Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.317.2025.4.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-07
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów na
roboty budowlane dotyczące budynku oraz brak obowiązku
korekty kwoty podatku VAT naliczonego w związku z
poniesionymi nakładami na budynek.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego
nakłady
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -
Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą
przeznaczenia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 25 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od nakładów
    na roboty budowlane dotyczące budynku oraz braku obowiązku korekty kwoty podatku
    VAT naliczonego w związku z poniesionymi nakładami na budynek.
    Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2025 r. (wpływ 6
    czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. (dalej:
    „A.”) jest polskim rezydentem podatkowym. A. jest zarejestrowana w Polsce jako czynny
    podatnik podatku od towarów i usług (dalej również: „VAT”).
    A. specjalizuje się w produkcji artykułów (...). Dochody z A. opodatkowuje podatkiem
    liniowym, zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”). A. prowadzi działalność produkcyjną i magazynową
    w nieruchomościach własnych, jak i wynajmowanych.
    Natomiast B.B. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą C. (dalej: „C.”).
    B.B. jest polskim rezydentem podatkowym. C. jest zarejestrowana w Polsce jako czynny
    podatnik podatku od towarów i usług. C. specjalizuje się w handlu (...). Dochody z C. są
    opodatkowane według skali podatkowej, zgodnie z art. 27 ustawy o PIT.
    A. i C. określane dalej będą łącznie jako: „Strony”.
    A. planuje rozszerzenie dotychczas prowadzonej działalności, w związku z czym planuje
    wynajęcie (lub wydzierżawienie) budynku hali, której budowa jest prowadzona na gruncie
    będącym własnością C. (dalej: „Budynek”). Umowa najmu (lub dzierżawy) będzie w
    szczególności dawała A. tytuł prawny do korzystania Budynku, na potrzeby działalności
    gospodarczej prowadzonej przez A. (podlegającej opodatkowaniu PIT oraz VAT). Czynsz
    najmu będzie płatny przez A. na podstawie wystawianych przez C. faktur.
    Obecnie Budynek jest w trakcie budowy, w szczególności nie został jeszcze oddany do
    użytkowania. Dotychczas inwestorem (m.in. na mocy decyzji o pozwoleniu na budowę)
    przy realizacji Budynku jest wyłącznie C. Budynek, po zakończeniu jego budowy i oddaniu
    go do użytkowania - będzie w przyszłości wykorzystywany - na podstawie stosownej
    umowy najmu lub dzierżawy - do działalności produkcyjnej i magazynowej dotychczas
    prowadzonej przez A. – jak już była mowa powyżej - opodatkowanej VAT oraz PIT. A. nie
    wyklucza używania Budynku także do innej swej działalności gospodarczej, ale w każdym
    razie opodatkowanej VAT oraz PIT.
    A. ma w zamiarze włączyć się w proces budowlano-inwestycyjny dotyczący Budynku. W
    tym celu A. m.in. wystąpi do właściwego organu o zmianę decyzji o pozwoleniu na budowę
    Budynku - w ten sposób, że na jej mocy inwestorem będzie już nie tylko C., ale również A.
    Będąc już pełnoprawnym inwestorem, A. zamierza z własnych środków pokrywać koszty
    dalszych prac budowlanych, niezbędnych do prawidłowego zakończenia budowy (zgodnie
    z zatwierdzonym przez właściwy organ projektem budowlanym dotyczący Budynku) i
    oddania do użytkowania Budynku. W związku z tym Strony planują podpisanie „umowy

    inwestycyjnej”, na podstawie której zostanie określony zakres dalszych prac budowlanych
    dotyczących Budynku, których koszty pokryje A., a które są niezbędne do prawidłowego
    zakończenia budowy Budynku i oddania go do użytkowania.
    Tak jak była już o tym mowa, A. przystąpi do dalszej budowy Budynku jako inwestor
    (współinwestor) w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z
    2025 r. poz. 418, dalej: „Prawo budowlane”). Tym samym zarówno A., jak i C. będą pełnić
    rolę inwestora w rozumieniu Prawa budowlanego.
