Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-831/14-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit.
Słowa kluczowe: bilety; karnet; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. Sp. k. (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. prowadzenie zajęć fitness w zakresie CrossFit.

CrossFit to nowa forma aktywności fizycznej, która intensywnie rozwija się na całym świecie. Jest to forma dbania o zdrowie oraz budowania i rozwijania najważniejszych cech motorycznych, których wykorzystanie jest bardzo istotne w życiu codziennym oraz w profesjonalnym sporcie. CrossFit skierowany jest do osób w różnym wieku i o różnej kondycji fizycznej. Zajęcia dopasowywane są do możliwości fizycznych uczestników. Poprawiają zdrowie, kondycję fizyczną, ogólne samopoczucie i sprawność.

Zajęcia CrossFit odbywają się w pomieszczeniu (hali) wyposażonym w specjalne sprzęty wykorzystywane podczas ćwiczeń, takie jak: podesty do ćwiczeń, drążki, maszyny do ćwiczenia. CrossFit skupia w sobie wiele elementów z różnych dyscyplin sportowych, takich jak m.in. lekkoatletyka, gimnastyka, podnoszenie ciężarów, wioślarstwo, stąd też potrzeba dużej i wysokiej powierzchni, w której odbywają się zajęcia. Wszystkie organizowane przez „A” zajęcia odbywają się w grupach prowadzonych przez doświadczonych i certyfikowanych trenerów.

Do niektórych typów aktywności podejmowanych na zajęciach można zaliczyć bieganie, wyrzuty piłkami lekarskimi, skakanie na skakance, podciągnięcia na drążku lub kółkach gimnastycznych.

W klubie ćwiczący podzieleni są na grupy dla początkujących, średniozaawansowanych i zaawansowanych. Każda z grup ma przygotowany program, według którego odbywają się zajęcia. Osoby z grup początkujących uczą się prawidłowo wykonywać podstawowe ruchy funkcjonalne, takie jak przysiad, pompka, podciąganie na drążku, dopiero po opanowaniu szeregu ćwiczeń i zadań mogą przejść do grupy średniozaawansowanej. Podczas zajęć ćwiczący dowiadują się o poprawnej i bezpiecznej technice wykonywania ćwiczeń, których analogie możemy znaleźć w życiu codziennym (np. podniesienie ciężkiej rzeczy z ziemi i włożenie jej na półkę w sposób zdrowy i bezpieczny dla kręgosłupa). Na tym etapie szczególnie duży nacisk kładzie się na właściwą mobilność w stawach, tak aby zakresy ruchomości w stawach były poprawne. Każde z ćwiczeń wykonywanych w ramach zajęć grupowych CrossFit zostaje dokładnie omówione, pokazane i przećwiczone tak, aby osoby ćwiczące dokładnie nauczyły się poprawnie zrobić przysiad, pompkę, podnieść ciężar z ziemi, nauczyć się prawidłowego biegania, skakania, dźwigania, pchania i ciągnięcia. Ćwiczenia CrossFit stanowią również narzędzie do powrotu do sprawności po kontuzjach stawowo-mięśniowych, operacjach itp. Duży nacisk na poprawę zakresu ruchu w stawach, przygotowanie do ćwiczeń funkcjonalnych angażujące wszystkie główne partie mięśniowe we wszystkich płaszczyznach, a w kolejnym etapie trening poprawiający w pełni funkcje mięśni i stawów, to typowy algorytm postępowania w rehabilitacji.

Ponadto osoby, które mają wykupiony karnet wstępu na zajęcia, mogą dowolnie korzystać indywidualnie z przyrządów do ćwiczeń znajdujących się na hali (tzw. opcja open gym) lub spędzić czas w dowolny sposób – np. na rozmowie z innymi osobami lub odpoczywając.

Wnioskodawca oferuje swoim Klientom karnety wstępu na halę ćwiczeń, na której odbywają się zajęcia CrossFit. Terminy zajęć są określone grafikiem i Klienci Wnioskodawcy mogą, ale nie mają obowiązku uczestnictwa w prowadzonych zajęciach. Nawet będąc w hali wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do świadczenia usług, Klienci Wnioskodawcy mogą, nie biorąc udziału w zajęciach CrossFit, ćwiczyć samodzielnie w strefie tzw. open gym. Zajęcia CrossFit nie mają charakteru zajęć indywidualnych.

W cenę wstępu wliczona jest określona liczba wejść na CrossFit (np. sześć wejść). Godziny uczestnictwa w zajęciach Klienci wybierają samodzielnie i nie są oni związani żadnymi wyznaczonymi konkretnymi dniami czy godzinami wstępu. Grafik zajęć grupowych jest tak skonstruowany, że Klienci Wnioskodawcy sami wybierają datę i godzinę wstępu z dostępnych godzin, w których odbywają się zajęcia grupowe. Zajęcia nie są limitowane, poza określoną liczbą wejść do obiektu. Innymi słowy, Klienci „A” mogą skorzystać ze wstępu wg dowolnego uznania w czasie jak odbywają się zajęcia lub też poza wyznaczonymi terminami CrossFit, np. udając się do strefy open gym.

