Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1149/12/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-11
Teza: czy przychody Wnioskodawcy wynikające z umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik; usługi-usługi zarządzania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2012r. (data wpływu 31 października 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 stycznia 2013r. (data wpływu 1 lutego 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przychody Wnioskodawcy wynikające z umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 26 października 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przychody Wnioskodawcy wynikające z umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 stycznia 2013r. (data wpływu 1 lutego 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1149/12/MS, IBPBII/1/415-949/12/MK z dnia 21 stycznia 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym, pełniącym funkcję członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego („Spółka”).

Wnioskodawca obecnie wykonuje swoje obowiązki członka zarządu w Spółce na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca planuje zawrzeć ze Spółką umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania („Umowa”) w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej.

Zawierając Umowę Wnioskodawca zobowiąże się do wykonywania obowiązków w zakresie prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania, a także przyjmie odpowiedzialność za zarządzanie określoną strefą działalności Spółki, odzwierciedlającą posiadaną i uzyskaną przez Wnioskodawcę specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności.

Zakres uprawnień Wnioskodawcy przyznanych na podstawie Umowy będzie obejmował zwłaszcza:

1.  korzystanie ze składników majątku Spółki pozostawionych do jego dyspozycji - powierzchni biurowej z wyposażeniem, w tym z przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego;
2.  uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym korzystnych dla Spółki oraz, jeżeli jest to konieczne dla realizacji zobowiązań wynikających z Umowy, do odbywania podróży w kraju i zagranicą. Koszty podróży odbywanych w interesie Spółki, w tym w szczególności koszty transportu, noclegów i pobytu, ponoszone będą przez Spółkę;
3.  otrzymania, po przedstawieniu odpowiednich dokumentów, zwrotu uzasadnionych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z reprezentacją Spółki w zakresie, w jakim było to niezbędne do należytego wykonania usług na rzecz Spółki na podstawie Umowy. Powyższe wydatki, po niezwłocznym przedstawieniu Spółce dowodów ich poniesienia, mogą być pokrywane ze środków Spółki, np. z użyciem karty kredytowej, pobranych wcześniej zaliczek.

Zgodnie z Umową, miejscem wykonywania usług na rzecz Spółki przez Wnioskodawcę będzie siedziba Spółki, miejsce zamieszkania Wnioskodawcy oraz miejsca, które wymagają tego ze względu na działalność Spółki.

W zakresie pełnienia funkcji członka zarządu Spółki dalsze postanowienia Umowy przewidują m. in., że Wnioskodawca wykonuje obowiązki członka zarządu Spółki w miejscu przez siebie wybranym oraz, że Zgromadzenie Wspólników i Rada Nadzorcza Spółki nie mogą wydawać Wnioskodawcy wiążących poleceń dotyczących wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki.

Za wykonywanie obowiązków określonych w umowie Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie stałe i wynagrodzenie zmienne (premia). Wynagrodzenie stałe będzie wypłacane w okresach miesięcznych, w określonym w Umowie terminie. Wynagrodzenie zmienne (Premia) będzie przysługiwać Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę celów o szczególnym znaczeniu dla Spółki (Cele), które będą określane przez Radę Nadzorczą Spółki.

Do kwoty wynagrodzenia Wnioskodawcy doliczony zostanie podatek VAT w wysokości zgodniej z aktualnie obowiązującymi przepisami.

W umowie w sposób szczegółowy została również uregulowana odpowiedzialność Wnioskodawcy z tytułu szkód będących następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków w zakresie świadczenia usług zarządzania.

Zgodnie ze wspomnianymi regulacjami Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z Umowy. Odpowiedzialność, o której mowa, w stosunku do Spółki - za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona zostanie do kwoty równej 12 (dwunastokrotności) stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego, obliczonej zgodnie z postanowieniami Umowy odnoszącymi się do wynagrodzenia Wnioskodawcy, jednakże Spółka zobowiąże się w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela.

Zgodnie z dalszymi postanowieniami Umowy odpowiedzialność, o której mowa powyżej będzie niezależna od odpowiedzialności ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz innymi przepisami prawa.

Odpowiedzialność z tytułu wykonywania usług zarządzania została więc oddzielona od odpowiedzialności z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. Celem zabezpieczenia interesów Spółki strony dodatkowo przewidziały obowiązek zawarcia przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnoprawnej na czas trwania umowy.

Wnioskodawca zobowiąże się, że w okresie obowiązywania Umowy oraz przez okres wypowiedzenia, nie będzie prowadzić działalności konkurencyjnej wobec Spółki lub podmiotów należących do Grupy Kapitałowej Spółki.

W tak przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości, co do tego, czy może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług w związku z wykonaniem usług określonych w Umowie.

Wnioskodawca będzie wykonywał czynności uregulowane umową o zarządzanie jedynie na rzecz Zleceniodawcy (Spółki). Uregulowane zostało to w § 1 Umowy (w planowanym brzmieniu), zgodnie z tym zapisem Spółka powierzy Zarządzającemu do wykonywania świadczenie usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki określonymi w § 2 ust. 3 wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 3 Umowy (w planowanym brzmieniu): „Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  Ścisła współpraca z zarządami spółek Grupy w celu wypracowania najefektywniejszej metody kooperacji,
2.  Nadzór nad komunikacją wewnętrzną i zewnętrzną prowadzoną przez Spółkę,
3.  Zarządzanie obszarem administracji w Spółce,
4.  Nadzór nad realizacją wyników finansowych Spółki.”

