Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.485.2024.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego poniesionego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych.
Słowa kluczowe: najem; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik czynny; rejestracja-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 1. Rejestracja ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 2. Deklaracje  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 lipca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego poniesionego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która zamierza prowadzić działalność gospodarczą dla celów VAT polegającą na długoterminowym wynajmie lokali usługowych na rzecz operatora (zajmującego się krótkoterminowym najmem lokali).

Wnioskodawca planuje dokonać rejestracji dla celów VAT jako podatnik VAT czynny i opodatkować świadczone usługi stawką VAT w wysokości 23%.

W tym celu Wnioskodawca wraz z małżonką (małżonkowie posiadają ustrój wspólności małżeńskiej), planują nabyć do majątku wspólnego dwa lokale usługowe przeznaczone docelowo do wynajmu. Na tą okoliczność Wnioskodawca wraz z małżonką 18 grudnia 2020 r. podpisali dwie umowy przedwstępne z deweloperem zawarte w formie aktu notarialnego o podobnej treści dotyczące dwóch odrębnych lokali niemieszkalnych.

W przedmiotowych umowach wskazano że „na powyższej nieruchomości zostanie przeprowadzone przedsięwzięcie deweloperskie polegające na wybudowaniu obiektu pensjonatowego (typu aparthotel) (\`(...)\`\`(...)\`) z usługą gastronomiczną, garażem podziemnym, zagospodarowaniem terenu, basenem wraz z urządzeniami towarzyszącymi i niezbędną infrastrukturą techniczną”.

Zgodnie z umową przedwstępną, Wnioskodawca wraz z małżonką dokonali płatności zaliczkowych na poczet ceny brutto lokali wskazanej w umowie. Po dokonaniu płatności konkretnej raty, Wnioskodawca otrzymywał od dewelopera faktury zaliczkowe dokumentujące otrzymanie poszczególnych zaliczek. Powyższe faktury wskazują jako nabywcę wyłącznie Wnioskodawcę i nie zawierają numeru VAT Wnioskodawcy, gdyż nie jest on jeszcze formalnie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Równocześnie, Wnioskodawca w tym samym dniu, tj. 18 grudnia 2020 r. zawarł umowę z innym podmiotem na najem przedmiotowych lokali niemieszkalnych „celem jego dalszego odpłatnego wynajmowania (…) osobom trzecim na okres krótkotrwałego zakwaterowania (usługi hotelarskie)”. Przedmiotowa umowa najmu została zawarta na 5 lat z możliwości wydłużenia okresu jej trwania o kolejne 5 lat.

Ponadto, Wnioskodawca partycypował w dodatkowych kosztach na rzecz podniesienia jakości wystroju przedmiotowych lokali.

**Pytanie**

Czy w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 361 ze zm., dalej jako „ustawa o VAT”), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego poniesionego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego poniesionego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

1) Uwagi wstępne

Podstawowym prawem podmiotu wykonującego czynności opodatkowane VAT jest prawo do odliczenia VAT naliczonego poniesionego w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do prowadzonej działalności gospodarczej (dla celów VAT).

System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT. Celem powyższej zasady jest zachowanie neutralności VAT dla podatników, bez względu na cel i rezultaty prowadzonej działalności gospodarczej, pod warunkiem, że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT. Ostateczny ciężar podatku powinien być ponoszony przez konsumenta.

Kluczowym przepisem w zakresie ustalenia prawa do odliczenia VAT naliczonego jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, które nie znajdują zastosowania w omawianym przypadku).

2) Działanie w charakterze podatnika VAT

Z treści przepisu wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom VAT. Status podatnika VAT związany jest z czynnościami wykonywanymi (lub planowanymi) przez dany podmiot.

