Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-895/13-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-24
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, spłata pożyczki przez SKN na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy, natomiast przychodem w podatku PIT w 2013 r. dla Wnioskodawcy będą uzyskane w 2013 r. odsetki za 2012 oraz 2013 r. wypłacone przez SKN od udzielonej Pożyczki? Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, podatek zapłacony w Niemczech od uzyskanych odsetek za 2012 r. oraz 2013 r. od udzielonej Pożyczki będzie podlegał odliczeniu od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 24 ust. 2 lit. b) w zw. z art. 11 Umowy z Niemcami ?
Słowa kluczowe: dywidendy; kapitał-kapitały pieniężne; Niemcy; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu) na wezwanie Nr IPPB2/415-895/13-2/MK z dnia 4 lutego 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem w programie motywacyjnym **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawca - osoba fizyczna z miejscem zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega nieograniczonemu obowiązkowi w podatku PIT w Polsce („Wnioskodawca”).
2.  Wnioskodawca był zatrudniony od dnia 1 kwietnia 2009 r. w spółce z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi w podatku CIT w Polsce („Spółka). Wnioskodawca był zatrudniony w Spółce na stanowisku Dyrektora Operacyjnego i ds. Rozwoju. Spółka należy do grupy kapitałowej, na której czele stoi spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech (Spółka Kapitałowa Niemiecka” / „SKN”). Wnioskodawca nie był i nie jest wspólnikiem SKN, ani spółek należących do grupy kapitałowej, na czele której stoi SKN. Wnioskodawca nie był i nie jest zatrudniony przez SKN.
3.  Grupa kapitałowa, na której czele stoi SKN organizowała program o nazwie Management Participation Program” („Program Motywacyjny”) / „MPP”, skierowany do osób zatrudnionych w spółkach należących do tej grupy, spełniających kryteria, mianowicie: zatrudnienie na stanowisku menedżerskim oraz staż zatrudnienia.
4.  MPP uprawnia do nabycia praw i obowiązków (w tym udziałów) w spółce komandytowej z siedzibą w Niemczech („Spółka Osobowa Niemiecka” / „SON”) w następujący sposób:
    1.  Oferty sprzedaży udziałów w SON - SKN zaoferuje Wnioskodawcy nabycie udziałów w SON po cenie niższej od ceny rynkowej,
    2.  Oferty nabycia udziałów w SON - SKN zaoferuje zakup (odsprzedaż) od Wnioskodawcy nabytych wcześniej, udziałów w SON,
    3.  Oferta rekompensaty - rekompensata jaką otrzyma Wnioskodawca od SKN uzależniona jest od jego rezygnacji z oferty nr 1 i 2 powyżej. Kwota rekompensaty jest powiązana z wysokością cen wskazanych w ofercie nr 1 i 2 powyżej,
    4.  Oferta sprzedaży udziałów w SON - Wnioskodawca zaoferuje SKN nabycie udziałów w SON,
    5.  Pożyczka na rzecz SKN - Wnioskodawca udzieli SKN pożyczki, której wysokość odpowiada kwocie nabycia udziałów w SON („Pożyczka”).
5.  W związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w MPP, Wnioskodawca otrzymał od SKN: (i) w dniu 6 lutego 2013 r. odsetki za 2012 r. od udzielonej Pożyczki na rzecz SKN, oraz (ii) w dniu 26 marca 2013 r. kwotę z tytułu pośredniego udziału w zyskach za 2012 r. grupy kapitałowej na czele której stoi SKN.
6.  Wnioskodawca brał udział w MPP od dnia 28 czerwca 2012 r. a jego udział ustał w dniu 31 marca 2013 r. na skutek zwolnienia w dniu 25 marca 2013 r. Wnioskodawcy przez Spółkę z obowiązków świadczenia pracy. Wobec powyższego, między SKN a Wnioskodawcą w dniu 25 marca 2013 r. zawarto umowę o rezygnacji Wnioskodawcy z MPP, ze skutkiem od dnia 31 marca 2013 r.
7.  W związku z tą rezygnacją, SKN: (1) spłacił Wnioskodawcy udzieloną przez niego w ramach MPP Pożyczkę wraz z odsetkami za 2013 r., (ii) zrekompensował Wnioskodawcy jego wkład w MPP, oraz (iii) zrekompensował Wnioskodawcy jego pośredni udział w wynikach grupy kapitałowej na czele, której stoi SKN za 2012 r.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 4 lutego 2014 r. Nr IPPB2/415-895/13-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   wskazanie, co stanowiło otrzymaną przez Wnioskodawcę od niemieckiej spółki kapitałowej kwotę z tytułu pośredniego udziału w zyskach grupy kapitałowej?
*   czy otrzymana rekompensata przez Wnioskodawcę od niemieckiej spółki kapitałowej jako wkład Wnioskodawcy w MPP oraz rekompensata z tytułu pośredniego udziału w wynikach grupy kapitałowej na czele której stoi spółka kapitałowa niemiecka, została wypłacona w formie pieniężnej?

