Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-20/12-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-01
Teza: Otrzymany przez Spółkę zwrot opłaty legalizacyjnej, nie będzie stanowił dla niej wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ani świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ nie wiąże się ona z żadnym świadczeniem na rzecz wypłacającego (Korzystającego). Tym samym, czynność ta nie może być udokumentowana fakturą VAT, a co za tym idzie Wnioskodawca nie musi ujmować w rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, w którym zwrot otrzyma.
Słowa kluczowe: faktura; odszkodowania; opodatkowanie; opłata-opłata legalizacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.01.2012r. (data wpływu 05.01.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty zwracanej opłaty legalizacyjnej oraz wystawienia z tego tytułu faktury VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.01.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty zwracanej opłaty legalizacyjnej oraz wystawienia z tego tytułu faktury VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „B.”) jest jedną z wiodących na polskim rynku firm leasingowych. W ramach prowadzonej działalności B. oferuje swoim klientom (podmiotom gospodarczym) szeroki wachlarz usług finansowania aktywów.

W dniu 3 marca 2011 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką P… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako Korzystającym (dalej: „P.”) Umowę Leasingu Gruntu oraz Umowę Leasingu Budynków („Umowa Leasingu”); na tym samym gruncie objętym w/w umową leasingu strony planują wybudować kolejny budynek biurowy oraz halę magazynową, które zostaną oddane w leasing.

W zawartej umowie leasingu jest zapis, iż Korzystający naprawi wszelkie straty poniesione przez Finansującego, powstałe na skutek nie wykonania lub nienależytego wykonania Umowy oraz innych Dokumentów Leasingu przez Korzystającego. Korzystający pokryje wszelkie uzasadnione i udokumentowane koszty i wydatki sądowe, pozasądowe, prawne (w tym honoraria i wydatki prawników w uzasadnionej kwocie) oraz wszelkie inne koszty i wydatki poniesione przez Finansującego w dowolnym czasie w związku z nie wypełnieniem przez Korzystającego jego zobowiązań wynikających z Umowy lub innych Dokumentów Leasingu.

W dniu 29 września 2011 r. Strony zawarły warunkową Umowę o Zastępstwo Inwestycyjne i Finansowanie Inwestycji („UZI”), której przedmiotem jest pełnienie przez Korzystającego roli inwestora zastępczego w zakresie zaprojektowania, wybudowania i przygotowania do użytkowania inwestycji polegającej na budowie hali magazynowej i budynku biurowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która ma zostać zrealizowana na Nieruchomości („Inwestycja”). Wejście w życie postanowień UZI uzależnione jest od uzyskania ostatecznego Pozwolenia na Budowę (zgodnie z definicją zawartą w UZI) zatwierdzającego projekt budowlany na realizację Inwestycji.

„P.” przystąpił do czynności związanych z realizacją Inwestycji i 22 czerwca 2011r. zawarł ze spółką D. sp. z o.o. („D.”) Umowę nr DBP 275 o Roboty Budowlane, na podstawie której D. stał się wykonawcą robót budowlanych dotyczących Inwestycji („Umowa z D.”). W imieniu Wnioskodawcy w dniu 29 sierpnia 2011 roku został złożony w Starostwie Powiatowym w Z., Wydziale Architektury i Budownictwa wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę i zatwierdzenia projektu budowlanego dotyczącego Inwestycji. Wniosek został złożony przez osoby działające na zlecenie Korzystającego na mocy pełnomocnictw wystawionych przez Finansującego w związku z realizacją Inwestycji przygotowywanej na potrzeby Korzystającego, którą prowadzi i z której korzystał będzie Korzystający w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W dniu 10 października 2011 r. Wnioskodawca został poinformowany, iż w ramach Inwestycji na terenie Nieruchomości bez wiedzy i zgody Wnioskodawcy prowadzone były przez D. roboty budowlane bez wymaganego pozwolenia na budowę oraz, że 6 października 2011 r. podczas wykonywania robót budowlanych dotyczących Inwestycji miał miejsce wypadek, polegający na zawaleniu się pięciu sztuk słupów żelbetowych, w wyniku czego niewymagające hospitalizacji obrażenia odniósł operator dźwigu („Zdarzenie”).

