Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-4/07-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-09-03
Teza: Mając na uwadze powyższe przepisy oraz stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, iż co prawda wybudowanie obiektów budowlanych (m. in. dróg) przez Spółkę nie jest czynnością opodatkowaną, to jednak przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji budowlanych, albowiem ich wykonanie będzie niewątpliwie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, która jest opodatkowana
Słowa kluczowe: drogi-drogi publiczne; gmina; infrastruktura; inwestycje-inwestycje infrastrukturalne; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przebudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2007 r. (data wpływu 9 lipca 2007 r.) – uzupełnionego pismem z dnia z dnia 10 sierpnia 2007 r. (data wpływu 13 sierpnia 2007 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania wykonania infrastruktury drogowej na terenie należącym do gminy w celu przyłączenia parku logistycznego budowanego przez Spółkę do drogi publicznej,
2.  zachowania przez Spółkę prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług nabytych w celu dokonania prac związanych z przyłączeniem parku logistycznego do drogi publicznej

*   \- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowych położonych na terenie gminy K. Z uwagi na inwestycję realizowaną na tych nieruchomościach Spółka jest zainteresowana zapewnieniem do nich dostępu z drogi publicznej. W rezultacie Spółka zawarła z gminą umowę na mocy której zobowiązała się do:

*   wybudowania wschodniej nitki drogi nr 02 1/2 na odcinku ok. 350 m do skrzyżowania z ulicą S wraz ze zjazdami na teren nieruchomości należącej do Spółki (ten odcinek będzie częściowo położony na terenie będącym własnością Spółki oraz częściowo na pasie drogi gruntowej będącej własnością gminy);
*   wybudowania północnej nitki drogi nr 01 1/2 o długości ok. 370 m zwanej ulicą S, od skrzyżowania z drogą 01 1/2 do skrzyżowania z ulicą C, przy czym odcinek ten będzie położony na terenie stanowiącym własność gminy;
*   przebudowanie zjazdu z ulicy C w północną nitkę ulicy S;
*   wybudowania systemu odprowadzania drogi deszczowej dla ww. dróg.

Pozostała infrastruktura drogowa, w skład której wchodzą m. in. sygnalizacja świetlna, chodniki, miejsca postojowe wzdłuż drogi, zostanie wykonana po wcześniejszym stwierdzeniu przez Spółkę takiego zapotrzebowania, przy czym w projekcie budowlanym zostanie uwzględniona rezerwa terenu pod taką infrastrukturę.

W ramach realizacji przedsięwzięcia Spółka zobowiązuje się dodatkowo do:

*   wykonania prac projektowych;
*   wykonania niezbędnych badań gruntowych;
*   przygotowania aktualnej mapy do celów projektowych;
*   przygotowania dokumentacji do pozwolenia na budowę;
*   uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę;
*   realizacji prac budowlanych;
*   sfinansowania prac opisanych powyżej;
*   nieodpłatnego przekazania wykonanych robót na rzecz gminy.

Z kolei gmina zobowiązuje się w szczególności do:

*   nieodpłatnego przekazania Spółce terenu do celów prowadzenia budowy obiektów opisanych powyżej oraz przekazania tytułu do władania nieruchomością na powyższe cele na czas realizacji opisanych prac budowlanych;
*   udzielenia aktywnego wsparcia i wszelkiej niezbędnej pomocy przy uzyskiwaniu uzgodnienia włączenia projektowanej ulicy S w ulicę C oraz udzielenia zgody na lokalizację zjazdów z działki nr 283/19 do drogi nr 02 1/2;
*   uzyskania aktywnego wsparcia i wszelkiej niezbędnej pomocy w zakresie uzyskiwania pozwoleń na budowę;
*   udzielania zgody na lokalizację infrastruktury dodatkowej (np. sygnalizacja świetlna, itp.);
*   odstąpienia od pobierania od Spółki opłat za wyłączenie z produkcji rolnej oraz opłatę za wycinkę zieleni (o ile taka wystąpi);
*   zwolnienia Spółki z opłaty za zajęcie pasa drogowego w związku z realizacją prac opisanych w umowie;
*   zapewnienia odbioru wód opadowych z przedmiotowych dróg;
*   udzielenia zgody na włączenie systemu odprowadzania wód deszczowych z obiektu będącego własnością Spółki;
*   udzielenia zezwolenia na lokalizację infrastruktury obsługującej obiekty będące własnością Spółki w pasie drogi nr 02 1/2;
*   zwolnienia Spółki z przyszłych roszczeń ze strony gminy z tytułu partycypacji w kosztach przyszłych rozbudów systemu drogowego;
*   utrzymania i eksploatacji przekazanych obiektów.

