Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.532.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: W jaki sposób należy udokumentować transakcje nabycia i sprzedaży kryptowaluty?
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dowód-dowód księgowy; działalność-działalność gospodarcza; sprzedaż; waluta
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 29 grudnia 2017 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP - UPP 15390568), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokumentowania transakcji nabycia i sprzedaży kryptowalut (pytanie Nr 6) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 lutego 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.510.2017.1.MD, 0113-KDIPT2-1.4011.511.2017.1.MD, 0113-KDIPT1-3.4012.929.2017.1.MWJ, 0113-KDIPT1-3.4012.928.2017.1.MWJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 21 lutego 2018 r. (data doręczenia 24 lutego 2018 r.; identyfikator poświadczenia ePUAP - UPD 16686511). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem …. w dniu 2 marca 2018 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 1 lutego 2012 r. Na terenie Polski posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany jako czynny płatnik podatku od towarów i usług. Dla celów ewidencji osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów w działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR). Koszty są księgowane metodą kasową (uproszczoną), wynikającą z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej jako PIT. Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest zgrupowana pod symbolami PKD: 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem, 46.19.Z - Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, 49.41.Z - Transport drogowy towarów, 49.42.Z - Działalność usługowa związana z przeprowadzkami, 52.10.B - Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, 52.21.Z - Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy, 52.24.C - Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych, 52.29.C - Działalność pozostałych agencji transportowych, 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi, 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, 63.12.Z - Działalność portali internetowych, 63.99.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana, 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza sprzedawać na giełdzie nabyte lub „wydobyte” wcześniej jednostki wirtualnej waluty (zwane dalej kryptowalutą), działalność ta ma być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły z nastawieniem na osiąganie zysku. Ponadto, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zamierza zakupić odpowiedni sprzęt komputerowy o znacznych mocach obliczeniowych.

Nabycie prawa własności jednostek kryptowaluty będzie realizowane w następujący sposób:

1.  Pierwotny - kryptowaluta powstaje w tak zwanym procesie wydobywania (ang. mining), który możliwy jest dzięki wykorzystaniu posiadanego sprzętu komputerowego, oprogramowania pozwalającego na podłączenie do sieci danej kryptowaluty. Złożoność tego procesu określona jest w algorytmach tworzenia danej kryptowaluty. W wyniku wykorzystania mocy obliczeniowej własnego komputera, Wnioskodawca będzie otrzymywał określoną liczbę nowych jednostek wirtualnej waluty, które zapisywane będą w Jego wirtualnym portfelu.
2.  Pochodny - zakup i sprzedaż kryptowalut (obrót kryptowalutami) będzie się odbywał za pośrednictwem giełdy internetowej. Środki pieniężne przeznaczone na zakup wirtualnej waluty będą przechowywane na koncie użytkownika (tzw. portfel). Kryptowaluty będą nabywane od innych uczestników giełdy. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut. Zgodnie z zasadami działania giełdy walut wirtualnych do zawarcia transakcji wymiany dochodzi wówczas, gdy użytkownicy złożą identyczne zlecenia określające cenę zakupu lub sprzedaży kryptowaluty w przeliczeniu na walutę tradycyjną (tj. walutę uregulowaną prawnie, np. PLN, USD, EUR). System informatyczny rejestruje transakcje wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Potwierdzeniem dokonanej transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji, które umożliwia giełda.

