Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4231-3/12-2/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-09-17
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, powstała z przekształcenia spółdzielni pracy, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółdzielni pracy, zgodnie z art. 93a i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółdzielnie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie wstąpienia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia spółdzielni pracy we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółdzielni pracy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa, podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w związku z przekształceniem spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółdzielnia”) jest osobą prawną posiadającą status spółdzielni pracy i działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm., dalej: ustawa - Prawo spółdzielcze), Statut oraz inne ustawy (§ 6 Statutu Spółdzielni).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na zasadach rachunku ekonomicznego, przy zapewnieniu korzyści członkom Spółdzielni (§ 3 oraz § 73 Statutu Spółdzielni). Jednym z obowiązków członka Spółdzielni jest deklarowanie i wpłacanie udziałów w ustalonych przez Statut terminach (§ 9 pkt 4 Statutu Spółdzielni). Warunkiem przyjęcia w poczet Spółdzielni jest m.in. wpłacenie wpisowego w wysokości określonej w Statucie oraz pozostawanie w stosunku pracy ze Spółdzielnią (§ 11 pkt 2 i 3 Statutu Spółdzielni).

Udział członkowski, zgodnie z § 26 ust. 1 Statutu Spółdzielni, wynosi 500 zł. Z § 26 Statutu Spółdzielni wynika również, że członek Spółdzielni ma obowiązek wnieść ilość udziałów, których wartość pokrywa 10 - krotne jego wynagrodzenie, ustalone jako średnie z ostatnich 3 miesięcy roku obrachunkowego. Ilość zadeklarowanych udziałów winna być wyrażona w deklaracji członkowskiej. Zadeklarowane udziały wpłaca się jednorazowo lub w ratach miesięcznych. Raty wnoszone na pokrycie udziałów do wysokości 10 - krotnego wynagrodzenia wynoszą 4 % miesięcznego wynagrodzenia netto. Raty powinny być płacone do dnia 15 każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. Członek przebywający na urlopie wychowawczym, bezpłatnym wnosi raty na pokrycie udziałów w wysokości 4 % najniższego wynagrodzenia netto. Po zamknięciu roku obrachunkowego, nie później jednak aniżeli przed terminem zwołania Walnego Zgromadzenia, Spółdzielnia powiadamia członka o wysokości wpłat dokonanych na udziały oraz wysokość wpłat, które pozostały do spłacenia. Członek może zadeklarować i wpłacić dodatkowe - ponadobowiązkowe udziały (§ 27 Statutu Spółdzielni).

Z § 75 Statutu Spółdzielni wynika ponadto, że Spółdzielnia tworzy następujące fundusze:

1.  fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach,
2.  fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

Spółdzielnia może tworzyć inne fundusze:

1.  fundusz do dyspozycji Zarządu i Rady tworzony z podziału nadwyżki bilansowej,
2.  inne fundusze przewidziane w odrębnych przepisach.

