Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.515.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-01
Teza: Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz w związku z inwestycjami sfinansowanymi Środkami POIR są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; przychód; wkład; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2020 r., (data wpływu 27 listopada 2020 r.), uzupełnionym 3 lutego 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz w związku z inwestycjami sfinansowanymi środkami POIR są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (stan faktyczny) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz w związku z inwestycjami sfinansowanymi środkami POIR są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.515.2020.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 3 lutego 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Fundusz został utworzony przez X Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: „X TFI”) ze środków pochodzących z Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój (dalej: „POIR”) na potrzeby realizacji Strategii na rzecz odpowiedzialnego Rozwoju i stanowi element struktury wdrażania instrumentów finansowych zgodnie z postanowieniami Szczegółowego Opisu Osi Priorytetowych POIR (dalej: „SZOOP”) oraz przepisami Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 1303/2013 z 17 grudnia 2013 r. (dalej: „Rozporządzenie 1303” „Rozporządzenie Ogólne”). Na podstawie umowy o powierzenie zarządzania częścią portfela inwestycyjnego zawartej w trybie art. 45a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej: „UFI”), X TFI powierzyła zarządzanie aktywami Funduszu Y sp. z o.o. (dalej: „Y”).

Fundusz dysponuje środkami UE z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: „EFRR”), które są przekazywane przez Instytucję Zarządzającą (obecnie Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej) na wniosek Beneficjenta, tj. Banku Gospodarstwa Krajowego (dalej: „BGK”), jako wkład finansowy na zasilenie Funduszu Funduszy (dalej: „Wkład finansowy”), na rachunek bankowy Funduszu w celu finansowania wdrożenia instrumentu finansowego (…) w ramach POIR.

Jedynym uczestnikiem Funduszu jest BGK, któremu Instytucja Zarządzająca, powierzyła zadania wdrożeniowe na podstawie art. 38 ust. 4 lit. b Rozporządzenia 1303/2013 i Umowy o finansowanie.

Celem głównym POIR jest wzrost innowacyjności polskiej gospodarki. BGK otrzymał ww. środki jako beneficjent projektu pt. „(…)”, na podstawie umowy z (…) o finansowaniu funduszu funduszy w formie funduszu inwestycyjnego zamkniętego w ramach (…) POIR („Umowa o finansowaniu”), zawartej pomiędzy Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Finansów oraz BGK.

Zgodnie z Umową o finansowaniu, przez Fundusz Funduszy należy rozumieć fundusz funduszy w rozumieniu art. 38 ust. 5 Rozporządzenia 1303/2013, utworzony w ramach struktury Beneficjenta na potrzeby wdrażania Instrumentów finansowych przewidzianych w POIR, w ramach (…) - wspieranie transferu technologii. Instytucja Zarządzająca wyraziła zgodę na wdrożenie przez BGK Funduszu Funduszy poprzez strukturę funduszu inwestycyjnego zamkniętego - tj. Wnioskodawcę. Zatem Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, za pomocą którego faktycznie jest wdrażany Fundusz Funduszy i instrument (…).

Instrument (…) realizowany jest w ramach (…) POIR - wspieranie transferu technologii.

Zgodnie z założeniami SZOOP, Fundusz inwestuje kapitałowo w aktywa pośredników finansowych - Funduszy V, które następnie powierzone środki wraz z środkami pozyskanymi od inwestorów prywatnych (aniołów biznesu) lokują w małe i średnie przedsiębiorstwa (dalej: „MŚP”), spełniające kryteria określone w strategii Funduszu. Fundusz może także przystąpić do istniejących już Funduszy V, które mogą mieć siedzibę w Polsce lub poza terytorium Polski.

Fundusze V mogą działać we wszystkich formach prawnych dopuszczalnych przez przepisy UFI oraz statut Funduszu. Wśród Funduszy V, do których przystąpił Fundusz, są zarówno osoby prawne z siedzibą w Polsce, jak również spółki nieposiadające osobowości prawnej z siedzibą w Polsce.

W związku z powyższym, w przyszłości Fundusz może uzyskiwać dochody (przychody), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 57 lit. a i f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”) jak również dywidendy i inne dochody (przychody) wypłacone przez Fundusze V do Funduszu (dalej: „Środki z inwestycji”).

Środki z inwestycji będą wpływały na rachunek bankowy Wnioskodawcy (w związku z dystrybucją przez Fundusze V do Wnioskodawcy przychodów (dochodów) z inwestycji dokonanych przez Wnioskodawcę). Następnie, w wyniku wykupu certyfikatów inwestycyjnych Wnioskodawcy lub wypłaty dochodów Wnioskodawcy odpowiadającym Uwolnionym zasobom Funduszu Funduszy, Uwolnione zasoby Funduszu Funduszy zostaną zgromadzone na Rachunku bankowym Uwolnionych zasobów Funduszu Funduszy utworzonym przez BGK. Zgodnie z Umową o finansowaniu, Uwolnione zasoby Funduszu Funduszy to środki zwrócone do Funduszu Funduszy w wyniku zakończenia inwestycji, w tym zwroty kapitału i wszelkie przychody i inne wpływy wygenerowane na inwestycji, w tym odsetki, dywidendy, zyski kapitałowe, a także wszelkie przychody i inne wpływy wygenerowane na tych środkach na poziomie pośrednika finansowego (Funduszu V) oraz Funduszu Funduszy. Umowa o finansowaniu obliguje Beneficjenta (BGK) do wykorzystania całej kwoty Wkładu finansowego, w tym odsetek i innych zysków wygenerowanych z wypłaconego Wkładu finansowego. Informacja o Uwolnionych zasobach Funduszu Funduszy przeznaczonych do ponownego wykorzystania będzie przekazywana przez Beneficjenta w ramach sprawozdawczości rocznej i końcowej. O przeznaczeniu środków znajdujących się na Rachunku bankowym Uwolnionych zasobów Funduszu Funduszy na cele określone w art. 29 ust. 1 Ustawy Wdrożeniowej, będzie decydować Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej (wcześniej: Ministerstwo Inwestycji i Rozwoju) będące Instytucją Zarządzającą w rozumieniu POIR oraz dysponentem środków finansowych w rozumieniu art. 29 ust. 4 Ustawy Wdrożeniowej.

