Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.121.2020.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-21
Teza: czy: - Spółka (jako faktorant) będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania płatności od Faktora w wysokości odpowiadającej kwocie brutto Faktury (obejmującej cenę netto i VAT należny), - Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach Umowy w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i Vat należny).
Słowa kluczowe: faktoring; faktoring-faktor; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka (jako faktorant) będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania płatności od Faktora w wysokości odpowiadającej kwocie brutto Faktury (obejmującej cenę netto i VAT należny) – **jest prawidłowe**,
*   Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach Umowy w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i Vat należny) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka (jako faktorant) będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania płatności od Faktora w wysokości odpowiadającej kwocie brutto Faktury (obejmującej cenę netto i VAT należny),
*   Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach Umowy w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i Vat należny).

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu pojazdami samochodowymi. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Spółka zamierza zawrzeć umowę o współpracy finansowej (dalej: „Umowa”) z podmiotami z grupy X (…) (dalej: Faktor). Celem Umowy jest m.in. wsparcie rozwoju sprzedaży samochodów marki X (…) poprzez zapewnienie finansowania autoryzowanym dealerom Wnioskodawcy (finansowanie hurtowe) oraz klientom indywidualnym (finansowanie detaliczne). Postanowienia umowne wskazują, iż finansowanie hurtowe będzie odbywało się przy pomocy usługi tzw. faktoringu odwrotnego, a także usługi faktoringu klasycznego.

W konsekwencji, Spółka dokonując sprzedaży samochodów na rzecz autoryzowanych dealerów będzie wystawiała na ich rzecz fakturę z odroczonym terminem płatności (dalej: „Faktura”), obejmującą cenę netto sprzedanych samochodów oraz należny od tej sprzedaży VAT. Następnie, przysługujące Spółce wobec autoryzowanych dealerów wierzytelności o zapłatę (dalej: „Wierzytelności”) będą nabywane przez Faktora, który w zamian zobowiąże się do spłaty ww. należności wcześniej, tj. przed końcem terminu wymagalności wynikającego z Faktury, w pełnej kwocie otrzymanej Faktury (100% wartości brutto, czyli kwotę netto i VAT należny). Po dokonaniu powyższej płatności, Faktor nabędzie prawa wierzyciela w stosunku do dłużnika Wierzytelności (autoryzowanego dealera) i będzie ponosił całkowite ryzyko późniejszego opóźnienia i/lub niespłacenia długu przez autoryzowanego dealera.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy Spółka (jako faktorant) będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania płatności od Faktora w wysokości odpowiadającej kwocie brutto Faktury (obejmującej cenę netto i VAT należny)?
2.  Czy Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach Umowy w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i Vat należny)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1.

Spółka (jako faktorant) będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu z tytułu otrzymania płatności od Faktora w wysokości odpowiadającej kwocie brutto Faktury (obejmującej cenę netto i VAT należny).

Ad.2.

Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach Umowy w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i VAT należny).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

W ustawie CIT brak jest legalnej definicji przychodu, jednakże w art. 12 tej ustawy zostały wymienione przykładowe zdarzenia, których wystąpienie wiąże się z osiągnięciem przychodu. Natomiast, w art. 12 ust. 3 ustawy CIT wskazano, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym, Spółka otrzyma wynagrodzenie od Faktora za zbytą Wierzytelność w kwocie odpowiadającej wartości brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i VAT należny), płatność ta powinna być rozpoznana jako odrębny przychód podatkowy. Płatności dokonanej przez Faktora nie można bowiem utożsamiać z uregulowaniem wynagrodzenia z tytułu sprzedaży samochodów (stanowiącego źródło powstania Wierzytelności), jest to natomiast wynagrodzenie z tytułu sprzedaży przedmiotowej Wierzytelności na rzecz Faktora.