Wnioskodawca będzie występował w związku z wykonywaniem czynności uregulowanych w umowie jako reprezentant Zleceniodawcy (Spółki) w stosunkach do innych podmiotów. Powierzenie Wnioskodawcy czynności reprezentowania zleceniodawcy (Spółki) wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich odbędzie się w dniu podpisania Umowy na podstawie zapisów w § 1 Umowy (w planowanym brzmieniu).

Na podstawie § 3 Umowy (w planowanym brzmieniu), pt. Odpowiedzialność Zarządzającego, Wnioskodawca będzie ponosił „odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Kontraktu, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem ust. 3.”

Zgodnie z § 3 ust. 2 Umowy (w planowanym brzmieniu) „Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, określonej przepisami Kodeksu spółek Handlowych i innymi przepisami.”

Zgodnie natomiast z § 3 ust. 3 Umowy (w planowanym brzmieniu) „Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, w stosunku do Spółki - za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona jest do kwoty równiej 12 (dwunasto)-krotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego, obliczonej zgodnie z § 4 ust. 1, przy czym Spółka zobowiązana jest w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela.”

Zgodnie z § 3 ust. 4 Umowy (w planowanym brzmieniu), strony Umowy planują aby: „w celu zagwarantowania realnego wykonania przez Zarządzającego zobowiązania o którym mowa w ust. 1 i 3, Zarządzający zawarł z firmą na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zarządcy działającego na podstawie umowy o zarządzanie (\`(...)\`)”.

Ryzyko gospodarcze za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę z tytułu zwartej umowy, będzie ponosił Wnioskodawca. Wynika to z tego, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie będzie istniał stosunek podporządkowania (kierownictwa) pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką (wynika to nie tylko z treści umowy o świadczenie usług ale również ze specyfiki wykonywanych usług).

Stosowne zapisy w § 3 Umowy pt. Odpowiedzialność Zarządzającego sprawiają, iż działalność Wnioskodawcy będzie miała charakter samodzielny, gdyż ponosi on pełne ryzyko, odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy. Za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - odpowiedzialność ograniczona została do kwoty 12 (dwunastokrotności) stałego miesięcznego wynagrodzenia Wnioskodawcy, ponadto Wnioskodawca będzie miał obowiązek z uwagi na § 3 ust. 4 Umowy (w planowanym brzmieniu) przed podpisaniem Umowy zawrzeć z firmą ubezpieczeniową „(\`(...)\`) na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zarządcy działającego na podstawie umowy o zarządzanie.”

Wnioskodawca będzie miał obowiązek z uwagi na § 3 ust. 4 Umowy (w planowanym brzmieniu) przed podpisaniem Umowy, w celu zagwarantowania realnego wykonania przez Zarządzającego zobowiązania, o którym mowa w § 3 ust. 1 („Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania Kontraktu (\`(...)\`)") i § 3 ust. 3 - zawrzeć z firmą ubezpieczeniową „(\`(...)\`) na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zarządcy działającego na podstawie umowy o zarządzanie.” Zgodnie natomiast z § 3 ust. 5 Umowy (w planowanym brzmieniu): „Obowiązek ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Zarządzającego trwa przez okres obowiązywania Kontraktu”.

Zgodnie z brzmieniem umowy ubezpieczenia (zakres ubezpieczenia) o której mowa w § 3 ust. 4 oraz ust. 5 Umowy, „Ochroną ubezpieczeniową objęte są czynności zarządzania wykonywane przez Ubezpieczającego jako przedsiębiorcę na rzecz (\`(...)\`) sp. z o.o. w ramach zawartej umowy o zarządzanie Spółką.”

W Umowie w zakresie zarządzania nie zostaną zawarte postanowienia w ramach których Spółka wzięłaby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Spółki.

Z warunków wykonywania Umowy będzie wynikało, że Wnioskodawca dysponuje niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Na podstawie § 1 ust. 1 Umowy (w planowanym brzmieniu) wynikać będzie, że Wnioskodawca przyjmie do wykonywania świadczenie usług zarządzania polegające na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki określonymi w § 2 ust. 3 wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich. Wnioskodawcy zostanie powierzone na podstawie § 2 ust. 3 Umowy m.in. „Zarządzanie obszarem administracji w Spółce”, z uwagi na dysponowanie przez Wnioskodawcę wiedzą, doświadczeniem i kwalifikacjami niezbędnymi do należytego wykonywania przedmiotu Umowy.

Tym samym realizując obowiązki umowne, Strony umowy przewidują, że Wnioskodawca będzie świadczył w zakresie usług zarządzania przedsiębiorstwem, usługi w zakresie odzwierciedlającym indywidualne specjalistyczne wykształcenie Wnioskodawcy, jako osoby posiadającej kwalifikacje do określonej w § 2 ust. 3 Umowy działalności na rzecz Spółki. Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze członka zarządu Spółki i w jej imieniu, ale jako samodzielny przedsiębiorca wykonujący na rzecz Spółki odpłatne (i opodatkowane) usługi.

Umowa nie będzie zawierała szczegółowych uregulowań dotyczących odszkodowania za jej rozwiązanie, przy czym zgodnie z zapisami § 8 ust. 2 Umowy Spółka może zrezygnować z usług Zarządzającego oraz zaprzestać zapłaty wynagrodzenia na zasadach niniejszej Umowy (co oznacza możliwość rozwiązania przez Spółkę bez zachowania okresu wypowiedzenia).

