Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1402/12-4/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy, może zostać zakwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) i czy w związku tym Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania dochodu z tej działalności 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; podatek-podatek liniowy; umowa; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31.10.2012 r. (data wpływu 07.11.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24.01.2013 r. (data wpływu 28.01.2013 r.) złożonym na wezwanie z dnia 07.01.2013 r. Nr IPPB1/415-1402/12-2/IF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu oraz możliwości opodatkowania dochodów podatkiem liniowym według stawki 19% - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu oraz możliwości opodatkowania dochodów podatkiem liniowym według stawki 19%.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której zamierza podjąć współpracę ze spółką akcyjną (Spółka), poprzez zawarcie umowy o świadczenie usług („umowa konsultacyjna”, „Umowa”). Obecnie Wnioskodawca pełni i nadal będzie pełnił równocześnie funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki.

Jako Wiceprezes Zarządu Spółki, z tytułu pełnienia swej funkcji Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Spółki z tytułu sprawowania funkcji Wiceprezesa Zarządu.

Przedmiotem planowanej Umowy będzie świadczenie przez Wnioskodawcę, począwszy od dnia 02.01.2013 r., usług polegających na stałych konsultacjach (również dostarczaniu projektów) z zakresu m. in.: rozwoju nowej działalności, przygotowywaniem raportów rozliczeniowych dla licencjodawców Spółki. Przedmiotem Umowy nie jest zarządzanie. Na podstawie Umowy Wnioskodawca będzie wykonywać wyłącznie czynności doradcze, nie będzie miał prawa podejmowania decyzji.

Prezes Zarządu Spółki lub osoba przez niego wskazana będzie przekazywać Wnioskodawcy zadania do realizacji. Osoba ta będzie również upoważniona do odbioru rezultatu świadczenia usług. Co do zasady miejscem świadczenia usług będzie siedziba Spółki, jednakże usługi będą mogły być wykonywane w innym, ustalonym wspólnie miejscu, w szczególności w siedzibie Wnioskodawcy.

Przy świadczeniu usług na rzecz Spółki, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z pomocy swoich pracowników lub współpracowników, wyłącznie po uprzednim uzyskaniu pisemnej zgody Spółki. Za działania i zaniechania pracowników i współpracowników w zakresie objętym Umową, odpowiada wobec Spółki Wnioskodawca, tak jak za własne.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za wykonywanie usług zgodnie z zasadami Kodeksu Cywilnego oraz solidarnie ze Spółką wobec osób trzecich.

Pismem z dnia 24.01.2013 r. (data wpływu 28.01.2013 r.) Wnioskodawca doprecyzował, iż Umowa konsultacyjna dotycząca świadczenia usług doradczych, która będzie zawarta ze Spółką nie będzie miała charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze – nie będzie obejmować wykonywania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek czynności zarządzania, ani też czynności podobnych do zarządzania.

Na podstawie planowanej umowy Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Spółki tylko usługi wskazane we wniosku .

Z tytułu sprawowania funkcji w zarządzie Spółki Wnioskodawca będzie wynagradzany w oparciu o odrębną podstawę- inną niż planowana umowa konsultacyjna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy, może zostać zakwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) i czy w związku tym Wnioskodawca ma prawo do opodatkowania dochodu z tej działalności 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane na podstawie Umowy ze Spółką, będą stanowiły przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o pdof. Przy założeniu wypełnienia warunków z Ustawy o pdof, w szczególności z art. 30c Ustawy o pdof, dochód uzyskany z takiej działalności może podlegać opodatkowaniu 19% pdof.

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia klasyfikacji przychodów ze świadczonych usług konsultacyjnych na podstawie Umowy konieczne jest określenie, czy czynności wykonywane w ramach Umowy, można uznać za wykonywane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy o pdof, a także biorąc pod uwagę wyłączenia określone w art. 5b tej ustawy. Przepis art. 5a pkt 6 Ustawy o pdof określa m.in., że - poza pewnymi wyjątkami - za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych źródeł przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 Ustawy o pdof.

Powyższe oznacza, że przychody, aby były kwalifikowane jako osiągnięte ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, nie mogą być zaliczone m.in. do przychodów ze stosunku pracy oraz przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Za działalność wykonywaną osobiście uznaje się m.in. przychody otrzymywane przez członków zarządu oraz przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet, jeżeli są zawierane w ramach działalności gospodarczej. Przychody uzyskiwane z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia albo umowy o dzieło, jeżeli są uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzonej działalność gospodarczą lub od osoby prawnej będą uznane za działalność wykonywaną osobiście, jeżeli nie są uzyskiwane na podstawie umów zawieranych w ramach działalności gospodarczej i nie stanowią przychodów z umów o zarządzanie lub kontraktów menedżerskich.

W opinii Wnioskodawcy, planowana Umowa nie powinna zostać zakwalifikowana jako umowa o pracę. Brak jest bowiem elementu podporządkowania zleceniobiorcy oraz oznaczenia miejsca i czasu wykonywania czynności na podstawie Umowy. Inne będą również zasady odpowiedzialności z tytułu świadczonych usług.

