Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-508/16-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-13
Teza: W zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2016 r. (data wpływu 31 sierpnia 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-508/16-3/MK z dnia 23 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w planie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka polska jest osobą prawną w Polsce, należącą do grupy K. AG (dalej: Grupa). Centrala Grupy mieści się w Niemczech. Spółka matka - niemiecka spółka akcyjna K. AG (dalej: Spółka niemiecka) zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, motywacyjny plan wynagradzania – K\`(...)\` (dalej: „K\`(...)\`”). W ramach K\`(...)\` pracownicy Grupy K. w wybranych krajach (w tym w Polsce) na zasadach dobrowolności udziału, mają możliwość zakupu akcji spółki K. AG. Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji spółki K. AG są potrącane z wynagrodzenia netto pracownika za jego zgodą. Akcje nabywane przez pracownika są po określonej z góry cenie (co do zasady cena rynkowa akcji, ale z możliwym upustem).

Grupa oraz Spółka polska planują wprowadzenie K\`(...)\` dla około 240 pracowników Spółki polskiej.

Nabyte przez pracownika akcje objęte są okresem zatrzymania, tzw. „_holding period_”, który co do zasady trwa trzy lata. W okresie zatrzymania pracownik nie może zbyć nabytych akcji i musi pozostać pracownikiem spółki z Grupy (w tym przypadku pracownikiem Spółki polskiej). Po okresie zatrzymania i spełnieniu wyżej wymienionych warunków, pracownik Spółki polskiej będzie uprawniony do otrzymania dodatkowej, nieodpłatnej akcji (tzw. „_bonus share_”) za każde trzy uprzednio nabyte akcje. Co do zasady, w przypadku rozwiązania umowy o pracę ze Spółką polską w okresie zatrzymania, „bonus shares” nie przysługują pracownikowi Spółki polskiej. W wyjątkowych przypadkach (np. rozwiązanie umowy o pracę a tytułu zwolnień grupowych) Spółka niemiecka rezerwuje sobie prawo do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dla uczestnika K\`(...)\`.

Pracownicy, którzy nabyli akcje stają się akcjonariuszami Spółki niemieckiej. Oznacza to, że są uprawnieni to udziału w walnym zgromadzeniu akcjonariuszy spółki, posiadają prawo głosu, a także są uprawnieni do otrzymywania dywidendy.

Do wprowadzenia K\`(...)\` dla wybranych grup pracowników spółek córek, została upoważniona Rada Dyrektorów Spółki niemieckiej mocą uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej.

Głównym celem programu jest chęć wzmocnienia więzi łączącej pracowników ze Spółką oraz z Grupą. W ten sposób K\`(...)\` przyczynia się do motywowania pracowników, by swoim zaangażowaniem oraz pracą na rzecz Grupy K. wpływali na jej długookresowy rozwój.

Spółka polska nie ma wpływu na kształtowanie postanowień K\`(...)\`. Jakiekolwiek świadczenia wynikające z K\`(...)\` nie są przedmiotem umów o pracę zawartych ze Spółką polską oraz nie są objęte regulaminem wynagradzania Spółki polskiej.

Spółka polska zostanie jednak obciążana przez spółkę niemiecką kosztami K\`(...)\` w odniesieniu do pracowników polskiej spółki, którzy zdecydują się wziąć udział w K\`(...)\`.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 23 sierpnia 2016 r. Nr IPPB2/4511-508/16-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   przeformułowanie zadanych we wniosku pytań tak, aby z ich treści wynikało, że zapytanie dotyczy Wnioskodawcy, jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

