Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-619/14-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2014 r. (data wpływu 22 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 października 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka rozważa wprowadzenie na fakturach za sprzedaż towarów następującego zapisu: „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”.

W Spółce nie obowiązuje regulamin dostaw towarów, z którego wynikałby ww. moment przejścia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Ponadto, z uwagi na wątpliwości zgłaszane przez odbiorców towarów Spółki, taki zapis nie został wprowadzony do istniejących umów na dostawę towarów bądź zamówień na towary Spółki.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość, czy taki zapis będzie oznaczał, że za datę dostawy dla celów podatku od towarów i usług, tj. jako moment powstania obowiązku podatkowego w tym podatku, będzie można uznać datę wystawienia faktury, która wystawiana jest z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki, pomimo że towar może zostać dostarczony nabywcy w późniejszym terminie, np. z uwagi na czas dostawy przez przewoźnika, z którego korzysta Spółka, bądź dostawa odbywa się transportem własnym Spółki.

W uzupełnieniu z dnia 20 października 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że z chwilą wydania towaru z magazynu Spółki nie następuje automatycznie przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bowiem jest to zależne od warunków dostawy w zakresie przejścia na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast zgodnie z tymi warunkami, przeniesienie przez Spółkę na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, następuje z chwilą wydania towaru z magazynu w następujących sytuacjach:

1.  wydania towaru z magazynu bezpośrednio nabywcy bądź osobie przez niego wskazanej,
2.  wydania towaru z magazynu przewoźnikowi, jeżeli koszt usługi transportowej pokrywa bezpośrednio bądź pośrednio nabywca,
3.  wydania towaru z magazynu poprzez wystawienie dowodu WZ, w sytuacji, gdy dochodzi do przejścia własności towaru na nabywcę, ale na prośbę nabywcy (mailową, telefoniczną bądź zgodnie z zamówieniem/umową), towar czasowo pozostanie na przechowaniu Spółki i zostanie wydany nabywcy bądź wskazanej przez niego osobie w innym terminie niż termin wydania z magazynu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli na fakturze sprzedaży Spółka umieści zapis, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”, to czy wtedy za datę dostawy dla celów podatku od towarów i usług, będzie można uznać datę wystawienia faktury, która wystawiana jest z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki, pomimo że towar zostanie dostarczony nabywcy w późniejszym terminie, np. z uwagi na czas dostawy przez przewoźnika, z którego korzysta Spółka, bądź dostawa odbywa się transportem własnym Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie na fakturach za dostawę towarów zapisu, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki” bez względu na datę odbioru towaru przez nabywcę, nie spowoduje, że za datę dostawy dla celów podatku od towarów i usług, będzie można uznać datę wystawienia faktury, bowiem za datę dostawy towarów Spółka nadal będzie musiała uznawać datę przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, która w większości przypadków jest tożsama z datą odbioru towaru przez nabywcę.

Natomiast jedyne sytuacje, w których za datę dokonania dostawy towarów będzie można uznać datę wydania towarów z magazynu, byłyby następujące sytuacje:

1.  towar jest wydawany nabywcy bezpośrednio z magazynu Spółki,
2.  ustalenie z nabywcą warunków dostawy na zasadach EXW (Incoterms), dostawa zostaje uznana za dokonaną w momencie postawienia towarów do dyspozycji kupującego w oznaczonym miejscu, bez zobligowania do dalszych czynności ze strony Spółki,
3.  ustalenie z nabywcą warunków dostawy na zasadach FCA (Incoterms), Spółka ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez kupującego, w oznaczonym miejscu. Towar uważa się za dostarczony w momencie załadunku przez przewoźnika, w tym momencie następuje przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na kupującego.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „dostawa towarów”, wskazuje jedynie w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, że przez dostawę towarów należy rozumieć datę przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Najczęściej prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie wydania mu towaru.

Wynika to z faktu, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Zatem chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru.

W konsekwencji, dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, oznacza faktyczne zrealizowanie dostawy, jeżeli strony umowy dostawy nie ustalą innego terminu przejścia prawa do rozporządzania towarem, co jednak nie może być sprzeczne z właściwością (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego (art. 3531 ustawy Kodeks cywilny).

Jak wynika ze stanowisk organów podatkowych (przykładowo interpretacja DIS w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2013 r. (IPPP1/443-526/13-2/AP), jak i wyroków NSA (przykładowo wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1389/09), strony umowy dostawy mogą ustalić inną chwilę niż wydanie towaru, która decyduje o przejściu korzyści i ciężarów ze sprzedawcy na nabywcę.