W świetle art. 168 Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako „Dyrektywa VAT”), w sytuacji, gdy podatnik działający w takim charakterze w chwili nabycia aktywa używa tego składnika majątku na potrzeby opodatkowanych transakcji, jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu tego aktywa. Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT pojęcie podatnika definiuje się z uwzględnieniem pojęcia działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 polskich przepisów ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W oparciu o ust. 2 tego aktu za działalność gospodarczą dla celów VAT uznaje się m.in. wszelką działalność usługodawców. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, wynajmowanie nieruchomości mieści się w definicji działalności gospodarczej przyjętej dla celów VAT, (jako wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych).

Fakt - potwierdzony przez obiektywne okoliczności - zamiaru wykonywania działalności gospodarczej, uzasadnia bowiem uznanie podmiotu za podatnika.

Działając w takim charakterze, ma on zatem - zgodnie z art. 167 Dyrektywy VAT - prawo do natychmiastowego odliczenia VAT naliczonego od wydatków, w tym wydatków inwestycyjnych, dokonanych na potrzeby transakcji, jakich dokonuje lub zamierza dokonać, które uprawniają do odliczenia, bez konieczności oczekiwania na rzeczywiste rozpoczęcie działalności (nawet wówczas, gdy faktycznie nie dojdzie do jej rozpoczęcia).

Kwestia, czy podatnik działał w takim charakterze już na etapie dokonywania zakupu towarów czy usług stanowi okoliczność faktyczną, którą należy oceniać z uwzględnieniem całości okoliczności dotyczących sprawy, wśród których znajdują się m.in. charakter danego towaru i okres, jaki upłynął po między jego nabyciem a wykorzystaniem do celów działalności gospodarczej tego podatnika (patrz wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „Trybunał„ lub „TSUE”) z 8 marca 2001 w sprawie Bakcsi C-415/98, z 16 lutego 2012 r. w sprawie Eon Aset C-118/11, z 22 marca 2012 r. w sprawie Kłub C-153/11 czy z 22 października 2015 r. w sprawie Sveda C-126/14).

W analizowanym przypadku charakter nabywanych lokali niemieszkalnych wskazany w opisie w umowach przedwstępnych jasno wskazuje, że obiekty mają charakter inwestycyjny (przedsięwzięcie deweloperskie polegające na wybudowaniu obiektu pensjonatowego (typu aparthotel) (\`(...)\`\`(...)\`) z usługą gastronomiczną, garażem podziemnym, zagospodarowaniem terenu, basenem wraz z urządzeniami towarzyszącymi i niezbędną infrastrukturą techniczną).

W przedmiotowym stanie faktycznym nie tylko sam charakter obiektu wskazuje na cel Wnioskodawcy, ale także działania podjęte przez Wnioskodawcę, tj. podpisanie umowy najmu lokali niemieszkalnych w tym samym dniu, w którym zawarto umowy przedwstępne. Wskazuje to jednoznacznie na zamiar wykorzystania inwestycji do celów działalności gospodarczej (w rozumieniu VAT).

Wnioskodawca planuje, aby niezwłocznie po przygotowaniu lokali do użytkowania zostały one oddane w najem długoterminowy. Ponadto, Wnioskodawca partycypował w dodatkowych kosztach na rzecz podniesienia jakości wystroju przedmiotowych lokali mając na uwadze zwiększenie zyskowności omawianego przedsięwzięcia.

W związku z powyższym, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca w momencie nabycia przedmiotowych lokali działał w charakterze podatnika VAT, świadczy o tym nie tylko charakter nabywanych nieruchomości, ale także działania faktyczne Wnioskodawcy polegające na równoczesnym - z zawarciem umów przedwstępnych zakupu - podpisaniu umów najmu ww. lokali, a także decyzji o ich dodatkowym wyposażeniu.

3) Związek wydatków z działalnością opodatkowaną VAT

Dalsza analiza treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wskazuje, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia VAT naliczonego jest spełnienia przesłanek „pozytywnych”, wynikających z tego przepisu, czyli związku wydatków ponoszonych przez podatnika z bieżącymi lub planowanymi czynnościami opodatkowanymi VAT. Z interpretacji ww. przepisu wynika jasno, że planowane czynności nie tylko muszą podlegać przepisom ustawy o VAT ale także, że muszą to być czynności, które - co do zasady - efektywnie prowadzą do obowiązku zapłaty VAT należnego.