*   przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej w taki sposób, aby było ono adekwatne do przeformułowanych pytań i jednoznacznie odnosiło się do stanu faktycznego, który ma być przedmiotem interpretacji.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 29 sierpnia 2016 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym, w momencie zakupu przez pracowników Spółki polskiej, akcji Spółki niemieckiej po cenie niższej niż rynkowa oraz w momencie nieodpłatnego otrzymania dodatkowej akcji („bonus share”) lub wypłaty ekwiwalentu pieniężnego przez spółkę niemiecką, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu po stronie pracowników, a w związku z tym na Wnioskodawcy nie będą spoczywały obowiązki płatnika w rozumieniu Ustawy o PIT? A jeśli przychód powstanie, to czy będzie on korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, a związku z tym na Wnioskodawcy również nie będą spoczywać obowiązki płatnika w rozumieniu Ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ustawy PIT, w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki niemieckiej lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie przez pracowników Spółki polskiej w ramach K\`(...)\`, przychód nie powstanie. Przychód podlegający opodatkowaniu powstanie dopiero w momencie zbycia akcji Spółki niemieckiej. Przychód uzyskany z tego tytułu należy wówczas zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych (zbycia papierów wartościowych), zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ustawy PIT.

Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa, jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia. Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, iż generują dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

Powyższe stanowisko potwierdza przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT, który uznaje za koszty uzyskania przychodów wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa dopiero w momencie zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

W świetle powyższego brzmienia przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy PIT należy uznać, że przyznanie pracownikom Spółki polskiej, którzy będą uczestniczyć w K\`(...)\`, akcji Spółki niemieckiej lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie przez tych pracowników, nie spowoduje powstania u nich przychodu w dacie ich nieodpłatnego otrzymania lub nabycia ich z upustem w stosunku do ceny rynkowej. Przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Przytoczone argumenty poparte są orzecznictwem sądów administracyjnych.

Skład orzekający w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 roku (sygn. III SA/Wa 570/09) uznał, że (\`(...)\`) korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji”.

Ten sam sąd administracyjny wydał w dniu 23 września 2009 roku (sygn. akt DI SA/Wa 411/09) inny wyrok, znajdujący odzwierciedlenie w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, uznając, że „akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie”.

Cechą wspólną powyższej linii interpretacyjnej, która znajdzie zastosowanie również do analizowanej sytuacji pracowników Spółki polskiej będących uczestnikami K\`(...)\` jest fakt, iż nabycie akcji zgodnie z ustawą PIT generuje jedynie koszt uzyskania przychodu, który rozpoznać można dopiero w momencie zbycia tych akcji. Samo zaś nabycie akcji nie powinno być traktowane jako przysporzenie majątkowe dla podatnika skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 5 października 2011 roku sygn. akt. IIFSK 517/10 oraz wyrok z dnia 27 kwietnia 2011 roku - sygn. akt. II FSK 1410/10) „sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie bądź po preferencyjnej cenie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”, natomiast „interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a u.p.d„of, stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych.”).

Potwierdzenie powyższego można również znaleźć w kolejnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, co bezpośrednio wskazuje na ukształtowanie się już utrwalonej i jednolitej linii orzeczniczej w powyższym zakresie.

W wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 roku (sygn. akt. H FSK 1268/11) podkreślono, że „warunkowe otrzymanie przez podatnika akcji spółki matki w ramach programu pracowniczego nie skutkuje powstaniem przychodu z innych źródeł. Podzielenie stanowiska organu, iż do osiągnięcia korzyści po stronie nabywcy akcji dochodzi już w momencie ich nieodpłatnego przekazania (z ograniczonymi jednak prawami), pomimo że podatnik nie miał nawet gwarancji, iż zostanie ich pełnoprawnym właścicielem, powodowałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego podatnik faktycznie w ogóle nie uzyskał. A zatem przychód podatkowy powstanie - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ustawy PIT w momencie sprzedaży tych akcji”.

Z kolei NSA w wyroku z dnia 20 grudnia 2013 roku (sygn. akt. II FSK 114/12) jednoznacznie wskazał, że samo nabycie akcji nie daje podstawy do przyjęcia poglądu, że dochodzi do powstania przychodu ze stosunku pracy. Podkreślając, że orzecznictwo w tym temacie jest jednolite, skład orzekający wyraźnie wskazał, że moment opodatkowania jest odroczony do momentu sprzedaży akcji i przychód taki powinien być traktowany jako przychód z kapitałów pieniężnych określony w art. 17 ustawy o PIT.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 13 lutego 2014 roku (sygn. akt. II FSK 601/12). Skład orzekający uznał, że „\[\`(...)\`\] treść art. 17 ust. l pkt 9, art. 20 ust. l, art. 23 ust. l pkt 38 i art. 24 ust. 11 u.p.d.of. daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. l pkt 6 lit. a u.p.d.of. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji. Organ zdaje się ponadto nie zauważać, że przyjęta przezeń wykładnia art. 11 ust. l u.p.d.of. prowadziłaby w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu”.

