Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.643.2021.1.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-28
Teza: Uznanie transakcji sprzedaży Terminali za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym wyłączenie transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; sprzedaż; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 września 2021 r. (data wpływu 22 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia w formie wkładu niepieniężnego (aportu) Terminali za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym wyłączenie transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 22 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia w formie wkładu niepieniężnego (aportu) Terminali za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym wyłączenie transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka jest (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nadal będzie) zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Z uzasadnionych przyczyn gospodarczych, Spółka przeniesie część zespołu aktywów (w tym zobowiązań) związanych z działalnością dotyczącą magazynowania oraz świadczenia usług obsługi paliw (dalej: „Terminale”) do innego podmiotu (dalej: „Nabywca”).

Przeniesienie zostanie dokonane poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) Terminali do Nabywcy, w zamian za określoną liczbę akcji.

W skład wnoszonych aportem Terminali wchodzić będą:

1) infrastruktura związana z terminalem w (…), w której skład będą wchodzić:

a) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia działalności przy pomocy terminala w (…),

b) zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiornik do magazynowania estrów, podziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c) instalacje przeładunkowe Spółki przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych z osobnymi instalacjami dla oleju napędowego, benzyny oraz FAME,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, obejmujące osobne platformy załadunkowe z nalewakami do oleju napędowego, lekkiego oleju opałowego i benzyny, wraz z modułami pozwalającymi na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d) instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e) instalacja odzysku par benzyn,

f) bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g) instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h) instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie bazy w (…),

i) pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia;

2) infrastruktura związana z terminalem w (…), w której skład będą wchodzić:

a) prawa własności i użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia terminala w (…),

b) zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, podziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c) instalacje przeładunkowe Spółki przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d) instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e) instalacja odzysku par benzyn,

f) bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy (przy czym część bocznicy jest dzierżawiona od (…)),

g) instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h) instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie terminala w (…),

i) pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia;

3) infrastruktura związana z terminalem w (…), w której skład będą wchodzić:

a) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia terminala w (…),

b) zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, naziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c) instalacje przeładunkowe Spółki przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, składające się z oddzielnych platform załadunkowych z nalewakami, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowaniu FAME, dodatków i znaczników LOO,

d) instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e) instalacje odzysku par benzyn,

f) bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g) instalacje i urządzenia przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw,

h) instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie terminala w (…),

i) pozostała istotna infrastruktura, w tym budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia;

4) infrastruktura związana z terminalem w (…), w której skład będą wchodzić:

a) prawa własności i użytkowania wieczystego nieruchomości wykorzystywanych przez Spółkę do prowadzenia terminala w (…),

b) zbiorniki do magazynowania oleju napędowego oraz benzyny, zbiorniki do magazynowania estrów, naziemne zbiorniki do magazynowania dodatków oraz znaczników lekkiego oleju opałowego (LOO),

c) instalacje przeładunkowe Spółki przeznaczone do rozładunku paliw z cystern kolejowych i załadunku do cystern samochodowych, w tym:

i. instalacje rozładunkowe obejmujące punkty rozładunkowe przeznaczone dla cystern kolejowych, z wydzielonymi instalacjami na olej napędowy, benzynę i FAME,

ii. instalacje załadunkowe przeznaczone do załadunku cystern samochodowych, składające się z oddzielnych platform załadunkowych z nalewakami, przy czym punkty załadunkowe dla benzyny i oleju napędowego są wyposażone w moduły pozwalające na dozowanie FAME, dodatków i znaczników LOO,

d) instalacje produkcyjne na potrzeby dozowania produktów,

e) instalacje odzysku par benzyn,

f) bocznica kolejowa wraz z dostępem do linii kolejowej i lokomotywą do wykonywania manewrów na bocznicy,

g) instalacje i urządzania przeciwpożarowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie magazynowania i obsługi paliw

h) instalacje i urządzenia służące do zagospodarowania ścieków, zlokalizowane na terenie terminala w (…),

i) pozostała istotna infrastruktura obejmująca budynki z powierzchniami biurowymi, obiekty magazynowe, instalacje i urządzenia;

5) składniki niematerialne obejmujące m.in. licencje na używanie oprogramowania do obsługi Terminali;

6) koncesje, licencje i zezwolenia, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej;

7) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przejęcie, w tym:

a) umowy najmu z podmiotami niepowiązanymi oraz powiązanymi ze Spółką dotyczących nieruchomości Spółki położonych na terenie Terminali (m. in. pomieszczeń biurowych i socjalnych, placów itd.),

b) umowy dzierżawy z operatorami energetycznymi i telekomunikacyjnymi dotyczące nieruchomości i ruchomości (terenów, urządzeń, instalacji, sieci elektroenergetycznych zlokalizowanych na terenie Terminali), umowy dzierżawy bocznic kolejowych/elementów infrastruktury kolejowej,

c) umowy dotyczące mediów i pozostałych usług (m. in. odbioru ścieków, dostarczania wody, energii elektrycznej, wywozu nieczystości i odpadów, składowania odpadów w pojemnikach, przeglądu i konserwacji sprzętu przeciwpożarowego, utrzymania czystości pomieszczeń, ochrony, prania i serwisu odzieży roboczej, dostarczania posiłków, usług telekomunikacyjnych itd.),

d) umowa dot. remediacji terenu,

e) zobowiązania z umów dotyczących serwisu, pomiarów i utrzymania znaczących rzeczowych aktywów trwałych,

f) zobowiązania z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i urządzeń w zakresie niezbędnym do wykonania umów TSA (ang. Transition Service Agreements) oraz umów z dostawcami mediów;

8) inne prawa i roszczenia, w tym należności handlowe związane z działalnością Terminali ustalone na dzień wniesienia aportu;

9) tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością Terminali;

10)know-how i reputacja zdobyte przez Spółkę w związku z działalnością Terminali;

11)dokumenty związane z działalnością Terminali, w tym:

a) dokumentacja związana z przenoszonymi umowami w zakresie niezbędnym do ich kontynuacji przez Nabywcę

b) księgi, ewidencje, rejestry i inna dokumentacja księgowa niezbędne dla transakcji;

c) kompletna dokumentacja związana z zatrudnieniem przenoszonych wraz Terminalami pracowników;

d) dokumentacja techniczna, technologiczna, geodezyjna, procesowa, instrukcji i pozostała dokumentacja organizacyjna

12)wszelkie inne niezbędne do właściwego korzystania z poszczególnych terminali przedmioty i dane, w tym klucze, kody dostępu, kody bezpieczeństwa itd.

Wraz z Terminalami do Nabywcy zostaną przeniesieni w trybie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320) pracownicy obsługujący poszczególne terminale, w tym operatorzy, osoby na stanowiskach kierowniczych, a także pracownicy administracyjni (dalej: „Personel”). Wraz z Personelem do nabywcy przejdą wszelkie zobowiązania związane z roszczeniami pracowniczymi, a także zobowiązania związane z zatrudnieniem, w tym zobowiązania do zapłaty wynagrodzenia (w tym nagród jubileuszowych), zobowiązania wynikające z Pracowniczego Programu Emerytalnego oraz zobowiązania do opłacania składek w ramach Pracowniczych Planów Kapitałowych, a także zobowiązania wynikające z programu opieki zdrowotnej, którym objęty jest Personel.

W celu prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i wydawaniu paliw w lokalizacjach Terminali (tj. w (…)) Nabywca będzie korzystał z aktywów i pracowników alokowanych do Terminali. W przyszłości, może dojść do sytuacji, w której w toku prowadzonej działalności Nabywca zatrudni nowych pracowników lub zaangażuje nowe aktywa do prowadzenia działalności Terminali, jednak zaangażowanie wynikać będzie z normalnego toku prowadzenia działalności gospodarczej i nie będzie wynikać z faktu niemożności prowadzenia samodzielnie działalności poprzez aktywa i pracowników alokowanych do Terminali.

Uzupełniając powyższe, w celu kontynuacji działalności konieczne będzie również zaangażowanie przez Nabywcę innych składników majątkowych oraz pracowników (np. pracowników biurowych czy budynki, w których pracownicy ci wykonują pracę), jednak zaangażowanie to nie będzie dotyczyło elementów bezpośrednio związanych z działalnością polegającą na magazynowaniu i wydawaniu paliw przez Terminale (będą to jedynie czynności wspierające działalność podstawową, np. pracownicy księgowi). W zakresie działalności operacyjnej, na moment wniesienia aportu, zapewniona będzie pełna samodzielność Terminali.

