Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-834/15/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Czy w przypadku niezwrócenia kwot wynikających z powyżej opisanych zatrzymanych kaucji gwarancyjnych w terminie 150 dni od terminu ich płatności Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać na podstawie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, pomniejszenie podatku naliczonego o podatek wynikający z faktur za nabyte usługi budowlane w części zawartej w kwotach nie zwróconych kaucji gwarancyjnych?
Słowa kluczowe: dłużnik; kaucja-kaucja gwarancyjna; korekta-korekta podatku; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 września 2015r. (data wpływu 28 września 2015r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku VAT na podstawie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług od zatrzymanej kaucji gwarancyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku VAT na podstawie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług od zatrzymanej kaucji gwarancyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nabywać będzie usługi budowlane od innych podmiotów będących również czynnymi podatnikami podatku VAT. Nabywane usługi budowlane od innych podmiotów opodatkowane będą podatkiem VAT i udokumentowane będą wystawionymi przez tych podatników fakturami VAT. Zgodnie z ustaleniami umownymi od każdej z kwot wymienionych na tych fakturach Wnioskodawca ma prawo zatrzymać określony procent tytułem tzw. Kaucji Gwarancyjnych. Zgodnie z umowami zatrzymane kwoty Kaucji Gwarancyjnych mają zostać zwrócone tym innym podmiotom po określonym czasie. Zdarzyć się jednak może, iż z różnych przyczyn Wnioskodawca nie zwróci zatrzymanych kwot w określonym terminie. Zatrzymanie tzw. Kaucji Gwarancyjnych odbywać się będzie poprzez pozostawienie nieuregulowanej części faktury bez żadnych dodatkowych not księgowych ani bez żadnych dodatkowych przeksięgowań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku niezwrócenia kwot wynikających z powyżej opisanych zatrzymanych kaucji gwarancyjnych w terminie 150 dni od terminu ich płatności Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać na podstawie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, pomniejszenie podatku naliczonego o podatek wynikający z faktur za nabyte usługi budowlane w części zawartej w kwotach nie zwróconych kaucji gwarancyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zatrzymanie kwot faktur tytułem Kaucji Gwarancyjnej powoduje, iż przestaje występować wierzytelność wynikająca z tytułu nabycia usługi budowlanej i powstaje nowa wierzytelność związana z Kaucją Gwarancyjną. Niezwrócenie Kaucji Gwarancyjnej w terminie 150 dni od terminu jej zwrotu w związku z powyższym nie będzie powodować konieczności dokonania zmniejszenia podatku naliczonego o podatek VAT związany z kwotami niezwróconych kaucji gwarancyjnych. Powyższe potwierdza prawomocny wyrok WSA z 20 listopada 2013 roku sygn. akt l SA/Bk 376/13, który stwierdza, iż w przypadku zatrzymania części należności tytułem kaucji gwarancyjnej, należy przyjąć, iż obie należności (z tytułu kaucji i za usługę) zostały uregulowane w całości (w formie kompensaty), w związku z powyższym brak jest zatem podstaw do zastosowania art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT lub ustawą.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast na podstawie art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

W świetle art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Zgodnie z przywołanymi przepisami, dłużnik ma obowiązek skorygowania całości (lub części) uprzednio odliczonego podatku naliczonego wynikającego z faktury jeżeli nie ureguluje całości (lub części) należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Korekta winna być dokonana w rozliczeniu za okres w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności. Dłużnik nie jest zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego wówczas gdy ureguluje należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu płatności.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nabywać będzie usługi budowlane od innych podmiotów będących również czynnymi podatnikami podatku VAT. Nabywane usługi budowlane od innych podmiotów opodatkowane będą podatkiem VAT i udokumentowane będą wystawionymi przez tych podatników fakturami VAT. Zgodnie z ustaleniami umownymi od każdej z kwot wymienionych na tych fakturach Wnioskodawca ma prawo zatrzymać określony procent tytułem tzw. Kaucji Gwarancyjnych. Zgodnie z umowami zatrzymane kwoty Kaucji Gwarancyjnych mają zostać zwrócone tym innym podmiotom po określonym czasie. Zdarzyć się jednak może, że z różnych przyczyn Wnioskodawca nie zwróci zatrzymanych kwot w określonym terminie. Zatrzymanie tzw. Kaucji Gwarancyjnych odbywać się będzie poprzez pozostawienie nieuregulowanej części faktury bez żadnych dodatkowych not księgowych ani bez żadnych dodatkowych przeksięgowań.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w przypadku niezwrócenia kwot wynikających z zatrzymanych kaucji gwarancyjnych w terminie 150 dni od terminu ich płatności Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać na podstawie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, pomniejszenia podatku naliczonego o podatek wynikający z faktur za nabyte usługi budowlane w części zawartej w kwotach nie zwróconych kaucji gwarancyjnych.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kaucji. Zgodnie ze słownikową definicją (według Internetowego Słownika Języka Polskiego – (www.sjp.pl) – „kaucja” jest to: „suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania umowy; zastaw; zabezpieczenie; gwarancja”.

