Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-238/11-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-23
Teza: Czy udzielenie pożyczki Spółce przez NFOŚiGW w ramach prowadzonej przez fundusz działalności – będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
Słowa kluczowe: cash pooling; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki S.A., przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka X S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest wielooddziałowym podmiotem gospodarczym, będącym polskim podatnikiem CIT i VAT, rozliczającym się w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie prowadzonych ksiąg handlowych. Obecnie Spółka prowadzi działalność w wielu obszarach, z których najważniejsze to:

*   produkcja nadrenianu amonu, wykorzystywanego głównie w technice lotniczej, którego odbiorcami są podmioty zagraniczne,
*   produkcja kruszyw drogowych, nabywanych przede wszystkim przez podmioty krajowe, z przeznaczeniem do budowy dróg i autostrad,
*   świadczenie usług związanych z szeroko rozumianą galwanotechniką,
*   działalność holdingowa,
*   przetwarzanie elektroodpadów.

Nadmienić natęży, iż Wnioskodawca jest spółką, której 100% akcji posiada Y S.A. W chwili obecnej Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej NFOŚiGW) przyznał spółce pożyczkę (została podjęta pozytywna decyzja w tej sprawie przez Zarząd i RN Funduszu) na częściowe sfinansowanie zadania inwestycyjnego polegającego na wybudowaniu układu technologicznego do przerobu, wzbogacania i klasyfikacji żużli pomiedziowych na terenie Huty (…) Nadmienić należy, że Spółka nie jest podmiotem powiązanym w jakikolwiek sposób z NFOŚiGW. Natomiast odnośne samej pożyczki, to:

*   umowa zostanie podpisana w Polsce i dotyczyć będzie środków znajdujących się w Polsce,
*   oprocentowanie wynosić będzie 3,5%,
*   po spłacie 50% kwoty pożyczki, jej część (do 30% jej wartości) będzie mogła warunkowo podlegać umorzeniu,
*   pożyczka będzie udzielona w ramach pomocy regionalnej na nową inwestycję, o której mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 2006 r. w sprawie ustanowienia programu pomocowego w zakresie regionalnej pomocy publicznej na niektóre inwestycje w ochronie środowiska.

NFOŚiGW jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240). Natomiast podstawy funkcjonowania działalności NFOŚiGW są określone w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150, z późn. zm.). Zgodnie z art. 400b ust. 1 tej ustawy, celem działania NFOŚiGW jest finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 oraz art. 410a ust. 1 i 4-6 tej ustawy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy udzielenie pożyczki Spółce przez NFOŚiGW w ramach prowadzonej przez fundusz działalności – będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie pożyczki spółce X przez NFOŚiGW w ramach prowadzonej przez ten fundusz działalności - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi podlegają między innymi umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Jednocześnie jednak, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   (uchylone),
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W przedmiotowym przypadku kluczowe znaczenie ma więc zagadnienie opodatkowania transakcji podatkiem VAT, przy czym jak wykazano wcześniej udzielenie pożyczki Spółce przez NFOŚiGW w ramach prowadzonej przez fundusz działalności - jest usługą podlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), korzystającą ze zwolnienia w tym podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego skoro umowa pożyczki została objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, to jednocześnie - zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo dodać należy, iż stanowisko takie zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r. (sygn. IPPB2/436-119/10 -4/MZ)

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast, zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednakże, zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane z utworzonych w drodze ustawy innych funduszów celowych.

Przedmiotowe zwolnienie pożyczek z podatku od czynności cywilnoprawnych ma zatem zastosowanie, jeżeli fundusz jest powołany ustawowo i jest wyraźnie wskazany w ustawie jako fundusz celowy.

Poprzez fundusze celowe tworzone na podstawie ustawy należy rozumieć takie fundusze, które wskazane są w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Wskazanym w tej ustawie funduszem jest państwowy fundusz celowy. Stosownie do art. 29 ust. 1 i ust. 3 ustawy o finansach publicznych państwowy fundusz celowy jest tworzony na podstawie odrębnej ustawy i nie posiada osobowości prawnej.

Natomiast na podstawie art. 29 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) – które to przepisy na mocy art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241) obowiązywały do dnia 31 grudnia 2010 r. – funduszem celowym jest fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, z zastrzeżeniem ust. 9. Fundusz celowy może działać jako osoba prawna lub stanowić wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje organ wskazany w ustawie tworzącej fundusz.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej przyznał Spółce pożyczkę (została podjęta pozytywna decyzja w tej sprawie przez Zarząd i RN Funduszu) na częściowe sfinansowanie zadania inwestycyjnego polegającego na wybudowaniu układu technologicznego do przerobu, wzbogacania i klasyfikacji żużli pomiedziowych na terenie Huty (…).

NFOŚiGW działa na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (t.j. Dz. U. z 2008 r., Nr 25, poz. 150 ze zm.). Jak wynika z treści art. 400 ust. 1 tejże ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., wprowadzonym ustawą z dnia 20 listopada 2009 r. o zmianie ustawy - Prawo ochrony środowiska oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 215 poz. 1664), NFOŚiGW, jest państwową osobą prawną w rozumieniu art. 9 pkt 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Z kolei na podstawie wskazanego powyżej art. 9 pkt 14 ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż NFOŚiGW nie jest funduszem celowym, gdyż przepisy ustawy Prawo ochrony środowiska nie wskazują go jako funduszu celowego. Należy przy tym nadmienić, iż do dnia 31 grudnia 2009 r., tj. przed wejściem w życie ww. nowelizacji ustawy - Prawo ochrony środowiska, NFOŚiGW był funduszem celowym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, jednakże po dokonanej ww. zmianie przepisów, utracił ten status.

Wprawdzie – co wskazano powyżej – do dnia 31 grudnia 2010 r. utrzymano w mocy przepis art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w związku z art. 85 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, definiujący pojęcie funduszu celowego, to jednak żaden z przepisów tej ostatniej ustawy nie odnosi się do dalszego funkcjonowania NFOŚiGW, jako funduszu celowego utworzonego na podstawie ustawy Prawo ochrony środowiska.

W związku z powyższym pożyczka przyznana Wnioskodawcy przez NFOŚiGW nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powołany wyżej przepis nie daje bowiem podstaw do zwolnienia od tego podatku innych pożyczek niż pochodzące z funduszy celowych, utworzonych w drodze ustawy.

Zauważyć jednak należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług” rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Jednakże o wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Spółki dotyczy opodatkowania przyznanej jej pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług lub zwolnienie ich od tego podatku skutkuje wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

Jednakże tutejszy Organ podatkowy – zgodnie ze złożonym wnioskiem – nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy otrzymana przez Spółkę umowa pożyczki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czy zwolniona z tego podatku.

Jeżeli zatem (jak twierdzi Spółka) wskazana czynność korzysta ze zwolnienia w podatku od towarów i usług, w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, opisana we wniosku pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przywołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tut. Organ informuje, że nie ma ona zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.