Ze względu na ograniczenia prawne, w związku z przeniesieniem własności Terminali tytułem wkładu niepieniężnego, własnością Spółki pozostaną (nie będą przedmiotem aportu) posiadane przez Spółkę niektóre koncesje, zgody lub zezwolenia (które nie mogą być przedmiotem obrotu), w tym m.in. koncesja na wytwarzanie paliw ciekłych, koncesja na magazynowanie paliw ciekłych, na podstawie których prowadzona jest działalność hurtowa w zakresie produkcji, blendowania, przeładunku i magazynowania na terminalach Spółki. Z tych samych względów, przedmiotem aportu nie będą również świadectwa bezpieczeństwa bocznicy, dokumentacje systemu utrzymania dla pojazdów kolejowych, decyzje dot. składów podatkowych oraz świadectwa legalizacji urządzeń (…).

Należy jednocześnie podkreślić, że Nabywca po przeniesieniu na jego rzecz własności Terminali, uzyska koncesje, zezwolenia lub inne niezbędne akty administracyjne związane z działalnością Terminali, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po nabyciu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Nabywca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wniesieniu Terminali w formie aportu, Terminale będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

Przedmiotem transakcji będą również prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów, w zakresie w jakim Nabywca zdecyduje się na ich przejęcie. Nie można zatem wykluczyć, że Nabywca zdecyduje się zawrzeć niektóre umowy dotyczące działalności Terminali samodzielnie, co nie będzie miało wpływu na faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Spółki prowadzonej dotychczas poprzez Terminale.

Na dzień wniesienia aportu, Terminale będą stanowić odrębną od pozostałej działalności Spółki jednostkę organizacyjną. W tym zakresie Spółka podjęła szereg decyzji oraz zmian organizacyjnych, które mają wpływ na wyodrębnienie Terminali od pozostałej działalności Spółki. Decyzją Prezesa Zarządu Spółki zmieniona została struktura organizacyjna obszaru logistyki. Z dotychczasowego Biura został wydzielony Dział, obejmujący Terminale. Postanowiono również, że wszelkie decyzje związane z obszarem dot. Terminali podejmowane są przez osobę powołaną na stanowisko tzw. hold separate manager (Zarządcę) lub z jego uczestnictwem. Zarządca uzyskał pełnomocnictwo do dokonywania czynności prawnych w imieniu Spółki w zakresie związanym z działalnością Terminali.

Zarządca został powołany na swoje stanowisko mocą uchwały Zarządu Spółki. Zarząd Spółki powierzył Zarządcy tymczasowe zarządzanie bieżącą działalnością Terminali na okres od dnia jego powołania do dnia przeniesienia własności Terminali. Osoba sprawująca funkcję Zarządcy zarządza Terminalami w sposób niezależny, w najlepszym interesie Terminali, w celu zapewnienia ich trwałej rentowności ekonomicznej, zbywalności i konkurencyjności, jak również niezależności od działalności (pozostałych części przedsiębiorstwa) Spółki niepodlegającej przeniesieniu.

W ramach rozdzielenia Terminali od pozostałej działalności Spółki niepodlegającej przeniesieniu na rzecz Nabywcy w okresie do dnia wniesienia aportu:

1) kierownictwo i personel przedsiębiorstwa Spółki niepodlegającego przeniesieniu nie będą zaangażowani w działalność Terminali;

2) Personel nie będzie zaangażowany w pozostałą działalność Spółki niepodlegającą przeniesieniu i nie będzie raportować żadnym osobom spoza Terminali.

Dodatkowo, w strukturze Spółki zostały wyodrębnione koszty i zobowiązania związane z działalnością Terminali, a także wyodrębnione zostały środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, a także nakłady inwestycyjne na poszczególne Terminale. Ponadto, możliwe jest wyodrębnienie części przychodów i należności Terminali. System księgowy Wnioskodawcy umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z Terminalami. Każdy Terminal posiada odrębny budżet i plan rozwoju. Przed wniesieniem aportu zostanie przygotowany model finansowy wraz z przyszłymi projekcjami, który będzie elementem procesu negocjacyjnego z docelowym nabywcą Terminali.

Terminale będą stanowić wystarczające zaplecze do kontynuacji prowadzonej działalności, o czym świadczy fakt, że obecnie ta działalność jest wykonywana przez Wnioskodawcę, w oparciu o składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Terminali. W konsekwencji, po wniesieniu Terminali aportem do Nabywcy, Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności Spółki, prowadzonej aktualnie poprzez Terminale. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, po wniesieniu Terminalu aportem działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Nabywcę.

