Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-491/16/AnK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-18
Teza: w zakresie: zakwalifikowania wydatków promocyjno – reklamowych z udziałem jachtu morskiego do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; napoje-napoje alkoholowe-piwo; promocja; reklama; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania wydatków promocyjno – reklamowych z udziałem jachtu morskiego do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania wydatków promocyjno – reklamowych z udziałem jachtu morskiego do kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji piwa. Obecnie Spółka jest jednym z największych regionalnych producentów piwa w Polsce. Swoje produkty Spółka sprzedaje w Polsce, jak również na rynkach europejskich: w Wielkiej Brytanii, Francji, Grecji, Włoszech, Holandii, Estonii, Szwecji i Rosji, a także do krajów spoza Unii Europejskiej takich jak: Stany Zjednoczone, Australia, Paragwaj, Zambia, Ghana, Kamerun i Benin.

Sprzedaż produktów na rynki zagraniczne z roku na rok systematycznie rośnie i staje się istotnym czynnikiem wzrostu przychodów Wnioskodawcy. Spółka pragnie kontynuować ekspansję na rynki zagraniczne, w tym na rynki Afryki, Ameryki Północnej i Południowej oraz Australii. W tym celu Spółka podejmuje i będzie podejmować różnego rodzaju działania promocyjne i marketingowe zarówno w krajach, w których marki piwa Wnioskodawcy są już dostępne dla konsumentów, jak i w krajach, do których Spółka rozważa rozpoczęcie eksportu (dystrybucji) piwa.

Wśród rozważanych działań promocyjnych Spółki znajdują się również działania marketingowe i promocyjne z wykorzystaniem jachtu morskiego należącego do podmiotu trzeciego.

Spółka planuje wynająć długoterminowo jacht morski. Następnie jacht ten Spółka planuje opatrzyć swoim logo, barwami korporacyjnymi, znakami towarowymi i hasłami reklamowymi zachęcającymi do zakupu piwa produkowanego przez Spółkę. Innymi słowy wynajęty jacht stanie się nośnikiem reklamowym Spółki promującym wśród potencjalnych klientów marki piwa produkowanego przez Wnioskodawcę. Odpowiednio oznaczony i pomalowany jacht reklamujący marki piwa Wnioskodawcy będzie żeglował po wodach morskich i zatrzymywał się w zagranicznych portach morskich, marinach, przystaniach itp. W ten sposób dojdzie do wzmocnienia tzw. zdolności odróżniającej znaków towarowych Spółki, pod którymi sprzedawane są poszczególne piwa produkowane przez Spółkę. Relacje z trasy pokonywanej przez jacht będą umieszczane na stronie internetowej Spółki wraz z materiałem zdjęciowym.

Spółka nie wyklucza, że wynajęty jacht będzie również uczestniczył w różnego rodzaju regatach i innych żeglarskich zawodach sportowych, które będą transmitowane w mediach. Informacje o uczestnictwie jachtu w zawodach sportowych będą również pojawiać się na stronie internetowej Spółki. W ten sposób logo i znaki towarowe Spółki, a tym samym jej produkty, będą miały szansę zaistnieć w świadomości jeszcze większej liczby odbiorców i potencjalnych klientów Spółki. Również w ten sposób jacht będzie spełniał funkcje promocyjno-reklamowe.

Ponadto, w czasie, kiedy jacht będzie przebywał w portach, Spółka planuje organizować na tym jachcie wydarzenia promujące marki piwa produkowanego przez Spółkę. Wydarzenia te będą połączone z bezpłatną lub odpłatną degustacją piwa produkowanego przez Spółkę. Degustacja i promocja będą prowadzone w zgodzie z przepisami danego kraju w zakresie promocji napojów alkoholowych. Spółka zamierza zadbać o odpowiednie rozreklamowanie faktu wpłynięcia jachtu do danego portu i zamiaru organizacji wydarzenia. W szczególności Spółka zamierza informować o wydarzeniach promocyjnych na ulotkach, plakatach porozmieszanych w danym porcie i jego okolicy. Spółka nie będzie miała wpływu na grono osób jakie pojawia się na wydarzeniu promującym markę piwa.

