Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.408.2018.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-02
Teza: Odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość
Słowa kluczowe: data; nieruchomości-zbycie nieruchomości; udział; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 24 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 20 września 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.408.2018.1.MH na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 20 września 2018 r. (data doręczenia 27 września 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 3 października 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą (zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od początku swojej działalności). Prowadzi od dnia 2 stycznia 1995 r. działalność gospodarczą w przedmiocie handlu. Aktualnie formą opodatkowania jest podatek dochodowy liniowy, do roku 2008 włącznie formą opodatkowania był ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W dniu 18 kwietnia 1996 r. w drodze aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył od Spółki prawo użytkowania wieczystego części ułamkowej (1/4) działki, nr geodezyjny 457/56 wraz z ułamkową częścią znajdujących się na niej budynków użytkowych, stanowiących odrębną nieruchomość. Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej (wykorzystywana do działalności gospodarczej w latach 1996-2000). Z dniem 1 maja 2000 r. Wnioskodawca dokonał zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a prawo użytkowania wieczystego wraz z ułamkową częścią znajdujących się na niej budynków użytkowych, stanowiących odrębną nieruchomość, nabyte w 1996 r. zostało przekazane do jego majątku prywatnego.

W ramach już prywatnego majątku w dniu 27 września 2011 r., na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył dodatkowy udział 9/300 w prawie użytkowania wieczystego działki o nr geodezyjnym 457/56, jak i we własności stanowiących odrębną nieruchomość budynków (nr księgi wieczystej:…).

W międzyczasie Wnioskodawca poczynił następujące nakłady na rzecz nieruchomości:

*   Przyłącze prądu – 6 057 zł 70 gr (2001 r.),

*   Inwentaryzacja budowlana – 1 230 zł (2015 r.),

*   Usługa geodezyjna - 1968 zł (2016 r.).

Decyzją Prezydenta Miasta w dniu 20 stycznia 2016 r. nastąpił podział geodezyjny gruntu. Nastąpiła zmiana oznaczeń działek, związana z przeprowadzonymi wcześniej pracami geodezyjnymi i sporządzeniem nowych map ewidencyjnych. Zmiana polegała na fizycznym podziale geodezyjnym gruntów i wyodrębnieniu nowych, w ramach tejże nieruchomości, które uzyskały nowe numery ewidencyjne. Celem dokonania podziału było zniesienie współużytkowania wieczystego.

Następnie dnia 8 kwietnia 2016 r. została sporządzona w formie aktu notarialnego umowa zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków, na podstawie której Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 629/56 o powierzchni 853 m2 wraz z prawem własności znajdującego się na tej działce i stanowiącego przedmiot odrębnej własności budynku o powierzchni zabudowy 343 m2. W związku z dokonanym podziałem udział Wnioskodawcy zmniejszył się o 9,63 m2 w stosunku do wartości udziału jaki nabył w 1996 r. i 2011 r. Zniesienie współużytkowania odbyło się bez dopłat i spłat. Po dokonanym zniesieniu, Wnioskodawca będzie jedynym właścicielem działki nr 629/56.

W niedalekiej przyszłości, Wnioskodawca zamierza zbyć znajdujące się w jego majątku prywatnym prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o nr 629/56 wraz z budynkiem użytkowym stanowiącym przedmiot odrębnej własności o powierzchni 343 m2. Zbycie nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż majątek obejmujący przedmiotową nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2018 r., Wnioskodawca wskazał, że w dniu 18 kwietnia 1996 r. nabył 1/4 ułamkowej części budynków użytkowych stanowiących odrębną własność. Numer nowej działki po wyodrębnieniu to 629/56 o powierzchni 853 m 2. Nieruchomość nie została określona jako rolna, pojawiło się określenie: grunty pozostałe. Wartość udziału jaki Wnioskodawca otrzymał w wyniku zniesienia współużytkowania nie zwiększył się w porównaniu do tego jaki nabył w 1996 r. oraz w 2011 r. W wyniku zawarcia umowy zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem budynku o powierzchni 343 m2. W momencie sprzedaży Wnioskodawca będzie jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 629/56 wraz z prawem własności znajdującego się na działce i stanowiącego przedmiot odrębnej własności budynku o powierzchni 343 m2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w danym stanie faktycznym przy zbyciu prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem, stanowiącym odrębną nieruchomość, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032; dalej: „u.p.d.o.f.”), źródłem przychodów jest: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  (\`(...)\`),
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  (\`(...)\`)

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.: „przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.”

Art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., jako źródło przychodu z działalności gospodarczej wymienia przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących, m.in. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W powyższym stanie faktycznym należy rozróżnić udział w prawie użytkowania wieczystego (wraz z budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość), który został przekazany do majątku prywatnego z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak i udział nabyty w późniejszym czasie w drodze aktu notarialnego, tj. w roku 2011. Zgodnie z przytoczonymi przepisami, aby pierwszy z tych udziałów nie był traktowany jako źródło przychodów na gruncie u.p.d.o.f. od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności gospodarczej, do dnia jego odpłatnego zbycia musi upłynąć okres sześciu lat. W drugim przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest uważane za źródło przychodu.

Kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie, w pierwszym przypadku - daty wyprowadzenia prawa użytkowania z działalności gospodarczej, zaś odnośnie później nabytego udziału - data jego nabycia. W tym miejscu należy wskazać, iż na ustalenie daty nabycia nie będzie miała wpływu umowa zniesienia współużytkowania zawarta w 2016 r. Zgodnie bowiem z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn.. IPTPB2/415-763/13-6/KKu, „Sam podział nieruchomości oraz wydzielenie odrębnej własności działek nie stanowią daty nowego nabycia każdej wydzielonej działki w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji Wnioskodawcy w wyniku samego podziału działek nie zmieniła się struktura własności każdej z działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciele nadal posiadali taką samą wielkość udziałów w nieruchomościach jak przed podziałem. Stąd czynność ta nie miała wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału”.

Oznacza to, że w związku z dokonaniem podziału prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość, w skutek którego nie doszło do powiększenia przysługującego danemu podmiotowi udziału, data podziału nie będzie miała wpływu na pierwotną datę nabycia prawa do nieruchomości.

W związku z powyższym należy wskazać, iż w przypadku udziału przekazanego z działalności za datę jego nabycia należy uznać 1 maja 2000 r. Z kolei okres sześcioletni rozpoczął swój bieg z dniem 1 czerwca 2000 r. i upłynął tym samym 2 czerwca 2006 r.

Za datę nabycia udziału zakupionego w drodze aktu notarialnego w 2011 r. należy uznać datę tego dokumentu, tj. 8 kwietnia 2011 r. Oznacza to. że termin pięcioletni liczony być powinien od dnia 31 grudnia 2011 r. i upłynął tym samym z dniem 1 stycznia 2017 r.

Wskazać należy dodatkowo, iż daty nabycia dla budynków usadowionych na gruncie, co do którego przysługuje Wnioskodawcy prawo użytkowania wieczystego, pokrywają się z datami nabycia udziałów w tym prawie.

Wobec powyższego należy uznać, że zbycie przedmiotowego prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem, stanowiącym odrębną nieruchomość, nie będzie traktowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako źródło przychodu, a co za tym idzie, transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Natomiast odrębnym źródłem przychodów jest – wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 ww. ustawy).

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym od dnia 2 stycznia 1995 r. działalność gospodarczą w przedmiocie handlu. Aktualnie formą opodatkowania jest podatek dochodowy liniowy, do roku 2008 włącznie formą opodatkowania był ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W dniu 18 kwietnia 1996 r. w drodze aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył od Spółki prawo użytkowania wieczystego części ułamkowej (1/4) działki, nr geodezyjny 457/56 wraz z 1/4 ułamkowej części budynków użytkowych stanowiących odrębną własność. Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej (wykorzystywana do działalności gospodarczej w latach 1996-2000). Z dniem 1 maja 2000 r. Wnioskodawca dokonał zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a prawo użytkowania wieczystego wraz z ułamkową częścią znajdujących się na niej budynków użytkowych, stanowiących odrębną nieruchomość, nabyte w 1996 r. zostało przekazane do jego majątku prywatnego.

W ramach już prywatnego majątku w dniu 27 września 2011 r., na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył dodatkowy udział 9/300 w prawie użytkowania wieczystego działki o nr geodezyjnym 457/56, jak i we własności stanowiących odrębną nieruchomość budynków.

W międzyczasie Wnioskodawca poczynił nakłady na rzecz nieruchomości, tj. przyłącze prądu – 6 057 zł 70 gr (2001 r.), inwentaryzacja budowlana – 1 230 zł (2015 r.), usługa geodezyjna - 1968 zł (2016 r.).

W dniu 20 stycznia 2016 r. nastąpił podział geodezyjny gruntu i zmiana oznaczeń działek. Zmiana polegała na fizycznym podziale geodezyjnym gruntów i wyodrębnieniu nowych, w ramach tejże nieruchomości, które uzyskały nowe numery ewidencyjne. Numer nowej działki po wyodrębnieniu to 629/56 o powierzchni 853 m2.

Następnie dnia 8 kwietnia 2016 r. została sporządzona w formie aktu notarialnego umowa zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków, na podstawie której Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 629/56 o powierzchni 853 m2 wraz z prawem własności znajdującego się na tej działce i stanowiącego przedmiot odrębnej własności budynku o powierzchni zabudowy 343 m2. Wartość udziału jaki Wnioskodawca otrzymał w wyniku zniesienia współużytkowania nie zwiększył się w porównaniu do tego jaki nabył w 1996 r. oraz w 2011 r. W wyniku zawarcia umowy zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem budynku o powierzchni 343 m2. Zniesienie współużytkowania odbyło się bez dopłat i spłat. Po dokonanym zniesieniu, Wnioskodawca będzie jedynym właścicielem działki nr 629/56.

