Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-780/12-4/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-07
Teza: Uznanie transakcji sprzedaży „Nieruchomości” za odpłatną dostawę towarów oraz stawka podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty-grunt zabudowany; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2012 r. (data wpływu 10 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2012 r. (data wpływu 20 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży „Nieruchomości” za odpłatną dostawę towarów oraz stawki podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży „Nieruchomości” za odpłatną dostawę towarów oraz stawki podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 listopada 2012 r. poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka”) planuje sprzedać nieruchomość w postaci kompleksu biurowego położonego, znanego jako X. Powyższa nieruchomość objęta jest księgami wieczystymi o numerach i obejmuje grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych 2/27 i 2/31 oraz prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 2/29) o łącznej powierzchni 2,5705 ha wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie sześciu budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) i infrastrukturą towarzyszącą, w skład której wchodzą następujące obiekty: przyłącza mediów, parking, ogrodzenie, oświetlenie, etc. (dalej: „Nieruchomość”). Ponadto, przedmiotem transakcji będą pewne inne środki trwałe Spółki związane z Nieruchomością (w tym elementy wyposażenia budynków biurowych).

Wszystkie z wchodzących w skład Nieruchomości działek są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowią one tereny budowlane przeznaczone pod zabudowę. \[Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru ustanowionego uchwałą Rady Miasta nr z dnia, działki oznaczone numerami 2/27, 2/29 i 2/31 znajdują się na terenie oznaczonym w planie symbolem 3U/MW - tereny zabudowy usługowej i mieszkaniowej wielorodzinnej.\]

Grunt, z którego powstały będące przedmiotem planowanej transakcji działki o numerach ewidencyjnych 2/27, 2/31 i 2/29, został nabyty przez Spółkę (działającą wówczas w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą … Sp. z o.o., a następnie … Sp. z o.o.) w wyniku kilku transakcji zawartych w 2004, 2005 i 2009 r. Pierwsza z tych transakcji była częściowo zwolniona z opodatkowania VAT, a częściowo opodatkowana VAT, podczas gdy pozostałe dwie transakcje były w całości opodatkowane VAT.

Po nabyciu gruntu, Spółka dokonała wyburzenia wszystkich posadowionych na nim zabudowań (w tym budynków i budowli), a następnie wybudowała na przedmiotowym gruncie budynki i budowle wchodzące w skład Nieruchomości. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Spółka zapłaciła podatek VAT naliczony, przy czym przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w związku z ich nabywaniem (Spółka korzystała z tego prawa).

Nieruchomość była budowana etapami i objęta jest licznymi pozwoleniami na użytkowanie. Budynki A i B zostały przekazane do użytkowania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki w 2008 roku, budynki C i D - w 2009 roku, budynek E - w 2010 roku i budynek F - w 2011 roku.

Na podstawie umów najmu zawartych przez Spółkę powierzchnia w każdym z budynków biurowych (jak również np. miejsca parkingowe we wchodzących w skład Nieruchomości parkingach podziemnym i naziemnym) była oddawana przez Spółkę w najem sukcesywnie, począwszy od:

*   w przypadku budynku A - 1 grudnia 2008 r.,

*   w przypadku budynku B - 1 listopada 2008 r.,

*   w przypadku budynku C - 8 stycznia 2010 r.,

*   w przypadku budynku D - 11 grudnia 2009 r.,

*   w przypadku budynku E - 26 października 2010 r.,

*   w przypadku budynku F - 12 grudnia 2011 r.

