Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.13.2017.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług nadzoru BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych.
Słowa kluczowe: BHP (bezpieczeństwo i higiena pracy); usługi; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług nadzoru BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług nadzoru BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data wpływu 14 kwietnia 2017 r.) o brakujący podpis.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej (PKD 70.22.Z „Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”, ściślej, obsługa firm i projektów budowlanych w zakresie BHP), wykonuje na rzecz polskiego podatnika (zarejestrowanego do podatku od towarów i usług w Polsce, posiadającego polski NIP) czynności związane z nadzorem BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych zlokalizowanych w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej oraz Norwegii. Firma, dla której Wnioskodawca wykonuje usługi otrzymuje zlecenia od inwestorów z krajów członkowskich UE. Zlecone zadania Wnioskodawca wykonuje poza granicami naszego kraju na wielu miejscach budowy, gdzie powstają ww. parki wiatrowe. Usługi wykonywane przy budowie parków wiatrowych przez firmę Wnioskodawcy są następujące:

1.  Utrzymywanie kontaktu z pracownikami, kontrahentami oraz współpracownikami zleceniodawcy na terenie realizowanego parku wiatrowego, jak i bezpośrednio ze zleceniodawcą w celu koordynacji działań BHP.
2.  Bieżące składanie raportów dotyczących stanu bezpieczeństwa na terenie parku wiatrowego do przedstawicieli zleceniodawcy oraz inwestora.
3.  Codzienna kontrola budowy pod względem przestrzegania przepisów BHP.
4.  Sprawdzanie dokumentacji pracowników oraz ich odpowiednia archiwizacja.
5.  Kontrola przestrzegania wewnętrznych i branżowych procedur z zakresu BHP.
6.  Zapewnienie, że wszyscy pracownicy, podwykonawcy oraz współpracownicy obecni na terenie budowy posiadać będą odpowiednie szkolenia z zakresu BHP, wymagane przepisami prawa badania i zaświadczenia lekarskie.
7.  Dokonywanie bieżącej oceny ryzyka na terenie realizowanego parku wiatrowego.
8.  Przeprowadzanie szkoleń wstępnych na budowie.
9.  Udział w spotkaniach dotyczących BHP oraz organizowanie codziennych spotkań w tym zakresie dla podwykonawców i współpracowników oraz prowadzenie dokumentacji potwierdzającej udział i przeprowadzanie takich spotkań.
10.  Przygotowywanie i terminowe składanie sprawozdań BHP, zgodnie z udostępnionym przez zleceniodawcę planem projektu oraz z bieżącym zapotrzebowaniem.
11.  Uczestniczenie w razie potrzeby w spotkaniach z Inwestorem i kierownikiem projektu.
12.  Weryfikacja certyfikatów i badań wymaganych według obowiązujących przepisów dla sprzętu i innych urządzeń technicznych na placu budowy.
13.  Organizacja zabezpieczania terenu, na jakim są świadczone usługi zgodnie z wytycznymi BHP oraz podejmowanie czynności w zakresie gospodarowania odpadami i substancjami chemicznymi w sposób należyty, zgodnie zobowiązującymi przepisami prawa.
14.  Zapewnienie, aby dokumentacja z zakresu BHP, w tym potwierdzenie odbytych szkoleń, posiadanych przez maszyny i urządzenia techniczne certyfikatów, licencje, znajdowały się w miejscu realizacji parku wiatrowego.
15.  Przygotowywanie raportów dotyczących wypadków i prawidłowy zapis wypadków oraz podejmowanie działań przeciwdziałających wypadkom zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.
16.  Wdrożenie poleceń z protokołu powypadkowego.
17.  Wykonywanie cotygodniowych kontroli bezpieczeństwa podczas świadczenia usług.
18.  Aktualizowanie dokumentacji BHP.
19.  Rejestrowanie dziennych prac urządzeń dźwigowych i innych urządzeń technicznych.
20.  Przeprowadzanie kontroli jakości prac.
21.  Rejestrowane wszelkich zewnętrznych odchyleń w zakresie ochrony środowiska.
22.  Obsługa wszelkiej dokumentacji BHP wymaganej, jak i znajdującej się w obiegu na placu budowy.
23.  Oznakowanie zaplecza socjalnego i biurowego pod kątem BHP na terenie budowy.
24.  Rejestracja niezgodności BHP wynikających z zewnętrznych źródeł (infrastruktura, transport, sieć, prace budowlane itp.).
25.  Wsparcia planowania prac budowlanych pod względem BHP.
26.  Realizacja innych zadań uzgodnionych z kierownikiem robót w ramach działalności BHP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez firmę Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi opisane we wniosku, a świadczone przez niego na rzecz polskiego Zleceniodawcy na budowach farm wiatrowych zlokalizowanych za granicą, nie są usługami wykonywanymi na samej nieruchomości, a są to czynności związane z zapewnieniem bezpieczeństwa na terenie budowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, miejsce świadczenia jego usług powinno być ustalone na podstawie art. 28b ustawy o VAT, czyli powinno być ustalone według siedziby Zleceniodawcy, tj. powinno znajdować się w Polsce i tutaj usługi te powinny podlegać podatkowi VAT o stawce 23%.