Tymczasem planowane czynności najmu długoterminowego lokali niemieszkalnych podlegają stawce 23% VAT (niniejszy wniosek nie zmierza do potwierdzenia faktu opodatkowania usług stawką 23%).

Istnienie związku między wydatkami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia VAT również na podstawie przepisów Dyrektywy VAT oraz orzecznictwa Trybunału.

Prawo do odliczenia VAT nie jest jednak związane wyłącznie z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przysługuje ono również, gdy z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w przyszłości w ramach jego działalności opodatkowanej.

Powyższe wynika z ugruntowanej w orzecznictwie Trybunału zasady tzw. niezwłocznego/natychmiastowego odliczenia VAT naliczonego (patrz m.in. wyroki TSUE z 26 maja 2005 r. w sprawie Kretztechnik C-465/03, z 4 czerwca 2009 r. w sprawie SALIX C-102/08, z 29 października 2009 r. w sprawie SKF C-29/08). Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Prawo do odliczenia VAT przysługuje już w momencie ponoszenia wydatku.

Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie i natychmiastowo, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

TSUE stoi na stanowisku, iż datą rozpoczęcia działalności dla celów VAT może być data zakupu towarów, które będą w przyszłości wykorzystane w tej działalności. Z tej przyczyny zakup nieruchomości przed rozpoczęciem np. wynajmowania nie przekreśla możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zakupie.

TSUE wielokrotnie wskazywał, że działalność gospodarcza obejmuje nie tylko sprzedaż towarów lub usług, ale także zakupy, od których na ogół podmioty rozpoczynają swoją działalność. Jeżeli zakup był dokonany w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej, np. budynek pod wynajem, to sam zakup jest traktowany jako rozpoczęcie tej działalności, np. usługowej. Jeżeli zaś zakupy są związane z czynnościami opodatkowanymi, to VAT naliczony w cenie może zostać rozliczony, nawet jeśli zakupu dokonano przed formalną rejestracją podatnika VAT.

Nabycie przedmiotowych lokali niemieszkalnych stanowi etap przygotowawczy przyszłej działalności gospodarczej, jaką - dla celów VAT - jest długoterminowy najem. Bez posiadania tytułu prawnego do lokali nie byłoby możliwe ich wykorzystywanie do najmu. O posiadanym tytule prawnym decyduje podatnik. W omawianej sytuacji Wnioskodawca podjął decyzję o ich zakupie.

W konsekwencji, Wnioskodawcy jako podmiotowi planującemu wykonywanie czynności opodatkowanych VAT przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z planowanymi czynnościami. W szczególności dotyczy to m.in. nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że omawiane nieruchomości są kluczowe dla planowanych usług najmu. Bez nich przedmiotowe czynności stałyby się bezprzedmiotowe.

Oznacza to, że spełniona jest przesłanka „pozytywna” ponieważ występuje bezpośredni związek zakupów lokali niemieszkalnych z planowanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. długoterminowym najem lokali opodatkowanych stawką 23% VAT.

4) Odliczenie VAT od wydatków poniesionych przed rejestracją

Kolejnym warunkiem odliczenia VAT od ponoszonych wydatków jest niezaistnienie przesłanek „negatywnych”, określonych w art. 88 ustawy. Wskazany przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego.

Wśród wskazanych przepisów jest m.in. art. 88 ust. 4 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy VAT należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 (z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7, które nie znajdują zastosowania w omawianym przypadku).

Z uwagi na fakt, że planowane czynności najmu długoterminowego lokali usługowych podlegają stawce 23% VAT, Wnioskodawca planuje sformalizować ww. status poprzez rejestrację jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, rejestracja powinna być jednak dokonana przed dokonaniem czynności opodatkowanych VAT.