Obecnie, Fundusz dysponuje wyłącznie środkami pochodzącymi z programu POIR, tj. z EFRR (dalej: „Środki POIR”). Wykorzystanie Środków POIR nastąpi zgodnie z celami programu. Po wyjściu z danej inwestycji, do Funduszu wpłyną Środki z inwestycji, dla których sposób dalszego wykorzystania na cele wskazane w art. 29 ust. 1 Ustawy Wdrożeniowej, w ramach tego samego lub innego instrumentu finansowego, uzależniony jest od decyzji Instytucji Zarządzającej (obecnie Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej). Innymi słowy, w braku stosownej decyzji Instytucji Zarządzającej, Wnioskodawca nie jest uprawniony do reinwestowania Środków z inwestycji uzyskanych przy pomocy Środków z POIR.

Ministerstwo Inwestycji i Rozwoju (Departament Koordynacji Wdrażania Funduszy Unii Europejskiej, a obecnie Ministerstwo Funduszy i Polityki regionalnej) jako Instytucja Zarządzająca dla Programu (…) i dysponent środków zwracanych do Funduszu, w piśmie z (…) skierowanym do Ministerstwa Finansów, (stanowiącym załącznik do wniosku) zajęło pozytywne stanowisko odnośnie zastosowania do Funduszu zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT. W powołanym piśmie Ministerstwo Inwestycji i Rozwoju stwierdziło m.in., że nałożenie podatku dochodowego na środki z inwestycji w ramach instrumentów finansowych, przypisanych do wkładu publicznego, powodowałoby uszczuplenie środków, które w kolejnym obrocie muszą być przeznaczone na wsparcie realizacji określonych celów publicznych.

W dniu 22 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.283.2018.2.AS (dalej: „Interpretacja”) uznał za prawidłowe stanowisko Funduszu w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT do uzyskiwanych przez niego Środków z inwestycji jako przychodów podmiotu wdrażającego instrument finansowy, w części zwiększającej wkład finansowy z programu operacyjnego. Chcąc doprecyzować zagadnienia, które pojawiły się po dacie uzyskania interpretacji indywidualnej a w trakcie prowadzonej działalności, Fundusz postanowił rozbudować opis stanu faktycznego (a zarazem zdarzenia przyszłego) i potwierdzić możliwość stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT do dochodów (przychodów) osiąganych przez Fundusz (Środki z inwestycji) w związku z inwestycjami Środków POIR - w części zwiększającej wkład finansowy z programu operacyjnego, zważywszy, że Fundusz nie jest uprawniony do swobodnego dysponowania tymi środkami i ich dalszego inwestowania, a ich dysponentem jest Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej, które to Ministerstwo będzie podejmowało decyzję o ich ponownym wykorzystaniu zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ogólnego oraz Ustawy Wdrożeniowej.

W uzupełnieniu wniosku z 1 lutego 2021 r. Fundusz skorygował wskazany w wezwaniu opis sprawy. Po dokonaniu dodatkowej weryfikacji Fundusz wskazał, że aktualnie nie przystąpił do Funduszy V, które byłyby podmiotami zagranicznymi. Dlatego Wnioskodawca stwierdził, że wskazany w wezwaniu fragment powinien być zmieniony i brzmieć następująco:

„Wśród Funduszy V, do których przystąpił Fundusz, są zarówno osoby prawne z siedzibą w Polsce, jak również spółki nieposiadające osobowości prawnej z siedzibą w Polsce.”

Fundusz potwierdził jednocześnie prawidłowość fragmentu opisu sprawy, który również został powołany przez Dyrektora w wezwaniu:

„Fundusz może także przystąpić do istniejących już Funduszy V, które mogą mieć siedzibę w Polsce lub poza terytorium Polski.”

