Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.102.2017.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-08
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży gruntów niezabudowanych.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 30 maja 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży gruntu niezabudowanego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2017 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 30 maja 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży gruntów niezabudowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Inwestor (Nabywca) zamierza nabyć nieruchomości od Wnioskodawcy. Obecnie Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanych działek rolnych nr 135 o powierzchni 2 ha i nr 136 o powierzchni 5,07 ha. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą, jest też zarejestrowanym podatnikiem VAT, ale Wnioskodawca nie wykorzystuje ww. działki w swojej działalności gospodarczej, działka nie jest przedmiotem najmu. Wnioskodawca nabył ją 13 czerwca 1986 r. na podstawie umowy notarialnej. Obecnie ww. działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP), zgodnie z którym teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową i usługową. Zatem przedmiotem sprzedaży na rzecz inwestora będzie działka niezabudowana, która w momencie sprzedaży będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP).

(Nabywca) zamierza zawrzeć z Wnioskodawcą przedwstępną umowa sprzedaży, na podstawie której sprzedający otrzyma od inwestora zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży działek nr 135 i 136, które obecnie są gruntami rolnymi / ornymi niezabudowanym i które są objęte MPZP, zgodnie z którym teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową i usługową.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że działki nr 135 i 136 nabyte były w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i były wykorzystywane do uprawy rolnej od kupna do chwili obecnej. W 2001 roku została zakupiona działka nr 243 (powiększenie gospodarstwa), która jest uprawiana. W 2007 roku została sprzedana działka rolna uprawiana, która posiadała plan zagospodarowania. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości sprzedaży innych działek.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie.

Czy sprzedaż niezabudowanych działek nr 135 i 136, objętych MPZP, zgodnie z którym teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową i usługową będzie podlegała VAT czy podatek od czynności cywilnoprawnych?

Pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku: „Zapytanie w zakresie podatku od towarów i usług w sprawie sprzedaży działek 135 i 136”.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanych działek nr 135 i 136 nie będzie objęta VAT, lecz PCC - mimo, że w momencie sprzedaży niezabudowane działki nr 135 i 136 będą objęte MPZP, zgodnie z którym teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową i usługową, czyli będą terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższa konkluzja wynika z tego, że Wnioskodawca, mimo że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie nie będzie podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu sprzedaży działek nr 135 i 136 i nie stanie się nim w wyniku sprzedaży tych działek, gdyż działki te nie są wykorzystywane przez niego w działalności gospodarczej, lecz stanowią jego majątek osobisty.

Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wg ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tym samym sprzedaż towarów podlega opodatkowaniu tylko jeśli jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze, a więc jeśli jest wykonywana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W świetle przywołanych przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Za podatnika w świetle powyższych przepisów należy uznać osobę, która wykonała czynność w okolicznościach wskazujących, że uczyniła to z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, np. poczyniła w tym celu pewne nakłady albo podjęła choćby czynności przygotowawcze, nawet jeśli sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

W związku z powyższym można stwierdzić, iż każdy, kto choćby dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Również wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną może w określonych okolicznościach zostać uznane za prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji uznanie za podatnika VAT, jeżeli czynność ta dokonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nie można natomiast automatycznie uznawać, że każdą czynność, którą wykona osoba zarejestrowana jako podatnik VAT, będzie czynnością objętą VAT, gdyż taka osoba, oprócz wykonywania czynności jako podatnik VAT, występuje również jako osoba nie będąca podatnikiem VAT, wykorzystuje majątek osobisty, którym rozporządzanie, w tym sprzedaż, nie powinna być traktowana jako sprzedaż towarów w ramach działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT. Tak też jest w analizowanej sytuacji, gdyż działki nr 135 i 136 stanowią majątek osobisty Sprzedającego, nie wykorzystywany w żaden sposób do działalności gospodarczej.

Kwestia rozróżnienia działań wykonywanych w ramach działalności gospodarczej i poza nią w kontekście sprzedaży nieruchomości była przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. o sygnaturze C-180/10 i C-181/10. Trybunał wskazał w nim, że o tym czy dana sprzedaż jest realizowana w ramach działalności gospodarczej decyduje charakter i zakres działań podejmowanych przez sprzedawcę w odniesieniu do sprzedawanej nieruchomości. Jeżeli sprzedawca angażuje środki i podejmuje działania w odniesieniu do nieruchomości podobne do podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, to dokonywaną przez niego sprzedaż należy uznać za przejaw prowadzonej działalności gospodarczej.