Od dnia 1 grudnia 2016 r. wyżej wymieniona działalność/usługa klasyfikowana jest przez służby statystyki publicznej jako PKD 64.19.Z - Pozostałe pośrednictwo pieniężne i PKWiU 64.19.30.0 - Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane - wg PKWiU 2008 i PKWiU 2015. Kryptowaluta (np. Bitcoin, Dash, Litecoin i dziesiątki innych), jako system wirtualnej pseudowaluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa i nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Ustawy regulujące opodatkowanie podatkiem dochodowym nie zawierają definicji waluty, banknotów i monet, jako środków płatniczych. Nie znajdziemy tam definicji kryptowaluty. W ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2017 r., poz. 1373) w art. 31 wskazano, że znakami pieniężnymi Rzeczypospolitej Polskiej są banknoty i monety opiewające na złote i grosze. Znaki pieniężne emitowane przez NBP są prawnymi środkami płatniczymi na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle obowiązujących przepisów prawa, kryptowaluta nie jest zatem walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy. Nie jest również stosowana w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nią żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonuje jako instrument rynku pieniężnego. Nabywane i zbywane jednostki rozliczeniowe kryptowalut są jednak przedmiotem obrotu i reprezentują pewne prawo do uzyskania w zamian za nie ekwiwalentu określonej wartości, o ile umawiające się strony transakcji tak postanowią. Ponieważ kryptowaluta nie jest uznawana za jednostkę walutową, czy pieniądz elektroniczny, to tworzenie jednostek kryptowalut w ramach wbudowanego w system algorytmu (to tzw. wykopywanie) jest legalne. Wymiana wirtualnej waluty na walutę krajową lub zagraniczną albo zakup za nią realnych towarów powoduje powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym. Dokonując transakcji zakupu kryptowaluty nabywająca strona transakcji uzyskuje, zapisane w formie kryptograficznej prawo majątkowe, którego wartość kształtowana jest na wolnym rynku. Prawo to może być przedmiotem obrotu i może być wymienione na ekwiwalent jego wartości w pieniądzu, towarze lub innych prawach - w drodze innych transakcji.

W piśmie z dnia 2 marca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że rozszerzenie działalności nastąpi w możliwie najkrótszym czasie, po otrzymaniu odpowiedzi na wniosek o interpretację, o ile będzie to uzasadnione biznesowo. Wnioskodawca przewiduje jedynie zakup i sprzedaż kryptowalut na giełdach. Dopuszcza również możliwość wydobywania nowych „ciekawych” kryptowalut. Nie przewiduje wydobywania Bitcoina. Dodatkowo Wnioskodawca bierze pod uwagę inwestowanie w ICO, które jako zwrot wypłacają nowe kryptowaluty.

Koszty jakie będą ponoszone w związku z wydobyciem, zakupem i sprzedażą kryptowalut to: koszty zakupu kryptowaluty, koszty prowizji ponoszonych z tytułu obrotu na giełdzie, koszt zakupu na potrzeby wydobycia sprzętu komputerowego, bądź koszt jego amortyzacji, jeżeli cena nabycia będzie wyższa niż 10 000,00 zł, koszty energii elektrycznej i inne mające związek z utrzymaniem komputerów.

Wnioskodawca nie zamierza dokonywać zakupów towarów lub usług za kryptowaluty. Chce się jedynie ograniczyć do obrotu kryptowalutami (FIAT -> Krypto, Krypto -> Krypto, Krypto -> FIAT) i do jej wydobycia. Waluta FIAT, to w języku kryptowalut tradycyjny pieniądz. W opinii Wnioskodawcy, gdy do nabycia wirtualnej waluty dochodzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na obrocie kryptowalutą lub, gdy waluta nabyta poza działalnością zostanie przekazana na potrzeby prowadzenia tej działalności, to należy ją uznać za towar handlowy stanowiący obrotowy składnik majątku przedsiębiorcy. W związku z tym, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest handel wirtualną walutą, Wnioskodawca po stronie kosztów uzyskania przychodów, będzie stosował takie zasady ich ujmowania, jakie obowiązują w przypadku towarów handlowych. Nabywanie kryptowaluty, przeznaczonej do dalszej odsprzedaży, stanowić będzie towar handlowy w prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z § 3 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728). Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartymi w Załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług. Z kolei, z punktu 10 tych Objaśnień wynika, że kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Ponieważ zlecenie prowadzenia ksiąg zostało powierzone biuru rachunkowemu, Wnioskodawca, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, będzie prowadził w miejscu wykonywania działalności ewidencję sprzedaży. Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi (kol. 10), z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. W myśl § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane w kol. 7, na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu księgowego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zapisy, o których mowa w ust. 1, będą dokonywane jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z zastrzeżeniem § 20 ust. 2 i 3 oraz § 30 (§ 19 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Ewidencja sprzedaży i zakupu kryptowaluty będzie sporządzana w oparciu o następujące dokumenty:

*   potwierdzenia wykonania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek, udostępniane przez giełdy kryptowalut;

*   wyciągi elektroniczne z giełd zawierające zapis transakcji wykonane na giełdach w postaci plików arkuszy kalkulacyjnych (np. Excel) udostępniane przez giełdy kryptowalut,

