Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-437/15-5/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-10-22
Teza: ustalenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów po przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; ustalanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 28 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 sierpnia 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów po przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2015 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 7 sierpnia 2015 r. wpłynęło pismo z dnia 3 sierpnia 2015 r., stanowiące uzupełnienie ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 6 października 2015 r., Nr IPTPB1/4511-437/15-3/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 6 października 2015 r. (data doręczenia 6 października 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), nadanym dnia 13 października 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest akcjonariuszem Spółki komandytowo-akcyjnej (dalej jako „SKA”), która według (uzyskanych przez SKA) interpretacji indywidualnych nie miała obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. SKA w niedalekiej przyszłości zostanie wspólnikiem w spółce komandytowej, niebędącej podatnikiem podatku dochodowego (dalej jako „Spółka”). Z uwagi na planowane zmiany restrukturyzacyjne zostanie podjęta w przyszłości uchwała dotycząca przekształcenia SKA w inną spółkę osobową. Z dniem poprzedzającym dzień przekształcenia (tj. wpisania do KRS spółki przekształconej – dalej jako „Spółka osobowa”) SKA zamknie swoje księgi rachunkowe. Całość działań wskazanych powyżej będzie dalej określana również jako „Zdarzenie”. W przypadku zaistnienia Zdarzenia, tj. po przekształceniu SKA, Wnioskodawca zostanie wspólnikiem w Spółce osobowej, niebędącym akcjonariuszem Spółki komandytowo-akcyjnej.

W piśmie z dnia 12 października 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że:

1.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej zarejestrowanej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Jednakże uzyskuje przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ jest wspólnikiem w spółce osobowej nieobjętej wnioskiem o interpretację. W odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawca wybrał liniową formę opodatkowania na zasadach przewidzianych w art. 30c ww. ustawy.
2.  SKA, zgodnie z danymi ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, zajmuje się:
    *   działalnością trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych,
    *   wynajem i dzierżawą pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych,
    *   doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
    *   pośrednictwem w obrocie nieruchomościami,
    *   wynajem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    *   pozostałymi formami udzielania kredytów.

1.  Przedmiot działalności gospodarczej Spółki osobowej powstałej z przekształcenia Spółki komandytowo-akcyjnej będzie:
    *   wydawanie książek,
    *   wydawanie gazet,
    *   działalność holdingów finansowych,
    *   działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych,
    *   pozostałe formy udzielania kredytów,
    *   pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    *   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
    *   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
    *   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    *   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
    *   zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,
    *   działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,
    *   pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
    *   działalność agencji reklamowych,
    *   badanie rynku i opinii publicznej,
    *   wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,
    *   wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,
    *   wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery,
    *   wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

