Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.189.2019.3.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: Amortyzacja lokalu mieszkalnego oraz miejsca postojowego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; garaż; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; parking-miejsce parkingowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem, które wpłynęło do Organu 11 lipca 2019 r . – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca obecnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług IT – programowanie oraz świadczenia usług dietetycznych. Usługi z zakresu IT Wnioskodawca wykonuje z reguły w siedzibie swoich klientów lub zdalnie, natomiast usługi dietetyczne polegające na opracowaniu odpowiedniej diety dla swojego klienta będzie on wykonywał w swojej siedzibie.

Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu lokalu mieszkalnego na rynku pierwotnym. Lokal będzie w stanie surowym – deweloperskim, więc konieczne będzie wykonanie niezbędnych prac budowlanych pozwalających na prawidłowe użytkowanie lokalu. Prace te polegać będą m.in. na: położeniu glazury oraz paneli, remoncie łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowaniu zabudowy kuchennej wraz z wyposażeniem, pomalowaniu ścian oraz montażu oświetlenia w lokalu.

Po zakupie przedmiotowego lokalu Wnioskodawca zamierza zmienić adres siedziby swojej firmy zgodny z adresem nowo nabytego lokalu, obecnie Wnioskodawca korzysta z usług Wirtualnego Biura. Wnioskodawca nadmienia ponadto, że w lokalu mieszkalnym, które będzie siedzibą jego firmy, będzie również zamieszkiwał.

Do lokalu przynależne jest także miejsce parkingowe w garażu podziemnym, które będzie wykorzystywane do parkowania samochodu osobowego znajdującego się w środkach trwałych jego firmy. Wnioskodawca informuje, że jest to drugi wniosek w tej sprawie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że mieszkanie kupiono w stanie deweloperskim, więc wszelkie prace należy interpretować jako ulepszenie według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 1 lutego 2018 r. z tytułu współpracy z firmą informatyczną, której co miesiąc wystawiana jest faktura do zapłaty. W lokalu mieszkalnym nie wydzielono odrębnej części pod prowadzoną działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest właścicielem w ½ części miejsca postojowego, co jest potwierdzone aktem notarialnym. Miejsce postojowe zostało kupione wraz z mieszkaniem. Dla każdego mieszkania developer przewidział jedno miejsce postojowe w garażu podziemnym. Miejsce to ma założoną osobną księgę wieczystą. Garaż podziemny jest osobną nieruchomością niemieszkalną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lokal mieszkalny oraz miejsce postojowe w garażu podziemnym podlegać będą amortyzacji stanowiącej koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe nieruchomości wykorzystywane będą na cele prowadzonej działalności gospodarczej: w lokalu będzie mieściła się siedziba jego firmy, a miejsce w garażu podziemnym wykorzystywane będzie jako parking dla samochodu osobowego stanowiącego środek trwały w jego firmie. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zakupu przedmiotowych nieruchomości i ujmować wartość tych odpisów w kosztach uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że w jego ocenie do kosztów uzyskania przychodów powinny być zaliczone odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości, niezależnie od tego, w jakiej części nieruchomość wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z generalnej zasady zawartej ww. przepisie wynika, że wydatek poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania jedynie wówczas, gdy służy osiągnięciu przychodów, czyli istnieje związek przyczynowy między kosztem a możliwością uzyskania przychodów rozumianą również jako zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Jednocześnie wydatek ten nie może występować w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, określonych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego – podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,
*   istnienia związku przyczynowego między wydatkiem a przychodami,
*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ww. ustawy,
*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy. Na podatniku zatem spoczywa obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 omawianej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych została określona w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji, oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 omawianej ustawy wynika, że: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Ponadto – w myśl art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z powyższym – środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej),
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 22c ww. ustawy.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Jednocześnie – na podstawie art. 22f ust. 4 tej ustawy – jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 omawianej ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie (art. 22g ust. 11 cytowanej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, a będą zwiększać wartość początkową środków trwałych.