*   zrzuty z ekranów, innych raportów, jednoznacznie potwierdzające zakup kryptowaluty, ich ilość, cenę zakupu, itp.,

*   potwierdzenia zrealizowania transakcji w postaci wiadomości elektronicznej e-mail otrzymywanej na adres e-mail wykorzystywany dla celów przyszłej działalności gospodarczej; w przypadku korzystania z serwisów internetowych oferujących elektroniczne usługi sprzedaży/skupu kryptowalut na odległość,

*   potwierdzenia otrzymania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek bankowy prowadzonej działalności gospodarczej.

Wszystkie, wyżej wymienione dokumenty będą zawierały informacje określające rodzaj kryptowaluty, nazwę, kod/oznaczenie identyfikujące kryptowalutę, ilość, datę i sposób nabycia, koszt nabycia.

Wnioskodawca przed rozszerzeniem poniósł koszty doradztwa podatkowego i koszt zakupu kryptowaluty. Wydatki poniesione przed planowanym rozszerzeniem działalności nie mają związku z uzyskiwanymi przychodami z prowadzonej działalności. Ze sprzedażą kryptowaluty Wnioskodawca wstrzymuje się do czasu otrzymania odpowiedzi na wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Jeżeli działalność będzie rozszerzona o wydobycie kryptowaluty, koszty wykorzystania sprzętu komputerowego zwiększą się o koszt amortyzacji nowo zakupionego sprzętu. W przypadku działalności polegającej tylko na obrocie kryptowalutą, koszty użytkowania sprzętu komputerowego pozostaną na tym samym poziomie. Wnioskodawca obecnie zakłada, że będzie dokonywał operacji tylko poprzez polskie giełdy. Giełdy w większości pobierają opłaty za oferowane usługi. Opłaty są zgodne z ich tabelami opłat i prowizji (np. https://bitbay.net/pl/tabela-oplat oraz https://coinbe.net/strona/oplaty-prowizje). Wnioskodawca nie zamierza rozpoznawać różnic kursowych przy transakcjach obrotu kryptowalutą. W ocenie Wnioskodawcy, przepisy dotyczące rozliczania różnic kursowych odnoszą się tylko i wyłącznie do transakcji dokonywanych w oficjalnych walutach pieniężnych, których kursy są ogłaszane przez NBP. Ponieważ kryptowaluty nie są prawnym środkiem płatniczym, a ich kursy nie są nigdzie oficjalnie publikowane, nie ma podstawy prawnej do rozpoznawania różnic kursowych w przypadku dokonywania transakcji obrotu kryptowalutą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania Nr 2 i 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy sprzedaż kryptowaluty stanowi przychód podatkowy z działalności gospodarczej?
2.  Kiedy, w jakiej dacie, należy rozpoznać przychód podatkowy z tytułu zbycia kryptowaluty, nabytej w sposób pierwotny i pochodny, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
3.  Czy nabycie kryptowaluty pozyskanej w sposób pochodny stanowi koszt podatkowy?
4.  Czy wydatki poniesione na nabycie kryptowaluty i zakup sprzętu komputerowego przed rozszerzeniem działalności o pozostałe pośrednictwo pieniężne będą stanowić koszt podatkowy?
5.  Czy wszystkie wydatki związane z użytkowaniem sprzętu komputerowego będą stanowiły koszt podatkowy?
6.  W jaki sposób należy udokumentować transakcje nabycia i sprzedaży kryptowaluty?
7.  Czy sprzedaż jednostek wirtualnej waluty nabytej w sposób pochodny i pierwotny stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która jest objęta zwolnieniem przedmiotowym?
8.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT z tytułu czynności związanych z kryptowalutami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego?
9.  Czy należy naliczać różnice kursowe od przeprowadzanych na giełdzie transakcji kupna i sprzedaży kryptowalut?
10.  Czy sprzedaż kryptowaluty będzie podlegać rejestracji przy użyciu kasy fiskalnej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest zagadnienie zawarte w pytaniu Nr 6, natomiast w zakresie pozostałych zagadnień, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje kupna i sprzedaży kryptowalut należy ewidencjonować w księdze przychodów i rozchodów, jako zdarzenie podatkowe skutkujące powstaniem przychodu, bądź kosztu. Posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie potwierdzające zakup kryptowaluty Bitcoinów (ich ilość, cenę zakupu, itp), mogą stanowić podstawę do zaliczenia transakcji związanych z kryptowalutą do przychodów i do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność zakupu i sprzedaży kryptowalut za pośrednictwem internetowych giełd kryptowalut. Ze specyfiki działalności ww. giełd wynika, że nie wiadomo kto jest nabywcą kryptowaluty (z punktu widzenia zbywcy), ani kto jest ich zbywcą z punktu widzenia nabywcy. Dlatego też Wnioskodawca nie będzie wiedział na czyją rzecz sprzeda kryptowalutę, ani od kogo ją kupi. Do zawarcia transakcji nabycia, bądź zbycia kryptowalut będzie dochodzić w momencie dokonania płatności z ww. konta walutowego lub wpłaty na ww. konto walutowe. Tym samym, zbywca kryptowaluty w momencie ich zbycia otrzyma od razu płatność. Natomiast koszt podatkowy, w postaci wydatku na nabycie kryptowaluty będzie poniesiony zawsze przed pojawieniem się przychodu. Potwierdzeniem dokonanej transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji z giełdy. Podstawą zapisów po stronie przychodów i kosztów są dowody księgowe.

