Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-388/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-07
Teza: stwierdzenie czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie szkoleń BHP prowadzone w formie on line korzystać będą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: internet; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi elektroniczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2013r. (data wpływu 26 kwietnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2013r. (data wpływu 25 lipca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie szkoleń BHP prowadzone w formie on line korzystać będą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2013r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z dnia 25 kwietnia 2013r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie szkoleń BHP prowadzone w formie on line korzystać będą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 lipca 2013r. (data wpływu 25 lipca 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-388/13/MS z dnia 12 lipca 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza podpisać umowę na podstawie której będzie świadczył na rzecz podmiotów trzecich (przedsiębiorców będących podatnikami podatku od towarów i usług) usługi w zakresie szkoleń dla pracowników tych podmiotów w zakresie BHP, będą to szkolenia okresowe oraz szkolenia specjalistyczne - dalej szkolenia BHP. Szkolenia BHP prowadzone będą w formule on line tj. za pośrednictwem sieci Internet. Udział w szkoleniach BHP polegał będzie na zalogowaniu się w systemie Wnioskodawcy (poprzez wpisanie loginu i hasła nadawanego indywidualnie dla każdej osoby uczestniczącej w szkoleniu) i zapoznaniu się z prezentowanym tam materiałem. Każde Szkolenie BHP kończyć się będzie testem sprawdzającym wiedzę osoby uczestniczącej w szkoleniu. Test sprawdzany będzie automatycznie przez odpowiednią aplikację. Materiały szkoleniowe przygotowane zostały z udziałem podwykonawców niebędących pracownikami Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca podpisał umowę, w oparciu o którą podmioty do tego uprawnione, po przedstawieniu przez osoby, które uczestniczyły w szkoleniu BHP i uzyskały wynik pozytywny z testu kończącego szkolenie uzyskają zaświadczenie o ukończeniu szkolenia BHP o którym mowa w § 16 Rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie BHP (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.). Wnioskodawca wskazuje, że usługi szkoleń BHP okresowych specjalistycznych na rzecz podmiotów trzecich, z wykorzystaniem podwykonawców nie będących pracownikami Wnioskodawcy, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.59.19.0 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Wnioskodawca nie jest członkiem systemu oświaty. W szczególności Wnioskodawca nie jest wpisany do ewidencji, o której mowa w art. 82 ustawy o systemie oświaty. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia zawodowego. Wnioskodawca nie posiada i nie ubiega się o otrzymanie akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi, jakie świadczył będzie Wnioskodawca nie będą finansowane ze środków publicznych. Podstawy prawne realizowanych szkoleń to:

1.  art. 2373 -2375 K.p.,
2.  § 4, 14 - 15 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.).

Szkolenia BHP, o których mowa we wniosku organizowane będą przez Wnioskodawcę. Organizacja szkoleń polegać będzie na tym, że Wnioskodawca:

1.  opracuje (z pomocą osób posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia) materiały wykorzystywane we wspomnianych szkoleniach. Osoby, o których mowa w zdaniu poprzednim tj. osoby przygotowujące treść materiałów szkoleniowych są zleceniobiorcami Wnioskodawcy,
2.  zamieści na swoim serwerze materiały szkoleniowe spełniające przewidziane prawem kryteria i będzie je udostępniać osobom upoważnionym tj. osobom, dla których udział w szkoleniach został wykupiony przez pracodawców. Udział w szkoleniach realizowany będzie za pośrednictwem sieci Internet. Uczestnicy szkoleń będą mieli nadany indywidualny login i hasło upoważniające do wyświetlenia treści szkolenia. W ten sposób umożliwiony będzie im udział w szkoleniu,
3.  będzie prowadził sprzedaż tych szkoleń,
4.  będzie administrował danymi zgromadzonymi na serwerze,
5.  będzie usuwał nieprawidłowości związane z funkcjonowaniem szkoleń (rozwiązywanie problemów technicznych).