W tym miejscu należy wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego \[dalej: „NSA”\] z 22 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1948/09, w którym NSA nie zgodził się ze stanowiskiem: że odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, gdyż w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. (\`(...)\`) zbycie wierzytelności własnej jest innym zdarzeniem, aniżeli sprzedaż towaru, stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności, czy też sprzedaż wierzytelności przez podmiot, dla którego obrót wierzytelnościami stanowi przedmiot działalności gospodarczej. (\`(...)\`) sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (\`(...)\`) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Ponadto przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, kwota otrzymanej od Faktora płatności z tytułu zbycia Wierzytelności powinna być rozpoznana jako odrębny przychód podatkowy a jednocześnie do omawianego zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 1 ustawy CIT, co oznacza, że przychód z Wierzytelności powinien zostać rozpoznany w kwocie odpowiadającej cenie zawartej w Umowie, którą stanowi wartość brutto zbytej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i VAT należny).

Spółka powinna więc rozpoznać przychód podatkowy z tytułu sprzedaży Wierzytelności na rzecz Faktora w kwocie brutto wynikającej z Faktury (gdyż taka będzie cena sprzedaży tej Wierzytelności).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, a wydatki poniesione przez podatnika powinny każdorazowo podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania ich kwalifikacji podatkowej. Wyjątkiem od powyższego jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wyłącza możliwość zaliczenia danego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów.

W pozostałych przypadkach należy zbadać czy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesionym kosztem, a powstałym przychodem lub szansą powstania takiego przychodu, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony.

W konsekwencji, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesiony przez nią wydatek, czyli w tym wypadku kwota brutto sprzedanej Wierzytelności (obejmująca cenę netto i VAT należny) niewątpliwie spełnia powyższe warunki, bowiem, po pierwsze, zawarcie Umowy ma na celu zwiększenie dostępności produktów Spółki poprzez ułatwienia w uzyskaniu finansowania na nabycie tych produktów, a po drugie, istnieje bezpośredni związek pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przez Spółkę przychodem podatkowym ze sprzedaży Wierzytelności.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Powyższy przepis wprowadza zasadę, zgodnie z którą podatnik nie może ująć w kosztach uzyskania przychodów straty powstałej na skutek odpłatnego zbycia wierzytelności. Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „straty" należy rozumieć w sensie ekonomicznym, gdy kwota przychodu uzyskana ze sprzedaży wierzytelności jest mniejsza niż wydatek poniesiony na uzyskanie tego przychodu, czyli kwota brutto sprzedanej wierzytelności (obejmująca cenę netto i VAT należny). Należy również zauważyć, iż przedmiotem sprzedaży jest wierzytelność (a nie przychód należny), w związku z czym stratę powstałą wskutek takiej sprzedaży należy odnosić do całej wierzytelności.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyłączenie wyrażone w art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT nie będzie miało, w praktyce, zastosowania w sytuacji Spółki. Jak wynika bowiem z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach usługi faktoringu będzie zbywać na rzecz Faktora Wierzytelności w kwocie brutto (obejmującej cenę netto i VAT należny). Oznacza to zatem, że przy sprzedaży Wierzytelności po cenie równej jej wartości brutto, nie dojdzie do powstania straty, której zaliczenie w koszty podatkowe objęte jest ograniczeniem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu osiągniętego ze sprzedaży Wierzytelności w kwocie brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i VAT należny).

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje na uzasadnienie do ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w której ustawodawca zaznaczył: „niezależnie od treści ww. uchwały \[uchwały NSA z 11 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/11\] nie powinno budzić wątpliwości, iż głównym celem przepisu zezwalającego na podatkowe ujęcie straty ze zbycia wierzytelności jest rozliczenie jej z uprzednio wykazanym przez podatnika przychodem należnym, z którego wynika zbywana wierzytelność. Tezie tej nie przeczy rozstrzygnięcie NSA zezwalające przy kalkulacji tej straty na wzięcie pod uwagę całej wartości zbywanej wierzytelności. W innym przypadku (kosztu w kwocie netto) mogłoby dojść do potraktowania jako przysporzenia(przychodu) części ceny wierzytelności przypadającej na należny podatek VAT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Wierzytelności w ramach umowy kwoty brutto tej Wierzytelności (obejmującej cenę netto i Vat należny).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 updop powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Należy przy tym wyjaśnić, że omawiana ustawa nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą

i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ar. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 9 updop do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Natomiast, w myśl art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Jednocześnie, jak stanowi art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „Przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tak: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 u.p.d.o.p., CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Z pojęciem wierzytelności koreluje prawo wierzyciela do przeniesienia własności posiadanych wierzytelności na inny podmiot. Zgodnie z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: „k.c.”) wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Natomiast art. 510 § 1 k.c. stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Z kolei zgodnie z art. 535 k.c. przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym art. 555 k.c. stanowi, iż przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem – jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu.

