Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1537/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-20
Teza: Czy zwolnienie z akcyzy w związku umorzeniem świadectw pochodzenia energii na podstawie decyzji w otrzymanych w styczniu i lutym roku następnego zmniejsza koszty uzyskania przychodu roku w którym była sprzedaż energii elektrycznej czy też zmniejsza koszty uzyskania przychodu w roku w którym Spółka otrzymała decyzje Prezesa URE o umorzeniu świadectw.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; podatek-podatek akcyzowy; świadectwo-świadectwo pochodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 03 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zwolnienie z akcyzy w związku umorzeniem świadectw pochodzenia energii na podstawie decyzji otrzymanych w styczniu i lutym roku następnego zmniejsza koszty uzyskania przychodu roku, w którym dokonano sprzedaży energii elektrycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zwolnienie z akcyzy w związku umorzeniem świadectw pochodzenia energii na podstawie decyzji otrzymanych w styczniu i lutym roku następnego zmniejsza koszty uzyskania przychodu roku, w którym dokonano sprzedaży energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada koncesję na dystrybucję i handel energią elektryczną. W celu realizacji obowiązków wynikających z art. 9a ust. 1 ustawy Prawo energetyczne Spółka nabywa świadectwa pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (zwane dalej: „świadectwami”). W związku z realizacją swoich obowiązków związanych z dokonanym w poprzednich kwartałach obrotem energią elektryczną Spółka składa do Urzędu Regulacji Energetyki wnioski o umorzenie praw majątkowych wynikających z przedmiotowych świadectw. We wnioskach tych Spółka wskazuje za sprzedaż w jakim kwartale danego roku umorzone mają być przedmiotowe świadectwa. Wniosek Spółki składany jest po kwartale, w którym sprzedana była energia w związku ze sprzedażą, której Spółka wystąpiła o umorzenie. Na podstawie wniosków Spółki Prezes Urzędu Regulacji Energetyki wydaje decyzje u umorzeniu przedmiotowych świadectw.

Od ilości sprzedanej oraz zużytej na własne potrzeby energii Spółka płaci co miesiąc podatek akcyzowy zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym. Podatek ten jest kosztem podatkowym za miesiąc, w którym nastąpiła sprzedaż lub zużycie energii. W związku z umorzeniem świadectw pochodzenia energii z odnawialnych źródeł na podstawie art. 30 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym Spółka ma prawo do zwolnienia z akcyzy. Zgodnie z art. 30 ust. 2 zwolnienie stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectw.

Od sprzedaży energii będącej przedmiotem wystąpienia przez Spółkę o umorzenie świadectw pochodzenia energii Spółka już zapłaciła podatek akcyzowy, który został uznany za koszt uzyskania przychodu w tym roku.

Spółka planuje wystąpić w grudniu tego roku oraz styczniu następnego roku z wnioskami o umorzenie świadectw pochodzenia energii z odnawialnych źródeł do Prezesa URE. Spółka przewiduje, iż z uwagi na procedury administracyjne otrzyma decyzje Prezesa URE umarzające przedmiotowe świadectwa w miesiącu styczniu i lutym roku następnego. Zgodnie z zasadami księgowymi, a w szczególności zgodnie z zasadą memoriału oraz w związku z faktem, iż umorzone świadectwa pochodzenia energii dotyczą energii sprzedanej w bieżącym roku Spółka zaksięguje efekt zmniejszenia kwoty akcyzy, wynikający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ustawy o podatku akcyzowym, od decyzji otrzymanych w styczniu i lutym roku następnego jako zmniejszenie kosztów roku, w którym nastąpiła sprzedaż energii w związku, z którą Spółka wystąpiła o umorzenie świadectw. Sprawozdanie finansowe oraz deklarację CIT-8 Spółka będzie sporządzać i składać w marcu roku następnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnienie z akcyzy w związku umorzeniem świadectw pochodzenia energii na podstawie decyzji otrzymanych w styczniu i lutym roku następnego zmniejsza koszty uzyskania przychodu roku, w którym była sprzedaż energii elektrycznej, czy też zmniejsza koszty uzyskania przychodu w roku, w którym Spółka otrzymała decyzje Prezesa URE o umorzeniu świadectw?

Zdaniem Spółki, w stanie opisanym przez Spółkę kwota zwolnienia z podatku akcyzowego zmniejsza koszty podatkowe w roku, na który Spółka zaksięguje zmniejszenie kwoty akcyzy w swoich księgach rachunkowych. Czyli zmniejsza koszty podatkowe w roku bieżącym, a nie w roku, w którym Spółka otrzymała decyzje o umorzeniu świadectw pochodzenia energii.

Jeśli bowiem przyjąć, iż akcyza od sprzedaży energii elektrycznej jest kosztem bezpośrednim to zarówno zapłacona akcyza jak i zwolnienie z akcyzy powinno wpływać na ustalenie dochodu za rok, w którym nastąpiła sprzedaż energii elektrycznej. Jeśli przyjąć, iż akcyza jest kosztem pośrednim w tej sytuacji to również wpływa na koszty w roku, w którym Spółka je zarachowała. Jeśli więc Spółka zarachuje zmniejszenie kosztów energii elektrycznej do roku, w którym nastąpiła sprzedaż to kwota zwolnienia z akcyzy w tym właśnie roku zwiększać będzie podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Zapis taki oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami zatem będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka posiada koncesję na dystrybucję i handel energią elektryczną. W związku ze sprzedażą energii elektrycznej na Spółce ciąży obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. Spółka jest zobowiązana do nabycia świadectw pochodzenia energii elektrycznej z odnawialnych źródeł, a także do składania do Urzędu Regulacji Energetyki (dalej „ERE”) wniosków o umorzenie praw majątkowych wynikających z przedmiotowych świadectw. W związku z umorzeniem świadectw Spółka nabywa prawo do zwolnienia z akcyzy.