Wnioskodawca podkreśla, że nawet w trakcie zajęć CrossFit Klienci nie muszą w nich uczestniczyć, nie muszą wykonywać wszystkich ćwiczeń, mogą w dowolnym czasie z nich zrezygnować na rzecz samodzielnych ćwiczeń w strefie open gym.

„A” bowiem zapewnia warunki techniczne w postaci sprzętu do ćwiczeń oraz samo przeprowadzenie zajęć. CrossFit nie jest formą zajęć indywidualnych, lecz wyłącznie formą zajęć grupowych.

W opisanym stanie faktycznym to sam Klient decyduje o chęci uczestnictwa w zajęciach lub innej formie aktywności sportowej (np. indywidualne ćwiczenia w strefie open gym, bez udziału trenera). Karnet zapewnia bowiem Klientom tylko prawo wstępu, natomiast uczestnictwo lub jego brak zależą wyłącznie od woli uczestników.

Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że opisany wyżej stan faktyczny ma charakter ciągły, powtarzalny.

W przedmiotowej sprawie została wydana w dniu 4 lipca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretacja indywidualna o sygn. ILPP5/443-90/14-4/PG, w której organ uznał stanowisko podatnika, że sprzedaż biletów (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Zainteresowanego typu CrossFit (oraz możliwość korzystania z opcji open gym) – dokonywana w ramach usługi sklasyfikowanej pod symbolem 93.11.10.0 PKWiU – jest opodatkowana 8% stawką podatku VAT.

Wobec wątpliwości Wnioskodawcy względem poprawności klasyfikacji usług świadczonych przez „A” na gruncie PKWiU, w dniu 11 lipca 2014 r. wystosowany został do Urzędu Statystycznego , Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur wniosek o udzielenie pisemnej informacji w zakresie kwalifikacji usług świadczonych przez „A” według PKWiU, który to Urząd zajął w dniu 19 sierpnia br. następujące stanowisko:

Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego uprzejmie informuje, że podstawowe klasyfikacje statystyczne są ze sobą zharmonizowane. Klasyfikacje tego samego rodzaju zachowują wzajemne powiązania pojęciowe, zakresowe i w większości przypadków kodowe, a wyróżniają się przede wszystkim rozwiniętą strukturą (rozbudowaną szczegółowością). Polska Klasyfikacja Działalności (PKD 2007) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. (Dz. U. Nr 251, poz.1885, z późn. zm.) została opracowana na podstawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczych Unii Europejskiej NACE Rev.2.

Dla pierwszych czterech poziomów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) (PKWiU 2008), przyjęto jako kryterium podziału produktów ich pochodzenie zdefiniowane przez PKD 2007 (NACE Rev.2).

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD 2007), podklasa PKD 93.11.Z Działalność obiektów sportowych, obejmuje działalność obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub obiektów sportowych halowych (otwartych, zamkniętych lub zadaszonych, z miejscami siedzącymi dla widzów lub bez), tj.:

*   stadiony do gry w piłkę nożną,
*   stadiony do gry w krykieta, rugby,
*   tory wyścigowe dla samochodów, psów, koni,
*   baseny,
*   stadiony lekkoatletyczne,
*   hale i stadiony przeznaczone dla sportów zimowych, włączając hale do gry w hokeja,
*   hale bokserskie,
*   pola golfowe,
*   tory do gry w kręgle,
*   pozostałe obiekty sportowe,
*   organizowanie i przeprowadzanie imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych,
*   zarządzanie i zapewnienie pracowników do obsługi tych obiektów.

Podklasa ta nie obejmuje m.in.:

*   obsługi wyciągów narciarskich, sklasyfikowanej w 49.39.Z,
*   wypożyczania sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanego w 77.21.Z,
*   działalności obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanej w 93.13.Z,
*   działalności związanej z prowadzeniem parków i plaż, sklasyfikowanej w 93.29.Z.

Podklasa ta powiązana jest z grupowaniem PKWiU 93.11.10.0 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych. Podklasa PKD 93.13.Z Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, obejmuje działalność centrów i klubów fitness oraz innych obiektów służących poprawie kondycji fizycznej i kulturystyce. Podklasa PKD 93.13.Z powiązana jest z grupowaniem PKWiU 93.13.10.0 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

W związku z powyższym wymienione w piśmie usługi udostępniania obiektu nazwanego obiektem sportowym, w którym prowadzone są zajęcia w zakresie CrossFit, mieszczą się w grupowaniu:

PKWiU 93.13.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej”.