Z reguły dokonywane jest to poprzez przyjęcie warunków dostawy towarów w odwołaniu do warunków Incoterms, np.:

*   reguły przewidujące obowiązek poniesienia zasadniczych kosztów transportu i ryzyka związanego z towarem w transporcie przez nabywcę – jak np. EXW (ex works) oznaczające pozostawienie towaru do dyspozycji nabywcy, np. w magazynie dostawcy, czy też FCA itp.,
*   reguły przewidujące obowiązek poniesienia zasadniczych kosztów transportu i ryzyka związanego z towarem w transporcie przez dostawcę – jak np. DDP.

Przy analizie przepisów Spółka wzięła również pod uwagę wyjaśnienia Ministerstwa Finansów zawarte w broszurze informacyjnej „Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r., z których wynika m.in., jak ustalać moment „dokonania dostawy”.

Ministerstwo wskazało przykładowe sytuacje, kiedy dostawę należy uznać za „dokonaną”. Ma to miejsce, jeżeli:

1.  towar jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej – dokonanie dostawy następuje z chwilą wydania towaru,
2.  towar jest dostarczany transportem własnym dostawcy lub najętym przez niego, do miejsca wskazanego przez nabywcę – dokonanie dostawy następuje, co do zasady, z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę,
3.  towar jest pozostawiony w miejscu wskazanym przez nabywcę (np. nabywca prosi o pozostawienie towaru przez pewien czas w magazynie dostawcy) – dokonanie dostawy następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy,
4.  towar jest wysyłany nabywcy przez dostawcę za pośrednictwem przewoźnika, kuriera, poczty itp. (ryzyko utraty towaru ponosi nabywca) – dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia (w tym momencie dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel),
5.  kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy – dokonanie dostawy następuje generalnie z chwilą fizycznego wydania towaru ostatecznemu nabywcy, ale jeżeli przed tym wydaniem dojdzie do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, dostawa będzie dokonana z tą chwilą.

W świetle tych wyjaśnień, zapis na fakturze informujący nabywcę, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”, nie będzie miał wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego po stronie Spółki, którym co do zasady nadal będzie data wydania towaru nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja art. 19a ust. 1 ustawy jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu należy zauważyć, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Mając na uwadze cyt. przepisy należy stwierdzić, że posługują się one pojęciem „dokonanie dostawy towarów”. Strony umowy dokonując czynności sprzedaży winny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. Właściwościom towaru powinien odpowiadać zwłaszcza sposób opakowania i przewozu. Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzenia nimi jak właściciel.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie, w art. 106i ust. 7 ustawy, wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy).

Powyższe oznacza, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, że wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed ww. czynnościami.

Zaznacza się, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) – zwana dalej k.c. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu terminu zapłaty należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych decyzji.

Mając na względzie przepisy prawa cywilnego należy stwierdzić, że pod pojęciem umowy rozumieć należy dwustronną czynność prawną (zgodne oświadczenie woli zmierzające do wywołania skutków prawnych), będącą powszechnie przyjętym sposobem nawiązywania więzi gospodarczych przez podmioty prawa (jest instrumentem wymiany dóbr i usług w formie towarowo-pieniężnej). Ponadto, umowa stanowi podstawowe źródło powstania stosunku cywilnoprawnego (zobowiązaniowego) pomiędzy stronami, które ją zawarły. Zatem dostawca, jak i nabywca mogą dowolnie ustalić warunki dostawy towaru.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka rozważa wprowadzenie na fakturach za sprzedaż towarów następującego zapisu: „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”. W Spółce nie obowiązuje regulamin dostaw towarów, z którego wynikałby ww. moment przejścia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że z chwilą wydania towaru z magazynu Spółki nie następuje automatycznie przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bowiem jest to zależne od warunków dostawy w zakresie przejścia na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast zgodnie z tymi warunkami, przeniesienie przez Spółkę na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, następuje z chwilą wydania towaru z magazynu w następujących sytuacjach:

1.  wydania towaru z magazynu bezpośrednio nabywcy bądź osobie przez niego wskazanej,
2.  wydania towaru z magazynu przewoźnikowi, jeżeli koszt usługi transportowej pokrywa bezpośrednio bądź pośrednio nabywca,
3.  wydania towaru z magazynu poprzez wystawienie dowodu WZ, w sytuacji, gdy dochodzi do przejścia własności towaru na nabywcę, ale na prośbę nabywcy (mailową, telefoniczną bądź zgodnie z zamówieniem/umową), towar czasowo pozostanie na przechowaniu Spółki i zostanie wydany nabywcy bądź wskazanej przez niego osobie w innym terminie niż termin wydania z magazynu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące uznania daty wystawienia faktury, zawierającej zapis, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”, która wystawiana jest z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki, pomimo że towar zostanie dostarczony nabywcy w późniejszym terminie, np. z uwagi na czas dostawy przez przewoźnika, z którego korzysta Spółka, bądź dostawa odbywa się transportem własnym Spółki, za datę dostawy dla celów podatku od towarów i usług.

Jak powyżej wskazano ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje możliwość wystawienia faktury przed dokonaniem dostawy towarów oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Jednakże wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed dostawą towaru.

W rozpatrywanej sprawie przeniesienie przez Spółkę na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, następuje – jak wskazał Wnioskodawca – z chwilą wydania towaru z magazynu w sytuacji:

1.  wydania towaru z magazynu bezpośrednio nabywcy bądź osobie przez niego wskazanej,
2.  wydania towaru z magazynu przewoźnikowi, jeżeli koszt usługi transportowej pokrywa bezpośrednio bądź pośrednio nabywca,
3.  wydania towaru z magazynu poprzez wystawienie dowodu WZ, w sytuacji, gdy dochodzi do przejścia własności towaru na nabywcę, ale na prośbę nabywcy (mailową, telefoniczną bądź zgodnie z zamówieniem/umową), towar czasowo pozostanie na przechowaniu Spółki i zostanie wydany nabywcy bądź wskazanej przez niego osobie w innym terminie niż termin wydania z magazynu.

Również w momencie wydania towaru z magazynu Spółki wystawiana jest faktura dokumentująca daną dostawę, która zawiera zapis, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki”.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnił, że z chwilą wydania towaru z magazynu Spółki nie następuje automatycznie przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bowiem jest to zależne od warunków dostawy w zakresie przejścia na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

W tym miejscu wskazać należy na art. 544 § 1 k.c., zgodnie z którym jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 k.c., z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi „wydania towarów”, o którym mowa w art. 544 k.c.

W sytuacji zatem, gdy towar jest wysyłany przez dostawcę do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (spedytora, kuriera) dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem dostawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zatem, w sytuacji, gdy towar jest wysyłany do klienta za pośrednictwem przewoźnika (niezależnie od tego kto organizuje transport), to do dostawy towaru, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy dochodzi z chwilą wydania towaru przewoźnikowi. Jednocześnie w tym momencie powstaje też obowiązek podatkowy u sprzedawcy.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w takiej sytuacji obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą przekazania towaru do transportu przewoźnikowi (czyli generalnie z chwilą wydania towaru z magazynu).

Podobnie będzie w sytuacji gdy to nabywca będzie odbierał towar z magazynu Spółki.

Jednakże mogą zaistnieć sytuacje, gdy:

*   towar jest dostarczany transportem własnym dostawcy, lub najętym przez niego, do miejsca wskazanego zgodnie z umową przez nabywcę – dokonanie dostawy towaru następuje, co do zasady, z chwilą dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę;
*   towar jest pozostawiany w miejscu wskazanym przez nabywcę (np. nabywca prosi o pozostawienie – odpłatnie lub nieodpłatnie – towaru na określony czas w magazynie dostawcy) – dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy.

W takich sytuacjach dokonania dostawy towaru nie można utożsamiać z wyjściem towaru z magazynu i wystawieniem na tę okoliczność faktury.

W świetle powyższego umieszczenie na fakturze sprzedaży zapisu, że „prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki” nie spowoduje, że za datę dostawy dla celów podatku od towarów i usług będzie można uznać datę wystawienia faktury, która jest wystawiana z chwilą wyjścia towaru z magazynu Spółki, bowiem w każdym przypadku konieczne jest przeanalizowanie kiedy w konkretnej sytuacji dochodzi do wydania towaru.

Wskazuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności nie zostały ocenione poszczególne przypadki dostawy towarów przedstawione we wniosku oraz daty przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tych przypadkach, a tym samym daty wydania towaru.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów. Natomiast, w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.