Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-613/16-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-13
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług w ramach projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług w ramach projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług w ramach projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ministerstwo Rozwoju przyznało Agencji (Wnioskodawca) dofinansowanie ze środków Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020 na realizację Projektu „Sieć otwartych innowacji” w ramach II osi priorytetowej: „Wsparcie otoczenia i potencjału przedsiębiorstw do prowadzenia działalności B+R+l i Działania 2.2. Otwarte Innowacje - wspieranie transferu technologii”. Realizacja projektu została przewidziana na okres od 01.01.2015 r. do 31.03.2023 r.

„Sieć otwartych innowacji” to projekt pilotażowy dedykowany budowaniu kultury otwartych innowacji poprzez animowanie i wspieranie transakcji polegających na transferze technologii do przedsiębiorstw, a także tworzenie bazy wiedzy o otwartych innowacjach. Grantobiorcami (biorcami technologii) w projekcie będą przedsiębiorcy z sektora mikro, małych i średnich przedsiębiorstw.

Budżet projektu wynosi 133 579 863,05 PLN, w tym dofinansowanie z Unii Europejskiej - środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) - to 127 215 000 PLN, wkład własny to 6 364 863,05 PLN.

Wydatki projektu skierowane bezpośrednio do Grantobiorców (doradztwo i koszty nabycia technologii) stanowią 74% wydatków pokrywanych z EFRR.

Zgodnie z „Wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020”, 28 sierpnia 2015 r., sporządzonych przez Ministra Infrastruktury i Rozwoju, „11 ROZDZIAŁ - WYKAZ KATEGORII WYDATKÓW KWALIFIKOWALNYCH W RAMACH POSZCZEGÓLNYCH DZIAŁAŃ I PODDZIAŁAŃ PO IR 12. 1. PRIORYTET 2: WSPARCIE OTOCZENIA I POTENCJAŁU PRZEDSIĘBIORSTW DO PROWADZENIA DZIAŁALNOŚCI B+R+l DZIAŁANIE 2.2 OTWARTE INNOWACJE - WSPIERANIE TRANSFERU TECHNOLOGII w ramach projektu przewiduje się następujące kategorie wydatków:

1.  koszty na pokrycie kosztów nabycia przez MSP wartości niematerialnych i prawnych w formie patentów, licencji, know-how oraz innych praw własności intelektualnej;
2.  koszty na pokrycie kosztów nabycia przez MSP usług doradczych w zakresie innowacji:
    1.  technologiczne usługi doradcze,
    2.  pozostałe usługi doradcze związane z transferem technologii, w tym w szczególności usługi prawne i prawno - patentowe;
3.  koszty rozbudowy i utrzymania Platformy Transferu Technologii:
    1.  usługi informatyczne,
    2.  usługi w zakresie prowadzenia informacyjnego i edukacyjnego modułu Platformy Transferu Technologii,
    3.  usługi w zakresie tłumaczenia wpisów do Platformy;
4.  koszty organizacji giełd technologicznych, warsztatów, szkoleń, seminariów, konferencji, spotkań związanych z animowaniem transakcji transferu technologii a także podnoszeniem kompetencji potencjalnych biorców / dawców technologii z zarządzania własnością intelektualną, transferem technologii;
5.  koszty usług związanych z transferem technologii świadczonej przez animatorów;
6.  koszty związane z naborem i oceną wniosków o dofinansowanie:
    1.  wynagrodzenie instytucji/ekspertów oceniających wnioski o dofinansowanie,
    2.  koszt organizacji paneli eksperckich,
    3.  usługi eksperckie w zakresie wyceny wartości niematerialnych i prawnych,
    4.  usługi eksperckie weryfikujące możliwość wdrożenia pod kątem do ochrony praw własności intelektualnej;
7.  koszty doradztwa i ekspertyz wspierających wdrażanie projektu, w tym specjalistyczne ekspertyzy technologiczne, prawne, finansowe;
8.  koszty kontroli dofinansowanych transakcji transferu technologii;
9.  koszty audytu zewnętrznego oraz ewaluacji projektu;
10.  koszty działań informacyjno - promocyjnych projektu;
11.  koszty wynagrodzeń osób zaangażowanych bezpośrednio w realizację projektu;
12.  koszty krajowych i zagranicznych podróży służbowych, w związku z realizacją projektu, w tym koszty transportu, zakwaterowania, wyżywienia, diet;
13.  koszty udziału w szkoleniach specjalistycznych, konferencjach, wizytach studyjnych krajowych i zagranicznych osób zaangażowanych w realizację projektu;
14.  zakupy inwestycyjne: środki trwałe za wyjątkiem nieruchomości, wartości niematerialne i prawne (sprzęt komputerowy, oprogramowanie);
15.  koszty pośrednie związane z realizacją projektu."

