Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.456.2023.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-30
Teza: Opodatkowanie świadczonych w ramach Projektu usług oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami, opodatkowanie podatkiem VAT dofinansowania na realizację Projektu, momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem dotacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dotacja; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania na realizację Projektu dotyczącego usług doradczych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem dotacji oraz jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania świadczonych w ramach Projektu usług doradczych, obowiązku dokumentowania fakturami usług wyświadczonych w Projekcie dotyczących usług doradczych, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu dotyczącego usług doradczych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 listopada 2023 r. (wpływ 2 listopada 2023 r.).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   opodatkowania świadczonych w ramach Projektu usług doradczych,
*   obowiązku dokumentowania fakturami usług wyświadczonych w Projekcie dotyczących usług doradczych,
*   opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania na realizację Projektu dotyczącego usług doradczych,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem dotacji,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu dotyczącego usług doradczych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „(…)”). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT”). Zgodnie ze statutem Wnioskodawca działa na podstawie przepisów ustawy z dnia (…). Wnioskodawca realizuje (\`(...)\`). Celem Wnioskodawcy jest (…).

Wnioskodawca realizuje cele poprzez realizację określonych zadań, tj.: (…).

Zadania Wnioskodawcy wykonywane są w szczególności poprzez:

*   organizację lub udział w:
*   przedsięwzięciach informacyjno-promocyjnych,
*   szkoleniach, warsztatach i seminariach,
*   pokazach demonstracyjnych,
*   spotkaniach integrujących przedsiębiorców w obszarze transformacji cyfrowej,
*   różnych formach doradztwa;
*   inicjowanie projektów badawczych i przygotowywanie analiz, koncepcji lub strategii Wnioskodawcy.

Majątek Wnioskodawcy stanowi fundusz założycielski powiększony o równowartość netto środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz innych składników majątku, w które wyposaży nieodpłatnie Wnioskodawcę fundator na dzień rozpoczęcia przez nią działalności oraz inne mienie uzyskane lub nabyte w toku jej działania.

Zgodnie ze statutem (…) źródłami finansowania Wnioskodawcy są m.in.:

*   dotacje podmiotowe z budżetu państwa na realizację bieżącej działalności statutowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca podkreśla, że dotacje podmiotowe pokrywają koszty ogólne jego działalności w tym działania uświadamiające tj. spotkania z przedsiębiorcami, samorządowcami w celu zapoznania rynku z korzyściami płynącymi z cyfryzacji oraz innymi rozwiązaniami,
*   dotacje celowe z budżetu państwa na finansowanie lub dofinansowanie konkretnych działań służących realizacji celu Wnioskodawcy, w tym kosztów realizacji inwestycji.

Zgodnie z treścią Ustawy oraz statutu Wnioskodawcy, wsparcie realizowane przez Wnioskodawcę może odbywać się bezpłatnie, w przypadku szkoleń oraz przedsięwzięć integrujących przedsiębiorców w obszarze transformacji cyfrowej. Natomiast w przypadku doradztwa realizowanego w ramach celów Wnioskodawcy, wsparcie może być realizowane odpłatnie za cenę niższą od ceny rynkowej. Dotacje podmiotowe z budżetu państwa przeznaczane są przez Wnioskodawcę na realizację bieżącej działalności statutowej Wnioskodawcy. Zadania realizowane ze środków z dotacji podmiotowych są wykonywane z wykorzystaniem własnych zasobów Wnioskodawcy, tj. Wnioskodawca nie angażuje do ich realizacji firm zewnętrznych, a jedynie angażuje na podstawie umowy cywilnoprawnej osoby fizyczne - ekspertów w danej dziedzinie. W przypadku dotacji celowych, Wnioskodawca w pierwszej kolejności kalkuluje koszty bezpośrednio związane z realizacją zadania. Następnie, na podstawie takiej kalkulacji, Wnioskodawca wnioskuje o dotację celową do organów władzy państwowej. Dotowane zadania mieszczą się w katalogu celów statutowych Wnioskodawcy, ale inny jest sposób ich wykonywania przez Wnioskodawcę. Zadania są realizowane z wykorzystaniem zasobów firm zewnętrznych. W przypadku warsztatów, szkoleń, są one w całości realizowane przez inny podmiot wyłoniony przez Wnioskodawcę w drodze przetargu. Podmiot realizujący zadanie jest zobowiązany działać zgodnie z zaleceniami i standardami Wnioskodawcy. Zgodnie z treścią umowy na dotację podmiotową (dalej „Umowa”) Wnioskodawca jest zobowiązany do wykorzystania środków otrzymanych w ramach dotacji wyłącznie na finansowanie realizacji bieżącej działalności. Dopuszcza się przesunięcia pomiędzy poszczególnymi kategoriami wydatków wskazanymi we wniosku o dotację podmiotową w granicach oraz na zasadach określonych w Umowie. Ponieważ w bieżącym roku Wnioskodawca nie otrzyma dotacji celowej z budżetu państwa na finansowanie konkretnych działań służących realizacji celu Wnioskodawcy, Wnioskodawca w ramach dokonywania zgodnie z Umową przesunięć kategorii wydatków, zadania, które powinny być finansowane z dotacji celowych sfinansuje z dotacji przedmiotowej.

Wnioskodawca wspólnie z B S.A. (dalej „B”) przystąpił do realizacji projektu pt. „(…)” (dalej „Projekt”), który będzie finansowany z środków programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki na lata 2021-2027 (FENG) w ramach Działania 2.21 „(…)”. Realizacja Projektu potrwa 6 lat, do 30 czerwca 2029 r.

Celem głównym Projektu jest wsparcie rozwoju polskich przedsiębiorstw z sektora małych i średnich przedsiębiorstw (dalej „MŚP”) oraz ich pracowników w obszarze transformacji cyfrowej w okresie do 30 czerwca 2029 r. W ramach Projektu udzielane będzie wsparcie:

*   przedsiębiorstwom z sektora mikro-, małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie grantów na przeprowadzenie procesu transformacji cyfrowej ich przedsiębiorstw,
*   osobom zatrudnionym w firmach z sektora mikro-, małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie umożliwienia udziału w bezpłatnych szkoleniach mających na celu podniesienie wiedzy z zakresu transformacji cyfrowej. Będą mogły być to osoby zatrudnione w firmach korzystających z grantów, o których mowa powyżej, ale również inne osoby - spełniające kryterium zatrudnienia w firmie z sektora MŚP.

Budżet Projektu wynosi (…) zł, w tym dofinansowanie pochodzące z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) (…) zł. Wkład własny do Projektu będzie równy kwocie (…) zł zostanie w całości wniesiony przez podmioty korzystające ze wsparcia oferowanego w Projekcie.