Szkolenia realizowane będą - jak wskazano we wniosku - poprzez wyświetlanie materiałów szkoleniowych z wykorzystaniem urządzeń technicznych tj. on line. Żadne osoby nie będą brały udziału w prowadzeniu szkolenia. Osoby, które ukończą szkolenie będą wypełniać test - również dostępny wyłącznie on line. Test weryfikowany będzie przez odpowiednią aplikację a zatem również bez udziału człowieka. Faktury dokumentujące sprzedaż szkolenia wystawiał będzie Wnioskodawca. Zaświadczenia dla uczestników nie będą wystawiane przez Wnioskodawcę tylko przez podmioty trzecie do tego uprawnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie usług szkoleniowych w zakresie szkoleń BHP prowadzonych w formule on line korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług poprzez realizację szkoleń BHP w formule on line korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT. Przesądza o tym fakt, iż szkolenia BHP, które prowadzić będzie Wnioskodawca będą szkoleniami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT) oraz spełniać będą warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT. Wnioskodawca wskazuje, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „kształcenia zawodowego” i „przekwalifikowania zawodowego”. Wobec tego należy wskazać, iż w dniu 1 lipca 2011r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że szkolenia BHP prowadzone na podstawie obowiązujących przepisów z natury rzeczy należy uznać za usługi w zakresie kształcenia zawodowego. W szczególności należy podkreślić, iż szkolenia BHP mają za zadanie dostarczyć uczestnikowi informacji, doskonalić i podnosić świadomość z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy. Prawo pracy stanowi, że pracodawca nie może dopuścić do pracy pracownika, który do wykonywania określonej pracy nie posiada wymaganych kwalifikacji i potrzebnych umiejętności oraz nie ma dostatecznej znajomości wymagań bezpieczeństwa i higieny pracy określonych w przepisach prawa. Wobec powyższego spełniona jest przesłanka zastosowania zwolnienia z podatku VAT określona w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT tj. są to szkolenia kształcenia zawodowego. Drugą przesłanką warunkującą zastosowanie zwolnienia z podatku VAT w odniesieniu do szkoleń BHP jest ta wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT tj. szkolenia te muszą być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zasady i formy prowadzenia szkoleń BHP określone zostały w przepisach ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998r. Nr 21 poz. 94 ze zm.) oraz rozporządzeń wykonawczych. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974r. - Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Zgodnie z art. 2373 § 1 tego aktu, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. W myśl art. 2375 ustawy Kodeks pracy, minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, zakres tego szkolenia, wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia, sposób dokumentowania szkolenia oraz przypadki, w których pracodawcy lub pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

W oparciu o wskazaną powyżej delegację ustawową, wydane zostało rozporządzenie Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2004r. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które zgodnie z § 1 określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, zwanego dalej „szkoleniem”;
2.  zakres szkolenia;
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia;
4.  sposób dokumentowania szkolenia;
5.  przypadki, w których pracodawcy lub pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia pracodawca zapewnia pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy, szkolenia, w tym przekazanie mu informacji i instrukcji dotyczących zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy.

W myśl § 3 ww. rozporządzenia szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielenia pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia szkolenie może być organizowane i prowadzone przez pracodawców lub, na ich zlecenie, przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy. Szkolenie osób będących pracodawcami, pracowników służby BHP oraz instruktorów i wykładowców tematyki bezpieczeństwa i higieny pracy prowadzą jednostki organizacyjne, o których mowa w ust. 1 (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia). Zgodnie z § 6 ww. rozporządzenia szkolenie jest prowadzone jako szkolenie wstępne i szkolenie okresowe. W myśl § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia programy szkolenia wstępnego oraz szkolenia okresowego, określające szczegółową tematykę, formy realizacji i czas trwania szkolenia, dla poszczególnych grup stanowisk opracowuje pracodawca lub w porozumieniu pracodawcą - jednostka organizacyjna prowadząca działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, na podstawie ramowych programów szkolenia. Programy szkolenia powinny być dostosowane do rodzajów i warunków prac wykonywanych przez uczestników szkolenia, a ich realizacja powinna zapewnić spełnienie wymagań określonych w § 3 (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia). Ramowe programy szkolenia są określone w załączniku nr 1 do rozporządzenia (§ 7 ust. 4 ww. rozporządzenia). Zgodnie z art. 23715 § 2 ww. ustawy Kodeks pracy, ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac. Wobec powyższego Wnioskodawca jest zdania, iż formy i zasady prowadzenia szkoleń BHP są określone w odrębnych przepisach a tym samym spełniony jest również wprowadzony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT drugi warunek zwolnienia z podatku VAT. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że szkolenia BHP prowadzone w formule on line nie stanowią usługi świadczonej drogą elektroniczną. Przepis art. 7 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1) wskazuje, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w Dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Ustęp 1 powołanego art. 7 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek on line, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku l.