Powyższe daty, co do zasady, odzwierciedlają daty przekazania przedmiotu najmu pierwszemu z wielu najemców danego budynku, z którą to datą rozpoczął się również okres najmu. Należy przy tym zaznaczyć, że powierzchnia mogła być udostępniona poszczególnym najemcom już wcześniej, w celu wykonania przez nich własnych robót wykończeniowych/adaptacyjnych. Ponadto, część powierzchni w budynkach C, D, F, a także pozostałe wchodzące w skład Nieruchomości budowle lub ich części od czasu ukończenia procesu budowlanego nigdy nie były przedmiotem najmu (pozostają niewynajęte). \[W przypadku budynku B i F, powyższe daty (tj. odpowiednio 1 listopada 2008 r. i 12 grudnia 2011 r.) są datami odkąd płatny jest czynsz najmu, natomiast przekazanie powierzchni najmu nastąpiło później (tj. odpowiednio w dniu 30 grudnia 2008 r. - w przypadku budynku B i 12 stycznia 2012 r. - w przypadku budynku F).\]

Po wybudowaniu Nieruchomości, Spółka nie dokonywała ulepszeń budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% podatkowej wartości początkowej tych budynków / budowli.

Obecnie podstawową działalnością i głównym źródłem przychodów Spółki jest wynajem Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich. Prowadzona przez Spółkę działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem tego podatku. Przedmiotem planowanej transakcji będzie zbycie przez Spółkę na rzecz Sp. z o.o. (dalej „Nabywca”) Nieruchomości, obejmującej prawo wieczystego użytkowania i prawo własności gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie sześciu budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (w skład której wchodzą przyłącza mediów, parking, ogrodzenie, oświetlenie, etc.).

Jednocześnie - na mocy art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, ze zm., dalej: „KC”) - Nabywca z mocy prawa wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów najmu, zawartych z poszczególnymi najemcami.

Ponadto, Nabywca - na mocy umowy sprzedaży Nieruchomości lub odrębnej/-ych umowy/-ów - przejmie następujące składniki majątku Spółki, które ze względu na swój charakter są ściśle związane z Nieruchomością, tj.:

1.  inne środki trwałe Spółki związane z Nieruchomością (w tym elementy wyposażenia budynków biurowych);
2.  zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców w postaci kaucji i gwarancji bankowych;
3.  dokumentację budowlaną związaną z Nieruchomością;
4.  prawa autorskie i prawa zależne wynikające z umowy z architektem budynków wchodzących w skład Nieruchomości;
5.  prawa wynikające z gwarancji jakości udzielonej przez generalnego wykonawcę.

Ponadto - w zależności od ustaleń pomiędzy stronami - transferowi mogą podlegać również gwarancje i kaucje złożone przez wykonawców w związku z procesem budowlanym.

Spółka lub jego akcjonariusz może też sam udzielić Nabywcy gwarancji w tym zakresie. Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności i zobowiązań Spółki, które w przeddzień transakcji zbycia Nieruchomości będą figurowały w bilansie Spółki (z wyjątkiem kaucji najemców i - ewentualnie - kaucji złożonych przez wykonawców w związku z procesem budowlanym (o ile będą podlegały transferowi), które mają nierozerwalny związek z Nieruchomością). W szczególności, przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegały bieżące należności i zobowiązania związane z prowadzonym wynajmem Nieruchomości, jak również zobowiązania Spółki z tytułu kredytów/pożyczek, związane z finansowaniem nabycia i/lub budowy Nieruchomości.

Ponadto, lista elementów, które nie będą podlegały przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje:

1.  działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 2/33 (o powierzchni ok. 410 m2),
2.  wybrane ruchomości w postaci mebli biurowych w biurze zarządcy,
prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości,3.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącej obsługi Nieruchomości (w szczególności, umowy z zarządcą Nieruchomości, umów z dostawcami mediów do Nieruchomości, umów na świadczenie usług wywozu odpadów, ochrony, itd.),
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących bieżącej obsługi Spółki (w tym umów na świadczenie usług księgowych, wynajmu lokalu, świadczenie usług obsługi płatności, pośrednictwo finansowe),
5.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ramowej dotyczącej świadczenia usług i zasad korzystania ze znaku towarowego,
6.  środki pieniężne na rachunkach bankowych Spółki,
7.  księgi rachunkowe Spółki i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne), związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
9.  nazwę przedsiębiorstwa Spółki.

