Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-386/16-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-14
Teza: Dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa Pracowników Uprawnionych zatrudnianych u Wnioskodawcy w Planie motywacyjnym. Dotyczy obowiązków płatnika w związku z przychodem powstałym w ramach realizacji Planu po stronie jego pracowników?
Słowa kluczowe: akcja-akcje pracownicze; plan; pracownik; programy; przychód-moment powstania przychodów; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa kluczowych pracowników Spółki w programie motywacyjnym oraz związanych z tym obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa kluczowych pracowników Spółki w programie motywacyjnym oraz związanych z tym obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A. sp. z o. o, (zwana dalej "Spółką" lub "Wnioskodawcą") w 2014 r. wprowadziła program motywacyjny ("program") dla wybranych pracowników z kadry zarządzającej spółki zatrudnionych w spółce przez okres co najmniej trzech lat, oparty na pochodnych instrumentach finansowych realizowanych w formie wypłat gotówkowych, które to wypłaty uzależnione są od określonego wskaźnika finansowego spółki. Program został wprowadzony uchwałą zgromadzenia wspólników spółki. Wprowadzenie programu miało na celu m.in. związanie kluczowej kadry zarządzającej ze spółką a także połączenie interesów wspólników spółki z kluczową kadrą zarządzającą wzrost motywacji pracowników kadry zarządzającej do podejmowania działań, mających na celu osiągnięcie lepszych wyników finansowych spółki oraz zatrzymanie najlepszych pracowników w spółce.

W ramach programu, spółka zawarła z pracownikiem ("pracownik") umowę pochodnego instrumentu finansowego („umowa"), mocą której spółka nieodpłatnie przyznała pracownikowi opcję ("opcja"). Pracownik jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o PIT tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w stosunku do całości swoich dochodów w Polsce. Umowa jest umową odrębną od umowy o pracę zawartą pomiędzy spółką a pracownikiem, a uzyskiwany na podstawie umowy przychód nie będzie w żaden sposób elementem wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę czy też innych stosunków prawnych pomiędzy pracownikiem a spółką.

Opcje przyznane pracownikowi stanowią pochodne instrumenty finansowe o których mowa art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi oraz w art. 5a pkt 13 ustawy 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof). Opcje są niezbywalne i nie mogą być przedmiotem zastawu. Instrumentem pochodnym jest opcja, a zatem warunkowe prawo do otrzymania w przyszłości kwoty rozliczenia pieniężnego („rozliczenie pieniężne") uzależnionego od wysokości określonego wskaźnika finansowego, tj. zysku ze sprzedaży spółki („wskaźnik"), gdzie 1 opcja = 1 jednostka rozliczenia pieniężnego.

Instrumentem bazowym jest zatem wartość zysku ze sprzedaży spółki. Wartość instrumentu bazowego będzie podstawą ustalenia docelowej wartości kwoty rozliczenia pieniężnego, która to kwota zostanie obliczana zgodnie z następującym wzorem:

1 JRP= ▲zysk (strata)ze sprzedaży rok 2015 + ▲zysk (strata)ze sprzedaży rok 2014

1500

gdzie:

1JRP-jedna jednostka rozliczenia pieniężnego;

zysk (strata)ze sprzedaży (rok x) - odpowiednia pozycja w sprawozdaniu finansowym za rok x

▲zysk (strata)ze sprzedaży (rok x)= zysk (strata) ze sprzedaży (rok x) - zysk (strata)ze sprzedaży (rok x-1),

Wskaźnik będzie określony na podstawie sprawozdania finansowego („sprawozdanie finansowe”).

Prawo do realizacji opcji i otrzymania rozliczenia pieniężnego jest uzależnione od spełnienia łącznie następujących warunków:

1.  osiągnięcia przez spółkę zysku netto w roku obrotowym poprzedzającym rok, w którym rozpocząć ma się okres realizacji (a zatem w roku 2015) w wysokości co najmniej 1.500.000 pln;
2.  dynamika EPS dla spółki w okresie realizacji będzie wynosić co najmniej 30% rok do roku w porównaniu z poprzedzającym rokiem obrotowym do okresu realizacji;
3.  pozostawanie w stosunku pracy do końca okresu realizacji.

Podsumowując, prawo to będzie warunkowe tj. opcja może być wykonana jedynie w przypadku spełnienia wskazanych w umowie warunków. Oznacza to, że poprzez przyznanie opcji pracownik otrzymuje jedynie możliwość uzyskania korzyści w przyszłości w związku z ewentualną realizacją praw wynikających z opcji. uzyskanie tych korzyści jest więc niepewne.

