Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1008/11/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-14
Teza: Opodatkowanie i udokumentowanie premii pieniężnych (bonusów) wypłacanych kontrahentom zagranicznym
Słowa kluczowe: bonus; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; premia-premia pieniężna; waluta-kurs walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2011r. (data wpływu 6 września 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2011r. (data wpływu 9 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania premii pieniężnych (bonusów) wypłacanych kontrahentom zagranicznym - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług

w zakresie opodatkowania i udokumentowania premii pieniężnych (bonusów) wypłacanych kontrahentom zagranicznym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 grudnia 2011r. (data wpływu 9 grudnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 29 listopada 2011r. znak: IBPP2/443-1008/11/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej Spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży towarów. Spółka udziela swoim kontrahentom zagranicznym, premii (bonusów) pieniężnych za ustalone okresy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów przy zakupie swoich towarów, tj. premie są udzielane za ustalone okresy w razie osiągnięcia w danym okresie (np. miesiąc albo kwartał) określonego wcześniej pułapu obrotów. W umowach zawartych przez Spółkę nie wskazano wprost, że premie są związane z konkretnymi dostawami.

Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii następuje na podstawie obrotu z faktur za dany okres rozliczeniowy. Od ustalonej kwoty obrotu wyliczany jest procent zgodnie z umową lub porozumieniem. W przypadku premii (bonusów) udzielanych kontrahentom zagranicznym Spółka otrzymuje od nich dokumenty oznaczone jako „noty" lub „invoice”, które traktuje jako pisma wzywające do wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku premii udzielanych kontrahentom zagranicznym Spółka dokonuje w dacie wystawienia zbiorczej faktury korygującej.

Przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej Spółka dokonuje przy zastosowaniu kursów z faktur pierwotnych. W systemie informatycznym SAP zostanie przygotowany raport na podstawie, którego będzie wystawiana zbiorcza faktura korygująca. Raport będzie zawierał następujące dane:

Faktura nr Pozycja na fakturze Kwota rabatu w walucie (np. EUR) Kurs z faktury pierwotnej Kwota rabatu w PLN (C\*D)

Tabela znajduje się w załączniku – pdf - s. 3.

4,54 zł: 1,16 EUR = 3,9138 EUR (średni kurs do zbiorczej faktury korygującej)

Stawka podatku VAT na fakturze korygującej będzie wynosiła 0%, gdyż Spółka będzie w posiadaniu dokumentacji pozwalającej na zastosowanie stawki 0% do transakcji dokumentowanych fakturami pierwotnymi.

W piśmie uzupełniającym z dnia 6 grudnia 2011r. Wnioskodawca udzielił dodatkowych wyjaśnień i wskazał, iż:

1.  Czy udzielane kontrahentom zagranicznym premie posprzedażowe należy traktować jako rabaty a tym samym dokumentować zbiorczymi fakturami korygującymi?
2.  Czy opisane powyżej procedury w zakresie ustalania kursu do przeliczania zbiorczych faktur korekt, stosowane przez Spółkę w odniesieniu do premii udzielanych kontrahentom zagranicznym pozwalają na obniżenie podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o VAT?

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy udzielane kontrahentom zagranicznym premie posprzedażowe należy traktować jako rabaty a tym samym dokumentować zbiorczymi fakturami korygującymi?
2.  Czy opisane powyżej procedury w zakresie ustalania kursu do przeliczania zbiorczych faktur korekt, stosowane przez Spółkę w odniesieniu do premii udzielanych kontrahentom zagranicznym pozwalają na obniżenie podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dotyczy pytania nr 1 do stanu faktycznego

Zdaniem Spółki udzielane kontrahentom zagranicznym premie posprzedażowe należy traktować jako rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z interpretacją z dnia 29 czerwca 2011r., znak: IBPP2/443-432/11/Asz, otrzymaną przez Spółkę „w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami) to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat; o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy”. W świetle powyższego więc premie posprzedażowe powinny być traktowane jako rabat, jeśli są związane z konkretnymi dostawami. Zdaniem Spółki ta przesłanka jest w analizowanym stanie faktycznym spełniona. W umowach zawieranych przez Spółkę nie wskazywano wprawdzie wprost, że premie są związane z konkretnymi dostawami, ale Spółka posiada techniczną możliwość powiązania premii z konkretnymi dostawami, gdyż premie są każdorazowo przyznawane za określony okres w odniesieniu do konkretnego kontrahenta. W związku z tym, że Spółka posiada informacje o transakcjach zrealizowanych z konkretnym kontrahentem, możliwe jest powiązanie premii z transakcjami realizowanymi na rzecz danego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, zasadnym jest traktowanie premii (bonusów pieniężnych) przyznawanych kontrahentom zagranicznym jako rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Dotyczy pytania nr 2 do stanu faktycznego