Stosownie do art. 7 ust. 3 lit. j) rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 ustęp 1 nie obejmuje w szczególności usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).

W załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia w punkcie 5 wymieniono:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami: wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia on line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Z brzmienia powyższych przepisów wyraźnie wynika, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej;
*   jej świadczenie jest zautomatyzowane a udział człowieka jest niewielki;
*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe;
*   nie jest ona objęta wyłączeniem zawartym w art. 7 ww. rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazuje, iż szkolenia BHP w formule on line, które zamierza prowadzić polegać będą na nauczaniu z wykorzystaniem sieci komputerowej i Internetu jednak nie można uznać, że realizacja ww. szkoleń bez wykorzystania technologii informacyjnych jest niemożliwa, szkolenia w takim samym zakresie mogą być przeprowadzone w klasycznej formie i przyniosą analogiczne skutki dla uczestników jak szkolenia przeprowadzane za pomocą Internetu. Zatem planowane szkolenia BHP w formule on line nie stanowią usług elektronicznych o których mowa w art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1) a tym samym pomimo prowadzenia szkoleń BHP w formule on line korzystać będą one ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Artykuł 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (UE), do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z ust. 2. tego artykułu, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

W myśl ust. 3 omawianego artykułu, ustęp 1 nie obejmuje w szczególności:

1.  usług nadawczych radiowych i telewizyjnych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych off-line;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  usług telefonicznych z elementem wideo, znanych też pod nazwą usług wideofonicznych;
18.  dostępu do Internetu i stron World Wide Web;
19.  usług telefonicznych świadczonych przez Internet.

Z kolei w punkcie 5 załącznika I do ww. rozporządzenia wymienione zostały następujące usługi:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną, musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,

a usługa ta nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia Rady.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;

Z kolei w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe regulacje stanowią implementacje prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy zaznaczyć, iż od dnia 1 lipca 2011r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż jego przepisy z dniem 1 lipca 2011r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W myśl postanowień art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Analizując powołane wyżej uregulowanie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk albo jednostką badawczo-rozwojową, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

W objaśnieniach do struktury klasyfikacji zawodów i specjalności zawartych w rozporządzeniu z Ministra Pracy i Polityki Społecznej dnia 27 kwietnia 2010r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537 ze zm.) określono definicję pojęcia „zawód”, który zdefiniowany został jako zbiór zadań (zespół czynności) wyodrębnionych w wyniku społecznego podziału pracy, wykonywanych stale lub z niewielkimi zmianami przez poszczególne osoby i wymagających odpowiednich kwalifikacji (wiedzy i umiejętności), zdobytych w wyniku kształcenia lub praktyki. Wykonywanie zawodu stanowi źródło dochodów.

Szkolenie z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tematyki bhp. Szkolenia z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy adresowane do pracodawcy, pracowników służb bhp, instruktorów i wykładowców tematyki bhp, są usługami kształcenia zawodowego. Przedmiotowe szkolenia są usługami kształcenia zawodowego również wówczas, gdy dotyczą pracowników pracodawcy niebędących np. służbą bhp, mają bowiem na celu zapewnienie uczestnikom poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do podjęcia i wykonywania pracy w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy. Każdy pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy szkolenia, w tym przekazać mu informacje i instrukcje dotyczące zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974r. – Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Według art. 2373 § 1 i § 2 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Pracodawca jest obowiązany zapewnić przeszkolenie pracownika w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy przed dopuszczeniem go do pracy oraz prowadzenie okresowych szkoleń w tym zakresie.

Zgodnie z art. 2374 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany zaznajamiać pracowników z przepisami i zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczącymi wykonywanych przez nich prac.

Pracodawca jest obowiązany wydawać szczegółowe instrukcje i wskazówki dotyczące bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach pracy.

