Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1225.2016.1.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-06
Teza: w zakresie możliwości kontynuacji metody amortyzacji oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową
Słowa kluczowe: amortyzacja; spółki-przekształcenie spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości kontynuacji metody amortyzacji oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości kontynuacji metody amortyzacji oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - osoba fizyczna z miejscem zamieszkania w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”) w Polsce („Wnioskodawca") prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w formie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r. poz. 1047) i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”).

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność produkcyjna określona w PKD pod kodem 10.71.Z - Produkcja pieczywa, produkcja świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek („Działalność Cukiernicza”). W ramach Działalności Cukierniczej jest prowadzona działalność transportowa, obejmującą transport drogowy, morski i przeładunek towarów („Działalność Transportowa”). Działalność Transportowa prowadzona jest jednak jedynie na własny użytek Wnioskodawcy, tj. jest wykorzystywana tylko do transportu towarów wyprodukowanych w ramach Działalności Cukierniczej (Wnioskodawca nie świadczy usług transportowych na rzecz podmiotów trzecich).

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza obejmuje też działalność związaną z realizacją projektów budowlanych, wznoszeniem budynków mieszkaniowych, kupnem i sprzedażą nieruchomości mieszkaniowych, oraz wynajmem nieruchomości na rzecz osób trzecich („Działalność Deweloperska”). Wnioskodawca jest właścicielem trzech (3) niezabudowanych nieruchomości gruntowych, przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową nabytych przez Wnioskodawcę z podatkiem VAT. Ostatnia inwestycja mieszkaniowa została zakończona przez Wnioskodawcę w 2011 r., kolejne inwestycje są na etapie przygotowania. Obecnie są wynajmowane cztery (4) lokale.

Wnioskodawca prowadzi Działalność Cukierniczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej („SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 18 listopada 2015 r. („Zezwolenie”). Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, określonym w Zezwoleniu jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, w zakresie wyrobów piekarskich i cukierniczych i określonych w pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług: 10.71 - pieczywo, świeże wyroby ciastkarskie i ciastka, 10.72 - suchary i herbatniki, konserwowane wyroby ciastkarskie i ciasta, 10.82 - kakao, czekolada i wyroby cukiernicze. Zezwolenie określa cztery warunki prowadzenia działalności w SSE:

*   poniesienie na terenie SSE nakładów inwestycyjnych w wysokości nominalnej (przed dyskontowaniem), co najmniej 13,7 min zł w terminie do dnia 31.12.2019 r.,
*   zatrudnienie przy prowadzeniu działalności na terenie SSE, po dniu uzyskania Zezwolenia, co najmniej 70 pracowników i osiągnięcie na dzień 31.12.2020 r. stanu zatrudnienia w wysokości co najmniej 70 pracowników, i utrzymanie ww. poziomu zatrudnienia do dnia 31.12.2023 r.,
*   zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31.12.2020 r.,
*   przestrzeganie Regulaminu SSE i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania SSE.

Wszystkie te warunki prowadząc swą jednoosobową działalność gospodarczą Wnioskodawca spełnia, bądź zapewni ich spełnienie zgodnie z terminami zawartymi w Zezwoleniu.

Obecnie Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej Działalność Cukierniczą poprzez zakup nowej linii technologicznej oraz poszerzenie oferowanego przez siebie asortymentu towarów (w tym dla klientów spoza Polski). W tym celu, Wnioskodawca złożył wniosek o dofinansowanie z funduszy europejskich oraz zaciągnął kredyt technologiczny na finansowanie inwestycji w wysokości ponad 18 min zł. Po zakończeniu ww. inwestycji, Wnioskodawca będzie zatrudniał 170 osób (obecnie jest to 100 osób).

Ponieważ prowadzenie działalności w dotychczasowej formie prawnej niesie zbyt duże ryzyko majątkowe dla Wnioskodawcy lub jego rodziny (np. w razie śmierci Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy ulega zakończeniu z mocy prawa), oraz może być niezrozumiałe dla kontrahentów Wnioskodawcy ze względu na wielkość działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza uporządkować strukturę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i rozdzielić prowadzone przez siebie obszary biznesowe (tj. biznes deweloperski i biznes cukierniczy) poprzez utworzenie dwóch odrębnych spółek komandytowych, w których komandytariuszem będzie Wnioskodawca, komplementariuszem spółka z o.o. należąca w całości do Wnioskodawcy.

W tym celu, Wnioskodawca zamierza w kolejnych etapach podjąć następujące kroki:

1.  utworzenie spółki komandytowej z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa I”), w której komandytariuszem będzie Wnioskodawca, oraz wniesienie aportem przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) - Działalności Deweloperskiej (gruntów niezabudowanych, lokali wynajmowanych przez Wnioskodawcę oraz innych składników majątkowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do prowadzenia tej działalności), a komplementariuszem będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka z o.o. I”).