W związku ze Zdarzeniem 6 października 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Z. („PINB”) przeprowadził kontrolę terenu budowy Inwestycji, a następnie sporządził Protokół Kontroli Budowy z 7 października 2011 r. oraz wydał postanowienie nr 52/2011 z 12 października 2011 r., określając że na terenie Nieruchomości, w związku z prowadzoną Inwestycją, doszło do wykonywania robót budowlanych bez wymaganych pozwoleń na budowę („Samowola budowlana”).

Na mocy postanowienia PINB Wnioskodawca jako inwestor zobowiązany został do wstrzymania robót budowlanych związanych z Inwestycją, a także do: (i) wykonania zabezpieczenia terenu budowy Inwestycji w sposób i na warunkach określonych Postanowieniu PINB oraz (ii) dostarczenia w terminie do 31 grudnia 2011r. dokumentów określonych w treści Postanowienia PINB.

W Postanowieniu PINB wskazano, że realizowane na terenie Inwestycji roboty budowlane prowadzone były bez wymaganych prawem pozwoleń, ale budowa Inwestycji jest zgodna z miejscowymi przepisami o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz nie narusza przepisów, w tym techniczno-budowlanych, w zakresie uniemożliwiającym doprowadzenie budowanego obiektu do stanu zgodnego z prawem. W ocenie PINB powyższe przesłanki umożliwiają legalizację samowolnie budowanego obiektu hali magazynowej.

Decyzja o nałożeniu opłaty legalizacyjnej zostanie wydana na Wnioskodawcę, jako inwestora bezpośredniego. Jednakże, z uwagi na fakt, iż do samowoli budowlanej i wynikających z niej konsekwencji doszło z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, a nie B., zainteresowane strony (tj. Wnioskodawca, P. i Wykonawca) podjęły rozmowy w celu ustalenia szczegółowych zasad postępowania zainteresowanych stron, mających na celu zapewnienie, iż zaistniała szkoda w procesie budowlanym zostanie odpowiednio naprawiona, a samowola budowlana zalegalizowana. Jednym z istotnych ustaleń stron było uzgodnienie, iż koszt opłaty legalizacyjnej zostanie ekonomicznie poniesiony przez Wykonawcę (zwrócony do B.), niezależnie od faktu, iż z formalnego punktu widzenia decyzja legalizacyjna będzie wydana na rzecz Wnioskodawcy.

Rozliczenie / poniesienie opłaty legalizacyjnej będzie przebiegało następująco:

*   Inspektor określi wysokość opłaty w piśmie adresowanym do B., jednocześnie zobowiązując Wnioskodawcę do wpłacenia tej kwoty w określonym terminie na właściwy rachunek; o treści otrzymanego pisma B. poinformuje P. (które poinformuje odpowiednio Wykonawcę);
*   B. wpłaci na wskazany rachunek kwotę opłaty legalizacyjnej we wskazanym terminie;
*   P. zwróci B. (na podstawie wystawionej przez P. noty uznaniowej) sumę odpowiadającą kwocie opłaty legalizacyjnej, przy czym zwrot kwoty opłaty do B. może nastąpić przed lub po wpłaceniu opłaty przez B.na rachunek Inspektoratu; alternatywnie, B.zrealizuje prawa z gwarancji bankowej udzielonej przez P.– w sytuacji, gdyby w terminie uzgodnionym przez Wnioskodawcę i P. (określona liczba dni od otrzymania przez B. pisma legalizacyjnego) P. nie dokonała na rzecz Wnioskodawcy zwrotu kwoty opłaty na podstawie wystawionej noty;
*   ostatecznie, P.uzyska zwrot kwoty opłaty (uprzednio zwróconej na rzecz B.) od Wykonawcy, na podstawie odrębnych ustaleń.

Ustalenia stron są szczegółowo zapisane w odrębnym porozumieniu, zawartym pomiędzy B. i P., jednocześnie zgodnie ze stanem faktycznym Wnioskodawcę nie łączą z Wykonawcą żadne relacje prawne.