Pracownik jest obowiązany potwierdzić na piśmie zapoznanie się z przepisami oraz zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zgodnie z art. 2375 Kodeksu pracy Minister Pracy i Polityki Socjalnej określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, zakres tego szkolenia oraz wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia, a także sposób dokumentowania szkolenia.

Ponadto zgodnie z art. 211 pkt 1 Kodeksu pracy przestrzeganie przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest podstawowym obowiązkiem pracownika. W szczególności pracownik jest obowiązany znać przepisy i zasady bezpieczeństwa i higieny pracy, brać udział w szkoleniu i instruktażu z tego zakresu oraz poddawać się wymaganym egzaminom sprawdzającym.

Szkolenia w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu zostały określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy,
2.  zakres szkolenia,
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji szkolenia,
4.  sposób dokumentowania szkolenia oraz
5.  przypadki, w których pracodawcy i pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

Zgodnie z § 1a pkt 2 lit. e) cytowanego wyżej rozporządzenia, przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy rozumie się osobę prawną lub fizyczną prowadzącą działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zgodnie z § 2 cytowanego wyżej rozporządzenia:

1.  Pracodawca zapewnia pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy, szkolenia, w tym przekazanie mu informacji i instrukcji dotyczących zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy.
2.  W razie wykonywania pracy na terenie zakładu pracy pracodawcy przez pracownika innego pracodawcy - pracodawca zapewnia poinformowanie tego pracownika o zagrożeniach dla bezpieczeństwa i zdrowia podczas pracy na tym terenie. Uzyskanie tych informacji pracownik potwierdza podpisem.

Stosownie do § 3 ww. rozporządzenia szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielania pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

Zgodnie natomiast z § 4 ust. 1 rozporządzenia szkolenie może być organizowane przez pracodawców lub, na ich zlecenie, przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, które zostały sprecyzowane w § 1a pkt 2 rozporządzenia, czyli m.in. osoby prawne lub fizyczne prowadzące działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, które na zlecenie pracodawcy prowadzą działalność szkoleniową w dziedzinie BHP.

Szkolenie jest prowadzone jako szkolenie wstępne i szkolenie okresowe (§ 6 rozporządzenia).

Zgodnie z § 14 cytowanego wyżej rozporządzenia:

Szkolenie okresowe ma na celu aktualizację i ugruntowanie wiedzy i umiejętności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy oraz zaznajomienie uczestników szkolenia z nowymi rozwiązaniami techniczno-organizacyjnymi w tym zakresie.

Szkolenie okresowe odbywają:

1.  osoby będące pracodawcami oraz inne osoby kierujące pracownikami, w szczególności kierownicy, mistrzowie i brygadziści;
2.  pracownicy zatrudnieni na stanowiskach robotniczych;
3.  pracownicy inżynieryjno-techniczni, w tym projektanci, konstruktorzy maszyn i innych urządzeń technicznych, technolodzy i organizatorzy produkcji;
4.  pracownicy służby bezpieczeństwa i higieny pracy i inne osoby wykonujące zadania tej służby;
5.  pracownicy administracyjno-biurowi i inni niewymienieni w pkt 1-4, których charakter pracy wiąże się z narażeniem na czynniki szkodliwe dla zdrowia, uciążliwe lub niebezpieczne albo z odpowiedzialnością w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl § 15 powołanego rozporządzenia:

Szkolenie okresowe pracowników zatrudnionych na stanowiskach robotniczych przeprowadza się w formie instruktażu, nie rzadziej niż raz na 3 lata, a na stanowiskach, na których są wykonywane prace szczególnie niebezpieczne, nie rzadziej niż raz w roku.

Szkolenie okresowe osób wymienionych w § 14 ust. 2 pkt 1 i 3-5 powinno być przeprowadzane w formie kursu, seminarium lub samokształcenia kierowanego nie rzadziej niż raz na 5 lat, a w przypadku pracowników administracyjno-biurowych nie rzadziej niż raz na 6 lat.

Pracodawca ustala, po konsultacji z pracownikami lub ich przedstawicielami, częstotliwość i czas trwania szkolenia okresowego pracowników zatrudnionych na określonych stanowiskach, biorąc pod uwagę rodzaj i warunki wykonywania prac na tych stanowiskach.

