Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.308.2016.2.GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-30
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód z odpłatnego zbycia akcji uzyskany na podstawie dwóch odrębnych umów sprzedaży, w których cena sprzedaży została rozłożona na pięć równych rat, Wnioskodawca uzyska odpowiednio w datach wymagalności (z upływem terminu płatności) poszczególnych części przysługującej Mu ceny sprzedaży, a tym samym, czy będzie uprawniony i obowiązany do rozpoznania i rozliczenia przychodu ze zbycia akcji za lata podatkowe, w których upłynęły terminy płatności poszczególnych rat ceny sprzedaży?
Słowa kluczowe: akcja; rata; termin-odroczenie terminu; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży akcji na raty (pytanie 1) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pismem z dnia 30 marca 2016 r., nr IBPB-2-2/4511-362/16/ZuK (data wpływu 4 kwietnia 2016 r.) przesłano powyższy wniosek do tutejszego Organu celem załatwienia według właściwości, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.).

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.308.2016.1.GG (doręczonym w dniu 22 kwietnia 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 2 maja 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 29 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – jest akcjonariuszem Spółki Akcyjnej z siedzibą w … (dalej: Spółka). Do dnia 28 sierpnia 2015 r., w kapitale zakładowym Spółki w wysokości 3 000 000 zł, Wnioskodawca posiadał 860 800 akcji zwykłych imiennych „serii A” o wartości nominalnej 1 zł każda akcja, tj. o łącznej wartości nominalnej 860 800 zł i był uwidoczniony w księdze akcyjnej Spółki jako jej akcjonariusz. Dnia 28 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca (Sprzedający) zawarł z dwiema osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (Kupujący) dwie odrębne umowy sprzedaży wyżej opisanych akcji, w ilości 215 200 akcji o wartości nominalnej 1 zł każda akcja na rzecz każdego z Kupujących, tj. w sumie wynikającej z dwóch zawartych umów: 430 400 akcji o łącznej wartości nominalnej 430 400 zł.

Strony uzgodniły cenę sprzedaży za zbywane w ramach każdej z umów akcje powyżej ich wartości nominalnej (cena rynkowa, uwzględniająca wartość zbywczą akcji), a płatność została podzielona na 5 równych rat odpowiadających:

1.  20% łącznej ceny sprzedaży płatne w terminie do dnia 20 stycznia 2016 r.;
2.  20% łącznej ceny sprzedaży płatne w terminie do dnia 20 stycznia 2017 r.;
3.  20% łącznej ceny sprzedaży płatne w terminie do dnia 20 stycznia 2018 r.;
4.  20% łącznej ceny sprzedaży płatne w terminie do dnia 20 stycznia 2019 r.;
5.  20% łącznej ceny sprzedaży płatne w terminie do dnia 20 stycznia 2020 r.

Płatność każdej części ceny sprzedaży jest więc wymagalna dopiero od dnia upływu terminu płatności poszczególnej raty. Brak zapłaty którejkolwiek z rat nie stawia całego roszczenia o zapłatę ceny w stan natychmiastowej wymagalności, a celem zabezpieczenia interesu Sprzedającego, na zbywanych akcjach został ustanowiony zastaw zwykły, uprawniający do pobrania kwoty dywidendy przypadającej na zastawione, a nieopłacone akcje i zaliczenia jej na poczet ceny oraz należności ubocznych (odsetek). .

Ponadto, w umowach uzgodniono postanowienie, zgodnie z którym z dniem zawarcia każdej z umów na Kupujących przechodzą wszelkie prawa majątkowe i korporacyjne związane ze zbywanymi akcjami, również w zakresie należnej dywidendy.

Wnioskodawca nie zawierał umów majątkowych małżeńskich, a przedmiotowe akcje stanowiły majątek objęty ustawową majątkową wspólnością małżonków.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że stan faktyczny według Wnioskodawcy jest jeden, gdyż dotyczy jednej czynności, a mianowicie zawarcia dnia 28 sierpnia 2015 r., z dwiema osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej dwóch odrębnych umów sprzedaży akcji, w ilości 215 200 akcji o wartości nominalnej 1 zł każda akcja na rzecz każdego z Kupujących, tj. w sumie wynikającej z dwóch zawartych umów: 430 400 akcji, łącznej wartości nominalnej 430 400 zł. Akcje dotyczą jednej spółki. Natomiast do powyższego jednego stanu faktycznego Wnioskodawca zadał zgodnie z taką możliwością dwa odrębne pytania. Wobec powyższego zwraca się z prośbą o odpowiedź na obydwa.

Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód z odpłatnego zbycia akcji uzyskany na podstawie dwóch odrębnych umów sprzedaży, w których cena sprzedaży została rozłożona na pięć równych rat, Wnioskodawca uzyska odpowiednio w datach wymagalności (z upływem terminu płatności) poszczególnych części przysługującej Mu ceny sprzedaży, a tym samym, czy będzie uprawniony i obowiązany do rozpoznania i rozliczenia przychodu ze zbycia akcji za lata podatkowe, w których upłynęły terminy płatności poszczególnych rat ceny sprzedaży?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym – pomimo zbycia akcji jako części majątku wspólnego małżonków – do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia akcji nie mają zastosowania regulacje o wspólnym opodatkowaniu dochodów przez małżonków, a zatem przychód (dochód) ze sprzedaży akcji wchodzących w skład majątku wspólnego rozpozna i rozliczy Wnioskodawca, jako ich właściciel (podmiot wpisany w księdze akcyjnej Spółki jako jej akcjonariusz) i dysponent praw korporacyjnych wynikających z ich posiadania?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosku zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. l pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne, prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c ustawy podatkowej.

Jak z kolei stanowi art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a)-b) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z: odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych; realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Niewątpliwie w przedstawionym stanie faktycznym źródłem przychodu dla Wnioskodawcy jest odpłatne zbycie akcji posiadanych przez Niego w Spółce, na podstawie zawartych dwóch umów sprzedaży akcji. Z uwagi na uzgodnienia ratalnej płatności ceny sprzedaży zbywanych akcji, wymagalność poszczególnej części ceny sprzedaży następuje w konkretnych, następujących rokrocznie po sobie datach. Z uwagi na zastosowaną konstrukcję umowy sprzedaży i uzyskania zapłaty ceny za zbywane akcje, celem odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę we wniosku pytanie oznaczone numerem 1, niezbędne jest dokonanie wykładni pojęcia „przychodu należnego, choćby faktycznie nieotrzymanego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a)-b) ustawy o PIT. Ustawodawca nie wyjaśnia jednak co należy rozumieć pod pojęciem „przychód należny” z tytułu zbycia akcji (udziałów), a w szczególności nie wskazuje na moment, w którym ten przychód powstaje. Zgodnie z dyrektywą literalnej (językowej) wykładni przepisów prawa podatkowego, wobec braku zdefiniowania przychodu „należnego” w ustawie podatkowej, zasadne jest sięgnięcie do znaczenia przedmiotowego zwrotu przyjmowanego w języku powszechnym. Zgodnie z internetowym wydaniem Wielkiego Słownika Języka Polskiego pod red. P. Żmigrodzkiego (http://www.wsjp.pl/), należny to taki, który się komuś należy. Zgodnie z kolei ze znaczeniem przyjętym w Słowniku Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego, należny to przysługujący, należący się komuś lub czemuś, a synonimem tego zwrotu jest słowo przysługujący, które oznacza należeć się komuś z tytułu ustawy, prawa, przywileju itp. W Słowniku języka polskiego (pod. Red. M. Szymczaka, T. II, PWN 1984, str. 267) wskazano z kolei na przykład użycia zwrotu należny w postaci: „otrzymać należną zapłatę”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, mocą zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca zbył na rzecz Kupujących określoną liczbę akcji. Wszystkie prawa i obowiązki z nimi związane zostały przeniesione na Kupujących w dniu zawarcia umów, lecz świadczenie wzajemne wykonywane na rzecz Sprzedającego (obowiązek zapłaty ceny) został rozłożony na 5 równych rat, spełnianych periodycznie do 20 stycznia każdego następnego roku kalendarzowego. Odpowiednich więc części ceny sprzedaży, Sprzedający będzie mógł od Kupujących żądać najwcześniej z dniem upływu terminu płatności każdej z rat – w tych terminach każda część ceny sprzedaży staje się wymagalna, a więc jest Wnioskodawcy należna.

W oparciu o powyższe Wnioskodawca stwierdził, że zwrot „należny” w odniesieniu do wartości pieniężnych lub niepieniężnych oznacza stan, w którym jeden podmiot może żądać od drugiego podjęcia określonego działania, celem uzyskania określonego świadczenia, które jest mu należne lub mu przysługuje na gruncie reguł znaczeniowych języka powszechnego możliwe jest zatem powiązanie przychodu należnego z jego zapłatą, czy też otrzymaniem określonej ilości znaków pieniężnych lub wartości pieniężnych.

