Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.233.2022.12.MDO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-17
Teza: Zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU 62.02.30.0 oraz 12% dla PKWiU 62.01.1.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % ; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 8,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 3 marca 2022 r. (data wpływu 14 marca 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/22, i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

• **nieprawidłowe** w zakresie skutków podatkowych dla świadczonych usług obejmujących:

a) analizę systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury;

b) projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych;

c) tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych klienta;

d) projektowanie koncepcji, tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych;

e) analizę wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych;

• **prawidłowe** w zakresie skutków podatkowych dla świadczonych usług obejmujących przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 12 maja 2022 r. (data wpływu 19 maja 2022 r.) oraz z 23 maja 2024 r. (data wpływu 3 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Prowadzi Pan działalność w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jako osoba fizyczna pod firmą X, NIP: (\`(...)\`), REGON: (\`(...)\`), działając w formie spółki cywilnej pod firmą Y s.c., z siedzibą pod adresem ul. (\`(...)\`), NIP: (\`(...)\`) REGON: (\`(...)\`). Drugim wspólnikiem spółki jest A.B., prowadząca działalność gospodarczą pod firmą Z, NIP: (\`(...)\`), REGON: (\`(...)\`). Wspólnicy mają po 50% udziałów w spółce.

W ramach działalności spółki planuje Pan rozpocząć świadczenie usług wskazanych poniżej.

W tym celu zamierza Pan podjąć współpracę z kontrahentem, dla którego ma świadczyć usługi obejmujące:

a) analizę systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury;

b) projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych;

c) tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych klienta;

d) projektowanie koncepcji, tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych;

e) analizę wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych;

f) przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania.

W ramach analizy systemów komputerowych klienta będzie Pan dokonywał badania i oceny sposobu działania systemów komputerowych pod kątem wymagań klienta. W wyniku przeprowadzonej analizy będzie Pan w stanie zaproponować konkretne rozwiązania projektowe dotyczące systemu odpowiedniego dla klienta w zakresie architektury systemu.

Do Pana usług będzie również należało zaprojektowanie oraz wdrożenie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych. Uwzględniając potrzeby klienta, będzie Pan proponował rozwiązania adekwatne do jego wymagań biznesowych oraz innych istotnych czynników. W szczególności będzie Pan brał pod uwagę bezpieczeństwo danych klienta, zasoby klienta, dostępność zasobów w ramach chmury, politykę kopii zapasowych i inne czynniki, w tym finansowe. Będzie Pan również badał wydajność działania rozwiązań, jak również ich sprawność, które to badanie dotyczyć będzie zarówno systemu (czyli tego, czy strony są dobrze serwerowane), jak i rozwiązań na urządzeniach klientów (tj. tego, czy dobrze działają na przeglądarkach użytkowników).

Będzie Pan również świadczył usługi polegające na przygotowaniu koncepcji, a następnie tworzeniu dokumentacji technicznej systemów komputerowych. W ramach tej usługi będzie przygotowywał Pan dokument, w którym opisze wszystkie istotne informacje na temat samej koncepcji (strategii, projektu) oraz techniczne parametry istotne dla wdrożenia oraz funkcjonowania systemu komputerowego.

Pana zadania będą również polegały na przeprowadzaniu analizy wymagań oraz specyfikacji w zakresie procesów automatyzacji dla systemów komputerowych. W wyniku przeprowadzenia analizy będzie Pan przedstawiał możliwe do zastosowania rozwiązania w zakresie możliwości wdrożenia automatyzacji systemów komputerowych dla klienta.

Wskazał Pan – w zakresie przeprowadzania testów manualnych oprogramowania – że Pana rolą będzie porównywanie dokumentacji oprogramowania (w tym oczekiwane przez klienta funkcjonalności, które powinno posiadać, specyfikacji) z jego faktycznych funkcjonowaniem. Będzie Pan ograniczał się do weryfikacji, czy oprogramowanie posiada takie funkcje, jakie zostały przewidziane w przekazanej mu dokumentacji i będzie swoje wnioski w tym zakresie przekazywał osobom odpowiedzialnym za jego wykonanie.

**Uzupełnienie I**

Doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego, wskazał Pan, że podtrzymuje wyrażone we wniosku stanowisko, dotyczące braku podstaw, aby organ oczekiwał od Pana samodzielnego wskazania sposobu klasyfikowania, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, z późn. zm.), faktycznie wykonywanych przez Pana usług. Zgodnie z orzecznictwem sądowym Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej jest organem właściwym do wskazania prawidłowego kodu PKWiU, albowiem zagadnienie to mieści się w ramach zagadnień koniecznych do ustalenia dla wskazania należnego podatku. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyrokach, przytoczonych poniżej.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2019 r., sygn. akt: I FSK1077/17, Sąd podzielił pogląd, zgodnie z którym do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej czy też zwolnienia, uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji. Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę. Nie ma racjonalnych, ani prawnych przyczyn uzasadniających zaakceptowanie poglądu, że organ interpretacyjny „nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej” we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w trybie art. 14b §1 OrdPU.

Zdaniem Sądu, jeżeli konkretny przepis podatkowy odwołuje się do klasyfikacji statystycznej jako warunku zastosowania określonego sposobu opodatkowania, tj. np. zastosowania obniżonej stawki VAT, to Minister nie może się uchylić od oceny stanowiska skarżącej co do prawidłowości zaklasyfikowania statystycznego (np. w PKWiU) konkretnego towaru lub świadczonej usługi (\`(...)\`). Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiących usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) – przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym, organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenie klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się towary sprzedawane przez Spółkę.

Z tych też powodów, w ocenie Sądu, w przytoczonym powyżej wyroku, organ był zobowiązany do oceny prawidłowości zakwalifikowania opisanych we wniosku produktów do ww. grupowania, a tym samym do udzielenia odpowiedzi, czy sprzedaż takich produktów podlega opodatkowaniu stawką 5% VAT. Jakkolwiek interpretacja standardowych klasyfikacji należy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz urzędów statystycznych, to tego rodzaju interpretacje nie stanowią źródła obowiązku czy uprawnienia. Są tylko traktowane za dowód w postępowaniu podatkowym, podlegający na zasadach ogólnych ocenie organu podatkowego. Opinie statystyczne nie wiążą organów podatkowych i nie zwalniają ich od obowiązku dokonania własnych ustaleń. Stanowisko takie wyrażane jest stosunkowo jednolicie w orzecznictwie. W efekcie nie ma podstaw prawnych, by także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b OrdPU.

Analogicznie należy potraktować także tezę Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawartą w wyroku z dnia z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. akt: IGSK 829/16 „przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie wskazują na związanie organów podatkowych informacjami klasyfikacyjnymi wydawanymi przez GUS. Wbrew twierdzeniom kasatora, organy podatkowe nie miały obowiązku wystąpienia o interpretację statystyczną do właściwego urzędu statystycznego lub GUS. Obowiązek taki nie wynika z przepisów ustawy o podatku akcyzowym. (\`(...)\`) Co prawda interpretacja standardowych klasyfikacji należy do zadań Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz urzędów statystycznych, jednak tego rodzaju interpretacje nie stanowią źródła obowiązku czy uprawnienia. Mogą być tylko uznane za dowód w postępowaniu podatkowym, podlegający ocenie organu podatkowego. Opinie statystyczne nie wiążą organów podatkowych i nie zwalniają ich od własnych ustaleń, również w zakresie klasyfikacji w CN”. Zatem po pierwsze nie jest Pan zobowiązany do zwracania się do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego o wydanie opinii w zakresie ustalenia symbolu PKWiU określającego wykonywane przez Pana usługi opisane we wniosku, a po drugie opinie statystyczne wydane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego nie są wiążące dla Organu podatkowego.

