Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.101.2015.MCA
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-03-04
Teza: Czy wynagrodzenia pracownika zaangażowanego przy realizacji Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013 zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2009 r. Nr IBPB II/1/415-217/09/MK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pani (Wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2009 r. (data wpływu 10 marca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2009 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jej indywidualnej sprawie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2009 r., Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Urzędzie Kontroli Skarbowej, w Oddziale Kontroli Środków Unii Europejskiej. Do jej zadań należy wyłącznie kontrola celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi oraz środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej i wywiązywania się z warunków finansowania pomocy oraz audyt systemów zarządzania środkami unijnymi. Merytoryczny nadzór nad pracą oddziału sprawuje Departament Ochrony Interesów Finansowych Unii Europejskiej Ministerstwa Finansów.

Wnioskodawczyni kontroluje wydatkowanie pomocy unijnej w ramach wszystkich programów.

Od 2007 r. wynagrodzenie pracowników kontrolujących fundusze strukturalne i Fundusz Spójności jest częściowo finansowane przez Unię Europejską, w ramach Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna (umowa o dofinansowanie zawarta została przez Ministerstwo Finansów z Ministrem Rozwoju Regionalnego). Natomiast wynagrodzenie pracowników kontrolujących fundusze rolne (poza funduszami rolno-strukturalnymi) nie jest objęta tym finansowaniem.

W ramach Oddziału, gdzie zatrudniona jest Wnioskodawczyni, nie ma podziału na pracowników kontrolujących fundusze strukturalne i pracowników kontrolujących fundusze rolne.

W związku z tym według „opisu stanowiska pracy współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej” etat wnioskodawczyni dzieli się na :

1.  0,95 etatu – kontrola funduszy strukturalnych – a więc bezpośrednio realizowanie celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy,
2.  0,05 etatu – inne czynności, nie objęte dofinansowaniem, w tym kontrola funduszy rolnych.

Program Operacyjny Pomoc Techniczna jest regulowany m. in. poprzez:

1.  art. 3 ust. 2 lit.d rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. U. UE L 06.210.1 z późn. zm.),
2.  art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658, z późn. zm.),
3.  wytyczne Ministra Rozwoju Regionalnego nr MRR/H/5(3)07/2008 z dnia 2 lipca 2008 r. w zakresie korzystania z pomocy technicznej, wydane na podstawie art. 35 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206, ze zm.) dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części kwalifikowalnych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Wydatki związane z wynagrodzeniem Wnioskodawczyni, zgodnie z kwalifikacją budżetową, określoną w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2006 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. Nr 107, poz. 726, ze zm.), są księgowane:

1.  dział 750 administracja publiczna, rozdział 010 urzędy kontroli skarbowej,
2.  paragraf 4028 wynagrodzenia członków korpusu służby cywilnej – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
3.  paragraf 4029 wynagrodzenia członków korpus służby cywilnej – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
4.  paragraf 4118 składki na ubezpieczenie społeczne – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszy Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
5.  paragraf 4119 składki na ubezpieczenie społeczne – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
6.  paragraf 4128 składki na Fundusz Pracy – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
7.  paragraf 4129 składki na Fundusz Pracy – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną.

W celu rozliczenia przez Ministerstwo Finansów projektu unijnego, w ramach którego następuje dofinansowanie m. in. wynagrodzenia Wnioskodawczyni, jej Urząd przesyła do Ministerstwa imienne listy wynagrodzeń.

Środki na wynagrodzenie pracowników oddziału Wnioskodawczyni również wpływają na rachunek bankowy Urzędu w podziale na wspomniane wyżej paragrafy (ostatnia cyfra -8 lub -9).

Również ze schematu przepływów finansowych w ramach POPT 2007-2013 (nr 12.7) zamieszczonego w opisie „Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna Narodowe Strategiczne Ramy odniesienia 2007-2013” (wersja z dnia 28 czerwca 2007 r. zatwierdzona przez Komisję Europejską w dniu 25 lipca 2007 r. decyzją nr C(2007) 3693/1) wynika, że środki finansowe pochodzą z Komisji Europejskiej.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazała, iż:

1.wynagrodzenie Wnioskodawczyni finansowane jest z Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013.

