Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.33.2017.1.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-19
Teza: Czy wypłacona zleceniobiorcy zwrotna zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą i bezzwrotna zaliczka na poczet wynagrodzenia stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: koszt; pobyt-pobyt czasowy za granicą; płatnik; umowa-umowa zlecenia; wynagrodzenia; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy wypłacona zleceniobiorcy zwrotna zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą i bezzwrotna zaliczka na poczet wynagrodzenia stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy wypłacona zleceniobiorcy zwrotna zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą i bezzwrotna zaliczka na poczet wynagrodzenia stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan fatyczny:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. – posiada siedzibę i miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi między innymi działalność polegającą na świadczeniu usług opieki domowej w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów (dalej Podopieczni) w państwach należących do Unii Europejskiej (przede wszystkim na terenie Republiki Federalnej Niemiec). Wnioskodawca świadczy usługi opieki domowej jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy o świadczenie usług z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie posiada on na terenie Niemiec zakładu w rozumieniu umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku opodatkowania, czy też stałej placówki, przez którą wykonywać miałby usługi opieki. 

Wnioskodawca w celu wywiązania się z zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym (lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) podejmuje współpracę z osobami fizycznymi (dalej opiekun lub zleceniobiorca), które w jego imieniu wykonują usługi opieki domowej.

Usługi wykonywane są przez zleceniobiorców naprzemiennie w dwóch państwach – w Polsce i w Niemczech. Naprzemienne wykonywanie usług oznacza, że zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, a następnie przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat ten ma charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech mogą być zmienne – zależą one od okresu współpracy Wnioskodawcy z danym zleceniobiorcą, potrzeb Wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności zleceniobiorcy, a także uwzględniają zapotrzebowanie na usługi opieki, które zgłaszać będą Podopieczni.

Zaznaczenia wymaga, że pomimo naprzemienności świadczenia usług w każdym z ww. krajów zleceniobiorcy wykonują inne usługi (innego rodzaju). W Niemczech są to usługi opieki domowej natomiast w Polsce są to usługi o charakterze informacyjno-rekrutacyjnym (marketingowym zmierzającym do promocji działalności Wnioskodawcy i pozyskiwania nowego personelu). Wszystkie one określone są w jednej umowie zawartej z Wnioskodawcą.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach wykonywania usług opieki domowej w Republice Federalnej Niemiec należy m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu usług opieki domowej wykonywanych na terenie Republiki Federalnej Niemiec należy także wykonywanie usług ściśle z nimi związanych takich jak zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Należy jednak wskazać, że zakres czynności oraz ich częstotliwość są zmienne i zależą od stanu zdrowia i potrzeb Podopiecznego.

Podstawą współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a zleceniobiorcami jest umowa cywilnoprawna – umowa o świadczenie usług opieki domowej (w Niemczech) oraz informacyjno-rekrutacyjnych (w Polsce), do której na podstawie art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459) stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia. Zleceniobiorcy są osobami fizycznymi, obywatelami polskimi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy posiadają centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych) na terytorium Polski i nie dysponują na terytorium Niemiec stałą placówką, poprzez którą wykonywaliby ustalony w umowie zlecenia zakres czynności, o której mowa w art. 14 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90, dalej UPO).

Wszelkich rozliczeń podatkowych wynagrodzenia zleceniobiorców Wnioskodawca dokonuje w Polsce kierując się wykładnią polskich organów skarbowych, zgodnie z którą – według art. 14 ust. 1 ust. 2 UPO – osoby, które świadczą usługi w formie umowy zlecenia wykonują działalność o samodzielnym charakterze i wobec tego bez znaczenia pozostaje fakt, iż usługi są wykonywane na terenie RFN w okresie powyżej 183 dni w roku (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2016 r. Znak: IPTPB1/4511-725/ 15-2/MH).

