Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-430/11/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-05
Teza: Czy w związku z połączeniem trzech spółek kapitałowych i podwyższeniem kapitału zakładowego spółki przejmującej istnieje możliwość wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-podwyższenie kapitału; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 07 października 2011r. (data wpływu do Organu – 07 października 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 października 2011r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości wyłączenia z opodatkowania zmiany umowy spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni, jako notariusz a zarazem płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, w dniu 06 października 2011r. sporządziła w formie aktu notarialnego protokół zgromadzenia wspólników spółki z o.o., obejmujący podjęcie uchwały o połączeniu trzech spółek kapitałowych (spółek z o.o.) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. Kapitał każdej z łączących się spółek wynosił po 5.000,00 zł. Jednocześnie zgromadzenie wspólników spółki przejmującej postanowiło, że połączenie spółek następuje zgodnie z planem połączenia z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego i podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego do kwoty 10.780.000,00 zł, tj. o kwotę 10.775.000,00 zł poprzez utworzenie nowych udziałów, które w całości pokryte zostały majątkiem spółek przejmowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym powstał obowiązek naliczenia i pobrania podatku od czynności cywilnoprawnych, jako od czynności wymienionej w art. 1 ust. 1 lit. k) w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy przyjęciu podstawy opodatkowania odpowiadającej wysokości podwyższonego kapitału zakładowego?

W ocenie Wnioskodawczyni czynność prawna przedstawiona w opisanym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis ten został wprowadzony celem wdrożenia postanowień Dyrektywy Rady Europy Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, zapewniając zgodność polskich przepisów z prawem wspólnotowym. Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e) powołanej Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4. Regulacja art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy dotyczy łączenia się spółek kapitałowych. W konsekwencji zmiana umowy spółki przejmującej poprzez podwyższenie kapitału zakładowego, będąca skutkiem połączenia spółek, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako czynność restrukturyzacyjna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się: przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
    *   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    *   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008r., s. 11). Dyrektywa ta zastąpiła Dyrektywę Rady z dnia 17 lipca 1969r. Nr 69/335/EWG dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE 249 z dnia 03 października 1969r., s. 25) oraz jej zmiany. Nowy akt wspólnotowy uprościł i uporządkował prawo Unii Europejskiej w materii opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. Wprowadził korzystne regulacje dla spółek kapitałowych, przez ograniczenie katalogu czynności podlegających podatkowi kapitałowemu.

Implementowanie ww. Dyrektywy skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4.

Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 Dyrektywy Nr 2008/7/WE uznaje się:

1.  przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej;
2.  przejęcie przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub już istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki. W przypadku gdy większość praw głosu uzyskuje się za pomocą co najmniej dwóch operacji, za działania restrukturyzacyjne uznaje się wyłącznie operację, w której uzyskano większość praw głosu, i wszelkie kolejne operacje.

Przepis art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) przewiduje dwa tryby połączenia spółek:

1.  przez przejęcie, czyli przeniesienie całego majątku jednej spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej, albo
2.  przez zawiązanie nowej spółki (kapitałowej), na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki.

Z dniem połączenia spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki; również z tym dniem wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej (art. 494 § 1 i 4 Kodeksu).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników spółki z o.o. doszło do połączenia trzech spółek kapitałowych (spółek z o.o.), przez przejęcie. Jednocześnie doszło do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej poprzez utworzenie nowych udziałów, które w całości zostały pokryte majątkiem spółek przejmowanych. Konsekwencją połączenia spółek była zmiana umowy spółki przejmującej w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym wyjaśnia się, iż z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie zmiana umowy spółki przejmującej, w wyniku której nastąpiło podwyższenie kapitału zakładowego tej spółki, związane z połączeniem trzech spółek kapitałowych, jako czynność restrukturyzacyjna, nie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. a) ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.