Spółka dotychczas nie ukończyła jeszcze prac budowlanych i nie przekazała projektu. Z wniosku wynika, iż Spółka po wybudowaniu parku logistycznego zamierza wykorzystywać go do prowadzenia działalności opodatkowanej w postaci wynajmu magazynów (które mieścić się będą w wybudowanym parku logistycznym).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonanie infrastruktury drogowej na terenie należącym do gminy w celu przyłączenia parku logistycznego budowanego przez Spółkę do drogi publicznej nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT ?
2.  Czy wykonanie infrastruktury drogowej na ternie należącym do gminy w celu przyłączenia parku logistycznego budowanego przez Spółkę do drogi publicznej nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT ?
3.  Czy Spółka zachowa prawo do odliczenia z tytułu nabycia towarów i usług nabytych w celu dokonania prac związanych z przyłączeniem parku logistycznego do drogi publicznej ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  wykonanie infrastruktury drogowej na terenie należącym do gminy w celu przyłączenia parku logistycznego budowanego przez Spółkę do drogi publicznej nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT,
2.  wykonanie infrastruktury drogowej na terenie należącym do gminy w celu przyłączenia parku logistycznego budowanego przez Spółkę do drogi publicznej nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT
3.  Spółka zachowa prawo do odliczenia z tytułu nabycia towarów i usług nabytych w celu dokonania prac związanych z przyłączeniem parku logistycznego do drogi publicznej

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na mocy art. 7 ust. 2 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, o ile wykonywane usługi nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami. Tak więc wszelkie nieodpłatne usługi świadczone przez podatnika w ramach jego przedsiębiorstwa i na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie powinny podlegać opodatkowaniu. W wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 3630/06) stwierdził, iż z polskich przepisów o VAT wynika ogólna zasada, że nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Sądu opodatkowanie wchodzi w grę jedynie wtedy, gdy .spełnione zostaną dwie przesłanki z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, tj. gdy brak jest związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa oraz gdy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku. Jeżeli spełniona jest tylko jedna z nich, dana usługa nie podlega podatkowi VAT.

W opisanej przez Spółkę sytuacji dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług, polegających na wybudowaniu infrastruktury drogowej. Wybudowanie drogi dojazdowej oraz innych obiektów budowlanych będzie pozostawać w ścisłym związku z uzyskaniem przychodów z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności w postaci wynajmu magazynów (które mieścić się będą w wybudowanym parku logistycznym), zatem hipoteza powyższego przepisu nie zostanie wypełniona. Tak więc nieodpłatne wykonanie usługi budowlanej, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Powyższe stanowiska znalazło potwierdzenie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 6 lipca 2007 r. (sygn. akt SA/Wa 3537/06).

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z przepisu tego wynika, że prawo to nie jest bezwarunkowe. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w oparciu o przepisy ustawy o VAT z 1993 r. wyroku z dnia 7 czerwca 2004 r. (sygn akt FSK 87/04): „Tożsamość konstrukcji polskiego podatku VAT z konstrukcją podatku od wartości dodanej, przyjęta w ustawodawstwie europejskim, powoduje, że przy ocenie uprawnień podatnika do odliczenia podatku naliczonego, możliwe staje się wykorzystanie bogatego orzecznictwa ETS w tym zakresie”. Ten zaś w swoich orzeczeniach przez szereg lat wypracował w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego dość konsekwentną linię orzecznictwa. W sprawie 50/87 (orzeczenie z dnia 21 września 1998 r. Commosions of European Communnities vs. French Republic) Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał na konieczność jednolitości zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego we wszystkich państwach członkowskich. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego mogą być wprowadzone w państwach członkowskich wyłącznie na mocy wyraźnej regulacji wynikającej z przepisów prawa wspólnotowego. Wobec braku takiej regulacji należy zapewnić podatnikom prawo do niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego względem wszystkich kwot podatku pobranego od transakcji opodatkowanych. Trybunał doszedł do wniosku bowiem, że we wszystkich państwach członkowskich musi być zapewnione, aby podatnik nie ponosił ekonomicznego ciężaru podatku, który jest przez niego płacony w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej.