Kategorie wydatków planowane do poniesienia w związku z realizacją Projektu są następujące:

1) w części dotyczącej udzielania grantów na transformację cyfrową:

a. dofinansowanie nabycia przez MŚP (1) technologii cyfrowych mających na celu transformację cyfrową przedsiębiorstwa wraz z (2) kosztami towarzyszącymi zakupowi w postaci sfinansowania (2a) usługi wdrożenia technologii cyfrowych do działalności przedsiębiorstwa, (2b) szkoleń pracowników przedsiębiorstwa z praktycznego wykorzystania zakupionych technologii cyfrowych w codziennej pracy oraz (2c) zakupu w ograniczonym zakresie środków trwałych niezbędnych do korzystania z technologii cyfrowych. Technologie cyfrowe rozumiane będą jako (1) zakup gotowego oprogramowania stanowiącego wartość niematerialną lub prawną, (2) zakup usług chmurowych typu (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (3) zakup usługi programistycznej mającej na celu stworzenie oprogramowania na indywidualne zamówienie Grantobiorcy,

b. wynagrodzenia etatowych pracowników zajmujących się informowaniem o wsparciu oferowanym w ramach projektu (brokering) oraz bezpośrednią obsługą projektów grantowych (oceną formalną wniosków grantowych, zawieraniem umów, a także rozliczaniem wniosków o płatność Grantobiorców i kontrolami na miejscu realizacji projektów grantowych),

c. usługi specjalistyczne dotyczące wykonania ocen merytorycznych wniosków grantowych (przez ekspertów wybranych w trybie prawa zamówień publicznych),

d. usług specjalistycznych związanych z wydaniem ekspertyz i opinii niezbędnych na różnych etapach realizacji projektu (zwłaszcza podczas oceny formalnej, rozliczania projektu oraz zawierania umów grantowych),

e. koszt opracowania generatora wniosków do obsługi wniosków grantowych oraz jego utrzymania w okresie realizacji projektu,

f. koszt utrzymania Kalkulatora Innowacji Cyfrowych - narzędzia informatycznego pozwalającego wycenić korzyści płynące z wprowadzenia innowacji do przedsiębiorstwa,

2) w części dotyczącej upowszechniania wiedzy z zakresu transformacji cyfrowej:

a. usług realizacji szkoleń dla pracowników zatrudnionych w firmach z sektora MŚP (biorących udział w szkoleniach z własnej inicjatywy),

b. organizacji 3 konferencji projektowych (otwierającej, podsumowującej oraz w trakcie realizacji projektu),

c. koszt partnerstwa przy realizacji największych konferencji w skali kraju oraz przy realizacji konferencji o mniejszym zasięgu (wojewódzkim, regionalnym),

d. koszt stworzenia strony internetowej projektu, zawierającej najbardziej istotne informacje o projekcie oraz tzw. Bazę Wiedzy, będącą kompendium wiedzy o bezpłatnym wsparciu oferowanym przez współpracujące z Wnioskodawcą instytucje (np. (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) itp.) w postaci (głównie bezpłatnych) webinarów, szkoleń, artykułów czy konferencji,

3) w części dotyczącej promocji Projektu i instrumentów wsparcia oferowanych w jego ramach:

a. koszty organizacji 3 kampanii informacyjno-promocyjnych Projektu oraz działań związanych z opracowaniem materiałów informacyjno-promocyjnych,

b. koszty organizacji 50 spotkań z przedsiębiorcami (pod nazwą (\`(...)\`)),

4) w części zarządczo-administracyjnej Projektu:

a. koszty usług realizacji dwóch badań ewaluacyjnych Projektu ((\`(...)\`) oraz (\`(...)\`)),

b. koszty ekspertyz zewnętrznych dot. realizacji Projektu,

c. koszty pośrednie Projektu - rozliczane na podstawie uproszczonych kosztów ryczałtowych.

Od firm korzystających z grantów na transformację cyfrową nie będą pobierane żadne opłaty związane z obsługą ich wniosków (na żadnym etapie), nie będą oni również obciążani żadnymi kosztami związanymi z udziałem w Projekcie (…). Granty będą wypłacane w formie refundacji Wnioskodawcy wydatków uprzednio poniesionych przez firmy, jako odpowiedni % dofinansowania - zakładane dofinansowanie na poziomie od 70% do maksymalnie 85% wartości netto kosztów poniesionych przez Grantobiorcę. Współczynnik procentowy będzie mógł ulegać zmianie w zależności od założeń konkursów (zaplanowano realizację 5 konkursów). Obsługa projektów grantowych dla firm ubiegających się o wsparcie od B. będzie w całości darmowa, od momentu uzyskania informacji o konkursie aż do końcowego rozliczenia. Wynagrodzenia osób udzielających pomocy w ww. zakresie będą bowiem finansowane z kosztów projektowych. Żadne opłaty nie będą również pobierane od osób chcących z własnej inicjatywy wziąć udział w szkoleniach otwartych planowanych do realizacji w celu podniesienia poziomu ich wiedzy z zakresu transformacji cyfrowej. Organizacja tych szkoleń będzie w całości kosztem projektowym. Wkład własny od uczestników szkoleń w tej części projektu nie będzie pobierany.

Omówiony wyżej zakres czynności realizowanych w ramach Projektu będzie przedmiotem działań B. Natomiast współudział Wnioskodawcy w realizacji Projektu polega m.in. na:

*   prowadzeniu warsztatów dla przedsiębiorców,
*   organizacji wydarzeń promocyjnych w zakresie popularyzacji technologii i rozwiązań cyfrowych,
*   świadczeniu usług doradczych.

W związku z realizacją Projektu, Wnioskodawca będzie ponosił następujące kategorie kosztów:

*   koszty pośrednie (wynagrodzenia dla osób realizujących projekt, koszty administracyjne, delegacje, itp.),
*   koszty doradztwa (główne zadanie Wnioskodawcy w projekcie), 90% wartości usługi będzie pochodziło z dofinansowania natomiast 10% pokrywa przedsiębiorca,
*   koszty promocji (kampanie promocyjne),
*   koszty warsztatów (\`(...)\`), kierowanych do otwartej grupy, grupą docelową są przedsiębiorcy i ich pracownicy z MŚP,
*   koszty wydarzeń ((\`(...)\`) wydarzeń w regionach, wynajem sal, wystawienie się na konferencji, etc.) - celem wydarzeń będzie popularyzacja technologii i rozwiązań cyfrowych.

