Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/4514-44/15/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-22
Teza: Czy zakup wierzytelności lub jej części przez Wnioskodawcę od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych i czy Wnioskodawca jest ewentualnie zobowiązany do zapłaty podatku?
Słowa kluczowe: cesja; cesja-cesja wierzytelności; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa powiernictwa; umowa-umowa sprzedaży; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 lutego 2015 r. (data wpływu do Biura – 10 lutego 2015 r.), uzupełnionym 5 i 7 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności lub jej części od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie m.in. skutków podatkowych nabycia wierzytelności lub jej części od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 22 kwietnia 2015 r. znak: IBPB I/1/4511-151/15/AB, IBPP1/4512-122/15/JJ, IBPB II/1/4514-44/15/MZ, IBPB II/1/4514-45/15/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 5 maja 2015 r. (data wpływu dodatkowej opłaty) oraz 7 maja 2015 r. (data wpływu pisma do Organu).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i w jej ramach posiada status podatnika czynnego podatku od towarów i usług. W ramach tej działalności Wnioskodawca planuje zawarcie i realizację umowy powierniczej na zakup i windykację wierzytelności, na mocy której:

1.  Wnioskodawca (powiernik) będzie zobowiązany do nabycia określonej wierzytelności lub udziału w wierzytelności w imieniu własnym lecz na rachunek powierzającego, a następnie przelania zakupionej wierzytelności na rzecz osoby trzeciej (powierzającego),
2.  powierzający będzie zobowiązany do uprzedniego wpłacenia na rzecz Wnioskodawcy określonej kwoty na pokrycie kosztów nabycia wierzytelności, tj. ceny nabycia wierzytelności i ewentualnych podatków związanych z tym nabyciem, z której Wnioskodawca będzie dokonywał zapłaty ceny nabycia wierzytelności i ewentualnych podatków,
3.  Wnioskodawca będzie ponadto zobowiązany do egzekucji nabytej wierzytelności od dłużnika, działając jako pełnomocnik powierzającego (po przelaniu wierzytelności na rzecz powierzającego),
4.  powierzający będzie ponadto zobowiązany do uprzedniego wpłacenia na rzecz Wnioskodawcy określonej kwoty na pokrycie kosztów egzekucji wierzytelności (koszty sądowe i komornicze, opłata skarbowa od pełnomocnictwa, koszty korespondencji i tym podobne koszty niestanowiące wynagrodzenia wnioskodawcy), z której Wnioskodawca będzie dokonywał zapłaty kosztów koniecznych do egzekucji wierzytelności,
5.  Wnioskodawca będzie ponadto zobowiązany do zwrotu powierzającemu niewykorzystanej części kwoty przekazanej przez powierzającego na pokrycie kosztów egzekucji wierzytelności,
6.  Wnioskodawca będzie posiadał upoważnienie do odbioru kwot przysługujących powierzającemu z tytułu egzekwowanej wierzytelności,
7.  Wnioskodawca będzie zobowiązany do przekazania powierzającemu każdej wyegzekwowanej części wierzytelności w terminie 7 dni od dnia jej otrzymania,
8.  Wnioskodawcy będzie przysługiwała od powierzającego prowizja uzależniona od skutecznej egzekucji wierzytelności ustalona jako określony procent od kwot wyegzekwowanych na rzecz powierzającego,
9.  Wnioskodawcy będzie przysługiwała od powierzającego prowizja w wysokości różnicy kwoty wpłaconej Wnioskodawcy przez powierzającego tytułem kosztów nabycia wierzytelności oraz kwoty rzeczywiście poniesionych kosztów nabycia wierzytelności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował m.in., że:

1.  Przedstawione we wniosku czynności będzie wykonywał jako powiernik.
2.  Nabycie wierzytelności od osoby trzeciej nastąpi na podstawie umowy cesji niestanowiącej jednej z umów nazwanych, wymienionych w pytaniu gdyż causą dla jej dokonania będzie wyłącznie zobowiązanie wynikające z umowy powierniczej.
3.  W odpowiedzi na pytanie czy z tytułu dokonania czynności zakupu wierzytelności któraś ze stron będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona Wnioskodawca wskazał, że z tytułu dokonania cesji Wnioskodawca nie będzie opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część z uzupełnienia Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnień dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zakup wierzytelności lub jej części przez Wnioskodawcę od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych i czy Wnioskodawca jest ewentualnie zobowiązany do zapłaty podatku?