Sam etap przygotowania inwestycji nie kreuje czynności opodatkowanych, takim etapem będzie dopiero świadczenie usług najmu. Wspomniane czynności będą jednak możliwe dopiero po odpowiednim przygotowaniu lokali do oddania do użytkowania.

Z treści ww. przepisu nie wynika, aby do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty VAT naliczonego koniecznym było posiadanie formalnego statusu podatnika VAT czynnego już w momencie otrzymania faktury.

W tym miejscu należy wskazać na różnicę pomiędzy nabyciem prawa do odliczenia VAT naliczonego, które następuję w wyniku działania danego podmiotu jako podatnika VAT, a momentem skorzystania z tego prawa. W praktyce odliczenie VAT może być zrealizowane dopiero po formalnej rejestracji jako podatnik VAT czynnego i złożeniu pliku JPK\_VAT, w którym przedmiotowe wydatki zostaną ujęte w ewidencji zakupu.

Tożsame wnioski można odnaleźć w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako „NSA”) z 13 marca 2012 r., sygn. I FSK 690/11 oraz z 20 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 268/11. Wyjaśniono w nich, że należy odróżnić:

1) nabycie prawa do odliczenia oraz

2) „techniczne” skorzystanie z nabytego prawa do odliczenia.

Sąd uznał, że prawo do odliczenia VAT naliczonego będzie przysługiwać wszystkim podatnikom działającym w takim charakterze, niezależnie od tego, czy w dacie zakupu została dokonana rejestracja, czy też nie. Natomiast z nabytego prawa do dokonania odliczenia VAT będą mogli skorzystać tylko podatnicy zarejestrowani jako czynni. Po zarejestrowaniu się podatnik może dokonać odliczeń VAT, który naliczono w momencie, kiedy był on już podatnikiem (np. dokonywał zakupów niezbędnych do rozpoczęcia działalności), ale nie miał jeszcze statusu podatnika zarejestrowanego.

NSA przywołał wyrok TSUE w sprawie C-400/98, w którym sąd ten stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia VAT zapłaconego z tytułu uprzednich wydatków inwestycyjnych nie zależy w żaden sposób od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy. W wyroku tym TSUE również odróżnił nabycie prawa do odliczenia od skorzystania z tego prawa.

W wyroku NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn.. I FSK 1929/14, stwierdzono, że: „za prawidłową należy uznać wykładnię art. 88 ust. 4 ustawy o VAT uwzględniającą istotę podatku od towarów i usług, w myśl której prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje zasadniczo w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, która umożliwia identyfikowanie go jako podatnika.”

Organy podatkowe akceptują w całości przywołane wyżej stanowisko dotyczące odliczania VAT naliczonego przy zakupach dokonanych przed rozpoczęciem działalności (patrz interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „DKIS”) z 22 sierpnia 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.384.2018.1.RD oraz z 28 maja 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.201.2020.1.KP).

Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT. Jak wskazano powyżej Wnioskodawca planuje dokonać formalnej rejestracji jako podatnik VAT czynny przed dokonaniem pierwszej czynności najmu.

Według TSUE, nie ma znaczenia, że wydatki inwestycyjne są ponoszone przed rozpoczęciem działalności opodatkowanej. Prawo do odliczenia nie może być ograniczane żadnymi warunkami czy limitami czasowymi. W szczególności, Trybunał uznał, że regulacje hiszpańskie - w wyroku z 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych C-110/98–147/98 (Gabalfrisa SL i in.) - które uzależniały prawo do odliczenia VAT naliczonego od spełnienia dodatkowych kryteriów (złożenie wniosku, rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych w ciągu roku od jego złożenia) są niezgodne z prawem unijnym. Podobnie w sprawie C-268/83 (D.A. Rompelman) TSUE uznał, że samo nabycie prawa do przyszłego przekazania praw własności do budynku budowanego z przeznaczeniem na wynajem może być uznane za działalność gospodarczą.