Zgodnie z pkt 2.1.3 „Szczegółowego opisu priorytetów Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007–2013”, zatwierdzonego przez Ministra Rozwoju Regionalnego, okres obowiązywania POPT został ustalony na lata 2007-2013. Jednakże zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczeń finansowych, wydatki ponoszone w ramach programu operacyjnego są kwalifikowane, jeśli zostały faktycznie poniesione od momentu przekazania Komisji Europejskiej formalnie poprawnego programu operacyjnego do dnia 31 grudnia 2015 r. W przypadku POPT 2007–2013 za wydatki kwalifikowane mogą być uznane wydatki poniesione od 22 grudnia 2006 r.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni jest obecnie współfinansowane przez Unię Europejską w ramach projektu pn.: „\`(...)\`”.

Z zestawienia dostępnego na stronie internetowej Programu Pomoc Techniczna wynika, że całkowita wartość projektu, a więc wynagrodzenie wszystkich pracowników w okresie objętym projektem, wyniesie kwotę 100.787.000,00 zł, z czego wartość dofinansowania z EFRR wyniesie łącznie 46.462.700,00 zł,

2.Program Operacyjny Pomoc Techniczna 2007-2013 współfinansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR),

3.beneficjentem pomocy jest Departament Ochrony Interesów Finansowych Unii Europejskiej Ministerstwa Finansów, natomiast zgodnie z tabelą 1 załącznika nr 1 do wytycznych nr MRR/H/5(3)07/2008 w zakresie korzystania z pomocy technicznej, zatwierdzonych przez Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 2 lipca 2008 r., urzędy kontroli skarbowej są odbiorcami pomocy, czyli instytucjami korzystającymi ze wsparcia POPT 2007–2013, jednak nie składającymi samodzielnie wniosków o dofinansowanie, a korzystającymi z projektów realizowanych przez beneficjentów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65, ze zm.) urzędy kontroli skarbowej są jednostkami organizacyjnymi kontroli skarbowej, a zadania z zakresu kontroli skarbowej określone m.in. w art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wykonują w oparciu o art. 11a powyższej ustawy, inspektorzy kontroli skarbowej i pracownicy urzędu kontroli skarbowej,

4.w „Opisie stanowiska pracy współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej” przygotowanym przez pracodawcę Wnioskodawczyni na potrzeby POPT, dotyczącym jej osoby, w pkt 5 pn.: „oświadczenie o kwalifikowalności wynagrodzenia pracownika zawarty jest zapis, cyt.: „stanowisko utworzono do wykonywania zadań związanych z realizacją okresu 2004-2006 w ramach NPR na lata 2004-2006, przejmujących zadania związane z realizacją okresu 2007-2013 w ramach NSO na lata 2007-2013, bądź też zajmujących się wyłącznie okresem programowania 2007-2013 w ramach NSRO na lata 2007-2013” w niepełnym wymiarze czasu pracy stanowiącym 0,95% etatu, przy czym podano część etatu kwalifikowaną do współfinansowania z pomocy technicznej”. Jest to zgodne z rozdziałem 6 pkt 6 lit.b ww. wytycznych z dnia 2 lipca 2008 r.

A więc 95% wynagrodzenia Wnioskodawczyni finansowane jest, zgodnie z pkt 2.3 podrozdział 3 pn. „finansowanie POPT 2007-2013” wspomnianego powyżej szczegółowego opisu priorytetów, w 85% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i 15% z budżetu państwa.