Opisane powyżej procedury stosowane przez Spółkę w odniesieniu do premii udzielanych kontrahentom zagranicznym pozwalają na obniżenie podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie) „W przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą”. Natomiast w myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia „W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego."

Z powyższego wynika, że rabaty posprzedażowe powinny być dokumentowane fakturą korygującą, oraz że faktury korygujące powinny być wystawiane również w przypadku gdy rabat jest udzielany w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów i usług zrealizowanych dla jednego kontrahenta.

W związku z faktem, że analizowany stan faktyczny odpowiada dyspozycji § 13 ust. 3 rozporządzenia należy uznać, że Spółka prawidłowo dokumentuje premie posprzedażowe udzielane kontrahentom zagranicznym. W odniesieniu do zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzielaniem premii posprzedażowych kontrahentom zagranicznym należy wskazać, że w myśl art. 29 ust. 4b ustawy o VAT „warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów”.

W świetle powyższego więc zmniejszenie podstawy opodatkowania w związku z udzielaniem premii posprzedażowych kontrahentom zagranicznym w momencie wystawienia zbiorczej faktury korygującej znajduje oparcie w jednoznacznym brzmieniu art. 29 ust. 4b ustawy o VAT.

W kwestii ustalenia kursu waluty do kwot wyrażonych w walucie obcej na fakturze korygującej należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie rozstrzygają explicite jaki kurs waluty należy zastosować w przypadku wystawiania zbiorczej faktury korygującej. W związku z tym należy wskazać, że metoda ustalenia kursu waluty stosowana przez Spółkę najbardziej prawidłowo oddaje ekonomiczną treść zdarzenia (przyznanie premii posprzedażowej do transakcji realizowanych w danym okresie).

Wynika to z faktu, że faktury korygujące powodują zmianę wysokości obrotu i kwot podatku wykazanych w fakturze pierwotnej. Faktura korygująca nie jest dokumentem samodzielnym, ponieważ wystawia się ją wyłącznie w celu korekty danych na fakturze pierwotnej. Zastosowanie innego kursu wymiany walut niż z faktury pierwotnej powodowałoby powstanie różnic kursowych w korygowanych wartościach, co w konsekwencji byłoby sprzeczne z zasadami określania i korygowania obrotu.

Stanowisko takie potwierdził m.in. Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego z 2 sierpnia 2007r. w interpretacji indywidualnej nr PP/443-49-1-GK/07, w której uznał, że prawidłowe jest stosowanie do przeliczania faktur korygujących kursu z faktury pierwotnej. Mimo że wydana interpretacja dotyczy poprzedniego stanu prawnego, zachowuje jednak w przedmiotowej kwestii swoją aktualność również w obecnym stanie prawnym.

Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2010r. znak: IPPP3/443-126/10-2/KC, w którym czytamy m.in. „do przeliczania na złote polskie kwot w walutach obcych, wykazanych na fakturach korygujących (również fakturach korygujących zbiorczych) Wnioskodawca powinien zastosować średni kurs danej waluty obcej, ogłoszony przez Narodowy Bank Polski, który był właściwy dla faktur pierwotnych. Niezależnie od tego czy faktura korygująca jest wystawiana na skutek zdarzeń zaistniałych po wystawieniu faktury pierwotnej, czy też na skutek zdarzeń, które istniały w dniu wystawienia faktury pierwotnej.(\`(...)\`)”.

