Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.290.2018.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-23
Teza: w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio: a. tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a p.d.o.p. (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji), b. tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; metoda; różnica-różnice kursowe; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); waluta; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio:

1.  tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a p.d.o.p. (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji),
2.  tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio:

1.  tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a p.d.o.p. (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji),
2.  tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest przedsiębiorcą, którego przeważającym przedmiotem działalności jest produkcja akumulatorów wykorzystywanych w różnego rodzaju produktach, m.in. w branży motoryzacyjnej, elektronarzędzi czy technologii mobilnych.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie Zezwolenia z 16 października 2013 r. (dalej: „Zezwolenie”). Pierwotna treść niniejszego zezwolenia podlegała zmianom odpowiednio na mocy decyzji Ministra Rozwoju z 31 marca 2016 - modyfikującej przedmiot działalności ujęty w preambule Zezwolenia oraz decyzji Ministra Rozwoju i Finansów z 14 grudnia 2016 r. - wydłużającej terminy na poniesienie minimalnych nakładów kwalifikowanych ujętych w Zezwoleniu (niniejsze wiązało się również z wydłużeniem terminu zakończenia inwestycji).

Zezwolenie zostało udzielone na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie strefy - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego \[rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. nr 207 poz. 1293 z późn. zm.\] - uwzględniając treść ww. decyzji Ministra Rozwoju:

*   26.1 Elementy i obwody drukowane, elektroniczne,
*   26.51 Instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne i nawigacyjne,
*   27.20 Baterie i akumulatory,
*   28.99 Pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   33.14 Usługi naprawy i konserwacji urządzeń elektrycznych,
*   33.20 Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,
*   38.32 Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne,
*   49.41 Transport drogowy towarów,
*   52.10 Magazynowanie i przechowywanie towarów,
*   62.01 Usługi związane z oprogramowaniem,
*   71.20 Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,
*   72.19 Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Spółka jest obecnie w trakcie realizacji projektu inwestycyjnego będącego podstawą wydania zezwolenia i nabyła już prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „p.d.o.p.”), kalkulowanego przez nią w oparciu o koszty nowej inwestycji zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. 2015 r., poz. 465).

Rok podatkowy Spółki trwa od 1 kwietnia do 31 marca.

Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej „u.o.r.”), tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową (bilansową).

Spółka osiąga i zapewne będzie osiągać zarówno dochody w ramach działalności strefowej korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak i dochody opodatkowane na zasadach ogólnych. W ramach całokształtu prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych) Spółka dokonuje transakcji rozliczanych w PLN oraz w walutach obcych, w związku z czym dochodzi do powstawania różnic kursowych. Są to zarówno transakcyjne różnice kursowe (czyli różnice kursowe powstające w związku z regulowaniem należności Spółki i spłatą zobowiązań), jak i różnice kursowe od środków własnych (czyli różnice kursowe powstające w związku z ruchami na koncie walutowym), co oznacza w praktyce, że różnice te mogą powstawać z różnych tytułów (np. sprzedaż produktów, spłata zobowiązań) i będą mogły być rozpoznawane na różnych transakcjach realizowanych w toku działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. zarówno transakcji związanych z działalnością zwolnioną, działalnością opodatkowaną lub z oboma rodzajami działalności.

Przedmiotem zapytania nie jest prawidłowość ujęcia różnic kursowych z perspektywy ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy wartość, stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych w danym okresie, w którym Spółka będzie prowadzić zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, stanowić będzie odpowiednio:

1.  tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a p.d.o.p. (tj. przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji)?
2.  tzw. przychód wspólny podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualna nadwyżka ujemnych różnic kursowych danego okresu, w którym Spółka prowadzi zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowi tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a p.d.o.p. (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji). Natomiast, ewentualna nadwyżka dodatnich różnic kursowych danego okresu, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym stanowi tzw. przychód wspólny, podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Z uwagi na wskazaną w pytaniu pierwszym możliwość prezentowania w księgach rachunkowych różnic kursowych per saldo oraz zasadę autonomiczności metody rachunkowej ustalania różnic kursowych względem regulacji podatkowych - dla celów podatkowych Spółka rozpoznawać będzie skompensowaną wartość różnic kursowych.