Kwalifikacja statystyczna Urzędu Statystycznego, Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur, oznacza, że stan faktyczny w niniejszej sprawie uległ zmianie, bowiem usługi świadczone przez „A” nie mieszczą się w grupowaniu 93.11.10.0 (jak wskazywano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) a w grupowaniu 93.13.10.0.

Wobec powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wobec zmiany stanu faktycznego sprawy ma prawo do zastosowania stawki 8% na świadczone przez siebie usługi i zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie swojego stanowiska w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit (oraz m.in. możliwość korzystania z opcji open gym) można sklasyfikować jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, o których stanowi poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki VAT 8% na świadczone przez siebie usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Spółkę usługi należy zakwalifikować jako świadczenie „Pozostałych usług związanych z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. W poz. 186 zostały wskazane pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu, bez względu na symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU). Zastosowanie obniżonej stawki na podstawie poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT nie jest więc zależne od klasyfikacji usług na gruncie PKWiU.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie pytania przedstawionego w niniejszym wniosku, Wnioskodawca zwraca uwagę, że w jego ocenie, kluczowym dla zastosowania stawki 8% w niniejszej sprawie jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   usługę można sklasyfikować jako usługę związaną z rekreacją,
*   usługa ta wiąże się ze wstępem rozumianym jako korzystanie z oferowanych przez Wnioskodawcę usług.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, że w ustawie VAT brak jest pojęcia „rekreacja”, dla jego wyjaśnienia należy odwołać się do definicji słownikowej. Zgodnie ze Słownikiem Współczesnego Jęz. Polskiego, rekreacją jest „forma aktywności podejmowana w wolnym czasie dla wypoczynku, wytchnienia, przyjemności, mająca na celu regenerację sił psychicznych, fizycznych oraz zapobieganie dalszemu zmęczeniu”. Rekreacja oznacza zatem aktywność ruchową ukierunkowaną na poprawę zdrowia i służącą dobremu samopoczuciu.

Bez wątpienia usługi wstępu na halę, uprawniające do podjęcia określonej aktywności ruchowej (uczestnictwa w grupowych zajęciach typu CrossFit oraz korzystanie z opcji open gym) mieszczą się w zakresie definicyjnym omawianego pojęcia i można je uznać za usługi związane z rekreacją. Dla możliwości uznania, że w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z usługą, o której mowa w poz. 186 załącznika nr 3 ustawy VAT konieczne jest także aby usługa rekreacyjna wiązała się ze wstępem, rozumianym jako korzystanie z oferowanych przez Wnioskodawcę usług.

Pojęcie „wstęp” również nie zostało zdefiniowane w ustawie VAT. Wnioskodawca jednak zwraca uwagę, że legalna definicja tego pojęcia została zawarta w art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2011 roku, nr 77/1, z późn. zm., dalej: rozporządzenie wykonawcze). Zgodnie z art. 32 rozporządzenia wykonawczego, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej. Wskazana definicja ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Zgodnie z ust. 3 art. 32 rozporządzenia wykonawczego, wskazane powyżej pojęcie „wstęp” nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Wnioskodawca zauważa, że w jego ocenie, powyższe przepisy rozporządzenia wykonawczego odnoszące się do definicji wstępu nie będą mogły znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie. Należy bowiem wskazać na umiejscowienie art. 32 w rozporządzeniu wykonawczym. Przepis ten został zamieszczony w sekcji dotyczącej miejsca świadczenia usług. Jeżeli więc art. 32 rozporządzenia wykonawczego dotyczy miejsca świadczenia usług to niewłaściwym byłoby powoływać się na niego dla potrzeb ustalenia, jaka stawka VAT znajdzie zastosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Przepisów rozporządzenia wykonawczego w zakresie określania pojęcia „wstęp” nie powinno się zatem stosować w przedstawionej sytuacji, tzn. gdy pytanie Wnioskodawcy dotyczy ustalenia właściwej stawki podatkowej dla sprzedaży biletów (karnetów) uprawniających do wstępu na halę w celu uczestnictwa w zajęciach grupowych typu CrossFit oraz korzystania z opcji open gym.