Kategorie wydatków, które przede wszystkim będzie ponosił Wnioskodawca to:

1.  koszty animowania transakcji (promocja idei otwartych innowacji, budowanie bazy wiedzy, usługi doradcze zorientowane na pomoc przedsiębiorcom w procesie określania ich potrzeb i przygotowania zakupu już wybranej technologii),
2.  dofinansowanie nabycia WNiP przez MSP,
3.  promocja projektu,
4.  koszty zarządzania.

W ramach projektu przewidziano następujące formy bezpośredniego wsparcia dla MSP:

1.  działania animujące transfer technologii,
2.  wsparcie merytoryczne w ramach usług doradczych przygotowujące transakcje transferu technologii,
3.  wsparcie finansowe nabycia prawa własności lub licencji do wykorzystania technologii (udzielanie pomocy finansowej na nabycie wartości niematerialnych i prawnych będzie odbywało się w formule projektów grantowych na drodze konkursu, na podstawie umów o powierzenie grantu - zostaną stworzone procedury oceny, zawierania umów, kontroli, rozliczeń wniosków o płatność, itd.).

W celu realizacji przedmiotowego projektu Wnioskodawca zaplanował następujące działania:

1.  działania budujące ideę i kulturę otwartych innowacji poprzez:
    *   organizację bezpłatnych dla przedsiębiorców: giełd technologicznych, spotkań, konferencji, warsztatów, szkoleń, seminariów;
    *   budowanie bazy wiedzy o innowacjach w formie zamówionych przez Agencję artykułów na stronę internetową projektu;
    *   nieodpłatne inne akcje promujące;
2.  nieodpłatne bezpośrednie wsparcie dla przedsiębiorców w formie dofinansowania:
    *   usług doradczych przygotowujących transakcje transferu technologii - refundacja
    *   poniesionych kosztów przez przedsiębiorców do poziomu maksymalnie 85% poniesionych kosztów ( pomoc publiczna lub pomoc de minimis);
    *   nabycia prawa własności lub licencji do wykorzystania technologii - refundacja poniesionych kosztów przez przedsiębiorców do poziomu maksymalnie 70% poniesionych kosztów (pomoc publiczna lub pomoc de minimis); udzielanie pomocy finansowej na nabycie wartości niematerialnych i prawnych będzie odbywało się w formule projektów grantowych na drodze konkursów.
3.  działania w ramach promocji projektu (nieodpłatne akcje promujące projekt);
4.  zarządzanie projektem:
    *   zaangażowanie personelu projektu (wynagrodzenia, delegacje i szkolenia); ewaluacja i audyt projektu;
    *   organizacja naborów i ocena wniosków o powierzenie grantu, kontrola projektów grantowych;
    *   budowa i obsługa narzędzi informatycznych.
        