Artykuł 15 ust. 2 p.d.o.p. stanowi, że: „Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.”

Tym samym, w sytuacji, gdy w Spółce, za okres w którym Spółka prowadzi zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną, wartość ujemnych różnic kursowych przekraczałaby wartość dodatnich różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka ujemnych różnic kursowych w świetle p.d.o.p. stanowiłaby dla Spółki tzw. koszt wspólny. W konsekwencji, całkowita wartość takiej nadwyżki powinna być alokowana odpowiednio do działalności strefowej oraz pozastrefowej poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 p.d.o.p.

Z kolei, w przypadku, gdy w Spółce wartość dodatnich różnic kursowych przekraczałaby wartość ujemnych różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka dodatnich różnic kursowych w świetle p.d.o.p. stanowiłaby dla Spółki tzw. przychód wspólny. Wnioskodawca świadomy jest, że w niniejszym przypadku, całkowita wartość niniejszej nadwyżki byłaby rozpoznawana, jako przychód podlegający opodatkowaniu bez możliwości zastosowania klucza alokacji (pomimo, że nadwyżka ta w istotnej proporcji odnosi się również do działalności strefowej).

Spółka podkreśla, iż prezentowane wyżej stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych. Przykładowo zostało ono wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez:

*   DKIS, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 8 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB2- 1.4010.81.2018.1.MJ, z 31 stycznia 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.517.2017.1.PC, z 3 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.252.2017.1.BG, z 4 października 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.99.2017.1.BK, z 31 marca 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.83.2017.1.JG, 0461-ITPB3.4510.84.2017.1.JG oraz z 13 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1107.2016.1.AB;
*   DIS w Katowicach, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 24 maja 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-455/16/BD; z 2 marca 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-167/16/MO; z 8 stycznia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-719/15/KP oraz z 17 listopada 2015 r. sygn. IBPB-1-2/4510-475/15/BKD;
*   DIS w Bydgoszczy, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 14 października 2016 r., sygn. ITPB3/4510-437/16-2/KP; z 18 grudnia 2014 r., sygn. ITPB3/423-469b/14/AW oraz z 5 listopada 2014 r., sygn. ITPB3/423-362b/14/MK;
*   DIS w Warszawie, m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2013 r, sygn. IPPB3/423-1030/12-2/MS;
*   DIS w Łodzi, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 22 listopada 2012 r., sygn. IPTPB3/423-295/12-2/KJ, IPTPB3/423-295/12-3/KJ, IPTPB3/423-295/12-4/KJ oraz IPTPB3/423-295/12-5/KJ, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego, potwierdzając prawidłowość stanowiska zaprezentowanego przez podatnika, zgodnie, z którym: „Tym samym, w przypadku, gdy wartość ujemnych różnic kursowych przekraczałaby wartość dodatnich różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka ujemnych różnic kursowych w świetle ww. ustawy stanowiłaby tzw. koszt wspólny. Tym samym, całkowita wartość niniejszej nadwyżki byłaby alokowana odpowiednio do działalności strefowej oraz pozastrefowej poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei, gdy wartość dodatnich różnic kursowych przekraczałaby wartość ujemnych różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka dodatnich różnic kursowych w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiłaby tzw. przychód wspólny. Spółka świadoma jest, iż w niniejszym przypadku, całkowita wartość niniejszej nadwyżki byłaby rozpoznawana, jako przychód podlegający opodatkowaniu bez możliwości zastosowania klucza alokacji, (pomimo, iż nadwyżka ta w pewnej proporcji odnosi się również do działalności strefowej)”.

Ponadto, prawidłowość powyższego podejścia potwierdzają również wyroki sądów administracyjnych tj. np. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 7 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Wr 453/11 oraz z 21 lipca 2011 r., sygn. I SA/Wr 767/11.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnioskuje o potwierdzenie prawidłowości przedstawionej przez nią metodologii rozliczeń w zakresie wskazanego we wniosku pytania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.