Umowa będzie zawierała szczegółowe uregulowania dotyczące odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji. Z tytułu powstrzymania się od prowadzenia działalności konkurencyjnej po rozwiązaniu umowy będącej podstawą zatrudnienia, Spółką będzie wypłacać odszkodowanie w wysokości odpowiadającej 12-krotności wynagrodzenia określonego w Umowie. Tym samym za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez Wnioskodawcę przedmiotu Umowy, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki na zasadach opisanych w § 3 ust. 1 pt. Odpowiedzialność Zarządzającego. Zgodnie z § 3 ust. 3 Umowy (w planowanym brzmieniu) odpowiedzialność za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona jest do kwoty równiej 12 (dwunasto)-krotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego, przy czym Spółka zobowiązana jest w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela. Ponadto w celu realnego zagwarantowania wykonania Umowy Wnioskodawca ma obowiązek zawrzeć z firmą ubezpieczeniową umowę ubezpieczenia.

Kwestia wynagrodzenia za świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki czynności w zakresie zarządzania zostanie uregulowana w § 4 Umowy pt. Wynagrodzenie Zarządzającego. Zgodnie z § 4 ust. 1 Umowy „Z tytułu wykonywania wszelkich zobowiązań wynikających z Umowy Zarządzającemu przysługuje stałe miesięczne wynagrodzenie podstawowe, które ustala się w wysokości równej iloczynowi liczby (….) oraz wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłaty nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego (\`(...)\`).” Zgodnie natomiast z § 4 ust. 2 Umowy, „Do kwoty wynagrodzenia określonego w ust. 1 powyżej doliczony zostanie podatek VAT w wysokości zgodnej z aktualnie obowiązującymi przepisami prawa”. Stałe miesięczne wynagrodzenie będzie płatne po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego, w terminie 7 dni od dnia doręczenia Spółce przez Zarządzającego faktury VAT. Strony Umowy planują zrezygnować z wypłacania wynagrodzenia zmiennego na rzecz wynagrodzenia stałego miesięcznego, ustalanego w wysokości równej iloczynowi określonej liczby.

Wnioskodawca nie będzie miał wpływu, na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia wynikającego z umowy ponieważ jego wysokość będzie ustalana na podstawie iloczynu określonej liczby oraz wysokości przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłaty nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego. W każdym jednak wypadku wynagrodzenie podstawowe Wnioskodawcy nie będzie niższe od kwoty określonej w § 4 ust. 1 Umowy.

Trzema głównymi przedmiotami działalności Spółki jest telekomunikacja, działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej oraz działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej, z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Obowiązki Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, zgodnie z § 1 ust. 2 Umowy określać będą postanowienia Umowy, powszechnie obowiązujące przepisy prawa, w tym w szczególności przepisy Kodeksu spółek handlowych, postanowienia umowy Spółki oraz Regulaminu Zarządu.

Szczegółowy zakres obowiązków zostanie określony w § 2 ust. 3 Umowy, (w planowanym brzmieniu) i zgodnie z którym: „Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  Ścisła współpraca z zarządami spółek Grupy w celu wypracowania najefektywniejszej metody kooperacji,
2.  Nadzór nad komunikacją wewnętrzną i zewnętrzną prowadzoną przez Spółkę,
3.  Zarządzanie obszarem administracji w Spółce,
4.  Nadzór nad realizacją wyników finansowych Spółki.”

Z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Wnioskodawca nie będzie otrzymywał odrębnego wynagrodzenia w ramach umowy o pracę jak do tej pory. Wynagrodzenia za pełnienie tej funkcji Wnioskodawca będzie otrzymywał w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody z Umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności podejmowane w wykonaniu postanowień Umowy będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy VAT i jako takie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z wykonaniem tych czynności Wnioskodawca będzie mógł zostać uznany za podatnika VAT i winien wystawiać Spółce faktury VAT na zasadach i w terminach określonych w Umowie oraz rozliczać podatek należny wynikający z faktur.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Opodatkowaniu nie będzie podlegało jednak każde odpłatne świadczenie usług, a wyłączenie świadczenie usług przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej.

Definicja podatnika została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powyższym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wyłączenia niektórych czynności z zakresu działalności gospodarczej zawiera art. 15 ust. 3 ustawy VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z czysto literalnego brzmienia art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT wynika więc, że aby dana działalność mogła zostać wyłączona z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów VAT muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki:

i) przychody z tej działalności muszą być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; ii) wykonawca czynności musi być związany ze zlecającym ich wykonanie stosunkiem prawnym co do warunków wykonywania tych czynności; iii) wykonawca czynności musi być związany ze zlecającym ich wykonanie stosunkiem prawnym co do wynagrodzenia za te czynności; iv) wykonawca czynności musi być związany ze zlecającym ich wykonanie stosunkiem prawnym co do odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Bez wątpienia w niniejszej sprawie spełniony będzie warunek, o którym mowa w punkcie 1, a co za tym idzie nie wymaga on dalszego komentarza.

Dodatkowo spełnione zostaną również warunki wymienione w punktach 2 i 3, gdyż, jak wielokrotnie wskazywały sądy administracyjne oraz organy podatkowe w rozstrzygnięciach zapadłych w ramach indywidualnych interpretacji przepisów podatkowych – „każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia” (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2011r. ITPP1/443-1078a/10/DM). Stąd należy przyjąć, iż za istotny dla ustalenia, czy czynności wykonywane w ramach umowy będą poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT jest spełnienie warunku wymienionego w punkcie 4, dla którego decydujące znaczenie ma sposób uregulowania w ramach łączącego strony stosunku prawnego odpowiedzialności Spółki wobec osób trzecich za czynności realizowane przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy.