Po wniesieniu aportu Działalności Deweloperskiej w formie ZCP do Spółki Komandytowej I, nastąpi przekształcenie, w trybie art. 5841 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), („KSH”), jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy („Przedsiębiorca Przekształcany”) w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka z o.o. II”), której jedynym wspólnikiem będzie Wnioskodawca, kontynuującą Działalność Cukierniczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na podstawie Zezwolenia. Następnie nastąpi przekształcenie, w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Spółki z o.o. II w spółkę komandytową z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa II”), której komandytariuszem będzie Wnioskodawca, a komplementariuszem inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wskazane wyżej działania mają na celu zachowanie ciągłości prawnej Przedsiębiorcy Przekształcanego ze względu na sukcesję prawną i podatkową oraz w konsekwencji możliwość kontynuowania Działalności Cukierniczej na podstawie uzyskanego Zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE, korzystania z zaciągniętego kredytu i dofinansowania z funduszy europejskich. W innym przypadku, tj. przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę Komandytową II nie doszłoby do sukcesji uniwersalnej (prawnej i podatkowej), co oznaczałoby utratę prawa do prowadzenia działalności na podstawie Zezwolenia, utratę dofinansowania z funduszy europejskich i obowiązek spłacenia kredytu, co uniemożliwiłoby planowane rozszerzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a nawet jej prowadzenie.

Działanie Wnioskodawcy polegające na zmianie formy prawnej z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną na dwie spółki handlowe jest standardową decyzją biznesową podejmowaną przez przedsiębiorców w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej w kilku odmiennych obszarach (tutaj sektor deweloperski oraz sektor cukierniczy), rozszerzania działalności, a w szczególności zaciągania zobowiązań kredytowych związanych z jedną z nich.

W skład składników materialnych i niematerialnych wnoszonych aportem do Spółki Komandytowej I będą wchodziły przynależne Działalności Deweloperskiej: (i) grunty przeznaczone pod zabudowę, (ii) lokale wynajmowane przez Wnioskodawcę, (iii) należności i zobowiązania wynikające umów zawartych z kontrahentami, (iv) umowy najmu z kontrahentami, (v) wyodrębnione księgi i dokumenty związane z prowadzoną Działalnością Deweloperską. W skład składników wnoszonych aportem będą wchodziły wszystkie składniki majątku wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej Działalności Deweloperskiej, oraz nie będzie wchodzić żaden składnik materialny lub nie materialny wykorzystywany do prowadzenia Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej.

W konsekwencji dokonanych przekształceń:

1.  składniki majątkowe niezbędne doprowadzenia Działalności Deweloperskiej (grunty oraz lokale użytkowe wynajmowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), niezwiązane z Działalnością Cukierniczą i Działalnością Transportową będą przedmiotem aportu do Spółki Komandytowej I,
2.  Spółka z o.o. jako sukcesor prawny Wnioskodawcy będzie właścicielem wszystkich środków trwałych stanowiących majątek przekształconego przedsiębiorstwa, w tym tych które zostały zakupione po wydaniu Zezwolenia, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej;
3.  Spółka z o.o. będzie sukcesorem Zezwolenia posiadanego przez Wnioskodawcę (Strony podpiszą aneks do treści Zezwolenia);
4.  Spółka Komandytowa II jako sukcesor prawny Spółki z o.o. będzie właścicielem wszystkich środków trwałych stanowiących majątek przekształconego przedsiębiorstwa, w tym tych które zostały zakupione po wydaniu Zezwolenia, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do Działalności Cukierniczej i Działalności Transportowej.

Spółka Komandytowa II będzie sukcesorem Zezwolenia posiadanego przez Spółkę z o.o. (Strony podpiszą aneks do treści Zezwolenia).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z planowanym przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II, dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania podatkiem PIT wartości innych niż zyski niepodzielone wypracowane przez Spółkę z o.o. przed zmianą formy prawnej (w tym zysk roku obrotowego, w którym nastąpi przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II) oraz zyski z lat ubiegłych alokowane na kapitały inne niż zakładowy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II będzie mieć możliwość uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu w podatku PIT wydatków poniesionych przez Spółkę z o.o. przed dniem przekształcenia, które podlegają ujęciu w kosztach uzyskania przychodu dopiero po dniu przekształcenia, w tym także kwot wynikających z faktur VAT wystawionych i dotyczących przychodu powstałego po dniu przekształcenia?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, będzie występować tzw. kontynuacja amortyzacji, tj. Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II będzie mógł kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę z o.o. oraz uwzględniać dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych stosowaną przez Spółkę z o.o.?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca - jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II powstałej wskutek przekształcenia Spółki z o.o. dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, powstałej z przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej (Wnioskodawcy), który jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą uzyskał Zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia w podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT - po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II także będzie korzystać ze zwolnienia w podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o PIT?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółce Komandytowej II jako podmiotowi przekształconemu ze Spółki z o.o. w wyniku przekształcenia dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu faktur i faktur korygujących, wystawionych na rzecz podmiotu przekształcanego, tj. Spółki z o.o., a otrzymanych już przez podmiot przekształcony, tj. Spółkę Komandytową II, oraz czy prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego będzie przysługiwać w przypadku otrzymania faktur i faktur korygujących przed przekształceniem?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółka Komandytowa II jako podmiot przekształcony ze Spółki z o.o. w wyniku przekształcenia dokonanego w trybie art. 551- art. 570 i art. 575-576 KSH będzie uprawniona do złożenia deklaracji podatku VAT już od momentu przekształcenia, a także korekt deklaracji podatku VAT za okresy rozliczeniowe przed przekształceniem?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3. W zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę Komandytową II dokonanego w trybie art. 551 - art. 570 i art. 575 - art. 576 KSH, będzie występować tzw. „kontynuacja amortyzacji”, tj. Wnioskodawca jako wspólnik (komandytariusz) Spółki Komandytowej II będzie mógł kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę z o.o. oraz uwzględniać dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych stosowaną przez Spółkę z o.o.