Powyższe planowane działania zostaną wykonane po podpisaniu przez Wnioskodawcę umowy o dofinansowanie z Ministerstwem Rozwoju. Wnioskodawca jest w fazie wstępnych działań przygotowujących projekt, np. wykonanie systemu informatycznego do obsługi projektu. Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów towarów i usług, które będą potrzebne do realizacji projektu. Zostaną one opłacone z własnych środków Wnioskodawcy, a ich zwrot zostanie pokryty z przyznanego dofinansowania Ministerstwa Rozwoju. Na moment obecny jedynym faktycznie poniesionym kosztem jest zapłacona zaliczka (I rata) za wykonanie systemu informatycznego do obsługi projektu.

Od podmiotów MSP uczestniczących w tym projekcie (beneficjenci) nie będą pobierane żadne opłaty, nie będą oni obciążani żadnymi kosztami za udział.

Działalność Wnioskodawcy, oprócz świadczenia usług i dostaw towarów na ogólnych zasadach, obejmuje również działalność wspierającą rozwój przemysłu w Polsce, w szczególności przez wsparcie innowacji, restrukturyzację przedsiębiorstw oraz prowadzenie inwestycji. Realizacja tych zadań statutowych następuje poprzez udzielnie pożyczek oraz dokapitalizowanie przedsiębiorstw (obejmowanie udziałów i akcji). Ponadto Wnioskodawca zarządza dwiema specjalnymi strefami ekonomicznymi (pobierając z tego tytułu opodatkowane opłaty od przedsiębiorców działających na obszarze stref), zaś oddział wykonuje zadania wynikające z:

*   ustawy z dnia 30 sierpnia 2013 r. o dotacji przeznaczonej dla niektórych podmiotów w zakresie monitorowanie prawidłowości wykorzystania dotacji przeznaczonej na cele określone w ustawie,

*   ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego. (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 704) w zakresie monitoringu funkcjonowania górnictwa węgla kamiennego.

W przedmiocie działalności Spółki mieści się działalność obejmująca:

64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów;

64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych;

64.20.Z Działalność holdingów finansowych;

70.10.Z Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych;

66.19.Z Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych;

70.22.Z Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;

84.13.Z Kierowanie w zakresie efektywności gospodarowania;

64.91 .Z Leasing finansowy;

82.91 .Z Działalność świadczona przez agencje inkasa i biura kredytowe;

68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

46.90.Z Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana;

52.21.Z Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy;

77.11.Z Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek;

77.12.Z Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli;

77.31.Z Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych;

77.32.Z Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych;

77.33.Z Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych włączając komputery;

77.34.Z Wynajem i dzierżawa środków transportu wodnego;

77.35.Z Wynajem i dzierżawa środków transportu lotniczego;

77.39.Z Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej nie sklasyfikowane;

84.21.Z Sprawy zagraniczne;

55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania;

56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne;

56.21.Z Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering);

56.30.Z Przygotowywanie i podawanie napojów;

79.11.A Działalność agentów turystycznych;

79.11.B Działalność pośredników turystycznych;

79.12.Z Działalność organizatorów turystyki;

79.90.B Działalność w zakresie informacji turystycznej;

79.90.C Pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana;

90.04.Z Działalność obiektów kulturalnych;

91.02.Z Działalność muzeów;

91.03.Z Działalność historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych;

93.11.Z Działalność obiektów sportowych;

85.59.B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane;

58.11.Z Wydawanie książek;

58.14.Z Wydawanie czasopism i pozostałych periodyków;

58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza;

47.99.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami;

82.30.Z Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów.

Projekt wpisuje się w działania statutowe Wnioskodawcy i będzie realizował zadania zaplanowane w jego strategii. Wnioskodawca, państwowa osoba prawna, działa bowiem aktywnie na rzecz rozwoju innowacyjnej gospodarki oraz zwiększenia konkurencyjności polskiego przemysłu. Wspiera restrukturyzację przedsiębiorstw, by zwiększyć ich zdolność do konkurowania na rynku oraz do działania w okresach obniżonej koniunktury gospodarczej. Buduje także wartość portfela spółek Wnioskodawcy i swoich nieruchomości oraz rozwija inwestycje w specjalnych strefach ekonomicznych.

