Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.119.2024.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-09
Teza: Po stronie spółki rozwiązywanej bez przeprowadzania likwidacji powstanie przychód na podstawie art. 14a ust. 1.
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-likwidacja spółki; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przychody w przypadku uregulowania w całości lub w części zobowiązania przez wykonanie świadczenia niepieniężnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku powstania przychodu po stronie spółki rozwiązywanej bez przeprowadzania likwidacji.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczynią jest Spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: Spółka lub Wnioskodawczyni). Spółka została powołana w 2016 r., co stanowiło realizację ówczesnej strategii sukcesyjnej komandytariusza Spółki, która zakładała utworzenie spółki majątkowej, która będzie gromadziła majątek rodzinny celem jego zabezpieczenia.

W przyszłości planowane jest dokonanie zmiany składu osobowego Spółki. Obecnie komplementariuszem Spółki jest B. Sp. z o.o., natomiast jej komandytariuszem jest osoba fizyczna. W wyniku zmian właścicielskich komandytariuszem Spółki ma zostać Fundacja Rodzinna, w której dotychczasowy komandytariusz jest jednym z fundatorów. Plan ten zostanie zrealizowany poprzez darowiznę udziału kapitałowego komandytariusza Spółki do Fundacji Rodzinnej. Działanie to stanowi realizację obecnego planu sukcesyjnego rodziny komandytariusza, który chce jak najlepiej zabezpieczyć swój majątek, w tym udział kapitałowy Spółki.

Wprowadzenie do polskiego systemu prawnego instytucji Fundacji Rodzinnej sprawia, że dotychczasowe rozwiązanie zakładające gromadzenie majątku rodzinnego przez komandytariusza Wnioskodawczyni stało się nieefektywne. Fundacja Rodzinna, stanowi w założeniu rozwiązanie przeznaczone właśnie zabezpieczeniu majątku rodzinnego oraz daje większe możliwości w zakresie ochrony majątku rodzinnego. Darowizna udziału kapitałowego Spółki do Fundacji Rodzinnej ma na celu zabezpieczenie rodzinnego majątku przed późniejszym ewentualnym spieniężeniem go przez następne pokolenia lub utratą bądź uszczelnieniem w wyniku zdarzeń losowych. Podstawowym celem jest zapewnienie ciągłej pracy tego majątku, z którego zyski będą mogły zabezpieczać potrzeby rodziny przez następne pokolenia. Fundacja Rodzinna zostanie zatem powołana zgodnie z ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, a także w przewidzianym prawem celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów.

Jednocześnie przyszli właściciele Wnioskodawczyni planują w przyszłości dokonać rozwiązania Spółki bez przeprowadzania procesu likwidacji. W momencie rozwiązania Spółka będzie posiadać majątek stanowiący jej przedsiębiorstwo obejmujące m.in. nieruchomość podlegającą wynajmowi oraz oprogramowanie do zarządzania sprzedażą w podmiocie powiązanym. Po rozwiązaniu Spółki majątek ten jako całe funkcjonujące przedsiębiorstwo zostanie przeniesiony do Fundacji Rodzinnej, natomiast komplementariuszowi będzie przysługiwała spłata wniesionego wkładu. Należy podkreślić, iż umowa Spółki umożliwia rozwiązanie Wnioskodawcy bez formalnej likwidacji oraz przekazanie majątku Spółki w formie rzeczowej. Przeniesiony majątek będzie wykorzystywany do kontynuowania prowadzonej obecnie przez Spółkę działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami oraz dzierżawie oprogramowania, które stanowi przedsiębiorstwo Spółki. Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą aktualnego brzmienia art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy przeniesienie majątku rozwiązanej spółki komandytowej w postaci całego funkcjonującego jej przedsiębiorstwa do fundacji rodzinnej stanowi uregulowanie zobowiązania przez wykonanie świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., w sytuacji w której do przeniesienia dojdzie w wyniku rozwiązania Spółki bez przeprowadzania likwidacji i przekazania majątku w formie rzeczowej.