Przed przejściem do szczegółowej analizy pod kątem spełnienia warunku określonego w punkcie 4 Wnioskodawca pragnie jednak zauważyć, że literalne brzmienie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT oraz interpretacja tego przepisu prezentowana przez część krajowych organów podatkowych w niewłaściwy sposób odzwierciedlają zakres czynności wykonywanych poza działalnością gospodarczą przewidziany przez prawodawcę wspólnotowego.

Trzeba w tym miejscu przypomnieć, iż art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dawniej art. 4 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977r. 77/388/EEC w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a co za tym idzie winien on być odczytywany w zgodzie z tym przepisem. Zdaniem Wnioskodawcy z art. 10 Dyrektywy VAT wynika natomiast, że intencją prawodawcy wspólnotowego było wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT tylko tych czynności, które są wykonywane w ramach stosunku pracy lub na podstawie umów tworzących stosunek w pełni tożsamy ze stosunkiem pracy. Warunek odpowiedzialności pracodawcy podany jest, jako jeden z trzech elementów służących prawidłowemu określeniu owych relacji. Konstrukcja polskich przepisów sugeruje natomiast konieczność skoncentrowania się - co właśnie czynią organy podatkowe - jedynie na wypełnieniu owych trzech warunków, bez analizy, czy w danej umowie są one ukształtowane w sposób charakterystyczny dla relacji pracownik - pracodawca. Jak natomiast podkreślił ETS w wyroku z dnia 25 lipca 1991r. C-202/90 fakt, że zleceniodawca może zostać pociągnięty do odpowiedzialności za czynności wykonywane przez zleceniobiorcę w czasie, gdy występuje on jako jego przedstawiciel, nie wystarcza do stwierdzenia istnienia takich relacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, odczytując przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT w zgodzie z art. 10 Dyrektywy VAT z definicji działalności gospodarczej należy wyłączyć tylko czynności wykonywane w ramach tych stosunków prawnych, których elementy odpowiadają elementom stosunku, jaki zachodzi między pracownikiem i pracodawcą. Poddając dany stosunek analizie pod kątem wypełnienia kryteriów przewidzianych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT organ winien przede wszystkim ustalić czy zawiera on cechy charakterystyczne dla umowy o pracę i to nie tylko w zakresie odpowiedzialności wobec osób trzecich oraz wynagrodzenia, ale przede wszystkim w zakresie warunków pracy, które Dyrektywa VAT wymienia w pierwszej kolejności. Co za tym idzie organ winien ustalić czy umowa między stronami danego stosunku prawnego reguluje takie elementy jak np. miejsce świadczenia pracy, czas pracy i podporządkowanie służbowe w sposób charakterystyczny dla stosunku pracy. Natomiast w razie stwierdzenia, że regulacje umowy nie oddają charakteru relacji pracownik - pracodawca organ winien przyjąć, iż czynności wykonywane w ramach tak ukształtowanego stosunku prawnego stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów VAT.

Zasadność powyższych argumentów w pełni potwierdza literalne brzmienie art. 10 Dyrektywy VAT zgodnie z którym warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, iż zamiarem prawodawcy wspólnotowego było wyłączenie z definicji działalności gospodarczej jedynie czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy (stosunku między pracodawcą a pracownikiem). Decydujące znaczenie będą miały tutaj obiektywne cechy danego stosunku a nie np. rodzaj umowy łączącej strony. Należy bowiem zauważyć, iż niezależnie od tego jakie więzy prawne leżą u podstaw stosunku prawnego, to w sytuacji gdy taki stosunek zachodzi między pracodawcą a pracownikiem zawsze będziemy mieli do czynienia ze stosunkiem pracy (pracownik i pracodawca z definicji nie mogą być stronami innego stosunku prawnego niż stosunek pracy).

Argumentacja prezentowana powyżej znajduje potwierdzenie poprzez odwołanie się do zasady racjonalnego prawodawcy wspólnotowego. Gdyby bowiem skupić się wyłącznie na spełnieniu warunków wymienionych w art. 10 Dyrektywy VAT, odnoszących się do „warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy” w oderwaniu od charakteru stosunku prawnego łączącego strony (który musi być stosunkiem pracy) to de facto o stwierdzeniu, czy dane czynności są wykonywane w ramach samodzielnej działalności gospodarczej, decydowałby wyłącznie sposób ukształtowania kwestii związanych z odpowiedzialnością pracodawcy.

Natomiast warunki pracy oraz wynagrodzenie pozostawałyby w takiej sytuacji bez wpływu na prawnopodatkową kwalifikację danych czynności, bowiem każdy stosunek prawny, który jest stosunkiem odpłatnym, w taki czy inny sposób reguluje kwestie związane z warunkami pracy i wynagrodzeniem (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w cytowanej już interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2011r. ITPPl/443-1078a/10/DM „każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia”). Tym samym, jeżeli interpretując przepis art. 10 Dyrektywy VAT (oraz art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT) przyjmiemy, iż stosunek prawny, w ramach którego wykonywane są czynności, nie musi mieć wszystkich cech charakterystycznych dla stosunku między pracownikiem i pracodawcą (w tym np. w zakresie miejsca świadczenia pracy, czasu pracy i podległości służbowej) to analiza tego stosunku pod kątem warunków pracy i wynagrodzenia staje się niecelowa, gdyż każdy jeden stosunek odpłatny te wymogi spełnia. Taka interpretacja stawia więc pod znakiem zapytania racjonalność prawodawcy wspólnotowego, który nie tworzy wszakże regulacji zawierających elementy zbędne.