Zgodnie m.in. ze „Strategią Agencji w perspektywie do 2020 r.”, dotychczasowe działania w ramach pomocy publicznej, wsparcia restrukturyzacji i rozwoju polskich przedsiębiorstw, pozostają jednym z kluczowych obszarów Wnioskodawcy. Buduje on nowy filar — Innowacje, wykorzystując dotychczasowe doświadczenie i zasoby. Wzrost innowacyjności stanowi kluczowy czynnik poprawy konkurencyjności przedsiębiorstw.

Strategia oraz zakres działań Wnioskodawcy opiera się na trzech równorzędnych filarach. Są to:

1.  Innowacje (cel: wspieranie budowy gospodarki innowacyjnej oraz zwiększanie konkurencyjności przemysłu i inteligentnego rozwoju),
2.  Restrukturyzacja (cel: wspieranie procesów restrukturyzacji i rozwoju przedsiębiorstw w celu zwiększania ich zdolności do konkurowania na rynku oraz działania w okresach obniżonej, koniunktury gospodarczej),
3.  Inwestycje (cel: budowanie wartości portfela spółek i nieruchomości, zarządzanych przez: Agencję oraz wspieranie rozwoju inwestycji w specjalnych strefach ekonomicznych (SSE).

W ramach wsparcia innowacji w dużych przedsiębiorstwach, Wnioskodawca oferuje m.in.: produkty finansowe dopasowane do indywidualnych potrzeb i charakteru danego projektu, wsparcie w procesie inwestycji związanym z wdrożeniem innowacji, wsparcie w pozyskaniu finansowania z funduszy europejskich na wdrożenie innowacji we współpracy z MSP.

W „Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020”, 28 sierpnia 2015 r., sporządzonych przez Ministra Infrastruktury i Rozwoju wskazano zasady kwalifikowalności wydatków w związku z realizacją projektu.

„4 ROZDZIAŁ - OCENA KWALIFIKOWALNOŚCI WYDATKU

1.  Ocena kwalifikowalności wydatków na etapie wyboru projektu dokonywana jest przez instytucję, w ramach której działa komisja oceny projektu, w oparciu o Wytyczne w zakresie kwalifikowalności oraz program pomocowy.
2.  Ocena kwalifikowalności wydatków na etapie realizacji i rozliczania projektu dokonywana jest przez instytucję będącej stroną umowy, weryfikującą wniosek o płatność składany przez beneficjenta, w oparciu o harmonogram rzeczowo - finansowy/budżet projektu oraz Wytyczne w zakresie kwalifikowalności oraz programy pomocowe.
3.  Dodatkowo weryfikacja kwalifikowalności wydatków może być dokonywana podczas kontroli w miejscu realizacji projektu.
4.  Do oceny kwalifikowalności wydatków zaplanowanych we wniosku o dofinansowanie na etapie wyboru projektu stosuje się Wytyczne w wersji obowiązującej w dniu ogłoszenia konkursu - w przypadku projektów konkursowych albo w wersji obowiązującej w chwili złożenia wniosku o dofinansowanie do właściwej instytucji - w przypadku projektów pozakonkursowych.
5.  Do oceny kwalifikowalności poniesionych wydatków stosuje się Wytyczne w wersji obowiązującej w dniu poniesienia wydatku. Do oceny prawidłowości umów zawartych w ramach realizacji projektu w wyniku przeprowadzonych postępowań, stosuje się Wytyczne w wersji obowiązującej w dniu wszczęcia postępowania, które zakończyło się podpisaniem danej umowy. Wszczęcie postępowania jest tożsame z publikacją ogłoszenia o wszczęciu postępowania lub zamiarze udzielenia zamówienia publicznego, o których mowa w podrozdziale
6.  5 Wytycznych w zakresie kwalifikowalności, lub o prowadzonym naborze pracowników na podstawie stosunku pracy, pod warunkiem, że beneficjent udokumentuje publikację ogłoszenia o wszczęciu postępowania.