Statut Spółdzielni reguluje również kwestie powstania i rozdysponowania nadwyżki bilansowej. Na podstawie § 76 Statutu Spółdzielni, nadwyżkę bilansową stanowi zysk Spółdzielni, po pomniejszeniu o podatek dochodowy i inne obciążenia obowiązkowe wynikające z odrębnych przepisów ustawowych. Nadwyżka bilansowa podlega podziałowi na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia. Co najmniej 5 % nadwyżki przeznacza się na zwiększenie funduszu zasobowego, jeżeli fundusz ten nie osiąga wysokości wniesionych udziałów obowiązkowych. Część nadwyżki pozostałą po dokonaniu odpisu, o którym mowa w ust. 2, przeznacza się na cele określone w uchwale Walnego Zgromadzenia, zwłaszcza na podział między członków, premie i nagrody, oprocentowanie udziałów, zasilanie funduszy, cele społeczne, składki na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa, organizację Walnego Zgromadzenia. Jeżeli zadeklarowane na dany rok przez członka udziały nie zostały w pełni wniesione, kwoty przypadające z tytułu podziału nadwyżki bilansowej zalicza się na poczet niewpłaconych udziałów. Jeżeli podział części nadwyżki bilansowej między członków ma nastąpić w formie oprocentowania udziałów, w podziale tym uwzględnia się byłych członków (lub spadkobierców), którym przysługują roszczenia o wypłatę udziałów, które pozostawały w dyspozycji Spółdzielni na dzień 31 grudnia roku kalendarzowego, w którym ustał stosunek członkostwa. Podział nadwyżki bilansowej w formie oprocentowania udziałów następuje z uwzględnieniem okresu przez jaki pozostawały w dyspozycji Spółdzielni. Szczegółowe zasady podziału nadwyżki bilansowej określa § 78 i § 80 Statutu Spółdzielni w następujący sposób. W podziale nadwyżki bilansowej biorą udział ci członkowie, którzy przepracowali w Spółdzielni cały rok kalendarzowy. Podstawą naliczenia wysokości udziału członka w nadwyżce bilansowej jest suma bieżącego wynagrodzenia za pracę w danym roku, poza wynagrodzeniem pobranym z tytułu zwolnień lekarskich. Do wysokości wynagrodzenia bieżącego członka wlicza się także wysokość zasiłków chorobowych z tytułu wypadku przy pracy, wypadku w zatrudnieniu lub choroby zawodowej. Walne Zgromadzenie może podjąć uchwałę, że do podstawy naliczenia wysokości udziału członka w nadwyżce bilansowej wlicza się także zasiłki z innego tytułu. Walne Zgromadzenie na wniosek Zarządu może podjąć uchwałę o innym sposobie podziału nadwyżki bilansowej z zachowaniem wymogów określonych przepisami. Natomiast w wypadku, gdy przyjęcie na członka nastąpiło w ciągu roku kalendarzowego, a Walne Zgromadzenie tak postanowi, członek może korzystać z udziału w nadwyżce bilansowej w pełnej wysokości jak gdyby pozostawał członkiem przez cały okres zatrudnienia w Spółdzielni w roku obrachunkowym, jednakże jest on wówczas zobowiązany do wpłacenia udziałów za okres pozostawania ze Spółdzielnią w stosunku pracy.

Spółdzielnia zamierza przekształcić się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” lub „Spółka”), zgodnie z przepisami art. 203e - 203x ustawy Prawo spółdzielcze.

Wnioskodawca wykazuje od lat dochody (nie wykazuje straty) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Wszyscy członkowie Spółdzielni pracy będą uczestniczyć w przekształceniu jako wspólnicy - założyciele i Spółdzielnia nie będzie dokonywała wypłat na rzecz członków. Ponadto, nie ulegnie zwiększeniu majątek Spółki o nowe składniki majątkowe, ani też nowe wpłaty. Kapitał zakładowy Spółki będzie odpowiadał funduszowi udziałowemu Spółdzielni i będzie stanowić iloczyn liczby członków Spółdzielni uczestniczących w przekształceniu oraz sumy wartości: wpisowego wniesionego przez członka spółdzielni pracy, wpłaconych (wniesionych) udziałów członkowskich oraz udziałów członkowskich z podziału nadwyżki bilansowej. Wpisowe wniesione przez członków Spółdzielni oraz wpłacone udziały członkowskie pochodziły z wpłat od członków i były opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przed przekazaniem na udziały. Ustalona w takiej wysokości wartość stanowić będzie wkład wnoszony przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nie przewiduje się obowiązku wniesienia jakichkolwiek dodatkowych wkładów na pokrycie kapitału zakładowego, ponieważ Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje w wyniku przekształcenia Spółdzielni pracy i jednocześnie jej kapitał zakładowy będzie wyższy niż 5.000 zł.

W latach 1995-1996 (w roku 1997 roku Spółdzielnia nie dokonała podziału nadwyżki bilansowej) udziały członkowskie pochodzące z podziału nadwyżki bilansowej nie były opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wynikało to z obowiązującego w tym okresie brzmienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka ma zamiar od wartości udziałów członkowskich z podziału nadwyżki bilansowej pobrać podatek dochodowy od osób fizycznych w momencie przekształcenia Spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (uznając to za zwiększenie funduszu udziałowego przekazywanego na poczet kapitału zakładowego.)