    W rezultacie podstawą ponoszenia ww. kosztów przez A. na rzecz budowy Budynku
    będzie „umowa inwestycyjna” oraz okoliczność, że A. formalnie będzie pełniła rolę
    inwestora.
    Wiadomo już dzisiaj, że A. poniesie nakłady (w rozumieniu przepisów ustawy o PIT) na
    prace budowlane dotyczące Budynku w działalności gospodarczej A., których łączna kwota
    będzie wyższa niż 15.000 zł.
    W ramach dalszych prac budowlanych dotyczących Budynku, których koszty zamierza
    ponosić A. i które będą dokonywane zgodnie z projektem budowlanym dotyczącym
    Budynku, stanie się możliwym oddanie Budynku do użytkowania zgodnie z jego
    przeznaczeniem.
    C., w całym okresie trwania dalszych prac budowlanych, których koszty zamierza na
    podstawie „umowy inwestycyjnej” pokrywać A., jak i późniejszym okresie, w trakcie
    obowiązywania umowy najmu (lub dzierżawy) Budynku, będzie miała prawo własności do
    gruntu i posadowionego na nim Budynku.
    W toku prowadzonej działalności A. nie wyklucza, że z przyczyn obiektywnych, leżących
    poza kontrolą i wolą Stron, prowadzenie działalności gospodarczej w Budynku może
    okazać się nierentowne i ekonomicznie nieuzasadnione. W sytuacji, gdy prowadzenie
    działalności gospodarczej w Budynku okaże się nieopłacalne, A.
        po wygaśnięciu umowy najmu/dzierżawy (rozwiązaniu na skutek upływu okresu na
        jaki zawarto umowę najmu), nie zawrze kolejnej umowy najmu Budynku (nie
        przedłuży najmu/dzierżawy); albo
        wypowie umowę najmu lub rozwiąże ją w drodze porozumienia stron przed
        upływem okresu na jaki zawarto umowę najmu/dzierżawy.
    Skutkiem powyższego możliwym jest, że A. zda Budynek wynajmującemu/
    wydzierżawiającemu (czyli C.) przed upływem okresu korekty, o którym mowa w art. 91
    ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”).
    Przed zdaniem Budynku wynajmującemu/wydzierżawiającemu (czyli C.), A. przeniesie
    zakupione na swój koszt ruchome wyposażenie Budynku oraz dające się zdemontować
    elementy aranżacyjne/wykończeniowe Budynku do innej nieruchomości, w której będzie
    prowadził działalność gospodarczą lub do magazynu z zamiarem ich wykorzystania w
    przyszłości do działalności gospodarczej. Część zaś nakładów (związanych z włączeniem
    się przez A., jako inwestora, w proces budowy Budynku, aż do ukończenia robót
    budowlanych i oddania Budynku do użytkowania - tak jak to będzie przewidywać „umowa
    inwestycyjna”), z uwagi na ich trwałe związanie z substancją Budynku, nie będzie mogła
    zostać zdemontowana i wykorzystana w przyszłości w ramach działalności A. W takiej
    sytuacji, po zakończeniu umowy najmu/dzierżawy Budynku, A. nie będzie zobowiązana do
    przywrócenia stanu poprzedniego lub odnowienia Budynku. Przy czym Strony będą mogły
    indywidualnie uzgodnić sposób rozliczenia nakładów poniesionych przez A. na budowę
    Budynku (wysokość wynagrodzenia za przeniesienie nakładów).
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    Nakłady na roboty budowlane dotyczące Budynku będą udokumentowane fakturami
    wystawionymi na Wnioskodawcę.
    Nakłady na roboty budowlane dotyczące Budynku będą wykorzystywane wyłącznie do
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług niekorzystających ze
    zwolnienia od podatku.