Prowadzenie warsztatów dla przedsiębiorców oraz organizacja wydarzeń promocyjnych, będzie realizowana przez pracowników Wnioskodawcy. Działania te nie będą miały charakteru usług świadczonych na rzecz przedsiębiorców, gdyż nie stanowią one świadczenia na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Będą to wydarzenia otwarte dla nieograniczonej liczby osób oraz bez identyfikacji uczestników. Stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa towarów lub świadczenie usług), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.509.2020.2.MC, wydanej na rzecz Wnioskodawcy w analogicznej sprawie „Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. W omawianej sytuacji nie będzie więc możliwe ustalenie usługobiorcy ani substancji samej usługi. W przypadku prowadzenia warsztatów dla przedsiębiorców oraz organizacji wydarzeń promocyjnych, nie jest możliwe spełnienie warunków świadczenia usługi na gruncie podatku VAT, ponieważ brak jest możliwości identyfikacji beneficjenta usługi oraz nie występuje świadczenie wzajemne ze strony nabywcy.

Inna sytuacja występuje w przypadku usług doradczych, które będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorców częściowo odpłatnie oraz częściowo nieodpłatnie. W praktyce usługi doradcze będą świadczone przez zewnętrznych ekspertów, na rzecz których płatność będzie realizowana przez Wnioskodawcę. Eksperci co do zasady nie wystawiają faktur VAT, ponieważ nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Zakup usług doradczych przez Wnioskodawcę będzie w 90% finansowany ze środków programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki na lata 2021-2027 (FENG) w ramach Działania 2.21 „(…)” (dalej „Dotacja”), które zostaną przekazane Wnioskodawcy za pośrednictwem B. W zakresie w jakim usługa doradcza będzie finansowana z Dotacji (tj. 90% jej wartości), przedsiębiorca nie będzie ponosił odpłatności. Usługa będzie miała charakter nieodpłatnego świadczenia na rzecz przedsiębiorcy oraz będzie stanowiła dla przedsiębiorcy pomoc de minimis (Wnioskodawca podpisze z przedsiębiorcą umowę określającą warunki pomocy de minimis). Z punktu widzenia Wnioskodawcy będzie to nieodpłatne świadczenie usług związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W pozostałem zakresie, tj. 10% wartości usługi doradczej, przedsiębiorca dokona płatności na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca z tego tytułu wystawi na rzecz przedsiębiorcy fakturę VAT na kwotę równą odpłatności za usługę (tj. 10% jej wartości).

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Otrzymana dotacja może zostać przeznaczona wyłącznie na cele związane z realizacją Projektu. Wnioskodawca nie będzie mógł z otrzymanych w ramach tej dotacji środków finansować innych zadań ani działalności Wnioskodawcy.

Zgodnie z tym co wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotacja będzie przeznaczona przez Wnioskodawcę wyłącznie na realizację Projektu, w części, za której realizację będzie odpowiedzialny Wnioskodawca. Koszty jakie będą mogły być finansowane w ramach Projektu to:

*   koszty pośrednie (wynagrodzenia dla osób realizujących projekt, koszty administracyjne, delegacje itp.),

*   koszty doradztwa (główne zadanie Wnioskodawcy w projekcie), 90% wartości usługi będzie pochodziło z dofinansowania natomiast 10% pokrywa przedsiębiorca,
*   koszty promocji (kampanie promocyjne),
*   koszty warsztatów (\`(...)\`), kierowanych do otwartej grupy, grupą docelową są przedsiębiorcy i ich pracownicy z MŚP,
*   koszty wydarzeń ((\`(...)\`) wydarzeń w regionach, wynajem sal, wystawienie się na konferencji etc.) - celem wydarzeń będzie popularyzacja technologii i rozwiązań cyfrowych.

Realizacja Projektu uzależniona jest od otrzymanej dotacji. W sytuacji nieotrzymania przez Wnioskodawcę dotacji na ten cel Projekt nie będzie realizowany.

Wnioskodawca może świadczyć usługi doradcze dla sektora MŚP, jednak nie odbywa się to na zasadach i w wymiarze określonym w Projekcie, w którym zostały określone następujące zasady świadczenia usług:

1\. Etap konsultacji wstępnej

Przedsiębiorca nawiązujący kontakt z Wnioskodawcą zostanie umówiony na dwugodzinną rozmowę on-line, która będzie miała charakter wstępnej konsultacji przed udzieleniem wsparcia. Celem tego etapu jest przeprowadzenie wywiadu z przedsiębiorcą, który pozwoli na jednoznaczne określenie jego potrzeb i sprofilowanie oferty doradczej dostosowanej do jego firmy.

2\. Etap doradztwa i mentoringu

Na podstawie przeprowadzonych konsultacji każdemu przedsiębiorcy zostanie zaproponowany dostosowany pakiet usług doradczych i mentorskich. Pakiet będzie się składał z dobranych usług wsparcia dziedzinowego oraz mentoringu w pakietach wynoszących od (\`(...)\`) do (\`(...)\`). Godziny będą liczone jako suma godz. wszystkich ekspertów zaangażowanych w proces doradczy. Wartość takich usług będzie zróżnicowana i będzie wynosić pomiędzy ok. (…) zł brutto a (…) zł brutto dla jednej usługi wsparcia. Liczbę godz. w pakiecie Wnioskodawca będzie uzgadniał każdorazowo z przedsiębiorcą na etapie konsultacji wstępnej, kierując się racjonalnością oferowanego wsparcia, które ma być dostosowane do rzeczywistych potrzeb firmy. Usługa będzie realizowana od momentu podpisania przez Strony umowy.

Usługa zakończy się przekazaniem przedsiębiorcy raportu z usługi doradczej, tj. ustandaryzowanego dokumentu, który będzie zawierał:

*   Formatkę – m.in.: dane firmy, kontakt do doradców realizujących usługi, czas trwania projektu, nr umowy o pomoc de minimis, itp.
*   Listę zrealizowanych usług doradczych wraz z terminami, Załączniki zawierające powstałe dokumenty w ramach umowy.

3\. Etap ewaluacji.

Po przeprowadzonej usłudze Wnioskodawca przekaże Grantobiorcy raport oraz protokół wykonanej usługi wraz z ankietą oceniającą jakość świadczonego wsparcia. Ankieta będzie wypełniana zarówno przez przedsiębiorcę, jak i doradców/mentorów. Jej celem będzie zbieranie doświadczeń związanych z jakością świadczonych usług. 

Monitoring ankiet będzie prowadzony w sposób ciągły - a po 50 usługach (tj. po około roku) nastąpi każdorazowo ewaluacja i wdrożenie korekt/ zmian.