W kolejnym przytoczonym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił znaczenie i istotę wydawanej przez organ podatkowy interpretacji. Organ nie może być związany wskazanym przez Wnioskodawcę symbolem PKWiU, zatem jeżeli organ ma możliwość, a tym bardziej obowiązek zmiany klasyfikacji statystycznej, to tym samym jest on zobowiązany wskazać symbol PKWiU, zgodnie z pytaniem Wnioskodawcy wskazanym we wniosku. „Naczelny Sąd Administracyjny podziela jednak stanowisko Sądu pierwszej instancji, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy, inaczej bowiem, zdaniem NSA, gdyby symbol PKWiU był uznawany za element stanu faktycznego, to organ interpretacyjny, tym symbolem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby w niektórych przypadkach, gdzie tak jak w niniejszej sprawie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT, sens interpretacji, bowiem organ nie mogąc zmienić klasyfikacji statystycznej produktu, musiałby podzielić stanowisko Wnioskodawcy, w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2017 r., sygn. akt: I FSK 179/16).

Analogiczny przykład można również znaleźć w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16, w którym Sąd stwierdził, że „WSA nie podzielił stanowiska organu co do tego, że prawidłowość klasyfikacji usług do symbolu PKWiU nie może być przedmiotem interpretacji, bo nie jest przepisem prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 OrdPU. Sąd podkreślił, że odpowiedź na sformułowane we wniosku Gminy pod nr 2. pytanie, dotyczące wysokości stawki podatkowej, wymaga zarówno interpretacji przepisów prawa podatkowego sensu stricto, to jest ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisów dotyczących klasyfikacji statystycznej wybranych usług, do których odsyłają przepisy podatkowe. W ocenie Sądu, Minister Finansów w takiej sytuacji jest zobowiązany do interpretowania przepisów spoza prawa podatkowego. Zdaniem Sądu, organ wydający interpretacje indywidualną powinien dokonać analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innych dziedzin prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu prawnopodatkowego”.

Podobnie w przypadku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., sygn. akt: I FSK 134/19, Sąd uznał, że klasyfikacja usług będących przedmiotem opisanych we wniosku czynności, mieści się w granicach merytorycznej oceny, której wymaga się od organu podatkowego. „Przyjęta przez podatnika klasyfikacja towaru lub usługi będących przedmiotem czynności, o których stanowi art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług podlega ocenie merytorycznej przez organ podatkowy. Jeżeli organ podatkowy stwierdza, że podany przez podatnika opis czynności pozostaje w oczywistej sprzeczności z podanym przez niego symbolem statystycznym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług klasyfikującym tę czynność, a od tego zalety określenie sposobu opodatkowania. powinien w tym zakresie wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji. Przyjęcie, że symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego również normatywnego charakteru, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tegoż symbolu, skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach sens interpretacji, bowiem organ interpretacyjny, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii sposobu opodatkowania oraz stawki podatku”.

Ponadto, należy wskazać, że obecnie wiodąca i dominująca linia orzecznicza głosi, że organy podatkowe są uprawnione do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU. Ponownie odnosząc się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., sygn. akt: I FSK 134/19 „Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska zajętego w wyroku z 15 czerwca 2010 r., sygn. akt 1 FSK 1021/09 1940/15 oraz w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1868/15 oraz z 25 stycznia 2011 r. sygn. akt II SA/Wa 1177/10. Wyrażony w tych wyrokach pogląd, że organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej przez Wnioskodawcę stracił na aktualności. Nie ma bowiem uzasadnionych podstaw prawnych, aby także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej. Zakwalifikowanie towaru albo usługi do konkretnego grupowania PKWiU może być w związku z tym przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej”.

Podsumowując powyższe rozważania, organ podatkowy nie może i nie powinien się ograniczać jedynie do wykładni prawa podatkowego podczas wydawania interpretacji indywidualnej, gdyż jest uprawniony do przeprowadzenia kwalifikacji opisanych przez Pana, we wniosku, usług do konkretnego grupowania PKWiU. Ponadto, podkreślić należy, że opinie statystyczne nie wiążą organów podatkowych i nie zwalniają organów od przeprowadzenia ich własnych ustaleń w tym zakresie.

Do wykonywanej przez Pana działalności nie będą miały zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 4 ust 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte przez ustawodawcę określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z. 2020 r. poz. 556). Działalność gospodarcza prowadzona przez Pana będzie wypełniała te przesłanki, a zatem będzie działalnością usługową w myśl ww. przepisu.

Pana przychody z tytułu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, nie przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym zamierza skorzystać z opodatkowania w formie ryczałtu, kwoty 2 000 000 euro.

Poza tym, uzyskiwał Pan również przychody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, opodatkowane na zasadach ogólnych.

Poza dochodem będącym przedmiotem niniejszego wniosku, uzyskuje Pan opodatkowane na zasadach ogólnych dochody z tytułu wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem.

Potwierdził Pan, że złożył na piśmie oświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego, właściwemu według miejsca zamieszkania, o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym.

Ponownie Pan wskazał, że zgodnie z przedstawionym wyżej jednoznacznym stanowiskiem orzecznictwa to organ jest uprawniony i zobowiązany do oceny, czy kod PKWiU wskazany przez Pana jest właściwy. Organ nie może wymagać od Pana wskazywania takiego kodu i nie jest związany w tym zakresie jej stanowiskiem. Zagadnienie związane ze wskazaniem prawidłowego kodu PKWiU mieści się w ramach zagadnień koniecznych do ustalenia dla wskazania należnego podatku (tak m.in.: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 134/19 oraz Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Kr 1206/15). Wskazanie kodu PKWiU nie stanowi jedynie elementu stanu faktycznego, ale ma również znaczenie normatywne wówczas, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tego symbolu. W związku z powyższym „przyjęta przez podatnika klasyfikacja towaru lub usługi będących przedmiotem czynności, o których stanowi art. 5 ustawy o VAT podlega ocenie merytorycznej przez organ podatkowy. Jeżeli organ podatkowy stwierdza, że podany przez podatnika opis czynności pozostaje w oczywistej sprzeczności z podanym symbolem statystycznym PKWiU klasyfikującym tę czynność, a od tego zależy określenie sposobu opodatkowania, powinien w tym zakresie wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji” (Wyrok NSA z dn. 12 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 134/19).

**Pytania**

1) Czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.) przychody z opisanych przez Pana źródeł kwalifikują się do opodatkowania wg stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%?

2) Czy prawidłowo klasyfikuje Pan opisane usługi/opisaną działalność według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – PKWiU 2015?