Jak wskazano, przelew przez P. kwoty stanowiącej równowartość opłaty legalizacyjnej, zwracanej Wnioskodawcy, nastąpi na podstawie noty uznaniowej wystawionej przez P\`(...)\`. Otrzymaną kwotę zwrotu Wnioskodawca zamierza uznać za należność nie stanowiącą wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług (pozostającą poza systemem VAT) – innymi słowy Wnioskodawca nie wystawi w związku z otrzymaną kwotą faktury VAT, nie ujmie tej kwoty w rejestrze sprzedaży, jak również w rozliczeniu z tytułu podatku VAT za miesiąc, w którym kwotę zwrotu opłaty otrzyma. Gdyż pomimo zawartych umów leasingu opłata legalizacyjna dotyczy zalegalizowania wybudowania budynków, które zostaną dopiero po wybudowaniu przekazane do używania w formie leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest traktowanie przez Wnioskodawcę kwoty zwracanej mu opłaty legalizacyjnej jako niestanowiącej wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług, a w konsekwencji czy Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT i ujęcia tej czynności w rejestrze VAT, jak również w rozliczeniu z tytułu podatku VAT za miesiąc, w którym kwotę zwrotu opłaty otrzyma?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest traktowanie przez Wnioskodawcę kwoty zwracanej mu opłaty legalizacyjnej jako niestanowiącej wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług, nie wchodzącej w zakres umowy leasingu, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT i ujęcia tej czynności w rejestrze VAT, jak również w rozliczeniu z tytułu podatku VAT za miesiąc, w którym kwotę zwrotu opłaty otrzyma.

1\. Przepisy ustawy o VAT szczegółowo regulują zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W myśl artykułu 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają min. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Oznacza to, iż opodatkowaniu VAT podlega dostawa towarów lub świadczenie usług za wynagrodzeniem. Dalsze przepisy szczegółowo definiują pojęcia „dostawy towarów” oraz „świadczenia usług”.

I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W dalszej części regulacji art. 7 wskazane są przykładowe szczególne rodzaje czynności (stosunków) cywilnoprawnych, wskutek których dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT (np. przeniesienie prawa własności towarów za odszkodowaniem, wydanie towarów na podstawie umowy komisu itd.). Wspólną cechą tych czynności jest przeniesienie władztwa nad towarami, stanowiącymi przedmiot dostawy, na nabywcę. A zatem jeżeli do przeniesienia władztwa nad towarami nie dochodzi, wówczas nie ma miejsca dostawa towarów.

Natomiast w świetle art. 8 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, przy czym w dalszej części przepisu wyszczególnione zostały określone rodzaje zachowań uznawanych za świadczenie usług. Jakkolwiek wskazana definicja ustawowa jest szeroka (w zasadzie każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, stanowi usługę), jednakże i w ramach tej definicji można określić granice wyznaczające przedmiotowy zakres opodatkowania VAT innymi słowy, zdarzają się w praktyce obrotu gospodarczego sytuacje, kiedy dochodzi do określonych zachowań (np. przekazania środków pieniężnych pomiędzy podatnikami), jednakże czynności te pozostają poza systemem opodatkowania VAT. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010r. (sygn. I SA/Kr 521/10) Sąd stwierdził, iż „blankietowy w treści art. 8 ustawy o podatku VAT, nie daje podstawy do uznania, co do zasady, jakichkolwiek świadczeń pieniężnych jako odpłatności za świadczenie usług tylko dlatego, że brak jest możliwości zakwalifikowania podstawy świadczenia \[…\] do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT”.