Wnioskodawca wskazał, że powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Zatem umowa powiernicza należy do kategorii umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

W opinii Wnioskodawcy – w opisanym zdarzeniu – cesja czy inne nabycie wierzytelności nie jest czynnością wewnętrzną, dokonywaną pomiędzy stronami, lecz jest czynnością wywołującą konsekwencje w mieniu osób trzecich. W efekcie występując w ramach umowy cesji czy innego nabycia wierzytelności powiernik występuje na zewnątrz w imieniu własnym. Jako że obowiązki podatkowe nie mogą być umownie przenoszone na osoby trzecie, tak i ewentualny obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych związany z nabyciem wierzytelności – o ile on wystąpi – obciążać będzie powiernika. Jeżeli podstawą nabycia wierzytelności będzie umowa cesji, wówczas jako niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zrodzi ona obowiązku w tym podatku. Jeśli podstawą umowy przelewu wierzytelności jest jedna z umów cywilnoprawnych objętych zakresem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, np. umowa sprzedaży, dochodzi do powstania obowiązku podatkowego w tym podatku. Ustawa wyłącza jednak z opodatkowania m.in czynności, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług albo z niego zwolniona (art. 2 pkt 4 tej ustawy).

Wnioskodawca wskazał, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 27 października 2011 r. znak: C-93/10 stwierdził, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi, szczególnie gdy różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 również uznał, iż dla zakwalifikowania transakcji do kategorii odpłatnej usługi konieczne jest wystąpienie wynagrodzenia po stronie nabywcy, który tę usługę może świadczyć, zaś samo nabycie na własne ryzyko wierzytelności po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie umożliwia stwierdzenia, iż mamy do czynienia ze świadczeniem usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności, jaką cesjonariusz zapłaci cedentowi (powiernik osobie trzeciej), będzie odpowiadała ekonomicznej wartości tej wierzytelności, a w związku z zawarciem umowy cesji nie otrzyma od cedenta wynagrodzenia, transakcja ta nie będzie podlegała podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie do takiej transakcji nie znajdzie zastosowania wyłączenie z podatku od czynności cywilnoprawnych, więc nabywca wierzytelności będzie zobowiązany do zapłaty 1% podatku od czynności cywilnoprawnych od wartości rynkowej nabywanych wymagalnych wierzytelności. Jeżeli zaś kwota ta będzie wyższa od wartości rynkowej, transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, w związku z czym nie wystąpi opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca powołał na jego potwierdzenie interpretacje podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności lub jej części od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). W pozostałym zakresie wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi podlegają zatem tylko te czynności (umowy), które zostały w ustawie wymienione. Zatem w sytuacji, gdy strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym i tym samym określenie jaka umowa w rzeczywistości miała miejsce.

Szczegółowe określenie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ww. ustawie zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Jedną ze wskazanych czynności podlegających regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest umowa sprzedaży.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

Stosowanie do art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a.opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b.zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że samo bycie podatnikiem podatku od towarów i usług przez jedną ze stron czynności nie wystarczy aby dana czynność zawarta przez podatnika tego podatku korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W każdym przypadku należy badać czy z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona. W związku z tym podstawową kwestią są ustalenia dokonane na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Instytucję przelewu (cesji) wierzytelności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wynikająca z ww. artykułu zasada swobody umów ma fundamentalne znaczenie dla kształtowania stosunków cywilnoprawnych, określa bowiem kompetencje podmiotów prawa cywilnego do kreowania swoich stosunków prawnych za pomocą umów.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przybrałaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowodowałaby obowiązek zapłaty tego podatku.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje zawarcie i realizację umowy powierniczej na zakup i windykację wierzytelności, na mocy której m.in. Wnioskodawca (powiernik) będzie zobowiązany do nabycia określonej wierzytelności lub udziału w wierzytelności w imieniu własnym na rachunek i na zlecenie osoby trzeciej (powierzającego). Nabycie przedmiotowej wierzytelności lub jej części nastąpi – jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku – na podstawie umowy cesji, niestanowiącej jednej z umów nazwanych, gdyż causą dla jej dokonania będzie wyłącznie zobowiązanie wynikające z umowy powierniczej.

Skoro zatem – co wynika z opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia − opisana w treści wniosku umowa nabycia wierzytelności lub jej części od osoby trzeciej w wykonaniu umowy powierniczej nie przybierze postaci żadnej z czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Gdyby natomiast istotnie nabycie tejże wierzytelności nastąpiło (co sugerowałaby treść pytania oraz stwierdzenia zawarte pierwotnie we wniosku) na podstawie umowy sprzedaży, to czynność ta podlegałaby regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie, jeżeli jedna ze stron przedmiotowej czynności byłaby opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub korzystałaby ze zwolnienia z tego podatku, zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W przeciwnym wypadku Wnioskodawca, jako nabywca wierzytelności, zobowiązany będzie do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1% wartości rynkowej zakupionych wierzytelności.

Przy czym zaznaczyć należy, jak wskazano na wstępie, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie zawiera ona rozstrzygnięcia w zakresie skutków w podatku od towarów i usług nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę. Sformułowanie Wnioskodawcy, iż „z tytułu dokonania cesji podatnik nie będzie opodatkowany podatkiem do towarów i usług” przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego niepodlegający ocenie. W zakresie skutków w podatku od towarów i usług nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę zostanie wydanie odrębne rozstrzygnięcie, uzależnione od odpowiedzi Wnioskodawcy na przedstawione w wezwaniu z 22 kwietnia 2015 r. kwestie w tym zakresie (w zakresie tego podatku).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.