Poglądy w zakresie zasadności ograniczenia czynności wykonywanych poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT wyłącznie do czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy znajdują potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dobitnie wypowiedział się na ten temat Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lipca 2008r. I FSK 935/07 wskazując iż „polski ustawodawca w art. 15 ust. 3 pkt 3 i 3a u.p.t.u. uznając czynności określone w tym przepisie za niemieszczące się w pojęciu samodzielnej działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 1 tego artykułu, ujął jednak czynności wyłączone z opodatkowania szerzej niż to czyni VI Dyrektywa, gdzie w art. 4 ust. 4 VI Dyrektywy wyraźnie wskazano, że wyłączenie z opodatkowania dotyczy pracowników i innych osób związanymi z pracodawcą umową o pracę lub innym stosunkiem prawnym, ale ustanawiającym stosunek pracodawcy i pracownika w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy, dokonując nieprawidłowej implementacji VI Dyrektywy. Takie same uregulowania w tym zakresie znajdują się w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (art. 10). W sytuacji jednak braku prawidłowej implementacji przepisów dyrektywy do krajowego porządku prawnego organy państwa nie mogą bezpośrednio stosować przepisów dyrektyw w celu ograniczenia praw jednostek. Gdy przepisy dyrektywy są bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne, w przypadku braku ich implementacji lub nieprawidłowej implementacji, to jednostka może powoływać się na ich postanowienia przeciwko jakimkolwiek przepisom prawa krajowego, które są sprzeczne z dyrektywą”. Nawiasem mówiąc, prawo powołania się bezpośrednio na regulację art. 10 Dyrektywy VAT, o którym wspomniał NSA będzie przysługiwało również Wnioskodawcy.

Odnosząc dotychczasowe uwagi do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie należy wskazać, iż stosunek prawny, który Wnioskodawca planuje nawiązać ze Spółką z pewnością nie jest stosunkiem pracy, nie zawiera bowiem wszystkich cech charakterystycznych dla tego stosunku. Warto nadmienić, iż zgodnie z planowanymi zapisami Umowy Wnioskodawca będzie wykonywał obowiązki z niej wynikające w miejscu przez siebie wybranym, zaś wykonując je w żaden sposób nie będzie podległy władzom Spółki.

Już tylko z tego względu za uzasadnione należy uznać twierdzenie, iż pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką nie będzie zachodził mający cechy stosunku pracy, a co za tym idzie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów VAT.

Abstrahując jednak od zasadności powyższych rozważań i powracając do analizy przedmiotowej umowy pod kątem spełnienia warunku odpowiedzialności należy podkreślić, iż z treści łączącego Strony stosunku prawnego jednoznacznie wynika, iż pełną odpowiedzialność względem osób trzecich będzie ponosił właśnie Wnioskodawca. Co za tym idzie również z tego względu niezasadne byłoby wyłączenie działalności Wnioskodawcy z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT.

Należy zwrócić uwagę, iż § 3 ust. 1 Umowy w planowanym brzmieniu będzie stanowił, że Wnioskodawca „ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania umowy przez niego przedmiotu kontraktu” – w zakresie Umowy będącym następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z Umowy z zastrzeżeniem treści ust. 3 umowy. Natomiast zgodnie z § 3 ust. 2 planowanej treści Umowy, przepis ten będzie stanowił, że odpowiedzialność, o której mowa w § 3 ust. 1 Umowy, jest niezależna od odpowiedzialności ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz innymi przepisami prawa.

Taka konstrukcja postanowień Umowy sprawia, iż działalność Wnioskodawcy będzie miała charakter samodzielny, gdyż ponosi on pełne ryzyko (za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona do kwoty 12 (dwunastokrotności) stałego miesięcznego wynagrodzenia Wnioskodawcy) związane z tą działalnością. Fakt, iż ryzyko umowne będzie obciążać Wnioskodawcę potwierdzają dodatkowo zapisy przewidujące po jego stronie obowiązek zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnoprawnej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można tutaj wskazać interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2010r. IPPP1-443-1314/09-2/IZ oraz z dnia 10 listopada 2010r. IPPP2/443-604/10-2/IG. W obydwu ww. interpretacjach organ podatkowy zasadnie przyjął, iż decydujący z punktu widzenia możliwości uznania usług wykonywanych na podstawie kontraktu menadżerskiego za samodzielną działalność gospodarczą jest sposób określenia w kontrakcie odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Warto w tym miejscu przywołać również fragment wyroku z dnia 1 kwietnia 2011r. I FSK 631/2010, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż „zleceniobiorca pozbawiony jest przymiotu samodzielności przy wykonywaniu swojej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, wobec czego nie jest podatnikiem VAT w sytuacjach gdy w oparciu o umowę zlecenia lub o dzieło - działa na zewnątrz w imieniu zleceniodawcy i na jego rachunek, oraz w ramach powierzonej mu czynności zleceniodawca przejmuje odpowiedzialność za jego działania (co wynika także pośrednio z art. 429 K.c). Taki przypadek może dotyczyć, np. nauczyciela w szkole, wykładowcy na uczelni itp. - a więc w tych wszystkich przypadkach gdy zleceniodawca powierza zleceniobiorcy wykonanie czynności (usług), za które w stosunkach z innymi podmiotami sam bierze odpowiedzialność (na zewnątrz są to czynności zleceniodawcy), a ze stosunku łączącego strony nie wynika, iż odpowiedzialność ta obciąża zleceniobiorcę”.

