Odmowa wydania wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.515.2023.3.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-02
Teza: ODMOWA WYDANIA WIS - brak świadczenia kompleksowego.
Słowa kluczowe: dieta; szpital; wyżywienie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 1-art. 13-§ 2a-pkt 2-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42b-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42g-ust. 3

**DECYZJA**

Na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – **odmawia wydania wiążącej informacji stawkowej** w sprawie wniosku z dnia 22 grudnia 2023 r. (data wpływu 22 grudnia 2023 r.) uzupełnionego pismem z dnia 8 lutego 2024 r. (data wpływu 8 lutego 2024 r.), o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej świadczenia polegającego na kompleksowym żywieniu pacjentów (…).

**UZASADNIENIE**

W dniu 22 grudnia 2023 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w powyższym zakresie. Pismem z dnia 8 lutego 2023 r. (data wpływu 8 lutego 2023 r.) wniosek uzupełniono o dodatkowe informacje.

**We wniosku przedstawiono następujący opis świadczenia.**

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Wykonawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. sklasyfikowaną pod kodem PKD 56.21.Z.

Przygotowanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering) oraz Działalność usługową związaną z wyżywieniem.

Wnioskodawca przystąpił jako Wykonawca do zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego na dostawy o wartości zamówienia przekraczającej progi unijne, prowadzonego przez (…) (dalej: „Szpital” lub „Zamawiający”) pn. „(…)”. W ramach usługi Wnioskodawca wykona świadczenie związane z wyżywieniem polegające na przygotowaniu posiłków, napojów i mieszanek na miejscu (w pomieszczeniach kuchni centralnej i kuchni mlecznej Szpitala) z wykorzystaniem produktów i surowców Wykonawcy oraz z zachowaniem zasad bezpieczeństwa żywności HACCP i z uwzględnieniem diet przypisanych do pacjentów hospitalizowanych w obiektach Szpitala i w (…) wraz z transportem na oddziały szpitala (transport wewnętrzny) i (…) (transport zewnętrzny) i/lub ich dalszą dystrybucją z kuchenek oddziałowych do poszczególnych sal oraz do łóżek pacjenta, zgodnie z zaleconą dietą i jadłospisem w określonych godzinach, zgodnie z harmonogramem dostawy posiłków (świadczenie główne, dominujące).

(\`(...)\`).

Wszystkie posiłki, mieszanki i napoje zostaną przygotowane z produktów i surowców uprzednio nabytych przez Wykonawcę od podmiotów zewnętrznych. Gotowe posiłki, mieszanki i napoje będą przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji przez pacjentów Szpitala.

Przygotowane posiłki, napoje i mieszanki będą porcjowane i pakowane w przewidziane dla nich pojemniki, przy czym nie zostaną zapakowane próżniowo, nie będą mrożone, ani nie będą pakowane w puszki. Zapakowane posiłki, napoje i mieszanki zostaną przetransportowane na oddziały szpitala (transport wewnętrzny) i (…) (transport zewnętrzny). Transport zapakowanych posiłków, napojów i mieszanek do (…) odbywać się będzie na koszt i ryzyko Wykonawcy, środkiem transportu posiadającym ważne zezwolenia i atesty do transportu żywności.

W celu realizacji usługi Wykonawca wykona szereg następujących czynności:

(…).

Zatem poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji usługi prowadzą do realizacji celu jakim jest zapewnienie wyżywienia pacjentom hospitalizowanym w Szpitalu i w (…) poprzez przygotowanie i dostarczenie im gotowych do spożycia posiłków, napojów i mieszanek o właściwej jakości (wartości energetycznej i składnikach odżywczych) przy uwzględnieniu zaleconych i przypisanych diet dla tych pacjentów.

Posiłki zostaną przygotowane w ramach przypisanych do pacjentów diet takich jak: (\`(...)\`). Przy czym wyżej wymieniony katalog diet nie jest katalogiem zamkniętym, gdyż Szpital dopuszcza inne diety nieujęte powyżej, a podyktowane specyficznymi potrzebami pacjentów.

Natomiast posiłki, napoje i mieszanki są następujące: (…) (pozycje 1-45 w Rozdziale VI Opisu Przedmiotu Zamówienia stanowiącego załącznik nr 10 do SWZ).

