Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.57.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-08
Teza: sposób prowadzenia dokumentacji dotyczącej wyrobów akcyzowych
Słowa kluczowe: akcyza; dokumentacja; ewidencja; forma-forma pisemna; podatek-podatek akcyzowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2018 r. (data wpływu 21 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia dokumentacji dotyczącej wyrobów akcyzowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia dokumentacji dotyczącej wyrobów akcyzowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy na podstawie ustawy o podatku akcyzowym oraz prowadzi ewidencje wyrobów węglowych zgodnie z art. 138i (ewidencja z podziałem na miesiące) oraz art. 138r zestawienie (z podziałem na kwartały) w programie Excel.

Każdego dnia wpisuje dokumenty dostawy wyrobów węglowych do ewidencji miesięcznej i do zestawienie kwartalnego w programie Excel. Następnie drukuje ewidencję po zakończonym miesiącu i wpina do akt firmy, a zestawienie kwartalne drukuje i wysyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w Elblągu do 25 dnia następnego miesiąca po każdym kwartale.

Pytanie Wnioskodawcy brzmi: czy w zaistniałej sytuacji prowadzi on dokumentację w formie elektronicznej zgodnie z § 9 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21.12.2016 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy czy też jego myślenie jest błędne i prowadzi dokumentację w formie papierowej?

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałej sytuacji można stwierdzić, że dokumentację firmową jako pośredniczący podmiot węglowy Wnioskodawca prowadzi w formie elektronicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on dokumentację w formie elektronicznej korzystając z programu Excel i nie obowiązuje go § 8 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21.12.2016 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.), zwana dalej „ustawą”, „ustawa o podatku akcyzowym”, określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy (art. 1 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy, pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności.

Na podstawie art. 138i ust. 1 ustawy, ewidencję wyrobów węglowych prowadzą:

1.  pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych.

Stosownie do art. 138i ust. 2 ustawy, ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinna zawierać następujące dane:

1.  ilość każdorazowo sprzedanych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN;
2.  datę sprzedaży wyrobów węglowych i datę ich wydania finalnemu nabywcy węglowemu;
3.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby finalnego nabywcy węglowego;
4.  datę wystawienia dokumentu dostawy albo innego dokumentu zastępującego dokument dostawy i numer identyfikujący dokument dostawy albo inny dokument zastępujący dokument dostawy, na podstawie którego wyroby te zostały sprzedane na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu.

Zgodnie zaś z ust. 3 tego artykułu, ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać dane dotyczące wyrobów węglowych:

1.  użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub
2.  użytych do celów nieobjętych zwolnieniem

\-w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN.

Jak stanowi art. 138p ust. 1 ustawy, ewidencje i inne dokumentacje, o których mowa w art. 138a-138l i art. 138o, prowadzi się w formie papierowej lub elektronicznej.

Na podstawie art. 138p ust. 2 ustawy, ewidencje, o których mowa w art. 138a-138c i art. 138e-138l, mogą zostać zastąpione dokumentacją prowadzoną na podstawie przepisów prawa podatkowego innych niż przepisy o akcyzie, albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że dokumentacja ta zawiera wszystkie dane wymagane dla danej ewidencji.

Na podstawie delegacji ustawowej z art. 138s ustawy, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 marca 2018 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy określony został m.in. sposób prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c, art. 138e, art. 138f i art. 138h-138l, uwzględniający konieczność zapewnienia właściwej kontroli nad wyrobami akcyzowymi oraz wydanymi znakami akcyzy, a także właściwego poboru akcyzy od wyrobów akcyzowych i funkcjonowania zwolnień od akcyzy.

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, ewidencje, o których mowa w art. 138a ust. 1, art. 138b, art. 138c, art. 138e-138l ustawy, księgi kontroli, o których mowa w art. 138d ust. 1 ustawy, oraz dokumentacja, o której mowa w art. 138o ustawy, zwane w rozdziale 2 rozporządzenia „dokumentacją”, prowadzone są w sposób ciągły i umożliwiający identyfikację poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi, znakami akcyzy lub dokumentami handlowymi towarzyszącymi przemieszczaniu wyrobów akcyzowych.

Stosownie do § 2 ust. 2 rozporządzenia, wpisów do ww. dokumentacji dokonuje się niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego, podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, podmiot prowadzący dokumentację w formie papierowej, z wyłączeniem dokumentacji, o której mowa w § 15 pkt 1 oraz w § 18 pkt 1 i 2 rozporządzenia, dokonuje jej zamknięcia i miesięcznego podsumowania za każdy miesiąc kalendarzowy, w terminie 3 dni roboczych od ostatniego dnia miesiąca, którego dotyczy dokumentacja, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Przepis ten dalej stanowi, że podmiot prowadzący ewidencję, o której mowa w art. 138h-138j ustawy, w formie papierowej, dokonuje jej zamknięcia i miesięcznego podsumowania, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy ewidencja (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

Z kolei zgodnie z § 5 ust. 3 tego rozporządzenia, w przypadku zastąpienia ewidencji prowadzonej w formie papierowej dokumentacją prowadzoną na podstawie przepisów o rachunkowości, podmiot prowadzący dokumentację dokonuje jej zamknięcia i miesięcznego podsumowania za każdy miesiąc kalendarzowy, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy dokumentacja.