Realizacja warunkowego prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego („prawo") przez pracownika dokona się poprzez wypłatę przez spółkę kwoty rozliczenia pieniężnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy samo nieodpłatne przyznanie pracownikowi pochodnego instrumentu finansowego w postaci opcji nie powoduje powstania przychodu po stronie pracownika, a w związku z tym na spółce nie ciążą obowiązki płatnika?
2.  Czy z tytułu realizacji opcji powstanie po stronie pracownika przychód podatkowy z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 updof, a w konsekwencji czego na spółce nie będą spoczywały obowiązki płatnika tego podatku, a jedynie obowiązek przesłania imiennej informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 39 ust. 3 updof (pit-8c)?

Zdaniem Wnioskodawcy, samo nieodpłatne przyznanie pracownikowi, na podstawie odrębnej umowy, pochodnego instrumentu finansowego w postaci opcji, po spełnieniu warunków programu, nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu po stronie pracownika, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Jeżeli bowiem nie spełnią się warunki przewidziane w programie pracownik nie uzyska wypłaty pieniężnej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

A zatem na podstawie powyższego przepisu, przychód po stronie pracownika nie powstał w momencie nabycia przez niego opcji, gdyż na tym etapie nie otrzymał on jeszcze żadnego przysporzenia.

W ocenie spółki, nie ulega wątpliwości, że otrzymanie opcji stwarza pracownikowi jedynie potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych. w związku z tym, że prawo jest warunkowe, brak jest jakiejkolwiek gwarancji, że wnioskodawca otrzyma kwoty rozliczenia pieniężnego. Nabycie opcji przez pracownika stanowi jedynie uzyskanie uprawnienia do otrzymania wypłaty pieniężnej w przyszłości po spełnieniu określonych warunków. Innymi słowy, pracownik otrzymuje jedynie możliwość uzyskania korzyści w przyszłości w związku z realizacją praw wynikających z opcji, a uzyskanie tych korzyści jest niepewne. Pracownik, do momentu ustalenia czy spełnione zostały warunki, nie wie czy i w jakiej wysokości otrzyma korzyść.

Przyjęcie przeciwnego stanowiska oznaczałoby, że opodatkowany mógłby zostać przychód, którego faktycznie pracownik w ogóle nie uzyska w przypadku braku realizacji opcji.

Spółka podkreśla przy tym, że rozporządzanie opcjami przez pracownika nie jest możliwe tj. opcje są niezbywalne.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem wnioskodawcy po stronie pracownika nie powstał przychód w chwili nabycia opcji, a w związku z tym na spółce nie ciążą obowiązki płatnika z tego tytułu.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB-2-2/4511- 143/15/NG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2015 r., sygn. IPPB2/4511- 511/15-2/KW1,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2013 r„ sygn. IPPB2/415- 749/13-4/AS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2014 r„ sygn. IPPBII/2/415- 1019/13/IG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2014 r.. sygn. IPPB2/415-250/14- 2/PW,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 kwietnia 2014 r. sygn.. IPPB2/415-82/14-5/MK1 stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem spółki, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie pracownika powstanie w momencie realizacji opcji i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 tej ustawy. Na spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu a jedynie sporządzenie i przesłanie informacji imiennej PIT-8C.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt . 7 updof jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Zgodnie z art, art. 17 ust. 1 pkt 10 updof. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b updof, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, w myśl art. 5a pkt 13 updof, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Należy ponownie podkreślić, że przyznana pracownikowi opcja stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W myśl art. 30b ust. 1 updof, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 updof, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a- osiągnięta w roku podatkowym.

Na podatniku, który uzyskał dochód, (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 updof). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 updof).

Zgodnie jednak z art. 39 ust. 3 updof, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2ą urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego, należy przyjąć, że, otrzymanie przez pracownika w wyniku realizacji opcji kwoty rozliczenia pieniężnego będzie stanowiło przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 updof, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust 1 updof. wobec powyższego, na spółce nie będzie ciążył obowiązek poboru zaliczki na podatek. Na spółce będą ciążyć jednak obowiązki informacyjne w rozumieniu art. 39 ust. 3 updof jako podmiocie wypłacającym świadczenie z tytułu realizacji przez pracownika opcji.

W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Powyższe stanowisko w zakresie źródła przychodów potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 730/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2013 roku. sygn. akt II FSK 1433/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków NSA - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatnika osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami tak sądów jak innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.