Podobne poglądy można spotkać także w nowszych orzeczeniach. W wyroku z 21 października 2010 r. (sprawa C-385/09) TSUE uznał, że: „Wykładni dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy dokonywać w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, by podatnik podatku od wartości dodanej, który spełnia materialnoprawne przesłanki odliczenia tego podatku, zgodnie z przepisami tej dyrektywy, i który uzyskał identyfikację dla celów podatku od wartości dodanej w rozsądnym terminie od wykonania czynności uprawniających go do odliczenia, mógł zostać pozbawiony możliwości wykonywania tego prawa przez ustawodawstwo krajowe, które zakazuje odliczania podatku od wartości dodanej zapłaconego przy nabyciu towarów z tego względu, że podatnik ten nie uzyskał identyfikacji dla celów podatku od wartości dodanej przed ich wykorzystaniem w ramach swej działalności podlegającej opodatkowaniu”. Warto wskazać, że wyrok TSUE mówi o „rozsądnym terminie od wykonania czynności uprawniających go do odliczenia”, gdy tymczasem Wnioskodawca planuje dokonać formalnej rejestracji jako podatnik VAT czynny jeszcze przed dokonaniem pierwszej czynności opodatkowanej VAT, czyli pierwszym świadczeniem usługi najmu. Na marginesie warto zaznaczyć, że nie ma żadnego znaczenia okres od dnia pierwszego wydatku do dnia wykonanie czynności czy formalnej rejestracji. Ani przepisy o VAT, ani orzecznictwo TSUE nie przewiduje w tym zakresie jakichkolwiek ograniczeń czasowych.

Podobne wnioski płyną z analizy orzecznictwa polskich sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej jako „WSA”) w Warszawie w wyroku z 29 stycznia 2009 r. (III SA/Wa 1785/08), uznał, że podatnicy mogą odliczać VAT naliczony w fakturach otrzymanych przed datą rejestracji - każdy wydatek inwestycyjny ponoszony w celu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej jest jej składnikiem. Nie ma znaczenia, że jego poniesienie miało miejsce przed rozpoczęciem przez przedsiębiorstwo działalności opodatkowanej. Zasada ta nie może być ograniczana żadnymi warunkami czy limitami czasowymi. W sprawie rozstrzyganej przez sąd podatnik zawarł w kwietniu przedwstępną umowę zakupu lokali w budynku hotelowym. Celem przedsięwzięcia było uzyskiwanie dochodów z najmu tych lokali.

Zakupy miały więc służyć przyszłym czynnościom opodatkowanym, jednak samo zarejestrowanie się jako podatnik VAT czynny nastąpiło dopiero w grudniu, tj. w dacie rozpoczęcia wynajmowania lokali.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych przed rejestracją potwierdzono także w wyroku NSA z 21 listopada 2008 r., sygn. I FSK 1600/07. Sąd uznał, że podatnik może odliczyć VAT nawet w odniesieniu do zakupów sprzed kilku lat. NSA przywołał orzecznictwo TSUE, wskazując, iż żaden z przepisów Dyrektywy VAT nie uzależnia prawa do obniżenia VAT należnego od wymogu formalnego, jakim jest rejestracja w charakterze podatnika VAT (m.in. wyrok TSUE w połączonych sprawach Ampafrance SA C-177/99 i SanofiSynthelabo C-181/99. Jednocześnie NSA podkreślił, że „Na gruncie obowiązującego prawa zarówno krajowego, jak i wspólnotowego status podatnika VAT jest kategorią obiektywną. Kreują ją bowiem okoliczności faktyczne danego przypadku, a nie sam fakt dokonania rejestracji. (\`(...)\`) Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa”.

Na marginesie, NSA uznając prawo podatników do odliczenia VAT nawet z „wcześniejszych” faktur, wskazał jednocześnie okres, za jaki można dokonać tego odliczenia. „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładnia art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 13 u. p. t. u., prowadzi do wniosku, że podatnik, który po dokonaniu rejestracji dokonuje rozliczenia podatku VAT za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, maksymalnie za 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.