Stanowisko to NSA podtrzymał także w wyroku z dnia 21 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1428/12). ,Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Gdańsku, że przysporzenie uzyskane przez skarżącą z tytułu uzyskania akcji GG, na warunkach określonych w programie motywacyjnym, nie powoduje powstania przychodu ze stosunku pracy oraz, że przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży przez wnioskodawczynię wymienionych akcji.”

W świetle powyższych orzeczeń sądów administracyjnych (w tym przede wszystkim orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego) trudno jest się nie zgodzić z twierdzeniem, że jedynym momentem generującym obowiązek podatkowy będzie zbycie akcji, tj. przychód z kapitałów pieniężnych.

W przypadku otrzymania przez pracownika Spółki polskiej, zamiast dodatkowych akcji Spółki niemieckiej („bonus shares”) ekwiwalentu pieniężnego z tego tytułu, taki ekwiwalent powinien zostać potraktowany jako dochód z tzw. innych źródeł (art. 20 ustawy o PIT), gdyż wypłata ekwiwalentu będzie dokonana przez podmiot z którym pracownika Spółki polskiej nie wiąże stosunek pracy. W konsekwencji, Spółka polska, jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty wypłaconego ekwiwalentu.

Dodatkowo, w opinii Spółki polskiej, nawet jeżeli w momencie nieodpłatnego przyznania dodatkowej akcji Spółki niemieckiej (tzw. „bonus share”) lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie - z upustem) powstaje przysporzenie majątkowe po stronie pracownika biorącego udział w K\`(...)\`, to przychód taki powinien korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 24 ust. 11 ustawy PIT, a tym samym, również nie będzie zobowiązania do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty wypłaconego ekwiwalentu.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 ustawy o PIT „dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy- wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia nabycia tych akcji”. Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że „przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego”.

W świetle przytoczonego przepisu, możliwość zastosowania zwolnienia zależy od spełnienia następujących warunków:

*   Spółka przekazująca akcje jest spółką akcyjną,

*   Przekazane akcje mogą być nabyte lub objęte przez osoby uprawnione,

*   Osoby uprawnione do nabycia akcji są wskazane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy,

*   Siedziba spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Spółki polskiej, wszystkie warunki uzależniające skorzystanie z odroczenia opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 24 ust. 11 UPDOF są spełnione, gdyż:

*   podmiotem przekazującym akcje jest Spółka niemiecka. K. AG, zgodnie z jej charakterystyką określoną w prawie niemieckim, należy uznać za odpowiednik polskiej spółki akcyjnej;

*   podstawą do przekazania pracownikom akcji jest K\`(...)\`, zatwierdzony uchwałą Rady Dyrektorów Spółki niemieckiej, która to została uprawniona do dokonania tej czynności na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej. Uchwała Walnego Zgromadzenia stanowi podstawę wskazania osób uprawnionych (w tym pracowników Spółki polskiej) do preferencyjnego nabycia akcji i otrzymania dodatkowych akcji („bonus shares”). Wskazanie osób uprawnianych dokonane jest w wykonaniu zawartego również w tej uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy upoważnienia dla Rady Dyrektorów.

*   Pracownicy Spółki polskiej, którzy wezmą udział w K\`(...)\` będą osobami uprawnionymi do preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego otrzymania dodatkowych akcji w ramach K\`(...)\`;

\- siedziba Spółki przekazującej akcje mieści się na terytorium Unii Europejskiej.