**Pana stanowisko w sprawie**

W pierwszej kolejności wskazał Pan, że w Pana opinii skierowanie zapytania w zakresie ustalenia właściwego kodu PKWiU jest prawidłowe.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej jest organem właściwym do wskazania prawidłowego kody PKWiU, albowiem zagadnienie to mieści się w ramach zagadnień koniecznych do ustalenia dla wskazania należnego podatku (tak: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 134/19 oraz Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 grudnia 2015 r., sygn. kat III SA/Kr 1206/15). Wskazanie kodu PKWiU nie stanowi jedynie elementu stanu faktycznego, ale ma również znaczenie normatywne wówczas, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tego symbolu. W związku z powyższym „przyjęta przez podatnika klasyfikacja towaru lub usługi będących przedmiotem czynności, o których stanowi art. 5 ustawy o VAT podlega ocenie merytorycznej przez organ podatkowy. Jeżeli organ podatkowy stwierdza, że podany przez podatnika opis czynności pozostaje w oczywistej sprzeczności z podanym przez niego symbolem statystycznym PKWiU klasyfikującym tę czynność, a od tego zależy określenie sposobu opodatkowania, powinien w tym zakresie wskazać nieprawidłowość podanej klasyfikacji. (wyrok NSA z dn. 12 marca 2021 r. sygn. akt I FSK 134/19”.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w szeregu innych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyrok z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16 oraz wyroki z 13 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 1077/17, z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 829/16 z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1917/16, z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16 oraz z 29 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 179/16).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 1993, z późn. zm.), osoby fizyczne, które osiągają przychody z pozarolniczej działalności, mogą opłacać podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Podatnicy mają uprawnienie do korzystania z tej formy opodatkowania, o ile zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro lub uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte przez ustawodawcę określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, wynosi m.in.:

– 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z wydawaniem: pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0). z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line, pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1), pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2), oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWIU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line; związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWIU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami Informatycznymi (PKWiU 62.03.1);

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Jak stanowi art. 4 ust 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to. że zakres wyrobów tub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. W związku z tym stawką ryczałtu 12% opodatkowane będą usługi sklasyfikowane w PKWiU 62.01.1, ale wyłącznie te związane z oprogramowaniem, w związku z czym ryczałt 12% nie będzie obejmował usług sklasyfikowanych w PKWiU 62.01.11.0.

Jak wynika z opublikowanych przez Główny Urząd Statystyczny wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (źródło: https://stat.gov.pl/Klasyfikacje/doc/pkwiu\_15/pdftwyjasnicniaPKWiU2015\_10maj\_int.pdf), w ramach grupowania PKWiU 62.01.11.0 objęte są usługi związane z projektowaniem, programowaniem I rozwojem oprogramowania, do których należą m.in. usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

– projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

– projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych.

Odnosząc powyższe do Pana sytuacji, stoi Pan na stanowisku, że wszystkie opisane w stanie faktycznym usługi polegają na działaniach związanych z projektowaniem struktury niezbędnej do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta.

Z kolei usługi w zakresie manualnego testowania oprogramowania, polegają na świadczeniu pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, a więc powinny zostać zakwalifikowane do PKWiU 62.02.30.0, tj. Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego.

W stosunku do Pana nie zachodzą przesłanki negatywne wskazane w art. 8 ustawy o ryczałcie, które wykluczałyby możliwość opodatkowania się Pana w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Pana zdaniem, opisany wyżej zakres usług nie może być zakwalifikowany jako usługi wskazane w „art. 12 ust. 2” ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w związku z powyższym usługi te nie podlegają opodatkowaniu stawką podatku ryczałtowego w wysokości 12%. Do niniejszego stanu faktycznego nie znajdzie również zastosowania stawka podatku wskazana w art. 12 ust. 1 pkt. 2 lit. h- i, tj. stawka w wysokości 15%.

W Pana opinii, wykonywane usługi podlegają opodatkowaniu stawką podatku ryczałtowego w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl tego przepisu stawką 8,5% opodatkowane są przychody z działalności usługowej, w tym przychody z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%. z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 ustawy o ryczałcie. Jeżeli usługi, które Pan świadczy nie są objęte innymi stawkami wskazanymi w art. 12 ust. 1 pkt 1-4 i 6-8 ustawy o ryczałcie to zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8,5%. Przyjmując, iż usługi świadczone przez Pana są sklasyfikowane w kodach 62.01.11.0 oraz 62.02.30.0 PKWiU należy stwierdzić, że usługi te podlegają opodatkowaniu stawką ryczałtu właśnie w tej wysokości.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje prawa podatkowego wydane przez Krajową Informację Skarbową. Tytułem przykładu można wskazać na następujące interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2021 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.930.2020.2.MR, z dnia 9 października 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.333.2019.1.BK, z dnia 12 lutego 2021 r., sygn. akt 0114-KDIP3-2.4011.730.2020.3.MJ, z dnia 28 grudnia 2018 r., sygn. akt 0112-KDIL3-1.4011.431.2018.3.AGR. Na gruncie ww. Interpretacji w analogicznych stanach faktycznych, organy przyjmowały możliwość stosowania stawki ryczałtu w wysokości 8,5%.

Ponownie odnosząc się do kwestii wskazanych powyżej, wskazał Pan, że organ jest uprawniony do oceny zasadności Pana stanowiska w kwestii prawidłowej klasyfikacji opisanej działalności na gruncie PKWiU. Obowiązująca, rozległa lina orzecznicza, przytoczona przez Pana, potwierdza kompetencję organu w tym zakresie.

Zatem, pozostawia Pan niezmienione własne stanowisko przedstawione we wniosku. Ponadto, wskazał Pan, że mając na uwadze treść wniosku oraz treść pism uzupełniających stanowisko przedstawione przez Pana we wniosku należy uznać za prawidłowe.

**Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia**

23 czerwca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDWT.4011.233.2022.2.MDO.

Postanowienie zostało Panu doręczone 4 lipca 2022 r.

11 lipca 2022 r. wpłynęło Pana zażalenie na to postanowienie.

8 września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-KDWT.4011.233.2022.3.AW o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia.

**Skarga na postanowienie**

Na to postanowienie wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarga wpłynęła 3 października 2022 r. Wniósł Pan w niej o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 30 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/22 uchylił zaskarżone postanowienie.

Pismem z 6 kwietnia 2023 r. tut. organ wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 1 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 928/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, w którym WSA w Krakowie uchylił w całości zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 23 czerwca 2022 r. nr 0115-KDWT.4011.233.2022.2.MDO stał się prawomocny od 1 grudnia 2023 r.

Prawomocne orzeczenie wpłynęło do tut. organu 10 kwietnia 2024 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku z 30 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 1214/22.**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w ww. wyroku stwierdził, że „istota sporu sprowadza się do kwestii, czy wynikający z art. 14b § 3 O.p. obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego obejmuje obowiązek wskazania symbolu klasyfikacji statystycznej w odniesieniu do czynności opisanych we wniosku. Jak wynika z akt sprawy, Skarżący w opisie stanu faktycznego opisał usługi, które mają być przez niego świadczone i argumentował, że powinny one zostać zakwalifikowane do odpowiedniego symbolu PKWiU. (…) Tym samym to Dyrektor KIS, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenie klasyfikacyjne, powinien dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się czynności wykonywane i opisane przez Skarżącego. Pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe, w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony (por. wyroki: NSA z 29 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 179/16; z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16; WSA w Szczecinie z 22 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 144/18; WSA w Bydgoszczy z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 1055/17)”.

Sąd wskazał, że „w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej to wnioskodawca według własnego uznania podejmuje swobodną decyzję co do tego, o jaką kwestię podatkową pyta i w otoczeniu jakich okoliczności (zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego) do tej kwestii się odnoszących. W konsekwencji "to samo" jednym razem jest tylko elementem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a innym razem może być już ważną częścią prawną interpretacji indywidualnej, w której wnioskodawca oczekuje oceny swojego stanowiska w ramach merytorycznej wypowiedzi organu podatkowego. W odniesieniu do klasyfikacji PKWiU oznacza to, że podatnik we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może nie lokować ziszczenia się tej części normy prawnopodatkowej w ramach podania stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, bądź uczynić ją (tę klasyfikację) elementem części faktycznej wniosku i nie objąć wątpliwościami prawnymi. Przewidziane bowiem w art. 14b § 3 in fine O.p. przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego we wniosku stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, nie musi dotyczyć całego zakresu znaczeniowego przepisu prawa podatkowego, lecz może ograniczać się tylko do tego jego fragmentu, który wnioskodawca uważa za problematyczny w odniesieniu do swojej indywidualnej sprawy (por. postanowienie składu 7 sędziów NSA z 20 stycznia 2020 r., sygn. akt I FPS 3/19).