1.  1 ZASADA FAKTYCZNEGO PONIESIENIA WYDATKU - WARUNKI PRZEJRZYSTOŚCI I DOKUMENTOWANIA WYDATKÓW KWALIFIKOWALNYCH

1.  Wydatki są ponoszone zgodnie z art. 44 ust. 3 ustawy o finansach publicznych.
2.  Kwalifikowalność poniesionych wydatków oceniana jest poprzez weryfikację:
    1.  faktur lub innych dowodów księgowych o równoważnej wartości dowodowej;
    2.  dokumentów potwierdzających zapłatę z tytułu faktur lub innych dokumentów księgowych o równoważnej wartości dowodowej (w szczególności wyciągów z rachunku bankowego beneficjenta);
    3.  dokumentów potwierdzających faktyczne wykonanie robót, usług, lub dostaw (w szczególności protokołów odbioru, raportów, notatek, umów ze świadczącym usługi niematerialne określające zakres usług czy system rozliczeń, termin spełnienia świadczenia);
    4.  wyciąg z rejestru kredytów objętych portfelem gwarancji.
3.  Oprócz, kwestii wskazanych w podrozdziale 6.2 pkt 3 Wytycznych w zakresie kwalifikowalności, sprawdzeniu podlega również czy poniesiony wydatek wpisuje się w katalog kosztów kwalifikowałnych określonych w Wytycznych.
4.  Wydatki poniesione przed zawarciem umowy o dofinansowanie będą sprawdzane w zakresie ich zgodności z postanowieniami tej umowy.”

W Wytycznych określono również, które wydatki są co do zasady niekwalifikowane:

„5 ROZDZIAŁ-WYDATKI N1EKWALIFIKOWALNE

1.  Niekwalifikowalne są wydatki:
    1.  związane z prowadzeniem rachunku bankowego,
    2.  ponoszone w związku z ustanowieniem zabezpieczenia prawidłowego wykonania zobowiązań wynikających z umowy o dofinansowanie, z wyjątkiem wydatków na ustanowienie zabezpieczenia w przypadku gdy beneficjent realizujący projekt objęty pomocą publiczną otrzymuje dofinansowanie w formie zaliczki, które zostały przewidziane w programie pomocowym lub w warunkach naboru wniosków;
    3.  na zakup usług doradczych, takich jak usługi doradztwa podatkowego, prawnicze lub reklamowe, marketingowe, które stanowią element stałej lub okresowej działalności przedsiębiorcy lub są związane z bieżącymi wydatkami operacyjnymi beneficjenta;
    4.  na zakup środków transportu przez beneficjenta wykonującego działalność gospodarczą w sektorze transportu, w działaniach, w których wsparcie stanowi regionalną pomoc inwestycyjną oraz w sektorze drogowego transportu towarowego w działaniach, w których wsparcie stanowi pomoc de minimis;
    5.  ponoszone na podstawie zasady cross - financingu, po przekroczeniu dopuszczalnego pułapu przewidzianego dla danego projektu;
    6.  związane z leasingiem, w szczególności marże finansującego i opłaty ubezpieczeniowe, z wyłączeniem rat kapitałowych.
2.  Wydatki niekwalifikowalne związane z realizacją projektu ponosi beneficjent."

Określono ponadto zasady kwalifikowalności kosztów związanych z podatkiem od towarów i usług:

„8 ROZDZIAŁ - PODATEK OD TOWARÓW I USŁUG (VAT)

