Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-797/14/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-12
Teza: Opodatkowanie i dokumentowanie zwrotu przez Inwestora opłat poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach procedury zmiany pozwolenia na budowę inwestycji.
Słowa kluczowe: budowa-pozwolenie na budowę; dokumentowanie; dzierżawa; faktura; koszt-zwrot kosztów; opłata; opłata-opłata skarbowa; pozwolenia; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 sierpnia 2014 r. (data wpływu 12 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania zwrotu przez Inwestora opłat poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach procedury zmiany pozwolenia na budowę inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania zwrotu przez Inwestora opłat poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach procedury zmiany pozwolenia na budowę inwestycji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka). Wnioskodawca był właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości (dalej: Nieruchomości).

Spółka w 2000 r., w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 1994 r., nr 89 poz. 415), uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Prezydenta (dalej: WZ).

Spółka uzyskała również decyzje o pozwoleniu na budowę Inwestycji (dalej: Pozwolenie).

Spółka zbyła Nieruchomości na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej Spółka Połączona) przenosząc jednocześnie na Spółkę Połączoną Pozwolenie. Następnie, inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Inwestor) nabyła Nieruchomości od Spółki Połączonej poprzez połączenie z tą spółką w trybie kodeksu spółek handlowych.

Inwestor obecnie realizuje na Nieruchomościach inwestycję polegająca na budowie centrum handlowego (dalej: Inwestycja). Budowa Inwestycji jest prowadzona przez Inwestora na podstawie Pozwolenia. Spółka i Inwestor nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu updop.

Obecnie, Inwestor zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego Inwestycji zatwierdzonego w Pozwoleniu.

Zgodnie z regulacjami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2012 r., poz 647 - t.j. ze zm.) (dalej: UPiZP), o zmianę Pozwolenia może wnioskować jedynie podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający WZ.

Przeniesienie WZ na inny podmiot możliwe jest jedynie w odniesieniu do WZ wydanych po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie UPiZP. Zatem, w odniesieniu do WZ posiadanego przez Spółkę, wydanego w trybie poprzednio obowiązującej ustawy, taka możliwość jest wyłączona i dlatego wprowadzenie zmian do projektu Inwestycji, na który zostało wydane Pozwolenie, jest możliwe jedynie przez podmiot, który posiada WZ, czyli przez Spółkę.

Aby Spółka mogła przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany Pozwolenia, Inwestor wydzierżawił Spółce za wynagrodzeniem Nieruchomości oraz przeniesie Pozwolenie na Inwestora Zastępczego. W okresie dzierżawy Spółka zobowiązana jest płacić na rzecz Inwestora miesięczny czynsz z tytułu dzierżawy. Wartość płaconego czynszu Spółka rozpoznaje jako koszty uzyskania przychodu na gruncie updop.

Spółka zawarła również z Inwestorem umowę współpracy, na podstawie której Spółka, działając jako inwestor zastępczy, przeprowadzi procedurę zmiany Pozwolenia. W zamian za przeprowadzenie procedury zmiany Pozwolenia, Spółka otrzyma od Inwestora wynagrodzenie (dalej: Wynagrodzenie). Spółka wartość otrzymywanego wynagrodzenia rozpoznaje jako przychód podatkowy na gruncie updop.

W związku z prowadzonym postępowaniem administracyjnym mającym na celu zmianę Pozwolenia, Spółka, jako strona postępowania, będzie ponosiła wszelkie związane z tym postępowaniem koszty administracyjne, w tym opłaty skarbowe i inne koszty (dalej: Opłaty Administracyjne). Spółka będzie je ponosiła w swoim imieniu i na swoją rzecz, jako strona postępowania. Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Inwestor zwróci Spółce wszelkie poniesione Opłaty Administracyjne związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym, powiększone o należny podatek od towarów i usług (dalej: VAT), na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę na rzecz Inwestora.

Po zakończeniu procedury administracyjnej dotyczącej zmiany Pozwolenia, Spółka przeniesie zmienione Pozwolenie z powrotem na Inwestora, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Proces budowlany będzie już prowadził Inwestor. Inwestor też będzie zawierał umowy najmu z potencjalnymi najemcami lokali wybudowanych na Nieruchomościach.