    Umowa najmu/dzierżawy będzie zawierała postanowienia dotyczące zasad rozliczenia
    poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów na budowę Budynku.
    W przypadku wygaśnięcia/rozwiązania umowy najmu/dzierżawy nastąpi rozliczenie
    poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów na budowę Budynku.
    W przypadku wygaśnięcia/rozwiązania umowy najmu/dzierżawy nastąpi rozliczenie
    poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów na budowę Budynku. Wnioskodawca
    otrzyma od C. określoną, rynkową kwotę wynagrodzenia za rozliczane nakłady. Wartość ta
    zostanie/będzie określona na moment rozliczenia nakładów. Wnioskodawca pozostawi
    poczynione nakłady C. i dzięki rozliczeniu nie będzie zobowiązany do przywrócenia lokalu
    do stanu pierwotnego. Natomiast C. będzie zobowiązana do zapłaty Wnioskodawcy ww.
    wynagrodzenia za pozostawione nakłady. Podstawą prawną rozliczenia będzie umowa
    najmu/dzierżawy oraz art. 676 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), zgodnie z
    którym jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy,
    może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej
    ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.
    Pytania
    1. Czy A. ma prawo odliczyć podatek naliczony od nakładów na roboty budowlane
      dotyczące budynku?
    2. Czy w przypadku, gdy A. - z przyczyn obiektywnych leżących poza kontrolą i wolą Stron
      przed upływem okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT,
      pozostawia niezamortyzowane nakłady w obcym środku trwałym wraz z ich
      rozliczeniem z C., (tj. za wynagrodzeniem), A. powinna dokonać korekty kwoty podatku
      VAT naliczonego, odliczonego w związku z poczynionymi nakładami budowlanymi na
      Budynek?
    3. Jak w niniejszej sprawie należy liczyć pięcioletni okres korekty, o którym mowa w art.
      91 ust. 2 ustawy o VAT?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
        A. ma prawo odliczyć podatek naliczony od nakładów na roboty budowlane
        dotyczące Budynku,
        w przypadku, gdy A. - z przyczyn obiektywnych leżących poza kontrolą i wolą Stron -
        przed upływem okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT,
        pozostawia niezamortyzowane nakłady w obcym środku trwałym wraz z ich
        rozliczeniem z C., (tj. za wynagrodzeniem), A. nie jest zobowiązana dokonać korekty
        kwoty podatku VAT naliczonego, odliczonego w związku z poczynionymi nakładami
        budowlanymi na Budynek,
        5 kolejnych lat, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, liczy się od roku, w
        którym środek trwały (nakłady) został oddany do użytkowania. Przykładowo zatem,
        jeżeli Wnioskodawca przyjmie do użytkowania inwestycję w cudzym środku
        trwałym w 2026 r., to 5 letni okres korekty upłynie z końcem 2030 r.

    Uzasadnienie
    Ad 1
    Zgodnie z art. 86 ust. 1-2 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz
    art. 124.
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w
    rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez
    podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT).
    Podsumowując, powyższe, aby podatnik miał możliwość odliczyć podatek VAT od
    dokonanego zakupu muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
      1) podatnik musi być zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,
      2) podatnik otrzymał fakturę,
      3) powstał obowiązek podatkowy,
      4) nabyte towary lub usługi będą przez podatnika wykorzystywane w związku z
        wykonywaniem czynności opodatkowanych.
    Natomiast w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym:
      1) A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,
      2) A. z tytułu poniesionych jako współinwestor przy realizacji Budynku nakładów na
        roboty budowlane będzie otrzymać faktury,
      3) dla nabytych towarów i usług A. planuje odliczać VAT naliczony nie wcześniej niż
        za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy,
      4) nabyte towary lub usługi będą przez A. wykorzystywane w związku z
        wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. przede wszystkim do działalności
        magazynowej i produkcyjnej prowadzonej w Budynku (po zakończeniu jego
        Budowy, na podstawie odpowiedniej umowy dzierżawy/najmu).