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny w stanie surowym – deweloperskim. Stąd będzie konieczne wykonanie niezbędnych prac budowlanych pozwalających na prawidłowe użytkowanie lokalu. Prace te będą polegać m.in. na: położeniu glazury oraz paneli, remoncie łazienki wraz z montażem niezbędnych sanitariatów, zamontowaniu zabudowy kuchennej wraz z wyposażeniem, pomalowaniu ścian oraz montażu oświetlenia w lokalu. Wnioskodawca wskazał, że przeprowadzenie niezbędnych prac stanowi ulepszenie.

W związku z wykonaniem ww. prac Wnioskodawca poniesie wydatki. Zakupiony lokal mieszkalny, o którym mowa we wniosku, dopiero po zakończeniu prac wykończeniowych będzie kompletny i zdatny do użytku na potrzeby wykorzystywania go na cele mieszkaniowe, a także prowadzonej działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z przystosowaniem lokalu mieszkalnego w stanie deweloperskim do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby ww. działalności, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę ewentualnego naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Jednak Organ wskazuje, że z uwagi na fakt, że ustalenie w sposób prawidłowy wartości początkowej nie jest przedmiotem zapytania, to wskazanie, które z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków wchodzi do tej wartości początkowej nie jest przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.

Odnosząc się natomiast do kwestii wskazanych w pytaniu, należy stwierdzić, że w przypadku wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomości (lokalu mieszkalnego), należy w pierwszej kolejności określić, czy między wydatkami związanymi z jej zakupem a prowadzoną działalnością istnieje związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa powyżej. Wydatki te mogą, co do zasady, stanowić koszt uzyskania przychodów. Należy jednak zaznaczyć, że ww. wydatki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej jedynie w takim zakresie, w jakim nieruchomość będzie wykorzystywana na potrzeby tej działalności.

Jednocześnie należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów od wyodrębnienia – w dosłownym (fizycznym) sensie – pomieszczenia, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza. Podatnik powinien jednak określić, jaka część nieruchomości faktycznie służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, i wówczas może w odpowiedniej proporcji zaliczyć poniesione wydatki do kosztów podatkowych.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie określił, jaka część nieruchomości faktycznie służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Tylko takie określenie pozwoliłoby na zaliczenie odpisów do kosztów uzyskania przychodów w odpowiedniej proporcji. Tym samym wydatki związane z zakupem lokalu mieszkalnego nie mogą być kosztem uzyskania przychodów, a to oznacza, że takimi nie będą również odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej lokalu mieszkalnego.

W opinii Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów powinny być zaliczane odpisy amortyzacyjne dokonywane od lokalu mieszkalnego w pełnej wysokości niezależnie od tego, w jakiej części nieruchomość wykorzystywana jest do prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do tego należy podkreślić, że zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków na lokal mieszkalny w 100%, w którym de facto Wnioskodawca będzie również zamieszkiwał, a więc który będzie służył jego celom prywatnym, byłoby sprzeczne z zasadą równości wobec prawa, gdyż stawiałoby w uprzywilejowanej sytuacji Wnioskodawcę – podmiot prowadzący działalność gospodarczą wobec innych podatników, którzy takiej działalności nie prowadzą, a którzy również ponoszą wydatki na cele osobiste (np. mieszkaniowe) i nie mogą ich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Z wniosku wynika też, że Wnioskodawca kupił udział w ½ miejsca parkingowego – odrębnej nieruchomości niemieszkalnej do parkowania samochodu osobowego znajdującego się w środkach trwałych jego firmy.

Odnosząc powyższe do przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że miejsce postojowe, stanowiące odrębny od lokalu mieszkalnego przedmiot nabycia, którego Wnioskodawca jest właścicielem w ½ części, wykorzystywane w działalności gospodarczej może stanowić środek trwały. Zatem kosztami uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego miejsca parkingowego. Przy czym – odpisy amortyzacyjne stanowić będą koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w części, w jakiej Wnioskodawca jest jego właścicielem.

Reasumując – na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lokal mieszkalny nie będzie podlegać amortyzacji, tym samym odpisy amortyzacyjne nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Z kolei miejsce postojowe w garażu podziemnym podlegać będzie amortyzacji stanowiącej koszty uzyskania przychodów w części, w jakiej Wnioskodawca jest jego właścicielem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wniosek dotyczący podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.