Poza wymienionymi posiłkami, napojami i mieszankami Wnioskodawca będzie zobowiązany również do przygotowywania i dostarczania butelek sterylnych (pozycja 46 w Rozdziale VI Opisu Przedmiotu Zamówienia stanowiącego załącznik nr 10 do SWZ). Powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym, gdyż Szpital dopuszcza stosowanie innych mieszanek aniżeli tych wymienionych powyżej, a podyktowanych specyficznymi potrzebami pacjentów, przy czym zastosowanie innych mieszanek musi być poprzedzone zgodą Szpitala. Ilość posiłków, napojów, mieszanek, a także butelek sterylnych będzie zamawiana przez Szpital zgodnie z zapotrzebowaniem, a następnie cena tych świadczeń będzie ustalana na podstawie ich cen jednostkowych ustalonych w cenniku usług Wykonawcy stanowiącym załącznik do umowy usługi.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z zapisami SWZ usługę kompleksowego żywienia pacjentów Zamawiający rozumie jako jedną, pisemną umowę odpłatną – a nie sumę pojedynczych pisemnych zleceń realizowanych na rzecz tego samego podmiotu. Szpital nie dopuszcza podziału zamówienia na części z uwagi na fakt, iż ze względów technicznych i organizacyjnych usługa powinna być, w opinii Zamawiającego, realizowana przez jednego Wykonawcę. Podzielenie zamówienia na części nie spowoduje, iż w zakresie poszczególnych części nastąpi rozszerzenie kręgu Wykonawców mogących ubiegać się o zamówienie. Ważnym aspektem przemawiającym za nie podzieleniem zamówienia na części jest również obniżenie kosztów realizacji całego zamówienia oraz nadzór nad realizacją jednej kompleksowej umowy, a nie koordynowanie działań kilku wykonawców (kilku umów). Ponadto, w interesie Zamawiającego nie leży rozdzielenie odpowiedzialności za świadczone usługi będącej przedmiotem zamówienia na dwa lub więcej podmiotów. Z powyższego wynika, że Szpital jest zainteresowany nabyciem od Wykonawcy jednego (złożonego) świadczenia, a nie kilku poszczególnych odrębnych czynności, a także z punktu widzenia nabywcy czynności wykonywane w ramach świadczenia tworzą jedną całość.

Poszczególne czynności w ramach ww. świadczenia nie będą świadczone odrębnie (niezależnie) przez inne podmioty aniżeli Wnioskodawca, gdyż – jak zostało szczegółowo wskazane powyżej – ze względów technicznych i organizacyjnych Zamawiający jest zainteresowany realizacją całej usługi stanowiącej przedmiot zamówienia wyłącznie przez jednego Wykonawcę. Zamawiający dopuszcza możliwość realizacji części czynności wchodzących w skład świadczenia przez Podwykonawcę ale tylko pod warunkiem uzyskania wcześniejszej zgody Zamawiającego w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonanie usługi kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala będzie rozliczane w okresach miesięcznych i obejmie całość świadczenia realizowanego w ramach zamówienia. Usługa zostanie wykazana na fakturze w jednej pozycji, przy czym wszystkie świadczenia wchodzące w skład usługi zostaną wyszczególnione w załączniku do faktury wraz z ich ceną jednostkową.

W ramach realizacji świadczenia kompleksowego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku, Wnioskodawca wykonuje w szczególności następujące czynności przygotowania i dostarczenia:

1) mieszanki mlecznej sporządzonej z preparatu mlecznego ((…), bądź innego wskazanego powyżej) i wody przegotowanej,

2) wody przegotowanej,

3) herbaty,

4) butelek sterylnych.

Wszystkie ww. świadczenia (wymienione w pkt 1-4) będą podlegać odrębnej wycenie zgodnie z wymogami zawartymi w SWZ, a w szczególności zgodnie z ustalonymi dla nich cenami w łączącej strony umowie (załącznik nr 3 do umowy usługi). Świadczenia te zostaną zrealizowane z wykorzystaniem sprzętu będącego własnością Wnioskodawcy. Będą one wykonywane na terenie Szpitala, w szczególności w kuchni mlecznej Szpitala.

1\. Przygotowanie i dostarczenie mieszanki mlecznej z preparatu mlecznego ((…), bądź innego wskazanego powyżej).

(\`(...)\`).