Taki sam pogląd podzielił NSA w wyroku z 22 lutego 2007r., sygn. akt IFSK 47/2006. Zdaniem sądu nie można uznać, że określenie „faktura” odnosi się również do faktury korygującej. O kursie waluty, według którego dokonywane jest przeliczenie, decyduje moment wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż lub moment powstania obowiązku podatkowego. Późniejsze wystawienie faktury korygującej, której celem jest jedynie zmiana danych wykazanych na fakturze pierwotnej, nie może mieć wpływu na zmianę uprzednio zastosowanego i prawidłowo przyjętego kursu waluty obcej. Ponadto sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) nie do zaakceptowania jest teza, iż przeliczenie waluty obcej na złote może nastąpić w dacie wystawienia faktury korygującej, bowiem byłby to już moment późniejszy od daty powstania obowiązku podatkowego, tj. wystawienia faktury terminowej, jak i faktury nieterminowej, kiedy to obowiązek podatkowy powstaje 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Takie rozwiązanie należałoby uznać za sprzeczne z treścią § 37 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, z którego wywieść należy, że przeliczenia dokonuje się najpóźniej w dacie powstania obowiązku podatkowego”.

W świetle powyższego brzmienia przepisów, procedura stosowana przez Spółkę prowadząca do obniżenia podstawy opodatkowania wskutek udzielenia premii posprzedażowych kontrahentom zagranicznym jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011r. t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
    1.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Usługa, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. By uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Art. 29 ust. 4 ustawy stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania nabywcom premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej traktowane jest jak udzielenie rabatu.

W sytuacji, gdy wypłacony bonus będzie związany z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli będzie on wypłacony po dokonaniu zapłaty, powinien być traktowany jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca udziela swoim kontrahentom zagranicznym, premii (bonusów) pieniężnych za ustalone okresy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów przy zakupie swoich towarów, tj. premie są udzielane za ustalone okresy w razie osiągnięcia w danym okresie (np. miesiąc albo kwartał) określonego wcześniej pułapu obrotów. W umowach zawartych przez Spółkę nie wskazano wprost, że premie są związane z konkretnymi dostawami. Ustalenie wysokości obrotów uprawniających do otrzymania premii następuje na podstawie obrotu z faktur za dany okres rozliczeniowy. Od ustalonej kwoty obrotu wyliczany jest procent zgodnie z umową lub porozumieniem.

Premie pieniężne nie są one związane z żadnymi działaniami podejmowanymi przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy, a związane tylko z uzyskaniem określonego poziomu obrotów w danym okresie czasu. Udzielona premia pieniężna nie jest uzależniona od podejmowania przez kontrahenta innych dodatkowych działań. Wysokość premii jest uzależniona od wysokości zrealizowanego obrotu przez danego kontrahenta, wyliczonego na podstawie dokonanych dostaw z danego okresu.

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wypłacenie kontrahentom zagranicznym premii pieniężnych (bonusów) przez Wnioskodawcę, można przyporządkować do konkretnych dostaw, gdyż obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie obrotu z faktur za dany okres rozliczeniowy.

Aby ustalić wysokość rabatu należnego kontrahentom zagranicznym, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie należnej gratyfikacji, stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw, w całym okresie objętym bonusem w postaci przyznanych rabatów.

Skoro Wnioskodawca jest w stanie ustalić, jaki kontrahent osiągnął poziom obrotów, czy też upłynął przewidziany w umowie okres rozliczeniowy to znaczy, że analizuje wystawione przez siebie faktury dokumentujące dostawy na rzecz konkretnego kontrahenta. Oznacza to również, że jest w stanie ustalić, jakich faktur dotyczy udzielany rabat, a w konsekwencji także, jakich dostaw dotyczą te faktury. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż premie pieniężne - o które pyta we wniosku - nie są związane z żadnymi działaniami podejmowanymi przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy, a związane tylko z uzyskaniem określonego poziomu obrotów w danym okresie czasu. Udzielona premia pieniężna nie jest uzależniona od podejmowania przez kontrahenta innych dodatkowych działań.

Zatem w opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań kontrahentów, które byłyby czynnościami dodatkowymi, do jakich byliby zobligowani postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii. Zatem w niniejszym przypadku nie występuje wzajemne świadczenie o charakterze ekwiwalentnym.