Reasumując, w oparciu o wskazane wcześniej przesłanki Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia VAT naliczonego już w momencie otrzymania faktury (przed datą formalnej rejestracji na VAT).

5) Odliczenie z faktury niezawierającej nr VAT Wnioskodawcy

W świetle art. 86 ust. 10b ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego powstaje m.in. nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać m.in. imię i nazwisko lub nazwę nabywcy towarów lub usług oraz jego adres, a także numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby VAT.

Oznacza to w praktyce, że kluczową przesłanką uprawniająca do odliczenia jest otrzymanie faktury.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Zatem, co do zasady, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają jednak wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez

podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Należy zauważyć, że chociaż faktura powinna zawierać dane dotyczące nabywcy wymienione w art. 106e ustawy, to jednak niewskazanie niektórych z tych informacji nie wyklucza możliwości jego identyfikacji na podstawie pozostałych danych zawartych na fakturze. Brak numeru VAT nabywcy przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu pozostałych danych podmiotu będącego nabywcą jest nieścisłością techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru.

Co istotne, ze wskazanych w art. 88 ustawy o VAT przesłanek nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia VAT w przypadku, gdy faktura dokumentująca sprzedaż towarów lub usług nie zawiera numeru VAT nabywcy.

Na temat braku numeru VAT nabywcy na fakturze i prawa do odliczenia VAT w takiej sytuacji wypowiedział się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2016 r., nr ITPP2/4512-598/16-1/AD. Organ podatkowy uznał, że „Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario, nie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami, albo w innym czasie.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że na podstawie wystawionych faktur można zidentyfikować nabywcę towaru (są na niej wskazane dane Wnioskodawcy), to pomimo, iż nie zawierają ona numeru VAT Wnioskodawcy (na moment ich wystawienia Wnioskodawca nie dokonał rejestracji dla celów VAT), przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT z nich wynikającego. Wynika to z faktu, że pomimo braku pewnych danych formalnych (brak numeru VAT nabywcy) faktury odzwierciedlają bowiem rzeczywistą transakcję.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego poniesionego z tytułu nabycia przedmiotowych lokali niemieszkalnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)::

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu

a) nabycia towarów i usług

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie art. 86 ust. 10c ustawy:

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

\- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku

naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej, ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Przepis art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy:

Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1) przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;

2) przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;

3) przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;

4) przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Zatem, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić.

Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej. Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Ponadto, należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, iż:

Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT.

Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą. Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Kwestię stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ww. ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z art. 37 § 1 cyt. Ustawy:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym, np. nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku, gdy małżonkowie pozostają we współwłasności małżeńskiej i nabywają dobro inwestycyjne, które jest używane wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej jednego z nich, nie ma przeszkód aby małżonek ten skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy jego zakupie pod warunkiem, że występuje związek pomiędzy poniesionym wydatkiem a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności, czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pan prowadzić działalność gospodarczą dla celów VAT polegającą na długoterminowym wynajmie lokali usługowych na rzecz operatora (zajmującego się krótkoterminowym najmem lokali). Planuje Pan dokonać rejestracji dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny i opodatkować świadczone usługi stawką podatku w wysokości 23%.

W tym celu postanowił Pan wraz z małżonką nabyć do majątku wspólnego dwa lokale usługowe przeznaczone do wynajmu. W związku z powyższym podpisaliście Państwo 18 grudnia 2020 r. dwie umowy przedwstępne z deweloperem zawarte w formie aktu notarialnego o podobnej treści dotyczące dwóch odrębnych lokali niemieszkalnych, których obiekty mają charakter inwestycyjny. Zgodnie z umową przedwstępną dokonał Pan wraz z małżonką płatności zaliczkowych na poczet ceny brutto lokali wskazanych w umowie. Po dokonaniu płatności konkretnej raty otrzymał Pan od dwelopera faktury zaliczkowe dokumenujace otrzymanie poszczególnych zaliczek. Faktury wystawione są wyłącznie na Pana i nie zawierają Pana numeru VAT, gdyż nie jest Pan formalnie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Tego samego dnia (18 grudnia 2020 r.) zawarł Pan umowę z innym podmiotem na najem przedmiotowych lokali niemieszkalnych w celu dalszego odpłatnego wynajmowania osobom trzecim na okres krótkotrwałego zakwaterowania. Umowa została zawarta na okres 5 lat z możliwością wydłużenia okresu jej trwania na kolejne 5 lat. Na rzecz podniesienia jakości wystroju partycypował Pan w dodatkowych kosztach.