1.  SKA ma siedzibę w X. Spółka osobowa również będzie miała swoją siedzibę w X.
2.  Spółka osobowa będzie prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3.  Wnioskodawca posiada udział w zyskach i stratach SKA odpowiadający iloczynowi zysków bądź strat przypadających na akcjonariuszy oraz ilości posiadanych akcji w SKA. Na chwilę składania wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca posiadał wszystkie akcje w SKA. Zgodnie ze statutem SKA, akcjonariuszom przysługuje 99,9% zysku w SKA. Wobec powyższego Wnioskodawca posiada udział w zyskach i stratach na poziomie 99,9%.
4.  SKA będzie posiadała udział w zyskach i stratach spółki komandytowej w wysokości 99,5%.
5.  SKA stanie się wspólnikiem w spółce komandytowej dzięki nabyciu ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. Oznacza to zatem, że SKA jako wspólnik spółki komandytowej nie wniesie nowych wkładów do spółki komandytowej w związku z przekształceniem.
6.  SKA przekształci się w spółkę komandytową albo spółkę jawną. Wnioskodawca będzie posiadał prawo do udziału w zysku w Spółce osobowej proporcjonalnie do ilości posiadanych udziałów w zysku Spółki przekształcanej. Szczegółowo zostanie to określone w planie przekształcenia i w umowie spółki osobowej. Wnioskodawca przewiduje, że będzie posiadał taki sam udział w zyskach lub stratach, jak w spółce przekształcanej, tj. 99,9%.
7.  Przekształcenie SKA w Spółkę osobową planowane jest przed zakończeniem aktualnego roku obrotowego SKA. Należy jednak wskazać, że są to jedynie założenia Wnioskodawcy, które mogą nie zostać zrealizowane, ponieważ zgodnie z art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, „spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru”. Oznacza to, że przekształcenie uzależnione jest od dokonania wpisu przez sąd rejestrowy spółki przekształconej. Stąd też do przekształcenia dojdzie z chwilą wydania postanowienia przez sąd rejestrowy o dokonaniu wpisu. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest wstanie precyzyjnie wskazać, kiedy nastąpi przekształcenie, lecz jedynie kiedy chciałby, aby nastąpiło przekształcenie. Z uwagi na powyższe przekształcenie powinno nastąpić w miesiącach od października do grudnia 2015 r.
8.  Przekształcenie SKA w Spółkę osobową nastąpi na podstawie przepisów działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, regulujących zasady przekształcania spółek. W wyniku przekształcenia dojdzie do wykreślenia z rejestru Spółki komandytowo-akcyjnej i wpisania Spółki osobowej. W ocenie Wnioskodawcy w takiej sytuacji nie można mówić o likwidacji podmiotu przekształcanego, ponieważ spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, tj. staje się następcą prawnym spółki przekształcanej, zgodnie z art. 553 Kodeksu spółek handlowych, oraz art. 93a § 2 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.
9.  SKA nie planuje dokonać wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariuszy przed dniem wpisu przekształcenia.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnił, że odniesienia do stanu prawnego sprzed przekształcenia zostały poczynione jedynie w celu wsparcia argumentacji Wnioskodawcy, będącej całościowo stanowiskiem Wnioskodawcy co do przedstawionego pytania. Należy bowiem zaznaczyć, że w odniesieniu do spółek komandytowo-akcyjnych Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 11 maja 2012 r., Nr DD5/033/1/12/KSM/DD-125, w której to wskazał zasady rozliczenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu dla akcjonariuszy tych spółek. Stąd też, zasady rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce osobowej nie budzą większych wątpliwości Wnioskodawcy. Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodu z tytułu udziału Spółki osobowej w Spółce w okresie, w którym wspólnikiem Spółki będzie Spółka osobowa, tj. za okres od dnia przekształcenia SKA. I to tej właśnie kwestii dotyczy pytanie zadane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wzmianka w treści uzasadnienia, dotycząca zasad rozliczenia sprzed przekształcenia, została zatem zamieszczona przez Wnioskodawcę jedynie w celu podkreślenia odmienności, które wiążą się ze specyfiką rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodu w spółkach komandytowo-akcyjnych – zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów – a zasadami rozliczenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów w Spółce osobowej na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po przekształceniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zaistnienia Zdarzenia Wnioskodawca będzie obowiązany rozliczyć (w proporcji do posiadanego udziału w Spółce osobowej) przychody i koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału Spółki osobowej w Spółce na zasadach właściwych dla wspólnika spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, proporcjonalnie do okresu, w którym wspólnikiem Spółki będzie Spółka osobowa, tj. za okres od dnia przekształcenia SKA?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaistnienia Zdarzenia będzie obowiązany rozliczyć (w proporcji do posiadanego udziału w Spółce osobowej) przychody i koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału Spółki osobowej w Spółce na zasadach właściwych dla wspólnika Spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, proporcjonalnie do okresu, w którym wspólnikiem Spółki będzie Spółka osobowa, tj. za okres od dnia przekształcenia Spółki komandytowo-akcyjnej (SKA).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: „Ustawa PIT” (i odpowiednio art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 Ustawy PIT (odpowiednio art. 5 ust. 2 Ustawy CIT), powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, zgodnie z art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, należy przyporządkować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 zd. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont – zgodnie z tzw. zasadą memoriałowego rozpoznawania przychodów. W przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest zatem istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Zasadniczo za moment uzyskania przychodu uważa się moment, kiedy przychód staje się należny, czyli w momencie wymagalności wykonania świadczenia pieniężnego. Regulacje art. 14 ust. 1 zd. 1 Ustawy PIT stanowią odstępstwo od zasady, że za przychody należy uważać wartości rzeczywiście przez podatnika osiągnięte, czyli otrzymane lub postawione do jego dyspozycji. W przypadku działalności gospodarczej nawet brak zapłaty w przewidzianym przez strony terminie rodzi obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe w zakresie sumy należnej za wykonane świadczenie (zob. też M. Pawlik, Związek kosztu z przychodem, MoPod 2001, Nr 4, s. 6).