Podobny pogląd zaprezentowano w wyroku WSA w Krakowie z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3217/12, w którym WSA uznał, że: „W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów przyznał, że zawarta w art. 32 rozporządzenia wykonawczego definicja pojęcia „usługi wstępu” mieści się w rozdziale V tego Rozporządzenia, dotyczącym miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Minister z tej trafnej uwagi nie wyciągnął jednak koniecznych, logicznych wniosków. Spółka w pełni prawidłowo wskazywała tymczasem, że właśnie z uwagi na umiejscowienie art. 32 rozporządzenia w sekcji dotyczącej miejsca świadczenia usług, niemożliwe jest powoływanie się na ten przepis dla potrzeb ustalenia stawki podatkowej. Zastosowanie art. 32 rozporządzenia dla celów ustalenia stawki jest wykluczone z powodu podstawowych zasad wykładni prawa, według których umieszczenie definicji w jakiejś części aktu prawnego, a nie w jego przepisach ogólnych, oznacza, iż ta definicja odnosi się tylko do tej części aktu. Zasada ta respektowana jest nie tylko w polskim prawie krajowym, ale, jak wynika z ustępu 5 preambuły rozporządzenia, prawodawca unijny także potwierdza stosowanie tej zasady na potrzeby interpretacji rozporządzenia i dyrektywy 112. W tym miejscu preambuły rozporządzenia wskazano bowiem, że jego przepisy nie są rozstrzygające w innych przypadkach, zaś zakres ich stosowania »(\`(...)\`) powinien być interpretowany w sposób zawężający«”.

I dalej: „Powyższe przesądza zatem, że art. 32 Rozporządzenia, w tym ust. 3 tego przepisu, nie może być stosowany dla potrzeb rozstrzygnięcia problemu zaistniałego w niniejszej sprawie, tj. problemu określenia stawki podatkowej dla sprzedaży karnetów uprawniających do wstępu do prowadzonych przez Skarżącą klubów. Zasadniczy argument Organu, polegający na odwołaniu się do art. 32 Rozporządzenia, jest więc chybiony”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, ustalając znaczenie pojęcia „wstęp” należy posłużyć się definicją słownikową tego pojęcia. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, poprzez „wstęp” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Omawiane pojęcie, zdaniem Wnioskodawcy, obejmuje zatem prawo wejścia do oznaczonego obiektu oraz prawo do korzystania w sposób aktywny ze znajdujących się tam sprzętów czy infrastruktury technicznej. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie to obejmuje również swoim zakresem – obok prawa wejścia – prawo do aktywnego uczestnictwa w zdarzeniu, które odbywa się na obiekcie, do którego dany podmiot uzyskał możliwość wejścia. Wykładnia językowa pojęcia „wstęp” sprzeciwia się zatem uznaniu, że to pojęcie należy rozumieć jedynie jako prawo wejścia gdzieś i bierne uczestnictwo w zdarzeniach się tam odbywających. Co więcej, w przypadku rekreacji taka wykładnia wydaje się być szczególnie nieuzasadniona, gdyż rekreacja z założenia oznacza pewną aktywność ruchową.

Ponadto, obok wykładni językowej, za szerokim rozumieniem pojęcia „wstęp”, uwzględniającym także możliwość podejmowania pewnej aktywności przez osobę uzyskującą dostęp do danego miejsca, przemawia również wykładnia systemowa. Należy bowiem zwrócić uwagę na poz. 183 i 184 załącznika nr 3 do ustawy VAT, z których treści wynika, że pojęcie wstępu obejmuje nie tylko prawo samego wejścia do określonego obiektu, lecz również prawo do korzystania, aktywnego uczestnictwa.

Pogląd, zgodnie z którym pojęcie „wstęp” na gruncie załącznika nr 3 do ustawy VAT oznacza również możliwość podjęcia pewnej aktywności przez osobę uzyskującą dostęp do danego miejsca (nie zaś jedynie bierne uczestnictwo) można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 22 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Rz 980/12 wskazano: „(\`(...)\`) wstęp do parków rozrywki i wesołych miasteczek, na dyskoteki i sale taneczne (pozycja 184 załącznika do cyt. wyżej ustawy), usługi bibliotek, archiwów, muzeów i pozostałe usługi w zakresie kultury (poz. 184 załącznika), pozostałe usługi związane z rekreacją (poz. 186 załącznika) nie może oznaczać biernego zachowania nabywcy biletu –klienta po „dokonaniu wstępu” czyli po wejściu do danego obiektu, bo o ile w bibliotece, w archiwum i w muzeum, klient czyta, wybiera książki, ogląda eksponaty, to już zachowanie może być inne przy korzystaniu z „pozostałych usług w zakresie kultury” a jeśli chodzi o wstęp na dyskoteki, sale taneczne, czy właśnie do parku rozrywki to zasady doświadczenia życiowego dają podstawy do stwierdzenia, że klient – nabywca biletu „wstępuje” tam po to, by wykazać się pewną aktywnością, sprawnością fizyczną itd. – a więc trudno uznać, że usługi z tych właśnie pozycji załącznika do ustawy mają dotyczyć opłaty za „bierny wstęp”.