**Pytanie**

Czy w przypadku rozwiązania spółki komandytowej bez likwidacji oraz przeniesienia całości funkcjonującego jej przedsiębiorstwa w formie rzeczowej do Fundacji Rodzinnej będącej jej komandytariuszem, w celu dalszego jego prowadzenia, stanowi uregulowanie zobowiązania przez wykonanie świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p.?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni przekazanie majątku do Fundacji Rodzinnej w drodze uchwały wspólników o sposobie podziału rzeczowego majątku spółki pozostałego na dzień jej rozwiązania, w taki sposób, iż fundacja rodzinna otrzyma całe funkcjonujące przedsiębiorstwo spółki a komplementariusz zwrot wkładu w formie pieniężnej nie stanowi spełnienia zobowiązania w drodze świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., bowiem przekazanie do fundacji rodzinnej celem dalszego prowadzenia majątku rozwiązanej bez likwidacji Spółki stanowiącego jej przedsiębiorstwo nie stanowi uregulowania świadczenia pieniężnego na rzecz wspólników rozwiązywanej Spółki, o którym mowa w przepisie.

Przepis art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. przewiduje opodatkowanie spełnienia świadczenia niepieniężnego w celu uregulowania zobowiązania (tzw. datio in solutum). Przychodem podatnika (dłużnika) jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie świadczenia niepieniężnego. Wysokość tak określonego przychodu powinna odpowiadać wartości rynkowej zrealizowanego świadczenia niepieniężnego. Orzecznictwo sądów administracyjnych (np. Wyrok NSA z dnia 30.07.2020 r., II FSK 867/18) wskazuje, że do zastosowania art. 14a u.p.d.o.p. dochodzi w sytuacji kumulatywnego spełnienia dwóch przesłanek:

1) pomiędzy stronami istnieje stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego dłużnik obowiązany jest do zapłaty na rzecz wierzyciela określonej pieniędzy,

2) zobowiązanie musi zostać uregulowane przez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Jedynie spełnienie obu powyższych warunków kreuje po stronie podatnika przychód podatkowy. Przepis art. 14a u.p.d.o.p. został wprowadzony do polskiego porządku prawnego w 2015 r., wprowadzenie regulacji było reakcją ustawodawcy na zjawisko wydawania dywidend rzeczowych przez spółki, co prowadziło do rozróżnienia skutków podatkowych zależnych od formy wypłaconej dywidendy. Jak wynika z uzasadnienia do ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. wprowadzającej do u.p.d.o.p. art. 14a, wprowadzenie nowego przepisu miało na celu m.in. usunięcie wątpliwości związanych ze skutkami podatkowymi związanymi z regulowaniem przez spółki ich zobowiązań wobec wspólników, w tym zobowiązań korporacyjnych, takich jak wypłata dywidendy, wynagrodzenie za umorzone udziały, wynagrodzenie za udziały zbyte celem umorzenia, czy też przekazanie wspólnikowi w formie rzeczowej majątku likwidowanej spółki. Wprowadzając regulację ustawodawca posłużył się otwartym katalogiem świadczeń podlegających opodatkowaniu wskazując jedynie przykładowe, typy świadczeń regulowanych w podobny sposób.

Pierwotne brzmienie ww. przepisu nie odwoływało się wprost do likwidacji spółek, co prowadziło do powstania wątpliwości, czy wydanie majątku polikwidacyjnego stanowi przykład świadczenia niepieniężnego objętego dyspozycją art. 14a u.p.d.o.p. Ukształtowana linia orzecznicza NSA wskazywała, że tego typu przeniesienie majątku nie powoduje powstania przychodu dla spółki wydającej majątek. W konsekwencji ustawodawca zdecydował się na rozszerzenie katalogu przykładowych świadczeń niepieniężnych objętych opodatkowaniem. Od 1 stycznia 2021 r. w treści art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. dodano podział pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni.