Imprezy promocyjne na jachcie będą mieć odpowiednią oprawę rozrywkową, muzyczną, kulturalną etc. Przykładowo Spółka nie wyklucza, że aby przyciągnąć potencjalnych klientów piwa Spółka zorganizuje na jachcie występy artystów, urządzi konkursy dla publiczności, pokazy lub inne formy rozrywki i zabawy.

W czasie wydarzeń promocyjnych na jachcie oprócz możliwości degustacji piwa będzie można otrzymać materiały reklamowe, ulotki promocyjne, foldery prezentujące gamę piw Wnioskodawcy.

Zaangażowanie wynajętego jachtu w promocję marek piwa produkowanego przez Spółkę stanowi niestandardowe narzędzie promocyjne. Spółka w ten sposób zamierza wyróżnić się na tle innych producentów piwa promujących swoje produkty i zwiększyć zainteresowanie swoimi wydarzeniami promocyjnymi oraz markami produkowanego piwa.

Spółka planuje, że jacht będzie żeglował zarówno w krajach, w których Spółka sprzedaje już swoje produkty, jak i w krajach, w których piwo nie jest jeszcze dostępne w sprzedaży, jednakże chciałaby do tych krajów dokonać ekspansji. Podobnie eventy z udziałem jachtu będą organizowane w nadmorskich krajach, które są rynkami zbytu dla produktów Spółki jak i w krajach, gdzie Spółka jeszcze swoich produktów nie sprzedaje.

Wykorzystanie jachtu, jako nośnika reklamowego Spółki i jako miejsca organizacji wydarzeń promujących piwa Spółki powinno mieć wpływ na zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy na rynkach zagranicznych. Jednak nie jest możliwe bezpośrednie przypisanie kosztów związanych z działaniami reklamowymi i promocyjnymi z wykorzystaniem jachtu do konkretnego strumienia przychodów. Celem opisanych wyżej działań reklamowych i promocyjnych jest zapoznanie potencjalnych klientów z markami piwa Spółki (na rynkach, gdzie piwo produkowane przez Spółkę jeszcze nie jest sprzedawane, lecz w przyszłości będzie sprzedawane oraz na rynkach, gdzie piwo produkowane przez Spółkę jest sprzedawane). W konsekwencji reklama produktów Spółki na jachcie oraz akcje promocyjne na jachcie mogą przyczynić się do zwiększania rozpoznawalności marek piw Spółki na obecnych rynkach sprzedaży i na potencjalnych rynkach sprzedaży. Zarówno wydatki na wykorzystanie jachtu jako nośnika reklamy dla produktów Spółki jak i miejsca wydarzeń promocyjnych w perspektywie długofalowej mogą mieć pozytywny wpływ na zwiększenie wolumenu sprzedaży produktów Spółki na rynkach zagranicznych. To z kolei może przełożyć się na zwiększenie przychodów Spółki w przyszłości.

Końcowo, Spółka pragnie podkreślić, że nie ma pewności, że działania reklamowe i promocyjne z wykorzystaniem jachtu morskiego odniosą oczekiwany i opisany powyżej skutek. Przeznaczenie środków finansowych na wydatki związane z działaniami reklamowo -promocyjnymi z udziałem jachtu morskiego, w tym na wynajem długoterminowy jachtu z załogą, obrandowanie jachtu, paliwo, produkty do degustacji, ulotki i materiały reklamowe, opłaty portowe, ewentualne koszty zabezpieczenia wydarzeń promocyjnych (ochrona), usługi kulturalne/rozrywkowe i inne wydatki na organizację wydarzeń promocyjnych na jachcie (dalej: „Wydatki Promocyjno-Reklamowe”) są związane z ryzykiem biznesowym, polegającym na tym, że wydatki te nie przyniosą zamierzonych efektów. Innymi słowy działania promocyjno-reklamowe z udziałem jachtu mogą, lecz nie muszą wpłynąć pozytywnie na zwiększenie sprzedaży produktów Spółki. Opierając się jednak na doświadczeniach innych przedsiębiorców i analizach działu marketingu, Spółka ma uzasadniane podstawy, aby realnie zakładać, że Wydatki Promocyjno-Reklamowe mogą przyczynić się do wsparcia sprzedaży produktów Spółki. Stąd Spółka uważa, że Wydatki Promocyjno-Reklamowe, w tym koszty wynajmu jachtu, są gospodarczo uzasadnione. Innymi słowy, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki te mają charakter celowy.

