Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.552.2020.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-22
Teza: Stosowanie stawki VAT 0% dla dostaw towarów dokonywanych na rzecz dyplomatów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który został złożony w dniu 22 grudnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw towarów dokonywanych na rzecz dyplomatów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw towarów dokonywanych na rzecz dyplomatów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest sprzedaż towarów i usług. Klientami dokonującymi zakupów w salonie Wnioskodawcy sporadycznie występują osoby będące członkami personelu misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej niż terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a także inne osoby zrównane z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych (dalej: Dyplomaci).

Zdarzają się przypadki, że wśród Dyplomatów są osoby mające polskie obywatelstwo, będące członkami personelu polskich misji dyplomatycznych i polskich urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.

W przypadku dostaw towarów na rzecz Dyplomatów, Dyplomata dostarcza Spółce wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego, o którym mowa w § 8 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 839) (dalej: Rozporządzenie Ministra Finansów) oraz w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty przy których jest on afiliowany posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo (dalej: Świadectwo) oraz zamówienie dotyczące towarów (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się powyższe Świadectwo, o którym mowa w § 8 ust. 2 cyt. powyżej Rozporządzenia Ministra Finansów (dalej: Zamówienie).

W Świadectwie wystawionym na imię i nazwisko danego Dyplomaty wskazywane jest, że nabywane towary przeznaczone są do celów prywatnych. Świadectwo jest potwierdzone zarówno przez podmiot, przy którym dany Dyplomata jest afiliowany, jak i właściwe władze państwa, na terytorium którego zlokalizowany jest podmiot, przy którym jest on afiliowany. Świadectwo wskazuje wprost zamawiane towary (wraz z ich specyfikacją) albo odsyła do załączonego do Świadectwa dokumentu, zawierającego listę zamówionych przez tego Dyplomatę towarów (wraz z ich specyfikacją). Świadectwo oraz Zamówienie Dyplomata dostarcza Wnioskodawcy przed nabyciem towarów, przy czym Świadectwo odnosząc się do zamawianych towarów odsyła do Zamówienia, czyli odrębnego dokumentu, sporządzonego przez Dyplomatę, który zawiera listę towarów wraz z ich specyfikacją. Spółka stosuje wówczas do przedmiotowej dostawy towarów stawkę 0% podatku VAT, co znajduje odzwierciedlenie w dokumentach wystawianych przez Spółkę na potrzeby udokumentowania przedmiotowej dostawy.

Poza tą sytuacją zdarzają się sytuacje, że Świadectwo oraz Zamówienie Dyplomata dostarcza Wnioskodawcy po nabyciu towarów, ale przed upływem terminu, o którym mowa w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów, to jest przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Świadectwo odnosząc się do zamawianych towarów odsyła do Zamówienia, czyli odrębnego dokumentu, sporządzonego przez Dyplomatę, który zawiera listę towarów wraz z ich specyfikacją.

W sytuacji, gdy Spółka nie otrzymuje od Dyplomaty w dacie sprzedaży Świadectwa i Zamówienia stosuje do przedmiotowej dostawy towarów stawkę 0% podatku VAT, ale jednocześnie zobowiązuje klienta do dostarczenia Świadectwa i Zamówienia. Zastosowanie obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT związane jest z ryzykiem po stronie Spółki dokonującej dostawy towarów lub świadczenia usług konieczności wykazania danej dostawy towarów lub świadczenia usług ze stawką podstawową, jeżeli nie otrzyma ona dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W związku z powyższym Spółka pobiera od Dyplomaty kaucję w wysokości kwoty podatku VAT wynikającą z konkretnej dostawy i zwraca ją Dyplomacie po dostarczeniu przez niego Świadectwa i Zamówienia jeżeli nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Natomiast jeżeli Spółka nie otrzyma od Dyplomaty Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wówczas wykazuje dostawę jako sprzedaż opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT.