Kluczowym elementem definicji świadczenia usług - pozwalającym ocenić, czy określone zachowanie, które nie stanowi dostawy towarów, jest świadczeniem usługi, czy też w ogóle nie jest objęte systemem VAT - jest sformułowanie „każde świadczenie (…), które nie stanowi dostawy towarów”. A zatem, aby doszło do (podlegającego opodatkowaniu) świadczenia usług, musi dojść po stronie sprzedającego do aktywnego zachowania (świadczenia innego niż dostarczenie towaru) na rzecz nabywcy, za które nabywca jest gotów zapłacić wynagrodzenie. Jeżeli natomiast zapłata sumy pieniężnej jest dokonywana z innego tytułu, aniżeli określone zachowanie (lub zobowiązanie do powstrzymania się od określonego zachowania) na rzecz podmiotu, który dokonuje zapłaty, wówczas brak istotnego elementu - świadczenia, które byłoby przedmiotem usługi. Innymi słowy, brak świadczenia nie pozwała na zaistnienie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT. W ocenie Wnioskodawcy użycie w definicji usług sformułowania „każde świadczenie” nakazuje oceniać zachowania podatników według zasady, iż usługą jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Taka zasada nie oznacza jednak, iż wszystko, co nie jest dostawą towarów, stanowi usługę. W konsekwencji, jeżeli w odniesieniu do otrzymywanej płatności kwoty pieniężnej otrzymujący nie wykonuje żadnego świadczenia na rzecz podmiotu, od którego tę sumę otrzymał, wówczas nie dochodzi do wykonania usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powołanych wyżej przepisów, w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym nie dojdzie po stronie Wnioskodawcy do sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Nie ma tu bowiem jakiegokolwiek dostarczania towarów oraz przekazywania władztwa nad nimi, stąd też z pewnością nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów. W ocenie Wnioskodawcy nie będzie również miało miejsca świadczenie usług. Zwrot równowartości opłaty legalizacyjnej nie jest bowiem związany z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym, nie stanowi wynagrodzenia za takie świadczenie. Decyzja administracyjna nakładająca opłatę legalizacyjną będzie bowiem adresowana do Wnioskodawcy, i zapłata przez Wnioskodawcę kwoty opłaty nastąpi na rachunek właściwych organów państwowych. Jednakże w zamian za zwrot kwoty opłaty Wnioskodawca nie będzie wykonywał na rzecz P. żadnych świadczeń. Uzyskanie przez Wnioskodawcę zwrotu równowartości opłaty legalizacyjnej od P. (a pośrednio od Wykonawcy) jest uzasadnione opisanymi w stanie faktycznym okolicznościami - a mianowicie faktem, iż zgodnie z ustaleniami stron ciężar ekonomiczny tej opłaty publicznoprawnej poniesie podmiot, który bezpośrednio spowodował zaistnienie samowoli budowlanej (czyli Wykonawca), a nie Wnioskodawca (chociaż będzie formalnym adresatem decyzji legalizacyjnej). Tytuł prawny będący podstawą zwrotu opłaty do B. będzie zatem wynikał z zawartych porozumień (o których mowa w opisie stanu przyszłego); przy czym realizacja takiego tytułu nie będzie związana z wykonywaniem jakichkolwiek świadczeń wzajemnych ze strony Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, nie będzie można uznać kwoty opłaty zwracanej Wnioskodawcy za wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług. W konsekwencji - skoro w ramach opisanego zdarzenia nie będzie miała miejsca dostawa towarów ani świadczenie usług - zatem zapłata na rzecz Wnioskodawcy równowartości kwoty opłaty pozostaje czynnością nieobjętą systemem VAT.

2\. Dodatkowo za stanowiskiem Wnioskodawcy przemawia sam charakter opłaty legalizacyjnej. Jest to należność publicznoprawna, pełniąca funkcje karno-prewencyjne oraz sanująca zaistniałe przypadki samowoli budowlanych (o ile zostaną wypełnione inne warunki materialne, pozwalające zgodnie z przepisami prawa budowlanego na dokonanie takiej sanacji).

