Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-372/12/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-06
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zapłaconych po wniesieniu aportu do spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)
Słowa kluczowe: aport; grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odsetki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 03 lipca 2012r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 10 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zapłaconych po wniesieniu aportu do spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zapłaconych po wniesieniu aportu do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży samochodów (jest dealerem - samochodowym i zajmuje się sprzedażą głównie samochodów marki X). Wnioskodawca jest właścicielem gruntów, na których rozpoczął realizację inwestycji polegającej na budowie salonu samochodowego przeznaczonego dla sprzedaży samochodów marki Y. Zgodnie z polityką koncernu A. samochody marki Y nie mogą być sprzedawane przez spółki zajmujące się sprzedażą innych marek, dlatego też Wnioskodawca jako dealer marki X, chcąc rozszerzyć zakres prowadzonej działalności o sprzedaż samochodów wyprodukowanych przez koncern A, musi dokonywać sprzedaży samochodów marki Y za pośrednictwem odrębnej spółki (dalej „Spółka"). Spółka jest spółką celową - tj. założoną w celu sprzedaży samochodów wyprodukowanych przez koncern A Spółka jest spółką komandytową, dlatego też nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegają wyłącznie jej wspólnicy.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki aport. Przedmiotem aportu mają być grunty z rozpoczętą inwestycją budowlaną (budowa salonu samochodowego marki Y). Wnioskodawca wyjaśnia, że inwestycja prowadzona jest na gruntach, które częściowo stanowią własność Wnioskodawcy, a częściowo są oddane Wnioskodawcy w użytkowanie wieczyste. Grunty te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 13 maja 2011 r. Dotychczas Wnioskodawca ponosił wydatki inwestycyjne takie jak: wydatki na nabycie usług architektonicznych, geodezyjnych, wydatki związane z wykonywaniem prac budowlanych (np. demontaż istniejącego ogrodzenia i hali znajdującej się na gruncie, usunięcie lub przesadzenie drzew, przesuniecie kabli i ogrodzenia, przebudowę magistrali wodociągowej i kabla światłowodowego, budowę kanalizacji deszczowej, budowę przyłączy do sieci wodociągowej i sanitarnej, roboty fundamentowe, itp.), wydatki na nabycie usług nadzoru budowlanego, doradztwo prawno-podatkowe, itp. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, że rozważał różne scenariusze działania (różne zasady współpracy ze Spółką). Początkowo chciał jedynie wydzierżawić grunty pod inwestycję Spółce (czerpać przychody z dzierżawy), następnie uznał, że będzie prowadzić inwestycję samodzielnie (jako własną, co potwierdza decyzja o pozwoleniu na budowę, która była wydana na Wnioskodawcę), a następnie odda zakończoną inwestycję w leasing Spółce i będzie czerpać dochody z leasingu (po wybudowaniu salonu samochodowego miał być on leasingowany na rzecz Spółki). Dopiero w 2012r. podjęto decyzję, że optymalnym rozwiązaniem będzie wniesienie gruntów jako aportu do Spółki, tak aby Spółka mogła prowadzić samodzielnie inwestycję polegającą na budowie salonu samochodowego (po wniesieniu aportu dojdzie do przeniesienia na Spółkę pozwolenia na budowę). W zamian za wniesienie aportu Wnioskodawca stanie się zaś wspólnikiem Spółki (komandytariuszem) i otrzyma prawo do udziału w zysku Spółki. W konsekwencji Wnioskodawca - za pośrednictwem Spółki -będzie czerpać zyski ze sprzedaży samochodów marki Y, gdyż - po zakończeniu inwestycji - Spółka będzie zajmować się sprzedażą samochodów marki Y.

Nabycie gruntów, które mają być przedmiotem aportu, Wnioskodawca sfinansował środkami pochodzącymi z kredytu bankowego. Kredyt jest już spłacany przez Wnioskodawcę i będzie spłacany przez Wnioskodawcę po wniesieniu aportu do Spółki. Innymi słowy, obowiązki wynikające z umowy kredytowej nie będą przenoszone na Spółkę, co Wnioskodawca uwzględnił wyceniając przedmiot aportu (ponieważ na Spółkę przenoszone są grunty bez obciążeń związanych z zaciągniętym kredytem ich wartość - dla celów aportowych - jest odpowiednio wyższa; w konsekwencji Wnioskodawca uzyskuje odpowiednio wyższy udział w zysku Spółki). Przy wycenie aportu Wnioskodawca uwzględni także wartość nakładów poniesionych dotychczas na grunty.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że kredyt zaciągnięty został na nabycie kilku gruntów. Większość z nich (2/3) pozostanie własnością Wnioskodawcy (nie są one bowiem związane z prowadzeniem inwestycji w postaci budowy salonu samochodowego Y). Do Spółki - jako aport - wniesiona zostanie wyłącznie ta działka, która jest niezbędna do prowadzenia inwestycji budowlanej.

Wnioskodawca spłacając kredyt płaci też odsetki od kredytu. Odsetki te były płacone:

*   przed dniem wprowadzenia gruntów do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy,
*   po dniu wprowadzenia gruntów do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy (zarówno w 2011 r., jak i 2012r.). Odsetki będą też płacone w kolejnych latach, po dniu wniesienia aportu do Spółki.

Wniesienie aportu nastąpi w 2012r. Wnioskodawca prosi przy tym u uwzględnienie w wydawanej interpretacji dwóch możliwości:

1.  wniesienie gruntu jako aportu do Spółki nastąpi przed upływem 1 roku od dnia wprowadzenia gruntu do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy,
2.  wniesienie gruntu jako aportu nastąpi po upływie 1 roku od dnia wprowadzenia gruntu do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odsetki od kredytu zapłacone po wniesieniu aportu do Spółki mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (w momencie zapłaty)?

