Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/423-12/12/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-17
Teza: Czy w przypadku wypłaty dywidendy na rzecz SKS wnioskodawca będzie miał prawo do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy na podstawie art. 26 ust. 1c w związku z art. 22 ust. 4-4b i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dywidendy; płatnik; spółki-spółka osobowa; Słowacja; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dywidendy na rzecz słowackiej spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą dywidendy na rzecz słowackiej spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący spółką z o.o. ma jednego wspólnika, który w kapitale zakładowym wnioskodawcy posiada wszystkie 100 udziałów o łącznej wartości nominalnej 111.000,00 zł. Wspólnik poinformował wnioskodawcę o zamiarze wniesienia posiadanych przez niego udziałów wnioskodawcy aportem do słowackiej spółki komandytowej (zwanej dalej „SKS") w celu pokrycia wkładu wspólnika SKS jako jej komplementariusza, a więc wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności. SKS (komanditná spoločnosť - odpowiednik polskiej spółki komandytowej) jest spółką osobową posiadającą zgodnie z prawem słowackim osobowość prawną i działającą zgodnie z prawem słowackim. SKS jest zgodnie z prawem słowackim samodzielnym podmiotem praw i obowiązków, który w wyniku otrzymania aportu stanie się w miejsce wspólnika jedynym wspólnikiem wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wypłaty przez wnioskodawcę dywidendy na rzecz SKS wnioskodawca będzie miał prawo do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy na podstawie art. 26 ust. 1c w związku z art. 22 ust. 4-4b i ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem wnioskodawcy, opodatkowanie SKS polskim podatkiem dochodowym od osób prawnych jest możliwe jedynie w przypadkach wskazanych w art. 6 - 8 i 8 - 21 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (zwanej dalej "UPO").

Jednym z takich przypadków, zgodnie z art. 10 UPO, jest otrzymywanie przez SKS dywidendy z polskiej spółki kapitałowej. Z uwagi na fakt, iż SKS jest spółką osobową, wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (zwanego dalej „podatkiem u źródła"), który Polska ma prawo pobrać, wynosi 10 % kwoty dywidendy brutto (art. 10 ust. 2 lit. b UPO).

Zauważyć jednak należy, że słowacka komanditná spoločnosť (taką formę prawną ma SKS) wymieniona jest w punkcie y załącznika nr 1 do Dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (zwanej dalej "Dyrektywą”).

Oznacza to, że w myśl art. 5 Dyrektywy, Polska winna powstrzymać się od pobierania podatku u źródła w przypadku wypłaty przez polską spółkę kapitałową dywidendy do SKS, jeśli SKS jest dla wypłacającej dywidendę polskiej spółki kapitałowej spółką dominującą w myśl art. 3 ust. 1 pkt a lit. i i ust. 2 lit b Dyrektywy.

Pomiędzy UPO a Dyrektywą dochodzi więc do kolizji w kwestii postanowień dotyczących opodatkowania dywidendy podatkiem u źródła. Kolizja ta rozwiązana została przez art. 7 ust. 2 Dyrektywy, który pozwala Polsce na implementację Dyrektywy na dwa alternatywne sposoby: poprzez zwolnienie dywidendy wypłacanej przez polską spółkę-córkę na rzecz spółki-matki z siedzibą w innym kraju UE z opodatkowania podatkiem u źródła albo poprzez opodatkowanie takiej dywidendy według stawki wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z danym krajem UE.

Prawidłowość powyższego poglądu potwierdził Trybunał Sprawiedliwości w swym wyroku z dnia 25 września 2003 r. w sprawie Ocė Van der Grinten NV przeciwko Commissioners of Inland Revenue (numer sprawy y: C-58/01).

Polska zdecydowała się na zwolnienie dywidend objętych zakresem przedmiotowym Dyrektywy z opodatkowania podatkiem u źródła, co jednoznacznie wynika z treści art. 22 ust. 4 do 4b i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dokonując implementacji Dyrektywy do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polski ustawodawca wprost wskazał SKA jako podmiot, co do którego zastosowanie ma art. 22 ust. 4 do 4b i ust. 6 ustawy wymieniając go w załączniku nr 4 (pkt 19) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższego wynika, że wnioskodawca wypłacając w przyszłości dywidendę na rzecz SKS, będzie mógł nie pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy na podstawie art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod warunkiem spełnienia przez SKS wymogów określonych w art. 22 ust. 4-4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. posiadania przez SKS minimum 10 % udziałów w kapitale zakładowym wnioskodawcy nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidendy oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie to ma zastosowanie, w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości nie mniejszej niż 10% nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 22 ust. 4b ww. ustawy, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 4d tejże ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    *   własności,
    *   innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

W myśl art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 4 – 4d stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (…).W załączniku nr 4 do ww. ustawy, wśród podmiotów uprawnionych do korzystania ze zwolnienia wskazana jest wprost „komanditná spoločnos” – pozycja 19 załącznika nr 4.