Ponieważ są ograniczone możliwości weryfikacji tożsamości w transakcjach sprzedaży i zakupu kryptowaluty na giełdzie, zdaniem Wnioskodawcy wydruki z giełdy, wszelkie dokumenty potwierdzające w jednoznaczny sposób zakup, bądź sprzedaż jednostek kryptowaluty (ilość, cenę, walutę i datę transakcji) będą właściwymi dokumentami ewidencjonowania transakcji nabycia i sprzedaży kryptowaluty. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane w doktrynie i orzecznictwie prawa podatkowego. Do tematu dokumentowania nabycia kryptowalut odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2014 r., Nr IPPB1/415-276/14-4/EC - „Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie z uwagi na to, że specyfika transakcji dokonywanych za pośrednictwem opisanej „wymiany giełdowej” uniemożliwia pozyskanie dokumentów określających dane stron (transakcje są anonimowe) a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty (wydruk potwierdzenia przelewu z konta Wnioskodawcy na konto giełdy) jednoznacznie będą potwierdzać zakup Bitcoinów (ich ilość, cenę zakupu, itp.), to dokumenty te będą mogły stanowić podstawę do zaliczenia wydatków na nabycie Bitcoinów do kosztów uzyskania przychodów”. Stanowisko takie potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 września 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3374/14: „W świetle powyższego nie budzi wątpliwości stwierdzenie Ministra Finansów, że jeżeli w istocie, z uwagi na to, że specyfika transakcji dokonywanych za pośrednictwem ww. „wymiany giełdowej” uniemożliwia pozyskanie dokumentów określających dane stron (transakcje anonimowe), a posiadane przez Skarżącego dokumenty (wydruk potwierdzenia przelewu z konta Skarżącego na konto giełdy) jednoznacznie będą potwierdzać zakup Bitcoinów (ich ilość, cenę zakupu, itp.), dokumenty te będą mogły stanowić podstawę do zaliczenia wydatków na nabycie Bitcoinów do kosztów uzyskania przychodów.” Przedstawiona powyżej kwalifikacja została potwierdzona również w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 lipca 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.200.2017.1.RR, gdzie stwierdzono m.in.: „Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie z uwagi na to, że specyfika transakcji dokonywanych za pośrednictwem opisanej „wymiany giełdowej” uniemożliwi pozyskanie dokumentów określających dane stron (transakcje będą anonimowe), a posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty (wydruk z kont walutowych udostępnionych przez giełdy) jednoznacznie będą potwierdzać zakup Bitcoinów (ich ilość, cenę zakupu, itp.), to dokumenty te będą mogły stanowić podstawę do zaliczenia wydatków na nabycie Bitcoinów do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe dokumenty będą także wystarczające do dokumentowania i ewidencjonowania transakcji zbycia Bitcoinów.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728).

Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zawartymi w Załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia, kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług.

Natomiast z punktu 10 tych Objaśnień wynika, że kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu.