Wnioskodawca wskazał, że jest to możliwość hipotetyczna, na tym etapie Fundusz nie uczestniczy w procesie inwestycyjnym, który mógłby doprowadzić do zainwestowania środków Funduszu w jakikolwiek konkretny zagraniczny Fundusz V.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, Środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz w związku z inwestycjami sfinansowanymi Środkami POIR są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT? (stan faktyczny)

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie Środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz w związku z inwestycjami dokonanymi w Fundusze V, są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawa o CIT, z uwagi iż:

1.  Fundusz jest formą organizacyjno-prawną, za pomocą której faktycznie jest wdrażany Fundusz Funduszy i instrument finansowy (…) i na poziomie której wystąpią dochody (przychody). Za pomocą Funduszu wdrażany jest instrument finansowy (…), zatem Fundusz stanowi podmiot w strukturze wdrożenia instrumentu finansowego (…), tj. instrumentu finansowego POIR, wdrażanego z wykorzystaniem środków z EFRR;
2.  wszystkie Środki z inwestycji, uzyskane przez Fundusz, stanowią przychód Funduszu niezależnie od sposobu ich wypracowania;
3.  wszystkie Środki z inwestycji, jakie trafią do Funduszu, zostaną przekazane na Rachunek Uwolnionych Zasobów i będą przeznaczone do ponownego wykorzystania (dalsze inwestycje, za pośrednictwem tych samych lub innych instrumentów finansowych), na podstawie decyzji podjętej przez Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej, do których mają zastosowanie przepisy Rozporządzenia Ogólnego oraz Ustawy Wdrożeniowej;
4.  wszystkie środki, jakie zostaną zwrócone do Funduszu (Środki z inwestycji), zdeponowane na Rachunku Uwolnionych Zasobów stanowią zatem przychody przypisane do wkładu publicznego w ramach Instrumentu (…) i są przeznaczone dalej do realizacji celów publicznych związanych z inwestycjami w instrumenty finansowe, niezależnie od sposobu ich wypracowania;
5.  rzepis art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT wprowadza dwie przesłanki jego zastosowania: (i) podmiotową - dotyczącą podmiotu wdrażającego instrument finansowy, oraz (ii) przedmiotową - dotyczącą przychodów w części zwiększającej wkład finansowy z programu operacyjnego. Intencją Ustawodawcy było bowiem zwolnienie z opodatkowania tej części przychodów, która jest przeznaczona do ponownego wykorzystania na cele publiczne, aby celowo jej nie uszczuplać, co w przypadku Wnioskodawcy będzie spełnione.

Rozważania dotyczące zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT do osiąganych przez Wnioskodawcę Środków z inwestycji były już przedmiotem rozstrzygnięcia przez Dyrektora KIS w Interpretacji, w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę. Dla jasności wywodu, Wnioskodawca ponownie prezentuje jednak najważniejsze kwestie potwierdzone przez Dyrektora KIS w Interpretacji.

Stanowisko Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju w sprawie

Tak, jak wskazano to w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Ministerstwo Inwestycji i Rozwoju (Departament Koordynacji Wdrażania Funduszy Unii Europejskiej) w piśmie dotyczącym przedstawionego we wniosku o interpretację zagadnienia, zajęło pozytywne stanowisko odnośnie zastosowania przez Fundusz zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT.

W piśmie Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju, podpisanym przez Dyrektora Departamentu Koordynacji Wdrażania Funduszy UE, stanowiącym odpowiedź na pismo Ministerstwa Finansów (Departament Podatków Dochodowych) z (…) (sygn. (…)) wskazano, że:

„Celem wprowadzenia w art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT zwolnienia od podatku dochodowego przychodów podmiotów wdrażających instrumenty finansowe była ochrona przed opodatkowaniem i - w konsekwencji - uszczupleniem publicznych środków programów operacyjnych Polityki Spójności przeznaczonych na wdrażanie instrumentów finansowych. Pojawiający się w tym przepisie termin „podmiot wdrażający instrument finansowy” należy rozumieć jako formę organizacyjno-prawną, za pomocą której wdrażany jest dany instrument i na poziomie której mogą wystąpić różnego rodzaju przychody (dochody) (\`(...)\`)

Nałożenie na te środki podatku dochodowego powodowałoby uszczuplenie środków, które w kolejnym obrocie muszą być przeznaczone na wsparcie realizacji określonych celów publicznych. Zwolnienie podatkowe wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT pozwala zatem maksymalizować korzyści wynikające z użycia i wielokrotnego obrotu zwrotnych form finansowania projektów o istotnym znaczeniu dla gospodarki, ale przede wszystkim pozwala na wypełnienie obowiązków spoczywających na instytucjach zarządzających oraz państwie członkowskim, wynikających z prawa unijnego. (\`(...)\`)

w opinii Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju, wszystkie dochody przypisane do wkładu publicznego w ramach instrumentów finansowych realizowanych w programach operacyjnych, niezależnie od sposobu ich wypracowania, korzystają ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT. Zwolnienie to dotyczy również wszystkich dochodów wypracowanych na poziomie funduszy inwestycyjnych zamkniętych (FIZAN-ów), za pomocą których wdrażane są instrumenty kapitałowe POIR.

W przypadku instrumentów finansowych wdrażanych z wykorzystaniem struktury funduszu inwestycyjnego zamkniętego, za podmiot wdrażający instrument finansowy określony w art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT należy uznać fundusz funduszy zorganizowany jako fundusz inwestycyjny zamknięty aktywów niepublicznych (FIZAN). W przypadku funduszy aktualnie zarządzanych przez Y zwolnienie obejmuje: (…).

Wszystkie środki, jakie zostaną zwrócone do tych funduszy inwestycyjnych zamkniętych (w tym również jako dochód) jako do podmiotów wdrażających instrumenty finansowe, zgodnie z przywołanymi powyżej przepisami prawa unijnego i krajowego, muszą być wykorzystywane w kolejnych latach do realizacji celów publicznych (wsparcie innowacyjnych przedsiębiorstw). Stąd też interpretacja pojęcia „podmiotu wdrażającego instrument finansowy” powinna zostać dokonana z uwzględnieniem wykorzystywanych w praktyce modeli wdrażania instrumentów finansowych z wykorzystaniem struktury funduszy inwestycyjnych zamkniętych aktywów niepublicznych oraz w sposób zapewniający ponowne wykorzystanie zwracanych środków na realizację celów poszczególnych programów operacyjnych”.