Z tych wszystkich względów, w ocenie Sądu, zbędne było w realiach analizowanej sprawy, pytanie Skarżącego o pozycję PKWiU właściwą dla opisanych przez niego czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Bez względu na odpowiedź Skarżącego, obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie jego wątpliwości prawnych dotyczących przepisów prawa podatkowego, które powinien zastosować, aby prawidłowo rozliczyć podatek dochodowy. Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych Skarżącego wymaga od Dyrektora KIS także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU uczynił bowiem z tej klasyfikacji element normy prawnej.

W rezultacie Sąd podziela stanowisko Skarżącego, który twierdził, że rolą Dyrektora KIS jest przypisanie opisanych przez niego czynności do właściwej pozycji PKWiU. Odmienny pogląd Dyrektora KIS nie może zostać zaakceptowany. Podanie pozycji PKWiU w rozpatrywanej sprawie nie należy bowiem do elementów stanu faktycznego. W omawianym spornym zakresie nie chodzi przecież o to, jaką aktywność Skarżący realizuje bądź zamierza realizować, ale jak tę aktywność kwalifikuje prawo podatkowe (ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne), a w jego ramach przyjęta przez ustawodawcę podatkowego klasyfikacja PKWiU.

Zdaniem Sądu, uzależnienie odpowiedzi na pytanie o podanie symboli PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 Op.

Sąd stoi na stanowisku, że co prawda w postępowaniu interpretacyjnym Dyrektor KIS może wspomagać się klasyfikacją PKWiU, jednak różnicowanie w ustawach podatkowych przedmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, czy zwolnień podatkowych poprzez odpowiednie klasyfikacje statystyczne nakłada na niego uprawnienie, a zarazem obowiązek weryfikowania, prawidłowości obranej klasyfikacji statystycznej. W tym zakresie Dyrektor KIS nie jest związany ewentualną klasyfikacją dokonaną przez organ właściwy z zakresu statystyki publicznej ani też klasyfikacją dokonaną przez podatnika (por. wyrok NSA z dnia 15 października)”.

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 1 grudnia 2023 r., sygn. akt II FSK 928/23 stwierdził, że skarga kasacyjna od ww. wyroku nie ma usprawiedliwionych podstaw, wskazując, że „podziela pogląd zaprezentowany w zaskarżonym wyroku że Wnioskodawca nie miał obowiązku wskazania właściwego działu i grupy PKWiU, do których należy przypisać opisane przez niego czynności wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie budzi wątpliwości, że w u.z.p.d.o.f. ustawodawca przy określaniu przedmiotu opodatkowania i wysokości stawek tego podatku posłużył się PKWiU. Wynika to wprost z art. 12 tej ustawy. Włączenie tej klasyfikacji do ustawy podatkowej oznacza, że ma ona znaczenie prawnopodatkowe. (…)

Przyporządkowanie konkretnych czynności do właściwego grupowania klasyfikacji wymaga niekiedy, na co słusznie zwrócił uwagę skarżący kasacyjnie organ, dokonania operacji myślowej w postaci przypisania wykonywanej czynności do opisu danego grupowania. Do dokonywania interpretacji Klasyfikacji co do zasady właściwy jest Prezes Głównego Urzędu Statystycznego (art. 40 ust. 1 ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej: j. t. Dz. U. z 2020 r. poz. 443 z późn. zm., dalej: „u.s.p.”), a dokonują jej w jego imieniu urzędy statystyczne (art. 25 ust. 3 i 4 u.s.p.). Interpretacje te nie stanowią przepisów prawa, a wyłącznie akt wiedzy organu statystycznego dokonującego specyficznej subsumcji indywidualnego stanu faktycznego pod grupowanie wynikające ze standardu klasyfikacyjnego. W postępowaniu podatkowym według ugruntowanego już stanowiska, powinny one być traktowane jako dowód podlegający swobodnej ocenie organów podatkowych, stosownie do art. 191 o.p. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2009 r., II FSK 375/08; z 22 września 2011 r., II FSK 586/10; z 5 kwietnia 2013 r., I FSK 836/12). Przed skutkami podatkowymi, wynikającymi z przypisania usługi do niewłaściwego grupowania, podatnik może się uchronić, występując o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, stosownie do art. 14b § 1 o.p. W takim przypadku organ interpretacyjny nie ma podstaw do wzywania strony w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p. do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji poprzez zaklasyfikowanie usługi do PKWiU. W orzecznictwie uznaje się, że gdy strona nie podaje w stanie faktycznym symbolu PKWiU, to przyjęcie za prawidłowe możliwości żądania przez organ podania tego symbolu jako uzupełnienia stanu faktycznego, gdy strona nie ma pewności co do tego, jaki symbol jest właściwy, powoduje, że postępowanie interpretacyjne mijałoby się z celem i w praktyce ograniczało do odczytania treści przepisu ustawy podatkowej. (…)

W postanowieniu poszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2020 r., I FPS 3/19 podkreślono, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca według własnego uznania podejmuje decyzję co do tego, o jaką kwestię podatkową pyta i w otoczeniu jakich okoliczności (zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego) do tej kwestii się odnoszących. W konsekwencji „to samo” jednym razem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, a innym razem częścią prawną interpretacji indywidualnej, w której wnioskodawca oczekuje oceny swojego stanowiska w ramach merytorycznej wypowiedzi organu podatkowego. W odniesieniu do klasyfikacji PKWiU oznacza to, że podatnik we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może wskazywać tę klasyfikację w ramach podania stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, bądź nie czynić jej elementem stanu faktycznego i objąć ją pytaniem z uwagi na wątpliwość prawne co do jej prawidłowości”.

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Tut. organ wykonując obowiązek, który wynika z art. 153 ww. ustawy oraz uwzględniając ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, pismem z 17 maja 2024 r. wezwał Pana do doprecyzowania opisu zdarzenia.

Pismem z 23 maja 2024 r. (data wpływu 3 czerwca 2024 r.) doprecyzował Pan opis zdarzenia i wskazał co następuje.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do całokształtu świadczonych usług – w zakresie doprecyzowania na czym polegają wykonywane czynności/zadania w ramach świadczonych usług – wskazał Pan, że działania te polegają na projektowaniu, tworzeniu i wdrażaniu infrastruktury informatycznej dla strony internetowej klienta, co jest złożonym procesem. Obejmują one w szczególności ogólną analizę wymagań, projektowanie architektury, wybór dostawcy hostingu, konfigurację serwerów, wdrożenie aplikacji oraz ciągłe monitorowanie i utrzymanie, a także tworzenie dokumentacji technicznej i testowanie.

W zakresie wskazania, czego te działania dotyczą wskazał Pan, że dotyczą infrastruktury informatycznej dla strony internetowej lub systemu informatycznego klienta, w tym szczegółowo poniżej opisanych elementów procesu. Jeśli chodzi o zakres tych czynności, jest on bardzo szeroki i zróżnicowany w zależności od etapu prowadzonych prac i rodzaju podejmowanych czynności. Szczegółowy zakres czynności został wskazany poniżej w odniesieniu do każdego rodzaju świadczonych usług. Odnośnie wskazania, co jest efektem tych działań i jak ten efekt jest wykorzystywany przez klienta, w odniesieniu do całokształtu podejmowanych czynności jest to kompleksowy zestaw działań, który powoduje, że klient może lepiej planować, projektować i rozwijać infrastrukturę informatyczną, co przyczynia się do osiągnięcia celów biznesowych oraz zwiększenia konkurencyjności na rynku. Wskazał Pan, że nie tworzy konkretnych rozwiązań od strony technicznej, za które odpowiedzialni są informatycy zaangażowani w dany projekt.