Parafrazując powyższy pogląd należy więc stwierdzić, iż nawet w sytuacji, gdy zleceniobiorca działa na zewnątrz w imieniu zleceniodawcy i na jego rachunek, ale ze stosunku łączącego strony wynika, iż odpowiedzialność za takie działania względem podmiotów trzecich obciąża zleceniobiorcę (a taka właśnie sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie), to taki zleceniobiorca będzie posiadał przymiot samodzielności, a jego działalność będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na samodzielny charakter planowanych usług wykonywanych przez niego w ramach realizacji postanowień Umowy nie będzie miał wpływu fakt, iż Wnioskodawca świadcząc na rzecz Spółki usługi pozostanie zarazem członkiem jej zarządu. Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym m.in. przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie jest wykluczone, aby osoba uprawniona do reprezentacji danego podmiotu mogła jednocześnie świadczyć na rzecz tego podmiotu usługi podlegające opodatkowaniu VAT. Takie stanowisko Trybunał zajął m.in. w wyroku z dnia 27 stycznia 2000r. C-23/98 J. Heerema i spółka, J. Heerma oraz K. Heerma-Graanstra przeciwko Staatsecretaris van Financien, uznając, że osoba, która wynajmowała nieruchomość spółce, w której jednocześnie była wspólnikiem, jest odrębnym od tej spółki podatnikiem VAT. Konkluzja taka wynikała z faktu, iż niezależnie od tego, że osoba ta zarządzała spółką, to wynajmując spółce nieruchomość, działała we własnym imieniu, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego zaistniałego w niniejszej sprawie należy podkreślić, iż przedmiotem umowy nie będzie wykonywanie funkcji członka zarządu Spółki a świadczenie usług zarządzania przedsiębiorstwem Spółki. Tym samym realizując obowiązki umowne, Strony umowy przewidują, że Wnioskodawca będzie świadczył w zakresie usług zarządzania przedsiębiorstwem, usługi w zakresie odzwierciedlającym indywidualne specjalistyczne wykształcenie Wnioskodawcy, jako osoby posiadającej kwalifikacje do określonej w Umowie działalności na rzecz Spółki. Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze członka zarządu Spółki i w jej imieniu, ale jako samodzielny przedsiębiorca wykonujący na rzecz Spółki odpłatne (i opodatkowane) usługi. Świadczenie usług ma w takim przypadku miejsce wyłącznie w relacji Wnioskodawca - Spółka i skierowane jest do wewnątrz, nie zaś na zewnątrz. W konsekwencji usługi wykonywane w tak opisanych warunkach nie będą mogły zostać wyłączone z zakresu działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Warto przypomnieć, iż Umowa wyłącznie doprecyzowuje obowiązki Wnioskodawcy jako członka zarządu Spółki, sama z siebie zaś nie stanowi podstawy powołania go do pełnienia tejże funkcji. Podobnie powinności Wnioskodawcy jako członka zarządu wynikają nie z Umowy, a bezpośrednio z przepisów kodeksu spółek handlowych. Zgodnie natomiast z tymi przepisami podstawowym obowiązkiem Wnioskodawcy w ramach pełnienia funkcji członka zarządu jest reprezentowanie i prowadzenie spraw Spółki (tak np. art. 368 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych). Tymczasem podstawowe obowiązki Wnioskodawcy wynikające z Umowy dotyczyć będą świadczenia kompleksowych usług z zakresu zarządzania, doradztwa i wymagać będą od niego specjalistycznej wiedzy odnoszącej się do jego wykształcenia oraz podejmowania czynności, które z całą pewnością wykraczają poza „standardowy” zakres obowiązków członka zarządu.

W tym kontekście uwzględnienie w Umowie również obowiązków wynikających z funkcji pełnionej przez Wnioskodawcę w organach Spółki (uregulowanych bezpośrednio przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa) stanowi niejako „uzupełnienie podstawowych obowiązków i ma służyć zapewnieniu ich prawidłowej realizacji. Zatem celem przyszłej umowy oraz w związku z zamiarami stron (co nakazuje art. 65 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny) za w pełni uzasadnione należy uznać stanowisko, iż będzie ona regulować świadczenie usług zarządzania, które mimo że wykonywane przez członka zarządu, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Pośrednio potwierdza to zresztą § 3 ust. 1 Umowy w planowanym brzmieniu, który wprowadzając nieograniczoną odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec Spółki oraz osób trzecich, odnosi się wyłącznie do odpowiedzialności powstałej w związku z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem obowiązków w zakresie zarządzania Spółką, wyraźnie oddzielając ją od odpowiedzialności, którą Wnioskodawca ponosi w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu. Ewidentnie więc to właśnie czynności zarządzania, np. w odniesieniu do specjalistycznego wykształcenia Wnioskodawcy, będą miały decydujące znaczenie dla stron Umowy i będą stanowić również jeden z przedmiotów usług świadczonych na jej podstawie.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wykonując specjalistyczne usługi zarządzania, w tym usługi oparte na specjalistycznym wykształceniu Wnioskodawcy wyłącznie na rzecz Spółki Wnioskodawca nie będzie występował jako jej reprezentant w stosunku do innych podmiotów. Tym samym jego działalność stanowić będzie samodzielną działalność gospodarczą, a on sam wystąpi w charakterze podatnika VAT. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można przytoczyć cytowany już wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2011r. I FSK 631/2010, w którym czytamy, iż w przypadkach gdy zleceniobiorca wykonuje usługę jedynie na rzecz zleceniodawcy i nie występuje on jako reprezentant zleceniodawcy w stosunkach do innych podmiotów, a więc nie zachodzi sytuacja powierzenia mu w stosunkach z innymi podmiotami czynności reprezentowania zleceniodawcy i nie zawarto żadnej klauzuli, w ramach której zleceniodawca wziąłby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za usługę wykonywaną przez zleceniobiorcę na jego rzecz - zleceniodawca występuje jako podmiot w pełni samodzielny, działający w takim przypadku jedynie w swoim imieniu i na własny rachunek. W tym bowiem przypadku zlecający nie bierze na siebie żadnej odpowiedzialności za wykonane czynności w stosunku do osób trzecich. W takim przypadku czynności zleceniobiorcy nie są wyłączone z przymiotu samodzielnej działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Na potwierdzenie powyższego uzasadnienia, Podatnik chciałby wskazać, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2012r. sygn. IPPP3/443-236/12-2/JF w bardzo podobnym stanie faktycznym potwierdził stanowisko Wnioskodawcy.