Wnioskodawca nie dysponuje środkami, które pozwoliłyby na realizację usług doradczych na skalę i w zakresie przewidzianym w Projekcie. Z tego względu należy jednoznacznie stwierdzić, że doradztwo przewidziane w Projekcie nie będzie realizowane w przypadku nie otrzymania dotacji.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków. Liderem Projektu oraz głównym wnioskodawcą jest B. Spółka Akcyjna, Wnioskodawca jest dodatkowym realizatorem Projektu. Środki w ramach Projektu będą przekazywane przez Ministerstwo Funduszy i Polityki Regionalnej Liderowi Projektu, który następnie będzie przekazywał środki Wnioskodawcy. Z poczynionych dotychczas ustaleń wynika, że środki o których mowa będą przekazywane Wnioskodawcy w transzach, a warunkiem otrzymania kolejnej transzy będzie rozliczenie transzy poprzedniej. Wnioskodawca będzie sprawozdawał postępy z realizacji Projektu oraz wydatkowania środków Liderowi, który będzie zobowiązany rozliczyć się z MFiPR. Na ten moment nie został przekazany przez Ministerstwo wzór sprawozdania, który najprawdopodobniej będzie stanowił załącznik do umowy o dotację.

W przypadku niezrealizowania Projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków.

**Pytania**

1\. Czy nieodpłatne świadczenie usług doradczych w ramach realizacji Projektu, związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy Wnioskodawca prawidłowo wystawi fakturę VAT z tytułu świadczenia usług doradczych w ramach realizacji Projektu, tylko w zakresie w jakim usługa będzie miała charakter odpłatny i nie wystawi faktury w zakresie w jakim usługa będzie nieodpłatna?

3\. Czy otrzymana Dotacja w zakresie w jakim zostanie wykorzystana na finansowanie zakupu usługi doradczej w ramach Projektu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

4\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, czy obowiązek podatkowy w podatku VAT od otrzymanej Dotacji powstanie w dacie jej otrzymania?

5\. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie w jakim usługi są świadczone nieodpłatnie?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie usług doradczych w ramach realizacji Projektu, związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Oznacza to, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Zgodnie z treścią Ustawy Wnioskodawca realizuje swoje cele statutowe m.in. poprzez doradztwo. Z kolei udział Wnioskodawcy w realizacji Projektu polega na świadczeniu usług doradczych na rzecz przedsiębiorców. Jest to główne zadanie Wnioskodawcy w ramach Projektu. W części w jakiej koszt świadczonych usług finansowany jest z dotacji (90% wartości usługi), usługi stanowią nieodpłatne świadczenie na rzecz przedsiębiorcy. W pozostałej części (10% wartości usługi), usługi są odpłatne, tj. Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na przedsiębiorcę, którą przedsiębiorca opłaca.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Oznacza to, iż a contrario nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika nie stanowi odpłatnego świadczenia usług oraz w efekcie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej dla celów podatku VAT ma bardzo szeroki zakres i obejmuje m.in. świadczenie usług.

Nie może być wątpliwości co do tego, iż Wnioskodawca świadczy usługi doradcze gdyż świadczenie to charakteryzuje bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, tj. wynagrodzeniem za jej wykonanie w przypadku odpłatności za usługę doradczą realizowaną w ramach Projektu. Oznacza to, iż dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych co jest cechą charakterystyczną usługi. W efekcie należy stwierdzić, iż na gruncie podatku VAT Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ponieważ świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Fakt ten znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.509.2020.2.MC wydanej na wniosek Wnioskodawcy, w której stwierdza się, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT oraz jest zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jeżeli więc Wnioskodawca w ramach realizacji Projektu prowadzi działalność gospodarczą poprzez świadczenie usług to oznacza, że usługi te świadczone są do celów związanych z działalnością gospodarczą. Jeżeli usługi świadczone są nieodpłatnie to należy uznać, iż stanowią one nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej, co zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2) ustawy VAT (a contrario) oznacza, że nieodpłatne świadczenie usług doradczych w ramach Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Potwierdził to również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2016 roku nr IPPP1/4512-613-2/EK dotyczącej analogicznej sytuacji. W interpretacji tej czytamy „Zdaniem Wnioskodawcy przesłanki opodatkowania usług świadczonych na rzecz uczestników (przedsiębiorców) nie są spełnione w przedmiotowym stanie faktycznym. Wnioskodawca będzie co prawda świadczył usługi na rzecz przedsiębiorców, którzy będą uczestniczyli w projekcie, jednakże czynności te nie będą spełniały wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jak wskazano wyżej - świadczenie tych usług musi się bowiem odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W sprawie będącej przedmiotem wniosku, nieodpłatne świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców (w tym m.in. organizowanie szkoleń, warsztatów, giełd, akcji promocyjnych, działania eksperckie) mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. (\`(...)\`) Realizacja przedmiotowego projektu jest zatem nierozerwalnie związana z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Świadczone usługi w ramach projektu, chociaż świadczone nieodpłatnie, wykazują ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, wpisują się w cel jej prowadzenia. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe”.

Ponadto w części w jakiej usługa doradcza świadczona jest nieodpłatnie na rzecz przedsiębiorcy, stanowi pomoc de minimis. Zgodnie z art. 4 ust. 7 Rozporządzenia Komisji (UE) NR 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, a także art. 11 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 702) oraz § 4 pkt 19 i 19a rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach (Dz. U. z 2018 r. poz. 461) - katalog instrumentów formy pomocy de minimis jest otwarty co oznacza, że jest możliwe udzielenie pomocy de minimis również w formie świadczenia usług. Praktyka taka jest dość powszechna w przypadku wsparcia rządowego realizowanego na rzecz przedsiębiorców. Ponadto należy podkreślić, iż Wnioskodawca przekazuje pomoc de minimis w formie usług doradczych oraz na podstawie odrębnej umowy w sprawie pomocy de minimis, zawieranej z przedsiębiorcą.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów. Jak zostało wykazane wyżej, usługi podlegają opodatkowaniu tylko wtedy, gdy charakteryzują się ekwiwalentnością świadczeń. Z kolei cechą charakterystyczną pomocy de minimis jest brak ekwiwalentności, gdyż podmiot udzielający pomocy de minimis nie oczekuje w zamian żadnych świadczeń ze strony jej beneficjenta. W efekcie stwierdzić należy, iż przekazanie pomocy de minimis bez względu na jej formę (może to być również usługa), nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, iż nieodpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz przedsiębiorcy usług doradczych stanowi w istocie pomoc de minimis i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Fakt, finansowania z Dotacji usług doradczych świadczonych w ramach Projektu, w części w jakiej usługi są nieodpłatne dla przedsiębiorcy i stanowią dla niego pomoc de minimis nie oznacza, że usługi mają charakter odpłatny. Dotacja w tym przypadku stanowi jedynie zwrot kosztów zakupu usługi i nie stanowi wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

Reasumując, w zakresie w jakim od usług doradczych świadczonych w ramach Projektu Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia od przedsiębiorcy, usługi te należy uznać za nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika. Oznacza to, iż a contrario na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W efekcie Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia faktur VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku usług doradczych świadczonych w ramach Projektu, faktury powinny być wystawione w zakresie, w jakim usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że prawidłowo Wnioskodawca wystawi fakturę VAT z tytułu świadczenia usług doradczych w ramach realizacji Projektu tylko w zakresie w jakim usługa będzie miała charakter odpłatny i nie wystawi faktury w zakresie w jakim usługa będzie nieodpłatna.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż na rzecz innego podatnika podatku VAT.

