Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.616.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT poniesionego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 23 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT poniesionego w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT poniesionego w związku z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 23 grudnia 2019 r. o poprawny adres elektroniczny w systemie ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

1.  Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego, do zakresu działania której należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina została powołana do realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) oraz do wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Zadania publiczne są wykonywane przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Pewne czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę). Zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym Gmina posiada osobowość prawną.
2.  (…) Gmina zawarła umowę o dofinansowanie projektu pod nazwą: „(…)” (dalej także: Projekt) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 8 – „Obszary wymagające rewitalizacji, Działanie 8.1. „Rewitalizacja obszarów miejskich”. Projekt polega na adaptacji wnętrza istniejącego budynku (…) na (…), wraz z zagospodarowaniem otoczenia. W wyniku realizacji Projektu do użytku zostanie oddany obiekt o łącznej powierzchni użytkowej 163 m2. Na parterze obiektu będzie otwarta przestrzeń o powierzchni 47 m2, na piętrze przestrzeń warsztatowa oraz łazienka i pomieszczenie magazynowe o łącznej powierzchni 62,4 m2, natomiast na poddaszu kolejna otwarta przestrzeń warsztatowa o powierzchni użytkowej 53,6 m2.
3.  Cały obiekt po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie wraz z zakupionym wyposażeniem zostanie bezpłatnie przekazany w administrowanie Miejskiemu Ośrodkowi Pomocy Społecznej, który w ramach swojej działalności będzie koordynował działania (…). W planowanych działaniach jakie będą podejmowane w obiekcie są: zajęcia, warsztaty, spotkania mające na celu zwiększenie aktywności społecznej i zawodowej osób zagrożonych ryzykiem ubóstwa i wykluczenia społecznego (indywidualne ścieżki rozwoju, zajęcia grupowe, kursy i szkolenia zawodowe, praca socjalna). Zaadaptowanemu budynkowi towarzyszy zrewitalizowany teren o łącznej powierzchni 0,36 ha na którym wykonane zostały utwardzenia dla pieszych, zieleniec z nasadzeniami i trawnikami, małą architekturą (ławki, kosze, stojaki na rowery, oświetlenie) oraz parking. Wszelkie wydarzenia organizowane na zrewitalizowanym obiekcie i terenie będą prowadzone bezpłatnie dla uczestników.
4.  Zaadaptowany obiekt, zrealizowany w ramach Projektu, będzie wykorzystywany wyłącznie nieodpłatnie, zgodnie z zapotrzebowaniem i celami (…). Gmina (a w ramach Gminy – MOPS) nie będzie pobierać żadnych opłat związanych z obiektem. W związku z tym, obiekt nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.
5.  MOPS jest jednostką budżetową Gminy, działającą na podstawie ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1508; dalej: ustawa o pomocy społecznej), nie posiadającą odrębnej od Gminy podmiotowości prawnej. Celem i przedmiotem działalności Ośrodka jest realizacja zadań Gminy z zakresu pomocy społecznej, w szczególności:
    *   przyznawanie i wypłacanie przewidzianych ustawą świadczeń;
    *   prowadzenie pracy socjalnej;
    *   realizowanie zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
    *   rozwijanie nowych form pomocy i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb, uczestniczenie w przygotowaniu i realizacji gminnej strategii rozwiązywania problemów społecznych ze szczególnym uwzględnieniem programów pomocy społecznej;
    *   sporządzanie corocznej oceny zasobów pomocy społecznej.
6.  Wszystkie faktury zakupowe związane z realizacją opisanego Projektu są/będą wystawiane na Gminę (…). Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wszystkie zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania zadań własnych nałożonych na nią odrębnymi przepisami, realizowanych w reżimie administracyjnym (publicznoprawnym). Należy również wskazać, że Gmina – nabywając odpowiednie towary i usługi związane z realizacją opisanego Projektu – będzie działać z zamiarem przeznaczenia ich do działalności publicznej niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku Projektu nie będą realizowane czynności związane ze sferą działalności Gminy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją Projektu pn.: „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 8 – „Obszary wymagające rewitalizacji”, Działanie 8.1. „Rewitalizacja obszarów miejskich”?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on prawa do odliczenia podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją Projektu pn.: „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 8 – „Obszary wymagające rewitalizacji”, Działanie 8.1 „Rewitalizacja obszarów miejskich”.