Podsumowując, zdaniem Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju nie budzi wątpliwości, że do przychodów Funduszu osiąganych z inwestycji w Fundusze V, zastosowanie ma zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT.

Wnioskodawca w pełni podziela powyższe stanowisko, gdyż znajduje ono uzasadnienie zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i przepisach dotyczących Polityki Spójności, do których odwołują się przepisy prawa podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, konkluzje Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju pozostają także aktualne w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku.

Przepisy mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT: „Wolne od podatku są: przychody podmiotu wdrażającego instrument finansowy, o którym mowa w rozdziale 10 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2017 r. poz. 1460 i 1475), w szczególności odsetki, oploty gwarancyjne, dywidendy i inne przychody osiągnięte z inwestycji realizowanych przez ten podmiot - w części zwiększającej wkład finansowy z programu operacyjnego”.

Rozdział 10 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020, do którego odwołuje się cytowany wyżej przepis Ustawy o CIT nosi tytuł „Instrumenty finansowe” i zawiera dwa przepisy, które są istotne w zakresie interpretacji przepisów Ustawy o CIT i są to:

*   art. 28 ust. 2: „Podmiotem wdrażającym instrument finansowy lub fundusz funduszy, o którym mowa w art. 2 pkt 27 rozporządzenia ogólnego, może być podmiot wskazany w art. 38 ust. 4 lit. a i b rozporządzenia ogólnego, w tym w szczególności Bank Gospodarstwa Krajowego, Krajowy Fundusz Kapitałowy S.A., Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości” oraz
*   art. 29 ust. 1 zgodnie z którym: „Środki finansowe, po wykonaniu zobowiązań wynikających z umowy o dofinansowanie projektu lub decyzji o dofinansowaniu projektu, przypisane do wkładu finansowego z programu operacyjnego, oraz odsetki i inne przychody, a także zyski powstałe na skutek obrotu tymi środkami podlegają zwrotowi na rachunek wskazany przez właściwą instytucję, a następnie są ponownie wykorzystywane: 1) w okresie kwalifikowalności - na realizację celów określonych zgodnie z art. 44 ust. 1 rozporządzenia ogólnego oraz zgodnie z warunkami określonymi w tym przepisie; 2) w okresie co najmniej 8 lat po okresie kwalifikowalności - na realizację celów określonych zgodnie z art. 45 rozporządzenia ogólnego (\`(...)\`)”.

Pierwszy z cytowanych wyżej przepisów Ustawy Wdrożeniowej odnosi się do art. 38 ust. 4 lit. b Rozporządzenia Ogólnego (lit. a nie dotyczy niniejszej sprawy), zgodnie z którym: „Przy wspieraniu instrumentów finansowych, o których mowa w ust. 1 lit. b), instytucja zarządzająca może (\`(...)\`) powierzyć zadania wdrożeniowe: (i) EBI; (ii) międzynarodowym instytucjom finansowym, w których państwo członkowskie posiada akcje lub udziały, lub instytucjom finansowym z siedzibą w państwie członkowskim, dążącym do osiągnięcia celów interesu publicznego i pozostającym pod nadzorem instytucji publicznej; (iii) podmiotowi prawa publicznego lub prywatnego (\`(...)\`)”.

Dodatkowo, istotny art. 2 pkt 27 Rozporządzenia Ogólnego, zgodnie z którym „funduszem funduszy” jest „fundusz tworzony w celu zapewniania wsparcia w postaci środków z programu lub programów dla kilku instrumentów finansowych. W przypadku, gdy te instrumenty finansowe są wdrażane przez Fundusz Funduszy, podmiot wdrażający Fundusz Funduszy uważa się za jedynego beneficjenta, w rozumieniu pkt 10 niniejszego artykułu”.

Interpretacja literalna art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT

W niniejszej sprawie kluczowym zagadnieniem jest ustalenie znaczenia odwołania do Ustawy Wdrożeniowej zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT. Przepis ten obejmuje „(\`(...)\`) przychody podmiotu wdrażającego instrument finansowy, o którym mowa w rozdziale 10 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. (\`(...)\`)”.

Sposób sformułowania przepisu nakazuje uznać, iż odwołaniem do Ustawy wdrożeniowej jest objęta jedynie jego część dotycząca „instrumentu finansowego”, a nie „podmiotu wdrażającego”.

Innymi słowy, cytowany wyżej przepis Ustawy o CIT będzie miał zastosowanie do przychodów podmiotu wdrażającego instrument finansowy, tj. instrument finansowy w rozumieniu przepisów rozdziału 10 Ustawy Wdrożeniowej. Nie jest przy tym istotne, czy podmiot ten jest sam w sobie „podmiotem wdrażającym” w rozumieniu przepisów Rozdziału 10 Ustawy Wdrożeniowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego „wdrażać” oznacza „wprowadzać coś nowego do użytku”. W ramach przyjętej na potrzeby realizacji instrumentu (…) struktury wdrożenia Fundusz służy faktycznie wdrożeniu zarówno Funduszu Funduszy jak i instrumentu (…), a przez swoją szczególną rolę może być uznany za podmiot wdrażający w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT.

