Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.380.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-18
Teza: Powstanie obowiązku podatkowego w związku z podwójnym wykazaniem w rejestrze odpraw uproszczonych tej samej faktury
Słowa kluczowe: dług-dług celny; faktura; odprawy-odprawa celna; podatek-podatek od towarów i usług; rejestry
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 grudnia 2018 r. (data wpływu 20 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z podwójnym wykazaniem w rejestrze odpraw uproszczonych tej samej faktury – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z podwójnym wykazaniem w rejestrze odpraw uproszczonych tej samej faktury.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja pozostałych wyrobów ceramicznych (23.49.Z PKD).

W ramach prowadzonej działalności, Spółka importuje towary od kontrahentów zagranicznych, stosując procedurę uproszczoną określoną w art. 33a Ustawy VAT, a zatem rozlicza podatek należny z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu. Nabywane towary i usługi nie są zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Aktualnie, Spółka posługuje się certyfikatem AEO składając rejestry odpraw uproszczonych samodzielnie.

Podczas dokonywania zgłoszeń celnych mogą zdarzyć się sytuacje, w których dojdzie do błędnego, podwójnego wykazania przez Spółkę w rejestrze odpraw uproszczonych odpraw celnych dokonanych na podstawie tej samej faktury. Podkreślenia wymaga fakt, iż w razie zaistnienia takiej sytuacji, Spółka niezwłocznie wystąpi do Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z wnioskiem o anulowanie błędnego zgłoszenia celnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym błędne, podwójne wykazanie w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT w konsekwencji czego Spółka będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, błędne, podwójne wykazanie w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT, w konsekwencji czego Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z brzmieniem art. 33a ust. 1 ustawy VAT w przypadku gdy towary zostały objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 166 oraz art. 182 Unijnego Kodeksu Celnego \[Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (dalej: „Unijny Kodeks Celny”)\], w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

Procedurami celnymi umożliwiającymi skorzystanie z ww. wariantu rozliczenia podatku VAT od importu towarów są procedury dopuszczenia towarów do obrotu realizowane na podstawie:

*   uproszczonego zgłoszenia celnego,
*   wpisu towarów do rejestru (procedura w miejscu).

Jednocześnie, w myśl art. 19a ust. 9 Ustawy VAT obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Należy zatem uznać, że powstanie długu celnego jest warunkiem powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów.

Zgodnie natomiast z artykułem 77 ust. 1 Unijnego Kodeksu Celnego dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

1.  dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
2.  odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

W wyżej wymienionych sytuacjach dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 Unijnego Kodeksu Celnego).

Dług celny oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego (art. 5 pkt 18 Unijnego Kodeksu Celnego).

W ocenie Wnioskodawcy, wyżej wskazane przepisy nie pozwalają na przyjęcie, że z tytułu błędnego, podwójnego wykazania w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu importu towarów. Błędnie zgłoszona odprawa nie odnosiła się do żadnej transakcji - towary nie zostały dopuszczone do obrotu, a w konsekwencji nie mogły zostać objęte procedurą celną. Transakcja została podwójnie zgłoszona w wyniku pomyłki. W takiej sytuacji nie można uznać, że towary zostały przywiezione z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Nie zaistniała zatem żadna z przesłanek wymienionych w art. 77 ust. 1 Unijnego Kodeksu Celnego. Tym samym nie można stwierdzić, że doszło do importu towarów.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej regulacje oraz argumentację, zdaniem Spółki błędne, podwójne w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu importu towarów. W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7.

Ponadto należy zwrócić uwagę, iż w przywołanym zdarzeniu przyszłym Spółka niezwłocznie wystąpi do Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego z wnioskiem o wydanie decyzji unieważniającej omyłkowo dokonane zgłoszenie celne. W sytuacji uzyskania decyzji unieważniającej na Wnioskodawcę nie zostanie nałożony obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych. Nie zostanie więc spełniona definicja długu celnego określona w art. 5 pkt 18 Unijnego Kodeksu Celnego. Jak zostało wskazane powyżej, w imporcie towarów obowiązek podatkowy jest ściśle związany z momentem powstania długu celnego. W sytuacji gdy dług celny nie powstanie, nie można również mówić o powstaniu obowiązku podatkowego.

Końcowo, Spółka pragnie podkreślić, że w momencie wydania decyzji unieważniającej zgłoszenie celne przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego doszłoby do rozbieżności pomiędzy rejestrem odpraw celnych, w których nie zostanie ujęta zdublowana transakcja, a rejestrami VAT, w których transakcja ta zostanie podwójnie wykazana.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym błędne, podwójne wykazanie w rejestrze odpraw uproszczonych odpraw celnych na podstawie tej samej faktury nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT w konsekwencji czego Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7.