Inwestor przewiduje, że podczas dalszych prac na Nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana Pozwolenia (co wynika z faktu, że potencjalni najemcy Nieruchomości oczekują dostosowania poszczególnych lokali do ich potrzeb jeszcze na etapie budowy). Tym samym, Inwestor ponownie wydzierżawi Spółce Nieruchomości wraz z poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Spółka, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany Pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie Pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. Obie (tj. obecna i przyszła) umowy o współpracy są dalej zwane jako: Umowy Współpracy, natomiast obie (tj. obecna i przyszła) umowy dzierżawy Nieruchomości są dalej zwane jako: Umowy Dzierżawy.

W obu okresach pełnienia przez Spółkę funkcji inwestora zastępczego, Spółka nie będzie czynić żadnych nakładów na Nieruchomościach. Spółka nie będzie również zobowiązana do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego. Spółka odpowiedzialna będzie wyłącznie za procedurę zmiany Pozwolenia, do czego jest wyłącznie uprawniona na podstawie ww. ustawy. Faktyczna realizacja Inwestycji (i związane z tym koszty) będzie natomiast należeć do Inwestora. W tym zakresie obecna Umowa Współpracy przewiduje, że Inwestor w okresie pełnienia przez Spółkę funkcji inwestora zastępczego nie będzie czynić nakładów na Nieruchomościach - z tym zastrzeżeniem, że Inwestor ma prawo i obowiązek bieżącego utrzymywania i zabezpieczenia Nieruchomości oraz ma prawo zlecić na uzgodnionych warunkach Spółce (jako inwestorowi zastępczemu) wykonywanie określonych prac na Nieruchomościach. Jednocześnie Umowa Współpracy wprost przewiduje, że wszelkie inne nakłady na realizację Inwestycji ponoszone przez Inwestora w całym okresie obowiązywania Umowy Współpracy pozostają jego własnością (nie przechodzą/nie są przenoszone na Spółkę). Analogiczne postanowienia będzie również zawierać przyszła Umowa Współpracy - z tą jednak różnicą, że ze względu na etap realizacji Inwestycji (etap wykonywania faktycznych prac budowlanych), nowa Umowa Współpracy będzie przewidywać (odmiennie od obecnej Umowy Współpracy) możliwość ponoszenia przez Inwestora nakładów na Nieruchomościach (których skala, stosownie do etapu realizacji Inwestycji, może być znaczna). Jednak również na gruncie przyszłej Umowy Współpracy nakłady te pozostaną własnością Inwestora (nie przejdą/nie zostaną przeniesione na Spółkę).

Dodatkowo, w Umowach Współpracy zawieranych pomiędzy Spółką a Inwestorem, zawarte będą postanowienia dotyczące kar umownych, które zobowiązana będzie ponieść strona umowy, na wypadek niewywiązania się przez nią z zobowiązań umownych (Kary umowne). Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Kar Umownych na rzecz Inwestora w przypadkach:

*   naruszenia przez Spółkę zobowiązania do złożenia w określonym terminie wniosku o przeniesienie Pozwolenia na Inwestora;
*   naruszenia przez Spółkę obowiązku wystąpienia do właściwych organów administracji, w określonym terminie, z wnioskiem o zmianę Pozwolenia.

Ponadto, w przypadku gdy w ramach Inwestycji będzie realizowany obiekt o charakterze kinowym, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: Podmiot Trzeci) kary umownej, wynikającej z umowy zawartej przez Spółkę z Podmiotem Trzecim (kara umowna w tym przypadku pełni funkcję kary za podjęcie działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Podmiotu Trzeciego - który prowadzi działalność w branży kinowej). W przypadku zaistnienia takiej sytuacji Umowy o Współpracę przewidują, że Spółce należeć się będzie kara umowna od Inwestora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwrot Opłat Administracyjnych poniesionych przez Spółkę w ramach procedury zmiany Pozwolenia będzie podlegał opodatkowaniu VAT i czy w konsekwencji Spółka powinna udokumentować taki zwrot fakturą VAT wystawioną na rzecz Inwestora?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot Opłat Administracyjnych poniesionych przez Spółkę w ramach procedury zmiany Pozwolenia będzie podlegał opodatkowaniu VAT i w konsekwencji Spółka powinna udokumentować taki zwrot fakturą VAT wystawioną na rzecz Inwestora.