Wniosek taki płynie wprost z literalnej wykładni przepisów.

Po pierwsze, gdyby ustawodawca chciał w sposób bezpośredni połączyć pojęcie „podmiotu wdrażającego” z Ustawą Wdrożeniową, przepis miałby inną treść, a mianowicie „przychody podmiotu wdrażającego, o którym mowa w ustawie z dnia 11 lipca 2014 r. (\`(...)\`)”.

Po drugie, przepis Ustawy o CIT odwołuje się do rozdziału 10 Ustawy Wdrożeniowej, a rozdział ten zatytułowany jest „Instrumenty finansowe” i reguluje on kwestie wdrażania i ponownego wykorzystania instrumentów i środków finansowych. Gdyby zatem celem ustawodawcy było zawężenie stosowania zwolnienia tylko do „podmiotów wdrażających” w rozumieniu Ustawy Wdrożeniowej, to sposób odwołania do Ustawy Wdrożeniowej w tym przepisie byłby inny.

W ocenie Wnioskodawcy taki sposób sformułowania przepisu jest argumentem dowodzącym, że zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT obejmuje podmioty faktycznie wdrażające instrumenty finansowe, w tym Fundusz.

Powyższa interpretacja przepisów oparta na ich brzmieniu (wykładnia literalna) znajduje dodatkowo uzasadnienie w kontekście celu wprowadzonej regulacji.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT został wprowadzony z mocą obowiązującą od 13 września 2014 r. przez art. 74 Ustawy wdrożeniowej. Jego treść nie ulegała na przestrzeni lat zmianom. Projekt Ustawy Wdrożeniowej nie zawiera szczegółowego uzasadnienia celu wprowadzenia omawianego przepisu ani zakresu jego rozumienia, jednakże jest oczywiste, że celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem wszystkich struktur przeznaczonych do wdrożenia programów operacyjnych, w tym POIR, które w przyszłości powstaną na rynku. Zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych wszystkich środków uzyskiwanych przez podmiot wdrażający, ma na celu maksymalne wykorzystanie środków pochodzących z perspektywy finansowej 2014-2020 na realizację zaplanowanych projektów.

Instrumenty finansowe mogą być wdrażane za pomocą różnych modeli organizacyjno-prawnych. Rozporządzenie ogólne nie precyzuje ani właściwych form prawnych ani sposobu funkcjonowania funduszu funduszy, co ma zapewnić państwom członkowskim swobodę decyzyjną co do wyboru najbardziej optymalnych struktur w ramach krajowych porządków prawnych.

„ Art. 38 ust. 6 rozporządzenia ogólnego - Podmioty, o których mowa w ust. 4 akapit pierwszy lit. b), którym powierzono zadania wdrożeniowe, otwierają rachunki powiernicze w swoim imieniu oraz w imieniu instytucji zarządzającej, lub ustanawiają instrument finansowy jako oddzielny blok finansowy w ramach instytucji finansowej.”

Jeśli wdrożenie instrumentu finansowego następuje z wykorzystaniem Funduszu Funduszy, to takim funduszem funduszy może być rachunek powierniczy otworzony na rzecz podmiotu wdrażającego, oddzielny blok finansowy podmiotu wdrażającego a także inne konstrukcje prawne właściwe polskiemu porządkowi prawnemu. W analizowanym stanie faktycznym (oraz zdarzeniu przyszłym) fundusz funduszy obejmuje w szczególności oddzielny blok finansowy utworzony w BGK, który ze względu na brak osobowości prawnej, przy dokonanych założeniach wdrożeniowych, nie mógłby dokonywać inwestycji a tym samym wdrażać instrumentu finansowego bez funkcjonowania Wnioskodawcy. Zatem to na poziomie Wnioskodawcy a nie Funduszu Funduszy ani BGK, będą w pierwszym rzędzie generowane przychody w związku z wdrożeniem instrumentu finansowego. Zarówno Instytucja Zarządzająca jak i BGK ustalili (w umowie o finansowanie oraz w umowie o współpracy, zawartej pomiędzy Instytucją Zarządzająca, BGK i BGK TFI - reprezentującego fundusz X (…), iż wdrożenie nastąpi w taki sposób, tj. „Strony postanawiają, że Beneficjent w ramach realizacji niniejszej Umowy utworzy Fundusz Funduszy (…) w formie zapisu na rachunku bankowym Funduszu Funduszy, z którego środki będą przeznaczane przez Beneficjenta na opłacenie certyfikatów inwestycyjnych X (…) oraz Opłatę za zarządzanie”. Należy zatem przyjąć, że struktura wdrożenia instrumentu (…) polega na „utworzeniu oddzielnego bloku finansowego w strukturze BGK i dalszego przeznaczania tych środków na certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego, czyli że funduszem funduszy jest oddzielny blok finansowy oraz struktura FIZ, za pośrednictwem której Środki POIR trafiają do Funduszy V.