Dalej zatem: „Skoro w pozycji 183 załącznika wymieniono właśnie jako zrównane co do opodatkowania takie formy jak wstęp do takich obiektów, w których trudno sobie wyobrazić nabywanie biletu wstępu (opłacanie wstępu) tylko za prawo wejścia, to w ocenie WSA w Rzeszowie nie było zasadne stanowisko organu, bo byłoby to nieuprawnionym zawężeniem treści tego załącznika. Chodzi tu bowiem o usługi związane z rozrywką i rekreacją, uszczegółowione co do wstępu do określonych obiektów, których charakter – przedmiot działalności wiąże się z udostępnieniem klientom, występującym możliwości aktywnego korzystania z urządzeń – jak w wesołym miasteczku i w parku rozrywki – albo wykorzystania muzyki do aktywnego poruszania się (dyskoteki, sale taneczne), a więc z treści tej pozycji nie można, zdaniem Sądu, wyprowadzić wniosku, że opłata za wstęp dotyczy biernego uczestnictwa, bo takie bierne uczestnictwo pozostaje w oczywistej sprzeczności z rodzajami tych rozrywek i rekreacji. Regułą jest w parku linowym poruszanie się z użyciem określonych urządzeń (np. lin, mostków linowych itd.), a w wesołym miasteczku korzysta się z reguły z karuzeli, strzelnicy itd., a nie „wstępuje” się tam po to, by przyglądać się zabawom i rozrywkom innych osób – co oczywiście dotyczy także dyskotek i sal tanecznych”.

Podobnie w powyższej kwestii wypowiedział się WSA w Krakowie w wyroku z dnia 28 września 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 889/12, w którym zaprezentowano następujące stanowisko: „(\`(...)\`) wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestniczenia w jakiejś imprezie. Skoro bowiem ustawodawca wymienił w poz. 183 tegoż załącznika 3 „Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach (np. karuzele, strzelnice, kolejki, automaty zręcznościowe itp.), a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom. (\`(...)\`) zdaniem Sądu, „wstęp” przy pozostałych usługach rekreacyjnych, w rozstrzyganej sprawie, mieści się więc raczej w kategorii unijnej „korzystania z obiektów sportowych” czyli również wstępu do tych obiektów w celu skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń”.

Reasumując, nie sposób wskazać usługi związanej z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń znajdujących się w obiekcie. Samo pojęcie rekreacji zakłada aktywne spędzanie wolnego czasu. Zachodzi bowiem sprzeczność między pojęciem rekreacja a bierne uczestnictwo, brak aktywności. Interpretacja zawężająca pojęcie „wstęp” wyłącznie do wejścia do obiektu, bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących czy też organizowanych zajęć grupowych, stanowiłaby zawężenie tego pojęcia.

Sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć raczej w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez „A”, które nie są związane ze wstępem na zajęcia CrossFit, czyli typowym jej użytkowaniem, powinny być opodatkowane podstawową stawką VAT wynosząca 23% – czyli np. usługi restauracyjne, sprzedaż napojów, odżywek.

Jak już zostało podniesione wyżej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro ustawodawca wprowadza preferencje w zakresie stawki w podatku VAT za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. wesołego miasteczka, parku rozrywki, dyskoteki – nie sposób sobie wyobrazić, że wstęp do tych obiektów polega wyłącznie na biernym korzystaniu. Bez znaczenia pozostaje – zdaniem Wnioskodawcy – fakt, że zajęcia grupowe CrossFit są prowadzone przez trenerów, bowiem nie są to zajęcia indywidualne, a co więcej również w przypadku np. dyskoteki zakupując bilet „wstępu” uczestnik imprezy korzysta z obsługi muzycznej pracownika dyskoteki (DJ). Na podobnej zasadzie klient Wnioskodawcy korzysta z obsługi trenerskiej w trakcie zajęć grupowych CrossFit, dokonując zakupu karnetu (biletu) wstępu na opisanych wyżej w stanie faktycznym zasadach.

Nie można również zapomnieć, że wprowadzając obniżoną stawkę na określone towary czy też usługi, ustawodawca wprowadza preferencje dotyczące określonego typu zachowania konsumentów.

Wprowadzenie obniżonej stawki na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów. Nieracjonalne byłoby zatem obniżenie stawki VAT w odniesieniu do usług rekreacyjnych, które polegają na biernym korzystaniu z tych obiektów.