Funkcja karno-prewencyjna oznacza, iż opłata legalizacyjna ma na celu ukaranie sprawcy samowoli budowlanej, a z drugiej strony ma za zadanie generalnie przeciwdziałać tego rodzaju czynom. Natomiast funkcja sanująca (uzdrawiająca) polega na tym, iż podmiot odpowiedzialny za zaistnienie samowoli budowlanej w określonych przypadkach może, poprzez uiszczenie nałożonej opłaty (oraz po spełnieniu innych warunków wskazanych przez organ nadzoru budowlanego), doprowadzić do zalegalizowania wykonanych robót budowlanych. Jednakże żadna z tych funkcji nie spowoduje, iż w przypadku zalegalizowania - po uiszczeniu wyznaczonej opłaty - samowolnie wykonanych robót budowlanych doszło do odpłatnej dostawy towarów bądź odpłatnego świadczenia usług przez podatnika VAT. Nie miało bowiem w tym przypadku miejsce dobrowolne, intencjonalne porozumienie stron (tj. PINB i adresata decyzji) co do dostarczenia określonych świadczeń, zaś opłata legalizacyjna nie stanowi wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenia (jest tylko jednym z kilku warunków zalegalizowania nielegalnej budowy; samo wniesienie opłaty nie będzie jeszcze skutkowało uzyskaniem legalizacji). Przyczyną nałożenia opłaty legalizacyjnej nie jest bowiem zgodny zamiar stron do dokonania określonej czynności cywilnoprawnej w zamian za umówione wynagrodzenie (np. sprzedaż towaru bądź usługa najmu). Przeciwnie, pierwotną przyczyną nałożenia opłaty legalizacyjnej jest postępowanie Wykonawcy, działającego bez zgody inwestora - nielegalnie działanie inwestora - zaś w myśl art. 6 ust. 2 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (a taki charakter mają roboty budowlane wykonywane bez wymaganego prawem pozwolenia na budowę).

Opłata legalizacyjna nakładana przez organy nadzoru budowlanego wykazuje istotne cechy analogiczne do opłat nakładanych za nielegalny pobór energii (na podstawie odpowiednich regulacji prawa energetycznego):

*   w obu przypadkach pierwotną przyczyną nałożenia opłaty jest nielegalne działanie jakiegoś podmiotu,
*   w obu przypadkach nałożenie opłaty nie oznacza, iż podmiot, który ją nakłada, akceptuje i toleruje działania nielegalne,
*   jako narzędzie działania karno-prewencyjnego państwa – w obu przypadkach opłaty są wielokrotnie wyższe niż koszty, które były należne, gdyby ich adresaci działali w sposób zgodny z prawem: opłata legalizacyjna wielokrotnie przekracza zwykłe koszty związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę (samo pozwolenie jest wydawane nieodpłatnie), natomiast opłaty za nielegalny pobór energii są wielokrotnie większe niż stawki z taryfikatorów energetycznych za energię pobieraną legalnie.

W odniesieniu do opłat za nielegalny pobór energii powstało bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, które jednolicie prezentują stanowisko, iż ze względu na charakter tych opłat (odszkodowawczy i karno-prewencyjny) nie podlegają one opodatkowaniu VAT. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 maja 2009r. (sygn. I SA/Po 308/09) podkreślono: „Również Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podziela niemalże jednolitą linię orzecznictwa sądów administracyjnych, zgodnie z którą sanacyjny i odszkodowawczy charakter opłat, o których mowa w art. 57 Prawa energetycznego, powoduje brak ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług (…)”. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w innych orzeczeniach, np.:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2007r. (sygn. III SA/Wa 4273/06),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 września 2005r. (sygn. I SA/Kr 850/05),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 kwietnia 2007r. (sygn. I SA/Gd 9/07),
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2009r. (sygn. I FSK 127/08).

W ocenie Wnioskodawcy, znacząca analogia cech opłaty legalizacyjnej nakładanej na gruncie prawa budowlanego do opłat za nielegalny pobór energii (regulowanych prawem energetycznym) pozwala na podobne usytuowanie tej opłaty w relacji do systemu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Innymi słowy, jako że opłata legalizacyjna ma charakter sanacyjny i karno-prewencyjny, a przy tym przyczyną jej nałożenia jest działanie nielegalne (nie zaś zamierzone działanie podmiotów zmierzające do dostarczenia towaru lub usługi za wynagrodzeniem), zatem opłata taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, zwrot tej opłaty adresatowi decyzji legalizacyjnej (od podmiotu, który bezpośrednio przyczynił się do powstania samowoli budowlanej, w tym także za pośrednictwem innego podmiotu) nie powinien być ujęty w rozliczaniach z tytułu VAT żadnej ze stron.