W tym miejscu wskazać należy na regulacje zawarte w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059) nakładające na Spółkę obowiązki w związku z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji energii elektrycznej.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej obrotem i sprzedające tę energię odbiorcom końcowym, przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest obowiązane, w zakresie określonym w przepisach wydanych na podstawie ust. 9 tej ustawy:

1.  uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectwo pochodzenia, o którym mowa w art. 9e ust. 1 lub 9o ust. 1, albo
2.  uiścić opłatę zastępczą, obliczoną w sposób określony w ust. 2.

Ponadto w myśl art. 9a ust. 8 tej ustawy jako przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub jej obrotem i sprzedające tę energię odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest obowiązane, w zakresie określonym w przepisach wydanych na podstawie ust. 10 ustawy Prawo energetyczne:

1.  uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki świadectwa pochodzenia z kogeneracji, o których mowa w art. 9l ust. 1, dla energii elektrycznej wytworzonej w jednostkach kogeneracji znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  uiścić opłatę zastępczą obliczoną w sposób określony w ust. 8a.

Świadectwo pochodzenia jest potwierdzeniem wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii bądź wytworzenia tej energii w wysokosprawnej kogeneracji czyli równoczesnym wytworzeniu ciepła i energii elektrycznej (mechanicznej) w trakcie tego samego procesu technologicznego. Dokument ten ma charakter zaświadczenia administracyjnego. Ze świadectwa pochodzenia wynikają prawa majątkowe, które są zbywalne i na mocy art. 9e ust. 6 ww. ustawy Prawo energetyczne, stanowią towar giełdowy w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 48, poz. 284 ze zm.). W przypadku umorzenia świadectwa pochodzenia wygasają prawa majątkowe wynikające z tego świadectwa.

Zgodnie z art. 9e ust. 13 i 14 Prawa energetycznego Prezes Urzędu Regulacji Energetyki, na wniosek przedsiębiorstwa energetycznego, o którym mowa w art. 9a ust. 1, któremu przysługują prawa majątkowe wynikające ze świadectwa pochodzenia, umarza, w drodze decyzji, to świadectwo pochodzenia w całości albo w części. Świadectwo pochodzenia umorzone do dnia 31 marca danego roku kalendarzowego jest uwzględniane przy rozliczeniu wykonania obowiązku określonego w art. 9a ust. 1 w poprzednim roku kalendarzowym.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu zmniejszenia kosztów uzyskania przychodu w związku z umorzeniem świadectw pochodzenia energii, w przypadku gdy decyzja Prezesa URE zostanie otrzymana w roku następującym po roku, w którym Spółka dokonała sprzedaży energii elektrycznej. Spółka bowiem wskazuje, iż podatek akcyzowy kwalifikuje do kosztów podatkowych miesiąca, w którym nastąpiła sprzedaż energii elektrycznej.

W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż wydatki na zapłatę podatku akcyzowego z tytułu wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop jako poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodzić również należy się ze Spółką, iż wydatki te zaliczyć należy do kosztów bezpośrednio związanych z osiąganym przychodem z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. Są to bowiem wydatki bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą Spółki, tj. obrotem energią elektryczną. Pomiędzy przychodami Spółki z tytułu obrotu energią a poniesionym wydatkiem w postaci podatku akcyzowego istnieje związek przyczyno-skutkowy. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest bowiem sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu, a podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (art. 88 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.). Powyższego nie zmienia fakt nabywania przez Spółkę prawa do zwolnienia wynikającego z zastosowania art. 30 ust. 1 ww. ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wytwarzaną z odnawialnych źródeł energii, na podstawie dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, w rozumieniu przepisów prawa energetycznego. Natomiast ust. 2 tego artykułu stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się nie wcześniej niż z chwilą otrzymania dokumentu potwierdzającego umorzenie świadectwa pochodzenia energii, poprzez obniżenie akcyzy należnej od energii elektrycznej za najbliższe okresy rozliczeniowe.

Przepis art. 15 ust. 4 ustawy o pdop dot. potrącalności kosztów bezpośrednich stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c ustawy o pdop).

Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o pdop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są zobowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,

\-są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o pdop).

Zauważyć należy, iż ustawa o pdop nie zawiera odrębnych regulacji dotyczących sposobu kwalifikacji podatkowej korekt kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami. Wskazać należy, że korekta nie dotyczy odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do dokonania korekty jest zatem zdarzenie pierwotne. Podkreślić należy, że dokonanie korekty nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. W konsekwencji korekty wynikłe ze zmniejszenia należnego podatku akcyzowego powinny być ujmowane dla celów podatkowych w momentach, w których został ujęty koszt w pierwotnej wysokości.

Reasumując, stanowisko Spółki zgodnie z którym zmniejszy koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży energii elektrycznej w roku, w którym nastąpiła sprzedaż, należy uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Oran informuje, że nie ustosunkował się do wywodów Spółki dotyczących możliwości uznania wydatku z tytułu podatku akcyzowego jako kosztu pośredniego skoro bowiem podatek akcyzowy jest kosztem bezpośrednim, nie może równocześnie być kosztem pośrednim.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.