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu zapłacone po dniu wniesienia aportu do Spółki powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów w Wnioskodawcy (koszt podatkowy w momencie zapłaty odsetek).

Z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”) wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów (tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości). Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością osiągnięcia przychodów. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu z danego źródła. Takie stanowisko potwierdza np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 października 2008r. Znak IPPB3/423-1124/08-2/JG: „Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop podstawowym warunkiem zaliczenia ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest ich poniesienie w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop). Wobec powyższego, odsetki należą do takiej kategorii wydatków, w przypadku których wystarczy wykazanie pośredniego związku z przychodem, jeżeli wydatki takie zostały poniesione dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów Spółki w przyszłości."

W związku z powyższym, aby poniesiony wydatek w postaci zapłaconych odsetek stanowił koszt uzyskania przychodu, musi on spełnić następujące warunki:

*   musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (warunek ten jest spełniony, gdyż odsetki będą płacone z zasobów majątkowych Wnioskodawcy),
*   wydatek musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie może zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona (warunek ten jest spełniony, gdyż Wnioskodawca nie otrzyma zwrotu zapłacony odsetek ani od Spółki ani od innego podmiotu),
*   wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i musi zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów (warunek ten jest spełniony, gdyż Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody ze sprzedaży samochód marki Y będąc wspólnikiem Spółki, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego, innymi słowy przychody i koszty dotyczące Spółki będą doliczane do przychodów i kosztów Wnioskodawcy na zasadach określonych w art. 5 updop),
*   wydatek został właściwie udokumentowany (Wnioskodawca będzie posiadać dowód uiszczenia odsetek na rzecz banku, w którym kredyt został zaciągnięty),
*   \- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (w art. 16 ust. 1 updop brak jest przepisów zakazujących zaliczenie zapłaconych odsetek do kosztów uzyskania przychodów, które miałyby zastosowanie w opisanej we wniosku sytuacji).

Podsumowując, koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wnosi on do Spółki - tytułem aportu - kupione na kredyt grunty z rozpoczętą inwestycją budowlaną i w wyniku wniesienia tego aportu staje się wspólnikiem Spółki, trudno zakwestionować związek poniesionego wydatku (w postaci zapłaconych odsetek od kredytu) z przychodem Wnioskodawcy uzyskiwanym za pośrednictwem Spółki (przychodem uzyskiwanym za pośrednictwem Spółki). Należy podkreślić, że przychody uzyskiwane przez Spółkę będą bezpośrednio doliczane do przychodów Wnioskodawcy, zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 updop. W konsekwencji - za pośrednictwem Spółki - Wnioskodawca będzie czerpać zyski ze sprzedaży samochodów marki Y Co istotne, Wnioskodawca w ramach własnej działalności gospodarczej nie mógłby sprzedawać samochodów marki Y, gdyż byłoby to sprzeczne z polityką przyjętą przez producenta tych samochodów - koncern A.

Z uwagi na powyższe okoliczności Wnioskodawca uważa, że w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) opisanym we wniosku odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie gruntów wnoszonych jako aport do Spółki powinny być traktowane jako koszty uzyskania przychodu w momencie zapłaty również po dniu wniesienia aportu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu). W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży samochodów oraz jest właścicielem gruntów na których rozpoczął realizację inwestycji polegającej na budowie salonu samochodowego. Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej aport. Przedmiotem aportu mają być grunty z rozpoczętą inwestycją budowlaną (budowa salonu samochodowego). Inwestycja prowadzona jest na gruntach, które częściowo stanowią własność Wnioskodawcy, a częściowo są oddane Wnioskodawcy w użytkowanie wieczyste. Grunty te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w dniu 13 maja 2011 r. W 2012 r. podjęto decyzję o wniesieniu gruntów jako aportu do spółki komandytowej, tak aby spółka ta mogła prowadzić samodzielnie inwestycję. W zamian za wniesienie aportu Wnioskodawca stanie się zaś wspólnikiem spółki (komandytariuszem) i otrzyma prawo do udziału w zysku. W konsekwencji Wnioskodawca - za pośrednictwem spółki komandytowej - będzie czerpać zyski ze sprzedaży samochodów. Wydatki na nabycie gruntów, które mają być przedmiotem aportu, Wnioskodawca sfinansował środkami pochodzącymi z kredytu bankowego. Kredyt jest już spłacany przez Wnioskodawcę i będzie spłacany przez Wnioskodawcę po wniesieniu aportu do Spółki. Obowiązki wynikające z umowy kredytowej nie będą przenoszone na Spółkę, co Wnioskodawca uwzględnił wyceniając przedmiot aportu (w konsekwencji Wnioskodawca uzyskuje odpowiednio wyższy udział w zysku spółki). Wnioskodawca spłacając kredyt płaci też odsetki od kredytu. Odsetki te były płacone przed dniem wprowadzenia gruntów do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy oraz po dniu wprowadzenia gruntów do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy (zarówno w 2011r., jak i 2012r.). Odsetki będą też płacone w kolejnych latach, po dniu wniesienia aportu do Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, iż skoro Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki komandytowej grunty, to w momencie wniesienia staną się one własnością Spółki komandytowej (wejdą w skład majątku odrębnego od majątku Wnioskodawcy). Zatem płacone przez Wnioskodawcę odsetki od kredytu po wniesieniu aportu do spółki komandytowej trudno uznać za poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż Spółka „utraciła” już to źródło przychodów.

Reasumując, odsetki od kredytu zapłacone przez Wnioskodawcę po wniesieniu aportu w postaci gruntu do spółki komandytowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.