ETS wielokrotnie podkreślał, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa ETS wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. ETS zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. W uzasadnieniu orzeczenia w sprawie C- 37/95 (orzeczenie z dnia 15 stycznia 1998 r., Belgische Staat vs. Ghent Coal Terminal NV) Trybunał stwierdził, że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. W podobnym duchu wypowiada się NSA w przywołanym już orzeczeniu z 7 czerwca 2004 r. W wyroku tym NSA opowiedział się, w ślad za orzecznictwem ETS, za traktowaniem odliczania podatku naliczonego jako reguły, a nie szczególnego przywileju (co był charakterystyczne, jak zauważa Sąd, dla dotychczasowego orzecznictwa wydanego na gruncie ustawy o VAT z 1993 r.). Zdaniem Sądu, pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów handlowych dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Zaznaczyć jednak należy, iż ustawodawca nie precyzuje w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych aby pozwoliłoby to podatnikowi na dokonanie odliczenia podatku naliczonego. Stąd też należy zauważyć, iż związek ten może nie być bezpośredni. Co więcej, jak podkreśla doktryna prawa podatkowego, dany zakup może wiązać się z wykonaniem czynności niepodlegąjącej opodatkowaniu, która jest jednak niezbędna lub tylko potrzebna do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w orzeczeniach ETS: w sprawie C- 465/03 (Kretztechnik vs Finanzament Linz) oraz C – 98/98 (Midland Bank plc). W pierwszym wyroku Trybunał wskazał, iż nawet w sytuacji gdy konkretny zakup ma związek z czynnością niepodlegającą systemowi VAT (emisja akcji) to związek ten nie jest istotny a najważniejsze znaczenie powinien mieć związek z podstawową działalnością podatnika, która jest opodatkowana. W wyroku czytamy:

„Choć emisja nowych akcji nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, czyli nie jest ani dostawą towarów ani świadczeniem usług, co oznacza, że jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (….), to podatnik ma prawo do odliczenia całości VAT od wydatków poniesionych na zakup usług, związanych z emisją akcji, o ile wszystkie transakcje dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane. Podatnik ma zatem prawo do odliczenia całkowitej kwoty VAT naliczonego od zakupu usług niezbędnych do zrealizowania emisji akcji, o ile dokonuje on, w ramach swojej działalności, wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT”.

Z kolei sprawa Midland Bank plc dotyczyła odliczenia VAT naliczonego od wydatków na obsługę prawną procesu odszkodowawczego, do którego doszło w wyniku wcześniej świadczonej usługi. W uzasadnieniu wyroku ETS stwierdził, że – co do zasady – niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Przyznał jednak, że w niektórych przypadkach brak transakcji opodatkowanej nie musi prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. Wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem usług prawnych a sprzedażą opodatkowaną, niemniej charakter wydatków na obsługę prawną powoduje, że powinny być one traktowane jako koszty ogólne. Konsekwentnie, prawo do odliczenia powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Stanowisko, że wydatki wprost związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu nie prowadzą do istnienia bezpośredniego związku z transakcją opodatkowaną, ale jednocześnie powinny być traktowane jako koszty ogólne, zostało wyrażone w kilku innych wyrokach ETS \[w sprawie C-408/98 (Abbey National) oraz C -16/00 (CIBO Participations S. A.)\].

Z przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 polskiej ustawy o VAT wynika, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Podatnik w momencie nabycia usługi towaru (usługi), tzn. poniesienia wydatku w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych, dokonuje oceny, czy został on poniesiony w celu uzyskania przychodu, a tym samym czy istnieje możliwość zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów (czy mógłby zostać zaliczony do tych kosztów).

Podkreślić jednak należy, iż ustawa o VAT wprowadza wiele wyjątków od ograniczenia, przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 2. Przede wszystkim ograniczenie to nie dotyczy wydatków na nabycie towarów i usług zaliczanych do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów (art. 88 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Z literalnej wykładni powyższego przepisu w powiązaniu z normą art. 16 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaliczenie określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów (czy to bezpośrednio, czy też w formie odpisów amortyzacyjnych) uzależnione jest od istnienia związku przyczynowo – skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem oraz jednocześnie braku wymienienia tego rodzaju wydatku w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Na uwagę zwraca fakt, iż związek ten nie musi mieć charakteru bezpośredniego. Z tym poglądem zgodził się NSA w wyroku z dnia 12 maja 1999 r. (sygn akt I SA/Wr 482/97). Sąd uznał, iż kosztami podatkowymi „będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały racjonalnie poniesione w celu uzyskania przychodów”.

