Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.34.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-14
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; majątek-podział majątku; małżeństwo; rozwód; wspólność-wspólność majątkowa; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 24 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz ze swoim małżonkiem – …, dnia 14 sierpnia 1997 r. nabyli do majątku wspólnego – spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, położonego w …, przy ul. …. Od początku istnienia związku małżeńskiego Wnioskodawczyni, do dnia jego rozwiązania przez rozwód wyrokiem Sądu Okręgowego w … z dnia 5 lipca 2013 r. pomiędzy małżonkami istniał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Dnia 14 lipca 2017 r. byli małżonkowie zawarli notarialnie umowę częściowego podziału majątku wspólnego, z której wynikał następujący stan faktyczny. W skład majątku objętego wspólnością ustawową wchodziły:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu wskazanego powyżej, dla którego Sąd Rejonowy … w … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW o nr …., o wartości 180 000 zł;
2.  kolekcja figur … o wartości 40 000 zł;
3.  sprzęt fotograficzny o łącznej wartości 10 000 zł;
4.  środki finansowe w kwocie 7 000 zł;
5.  wyposażenie mieszkania o łącznej wartości 20 000 zł.

Ww. majątek podzielony został między małżonków w ten sposób, że:

1.  Wnioskodawczyni nabyła w całości spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w …, ul. … wraz z wyposażeniem, jak również przejęła do wyłącznej odpowiedzialności osobistej obowiązki wynikające z umowy kredytu hipotecznego nr … z dnia 16 czerwca 2010 r., w ramach którego pozostała kwota do spłaty wynosiła 105 000 zł;
2.  Pan … nabył na wyłączną własność: kolekcję figur …, sprzęt fotograficzny oraz środki finansowe w kwocie 7 000 zł. Ponadto, Strony umowy ustaliły, że Panu … przysługiwało będzie prawo zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym przypisanym Wnioskodawczyni przez okres 36 miesięcy, licząc od dnia zawarcia umowy częściowego podziału majątku z obowiązkiem ponoszenia kosztów czynszu najmu oraz opłat za media.

Byli małżonkowie ustalili, że czynsz najmu nie będzie faktycznie regulowany na rzecz Wnioskodawczyni, zaś jego równowartość za okres 36 miesięcy korzystania z lokalu należącego do Wnioskodawczyni stanowił będzie wyrównanie wartości podzielonego majątku. Tym samym, na skutek podziału majątku byli małżonkowie nabyli:

1.  …: 95 000 zł, na co składa się wartość lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem, pomniejszona o pozostały do zapłaty kredyt hipoteczny (180 000 zł + 20 000 zł – 105 000 zł);
2.  …: 95 000 zł, na co składa się wartość kolekcji figur, sprzętu fotograficznego, gotówki oraz równowartość czynszu najmu za okres 36 miesięcy wynikająca z prawa pozostania w lokalu Wnioskodawczyni – 1 055 zł 55 gr x 36 m-cy (40 000 zł + 10 000 zł + 7 000 zł + 38 000 zł).

Dnia 29 marca 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia przysługującego Jej spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego za cenę 168 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wskazanego w opisie stanu faktycznego stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu którego Wnioskodawczyni zobligowana będzie do zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19% dochodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki skutkujące uznaniem, że dochodzi do powstania obowiązku podatkowego, konkretyzującego się w zobowiązanie podatkowe w wysokości 19% wartości dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Swoje twierdzenie Wnioskodawczyni opiera przede wszystkim na tezach wynikających z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 oraz wydanej w jej następstwie interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 6 lutego 2018 r., nr DD2.8201.3.2017.KBF w sprawie określenia momentu nabycia nieruchomości należącej do majątku wspólnego małżonków, w przypadku uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tej nieruchomości. Pomimo faktu, że merytorycznie zarówno uchwała NSA, jak i interpretacja ogólna Ministra Finansów dotyczyły sytuacji wdowców, Wnioskodawczyni uznaje, że wnioski prawne mają analogiczne zastosowanie w okolicznościach sprawy opisanej przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni uważa zatem, że nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości (w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności majątkowej. Nie jest więc możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Uzasadnieniem takiego stanowiska jest fakt, że wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest więc wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich, jak własność i inne prawa rzeczowe lub obligacyjne, w tym wierzytelności. Pomimo tego, że w małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków, to majątki te stanowią jedną całość gospodarczą. Ich podział następuje jednak dopiero po ustaniu wspólności.

Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być liczony od dnia nabycia nieruchomości, a nie od dnia uprawomocnienia się orzeczenia o podziale majątku, czy też od dnia zawarcia umowy o podziale majątku małżonków. Skoro zatem, pierwotny moment nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpił w 1997 r., zaś jego zbycie w 2018 r., należy stwierdzić, że wyklucza to możliwość opodatkowania sprzedaży nieruchomości należącej do Wnioskodawczyni. Bez znaczenia, wobec powyższego pozostaje też analiza kwestii podziału majątku dorobkowego małżonków oraz skutków wzajemnych spłat i dopłat, np. w kontekście ekwiwalentności dokonanego podziału dla określenia obowiązku podatkowego w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawczyni wskazała, że ww. stanowisko znajduje odzwierciedlenie także w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, jak np. w:

1.  interpretacji z dnia 13 lutego 2018 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.12.2018.1.SR;
2.  interpretacji z dnia 8 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.404.2017.1.AK1;
3.  interpretacji z dnia 11 stycznia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.372.2017.2.KR;
4.  interpretacji z dnia 9 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.71.2017.1 oraz 0115-KDIT2-3.4011.15.2018.2.AD;
5.  interpretacji z dnia 1 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT2-1.4011.346.2017.2.JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze swoim małżonkiem, dnia 14 sierpnia 1997 r. nabyli do majątku wspólnego – spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Od początku istnienia związku małżeńskiego Wnioskodawczyni, do dnia jego rozwiązania przez rozwód wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 5 lipca 2013 r. pomiędzy małżonkami istniał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Dnia 14 lipca 2017 r. byli małżonkowie zawarli notarialnie umowę częściowego podziału majątku wspólnego, Wnioskodawczyni nabyła w całości spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem, jak również przejęła do wyłącznej odpowiedzialności osobistej obowiązki wynikające z umowy kredytu hipotecznego. Dnia 29 marca 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia przysługującego Jej spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego za cenę 168 000 zł.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku  w momencie jego poniesienia  nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w prawie do lokalu mieszkalnego dojdzie np. po ustanowieniu rozdzielności i podziale majątku wspólnego. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej np. poprzez rozwód następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tą datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem, w przedmiotowej sprawie za datę nabycia przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego należy uznać datę nabycia tego prawa do ustawowej wspólności majątkowej, tj. 1997 r. Zatem, 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 2002 r.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem umowy sprzedaży zawartej w 2018 r., nastąpiło w 1997 r., kiedy to ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte do majątku wspólnego małżonków.

Zatem, odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, dokonane przez Wnioskodawczynię w dniu 29 marca 2018 r., nie stanowi dla Niej źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca 1997 r., w którym nastąpiło jego nabycie.

Biorąc pod uwagę powyższe, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.