Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-704/16-2/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-09
Teza: Ani przepisy polsko – kanadyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w sposób wyraźny kwestii dokumentowania okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 4 ww. Konwencji. Jedynym warunkiem opodatkowania tych dochodów w państwie miejsca zamieszkania artysty jest przedstawienie płatnikowi podatku certyfikatu rezydencji. Jeśli podatnik certyfikatu tego nie przedstawi, dochody, o których mowa wyżej będą opodatkowane wyłącznie na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: Belgia; nierezydent; rezydencja-certyfikat rezydencji; twórczość; twórczość-twórczość artystyczna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania przez płatnika podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Belgii – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania przez płatnika podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Belgii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Artysta wykonawca (muzyk) jest osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Królestwa Belgii poświadczone certyfikatem rezydencji. Na zamówienie państwowej instytucji kultury (Wnioskodawca) artysta ten będzie wykonywał koncert na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednocześnie artysta oświadczy, że wykonanie tego koncertu następować będzie w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Królestwo Belgii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do poboru podatku od wynagrodzenia wypłacanego artyście wykonawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik nie jest On zobowiązany do poboru podatku od wypłacanego wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku dochody muzyków z tytułu działalności artystycznej wykonywanej w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści mają miejsce zamieszkania, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie. Oznacza to, źe w opisanej sytuacji wykonywanie koncertów na terenie Polski przez muzyków zamieszkałych na terytorium Królestwa Belgii w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Królestwo Belgii skutkować będzie opodatkowaniem dochodów muzyków z tego tytułu wyłącznie w Królestwie Belgii. Konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku nie przewiduje żadnego formalnego trybu stwierdzenia faktu wykonania koncertów w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez dane państwo. Stwierdzenie tego faktu może zatem nastąpić na podstawie oświadczenia podatnika. Płatnik nie może w tym zakresie prowadzić postępowania dowodowego i nie ma instrumentów prawnych pozwalających na weryfikację takiego oświadczenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2004 r., sygn. akt III SA/Wa 1551/03). W przekonaniu Wnioskodawcy płatnik może zatem oprzeć się na oświadczeniu podatnika w odniesieniu do przedstawionej kwestii. Jeśli oświadczenie to okaże się niezgodne z prawdą, odpowiedzialność ponosić będzie wyłącznie podatnik. Naczelny Sąd Administracyjny, rozstrzygając analogiczną kwestię w podobnym stanie faktycznym stwierdził, że wystarczającym dowodem uzasadniającym niepobranie podatku jest przedstawienie przez podatnika płatnikowi certyfikatu rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz oświadczenie przez podatnika, że wykonuje działalność w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez kraj, w którym zamieszkuje. Przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo przed prawem krajowym, jak też przepisy krajowe nie wymagają w tym przypadku urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia (por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2960/11). Podobne stanowisko jest prezentowane w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3221/14; wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3220/14; wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3805/14). Stanowisko to zostało w pełni potwierdzone również w interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów z dnia 12 maja 2014 r., Nr IPPB4/415-329/10/14-5/S/SP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W ww. przepisie wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 13 pkt 2 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywaje działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1, pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 powołanej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 29 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli osoba niemająca miejsca zamieszkania w Polsce osiągnie dochód z tytułu wykonywanej w Polsce działalności artystycznej, który podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 29 ustawy, to podmiot dokonujący wypłaty wynagrodzenia, jako płatnik, ma obowiązek pobrać podatek dochodowy od wykonywanych wypłat. Jednakże, dochód nierezydenta podlega opodatkowaniu w Polsce pod warunkiem, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z państwem miejsca zamieszkania podatnika zezwala Polsce na opodatkowanie tego dochodu a podatnik udokumentuje certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w drugim państwie (art. 29 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) powołanej Konwencji, bez względu na postanowienia artykułów 14 i 15 dochody uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast, zgodnie z treścią ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli dochody, mające związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty lub sportowca, nie przypadają na rzecz tego artysty lub sportowca, lecz innej osobie, wówczas takie dochody, bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Odstępstwo od powyższych reguł przewiduje art. 17 ust. 3 polsko – belgijskiej Konwencji, wprowadzając zasadę opodatkowania, w ściśle określonych sytuacjach, wyłącznie w państwie rezydencji. Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, dochody z rodzajów działalności określonych w ustępie 1, wykonywanych w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści lub sportowcy mają miejsce zamieszkania, mogą być opodatkowane tylko w tym Państwie.