Ponadto, stosownie do § 8 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku prowadzenia dokumentacji w formie papierowej, przed rozpoczęciem jej wypełniania karty dokumentacji powinny zostać przeszyte, a strony ponumerowane i opatrzone pieczęcią podmiotu prowadzącego dokumentację. Właściwy naczelnik urzędu celno-skarbowego opatruje przeszycie plombą, przy użyciu plombownicy stosowanej do plombowania dokumentacji prowadzonych przez organ Krajowej Administracji Skarbowej, a na ostatniej stronie dokumentacji wpisuje liczbę jej stron i składa podpis.

Natomiast § 8 ust. 3 stanowi, że wpisów do dokumentacji należy dokonywać w sposób trwały i wyraźny. Zmiany i poprawki powinny być dokonywane w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czytelny. Każda zmiana lub poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonującej zmiany lub poprawki z podaniem daty wprowadzenia, oraz w razie potrzeby opisana w rubryce „uwagi”.

Dokumentacja, o której mowa w ww. rozporządzeniu, może być także prowadzona w formie elektronicznej. Zgodnie z § 9 ust. 1 tego rozporządzenia, do prowadzenia dokumentacji w formie elektronicznej może być wykorzystywany więcej niż jeden program komputerowy.

W myśl § 9 ust. 2 rozporządzenia, dokumentacja w formie elektronicznej prowadzona jest zgodnie z pisemną instrukcją obsługi programu komputerowego wykorzystywanego do prowadzenia tej dokumentacji i w taki sposób, aby:

1.  umożliwiała wgląd w treść dokonywanych wpisów oraz zapewniała ochronę przechowywanych danych przed zniekształceniem lub utratą;
2.  umożliwiała dokonywanie korekty danych wyłącznie przy opatrzeniu jej adnotacją osoby dokonującej tej korekty oraz daty jej dokonania;
3.  pozwalała na drukowanie wpisów i raportów, o których mowa w § 7 rozporządzenia, w porządku chronologicznym;
4.  uniemożliwiała usuwanie wpisów.

Podmiot prowadzący dokumentację w formie elektronicznej przechowuje kopię dokumentacji zapisaną na informatycznym nośniku danych, w sposób zapewniający ochronę przechowywanych danych przed zniekształceniem lub utratą, lub w formie wydruku sporządzonego za okresy jednodniowe (§ 9 ust. 3 rozporządzenia).

Jednocześnie, zgodnie z art. 138r ust. 1 ustawy, podmiot, który wystawia dokument dostawy, sporządza kwartalne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy. Jeden egzemplarz tego zestawienia przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, którego dotyczy zestawienie.

Zestawienie, o którym mowa w art. 138r ust. 1 ustawy, powinno zawierać datę jego sporządzenia, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu sporządzającego zestawienie oraz wykaz wystawionych dokumentów dostawy określający datę wystawienia dokumentu dostawy, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32, oraz w przypadkach określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 38 ust. 1, oraz art. 38 ust. 2 pkt 1 lub art. 39 ust. 1, również nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania odbiorcy wyrobów zwolnionych, kod CN i ilość wyrobów zwolnionych wpisanych do dokumentu dostawy (art. 138r ust. 2 ustawy).

Art. 138r ust. 3 ustawy stanowi natomiast, że wpisów do zestawienia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się chronologicznie, w sposób trwały i wyraźny, niezwłocznie po wystawieniu dokumentu dostawy. Karty zestawienia numeruje się kolejno od numeru jeden i opatruje stemplem podmiotu sporządzającego zestawienie. Poprawka powinna być dokonywana w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czytelny. Poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonującej poprawki, z podaniem daty jej dokonania.

Zestawienie to może być sporządzane oraz przekazywane naczelnikowi urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 138r ust. 1 ustawy, w formie elektronicznej, w sposób uzgodniony z tym naczelnikiem (art. 138r ust. 4 ustawy).

Powyższe przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio w przypadku gdy dokumentem dostawy jest faktura (art. 138r ust. 5 ustawy).

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca będący pośredniczącym podmiotem węglowym prosi o wskazanie, czy przedstawiony przez niego w opisie stanu faktycznego sposób prowadzenia dokumentacji, o której mowa w art. 138i oraz 138r ustawy, można uznać za prowadzony w formie elektronicznej, czy też w formie papierowej.

Stosownie do treści § 9 ust. 2 rozporządzenia, dokumentacją w formie elektronicznej jest dokumentacja prowadzona zgodnie z pisemną instrukcją obsługi programu komputerowego wykorzystywanego do jej prowadzenia, w sposób określony w pkt 1-4 tego przepisu, tj. tak, aby spełniała warunki w nich wymienione.