Wnioskodawca równocześnie wskazuje, że w dniu 7 lipca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.274.2021.4.AKA) wydanej na wniosek Spółki dokonał oceny analogicznego zdarzenia przyszłego, potwierdzając jednocześnie prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że Terminale, o których mowa w przedmiotowym wniosku, powinny zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym transakcja - w tym wypadku sprzedaży - będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że obecne wystąpienie z niniejszym wnioskiem, pomimo wydania przez Organ pozytywnej dla Wnioskodawcy wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej podyktowane jest wyłącznie zmianą okoliczności biznesowych przeniesienia Terminali do Nabywcy, tj. zmianą z uwagi na uzasadnienie biznesowe formy przeniesienia Terminali na wkład niepieniężny (zamiast sprzedaży), przy czym pozostałe założenia transakcji obejmującej Terminale, w skład którego wchodzą elementy opisane w niniejszym wniosku nie uległy zmianie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

Czy zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Terminale, które będą podlegały wniesieniu do Nabywcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Spółkę do Nabywcy, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, Terminale, które będą podlegały wniesieniu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Spółkę do Nabywcy, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czy przeniesienie w drodze podziału przez wydzielenie. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym również poprzez przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

W rezultacie, kluczowe jest określenie czy przedmiot aportu, w skład którego wejdą zorganizowane składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania obejmujące Terminale, będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Spółki.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r.) do polskiego porządku prawnego.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad 1

Terminale będą stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne tworzące Terminale stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i obsłudze paliw. W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy przypisani do poszczególnych terminali) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do Terminali będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład Terminali wchodzić będzie własność gruntu i prawa użytkowania wieczystego gruntu, a także zlokalizowana na nich infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do magazynowania i obsługi paliw, która jest zlokalizowana na terenie (…), co zapewni możliwość nieprzerwanej kontynuacji działalności.

Ponadto, zarówno Personel jak i zawarte umowy szczegółowo opisane w opisie zdarzenia przyszłego będą elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Terminale byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, Terminale stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Spółkę na moment wniesienia aportu. Świadczy o tym fakt, że obecnie Spółka prowadzi działalność przy użyciu Terminali, natomiast po wniesieniu aportu do Nabywcy działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Nabywcę.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład Terminali wchodzić będą zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec kontrahentów (np. dostawców energii elektrycznej).

W świetle powyższego należy uznać, że Terminale stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych magazynowaniem i obsługą paliw.

Ad 2

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Terminali będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Terminale będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

· przede wszystkim należy wskazać, że Terminale są i na moment wniesienia aportu będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturach Spółki w drodze uchwały jako odrębna jednostka organizacyjna (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Personel będzie przypisany organizacyjnie do Terminali;

· ponadto, Terminale kierowane będą przez osobę piastującą funkcję kierowniczą (Zarządcę), która podlega wyłącznie zarządowi Spółki, zatem wyodrębnienie organizacyjne Terminali będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;

· składniki majątkowe wchodzące w skład Terminali będą co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do poszczególnych Terminali;

· widoczna będzie odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Terminali w odniesieniu do pozostającego w Spółce części przedsiębiorstwa;

· ponadto, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja Terminali od pozostałego przedsiębiorstwa Spółki - poszczególne terminale zlokalizowane są odpowiednio w (…). Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych Terminali.

Zdaniem Wnioskodawcy przypisane do Terminali składniki materialne i niematerialne oraz Personel bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do Terminali są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

· w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4- 1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

\- istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;

\- poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;

\- poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

· interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych - kadry pracowniczej; odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

· interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Terminali oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Terminale spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad 3

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Terminale będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że wyodrębnienie finansowe Terminali zostanie dokonane poprzez:

· przypisanie odpowiednio do Terminali środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

· sporządzenie planów remontowych dla poszczególnych terminali tworzących Terminale;

· wyodrębnienie nakładów inwestycyjnych w podziale na poszczególne Terminale;

· możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań związanych z prowadzoną przez Terminale działalnością;

· możliwość zidentyfikowania części przychodów i należności Terminali;

· możliwość wyodrębnienia kont bilansowych związanych z Terminalami w systemie księgowym Wnioskodawcy;

· przypisanie odrębnego budżetu i planu rozwoju do każdego z Terminali;