Kaucja gwarancyjna w budownictwie to określana – z reguły procentowo – kwota należności wynikających z tytułu wykonanych robót, zatrzymana przez inwestora na określony okres do momentu ich zakończenia tytułem gwarancji. Stanowi ona formę zabezpieczenia należytego wykonania robót przez wykonawcę bądź też służy do pokrycia roszczeń wynikających z ich niewykonania czy też nienależytego wykonania. Co do zasady, ma charakter zwrotny i pozostaje neutralna podatkowo. Zakres gwarancji, jej okres oraz zasady rozliczania się z pobranych kaucji są ustalane pomiędzy inwestorem i wykonawcą (bądź pomiędzy wykonawcą i podwykonawcą) w zawartej umowie.

W przypadku gdy kaucje gwarancyjne są potrącane przez inwestora przy wypłacaniu należności wykonawcom za wykonane usługi budowlane, za zapłatę należy uznać również kwotę potrąconej kaucji. Kwoty objętej potrąceniem nie można więc uznać za kwotę nieuregulowaną. Świadczy o tym fakt, że zgodnie z art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), gdy dwie strony są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Zatem, potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Do wygaśnięcia zobowiązania przez potrącenie dochodzi w sytuacji, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej zarówno dłużnikiem, jak i wierzycielem. Potrącenie zatem stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Mając na uwadze powołany wyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy, należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy (tutaj: Wnioskodawcy).

Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt potrącenia i zatrzymania przez Wnioskodawcę części wynagrodzenia należnego wykonawcy tytułem zabezpieczenia (kaucji).

Kaucja będąca kwotą pieniężną złożoną jako gwarancja dotrzymania warunków umowy nie stanowi podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ustawy i nie rodzi obowiązku podatkowego, gdyż ma charakter zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy i w całości podlega zwrotowi po upływie umówionego terminu.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 3531 ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W omawianej sytuacji zobowiązanie z tytułu kaucji gwarancyjnej stanowi odrębne zobowiązanie od kwoty należnej w związku z wykonaniem przez wykonawcę robót budowlanych, bowiem wynagrodzenie należne wykonawcy z tytułu ww. robót zostało przez Wnioskodawcę zapłacone, a jedynie umówione części kaucji zostały przez Wnioskodawcę tymczasowo zatrzymane, zamiast dokonywać z tej części odrębnej wpłaty przez wykonawcę.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 89b ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że potrącenie przez Wnioskodawcę części wynagrodzenia, stanowiącej kaucję, nie jest równoznaczne z niewywiązaniem się przez Wnioskodawcę z ciążącego na nim obowiązku uiszczenia wynagrodzenia wykonawcy robót budowlanych.

W analizowanej sytuacji strony zgodnie postanowiły, że Wnioskodawca ma prawo płatność wynikającą z faktur VAT pomniejszyć o wartość zatrzymanej kaucji gwarancyjnej.

Wobec powyższego nie można, w tym przypadku, dokonanego przez Wnioskodawcę potrącenia części wynagrodzenia jako kaucji utożsamiać z sytuacją, w której Wnioskodawca nie wywiązuje się ze swoich zobowiązań pieniężnych.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, w części dotyczącej potrąconej kwoty kaucji, zgodnie z art. 89b ustawy po upływie 150 dni od terminu płatności za wykonane przez wykonawcę roboty budowlane.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zmiana któregokolwiek z elementów opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.