W umowie zlecenia zawartej pomiędzy zleceniobiorcą a Wnioskodawcą wskazano, że miejscem świadczenia usług są Polska i Niemcy, określono również szacunkowo wymiar czasu świadczenia usług przez jaki będzie ona wykonywana zamiennie w poszczególnych krajach oraz wynagrodzenie za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. W umowie odrębnie określono wynagrodzenie za wykonywanie czynności w Niemczech, a odrębnie za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia uzależnione jest zakresem czynności wykonywanych w obu państwach oraz faktem, że w celu wykonywania czynności w Niemczech zleceniobiorca musi opuścić miejsce zamieszkania – w związku z czym wynagrodzenia za czynności w Polsce i w Niemczech są ustalane w różnej wysokości odrębnie.

Opiekunowie (zleceniobiorcy) będą swe usługi wykonywać w miejscu/domu wskazanym przez rodzinę Podopiecznego (w Niemczech), w którym znajduje się (ma miejsce zamieszkania) Podopieczny zamieszkując wraz z nim (w zakresie użytkowania pomieszczeń na cele prywatne zwykle pobierana jest poprzez potrącenie określona kwota z wynagrodzenia zleceniobiorcy).  

Wnioskodawca dokonał zmian w sposobie rozliczeń zleceniobiorców za usługi opieki domowej, które są wykonywane za granicą (w Niemczech). Zgodnie z nimi w umowach zlecenia znajdują się następujące regulacje dotyczące wynagrodzenia za usługi wykonywane za granicą:

1.  za prawidłowe wykonanie usług opieki domowej w Niemczech zleceniobiorcy przysługuje od Wnioskodawcy wynagrodzenie w ustalonej ryczałtowej kwocie euro brutto za pełne dwa miesiące świadczenia usług (dalej nazwany okresem rozliczeniowym) przy czym wynagrodzenie należne jest tylko za faktyczny czas świadczenia usług opieki domowej;
2.  w przypadku świadczenia usług opieki domowej przez krótszy okres aniżeli okres rozliczeniowy (dwa miesiące) wynagrodzenie brutto naliczane jest proporcjonalnie i stanowi kwotę wynagrodzenia brutto wskazaną powyżej podzieloną przez liczbę dni okresu rozliczeniowego i pomnożoną przez liczbę dni świadczenia usług pomocy domowej;
3.  w przypadku świadczenia usług opieki domowej w dni świąteczne: 1 stycznia, Niedziela i Poniedziałek Wielkanocny, 25 i 26 grudnia wynagrodzenie przysługujące za ten dzień będzie powiększone o dodatek do wynagrodzenia;
4.  wynagrodzenie, o którym mowa powyżej jest wypłacane Zleceniobiorcy nie później niż do ostatniego dnia drugiego miesiąca świadczenia usług (ostatniego dnia miesiąca okresu rozliczeniowego), ewentualnie do końca ostatniego dnia miesiąca, w którym upłynął okres rozliczeniowy;
5.  wynagrodzenie, o którym mowa powyżej uwzględnia zwiększone koszty zleceniobiorcy związane z pobytem za granicą i świadczeniem tam usług (co jest naturalne, jeżeli weźmie się pod uwagę, że stawka za godzinę wykonywania usług wynosi minimum 8,84 euro i jest dostosowana do stawki minimalnej wynagrodzenia niemieckiego pracownika). Potwierdzenie tego faktu i możliwość zastosowania do części wynagrodzenia zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) Wnioskodawca uzyskał w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 kwietnia 2016 r. Znak: IBPB-2-1/4511-47/16/MCZ (aktualna zmiana dotyczy terminu wypłaty wynagrodzenia co opisano w pkt 1 powyżej i 6 poniżej, i w ocenie Wnioskodawcy nie rzutuje na dalszą możliwość korzystania z wymienionego zwolnienia);
6.  z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia Wnioskodawca może wypłacić zleceniobiorcy zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów w okresie pobytu za granicą. Wszelkie wypłacone zaliczki kosztowe, o ile nie zostaną zwrócone przez zleceniobiorcę wcześniej (co wyraźnie przewiduje umowa) będą potrącone z wynagrodzenia netto zleceniobiorcy (i w ten sposób nastąpi ich zwrot). Zgodnie bowiem z umową, co do zasady, to zleceniobiorca ponosi te koszty (poza określonymi wyjątkami wskazanymi w umowie). Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje, że w dniu 2 lutego 2017 r. zleceniobiorca otrzyma zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów związanych z pobytem za granicą, a w dniu 29 lutego 2017 r. Wnioskodawca wypłaci mu po zakończeniu okresu rozliczeniowego należne wynagrodzenie. Od kwoty wynagrodzenia po odjęciu należności publicznoprawnych (np. składek na ubezpieczenia, podatków) pozostanie kwota netto, z której Wnioskodawca potrąci uprzednio wypłaconą zaliczkę na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą – o ile zleceniobiorca nie zwrócił jej wcześniej;
7.  z uwagi na termin wypłaty wynagrodzenia Wnioskodawca może również wypłacić zleceniobiorcy zaliczkę na poczet należnego wynagrodzenia. Wniosek o wypłatę tej zaliczki może zostać złożony w dowolnej formie. Zaliczka na poczet wynagrodzenia będzie bezzwrotna. Wynagrodzenie opiekuna za dany okres rozliczeniowy zostanie pomniejszone o kwoty otrzymanych przez niego zaliczek na poczet należnego wynagrodzenia. Zaznacza się, że zaliczka na poczet należnego wynagrodzenia dotyczy jedynie przychodu pracownika, a nie kosztów związanych z jego funkcjonowaniem na terytorium Niemiec.