W zależności od uzgodnień pomiędzy Spółką i jej pożyczkodawcą/kredytodawcą, figurujące aktualnie w bilansie Spółki kredyty/pożyczki zabezpieczone hipoteką na Nieruchomości mogą zostać spłacone do pożyczko-/kredytodawcy przez Spółkę na moment zawarcia transakcji.

Spółka nie zatrudnia pracowników, ponieważ wszelkie czynności związane z zarządzaniem i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również obsługą Spółki (np. usługi księgowe) są wykonywane na rzecz Spółki na podstawie umów zawartych z innymi podmiotami. Nieruchomość nie stanowi finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Spółki.

Po nabyciu Nieruchomości od Spółki, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą, obejmującą wynajem Nieruchomości, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Na moment złożenia oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania planowanej transakcji podatkiem VAT (czyli jeszcze przed zawarciem przedmiotowej transakcji), Nabywca będzie posiadał status czynnego podatnika VAT.

Po transakcji, nie jest planowana likwidacja Spółki, lecz dalsze prowadzenie przez Nią działalności gospodarczej. Ponadto, niewykluczone jest że Spółka zrealizuje kolejny projekt nieruchomościowy (przy czym decyzja o zaangażowaniu w realizację nowej inwestycji nie została jeszcze podjęta).

Spółka zwróciła uwagę, że w stosunku do konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego wystąpili zarówno Spółka, jak i Nabywca.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że:

1.  Na działce:
    *   2/31 znajdują się: sześć budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) oraz infrastruktura towarzysząca, w skład której wchodzą następujące obiekty: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, rampami zjazdowymi, chodnikami i oświetleniem oraz totemami reklamowymi, przyłącza mediów, ogrodzenie, 2 stacje trafo, śmietniki,
    *   2/27 znajduje się infrastruktura towarzysząca: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, chodnikami i oświetleniem, przyłącza mediów, zbiornik retencyjny (w ziemi),
    *   2/29 znajduje się infrastruktura towarzysząca: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, chodnikami i oświetleniem, przyłącza mediów, zbiornik retencyjny (w ziemi).

Innymi słowy, każda z działek wchodzących w skład Nieruchomości pozostaje faktycznie zabudowana budynkami i/lub budowlami.

1.  Infrastruktura towarzysząca
    *   parking wraz drogami dojazdowymi do parkingu, rampami zjazdowymi, chodnikami i oświetleniem oraz totemami reklamowymi - jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (dalej Ustawa Budowlana),
    *   przyłącza mediów są budowlami w rozumieniu Ustawy Budowlanej,
    *   2 stacje trafo są budynkami w rozumieniu Ustawy Budowlanej,
    *   śmietniki są budowlami w rozumieniu Ustawy Budowlanej,
    *   zbiornik retencyjny (w ziemi) jest budowlą w rozumieniu Ustawy Budowlanej,
    *   ogrodzenie jest budowlą w rozumieniu Ustawy Budowlanej.

1.  Klasyfikacja statystyczna powyższych budowli zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jest następująca:
    *   parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, rampami zjazdowymi, chodnikami i oświetleniem oraz totemami reklamowymi - pozycja 2112 Ulice i drogi pozostałe,
    *   przyłącza mediów: 2212 Rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków, 2222 Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej, 2223 Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej, 2214 Linie elektroenergetyczne przesyłowe,
    *   śmietniki: 242 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,
    *   zbiornik retencyjny (w ziemi): 2152 Zapory wodne,
    *   ogrodzenie: 242 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane.

1.  Budowle:
    *   parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, rampami zjazdowymi, chodnikami i oświetleniem oraz totemami reklamowymi jest trwale związany z gruntem,
    *   przyłącza mediów są trwale związane z gruntem,
    *   śmietniki są trwale związane z gruntem,
    *   zbiornik retencyjny (w ziemi) jest trwale związany z gruntem,
    *   ogrodzenie jest trwale związane gruntem.