2\. Przygotowanie i dostarczenie herbaty.

(\`(...)\`).

3\. Przygotowanie i dostarczenie wody przegotowanej.

(\`(...)\`).

4\. Przygotowanie i dostarczenie butelek sterylnych.

(\`(...)\`).

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie za przygotowanie wyżej opisanych świadczeń w postaci przygotowania i dostarczenia mieszanek mlecznych, herbaty, wody przegotowanej jak i butelek sterylnych należy wkalkulowywać w cenę całej usługi realizowanej w ramach opisanego zamówienia publicznego. Wynagrodzenie za usługę zostanie bowiem wykazane na jednej pozycji na fakturze, przy czym cena każdego z tych świadczeń realizowanych w ramach usługi zostanie wyszczególnione w załączniku do faktury wraz z jego ceną ustaloną zgodnie z wiążącą strony umową.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył następujące dokumenty:

(…).

Pismem z dnia 8 lutego 2024 r. Wnioskodawca – na pytania tutejszego organu – odpowiedział w następujący sposób:

1\. Jednoznaczne wskazanie, jakie konkretne czynności (towary i/lub usługi) Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku? (w poz. 53 części D. Wnioskodawca wskazał cyfrę 10) – należy wymienić i szczegółowo opisać każde z nich, w odniesieniu do jednego, konkretnego świadczenia sprecyzowanego z nazwy i okoliczności jego wykonywania, a w przypadku usług dodatkowo opisać czynności składające się na każdą usługę. Opis świadczenia powinien zawierać m.in. zamknięty katalog towarów i/lub usług wykonywanych w jego ramach oraz nie może być on przykładowy i wielowariantowy. Ponadto, w przypadku gdy na świadczenie będące przedmiotem wniosku składają się również towary, należy szczegółowo opisać towary, które wchodzą w skład tego świadczenia.

Odp.

W ramach realizacji świadczenia będącego przedmiotem złożonego wniosku, tj. usługi kompleksowego żywienia pacjentów (…), Wnioskodawca będzie wykonywał następujące czynności:

1\. Przygotowanie mieszanek mlecznych z preparatu mlecznego

2\. Dostarczanie mieszanek mlecznych

(\`(...)\`.).

3\. Przygotowanie herbaty

4\. Dostarczanie herbaty

(\`(...)\`).

5\. Przygotowanie wody przegotowanej

6\. Dostarczanie wody przegotowanej

(\`(...)\`).

7\. Przygotowanie butelek sterylnych

8\. Dostarczanie butelek sterylnych

(\`(...)\`).

9\. Przygotowanie posiłków w ramach różnych diet

10\. Dostarczanie posiłków w ramach różnych diet

(\`(...)\`).

2\. Czy zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne czynności (towary i/lub usługi) składające się na świadczenie kompleksowe (wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania) są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie? Należy szczegółowo i precyzyjnie opisać.

Odp.

Zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne czynności składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Czynności wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania są częściami składowymi usługi kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala, które mają doprowadzić do zrealizowania oczekiwanego przez Szpital świadczenia na rzecz pacjentów Szpitala, tj. zapewnienia wyżywienia. Nie ulega wątpliwości, że poszczególne etapy wszystkich czynności mają doprowadzić do wytworzenia posiłku i jego dystrybucji na terenie Szpitala. Zatem realizacja tych świadczeń począwszy od zakupu niezbędnych do wykonania usługi wyżywienia produktów, a także czynności techniczne związane z przygotowaniem poszczególnych preparatów, rozlaniem ich oraz dystrybucją w ilości wskazanej przez Szpital są nierozerwalnie ze sobą związane. Ponadto, Szpital nie przewiduje możliwości podzielenia przedmiotowego świadczenia na części, które mogłyby być realizowane przez odrębnych wykonawców. Istotnym aspektem jest również obniżenie kosztów realizacji całego zamówienia przez jednego wykonawcę.

3\. Na czym konkretnie polega (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między czynnościami (towarami i/lub usługami) wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku (wskazanymi w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania), powodująca, że czynności (towary i/lub usługi) te pomimo ich niezależnego i odrębnego wykonywania stanowią świadczenie kompleksowe?

Odp.

Wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi żywienia pacjentów Szpitala prowadzą do zapewnienia oczekiwanego przez Szpital kompleksowego wyżywienia wszystkich pacjentów Szpitala, zarówno dzieci jak i osób dorosłych, uwzględniając przy tym stan zdrowia pacjentów i dodatkowe wymogi w zakresie indywidualnych diet pacjentów. Wnioskodawca nie jest w stanie przygotować usługi wyżywienia bez produktów do tego niezbędnych, opakowań w których to jedzenie jest wydawane (karmienie niemowląt), zapewnienia sterylności wymaganej w procesie przygotowania posiłków oraz zaangażowania ludzkich rąk w celu osiągnięcia oczekiwanego efektu jakim jest skonkretyzowany posiłek dla pacjentów Szpitala.

4\. Czy wszystkie czynności (towary i/lub usługi) składające się na świadczenie kompleksowe (wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania) prowadzą do realizacji określonego celu? Jeśli tak, należy wskazać i szczegółowo opisać ten cel.

Odp.

„Jak już wskazano w odpowiedzi do pytania 2 – zdaniem Wnioskodawcy wszystkie czynności składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest zapewnienie wyżywienia wszystkich pacjentów Szpitala. Zapewnienie kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala niezbędne jest do prawidłowego i nieprzerwanego funkcjonowania placówki medycznej. Bez zapewnienia kompleksowego żywienia wszystkich pacjentów, zarówno dzieci jak i dorosłych, Szpital nie mógłby prawidłowo funkcjonować”.

5\. Czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności (towary i/lub usługi) – wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania – z punktu widzenia nabywcy (Zamawiającego) tworzą jedną całość? Jeśli tak, należy wskazać obiektywne przesłanki, które o tym decydują.

Odp.

„Wnioskodawca zwraca uwagę, że pytanie 5 inaczej sformułowane niż w pytaniu 2 lub pytaniu 4 dotyczą tego samego zagadnienia, odpowiadając jednak na to pytanie trudno wypowiadać się w zastępstwie Zamawiającego, wnioski jednak płyną z samej istoty zamówienia, w szczególności specyfikacji warunków zamówienia (SWZ), w której to Zamawiający określił przedmiot – tj. świadczenie usług kompleksowego żywienia pacjentów szpitala (\`(...)\`), a także opis przedmiotu zamówienia (załącznik nr 10 SWZ), który załączony został do wniosku. Zatem nie ma żadnych przeszkód faktycznych do zapoznania się z przedmiotowym dokumentem. W ocenie Wnioskodawcy zamówione świadczenie z punktu widzenia nabywcy (Zamawiającego) tworzą jedną całość. Treść specyfikacji warunków zamówienia (SWZ) świadczy o tym, że dla nabywcy (Zamawiającego) świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę stanowi jedną całość, gdyż w dokumencie tym wskazano, że przedmiotem zamówienia jest świadczenie usług kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala, wskazując jednocześnie jakie świadczenia mają wchodzić w skład usługi kompleksowej”.

6\. Czy z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku poszczególnych odrębnych czynności (towarów i/lub usług)?

Odp.

Z punktu widzenia nabywcy, jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia. Jak wynika z treści specyfikacji warunków zamówienia (SWZ), nabywca nie dopuszcza podziału zamówienia na części, zatem nabywca zainteresowany jest nabyciem jednego kompleksowego świadczenia od jednego dostawcy/usługodawcy. Szczegółowe uzasadnienie w odpowiedzi do pytania 5.

7\. Jakie są oczekiwania Zamawiającego w odniesieniu do wykonywanego przez Wnioskodawcę świadczenia?

Odp.

Zamawiający oczekuje od Wnioskodawcy zapewnienia kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala.

8\. Jak skalkulowane jest wynagrodzenie za świadczenie będące przedmiotem wniosku? Czy cena obejmuje całość świadczenia, czy ustalone są odrębne opłaty za poszczególne elementy?

Odp.

Jak wynika z treści projektu umowy stanowiącej załącznik do SWZ:

(…).

Cena obejmuje całość świadczenia. W umowie określone jest wynagrodzenie (cena) za wykonanie przedmiotu zamówienia przez 24 miesiące, w tym wynagrodzenie (cena) za żywienie pacjentów przez 24 miesiące bez względu na stosowaną dietę (zgodnie z załącznikiem nr 1 do formularza ofertowego) oraz wynagrodzenie (cena) za przygotowanie mieszanek przez 24 miesiące sporządzonych przez kuchnię mleczną na podstawie cen jednostkowych (zgodnie z formularzem asortymentowo cenowym stanowiącym załącznik nr 1 do formularza ofertowego).