Należy zauważyć, że koszty opłat administracyjnych ponoszonych przez Spółkę będą stanowić - wraz z należnością za przeniesienie Pozwolenia - część zapłaty, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu świadczenia usług na podstawie Umów Współpracy, za przeniesienia Pozwolenia.

Zdaniem Spółki, kwota należna z tytułu Umów Współpracy obejmuje całość świadczenia należnego od Inwestora. Pojęcie kwoty należnej z tytułu przeniesienia Pozwolenia należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które należne jest Spółce z tytułu jego świadczenia na rzecz Inwestora.

Należy również zauważyć, że niezależnie czy Opłaty Administracyjne byłyby wskazane jako element Wynagrodzenia czy też odrębny od wynagrodzenia koszt (świadczenie) przenoszonym na Inwestora, stanowi w istocie wraz z Wynagrodzeniem jedno niepodzielne świadczenie. Zapłata Wynagrodzenia i Opłat Administracyjnych stanowi więc wszystko to, co stanowi zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym zwrot Opłat Administracyjnych stanowi element podstawy opodatkowania VAT.

W szczególności należy zaznaczyć, że nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, który stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przed podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Przepis ten nie znajdzie zastosowania, gdyż Spółka, jako strona postępowania administracyjnego, ponosi Opłaty Administracyjne w swoim imieniu i na swój koszt.

Tym samym, zwrot Opłat Administracyjnych poniesionych przez Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu VAT a Spółka powinna udokumentować taki zwrot fakturą VAT wystawioną na rzecz Inwestora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.

z 2011 r. Nr 177, poz. 154 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 5a cyt. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Odwołując się do uregulowań dotyczących świadczenia usług należy podkreślić, że czynność należy uznać za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Ponadto, należy mieć również na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 cyt. ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Ww. art. 29a ust. 7 ustawy o VAT stanowi implementację art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

1.  obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
3.  kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Z przytoczonej wyżej regulacji art. 79 pkt c) Dyrektywy Rady wynika, że wyłączeniu z podstawy opodatkowania podlegają kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy. Należy jednak zaznaczyć, że otrzymany przez podatnika zwrot wydatków poniesionych na rzecz zleceniodawcy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT wówczas, gdy podatnik dysponuje dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów oraz ww. dowody zostały wystawione na nabywcę (usługobiorcę), w którego imieniu i na rzecz którego poniesione zostały te wydatki.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, wymienione zostały elementy jakie faktura powinna zawierać.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę - art. 41 ust. 13 w zw. z powołanym wyżej art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że obok ww. stawki ustawodawca przewidział w ustawie oraz przepisach wykonawczych opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca - właściciel oraz użytkownik wieczysty nieruchomości - uzyskał w 2000 r., w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 1994 r., nr 89 poz. 415), decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Prezydenta Miasta oraz uzyskał decyzję o pozwoleniu na budowę inwestycji. Wnioskodawca zbył ww. nieruchomości na rzecz spółki z siedzibą w Polsce (Spółka Połączona) przenosząc jednocześnie na tę spółkę pozwolenie na budowę ww. inwestycji. Następnie, inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Inwestor) nabyła ww. nieruchomości od Spółki Połączonej poprzez połączenie się z tą spółką w trybie kodeksu spółek handlowych.