W konsekwencji, uznając zasadę racjonalności ustawodawcy należy przyjąć, że zwolnienie art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT obejmuje podmioty dokonujące faktycznego wdrożenia instrumentów finansowych, a zatem Fundusz. W przeciwnym wypadku zwolnienie podatkowe nie realizowałoby celu, gdyż z jednej strony poza zakresem zwolnienia znalazłyby się podmioty powołane/dedykowane tylko do celów wdrożenia tego typu instrumentów, a z drugiej strony zwolnienie obejmowałoby podmioty niedokonujące faktycznego wdrożenia i w efekcie nieosiągające przychodów, o których mowa w treści art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT a więc np. dywidend, czy odsetek (np. w analizowanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym byłby to BGK).

W ocenie Wnioskodawcy, taki sposób rozumienia analizowanego przepisu przeczyłby zasadzie racjonalności ustawodawcy, który tworzyłby przepis w części pusty, nierealizujący celów jego wprowadzenia, zwalniający z podatku inne podmioty niż te, które faktycznie realizują procesy wdrożeniowe w obszarze instrumentów finansowych powinny zostać zwolnione.

Konstrukcja zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT zakłada zwolnienie z opodatkowania środków uzyskiwanych jako zwroty z inwestycji, odsetki, dywidendy, zyski i inne przychody osiągnięte z inwestycji realizowanych przez Wnioskodawcę, lecz nie wszystkich, a tylko tych zwiększających wkład finansowy z programu operacyjnego POIR, tj. w uproszczeniu - wszystkich środków które zostały wygenerowane na Wkładzie wniesionym do Funduszu Funduszy i które zostały zwrócone na Rachunek Uwolnionych zasobów i mają być ponownie wykorzystane na cele, do których odwołuje się Ustawa Wdrożeniowa oraz przepisy Rozporządzenia Ogólnego, które stanowią dla Wnioskodawcy oraz innych instytucji (w tym Instytucji zarządzającej, czyli Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej) ramy działania, poza które Wnioskodawca nie może wykraczać. Stanowi to w ocenie Wnioskodawcy dodatkowe uzasadnienie dla: (i) objęcia zwolnieniem Wnioskodawcy będącego podmiotem faktycznie wdrażającym instrument finansowy, który bezpośrednio inwestuje Środki POIR i wykorzystuje Środki z inwestycji w sposób wskazany w powołanych aktach prawa unijnego i krajowego oraz (ii) objęcia zwolnieniem wszystkich środków które, zostaną wygenerowane przez Wnioskodawcę na dokonywanych inwestycjach i które zostaną przekazane na specjalny rachunek uwolnionych zasobów, o których mowa w Ustawie Wdrożeniowej celem ich późniejszego wykorzystania na cele określone w tej ustawie oraz Rozporządzeniu Ogólnym (w tym cele POIR, jak i cele innych programów operacyjnych).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 28 ust. 1 Ustawy Wdrożeniowej, Instytucja zarządzająca może zapewnić wkład finansowy ze środków programu operacyjnego na rzecz instrumentów finansowych na zasadach określonych w części drugiej w tytule IV rozporządzenia ogólnego. W powiązaniu z art. 29 ust. 2 pkt 1 Ustawy Wdrożeniowej, który stanowi o tym, że dysponentem środków finansowych (tj. środków finansowych po wykonaniu zobowiązań wynikających z umowy o dofinansowanie projektu lub decyzji o dofinansowaniu projektu, przypisanych do wkładu finansowego z programu operacyjnego, oraz odsetek i innych przychodów, a także zysków powstałych na skutek obrotu tymi środkami) jest Minister Funduszy i Polityki Regionalnej, zasadne jest twierdzenie, że to właśnie Instytucja zarządzająca (tu: Minister Funduszy i Polityki Regionalnej) podejmuje decyzje o zwiększeniu wkładu finansowego z programu operacyjnego. Zatem dla możliwości stosowania przez Fundusz zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT, bez znaczenia jest:

1.  fakt, że o sposobie wykorzystania Środków z inwestycji będzie decydować Instytucja zarządzająca oraz;
2.  jakie będzie finalnie przeznaczenie Środków z inwestycji,

ponieważ kluczowe znaczenie ma fakt, że Środki z inwestycji zwiększają wkład finansowy z programu operacyjnego.

Taki sposób sformułowania przepisu stanowi z jednej strony dodatkową zachętę dla podmiotów zarządzających do kontynuowania inwestycji, co dodatkowo maksymalizuje cele założone przez ustawodawcę polegające na premiowaniu ponownego wykorzystania Środków z inwestycji na cele publiczne. Z drugiej zaś strony stanowi ograniczenie wyłączające z możliwości jego zastosowania podmioty chcące komercyjnie wykorzystać podobne konstrukcje do celów niepremiowanych przez ustawodawcę. Sposób rozumienia przepisu prezentowany przez Wnioskodawcę nie powoduje więc nadmiernego objęcia jego zakresem podmiotów i środków innych niż te, które ustawodawca zdecydował się premiować, tj. środków publicznych przeznaczonych na realizację celów POIR, a w późniejszym czasie Środków z inwestycji uzyskanych przez Fundusz, wypracowanych na Środkach POIR, które będą wykorzystane zgodnie z celami właściwymi dla POIR, zgodnie z Rozporządzeniem ogólnym (w szczególności art. 44 Rozporządzenia ogólnego) oraz przepisami Ustawy Wdrożeniowej.

Model wdrożenia instrumentu finansowego przez Fundusz - spełnienie przesłanki podmiotowej zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT.