W uzasadnienie do ustawy z dnia 28 listopada 2020 r., wprowadzającej powyższą zmianę ustawodawca wskazuje, iż nieuzasadnione jest różnicowanie skutków podatkowych w przypadku spółki, która zgodnie z przepisami art. 282 § 1 oraz 468 § 1 k.s.h. upłynni swój majątek, a uzyskane z takiego upłynnienia kwoty, po uregulowaniu zobowiązań, przekaże wspólnikom oraz spółki, która wbrew regulacjom wynikającym z k.s.h. takiego upłynnienia majątku zaniecha i przekaże go w formie rzeczowej swoim wspólnikom. W konsekwencji ustawodawca zdecydował się wprost wskazać w przepisie art. 14a ust. 1 sytuację przeniesienia przez likwidowaną spółkę majątku rzeczowego na rzecz jej wspólników tytułem podziału likwidowanej osoby prawnej.

Należy jednak zauważyć, iż nowelizacja art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. obejmowała jedynie rozbudowanie katalogu przykładowych czynności podlegających opodatkowaniu, ustawodawca zdecydował się na wskazanie wprost dodatkowej czynności. Zmiana dokonana przez ustawodawcę nie rozszerzyła zakresu tego przepisu, wobec czego jeśli podział majątku polikwidacyjnego spełnia warunki do objęcia go dyspozycją art. 14a u.p.d.o.p., to przepis ten powinien znaleźć zastosowanie bez względu na to, czy taki podział został wymieniony wprost prze ustawodawcę w przykładowym katalogu, w szczególności nowelizacja nie wpłynęła na rodzaj zobowiązań objętych przepisem. Obecne brzmienie art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. zakłada powstanie przychodu u dłużnika w sytuacji spełnienia świadczenia niepieniężnego w celu wykonania zobowiązania. Przy czym przepis ten od momentu jego ustanowienia obejmuje jedynie sytuacje spełnienia świadczenia niepieniężnego w miejsce świadczenia pieniężnego, do którego podatnik był zobowiązany. Świadczy o tym przede wszystkim użycie sformułowania o „wysokości zobowiązania” oraz wymienione w przepisie wyłącznie zobowiązania o charakterze pieniężnym takie jak kredyt czy dywidenda. Świadczenia niepieniężne można określać jedynie przez pryzmat ich wartości, zatem odwołanie się ustawodawcy do „wysokości zobowiązania” przekreśla możliwość przyjęcia, iż mowa w tym przypadku o zobowiązaniach innych niż pieniężne. Nowelizacja przepisu art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. nie wprowadzała zmian w tym zakresie. Również w uzasadnieniu do nowelizacji ustawodawca odwołuje się do sytuacji spółek kapitałowych, w których w wyniku czynności likwidacyjnych powinno dojść do upłynnienia majątku spółek i zaspokojenia zobowiązań wobec wspólników likwidowanej spółki, a zatem dochodzi do zaspokojenia zobowiązania o charakterze pieniężnym.

Aktualne brzmienie art. 14a u.p.d.o.p. nie obejmuje swoim zakresem innych zobowiązań, niż te o charakterze pieniężnym. Zatem w sytuacji, w której zobowiązanie od początku ma charakter rzeczowy, powyższy przepis nie może znaleźć zastosowania.

Należy zauważyć, iż w przypadku spółek kapitałowych podlegających rozwiązaniu, konieczne jest przeprowadzenie formalnego procesu likwidacji, polegającego m.in. na ściągnięciu wierzytelności, uregulowaniu zobowiązań i podziale pozostałych środków pieniężnych. Co do zasady, likwidowana spółka kapitałowa powinna wypłacić majątek polikwidacyjny w pieniądzu, zatem jej zobowiązanie względem wspólników ma zwykle charakter pieniężny. Majątek likwidowanych spółek kapitałowych powinien co do zasady podlegać upłynnieniu, na co wskazują przepisy art. 282 § 1 oraz 468 § k.s.h., ten fakt został również podkreślony przez ustawodawcę w uzasadnieniu do nowelizacji art. 14a u.p.d.o.p.