W konsekwencji, przychód uzyskany w wyniku sprzedaży tej wierzytelności Faktorowi stanowi odrębną kategorię przychodu od przychodu z tytułu pierwotnie zawartej transakcji, w związku z którą powstała ta wierzytelność. Wierzyciel w takiej sytuacji otrzymuje wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za zbytą wierzytelność, które nie stanowi jednak kwoty tytułem spłaty wierzytelności przez pierwotnego dłużnika. W związku z powyższym, w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 1 updop, a w konsekwencji przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności powinien zostać rozpoznany w wysokości odpowiadającej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności.

Stanowisko Organu potwierdza jednolita linia orzecznicza, w której sądy kwestionują wynikowe rozliczanie sprzedaży własnej wierzytelności uznając, że taka sprzedaż stanowi odrębną czynność prawną i z tego względu skutkuje powstaniem przychodu podatkowego. Tak orzekł np. NSA w wyroku z 22 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1948/09: „(…) chybione jest stanowisko organów podatkowych, że odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, gdyż w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. (…) zbycie wierzytelności własnej jest innym zdarzeniem, aniżeli sprzedaż towaru, stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności, czy też sprzedaż wierzytelności przez podmiot, dla którego obrót wierzytelnościami stanowi przedmiot działalności gospodarczej. (…) sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (…) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Ponadto przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. (…)”.

Z kolei w wyroku z 31 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2273/10 NSA wskazał: „sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w sprawie, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Ponadto przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyrokach: z 17 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2069/10 i z 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1827/11.

Reasumując powyższe, że w przypadku zbycia wierzytelności zaliczonych uprzednio do przychodów należnych, przychód powstały w związku z ich zbyciem na rzecz Faktora (niezależnie od rodzaju zawartej z nim umowy) należy rozpoznać na podstawie art. 14 ust. 1 updop, w wysokości ceny ustalonej na poziomie rynkowym, albowiem jak wynika z art. 14 ust. 3 updop, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

Oznacza to, że przychód z tytułu sprzedaży wierzytelności powinien zostać rozpoznany w wysokości odpowiadającej cenie zawartej w umowie sprzedaży wierzytelności.

Zatem, wysokość przychodu z tytułu zbycia wierzytelności winna być równa cenie wynikającej z umowy, czyli co do zasady cenie netto sprzedaży wierzytelności, która nie powinna odbiegać od wartości rynkowej zbytych wierzytelności w myśl art. 14 ust. 1 updop (przy czym zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia oceny, czy wskazana przez Wnioskodawcę Cena netto sprzedaży wierzytelności w istocie odpowiada wartości rynkowej, o której mowa w art. 14 ust. 1 updop).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   został właściwie udokumentowany;
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 updop.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 updop wyraża zasadę, zgodnie z którą straty z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Równocześnie kształtuje wyjątek zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów może być strata z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 updop, została zarachowana jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skutkiem uznania zbycia wierzytelności na rzecz Faktora, za przychód podatkowy jest możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tej transakcji w wysokości wykazanego uprzednio przychodu należnego, tj. w wysokości wartości nominalnej wierzytelności zaliczonej uprzednio do przychodów należnych. Przepisy updop nie wyłączają bowiem kwoty zbywanej wierzytelności z kosztów uzyskania przychodu, wyłączają jedynie możliwość rozpoznania jako kosztu podatkowego straty z tytułu zbycia wierzytelności w wysokości przekraczającej uprzednio zarachowany przychód należny (art. 16 ust. 1 pkt 39 updop).

Należy podkreślić, że – zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 39 updop – jego dyspozycją objęte są wszystkie przypadki zbycia wierzytelności, a więc także sytuacje objęte zdarzeniem przyszłym będące przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca może zatem jak wskazano powyżej rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności w ramach umowy faktoringu w wartości nominalnej zbywanych wierzytelności, która nie przekracza wykazanego uprzednio przychodu należnego w myśl art. 16 ust. 1 pkt 39 updop.

Tym samym, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.