Tytułem dopełnienia powyższej argumentacji, należy dokonać rozróżnienia pomiędzy dwoma modelami wdrażania instrumentu finansowego na podstawie Rozporządzenia Ogólnego.

Kwestia ta uregulowana jest w dwóch przepisach Rozporządzenia Ogólnego.

Pierwszy model wdrożenia instrumentu finansowego opisany jest w art. 38 ust. 4 lit. a oraz b Rozporządzenia Ogólnego polega na powierzeniu zadań wdrożeniowych konkretnym podmiotom, które wykonują te zadania samodzielnie. Istotne w niniejszej sytuacji pozostaje odwołanie do lit. b. Zgodnie z tym przepisem podmiotami którym instytucja zarządzająca może powierzyć zadania wdrożeniowe są:

1.  EBI;
2.  międzynarodowe instytucje finansowe, w których państwo członkowskie posiada akcje lub udziały, lub instytucjom finansowym z siedzibą w państwie członkowskim, dążącym do osiągnięcia celów interesu publicznego i pozostającym pod nadzorem instytucji publicznej oraz
3.  podmioty prawa publicznego lub prywatnego.

Drugi model wdrożenia instrumentu finansowego polega na tym, że podmioty którym instytucja zarządzająca powierzy zadania wdrożeniowe wykonują je z wykorzystaniem konstrukcji funduszu funduszy, co wynika wprost ze sformułowania „(\`(...)\`) w przypadku, gdy instrumenty finansowe są wdrażane przez fundusz funduszy (\`(...)\`)” zawartego w definicji funduszu funduszy z art. 2 pkt 27 zd. 2 Rozporządzenia Ogólnego).

W świetle powyższego, wdrożenie instrumentu finansowego następuje na poziomie Wnioskodawcy (przez Fundusz Funduszy), który w strukturze wdrażania instrumentu finansowego (…), dokonuje operacyjnego (faktycznego) wdrożenia tego instrumentu poprzez dalsze inwestycje w pośredników finansowych (Fundusze V) - jest to kolejny element struktury inwestycyjnej z wykorzystaniem Środków POIR. Powyższe znajduje potwierdzenie już w samej umowie z (…) o finansowaniu funduszu funduszy w formie funduszu inwestycyjnego zamkniętego w ramach (…) POIR (dalej: „Umowa o finansowanie”), zawartej pomiędzy Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Finansów oraz BGK. Fundusz inwestycyjny zamknięty, do którego referuje wskazana umowa to Wnioskodawca.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w stanowisku wyrażonym przez Ministerstwo Inwestycji i Rozwoju (Departament Koordynacji Wdrażania Funduszy Unii Europejskiej) przekazanym do Ministerstwa Finansów - pismo o sygn. (\`(...)\`), zgodnie z którym, „Pojawiający się w tym przepisie \[przyp. Wnioskodawcy: art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT\] termin „podmiot wdrażający instrument finansowy” należy rozumieć jako formę organizacyjno-prawną, za pomocą której wdrażany jest dany instrument i na poziomie której mogą wystąpić różnego rodzaju przychody (dochody)”.

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji Funduszu, należy stwierdzić, że Funduszowi nie zostały powierzone zadania wdrożeniowe przez instytucję zarządzającą, zatem nie dokonuje on wdrożenia instrumentu finansowego w pierwszym modelu. Jednakże, Fundusz jest podmiotem faktycznie wdrażającym instrument finansowy zgodnie z drugim modelem przewidzianym przez Rozporządzenie Ogólne - tj. z wykorzystaniem funduszu funduszy, co zostało potwierdzone w stanowisku Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju (Departament Koordynacji Wdrażania Funduszy Unii Europejskiej) wyrażonym w piśmie z (…) skierowanym do Ministerstwa Finansów - sygn. (…): „W przypadku instrumentów finansowych wdrażanych z wykorzystaniem struktury funduszu inwestycyjnego zamkniętego, za podmiot wdrażający instrument finansowy określony w art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT należy uznać fundusz funduszy zorganizowany jako fundusz inwestycyjny zamknięty aktywów niepublicznych (FIZAN)”.

Wobec takiego rozróżnienia nie ma wątpliwości, iż Fundusz kwalifikuje się jako podmiot wdrażający instrument finansowy w rozumieniu wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT, a zatem spełniona została przesłanka podmiotowa wskazana w powołanym przepisie.

Taka interpretacja przepisu pozostaje spójna ze wskazywanymi przez Wnioskodawcę wyżej celami wprowadzenia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT, polegającymi na objęciu zwolnieniem podmiotów faktycznie wydatkujących środki unijne, w tym z POIR, a więc tych podmiotów faktycznie dokonujących inwestycji i mogących uzyskać z tytułu czynionych inwestycji zwroty (tj. Fundusz) a nie podmiotów wdrażających fundusz funduszy niebędącym instrumentem finansowym, które takich inwestycji nie realizują i nie mogą uzyskać z tych inwestycji zwrotów (np. BGK).

