Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/73/SEW/2012/PK-208
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-04-13
Teza: skutki podatkowe wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej
Słowa kluczowe: aport; przychód; spółki-spółka cywilna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2010 r. nr IBPB1/415-522/10/AB wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 27 sierpnia 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki cywilnej. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 25 maja 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w wynajętym lokalu sklepowym prowadzi indywidualnie działalność gospodarczą w zakresie handlu częściami samochodowymi. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni zamierza rozwijać prowadzoną działalność gospodarczą poprzez wniesienie jej do spółki cywilnej, w której również będzie prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. Z dniem 1 sierpnia 2010 r. zamierza zawrzeć z jednym z pracowników umowę spółki cywilnej. Na początek, jako wkłady, wspólnicy wniosą do spółki usługi własnej pracy w celu organizacji spółki cywilnej, jej rejestracji, przygotowania umów najmu lokalu, na dostawę mediów, współpracę z kontrahentami. W dniu 1 września 2010 r. wspólnicy zamierzają sporządzić aneks do umowy spółki cywilnej, na podstawie którego Wnioskodawczyni wniesie do spółki wkład w postaci prowadzonego sklepu i z tym dniem spółka rozpocznie działalność handlową w zakresie dotychczasowej działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

W dniu 31 sierpnia 2010 r. na mocy porozumienia stron, Wnioskodawczyni rozwiąże z pracownikami umowy o pracę, a następnie w dniu 1 września 2010 r. pracownicy zostaną przyjęci do pracy w spółce cywilnej. Również w dniu 31 sierpnia 2010 r. zostanie sporządzony remanent, stosownie do § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni szacuje, że w 2010 r. do dnia 31 sierpnia osiągnie:

*   przychód w kwocie 1.180.000 zł,
*   wartość zakupu towarów wyniesie 940.000 zł,
*   wartość remanentu na 1 stycznia 619.000 zł,
*   wartość remanentu na 31 sierpnia 625.000 zł,
*   pozostałe wydatki 180.000 zł,

Wartość wkładu wnoszonego do spółki (sklepu), Wnioskodawczyni zamierza wycenić według metody wartości księgowej. Wnoszony do spółki sklep będzie obejmował:

1.  środki trwałe o wartości netto 36.000 zł,
2.  towary wg cen zakupu o wartości wg remanentu z 31 sierpnia 2010 r. 625.000 zł,
3.  należności wg wartości nominalnej 10.000 zł,
Razem wartość wnoszonego majątku do spółki 671.000 zł,

1.  zobowiązania (kapitał obcy) w kwocie wymagającej zapłaty 135.000 zł,
2.  kapitał własny 536.000 zł,

W tej sytuacji wartość wkładu wnoszonego do spółki cywilnej Wnioskodawczyni zamierza ustalić w kwocie 536.000 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała pytanie: Czy wkład wniesiony do spółki ustalony w kwocie 536.000 zł stanowił będzie przychód z indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, a kosztem jego uzyskania będzie księgowo ustalona wartość wnoszonego majątku w kwocie 671.000 zł i w zeznaniu rocznym należy ten przychód i jego koszty uzyskania odpowiednio zsumować z przychodem ze sprzedaży towarów i kosztami uzyskania w działalności handlowej zaewidencjonowanymi w podatkowej księdze przychodów i rozchodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Wnioskodawczyni przedstawiła własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego stwierdzając, że wniesienie sklepu jako wkładu do spółki cywilnej nie jest przychodem z działalności gospodarczej, ponieważ następuje zamiana majątku Wnioskodawczyni na wkład w spółce cywilnej i nie otrzymuje ona żadnego świadczenia o wartości odpowiadającej wysokości wniesionego wkładu. Gdyby jednak uznano inaczej, to należy ustalić przychód i koszty jego uzyskania. Przychodem byłaby ustalona wartość wkładu do spółki cywilnej wynikająca z umowy, a kosztem uzyskania wartość wnoszonego majątku łącznie z należnościami. W ocenie Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie powstanie strata w kwocie 135.000 zł. Kwoty tego przychodu i kosztów Wnioskodawczyni zamierza wykazać w zeznaniu rocznym łącznie z przychodami i kosztami likwidowanej działalności handlowej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 27 sierpnia 2010 r., Nr IBPB1/415-522/10/AB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że (\`(...)\`) w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, dlatego też odpłatne zbycie innych składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tej działalności, na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`) Przychód uzyskany z tego tytułu będzie stanowić przychód z prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej. (\`(...)\`)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje skutki prawnopodatkowe znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite.

Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że _(…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…)._

Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych.

Minister Finansów, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawczyni nie spowoduje powstania przychodu, gdyż czynność wniesienia do spółki cywilnej wkładu niepieniężnego, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Wniesienie do spółki cywilnej wyżej wymienionego wkładu niepieniężnego, nie spowoduje także wystąpienia po stronie Wnioskodawczyni przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie tego wkładu nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki cywilnej wkładu niepieniężnego, pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 912/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1043/10, wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 949/11, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1202/10.

Mając zatem na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzające że (\`(...)\`) wniesienie sklepu jako wkładu do spółki cywilnej nie jest przychodem z działalności gospodarczej (\`(...)\`) jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.