W analizowanej sytuacji nic takiego nie miało miejsca. Przede wszystkim z pewnością nie można uznać, że Wnioskodawca, uzyskując w 19xx r. prawo własności działki w ramach umowy notarialnej uzyskał ją w celu odsprzedaży w 20xx r.

Wnioskodawca nie podejmował też wobec działek nr 135 i 136, które mają być przedmiotem sprzedaży do dewelopera, jakichkolwiek czynności, które miałyby wskazywać na choćby zamiar rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przy ich pomocy, ani czynności charakterystycznych dla obrotu nieruchomościami. Za takowe nie może być uznana sama chęć sprzedaży tych działek i wystawienie nieruchomości na sprzedaż w prasie czy Internecie, zlecenie agencji nieruchomości jej sprzedaży, etc. W przeciwnym razie każda sprzedaż każdej nieruchomości byłaby sama w sobie przejawem działalności gospodarczej i czyniła jej sprzedawcę podatnika VAT, bez względu na okoliczności, a tak oczywiście nie jest.

Działki nr 135 i 136 nie były też wynajmowane - choć należy zauważyć, że nawet gdyby były, to jeszcze nie oznaczałoby to automatycznie, że właściciel takiej nieruchomości stał się podatnikiem VAT, gdyż czerpanie pożytków z majątku osobistego, nie nabytego w celach działalności gospodarczej, nie zawsze skutkuje automatycznie zakwalifikowaniem uzyskiwanych z tego tytułu korzyści do dochodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż w takiej sytuacji różne okoliczności mogą decydować, czy w danym przypadku właściciel nieruchomości będzie podatnikiem VAT, czy nie. Potwierdza to orzeczenie NSA z 13 listopada 2012 r. (I FSK 1805/11) w którym wskazano m.in. „Jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u”. W analizowanej sytuacji przedmiotem sprzedaży będą niezabudowane działki nr 135 i 136, które nie był nigdy wynajmowane ani wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej. Skoro więc ewentualny wynajem gruntu nie czyni wynajmującego automatycznie podatnikiem VAT, lecz zależy to od okoliczności danego przypadku, to tym bardziej nie będzie podatnikiem VAT sprzedawca gruntu, który nigdy nie był wynajmowany.

W doktrynie i orzecznictwie nie jest jednoznaczne, czy za podatnika VAT można uznać właściciela, gruntu który w celu sprzedaży nieruchomości lub jej części podejmuje działania obliczone na wzrost jej wartości, np. podejmuje czynności w celu zmiany klasyfikacji gruntu np. z rolnego na budowlany; z myślą o planowanej sprzedaży podejmuje czynności w celu doprowadzenia mediów (woda, prąd), etc. Wówczas nawet, jeśli te działania nie powiodą się czy nie zostały zakończone do momentu sprzedaży nieruchomości, przeważają poglądy, że właściciela gruntu należy uznać za podatnika VAT z tytułu sprzedaży takiej nieruchomości i jeśli nie zaistnieją okoliczności uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z VAT (art. 43 ustawy o VAT), to sprzedaż takiej nieruchomości w powyższych okolicznościach będzie podlegała VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn.zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy trudno uznać Wnioskodawcę za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą niezabudowanych działek nr 135 i 136. Pomimo, iż grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że dokonując sprzedaży przedmiotowego gruntu Wnioskodawca działać będzie w charakterze handlowca. Wnioskodawca nabył działki nr 135 i 136 w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i były one wykorzystywane w działalności rolniczej. Wnioskodawca oświadczył, iż nie podejmował żadnych zorganizowanych działań mających na celu przygotowanie przedmiotowych gruntów do sprzedaży. Powyższe wyklucza zatem handlowy cel transakcji.

Reasumując należy stwierdzić - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe \[w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)\] - że sprzedaż opisanych nieruchomości gruntowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, iż powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Zatem mając powyższe na względzie w związku ze sprzedażą niezabudowanych gruntów - o ile przed sprzedażą nie będą występować ww. działania - nie będzie Pan występować jako podatnik podatku od towarów i usług, w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wyłącznie kwestię dotyczącą podatku od towarów i usług, natomiast nie oceniano stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania, co jest zgodne z intencją Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.