Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.75.2025.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-08
Teza: Dotyczy ustalenia czy nieodpłatne poręczenie kredytu
bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany,
będzie rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania
dochodu z tytułu ukrytych zysków, bądź przychodu z tytułu
nieodpłatnych świadczeń oraz czy w związku z tym, Spółka
zobowiązana jest do wypełnienia obowiązków w zakresie cen
transferowych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
podmiot-podmioty powiązane
poręczenie
przychód-przychody nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 4. Informacja o
cenach transferowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Świadczenia w naturze i świadczenia
nieodpłatne
1

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 4-art. 11t-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z 6 lutego 2025 r., o wydanie interpretacji
    indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:
    - czy nieodpłatne poręczenie kredytu bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot
      powiązany, będzie rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania dochodu z tytułu
      ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bądź przychodu
      z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, o którym mowa w art. 12 ust.
      1 pkt 2 ustawy o CIT;
    - w przypadku uznania, iż opisana sytuacja nie rodzi obowiązków w zakresie
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także w zakresie przychodów z
      tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, czy Spółka zobowiązana jest do
      wypełnienia obowiązków w zakresie cen transferowych.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawcą jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”), która
    powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowej w trybie art. 551 Ustawy z dnia
    15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.).
    Podlega ona nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z
    2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Od lipca 2022 r., Spółka korzysta z
    rozliczenia podatku dochodowego w mechanizmie ryczałtu od dochodów spółek (tzw.
    estoński CIT).
    Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż detaliczna odzieży
    prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. W praktyce, działalność ta obejmuje przede
    wszystkim sprzedaż i produkcję odzieży (...). Spółka nieustannie udoskonala gamę
    produktów, w wyniku inwestycji w nowoczesny park maszynowy, innowacyjne rozwiązania
    technologiczne oraz współpracę z ekspertami w dziedzinie konstrukcji odzieży (...).
    Spółka w celu finansowania oraz rozwoju swojej działalności korzysta z kredytów w
    rachunku bieżącym, kredytów inwestycyjnych, kredytów obrotowych, kredytów
    rewolwingowych oraz gwarancji bankowych. Na zabezpieczenie powyższych kredytów
    składają się między innymi hipoteki umowne na rzecz banku udzielającego kredytu
    obciążające prawo własności wspólników, a także weksle własne in blanco wraz z
    deklaracją wekslową oraz umowy poręczenia do zawartych kredytów poręczone przez
    podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a pkt 1 ust. 4 ustawy o CIT. Na podstawie

    złożonych oświadczeń, podmioty powiązane stają się odpowiedzialnymi za zaciągnięte na
    podstawie umów kredytowych zobowiązania. W związku z tym za udzielone poręczenie
    podmioty powiązane otrzymują wynagrodzenie.
    Obecnie w związku z wydanymi interpretacjami indywidualnymi (por. Interpretacja
    Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2022 r., nr 0111-
    KDIB1-2.4010.111.2022.2.AK oraz Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia 16 lipca 2024 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.236.2024.2.ASK),
    Spółka powzięła wątpliwość, czy ewentualne pozyskanie od podmiotu powiązanego
    poręczenia bez wynagrodzenia będzie powodowało powstanie obowiązku podatkowego w
    zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dochód z tytułu ukrytych zysków
    o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawa o CIT), bądź spowoduje konieczność
    wykazania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, o których
    mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Ponadto, w przypadku odpowiedzi negatywnej
    Spółka rozważa, czy nieodpłatne poręczenia będą rodziły konsekwencje wynikające z
    przepisów dotyczących cen transferowych.
    Pytania
    1. Czy w okolicznościach przedstawionych powyżej, nieodpłatne poręczenie kredytu
      bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany, będzie rodziło po
      stronie Spółki obowiązek rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym
      mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bądź przychodu z tytułu nieodpłatnych
      świadczeń na zasadach ogólnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?
    2. W przypadku uznania, iż opisana sytuacja nie rodzi obowiązków w zakresie
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także w zakresie przychodów z
      tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, czy Spółka zobowiązana jest do
      wypełnienia obowiązków w zakresie cen transferowych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    W ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych powyżej, nieodpłatne
    poręczenie kredytu bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany, nie
    będzie rodziło po stronie Spółki obowiązku rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych
    zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bądź przychodu z tytułu
    nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT.
    Zgodnie bowiem z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części,
      w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
      przeznaczony:
        a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
        podzielonego zysku) lub
        b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
        ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
      drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
      tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,

      przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
      przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub
      nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
      zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
      zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych
      operacji gospodarczych).
    W świetle art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia
    pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatnie, wykonane w
    związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentom,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszom albo wspólnikiem. W szczególności, przez ukryte zyski rozumie się kwotę
    pożyczki udzielonej przez podatnika akcjonariuszowi, w tym za pośrednictwem
    tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z akcjonariuszem oraz
    odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki udzielonej przez akcjonariusza
    podatnikowi.
    Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka w celu finansowania oraz rozwoju
    swojej działalności korzysta z kredytów w rachunku bieżącym, kredytów inwestycyjnych,
    kredytów obrotowych, kredytów rewolwingowych oraz gwarancji bankowych. Na
    zabezpieczenie powyższych kredytów składają się między innymi hipoteki umowne na
    rzecz banku udzielającego kredytu obciążające prawo własności wspólników Spółki, a
    także weksle własne in blanco wraz z deklaracją wekslową oraz umowy poręczenia do
    zawartych kredytów poręczone przez podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a pkt 1
    ust. 4 ustawy o CIT. Na podstawie złożonych oświadczeń, podmioty powiązane stają się
    odpowiedzialnymi za zaciągnięte na podstawie umów kredytowych zobowiązania. Za
    udzielone poręczenie podmioty powiązane otrzymują wynagrodzenie.
    W ocenie Spółki, udzielenie przez podmiot powiązany nieodpłatnego poręczenia nie może
    zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków. Jak zostało wskazane powyżej, przez
    ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonano w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec
    albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
    tym udziałowcem lub akcjonariuszem.
    Ustawodawca w treści art. 28m ust. 3 ustawy CIT, wskazał na katalog świadczeń, któro
    mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, jak również przykłady transakcji
    traktowanych jako taki dochód. Świadczenia na rzecz udziałowców, podmiotów
    powiązanych z udziałowcami i podatnikiem muszą być związane z prawem do udziału w
    zysku. W związku z tym, nie każde świadczenie na rzecz podmiotów powiązanych
    kwalifikuje się do ukrytych zysków, lecz tylko takie, które ma związek z prawem do zysku.
    We wspomnianym katalogu brak jest świadczenia opisanego we wniosku, a mianowicie
    nieodpłatnego poręczenia udzielanego przez podmiot powiązany na rzecz Spółki. W
    związku z brakiem odpłatności, beneficjentem świadczenia będzie Spółka (podatnik
    ryczałtu), a nie podmiot powiązany, a zatem nie będzie to prowadziło do powstania
    dochodu z tytułu ukrytych zysków. Udzielenie takiego poręczenia nie spełnia zatem
    podstawowego założenia art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ponieważ beneficjentem
    otrzymanego świadczenia nie jest bezpośrednio lub pośrednio, udziałowiec, akcjonariusz

    albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem
    opodatkowanym ryczałtem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, a
    jedynie Spółka.
    Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 16 lipca 2024 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.236.2024.2.ASK „Przedmiotem
    opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku
    ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają
    się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy
    dystrybucji.”
    W konsekwencji, nie dochodzi do dystrybuowania zysku Spółki do jej udziałowca, a zatem
    taka czynność nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółki, które zostały
    określone w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Potwierdzenie swojego stanowiska Spółka znajduje m.in. w Interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2022 r., nr 0111-KDIB1-
    2.4010.111.2022.2.AK, w której zostało wskazane, że „(...) zawarte przez Wnioskodawcę z
    podmiotami powiązanymi umowy poręczenia są ściśle powiązane z zawartymi przez
    Spółkę umowami kredytu. Pozyskanie finasowania zewnętrznego przez Spółkę wymagało
    zabezpieczenia spłaty zaciągniętych zobowiązań. Był to niewątpliwie wymóg
    kredytodawców a nie Wnioskodawcy (jako kredytobiorcy) i jego Wspólników. Niewątpliwie
    najprostszym i najszybszym rozwiązaniem było dla Spółki uzyskanie poręczeń od
    podmiotu powiązanego. Skorzystanie z powyższego rozwiązania wynikało zapewne z
    racjonalnego działania Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego. Trudno zatem
    uznać, że zawarte umowy poręczenia miały na celu wyłącznie uzyskanie możliwości
    wypłaty przez Spółkę świadczeń pieniężnych na rzecz podmiotu powiązanego, tj. ukrytego
    dystrybuowanie zysku Spółki.”
    Końcowo należy podkreślić, że zgodnie z Przewodnikiem do Ryczałtu od dochodów spółek
    z dnia 23 grudnia 2021 r., będącego objaśnieniami podatkowymi, o których mowa w art.
    14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r.
    poz. 111) „Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie
    przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie
    dochodów (przedmiotu opodatkowania). Dochodów tych nie łączy się z dochodami
    opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT)”.
    W związku z powyższym, w przypadku podatnika ryczałtu od dochodów spółek, nie ma
    zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami jest
    wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym
    wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość
    innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Zatem, nieodpłatne
    poręczenie kredytu bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany nie
    będzie powodowało powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach
    ogólnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne poręczenie kredytu
    bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany, nie będzie rodziło po
    stronie Spółki obowiązku rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa
    w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bądź przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na
    zasadach ogólnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Ad. 2
    W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż opisana sytuacja nie rodzi obowiązków
    w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także w zakresie przychodów
    z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, Spółka nie będzie zobowiązana
    do wypełnienia obowiązków w zakresie cen transferowych.

    Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny
    transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
    Stosownie do art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, informacja o cenach transferowych
    zawiera oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych
    została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą
    dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane.
    W świetle art. 11t ust. 2b ustawy o CIT, na potrzeby oświadczenia, o którym mowa w ust. 2
    pkt 7, w przypadku otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub
    innych świadczeń w naturze stanowiących przychód, ceny transferowe uważa się za
    ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli
    przychód ten został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.
    Przepis art. 11t ust. 2b ustawy o CIT, odnosi się do „otrzymania nieodpłatnie lub częściowo
    odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze stanowiących przychód”.
    Jak zostało przedstawione w uzasadnieniu do pierwszego pytania, w przypadku podatnika
    ryczałtu od dochodów spółek, nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    CIT, zgodnie z którym, przychodami jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także
    wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych
    nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo
    odpłatnych świadczeń. Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym przepis art. 11t ust.
    2b ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.
    W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwości w zakresie ustalenia, czy
    ewentualne pozyskanie od podmiotu powiązanego poręczenia bez wynagrodzenia, będzie
    powodowało powstanie obowiązku podatkowego w zakresie opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek, a jeśli nie to czy Spółka jest zobligowana do wypełnienia obowiązków
    wynikających z przepisów dotyczących cen transferowych.
    W ocenie Spółki, opisana sytuacja nie rodzi obowiązków w zakresie opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek, a także w zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnych
    świadczeń na zasadach ogólnych, albowiem nie stanowi transakcji kontrolowanej. Zgodnie
    bowiem z art. 11 pkt 1 ust. 6 (winno być : „art. 11 ust. 1 pkt 6”) ustawy o CIT, ilekroć mowa
    jest o transakcji kontrolowanej oznacza to identyfikowane na podstawie rzeczywistych
    zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów
    do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku
    powiązań.
    Ustawodawca posługuje się pojęciom „transakcja”, które nie zostało zdefiniowane w
    przepisach prawa podatkowego. Samo pojęcie transakcji możemy odszukać w art. 4 pkt 1
    ustawy z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (t. j. Dz. U. z
    2023 r. poz. 1790), zgodnie z którym transakcja handlowa to umowa, której przedmiotom
    jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi (...). Nieodpłatne
    poręczenie kredytu bankowego bądź linii gwarancyjnej przez podmiot powiązany, nie
    może zostać uznane w świetle przytoczonej definicji za transakcję kontrolowaną, a zatem
    podatnik nie będzie zobowiązany do wypełnienia obowiązków w zakresie cen
    transferowych.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 11t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podmioty powiązane realizujące
    transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1-2 lub 10-12 składają naczelnikowi
    urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie do końca jedenastego
    miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o cenach transferowych za rok
    podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w
    Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra
    właściwego do spraw finansów publicznych.
    W myśl art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT, informacja o cenach transferowych zawiera
    oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych została

    sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą
    dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane.
    Jak zostało uprzednio wskazane, nieodpłatne poręczenie kredytu bankowego bądź linii
    gwarancyjnej przez podmiot powiązany nie stanowi transakcji kontrolowanej, a zatem
    Spółka nie ma obowiązku złożenia informacji, o której mowa w art. 11t ust. 1 ustawy o CIT,
    a także oświadczenia podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych
    została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą
    dokumentacją są ustalane na warunkach które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane, o którym mowa w art. 11t ust. 2 pkt 7 ustawy o CIT.
    Zgodnie z Wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22
    lipca 2020 r, sygn. akt I SA/Wr 269/20 „Celem wprowadzenia przepisów o cenach
    transferowych było zapobieganie erozji podstawy opodatkowania poprzez szkodliwe z
    punku widzenia interesów Skarbu Państwa transferowanie zysków między podmiotami
    powiązanymi. Chodzi zatem o to aby należne w danym kraju podatki opłacane były w
    prawidłowej wysokości”. W przedstawionym stanie faktycznym, nie dochodzi do
    transferowania zysków między podmiotami powiązanymi, a zatem nie dojdzie do unikania
    opodatkowania zarówno po stronie Spółki jak i jej wspólników.
    W ocenie Spółki, jeżeli stanowisko przedstawione w pytaniu nr 1 mniejszego wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej zostanie uznane za prawidłowe, to wówczas należy
    stwierdzić, że w analizowanej sytuacji Spółka nie będzie zobligowana do wypełnienia
    obowiązków wynikających z przepisów dotyczących cen transferowych, z uwagi na brak
    rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2
    ustawy o CIT oraz przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, o
    którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Mając na względzie powyższe, w przypadku uznania, iż opisana sytuacja nie rodzi
    obowiązków w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także w
    zakresie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń na zasadach ogólnych, Spółka nie
    będzie zobowiązana do wypełnienia obowiązków w zakresie cen transferowych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1.
    Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest
    prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
    Ad. 2.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów
    (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów
    ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych
    zasad CIT (art. 7 Ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 28h ust. 1 Ustawy o CIT:

      Podatnika opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach
      określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Przepis art. 28h ustawy o CIT wskazuje, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w
    ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie,
    tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także
    podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest
    bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.
    Przepis art. 28h Ustawy o CIT nie wyłącza jednak stosowania innych przepisów tej ustawy,
    regulujących odrębne obowiązki podatkowe, tj. w zakresie cen transferowych (rozdział 1a).
    Oznacza to, że podatnicy opodatkowani w formie ryczałtu od dochodów spółek co do
    zasady obowiązani są do stosowania przepisów ustawy CIT w zakresie cen transferowych
    (rozdział 1a ustawy), w tym do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych.
    Dokumentacja cen transferowych ma na celu wykazanie, że ceny transferowe zostały
    ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Przepisy o
    obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej w przypadku dokonywania transakcji
    (czynności) pomiędzy podmiotami powiązanymi wprowadzono celem zapewnienia
    transparentności takich działań, w szczególności w celu zapewnienia, że takie działania
    odbywają się na zasadach rynkowych.
    Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o cenie transferowej - oznacza to rezultat
      finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w
      tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy.
    Definicja transakcji kontrolowanej została zawarta w art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o transakcji kontrolowanej - oznacza to
      identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze
      gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których
      warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
    Obowiązek dokumentacji cen transferowych wynika z art. 11k ust. 1, 2 i 3 ustawy o CIT:
      1. Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej
      lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca
      dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny
      transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
      niepowiązane.
      2. Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji
      kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku
      podatkowym następujące progi dokumentacyjne:
      1) 10.000.000 zł - w przypadku transakcji towarowej;
      2) 10.000.000 zł - w przypadku transakcji finansowej;
      3) 2.000.000 zł - w przypadku transakcji usługowej;
      4) 2.000.000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
      3. Progi dokumentacyjne są ustalane odrębnie dla:
      1) każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od
      przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych,
      finansowych, usługowych albo innych transakcji;
      2) strony kosztowej i przychodowej.
    W art. 11l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wskazano, że:

      Wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, odpowiada
      sumie gwarancyjnej - w przypadku poręczenia lub gwarancji.
    W art. 11l ust. 3 i 4 ustawy o CIT wskazano natomiast, że:
      Określając wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, o których
      mowa w ust. 1, nie uwzględnia się wartości transakcji kontrolowanych, o których
      mowa w art. 11n.
      Wartość transakcji kontrolowanej wyrażoną w walucie obcej przelicza się na złote
      według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski obowiązującego w
      ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień realizacji operacji gospodarczej lub
      zawarcia umowy.
    Przesłanki wyłączenia obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji określa m. in. art.
    11n pkt 3 ustawy o CIT:
      Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa
      w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których
      wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z
      wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji
      dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
    Zgodnie z art. 11t ust. 1 - 2 ustawy o CIT,
      Podmioty powiązane:
      1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w
      zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub
      2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1-2 lub 10-12
      - składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie
      do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o
      cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu
      elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie
      podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów
      publicznych.
      2. Informacja o cenach transferowych zawiera:
      1) wskazanie organu, do którego jest składana, cel złożenia informacji i okres, za jaki
      jest składana;
      2) dane identyfikacyjne podmiotu;
      3) ogólne informacje finansowe podmiotu;
      4) informacje dotyczące podmiotów powiązanych i transakcji kontrolowanych;
      5) informacje dotyczące stosowanych cen transferowych oraz metod ich weryfikacji;
      6)

## Dodatkowe informacje

lub wyjaśnienia dotyczące danych lub informacji, o których
      mowa w pkt 2-5;
      7) oświadczenie podmiotu o tym, że lokalna dokumentacja cen transferowych
      została sporządzona zgodnie ze stanem rzeczywistym, a ceny transferowe objęte tą
      dokumentacją są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty
      niepowiązane.
    Stosownie do art. 11t ust. 2a ustawy o CIT:
      Informacja o cenach transferowych jest sporządzana na podstawie:
      1) lokalnej dokumentacji cen transferowych - w przypadku gdy podmiot powiązany
      był obowiązany do sporządzenia tej dokumentacji;