Uwzględniając powyższe – w ocenie Wnioskodawcy – w przedstawionym stanie faktycznym zostały spełnione obie przesłanki warunkujące możliwość uznania, że mamy do czynienia z „Pozostałymi usługami związanymi z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 ustawy VAT. Sprzedaż biletów wstępu (karnetów) można sklasyfikować jako usługę rekreacyjną – uprawniają one do wstępu na grupowe zajęcia typu Crossfit (oraz umożliwiają korzystanie z opcji open gym), czyli podejmowania aktywności ruchowej ukierunkowanej na poprawę zdrowia i służącej dobremu samopoczuciu uczestników. Ponadto, usługa wiąże się wyłącznie ze wstępem – wstęp do obiektu sportowego jest bowiem z natury rzeczy immanentnie związany z możliwością aktywności ruchowej przy wykorzystaniu charakteru tego miejsca i przygotowanej w nim infrastruktury technicznej.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy – w przypadku stwierdzenia, że sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia typu Crossfit (oraz możliwość korzystania z opcji open gym) nie może być klasyfikowana jako „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy VAT, zastosowanie stawki 8% będzie możliwe w związku z poz. 186 załącznik nr 3, gdyż podejmowana przez niego aktywność może być uznana za świadczenie „Pozostałych usług związanych z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Podobne wnioski wypływają z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownie, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących, a nie jedynie biernego wstępu do obiektu. Podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1373/13.

Taki sposób rozumienia mającego zastosowanie w tej sprawie przepisu, jaki zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt 311/13, został przejęty przez NSA w kolejnych sprawach, przykładowo w wyrokach z dnia 18 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 349/13 (wyrokiem tym NSA uchylił powoływany przez organ w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Łodzi i interpretację Ministra Finansów zawierające odmienne stanowisko) oraz z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 504/13, czy też wyroku z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 943/13, wobec czego należy mówić w tej sprawie o ugruntowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Ze względu na powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, zaprezentowanej przez X Sp. z o.o. Sp. k. w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – będący czynnym podatnikiem VAT – prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. prowadzenie zajęć fitness w zakresie CrossFit. CrossFit to nowa forma aktywności fizycznej, która intensywnie rozwija się na całym świecie. Jest to forma dbania o zdrowie oraz budowania i rozwijania najważniejszych cech motorycznych, których wykorzystanie jest bardzo istotne w życiu codziennym oraz w profesjonalnym sporcie. CrossFit skierowany jest do osób w różnym wieku i o różnej kondycji fizycznej. Zajęcia dopasowywane są do możliwości fizycznych uczestników. Poprawiają zdrowie, kondycję fizyczną, ogólne samopoczucie i sprawność. Zajęcia CrossFit odbywają się w pomieszczeniu (hali) wyposażonym w specjalne sprzęty wykorzystywane podczas ćwiczeń, takie jak: podesty do ćwiczeń, drążki, maszyny do ćwiczenia. CrossFit skupia w sobie wiele elementów z różnych dyscyplin sportowych, takich jak m.in. lekkoatletyka, gimnastyka, podnoszenie ciężarów, wioślarstwo, stąd też potrzeba dużej i wysokiej powierzchni, w której odbywają się zajęcia. Wszystkie organizowane przez „A” zajęcia odbywają się w grupach prowadzonych przez doświadczonych i certyfikowanych trenerów. Do niektórych typów aktywności podejmowanych na zajęciach można zaliczyć bieganie, wyrzuty piłkami lekarskimi, skakanie na skakance, podciągnięcia na drążku lub kółkach gimnastycznych. W klubie ćwiczący podzieleni są na grupy dla początkujących, średniozaawansowanych i zaawansowanych. Każda z grup ma przygotowany program, według którego odbywają się zajęcia. Osoby z grup początkujących uczą się prawidłowo wykonywać podstawowe ruchy funkcjonalne, takie jak przysiad, pompka, podciąganie na drążku, dopiero po opanowaniu szeregu ćwiczeń i zadań mogą przejść do grupy średniozaawansowanej. Podczas zajęć ćwiczący dowiadują się o poprawnej i bezpiecznej technice wykonywania ćwiczeń, których analogie możemy znaleźć w życiu codziennym (np. podniesienie ciężkiej rzeczy z ziemi i włożenie jej na półkę w sposób zdrowy i bezpieczny dla kręgosłupa). Na tym etapie szczególnie duży nacisk kładzie się na właściwą mobilność w stawach, tak aby zakresy ruchomości w stawach były poprawne. Każde z ćwiczeń wykonywanych w ramach zajęć grupowych CrossFit zostaje dokładnie omówione, pokazane i przećwiczone tak, aby osoby ćwiczące dokładnie nauczyły się poprawnie zrobić przysiad, pompkę, podnieść ciężar z ziemi, nauczyć się prawidłowego biegania, skakania, dźwigania, pchania i ciągnięcia. Ćwiczenia CrossFit stanowią również narzędzie do powrotu do sprawności po kontuzjach stawowo-mięśniowych, operacjach itp. Duży nacisk na poprawę zakresu ruchu w stawach, przygotowanie do ćwiczeń funkcjonalnych angażujące wszystkie główne partie mięśniowe we wszystkich płaszczyznach, a w kolejnym etapie trening poprawiający w pełni funkcje mięśni i stawów, to typowy algorytm postępowania w rehabilitacji. Ponadto osoby, które mają wykupiony karnet wstępu na zajęcia, mogą dowolnie korzystać indywidualnie z przyrządów do ćwiczeń znajdujących się na hali (tzw. opcja open gym) lub spędzić czas w dowolny sposób – np. na rozmowie z innymi osobami lub odpoczywając. Wnioskodawca oferuje swoim Klientom karnety wstępu na halę ćwiczeń, na której odbywają się zajęcia CrossFit. Terminy zajęć są określone grafikiem i Klienci Wnioskodawcy mogą, ale nie mają obowiązku uczestnictwa w prowadzonych zajęciach. Nawet będąc w hali wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do świadczenia usług, Klienci Wnioskodawcy mogą, nie biorąc udziału w zajęciach CrossFit, ćwiczyć samodzielnie w strefie tzw. open gym. Zajęcia CrossFit nie mają charakteru zajęć indywidualnych. W cenę wstępu wliczona jest określona liczba wejść na CrossFit (np. sześć wejść). Godziny uczestnictwa w zajęciach Klienci wybierają samodzielnie i nie są oni związani żadnymi wyznaczonymi konkretnymi dniami czy godzinami wstępu. Grafik zajęć grupowych jest tak skonstruowany, że Klienci Wnioskodawcy sami wybierają datę i godzinę wstępu z dostępnych godzin, w których odbywają się zajęcia grupowe. Zajęcia nie są limitowane, poza określoną liczbą wejść do obiektu. Innymi słowy, Klienci „A” mogą skorzystać ze wstępu wg dowolnego uznania w czasie jak odbywają się zajęcia lub też poza wyznaczonymi terminami CrossFit, np. udając się do strefy open gym. Wnioskodawca podkreśla, że nawet w trakcie zajęć CrossFit Klienci nie muszą w nich uczestniczyć, nie muszą wykonywać wszystkich ćwiczeń, mogą w dowolnym czasie z nich zrezygnować na rzecz samodzielnych ćwiczeń w strefie open gym. „A” bowiem zapewnia warunki techniczne w postaci sprzętu do ćwiczeń oraz samo przeprowadzenie zajęć. CrossFit nie jest formą zajęć indywidualnych, lecz wyłącznie formą zajęć grupowych. W opisanym stanie faktycznym to sam Klient decyduje o chęci uczestnictwa w zajęciach lub innej formie aktywności sportowej (np. indywidualne ćwiczenia w strefie open gym, bez udziału trenera). Karnet zapewnia bowiem Klientom tylko prawo wstępu, natomiast uczestnictwo lub jego brak zależą wyłącznie od woli uczestników. Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że opisany wyżej stan faktyczny ma charakter ciągły, powtarzalny.