Tym samym w opinii Wnioskodawcy spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie określonego w art. 24 ust. 11 ustawy PIT zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w literaturze przedmiotu. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lutego 2014 roku (sygn. IPTPB2/415-739/13-3/KKu) potwierdził brak opodatkowania nabycia (objęcia) akcji w ramach analogicznego programu. W przytoczonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że: „nieodpłatne objęcie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu motywacyjnego, należy uznać za przychód z kapitałów pieniężnych, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc, dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia (nabycia) akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. Dopiero w momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Wnioskodawca będący uczestnikiem programu powinien rozliczyć się osobiście.”

Co więcej, uwzględniając charakter interpretacji i postanowień, tj. fakt wydawania ich w konkretnych stanach faktycznych, warto wskazać, że podobne stanowisko - kwalifikacja przysporzenia majątkowego w formie przyznanych beneficjentom analogicznych programów akcji jako przychodu opodatkowanego jedynie w momencie odpłatnego zbycia akcji przez beneficjentów zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach prawa podatkowego, m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB2/4511- 1042/15-2/MG),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2015 r. (sygn. IPPB2/4511-708/15-4/MG),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB2/415- 829/14-4/MK),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2015 roku (sygn. IPPB2/4511-2/15-2/MG).

Zdaniem Spółki polskiej przysporzenie majątkowe z tytułu preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego przyznania pracownikom dodatkowej akcji (tzw. „bonus share”) powinno być zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu jedynie w momencie zbycia otrzymanych nieodpłatnie akcji Spółki niemieckiej (oraz akcji nabytych z upustem w stosunku do ceny rynkowej), z uwagi na odroczenie momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku otrzymania przez pracownika Spółki polskiej, ekwiwalentu pieniężnego, zamiast dodatkowych akcji Spółki niemieckiej („bonus shares”), taki ekwiwalent powinien zostać potraktowany jako dochód z tzw. innych źródeł (art. 20 ustawy o PIT), niebędący dochodem ze stosunku pracy ze Spółka polską.

W związku z powyższym, spółka polska jako pracodawca oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie będzie więc zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 31 ustawy o PIT, gdyż nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie preferencyjnego nabycia akcji Spółki niemieckiej oraz nieodpłatnego przyznania pracownikom dodatkowej akcji (tzw. „bonus share”).

Spółka polska nie będzie również zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 31 Ustawy o PIT, od kwot ekwiwalentu pieniężnego wypłaconego przez Spółkę niemiecką zamiast dodatkowych akcji Spółki niemieckiej, gdyż przychód otrzymany przez pracownika z tego tytułu będzie stanowił przychód z tzw. innych źródeł (art. 20 ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy oraz obowiązków informacyjnych w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r, poz. 613 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka polska jest osobą prawną w Polsce, należącą do grupy K. AG. Centrala Grupy mieści się w Niemczech. Spółka matka - niemiecka spółka akcyjna K. AG zdecydowała się wprowadzić dla pracowników podległych spółek córek, w tym dla pracowników Spółki polskiej, motywacyjny plan wynagradzania - K\`(...)\` W ramach K\`(...)\` pracownicy Grupy K. w wybranych krajach (w tym w Polsce) na zasadach dobrowolności udziału, mają możliwość zakupu akcji spółki K. AG. Środki pieniężne przeznaczone na zakup akcji spółki K. AG są potrącane z wynagrodzenia netto pracownika za jego zgodą. Akcje nabywane przez pracownika są po określonej z góry cenie (co do zasady cena rynkowa akcji, ale z możliwym upustem). Grupa oraz Spółka polska planują wprowadzenie K\`(...)\` dla około 240 pracowników Spółki polskiej. Nabyte przez pracownika akcje objęte są okresem zatrzymania, który co do zasady trwa trzy lata. W okresie zatrzymania pracownik nie może zbyć nabytych akcji i musi pozostać pracownikiem spółki z Grupy (w tym przypadku pracownikiem Spółki polskiej). Po okresie zatrzymania i spełnieniu wyżej wymienionych warunków, pracownik Spółki polskiej będzie uprawniony do otrzymania dodatkowej, nieodpłatnej akcji (tzw. „bonus share”) za każde trzy uprzednio nabyte akcje. Co do zasady, w przypadku rozwiązania umowy o pracę ze Spółką polską w okresie zatrzymania, „bonus shares” nie przysługują pracownikowi Spółki polskiej. W wyjątkowych przypadkach (np. rozwiązanie umowy o pracę a tytułu zwolnień grupowych) Spółka niemiecka rezerwuje sobie prawo do wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dla uczestnika K\`(...)\`. Pracownicy, którzy nabyli akcje stają się akcjonariuszami Spółki niemieckiej. Oznacza to, że są uprawnieni do udziału w walnym zgromadzeniu akcjonariuszy spółki, posiadają prawo głosu, a także są uprawnieni do otrzymywania dywidendy. Do wprowadzenia K\`(...)\` dla wybranych grup pracowników spółek córek, została upoważniona Rada Dyrektorów Spółki niemieckiej mocą uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki niemieckiej. Głównym celem programu jest chęć wzmocnienia więzi łączącej pracowników ze Spółką oraz z Grupą. W ten sposób K\`(...)\` przyczynia się do motywowania pracowników, by swoim zaangażowaniem oraz pracą na rzecz Grupy K. wpływali na jej długookresowy rozwój. Spółka polska nie ma wpływu na kształtowanie postanowień K\`(...)\`. Jakiekolwiek świadczenia wynikające z K\`(...)\` nie są przedmiotem umów o pracę zawartych ze Spółką polską oraz nie są objęte regulaminem wynagradzania Spółki polskiej. Spółka polska zostanie jednak obciążana przez spółkę niemiecką kosztami K\`(...)\` w odniesieniu do pracowników polskiej spółki, którzy zdecydują się wziąć udział w K\`(...)\`