1.  Klasyfikacja statystyczna budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jest następująca: 1220 budynki biurowe. Klasyfikacja statystyczna stacji trafo to: 1274 Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione.
2.  Budynek:
    *   biurowy A jest trwale związany z gruntem,
    *   biurowy B jest trwale związany z gruntem,
    *   biurowy C jest trwale związany z gruntem,
    *   biurowy D jest trwale związany z gruntem,
    *   biurowy E jest trwale związany z gruntem,
    *   biurowy F jest trwale związany z gruntem,
    *   2 stacje trafo są trwale związane z gruntem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana transakcja będzie stanowić odpłatną dostawę towarów i - w zakresie w jakim będzie dotyczyła budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości - będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (w tym będzie zwolniona z VAT z prawem do rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT lub będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja będzie stanowić odpłatną dostawę towarów i w zakresie w jakim będzie dotyczyła budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości - będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (w tym będzie częściowo zwolniona z VAT z prawem do rezygnacji z powyższego zwolnienia i wyboru opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oraz częściowo będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT) ponieważ:

1.  planowana transakcja stanowi dla Spółki odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana transakcja nie mieści się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcja może podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT konieczne jest ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Planowana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, bowiem, planowana transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.1.Brak przesłanek uzasadniających uznanie planowanej transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie planowanej transakcji spoza zakresu opodatkowania VAT.

1.1.1.Odwołanie się, na potrzeby definiowania przedsiębiorstwa dla celów VAT, do definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 KC. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że, co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55l KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym przypadku, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotem transakcji będzie wyłącznie Nieruchomość wraz z przejmowanymi przez Nabywcę z mocy prawa prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu, a także wybrane składniki majątku Spółki, które ze względu na swój charakter są ściśle związane z Nieruchomością nie można uznać, iż elementy te stanowią przedsiębiorstwo Spółki.

Przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje bowiem przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Spółki, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, w tym:

1.  należności i zobowiązań Spółki, które w przeddzień planowanej transakcji będą figurowały w bilansie Spółki (z wyjątkiem kaucji otrzymanych od najemców i - ewentualnie - kaucji złożonych przez wykonawców w związku z procesem budowlanym (o ile będą podlegały transferowi), które mają ścisły związek z Nieruchomością),
2.  wybranych środków trwałych Spółki (w tym, działki gruntu i mebli biurowych w biurze zarządcy),
3.  praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości,
4.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących bieżącej obsługi Nieruchomości,
5.  praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących bieżącej obsługi Spółki,
6.  praw i obowiązków wynikających z umowy ramowej dotyczącej świadczenia usług i zasad korzystania ze znaku towarowego,
7.  środków pieniężnych na rachunkach bankowych Spółki,
8.  ksiąg rachunkowych Spółki i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych), związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki,
tajemnic przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how, związanego z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,9.  nazwy przedsiębiorstwa Spółki.

Z perspektywy przedsiębiorstwa Spółki przedmiotem zbycia w ramach planowanej transakcji będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość oraz elementy nierozerwalnie z nią związane.

1.1.2.Odwołanie się do stanowiska organów podatkowych.

Stanowisko, zgodnie z którym zbywane w ramach transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże - zdaniem Spółki - konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.\] (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe w uzasadnieniach podejmowanych rozstrzygnięć).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku, przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer żadnych wierzytelności ani zobowiązań Spółki (z wyjątkiem kaucji otrzymanych od najemców i - ewentualnie - kaucji złożonych przez wykonawców w związku z procesem budowlanym (o ile będą podlegały transferowi), które mają ścisły związek z Nieruchomością). W konsekwencji, po dacie przedmiotowej transakcji, w aktywach i pasywach Spółki pozostaną należności i zobowiązania bezpośrednio związane z Nieruchomością, jak również inne zobowiązania (z wyłączeniem kredytów/pożyczek zabezpieczonych hipoteką na Nieruchomości, które - potencjalnie, zależnie od uzgodnień pomiędzy Spółką i jego pożyczkodawcą/kredytodawcą - mogą zostać spłacone przez Spółkę w dniu sprzedaży Nieruchomości).

Planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Spółki. W ramach przedmiotowej transakcji Nabywca nabędzie od Spółki jedynie środki trwałe składające się na Nieruchomość, wstąpi (z mocy prawa) w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu oraz nabędzie inne środki trwałe Spółki związane z Nieruchomością zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, dokumentację budowlaną związaną z Nieruchomością, prawa autorskie i prawa zależne wynikające z umowy z architektem budynków wchodzących w skład Nieruchomości, prawa wynikające z gwarancji jakości udzielonej przez generalnego wykonawcę oraz - potencjalnie - gwarancje i kaucje złożone przez wykonawców w związku z procesem budowlanym. W konsekwencji, po dacie planowanej transakcji - oprócz wspomnianych powyżej należności i zobowiązań - w rękach Spółki pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, np. wybrane środki trwałe Spółki (w szczególności działka gruntu), środki pieniężne na rachunkach bankowych Spółki, tajemnice przedsiębiorstwa Spółki oraz jego własny know-how. Ponadto, Spółka nadal będzie posługiwała się aktualną nazwą przedsiębiorstwa. Szczegółowa lista składników przedsiębiorstwa Spółki, które będą przedmiotem planowanej transakcji oraz tych, które nie będą objęte planowaną transakcją jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

Istotne znaczenie ma również fakt, iż w związku z planowaną transakcją nie dojdzie do przejęcia przez Nabywcę ksiąg rachunkowych Spółki oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki, jak również praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości oraz szeregu umów, w tym umów dotyczących bieżącej obsługi Nieruchomości. W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą obejmującą wynajem Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Fakt ten dodatkowo potwierdza tezę, zgodnie z którą w wyniku planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Spółki, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

1.1.3.Przesłanka związku organizacyjnego składników przedsiębiorstwa oraz możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiot transakcji.

Na uwagę zasługuje również podniesiona w ustawowej definicji przedsiębiorstwa (na gruncie prawa cywilnego) oraz akcentowana na gruncie wykładni pojęcia „przedsiębiorstwa” użytego w art. 6 ustawy o VAT dla celów podatku VAT i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów \[Wyrok NSA z dnia 22.01.1997r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24.11.1999r., sygn.: I SA/Kr 1189/99\] kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Spółki, obejmujące w szczególności Nieruchomość, nie można - zdaniem Spółki - uznać, iż (i) jest to zespół elementów, oraz że (ii) elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie wykazywał cech zorganizowania wystarczającego, aby w oparciu jedynie o przedmiot transakcji mogła być prowadzona działalność gospodarcza. W oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w opisie zdarzenia przyszłego inne składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Spółki nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Spółkę jak i Nabywcę. W rezultacie przedmiotu planowanej transakcji nie można uznać za samodzielne przedsiębiorstwo (gdyż będzie niezdolny do prowadzenia działalności gospodarczej), ani nie można mu przypisać waloru zorganizowania charakterystycznego dla przedsiębiorstwa.

Z powyższych względów, zdaniem Spółki, nie ma podstaw, aby przedmiot planowanej transakcji zakwalifikować jako przedsiębiorstwo w rozumieniu KC, ani w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. A zatem, planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie przedsiębiorstwa Spółki.

1.2.Transakcja zbycia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W analizowanym przypadku działalność gospodarcza polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Ponadto, wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie są finansowo i organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki. Podkreślenia wymaga również fakt, że w skład zbywanej przez Spółkę masy majątkowej nie będą wchodziły zobowiązania (z wyjątkiem kaucji otrzymanych od najemców i ewentualnie - kaucji złożonych przez wykonawców w związku z procesem budowlanym (o ile będą podlegały transferowi), które mają ścisły związek z Nieruchomością), które w ustawowej definicji wskazywane są wprost jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodatkowo, przenoszone w ramach planowanej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, zbywane składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT i w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. A zatem, planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki.