Reasumując, zatem w pełni uzasadnione należy uznać twierdzenie, że wykonując usługi, które zostaną określone w Umowie Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy przychody Wnioskodawcy wynikające z umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomi

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wykazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności, z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. la, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W akapicie pierwszym artykułu 9 (1) ww. Dyrektywy stwierdzone zostało, że „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 stwierdza, że warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy.

Artykuł 9 (2) stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności…”.

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Istotny, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Sformułowanie odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć, jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członek zarządu jest powoływany i odwoływany przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Ponadto, w myśl art. 370 § 1 wskazanej ustawy, członek zarządu może być w każdym czasie odwołany; nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ww. ustawy wynika, iż prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, iż w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z treścią art. 483 § 1 K.s.h. członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym, pełniącym funkcję członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego.

Wnioskodawca obecnie wykonuje swoje obowiązki członka zarządu w Spółce na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca planuje zawrzeć ze Spółką umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania w ramach indywidualnej działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej.

Zawierając Umowę Wnioskodawca zobowiąże się do wykonywania obowiązków w zakresie prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania, a także przyjmie odpowiedzialność za zarządzanie określoną strefą działalności Spółki, odzwierciedlającą posiadaną i uzyskaną przez Wnioskodawcę specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności.

Przedmiotem działalności Spółki, na rzecz której Wnioskodawca wykonuje usługi zarządcze jest telekomunikacja, działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej oraz działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej, z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Wnioskodawca będzie wykonywał czynności uregulowane umową o zarządzanie jedynie na rzecz Zleceniodawcy (Spółki). Uregulowane zostało to w § 1 Umowy (w planowanym brzmieniu), zgodnie z tym zapisem Spółka powierzy Zarządzającemu do wykonywania świadczenie usług zarządzania polegających na osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki określonymi w § 2 ust. 3 wraz z reprezentacją Spółki wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 3 Umowy (w planowanym brzmieniu): „Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  Ścisła współpraca z zarządami spółek Grupy w celu wypracowania najefektywniejszej metody kooperacji,
2.  Nadzór nad komunikacją wewnętrzną i zewnętrzną prowadzoną przez Spółkę,
3.  Zarządzanie obszarem administracji w Spółce,
4.  Nadzór nad realizacją wyników finansowych Spółki.”

Wnioskodawca będzie występował w związku z wykonywaniem czynności uregulowanych w umowie jako reprezentant Zleceniodawcy (Spółki) w stosunkach do innych podmiotów. Powierzenie Wnioskodawcy czynności reprezentowania zleceniodawcy (Spółki) wobec organów państwowych, organów samorządu terytorialnego i innych podmiotów trzecich odbędzie się w dniu podpisania Umowy na podstawie zapisów w § 1 Umowy (w planowanym brzmieniu).

Wnioskodawca w ramach planowanej umowy o zarządzanie przy prowadzeniu działalności będzie korzystał z organizacji i infrastruktury podmiotu, na rzecz którego działalność będzie wykonywana. W celu należytego wykonywania obowiązków umownych Wnioskodawca jako zarządzający będzie miał prawo do korzystania ze składników majątku Spółki pozostawionych do jego dyspozycji - powierzchni biurowej z wyposażeniem, w tym z przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego oraz telefonu stacjonarnego, a także samochodu służbowego.

Za wykonywanie obowiązków określonych w umowie Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie stałe i wynagrodzenie zmienne (premia). Wynagrodzenie stałe będzie wypłacane w okresach miesięcznych, w określonym w Umowie terminie. Wynagrodzenie zmienne (Premia) będzie przysługiwać Wnioskodawcy w związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę celów o szczególnym znaczeniu dla Spółki (Cele), które będą określane przez Radę Nadzorczą Spółki.

Ponadto w umowie zawarte będą sformułowania odnośnie odpowiedzialności zarządzającego (Wnioskodawcy) wobec Spółki lub osób trzecich.

Na podstawie § 3 Umowy (w planowanym brzmieniu), pt. Odpowiedzialność Zarządzającego, Wnioskodawca będzie ponosił „odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Kontraktu, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem ust. 3.”

Zgodnie z § 3 ust. 2 Umowy (w planowanym brzmieniu) „Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, określonej przepisami Kodeksu spółek Handlowych i innymi przepisami.”

Zgodnie natomiast z § 3 ust. 3 Umowy (w planowanym brzmieniu) „Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, w stosunku do Spółki - za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona jest do kwoty równiej 12 (dwunasto)-krotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego, obliczonej zgodnie z § 4 ust. 1, przy czym Spółka zobowiązana jest w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela.”