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki niemieckiej za każde trzy uprzednio nabyte akcje lub nabycia akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie (poniżej wartości rynkowej) przez pracowników Spółki polskiej w ramach K\`(...)\` po stronie pracowników Spółki będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe, z uwagi na to, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musi nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym ich nabyciem lub po preferencyjnej cenie (poniżej wartości rynkowej) nie ponosi takich wydatków. Skutek w postaci powstania po stronie pracowników przychodu wystąpi również w sytuacji wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dla uczestnika planu motywacyjnego zamiast dodatkowych akcji. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże z uwagi na to, że Wnioskodawca nie jest organizatorem motywacyjnego planu wynagradzania, ani podmiotem przyznającym przedmiotowe akcje, ani podmiotem wypłacającym ekwiwalent pieniężny, ani uczestnictwo w planie motywacyjnym pracowników Wnioskodawcy nie wynika z postanowień umów o pracę zawartych między Wnioskodawcą a pracownikami oraz nie są objęte regulaminem wynagradzania, nie ciążą na nim obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne. Na powyższe nie ma także wpływu fakt, że Spółka polska zostanie jednak obciążana przez spółkę niemiecką kosztami K\`(...)\` w odniesieniu do pracowników polskiej spółki, którzy zdecydują się wziąć udział w K\`(...)\`. Warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W konsekwencji w związku z nieodpłatnym otrzymaniem akcji Spółki niemieckiej lub nabyciem akcji Spółki niemieckiej po preferencyjnej cenie (poniżej wartości rynkowej) przez pracowników Wnioskodawcy oraz z tytułu otrzymania przez uczestnika wypłaty ekwiwalentu pieniężnego na Wnioskodawcy nie będą ciążyć żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, poboru i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie wykonuje i nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji spółki niemieckiej oraz w zakresie ewentualnego zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego tut. organ nie dokonał oceny stanowiska Spółki w tym zakresie.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przy czym, ww. przepisy prawa podatkowego wnioskodawca jest zobowiązany wskazać w złożonym wniosku.

Zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza zatem w szczególności:

*   stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz

zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) Wnioskodawcy w kontekście Jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika - w kontekście obowiązku obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników – uczestników Planu).

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) zostały one wydane w indywidualnej sprawie i dotyczą wyłącznie tej sprawy, w której zapadły. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.