Przedstawił Pan szczegółowy opis do poszczególnych usług:

Ad a)

Analiza systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury polega na przeprowadzeniu procesu oceny, który ma na celu sprawdzenie, czy dany system informatyczny został zaprojektowany i wdrożony zgodnie z najlepszymi praktykami, wymaganiami biznesowymi oraz standardami technicznymi. Analiza dotyczy systemu informatycznego klienta, albowiem to ten system jest poddawany procesowi analizy.

W zakresie zakresu czynności podejmowanych w ramach tej usługi wskazał Pan, że analiza systemów komputerowych jest złożonym procesem wymagającym interdyscyplinarnego podejścia. Obejmuje zrozumienie zarówno wymagań biznesowych, jak i technicznych, szczegółową ocenę różnych aspektów systemu oraz formułowanie rekomendacji mających na celu poprawę jego funkcjonowania. Polega też na sprawdzeniu czy system spełnia standardy branżowe, regulacje prawne oraz wewnętrzne polityki organizacji, a także tzw. benchmarking: porównanie systemu z najlepszymi systemami referencyjnymi.

W zakresie efektu i sposobu wykorzystania tego efektu przez klienta wskazał Pan, że przeprowadzona analiza pozwala na identyfikację potencjalnych problemów i ryzyk systemów klienta (ocena niezawodności i dostępności) oraz na wdrożenie działań naprawczych, co w efekcie ma prowadzić do zwiększenia efektywności, bezpieczeństwa i niezawodności systemu. Efektem przeprowadzonych działań jest zatem ocena systemu wraz z rekomendacjami lub propozycjami w zakresie planów ich wdrożenia przez klienta, przy czym mogą one przyjąć różna formę (np. notatki, prezentacje, wytyczne itp.). Konkretne rozwiązania techniczne leżą jednak poza Pana kompetencjami.

Ad b)

Projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych to złożony proces, który obejmuje planowanie, tworzenie, konfigurowanie i uruchamianie infrastruktury na platformach chmurowych.

Grupa tych usług obejmuje szereg czynności wskazanych szczegółowo poniżej:

1\. Analiza wymagań – w ramach analizy wymagań celem podejmowanych działań jest zrozumienie potrzeb klienta, tj. identyfikacja wymagań biznesowych i technicznych, takich jak wydajność, skalowalność, bezpieczeństwo, zgodność z regulacjami, czy budżet. Usługa polega na przeanalizowaniu istniejących wymagań, a jej zakres jest ograniczony do identyfikacji wskazanych wyżej wymagań klienta.

2\. Ocena obecnej infrastruktury klienta – w ramach przeprowadzania oceny podejmuje Pan działania polegające na przeglądzie obecnej infrastruktury informatycznej klienta w zakresie dotyczącym przechowywania różnego rodzaju danych w ramach tej infrastruktury w celu zrozumienia, które elementy można przenieść do chmury i jakie zmiany będą potrzebne.

3\. Wybór odpowiedniej platformy chmurowej – w ramach tych działań podejmuje Pan działania, których celem jest porównanie i zarekomendowanie klientowi odpowiedniej do jego potrzeb platformy chmurowej w zakresie niezbędnym z uwagi na wcześniej przeprowadzone działania (w szczególności z uwagi na wymagania klienta, ale także oferowane usługi, zapewniane wsparcie techniczne), biorąc pod uwagę cechy i rozwiązania oferowane przez poszczególnych dostawców chmurowych (np. chmura publiczna, taka jak (\`(...)\`) albo prywatna, tj. w ramach własnej infrastruktury klienta lub model hybrydowy).

4\. Projektowanie architektury chmurowej, w tym w zakresie bezpieczeństwa – w ramach tych działań przygotowuje Pan ogólny plan w zakresie sposobu wdrożenia architektur) chmurowej w zakresie w jakim zostało to ustalone na wcześniejszych etapach procesu.

5\. Implementacja i migracja – w zakresie ustalonym na wcześniejszych etapach zapewnia Pan wsparcie techniczne w zakresie implementacji wybranego rozwiązania i migracji danych.

6\. Konfiguracja niezbędnych narzędzi – w ramach tych działań realizuje Pan zadania polegające na wsparciu w konfiguracji narzędzi do monitorowania w celu śledzenia wydajności, dostępności i bezpieczeństwa infrastruktury chmurowej, a także w zakresie niezbędnym do śledzenia tych czynników i zapewnienia odpowiedniej reakcji na nieprawidłowości.

7\. Optymalizacja i skalowanie – w ramach tych działań realizuje Pan zadania, polegające na wsparciu technicznym w zakresie zapewnienia wydajności poprzez ciągłe monitorowanie i optymalizację infrastruktur)' w celu poprawy wydajności, w tym dostosowywanie zasobów, optymalizacja baz danych i sieci, w zakresie niezbędnym do zapewnienia jak najlepszego działania wybranego rozwiązania chmurowego.

8\. Zapewnienie wsparcia technicznego – w ramach tych działań, które mają miejsce już po implementacji określonego rozwiązania chmurowego, świadczy Pan usługi, polegające na rozwiązywaniu problemów technicznych w celu zapewnienia ciągłości działania systemów chmurowych.

Wyjaśniając, czego dotyczą czynności/zadania wykonywane przez Pana w ramach świadczonych usług, wskazał Pan, że podejmowane w ramach tych usług działania dotyczą infrastruktury informatycznej klienta, w tym infrastruktury chmurowej w zakresie, w jakim jest projektowana lub wdrażana albo w zakresie w jakim została wdrożona. Infrastruktura chmurowa rozumiana jest jako platforma, która umożliwia przechowywanie danych klienta, hosting aplikacji i wykonywanie obliczeń (np. (\`(...)\`)).

Wyjaśniając, co jest efektem wykonywanych czynności i jak ten efekt jest wykorzystywany przez Pana klienta, wskazał Pan, że efektem prowadzonych działań jest wdrożenie rozwiązania chmurowego u klienta i możliwość korzystania z tego rozwiązania do przechowywania danych przez klienta, hostowania aplikacji lub wykonywania obliczeń.

Podsumowując powyższe rozważania wskazał Pan, iż projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych to kompleksowy proces obejmujący analizę wymagań, wybór odpowiedniej platformy, ogólne projektowanie architektury, implementację, migrację, konfigurację odpowiednich narzędzi, optymalizację oraz wsparcie techniczne. Każdy etap wymaga starannego planowania i realizacji, aby zapewnić, że infrastruktura chmurowa spełnia potrzeby biznesowe i techniczne klienta, jednocześnie maksymalizując korzyści płynące z wykorzystania technologii chmurowych.

Ad c)

Usługi tworzenia dokumentacji technicznej systemów komputerowych polegają na opracowywaniu szczegółowych dokumentów, które opisują różnorodne aspekty systemu komputerowego, jednak bez wskazywania konkretnych, szczegółowych rozwiązań technicznych, które są określane na dalszym etapie przez informatyków realizujących projekt.

Zakres usług jest uzależniony od działania, które jest podejmowane w danym czasie i systemu, którego to działanie dotyczy lub problemu, jaki wymaga rozwiązania. Efektem ww. usług jest stworzenie dokumentacji, tj. np. analiz, prezentacji, list zadań, notatek, tabelek, które będą służyć jako wytyczne lub wskazówki odnośnie konieczności podjęcia określonych działań lub dalszych prac w systemie informatycznym.