Podsumowując, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

2\. Brak stosowania się obligatoryjnego zwolnienia z VAT.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła dostawy budynków i budowli, jej opodatkowanie będzie podlegało regulacjom art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytania postawionego przez Spółkę w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz pytań postawionych przez Nabywcę w złożonym przez niego wniosku, Zainteresowany uważa, że należy przeanalizować, czy planowana transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Równocześnie, zgodnie z regulacją art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku przytoczonego powyżej w punkcie (b.) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem planowanej transakcji pomiędzy Spółką i Nabywcą będą wchodzące w skład Nieruchomości budynki, budowle lub ich części o zróżnicowanym statusie, w tym:

*   budynki, budowle lub ich części, w odniesieniu do których na moment planowanej transakcji upłynie 2 lata lub więcej niż 2 lata od tzw. „pierwszego zasiedlenia”,

*   budynki, budowle lub ich części, w odniesieniu do których na moment planowanej transakcji upłynie mniej niż 2 lata od tzw. „pierwszego zasiedlenia”, a także

*   budynki, budowle lub ich części, w odniesieniu do których przed zawarciem planowanej transakcji nie doszło do tzw. „pierwszego zasiedlenia”.

A zatem, zdaniem Spółki - w odniesieniu do części Nieruchomości - planowana transakcja będzie spełniała przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment zawarcia przedmiotowej transakcji, zarówno Spółka, jak i Nabywca będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, będą oni uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji w tej części podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji.

W tej części, w jakiej planowana transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie spełniała przesłanek zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy zweryfikować, czy zostaną spełnione przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Spółka ponosiła wydatki związane z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości w celu ich późniejszego wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, stąd miała prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wybudowaniem Nieruchomości. A zatem, w analizowanym przypadku, nie będzie miało zastosowania obowiązkowe zwolnienie z VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W rezultacie, skoro w odniesieniu do tych części Nieruchomości nie będzie miało zastosowanie ani zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ani też zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, to należy uznać, iż dostawa tej części Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT (obligatoryjnie).

Ponadto, na mocy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Stąd, klasyfikacja VAT dostawy poszczególnych, wchodzących w skład Nieruchomości, budynków, budowli lub ich części jako zwolnionej lub opodatkowanej VAT będzie decydowała o traktowaniu VAT dostawy związanego z nimi gruntu.

W konsekwencji, na gruncie powyższych przepisów, zdaniem Spółki, planowana transakcja, w odniesieniu do:

*   części Nieruchomości (w tym, budynków, budowli lub ich części), w stosunku do której na moment przedmiotowej transakcji upłynęły co najmniej 2 lata od pierwszego zasiedlenia (tj. gdy od chwili przekazania tych części budynków/budowli pierwszym najemcom na podstawie umów najmu upłynęły co najmniej 2 lata) będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT. Jednakże, w odniesieniu do tej części Nieruchomości Spółce i Nabywcy będzie przysługiwało prawo rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) i wyboru opodatkowania transakcji w tym zakresie, według podstawowej stawki VAT obowiązującej w dacie transakcji (obecnie na poziomie 23%);

natomiast, w odniesieniu do

*   części Nieruchomości (w tym, budynków, budowli lub ich części) w stosunku do której na moment przedmiotowej transakcji nie upłynęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia (tj. gdy od chwili przekazania tych części budynków/budowli pierwszym najemcom na podstawie umów najmu upłynęły mniej niż 2 lata lub nigdy nie były przedmiotem pierwszego zasiedlania) będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, według podstawowej stawki VAT obowiązującej w dacie transakcji (obecnie na poziomie 23%) i nie będzie objęta żadnym ze zwolnień z tego opodatkowania (a fakt podlegania VAT planowanej transakcji w tej części wynika bezpośrednio z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

A zatem, podsumowując, o ile strony transakcji wybiorą (z zachowaniem wymogów wskazanych w przepisach ustawy o VAT) opodatkowanie VAT odpowiedniej części Nieruchomości (co do zasady, objętej zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), dostawa całości Nieruchomości (w tym związanego z nią prawa użytkowania wieczystego i prawa własności gruntu) będzie opodatkowana VAT, według podstawowej stawki VAT obowiązującej w dacie transakcji (obecnie na poziomie 23%).