W sytuacji, gdy w dłuższym okresie czasu jacht nie miałby być wykorzystany do organizacji wydarzenia promocyjnego, Spółka, o ile pojawi się zainteresowany podmiot, będzie podnajmować jacht za stosownym wynagrodzeniem. W okresie podnajmu jacht nadal będzie opatrzony logo Spółki i oznaczony znakami towarowymi produktów Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki Promocyjno-Reklamowe, które poniesie Spółka stanowić będą koszty uzyskania przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  Czy wydatki Promocyjno-Reklamowe, które Spółka poniesie, stanowią koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wydatki Promocyjno-Reklamowe stanowić będą koszty uzyskania przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21 poz. 86 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Zdaniem Spółki, Ustawa o CIT nie zawiera żadnych szczególnych zasad dotyczących zaliczania do kosztów uzyskania przychodów Wydatków Promocyjno-Reklamowych, w tym kosztów wynajmu jachtu na potrzeby reklamowe i promocyjne, dlatego zastosowanie powinna znaleźć tutaj klauzula generalna prawa podatkowego wyrażona w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu”.

Powyższy przepis Ustawy o CIT określa, jakie poniesione koszty mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z przywołanym przepisem za koszt uzyskania przychodu może być uznany wydatek, który spełnia następujące warunki:

1.  wydatek musi być definitywnie poniesiony;
2.  wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i powinien mieć związek z działalnością gospodarczą podatnika;
3.  wydatek powinien być właściwie udokumentowany;
4.  wydatek nie powinien być ujęty w kosztach wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wydatków Promocyjno-Reklamowych, w tym wydatków na wynajem jachtu w celach reklamowych i promocyjnych opisanych w zdarzeniu przyszłym spełnione zostały wszystkie wyszczególnione powyżej warunki.

Ad. a) wydatek musi byt definitywnie poniesiony

Spółka po otrzymaniu faktury lub innego dokumentu rozliczeniowego uiści dany Wydatek Promocyjno-Reklamowy przelewem. W związku z powyższym należy uznać, że warunek, aby wydatek był definitywnie poniesiony będzie przez Spółkę spełniony.

Ad. b) wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i powinien mieć związek z działalnością gospodarczą podatnika

Zgodnie z art. 15 ust.1 Ustawy o CIT tylko określone wydatki poniesione przez podatnika stanowią koszt uzyskania przychodów na gruncie prawa podatkowego. Aby wydatek uznać za koszt poniesienia przychodu, pomiędzy danym wydatkiem a kosztem uzyskania przychodu musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten jest wykazany, gdy poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie jego źródła. Związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodem istnieje zatem, kiedy każdorazowo spełnione zostaje kryterium celowości tego wydatku (art. 15 ust. 1 odnosi się do „kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu”). Kryterium celowości ponoszonego wydatku nie oznacza jednak, że każde celowe działanie podatnika musi osiągnąć zamierzony skutek w postaci osiągnięcia lub zwiększenia przychodu czy też zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Z tych powodów ewentualny brak skutku w postaci konkretnego przychodu nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik powinien jednak realnie zakładać, że poniesienie przez niego wydatku może przyczynić się bezpośrednio lub pośrednio do uzyskania przychodu.

Powyższa wykładnia zwrotu: „w celu uzyskania przychodów” zawartego w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT została potwierdzona w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 28 lutego 1997 roku (sygn. SA/Gd 3458/95), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności i rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym, co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy, który według własnego uznania przesądza, co było niezbędne, a co nie, dla uzyskania określonego przychodu”. Podobnie, w wyroku z 6 listopada 1998 roku, sygn. I SA/Ka 923/97, Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że „wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować lub co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu. Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło”.

Powyższe rozumienie kryterium celowości wydatku przedstawiają również Wojewódzkie Sądy Administracyjne - przykładowo w Gdańsku w wyroku z dnia 4 stycznia 2011 r. o sygn. I SA/Gd 1107/10 oraz w Olsztynie z wyroku z dnia 10 grudnia 2009 r. o sygn. I SA/Ol 703/09.