Związek kosztu z przychodem z całą pewnością będzie istniał w przypadku ponoszenia przez przedsiębiorców kosztów związanych z budową/modernizacją drogi prowadzącej do ich zakładu i znajdującej się na gruncie Samorządu lub Skarbu Państwa. W przypadku przedsiębiorców zajmujących się świadczeniem usług lub sprzedażą produktów na rzecz kontrahentów (konsumentów) dogodne połączenia z infrastrukturą np. miejską są niezbędnym warunkiem dla komercyjnego sukcesu prowadzonego przedsięwzięcia. W takim wypadku istnienie odpowiedniej drogi dojazdowej gwarantującej w przedmiotowym przypadku szybkie i swobodne połączenie z wniesionym centrum logistycznym warunkuje dla Spółki odpowiedni poziom jego przychodów. Zatem w przypadku sfinansowania budowy/modernizacji drogi \[oraz budowy/renowacji innych obiektów budowlanych (o tym, że drogi uważane są za budowle decyduje treść art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016)\]. stanowiącej własność Samorządu lub Skarbu Państwa, a będącej drogą dojazdową do zakładu podatnika, przesłanka poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodu będzie, co do zasady, spełniona. Wybudowanie/ modernizacja drogi jest bowiem konieczne dla prawidłowego funkcjonowania budowanego (ewentualnie już istniejącego) obiektu (w przedmiotowym przypadku w postaci parku logistycznego).

Wydatki inwestycyjne stanowią koszt uzyskania przychodów głównie w sposób pośredni, tj. przez możliwość zaliczenia w koszty odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (tzw. odpisy amortyzacyjne). Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Środkami trwałymi są natomiast, zgodnie z art. 16 a. u.p.d.o.p., stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębna własnością,
2.  maszyny urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z inwestycją w obcym środku trwałym – wybudowana /modernizowana droga publiczna nie jest bowiem środkiem trwałym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych. Nie można bowiem uznać, iż jest wykorzystywana przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddana do użytkowania na podstawie jednej z umów wymienionych w treści art. 16a. Do środków trwałych zaliczamy natomiast wybudowane lub nabyte przez Spółkę obiekty (stacje paliw) pod warunkiem, że spełniają przesłanki zawarte w cytowanym powyżej przepisie.

Z treści wniosku wynika, że na Spółce ciąży obowiązek poniesienia kosztów związanych z budową/modernizacją drogi publicznej. Jak stanowi art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2086) budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Koszty poniesione na budowę/modernizację drogi publicznej są w przedmiotowej sprawie związane z prowadzoną inwestycją niedrogową. Koszty te jako związane z inwestycją główną winny zwiększać wartość początkową wytworzonego (nabytego) środka trwałego. Warunkiem zdatności do użytku tego środka trwałego jest bowiem wybudowanie zjazdów z drogi zbiorczej. Spółka nie może zatem poniesionych z tego tytułu kosztów zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, natomiast może do nich zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od wartości początkowej wytworzonego (nabytego) środka trwałego.

Powracając do omówienia niniejszego zagadnienia na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, iż powodem wprowadzenia zawartego w art. 88 ust. 3 pkt 1 wyjątku od zasady określonej w art. 88 ust. 1 pkt 2 jest to, że chociaż wydatki na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nie stanowią bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym, to jednak w większości przypadków są wydatkami o charakterze kosztowym, rozliczanymi poprzez odpisy amortyzacyjne. Bez regulacji art. 88 ust. 3 pkt 1 podatek naliczony wynikający z nabycia m. in. towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych niepodlegałby odliczeniu. Wyjątek, o którym mowa, obejmuje nie tylko podatek związany z wydatkami przeznaczonymi bezpośrednio na nabycie towarów i usług zaliczanych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ale dotyczy wszelkich wydatków związanych z nabyciem tych towarów i usług. Stąd też należy przyjąć, że będą to wszelkie wydatki, które składają się na wartość początkową (w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym) nabywanych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W związku z tym, jeżeli przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że podatnik może zaliczyć w sposób pośredni poniesione wydatki, związane z nabyciem towarów i usług, które uznane zostały u podatnika za środki trwałe podlegające amortyzacji, do kosztów uzyskania przychodów, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowym przypadku.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, iż co prawda wybudowanie obiektów budowlanych (m. in. dróg) przez Spółkę nie jest czynnością opodatkowaną, to jednak przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji budowlanych, albowiem ich wykonanie będzie niewątpliwie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, która jest opodatkowana.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10,09-402 Płock