Odmienna sytuacja występuje w przypadku spółek osobowych, w tym spółki komandytowej, która też jest podatnikiem CIT jak spółki kapitałowe. Przepisy nie nakładają na te podmioty obowiązku przeprowadzenia likwidacji. Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach określonych w art. 58 (przyczyny rozwiązania spółki) należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności. Wobec czego, w przypadku spółek osobowych przeprowadzenie likwidacji nie jest obowiązkowe i zależy od decyzji, którą podjęli jej wspólnicy. Z kolei przepis art. 82 § 2 k.s.h. wskazuje, że to wspólnicy w umowie spółki decydują o sposobie podziału majątki likwidowanej spółki, dopiero w przypadku braku stosownych postanowień spłaca się wspólnikom udziały. Powyższe przepisy znajdują zastosowanie w odniesieniu do spółek komandytowym, bowiem zgodnie z art. 103 §1 k.s.h. do spółek komandytowych stosuje się odpowiednie przepisy o spółce jawnej w przypadku braku odmiennych postanowień.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż wspólnicy mogą podjąć uchwałę o rozwiązaniu spółki komandytowej bez przeprowadzania likwidacji i uzgodnieniu sposobu podziału majątku spółki w formie rzeczowej, o ile umowa spółki nie stanowi inaczej. Rozwiązanie spółki bez likwidacji nie nakłada na nią obowiązku upłynnienia majątku, majątek może zostać w całości lub w części przekazany wspólnikom w naturze. Podjęcie takiej uchwały w praktyce oznacza, że podział majątku spółki osobowej ma charakter zobowiązania niepieniężnego, a wydanie majątku rzeczowego wspólnikom będzie spełnieniem świadczenia o tożsamym charakterze co pierwotne zobowiązanie. Nie dojdzie w szczególności do spełnienia świadczenia niepieniężnego w miejsce świadczenia pieniężnego, bowiem taki rodzaj zobowiązania spółki względem jej wspólników nigdy nie powstanie. Odnosząc się z kolei do wykładni celowościowej przepisu art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. należy zauważyć, iż jego wprowadzenie miało na celu zapobiegnięcie sytuacji, w której spełnienie świadczenia niepieniężnego w miejsce zobowiązania pieniężnego spółki stanowi instrument optymalizacji podatkowej poprzez nieuzasadnione rozróżnienie skutków podatkowych w zależności od formy wypłaty świadczenia. W szczególności, wprowadzenie przepisu miało ograniczyć przekazywania mienie wspólnikom w formie rzeczowej zamiast wypłat dywidendy lub spieniężenia mienia likwidowanej spółki, w przypadku spółek zobowiązanych do przeprowadzenia likwidacji i spieniężenia majątku, co mogło prowadzić do powstania przysporzenia po stronie wspólnika takiej spółki z jednoczesnym uniknięciem opodatkowania. W ocenie ustawodawcy takie rozróżnienie było nieuprawnione i nie posiadało uzasadnienia ekonomicznego i prawnego.

Opisywane zdarzenie przyszłe zakłada dokonanie zmiany składu osobowego Spółki oraz jej rozwiązanie bez przeprowadzania formalnej likwidacji, zgodnie z umową Spółki. Przeniesienie majątku do fundacji rodzinnej ma przede wszystkim na celu umożliwienie Fundacji kontynuowanie prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, zgonie z dozwolonym zakresem prowadzonej działalności przez fundację rodzinną. Przeniesiony majątek będzie nadal wykorzystywany w działalności, nie będzie podlegać konsumpcji i nie będzie skutkować przeniesieniem mienia do majątku prywatnego osób fizycznych bez jego opodatkowania, nie dojdzie zatem do przysporzenia majątkowego po stronie dotychczasowego komandytariusza, który będzie jednocześnie fundatorem fundacji rodzinnej. Planowane działania mają na celu wyłącznie realizację strategii sukcesyjnej komandytariusza, która uległa aktualizacji w momencie wejścia po polskiego porządku prawnego instytucji fundacji rodzinnej.