Zarówna Wnioskodawca jak i przedsiębiorca są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.

Definicja pojęcia „sprzedaż” zawarta jest w art. 2 pkt 22 ustawy VAT, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak zostało to wykazane w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, usługi doradcze świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Projektu w 10% stanowią usługi odpłatne podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (płatność realizowana przez przedsiębiorcę), natomiast w 90% stanowią nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, które a contrario na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Wystawienie faktury jest więc obowiązkiem podatnika w przypadku, gdy faktura dokumentuje świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponieważ opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają usługi doradcze świadczone w ramach Projektu jedynie w zakresie w jakim są odpłatne, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT tylko na kwotę odpłatności za usługę realizowaną na rzecz przedsiębiorcy (10% jej wartości). W części w jakiej usługa ma charakter nieodpłatny (90% wartości) i stanowi dla przedsiębiorcy pomoc de minimis, Wnioskodawca nie wystawia faktury. W tej części Wnioskodawca otrzymuje zwrot kosztów zakupu usługi w formie Dotacji.

Dodatkowo należy wskazać, iż Dotacja która jest przeznaczona na pokrycie kosztów zakupu usługi, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy VAT w momencie jej otrzymania, gdyż ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi i zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT. W przypadku gdyby Wnioskodawca wystawił fakturę również na wartość usługi sfinansowanej Dotacją, doszłoby do podwójnego opodatkowania, tj. w momencie otrzymania dotacji na podstawie art. 19a ust. 5 pkt. 2 ustawy VAT oraz w dacie wykonania usługi, na podstawie wystawionej faktury.

Taka sytuacja jest niezgodna z przepisami ustawy VAT, co potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 29 kwietnia 2020 roku nr 0114-KDIP4-3.4012.63.2020.1.EK. W analizowanym stanie faktycznym gmina wystawiała fakturę zarówno na kwotę odpłatności za usługę jak i wartości dotacji, którą ta usługa w części była sfinansowana. Następnie gmina uznała, iż doszło do podwójnego opodatkowania gdyż obowiązek podatkowy z tytułu dotacji gmina rozpoznała w momencie jej otrzymania. W związku z tym gmina zwróciła się z wnioskiem o potwierdzenie, iż przysługuje jej korekta faktur w zakresie w którym wykazana została dotacja. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie, o którym mowa wyżej potwierdził stanowisko gminy stwierdzając „Z wniosku wynika, że Gmina w związku z wykonaniem przedmiotowej usługi, w październiku 2018 r. wystawiła faktury VAT na poszczególnych Mieszkańców. Na wystawionych fakturach VAT Gmina ujęła należne od danego Mieszkańca Wynagrodzenie wraz z częścią Dotacji przypadającej na wybudowaną na jego rzecz Instalację. Środki pieniężne od instytucji dofinansowującej otrzymała w październiku 2019 r. Kierując się normą określoną w art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, Gmina odprowadziła do właściwego urzędu skarbowego podatek VAT należny od Dotacji w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania, tj. w rozliczeniu za październik 2019 r. W związku z powyższym, Gmina dwukrotnie rozliczyła podatek VAT od Dotacji. Zatem z uwagi na okoliczności sprawy i przywołane przepisy, należy wskazać, że Gmina będzie miała prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych w październiku 2018 r., które zmniejszą wysokość świadczeń o kwotę Dotacji przypadającą na Instalacje wykonywane na rzecz Mieszkańców ujętą w pierwotnych fakturach”.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymana Dotacja w zakresie w jakim zostanie wykorzystana na finansowanie zakupu usługi doradczej świadczonej w ramach Projektu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W ramach realizacji Projektu Wnioskodawca świadczy usługi doradcze na rzecz przedsiębiorców w części odpłatnie (10% wartości kosztów usługi) oraz w części nieodpłatnie (90% wartości kosztów usługi) ze względu na finansowanie tej części kosztów usług z Dotacji. Cena usługi kalkulowana jest więc na poziomie odpłatności za usługę, tj. 10% wartości kosztów świadczonej usługi. W przypadku gdyby udział finansowania usługi z dotacji był inny np. 70%, wpłynęłoby to bezpośrednio na cenę usługi, która w takim przypadku byłaby kalkulowana na poziomie 30% wartości usługi. Oznacza to, iż Dotacja z której finansowana jest w części usługa ma bezpośredni wpływ na cenę usługi świadczonej przez Wnioskodawcę i w efekcie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2023 roku sygn. akt I FSK 1612/19 w którym skład orzekający uznał, iż „Dofinansowanie przyznane zostało na usługę szkoleniową i doradczą, której wykonanie ma przynieść określone rezultaty na rzecz konkretnej grupy odbiorców. Poprzez sfinansowanie części kosztów ww. usług przedsiębiorca nie płacił pełnej kwoty należnej. W konsekwencji cena wskazanej usługi dla jej nabywcy, po uwzględnieniu otrzymanej dotacji, była niższa niż gdyby tego dofinansowania nie było i w tym przypadku stanowiła 10% wydatków kwalifikowanych. W konsekwencji otrzymana dotacja miała bezpośredni wpływ na cenę”.

Potwierdza to również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w podobnej sprawie w wydanej na rzecz Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.509.2020.2.MC stwierdził „W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi bowiem do wniosku, że przekazywane Wnioskodawcy środki finansowe na realizację projektów dotyczących prowadzenia warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych stanowią dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Przedmiotowe projekty dotyczące prowadzenia warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych są konkretnymi zadaniami, wyodrębnionymi z ogólnej działalności Wnioskodawcy. Zatem, otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach dotacji celowej środki finansowe stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektów dotyczących prowadzenia warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach przedmiotowych projektów. Dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektów dotyczących prowadzenia warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych biorą w nich bezpłatny udział (bądź częściowo odpłatny w przypadku usług doradczych). Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nie może pobierać opłat od uczestników warsztatów i szkoleń, zaś za usługi doradcze Wnioskodawca może pobierać opłaty za cenę niższą od ceny rynkowej. Przy czym, nie został jeszcze przyjęty w Wnioskodawcy mechanizm dofinansowania przedsiębiorstw przy usłudze doradztwa. Natomiast w normalnych warunkach rynkowych uczestnicy projektów dotyczących prowadzenia warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych musieliby zapłacić cenę za usługi wykonywane w ramach przedmiotowych projektów co najmniej równą wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem warsztatów, szkoleń oraz usług doradczych lub nie doszłoby w ogóle do realizacji tego rodzaju usług na ich rzecz”.