Dla przejrzystości Wnioskodawca sprecyzował, że wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wyłącznie kwestii rozliczeń za usługi wykonywane przez opiekunów na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która może zostać zwrócona przez opiekuna do końca danego okresu rozliczeniowego, a w przypadku jej niezwrócenia jest potrącana z wynagrodzenia netto i w ten sposób następuje jej zwrot będzie stanowić przychód dla zleceniobiorcy w rozumieniu przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zaliczka na poczet wynagrodzenia, która może być wypłacona opiekunowi i jest zaliczką z założenia bezzwrotną, będzie stanowiła przychód w miesiącu jej wypłaty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zaliczka na poczet zwiększonych kosztów pobytu za granicą, która może zostać zwrócona przez zleceniobiorcę do końca okresu rozliczeniowego, a w przypadku jej niezwrócenia jest potrącana z wynagrodzenia netto i w ten sposób następuje jej zwrot, nie będzie stanowiła przychodu dla zleceniobiorcy w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostaje ona w całości zwrócona i tym samym, nie powiększa aktywów zleceniobiorcy ani nie pomniejsza jego pasywów.

Ad. 2.

Zaliczka na poczet wynagrodzenia, która może być wypłacona zleceniobiorcy i jest zaliczką z założenia bezzwrotną będzie zawsze stanowiła przychód w miesiącu jej wypłaty.

W uzasadnieniu zajętego stanowiska należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Z przepisu tego wynika obowiązek płatnika (Wnioskodawcy) poboru zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłaconego zleceniobiorcom w momencie wypłaty należności (uzyskania przychodu). Termin realizacji tego obowiązku określa art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W braku odmiennego postanowienia umowy – wynagrodzenie za wykonanie zlecenia należy się dopiero po jego wykonaniu. Ta zasada znajduje zastosowanie tylko wówczas, gdy strony inaczej nie uregulowały tej kwestii w treści samej umowy. Strony mogą pozostać zarówno przy zasadzie rozliczenia po zakończeniu umowy, jak i wprowadzić rozliczenia w krótszych okresach (miesięczne, dwumiesięczne, kwartalne, półroczne itp.). Jest zatem oczywiste, że wprowadzony przez Wnioskodawcę cykl rozliczania wynagrodzenia zleceniobiorców po dwóch pełnych miesiącach świadczenia usług na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego jest w pełni prawidłowy (usługi opieki domowej wyłączone zostały z obowiązku wypłaty wynagrodzenia w cyklach miesięcznych na postawie art. 8d ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 1 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę). Moment faktycznej płatności wynagrodzenia przekłada się na obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak natomiast stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ustawy – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W literaturze oraz w orzecznictwie dotyczącym spraw podatkowych podnosi się, że przysporzenie, aby uznane zostało za przychód powinno mieć charakter definitywny, tj. trwały, bezwarunkowy, ostateczny i pewny. Przychodem na potrzeby podatku dochodowego jest każde bezzwrotne przysporzenie majątkowe, otrzymane przez podatnika lub postawione do jego dyspozycji w ciągu roku podatkowego. Oznacza to, że za moment uzyskania przychodu (będący momentem powstania obowiązku podatkowego) uważa się moment faktycznego otrzymania przez podatnika lub postawienia do jego dyspozycji przysporzenia majątkowego o charakterze bezzwrotnym (W. Modzelewski, J. Bielawny, M. Słomka, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 8, Warszawa 2016).