Wobec wątpliwości Wnioskodawcy względem poprawności klasyfikacji usług świadczonych przez „A” na gruncie PKWiU, w dniu 11 lipca 2014 r. wystosowany został do Urzędu Statystycznego, Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur wniosek o udzielenie pisemnej informacji w zakresie kwalifikacji usług świadczonych przez „A” według PKWiU. Wymienione w piśmie usługi udostępniania obiektu nazwanego obiektem sportowym, w którym prowadzone są zajęcia w zakresie CrossFit, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 93.13.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej”.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% na sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit (oraz możliwość korzystania m.in. z opcji open gym).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

*   poz. 179 – usług związanych z działalnością obiektów sportowych – PKWiU 93.11.10.0;
*   poz. 182 – usług kulturalnych i rozrywkowych – wyłącznie w zakresie wstępu:
    *   na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
    *   do obiektów kulturalnych\- bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 183 – usług związanych z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 184 – usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury – wyłącznie w zakresie wstępu – bez względu na symbol PKWiU;
*   poz. 185 – wstępu na imprezy sportowe – bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy należy – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy – uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Co do zasady, zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. do pomieszczenia siłowni, w którym znajdują się urządzenia do ćwiczeń siłowych, czy też do pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych – fitness oraz sauny) nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną podatku od towarów i usług stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