W przypadku więc niedostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka dokonuje korekty sprzedaży z obniżonej stawki 0% na stawkę podstawową 23% i z taką stawką Spółka wykazuje sprzedaż w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Natomiast po dostarczeniu przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia, ale już po terminie wskazanym w § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów, niezależnie od przyczyny opóźnienia, Spółka nie dokonuje ponownej korekty ze stawki podstawowej 23% na obniżoną stawkę 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka dokonując dostawy towarów przed datą dostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia stosuje obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT w fakturze, a w przypadku niedostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokonuje korekty sprzedaży z obniżonej stawki 0% na stawkę podstawową 23% i wykazuje sprzedaż ze stawką podstawową w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka po otrzymaniu Świadectwa i Zamówienia już po złożeniu deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy i wykazaniu sprzedaży ze stawką podstawową nie dokonuje ponownej korekty stawki VAT ze stawki podstawowej 23% na obniżoną stawkę 0%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W obecnym stanie prawnym, jeżeli Spółka nie otrzyma od Dyplomaty Świadectwa i Zamówienia w dacie sprzedaży jest uprawniona zastosować obniżoną stawkę 0%, jednakże jeżeli Spółka nie otrzyma Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wówczas jest zobowiązana wykazać dostawę jako sprzedaż opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT i tym samym dokonać korekty stawki VAT.

Ad. 2

W obecnym stanie prawnym, jeżeli Spółka nie otrzyma od Dyplomaty Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy i zobowiązana jest wykazać dostawę jako sprzedaż opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT, po dostarczeniu przez Dyplomatę w/w dokumentów po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Spółka nie może dokonać korekty sprzedaży ze stawki podstawowej na obniżoną do 0%.

Spółka dokonując dostawy towarów przed datą dostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia może zastosować obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT w fakturze VAT lub na paragonie fiskalnym, dokumentujących dostawę.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 2 pkt 1 i 2 Rozporządzenia Ministra Finansów, warunkiem zastosowania, w stosunku do dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych wymienionych w przepisie § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT jest posiadanie przez podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentów wymienionych w tym przepisie, to jest Świadectwa i Zamówienia.

W ocenie Wnioskodawcy, przez to że w dacie dokonywania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych wymienionych w przepisie § 8 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów podatnik nie jest w posiadaniu dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów nie jest wyłączona możliwość zastosowania do takiej dostawy obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT. Ustawodawca zastrzegł bowiem możliwość zastosowania obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT od tego, aby podatnik uzyskał dokumenty wymienione w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczonych usług). Jednak, w takim przypadku zastosowanie obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT związane jest z ryzykiem po stronie podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczenia usług i koniecznością wykazania danej dostawy towarów lub świadczenia usług ze stawką podstawową, jeżeli nie otrzyma on dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres. Ryzyko to Spółka ogranicza pobierając kaucję, którą dysponuje do czasu dostarczenia przez Dyplomatę dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów. Jeżeli w/w dokumenty są dostarczone w terminie kaucja zostaje zwrócona Dyplomacie, a jeżeli to nie następuje kaucja zostaje zaliczona na podatek od towarów i usług.

W obecnej sytuacji występującej powszechnie pandemii okazało się, że dostarczenie przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia po dokonaniu dostawy, ale przed złożeniem przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowej było niemożliwe. Spółka, w związku z tym dokonała korekty sprzedaży i zastosowała stawkę podstawową. Dyplomata jednak stoi na stanowisku, że ze względu na pandemię i ogromne trudności w poruszaniu się na obszarze Unii Europejskiej nie był w stanie, nie z własnej winy, dostarczyć przed terminem złożenia deklaracji podatkowej dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministerstwa Finansów - Świadectwa i Zamówienia. Dyplomata wystąpił do Spółki z żądaniem dokonania korekty sprzedaży tak, jakby zostały spełnione wszystkie wymogi dokumentacji wymienione w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministerstwa Finansów i zażądał zwrotu kaucji w wysokości podatku VAT zatrzymanej przez Wnioskodawcę na wypadek niedostarczenia przez Dyplomatę dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 Rozporządzenia. Jednakże Spółka stoi na stanowisku, że w obecnym stanie prawnym z uwagi na dostarczenie Świadectwa i Zamówienia po terminie wskazanym w § 8 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów nie ma możliwości dokonania takiej korekty, to jest ze stawki podstawowej na obniżoną stawkę 0% i zwrotu kaucji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ww. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, w tym stawką obniżoną albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Stosownie do regulacji zawartych w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2020 r., poz. 527 ze zm.), zwanego rozporządzeniem, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych oraz członków ich personelu, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych.