Uzasadnienie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w powyższym przepisie, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań własnych oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z kolei, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb, w szczególności sprawy z zakresu pomocy społecznej, w tym sprawy ośrodków zakładów opiekuńczych. Wskazane zadanie jest w przypadku Gminy realizowane przez MOPS.

Należy zauważyć, że podstawowym celem działalności MOPS, będącego jednostką budżetową Gminy, jest realizacja zadań własnych Gminy w zakresie pomocy społecznej. Całość działalności Ośrodka jest działalnością statutową, nieopodatkowaną podatkiem VAT (Ośrodek nie wykonuje obecnie czynności opodatkowanych podatkiem VAT, na których byłby naliczany podatek VAT należny). MOPS nie prowadzi również działalności gospodarczej i komercyjnej, która podlegałaby przepisom ustawy o VAT, a całość działalności skupia się na wykonywaniu czynności z zakresu pomocy społecznej.

Ze względu na fakt, że całość działalności Ośrodka stanowi wykonywanie nałożonych przepisami ustawy o pomocy społecznej zadań z zakresu pomocy społecznej, działalność Ośrodka pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zrealizowanego Projektu, gdyż w związku z jego realizacją Gmina (działająca poprzez Ośrodek) nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Gmina zwraca uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, zgodnie z którym realizacja zadań z zakresu pomocy społecznej nie stanowi przejawu prowadzenia działalności gospodarczej i w związku z tym pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Stanowisko takie zostało potwierdzone w:

*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 grudnia 2017 r. (sygn. I FSK 2073/15), w którym NSA stwierdził, że: „Pomoc społeczna, realizacją której zajmuje się gmina, udzielana jest co wynika z art. 7 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2013 r., poz. 182) z powodu ubóstwa, sieroctwa, bezdomności, bezrobocia, niepełnosprawności, długotrwałej choroby, bezradności, alkoholizmu, zdarzeń losowych itp. i uzależniona jest od dochodów osoby ubiegającej się o tę pomoc, czy też dochodów jej rodziny (vide art. 8 ustawy o pomocy społecznej). Przyznanie takiej pomocy co wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Organ samorządu terytorialnego w ramach władztwa publicznego decyduje kto i na jakich zasadach skorzysta z tej pomocy. Pobierane opłaty uzależnione od dochodów osoby objętej taką pomocą mają zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie w tym przypadku charakter daniny publicznej. Nie można bowiem mówić o ekwiwalentności pobieranych przez Miasto świadczeń, pobierane opłaty rekompensują jedynie niewielki procent kosztów funkcjonowania tych placówek”;
*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1147/15), w którym NSA stwierdził, że ośrodek pomocy społecznej pobierając opłaty z tytułu udostępniania mieszkań chronionych (readaptacyjnych) działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zdaniem NSA – w odniesieniu do wskazanych usług polegających na udostępnianiu mieszkań chronionych – zostały spełnione przesłanki do uznania, że działalność ośrodka nie ma charakteru działalności podatnika VAT. Przede wszystkim działalność ta jest – zdaniem NSA – wykonywana przez podmiot prawa publicznego (jednostkę samorządu terytorialnego) i w celu sprawowania władzy publicznej w postaci realizacji nałożonych przepisami o pomocy społecznej zadań z zakresu pomocy społecznej. W związku z powyższym – zdaniem NSA – ośrodek pomocy społecznej jako jednostka budżetowa gminy nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie pobieranych opłat za korzystanie z mieszkań chronionych (readaptacyjnych);
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 4 lipca 2017 r. (sygn. III SA/Gl 498/17), w którym Sąd zauważył, że: „biorąc pod uwagę wszelkie przedstawione powyżej argumenty nie sposób oprzeć się wrażeniu, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług świadczeń z zakresu szeroko rozumianej pomocy społecznej, dokonywanych przez gminy i powiaty na rzecz potrzebujących takiego wsparcia de facto prowadziłoby do obciążenia daniną należną państwu obligatoryjnej działalności dobroczynnej podejmowanej przez samorząd terytorialny. W konsekwencji, gmina, czy powiat musiałby bowiem płacić państwu podatek obrotowy (podatek od towarów i usług) od pomocy na rzecz potrzebujących. Trudno o akceptację dla takiego wniosku. Państwo, realizując swoje powinności sformułowane w art. 167 ust. 1 Konstytucji RP, a także wynikające z umowy międzynarodowej ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską (por art. 9 Europejskiej Karty Samorządu Lokalnego z 15 października 1985 r. – Dz. U. nr 124 z 1994 r., poz. 607) powinno zapewniać gminom i powiatom należne finansowanie ich zadań. W granicach tej powinności ponad wszelką wątpliwość nie mieści się uszczuplanie dochodów, czy majątku samorządu terytorialnego w wyniku faktycznego opodatkowania jego działalności z zakresu pomocy społecznej, realizowanej w sposób władczy”;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 10 października 2017 r. (sygn. I SA/Wr 625/17);
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 25 czerwca 2015 r. (sygn. I SA/Po 589/15), w którym Sąd stwierdził, że: „(\`(...)\`) w ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie Miasto w odniesieniu do realizacji zadań własnych w zakresie pomocy społecznej nie działa jako podmiot profesjonalny biorcy udział w obrocie gospodarczym (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że MOPS w zakresie, w jakim realizuje zadania własne Gminy wynikające z przepisów prawa, powinien być traktowany jako organ Gminy i w związku z tym, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT czynności przez niego wykonywane nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych otrzymanych w związku z Projektem, gdyż w związku z jego realizacją nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust 1. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, że prawo do odzyskania VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.: (i) nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT oraz (ii) nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W analizowanej sprawie – tak jak wskazano powyżej – nie jest spełniony pierwszy warunek, tj. nabywcą towarów i usług nie jest podatnik VAT (Gmina – w ramach realizowanego Projektu – nie działa w charakterze podatnika podatku VAT). W analizowanej sprawie nie jest również spełniony drugi warunek, tj. nabywane towary i usługi związane z realizacją Projektu nie są i nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy bowiem zauważyć, że wszystkie zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania zadań własnych nałożonych na nią odrębnymi przepisami, realizowanych w reżimie administracyjnym (publicznoprawnym). Należy również wskazać, że Gmina – nabywając odpowiednie towary usługi związane z realizacją opisanego Projektu – będzie działać z zamiarem przeznaczenia ich do działalności publicznej niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku Projektu nie będą realizowane czynności związane ze sferą działalności Gminy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją Projektu pn.: „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 8 – „Obszary wymagające rewitalizacji”, Działanie 8.1. „Rewitalizacja obszarów miejskich”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwanej dalej ustawą „centralizacyjną”, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy „centralizacyjnej”, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy „centralizacyjnej”, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej – rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W analizowanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie są/nie będą spełnione, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wszystkie zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania zadań własnych nałożonych na nią odrębnymi przepisami, realizowanych w reżimie administracyjnym (publicznoprawnym). Gmina – nabywając odpowiednie towary i usługi związane z realizacją opisanego Projektu – będzie działać z zamiarem przeznaczenia ich do działalności publicznej niepodlegającej przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku Projektu nie będą realizowane czynności związane ze sferą działalności Gminy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku od towarów i usług poniesionego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 8 – „Obszary wymagające rewitalizacji”, Działanie 8.1. „Rewitalizacja obszarów miejskich”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są/nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany realizując ww. projekt nie działa/nie będzie działać jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją inwestycji nie służą/nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto tutejszy organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy również podkreślić, że organ nie kwestionuje orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego oraz prawa procesowego, sam niejednokrotnie odwołuje się do tez wynikających z orzeczeń sądów administracyjnych. Należy jednak przy tym zawsze pamiętać, że każdą sprawę należy analizować indywidualnie, a wyroki sądów administracyjnych mają wiążący charakter w doniesieniu do konkretnych spraw, analizowanych w określonych ściśle stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.