Wnioskodawca zwraca uwagę, że ww. informacje wynikają z załączników do wniosku.

9\. Czy wszystkie elementy wykonywane w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku (wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania) realizowane są wyłącznie na podstawie zawartej umowy, czy też niektóre z nich (jeśli tak to jakie) realizowane są na podstawie dodatkowego zamówienia, zlecenia, zapotrzebowania, itp.? W przypadku odpowiedzi twierdzącej należy szczegółowo opisać takie sytuacje.

Odp.

Wszystkie elementy wykonywane w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku realizowane będą wyłącznie na podstawie umowy.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 4 marca 2024 r., znak 0112-KDSL2-1.440.515.2023.2.SS, tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 4 marca 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.**

Jak stanowi art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej.

Zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:

a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,

b) (uchylona),

c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.

Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Jak stanowi 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

W dniu 22 grudnia 2023 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej, dotyczący czynności wykonywanych w ramach świadczenia polegającego na kompleksowym żywieniu pacjentów (…) (wykonywanego w ramach zamówienia publicznego nr (…)), na które składa się – jak wskazał Wnioskodawca:

1\. Przygotowanie mieszanek mlecznych z preparatu mlecznego;

2\. Dostarczanie mieszanek mlecznych;

3\. Przygotowanie herbaty;

4\. Dostarczanie herbaty;

5\. Przygotowanie wody przegotowanej;

6\. Dostarczanie wody przegotowanej;

7\. Przygotowanie butelek sterylnych;

8\. Dostarczanie butelek sterylnych;

9\. Przygotowanie posiłków w ramach różnych diet;

10\. Dostarczanie posiłków w ramach różnych diet.

W opinii Wnioskodawcy, wykonywane w ramach tego świadczenia czynności, stanowią świadczenie kompleksowe.

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie kluczowe jest ustalenie charakteru świadczenia realizowanego przez niego.

Na wstępie należy wyjaśnić, że podatek VAT podlega ścisłej harmonizacji w Unii Europejskiej, co oznacza, że państwa członkowskie są zobowiązane do przestrzegania przepisów unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwanym TSUE) w tym zakresie. Orzecznictwo TSUE dotyczące tematyki świadczeń kompleksowych wypracowało spójną koncepcję traktowania na gruncie podatku VAT tego rodzaju świadczeń i wskazówki wynikające z tego orzecznictwa nie mogą być pomijane w ocenie każdej indywidualnej sprawy. Analiza danej czynności na potrzeby opodatkowania VAT musi więc rozpoczynać się od oceny – czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też ze zbiorem świadczeń odrębnych. W tym zakresie określonych wskazówek dostarcza orzecznictwo TSUE.

Kolejnym dopiero krokiem jest zidentyfikowanie świadczenia, co determinuje jego klasyfikację oraz stawkę podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy zatem przede wszystkim odnieść się do zagadnienia świadczenia kompleksowego. Bowiem analiza tego zagadnienia pozwoli ustalić, czy w przypadku czynności wymienionych przez Wnioskodawcę jako elementy opisanego świadczenia mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.

Jak już wskazano powyżej, ocena w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia kompleksowe, kształtowana jest na bazie orzecznictwa TSUE. Przy czym podkreślić należy, że wprawdzie TSUE w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń kompleksowych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem kompleksowym, powinno składać się ono z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzą one jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił TSUE w powołanym już przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „_Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej_”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę również punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że „_W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta_” (22).

Rzecznik Generalna Juliane Kokott w ww. opinii wskazała również, że: „_Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)_”. Ponadto Rzecznik w swojej opinii wskazała, że: „_Jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego. Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (pkt 32)_”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując, dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej celu gospodarczego oraz z punktu widzenia odbiorcy świadczenia rozumianego jako przeciętny konsument. Wnioski takie wynikają z wyroku TSUE z dnia 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding GmbH, ECLI:EU:C:2009:647, który został powołany także przez NSA w wyroku sygn. akt I FSK 344/15 z dnia 28 października 2016 r., odnoszącym się do usług kompleksowego utrzymania autostrady. W wyroku tym sąd przyznał rację organowi, który wydał interpretację uznającą, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z usługą kompleksowego utrzymania autostrady, natomiast wszystkie inne czynności podejmowane przez spółkę w ramach jej wykonywania są podejmowane w ramach przedmiotowej usługi i mają charakter elementów składowych tej usługi.

