Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.400.2019.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: Brak prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego gdyż zakupione urządzenie będzie służyło wyłącznie działalności zwolnionej od podatku
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; szpital; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 18 lipca 2019 r. (data wpływu 19 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. „….” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 lipca 2019 r. (data wpływu 19 lipca 2019 r.).

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 18 lipca 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będzie ubiegać się o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 10.1.1. projekt pn. „…” W ramach projektu planowany jest zakup tomografu komputerowego nowej generacji w celu podniesienia efektywności diagnostyki i leczenia chorób cywilizacyjnych, w tym nowotworów.

Jako załącznik do wniosku Wnioskodawca jest zobligowany do przedstawienia interpretacji indywidualnej, w której zostanie wskazane, czy podmiot ma prawo do odliczenia zapłaconego podatku VAT zawartego w fakturach zakupu w ramach planowanej inwestycji. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu będą wystawiane na Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jednak jego główna działalność jest zwolniona z podatku VAT. Zgodnie ze statutem Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z realizacją świadczeń opieki medycznej, w tym zakontraktowanych umowami z Narodowym Funduszem Zdrowia – są to usługi zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W wyżej wymienionym wniosku do UMW o dofinansowanie realizacji projektu Wnioskodawca chce ująć cały podatek naliczony VAT jako koszt (wydatek) kwalifikowalny, ze względu na przepis art. 86 oraz art. 90 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który nie daje możliwości odzyskania (odliczenia) podatku naliczonego od towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wnioskodawca dokonuje również sprzedaży opodatkowanej (objętej stawką podatkową 8% i 23%), jednak wysokość sprzedaży w odniesieniu do całkowitego obrotu rocznego (określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT) nie przekracza 2%.

W kolejnych miesiącach roku 2018 sprzedaż ta wynosiła odpowiednio (zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7):

*   styczeń: wartość sprzedaży netto – 2.370.066,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 10.597,00 zł,
*   luty: wartość sprzedaży netto – 2.506.948,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 16.835,00 zł,
*   marzec: wartość sprzedaży netto – 3.021.368,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 16.589,00 zł,
*   kwiecień: wartość sprzedaż netto – 2.035.626,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 11.014,00 zł,
*   maj: wartość sprzedaży netto – 2.523.119,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 6.983,00 zł,
*   czerwiec: wartość sprzedaży netto – 2.723.491,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 8.170,00 zł,
*   lipiec: wartość sprzedaży netto – 2.451.235,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 6.268,00 zł,
*   sierpień: wartość sprzedaży netto – 2.508.707,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 6.308,00 zł,
*   wrzesień: wartość sprzedaży netto – 2.660.306,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 7.565,00 zł,
*   październik: wartość sprzedaży netto – 2.507.672,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 7.194,00 zł,
*   listopad: wartość sprzedaży netto – 2.741.045,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 7.765,00 zł,
*   grudzień: wartość sprzedaży netto – 3.413.458,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 9.376,00 zł.

Razem: wartość sprzedaży netto – 31.463.041,00 zł, w tym sprzedaż opodatkowana – 114.664,00 zł, która stanowi 0,36% całkowitego obrotu za 2018 rok.

W myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jeśli proporcja nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%. Zgodnie z tym przepisem Wnioskodawca nie dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT.

Oświadczenie w sprawie kwalifikowalności podatku VAT, składane przez kierownika jednostki, nie jest wystarczającym dokumentem potwierdzającym brak możliwości odzyskania podatku – zgodnie z wytycznymi do wniosku o dofinansowanie projektu należy dołączyć również indywidualną interpretację, czy w odniesieniu do realizowanego przez beneficjenta projektu istnieje możliwość odzyskania podatku VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że przedmiotem zakupu będzie dostawa tomografu komputerowego wraz z usługą montażu w pracowni tomografii komputerowej, stąd we wniosku mowa o nabyciu towarów i usług związanych z realizacją projektu. Zakupione urządzenie wykorzystywane będzie wyłącznie w działalności zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do planowanego przedsięwzięcia istnieje możliwość odzyskania przez Wnioskodawcę podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanej sytuacji nie ma możliwości odzyskania podatku VAT. Przy realizacji projektu, mającego na celu podniesienie efektywności diagnostyki i leczenia chorób cywilizacyjnych, w tym nowotworów, przez zakup tomografu komputerowego nowej generacji w SP ZOZ, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT ze względu na to, iż zakup towarów i usług będzie związany z działalnością zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Ponadto, nawet gdyby towary lub usługi zakupione w ramach realizowanego projektu byłyby wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku VAT, Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi w całości lub w części, o których mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, a przy obliczonej na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT proporcji, która za rok 2018 wyniosła 0,36% Wnioskodawca przyjął (zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2) ustawy o VAT), iż proporcja ta wynosi 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to stosownie do treści art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych „faktur zakupu”, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przypisy art. 90 ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są przez podatnika w wykonywanej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do czynności opodatkowanych nie jest możliwe.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane.

Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. „…”. W ramach projektu Wnioskodawca zakupi tomograf komputerowy wraz z usługą montażu w pracowni tomografii komputerowej. Zakupione urządzenie będzie wykorzystywane wyłącznie w działalności zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na realizację projektu.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – zakup tomografu komputerowego na potrzeby projektu ma związek wyłącznie ze świadczeniem usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Wnioskodawca nie ma więc możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji inwestycji, o której mowa we wniosku, ponieważ – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – zakupione towary i usługi mają związek wyłącznie z działalnością zwolnioną od podatku. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy zawarte w art. 90 ustawy dotyczące zasad odliczania częściowego nie będą miały zastosowania w sprawie, jak bowiem jednoznacznie podaje Wnioskodawca, zakupione urządzenie wykorzystywane będzie wyłącznie do jednej kategorii czynności tj. działalności zwolnionej.

W zakresie zakupów związanych z realizacją projektu Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 714). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tego warunku, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Podsumowując, Wnioskodawca na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie ma możliwości odzyskania podatku VAT z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w ramach projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że Organ nie dokonał oceny, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia od podatku. Przedmiotową informację przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego, kwestia ta nie była przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tej części.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.