Pana wątpliwości dotyczą tego czy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia lokali niemieszkalnych.

Zatem w przedmiotowej sprawie kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności jest ustalenie, czy w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, wynajem lokali niemieszkalnych będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy :

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Na podstawie art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Należy zatem stwierdzić, że najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Konieczne jest więc, dokonanie oceny czy najem, pomimo, że stanowi odpłatne świadczenie usług będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wynika, że:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693);

Mając na uwadze przywołany przepis oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wynajem lokalu niemieszkalnego nie będzie objęty zwolnieniem od podatku, bowiem przedmiotem wynajmu nie jest nieruchomość o charakterze mieszkalnym, a wynajem nie jest wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy także zauważyć, że podmiot świadczący usługę najmu będzie podatnikiem podatku od towarów i usług wówczas, gdy najem ten będzie wykonywał we własnym imieniu i na własny rachunek. Jeżeli przedmiotem najmu jest rzecz stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy, będzie ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu, czyli ten, który dokonuje wynajmu we własnym imieniu (jest stroną czynności prawnej).

W omawianej sprawie umowa wynajmu zostanie zawarta przez Pana. Tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umowy wynajmu lokali niemieszkalnych na rzecz innego podmiotu celem dalszego podnajmu będzie Pan. Zatem Pana zamiarem jest wykorzystywanie lokali niemieszkalnych do celów działalności gospodarczej, gdyż zawarcie umowy wynajmu lokali niemieszkalnych z innym podmiotem stanowi odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku

Zatem wynajem lokali niemieszkalnych będzie opodatkowany podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się zatem do Pana wątpliwości dotyczących kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych faktur, dokumentujących zakup lokali niemieszkalnych które będą wynajmowane, Pan w istocie nabywa je do działalności gospodarczej. Zatem Pana zamiarem jest wykorzystywanie ww. lokali do celów działalności gospodarczej, gdyż wynajem stanowi odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

W związku z powyższym, prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jednakże nie wymienia opisanej we wniosku nieprawidłowości (braku NIP/VAT nabywcy) jako przesłanki negatywnej powodującej utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze). Zatem, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, brak numeru VAT/NIP na fakturze, nie przesądza o braku prawa do odliczenia podatku VAT.

Odnosząc się dalej do Pana wątpliwości, wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia. W tym celu, w analizowanej sprawie konieczne jest złożenie przez Pana zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R dla potrzeb podatku od towarów i usług wskazując okres rozliczeniowy, za który Pan jako podatnik VAT czynny będzie mógł rozliczać podatek od towarów i usług i składać pliki JPK z deklaracją dla potrzeb tego podatku.

Zatem w sytuacji, gdy spełni Pan warunki formalne, tj. dokona zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i wskaże jako pierwszy okres rozliczeniowy okres, w którym otrzymał pierwszą fakturę, tj. okres poniesienia pierwszych wydatków związanych z zakupem lokali niemieszkalnych, z uwagi na fakt, że - jak wynika z opisu sprawy - przedmiotowe lokale będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w zakresie najmu, będzie mógł Pan skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionych fakturach.

W tym miejscu należy zauważyć, że to organ podatkowy właściwy dla podatnika decyduje ostatecznie o sposobie rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W konsekwencji Panu, jako czynnemu, zarejestrowanemu podatnikowi podatku VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie ww. lokali niemieszkalnych, gdyż będzie je Pan wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo będzie przysługiwało Panu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonki.

### Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).