Reasumując należy stwierdzić, iż Dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę oraz przeznaczone na finansowanie kosztów usług doradczych świadczonych w ramach Projektu, w części w jakiej są nieodpłatne dla przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT od otrzymanej Dotacji powstanie w dacie jej otrzymania.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1. W myśl art. 19a ust. 6 ustawy VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W przypadku usług doradczych realizowanych w ramach Projektu oraz finansowanych z Dotacji obowiązek podatkowy, w związku z otrzymanymi Dotacjami oraz zgodnie z wyżej cytowanymi przepisami, powstanie w dacie otrzymania Dotacji przez Wnioskodawcę.

Stanowisko takie wyraził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 29 kwietnia 2020 roku nr 0114-KDIP4-3.4012.63.2020.1.EK gdzie czytamy „Z uwagi na ww. przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy dla otrzymanej dotacji powstaje na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy w momencie otrzymania tej dotacji, tj. z chwilą uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy kwotą dotacji”.

Reasumując, Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy od Dotacji za okres, w którym Dotację otrzymał oraz wykazać w deklaracji podatkowej (plik JPK\_V7M) podstawę opodatkowania równą kwocie otrzymanej Dotacji. Transakcja powinna zostać udokumentowane w pliku JPK\_V7M dokumentem „wew”.

Ad 5

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie w jakim usługi są świadczone nieodpłatnie.

Uzasadnienie

Zgodnie z obowiązującymi w ramach realizacji Projektu „Wytycznymi dotyczącymi kwalifikowalności wydatków na lata 2021-2027” z dnia 18 listopada 2022 r. podatek VAT, co do zasady może być kwalifikowalny, gdy brak jest prawnej możliwości odzyskania podatku zgodnie z przepisami prawa krajowego. Oznacza to, że kosztem kwalifikowanym może być tylko ta część podatku, w związku z którą nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony VAT. Chodzi więc o podatek, który jest związany z czynnościami w stosunku do których beneficjentowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Możliwość odzyskania podatku VAT zgodnie z przepisami prawa krajowego, rozumiana powinna być jako możliwość odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego VAT na podstawie przepisów ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z kolei na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są m.in. osoby prawne (\`(...)\`) wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ust. 2 tego samego artykułu zawarta została definicja działalności gospodarczej zgodnie z którą, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści przytoczonej definicji wynika, iż działalnością gospodarczą jest m.in. wszelka działalność usługodawców. Jak zostało wykazane w uzasadnieniu do stanowiska dotyczącego pytania nr 1, Wnioskodawca w swojej działalności świadczy m.in. usługi doradcze i szkoleniowe co oznacza, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT. Podstawowym warunkiem odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego VAT jest związek jaki musi zaistnieć pomiędzy zakupionymi towarami i usługami, a wykorzystywaniem tych towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, gdyż odliczenie przysługuje tylko w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tak więc dla wystąpienia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest, aby zakup towarów i usług miał związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. czynnościami których następstwem jest określenie podatku należnego VAT. Musi to być niewątpliwy i bezsporny związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Ustawa VAT wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych z podatku oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu, a także w przypadkach gdy ustawodawca wyłączył prawo do odliczenia, tj. w przypadkach określonych w art. 88 ustawy VAT.

Jeżeli więc zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przysługuje co oznacza, iż istnieje prawna możliwość odzyskania podatku zgodnie z przepisami prawa krajowego. Jeżeli jednak towary i usługi nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, Wnioskodawca nie ma prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony VAT wynikający z faktur dokumentujących ich zakup, co oznacza, iż nie istnieje prawna możliwość odzyskania podatku zgodnie z przepisami prawa krajowego. Możliwość dokonania odliczenia powinna zostać zapewniona niezwłocznie tzn. że podatnik powinien wiedzieć w momencie dokonywania odliczenia, jakie jest przeznaczenie zakupionych towarów i usług, tj. czy będą wykorzystywane w działalności opodatkowanej czy nie. Istotny jest więc cel zakupu towaru lub usługi. Jeżeli z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi przez podatnika wynika, iż zostały zakupione i zostaną przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych np. odpłatnego świadczenia usług to co do zasady prawo do odliczenia przysługuje. Jeżeli jednak przeznaczeniem jest dokonywanie czynności zwolnionych lub czynności niepodlegających opodatkowaniu np. nieodpłatnemu świadczeniu usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, to podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższa zasada znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 grudnia 2014 roku nr IBPP1/443-877/14/ES oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2014 roku nr IPPP1/443-648/14-2/MPe, w której czytamy „Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione przesłanki określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. Z uwagi na opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że w omawianej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących dokonane zakupy - związek dokonywanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca będzie kupował produkty spożywcze w celu przekazania ich w drodze darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego, zatem w żadnym momencie towary te nie będą służyły Wnioskodawcy czynnościom opodatkowanym. Wnioskodawca już przed zakupem wie na jaki cel dokonuje zakupów co oznacza, że dokonane zakupy nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów”.

W przypadku zakupu towarów i usług dokonywanych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Projektu, już na etapie zakupu jego cel jest znany Wnioskodawcy. Przeznaczeniem zakupionych towarów i usług, w zakresie w jakim są finansowane z Dotacji, jest ich wykorzystanie do nieodpłatnego świadczenia usług doradczych na rzecz przedsiębiorców. Z kolei nieodpłatne świadczenie usług, co zostało wykazane w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z działalności gospodarczą, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 (a contrario) ustawy VAT. Oznacza to, że w zakresie w jakim zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi będą wykorzystywane do nieodpłatnego świadczenia usług doradczych w ramach Projektu, będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, w zakresie tym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto należy stwierdzić, iż zakup usług związanych z nieodpłatnym świadczeniem usług doradczych przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, nie zostanie udokumentowany fakturami gdyż usługodawcami nie będą czynni podatnicy podatku VAT. Oznacza to, że nie zostanie spełniony warunek odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT zgodnie z którym, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W związku z powyższym Wnioskodawcy, w zakresie tym nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Reasumując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie w jakim usługi są świadczone nieodpłatnie. Koszty podatku VAT będą mogły zatem stanowić koszty kwalifikowane Projektu w związku z brakiem prawnej możliwości jego odzyskania w ramach Projektu na podstawie przepisów ustawy VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania na realizację Projektu dotyczącego usług doradczych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem dotacji oraz jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania świadczonych w ramach Projektu usług doradczych, obowiązku dokumentowania fakturami usług wyświadczonych w Projekcie dotyczących usług doradczych, prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją Projektu dotyczącego usług doradczych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1 ze zm.) dalej: „dyrektywa VAT”.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18\. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19\. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo).”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

W wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części lub całości ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne dotacje nie wchodzą do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których dofinansowanie jest wypłacane.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest zatem wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

*   C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State),
*   C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo (\`(...)\`). Celem Wnioskodawcy jest (…).

