Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.290.2017.1.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-02
Teza: Czy w związku z wyrokiem TK sygn. K11/15 z dnia 24 listopada 2018 r. uznającym, że art. 21a ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowcy w związku z art 775 § 2-5 Kodeksu pracy w związku z § 16 ust 1, 2 i 4 rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych jest niezgodny z Konstytucją w części dotyczącej wypłaty ryczałtu za nocleg kierowcom w zagranicznych podróżach służbowych wypłacane przez Wnioskodawczynię ryczałty za noclegi, których otrzymywanie pracownicy mają zagwarantowane w obwieszczeniu wewnątrzzakładowym będą kosztem uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: dieta; kierowca; koszt-koszty uzyskania przychodów; nocleg; ryczałt; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2017 r. (data wpływu 28 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych pracownikom ryczałtów za noclegi podczas zagranicznych podróży służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanych pracownikom ryczałtów za noclegi podczas zagranicznych podróży służbowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej, zajmującej się transportem drogowym rzeczy. Świadczy usługi transportowe na terenie kraju oraz poza granicami kraju. Zatrudnia kierowców na podstawie umowy o pracę. Zasady wynagradzania pracowników zawarte są w treści umowy o pracę a także w obwieszczeniach wewnątrzzakładowych. Na wynagrodzenie składa się podstawa wynagrodzenia oraz zryczałtowane składniki specyficzne dla branży transportowej: godziny nocne, dyżury oraz godziny nadliczbowe, określone w wysokości odpowiadającej ewidencjonowanym godzinom czasu pracy, rozliczanym w przyjętym okresie rozliczeniowym oraz diety naliczane według zasad określonych w rozporządzeniu Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. wypłacane według kraju docelowego podróży służbowej w polskiej walucie zgodnie z tabelą NBP określoną przepisami odpowiednią do zakończenia podróży służbowej. Do listopada 2016 r. dodatkowym składnikiem wynagradzania był ryczałt za nocleg w kabinie pojazdu określony przepisami rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. oraz art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców z dnia 16 kwietnia 2004 r. w związku z art. 775 § 2-5 Kodeksu pracy. Ustalanie oraz wypłacanie ryczałtu noclegowego oparte było na uchwale Sądu Najwyższego, w składzie 7 sędziów z 12 czerwca 2014 r. sygn. akt II PZP 1/14OSNP 2014 nr 12 poz. 164, którzy to uznali, że kabina pojazdu nie jest zapewnieniem bezpłatnego miejsca noclegowego dla kierowcy w rozumieniu art. 9 ust. 4 rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. Wypłacanie ryczałtu noclegowego zostało zaniechane w związku z brakiem regulacji w umowie o pracę i obwieszczeniach wewnątrzzakładowych w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego sygn. K 11/15 z dnia 24 listopada 2016 r. uznającym niezgodność z ustawą zasadniczą artykułu 21a ustawy o czasie pracy kierowcy z dnia 16 kwietnia 2004 r. w związku z art. 775 § 2-5 kodeksu pracy w związku z § 16 ust. 1, 2 i 4 rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.

W związku z dynamicznym rozwojem branży transportowej oraz rynku pracy w Polsce wprowadzone zostało obwieszczenie z dniem 1 czerwca 2017 r. na mocy którego kierowcy prócz wynagrodzenia wynikającego z zapisów umowy o pracę oraz diet wynikających z rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. otrzymywać będą również ryczałt za nocleg w kabinie pojazdu podczas wykonywania podróży służbowej, określany zgodnie z rozporządzeniem Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., w wysokości określanej limitem zgodnym z krajem wykonywania noclegu w kabinie pojazdu podczas odbierania odpoczynku w myśl rozporządzenia 561/2006 we z dnia 15 marca 2006 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z wyrokiem TK sygn. K11/15 z dnia 24 listopada 2018 r. uznającym, że art. 21a ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowcy w związku z art. 775 § 2-5 Kodeksu pracy w związku z § 16 ust. 1, 2 i 4 rozporządzenia Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych jest niezgodny z Konstytucją w części dotyczącej wypłaty ryczałtu za nocleg kierowcom w zagranicznych podróżach służbowych wypłacane przez Wnioskodawczynię ryczałty za noclegi, których otrzymywanie pracownicy mają zagwarantowane w obwieszczeniu wewnątrzzakładowym będą kosztem uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. K11/15 z dnia 24 listopada 2016 r. nie wpływa na możliwość zaliczania wypłaconych ryczałtów do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli ich wypłacanie uregulowane jest w regulaminie wynagradzania na umowie o pracę bądź na mocy obwieszczenia wewnątrzzakładowego.

Koszt wypłaconych ryczałtów można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym z dnia 26 lipca 1991 r. ponieważ jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów i nie jest wymieniony w art. 23 wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne, uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,
*   musi być właściwie udokumentowany.

W katalogu ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawarto ani zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet i ryczałtów za noclegi wypłacanych pracownikom.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Powinien to być taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika.

W konsekwencji, niezależnie od tego czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia, czy też na podstawie odrębnych przepisów, tj. przepisów prawa pracy (niebędących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej) – ryczałtem za noclegi lub inną należnością, wypłacaną w związku z podróżami służbowymi pracowników, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeżeli oczywiście spełniają przesłanki ujęte w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej, zajmującej się transportem drogowym rzeczy. Świadczy usługi transportowe na terenie kraju oraz poza granicami kraju. Zatrudnia pracowników – kierowców na podstawie umowy o pracę. Zasady wynagradzania kierowców zawarte są w regulaminie pracy oraz w treści umów o pracę. Na wynagrodzenie składa się podstawa wynagrodzenia oraz zryczałtowane składniki specyficzne dla branży transportowej – godziny nocne, dyżury oraz godziny nadliczbowe, określone w wysokości odpowiadającej ewidencjonowanym godzinom czasu pracy, rozliczanym w przyjętym okresie rozliczeniowym oraz diety naliczane według zasad określonych w rozporządzeniu Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej, wypłacane według kraju docelowego podróży służbowej w polskiej walucie zgodnie z tabelą NBP określoną przepisami odpowiednią do zakończenia podróży służbowej. Obecnie, na podstawie obwieszczenia wewnątrzzakładowego pracownicy otrzymywać będą ryczałt za nocleg w kabinie pojazdu podczas wykonywania podróży służbowej.

Mając na względzie powyższe przepisy, stwierdzić należy, że skoro wydatki z tytułu ryczałtów za noclegi, które będą wypłacane kierowcom zatrudnionym w firmie transportowej Wnioskodawczyni w związku z odbywanymi przez nich podróżami służbowymi, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia, bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz zostały prawidłowo udokumentowane, to mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Należy jednocześnie podkreślić, że pojęcie „podróży służbowej” unormowane jest w przepisach prawa pracy, zatem rozstrzygnięcie kwestii, czy podróże, jakie odbywa pracownik są podróżami służbowymi oraz prawidłowość wypłacania należności z tego tytułu, nie leży w kompetencji organów podatkowych. Przepisy prawa pracy nie stanowią bowiem przepisów prawa podatkowego, zdefiniowanych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.). W związku z tym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnienia do ich interpretowania w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.