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 13 lutego 2014 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

*   w otrzymanym od H. GMHB piśmie z dnia 28 lutego 2013 r. stanowiącym wyjaśnienie, co do kwoty oraz charakteru wypłaty określono te środki jako „cash dividend”. Zgodnie ze Słownikiem terminologii prawniczej i ekonomicznej Angielsko-Polskim, Wydanie VI 2001 r., PW Wiedza Powszechna „cash dividend - dywidenda pieniężna „w formie wypłaty gotówkowej” (s. 229). W tytule przelewu zgodnie z którym Wnioskodawca otrzymał ww. środki użyto określenia „MPP profit share 2012” co zgodnie z ww. słownikiem oznaczałoby „udział w zysku” \[s. 483\].
*   otrzymana wypłata została dokonana w formie pieniężnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w MPP nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodów ze stosunku pracy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, spłata pożyczki przez SKN na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy, natomiast przychodem w podatku PIT w 2013 r. dla Wnioskodawcy będą uzyskane w 2013 r. odsetki za 2012 oraz 2013 r. wypłacone przez SKN od udzielonej Pożyczki?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, podatek zapłacony w Niemczech od uzyskanych odsetek za 2012 r. oraz 2013 r. od udzielonej Pożyczki będzie podlegał odliczeniu od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 24 ust. 2 lit. b) w zw. z art. 11 Umowy z Niemcami ?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, wypłacona przez SKN kwota z tytułu pośredniego udziału w zyskach grupy kapitałowej, na czele której stoi SKN na rzecz Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w MPP stanowi „dywidendę” w rozumieniu art. 10 Umowy z Niemcami wobec czego do osiągniętego z tego tytułu dochodu przez Wnioskodawcę zastosowanie znajdzie metoda odliczenia wskazana w art. 24 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 10 Umowy z Niemcami ?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, wypłata rekompensaty przez SKN na rzecz Wnioskodawcy z tytułu: (i) wkładu Wnioskodawcy w MPP oraz (ii) pośredniego udziału Wnioskodawcy w wynikach grupy kapitałowej na czele której stoi SKN za 2012 r. będzie opodatkowana wyłącznie w Polsce na podstawie art. 22 pkt 1 Umowy z Niemcami?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, wypłata rekompensaty przez SKN na rzecz Wnioskodawcy z tytułu: (i) wkładu Wnioskodawcy w MPP oraz (ii) pośredniego udziału Wnioskodawcy w wynikach grup kapitałowej na czele której stoi SKN za 2012 r., będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód źródła przychodów inne źródła stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy PIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 2 i 3 wniosku. Odpowiedź w przedmiocie zadanych pytań Nr 1, 4, 5 i 6 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 2. i 3.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, spłata Pożyczki przez SKN na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem przychodu w podatku PIT po stronie Wnioskodawcy, natomiast przychodem w podatku PIT w 2013 r. dla Wnioskodawcy będą uzyskane w 2013 r. odsetki za 2012 oraz 2013 r. wpłacone przez SKN od udzielonej Pożyczki.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, podatek zapłacony w Niemczech od uzyskanych odsetek za 2012 r. oraz 2013 r. od udzielonej Pożyczki będzie podlegał odliczeniu od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 24 ust. 2 lit. b) w zw. z art. 11 Umowy z Niemcami.

Zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 1 ustawy o PIT „za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek w świetle art. 30a ust 1 pkt 1 ustawy o PIT „od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a \[ustawy PIT\] 1) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej”. Jak natomiast stanowi art. 30a ust. 2 ustawy o PIT przepisy \[ art. 30a\] ust 1 pkt 1-5 \[ustawy o CIT\] stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsce zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji”.

Zgodnie z art. 11 pkt 1 pkt 2 i pkt 4 Umowy z Niemcami (1) Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie \[tj. w Niemczech\] i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie \[tj. w Polsce\] mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie \[tj. w Polsce\].

(2) Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa \[tj. w Niemczech\] ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie \[tj. w Polsce\], to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

(4) Użyte w niniejszym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu”.

Jak stanowi art. 24 pkt 2 lit. b) Umowy z Niemcami w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób (…) b) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga części dochodu które zgodnie z postanowieniami artykułów 10 11 i 12 mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec wówczas Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Federalnej Niemiec. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Republice Federalnej Niemiec.”

Wnioskodawca uważa, iż jak to wynika z przedstawionego stanu faktycznego, udzielenie Pożyczki przez Wnioskodawcę na rzecz SKN wynikało z uczestnictwa w MPP, nie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Przychodem dla Wnioskodawcy będą natomiast otrzymane od SKN odsetki za 2012 oraz 2013 r. Wnioskodawca uważa, iż wypłacone odsetki przez SKN od udzielonej Pożyczki będą stanowiły „odsetki” o których mowa w art. 11 ust. 4 Umowy z Niemcami, oznacza to zatem, iż podatek zapłacony w Niemczech od uzyskanych odsetek za 2012 r. oraz 2013 r. od udzielonej Pożyczki będzie podlegał odliczeniu od podatku PIT w Polsce na podstawie art. 24 pkt 2 lit. b) Umowy z Niemcami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy – za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wyżej wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymywane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”, jednakże w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że pojęcie to związane jest ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym i rozumiane być musi jako świadczenie, z którym nie jest związana zapłata w jakiejkolwiek postaci.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności tych podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca był zatrudniony w Spółce z o.o. z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce na stanowisku Dyrektora Operacyjnego i ds. Rozwoju należącej do grupy kapitałowej, na której czele stoi Spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca nie był i nie jest wspólnikiem spółki kapitałowej z siedzibą w Niemczech, ani spółek należących do grupy kapitałowej, na czele której stoi spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca nie był i nie jest zatrudniony przez spółkę kapitałową z siedzibą w Niemczech.

Grupa kapitałowa, na której czele stoi Spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech zorganizowała program o nazwie Management Participation Program” („Program Motywacyjny”) / „MPP”, skierowany do osób zatrudnionych w spółkach należących do tej grupy na stanowisku menedżerskim oraz posiadających odpowiedni staż zatrudnienia. W ramach programu MPP Wnioskodawca udzielił Spółce kapitałowej niemieckiej pożyczki, której wysokość odpowiada kwocie nabycia udziałów w SON. W związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w MPP, Wnioskodawca w dniu 6 lutego 2013 r. otrzymał od spółki kapitałowej z siedzibą w Niemczech odsetki za 2012 r. od udzielonej Pożyczki. Od dnia 31 marca 2013 r. Wnioskodawca nie jest już pracownikiem Spółki kapitałowej z siedzibą w Niemczech. W związku z rezygnacją Spółka kapitałowa z siedzibą w Niemczech spłaciła Wnioskodawcy udzieloną przez Niego w ramach programu MPP pożyczkę wraz z odsetkami za 2013 r.

Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Przez umowę pożyczki – stosownie do treści art. 720 § 1 ustawy Kodeks – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa pożyczki jest - zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego - umową konsensualną, tj. dochodzącą do skutku poprzez samo porozumienie stron, oraz umową dwustronnie zobowiązującą. Na gruncie Kodeksu cywilnego umowa pożyczki jest umową nieodpłatną. Odpłatność nie wchodzi w zakres essentialia negotii tej umowy, stąd też pożyczka może być zarówno odpłatna, jak i nieodpłatna, w zależności od woli stron. W sytuacji gdy zawarły one umowę pożyczki z zastrzeżeniem odpowiedniego wynagrodzenia na rzecz pożyczkodawcy, po stronie biorącego pożyczkę pojawia się obowiązek zapłaty odsetek. Odsetki bowiem stanowią typowe, należne dającemu pożyczkę, wynagrodzenie.