Wnioskodawca przystąpił jako Wykonawca do zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego, prowadzonego przez (…) pn. „(…)”. W ramach usługi Wnioskodawca wykona świadczenie związane z wyżywieniem polegające na przygotowaniu posiłków, napojów i mieszanek na miejscu (w pomieszczeniach kuchni centralnej i kuchni mlecznej Szpitala) z wykorzystaniem produktów i surowców Wykonawcy (uprzednio nabytych od podmiotów zewnętrznych) oraz z uwzględnieniem diet przypisanych do pacjentów hospitalizowanych w obiektach Szpitala i w (…) wraz z transportem na oddziały szpitala (transport wewnętrzny) i (…) (transport zewnętrzny) i/lub ich dalszą dystrybucją z kuchenek oddziałowych do poszczególnych sal oraz do łóżek pacjenta, zgodnie z zaleconą dietą i jadłospisem w określonych godzinach, zgodnie z harmonogramem dostawy posiłków.

W opisie sprawy Wnioskodawca (Wykonawca) wymienił szereg czynności, które wykona w celu realizacji przedmiotowego świadczenia (w pkt od 1 do 48). Natomiast w piśmie z dnia 8 lutego 2024 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż w ramach realizacji świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem wniosku, będzie wykonywał następujące czynności:

1\. Przygotowanie mieszanek mlecznych z preparatu mlecznego;

2\. Dostarczanie mieszanek mlecznych;

3\. Przygotowanie herbaty;

4\. Dostarczanie herbaty;

5\. Przygotowanie wody przegotowanej;

6\. Dostarczanie wody przegotowanej;

7\. Przygotowanie butelek sterylnych;

8\. Dostarczanie butelek sterylnych;

9\. Przygotowanie posiłków w ramach różnych diet;

10\. Dostarczanie posiłków w ramach różnych diet.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-527/07, ECLI:EU:C:2009:379, w którym TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Zatem, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy należy mieć na uwadze, że ze świadczeniem złożonym (kompleksowym) mamy do czynienia w sytuacji, gdy w ramach jednej transakcji podatnik podatku VAT podejmuje kilka działań, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość, a ich rozdzielenie byłoby dokonane jedynie w sposób sztuczny.

W przedmiotowej sprawie, dla oceny, czy ww. czynności (w pkt od 1 do 10) wykonywane przez Wnioskodawcę będą składały się na świadczenie kompleksowe, istotne jest przeanalizowanie dokumentów odnoszących się do nich.

Zatem, dla dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia – konieczne jest dokonanie analizy zapisów załącznika nr 2 do SWZ „(…)” oraz załącznika nr 10 do SWZ „(…)” (załącznik nr 2 do Umowy). Wszystkie te dokumenty dotyczą sprawy oznaczonej (…), zatem dotyczą przedmiotu wniosku.

(…):

Jak wskazano powyżej, dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej celu gospodarczego oraz z punktu widzenia odbiorcy świadczenia rozumianego jako przeciętny konsument.

W sprawie będącej przedmiotem analizy możemy wskazać jednolity cel gospodarczy – kompleksowe żywienie pacjentów Szpitala – jednakże, dla celów podatku od towarów i usług, każde świadczenie objęte jednolitym celem gospodarczym należy poddać odrębnej ocenie. Powyższe wynika z faktu, że każdy zbiór czynności, nawet tych samodzielnych, niezależnych i odrębnie dostępnych, prowadzi do osiągnięcia jakiegoś celu gospodarczego. Można więc wysnuć wniosek, że badanie, czy w danym przypadku występuje świadczenie kompleksowe wymaga wyważenia wszystkich okoliczności zaistniałych w sprawie, a nie tylko skupieniu się na celu transakcji.

