Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-608/14/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-22
Teza: W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić dochód z tytułu częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej jako spółki osobowej?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2014 r. (data wpływu do Biura – 22 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo -akcyjnej w celu umorzenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem „X” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna. Jako akcjonariusz, w 2012 r. Wnioskodawca objął akcje w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej pod nazwą „XY”. Na dzień objęcia akcji, ich wartość nie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego, gdyż SKA była spółką osobową, traktowaną dla celów podatkowych jak inne spółki osobowe.

Możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawcy zostanie zwrócona część wartości wkładu wniesionego do SKA, tj. zostanie umorzona część akcji w drodze umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 359 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”), tj. w drodze ich odpłatnego nabycia przez Spółkę za wynagrodzeniem.

Wynagrodzenie płatne za umorzenie akcji będzie odpowiadało wysokości ustalonej przez wspólników, tj. akcjonariusza i komplementariusza w uchwale o umorzeniu akcji. Możliwe, że uchwała zgromadzenia wspólników przyzna Wnioskodawcy wynagrodzenie za umorzone udziały w wysokości niższej niż wartość rynkowa. Wynagrodzenie przyznane uchwałą będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Przychód ten zostanie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu odpowiadające wysokości – przyjętej dla celów podatkowych – wartości składników aportowanego przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia akcji „X” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo - Akcyjna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić dochód z tytułu częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej jako spółki osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku częściowego zwrotu wkładu wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej – jako spółki osobowej – dochód należy ustalić w wysokości wynagrodzenia otrzymanego przez akcjonariusza od SKA w wysokości ustalonej przez walne zgromadzenie wspólników w przeliczeniu na jedną akcję, pomniejszonego o koszty uzyskania przychodów poniesione na nabycie wkładu wniesionego do SKA aportem w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia tych akcji, w przeliczeniu na jedną akcję.

Zgodnie z przepisami KSH osobowe spółki prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej. Regulując ustrój poszczególnych spółek osobowych, ustawodawca wskazał, że w sprawach nieuregulowanych odpowiednie stosowanie mają przepisy dotyczące spółki jawnej (w odniesieniu do spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 150 KSH w zakresie umorzenia jej akcji stosuje się odpowiednio przepisy o umorzeniu akcji spółki akcyjnej, co jednak nie wpływa na poniższe rozważania w zakresie podatkowych skutków umorzenia akcji takiej spółki).

Stosownie do art. 126 w zw. z art. 359 § 1 KSH akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. W konsekwencji, w razie wystąpienia jednej z przesłanek umorzenia akcji za wynagrodzeniem, SKA będzie zobowiązana do wypłaty wynagrodzenia za umorzone akcje, które co do zasady wygeneruje przychód po stronie Wnioskodawcy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który powinien zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu.

W przypadku częściowego zwrotu wkładu wniesionego do SKA w postaci przedsiębiorstwa koszty uzyskania przychodu należy rozpoznać w wysokości faktycznie wydatkowanej na nabycie przedmiotu wkładu, bez względu na to czy SKA w momencie aportu miała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, czy też była traktowana dla celów podatkowych jak inna spółka osobowa.

Powstanie przychodu podatkowego, w związku z częściowym zwrotem wkładu do SKA, daje podatnikowi możliwość obniżenia tego przychodu o koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma bowiem w tym zakresie żadnych ograniczeń wynikających z art. 23 ww. ustawy. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bk 397/12).

W przedmiotowym przypadku kosztami uzyskania przychodu byłaby przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określona na dzień objęcia tych akcji/podzielona na ilość objętych akcji. Wartość taka odzwierciedla bowiem wydatki poniesione przez podatnika na zakup składników przedsiębiorstwa.

Z kolei przychody należy ustalić w wysokości wynagrodzenia określonego w uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Wynagrodzenie to jest określane uchwałą podjętą przez organ spółki. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku podatkowym pieniądze i wartości pieniężne.