Z kolei, dostawa na rzecz Nabywcy innych środków trwałych Spółki (tj. będących przedmiotem planowanej transakcji środków trwałych innych niż budynki, budowle lub ich części) będzie opodatkowana VAT na zasadach ogólnych. Wnioskodawca zaznaczył, że niniejszy wniosek nie ma na celu potwierdzenia prawidłowego sposobu opodatkowania VAT dostawy na rzecz Nabywcy innych środków trwałych Spółki, będących przedmiotem planowanej transakcji. Kwestia opodatkowania VAT dostawy na rzecz Nabywcy innych środków trwałych Spółki została nadmieniona w niniejszym wniosku wyłącznie w celu wyczerpującego przedstawienia okoliczności towarzyszących zbyciu Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 6 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Odnosząc się do kwalifikacji czynności, których przedmiotem jest wieczyste użytkowanie gruntów zauważyć należy, iż grunty są w rozumieniu ww. ustawy towarem.

Biorąc pod uwagę, iż użytkowanie wieczyste daje użytkownikowi prawo do dysponowania rzeczą jak właściciel, należy uznać, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy gruntu, jak również prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku, natomiast w przypadku gdy jest opodatkowana, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy wynika, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym należy wskazać, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto art. 43 ust. 10 ustawy wskazuje, iż podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ponadto wskazać należy, że stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, planuje sprzedać nieruchomość w postaci kompleksu biurowego. Powyższa nieruchomość objęta jest księgami wieczystymi i obejmuje grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych 2/27 i 2/31 oraz prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym 2/29) o łącznej powierzchni 2,5705 ha wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie sześciu budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) i infrastrukturą towarzyszącą, w skład której wchodzą następujące obiekty: przyłącza mediów, parking, ogrodzenie, oświetlenie, etc. (dalej: „Nieruchomość”). Każda z działek wchodzących w skład Nieruchomości jest zabudowana budynkami i/lub budowlami, tj. na działce 2/31 znajdują się: sześć budynków biurowych (A, B, C, D, E, F) oraz infrastruktura towarzysząca, w skład której wchodzą następujące obiekty: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, rampami zjazdowymi, chodnikami i oświetleniem oraz totemami reklamowymi, przyłącza mediów, ogrodzenie, 2 stacje trafo, śmietniki, na działce 2/27 znajduje się infrastruktura towarzysząca: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, chodnikami i oświetleniem, przyłącza mediów, zbiornik retencyjny (w ziemi), na działce 2/29 znajduje się infrastruktura towarzysząca: parking wraz z drogami dojazdowymi do parkingu, chodnikami i oświetleniem, przyłącza mediów, zbiornik retencyjny (w ziemi). Obiekty składające się na przedmiotową infrastrukturę towarzyszącą, jak wskazał Zainteresowany, stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane. Przedmiotowe budowle wchodzące w skład Nieruchomości są trwale związane z gruntem.

Grunt, z którego powstały będące przedmiotem planowanej transakcji działki o numerach ewidencyjnych 2/27, 2/31 i 2/29, został nabyty przez Spółkę w wyniku kilku transakcji zawartych w 2004, 2005 i 2009 r. Po nabyciu gruntu, Spółka dokonała wyburzenia wszystkich posadowionych na nim zabudowań (w tym budynków i budowli), a następnie wybudowała na przedmiotowym gruncie budynki i budowle wchodzące w skład Nieruchomości. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Spółka zapłaciła podatek VAT naliczony, przy czym przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w związku z ich nabywaniem (Spółka korzystała z tego prawa).