W myśl § 8 ust. 2 rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 - wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej "świadectwem", dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-4 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo;
2.  w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;
3.  zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

Z powołanych przepisów wynika, że podatnik ma prawo zastosować preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0% względem dostaw dokonywanych na rzecz misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, członków ich personelu oraz innych osób zrównanych z nimi na podstawie odrębnych przepisów pod warunkiem, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada dokumenty wskazane w § 8 ust. 2 1 i 3 rozporządzenia, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego oraz zamówienie dotyczące towarów wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się świadectwo.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – zarejestrowany podatnik VAT czynny prowadzi sprzedaż towarów i usług m.in. na rzecz członków personelu misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych (Dyplomaci).

Wnioskodawca otrzymuje od Dyplomatów wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego, o którym mowa w § 8 ust. 2 rozporządzenia oraz w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty przy których jest on afiliowany posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo (Świadectwo) oraz zamówienie dotyczące towarów wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się Świadectwo, o którym mowa w § 8 ust. 2 rozporządzenia (Zamówienie). Świadectwo wystawione jest na imię i nazwisko danego Dyplomaty i jest potwierdzone zarówno przez podmiot, przy którym dany Dyplomata jest afiliowany, jak i przez właściwe władze państwa, na terytorium którego zlokalizowany jest podmiot, przy którym jest on afiliowany. Świadectwo wskazuje zamawiane towary (wraz z ich specyfikacją) lub odsyła do załączonego do Świadectwa dokumentu, zawierającego listę zamówionych przez tego Dyplomatę towarów (wraz z ich specyfikacją).

W przypadku, gdy Dyplomata dostarcza Świadectwo oraz Zamówienie przed nabyciem towarów, Wnioskodawca opodatkowuje dokonaną dostawę towarów wg stawki VAT 0%, co znajduje odzwierciedlenie w sporządzanej przez Spółkę dokumentacji.

Zdarza się, że Dyplomata dostarcza Wnioskodawcy Świadectwo oraz Zamówienie po nabyciu towarów, ale przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W takim przypadku do przedmiotowej transakcji Wnioskodawca stosuje stawkę VAT 0%, zobowiązuje nabywcę do dostarczenia Świadectwa i Zamówienia i jednocześnie z uwagi na ryzyko związane z koniecznością opodatkowania transakcji stawką podstawową - w przypadku nieotrzymania dokumentów wymienionych w przepisie § 8 ust. 2 rozporządzenia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy - pobiera od Dyplomaty kaucję w wysokości kwoty podatku VAT wynikającą z konkretnej dostawy. Jeżeli Dyplomata dostarczy Świadectwo oraz Zamówienie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wówczas Spółka zwraca Dyplomacie kaucję, a jeżeli Dyplomata nie dostarczy Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Wnioskodawca dokonuje korekty sprzedaży ze stawki 0% na stawkę 23% i z taką stawką wykazuje sprzedaż w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy Dyplomata dostarczy Świadectwo i Zamówienie, po terminie wskazanym w § 8 ust. 2 rozporządzenia, Spółka nie dokonuje ponownej korekty ze stawki podstawowej 23% na obniżoną stawkę 0% (bez względu na przyczynę opóźnienia).