Pierwsze szkolenie okresowe osób zatrudnionych na stanowiskach wymienionych w § 14 ust. 2 pkt 1 przeprowadza się w okresie do 6 miesięcy od rozpoczęcia pracy na tych stanowiskach, natomiast osób zatrudnionych na stanowiskach wymienionych w § 14 ust. 2 pkt 2-5 - w okresie do 12 miesięcy od rozpoczęcia pracy na tych stanowiskach.

Ze szkolenia okresowego, o którym mowa w ust. 4, może być zwolniona osoba, która:

1.  przedłoży aktualne zaświadczenie o odbyciu w tym okresie u innego pracodawcy wymaganego szkolenia okresowego;
2.  odbyła w tym okresie szkolenie okresowe wymagane dla osoby zatrudnionej na stanowisku należącym do innej grupy stanowisk, jeżeli jego program uwzględnia zakres tematyczny wymagany programem szkolenia okresowego obowiązującego na nowym stanowisku pracy.

W myśl § 16 ust. 1, 2 i 3 powołanego rozporządzenia:

1.  Szkolenie, o którym mowa w § 13 ust. 1, oraz szkolenie okresowe kończą się egzaminem sprawdzającym przyswojenie przez uczestnika szkolenia wiedzy objętej programem szkolenia oraz umiejętności wykonywania lub organizowania pracy zgodnie z przepisami i zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy.
2.  Egzamin jest przeprowadzany przed komisją powołaną przez organizatora szkolenia.
3.  Potwierdzeniem ukończenia z wynikiem pozytywnym szkolenia, o którym mowa w § 13 ust. 1, oraz szkolenia okresowego jest zaświadczenie wydane przez organizatora szkolenia. Odpis zaświadczenia jest przechowywany w aktach osobowych uczestnika szkolenia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza podpisać umowę na podstawie której będzie świadczył na rzecz podmiotów trzecich (przedsiębiorców będących podatnikami podatku od towarów i usług) usługi w zakresie szkoleń dla pracowników tych podmiotów w zakresie BHP, będą to szkolenia okresowe oraz szkolenia specjalistyczne - dalej szkolenia BHP. Szkolenia BHP prowadzone będą w formule on line tj. za pośrednictwem sieci Internet. Udział w szkoleniach BHP polegał będzie na zalogowaniu się w systemie Wnioskodawcy (poprzez wpisanie loginu i hasła nadawanego indywidualnie dla każdej osoby uczestniczącej w szkoleniu) i zapoznaniu się z prezentowanym tam materiałem. Każde Szkolenie BHP kończyć się będzie testem sprawdzającym wiedzę osoby uczestniczącej w szkoleniu. Test sprawdzany będzie automatycznie przez odpowiednią aplikację. Materiały szkoleniowe przygotowane zostały z udziałem podwykonawców niebędących pracownikami Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca podpisał umowę, w oparciu o którą podmioty do tego uprawnione, po przedstawieniu przez osoby, które uczestniczyły w szkoleniu BHP i uzyskały wynik pozytywny z testu kończącego szkolenie uzyskają zaświadczenie o ukończeniu szkolenia BHP o którym mowa w § 16 Rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie BHP (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.). Wnioskodawca wskazuje, że usługi szkoleń BHP okresowych specjalistycznych na rzecz podmiotów trzecich, z wykorzystaniem podwykonawców nie będących pracownikami Wnioskodawcy, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.59.19.0 „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Wnioskodawca nie jest członkiem systemu oświaty. W szczególności Wnioskodawca nie jest wpisany do ewidencji, o której mowa w art. 82 ustawy o systemie oświaty. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia zawodowego. Wnioskodawca nie posiada i nie ubiega się o otrzymanie akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi, jakie świadczył będzie Wnioskodawca nie będą finansowane ze środków publicznych. Podstawy prawne realizowanych szkoleń to:

1.  art. 2373 -2375 K.p.,
2.  § 4, 14 - 15 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.).