Na gruncie analizowanej sprawy, zdaniem tutejszego organu, taka sytuacja właśnie ma miejsce – cel gospodarczy świadczenia wynika jedynie z konieczności wykonania określonego zamówienia i z faktu zawarcia jednej umowy, która służy jedynie „wygodzie” (interesom) stron transakcji. Jednak pomimo faktu, że z punktu widzenia stron świadczenia, czynności wchodzące w jego skład prowadzą do osiągnięcia jednego celu gospodarczego – każdej czynności, należy przyjrzeć się odrębnie – przy dokonywaniu analizy świadczenia dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ogólna reguła, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jest bowiem nadrzędna w stosunku do ewentualnych korzyści („wygody”) stron transakcji.

W przedmiotowej sprawie należy więc rozważyć, czy Zamawiający (nabywca świadczenia) dostrzega jedną całość, czy wiele niezależnych czynności.

Z powołanych powyżej zapisów kluczowych w sprawie dokumentów jednoznacznie wynika, że:

(\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nabywcy (Zamawiającemu) nie zależy na nabyciu jednolitego świadczenia mającego na celu kompleksowe żywienie pacjentów Szpitala. Nie daje on bowiem całkowitej dowolności Wykonawcy – co do wyboru środków (wykonanych czynności) – lecz w sposób konkretny wskazuje, jakie czynności Wykonawca jest zobowiązany wykonać. Dostarczając posiłki na poszczególne oddziały szpitalne Wnioskodawca zobowiązany jest także do przestrzegania określonego harmonogramu, zawierającego nazwę posiłku oraz godzinę jego dostawy.

W ocenie tutejszego organu, Zamawiający nie jest zainteresowany nabyciem jednego świadczenia, prowadzącego jedynie do osiągnięcia określonego celu, pozostawiając realizację tego celu Wykonawcy. Zapisy przygotowanych przez Zamawiającego dokumentów w sposób jednoznaczny wskazują, jak duży udział w wykonywanych pracach chce mieć Zamawiający, określając ich zakres.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku świadczeń kompleksowych świadczący usługę ponosi odpowiedzialność nie za wykonanie poszczególnych usług cząstkowych, lecz za zapewnienie głównego celu świadczenia. Tym samym, bezbłędne wykonanie wszystkich koniecznych działań z wyjątkiem, np. jednego, spowoduje, że cel umowy nie będzie prawidłowo wykonany. W takim przypadku obowiązek wykonania celu świadczenia oraz ryzyko związane z niedopełnieniem tego obowiązku spoczywa na świadczącym usługę.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca (Wykonawca) nie ma pełnej samodzielności w wykonywaniu poszczególnych czynności prowadzących do prawidłowego wykonania zadania oraz nie ponosi odpowiedzialności za ostateczny cel świadczenia jakim jest zapewnienie kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala. To Zamawiający ostatecznie decyduje bowiem o zasadach przygotowania posiłków i ich dystrybucji, aby osiągnąć główny cel zadania. Wnioskodawca (Wykonawca) realizując przedmiotowe świadczenie nie ma pełnej samodzielności w wykonywaniu poszczególnych czynności prowadzących do prawidłowego wykonania przedmiotowego świadczenia. W konsekwencji, po stronie Wykonawcy (świadczącego usługi) celem jest prawidłowe i niezwłoczne wykonanie konkretnych czynności na podstawie wytycznych (wymagań) Zamawiającego.

W tym miejscu należy odnieść się również do kwestii wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku. I tak, z § 9 Umowy „(…)” wynika, że:

(\`(...)\`).

Ponadto, z Formularza ofertowego, stanowiącego załącznik nr 1 do oferty (…) wynika, że wynagrodzenie za wykonanie całego zakresu przedmiotu zamówienia będzie w formie ryczałtu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pomimo ustalenia wynagrodzenia w formie ryczałtu, Zamawiający będzie płacił Wnioskodawcy – za dany miesiąc – jedynie za rzeczywiście wykonane czynności (wydane posiłki, niepełne posiłki i sporządzone mieszanki).

Zatem Zamawiający chce mieć pełną wiedzę, ile posiłków, niepełnych posiłków i mieszanek – w danym miesiącu – będzie wydanych i sporządzonych przez Wnioskodawcę i tylko za te ilości będzie wypłacać wynagrodzenie.