    Mając na uwadze powyższe, A. będzie miała prawo odliczyć podatek naliczony od
    nakładów na roboty budowlane dotyczących Budynku (związane z dokończeniem jego
    budowy, aż do stanu pozwalającego na jego użytkowanie).
    Ad 2
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz
    art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw.

    przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia
    podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego
    faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie
    podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od
    których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie
    odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT,
    który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo
    nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
    podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
    naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
    których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
    zastrzeżeniem ust. 10 art. 90 ust. 2 ustawy o VAT (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala
    się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z
    tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie
    przysługuje takie prawo.
    W myśl art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się
    procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku
    poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.
    Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.
    Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi
    przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty
    kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji
    obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na
    podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    W myśl zaś art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na
    podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także
    gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków
    trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
    wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
    dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
    użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
    użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
    dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
    gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
    wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje
    się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały
    oddane do użytkowania.

    Korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, dokonuje się w deklaracji
    podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku
    podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności
    gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3
    ustawy o VAT).
    Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o
    której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub
    towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są
    nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego
    podatnika, aż do końca okresu korekty.
    Przy czym zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy towary lub usługi, o
    których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub
        niepodlegającymi opodatkowaniu.
    Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy o VAT stanowi, że przepisy art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT
    stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot
    podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez
    siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a
    następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Z przywołanych przepisów wynika, iż obowiązek przeprowadzenia korekty podatku VAT
    naliczonego w odniesieniu do poniesionych nakładów na lokal występuje również w
    sytuacji zmiany prawa do obniżenia podatku naliczonego (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT),
    która wystąpi w szczególności w sytuacji, gdy w następstwie zmiany sposobu
    przeznaczenia nabytych/wytworzonych towarów lub usług, towary/usługi przestaną być
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Ewentualny obowiązek dokonania korekty kwoty odliczonego podatku VAT zależy
    jednak od momentu, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego czy też
    wartości niematerialnej i prawnej. Obowiązek ten wystąpi, jeśli zmiana przeznaczenia
    ma miejsce w tzw. „okresie korekty” przewidzianym przez ustawodawcę dla danego
    typu składnika majątkowego w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.
    Reasumując w przypadku inwestycji w obcym środku trwałym o wartości początkowej
    większej niż 15.000 zł, która przestanie być wykorzystywana do wykonywania czynności
    opodatkowanych w tzw. okresie korekty, podatnik obowiązany jest dokonać
    odpowiedniej korekty odliczonego podatku naliczonego, z uwzględnieniem ilości lat, w
    jakich podatnik wykorzystywał inwestycję w swojej działalności.
    Warto zauważyć, że art. 91 ust. 7 ustawy o VAT stwierdza, że konieczność korekty
    powstaje w sytuacji, gdy zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Innymi słowy, stanowi podstawę
    do korygowania podatku naliczonego przy zakupie towaru bądź usługi, jeżeli post
    factum zmianie ulegnie ich przeznaczenie.