W ocenie Wnioskodawczyni nie sposób uznać, iż opisywane zdarzenie przyszłe obejmujące zmianę osobową wspólnika oraz przeniesienie majątku w postaci całego funkcjonującego przedsiębiorstwa w drodze rozwiązania spółki bez przeprowadzania likwidacji do fundacji rodzinnej stanowi spełnienie świadczenia niepieniężnego w miejsce zobowiązania pieniężnego rozwiązywanej Spółki względem jej wspólnika, o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. Planowane działania stanowią bowiem przeniesienie własności majątku na inny podmiot, w wyniku realizacji zobowiązania które od początku będzie miało wyłącznie charakter rzeczowy. Dodatkowo w wyniku rozwiązania Spółki i przeniesienia jej majątku rzeczowego na fundację rodzinną nie dojdzie do konsumpcji majątku, bowiem majątek ten będzie nadal wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec powyższego w opinii Wnioskodawcy po stronie Spółki nie powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p., w sytuacji, w której po dokonaniu zmiany w składzie osobowym Spółki zostanie ona rozwiązana, a jej majątek obejmujący całe funkcjonujące przedsiębiorstwo zostanie przeniesiony do fundacji rodzinnej, w której dotychczasowy komandytariusz będzie fundatorem.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

Przepis ten w ust. 1 nie wymienia przekazania przez likwidowaną spółkę jej majątku na rzecz wspólników jako zdarzenia rodzącego taki przychód, jednak katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT sformułowanie, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione, tj. m.in. otrzymane pieniądze, wartość umorzonych zobowiązań itd.

Stosownie do art. 14a ust. 1 ustawy o CIT:

W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast art. 14a ust. 2 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 14 updop:

1\. Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

2\. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

3\. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi.

Wyżej przywołane przepisy wprost określają, w jaki sposób spółka przekazująca majątek likwidacyjny swoim wspólnikom powinna ustalić wysokość tego przychodu. Jest nim wysokość zobowiązania z tego tytułu uregulowanego poprzez dokonanie świadczenia niepieniężnego. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Art. 14a ust. 1 w obecnym brzmieniu został wprowadzony ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123; dalej: „ustawa nowelizująca”). Ustawą nowelizującą dokonano uzupełnienia treści przepisu w odpowiedzi na wątpliwości interpretacyjne – wskazano wprost, że jedną z sytuacji, gdzie dochodzi do wykonania świadczenia niepieniężnego, jest podział majątku likwidowanej spółki.

W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej wskazano, że brak jest uzasadnienia prawnego, aby różnicować skutki podatkowe w przypadku spółki, która – zgodnie z (…) przepisami ksh – upłynni majątek, a uzyskane z takiego upłynnienia majątku kwoty, po uregulowaniu zobowiązań w podatku dochodowym, przekaże wspólnikom (akcjonariuszom) oraz spółki, która bez upłynnienia takiego majątku i bez regulowania zobowiązań podatkowych z tytułu przyrostu wartości przekazywanego majątku, przekaże go w formie rzeczowej swoim wspólnikom (akcjonariuszom).

