Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-200/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-08
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania usług magazynowania.
Słowa kluczowe: usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; usługi-usługi związane z nieruchomościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług magazynowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług magazynowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W 2009 r. zawarła „Umowę najmu lokali znajdujących się w budynkach nr \`(...)\` i \`(...)\` w P…”. Jest to obiekt położony na terenie przemysłowej dzielnicy zlokalizowany w pobliżu lotniska i portu morskiego.

Wynajęte powierzchnie magazynowe wykorzystywane są jako centrum dystrybucyjne przez dwóch kontrahentów Spółki (dalej: „Kontrahenci”), którym nieruchomość ta udostępniana jest w wykonaniu podpisanej w 2009 r. „Contract Management Agreement; Intragroup Agreement on performance of corporate services” (dalej: „Umowa o świadczenie usług korporacyjnych”) – jest to umowa trójstronna podpisana przez Spółkę oraz jej dwóch Kontrahentów.

W drugim motywie preambuły do Umowy o świadczenie usług korporacyjnych odwołano się do faktu najmu przez Spółkę powierzchni w obiekcie poprzez wskazanie, że Spółka „has entered into the contract of lease of the facilities located in Poland, which are used by V(…) and R(…) as a distribution center for their products (hereinafter reffered to as ‘the Distribution Center’)”. W polskim tłumaczeniu ww. umowy wskazano, że Spółka „zawarła umowę najmu obiektów położonych na terenie Polski, wykorzystywanych przez spółki V(\`(...)\`) oraz R(…) jako centrum dystrybucyjne oferowanych przez nich produktów (zwane dalej ‘Centrum Dystrybucyjnym’)”. Umowa o świadczenie usług korporacyjnych potwierdzała wcześniejsze trójstronne ustalenia w zakresie możliwości podnajmu pomieszczeń magazynowych na rzecz Kontrahentów. Świadczy o tym ostatni (trzeci) motyw preambuły Umowy o świadczenie usług korporacyjnych, zgodnie z którym „the Parties, in order to confirm in writing the oral arrangements made between them, hereby agree as follows:”. W polskim tłumaczeniu Umowy o świadczenie usług korporacyjnych wskazano, że „Strony, w celu potwierdzenia na piśmie zawartych przez nie ustnych porozumień, niniejszym postanawiają, co następuje:”, po czym nastaje właściwa treść umowy i jej poszczególnych artykułów.

Zgodnie z zapisami Umowy o świadczenie usług korporacyjnych, Spółka zobowiązana jest do świadczenia na rzecz Kontrahentów „contract management services (…) with regard to the Distribution Center. The Services include, but are not limited to:

*   management of the contract of lease of the facilities used for the purpose of the Distribution Center,
*   adaptation of the leased facilities for the purpose of the Distribution Center,
*   current maintenance of the leased facilities.”

W polskim tłumaczeniu Umowy o świadczenie usług korporacyjnych wskazano, że Spółka zobowiązana jest do świadczenia na rzecz Kontrahentów „usług z zakresu zarządzania kontraktami związanych z Centrum Dystrybucyjnym. (…) Usługi te obejmują, między innymi, następujące czynności:

*   zarządzanie umową najmu obiektów wykorzystywanych dla celów Centrum Dystrybucyjnego,
*   dostosowanie wynajmowanych obiektów do potrzeb Centrum Dystrybucyjnego;
*   bieżące utrzymanie wynajmowanych obiektów”.

Faktycznie Spółka świadczy na rzecz swoich Kontrahentów usługę w zakresie magazynowania towarów. Usługa ta obejmuje w szczególności: udostępnienie powierzchni magazynowej w konkretnej, określonej przez strony nieruchomości, dostosowanie powierzchni magazynowej do potrzeb Kontrahentów (np. umożliwienie składowania towarów w kontenerach), dzierżawę kontenera oraz bieżące utrzymanie obiektów magazynowych (dostawa mediów), jak również pomocnicze prace związane z przemieszczaniem produktów w magazynie ich rozładunkiem, załadunkiem oraz wysyłką.

Wynajęta przez Spółkę powierzchnia magazynowa jest wykorzystywana wyłącznie na potrzeby Kontrahentów – jest ona w całości udostępniona Kontrahentom Spółki. Spółka zapewnia im swobodne dysponowanie wskazaną powierzchnią magazynową. Towary każdego z Kontrahentów magazynowane są w odrębnych, specjalnie w tym celu oznaczonych miejscach w ramach magazynu, tzw. lokalizacjach. Liczba tzw. lokalizacji w poszczególnych okresach rozliczeniowych może być różna i wynikać z bieżącego zapotrzebowania każdego z Kontrahentów. Towary Kontrahentów nie są przemieszane. Odrębne składowanie towarów należących do każdego z Kontrahentów kontrolowane jest przez dwa odrębne i różne systemy informatyczne dedykowane do obsługi procesów magazynowania.

Na mocy wzajemnych ustaleń pomiędzy Spółką i Kontrahentami, przedstawiciele Kontrahentów mają zagwarantowany dostęp do pomieszczeń magazynowych w celu weryfikacji prawidłowości usług świadczonych na podstawie Umowy o świadczenie usług korporacyjnych. Potwierdzeniem tego są okresowe inspekcje dokonywane przez przedstawicieli Kontrahentów w celu oceny prawidłowości przechowywanych w magazynie towarów (tzw. „service days”). Inicjatywa przeprowadzenia inspekcji oraz wskazanie ich terminu jest prawem Kontrahentów.

Nie wprowadzono szczególnych procedur, czy terminów, w jakich Kontrahenci powinni informować Spółkę o zamiarze dokonania inspekcji. W przeszłości przedstawiciele Kontrahentów dokonywali również niezapowiedzianych wcześniej inspekcji, w trakcie których umożliwiano im dostęp do powierzchni magazynowej.

Elementem wynagrodzenia należnego Spółce od Kontrahentów są wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem analizowanych usług – znaczną część stanowią koszty wynajmu powierzchni magazynowej. Taki mechanizm kalkulacji wynagrodzenia Spółki za przedmiotowe usługi wynika z treści art. 2 Umowy o świadczenie usług korporacyjnych. Wynagrodzenie w tym zakresie obliczane jest z zastosowaniem metody rozsądnej marży koszt plus. Spółka obciążając Kontrahentów wynagrodzeniem w opisie przedmiotu świadczenia w ramach wystawianych faktur wskazuje na „usługi prowadzenia centrum dystrybucji (zgodnie z umową z dnia 1/09/2009 / Distributioncenter costs”.

Przez cały okres obowiązywania Umowy o świadczenie usług korporacyjnych Spółka traktowała swoje świadczenia na rzecz Kontrahentów jako usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu odpowiednich przepisów ustawy o VAT. Na gruncie obecnie obowiązującego prawa, Spółka traktuje opisane powyżej usługi jako usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu w art. 28e ustawy o VAT, i w konsekwencji opodatkowuje je podstawową stawką VAT. W fakturach wystawianych do końca 2010 r. Spółka stosowała stawkę podatku 22%. Od 1 stycznia 2011 r. do chwili obecnej Spółka stosuje stawkę podatku 23%.

Obydwaj Kontrahenci są podatnikami w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT. Żaden z nich nie posiada jednak siedziby ani stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Kontrahenci są zarejestrowani w Polsce na potrzeby VAT.

Faktury wystawiane przez Spółkę, podobnie jak Umowa o świadczenie usług korporacyjnych, były przedmiotem kontroli u Kontrahentów Spółki (kontrole prowadzone w związku ze zwrotem VAT). Kontrolujący nie kwestionowali prawa Kontrahentów do odliczenia VAT z faktur dokumentujących zakup usług świadczonych w wykonaniu Umowy o świadczenie usług korporacyjnych.

Wskazane powyżej usługi na rzecz Kontrahentów, Spółka – w oparciu o najmowaną powierzchnię magazynową – świadczy do chwili obecnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedstawione w opisie stanu faktycznego usługi na rzecz Kontrahentów spełniały i spełniają warunki niezbędne dla uznania ich za usługi związane z nieruchomością, i w konsekwencji powinny być opodatkowane VAT zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, tj. w miejscu położenia nieruchomości?
2.  Jeżeli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe, tj. usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy o świadczenie usług korporacyjnych nie zostaną uznane za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT, i w konsekwencji podlegać będą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych – czyli w miejscu siedziby usługobiorcy – to czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do wystawienia korekt do faktur, wystawionych w nieprzedawnionych okresach, w których to fakturach ww. usługi świadczone przez Spółkę od 2009 r. na rzecz Kontrahentów, którzy nie mają siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski zostały nieprawidłowo ujęte jako usługi podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski, i do uwzględnienia obniżenia kwoty podatku należnego, wynikającego z tych korekt, w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono faktury korygujące, bez konieczności otrzymania potwierdzenia odbioru korekt faktur od Kontrahentów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Przedstawione w opisie stanu faktycznego usługi na rzecz Kontrahentów spełniały i spełniają warunki niezbędne dla uznania ich za usługi związane z nieruchomością, i w konsekwencji powinny być opodatkowane VAT zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, tj. w miejscu położenia nieruchomości. W konsekwencji Spółka prawidłowo opodatkowuje je polskim VAT.

Ad. 2

W przypadku uznania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy o świadczenie usług korporacyjnych nie zostaną uznane za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT, i w konsekwencji podlegać będą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych – czyli w miejscu siedziby usługobiorcy – to zdaniem Spółki, będzie uprawniona do wystawienia korekt do faktur, wystawionych w nieprzedawnionych okresach, w których to fakturach ww. usługi świadczone od 2009 r. na rzecz Kontrahentów, którzy nie mają siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski zostały nieprawidłowo ujęte jako usługi podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski, i do uwzględnienia obniżenia kwoty podatku należnego, wynikającego z tych korekt, w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono faktury korygujące, bez konieczności otrzymania potwierdzenia odbioru korekt faktur od Kontrahentów.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis ten przewiduje tzw. zasadę terytorialności. Zgodnie z nią odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju. Terytorium kraju zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym pod pojęciem tym rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ustawy, odnoszącym się do kwestii transgranicznych mostów i wspólnych odcinków dróg.

W przepisach ustawy o VAT zawarto regulacje odnoszące się do miejsca świadczenia usług. W świetle zasady zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, funkcją przepisów o miejscu świadczenia usług jest w istocie wskazanie państwa, w którym świadczone usługi powinny zostać opodatkowane VAT.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT: „ miejscem świadczenia usług świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej”. Jednocześnie ustawodawca przewidział szereg wyjątków od tej zasady. Jednym z wyjątków są wskazane w art. 28e ustawy o VAT usługi związane z nieruchomościami. Zgodnie z tym przepisem: „ Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku, jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.”

W świetle powyższych przepisów, miejsce opodatkowania opisanych w stanie faktycznym wniosku usług uzależnione jest od ich charakteru. Jeśli usługi świadczone przez Spółkę potraktowane zostaną jako usługi związane z nieruchomościami, to zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem ich opodatkowania będzie miejsce położenia nieruchomości, tj. Polska. Jeśli jednak usługi te nie będą mogły zostać uznane za związane z nieruchomościami, wówczas miejscem ich świadczenia będzie miejsce siedziby każdego z Kontrahentów.

W tym kontekście istotne jest ustalenie cech, jakie powinny spełniać usługi, aby mogły być uznane za „usługi związane z nieruchomościami” w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT. W tym miejscu zauważyć należy, że treść art. 28e ustawy o VAT jest odpowiednikiem regulacji zawartej w art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006 Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z tym przepisem Dyrektywy VAT: „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość”.

Przepisy ustawy o VAT, podobnie jak przepisy Dyrektywy VAT, nie definiują usług związanych z nieruchomością. Wskazują jedynie przykładowe usługi uznawane za związane z nieruchomością. Przy czym nie jest to katalog zamknięty, co oznacza, że również usługi niewymienione wprost w tych przepisach mogą zostać uznane za usługi związane z nieruchomością opodatkowane VAT w miejscu położenia nieruchomości, jeśli będzie to uzasadnione bezpośrednim związkiem tych usług z nieruchomością.

Kwestia warunków, jakie w przypadku kompleksowych usług w zakresie magazynowania muszą zostać spełnione, aby dana usługa mogła zostać uznana za usługę związaną z nieruchomością analizowana była przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu (dalej: „ TSUE ” lub „Trybunał”). W wyroku z dnia 27 czerwca 2013 r. wydanym w sprawie RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland Sp. z o.o. (C-155/12; dalej: „ wyrok TSUE ”) TSUE wyjaśnił, iż: „ art. 47 dyrektywy 2006/112 powinien być interpretowany w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości” (pkt 39 wyroku TSUE).

Jak wyjaśnił w ww. wyroku Trybunał: „aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością. Jednakże, mając na uwadze, że wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Heger, pkt 25). Należy bowiem stwierdzić, że świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia. Z powyższego wynika, że usługa magazynowania, tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym, której nie można uznać za związaną z urządzaniem, zarządzaniem lub wyceną nieruchomości, może być objęta zakresem stosowania wskazanego art. 47 jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości” (pkt 34-37 wyroku TSUE).

Powyższe rozważania TSUE prowadzą do wniosku, że aby można uznać, że usługa magazynowania podlega opodatkowaniu w miejscu, w którym znajduje się magazyn (nieruchomość), konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   magazynowanie musi stanowić świadczenie główne podejmowanych czynności, oraz
*   usługobiorca ma prawo używania wyraźnie określonej nieruchomości.

Powyższy sposób odczytywania kryteriów wskazanych w wyroku TSUE prezentowany jest przez organy podatkowe w licznych interpretacjach podatkowych (zob. przykładowo interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 21 listopada 2014 r., nr IBPP4/443-390/14/PK).

Odnosząc powyższe do rozważanej sytuacji zauważyć należy, że w przypadku usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Kontrahentów udostępnianie powierzchni magazynowej stanowi główne świadczenie podejmowanych czynności oraz Kontrahenci mają prawo do używania wyraźnie określonej nieruchomości – konkretnych obiektów magazynowych usytuowanych w ramach nieruchomości, które zostały wynajęte przez Spółkę, a następnie udostępnione Kontrahentom w wykonaniu Umowy o świadczenie usług korporacyjnych.

Wsparciem tezy o głównej roli świadczenia w postaci udostępniania powierzchni magazynowej jest fakt, że pozostałe świadczenia zapewniane przez Spółkę (tj. dostosowanie powierzchni magazynowej do potrzeb Kontrahentów, dzierżawa kontenera, dostawy mediów oraz przemieszczanie produktów w magazynie, ich rozładunek, załadunek i wysyłka) stanowią jedynie świadczenia pomocnicze. Te pozostałe świadczenia zapewniane przez Spółkę nie miałyby żadnego znaczenia gospodarczego dla Kontrahentów, gdyby nie fakt udostępnienia powierzchni magazynowej. Na rolę tego świadczenia głównego wskazuje również fakt, że jego koszty stanowią dominującą pozycję przy obliczaniu wynagrodzenia należnego Spółce od Kontrahentów.

Odnośnie drugiej przesłanki wynikającej z wyroku TSUE (usługobiorca ma prawo używania wyraźnie określonej nieruchomości) zauważyć należy, że w przypadku usług opisanych w stanie faktycznym wniosku, Kontrahenci od 2009 r. korzystają z wyraźnie określonej przestrzeni magazynowej. Jest to powierzchnia magazynowa najmowana przez Spółkę w obiekcie „P”, położonym w dzielnicy „G”. Nie jest to magazyn dowolny, o bliżej nieokreślonym położeniu. Od lat jest to ten sam obiekt, który – m.in. z uwagi na położenie w pobliżu lotniska i portu morskiego oraz posiadający dogodne połączenia drogowe – spełnia kryteria odpowiadające wymaganiom Kontrahentów. W rozważanym kontekście podkreślenia wymaga fakt, że towary każdego z Kontrahentów magazynowane są w odrębnych, specjalnie w tym celu oznaczonych, miejscach w ramach magazynu, tzw. lokalizacjach. Liczba tzw. lokalizacji w poszczególnych okresach rozliczeniowych może być różna i wynikać z bieżącego zapotrzebowania każdego z Kontrahentów. Co więcej, odrębne składowanie towarów należących dla każdego z Kontrahentów kontrolowane jest przez dwa odrębne i różne systemy informatyczne dedykowane do obsługi procesów magazynowania.

Dodatkowo podnieść należy, że fakt najęcia przez Spółkę powierzchni magazynowej w tym konkretnym obiekcie stanowił przesłankę zawarcia Umowy o świadczenie usług korporacyjnych, przez co stanowił nieodzowny element dla rozpoczęcia przez Spółkę świadczenia analizowanych usług. Świadczenie tych usług zostało również potwierdzone stosownym wpisem w przedmiocie działalności ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Analizując, czy badane usługi magazynowania pozostają w bezpośrednim związku z konkretną nieruchomością ustalić należy, czy usługobiorcom przysługuje jakiekolwiek prawo wstępu do nieruchomości, w której magazynowane są ich towary. W tym kontekście podnieść należy, że dla spełnienia tej przesłanki wystarczające jest, aby nabywca usług magazynowych upoważniony był do wstępu na teren magazynu w celu weryfikacji prawidłowości świadczonych usług magazynowych. Interpretację powyższą potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt I SA/Po 644/13. W wyroku tym wskazano, że „prawo używania” określonej nieruchomości, nie musi przybierać formy skonkretyzowanego stosunku prawnego jak najem, dzierżawa czy leasing, a o którego istnieniu świadczyć może m.in. uprawnienie usługobiorcy do wstępu na nieruchomość. Jak wskazał sąd „aby można było uznać, że kompleksowa usługa magazynowania podlega opodatkowaniu w miejscu, w którym znajduje się magazyn (nieruchomość), a więc zgodnie z poglądem zaprezentowanym w kwestionowanej przez Spółkę interpretacji, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   magazynowanie musi stanowić świadczenie główne podejmowanych czynności,
*   usługobiorcy mają prawo używania wyraźnie określonej nieruchomości (co wyraża się np. prawem wstępu do tej konkretnej nieruchomości i poruszania się po niej).”

W tym kontekście podnieść należy fakt istnienia stosunku prawnego pomiędzy Spółką i Kontrahentami, tj. fakt zawarcia w 2009 r. wciąż obowiązującej Umowy o świadczenie usług korporacyjnych. Co więcej, w świetle powyższych rozważań sądu zauważyć należy, że przedstawiciele Kontrahentów mają zagwarantowany dostęp do pomieszczeń magazynowych w celu weryfikacji prawidłowości usług świadczonych przez Spółkę. Przejawem korzystania z tego prawa są okresowe inspekcje dokonywane przez przedstawicieli Kontrahentów w celu oceny prawidłowości przechowywanych w magazynie towarów (tzw. „service days”). Inicjatywa przeprowadzenia tych inspekcji oraz wskazanie ich terminu jest prawem Kontrahentów. Nie wprowadzono szczególnych procedur, czy terminów, w jakich Kontrahenci powinni informować Spółkę o zamiarze dokonania inspekcji. W przeszłości przedstawiciele Kontrahentów dokonywali również niezapowiedzianych wcześniej inspekcji, w trakcie których umożliwiano im dostęp do powierzchni magazynowej.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym zostały spełnione przesłanki, od których Trybunał w wyroku TSUE uzależnił możliwość uznania usługi za związaną z nieruchomością. Stąd opisane we wniosku usługi powinny podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach opisanych w art. 28e ustawy o VAT - w miejscu położenia udostępnianej powierzchni pod działalność Centrum Dystrybucyjnego Kontrahentów.

Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka zawarła Umowę o świadczenie usług korporacyjnych w 2009 r. i od tego czasu świadczy na rzecz Kontrahentów swoje usługi. Przez cały okres obowiązywania Umowy o świadczenie usług korporacyjnych Spółka traktowała te świadczenia jako usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu odpowiednich przepisów ustawy o VAT. W efekcie takiego stanowiska, Spółka uznawała te usługi za podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski i w wystawianych fakturach stosowała podstawową stawkę VAT. W fakturach wystawianych do końca 2010 r. Spółka stosowała stawkę podatku 22%. Od 1 stycznia 2011 r. do chwili obecnej Spółka stosuje stawkę podatku 23%. Wykazane w tych fakturach kwoty były następnie wykazywane w składanych przez Spółkę deklaracjach VAT-7.

Spółka pragnie podkreślić, że jej zdaniem opisany powyżej sposób kwalifikacji przedmiotowych usług dla potrzeb podatku od towarów i usług jest prawidłowy (zob. stanowisko i uzasadnienie w odniesieniu do pytania nr 1). Niemniej jednak w sytuacji uznania stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy o świadczenie usług korporacyjnych nie są usługami związanymi z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT), Spółka stanie przed koniecznością dokonania odpowiednich korekt dotychczasowych rozliczeń w VAT w stosunku do nieprzedawnionych okresów. Pytanie nr 2 i stanowisko Spółki w tym zakresie zmierzają do rozwiązania ewentualnych wątpliwości. Pytanie nr 2, stanowisko Spółki i niniejsze uzasadnienie nie powinny być jednak odczytywane jako działania w jakikolwiek sposób podważające stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania nr 1.

Mając na uwadze fakt, że ustawa o VAT podlegała na przestrzeni lat licznym zmianom oraz okoliczność, że Spółka od 2009 r. traktowała analizowane usługi za związane z nieruchomością i w wystawianych fakturach wykazywała polski VAT, konieczne jest sięgnięcie do przepisów intertemporalnych dotyczących zasad korygowania faktur. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35, z późn. zm.) do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. Powyższe oznacza, że w przypadku konieczności dokonania korekt faktur dotychczas wystawionych przez Spółka, odpowiednie zastosowanie znajdą obecnie obowiązujące przepisy ustawy o VAT.

Mając na uwadze rozważania przedstawione w uzasadnieniu stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1, uznać należy, że w sytuacji uznania, że usługi świadczone przez Spółkę nie stanowią usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie zasada ogólna zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Uwzględniając fakt, że Kontrahenci nie mają siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, oznaczać to będzie opodatkowanie świadczeń Spółki poza Polską, na terytorium państwa odbiorcy tych usług. Po stronie Spółki takie stanowisko oznaczać będzie konieczność dokumentowania usług świadczonych na rzecz Kontrahentów poprzez wystawianie faktur VAT bez kwoty podatku VAT (opodatkowanych po stronie Kontrahentów na zasadzie „odwrotnego obciążenia”). Takie stanowisko wynika z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zgodnie z którym faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi wyrazy „odwrotne obciążenie”. Zgodnie natomiast z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczeń, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku jest usługobiorca, wystawiona faktura nie powinna zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 12-14, tj. stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że na wystawianych dotychczas przez Spółkę fakturach wskazywano opodatkowanie VAT w Polsce i stawkę podstawową. Spółka nie stosowała dotychczas mechanizmu odwrotnego obciążenia. Mając na uwadze art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik wystawia fakturę korygującą m.in. w przypadku gdy po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, w sytuacji uznania, że stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, Spółka zobowiązana będzie do wystawienia faktur korygujących jej dotychczasowe rozliczenia z Kontrahentami. W fakturach tych zastosowany zostanie mechanizm odwrotnego obciążenia, w efekcie czego Spółka nie będzie wykazywać w Polsce z tytułu swoich świadczeń podatku należnego.

Jednocześnie w sytuacji uznania przedmiotowych usług Spółki za opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, tj. w miejscu siedziby Kontrahentów (poza terytorium Polski), ujęcie przedmiotowych faktur korygujących w deklaracji VAT nie będzie uzależnione od posiadania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez Kontrahentów. Stan taki wynika z brzmienia art. 29a ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem nie jest konieczne posiadanie przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez usługobiorcę w przypadku usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, faktury korygujące powinny zostać ujęte w rozliczeniu za okres, w którym zostaną wystawione. Prawo Spółki do obniżenia VAT należnego o kwoty wynikające z faktur korygujących nie będzie w tym przypadku uzależnione od dysponowania potwierdzeniem odbioru faktur korygujących przez nabywców.

Reasumując, w ocenie Spółki, w przypadku uznania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy o świadczenie usług korporacyjnych nie zostaną uznane za usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT, i w konsekwencji podlegać będą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych – czyli w miejscu siedziby usługobiorcy – to Spółka będzie uprawniona do wystawienia korekt do faktur, wystawionych w nieprzedawnionych okresach, w których to fakturach ww. usługi świadczone przez Spółkę od 2009 r. na rzecz Kontrahentów, którzy nie mają siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski zostały nieprawidłowo ujęte jako usługi podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski, i do uwzględnienia obniżenia kwoty podatku należnego, wynikającego z tych korekt, w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono faktury korygujące, bez konieczności otrzymania potwierdzenia odbioru korekt faktur od Kontrahentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.

Zgodnie z art. 28e ustawy, w przypadku usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie należy wskazać, że wymieniony w powyższym przepisie katalog usług związanych z nieruchomościami jest katalogiem otwartym. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

W art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.) przewidziano, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Należy zatem uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Należy wskazać, że w celu zapewnienia jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, w szczególności w odniesieniu do kwestii: podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu wydano rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2011.77.1, z późn. zm.), jednak nie zawiera ono regulacji odnoszących się do miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

Odnotowania wymaga jednak, że od dnia 1 stycznia 2017 r. kwestię tę w sposób szczegółowy będzie regulował art. 31 a podsekcji 6a świadczenie usług związanych z nieruchomościami, który będzie stanowił, że:

„1. Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

2\. Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

(…),

h. wynajem lub wydzierżawienie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

(…).”

3\. Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

(…),

b. przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę,

(…)”.

Regulacja powyższa wprawdzie jeszcze nie obowiązuje, tym niemniej może ona wskazywać kierunek interpretacyjny regulacji Dyrektywy Rady w kwestii miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje również pojęcia „nieruchomości”, zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie znajduje się legalna definicja usług przechowywania czy magazynowania. Według definicji zawartej w „Słowniku języka polskiego PWN”, magazynować oznacza „składać, przechowywać coś w jakimś pomieszczeniu” (W-wa 2005 r., s. 434). Oczywistym faktem jest, że aby skutecznie realizować tego typu zadania, należy posiadać przede wszystkim warunki techniczne magazynów (np. budynków) i ich przystosowanie do pełnionej funkcji, jak i specjalistyczne wyposażenie tychże magazynów. Niewątpliwie usługa polegająca na przechowywaniu i magazynowaniu towaru dla kontrahenta związana jest m. in. z wykorzystaniem powierzchni magazynu (budynku bądź innej nieruchomości) w celu przechowywania jego towarów. Istota tej konkretnej usługi sprowadza się do kwestii wykorzystania powierzchni magazynu celem przechowywania towarów kontrahenta, w konkretnym miejscu, na określony czas.

Kwestia czy usługi magazynowania spełniają przesłanki umożliwiające uznania ich za usługi związane z nieruchomościami - była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-155/12 Trybunał uznał, że art. 47 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte tym artykułem jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Stosownie do powyższego aby można uznać, że kompleksowa usługa magazynowania podlegała opodatkowaniu w miejscu, w którym znajduje się magazyn (nieruchomość), konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   magazynowanie musi stanowić świadczenie główne podejmowanych czynności,
*   usługobiorca ma prawo używania wyraźnie określonej nieruchomości.

Wskazać należy, że świadczenie składające się z co najmniej dwóch czynności, które z ekonomicznego punktu widzenia tworzy jedną całość ma miejsce wtedy, gdy jedną z jego części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przywołanych przepisów prawa podatkowego oraz treści powołanego wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku – udostępnianie powierzchni magazynowej stanowi główne świadczenie podejmowanych czynności oraz Kontrahenci mają prawo do używania wyraźnie określonej nieruchomości, usługa magazynowa ma/będzie miała bezpośredni związek z nieruchomością. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma/będzie miała zasada wyrażona w art. 28e ustawy, zgodnie z którą miejscem opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług jest miejsce położenia nieruchomości. W związku z tym usługa ta podlega/będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski.

Ze względu na fakt, że tutejszy organ w wydanym rozstrzygnięciu ocenił stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jako prawidłowe, przy warunkowej formule pytania nr 2, ocena stanowiska korelującego z tym pytaniem stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego, stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.