Zgodnie z treścią Ustawy oraz statutu Wnioskodawcy, wsparcie realizowane przez Wnioskodawcę może odbywać się bezpłatnie, w przypadku szkoleń oraz przedsięwzięć integrujących przedsiębiorców w obszarze transformacji cyfrowej. Natomiast w przypadku doradztwa realizowanego w ramach celów Wnioskodawcy, wsparcie może być realizowane odpłatnie za cenę niższą od ceny rynkowej. Dotacje podmiotowe z budżetu państwa przeznaczane są przez Wnioskodawcę na realizację bieżącej działalności statutowej. Zadania realizowane ze środków z dotacji podmiotowych są wykonywane z wykorzystaniem własnych zasobów Wnioskodawcy, tj. nie angażują Państwo do ich realizacji firm zewnętrznych, a jedynie angażują na podstawie umowy cywilnoprawnej osoby fizyczne - ekspertów w danej dziedzinie. W przypadku dotacji celowych, w pierwszej kolejności kalkulują Państwo koszty bezpośrednio związane z realizacją zadania. Następnie, na podstawie takiej kalkulacji, wnioskują Państwo o dotację celową do organów władzy państwowej. Dotowane zadania mieszczą się w katalogu celów statutowych Wnioskodawcy, ale inny jest sposób ich wykonywania przez Wnioskodawcę. Zadania są realizowane z wykorzystaniem zasobów firm zewnętrznych. W przypadku warsztatów, szkoleń, są one w całości realizowane przez inny podmiot wyłoniony przez Wnioskodawcę w drodze przetargu. Podmiot realizujący zadanie jest zobowiązany działać zgodnie z zaleceniami i standardami Wnioskodawcy. Zgodnie z treścią umowy na dotację podmiotową zobowiązani są Państwo do wykorzystania środków otrzymanych w ramach dotacji wyłącznie na finansowanie realizacji bieżącej działalności. Dopuszcza się przesunięcia pomiędzy poszczególnymi kategoriami wydatków wskazanymi we wniosku o dotację podmiotową w granicach oraz na zasadach określonych w Umowie. Ponieważ w bieżącym roku nie otrzymali Państwo dotacji celowej z budżetu państwa na finansowanie konkretnych działań służących realizacji celu Wnioskodawcy, w ramach dokonywania zgodnie z Umową przesunięć kategorii wydatków, zadania, które powinny być finansowane z dotacji celowych sfinansuje z dotacji przedmiotowej.

Wspólnie z B S.A. przystąpili Państwo do realizacji projektu pt. „(…)”, który będzie finansowany ze środków programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki na lata 2021-2027 (FENG) w ramach Działania 2.21 „(…)”. Realizacja Projektu potrwa 6 lat, do 30 czerwca 2029 r.

Celem głównym Projektu jest wsparcie rozwoju polskich przedsiębiorstw z sektora małych i średnich przedsiębiorstw („MŚP”) oraz ich pracowników w obszarze transformacji cyfrowej w okresie do 30 czerwca 2029 r. W ramach Projektu udzielane będzie wsparcia:

*   przedsiębiorstwom z sektora mikro-, małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie grantów na przeprowadzenie procesu transformacji cyfrowej ich przedsiębiorstw,
*   osobom zatrudnionym w firmach z sektora mikro-, małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie umożliwienia udziału w bezpłatnych szkoleniach mających na celu podniesienie wiedzy z zakresu transformacji cyfrowej. Będą mogły być to osoby zatrudnione w firmach korzystających z grantów, o których mowa powyżej, ale również inne osoby - spełniające kryterium zatrudnienia w firmie z sektora MŚP.

Od firm korzystających z grantów na transformację cyfrową nie będą pobierane żadne opłaty związane z obsługą ich wniosków (na żadnym etapie), nie będą oni również obciążani żadnymi kosztami związanymi z udziałem w Projekcie (…). Granty będą wypłacane w formie reWnioskodawcy wydatków uprzednio poniesionych przez firmy, jako odpowiedni % dofinansowania - zakładane dofinansowanie na poziomie od 70% do maksymalnie 85% wartości netto kosztów poniesionych przez Grantobiorcę. Współczynnik procentowy będzie mógł ulegać zmianie w zależności od założeń konkursów (zaplanowano realizację 5 konkursów). Obsługa projektów grantowych dla firm ubiegających się o wsparcie od B będzie w całości darmowa, od momentu uzyskania informacji o konkursie aż do końcowego rozliczenia. Wynagrodzenia osób udzielających pomocy w ww. zakresie będą bowiem finansowane z kosztów projektowych. Żadne opłaty nie będą również pobierane od osób chcących z własnej inicjatywy wziąć udział w szkoleniach otwartych planowanych do realizacji w celu podniesienia poziomu ich wiedzy z zakresu transformacji cyfrowej. Organizacja tych szkoleń będzie w całości kosztem projektowym. Wkład własny od uczestników szkoleń w tej części projektu nie będzie pobierany.

Omówiony wyżej zakres czynności realizowanych w ramach Projektu będzie przedmiotem działań B. Natomiast współudział Wnioskodawcy w realizacji Projektu polega m.in. na:

*   prowadzeniu warsztatów dla przedsiębiorców,
*   organizacji wydarzeń promocyjnych w zakresie popularyzacji technologii i rozwiązań cyfrowych,
*   świadczeniu usług doradczych.

W związku z realizacją Projektu, będą Państwo ponosili następujące kategorie kosztów:

*   koszty pośrednie (wynagrodzenia dla osób realizujących projekt, koszty administracyjne, delegacje, itp.),
*   koszty doradztwa (główne Państwa zadanie w projekcie), 90% wartości usługi będzie pochodziło z dofinansowania natomiast 10% pokrywa przedsiębiorca,
*   koszty promocji (kampanie promocyjne),
*   koszty warsztatów (\`(...)\`), kierowanych do otwartej grupy, grupą docelową są przedsiębiorcy i ich pracownicy z MŚP,
*   koszty wydarzeń ((\`(...)\`) wydarzeń w regionach, wynajem sal, wystawienie się na konferencji, etc.) - celem wydarzeń będzie popularyzacja technologii i rozwiązań cyfrowych.