    W doktrynie wskazuje się, że powyższy przepis stanowi regulację dość lakoniczną. Jak
    wynika jednak z brzmienia stosownych przepisów dyrektyw VAT, oraz z dorobku
    orzecznictwa ETS, niektóre z okoliczności, z którymi powinna się wiązać utrata prawa do
    odliczenia, a tym samym konieczność dokonania korekty nie powodują utraty tego
    prawa. Z treści art. 20 (1) (b) VI Dyrektywy - (odpowiednio art. 185 ust. 2 Dyrektywy VAT
    z 2006 r.), wynika, iż nie powodują konieczności korekty udowodnione albo

    potwierdzone przypadki zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności/składników
    majątku, a także przekazanie prezentów o małej wartości oraz próbek. Oznacza to, że
    nie mogą zmieniać prawa do odliczenia następujące po skorzystaniu z tego prawa
    okoliczności, zachodzące bez woli podatnika, a więc od niego niezależne. Przykładem
    takich zdarzeń mogą być inwestycje zaniechane, jednakże i w tym przypadku
    stwierdzenie, czy konieczność korekty rzeczywiście zachodzi wymaga zbadania
    okoliczności, na skutek których podatnik zaniechał inwestycji lub wykonywania
    czynności opodatkowanych. Taki wniosek można wyciągnąć z orzeczeń ETS wydanych
    na kanwie przepisu art. 20 (1) (b) VI Dyrektywy, a mianowicie w sprawie C-37/95
    Państwo Belgijskie a Ghent Coal Terminal NV oraz C-110/94 między Intercommunale
    voor Zeewaterontziliting (INZO) a Państwem Belgijskim. W obu przypadkach chodziło o
    sytuacje, w których podatnik zaniechał inwestycji z przyczyn „pozostających poza jego
    kontrolą”, na skutek decyzji innego organu nakazującego zmianę miejsca prowadzenia
    działalności i zamiany działki, na której rozpoczęto inwestycję (C-37/95) i sytuacji, w
    której „decyzja o zaniechaniu inwestycji wynikała z przeprowadzonego studium jej
    opłacalności, które nie potwierdziło możliwości generowania zysku z danej działalności
    (C-110/94)". W tym drugim przypadku, podstawą wniosku ETS była „zasada pewności
    prawa, którą należy rozumieć w ten sposób, aby nabyte przez podatnika prawo do
    odliczenia podatku zostało zachowane, nawet jeżeli na skutek czynników
    ekonomicznych, działalność związana z danymi zakupami nie zostanie Rozpoczęta”,
    (por. VI Dyrektywa VAT, Komentarz pod red. K.Sachsa, C.H.Beck, Warszawa 2004, str.
    489-490).
    Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    sprawy, podjęcie przez Wnioskodawcę - przed upływem okresu korekty, o którym
    mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT - decyzji o pozostawieniu niezamortyzowanych
    nakładów w obcym środku trwałym następuje z przyczyn obiektywnych leżących poza
    sferą kontroli i woli Wnioskodawcy, nie powinno zatem stanowić - w świetle przepisu
    art. 91 ust. 7 ustawy o VAT w związku z art. 185 ust. 2 dyrektywy VAT z 2006 r. -
    podstawy do dokonania korekty podatku VAT naliczonego.
    Co więcej Strony będą mogły indywidualnie uzgodnić sposób rozliczenia nakładów
    poniesionych na Budynek (wysokość wynagrodzenia za przeniesienie nakładów).
    Wynagrodzenie to będzie opodatkowane VAT i jednocześnie nie będzie zwolnione od
    VAT. W rezultacie nakłady na Budynek, od których A. odliczy VAT naliczony, w dalszym
    ciągu pozostaną wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT (sprzedaży). Tym
    samym nie dojdzie do spełnienia przesłanek zobowiązujących Wnioskodawcy do
    korekty VAT naliczonego, o której mowa wyżej.
    Ad 3
    Zdaniem Wnioskodawcy, 5 kolejnych lat, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT,
    liczy się od roku, w którym środek trwały (nakłady) został oddany do użytkowania.
    Przykładowo zatem, jeżeli Wnioskodawca przyjął do użytkowania inwestycję w cudzym
    środku trwałym w 2026 r., to 5 letni okres korekty upłynie z końcem 2030 r.
    Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie
    przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i
    praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
    wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
    początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje
    w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
    gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a
    w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej
    kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie

    przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się
    po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    Jak już wcześniej wskazano, w świetle przepisów art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT,
    inwestycja w obcym środku trwałym stanowi u inwestora odrębny od nieruchomości
    środek trwały podlegający amortyzacji według zasad określonych dla takich środków
    trwałych, a nie według zasad odnoszących się do nieruchomości.