Generalną zasadą w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym osób fizycznych jest stwierdzenie, że przychód powstaje w momencie faktycznego uzyskania przez podatnika (postawienia do jego dyspozycji) określonych kwot. Jest to tzw. zasada kasowa. Zasada ta doznaje pewnych, wymienionych w przepisie ograniczeń na rzecz zasady memoriałowej, ale w przedmiotowym stanie faktycznym żaden z takich wyjątków nie następuje.

Miesięczny przychód zleceniobiorcy, powstaje zatem z chwilą wypłaty wynagrodzenia lub pozostawienia środków do dyspozycji zleceniobiorcy i nie ma przy tym znaczenia, za jaki okres zostało ono wypłacone. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż przychodem jest świadczenie, które zostało wykonane na rzecz podatnika, ponieważ świadczenie takie w sposób faktyczny powiększa jego aktywa bądź pomniejsza jego pasywa. Nie stanowią przychodu świadczenia, które nie mają charakteru definitywnego. Z interpretacji indywidualnej wydanej 9 grudnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Znak: IPTPB1/415-160/11-4/MD) wynika, że o kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy zaliczka nie ma takiego charakteru, ze względu na każdorazową możliwość jej zwrotu. Istotne jest bowiem nie to jak nazwano taką wpłatę, ale jaki ma ona faktycznie charakter, to jest czy ma charakter trwały i nie będzie podlegać późniejszym rozliczeniom.

Przychodem opiekunów będą zatem otrzymane przez nich płatności, które mają trwały, definitywny i bezwarunkowy, czyli wyłącznie zaliczki na poczet otrzymywanego wynagrodzenia.

W związku z powyższym, wypłata zaliczki na poczet wynagrodzenia będzie rodziła konieczność poboru przez Wnioskodawcę zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w miesiącu wypłacenia tej zaliczki. Wynika to z faktu, że za moment uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzień otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji środków pieniężnych na rzecz danego opiekuna, bowiem ogólna zasada dotycząca przychodu ma zastosowanie również do należności otrzymywanych z działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji otrzymana zaliczka na poczet wynagrodzenia rodzi takie same konsekwencje podatkowe jak otrzymane wynagrodzenie. Zatem gdy Wnioskodawca wypłaci Zleceniobiorcy zaliczkę na poczet wynagrodzenia płatnego zgodnie z zawartą umową co dwa miesiące, to po stronie zleceniobiorcy powstanie przychód w miesiącu wypłaty tej zaliczki.

Inaczej będzie w przypadku zaliczek wypłacanych na poczet kosztów zwiększonego utrzymania za granicą. Strony umowy przewidziały, że mogą być one zwrócone przez zleceniobiorcę, a jeżeli nie zostaną zwrócone w taki sposób, Wnioskodawca potrąci całość zaliczki kosztowej z wynagrodzenia zleceniobiorcy. Taka zaliczka kosztowa, której zwrot następuje przez potrącenie lub na skutek jej wcześniejszego zwrotu przez zleceniobiorcę nie jest przychodem w rozumieniu ustawowym dlatego, że de facto ma ona charakter zwrotny i po stronie zleceniobiorcy nie powstaje przysporzenie (aktywa zleceniobiorcy nie ulegają powiększeniu, a jego pasywa nie ulegają zmniejszeniu bowiem świadczenie będzie miało charakter zwrotny). Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy zaliczka na poczet zwiększonych kosztów utrzymania za granicą w opisanym stanie faktycznym nie ma takiego charakteru ze względu na to, że zawsze podlegać będzie zwrotowi (najpóźniejszy moment zwrotu to potrącenie jej w całości z wynagrodzenia zleceniobiorcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Stosownie do przywołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu natomiast do przywołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.