W wyniku zawarcia umowy zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem budynku o powierzchni 343 m2. W momencie sprzedaży Wnioskodawca będzie jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 629/56 wraz z prawem własności znajdującego się na działce i stanowiącego przedmiot odrębnej własności budynku o powierzchni 343 m2. Zbycie nie nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż majątek obejmujący przedmiotową nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku, z czym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z powyższego zatem w sposób jednoznaczny wynika, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy Kodeks cywilny, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Z kolei jak stanowi art. 235 § 1 ustawy Kodeks cywilny, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Natomiast z art. 235 § 2 ustawy Kodeks cywilny wynika, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Jednakże żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że prawo własności tych budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego gruntu. Zatem, zbycie tego prawa odnosi się też do budynków, natomiast sama własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu.

Jak już wyżej wskazano przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości może stanowić przychód z dwóch odrębnych źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej lub ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie dla kwalifikacji przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości do właściwego źródła ma fakt wykorzystywania tej nieruchomości do celów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz charakter tej nieruchomości.

Przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości niemieszkalnej (użytkowej), wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej stanowi zawsze przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przy czym, przychodem z tej działalności, są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą nieruchomości niemieszkalnej używanej aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży takiej nieruchomości, która została z działalności gospodarczej z różnych względów wycofana. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności i dniem jego odpłatnego zbycia upłynie 6 lat, to przychód ze sprzedaży tego składnika majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca w dniu 18 kwietnia 1996 r. nabył prawo użytkowania wieczystego części ułamkowej (1/4) działki wraz z 1/4 ułamkowej części budynków użytkowych stanowiących odrębną własność. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności gospodarczej w latach 1996-2000, a z dniem 1 maja 2000 r. została przekazana do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z planowanego odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z częścią budynków użytkowych stanowiących odrębną nieruchomość, a więc części która była nabyta przez Wnioskodawcę w 1992 r. i wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej w latach 1996-2000, nie będzie stanowiła dla Niego źródła przychodu, o jakim mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nieruchomość ta przed planowanym zbyciem została skutecznie wycofana z działalności gospodarczej (prawo użytkowania wieczystego części ułamkowej (1/4) działki wraz z ułamkową częścią znajdujących się na niej budynków użytkowych, stanowiących odrębną nieruchomość, nabyte w 1996 r. zostało przekazane do jego majątku prywatnego w 2000 r.), a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności i dniem jego planowanego odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat. Zatem, przychód z odpłatnego zbycia wycofanej z działalności gospodarczej nieruchomości o charakterze niemieszkalnym wraz z gruntem nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast, odnosząc się do skutków podatkowych planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w część która została nabyta w 2011 r. i nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, wskazać należy, że sprzedaż ta nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości, które nie są związane z działalnością gospodarczą reguluje powołany powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten formułuje zasadę, że obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego powstaje w sytuacji sprzedaży nieruchomości dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

By stwierdzić, czy odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku usytuowanego na tym gruncie stanowi źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz według jakich zasad należy opodatkować przychód z tego tytułu, należy określić dwie daty: datę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i datę nabycia budynku. W przypadku odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku oraz budowli trwale z tym gruntem związanych, źródłem przychodu jest zawsze odrębnie odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz nabycie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu i od daty nabycia bądź wybudowania budynku.

W przedmiotowej sprawie udział 9/300 w prawie użytkowania wieczystego działki jak i we własności stanowiących odrębną nieruchomość budynków został nabyty przez Wnioskodawcę w ramach majątku prywatnego w dniu 27 września 2011 r. A więc, data nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu pokrywa się z datą nabycia budynków. Jak już wspomniano wyżej, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest między innymi od daty ich nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości, tj. udziału 9/300 w prawie użytkowania wieczystego działki jak i we własności stanowiących odrębną nieruchomość budynków, a więc części która nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, nastąpiło w dniu 27 września 2011 r., a zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) upłynął z dniem 31 grudnia 2016 r.

W związku z powyższym, planowane odpłatne zbycie tej części nieruchomości, która została nabyta w 2011 r. nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem sprzedaż zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego (tj. po dniu 31 grudnia 2016 r.), w którym nastąpiło nabycie. Oznacza to, że uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży ww. części nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Następnie z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w dniu 20 stycznia 2016 r. dokonano podziału geodezyjnego gruntu oraz w dniu 8 kwietnia 2016 r. dokonano zniesienia współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków.

Należy przy tym zauważyć, że podział geodezyjny nieruchomości gruntowych nie spowoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie nastąpi przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dojdzie do ich nabycia.

Natomiast, w celu prawidłowego ustalenia konsekwencji podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomości (współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków), należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku wspólnego, działu spadku lub zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jej wyniku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Jak wynika z informacji zawartych we wniosku, zniesienie współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków, w wyniku którego Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 629/56 wraz z prawem własności znajdującego się na tej działce i stanowiącego przedmiot odrębnej własności budynku o pow. zabudowy 343 m2, nastąpiło w 2016 r. i odbyło się bez spłat i dopłat, a wartość udziału jaki Wnioskodawca otrzymał w wyniku zniesienia współużytkowania wieczystego nie zwiększyła się w porównaniu do tego jaki nabył w 1996 r. oraz w 2011 r.

W związku z powyższym, zniesienie współużytkowania wieczystego gruntu i własności budynków dokonane w 2016 r. nie stanowi nowego nabycia nieruchomości.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z planowaną sprzedażą ww. nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.