Inwestor obecnie realizuje na ww. nieruchomościach inwestycję polegającą na budowie centrum handlowego na podstawie ww. pozwolenia na budowę inwestycji wydanego na Wnioskodawcę. Obecnie Inwestor zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego ww. inwestycji zatwierdzonego w pozwoleniu na budowę inwestycji. Jednak wprowadzenie zmian do projektu inwestycji , na które zostało wydane pozwolenie na budowę jest możliwe jedynie przez podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Aby Wnioskodawca posiadający wydaną na siebie decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, mógł przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany ww. pozwolenia na budowę, Inwestor wydzierżawi Wnioskodawcy za wynagrodzeniem ww. nieruchomości oraz przeniesie ww. pozwolenie na Wnioskodawcę (Inwestora Zastępczego). Wnioskodawca zawarł również z Inwestorem umowę współpracy, na podstawie której przeprowadzi procedurę zmiany ww. pozwolenia, w zamian za co Wnioskodawca otrzyma od Inwestora wynagrodzenie.

W związku z prowadzonymi czynnościami Wnioskodawca, jako strona postępowania, będzie ponosił wszelkie związane z procedurą zmiany ww. pozwolenia koszty administracyjne, w tym opłaty skarbowe i inne koszty, które będzie ponosił w swoim imieniu i na swoją rzecz. Inwestor zwróci Wnioskodawcy wszelkie poniesione koszty związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym, powiększone o należny podatek od towarów i usług, na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora.

Po zakończeniu procedur dotyczących zmiany ww. pozwolenia na budowę inwestycji, Wnioskodawca przeniesie zmienione pozwolenie z powrotem na Inwestora, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Proces budowlany będzie już prowadził Inwestor. Inwestor przewiduje, że podczas dalszych prac na nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana pozwolenia co spowoduje, że Inwestor ponownie wydzierżawi Wnioskodawcy ww. nieruchomości wraz z poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Wnioskodawca, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany ww. pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie Pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. Wnioskodawca nie będzie czynić żadnych nakładów na nieruchomościach oraz nie będzie zobowiązany do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy zwrot przez Inwestora ponoszonych przez Wnioskodawcę, w swoim imieniu i na swoją rzecz, kosztów i opłat w ramach procedury zmiany pozwolenia na budowę inwestycji będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się do opisanej sytuacji należy zauważyć, że podstawa opodatkowania jest przypisana do danego przedmiotu opodatkowania. Dla danej czynności opodatkowanej ustalana jest jedna podstawa opodatkowania.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, wskazuje na koszty dodatkowe (podając także ich przykłady), które nawet jeśli są odrębnie pobierane (odrębnie rozliczane) między stronami czynności podstawowej (dostawy towarów czy też świadczenia usług), wchodzą do podstawy opodatkowania dla czynności podstawowej (i powinny być łącznie z nią opodatkowane). Przepis ten jako regułę (a nie wyjątek) uznaje więc doliczanie kosztów dodatkowych czynności pomocniczych do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Tylko przykładowo wskazuje on na rodzaje kosztów, jakie są wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej. Oznacza to, że także inne koszty dodatkowe powinny być wliczane do podstawy opodatkowania czynności podstawowej.

Katalog ten uznać należy za otwarty, obejmujący m.in. koszty i opłaty. Należy bowiem uznać, że w zakresie normy tego przepisu są wszelkie opłaty i należności, formalnie odrębne od ceny świadczenia głównego (podstawowego), jednakże w istocie składające się na zapłatę za świadczenie zapewniane w ramach wykonywania świadczenia podstawowego. Koszty dodatkowe będą wartością tych wszystkich świadczeń dodatkowych, które nie stanowią samoistnego świadczenia (przedmiotu opodatkowania), lecz są elementami świadczenia złożonego (kompleksowego).

Wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty i opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach czynności związanych z procedurami zmiany pozwolenia na budowę nie mają i nie będą miały samoistnej racji bytu i są (będą) wyłącznie składnikiem zapłaty za realizację usługi podstawowej (usługi przeniesienia pozwolenia na budowę na rzecz Inwestora wykonanej po przeprowadzeniu procedury zmiany tego pozwolenia przez Wnioskodawcę).