Stosownie do treści § 8 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, jeżeli na zlecenie podatnika prowadzenie księgi zostało powierzone biuru rachunkowemu, podatnik jest obowiązany prowadzić w miejscu wykonywania działalności ewidencję sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3, a w razie wykonywania działalności określonej w § 6 – także ewidencje, o których mowa w tym przepisie.

W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów w § 17 ust. 1 wskazują, że zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi (do kol. 10), z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

W myśl § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane (w kol. 7) na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami – na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu wewnętrznego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zapisów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z zastrzeżeniem § 20 ust. 2 i 3 oraz § 30 (§ 19 ust. 2 ww. rozporządzenia).

W razie prowadzenia księgi przez biuro rachunkowe, zapisy są dokonywane w porządku chronologicznym na podstawie dowodów, o których mowa w § 12-16, oraz sum miesięcznych przychodów wynikających z ewidencji, o której mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, lub danych wynikających z zestawienia, o którym mowa w § 20 ust. 2, przekazywanych przez podatnika, zgodnie z postanowieniami umowy, w czasie zapewniającym prawidłowe i terminowe rozliczenia z budżetem, lecz nie później niż do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni – § 30 ust. 1 ww. rozporządzenia.

Zatem, gdy przedmiotem działalności jest handel wirtualną walutą, podatnik po stronie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, stosuje takie zasady ich ujmowania, jakie obowiązują w przypadku towarów handlowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 1 lutego 2012 r. Na terenie Polski posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany jako czynny płatnik podatku od towarów i usług. Dla celów ewidencji osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów w działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Koszty są księgowane metodą kasową (uproszczoną). Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza sprzedawać na giełdzie nabyte lub „wydobyte” wcześniej jednostki wirtualnej waluty (zwane dalej kryptowalutą), działalność ta ma być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły z nastawieniem na osiąganie zysku.

Nabycie prawa własności jednostek kryptowaluty będzie realizowane w następujący sposób:

1.  Pierwotny - kryptowaluta powstaje w tak zwanym procesie wydobywania (ang. mining), który możliwy jest dzięki wykorzystaniu posiadanego sprzętu komputerowego, oprogramowania pozwalającego na podłączenie do sieci danej kryptowaluty. Złożoność tego procesu określona jest w algorytmach tworzenia danej kryptowaluty. W wyniku wykorzystania mocy obliczeniowej własnego komputera, Wnioskodawca będzie otrzymywał określoną liczbę nowych jednostek wirtualnej waluty, które zapisywane będą w Jego wirtualnym portfelu.
2.  Pochodny - zakup i sprzedaż kryptowalut (obrót kryptowalutami) będzie się odbywał za pośrednictwem giełdy internetowej. Środki pieniężne przeznaczone na zakup wirtualnej waluty będą przechowywane na koncie użytkownika (tzw. portfel). Kryptowaluty będą nabywane od innych uczestników giełdy. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut. Zgodnie z zasadami działania giełdy walut wirtualnych do zawarcia transakcji wymiany dochodzi wówczas, gdy użytkownicy złożą identyczne zlecenia określające cenę zakupu lub sprzedaży kryptowaluty w przeliczeniu na walutę tradycyjną (tj. walutę uregulowaną prawnie, np. PLN, USD, EUR). System informatyczny rejestruje transakcje wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Potwierdzeniem dokonanej transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji, które umożliwia giełda.

Wnioskodawca przewiduje jedynie zakup i sprzedaż kryptowalut na giełdach. Dopuszcza również możliwość wydobywania nowych „ciekawych” kryptowalut. Nie przewiduje wydobywania Bitcoina. Dodatkowo Wnioskodawca bierze pod uwagę inwestowanie w ICO, które jako zwrot wypłacają nowe kryptowaluty.

W związku z tym, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest handel wirtualną walutą, Wnioskodawca po stronie kosztów uzyskania przychodów, będzie stosował takie zasady ich ujmowania jakie obowiązują w przypadku towarów handlowych.