      2) sprawozdania finansowego lub innych dokumentów - w przypadku gdy podmiot
      powiązany nie był obowiązany do sporządzenia tej dokumentacji.
    W myśl art. 11t ust. 2b ustawy o CIT:
      Na potrzeby oświadczenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 7, w przypadku otrzymania
      nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w
      naturze stanowiących przychód, ceny transferowe uważa się za ustalone na
      warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, jeżeli przychód
      ten został dla celów podatkowych wykazany zgodnie z zasadą ceny rynkowej.
    W tym miejscu wskazać należy, że cytowane regulacje są przepisami szczególnymi i
    dotyczą podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku
    kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie
    podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu
    opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11c
    ustawy o CIT nie jest tylko sam fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11a ust.
    1 i 2, lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania
    się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by
    wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby
    podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub w zbliżonej sytuacji.
    Zgodnie z cytowanym art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do
    sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy w celu
    wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między
    sobą podmioty niepowiązane. Lokalna dokumentacja cen transferowych sporządzana jest
    dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekroczyła
    progi wskazane w ustawie o CIT.
    Transakcja kontrolowana to, zgodnie z definicją przedstawioną w art. 11a ust. 1 pkt 6
    ustawy CIT, identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o
    charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu,
    których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
    Dla każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym progi dokumentacyjne
    ustalane są odrębnie, niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do
    transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji oraz do strony
    kosztowej i przychodowej.
    Wcześniej powołane przepisy odwołują się do pojęcia transakcji kontrolowanych, których
    definicja ustawowa zawarta została w art. 11a ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.
    Przepis ten stanowi, że:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o transakcji kontrolowanej - oznacza to
      identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze
      gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których
      warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
    Ustawodawca definiując transakcję kontrolowaną odwołuje się do „rzeczywistych
    zachowań stron” które, jak wskazuje się w piśmiennictwie, należy utożsamiać z
    racjonalnością podejmowanych czynności, to jest takich czynności, które oparte są na
    uzasadnionych i prawdziwych przesłankach, które po ich wdrożeniu okażą się skuteczne.
    Skuteczność z kolei oznacza doprowadzenie działań do zamierzonego celu (por. N.
    Grzenkowicz, J. Kowalczyk, A. Kusak, Z. Podgórski, A. Ambrożak, Podstawy funkcjonowania
    przedsiębiorstw, Warszawa 2008).
    Na podobne cechy „rzeczywistego zachowania stron” zwrócił uwagę Minister Finansów w
    Interpretacji Ogólnej z dnia 29 grudnia 2021 r. nr DCT1.8203.4.2020 opublikowanej
    Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z 30 grudnia 2021 r., poz. 16 w której
    stwierdzono:

    „Działania o charakterze gospodarczym należy identyfikować na podstawie rzeczywistych
    zachowań stron. Zachowania są pojęciem szerokim, mogą być nimi działania lub
    zaniechania. Istotne jest, aby zachowania były rzeczywiste. Przy ocenie rzeczywistego
    charakteru zachowań stron należy brać w szczególności pod uwagę istnienie
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych określonego działania. Zachowania sztuczne lub
    pozorne nie są zachowaniami rzeczywistymi. Rzeczywista treść podejmowanych działań
    identyfikowana jest na podstawie faktycznych zachowań stron. Przesłanka ta jest w
    szczególności istotna w sytuacji, w której rzeczywisty przebieg transakcji kontrolowanej
    nie jest zgodny z postanowieniami obowiązujących umów pisemnych albo kiedy umowy
    pisemne dotyczące transakcji kontrolowanej nie istnieją.”
    Zgodnie z art. 876 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.):
      § 1. Przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela
      wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.
      § 2. Oświadczenie poręczyciela powinno być pod rygorem nieważności złożone na
      piśmie.
    Mając na uwadze powyższe przepisy, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen
    transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w
    całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem
    transakcji finansowych.
    Co istotne w niniejszej sprawie poręczenie kredytu stanowi transakcje finansową. Zatem,
    wyłączenie to nie ma zastosowania.
    Natomiast, jak wynika z powołanego wyżej art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, przepis ten określa
    progi dokumentacyjne dla określonych rodzajów transakcji. Dla transakcji finansowej, z
    jaką mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, próg ten został ustanowiony na
    poziomie 10 mln zł.
    Biorąc pod uwagę powyższe, będziecie Państwo zobowiązani do sporządzenia lokalnej
    dokumentacji cen transferowych w związku z uzyskanym poręczeniem, jeśli kwota
    poręczenia, rozumiana jako wartość wskazana w tych umowach jako maksymalne
    dopuszczalne saldo zadłużenia, w danym roku podatkowym przekroczy próg 10 mln zł.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za
    nieprawidłowe.
    Dodatkowe informacje
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.