Powyższe potwierdza zapis Umowy stwierdzający, że Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie za dostarczone posiłki w ilości wynikającej z zapotrzebowań żywnościowych przekazanych przez Zamawiającego. Co więcej, pomimo ustalenia wynagrodzenia za 1 miesiąc, z Umowy wynika, że w sytuacji, gdy liczba posiłków będzie mniejsza niż szacowana, Wykonawca nie ma prawa do żądania wypłaty wynagrodzenia uzupełniającego.

Podsumowując, pomimo jednego celu gospodarczego, analiza przesłanych dokumentów jednoznacznie wskazuje, że oczekiwaniem nabywcy (Zamawiającego) nie jest nabycie jednego świadczenia, ale nabycie poszczególnych czynności wykonywanych na podstawie Umowy. Zamawiający w sposób konkretny wskazuje, jakie czynności Wnioskodawca będzie zobowiązany wykonać. Dodatkowo, będzie wypłacał Wnioskodawcy – w danym miesiącu – wynagrodzenie jedynie za te ilości posiłków, niepełnych posiłków i mieszanek, które będą wydane i sporządzone

Z powyższego jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca w celu osiągnięcia celu Umowy, nie będzie miał całkowitej dowolności w wyborze środków, czyli w wyborze jakie posiłki, mieszanki i diety przygotować dla pacjentów oraz w jakiej ilości i godzinach je podać. Dodatkowo, Zamawiający będzie wypłacał Wnioskodawcy wynagrodzenie tylko za taką ilość posiłków, jaka będzie przez Wnioskodawcę wydana. Ponadto, w odniesieniu do diet Wnioskodawca będzie zobowiązany do dostarczania Zamawiającemu dziennych zestawień ilości wydanych posiłków na poszczególne oddziały.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w przedmiotowej sprawie „poszczególne czynności składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie”. Pomimo, iż zdaniem Wnioskodawcy, czynności przez niego wskazane, tj.: przygotowanie mieszanek mlecznych z preparatu mlecznego, dostarczanie mieszanek mlecznych, przygotowanie herbaty, dostarczanie herbaty, przygotowanie wody przegotowanej, dostarczanie wody przegotowanej, przygotowanie butelek sterylnych, dostarczanie butelek sterylnych, przygotowanie posiłków w ramach różnych diet oraz dostarczanie posiłków w ramach różnych diet są częściami składowymi usługi kompleksowego żywienia pacjentów Szpitala, które mają doprowadzić do zrealizowania oczekiwanego przez Szpital świadczenia na rzecz pacjentów Szpitala, tj. zapewnienia wyżywienia, to czynności te nie są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość. Przykładowo, dostarczanie butelek sterylnych i przegotowanej wody tylko na niektóre oddziały pozostaje bez związku z wyżywieniem (dietami). Czynności te nie są bowiem od siebie zależne, względem siebie uzupełniające i niezbędne. Ponadto, fakt zlecenia przez Zamawiającego poszczególnych czynności do realizacji przez Wnioskodawcę (Wykonawcę), okoliczności i sposób ich wykonania oraz rozliczania, a także zakres odpowiedzialności Wykonawcy za realizację poszczególnych czynności jednoznacznie wskazują, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z jedną czynnością złożoną (kompleksową).

Mając na uwadze przytoczoną argumentację oraz dokonaną analizę materiału dowodowego, tutejszy organ stwierdza, że w analizowanym przypadku wszystkie ww. czynności będące przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej razem nie składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, a tym samym świadczenia opisanego we wniosku nie można uznać za świadczenie kompleksowe. Nie ma bowiem między tymi czynnościami takiego ścisłego związku, żeby traktować je jako jednolite świadczenie opodatkowane według takich samych zasad. Z kolei, ich rozdzielenie – jak wykazano powyżej – nie ma sztucznego charakteru.

Zatem skoro zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca dotyczy klasyfikacji świadczeń, które łącznie nie składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, to przedmiotowy wniosek o wydanie WIS wykracza poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy, tym samym nie spełnia warunków do uzyskania WIS.

**W związku z powyższym, stosownie do art. 42g ust. 3 ustawy, postanowiono jak w sentencji.**

Informuje się, że w sytuacji, gdy przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy nie jest jedno świadczenie kompleksowe, tylko w istocie różne odrębne świadczenia (towary/usługi), Wnioskodawca powinien złożyć wnioski o wydanie wiążącej informacji stawkowej dla każdego z tych świadczeń odrębnie.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).