Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1534/11/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-03
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia podmiotowego.
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia podmiotowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia podmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pan założyć jako jeden ze wspólników spółkę jawną, której przedmiotem działalności będzie usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych, działalność wydawnicza oraz usługi informatyczne. Jako osoba wpisana na listę doradców podatkowych jest Pan uprawniony do wykonywania m.in. czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Pozostali wspólnicy spółki nie posiadają żadnych uprawnień w tym zakresie, w związku z czym podstawą działalności spółki w części związanej z usługowym prowadzeniem ksiąg rachunkowych będzie art. 76a ust. 3 pkt 2 i ust. 4 ustawy o rachunkowości. Zgodnie bowiem z art. 27 ustawy o doradztwie podatkowym, nie jest dopuszczalne wykonywanie doradztwa podatkowego w formie spółki jawnej, w której choćby jeden wspólnik nie posiada stosownych kwalifikacji zawodowych. Czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych będą wykonywane przez Pana lub pod jego nadzorem, stosownie do art. 76a ust. 3 pkt 2 i ust. 5 ustawy o rachunkowości. W ramach działalności będą wykonywane w szczególności następujące czynności: prowadzenie ksiąg rachunkowych, sporządzanie sprawozdań finansowych, prowadzenie ksiąg przychodów i rozchodów i innych ewidencji do celów podatkowych, sporządzanie deklaracji podatkowych, a także deklaracji do ZUS, prowadzenie dokumentacji kadrowej i rozliczania w zakresie płac. Czynności te sklasyfikowane są wg PKD (2007) pod kodem 69.20.Z „działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo podatkowe” i wg PKWiU (2008) pod kodem 69.20.Z „usługi rachunkowo-księgowe”. Nie będą natomiast świadczone usługi doradcze, polegające na udzielaniu przedsiębiorcom (klientom) porad, opinii wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i innych obowiązków wynikających z prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ w związku z okolicznościami powołanymi na wstępie spółka nie będzie uprawniona do ich wykonywania. Usługi takie wchodzą w zakres czynności doradztwa podatkowego, o których mowa w art. 2 ustawy o doradztwie podatkowym i podmioty zajmujące się usługowym prowadzeniem ksiąg rachunkowych nie są na mocy art. 76 ust. 2 ustawy uprawnione do ich wykonywania. Spółka jako podatnik będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług dla podatników rozpoczynających wykonywanie czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 tej ustawy, ponieważ przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności w roku podatkowym, kwoty 150.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z brzmieniem art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług spółka, wykonując m.in. działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług?

Pana zdaniem, nie istnieją żadne przeszkody, aby spółka mogła skorzystać ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, ponieważ nie będą wykonywane usługi, które objęte są wyłączeniem ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnienia, o którym mowa w ust. 9 tegoż artykułu nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa. Usługi rachunkowe nie są usługami prawniczymi, gdyż do ich wykonywania nie jest wymagane wykształcenie prawnicze. Pojęcie doradztwa nie jest sprecyzowane ani w ustawie ani w rozporządzeniach wykonawczych. Spółka w części działalności związanej z usługowym prowadzeniem ksiąg rachunkowych, będzie świadczyła wyłącznie usługi związane z obsługą dokumentacji i prowadzeniem rozrachunków, nie będzie natomiast świadczyła usług doradztwa w potocznym znaczeniu tego słowa. Wprawdzie art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym, określając czynności doradztwa podatkowego wymienia prowadzenie ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych, jednak decydujące znaczenie ma tutaj podstawa świadczenia tych usług. Ustawodawca, upoważniając podmioty uprawnione do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych do wykonywania wymienionych czynności, zdecydował, że istota tych czynności nie przesądza o konieczności ustawowego wyodrębniania usług doradztwa podatkowego. Tak więc te same usługi świadczone w oparciu o ustawę o doradztwie podatkowym można sklasyfikować jako usługi w zakresie doradztwa, natomiast świadczone w oparciu o ustawę o rachunkowości z całą pewnością usługami doradczymi nie są. Obie ustawy określają bowiem niezależnie od siebie podmioty uprawnione do wykonywania uregulowanych w tych ustawach działalności oraz formy prawne prowadzenia tychże działalności. Spółka będzie świadczyć usługi w oparciu o ustawę o rachunkowości, która daje węższe uprawnienia co do zakresu świadczonych usług, w porównaniu z ustawą o doradztwie podatkowym. Wyłączenie ze zwolnienia przewidziane w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług jest sformułowane przedmiotowo. Wobec tego bez znaczenia pozostaje fakt, że jest Pan wpisany na listę doradców podatkowych, gdyż to rodzaj prowadzonej działalności, a nie rodzaj uprawnień zawodowych decyduje o możliwości skorzystania ze zwolnienia. Ustawodawca, wymieniając w art. 76a ust. 4 ustawy o rachunkowości osoby wpisane na listę doradców podatkowych jako uprawnione do wykonywania czynność i z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych wyszedł z oczywistego założenia, które znajduje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o doradztwie podatkowym, że sam wpis na listę doradców podatkowych nie oznacza jeszcze wykonywania czynności doradztwa podatkowego. Logiczne jest bowiem, że skoro osoba wpisana na listę doradców podatkowych ma prawo wykonywać czynności w szerszym zakresie, to również może wykonywać czynności w węższym zakresie, jeżeli wymagają tego na przykład, jak w przedmiotowej sprawie okoliczności faktyczne. W przedstawionym stanie faktycznym taką okolicznością jest brak, wąsko określonych przez ustawodawcę kompetencji zawodowych przyszłych wspólników. Wybór pomiędzy większymi uprawnieniami zawodowymi, a bardziej dogodną formą prawną prowadzenia działalności gospodarczej należy do osoby wpisanej na listę doradców podatkowych. Tylko takie rozumienie powołanych przepisów jest zgodne z zasadą wolności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Art. 113 ust. 5 stanowi, iż jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.(…)