Wnioskodawca będzie sporządzał ewidencja sprzedaży i zakupu kryptowaluty w oparciu o następujące dokumenty:

*   potwierdzenia wykonania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek, udostępniane przez giełdy kryptowalut;

*   wyciągi elektroniczne z giełd zawierające zapis transakcji wykonane na giełdach w postaci plików arkuszy kalkulacyjnych (np. Excel), udostępniane przez giełdy kryptowalut,

*   zrzuty z ekranów, innych raportów, jednoznacznie potwierdzające zakup kryptowaluty, ich ilość, cenę zakupu, itp.,

*   potwierdzenia zrealizowania transakcji w postaci wiadomości elektronicznej e-mail otrzymywanej na adres e-mail wykorzystywany dla celów przyszłej działalności gospodarczej; w przypadku korzystania z serwisów internetowych oferujących elektroniczne usługi sprzedaży/skupu kryptowalut na odległość,

*   potwierdzenia otrzymania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek bankowy prowadzonej działalności gospodarczej.

Wszystkie, wyżej wymienione dokumenty będą zawierały informacje określające rodzaj kryptowaluty, nazwę, kod/oznaczenie identyfikujące kryptowalutę, ilość, datę i sposób nabycia, koszt nabycia.

Odnosząc się do kwestii rozliczania transakcji nabywania i zbywania kryptowaluty, należy zauważyć, że w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów – katalog dokumentów stanowiących podstawę do księgowania kosztów uzyskania przychodów i przychodów określa co do zasady ww. rozporządzenie w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie § 12 ust. 3 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

1.  faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

1a) (uchylony),

1b) (uchylony),

1c) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów na podstawie art. 22p ustawy o podatku dochodowym, zawierające co najmniej:

1.  datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenia przychodów,
2.  wskazanie faktury, a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury, wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z płatnościami dotyczącymi transakcji określonych w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1829, 1948, 1997 i 2255 oraz z 2017 r., poz. 460) dokonanych bez pośrednictwa rachunku płatniczego,
3.  wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów lub zwiększa przychody,
4.  podpis osoby sporządzającej dokument, lub

1.  inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
    1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
    2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
    3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
    4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

– oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej (§ 12 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Natomiast § 13 ww. rozporządzenia stanowi, że za dowody księgowe uważa się również:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3.  dowody przesunięć;
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych;
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Ponadto, zgodnie z § 14 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku) ograniczając jednak tę możliwość do enumeratywnie wskazanych wydatków.

W myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, dowodami wewnętrznymi można udokumentować jedynie:

1.  zakup, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
2.  zakup od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0);
3.  wartość produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
4.  zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
5.  koszty diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
6.  zakup od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
7.  wydatki związane z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
8.  opłaty sądowe i notarialne;

8a) opłatę skarbową uiszczaną znakami tej opłaty do dnia 31 grudnia 2008 r.;

9a) wydatki związane z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnik powinien dokonywać zapisów, dotyczących księgowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, zgodnie z zasadami określonymi w ww. rozporządzeniu na podstawie dowodów księgowych przewidzianych rozporządzeniem.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w oparciu o przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów brak jest podstaw do zaksięgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów transakcji nabycia, jak i sprzedaży kryptowalut jedynie na podstawie dokumentów jakie w opisie zdarzenia przyszłego wskazał Wnioskodawca, tj.:

*   potwierdzeń wykonania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek, udostępnianych przez giełdy kryptowalut;

*   wyciągów elektronicznych z giełd zawierające zapis transakcji wykonane na giełdach w postaci plików arkuszy kalkulacyjnych (np. Excel), udostępnianych przez giełdy kryptowalut,

*   zrzutów z ekranów, innych raportów, jednoznacznie potwierdzających zakup kryptowaluty, ich ilość, cenę zakupu, itp.,

*   potwierdzeń zrealizowania transakcji w postaci wiadomości elektronicznych e-mail otrzymywanych na adres e-mail wykorzystywany dla celów przyszłej działalności gospodarczej; w przypadku korzystania z serwisów internetowych oferujących elektroniczne usługi sprzedaży/skupu kryptowalut na odległość,

*   potwierdzenń otrzymania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek bankowy prowadzonej działalności gospodarczej,

z uwagi na fakt, że ww. dokumenty nie zawierają wszystkich wymogów, określonych w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wskazać ponadto należy, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami, Organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień, ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów, czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź Organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co napisano we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego należy wskazać, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące i nie mogą stanowić podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, gdyż dotyczą indywidualnych spraw innych podmiotów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.