Inna sytuacja występuje w przypadku usług doradczych, które będą świadczone przez Państwa na rzecz przedsiębiorców częściowo odpłatnie oraz częściowo nieodpłatnie. W praktyce usługi doradcze będą świadczone przez zewnętrznych ekspertów, na rzecz których płatność będzie realizowana przez Państwa. Eksperci co do zasady nie wystawiają faktur, ponieważ nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Zakup usług doradczych przez Państwa będzie w 90% finansowany ze środków programu Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki na lata 2021-2027 (FENG) w ramach Działania 2.21 „(…)”, które zostaną przekazane Wnioskodawcy za pośrednictwem B. W zakresie w jakim usługa doradcza będzie finansowana z Dotacji (tj. 90% jej wartości), przedsiębiorca nie będzie ponosił odpłatności. Usługa będzie miała charakter nieodpłatnego świadczenia na rzecz przedsiębiorcy oraz będzie stanowiła dla przedsiębiorcy pomoc de minimis (podpiszą Państwo z przedsiębiorcą umowę określającą warunki pomocy de minimis). W pozostałem zakresie, tj. 10% wartości usługi doradczej, przedsiębiorca dokona płatności na rzecz Wnioskodawcy. Z tego tytułu wystawią Państwo na rzecz przedsiębiorcy fakturę na kwotę równą odpłatności za usługę (tj. 10% jej wartości).

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania świadczonych w ramach Projektu usług doradczych oraz obowiązku dokumentowania fakturami usług wyświadczonych w Projekcie dotyczących usług doradczych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów, czy świadczenia usług. Aby można było uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem.

Czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej lub wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej opis sprawy w kontekście przepisów prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie – bowiem jak wynika z opisu sprawy – wykonają Państwo na rzecz przedsiębiorców z sektora małych i średnich przedsiębiorstw (MŚP) oraz ich pracowników w obszarze transformacji cyfrowej w ramach Projektu usługi doradcze, na poczet których będą Państwo pobierali określoną w umowie wpłatę, tj. 10% wartości usługi doradczej. Natomiast pozostała część będzie sfinansowana w 90% w formie dotacji otrzymanej z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Zatem, kwota dotacji stanowi istotną część świadczonej przez Państwa w ramach Projektu usługi doradczej i pozostaje w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie przedsiębiorców.

Należy zatem podkreślić, że świadczą Państwo jedną odpłatną usługę doradczą, która w 90% będzie dofinansowana z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a 10% będą wnosić przedsiębiorcy jako wkład własny. Zatem, wbrew Państwa twierdzeniu, nie oznacza to, że w części w jakiej koszt świadczonych usług finansowany jest z dotacji (90% wartości usługi), usługi stanowią nieodpłatne świadczenie na rzecz przedsiębiorcy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa w ramach Projektu usługi doradcze na rzecz przedsiębiorców będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Elementy które powinna zawierać faktura określone zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Jak już wskazano, świadczą Państwo jedną odpłatną usługę doradczą, (która w 90% będzie dofinansowana z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a 10% będą wnosić przedsiębiorcy jako wkład własny), która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec tego, faktura dokumentująca świadczenie usług doradczych, wystawiona przez Państwa na rzecz przedsiębiorców – wbrew Państwa stanowisku wyrażonego we wniosku – powinna zawierać całą wartość sprzedanej usługi z uwzględnieniem kwoty dofinansowania (dotacji) oraz kwoty do zapłaty przez przedsiębiorców, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 106b ust. 1 i art. 106e ustawy.

W konsekwencji, z tytułu świadczonych usług doradczych w ramach realizacji Projektu, powinni Państwo wystawić jedną fakturę obejmującą całą wartość usługi, tj. zarówno wartość dofinansowaną z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (tj. 90%), jak i wartość, którą przedsiębiorca pokrywa z własnych środków (wkład własny przedsiębiorcy, tj. 10%).

Zatem Państwa stanowisko w zakresie uznania na nieodpłatne świadczenie usług usługi doradczej świadczonej w ramach Projektu, od której nie pobierają Państwo wynagrodzenia od przedsiębiorców (usługa doradcza w 90% finansowana będzie z dotacji) (pytanie nr 1) oraz wystawienia faktury w zakresie w jakim usługa będzie miała charakter odpłatny i nie wystawienia faktury w zakresie w jakim usługa będzie nieodpłatna (pytanie nr 2) uznano za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy otrzymana dotacja wykorzystana na finansowanie zakupu usługi doradczej w ramach Projektu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwardzić należy, że w analizowanym przypadku otrzymywana przez Państwa dotacja na pokrycie wydatków związanych z realizacją Projektu dotyczącego usług doradczych stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi bowiem do wniosku, że przekazywana Państwu dotacja na realizację Projektu dotyczącego usług doradczych stanowi dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, że otrzymane środki zostaną przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na świadczenie usług doradczych na rzecz określonej grupy odbiorców (mikro, małych i średnich przedsiębiorców). Poprzez sfinansowanie części kosztów usługi doradczej przedsiębiorca nie płaci pełnej kwoty należnej (jak wynika z opisu prawy przedsiębiorca płaci 10% wartości usługi doradczej). W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. przedsiębiorcy w związku z uczestnictwem w realizowanym szkoleniu, z uwagi na przyznane dofinansowanie, jest niższa od kwoty, jaką musieliby Państwo żądać od przedsiębiorcy, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Należy zauważyć, że gdyby dofinansowanie otrzymane ze środków publicznych było niższe niż 90%, automatycznie koszty ponoszone przez uczestników projektu musiałyby wzrosnąć, aby pokryć koszty ponoszone przez Państwa w związku z tą usługą. W tej sytuacji musieliby Państwo żądać od przedsiębiorców wkładu własnego w większej wysokości. Otrzymana dotacja w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, ustaloną w tym przypadku na poziomie poniesionych kosztów, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją, a ostateczną wartością (ceną) wykonanej usługi.

Jak Państwo wskazali otrzymana dotacja może zostać przeznaczona wyłącznie na cele związane z realizacją Projektu. Nie będą Państwo mogli z otrzymanych w ramach tej dotacji środków finansować innych zadań ani działalności Wnioskodawcy. Realizacja Projektu uzależniona jest od otrzymanej dotacji. W sytuacji nieotrzymania przez Państwa dotacji na ten cel Projekt nie będzie realizowany. W przypadku niezrealizowania Projektu będą Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowa dotacja na pokrycie wydatków związanych z realizacją Projektu dotyczącego usług doradczych, będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczone usługi i będzie stanowiła podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznano za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również momentu powstania obowiązku podatkowego w opisanej we wniosku sytuacji.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Przy czym zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

W przypadku dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej dotacji będzie powstawał w myśl ww. uregulowań w momencie otrzymania przez Państwa dotacji.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznano za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem, jak wyżej wskazano, świadczenie przez Państwa w ramach Projektu usług doradczych, będzie stanowiło odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe wynika z faktu, że nabywane przez Państwa usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a także są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, będą mieli Państwo prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją Projektu w zakresie świadczenia usług doradczych. Prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Natomiast interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Państwa na poparcie własnego stanowiska nie rozstrzygają w tożsamych sprawach do sytuacji przedstawionej we wniosku. W szczególności zakres przedmiotowy wniosków o wydanie ww. interpretacji był odmienny od omawianej sprawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).