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zasadę memoriałowego rozpoznawania przychodów stosuje się co do zasady do całości dochodów podatników tego podatku, zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, w tym również do przychodów z udziału w spółkach niebędących osobami prawnymi.

Przenosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że fakt uznania, że przychód z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną (Spółce) winien być rozliczany zasadą memoriałową stanowi podstawę uznania, że omawiany rodzaj przychodu winien być przypisany jej wspólnikowi w momencie dokonania przez spółkę niebędącą osobą prawną (tj. efektywnie Spółkę) czynności rodzącej obowiązek podatkowy u wspólnika (Wnioskodawcy). W tym też momencie powstaje u wspólnika zobowiązanie podatkowe, które wspólnik winien rozliczyć według zasad opodatkowania go obowiązujących (przychód należny z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną).

Należy podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził żadnych regulacji, które zmieniałyby wskazane zasady powstania i przypisania przychodów w sytuacji, w której dochodzi do przekształcenia jednego ze wspólników.

W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że decydujące znaczenie dla odpowiedzi na zadane pytanie ma wskazywany w Ustawie PIT (tak jak w Ustawie CIT) parametr, tj. udział w zyskach obowiązujący na moment rozpoznania przychodów i kosztów.

W związku z powyższym, w przypadku zaistnienia Zdarzenia, Wnioskodawca rozpozna przychody z udziału w Spółce osobowej w zakresie przychodów z udziału w Spółce, które powstaną od daty Zdarzenia. Natomiast przychody z udziału w Spółce powstałe do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia i tym samym do dnia zamknięcia ksiąg SKA, będą opodatkowane tak, jak każde inne przychody osiągnięte w ramach SKA w okresie do jej przekształcenia. To samo odnosi się do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. W przypadku zatem zaistnienia Zdarzenia, należy przy obliczeniu podatku za cały rok podatkowy uwzględnić stosowną proporcję uwzględniającą zarówno stan prawny i faktyczny przed zaistnieniem Zdarzenia oraz stan po zaistnieniu Zdarzenia – tj. Wnioskodawca będzie obowiązany rozliczyć (w proporcji do posiadanego udziału w Spółce osobowej) przychody oraz koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału Spółki osobowej w Spółce na zasadach właściwych dla wspólnika spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego za okres od dnia przekształcenia SKA.

Powyższe twierdzenia są zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów. Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje następujące interpretacje:

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 27 października 2011 r., Nr IPPB1/415-722/11-2/ES, w której organ podatkowy stwierdził, że: „W związku z powyższym, przychody, koszty, straty oraz ulgi podatkowe do dnia przystąpienia do spółki nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg nowych udziałów”;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 8 maja 2013 r., Nr ILPB1/415-165/13-2/AP, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w świetle odrębnych przepisów, niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być tym samym przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, dopuszczalne jest ustalenie udziału Wnioskodawcy w zysku spółki w sposób opisany we wniosku (tylko za część roku podatkowego), to Wnioskodawca powinien rozliczyć w podatku dochodowym od osób fizycznych tylko te przychody, które stały się należne spółce w okresie od momentu, gdy uzyskał status komandytariusza do końca roku obrotowego. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku rozliczać w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów spółki, które stały się należne spółce przed uzyskaniem przez Niego statusu komandytariusza”;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 30 sierpnia 2013 r., Nr IPPB1/415-651/13-2/MT, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Oznacza to, że zmiana proporcji podziału zysku z Sp.k. w trakcie roku wpływa na zmianę sposobu rozliczenia ww. przychodów i kosztów z tytułu udziału wspólników, w tym Wnioskodawcy, w Sp.k. W związku z powyższym przychody i koszty uzyskania przychodów (jak również wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty) do dnia przystąpienia do Sp.k. nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg nowych zasad ustalonych w umowie Sp.k. Powyższe wpłynie również na sposób obliczania przez Wnioskodawcę należnych zaliczek na PIT. Od dnia wstąpienia nowego wspólnika do Sp.k., Wnioskodawca będzie kalkulował zaliczki na PIT w oparciu o ustalenie wielkości przychodów i kosztów ich uzyskania (dochodu do opodatkowania) według nowego, przysługującego mu prawa do udziału w zysku”;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 11 grudnia 2014 r., Nr ITPB1/415-995/14/WM, w której organ podatkowy stwierdził, że: „W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (innej niż spółka komandytowo-akcyjna), tj. za okres po przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową określić należy proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku tej spółki przekształconej. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika”;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 26 listopada 2014 r., Nr IPPB1/415-1054/14-3/EC;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 24 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-97/15/AB;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 24 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-98/15/AB;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 28 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-96/15/KB;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 28 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-95/15/KB;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 28 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-102/15/AP;

*   interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 28 kwietnia 2015 r., Nr IBPBI/1/4511-101/15/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Natomiast w myśl pkt 28 lit. c) tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to m.in. będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 ustawy, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W art. 10 ust. 1 cyt. ustawy, ustawodawca wymienia źródła przychodów. Jednym z nich jest – stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w doktrynie przeważa pogląd, że „kwoty należne”, to takie kwoty, które są wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego. Wskazuje się w związku z tym, że „kwoty należne” są to te przychody, które są efektem prowadzenia działalności gospodarczej i w związku z tym stają się wymagalne, chociażby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano (por. wyrok NSA z dnia 16 listopada 2005 r., sygn. akt II FSK 1375/05, wyrok NSA z dnia 16 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1393/05, wyrok WSA z dnia 18 lipca 2005 r., sygn. akt I SA/Łd 372/05, wyrok NSA z dnia 3 października 1997 r., sygn. akt I SA/Łd 901/97, wyrok NSA z dnia 16 października 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 180/03, wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2003 r., sygn. akt III SA 2791/01, D. Niestrzębski, R. Tarnacki, „Moment uznania przychodu za należny”, P.P. 2001/5/22).

Przychodami należnymi w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z działalności gospodarczej) są zatem kwoty należne, a nie kwoty otrzymane. Dla celów podatkowych istotne jest wykonanie świadczenia przez podmiot gospodarczy, a co za tym idzie powstanie po jednej stronie transakcji pewnej należności, a po drugiej zobowiązania. Innymi słowy, takim przychodem są środki, których podatnik może skutecznie się domagać od swego kontrahenta.

Podatnikiem podatku dochodowego z tytułu udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tej spółce.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest akcjonariuszem Spółki komandytowo-akcyjnej (SKA), która w niedalekiej przyszłości zostanie wspólnikiem w spółce komandytowej, niebędącej podatnikiem podatku dochodowego (Spółka). Z uwagi na planowane zmiany restrukturyzacyjne zostanie podjęta w przyszłości uchwała dotycząca przekształcenia SKA w inną spółkę osobową. Z dniem poprzedzającym dzień przekształcenia (tj. wpisania do KRS spółki przekształconej – dalej jako „Spółka osobowa”) SKA zamknie swoje księgi rachunkowe. Całość działań wskazanych powyżej będzie dalej określana również jako „Zdarzenie”. W przypadku zaistnienia Zdarzenia, tj. po przekształceniu SKA, Wnioskodawca zostanie wspólnikiem w Spółce osobowej, niebędącym akcjonariuszem Spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie obowiązany rozliczyć (w proporcji do posiadanego udziału w Spółce osobowej) przychody oraz koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału Spółki osobowej w Spółce na zasadach właściwych dla wspólnika Spółki osobowej proporcjonalnie do okresu, w którym wspólnikiem Spółki będzie Spółka osobowa, tj. za okres od dnia przekształcenia SKA.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.