Należy jednakże zaznaczyć, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: „(\`(...)\`) sformułowanie »usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową” (pkt 4.5 uzasadnienia).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. prowadzenie zajęć fitness w zakresie CrossFit. Zajęcia CrossFit odbywają się w pomieszczeniu (hali) wyposażonym w specjalne sprzęty wykorzystywane podczas ćwiczeń, takie jak: podesty do ćwiczeń, drążki, maszyny do ćwiczenia. Wszystkie organizowane przez „A” zajęcia odbywają się w grupach prowadzonych przez doświadczonych i certyfikowanych trenerów. Osoby, które mają wykupiony karnet wstępu na zajęcia, mogą dowolnie korzystać indywidualnie z przyrządów do ćwiczeń znajdujących się na hali (tzw. opcja open gym) lub spędzić czas w dowolny sposób – np. na rozmowie z innymi osobami lub odpoczywając. Wnioskodawca oferuje swoim Klientom karnety wstępu na halę ćwiczeń, na której odbywają się zajęcia CrossFit. Terminy zajęć są określone grafikiem i Klienci Wnioskodawcy mogą, ale nie mają obowiązku uczestnictwa w prowadzonych zajęciach. Nawet będąc w hali wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do świadczenia usług, Klienci Wnioskodawcy mogą, nie biorąc udziału w zajęciach CrossFit, ćwiczyć samodzielnie w strefie tzw. open gym. Zajęcia CrossFit nie mają charakteru zajęć indywidualnych. W cenę wstępu wliczona jest określona liczba wejść na CrossFit (np. sześć wejść). Godziny uczestnictwa w zajęciach Klienci wybierają samodzielnie i nie są oni związani żadnymi wyznaczonymi konkretnymi dniami czy godzinami wstępu. Grafik zajęć grupowych jest tak skonstruowany, że Klienci Wnioskodawcy sami wybierają datę i godzinę wstępu z dostępnych godzin, w których odbywają się zajęcia grupowe. Zajęcia nie są limitowane, poza określoną liczbą wejść do obiektu. Innymi słowy, Klienci „A” mogą skorzystać ze wstępu wg dowolnego uznania w czasie jak odbywają się zajęcia lub też poza wyznaczonymi terminami CrossFit, np. udając się do strefy open gym. Wnioskodawca podkreślił, że nawet w trakcie zajęć CrossFit Klienci nie muszą w nich uczestniczyć, nie muszą wykonywać wszystkich ćwiczeń, mogą w dowolnym czasie z nich zrezygnować na rzecz samodzielnych ćwiczeń w strefie open gym. Wnioskodawca bowiem zapewnia warunki techniczne w postaci sprzętu do ćwiczeń oraz samo przeprowadzenie zajęć. CrossFit nie jest formą zajęć indywidualnych, lecz wyłącznie formą zajęć grupowych. W opisanym stanie faktycznym to sam Klient decyduje o chęci uczestnictwa w zajęciach lub innej formie aktywności sportowej (np. indywidualne ćwiczenia w strefie open gym, bez udziału trenera). Karnet zapewnia bowiem Klientom tylko prawo wstępu, natomiast uczestnictwo lub jego brak zależą wyłącznie od woli uczestników.

Odnosząc opisane we wniosku okoliczności sprawy do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że w tej konkretnej sytuacji usługa udostępniania pomieszczenia oraz przyrządów do ćwiczeń siłowych z możliwością uczestnictwa w zajęciach grupowych CrossFit, wpisuje się definicję usług wstępu związanych z rekreacją, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Za takim przyjęciem decydują konkretne okoliczności sprawy, mianowicie, że:

*   w ramach usługi udostępniane jest pomieszczenie, wyposażone w specjalne sprzęty wykorzystywane do różnego rodzaju ćwiczeń;
*   osoby, które mają wykupiony karnet wstępu na zajęcia CrossFit, mogą dowolnie korzystać indywidualnie z przyrządów do ćwiczeń znajdujących się na hali (tzw. opcja open gym) lub spędzić czas w dowolny sposób – np. na rozmowie z innymi osobami lub odpoczywając;
*   terminy zajęć są określone grafikiem i Klienci Wnioskodawcy mogą, ale nie mają obowiązku uczestnictwa w prowadzonych zajęciach;
*   Wnioskodawca zapewnia warunki techniczne w postaci sprzętu do ćwiczeń oraz samo przeprowadzenie zajęć, to sam Klient decyduje o chęci uczestnictwa w zajęciach lub innej formie aktywności sportowej (np. indywidualne ćwiczenia w strefie open gym, bez udziału trenera);
*   karnet zapewnia Klientom tylko prawo wstępu, natomiast uczestnictwo lub jego brak zależą wyłącznie od woli uczestników.

W ocenie tut. Organu charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji „rekreacji” wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako „usługi związane z rekreacją”. Zainteresowany – jak wynika z opisu sprawy – świadczy ww. usługi sprzedając karnety wstępu do obiektu (klubu fitness) wyposażonego w odpowiedni, niezbędny do realizacji tych usług sprzęt.

Jak wskazano wyżej, dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy – stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie sprzedaż biletów wstępu (karnetów) na grupowe zajęcia prowadzone przez Wnioskodawcę typu CrossFit z możliwością korzystania z opcji open gym można sklasyfikować jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na świadczone usługi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.