Na podstawie powyższego nie ma więc wątpliwości, że już sam „kwalifikowany” cel poniesienia wydatku jest wystarczający do ujęcia wydatku w kosztach uzyskania przychodów, nawet jeśli końcowo przychód nie zostanie przez podatnika zrealizowany. Każdy wydatek wymaga jednak zawsze indywidualnej oceny pod kątem jego pośredniego lub bezpośredniego związku z przychodem podatnika.

Przenosząc powyższe ogóle rozważania na temat zasad kwalifikacji Wydatków Promocyjno-Reklamowych należy stwierdzić, że wydatki te są wydatkami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów w postaci sprzedaży produktów Spółki w ramach działalności gospodarczej.

Jak już Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, ponoszenie przez Spółkę Wydatków Promocyjno-Reklamowych jest elementem niestandardowych działań promocyjnych i reklamowych Spółki. Reklama na wynajętym jachcie jest bardzo oryginalnym sposobem dotarcia do potencjalnych klientów Spółki i ma na celu zapoznanie potencjalnych klientów z markami Spółki i wzmocnić tzw. zdolność odróżniającą tych marek wśród potencjalnych konsumentów. Podobnie wydarzenia promocyjne organizowane w bardzo atrakcyjnej oprawie - na wynajętym jachcie - mają na celu zapoznać potencjalnych klientów z markami piwa Spółki i przyczynić się do ich rozpoznawalności. Degustacja piwa Spółki w trakcie takich wydarzeń ma również na celu zdobycie nowych klientów dla Spółki.

Spółka liczy na to, że tak oryginalne narzędzia reklamowe i promocyjne zaowocują w przyszłości zwiększeniem sprzedaży produktów Spółki i zwiększeniem jej przychodów. Można więc uznać, że pomiędzy Wydatkami Promocyjno-Reklamowymi, w tym wydatkami na najem jachtu do celów reklamowych i promocyjnych a sprzedażą piwa będzie istnieć pośredni związek przyczynowy.

Spółka pragnie podkreślić, że nie ma pewności, że działania reklamowe i promocyjne z wykorzystaniem jachtu morskiego odniosą oczekiwany i opisany powyżej skutek. Przeznaczenie środków finansowych na wynajem długoterminowy jachtu w celach reklamowych i promocyjnych oraz inne Wydatki Promocyjno-Reklamowe są związane z ryzykiem biznesowym, polegającym na tym, że działania te nie przyniosą zamierzonych efektów. Opierając się jednak na doświadczeniach innych przedsiębiorców i analizach działu marketingu, Spółka ma uzasadnione podstawy, aby realnie zakładać, że działania te mogą przyczynić się do wsparcia sprzedaży produktów Spółki. Stąd Spółka uważa, że wydatki na działania reklamowo - promocyjne związane z jachtem, w tym zwłaszcza koszty wynajmu jachtu są gospodarczo uzasadnione. Innymi słowy, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że wydatki te mają charakter celowy.

Przy czym końcowo Spółka wskazuje, że Wydatki Promocyjno-Reklamowe oczywiście nie będą mieć bezpośredniego przełożenia na zwiększenie sprzedaży produktów Spółki, a tym samym na wzrost przychodów Spółki. Jednakże w perspektywie długofalowej mogą przyczynić się pośrednio do zwiększenia wolumenu sprzedaży produktów Spółki na rynkach zagranicznych.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że Spółka ponosi Wydatki Promocyjno-Reklamowe w celu osiągnięcia przychodu. Przy czym, ewentualny brak skutku w postaci zwiększenia sprzedaży i przychodów Spółki w związku z działaniami promocyjno-reklamowymi z udziałem jachtu nie może dyskwalifikować Wydatków Promocyjno-Reklamowych, jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. Spółka bowiem wykazała powyżej, że może realnie zakładać, iż poniesienie przez nią Wydatków Promocyjno-Reklamowych może przyczynić się do uzyskania przychodu.