Zgodnie z § 3 ust. 4 Umowy (w planowanym brzmieniu), strony Umowy planują aby: „w celu zagwarantowania realnego wykonania przez Zarządzającego zobowiązania o którym mowa w ust. 1 i 3, Zarządzający zawarł z firmą na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zarządcy działającego na podstawie umowy o zarządzanie (\`(...)\`)”.

Zgodnie natomiast z § 3 ust. 5 Umowy (w planowanym brzmieniu): „Obowiązek ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Zarządzającego trwa przez okres obowiązywania Kontraktu”.

Zgodnie z brzmieniem umowy ubezpieczenia (zakres ubezpieczenia) o której mowa w § 3 ust. 4 oraz ust. 5 Umowy, „Ochroną ubezpieczeniową objęte są czynności zarządzania wykonywane przez Ubezpieczającego jako przedsiębiorcę na rzecz (\`(...)\`) sp. z o.o. w ramach zawartej umowy o zarządzanie Spółką.”

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie wykonywanie czynności przez podmiot w ramach umowy o zarządzanie należy rozpatrywać w kontekście takim, że są one zawarte pomiędzy spółką a członkiem zarządu.

Należy wskazać, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia.

Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, iż z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Zauważyć należy, iż umowa cywilnoprawna, tj. umowa o oświadczenie usług w zakresie zarządzania, na podstawie której Wnioskodawca będzie świadczył usługi zarządzania Spółką, zawiera unormowanie dotyczące odpowiedzialności Wnioskodawcy wobec osób trzecich, bowiem w opisie sprawy wskazano, iż: „Wnioskodawca będzie ponosił „odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Kontraktu, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy.” W myśl umowy, odpowiedzialność zarządzającego, o której mowa powyżej będzie niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz innymi przepisami prawa. Ponadto wskazano, iż odpowiedzialność zarządzającego w stosunku do Spółki, za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej, ograniczona będzie do określonej kwoty, stanowiącej wielokrotność stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego zarządzającego. Przy czym Spółka zobowiązana będzie w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela, z którym zarządzający zawrze na własny koszt umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą.

Z powyższego wynika zatem, że warunek odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności, który decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku od towarów i usług, będzie spełniony.

Jak wyżej wykazano postanowienia zawarte w planowanej umowie o świadczenie usług w zakresie zarządzania wyraźnie regulują warunki wykonania zleconych czynności, wynagrodzenie z tytułu ich wykonywania, regulują kwestię odpowiedzialności Wnioskodawcy za wykonywanie tych czynności wobec osób trzecich. Zawarta umowa jednoznacznie będzie stanowić, że zarządzający będzie ponosił odpowiedzialność wobec spółki i osób trzecich za szkodę wyrządzoną przez niego w związku z wykonaniem umowy, będącą następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania usług zarządczych. Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z wolą stron zakres obowiązków określają zarówno postanowienia umowy jak i powszechnie obowiązujące przepisy prawa, zgodnie którymi np. na podstawie art. 479 K.s.h., jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub art. 441 § 2 pkt 5 odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału.

Odpowiedzialność w rozumieniu powyższych przepisów nosi znamiona odpowiedzialności solidarnej tj. Wnioskodawcy i Spółki.

Z uwagi zatem na brak prawnej możliwości wyłączenia odpowiedzialności zarządzającego za działanie wobec osób trzecich, czynności które wykonuje jako członek zarządu należy uznać jako działalność wykonywaną samodzielnie.

W dniu 11 lutego 2013r. dla Wnioskodawcy została wydana interpretacja znak: IBPB II/1/415-949/12/MK w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznająca, iż przychody Wnioskodawcy z tytułu umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania winny być zaliczone do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W przedmiotowej interpretacji stwierdzono, że przychód z tytułu umów o świadczenie usług w zakresie zarządzania stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przy czym z wynagrodzenia, jakie będzie otrzymywał Wnioskodawca w ramach tej umowy należy wyodrębnić wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu, które należy zakwalifikować również do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, ale tych o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy.

Wnioskodawca wskazał również, iż przedmiotem jego działalności jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis sprawy do stanu prawnego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co nie pozwala na wyłączenie wykonywanych czynności poza zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Co do spełnienia pierwszego oraz drugiego z warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, należy przyjąć, że zostaną spełnione, bowiem Wnioskodawcę ze zlecającym wykonywanie czynności (Spółką) będzie wiązać umowa w postaci kontraktu o zarządzanie, w której określone zostaną warunki wykonywania czynności oraz wynagrodzenia. Aby jednak czynności nie podlegały opodatkowaniu VAT w rozpatrywanej sprawie wymagane jest spełnienie łącznie wszystkich warunków, które przewidziane zostały przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie nie zostanie natomiast spełniony warunek dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonywanie czynności wobec osób trzecich.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie wykonywał samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpią wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, których spełnienie oznaczałoby, że usługi świadczone w ramach umowy o zarządzanie, nie zostałyby uznane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Zatem Wnioskodawca z tytułu zawartej umowy o zarządzanie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym wynagrodzenie uzyskiwane za wykonanie tych czynności będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym Wnioskodawca, jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT winien udokumentować świadczone usługi w zakresie zarządzania poprzez wystawienie faktury VAT (z tym, że zasady i terminy wystawiana faktur wynikają z przepisów ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych) oraz dokonać rozliczenia podatku należnego wynikającego z tych faktur.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwo, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Na marginesie należy też zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. organ nie jest nimi związany. Powyższe dotyczy również wskazanych przez Wnioskodawcę postanowień.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.