Stosując obecny sposób rozliczenia Wnioskodawca podparł się ponadto istniejącymi interpretacjami indywidualnymi o numerach: IBPP4/4512-78/16-1/PK oraz ILPP4/443-556/13-4/BA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Stosownie do art. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz. Urz. UE L 284 z 26.11.2013 str. 1) – (…) Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia wykonawczego (UE) nr 282/2011, wprowadzone niniejszym rozporządzeniem, stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Natomiast z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że związek pomiędzy świadczeniem usług a daną nieruchomością powinien być „wystarczająco bezpośredni”. Nie chodzi zatem aby świadczenie usług pozostawało w jakimkolwiek związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej z nieruchomością związana. Sam fakt, że pomiędzy usługą a określoną nieruchomością może zachodzić niewielki związek nie powinien skutkować uznaniem tej usługi za „związaną z nieruchomościami”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wykonuje na rzecz polskiego podatnika (zarejestrowanego do podatku od towarów i usług w Polsce, posiadającego polski NIP) usługi związane z nadzorem BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych zlokalizowanych w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej oraz Norwegii. Firma dla której Wnioskodawca wykonuje usługi otrzymuje zlecenia od inwestorów z krajów członkowskich UE. Zlecone zadania Wnioskodawca wykonuje poza granicami kraju na wielu miejscach budowy, gdzie powstają ww. parki wiatrowe. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach ww. usługi są następujące: utrzymywanie kontaktu z pracownikami, kontrahentami oraz współpracownikami zleceniodawcy na terenie realizowanego parku wiatrowego, jak i bezpośrednio ze zleceniodawcą w celu koordynacji działań BHP; bieżące składanie raportów dotyczących stanu bezpieczeństwa na terenie parku wiatrowego do przedstawicieli zleceniodawcy oraz inwestora; codzienna kontrola budowy pod względem przestrzegania przepisów BHP; sprawdzanie dokumentacji pracowników oraz ich odpowiednia archiwizacja; kontrola przestrzegania wewnętrznych i branżowych procedur z zakresu BHP; zapewnienie, że wszyscy pracownicy, podwykonawcy oraz współpracownicy obecni na terenie budowy posiadać będą odpowiednie szkolenia z zakresu BHP, wymagane przepisami prawa badania i zaświadczenia lekarskie; dokonywanie bieżącej oceny ryzyka na terenie realizowanego parku wiatrowego; przeprowadzanie szkoleń wstępnych na budowie; udział w spotkaniach dotyczących BHP oraz organizowanie codziennych spotkań w tym zakresie dla podwykonawców i współpracowników oraz prowadzenie dokumentacji potwierdzającej udział i przeprowadzanie takich spotkań; przygotowywanie i terminowe składanie sprawozdań BHP, zgodnie z udostępnionym przez zleceniodawcę planem projektu oraz z bieżącym zapotrzebowaniem; uczestniczenie w razie potrzeby w spotkaniach z Inwestorem i kierownikiem projektu; weryfikacja certyfikatów i badań wymaganych według obowiązujących przepisów dla sprzętu i innych urządzeń technicznych na placu budowy; organizacja zabezpieczania terenu, na jakim są świadczone usługi zgodnie z wytycznymi BHP oraz podejmowanie czynności w zakresie gospodarowania odpadami i substancjami chemicznymi w sposób należyty, zgodnie zobowiązującymi przepisami prawa; zapewnienie, aby dokumentacja z zakresu BHP, w tym potwierdzenie odbytych szkoleń, posiadanych przez maszyny i urządzenia techniczne certyfikatów, licencje, znajdowały się w miejscu realizacji parku wiatrowego; przygotowywanie raportów dotyczących wypadków i prawidłowy zapis wypadków oraz podejmowanie działań przeciwdziałających wypadkom zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa; wdrożenie poleceń z protokołu powypadkowego; wykonywanie cotygodniowych kontroli bezpieczeństwa podczas świadczenia usług; aktualizowanie dokumentacji BHP; rejestrowanie dziennych prac urządzeń dźwigowych i innych urządzeń technicznych; przeprowadzanie kontroli jakości prac; rejestrowane wszelkich zewnętrznych odchyleń w zakresie ochrony środowiska; obsługa wszelkiej dokumentacji BHP wymaganej, jak i znajdującej się w obiegu na placu budowy; oznakowanie zaplecza socjalnego i biurowego pod kątem BHP na terenie budowy; rejestracja niezgodności BHP wynikających z zewnętrznych źródeł (infrastruktura, transport, sieć, prace budowlane itp.); wsparcia planowania prac budowlanych pod względem BHP; realizacja innych zadań uzgodnionych z kierownikiem robót w ramach działalności BHP.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych z nadzorem BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych nie można uznać za usługi związane z nieruchomościami. Co prawda przedmiotowy nadzór związany będzie z realizowaniem usług na nieruchomościach – budową siłowni wiatrowych, niemniej jednak usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą cechowały się wystarczająco bezpośrednim związkiem z wykonywanymi budowami. Aby uznać związek za bezpośredni, usługa musi dotyczyć nieruchomości, która powinna stanowić kluczowy element świadczenia. Tymczasem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą miały wpływu na kształt samej budowy siłowni wiatrowych, a odnosić się będą jedynie do sprawowania nadzoru nad bezpieczeństwem na terenie budowy.

Tym samym zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie będą miały zastosowania w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym, miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania ww. usług należy ustalić zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w ww. przepisie. W konsekwencji, z uwagi na to, że Wnioskodawca świadczyć będzie usługi dla podatnika z siedzibą w Polsce, miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium kraju.

Podsumowując, usługi nadzoru BHP nad pracami budowlanymi siłowni wiatrowych świadczone przez Wnioskodawcę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to stawki podatku dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.