Ad d)

W zakresie projektowania koncepcji systemów komputerowych wskazał Pan, że to proces tworzenia wstępnej wizji oraz ogólnego planu, który spełni określone wymagania i cele biznesowe, przy czym projektowanie to ma formę dokumentu (plików tekstowych, tabeli, prezentacji, notatek itp.). Rodzaj tych usług odnosi się do systemów komputerowych klienta, a zakres tych usług jest ograniczony przez aktualne cele i potrzeby klienta (biznesowe, techniczne). Przygotowana i udokumentowana koncepcja stanowi efekt przeprowadzonych prac i stanowi podstawę do dalszego szczegółowego projektowania i implementacji systemu informatycznego klienta. Koncepcja obejmuje zrozumienie potrzeb klienta, określenie głównych funkcji i komponentów systemu oraz zarysowanie jego architektury i technologii, które zostaną wykorzystane. Dokumentacja techniczna już na etapie koncepcyjnym jest kluczowa dla skutecznej implementacji, utrzymania, oraz użytkowania systemu. Udokumentowana koncepcja stanowi ogólną wizję, która przedstawia w jaki sposób powinien działać system, aby spełniać wymagania biznesowe, jednak jego faktyczna implementacja wymaga uszczegółowienia.

Ad e)

Analiza wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych jest kluczowym etapem w cyklu życia projektu systemów komputerowych, który polega na zrozumieniu, dokumentowaniu i uzgodnieniu potrzeb oraz oczekiwań interesariuszy dotyczących systemu. Celem analizy wymagań jest uzyskanie pełnego i precyzyjnego obrazu tego, co system ma robić, jakie funkcje ma spełniać, jakie są jego ograniczenia i jakie cele biznesowe ma wspierać.

Wskazał Pan, że ww. kategoria usług dotyczy systemów informatycznych klienta oraz możliwych do zastosowania w tych systemach rozwiązań, których celem jest automatyzacja procesów w ramach tych systemów. Zakres podejmowanych czynności obejmuje opisanie zadań i operacji, które mają zostać zautomatyzowane w systemie komputerowym. Proces ten obejmuje analizę obecnych procesów, identyfikację obszarów, które można zautomatyzować, oraz projektowanie zautomatyzowanych rozwiązań.

Efektem przeprowadzonych prac jest dokumentacja analizy automatyzacji, która może obejmować różnego rodzaju pliki, w tym pliki tekstowe, notatki, listy koniecznych do przeprowadzenia prac (tzw. checklisty), prezentacje i inne, w zależności od danej propozycji. Taka analiza jest wykorzystywana przez klienta dla celów wdrożenia danej automatyzacji w systemie informatycznym.

Ad f)

Przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania polega na wykonywaniu testów (kontroli), aby zweryfikować, czy aplikacja działa zgodnie z założeniami technicznymi, tj. czy działa poprawnie.

Zazwyczaj usługa ta odnosi się do wybranej części systemu informatycznego, tj. wybranej aplikacji lub jej części. Zakres tego procesu obejmuje sprawdzanie funkcjonalności, wydajności, użyteczności i innych aspektów systemu lub jego części. W ramach testów wykonywane są przypadki testowe, a wyniki przeprowadzonych testów są rejestrowane. Następnie znalezione problemy lub błędy są raportowane klientowi. Efektem usług jest raport o błędach, na podstawie którego klient może wprowadzać zmiany (naprawiać istniejące błędy) do systemu informatycznego.

Wyjaśnił Pan, że dokumentacja techniczna systemów komputerowych to zestaw dokumentów zawierających ogólne informacje o projekcie, budowie, wdrożeniu, eksploatacji oraz utrzymaniu systemu komputerowego. Celem dokumentacji technicznej jest dostarczenie niezbędnych informacji wszystkim osobom zaangażowanym w cykl życia systemu, w tym programistom, testerom i użytkownikom końcowym.

Dokumentacja techniczna może być utrwalana w różnej formie, która będzie inna w zależności od projektu lub potrzeb klienta. Dokumentacja techniczna może przybrać w szczególności formę dokumentów tekstowych, ale także tabeli, arkuszy kalkulacyjnych, harmonogramów niezbędnych działań itp. Dokumentacja techniczna nie zawiera jednocześnie szczegółowych, gotowych rozwiązań niezbędnych w celu wdrożenia danego projektu, a jedynie ogólne wskazówki, które mają służyć programistom do zaproponowania rozwiązań wdrażających projekt. Ww. dokumentacja nie zawiera gotowych instrukcji przeznaczonych do komputera, które pozwalają przekształcić je do postaci kodu źródłowego, a zawiera jedynie ogólne wskazówki dla informatyków realizujących projekt, którzy są odpowiedzialni za przygotowanie projektu. W ramach dokumentacji nie powstają instrukcje komend adresowanych do komputera. Dokumentacja nie zawiera także szczegółowego zbioru zleceń dla informatyków, a jedynie ogólne założenia projektu, na podstawie którego informatycy ustalają niezbędne kroki do realizacji projektu od strony technicznej.

Wskazał Pan, że dokumentacja zawiera różnego rodzaju specyfikacje, jednak specyfikacje te mają charakter wyłącznie ogólny – stanowią one ogólne założenia i koncepcje w zakresie systemu informatycznego – opis poszczególnych funkcji, zadań, koncepcji danego projektu. Wszelkie specyfikacje zawarte w dokumentacji (w tym ogólne założenia odnośnie architektur systemu, interfejsów, czy struktur danych lub algorytmów) stanowią podstawy do dalszej pracy informatyków, których zadaniem jest zaproponowanie konkretnych rozwiązań w celu wdrożenia zaproponowanych projektów.

Wymienione wyżej czynności wymagają szerokiego zakresu umiejętności i wiedzy technicznej, analitycznej oraz komunikacyjnej, której zakres zależy od poszczególnych świadczonych usług. Wymaga to również znajomości narzędzi i technologii odpowiednich dla każdej z tych dziedzin, a także zdolności do efektywnego współdziałania z różnymi interesariuszami i zespołami projektowymi. Dla realizacji powyższych usług niezbędna jest wiedza na temat systemów operacyjnych i środowisk uruchomieniowych, ogólna wiedza dotycząca języków kodowania, czy znajomość rozwiązań chmurowych. Wykonywanie wyżej wskazanych czynności nie wymaga jednak umiejętności programistycznych ani umiejętności kodowania.

Wyjaśnił Pan, że określenie:

a. „System komputerowy” odnosi się do zintegrowanego zestawu komponentów, zarówno sprzętowych (hardware), jak i programowych (software), które współpracują w celu przetwarzania, przechowywania i wymiany danych. System komputerowy jest zaprojektowany do realizacji różnorodnych zadań, od operacji kalkulacyjnych po skomplikowane przetwarzanie danych, w tym przypadku jest to szeroko pojęty system komponentów umożliwiający działanie serwisu internetowego klienta.

b. „Infrastruktura informatyczna” to zorganizowany zestaw zasobów technologicznych, które wspólnie zapewniają podstawy do działania systemów informatycznych w organizacji. Obejmuje zarówno sprzęt, oprogramowanie, sieci, jak i elementy zarządzania oraz bezpieczeństwa.

c. „Projektowanie koncepcji” odnosi się do systemów komputerowych i jest procesem tworzenia ogólnego planu lub wizji, który definiuje strukturę, komponenty i sposób działania systemu komputerowego, bez szczegółowych wytycznych technicznych. Proces ten jest kluczowy w początkowych fazach cyklu życia systemu, ponieważ wyznacza kierunki i podstawowe założenia, na których opiera się dalszy rozwój i wdrożenie systemu. Projektowanie koncepcji obejmuje zarówno aspekty techniczne, jak i biznesowe, aby zapewnić, że system będzie spełniał wymagania wszystkich zainteresowanych stron.

d. „Dokumentacja techniczna” dotyczy systemów komputerowych i jest kluczowym elementem każdego projektu informatycznego. Zawiera ogólne opisy wymagań, jakie musi spełniać system, w tym architektury, implementacji, użytkowania, testowania, operacji i utrzymania systemu. Dokumentacja, jak zostało już wskazane powyżej, może być sporządzona w różnej w formie, w zależności od danego projektu, np. pliki tekstowe, tabele, wykresy, harmonogramy itp.

e. „Proces automatyzacji” polega na wykorzystaniu technologii i narzędzi do zautomatyzowania powtarzalnych zadań, operacji i procesów. Automatyzacja ma na celu usprawnienie pracy, zwiększenie efektywności, eliminację błędów ludzkich oraz oszczędność czasu i zasobów. Proces ten obejmuje identyfikację, analizę, projektowanie, implementację oraz monitorowanie zautomatyzowanych rozwiązań.