Należy zauważyć, że w przypadku umorzenia udziałów za wynagrodzeniem o wysokości wynagrodzenia za umorzone akcje decyduje nie akcjonariusz lub spółka, lecz organ spółki. Stąd przychodem dla akcjonariusza jest wyłącznie kwota wynagrodzenia przyznana uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w interpretacjach podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 20 września 2012 r., znak: IBPB II/2/415-816/12/HS, wskazał m.in., że: „Żaden przepis Kodeksu spółek handlowych nie określa wysokości wynagrodzenia lub sposobu jego ustalenia w przypadku umorzenia dobrowolnego. To oznacza, że może się zdarzyć, że wynagrodzenie zostanie ustalone w wysokości innej niż wartość rynkowa umarzanych udziałów/akcji. Wyjaśnić

jedynie należy, że przy ustalaniu „uzasadnionej przyczyny”, dla której owo wynagrodzenie będzie znacznie odbiegać od wartości rynkowej udziałów/akcji można uwzględnić swoisty charakter tego wynagrodzenia i okoliczność, że jego wysokość jest kształtowana w uchwale Zgromadzenia Wspólników/Walnego Zgromadzenia.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku częściowego zwrotu wkładu wniesionego do SKA jako spółki osobowej dochód należy ustalić w wysokości wynagrodzenia otrzymanego przez akcjonariusza od SKA w wysokości ustalonej przez walne zgromadzenie wspólników w przeliczeniu na jedną akcję, pomniejszonego o koszty uzyskania przychodów poniesione na nabycie wkładu wniesionego do SKA aportem w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa, wynikającej z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia tych akcji, w przeliczeniu na jedną akcję.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 125 Kodeksu spółek handlowych spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczeń (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

W myśl art. 126 § 1 Ksh w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
2.  w pozostałych – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Z treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem „X” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna. Jako akcjonariusz, w 2012 r. Wnioskodawca objął akcje w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej pod nazwą „XY”. Możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawcy zostanie zwrócona część wartości wkładu wniesionego do SKA, tj. zostanie umorzona część akcji w drodze umorzenia dobrowolnego, o którym mowa w art. 359 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, tj. w drodze ich odpłatnego nabycia przez Spółkę za wynagrodzeniem.

Wynagrodzenie płatne za umorzenie akcji będzie odpowiadało wysokości ustalonej przez wspólników tj. akcjonariusza i komplementariusza w uchwale o umorzeniu akcji. Możliwe, że uchwała zgromadzenia wspólników przyzna Wnioskodawcy wynagrodzenie za umorzone udziały w wysokości niższej niż wartość rynkowa. Wynagrodzenie przyznane uchwałą będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Przychód ten zostanie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu odpowiadające wysokości – przyjętej dla celów podatkowych – wartości składników aportowanego przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia akcji „X” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna.

Stosownie do art. 359 Ksh akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe) tylko w przypadku, gdy statut tak stanowi.

Ponadto, umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

Umorzenie akcji polega więc na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym – wynikających z akcji.

Akcje mogą być umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji lub udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z powyżej wymienionych przypadków dochodzi do umorzenia akcji.

Podkreślić należy, że umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji przez spółkę. W rzeczywistości więc chodzi w pierwszym rzędzie o czynność prawną nabycia akcji przez spółkę. Dopiero w dalszej kolejności nastąpi ich umorzenie. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego akcji dochodzi do nabycia akcji przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – co następuje w dwóch etapach. Oznacza to, że nabycie akcji przez spółkę jest czynnością prawną, która stanowi podstawę do umorzenia dobrowolnego akcji.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W tym miejscu należy się odwołać do ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1387), która w szczególności uwzględnia specyfikę spółki komandytowo-akcyjnej. Powołana ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. i objęła swoją regulacją stany faktyczne i prawne, które miały miejsce także przed tą data, m.in. dotyczące nabycia lub objęcia akcji w SKA.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. poz. 1387; dalej: ustawa zmieniająca) – w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

\-jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jak wynika z cyt. art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej – przepisy ustaw o podatkach dochodowych w brzmieniu nadanym tą ustawą zmieniającą stosuje się do osiągniętych z tytułu uczestnictwa w tej spółce przychodów oraz poniesionych kosztów (co do zasady) od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r. Zasadniczo treść tego przepisu (oraz jego wykładnia) określa, według jakiego reżimu prawnego należy opodatkowywać dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej, tj. czy zgodnie z brzmieniem przepisów obowiązujących do końca 2013 r., czy też od 1 stycznia 2014 r. Przepis ten stosuje się jednak z zastrzeżeniem wynikającym z art. 6 ww. ustawy zmieniającej.

W myśl art. 6 ww. ustawy zmieniającej – jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo -akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1.  umorzenia akcji lub wystąpienia z takiej spółki,
2.  odpłatnego zbycia tych akcji lub tego udziału,
3.  wniesienia tych akcji lub tego udziału do spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,
4.  o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
5.  likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej

\-pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Stosownie do treści art. 5a pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, ze zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Ponadto – w myśl art. 5a pkt 29 i 31 ww. ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c) i d);
*   udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c) i d).