Jak stanowi art. 22b ww. ustawy, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20 – 22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Wprowadzony z dniem 01 stycznia 2011 r. dodatkowy warunek na stosowanie do zwolnień z podatku dywidend i innych należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych oraz należności wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma na celu zabezpieczenie interesów fiskalnych Rzeczypospolitej Polskiej. Brzmienie powyższego przepisu prowadzi do konstatacji, że zwolnienia będą funkcjonować tylko wtedy, gdy istnieją podstawy prawne do wymiany informacji między polskimi organami podatkowymi a administracją kraju, w którym opodatkowana jest spółka wypłacająca zyski lub otrzymująca je. Tylko w takiej sytuacji można uniknąć nadużyć, ponieważ można zweryfikować status zagranicznego podmiotu, jego dochody i prawo do wszelkich zwolnień. Zmiana miała na celu dostosowanie zwolnień na mocy dyrektyw 90/435/EWG oraz 2003/49/WE w zakresie dywidend, odsetek i należności licencyjnych do zasad stosowanych w Unii Europejskiej. Wprowadzona regulacja pozwala eliminować sytuacje, w których, ze względu na brak możliwości wymiany informacji, nie będą zapewnione mechanizmy kontrolne dla oceny prawidłowości przyznawania wskazanych zwolnień. Treść regulacji wyraźnie wskazuje na podstawę wymiany informacji, która winna być wywiedziona z brzmienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zawartych w niej regulacji dotyczących wymiany informacji między administracjami podatkowymi Polski i kraju, którego umowa dotyczy lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131), właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje, konieczne do stosowania postanowień niniejszej umowy, a także informacje o ustawodawstwie wewnętrznym Umawiających się Państw dotyczącym podatków objętych niniejszą umową, w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, jakie ono przewiduje, nie jest sprzeczne z umową. Wymiana informacji nie jest ograniczona postanowieniami artykułu 1. Wszelkie informacje uzyskane przez Umawiające się Państwo będą stanowiły tajemnicę na takiej samej zasadzie, jak informacje uzyskane przy zastosowaniu ustawodawstwa wewnętrznego tego Państwa i będą udzielane tylko osobom i władzom (w tym sądowym albo organom administracyjnym) zajmującym się ustalaniem, poborem albo ściąganiem podatków, których dotyczy umowa, lub organom rozpatrującym środki odwoławcze w sprawach tych podatków. Wyżej wymienione osoby lub władze będą wykorzystywać informacje tylko dla tych celów. Mogą one udostępnić te informacje w postępowaniu sądowym lub do wydawania orzeczeń. Uzyskana informacja będzie traktowana jako tajna, jeżeli zażąda tego Umawiające się Państwo, które ją przekazało.

Tym samym, warunek istnienia podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między organami podatkowymi Polski i Słowacji jest spełniony.

W świetle art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

W myśl art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Cytowane przepisy wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pobierania podatku z tego tytułu przez podmiot dokonujący wypłaty zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż wszystkie wskazane powyżej warunki muszą zostać spełnione łącznie, aby istniała możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu (dochodu) zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż jedyny wspólnik (osoba fizyczna) wnioskodawcy zamierza wnieść posiadane przez siebie wszystkie 100 udziałów w kapitale zakładowym wnioskodawcy, tytułem aportu do słowackiej spółki (SKS), będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej „komanditná spoločnos”. W wyniku tego zdarzenia słowacka spółka stanie się udziałowcem wnioskodawcy i odbiorcą dywidendy wypłacanej przez wnioskodawcę.

Wobec powyższego, do zbadania pozostaje, czy spełnione będą wszystkie przesłanki zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4 w związku z art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak:

1.  dywidendy będą wypłacane przez wnioskodawcę, tj. spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski,
2.  uzyskującą dochody (przychody) wskazane w pkt 1 będzie słowacka spółka (SKS), która została wymieniona pod pozycją 19 w załączniku nr 4 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  spółka słowacka SKS będzie posiadać powyżej 10% udziałów w kapitale zakładowym wnioskodawcy,
4.  wskazaną w pkt 3 ilość udziałów SKS musi posiadać nieprzerwanie przez okres dwóch lat,
5.  SKS ma podlegać na Słowacji opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co zostanie potwierdzone pisemnym oświadczeniem spółki słowackiej (SKS),
6.  wnioskodawca ma być w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatkowej spółki słowackiej (SKS) na moment wypłacenia jej dywidendy.

Tym samym, jeżeli istotnie zostaną spełnione łącznie wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania wypłaconej przez wnioskodawcę dywidendy na rzecz spółki słowackiej, to wnioskodawca będzie miał prawo do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy na podstawie art. 26 ust. 1c i ust. 1f w związku z art. 22 ust. 4 - 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

****