Powyższe stanowiska potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 kwietnia 2010 r. sygn. III SA/Wa 2256/09. Sąd w szczególności wskazał, że przy ocenie związku określonego wydatku z celem w postaci uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła nie można wymagać bezbłędności działania przedsiębiorcy. Założenie o obowiązku zachowania należytej staranności przy podejmowaniu decyzji gospodarczych nie wynika bowiem z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przeciwnie ustawodawca pozwala uwzględniać w rozliczeniu podatkowym poniesione straty, które są przecież konsekwencją nietrafionych decyzji gospodarczych, a w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. - katalogu wyłączeń z kosztów podatkowych - tylko co do niektórych wydatków określonych m.in. w pkt 17-22 zakazuje pomniejszania uzyskanych przychodów koszty związane z wadliwym wykonywaniem działalności.

Podobnie NSA w wyroku z dnia 25 września 2014 r. o sygn. I FSK 2286/12 wskazał, że analiza użytego zwrotu „w celu osiągnięcia przychodu” wskazuje, że odnosi się on zarówno do przychodów i źródeł faktycznie osiągniętych, jak i tych, których podatnik mógł racjonalnie (obiektywnie) oczekiwać, że zostaną osiągnięte. Sam fakt nieosiągnięcia oczekiwanego efektu gospodarczego (uzyskania przychodu) nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu”.

Reasumując, Wydatki Promocyjno-Reklamowe w tym wydatki na wynajem jachtu wykorzystywanego do celów reklamowych i promocyjnych są ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodów i mają związek z działalnością gospodarczą Spółki.

Ad. c) wydatek powinien być właściwie udokumentowany

Spółka posiada i będzie posiadać dokumentację poniesionych wydatków. W szczególności będzie w posiadaniu (faktur/innych dowodów księgowych, dokumentacji zdjęciowej, video wskazującej na wykorzystanie jachtu do celów reklamowych i promocyjnych produktów Spółki, udział artystów w promocjach produktów Spółki etc.

Ad. d) wydatek nie powinien być ujęły w kosztach wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT Wydatki Promocyjno-Reklamowe nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych w oparciu o przepisy art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W świetle powyższych rozważań i przytoczonych wyroków, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do zaliczenia Wydatków Promocyjno-Reklamowych do kosztów uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”).

Art. 15 ust. 1 updop stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, aby wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy również wskazać, że kosztami mogą być zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim, tzw. koszty pośrednie) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 updop. Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu, dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej zmierzające do stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy także kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami.

Od reprezentacji należy odróżnić działania mające charakter reklamy, czy też promocji. W prawie podatkowym brak jest legalnej definicji reklamy. Według słownikowego znaczenia reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług \[Słownik języka polskiego PWN (wersja internetowa)\].

Biorąc pod uwagę powyższą definicję można przyjąć, że celem reklamy w działalności gospodarczej jest przyciągnięcie odbiorców do oferty przedsiębiorcy. W szczególności, celem reklamy jest oddziaływanie bezpośrednio na motywy, postawy i sposób postępowania konsumentów podejmujących decyzje o zakupie konkretnych dóbr. Tak zdefiniowany cel może być realizowany za pomocą różnych środków (metod) oddziaływania na odbiorców. Pewnych wskazówek w zakresie tego co należy rozumieć pod pojęciem reklamy dostarcza dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2012 r., sygn. I SA/Gl 673/11), zgodnie z którym: „Pojęcie „reklamy” należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tzn. jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego”.

Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądów administracyjnych za reklamę na gruncie prawa podatkowego należy uznać ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług.

Właściwa kwalifikacja wydatku możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów tych wydatków, ustalenia kręgu adresatów, okoliczności, w jakich dochodzi do wydatkowania środków. O zakwalifikowaniu poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, który winien wskazać istnienie związku przyczynowo - skutkowgo poniesionych wydatków z uzyskiwanymi przychodami oraz brak istnienia przesłanek negatywnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest producentem i dystrybutorem piwa. W ramach działań promocyjno - reklamowych planuje wynająć/wyczarterować jacht morski należący do podmiotu trzeciego. Żeglując po wodach morskich jacht będzie zatrzymywał się w zagranicznych portach, marinach i przystaniach. Na jego pokładzie będą odbywać się imprezy/wydarzenia z oprawą muzyczno – artystyczną, podczas których promowane będzie piwo produkowane przez Spółkę. Wydarzenia te połączone będą z odpłatną lub nieodpłatną degustacją piwa, konkursami, pokazami lub innymi formami rozrywki i zabawy. Uczestnicy tych wydarzeń będą mogli otrzymać materiały reklamowe ulotki i foldery prezentujące marki produkowanego przez Spółkę piwa. Wydatki związane z tym przedsięwzięciem to min.:

*   koszt długoterminowego wynajmu jachtu wraz z załogą,
*   obrandowanie jachtu,
*   paliwo,
*   produkty do degustacji,
*   ulotki i materiały reklamowe,
*   opłaty portowe,
*   ewentualne koszty zabezpieczenia wydarzeń promocyjnych (ochrona),
*   usługi kulturalne/rozrywkowe i inne wydatki na organizację wydarzeń promocyjnych na jachcie.

Spółka nie wyklucza, że jacht będzie brał udział regatach i żeglarskich zawodach sportowych, które będą transmitowane w mediach i w ten sposób również będzie spełniał funkcje promocyjno-reklamowe. Spółka również będzie podnajmować jacht zainteresowanym podmiotom w sytuacji, gdy nie będzie go już wykorzystywała do organizacji własnych wydarzeń promocyjnych.

Opisane przez Spółkę wydatki nie zostały wprost wskazane w art. 16 ust. 1 updop, nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do uznania poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków za koszty podatkowe.

Przenosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia na grunt rozpoznawanej sprawy, opisane przez Wnioskodawcę wydatki, związane z wynajęciem jachtu morskiego będącego niewątpliwie synonimem luksusu, atrakcyjności, rekreacji i wypoczynku są ukierunkowane na reprezentowanie (reprezentację Spółki) oraz budowanie jej prestiżu. Pomimo umieszczenia na jachcie, logo Spółki, barw korporacyjnych, znaków towarowych i haseł reklamowych zachęcających do zakupu piwa produkowanego przez Spółkę - to efekt reprezentacji i kreowania pozytywnego wizerunku bierze górę nad faktycznym celem promocyjnym.

Również reklama piwa produkowanego przez Spółkę poprzez organizowanie imprez promocyjnych na jachcie z odpowiednią oprawą rozrywkową, muzyczną i kulturalną połączona z degustacją piwa wskazuje bardziej na reprezentacyjny charakter.

Dodatkowo, analizując potencjalnych odbiorców takiej formy niestandardowej reklamy, Spółka zaznacza że nie będzie mieć wpływu na grono osób, które pojawi się na wydarzeniu promocyjnym. Jednak miejsce spotkań (jacht) ma określoną powierzchnię oraz dopuszczalną liczbę osób jaka może przebywać na jego pokładzie, więc organizatorzy imprezy będą musieli decydować o gronie osób którym pozwolą brać udział w imprezie promocyjnej. Zachodzi uzasadniona obawa, że skala wydatków jakie Spółka poniesie w związku z podjętymi działaniami nie będzie współmierna do potencjalnych przychodów Wnioskodawcy mających powstać z tego przedsięwzięcia.

W ocenie tut. Organu planowane przez Spółkę działania będą miały na celu budowanie odpowiedniego, w pewien sposób niepowtarzalnego wizerunku i prezentacji Wnioskodawcy, zasadne jest wskazanie na ich reprezentacyjny charakter, który tym samym przesądza, że nie mogą one stanowić kosztów podatkowych w związku z wyłączeniem tego rodzaju wydatków z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wobec powyższego, ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca pytania nr 2 w zakresie charakteru kosztów o jakich mowa we wniosku oraz momentu ich ujęcia w kosztach uzyskania przychodów stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych podkreślić należy, że wyroki te dotyczą indywidualnych spraw innych podatników, które osądzone zostały w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. W cytowanym przykładowo przez Wnioskodawcę wyroku WSA z dnia 8 kwietnia 2010 r. (sygn. III SA/Wa 2256/09) sąd w ogóle nie roztrząsa kwestii możliwości zaliczenia wydatków przy użyciu jachtu morskiego do kosztów podatkowych, ale wskazuje jedynie na ogólny mechanizm uznawania określonych wydatków za koszty podatkowe. Podobnie w wyroku NSA z dnia 25 września 2014 r. (sygn. I FSK 2286/12) w którym przedmiotem rozpoznawania były odmienne kwestie niż przedłożone Organowi do interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Skłodowskiej - Curie 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.