Wyjaśnił Pan również, że wskazany w opisie sprawy „dokument” stanowi zazwyczaj większą ilość dokumentów, które łącznie stanowią dokumentację techniczną danego projektu – są to pliki tekstowe, opracowania, notatki, prezentacje, tabele, analizy i inne dokumenty, w zależności od zakresu projektu. Zastosowanie tej dokumentacji na późniejszych etapach ma rolę wspierającą różne procesy operacyjne, utrzymaniowe i rozwojowe, co jest zależne od konkretnego projektu. Są to opisy funkcjonalności, instrukcje, wytyczne wspierające długoterminowe zarządzanie operacyjne, utrzymanie, rozwój i zabezpieczenie systemu. Każda taka dokumentacja wymaga późniejszego doprecyzowania w zakresie konkretnych rozwiązań o charakterze technicznym.

Biorąc powyższe pod uwagę tut. organ ponownie rozpatruje Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdza, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w **części prawidłowe i w części nieprawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy i zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności, ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676). Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

– 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem ,,Oryginały oprogramowania komputerowego'' (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1);

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

W świetle § 3 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

Do celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz karty podatkowej do dnia 31 grudnia 2020 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), zwaną dalej ,,PKWiU 2015”, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Tym samym po dniu 31 grudnia 2020 r. m.in. do celów opodatkowania podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych należy stosować PKWiU wprowadzoną ww. rozporządzeniem, tzw. PKWiU 2015.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że zamierza Pan podjąć współpracę z kontrahentem, dla którego ma świadczyć usługi obejmujące:

a) analizę systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury,

b) projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych;

c) tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych klienta;

d) projektowanie koncepcji, tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych;

e) analizę wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych;

f) przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania.

Wyjaśnił Pan – odnosząc się do całokształtu świadczonych usług – że Pana działania polegają na projektowaniu, tworzeniu i wdrażaniu infrastruktury informatycznej dla strony internetowej klienta, co jest złożonym procesem. Wykonywane przez Pana czynności obejmują, w szczególności ogólną analizę wymagań, projektowanie architektury, wybór dostawcy hostingu, konfigurację serwerów, wdrożenie aplikacji oraz ciągłe monitorowanie i utrzymanie, a także tworzenie dokumentacji technicznej i testowanie.

Jednocześnie wskazał Pan, że opisane czynności wymagają szerokiego zakresu umiejętności i wiedzy technicznej, analitycznej oraz komunikacyjnej, której zakres zależy od poszczególnych świadczonych usług. Wymaga to również znajomości narzędzi i technologii odpowiednich dla każdej z tych dziedzin, a także zdolności do efektywnego współdziałania z różnymi interesariuszami i zespołami projektowymi. Dla realizacji powyższych usług niezbędna jest wiedza na temat systemów operacyjnych i środowisk uruchomieniowych, ogólna wiedza dotycząca języków kodowania, czy znajomość rozwiązań chmurowych.

Ponadto wskazał, Pan, że projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych to kompleksowy proces obejmujący analizę wymagań, wybór odpowiedniej platformy, ogólne projektowanie architektury, implementację, migrację, konfigurację odpowiednich narzędzi, optymalizację oraz wsparcie techniczne. Każdy etap wymaga starannego planowania i realizacji, aby zapewnić, że infrastruktura chmurowa spełnia potrzeby biznesowe i techniczne klienta, jednocześnie maksymalizując korzyści płynące z wykorzystania technologii chmurowych.

Wyjaśnił Pan, że wymienione w opisie zdarzenia czynności wymagają szerokiego zakresu umiejętności i wiedzy technicznej, analitycznej oraz komunikacyjnej, której zakres zależy od poszczególnych świadczonych usług. Wymaga to również znajomości narzędzi i technologii odpowiednich dla każdej z tych dziedzin, a także zdolności do efektywnego współdziałania z różnymi interesariuszami i zespołami projektowymi. Dla realizacji powyższych usług niezbędna jest wiedza na temat systemów operacyjnych i środowisk uruchomieniowych, ogólna wiedza dotycząca języków kodowania, czy znajomość rozwiązań chmurowych.

Wskazał Pan, że w odniesieniu do całokształtu podejmowanych czynności jest to kompleksowy zestaw działań, który powoduje, że klient może lepiej planować, projektować i rozwijać infrastrukturę informatyczną, co przyczynia się do osiągnięcia celów biznesowych oraz zwiększenia konkurencyjności na rynku.

Wyjaśnił Pan również, że przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania polega na wykonywaniu testów (kontroli), aby zweryfikować, czy aplikacja działa zgodnie z założeniami technicznymi, tj. czy działa poprawnie. Zakres tego procesu obejmuje sprawdzanie funkcjonalności, wydajności, użyteczności i innych aspektów systemu lub jego części. W ramach testów wykonywane są przypadki testowe, a wyniki przeprowadzonych testów są rejestrowane. Następnie znalezione problemy lub błędy są raportowane klientowi. Efektem usług jest raport o błędach, na podstawie którego klient może wprowadzać zmiany (naprawiać istniejące błędy) do systemu informatycznego.

W tym miejscu wskazać należy, że podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w rozporządzeniu w sprawie PKWiU.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Dokonując analizy usług będących przedmiotem wniosku, w pierwszej kolejności należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r. **dział** **62 „Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane”,** obejmuje:

– dostarczanie ekspertyz w zakresie technologii informatycznych,

– pisanie, modyfikowanie, badanie i wspomaganie oprogramowania,

– planowanie i projektowanie systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i sprzęt komunikacyjny,

– zarządzanie i obsługa systemów komputerowych i/lub urządzeń przetwarzania danych należących do klienta w miejscu ich zainstalowania,

– pozostałe profesjonalne i techniczne usługi związane z informatyką.

Dział 62 zawiera m.in. **klasę 62.01 „Usługi związane z oprogramowaniem”**.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS do PKWiU klasa ta obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

– rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

– pisanie programów na zlecenie użytkownika,

– projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

– publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

– usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

– usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W klasie 62.02 znajduje się **kategoria 62.01.1** **„Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”**, która obejmuje dwa poniższe grupowania:

– **PKWiU 62.01.11.0** „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”,

– **PKWiU 62.01.12.0** „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych”.

W świetle wyjaśnień GUS do PKWiU:

Grupowanie PKWiU 62.01.11.0 obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

– projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

– projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

– projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

– wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Z kolei grupowanie PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych” obejmuje:

– usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,

– usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci.