3\. Należy przy tym podkreślić, iż teoretycznie - z ekonomicznego punktu widzenia - byłoby możliwe dokonanie wpłaty opłaty legalizacyjnej przez Wykonawcę bezpośrednio na rachunek wskazany w decyzji PINB. Z uwagi na fakt, iż adresatem decyzji będzie Wnioskodawca, a ponadto poszczególne strony łączą określone relacje prawne (tj. B. z P., a P. z Wykonawcą, wobec braku relacji pomiędzy B\`(...)\` i Wykonawcą), strony uzgodniły opisany sposób rozliczenia (przekazania) kwoty opłaty. Jednakże samo określenie takiego, a nie innego sposobu transferu środków (ze względu na aspekty formalno-prawne sprawy) na podstawie określonego tytułu administracyjnego (decyzji wydanej dla Wnioskodawcy) nie powoduje zmiany charakteru tej płatności na objęte podatkiem VAT wynagrodzenie z tytułu świadczenia towarów bądź usług.

Wobec powyższego. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie nie będące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca, wierzyciel) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawarł ze spółką P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako Korzystającym (dalej: „P.”) Umowę Leasingu Gruntu oraz Umowę Leasingu Budynków. W zawartej umowie leasingu jest zapis, iż Korzystający naprawi wszelkie straty poniesione przez Finansującego, powstałe na skutek nie wykonania lub nienależytego wykonania Umowy oraz innych Dokumentów Leasingu przez Korzystającego. Strony zawarły warunkową Umowę o Zastępstwo Inwestycyjne i Finansowanie Inwestycji („UZI”), której przedmiotem jest pełnienie przez Korzystającego roli inwestora zastępczego w zakresie zaprojektowania, wybudowania i przygotowania do użytkowania inwestycji polegającej na budowie hali magazynowej i budynku biurowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która ma zostać zrealizowana na Nieruchomości („Inwestycja”).

„P.” przystąpił do czynności związanych z realizacją Inwestycji i 22 czerwca 2011r. zawarł ze spółką D. Polska sp. z o.o. („D.”) Umowę nr DBP 275 o Roboty Budowlane, na podstawie której D. stał się wykonawcą robót budowlanych dotyczących Inwestycji („Umowa z D.”).

W dniu 10 października 2011 r. Wnioskodawca został poinformowany, iż w ramach Inwestycji na terenie Nieruchomości bez wiedzy i zgody Wnioskodawcy prowadzone były przez D.roboty budowlane bez wymaganego pozwolenia na budowę oraz, że 6 października 2011 r. podczas wykonywania robót budowlanych dotyczących Inwestycji miał miejsce wypadek, polegający na zawaleniu się pięciu sztuk słupów żelbetowych, w wyniku czego niewymagające hospitalizacji obrażenia odniósł operator dźwigu („Zdarzenie”).

W związku ze Zdarzeniem 6 października 2011 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w Z\`(...)\` („PINB”) przeprowadził kontrolę terenu budowy Inwestycji, a następnie sporządził Protokół Kontroli Budowy z 7 października 2011 r. oraz wydał postanowienie nr 52/2011 z 12 października 2011 r., określając że na terenie Nieruchomości, w związku z prowadzoną Inwestycją, doszło do wykonywania robót budowlanych bez wymaganych pozwoleń na budowę („Samowola budowlana”).

Decyzja o nałożeniu opłaty legalizacyjnej zostanie wydana na Wnioskodawcę, jako inwestora bezpośredniego. Jednakże, z uwagi na fakt, iż do samowoli budowlanej i wynikających z niej konsekwencji doszło z przyczyn leżących po stronie Wykonawcy, a nie B. , zainteresowane strony (tj. Wnioskodawca, P. i Wykonawca) podjęły rozmowy w celu ustalenia szczegółowych zasad postępowania zainteresowanych stron, mających na celu zapewnienie, iż zaistniała szkoda w procesie budowlanym zostanie odpowiednio naprawiona, a samowola budowlana zalegalizowana. Jednym z istotnych ustaleń stron było uzgodnienie, iż koszt opłaty legalizacyjnej zostanie ekonomicznie poniesiony przez Wykonawcę (zwrócony do B.), niezależnie od faktu, iż z formalnego punktu widzenia decyzja legalizacyjna będzie wydana na rzecz Wnioskodawcy. Rozliczenie / poniesienie opłaty legalizacyjnej będzie przebiegało następująco:

*   Inspektor określi wysokość opłaty w piśmie adresowanym do B., jednocześnie zobowiązując Wnioskodawcę do wpłacenia tej kwoty w określonym terminie na właściwy rachunek; o treści otrzymanego pisma B. poinformuje P. (które poinformuje odpowiednio Wykonawcę);
*   B. wpłaci na wskazany rachunek kwotę opłaty legalizacyjnej we wskazanym terminie;
*   P. zwróci B.(na podstawie wystawionej przez P.noty uznaniowej) sumę odpowiadającą kwocie opłaty legalizacyjnej, przy czym zwrot kwoty opłaty do B. może nastąpić przed lub po wpłaceniu opłaty przez B. na rachunek Inspektoratu; alternatywnie, B. zrealizuje prawa z gwarancji bankowej udzielonej przez P. – w sytuacji, gdyby w terminie uzgodnionym przez Wnioskodawcę i P. (określona liczba dni od otrzymania przez B. pisma legalizacyjnego) P. nie dokonała na rzecz Wnioskodawcy zwrotu kwoty opłaty na podstawie wystawionej noty;
*   ostatecznie, P. uzyska zwrot kwoty opłaty (uprzednio zwróconej na rzecz B.) od Wykonawcy, na podstawie odrębnych ustaleń.

Ustalenia stron są szczegółowo zapisane w odrębnym porozumieniu, zawartym pomiędzy B. i P., jednocześnie zgodnie ze stanem faktycznym Wnioskodawcę nie łączą z Wykonawcą żadne relacje prawne.

Jak wskazano, przelew przez P. kwoty stanowiącej równowartość opłaty legalizacyjnej, zwracanej Wnioskodawcy, nastąpi na podstawie noty uznaniowej wystawionej przez P. Otrzymaną kwotę zwrotu Wnioskodawca zamierza uznać za należność nie stanowiącą wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług (pozostającą poza systemem VAT) – innymi słowy Wnioskodawca nie wystawi w związku z otrzymaną kwotą faktury VAT, nie ujmie tej kwoty w rejestrze sprzedaży, jak również w rozliczeniu z tytułu podatku VAT za miesiąc, w którym kwotę zwrotu opłaty otrzyma.

W związku z tym wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy kwota opłaty legalizacyjnej, którą Spółka obciąży Spółkę P\`(...)\` będzie stanowiła dla Spółki wynagrodzenie za dostawę towarów bądź świadczenie usługi, a tym samym, czy Spółka będzie zobowiązana do wystawienia z tego tytułu na Korzystającego fakturę VAT.

Zwrot opłaty legalizacyjnej, nie może być uznany za świadczenie usług w zamian za wynagrodzenie, w rozumieniu powołanego art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż aby można było mówić o świadczeniu usług muszą zostać łącznie spełnione ww. przesłanki. Natomiast w przedmiotowej sprawie nie występuje określone świadczenie, a tym samym konkretny beneficjent tego świadczenia. Opłata legalizacyjna nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za skonkretyzowane świadczenie. W przypadku tej opłaty brak jest związku pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem.

Wobec powyższego, zwrot opłaty legalizacyjnej nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz w art. 7 i 8 ust. 1 ustawy, zatem nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Nie występuje w tych przypadkach dostawa towarów (przedmiotem tej czynności jest pieniądz, a pieniądz nie jest towarem w rozumieniu przepisów ustawy o VAT), nie następuje także świadczenie usługi (brak wzajemności świadczeń oraz beneficjenta usługi).

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy stwierdzić należy, że otrzymany przez Spółkę od P\`(...)\` zwrot opłaty legalizacyjnej, nie będzie stanowił dla niej wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ani świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ nie wiąże się ona z żadnym świadczeniem na rzecz wypłacającego (Korzystającego). Tym samym, czynność ta nie może być udokumentowana fakturą VAT, a co za tym idzie Wnioskodawca nie musi ujmować w rozliczeniu podatku VAT za miesiąc, w którym zwrot otrzyma.

Czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dokumentuje się zwykłymi rachunkami, notami księgowymi lub innymi dowodami księgowymi zewnętrznymi w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.