    W związku z tym, że inwestycje stanowią odrębny od nieruchomości środek trwały,
    korekta podatku naliczonego odnoszącego się do takiego środka trwałego powinna być
    dokonana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w ciągu 5-letniego
    okresu (a nie w ciągu 10 lat przewidzianych dla nieruchomości). Przy czym podatnik
    dokonuje tej korekty w ciągu 5 kolejnych lat licząc od roku, w którym zostały oddane do
    użytkowania.
    Powołany przepisy mówi o korekcie począwszy od roku, w którym środek trwały (został
    oddany do użytkowania. Nie ma w nim rozbicia na miesiące, czy też liczenia od danego
    miesiąca roku do odpowiadającego mu miesiąca kolejnego roku. Okres 5 kolejnych lat
    liczy się zatem od roku, w którym środek trwały został oddany do użytkowania.
    Przykładowo zatem, jeżeli Wnioskodawca przyjął do użytkowania inwestycję w cudzym
    środku trwałym w 2026 r., to 5 letni okres korekty upłynie z końcem 2030 r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.; Dz. U. z 2025 r., poz. 775), zwanej
    dalej ustawą:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
          nabycia towarów i usług,
          dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
        podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług.
    Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług
    zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę
    czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do

    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle
    którego:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.
    W art. 88 ustawy przedstawiona jest lista wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia
    podatku naliczonego. Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik
    nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie
    wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia. Jeśli
    dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po
    spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie
    dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów
    wykonawczych. Zatem wystarczy, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub
    usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika
    działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania
    w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów
    czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do
    odliczenia lub niedających takiego prawa.
    Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, najistotniejszym warunkiem
    umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek
    dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny
    czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie
    realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego.
    Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia
    podatku naliczonego – nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa
    W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione.
    Opis sprawy wskazuje, że prowadzi Pan zarejestrowaną działalność gospodarczą jako

    czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zamierza Pan włączyć się jako inwestor w
    proces budowlano-inwestycyjny dotyczący Budynku posadowionego na cudzym gruncie i
    pokrywać z własnych środków koszty dalszych prac budowlanych, niezbędnych do
    prawidłowego zakończenia budowy i oddania do użytkowania Budynku. Nakłady na
    roboty budowlane dotyczące Budynku będą udokumentowane fakturami wystawionymi
    na Pana oraz będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem
    od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od podatku.
    Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z
    nakładami na roboty budowlane dotyczące Budynku.
    W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z nakładami na roboty
    budowlane dotyczące Budynku należało uznać za prawidłowe.
    Pana wątpliwości dotyczą również obowiązku korekty kwoty podatku VAT naliczonego,
    odliczonego w związku z poczynionymi nakładami budowlanymi na Budynek.
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz
    podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o
    podatku od towarów i usług.
    Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób
      określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na
      podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Według art. 91 ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane
      zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na

      potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca
      okresu korekty.
    Jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy:
      W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo
      w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w
      deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w
      przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za
      okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek
      podatkowy.
    Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy:
      W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
      1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
        tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
      2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania
        korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest
        związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub
        niepodlegającymi opodatkowaniu.
    W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:
      Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
      nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usług.
    Według art. 91 ust. 7a ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się
      na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
      dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
      następuje w okresie korekty.
    W myśl art. 91 ust. 8 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte
      do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich
      przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Z powyższego wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich
    towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne
    podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli
    zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
    Ponadto z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania
    prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz
    dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w
    przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany
    sposobu wykorzystania.
    Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z
    uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru
    lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty

    związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia
    niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z
    danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter
    planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny
    związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia
    albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny
    tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres
    wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości
    ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym
    czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat).
    Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada
    bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym
    czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do
    odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest
    zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia
    się przeznaczenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, podlegających
    amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
    zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku
    naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona za dany rok.
    Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i
    usług odsyłają do przepisów o podatku dochodowym dotyczących środków trwałych oraz
    wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
    W myśl art. 22a ust. 2 pkt 1-2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od
      przewidywanego okresu używania:
      1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej
      „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
      2) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
      – zwane także środkami trwałymi.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy
    rozumieć przez inwestycję w obcych środkach trwałych.
    W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się natomiast definicja
    pojęcia „inwestycji”.
    Zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w
      rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz.
      120, 295 i 1598 oraz z 2024 r. poz. 619, 1685 i 1863), zwanej dalej „ustawą o
      rachunkowości”.
    W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z
    2023 r. poz. 120 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie - rozumie się przez to
      zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub
      ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
    Na podstawie ww. definicji należy stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to
    ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności
    środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika
    majątku mającego cechy środka trwałego.

    W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, nie uznają budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie za
    inwestycje w obcych środkach trwałych.
    W przypadku budynku wybudowanego na cudzym gruncie mamy do czynienia z sytuacją,
    w której podatnik ponosi nakłady na środek trwały niestanowiący jego własności, z
    zastrzeżeniem, że w takim wypadku nakłady mają charakter budynku lub budowli. Przy
    dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na
    cudzym gruncie stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków
    trwałych.
    Zatem, budynki i budowle wzniesione na cudzym gruncie stanowią odrębną kategorię
    środków trwałych. W tym przypadku budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane
    przez podatnika nie stanowią, co prawda, na gruncie przepisów prawa cywilnego, jego
    własności (mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie) lecz stanowią
    jego środek trwały, podlegający amortyzacji.
    W analizowanej sprawie w zakresie obowiązku korekty kwoty podatku VAT naliczonego,
    odliczonego w związku z Pana nakładami budowlanymi na Budynek w pierwszej kolejności
    należy ustalić, czy z uwagi na przekazanie przez Pana nakładów kontrahentowi za
    wynagrodzeniem, znajdzie zastosowanie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
        energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i
    świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy
    czynności te są wykonywane odpłatnie.
    Na podstawie art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1061 ze zm.):
      Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.
    Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Stosownie natomiast do art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
      Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
      uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
      przedmiotu odłączonego.
    W myśl art. 48 kodeksu cywilnego:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Według art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz
      do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a
      dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i
    wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu
    rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego
    czynszu.
    Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilny:
      Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (...).
    W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może
      według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej
      ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.
    Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego:
      Po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy,
      zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować
      stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.
    Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci
    samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.
    Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość, (np. wybudowanie
    budynku), poniesione na cudzym gruncie stanowią część składową gruntu, a tym
    samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki
    obiekt posadowiony na cudzym gruncie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do
    niego tytułu prawnego. Niemniej jednak dysponuje on pewnym prawem do
    poniesionych nakładów, i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.
    Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów
    posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak
    właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu
    własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy,
    które mogłyby stanowić towar (w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich
    przekazanie nie może uchodzić za dostawę towarów.

    Analiza przedstawionego przez Pana opisu sprawy na tle powołanych powyżej
    przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne przekazanie przez Pana na rzecz
    kontrahenta (wydzierżawiającego lub wynajmującego) nakładów powstałych w wyniku
    przystąpienia przez Pana do budowy Budynku, nie można rozpatrywać w kategorii
    dostawy towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby
    stanowić – zdefiniowany w art. 2 pkt 6 ustawy – towar.
    Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.
    Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów za wynagrodzeniem na rzecz
    kontrahenta (wydzierżawiającego lub wynajmującego), stanowić będzie odpłatne
    świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegało
    opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystać ze
    zwolnienia od podatku.