Zatem gdy Wnioskodawca wypłaca swoim kontrahentom premie pieniężne (bonusy) za uzyskanie odpowiedniego pułapu obrotów, wypłacana premia w ocenie tut. organu stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Wypłacone zatem przez Wnioskodawcę bonusy stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania u podmiotu dokonującego dostawy tj. Wnioskodawcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż zasadnym jest traktowanie premii (bonusów pieniężnych) przyznawanych kontrahentom zagranicznym jako rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

W związku z powyższym, iż w analizowanym stanie faktycznym udzielanie kontrahentom zagranicznym rabatów posprzedażowych, wiąże się z dokonaniem zmniejszenia obrotu, zatem należy mieć na uwadze niżej wskazane przepisy:

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W art. 29 ust. 4b ww. ustawy o VAT wskazano, iż warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów,
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140—153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Z ww. przepisu wynika, zatem iż w przypadku wystawienia faktur korygujących z tytułu eksportu towarów oraz wewewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wystawca faktury nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru korekty faktury.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ww. ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4.

W myśl art. 31a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Przytoczone powyżej przepisy art. 31a wskazują tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty wykazane zostały na fakturze w walucie obcej.

Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 28 marca 2011r., w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Odpowiednie regulacje co do wystawiania zbiorczych faktur korygujących zawarte zostały w § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast, w świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Jak wyżej wspomniano, nie jest wymagane posiadanie przez sprzedawcę – wystawcę faktury VAT potwierdzenia odbioru korekty faktury przez odbiorcę tj. nabywcę towaru lub usługi w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Wykazana w fakturze korygującej kwota rabatu zmniejsza przychód ze sprzedaży towarów lub wyrobów, a równocześnie należność od nabywcy zagranicznego, któremu udzielono rabatu.

Ze względu na to, że rabat udzielany jest w walucie obcej, przelicza się go na złote według tego samego kursu NBP, po którym przeliczono pierwotną fakturę.

Zgodnie z art. 31a ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Nie powstają zatem w tym przypadku różnice kursowe.

Z opisu sprawy wynika, iż w przypadku premii (bonusów) udzielanych kontrahentom zagranicznym Spółka otrzymuje od nich dokumenty oznaczone jako „noty" lub „invoice”, które traktuje jako pisma wzywające do wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku premii udzielanych kontrahentom zagranicznym Spółka dokonuje w dacie wystawienia zbiorczej faktury korygującej. Przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej Spółka dokonuje przy zastosowaniu kursów z faktur pierwotnych.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca posiada możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej określonemu klientowi dla udzielonego rabatu potransakcyjnego. Jednakże w przypadku gdy Wnioskodawca udziela rabatu dla jednego odbiorcy zagranicznego w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów i usług dokonanych w danym okresie, np. w ciągu miesiąca, kwartału, faktura korygująca musi zawierać elementy wynikające z § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia z dnia 28 marca 2011r. Zgodnie natomiast z § 13 ust. 8 faktura korygująca powinny zawierać wyraz KOREKTA albo wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA.

W odniesieniu do zbiorczych faktur korygujących, dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, nie będzie miał zastosowania art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku faktur korygujących dotyczących WDT Wnioskodawca nie jest obowiązany do posiadania potwierdzenia jej odbioru, aby dokonać zmniejszenia obrotu. Wystawiona zbiorcza faktura korygująca nie ma na celu w przedmiotowej sprawie naprawienia błędu, który wystąpił w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany rozliczyć wystawione zbiorcze faktury korygujące zmniejszające obrót w rozliczeniu za okres, w którym wystawi fakturę korygującą.

Do przeliczenia kursu waluty, zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami, z faktury korygującej zmniejszającej obrót należy zastosować zasadę, zgodnie z którą w przypadku gdy kwoty stosowane do ustalenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zatem kwota wykazana na zbiorczej fakturze korygującej w walucie obcej powinna zostać przeliczona według tego samego kursu co kwota z faktury pierwotnej (faktur pierwotnych) według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Tym samym gdy Wnioskodawca wystawi zbiorczą fakturę korygującą do faktur z danego okresu rozliczeniowego nie może przyjąć jednego kursu walut dla wszystkich pozycji korygowanych, lecz odrębnie do każdej pozycji odnoszącej się odpowiednio do korygowanej faktury pierwotnej.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, odnoszące się do pytania oznaczonego nr 1 i 2, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.