Potrzeba przekształcenia Spółdzielni w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wynika z konieczności dostosowania formy działalności do bieżących warunków i potrzeb rynku. Stale rosnąca konkurencja we wszystkich sferach działalności Wnioskodawcy zmusza do podejmowania działań wymagających coraz większego zaangażowania kapitału. Działania takie są znacznie utrudnione w sytuacji, gdy działalność gospodarcza prowadzona jest w formie Spółdzielni. Finansowy udział członka Spółdzielni w majątku tejże Spółdzielni nie przenosi się bowiem na siłę jego głosu. Inaczej sytuacja przedstawia się w spółce kapitałowej, jaką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, kiedy to pozycja wspólnika i jego wpływ na sytuacje spółki wynika z zaangażowania kapitałowego - wkładu do spółki. To z kolei zwiększa aktywność poszczególnych udziałowców, co może się przenosić np. na podwyższanie kapitału zakładowego spółki. Znaczenie ma również możliwość obrotu udziałami w spółce (sprzedaży, darowizny, obciążania prawem zastawu) oraz dziedziczenia udziałów. Takie opcje nie wstępują w spółdzielni.

Przekształcenie Spółdzielni zwiększy efektywność gospodarowania majątkiem, przyczyni się do pozyskania nowych odbiorców, jak również lepiej będzie postrzegana forma prawna spółki handlowej przez kontrahentów zagranicznych, dla których forma spółdzielcza prowadzenia działalności nie jest zrozumiała.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, powstała z przekształcenia spółdzielni pracy, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółdzielni pracy, zgodnie z art. 93a i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia spółdzielni pracy, nadany zostanie nowy numer identyfikacji podatkowej NIP, na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w związku z powstaniem, wskutek przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.)?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy (ewentualnie jako płatnika), zgodnie z którym, kwoty: wpisowego wniesionego przez członka Spółdzielni pracy uczestniczącego w przekształceniu, wpłaconych udziałów członkowskich oraz udziałów z podziału nadwyżki bilansowej, które stają się w dniu przekształcenia wkładami wnoszonymi przez wspólnika na pokrycie kapitału zakładowego przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (z wyjątkiem nadwyżki bilansowej za lata 1995-1996), nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, wydatki ponoszone przez spółdzielnię pracy w związku z przekształceniem, takie jak: doradztwo związane z przekształceniem, wynagrodzenie biegłego rewidenta za zbadanie planu przekształcenia, wynagrodzenie (taksa) notariusza za sporządzenie aktu notarialnego w przedmiocie powzięcia uchwały o przekształceniu Spółdzielni oraz zawiązaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe za wpis przekształcenia do KRS, stanowić będą dla Spółdzielni koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku. Wniosek w zakresie pozostałych pytań nr 2 - 5 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, powstała z przekształcenia spółdzielni pracy, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółdzielni pracy, zgodnie z art. 93a i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), z ograniczeniami wynikającymi z zastosowania art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa.

Wnioskodawca wskazuje, iż stosownie do art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jednak, jak zauważa Wnioskodawca, w myśl art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa, art. 93a tej ustawy stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Powyższe oznacza, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych. "Odrębne ustawy", o których mówi powyższy przepis, to każdy akt prawny rangi ustawowej, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i pozapodatkowy.

Wnioskodawca zaznacza, iż przykładem ograniczenia wynikającego z ustawy podatkowej jest art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), który stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Również umowy międzynarodowe mogą zawierać postanowienia, których skutkiem będzie wyłączenie stosowania całości lub części przepisów regulujących instytucję następstwa prawnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (spółdzielnia pracy), zgodnie z przepisami art. 203e-203x ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 ze zm.), zamierza dokonać przekształcenia spółdzielni pracy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca wskazuje, iż istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze art. 93a § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, należy stwierdzić, iż z ograniczeniami wynikającymi z zastosowania art. 93e tej ustawy, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia spółdzielni pracy wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej spółdzielni pracy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 listopada 2011 r., znak: IBPBI/2/423-1048/11 /AK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 października 2011 r., znak: IPTPB3/4231-9/11-2/AKr oraz z dnia 12 października 2011 r., znak: IPTPB3/4231-3/11-2/MF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.