    Z opisu sprawy wynika, że planuje Pan wynajęcie (lub wydzierżawienie) budynku hali,
    której budowa jest prowadzona na gruncie będącym własnością innego kontrahenta
    („Budynek”). Zamierza Pan włączyć się w proces inwestycyjny budowy Budynku i z
    własnych środków pokrywać koszty dalszych prac budowlanych, niezbędnych do
    prawidłowego zakończenia budowy i oddania do użytkowania Budynku. Poniesie Pan
    nakłady na prace budowlane dotyczące Budynku, których łączna kwota będzie wyższa niż
    15.000 zł. Kontrahent (wynajmujący lub wydzierżawiający) będzie miał prawo własności do
    gruntu i posadowionego na nim Budynku. W sytuacji, gdy prowadzenie działalności
    gospodarczej w Budynku okaże się nieopłacalne:
        po wygaśnięciu umowy najmu/dzierżawy (rozwiązaniu na skutek upływu okresu na
        jaki zawarto umowę najmu), nie zawrze Pan kolejnej umowy najmu Budynku (nie
        przedłuży najmu/dzierżawy); albo
        wypowie Pan umowę najmu lub rozwiąże ją w drodze porozumienia stron przed
        upływem okresu na jaki zawarto umowę najmu/dzierżawy.
    Skutkiem powyższego możliwym jest, że zda Pan Budynek wynajmującemu
    /wydzierżawiającemu przed upływem okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2
    ustawy o podatku od towarów i usług. Przed zdaniem Budynku wynajmującemu
    /wydzierżawiającemu, część zaś nakładów (związanych z włączeniem się przez Pana, jako
    inwestora, w proces budowy Budynku, aż do ukończenia robót budowlanych i oddania
    Budynku do użytkowania), z uwagi na ich trwałe związanie z substancją Budynku, nie
    będzie mogła zostać zdemontowana i wykorzystana w przyszłości w ramach Pana
    działalności. W takiej sytuacji, po zakończeniu umowy najmu/dzierżawy Budynku, nie
    będzie Pan zobowiązany do przywrócenia stanu poprzedniego lub odnowienia Budynku.
    W przypadku wygaśnięcia/rozwiązania umowy najmu/dzierżawy nastąpi rozliczenie
    poniesionych przez Pana nakładów na budowę Budynku. Otrzyma Pan od kontrahenta
    (wynajmującego lub wydzierżawiającego) rynkową kwotę wynagrodzenia za rozliczane
    nakłady. Pozostawi Pan poczynione nakłady kontrahentowi, który będzie zobowiązany do
    zapłaty Panu ww. wynagrodzenia za pozostawione nakłady.
    Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionych okoliczności sprawy należy
    wskazać, że w przypadku opisanego we wniosku budynku będącego przedmiotem
    wspólnej inwestycji polegającej na budowie Budynku na cudzym gruncie (na gruncie
    dzierżawionym lub wynajmowanym od kontrahenta) poczynione przez Pana nakłady mają
    charakter nieruchomości.
    Przy czym, skoro w rozpatrywanej sprawie nie dojdzie do zmiany przeznaczenia
    nieruchomości, gdyż jak ustalono powyżej, czynność przekazania przez Pana nakładów na
    wybudowanie Budynku na rzecz kontrahenta (wydzierżawiającego lub wynajmującego)
    stanowić będzie świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i

    usług, w opisanym we wniosku przypadku pozostawienie nakładów poczynionych przez
    Pana na ww. gruncie, nie spowoduje obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego
    z tytułu budowy tego Budynku, o której mowa w art. 91 ustawy.
    Zatem, Pana stanowisko w zakresie braku obowiązku korekty kwoty podatku VAT
    naliczonego odliczonego w związku z poczynionymi nakładami na Budynek, należało
    uznać za prawidłowe.
    Przy czym skoro, w rozpatrywanym przypadku pozostawienie nakładów poczynionych
    przez Pana na ww. gruncie, nie spowoduje obowiązku korekty podatku naliczonego
    odliczonego z tytułu budowy tego Budynku przewidzianej w art. 91 ustawy, nie udziela się
    odpowiedzi na pytanie nr 3.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego,
    które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie
    podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze
        zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.