Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-590/11-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-07-07
Teza: Czy zbycie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; osoba-osoby fizyczne; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udziałowiec; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 14 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania dochodu w przypadku zbycia udziałów w spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania dochodu w przypadku zbycia udziałów w spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest udziałowcem w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, które mają siedzibę na terytorium Polski – tj. A. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o.

Obok Wnioskodawcy drugim udziałowcem we wszystkich trzech spółkach jest inna osoba fizyczna, również podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wskazane dwie osoby fizyczne posiadają całość udziałów we wszystkich trzech spółkach.

W chwili obecnej rozważane jest podjęcie działań restrukturyzacyjnych mających na celu reorganizację struktury w ramach grupy kapitałowej, w skład której wchodzą wszystkie wskazane powyżej spółki. W docelowym scenariuszu jedynym udziałowcem B. Sp. z o.o. i C. Sp. z o.o. (dalej: Spółki zależne) stanie się A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka holdingowa). Jednocześnie Wnioskodawca - wraz z drugim dotychczasowym udziałowcem we wszystkich wskazanych spółkach - pozostanie udziałowcem Spółki holdingowej.

W ramach planowanych działań restrukturyzacyjnych rozważane jest m.in. objęcie nowych udziałów w Spółkach zależnych przez Spółkę holdingową. W wyniku tej czynności, Spółka holdingowa stanie się jednym z udziałowców Spółek zależnych. Następnie, udziały dotychczasowych udziałowców Spółek zależnych - w tym Wnioskodawcy - zostaną umorzone. Udziały zostaną umorzone - za zgodą Wnioskodawcy - w drodze ich nabycia przez każdą ze Spółek zależnych (w trybie umorzenia dobrowolnego). Umorzenie udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia, na co Wnioskodawca wyrazi uprzednio zgodę.

W wyniku tej czynności obniżony zostanie kapitał zakładowy w każdej ze Spółek zależnych, a cała kwota obniżenia zostanie przekazana na kapitał zapasowy.

W rezultacie powyższej czynności, jedynym udziałowcem Spółek zależnych pozostanie Spółka holdingowa.

W międzyczasie rozważana jest również zmiana formy prawnej, w ramach której funkcjonuje Spółka holdingowa - ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie udziałów w Spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

1\. Dobrowolne umorzenie udziałów.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno majątkowych, jak i korporacyjnych, wynikających z tych udziałów. Regulacje dotyczące umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94 poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH).

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, umorzenie udziałów może się odbyć za zgodą wspólnika poprzez nabycie udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez jego zgody (umorzenie przymusowe) w przypadkach określonych w umowie spółki. W myśl § 2, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Stosownie natomiast do art. 199 § 3 KSH, dobrowolne umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wynagrodzenia, jeżeli wspólnik wyrazi na to zgodę, co będzie miało miejsce w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

2\. Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z definicją wskazaną w art. 9 ust. 2 ustawy, jeżeli przepisy art. 24 -25 ustawy nie stanowią inaczej, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami uzyskania przychodów w roku podatkowym.

Należy podkreślić, iż:

*   zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne,
*   z kolei stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy za kapitały pieniężne uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,
*   na mocy art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym dochód z umorzenia udziałów.

Jak wynika z powyższego, warunkiem ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest wystąpienie po stronie podatnika dochodu (przychodu) podatkowego ze źródła wskazanego w art. 10 ustawy. W sytuacji, gdy podatnik takiego przychodu w danym roku podatkowym nie osiągnie, brak będzie podstaw do ustalenia dochodu będącego - co do zasady - podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

3\. Sytuacja Wnioskodawcy.

Jak wynika z brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, dochód z umorzenia udziałów jest na gruncie ustawy opodatkowany na zasadach przewidzianych dla dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Ponadto, z przepisów tych wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie dochód faktycznie uzyskany przez podatnika.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, planowane zbycie przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia nastąpi w trybie przewidzianym w art. 199 § 3 KSH, a wiec bez wynagrodzenia. Zatem z tytułu planowanego zbycia udziałów w celu ich umorzenia Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia w formie świadczenia pieniężnego czy też niepieniężnego.

W konsekwencji, w związku z umorzeniem udziałów w Spółkach zależnych Wnioskodawca nie uzyska żadnego dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zbycie udziałów przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czynność ta nie będzie powodowała po stronie Wnioskodawcy żadnych konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe, m.in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 czerwca 2010 r.; sygnatura IPPB2/415-259/10-3/MG;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 czerwca 2010r.; sygnatura: IPPB2/415-272/10-3/AK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej W Warszawie z 21 czerwca 2010 r.; sygnatura: IPPB2/415-273/10-3/AK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 września 2010 r.; sygnatura: IPPB2/415-544b/10/AK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2010 r.; sygnatura: IPPB2/415-424/09-2/AS-2;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 września 2010 r.; sygnatura: IPPB2/415-637/10-3/MG;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 września 2010 r.; sygnatura: IPPB2/415-636/10-4/MK-1;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 września 2010 r.; sygnatura: lPPB2/415-604/10-5/MS-1.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także, dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest udziałowcem w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Rozważane jest podjęcie działań restrukturyzacyjnych w ramach grupy kapitałowej, w skład której wchodzą ww. spółki, w wyniku czego Spółka holdingowa obejmie udziały w Spółkach zależnych. W wyniku tej czynności, Spółka holdingowa stanie się jednym z udziałowców Spółek zależnych. Następnie, udziały dotychczasowych udziałowców Spółek zależnych - w tym Wnioskodawcy - zostaną umorzone. Udziały zostaną umorzone - za zgodą Wnioskodawcy - w drodze ich nabycia przez każdą ze Spółek zależnych (w trybie umorzenia dobrowolnego). Jak wskazuje Zainteresowany, umorzenie udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia, na co Wnioskodawca wyrazi uprzednio zgodę. W międzyczasie rozważana jest również zmiana formy prawnej, w ramach której funkcjonuje Spółka holdingowa - ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną.

Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Przepis ten stanowi, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika (akcjonariusza) w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi w takiej sytuacji w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych). Umorzenie nastąpi dopiero w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. dochód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych w celu ich umorzenia był opodatkowany jako udział w zyskach osób prawnych w myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Wskazać należy jednak, iż dyspozycją przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte jest jednak wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym. To oznacza, że umorzenie dobrowolne bez wynagrodzenia nie będzie objęte dyspozycją tego przepisu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółkach zależnych w celu ich dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia po stronie Zainteresowanego nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.