· przygotowanie modelu finansowego wraz z przyszłymi projekcjami, który będzie elementem procesu negocjacyjnego z docelowym nabywcą Terminali.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Terminali. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych funkcji”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę czynnikach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy Terminale zostaną wyodrębnione z prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad 4

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Terminale mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

Wnioskodawca uważa, że Terminale spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

· odrębna i jednoznacznie określona będzie funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Terminali w odniesieniu do pozostającego w Spółce przedsiębiorstwa. Terminale obejmują wszelkie aktywa oraz Personel, które są zaangażowane w bieżącą działalność prowadzoną przy ich pomocy i które są niezbędne do zapewnienia ich rentowności i konkurencyjności;

· do Terminali będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i innych środków trwałych tworzących Terminale, licencje itp.) oraz Personel. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Terminale działalności świadczyć będzie o odrębności funkcjonalnej Terminali od pozostającego przedsiębiorstwa Spółki;

· w związku z działalnością Terminali zatrudniona jest również osoba piastująca funkcję kierownika (Zarządca), która jest dedykowana do kierowania Terminalami. Posiadanie przez Terminale osoby na stanowisku kierowniczym świadczy o ich niezależności organizacyjno-funkcjonalnej;

· na Nabywcę przejdą również prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, a dotyczących Terminali, które są niezbędne do prowadzenia działalności przez Terminale w sposób nieprzerwany.

Powyższe czynniki przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Terminali, co znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

· w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.618. 2020.1.DS, w której wskazano na następujące elementy wchodzące w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczące o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym:

\- „środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;

\- prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami;

\- prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących obszaru A, w tym prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością obszaru A;

\- wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach obszaru A;

\- zapasy (w tym surowców i materiałów; półproduktów i produktów w toku, oraz produktów gotowych; materiałów o charakterze marketingowym; towarów przeznaczonych do sprzedaży)”;

· w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180. 2020.3.ISK, w której wskazano: „Wydzielone składniki majątku mają charakter funkcjonalnej całości, która służy do prowadzenia działalności handlowej i pozwala na realizację w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej. W składnikach planowanego aportu mieszczą się pracownicy przydzieleni do zadań w zakresie działalności handlowej, oraz składniki obecnie służące do wykonywania tej działalności jak należności, zobowiązania, licencje na oprogramowanie, środki pieniężne, zapasy, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.), wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych”;

· w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304. 2019.1.MD, w której wskazano: „zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, praw i obowiązków wynikających z wiążących umów handlowych z klientem i dostawcami oraz z umów zawartych z pracownikami jest ze sobą ściśle powiązany i zorganizowany na tyle, że w kształcie zbywanym jest zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po dokonaniu transakcji zbycia nabywca - nowo powołana spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność bez konieczności połączenia nabywanych składników majątku z innymi czy dokonania jakiejkolwiek ich modyfikacji”;

· w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego:

\- „zespół składników materialnych ZCP posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

\- składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;

\- ZCP jest w stanie funkcjonować w oparciu o własne zasoby (tj. nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);

\- ZCP posiada przypisane aktywa niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;

\- zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że ZCP będzie dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;

\- ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami”;

· w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla uznania Terminali za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wniesieniem aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na nie do Nabywcy nie przejdzie część zezwoleń, koncesji, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości ich przeniesienia wynikać będzie bowiem nie z woli Spółki, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Wnioskodawcy stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone jest w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1 1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(\`(...)\`) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.

Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną poprzez Terminale działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną przeniesione do Nabywcy w ramach aportu. Z kolei Nabywca uzyska pozostałe koncesje lub zezwolenia związane z działalnością Terminali, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po nabyciu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym Nabywca będzie uprawniony do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po przeniesieniu własności Terminali poprzez wniesienie aportu Terminale będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym brak „automatycznego" przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach aportu nie będą przeniesione do Nabywcy, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności poprzez Terminale.

Podsumowując stanowisko własne Wnioskodawcy, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Terminale stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, Terminale stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności polegającej na magazynowaniu i obsłudze paliw), który zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej tj. stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim kosztów i przychodów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionej działalności;
*   funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Terminale będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność Terminali wspierać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanego do Terminali zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, wyodrębniony, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Terminale, który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będzie wnoszony przez Spółkę do Nabywcy w formie wkładu niepieniężnego (aportu) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do czynności tej nie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.