Oznacza to, że w myśl powyższych przepisów podmiot prowadzący dokumentację w formie elektronicznej korzysta z programu komputerowego zapewniającego pisemną instrukcję obsługi, wykorzystywanego do prowadzenia tej dokumentacji, spełniając określone wymagania, tj.:

*   umożliwienie wglądu w treść dokonywanych wpisów,
*   zapewnienie ochrony przechowywanych danych przed ich zniekształceniem lub utratą,
*   umożliwienie dokonywania korekty danych wyłącznie przy opatrzeniu jej adnotacją osoby dokonującej tej korekty oraz daty jej dokonania,
*   pozwalanie na drukowanie wpisów i raportów, o których mowa w § 7 rozporządzenia w porządku chronologicznym,
*   uniemożliwienie usuwania wpisów wprowadzonych do dokumentacji.

Dokumentacja prowadzona w formie elektronicznej winna zatem spełniać łącznie wszystkie powyższe kryteria.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadzi ewidencję wyrobów węglowych o której mowa w art. 138i ustawy, z podziałem na miesiące, w programie Excel. Ewidencję drukuje po zakończonym miesiącu i przechowuje w aktach firmy.

Program Excel używany przez Wnioskodawcę umożliwia tworzenie bazy danych w tzw. arkuszach kalkulacyjnych. Stwarza on możliwość m.in. wprowadzania, sortowania czy obliczania wprowadzonych danych. Nie zapewnia on jednak pisemnej instrukcji obsługi prowadzenia dokumentacji w formie elektronicznej, a zatem użytkownik programu Excel może dowolnie modyfikować stworzone arkusze i korzystać z ich funkcji, w tym zmieniania, dodawania i usuwania wprowadzonych wcześniej danych. Nie można zatem stwierdzić, że wprowadzane do programu dane są chronione przed zniekształceniem lub utratą, jak również że brak jest możliwości ich usuwania. Ponadto, w programie Excel istnieje możliwość dokonywania korekty danych również bez adnotacji osoby dokonującej zmiany oraz daty jej dokonania. Mogą zatem zaistnieć sytuacje, w których nie będzie możliwe ustalenie, czy wprowadzone zapisy nie były uprzednio modyfikowane oraz zidentyfikowanie osoby odpowiedzialnej za dany zapis.

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia, kopię dokumentacji w formie elektronicznej podmiot przechowuje na informatycznym nośniku danych w sposób zapewniający ochronę przechowywanych danych przed ich zniekształceniem lub utratą, lub też w formie wydruku, sporządzonego za okresy jednodniowe. W przedstawionym we wniosku schemacie prowadzenia dokumentacji, Wnioskodawca przechowuje ewidencję jedynie w programie Excel oraz wydruków za okresy miesięczne  a zatem nie jest spełniony warunek, o którym mowa w tym przepisie.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że prowadzona przez niego ewidencja wyrobów węglowych w postaci zapisów w programie Excel oraz wydruków za okresy miesięczne spełnia wymagania dokumentacji prowadzonej w formie elektronicznej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że forma papierowa prowadzenia tej ewidencji również musi spełniać wymagania określone w ustawie o podatku akcyzowym oraz w powołanym wyżej rozporządzeniu, w tym § 8 ust. 1-3 tego rozporządzenia. Aby dokumentacja w formie papierowej została uznana za prowadzoną w sposób zgodny z przepisami, przed rozpoczęciem jej wypełniania karty powinny zostać przeszyte, a strony ponumerowane i opatrzone pieczęcią podmiotu prowadzącego dokumentację. Właściwy naczelnik urzędu celno-skarbowego opatruje przeszycie plombą, przy użyciu plombownicy stosowanej do plombowania dokumentacji prowadzonych przez organ Krajowej Administracji Skarbowej, a na ostatniej stronie dokumentacji wpisuje liczbę jej stron i składa podpis. Wpisy do dokumentacji musza być dokonywane w sposób trwały i wyraźny, zmiany i poprawki zaś być dokonywane w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czytelny. Dodatkowo, każda zmiana lub poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonującej zmiany lub poprawki z podaniem daty wprowadzenia, oraz w razie potrzeby opisana w rubryce „uwagi”.

W odniesieniu natomiast do zestawienia kwartalnego dokumentów dostawy, o którym mowa w art. 138r ustawy o podatku akcyzowym, Wnioskodawca jak wynika z wniosku również sporządza je w programie Excel, a następnie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kwartale drukuje i wysyła je do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jak wynika z art. 138r ust. 4 ustawy, zestawienie kwartalne może być sporządzane oraz przekazywane naczelnikowi urzędu skarbowego w formie elektronicznej, w sposób uzgodniony z tym naczelnikiem.

Zatem określenie sposobu sporządzania zestawienia kwartalnego dokumentów dostawy w formie elektronicznej, w tym także sposobu jego przekazywania, zależne jest od ustaleń właściwego dla Wnioskodawcy naczelnika urzędu skarbowego. Tym samym tut. Organ nie może ocenić prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało natomiast uznać za je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.