1.  W ramach PO IR, kosztem kwalifikowalnym może być tylko część podatku od towarów i usług (VAT) dotycząca tych czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W przypadku gdy w ramach projektu nabyte towary/usługi/środki trwałe wykorzystywane są do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, za kwalifikowalną może zostać uznana wyłącznie ta część poniesionego przez beneficjenta podatku VAT, która jest związana z czynnościami, w stosunku do których beneficjentowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. W takiej sytuacji konieczne jest odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
2.  Podatek od towarów i usług VAT w całości stanowi wydatek niekwalifikowalny, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w pkt 1, i w związku z tym podatek VAT rozliczany jest poprzez pomniejszenie kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tzw. współczynnik sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywanymi towarami i usługami wymaganymi do realizacji projektu?
2.  Czy Wnioskodawca jest obowiązany dokonać opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług w ramach projektu w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Ad pytanie 1)

Zgodnie z wytycznymi, podatek od towarów i usług może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wtedy gdy nie ma prawnej możliwości odzyskania tego podatku (wydatki te muszą również zostać faktycznie poniesione) - kosztem kwalifikowalnym może być tylko część podatku od towarów i usług (VAT) dotycząca tych czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Za kwalifikowalną może zostać uznana wyłącznie ta część poniesionego przez podatnika podatku od towarów i usług, która jest związana z czynnościami, w stosunku do których beneficjentowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Natomiast możliwość odzyskania podatku należy rozpatrywać w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Brak prawnej możliwości odzyskania podatku od towarów i usług zachodzi, jeżeli podmiot realizujący projekt nie nabędzie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabywaniem określonych towarów i usług potrzebnych w trakcie realizacji projektu, co może mieć miejsce w następujących sytuacjach:

1.  zakupione towary, usługi lub środki trwałe nie są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, bądź w projekcie nie występuje bezpośredni i bezsprzeczny związek pomiędzy zakupionymi towarami, usługami lub środkami trwałymi a czynnościami opodatkowanymi, w projekcie nie występują przychody dla podmiotu realizującego,
2.  podmiot realizujący projekt jest zwolniony podmiotowo z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
3.  podmiot realizujący projekt wykonuje jedynie czynności zwolnione z opodatkowania.

W przypadku Wnioskodawcy nie znajduje zastosowania sytuacja wskazana w pkt 2 i 3. Należy zatem rozważyć sytuację określoną w pkt 1.

W ocenie Wnioskodawcy nie przysługuje mu prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego w związku z towarami i usługami nabywanymi w celu realizacji przedmiotowego projektu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - zwanej dalej ustawą - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność, producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność Wnioskodawcy - zważywszy na cel jej powołania i realizowane zadania - ma szczególny charakter. Wnioskodawca prowadzi specyficzną działalność gospodarczą polegającą m.in. na wspieraniu w formie różnych działań, projektów, przedsięwzięć rozwoju polskich przedsiębiorców. Z tego tytułu jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja przedmiotowego projektu jest zatem nierozerwalnie związana z wykonywaniem przez Wnioskodawcę takiej właśnie działalności.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tak więc dla wystąpienia prawa do odliczenia podatku naliczonego koniecznym jest, aby zakup miał związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika.

W myśl natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru i usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Oznacza to, że na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wyklucza się możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego w przypadku podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Możliwość dokonania odliczenia powinna zostać zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Oznacza to, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest natomiast intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika powoduje brak możliwości dokonania takiego odliczenia.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowym stanie faktycznym cel nabywania towarów i usług jest od razu znany - już w momencie nabycia wiadomym jest, że będą przeznaczone na cel późniejszego nieodpłatnego - świadczenia usług przez Wnioskodawcę. Nie można zatem stwierdzić w tym przypadku, że zakupy te będą służyły czynnościom opodatkowanym - od samego początku wiadomym jest, że Agencja będzie świadczyła usługi na rzecz przedsiębiorców nieodpłatnie, bez pobierania jakiegokolwiek wynagrodzenia.