W oparciu o art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Stosownie zaś do art. 113 ust. 13 cyt. ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym,
    3.  nowych środków transportu,
    4.  terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę;
2.  świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie;
3.  niemających siedziby lub miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

Minister Finansów w § 27 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia. Pod pozycją 12 tego załącznika wskazano, że wyłączenie ze zwolnienia od podatku dotyczy „doradztwa, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego”.

Powołane rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), które straciło moc z dniem 1 kwietnia 20011 r. Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe. Zakres znaczeniowy pojęcia „usługi w zakresie doradztwa” jest szerszy niż termin „usługi w zakresie doradztwa podatkowego”. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Czynności doradztwa podatkowego, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 73, poz. 443 ze zm.) obejmują:

1.  udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych;
2.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie.

Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, iż zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 3 ww. ustawy, podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1, są:

1.  osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych;
2.  adwokaci i radcowie prawni;
3.  biegli rewidenci, z wyłączeniem czynności o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4.

Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do wykonywanych w ramach doradztwa podatkowego, muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych w tym artykule, a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych.

Zasady wykonywania czynności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). W myśl art. 76a ust. 2 ww. ustawy, przedsiębiorcy wykonujący działalność, o której mowa w ust. 1, są również uprawnieni do wykonywania działalności obejmującej:

1.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie,
2.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie, w zakresie określonym odrębnymi przepisami.

Stosownie do zapisu art. 76a ust. 3 powołanej ustawy, działalność, o której mowa w ust. 1 i 2, mogą wykonywać:

1.  przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi, jeżeli są uprawnieni do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych;
2.  pozostali przedsiębiorcy, pod warunkiem, że czynności z tego zakresu będą wykonywane przez osoby uprawnione do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z przepisem art. 76a ust. 4 ww. ustawy, uprawnione do wykonywania czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych są, z zastrzeżeniem ust. 6, osoby posiadające certyfikat księgowy, osoby wpisane do rejestru biegłych rewidentów lub na listę doradców podatkowych.

Z okoliczności przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza Pan założyć jako jeden ze wspólników spółkę jawną, której przedmiotem działalności będzie usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych, działalność wydawnicza oraz usługi informatyczne. Jako osoba wpisana na listę doradców podatkowych jest Pan uprawniony do wykonywania m.in. czynności z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Pozostali wspólnicy spółki nie posiadają żadnych uprawnień w tym zakresie, w związku z czym podstawą działalności spółki w części związanej z usługowym prowadzeniem ksiąg rachunkowych będzie art. 76a ust. 3 pkt 2 i ust. 4 ustawy o rachunkowości. Nie będą natomiast świadczone usługi doradcze, polegające na udzielaniu przedsiębiorcom (klientom) porad, opinii wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i innych obowiązków wynikających z prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ Spółka nie będzie uprawniona do ich wykonywania. Prognozowana wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 150.000 zł.

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do obowiązujących, w tym zakresie przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w sytuacji świadczenia przez Spółkę usług rachunkowo-księgowych, nie będących usługami doradztwa podatkowego przysługuje Spółce zwolnienie podmiotowe w podatku od towarów i usług, przewidziane w powołanym art. 113 ust. 9 ustawy, o ile przewidywana przez Spółkę wartość sprzedaży usług nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń