Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.16.2019.3.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-03
Teza: Czy w sytuacji opisanej wyżej, pożyczkobiorca, w tym, jeżeli pożyczkobiorcą będzie podmiot powiązany osobowo względem pożyczkodawcy, zobowiązany będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartych umów pożyczek?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pożyczka; umowa-umowa pożyczki; wyłączenie; zwolnienie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2019 r. (data wpływu – 21 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 26 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczącej skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 8 lutego 2019 r. znak: 0111-KDIB4.4014.16.2019.1.PM oraz w piśmie z 7 marca 2019 r. 0111-KDIB4.4014. 16.2019.2.PM wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 26 marca 2019 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka komandytowa z siedzibą w Ch., na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z jej prowadzeniem zamierza pożyczyć środki pieniężne od podmiotu, niebędącego bankiem, a prowadzącego działalność gospodarczą m.in. w zakresie udzielania oprocentowanych pożyczek.

Powyższe czynności pożyczkodawca będzie wykonywał zgodnie z przedmiotem swojej działalności, wynikającym z umowy spółki oraz z wpisu do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy. Pożyczki między Wnioskodawcą a pożyczkodawcą dokumentowane będą umową, która będzie szczegółowo określała obowiązki stron, w tym w szczególności kwotę pożyczki, wysokość odsetek oraz terminy spłat.

Udzielane pożyczki będą podlegały oprocentowaniu, a odsetki będą stanowiły przychód pożyczkodawcy, uzyskany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a także dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako pożyczkobiorca będzie dokonywał płatności odsetek w wysokości i terminach ustalonych w umowie, na podstawie wystawionej przez pożyczkodawcę faktury.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania pożyczek pieniężnych są zwolnione od podatku od towarów i usług. Powyższe odpowiada wymogom art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W niniejszym przypadku strony umowy pożyczki mogą być podmiotami powiązanymi osobowo, np. Wnioskodawca jest spółką komandytową, której komandytariuszami są wspólnicy pożyczkodawcy.

Zasady udzielania pożyczek, w tym kwoty należnych odsetek i terminy spłaty, ustalane będą według cen rynkowych, w analogiczny sposób wobec wszystkich pożyczkobiorców.

Z uzupełnienia wniosku, które wpłynęło do Organu 26 marca 2019 r. wynika, że pożyczki zostaną Wnioskodawcy udzielone przez inny podmiot – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności, między innymi jest udzielenie pożyczek. Wspólnikami (udziałowcami) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej pożyczkodawcą są komandytariusze wnioskodawcy. Wobec powyższego, pożyczki nie będą udzielane przez wspólników, ale przez podmiot – osobę prawną, której udziałowcami są wspólnicy Wnioskodawcy. W niniejszym stanie faktycznym nie zaistnieje relacja taka, że pożyczkodawcą będzie wspólnik Wnioskodawcy, a inna osoba prawna. Charakter powiązania jest takiego rodzaju, że udziałowcy spółki z o.o. – pożyczkodawcy są jednocześnie komandytariuszami Wnioskodawcy – pożyczkobiorcy. Środki na pożyczkę pochodzą z działalności spółki z o.o. a nie z majątku wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji opisanej wyżej, pożyczkobiorca, w tym, jeżeli pożyczkobiorcą będzie podmiot powiązany osobowo względem pożyczkodawcy, zobowiązany będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartych umów pożyczek?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane umowy pożyczki są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując z art. 1 pkt 1 lit. b), art. 1 ust. 4 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca wskazał, że z przepisów tych wynika, iż na pożyczkobiorcy ciąży obowiązek zapłaty podatku od umowy pożyczki.

Jednak, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Wobec powyższego, skoro pożyczkodawca będzie udzielał oprocentowanych pożyczek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nadto czynność związana z pożyczką jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (zwolniona), co znajduje odzwierciedlenie także w umowie i wystawianych fakturach, to opisane umowy pożyczki są zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych, a fakt ewentualnych powiązań osobowych między stronami nie ma znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku –przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym Organ zaznacza, że kwestie związane z podatkiem od towarów i usług stanowią elementem zdarzenia przyszłego, niepodlegający ocenie w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają także zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży, przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, ciąży na podatnikach tego podatku.

W przypadku umowy pożyczki podstawę opodatkowania stanowi, w myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy kwota lub wartość pożyczki, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy – kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Podstawę opodatkowania przy umowie spółki w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. d) cyt. ustawy, przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika stanowi kwota lub wartość pożyczki.

W przypadku umowy pożyczki stawka podatku wynosi – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – 0,5 %.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i wynosi 0,5%.

Jak z powyższego wynika umowa pożyczki, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy czym, w przypadku, gdy pożyczka udzielona jest spółce osobowej przez jej wspólnika, pożyczka ta na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zgodnie z treścią powołanego art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – traktowana jest jako zmiana umowy spółki i tym samym opodatkowana jest według reguł dotyczących tej czynności, tj. czynności umowy spółki (zmiany umowy).

Z uzupełnienia wniosku wynika m.in., że podmiotami udzielającymi pożyczek Wnioskodawcy nie będą wspólnicy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie dojdzie do zmiany umowy spółki osobowej (komandytowej) – Wnioskodawcy, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z zawarciem przedmiotowych umów pożyczek.

Zawierane umowy pożyczki będą więc podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach określonych dla tej czynności, tj. jako umowa pożyczki.

Wskazać zatem należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W przypadku umów pożyczki o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić m.in. fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest zwolniona od podatku od towarów i usług, z zastrzeżeniem, że analizowana czynność nie może stanowić umowy spółki jak również jej zmiany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (spółka komandytowa) zamierza pożyczyć środki pieniężne od podmiotu, niebędącego bankiem, a prowadzącego działalność gospodarczą m.in. w zakresie udzielania oprocentowanych pożyczek. Powyższe czynności pożyczkodawca będzie wykonywał zgodnie z przedmiotem swojej działalności, wynikającym z umowy spółki oraz z wpisu do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Pożyczki między Wnioskodawcą a pożyczkodawcą dokumentowane będą umową, która będzie szczegółowo określała obowiązki stron, w tym w szczególności kwotę pożyczki, wysokość odsetek oraz terminy spłat. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania pożyczek pieniężnych są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umów pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy opisane we wniosku umowy pożyczek podlegają regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ww. umów podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności regulacjami w zakresie podatku od towarów i usług skutkować może wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zależności od kwalifikacji analizowanej czynności.

Jeżeli zatem istotnie, jak stwierdził we wniosku Wnioskodawca, udzielenie omawianych pożyczek podlega uregulowaniom wynikającym z ustawy o podatku od towarów i usług (jak wskazał Wnioskodawca – są z tego podatku zwolnione) – co jak wskazano powyżej nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż interpretacja wydawana jest wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych – to na mocy art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarcie opisanych umów pożyczek, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W przypadku gdy pożyczki nie będą udzielane Wnioskodawcy przez jego wspólnika, bez znaczenia dla opodatkowania umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych pozostanie również fakt ewentualnych powiazań osobowych pomiędzy stronami ww. czynności, tj. wspólnikami i udziałowcami pożyczkobiorcy i pożyczkodawcy. Reasumując, Wnioskodawca (pożyczkobiorca) nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przedmiotowych umów pożyczek.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.