Należy zauważyć, że Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki, która z dniem 1 stycznia 2014 r. uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W tej sytuacji – w przypadku zbycia akcji SKA na jej rzecz w celu ich umorzenia (dobrowolnego) przez Wnioskodawcę będącego akcjonariuszem tej spółki, objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa przed dniem 1 stycznia 2014 r. – Wnioskodawca uzyska przychód ze źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którym są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W zakresie określenia wartości przychodu z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji w spółce komandytowo-akcyjnej należy zastosować art. 359 Ksh.

W oparciu o powołany przepis uchwalenie wynagrodzenia dla akcjonariusza z tytułu umorzenia dobrowolnego części nabytych przez niego akcji winno być dokonane po spełnieniu wskazanych przesłanek formalnych, jak: oparcie się na postanowieniach statutu spółki odnośnie dobrowolnego umorzenia akcji, podjęcie stosownej uchwały przez walne zgromadzenie (kwalifikowana większość głosów), w której zostaną zawarte w szczególności zapisy dotyczące podstawy prawnej umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi, sposób obniżenia kapitału zakładowego.

Generalnie ustawa wyraźnie podkreśla obowiązek wypłaty wynagrodzenia w przypadku umorzenia akcji spółki. Dotyczy to także sytuacji gdy akcjonariusz – w przypadku umorzenia dobrowolnego – nie zrezygnuje z wynagrodzenia, tj. tak jak w rozważanej sytuacji Wnioskodawca.

Zgodnie z art. 359 § 2 Ksh wynagrodzenie to nie może być niższe od wartości przypadających na akcje aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu, mając na uwadze ww. art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, stwierdzić należy, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie miał prawa do pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub objecie akcji oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. W odniesieniu do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub objecie akcji trzeba zauważyć, że przed momentem, w którym spółka komandytowo-akcyjna uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu ich nabycia lub objęcia.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10, w której wskazał m.in., że (…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest, zatem „zbyciem udziałów. O którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specialis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian Za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…)

Natomiast w odniesieniu do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu w części odpowiadającej uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo -akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące3 kosztów uzyskania przychodu – należy stwierdzić, że przepis art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał zastosowania do przychodów uzyskiwanych z tytułu wypłaconej dywidendy dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, stąd też w tym zakresie przepis ten nie będzie miał zastosowania.

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dochód należy ustalić w wysokości wynagrodzenia otrzymanego przez akcjonariusza od SKA w wysokości ustalonej przez walne zgromadzenie wspólników w przeliczeniu na jedną akcję, pomniejszonego o koszty uzyskania przychodów poniesione na nabycie wkładu wniesionego do SKA aportem w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia tych akcji, w przeliczeniu na jedną akcję.

Wnioskodawca chce w tej sytuacji zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 1f pkt 2 ww. ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1f pkt 2) ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określoną zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Ustawodawca w art. 6 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej z dnia 8 listopada 3013 r. wskazał zasady opodatkowania m.in. przychodu wspólnika z tytułu odpłatnego zbycia akcji lub udziału (art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zmieniającej), jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże należy zauważyć, jak wyżej wyjaśniono, że prawa do pomniejszenia przychodu, o którym mowa w ostatnim zdaniu art. 6 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, nie stosuje się do przychodów uzyskanych przez akcjonariusza. Wobec powyższego, Wnioskodawca nie pomniejszy uzyskanego przychodu z tytułu umorzenia dobrowolnego akcji w spółce komandytowo-akcyjnej o wydatki na nabycie lub objecie akcji.

Wobec powyżej przedstawionych wskazań należy stwierdzić, że Wnioskodawca (akcjonariusz) – w sytuacji zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej (gdy od 1 stycznia 2014 r. dla celów podatku dochodowego stała się osobą prawną) w celu umorzenia – uzyska przychód jako wartość wynagrodzenia uzyskanego ze zbycia akcji, ale przychód ten nie będzie podlegał obniżeniu o koszty uzyskania przychodu poniesione na nabycie wkładu wniesionego do spółki komandyto-akcyjnej w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg i ewidencji, prowadzonych dla celów podatkowych, określonej na dzień objęcia tych akcji.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego należy zaznaczyć, że wyrok wydany w danej sprawie jest wiążący w stosunku do tej konkretnej sprawy, w której zapadł. Nie jest wiążący w innych sprawach. Niemniej Organ bierze pod uwagę pomocniczo wskazówki interpretacyjne wynikające z wyroków sądów administracyjnych.

Odnosząc się natomiast do wskazanej we wniosku interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, że jest ona wiążąca również jedynie w sprawie, w której została wydana.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.