Z wniosku wynika, że planowane jest dokonanie rozwiązania Spółki bez procesu likwidacji. Umowa Spółki umożliwia rozwiązanie Wnioskodawcy bez formalnej likwidacji oraz przekazanie majątku Spółki w formie rzeczowej. W momencie rozwiązania Spółka będzie posiadać majątek stanowiący jej przedsiębiorstwo obejmujące m.in. nieruchomość podlegającą wynajmowi oraz oprogramowanie do zarządzania sprzedażą w podmiocie powiązanym. Po rozwiązaniu Spółki majątek ten jako całe przedsiębiorstwo zostanie przeniesiony do fundacji rodzinnej, natomiast komplementariuszowi będzie przysługiwała spłata wniesionego wkładu. Przeniesiony majątek będzie wykorzystywany do kontynuowania działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami oraz dzierżawie oprogramowania.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Państwa wątpliwości wiążą się z opodatkowaniem przeniesienia całości przedsiębiorstwa w związku z rozwiązaniem Spółki na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy odwołać się do ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”). Co prawda, w KSH brak jest przepisu odnoszącego się bezpośrednio do likwidacji czy rozwiązania spółki komandytowej, jednak zgodnie z art. 103 § 1 ww. ustawy:

w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Przypadki, których wystąpienie powoduje rozwiązanie spółki, określone zostały w art. 58 § 1 KSH i są to:

1) przyczyny przewidziane w umowie spółki;

2) jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;

3) ogłoszenie upadłości spółki;

4) śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;

5) wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;

6) prawomocne orzeczenie sądu.

Z uwagi na fakt, że przepisy KSH nie zawierają żadnych wytycznych dotyczących likwidacji czy też rozwiązania spółki komandytowej, poprzez odesłanie należy zastosować regulacje dotyczące spółki jawnej, czyli artykuły od 67 do 85 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 67 § 1 KSH:

W przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Kodeks spółek handlowych dopuszcza zatem rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzenia procesu likwidacji pod warunkiem jednomyślności wspólników i taka właśnie sytuacja zaistnieje w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku.

Należy nadmienić, że spółka w stanie likwidacji nadal pozostaje podatnikiem podatku dochodowego. Z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT wynika, że likwidacja Spółki i przekazanie jej składników majątkowych wspólnikowi skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń wspólnika. Wykonanie zobowiązania w formie przekazania udziałowcowi przez Spółkę likwidowaną składników majątku prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania tej Spółki. W ten sposób likwidowana Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. składniki majątku będą przysługiwały udziałowcowi. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki likwidowanej przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT. Powyższy wniosek wynika wprost z aktualnego brzmienia art. 14a ust. 1 ww. ustawy.

Nie można zgodzić się ze Spółką, że rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji niesie za sobą inne skutki w podatku dochodowym, niż likwidacja spółki. Takie rozwiązanie przewidziane jest w Kodeksie spółek handlowych jako szczególny rodzaj zakończenia działalności spółki komandytowej, jednak określenie skutków podatkowych rozwiązania spółki komandytowej nie powinno być determinowane formalnym sposobem przeprowadzenia takiej czynności, tj. likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia procesu likwidacyjnego. Zatem przepisy regulujące kwestie skutków podatkowych likwidacji spółki komandytowej znajdują zastosowanie również w przypadku jej rozwiązania bez przeprowadzenia procesu likwidacji.

Wystąpienie skutków w sferze podatku dochodowego nie może być uzależnione od cywilnoprawnej formy dokonania danej operacji gospodarczej. Należy wziąć pod uwagę efekt, który jest taki sam w przypadku przekazywania majątku likwidowanej lub rozwiązywanej w inny sposób spółki komandytowej (będącej podatnikiem CIT) na rzecz wspólników będących odrębnymi od spółki podmiotami i odrębnymi podatnikami podatku dochodowego.

Zatem w sytuacji rozwiązania spółki komandytowej bez przeprowadzania procesu likwidacji również znajduje zastosowanie treść art. 14a ustawy o CIT. Przekazanie majątku likwidowanej Spółki na rzecz Fundacji Rodzinnej będzie stanowiło wykonanie świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w ww. przepisie. Stąd po stronie likwidowanej Spółki powstanie przychód do opodatkowania.

**Państwa stanowisko należy zatem uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).