W związku zatem z faktem, że w żadnym momencie nabywane towary i usługi nie będą służyły Wnioskodawcy czynnościom opodatkowanym - już bowiem przed dokonaniem zakupu Wnioskodawca wie, na jaki cel dokonuje nabycia działania w ramach przedmiotowego projektu i forma i sposób działania są znane przed momentem rozpoczęcia przygotowania do realizacji projektu. Oznacza to, że dokonywane zakupy nie są związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej - w związku z tym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2014 r., IBPP1/443-877/14/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: „Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej i wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej i podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

(\`(...)\`)

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik podatku VAT, prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji i sprzedaży okien. Dla swoich pracowników, gości i kontrahentów odwiedzających Spółkę Wnioskodawca nabywa jabłka. Zakup jabłek jest udokumentowany fakturami.

Przed wejściem do głównej siedziby firmy, przy wejściu do hal produkcyjnych, w biurach Spółki oraz salach konferencyjnych codziennie są wykładane pojemniki z jabłkami. Spółka nie wydziela owoców poszczególnym osobom, każdy pracownik czy gość odwiedzający Spółkę może wedle uznania nieodpłatnie poczęstować się jabłkami - Spółka nie ustala (i od strony praktycznej nie mogłaby ustalać) ile jabłek zjada poszczególny pracownik, gość. Wśród pracowników Spółki mogą zatem być osoby, które w ogóle nie skorzystały z udostępnionych jabłek, jak i osoby które pobrały i skonsumowały jabłka.

Dokonywane zakupy zatem już w momencie nabycia będą przeznaczone do wykorzystania przez pracowników - cel ich zużycia jest więc od razu znany.

(\`(...)\`)

Tak więc zakupy przedmiotowych towarów (jabłek) nie będą miały związku z wykonanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Zatem skoro wydatki na nabycie jabłek nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w zakresie, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko zajęto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2014 r., IPPP1/443-648/14-2/MPe,: „Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Z uwagi na opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że w omawianej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących dokonane zakupy - związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca będzie kupował produkty spożywcze w celu przekazania ich w drodze darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego, zatem w żadnym momencie towary te nie będą służyły Wnioskodawcy czynnościom opodatkowanym. Wnioskodawca już przed zakupem wie na jaki cel dokonuje zakupów co oznacza, że dokonane zakupy nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tych towarów”.

Zgodnie zatem z powyższym, brak jest możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle powyższego, Wnioskodawca nie nabędzie z tytułu nabywania towarów i usług prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z realizacją przedmiotowego projektu. Koszty podatku VAT będą mogły zatem stanowić koszty kwalifikowalne projektu w związku z brakiem prawnej możliwości jego odzyskania w ramach realizacji projektu.

Ad pytanie 2)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w | przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Usługi nieodpłatne podlegają opodatkowaniu tylko w przypadku określonym w art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przepis ten przewiduje, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy przesłanki opodatkowania usług świadczonych na rzecz uczestników (przedsiębiorców) projektu nie są spełnione w przedmiotowym stanie faktycznym. Wnioskodawca będzie co prawda świadczył usługi na rzecz przedsiębiorców, którzy będą uczestniczyli w projekcie, jednakże czynności te nie będą spełniały wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jak wskazano wyżej - świadczenie tych usług musi się bowiem odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W sprawie będącej przedmiotem wniosku nieodpłatne świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców (w tym m.in. organizowanie szkoleń, warsztatów, giełd, akcji promocyjnych, działania eksperckie) mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca jest spółką Skarbu Państwa prowadzącą działalność w formie spółki akcyjnej, której działalność ma na celu wspieranie rozwoju polskich przedsiębiorców. Realizacja tej działalności następuje przede wszystkim poprzez udzielenie pożyczek oraz dokapitalizowanie przedsiębiorstw (obejmowanie udziałów i akcji) oraz spółek a także inną działalność polegającą na wspieraniu polskiego przemysłu.

Realizacja przedmiotowego projektu jest zatem nierozerwalnie związana z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Świadczone usługi w ramach projektu chociaż świadczone nieodpłatnie wykazują ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, wpisują się w cel jej prowadzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U z 2016r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57 a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.