Dział 62 obejmuje również **klasę 62.02 „Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki”**, która nie obejmuje:

– usług związanych z doradztwem połączonych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych (strona internetowa, baza danych, określona aplikacja, sieć itp.), sklasyfikowanych w 62.01.1,

– usług związanych z doradztwem w zakresie strategii przedsiębiorstw, takich jak: doradztwo dotyczące rozwoju strategii handlu elektronicznego, sklasyfikowanych w 70.22.11.0

W klasie 62.02 mieści się m.in. grupowanie **PKWiU 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego”**.

Grupowanie to obejmuje usługi pomocy technicznej mające na celu rozwiązanie problemów klienta w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, takie jak:

– udzielanie pomocy klientowi w uruchamianiu i usuwaniu usterek w oprogramowaniu,

– usługi zastępowania nowszą wersją oprogramowania,

– udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek sprzętu komputerowego, włączając

– testowanie podstawowego oprogramowania oraz naprawę sprzętu informatycznego,

– udzielanie pomocy technicznej w przenoszeniu systemu komputerowego klienta na nowe miejsce,

– udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek dla kombinacji sprzęt komputerowy i oprogramowanie,

– udzielanie pomocy technicznej w celu rozwiązania problemów klienta związanych z użytkowaniem systemu komputerowego, tj. usługi w zakresie kontroli lub oceny działania komputera, włączając usługi w zakresie kontroli, oceny i dokumentowania serwera, sieci lub technologii dla elementów, wydajności lub bezpieczeństwa.

Grupowanie to nie obejmuje:

– usług odzyskiwania danych, sklasyfikowanych w 62.09.20.0.

Uwzględniając przedstawione wyjaśnienia GUS do PKWiU, stwierdzić należy, że usługi \[wymienione w punktach od a) do e) wniosku\], które szczegółowo Pan opisał, obejmujące: analizę systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury, projektowanie i wdrażanie infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych, tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych klienta, projektowanie koncepcji, tworzenie dokumentacji technicznej systemów komputerowych oraz analizę wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych, wpisują się w zakres kategorii 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”, a zwłaszcza w zakres grupowania 62.01.11.0, natomiast usługi obejmujące przeprowadzanie testów manualnych oprogramowania \[wymienione w punkcie f) wniosku\] – w zakres grupowania 62.02.30.0. Tym samym należy zgodzić się z Pana opinią w tym zakresie.

Odnosząc się do ustalenia właściwej stawki ryczałtu, w pierwszej kolejności należy również mieć na uwadze PKWiU 2015 oraz wyjaśnienia GUS do PKWiU 2015.

Jak już wcześniej wskazano, klasa PKWiU 62.01.1 obejmuje zarówno usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, jak i w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0. Jednak znajdujące się w treści powołanego wcześniej art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przy grupowaniu PKWiU 62.01.1 oznaczenie „ex” (PKWiU ex 62.01.1) oznacza, że stawkę ryczałtu 12% należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Zatem usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które dotyczą oprogramowania.

Podkreślić należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do tworzenia oprogramowania, czy programowania, przy czym związek ten, może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzenia i systemy sieciowe, telekomunikacyjne itp.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Analiza powołanych przepisów prawa, jak również wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU 2015, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, w szczególności opisu świadczonych przez Pana usług i ich efektów, prowadzi do stwierdzenia, że będące przedmiotem zapytania usługi polegające na: analizie systemów komputerowych klienta pod kątem poprawności ich architektury, projektowaniu i wdrażaniu infrastruktury informatycznej klienta w rozwiązaniach chmurowych, tworzeniu dokumentacji technicznej systemów komputerowych klienta, projektowaniu koncepcji, tworzeniu dokumentacji technicznej systemów komputerowych oraz analizie wymagań i specyfikacji procesów automatyzacji dla systemów komputerowych, objęte kategorią PKWiU 62.01.1 („Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”), niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

Jak bowiem wynika z Pana wyjaśnień wynikających z pisma z 23 maja 2024 r., wykonywane czynności obejmują w szczególności ogólną analizę wymagań, projektowanie architektury, wybór dostawcy hostingu, konfigurację serwerów, wdrożenie aplikacji oraz ciągłe monitorowanie i utrzymanie, a także tworzenie dokumentacji technicznej i testowanie. Całokształt świadczonych przez Pana zadań w ramach usług wymienionych w pkt. od a) do e) dotyczy działań, które polegają na projektowaniu, tworzeniu i wdrażaniu infrastruktury informatycznej dla strony internetowej klienta. Pojęcie „infrastruktura informatyczna” oznacza – wg Pana wskazania – zorganizowany zestaw zasobów technologicznych, które wspólnie zapewniają podstawy do działania systemów informatycznych w organizacji „Infrastruktura informatyczna” obejmuje zarówno sprzęt, oprogramowanie, sieci, jak i elementy zarządzania oraz bezpieczeństwa.

Jednocześnie w ramach opisanych czynności posługuje się Pan również pojęciem „system komputerowy”. Pojęcie to – jak Pan wyjaśnił – odnosi się do zintegrowanego zestawu komponentów, zarówno sprzętowych (hardware), jak i programowych (software), które współpracują w celu przetwarzania, przechowywania i wymiany danych. „System komputerowy” jest zaprojektowany do realizacji różnorodnych zadań, od operacji kalkulacyjnych po skomplikowane przetwarzanie danych, w tym przypadku jest to szeroko pojęty system komponentów umożliwiający działanie serwisu internetowego klienta.

W świetle powyższego, skoro wyżej wymienione usługi dotyczą zintegrowanego zestawu komponentów – tj. systemu komputerowego, w skład którego wchodzi oprogramowanie (software) – które współpracują w celu przetwarzania, przechowywania i wymiany danych, trudno zaprzeczyć, że nie dotyczą one oprogramowania. W konsekwencji stwierdzić należy, że Pana działania wykonywane w ramach opisanych usług niewątpliwie mają związek z oprogramowaniem.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że cytowany przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii np. umiejętności kodowania, czy też tworzenia konkretnych rozwiązań od strony technicznej.

Uwzględniając powyższe, przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej opisanych w pkt. od a) do e) usług, mieszczących się w kategorii PKWiU 62.01.1, które – jak wynika z przeprowadzonej analizy – są związane z oprogramowaniem, podlegają opodatkowaniu stawką 12% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a nie – jak wynika z Pana stanowiska – 8,5%.

W tym kontekście podnoszona przez Pana okoliczność, że świadczone usługi nie wymagają umiejętności programistycznych, ani umiejętności kodowania – w sytuacji gdy przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ww. ustawy w przypadku PKWiU ex 62.01.1, nie zawęża czynności opodatkowanych stawką podatku w wysokości 12% wyłącznie do czynności programowania czy tworzenia oprogramowania – nie może wpłynąć na treść niniejszego rozstrzygnięcia.

Zatem Pana stanowisko w zakresie skutków podatkowych, dotyczących ww. usług jest nieprawidłowe.

Natomiast – jak słusznie Pan wywiódł – do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług, polegających na przeprowadzaniu testów manualnych oprogramowania, sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 62.02.30.0, zastosowanie znajdzie stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, określona w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Usługi te bowiem nie stanowią usług związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), dla których ustawodawca przewidział stawkę ryczałtu w wysokości 12%.

Zatem Pana stanowisko w zakresie skutków podatkowych w zakresie usług polegających na przeprowadzaniu testów manualnych oprogramowania jest prawidłowe.

Podkreślić jednocześnie należy, że ww. stawki ryczałtu (tj. 8,5% oraz 12%) będą miały zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy ewidencja przychodów będzie prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przeciwnym wypadku – na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – w Pana przypadku – dla całego przychodu z tytułu opisanych usług zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 12%.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).