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Stosownie do z art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Jak wynika z art. 30a ust. 2 ustawy ww. przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 11 ust. 1 umowy zawartej w dniu 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) wynika, że odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie (tu: Niemcy) i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: Polska), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (tu: Polska).

Jednakże, zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. umowy, takie odsetki mogą być także opodatkowane w umawiającym się Państwie, w którym powstają (tu: Niemcy), i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tu: Polsce), to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

W myśl art. 11 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:

1.  Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządowi Republiki Federalnej Niemiec;
2.  z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport;
3.  w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
4.  w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
5.  w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.

Analizując opisany w niniejszej sprawie stan faktyczny należy stwierdzić, że żaden z wymienionych w powołanym przepisie przypadków nie dotyczy odsetek wypłaconych przez Spółkę polskiemu rezydentowi.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 przedmiotowej umowy, użyte w niniejszym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Zgodnie z Konwencją Modelową OECD, której postanowienia przenoszone zostają na grunt prawa wewnętrznego poprzez ich odzwierciedlenie w umowach w sprawie unikania podwójnego opodatkowania za "odsetki" uznaje się dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem udziału w zyskach. Określenie "wszelkiego rodzaju wierzytelności" dotyczy depozytów pieniężnych i wartości w formie pieniężnej, jak również państwowych papierów wartościowych, obligacji i skryptów dłużnych. Powyższe wynagrodzenie traktowane jest jako "dochód z majątku ruchomego". Tym samym przychodami z tytułu odsetek mogą być wyłącznie dochody, które według prawa krajowego, zrównane są z dochodami z kapitałów.

Zarówno w doktrynie jak i praktyce stosowania prawa podatkowego odsetki traktowane są jako element wynagrodzenia z tytułu korzystania przez dłużnika z kapitałów (w różnorakich formach) wierzyciela. Zatem do odsetek należy zaliczyć także odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej przez osobę fizyczną niezależnie od faktu czy została ona udzielona przez osobę fizyczną będącą udziałowcem tejże spółki, czy też przez osobę fizyczną, która udziałowcem w momencie udzielenia pożyczki nie była.

Zatem przedmiotowy dochód uzyskiwany przez obywatela Polski należy zaliczyć do dochodu z odsetek zgodnie z art. 11 ust. 1 przedmiotowej umowy.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 11 ust. 5 przedmiotowej umowy, postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu (art. 11) nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Aby uniknąć podwójnego opodatkowania należy zastosować art. 24 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, zgodnie z którym w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się m.in. w przypadku przychodów, o których mowa w art. 11 Umowy w następujący sposób:

Stosownie do ust. 2 lit. b), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Federalnej Niemiec. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Republice Federalnej Niemiec.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i uzyskał przychody z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej spółce mającej siedzibę na terytorium Niemiec, od uzyskiwanych dochodów podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wypłacone odsetki przez Spółkę kapitałową niemiecką od udzielonej Pożyczki będą stanowiły „odsetki” o których mowa w art. 11 ust 4 Umowy z Niemcami, co skutkuje tym, że podatek zapłacony w Niemczech od uzyskanych odsetek za 2012 r. oraz 2013 r. od udzielonej Pożyczki będzie podlegał odliczeniu od podatku dochodowego od osób fizycznych należnego w Polsce na podstawie ww. art. 24 pkt 2 lit. b) ww. Umowy.

Przy czym, Wnioskodawca może odliczyć jedynie kwotę nieprzekraczającą tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypadała na dochód uzyskany w Niemczech. Jeżeli podatek potrącony w Niemczech nie przekroczył ww. części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, Wnioskodawca może odliczyć całą zapłaconą kwotę.

Natomiast sama spłata pożyczki przez Spółkę Kapitałowa Niemiecką na rzecz Wnioskodawcy nie będzie skutkowała powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.