Usługi konsultacyjne, które będą świadczone na podstawie Umowy nie powinny również zostać zakwalifikowane jako czynności członków zarządu lub kontrakty o zarządzanie/umowy menedżerskie. Przedmiotem Umowy jest bowiem świadczenie usług doradczych, o czym świadczy ich charakter, w tym brak możliwości podejmowania decyzji. Wnioskodawca zaznacza, iż za czynności zarządcze otrzymuje odrębne wynagrodzenie na podstawie Uchwały Rady Nadzorczej.

Pomimo spełnienia kryteriów z definicji zawartej w art. 5a pkt 6 Ustawy o pdof, umowa nie zostanie uznana za wykonaną w ramach działalności gospodarczej, jeżeli będą łącznie spełnione następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający wykonanie czynności,
2.  czynności są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat Wnioskodawcy czynności wykonywanych na podstawie Umowy ponosić będzie Spółka solidarnie z Wnioskodawcą. Zatem pierwsza przesłanka nie jest spełniona, ponieważ odpowiedzialność za rezultat i wykonanie czynności nie ciąży wyłącznie na zlecającym (Spółce).

Umowa nie będzie wykonywana pod kierownictwem, nie będzie w niej również zapisów o Wnioskodawcy podległości wobec Spółki. Miejscem wykonywania czynności w ramach Umowy będzie siedziba Spółki lub inne miejsce w zależności od potrzeb. Druga przesłanka nie jest więc spełniona.

Wnioskodawca podkreśla, iż ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Świadczy o tym m.in. odpowiedzialność Wnioskodawcy za odpowiednie wykonanie usług wobec Spółki i wobec osób trzecich, ryzyko związane ze ściągnięciem należności z tytułu wynagrodzenia, możliwość wypowiedzenia Umowy przez Spółkę, ryzyko związane z zatrudnianiem pracowników.

Zatem w opinii Wnioskodawcy żadna z przesłanek z art. 5b ust. 1 Ustawy o pdof, których łączne wypełnienie dyskwalifikuje czynności wykonywane na ich podstawie jako działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy o pdof, nie jest spełniona.

W konsekwencji należy stwierdzić, że usługi konsultacyjne na podstawie Umowy można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o pdof. Zatem wynagrodzenie z Umów kwalifikowane jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o pdof, po obniżeniu o koszty uzyskania przychodu, może podlegać opodatkowaniu 19% pdof, jeżeli są spełnione pozostałe warunki do zastosowania takiego opodatkowania przewidziane w Ustawie o pdof.

Prawidłowość powyższej kwalifikacji podatkowej potwierdzają interpretacje Ministra Finansów, który przychyla się do stanowiska wnioskodawców, że mają oni prawo do zastosowania 19% pdof, jeżeli świadczą usługi w ramach działalności gospodarczej oraz usługi te nie stanowią usług zarządzania. W stanach faktycznych przedstawianych we wnioskach o interpretację, podatnicy często podkreślają, że oprócz usług doradczych, pełnią funkcję członka zarządu albo zawierają kontrakt menedżerski, na podstawie którego wykonują czynności zarządcze. Przykładowo; Interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18/11/2011 r., sygn. IPPB1/415-776/11-2/ES; z 12/04/2011 r., sygn. IPPB1/415-280/11-2/AM; z 19/01/2011 r., sygn. IPPB1/415-969/10-3/EC; Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 04/11/2011 r., sygn. IBPB1/1/415-848/11-2K.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy źródłami przychodów jest:

*   działalność wykonywana osobiście,
*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą, uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści przepisu art. 9a ust. 1 wyżej powołanej ustawy, dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 30c ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2011 r.), podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.  uchylony
2.  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z treści powołanych powyżej uregulowań prawnych wynika, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania 19% podatkiem liniowym pozbawieni zostali podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym w ramach stosunku pracy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest Wiceprezesem Zarządu Spółki. Wnioskodawca będzie również świadczył na rzecz spółki poprzez zawarcie umowy konsultacyjnej usługi doradcze w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Umowa konsultacyjna dotycząca świadczenia usług doradczych, która będzie zawarta ze Spółką nie będzie miała charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umowy o podobnym charakterze – nie będzie obejmować wykonywania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek czynności zarządzania, ani też czynności podobnych do zarządzania. Z tytułu sprawowania funkcji w zarządzie Spółki Wnioskodawca będzie wynagradzany w oparciu o odrębną podstawę- inną niż planowana umowa konsultacyjna.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

W przypadku kiedy Wnioskodawca w ramach usług doradztwa nie będzie wykonywał żadnych czynności kierowania (zarządzania), a jedynie szereg czynności których istotą jest doradztwo, należy uznać, iż przedmiotowych usług nie można kwalifikować jako uzyskiwanych w ramach kontraktu menadżerskiego, umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, czy też umowy o podobnym charakterze.

Stwierdzić zatem należy, iż usługi doradcze w zakresie opisanym we wniosku można zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przychody ze świadczenia usług doradczych w zakresie opisanym we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uzyskiwane z tego tytułu dochody mogą z ww. zastrzeżeniem być opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej mają charakter umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menadżerskiego, czy też umowy o podobnym charakterze. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.