Tak jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy celem przepisu art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT było objęcie podmiotów dokonujących faktycznego wdrożenia instrumentów finansowych, w tym Wnioskodawcę.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy:

1.  W opinii Wnioskodawcy, konstrukcja zwolnienia podatkowego z art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT bazuje na dwóch przesłankach: (i) przesłance podmiotowej - dotyczącej podmiotu wdrażającego instrument finansowy - co jak zostało wskazane poniżej, zostało spełnione przez Wnioskodawcę, oraz (ii) przesłance przedmiotowej - formułującej zasadę, że środki objęte zwolnieniem muszą zwiększać wkład finansowy z programu operacyjnego.
2.  Przesłanka przedmiotowa zostanie zrealizowana, ponieważ Fundusz uzyska udział w zyskach Funduszy V proporcjonalnie do swojego zaangażowania kapitałowego i wszystkie środki dystrybuowane przez Fundusze V do Funduszu mają zostać docelowo przekazane na wydzielony w BGK rachunek bankowy Uwolnionych zasobów Funduszu Funduszy, którego dysponentem jest Instytucja zarządzająca (Wnioskodawca nie może przeznaczyć Środków z inwestycji na cele inne, niż te, które zostały wskazane w Ustawie Wdrożeniowej oraz Rozporządzeniu Ogólnym). W takim zakresie, w jakim środki trafią na rachunek bankowy Uwolnionych zasobów Funduszu Funduszy - w takim, zdaniem Wnioskodawcy, zwiększają one wkład finansowy z programu operacyjnego i powinny zostać objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT. Należy zaznaczyć, że z uwagi na mające zastosowanie do działalności Funduszu normy prawa unijnego oraz prawa krajowego (tj. art. 44 i 45 Rozporządzenia Ogólnego oraz art. 29 Ustawy Wdrożeniowej), wszystkie zwroty z inwestycji dokonanych w ramach instrumentu finansowego (…), będą zawsze miały status przypisanych do wkładu publicznego i muszą być ponownie wykorzystane na realizację celów określonych w Ustawie Wdrożeniowej oraz Rozporządzeniu Ogólnym. Oznacza to, że Środki z inwestycji uzyskiwane przez Fundusz, ze względu na odgórnie ustalone zasady, zostaną przeznaczone w kolejnym obrocie na wsparcie realizacji określonych celów publicznych przez co będą zwiększać wkład finansowy z programu operacyjnego. Spełniona jest zatem przesłanka przedmiotowa, umożliwiająca zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT do Środków z inwestycji uzyskiwanych przez Fundusz.
3.  Konstrukcja zwolnienia w ogóle nie dotyczy sposobu wydatkowania Środków z Inwestycji, charakteru wydatków (kwalifikowalne czy niekwalifikowalne) lub innych okoliczności. Tak, jak zostało to wskazane w stanowisku Ministerstwa Inwestycji i Rozwoju (Departament Koordynacji Wdrażania Funduszy Unii Europejskiej), wyrażonym w piśmie z (…) skierowanym do Ministerstwa Finansów - sygn. (…), wszystkie dochody przypisane do wkładu publicznego w ramach instrumentów finansowych realizowanych w programach operacyjnych, niezależnie od sposobu ich wypracowania, korzystają ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 53a ustawy o CIT. Zwolnienie to dotyczy również wszystkich dochodów wypracowanych na poziomie funduszy inwestycyjnych zamkniętych (FIZAN-ów), za pomocą których wdrażane są instrumenty kapitałowe POIR. Z powyższego jasno wynika zatem, że założeniem zwolnienia jest to, aby nie uszczuplać zasobów, które mają zostać przekazane do ponownego wykorzystania na te same cele i maksymalizować w ten sposób ilość środków którymi dysponuje państwo celem realizacji określonej polityki.
4.  Wnioskodawca zaznacza również, mając na uwadze względy wykładni celowościowej i systemowej, że uwzględniając cel wprowadzenia zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT, którym była ochrona przed opodatkowaniem i – w konsekwencji - uszczupleniem publicznych środków programów operacyjnych Polityki Spójności przeznaczonych na wdrażanie instrumentów finansowych, zwolnienie z podatku dochodowego dotyczy podmiotów dokonujących faktycznego wdrożenia instrumentów finansowych, faktycznie dokonujących inwestycji i mogących uzyskać z tytułu czynionych inwestycji zwroty - Środki z inwestycji, tak by mogły one być wykorzystane zgodnie z przepisami Ustawy Wdrożeniowej oraz Rozporządzenia Ogólnego. Fundusz, będący funduszem inwestycyjnym zamkniętym, jest w tym kontekście podmiotem wdrażającym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT, na poziomie którego będą występować przychody, a także zyski powstałe na inwestycjach z udziałem Środków POIR, które, zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy Wdrożeniowej, podlegają zwrotowi na rachunek wskazany przez Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej, a następnie są ponownie wykorzystywane, zgodnie z przepisami Ustawy Wdrożeniowej oraz Rozporządzenia Ogólnego. Spełniona jest zatem przesłanka podmiotowa, umożliwiająca zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT do Środków z inwestycji uzyskiwanych przez Fundusz. Wdrożenie instrumentu finansowego następuje bowiem na poziomie Funduszu (przez Fundusz Funduszy), który w strukturze wdrażania instrumentu finansowego (…), dokonuje operacyjnego (faktycznego) wdrożenia tego instrumentu poprzez dalsze inwestycje w pośredników finansowych - jest to kolejny element struktury wydatkowania Środków POIR.

W konsekwencji, do Środków z inwestycji uzyskiwanych przez Fundusz w związku z inwestycjami dokonanymi w Fundusze V, będzie miało zastosowanie zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53a Ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w zakresie zdarzenia przyszłego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.