Szkolenia BHP, o których mowa we wniosku organizowane będą przez Wnioskodawcę. Organizacja szkoleń polegać będzie na tym, że Wnioskodawca:

1.  opracuje (z pomocą osób posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia) materiały wykorzystywane we wspomnianych szkoleniach. Osoby, o których mowa w zdaniu poprzednim tj. osoby przygotowujące treść materiałów szkoleniowych są zleceniobiorcami Wnioskodawcy,
2.  zamieści na swoim serwerze materiały szkoleniowe spełniające przewidziane prawem kryteria i będzie je udostępniać osobom upoważnionym tj. osobom, dla których udział w szkoleniach został wykupiony przez pracodawców. Udział w szkoleniach realizowany będzie za pośrednictwem sieci Internet. Uczestnicy szkoleń będą mieli nadany indywidualny login i hasło upoważniające do wyświetlenia treści szkolenia. W ten sposób umożliwiony będzie im udział w szkoleniu,
3.  będzie prowadził sprzedaż tych szkoleń,
4.  będzie administrował danymi zgromadzonymi na serwerze,
5.  będzie usuwał nieprawidłowości związane z funkcjonowaniem szkoleń (rozwiązywanie problemów technicznych).

Szkolenia realizowane będą - jak wskazano we wniosku - poprzez wyświetlanie

materiałów szkoleniowych z wykorzystaniem urządzeń technicznych tj. on line. Żadne osoby nie będą brały udziału w prowadzeniu szkolenia. Osoby, które ukończą szkolenie będą wypełniać test - również dostępny wyłącznie on line. Test weryfikowany będzie przez odpowiednią aplikację a zatem również bez udziału człowieka. Faktury dokumentujące sprzedaż szkolenia wystawiał będzie Wnioskodawca. Zaświadczenia dla uczestników nie będą wystawiane przez Wnioskodawcę tylko przez podmioty trzecie do tego uprawnione.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy świadczenie usług szkoleniowych w zakresie szkoleń BHP prowadzonych w formule on line korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT?

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanego rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt j ww. rozporządzenia do „usług świadczonych drogą elektroniczną nie zalicza się usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).

Ponadto w punkcie 5 załącznika II do ww. rozporządzenia wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Z powyższych przepisów wynika, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się jedynie usług edukacyjnych w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie) jak również usług edukacyjnych w sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.

Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną.

We wniosku stwierdzone zostało, że szkolenia realizowane będą poprzez wyświetlanie materiałów szkoleniowych z wykorzystaniem urządzeń technicznych tj. on line. Żadne osoby nie będą brały udziału w prowadzeniu szkolenia. Osoby, które ukończą szkolenie będą wypełniać test - również dostępny wyłącznie on line. Test weryfikowany będzie przez odpowiednią aplikację, a zatem również bez udziału człowieka.

Wnioskodawca uzasadniając swoje stanowisko podnosi również, że nie można uznać, że realizacja przedmiotowych szkoleń bez wykorzystania technologii informacyjnych jest niemożliwa, gdyż szkolenia w takim samym zakresie mogą być przeprowadzone w klasycznej formie i przyniosą analogiczne skutki dla uczestników szkolenia jak szkolenia przeprowadzone za pomocą Internetu.

W ocenie tut. organu tak można by powiedzieć o każdej usłudze edukacyjnej. Jeśli zatem wszystkie usługi edukacyjne miałyby być wyłączone z grona usług elektronicznych, to ustawodawca europejski wyraźnie zaznaczyłby to w ust. 3 art. 7 rozporządzenia Rady nr 282/2011. Skoro jednak ww. rozporządzenie wyraźnie wskazuje jakie usługi edukacyjne są usługami elektronicznymi, a jakie nie są, to usługi edukacyjne świadczone za pomocą Internetu bez udziału człowieka stanowią usługi świadczone drogą elektroniczną.

Zatem w świetle definicji zawartej w ww. rozporządzeniu Rady 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłącznych z tej kategorii, usługi szkoleniowe wykonywane przez Wnioskodawcę przez Internet polegające na wyświetlaniu materiałów szkoleniowych bez udziału człowieka, które to usługi ukończą się wypełnieniem testu dostępnego wyłącznie on line, który weryfikowany jest przez odpowiednią aplikację również bez udziału człowieka - są usługami elektronicznymi spełniającymi kryteria wskazane w poz. 5 załącznika I do ww. rozporządzenia.

Usługi te nie korzystają z żadnej preferencji, w postaci stawki obniżonej, bądź zwolnienia od podatku. Wobec tego do ich świadczenia należy stosować stawkę w wysokości 23%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.