W świetle przywołanych argumentów, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione przez nią stanowiska i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego są prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 – art. 2 pkt 5 ustawy.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Powyższa definicja kładzie nacisk zatem przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną – art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11 – art. 19a ust. 9 ustawy.

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b - art. 33 ust. 1 ustawy.

Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości - art. 33 ust. 2 ustawy.

Po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości - art. 33 ust. 3 ustawy.

Podatnik jest obowiązany w terminie 10 dni, licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwoty obliczonego podatku, z zastrzeżeniem art. 33a-33c - art. 33 ust. 4 ustawy.

W przypadkach niewymienionych w ust. 1-4 i art. 34 podatnik jest obowiązany do zapłaty kwoty należnego podatku w terminie i na warunkach określonych dla uiszczenia cła, również gdy towary zostały zwolnione od cła lub stawki celne zostały zawieszone albo obniżone do wysokości 0% - art. 33 ust. 5 ustawy.

Naczelnik urzędu skarbowego właściwy do poboru kwoty należności celnych przywozowych wynikających z długu celnego jest obowiązany do poboru podatku należnego z tytułu importu towarów, z zastrzeżeniem art. 33a i 33c - art. 33 ust. 6 ustawy.

W myśl art. 33a ust. 1 ustawy w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju uproszczeniem, o którym mowa w art. 166 oraz art. 182 unijnego kodeksu celnego, którego realizacja jest uzależniona od wcześniejszego wydania pozwolenia i w którym okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z art. 77 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE. L 2013 nr 269, str. 1), zwanym dalej UKC:

1.  Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

1.  dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
2.  odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

3.  Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
4.  Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1, zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że nie zostają pobrane w całości lub części należności celne przywozowe, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem.

W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 UKC:

*   „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;
*   „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
*   „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Zgodnie z art. 166 UKC:

1.  Organy celne mogą wyrazić zgodę, aby osoba zgłosiła towary do procedury celnej w formie zgłoszenia uproszczonego, w którym można pominąć pewne dane, o których mowa w art. 162 lub dokumenty załączane do zgłoszenia, o których mowa w art. 163.
2.  Regularne stosowanie zgłoszenia uproszczonego, o którym mowa w ust. 1, wymaga uzyskania pozwolenia organu celnego.

Z kolei w myśl art. 182 ust. 1 i 2 UKC organy celne mogą zezwolić osobie, na jej wniosek, na złożenie zgłoszenia celnego, w tym zgłoszenia uproszczonego, w formie wpisu do rejestru zgłaszającego, jeżeli dane tego zgłoszenia są do dyspozycji organów celnych w systemie elektronicznym zgłaszającego w momencie złożenia zgłoszenia celnego w formie wpisu do rejestru zgłaszającego. Zgłoszenie celne uznaje się za przyjęte w momencie dokonania wpisu towarów do rejestru.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka będąca podatnikiem z tytułu importu towarów oraz korzystająca z uproszczenia, o którym mowa w art. 33a ust. 1 ustawy jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu dokonanego importu towarów w deklaracji podatkowej, składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

W przypadku importu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powstania długu celnego, natomiast dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zatem momentem powstania obowiązku podatkowego jest chwila przyjęcia zgłoszenia celnego, a w konsekwencji to w deklaracji składanej za ten okres rozliczeniowy podatnik jest zobowiązany do rozliczenia kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w przypadku korzystania z procedury, o której mowa w art. 33a ust. 1 ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Spółki należy stwierdzić, że pomimo błędu polegającego na podwójnym wykazaniu w rejestrze odpraw uproszczonych odprawy celnej na podstawie tej samej faktury, na Spółce, jako na podatniku, ciążyć będzie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu importowanych towarów, przy czym Spółka jest zobowiązana do wykazania tego podatku w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, tj. powstał dług celny z tytułu importu towarów. Tym samym jeśli w okresie rozliczeniowym, w którym zostało przyjęte zgłoszenie celne, Wnioskodawca nie uzyska decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne, wówczas Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT w rejestrze VAT oraz deklaracji VAT-7 składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie bowiem w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego i powstania długo celnego, niezależnie od tego czy zostało on błędnie przez Wnioskodawcę złożone.

W przypadku natomiast uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji unieważniającej omyłkowo złożone zgłoszenie celne w następnym miesiącu (następnym okresie rozliczeniowym), Spółce będzie przysługiwało prawo do dokonania korekty należnego podatku VAT.

Majce powyższe na uwadze Organ nie może w całości podzielić stanowiska Wnioskodawcy, tym samym oceniając całościowo, stanowisko to uznać należy za nieprawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.