Z kolei, zgodnie z przyjętą konstrukcją umów zbycia akcji, odpowiednia część wynagrodzenia przysługująca Sprzedającemu, jest mu należna w momencie wymagalności każdej odpowiedniej części ceny. Wobec braku zawarcia przez ustawodawcę charakterystycznej dla prawa podatkowego definicji pojęcia „należny” oraz „wymagalny”, celem udzielenia pełnej odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę pytanie – zasadne jest posiłkowanie się wykładnią systemową, poprzez sięgnięcie do rozumienia zwrotu „wymagalny” w prawie cywilnym.

Jak przyjęte zostało w doktrynie i orzecznictwie Sądu Najwyższego, roszczenie staje się wymagalne wówczas, kiedy wierzyciel może skutecznie żądać od dłużnika zadośćuczynienia jego roszczeniu (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 lutego 1991 r., III CRN 500/90, OSN 1992, Nr 7-8, poz. 137). Mimo że Kodeks cywilny w wielu miejscach operuje pojęciem wymagalności (np. art. 120 § 1 i § 1 k.c.), ustawa nie definiuje tego zwrotu, w doktrynie przyjmuje się jednak zgodnie, że należy przez wymagalność rozumieć stan, w którym wierzyciel ma prawną możliwość żądania zaspokojenia przysługującej mu wierzytelności. Jest to stan potencjalny o charakterze obiektywnym, którego początek następuje w chwili, gdy wierzytelność zostaje uaktywniona. Roszczenie może stać się wymagalne w dniu oznaczonym w umowie lub przepisach ustawy. Może to być także termin wynikający z natury zobowiązania (por.: K. Pietrzykowski (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. T. 1, Wyd. 8, Warszawa 2015, komentarz do art. 120 kc.).

W oparciu o powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, „przychodem należnym”, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, jest wymagalna kwota należności przysługująca podatnikowi z tytułu zbycia akcji, przy czym bez znaczenia jest okoliczność, czy podatnik przychód ten faktycznie otrzymał. W celu ustalenia, kiedy podatnik uzyskał przychód istotna jest więc data, w której wynikający z umowy obowiązek spełnienia świadczenia (dokonania zapłaty) w całości lub w odpowiedniej części powinien nastąpić.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT nie dostarcza podstaw, aby za moment powstania przychodu należnego uznać dzień, w którym nastąpi przeniesienie prawa własności akcji na rzecz innego podmiotu (w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę miałby to być dzień zawarcia umowy). Podkreślenia wymaga, że uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę bezpośrednio łączyć należy ze świadczeniem nabywcy akcji, a nie jego własnym (przeniesienie własności udziałów). Wnioskodawca zawierając umowę miał prawo oczekiwać, że druga strona spełni swoje świadczenie w umówionych terminach, ale domagać się tego skutecznie mógłby dopiero po ich bezskutecznym upływie. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że dokonując zbycia akcji w okolicznościach takich jak opisane w stanie faktycznym wniosku, uzyska przychód z tego tytułu odpowiednio w datach wymagalności (z upływem terminu płatności) poszczególnych części przysługującej Mu ceny. Wtedy też powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do każdej części ceny. Należy mieć na uwadze, że także w orzecznictwie jednoznacznie przyjmuje się, że w momencie, gdy podatnik uzyskuje już roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym, to taka wierzytelność jako wymagalna staje się przychodem należnym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.

Do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się bowiem tylko takie wierzytelności, które w danym momencie podatnikowi należą się, czyli są wymagalne, przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik już faktycznie uzyskał świadczenie wynikające z takiej wierzytelności, czy też jeszcze nie. Ponieważ ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia „kwot należnych”, przyjmuje się w orzecznictwie, że chodzi tu o tego typu przychody, co do których podatnikowi przysługuje skuteczne prawo ich domagania się od kontrahenta. Musi zatem być to należność wynikająca z istniejącego stosunku prawnego łączącego podatnika z jego dłużnikiem oraz powinien nastąpić termin wymagalności danej raty należności, a zatem kwoty należne trzeba utożsamiać z wymagalnymi świadczeniami.

Powyższe stanowisko wpisuje się w istniejącą już linię orzeczniczą (por. wyroki NSA: z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1853/13; z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1375/05; z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 282/09; z dnia 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2402/11; publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W orzeczeniach tych Sąd kasacyjny jednoznacznie przesądził, że cecha „należności” dotyczy kwot, które są wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, w konsekwencji zasadne jest przyjęcie, że przychodami stają się kwoty, których podatnik może skutecznie się domagać od swego kontrahenta. Podkreśla się w nich, że dopiero w momencie, gdy podatnik uzyskuje roszczenie żądania zapłaty, a tym samym dochodzenia wierzytelności przed sądem powszechnym, określona wierzytelność jako wymagalna staje się przychodem należnym.