Zgodnie z rozdziałem 10 ww. wytycznych pn.: „warunki i tryb rozliczania środków” dofinansowanie może nastąpić w formie dotacji rozwojowej.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytanie:

Czy otrzymywane przez nią wynagrodzenie ze środków Unii Europejskie powinno być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie wypłacane w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Na poparcie powyższego Wnioskodawczyni przywołała stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (wyrok nr I SA/Gl 880/07 z dnia 10 stycznia 2008 r.), który stwierdził, iż zestawienie art. 27 ust 1 z art. 200 ust. 4 ustawy o finansach publicznych mogłoby sugerować, że źródłem finansowania projektów jest budżet państwa polskiego, zaś instytucje Unii Europejskiej refundują koszty dopiero po ich poniesieniu. Dokonując jednak interpretacji tych przepisów w kontekście zasadniczego problemu poruszonego w tej sprawie, tj. zwolnienia dochodu z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni przede wszystkim zwraca uwagę na faktyczne pochodzenie środków bezzwrotnej pomocy. Bezspornym jest bowiem w tej sprawie fakt spełnienia przesłanki bezpośredniości realizacji celu programu, tj. przesłanki z art. 21 ust.1 pkt 46b o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy powołanej wcześniej ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju oraz wytyczne Ministra Rozwoju Regionalnego w sposób jednoznaczny wskazują, że środki pomocowe dofinansowujące wynagrodzenie Wnioskodawczyni pochodzą z Unii Europejskiej i stanowią pierwotne źródło finansowania.

Następnie Wnioskodawczyni przywołała stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyraził z kolei pogląd, że „bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania” (wyrok z dnia 13 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Kr 1555/06, niepublikowany).

Ponadto Wnioskodawczyni zauważa, że art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach pomocy, czy za pośrednictwem podmiotu krajowego. Odnosząc się do interpretacji Ministra Finansów dnia 30 sierpnia 2006 r. komentator – J. Marciniuk stwierdził, że „uwzględnia ono techniczne zagadnienie związane ze sposobem wypłaty środków pomocowych, nie bierze zaś pod uwagę istoty pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych. W ostatecznym rozliczeniu jest ona udzielana ze środków Wspólnoty i jest bezzwrotna” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób fizycznych” 2007 r. Podatkowe komentarze Becka, Warszawa 2007, str. 422). Ponadto, interpretacja ta odnosi się do poprzedniego (2004-2006) okresu programowania i do ówczesnych programów operacyjnych.

Wnioskodawczyni zauważa, że zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 658, ze zm.) beneficjentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizująca projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie umowy o dofinansowanie projektu.

Jak wynika z powyższej definicji beneficjent w rozumieniu ww. ustawy według Wnioskodawczyni nie musi otrzymywać środków finansowych, a jedynie musi realizować projekt, co nie jest tożsame z działaniami wykonywanymi w ramach danego projektu.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w art. 21 ust. 1 pkt 46 nie posługuje się pojęciem beneficjenta, lecz wskazuje jedynie źródło, z którego dochody są zwolnione z opodatkowania.

Według Wnioskodawczyni nie jest możliwe, aby tak jak w jej przypadku, audyt i kontrolę środków unijnych przeprowadził departament czy urząd.

Z kolei w sytuacji gdyby stanowisko organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej było takie, że zwolnieniu z opodatkowania podlegają jedynie dochody beneficjentów, to budżet państwa uzyskiwałby dochód z opodatkowani środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. A przecież środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez Wspólnotę w ramach programów pomocowych, a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1755/07). Jednocześnie organ upoważniony zastosowałaby wykładnię rozszerzającą, która na gruncie prawa podatkowego, zgodnie z teorią prawa, nie może mieć miejsca.

Według Wnioskodawczyni istotne w sprawie jest jednak to, że jej wynagrodzenie jest współfinansowane z POPT, a nie w jaki sposób techniczny to jest wykonywane. Jest to bowiem sprawa wtórna, do której art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych się nie odnosi. Artykuł ten nie odnosi się również do ewentualnego prefinansowania wydatków przez budżet państwa.

Przepis ten nie wskazuje również, że wyłącznie dochód wpłacony bezpośrednio na rachunek bankowy podatnika podatku dochodowego, upoważnia tego podatnika do potraktowania tego dochodu jako wolnego od podatku. Byłoby to znów stosowanie wykładni rozszerzającej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wymaga zatem łącznego spełnienia przesłanek określonych w lit.a i lit.b przytoczonego przepisu. Pierwsza z nich dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Druga z przesłanek natomiast określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ostatnich latach sądy administracyjne prezentują jednolity i ugruntowany pogląd – który Minister Finansów podziela - że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit.a tego unormowania, która wskazuje podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1918/12.

Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych uznać zatem należy, że w sytuacji gdy podatnik będący beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a ustawy zleca osobie fizycznej (bez względu na rodzaj umowy) wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem, dochody tej osoby otrzymane w związku z wykonaniem zlecenia nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż nie została spełniona przesłanka określona w lit.b tej regulacji. Przy czym podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a ustawy może być jedynie ten podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, niezależnie od faktu, iż bezpośrednia realizacja nie jest równoznaczna z obowiązkiem osobistego wykonania przez tego podatnika czynności w ramach programu. Może on powierzyć wykonanie poszczególnych czynności, składających się na całość programu, innym podmiotom, w tym pracownikom, zleceniobiorcom lub wykonawcom dzieła. Niemniej jednak osoby te (wykonujące tylko pewne czynności, chociażby o charakterze merytorycznym i ściśle związane z realizacją celów programu), nie mogą być uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Zatrudnione osoby nie ponoszą bowiem odpowiedzialności za realizację projektu (nie są stroną umowy o dofinasowanie projektu określającą prawa i obowiązki stron). Wykonują jedynie zadania wynikające z umów (np. o pracę, cywilnoprawnych) zawartych z podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, tj. z beneficjentem pomocy.

Zgodnie z informacjami podanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawczyni jest pracownikiem Urzędu Kontroli Skarbowej. Do zadań Wnioskodawczyni wykonywanych w ramach 0,95 etatu należy wyłącznie kontrola celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi oraz środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej i wywiązywania się z warunków finansowania pomocy oraz audyt systemów zarządzania środkami unijnymi. Z tytułu realizacji ww. zadań Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie z Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007 2013 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż niewątpliwie w przedstawionym stanie faktycznym przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a ustawy, została spełniona. Środki finansowe z Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013, stanowiące źródło finansowania wynagrodzenia Wnioskodawczyni, mają charakter bezzwrotnej pomocy, o której mowa w tym przepisie.

Tym niemniej, przyjmując ugruntowane już orzecznictwo sądowo-administracyjne uznać należy, iż nie jest spełniona przesłanka określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, mimo, iż jest zaangażowana w realizację celu tego programu. Czynności na rzecz programu Wnioskodawczyni nie wykonuje bowiem na podstawie umowy o dofinansowanie projektu (nie składała samodzielnie wniosku o dofinansowanie projektu ze środków Unii Europejskiej, nie jest stroną umowy o dofinansowanie). Innymi słowy, wprawdzie Wnioskodawczyni realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań powierzonych przez pracodawcę (Urząd Kontroli Skarbowej) stosownie do postanowień zawartej umowy o pracę.

W konsekwencji, wynagrodzenia, jakie Wnioskodawczyni otrzymuje od pracodawcy finansowane ze środków Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013 nie korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż nie została spełniona przesłanka wymieniona w lit.b tej regulacji. Jednocześnie przedstawiony stan faktyczny nie daje podstaw do uznania, że ww. dochody objęte są jakimkolwiek innym zwolnieniem z wymienionych w przepisach ustawy. Tym samym, stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe mimo, iż znajduje ono potwierdzenie w przytoczonych przez Wnioskodawczynię wyrokach sądów administracyjnych. Podkreślenia wymaga jednak fakt, iż na przestrzeni lat orzecznictwo sądowo-administracyjne odnośnie stosowania art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy ewaluowało. Ostatecznie ukształtował się kierunek, zgodnie z którym, jeżeli podatnik (osoba fizyczna) jest podwykonawcą najętym przez bezpośredniego realizatora programu finansowanego ze środków pomocowych, to nie przysługuje mu zwolnienie podatkowe.

Mając powyższa na uwadze, należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 4 czerwca 2009 r. Nr IBPB II/1/415-217/09/MK wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.