W konsekwencji, Spółka Komandytowa II powstała na skutek przekształcenia Spółki z o.o. (a dokładniej wspólnicy tej spółki komandytowej w rozliczeniu podatku dochodowego z tej spółki), będzie mogła kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę z o.o. oraz uwzględniać dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych stosowaną przez Spółkę z o.o.

Spółka osobowa (wspólnicy tej spółki będący osobami fizycznymi, a zatem Wnioskodawca), na podstawie art. 22g ust. 12 w zw. z art. 22g ust. 13 pkt 2 ustawy o PIT uprawniona (i obowiązana) jest do kontynuowania amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanej uprzednio przez spółkę przekształcaną. Zgodnie z art. 22h ust. 3 ustawy o PIT, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13 ustawy o PIT, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcany.

Wskazane stanowisko potwierdzają również organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2013 r. (nr IPTPB1/415-215/13-4/MAP), w której wskazał, iż: „(\`(...)\`) wspólnik Spółki jawnej \[spółki osobowej\], powstałej z przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki jawnej \[spółki osobowej\], na podstawie art. 22g ust. 12 w związku z art. 22g ust 13 pkt 2 \[ustawy o PIT\], odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym prawa ochronnego na znak towarowy), od której odpisów w ciężar kosztów dokonywała Spółka przekształcana, tj. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. (\`(...)\`) Zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 i 2 pkt 1 \[ustawy o PIT\], do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć ww. odpisy amortyzacyjne w części przysługującej proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku".

W konsekwencji, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Komandytowej II powstałej na skutek przekształcenia Spółki z o.o., będzie - w przypadającym na niego udziale w zyskach tej spółki - kontynuował metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę z o.o. oraz uwzględniał dotychczasową wysokość odpisów amortyzacyjnych stosowaną przez Spółkę z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu przyszłego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829 z późn. zm). – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

W myśl art. 5842 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Z kolei stosownie do treści art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Jednocześnie, art. 553 Kodeksu spółek handlowych określa, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Natomiast skutki podatkowe przekształcenia podmiotów zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

–wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej.

Z kolei, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych (art. 93a § 4 ww. ustawy).

W konsekwencji powyższego, jeżeli osobowa spółka handlowa (spółka komandytowa) powstanie wskutek przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), powstałej wcześniej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, Wnioskodawca będący wspólnikiem w spółce komandytowej, wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 – stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

A zatem zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, należy określać zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 powoływanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przy czym, Zgodnie z art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie art. 22c pkt 1 omawianej ustawy podatkowej, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalania wartości początkowej uzależniony jest m.in. od sposobu nabycia danego składnika majątku i określony został w art. 22g ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów − wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego (art. 22g ust. 22 ww. ustawy).

Z art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Treść powołanych przepisów statuuje zasadę kontynuacji amortyzacji, z której wynika obowiązek podmiotu przekształconego do:

*   uwzględnienia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych określonej w stosownej ewidencji podmiotu przekształcanego,
*   uwzględnienia dotychczasowej wysokości dokonanych przez podmiot przekształcany odpisów amortyzacyjnych,
*   stosowanie tej samej metody amortyzacji.

Z opisu zdarzenia przyszłego wywieść m.in. należy, że nastąpi przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Następnie nastąpi przekształcenie, spółki z o.o. w spółkę komandytową której komandytariuszem będzie Wnioskodawca.

W świetle powyższego, mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz zaprezentowane zdarzenia przyszłe stwierdzić należy, że w przypadku przekształcenia sp. z o.o. (powstałej uprzednio w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy) w spółkę komandytową, zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 12 w zw. z art. 22g ust. 22 i art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej powstałej na skutek przekształcenia spółki z o.o., będzie w przypadającym na niego udziale w zyskach tej spółki - kontynuował metodę amortyzacji przyjętą przez spółkę z o.o. oraz uwzględniał wysokość dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo – odnosząc się do powoływanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych – wyjaśnić należy, że upoważnione Organy wydają interpretacje indywidualne na podstawie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w konkretnym przypadku. Oznacza, to, że Organy podatkowe mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia w zakresie przepisów prawa podatkowego, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 10 maja 2016 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.