Wobec powyższych argumentów w ocenie Wnioskodawcy, wobec umownego określenia w każdej z zawartych umów zbycia akcji, że cena sprzedaży będzie płatna rokrocznie w pięciu równych ratach zgodnie z harmonogramem zawartym w umowie, to przychód należny wynikający z umów zbycia akcji zawartych w 2015 r. powstanie z upływem każdego z wymienionych dni do zapłaty odpowiednich części ceny. To z kolei powoduje, że przychód ten Wnioskodawca będzie obowiązany rozpoznać i rozliczyć w każdym z lat podatkowych, w których powstał obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do poszczególnej części ceny sprzedaży za zbyte akcje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z poźn. zm., dalej: ustawy o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych, uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej – jest akcjonariuszem Spółki Akcyjnej. Do dnia 28 sierpnia 2015 r., w kapitale zakładowym Spółki w wysokości 3 000 000 złotych, Wnioskodawca posiadał 860 800 akcji zwykłych imiennych „serii A” o wartości nominalnej 1 zł każda akcja, tj. o łącznej wartości nominalnej 860 800 zł i był uwidoczniony w księdze akcyjnej Spółki jako jej akcjonariusz. Dnia 28 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca (Sprzedający) zawarł z dwiema osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (Kupujący) dwie odrębne umowy sprzedaży wyżej opisanych akcji, w ilości 215 200 akcji o wartości nominalnej 1 zł każda akcja na rzecz każdego z Kupujących, tj. w sumie wynikającej z dwóch zawartych umów: 430 400 akcji o łącznej wartości nominalnej 430 400 zł. Strony uzgodniły cenę sprzedaży za zbywane w ramach każdej z umów akcje powyżej ich wartości nominalnej (cena rynkowa, uwzględniająca wartość zbywczą akcji), a płatność została podzielona na pięć równych rat w ratach 2016 r. – 2020 r.

Stosownie do art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 dalej: kc), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przy czym cena ta powinna określać cenę, której zapłata spowoduje przejście własności papierów wartościowych na kupującego. Jest to cena należna zbywcy w dniu zawarcia umowy sprzedaży i stanowi jego wierzytelność z tytułu sprzedaży papierów wartościowych, która może być dochodzona na drodze postępowania cywilnego.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że określając moment, w którym podatnik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia akcji należy kierować się literalnym brzmieniem obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz przepisem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowiącym, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Przepis ww. artykułu wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłaty”. Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” – jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Stosownie natomiast do art. 535 kc, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Dla momentu ustalenia przychodu bez znaczenia jest zatem fakt, że cena zbycia może zostać zapłacona w całości w dniu podpisania umowy lub w częściach (ratach) po dniu podpisania umowy, bowiem sposób zapłaty ceny może być dowolnie kształtowany przez strony umowy sprzedaży i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Ten bowiem wypływa z dokonania przez podatnika zbycia akcji w określonej dacie za określoną cenę, zbyciem jest zaś zawarcie umowy sprzedaży. W momencie zbycia akcji następuje przeniesienie praw i obowiązków wynikających z ich posiadania na nabywcę. To oznacza, że w dacie zawarcia umowy sprzedaży akcji u Wnioskodawcy powstanie więc przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyskano przychód (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że Wnioskodawca uzyska przychód w momencie sprzedaży akcji w spółce akcyjnej, a więc skoro sprzedaż akcji doszła do skutku w 2015 r. to przychód z odpłatnego zbycia akcji stał się należny, czyli przysługujący, należący się Wnioskodawcy. Zatem, bez znaczenia dla momentu wystąpienia obowiązku podatkowego pozostaje fakt, że cena za zbywane akcje zostanie wypłacona Wnioskodawcy w ratach w: 2016 r., 2017 r, 2018 r., 2019 r. i 2020 r.

Zatem, w dacie zawarcia umowy sprzedaży akcji (2015 r.) po stronie Wnioskodawcy powstał przychód należny, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy datą, w której powstaje przychód po stronie zbywcy akcji, jest dzień, w którym nastąpiło przeniesienie prawa własności akcji na ich nabywcę bez względu na to kiedy następuje płatność z powyższego tytułu.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że wyroki te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.