Bowiem to wyłącznie Wnioskodawca jako podmiot dysponujący nieruchomością (poprzez jej dzierżawienie od Inwestora na czas zmiany pozwolenia) oraz posiadający decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu może (będzie mógł) przystąpić do procedury zmiany tego pozwolenia, w zamian za co otrzyma od Inwestora wynagrodzenie. Jednocześnie zgodnie z zawartą umową, Inwestor zwróci Wnioskodawcy wszelkie poniesione przez Wnioskodawcę w swoim imieniu i na swoją rzecz koszty związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym dotyczącym zmiany pozwolenia na budowę inwestycji koszty administracyjne, w tym opłaty administracyjne i inne koszty (zwane przez Wnioskodawcę Opłatami administracyjnymi).

W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) stwierdzić należy, że poniesienie przez Wnioskodawcę kosztów i opłat związanych z procedurą zmiany ww. pozwolenia jest (będzie) świadczeniem związanym z usługą podstawową jaką jest/będzie każdorazowo usługa przeniesienia pozwolenia na budowę na rzecz Inwestora po jego zmianie.

Wnioskodawca bowiem przenosząc po zakończeniu procedury zmiany ww. pozwolenia na budowę, nowe pozwolenie na Inwestora obciąży go jednocześnie kosztami i opłatami związanymi z przeprowadzeniem tej procedury, które zostały/zostaną poniesione przez Wnioskodawcę w swoim imieniu i na swój rachunek. Przeniesienie powyższych kosztów jest zatem związane bezpośrednio z usługą przeniesienia tego pozwolenia na budowę, bez którego nie byłaby możliwa dalsza realizacja inwestycji polegającej na budowie centrum handlowego przez Inwestora.

Z umowy zobowiązaniowej zawartej pomiędzy Inwestorem a Wnioskodawcą wynika bowiem, że to Wnioskodawca zobowiązany został do uzyskania zmiany ww. pozwolenia na budowę niezbędnej do realizacji inwestycji oraz ponoszenia kosztów i opłat z tą zmianą związanych.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Inwestorem istnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca podejmuje (będzie podejmował) bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie wraz ze zwrotem opłat i kosztów związanych z wydaniem nowego pozwolenia niezbędnego do wykonania dalszej inwestycji, które to wynagrodzenie zostanie wypłacone przez wykonawcę inwestycji - Inwestora. Koszty i opłaty, o których mowa w niniejszym wniosku są także formą wynagrodzenia za świadczoną usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości 23% stawki podatku VAT.

Świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora usługą jest przeprowadzenie procedury zmiany pozwolenia na budowę i jego przeniesienie na rzecz Inwestora, za co Wnioskodawca jako Inwestor Zastępczy otrzyma wynagrodzenie wraz ze zwrotem kosztów i opłat poniesionych w ramach zmiany tego pozwolenia.

Tym samym zwrot kosztów i opłat przez Inwestora na rzecz Wnioskodawcy ponoszonych w ramach procedury przeprowadzenia zmiany pozwolenia na budowę inwestycji należy uznać za wynagrodzenie w zamian za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę.

Świadczenie to powinno zostać udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora w oparciu o przepisy art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, jak i art. 79 lit. c) ww. Dyrektywy, bowiem na gruncie tych przepisów przewidziano wyłączenie z podstawy opodatkowania VAT kwot stanowiących zwrot wydatków, które zostały – co istotne – poniesione w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy.

Czyli dany wydatek musiałby dotyczyć Inwestora, a tylko zostać poniesiony przez Wnioskodawcę w imieniu Inwestora, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca, gdyż Wnioskodawca ponosząc te wydatki działa we własnym imieniu, bowiem przepisy nakładają obowiązek zmiany pozwolenia wyłącznie przez podmiot, na którego została wydana decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, tj. na Wnioskodawcę, a nie na Inwestora. Zatem mimo, że Wnioskodawca zamierza, zgodnie z umową obciążyć Inwestora poniesionymi kosztami i opłatami, to nie można mówić, że poniósł je w imieniu Inwestora, skoro decyzja o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu została wydana wyłącznie na Wnioskodawcę i to on jest zobowiązany i uprawniony do jej zmiany.

W przedmiotowej sprawie nie dochodzi zatem do zwrotu wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz Inwestora, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, lecz do świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora ww. usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.