Budynki A i B zostały przekazane do użytkowania i wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki w 2008 roku, budynki C i D - w 2009 roku, budynek E - w 2010 roku i budynek F - w 2011 roku. Na podstawie umów najmu zawartych przez Spółkę powierzchnia w każdym z budynków biurowych (jak również np. miejsca parkingowe na parkingach podziemnym i naziemnym wchodzących w skład Nieruchomości) była oddawana przez Spółkę w najem sukcesywnie, począwszy od:

*   w przypadku budynku A - 1 grudnia 2008 r.,

*   w przypadku budynku B - 1 listopada 2008 r.,

*   w przypadku budynku C - 8 stycznia 2010 r.,

*   w przypadku budynku D - 11 grudnia 2009 r.,

*   w przypadku budynku E - 26 października 2010 r.,

*   w przypadku budynku F - 12 grudnia 2011 r.

Po wybudowaniu Nieruchomości, Spółka nie dokonywała ulepszeń budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% podatkowej wartości początkowej tych budynków / budowli.

Jak wskazano w treści wniosku, Nabywca z mocy prawa wstąpi w prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów najmu, zawartych z poszczególnymi najemcami. Ponadto, Nabywca, na mocy umowy sprzedaży Nieruchomości lub odrębnej/-ych umowy/-ów, przejmie następujące składniki majątku Spółki, które ze względu na swój charakter są ściśle związane z Nieruchomością, tj.: inne środki trwałe Spółki związane z Nieruchomością (w tym elementy wyposażenia budynków biurowych), zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców w postaci kaucji i gwarancji bankowych, dokumentację budowlaną związaną z Nieruchomością, prawa autorskie i prawa zależne wynikające z umowy z architektem budynków wchodzących w skład Nieruchomości, prawa wynikające z gwarancji jakości udzielonej przez generalnego wykonawcę. W szczególności, przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegały bieżące należności i zobowiązania związane z prowadzonym wynajmem Nieruchomości, jak również zobowiązania Spółki z tytułu kredytów/pożyczek, związane z finansowaniem nabycia i/lub budowy Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości od Spółki, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą, obejmującą wynajem Nieruchomości, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Na moment złożenia oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania planowanej transakcji podatkiem VAT (czyli jeszcze przed zawarciem przedmiotowej transakcji), Nabywca będzie posiadał status czynnego podatnika VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot planowanej transakcji nie spełnia definicji przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy wskazać, że planowana transakcja sprzedaży „Nieruchomości” wraz z innymi środkami trwałymi związanymi z tą „Nieruchomością”, będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Przy czym wskazać należy, że odnośnie dostawy części budynków i budowli, która zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz sprzedaży części budynków i budowli, które będą przedmiotem dostawy w terminie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tj. momentu oddania ich na cele najmu, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Także przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy nie zostanie spełniona, gdyż Spółka ponosząc wydatki związane z budową budynków i budowli, korzystała z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki. Wobec powyższego dostawa tych części budynków i budowli będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W przypadku natomiast części budynków i budowli, których sprzedaż nastąpi w okresie 2 lat bądź dłuższym, od oddania przez Wnioskodawcę w najem, należy wskazać, że dostawa tej części budynków i budowli korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, po spełnieniu warunków zawartych z tych przepisach.

W związku z powyższym, do dostawy tych części budynków i budowli, które zostaną dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia oraz w terminie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy. Dostawa ww. części budynków i budowli będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Natomiast dostawa tej części budynków i budowli, w stosunku do których okres pomiędzy oddaniem w najem, a datą sprzedaży będzie wynosił 2 lata lub więcej, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z możliwością opodatkowania sprzedaży tej części budynków i budowli stawką podstawową, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Wobec powyższego, mając na uwadze treść art. 29 ust. 5 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., dla dostawy gruntu (działka o numerze ewidencyjnym 2/29) oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki o numerach ewidencyjnych 2/27 i 2/31), Wnioskodawca winien zastosować analogiczną stawkę podatku VAT, jak przy dostawie budynków i budowli, znajdujących się na tym gruncie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.