Użyte w tym przepisie określenie „mogą być opodatkowane tylko” oznacza przypisanie prawa do opodatkowania na zasadzie wyłączności jednemu państwu, tj. opodatkowanie tego dochodu tylko i wyłącznie w jednym umawiającym się państwie.

Tym samym, zgodnie z powyższym przepisem, wynagrodzenie z tytułu działalności artystycznej wykonywanej w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artysta ma miejsce zamieszkania, podlega opodatkowaniu wyłącznie w tym Państwie.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że artysta wykonawca (muzyk) jest osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Królestwa Belgii poświadczone certyfikatem rezydencji. Na zamówienie państwowej instytucji kultury artysta ten będzie wykonywał koncert na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednocześnie artysta oświadczy, że wykonanie tego koncertu następować będzie w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Królestwo Belgii.

Wskazać należy, że istotne jest, aby zwolnienie z opodatkowania w państwie źródła dochodów uzyskanych z określonego rodzaju działalności w ramach wymiany kulturalnej (i aprobowanej przez drugie Państwo) opierało się na wyraźnie określonych i obiektywnych kryteriach. Nie ulega watpliwości, że warunek ten będzie spełniony w przypadku uwzględnienia występu artystów w planie wymiany kulturalnej, o którym mowa w umowie między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Królestwem Belgii o współpracy kulturalnej i naukowej, podpisanej w Warszawie dnia 18 października 1974 r. Należy jednak zaznaczyć, że ani przepis art. 17 polsko – belgijskiej Konwencji, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawężają zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 3 Konwencji tylko do wizyt ustalonych na zasadach określonych w polsko – belgijskiej umowie o współpracy w dziedzinie kultury i nauki.

Należy podkreślić, że postanowienia polsko – belgijskiej Konwencji nie przewidują innych obowiązków nałożonych na podatników w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 3 Konwencji (podobnie zresztą jak przepisy wspomnianej umowy o współpracy w dziedzinie kultury i nauki). Ponadto, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszące się do obowiązków płatnika w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów wypłacanych na rzecz artystów, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, jedynie w art. 29 ust. 1 i 2 regulują, że zastosowanie stawki podatku wynikającego z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przepisy te nie ustanawiają innych obowiązków dokumentacyjnych spoczywających na podatniku (artyście).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że ani przepisy polsko – belgijskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w sposób wyraźny kwestii dokumentowania okoliczności, o których mowa w art. 17 ust. 3 ww. Konwencji. Jedynym warunkiem opodatkowania tych dochodów w państwie miejsca zamieszkania artysty jest przedstawienie płatnikowi podatku certyfikatu rezydencji. Jeśli podatnik certyfikatu tego nie przedstawi, dochody, o których mowa wyżej będą opodatkowane wyłącznie na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rację ma zatem Wnioskodawca, że próżno szukać przepisu prawnego, który by precyzował, że stosowanie art. 17 ust. 3 ww. Konwencji polsko – belgijskiej uzależnione jest od uzyskania stosownego zaświadczenia, że opisany we wniosku koncert odbywa się w ramach wymiany kulturalnej. Trybu takiego nie przewiduje ani Konwencja polsko – belgijska, ani też przepisy krajowe. Przeciwnie z art. 8 Ordynacji podatkowej wynika, że obowiązki płatnika mają charakter instrumentalny (służą realizacji nałożonego na podatnika obowiązku podatkowego), a jego rola sprowadza się do ustalenia i odprowadzania należności podatkowych. Czynności płatnika nie wszczynają postępowania podatkowego. Płatnik nie jest organem podatkowym, w związku z czym nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego według zasad przewidzianych w przepisach Ordynacji podatkowej. Skoro zatem żaden przepis prawny nie wymaga, aby podatnik udowadniał – w drodze zaświadczenia – że koncert wykonał w ramach wymiany kulturalnej, to postępowania dowodowego w tym zakresie nie musi także przeprowadzać płatnik.

Stanowisko takie potwierdza uzasadnienie wyroku WSA z dnia 9 lipca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3220/14.

Powyższe prowadzi do wniosku, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że niepobranie przez niego podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Belgii za koncert wykonany w Polsce uzależnione jest od uzyskania od tegoż podatnika certyfikatu rezydencji oraz złożenia przezeń oświadczenia, że koncert odbył się w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Belgię.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej/każdym z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.