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca powziął m.in. wątpliwość czy postępuje prawidłowo jeżeli dokonując dostawy towarów przed datą dostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia wykazuje stawkę VAT 0% na fakturze, a w przypadku niedostarczenia przez Dyplomatę Świadectwa i Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokonuje korekty sprzedaży ze stawki 0% na stawkę 23% i wykazuje sprzedaż ze stawką podstawową w deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie wyłącznie po spełnieniu określonych warunków. Po pierwsze, dostawa towarów lub świadczenie usług muszą być dokonywane na rzecz podmiotów wskazanych w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia. Jednocześnie, warunkiem koniecznym dla zastosowania stawki podatku 0% jest posiadanie przez podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy dokumentów wskazanych w § 8 ust. 2 rozporządzenia, tj. świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia dotyczącego towarów wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się przedmiotowe świadectwo. Przy czym wskazane warunki muszą być spełnione łącznie. Oznacza to, że niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków pozbawia podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi nabywane przez podmioty wskazane w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że z praktycznego punktu widzenia podatnik powinien otrzymać wskazane dokumenty przed lub w momencie dokonania sprzedaży ponieważ posiadanie świadectwa oraz zamówienia wraz ze specyfikacją, z której wynika ilość i rodzaj towarów, umożliwia odpowiednie przygotowanie dostawy zgodnie z oczekiwaniami nabywcy oraz uprawnia do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%. Niemniej jednak jeśli podatnik nie posiada wspomnianych dokumentów w chwili sprzedaży nie oznacza to, że nie może sprzedać towarów przy zastosowaniu stawki 0% i że musi opodatkować taką transakcję stawką podatku właściwą dla danego towaru. Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu wymagają bowiem aby podatnik posiadał świadectwo oraz zamówienie wraz ze specyfikacją przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Zatem w sytuacji gdy na moment dostawy podatnik nie posiada fizycznie świadectwa oraz zamówienia ale wie, że nabywca takie dokumenty posiada i dostarczy je w terminie późniejszym, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy może zastosować stawkę podatku w wysokości 0%. Przy czym decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa i zamówienia w terminie późniejszym należy wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i świadczenia usług nabywanych przez podmioty wskazane w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że skoro nabywcami towarów oferowanych przez Wnioskodawcę są członkowie personelu misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz osoby zrównane z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych, tj. podmioty wskazane w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia i co prawda Wnioskodawca w dniu sprzedaży nie posiada dokumentów, o których mowa § 8 ust. 2 rozporządzenia, tj. Świadectwa oraz Zamówienia wraz z ich specyfikacją ale co istotne Dyplomata dostarczy Świadectwo oraz Zamówienie przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 0% dla realizowanych dostaw towarów, na podstawie § 8 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 8 ust. 2 rozporządzenia. Przy czym, w przypadku gdy Dyplomata nie dostarczy Świadectwa oraz Zamówienia wraz z ich specyfikacją przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca zobowiązany jest do skorygowania opodatkowania sprzedaży, tj. opodatkowania sprzedaży z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla danego towaru w kraju.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również obowiązku skorygowania podstawowej stawki podatku VAT wykazanej w pierwotnym dokumencie na stawkę VAT 0% w przypadku gdy Dyplomata nie dostarczył Świadectwa oraz Zamówienia przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku gdy Dyplomata dostarczy Świadectwo i Zamówienie, po terminie wskazanym w § 8 ust. 2 rozporządzenia, Spółka nie dokonuje ponownej korekty ze stawki 23% na stawkę 0% (bez względu na przyczynę opóźnienia). Wnioskodawca uważa, że w opisanej sytuacji nie ma możliwości dokonania korekty sprzedaży z zastosowanej pierwotnie podstawowej stawki VAT na stawkę 0%.

Z powołanego rozporządzenia jednoznacznie wynika, że okolicznością, która uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku VAT 0% do dostaw towarów dokonywanych na rzecz podmiotów wskazanych w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia jest nieotrzymanie świadectwa zwolnienia i zamówienia wraz ze specyfikacją przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Jednocześnie, z przedmiotowego rozporządzenia nie wynika możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 0% – poprzez korektę dokonanego wcześniej rozliczenia – w sytuacji, gdy podmiot dokonujący dostawy towarów na rzecz podmiotów wskazanych w § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, otrzyma świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie wraz ze specyfikacją po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Przekładając powyższe ustalenia na grunt rozpoznawanej sprawy należy zatem uznać, że w przypadku gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca nie posiada Świadectwa oraz Zamówienia dotyczącego towarów wraz z ich specyfikacją, do których odnosi się Świadectwo, nie ma prawa do zastosowania stawki 0% do dostaw realizowanych na rzecz Dyplomatów na podstawie § 8 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 8 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji, sprzedaż towaru powinna być opodatkowana według stawki podatku właściwej dla danego towaru. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma możliwości skorygowania pierwotnie zastosowanej stawki podatku VAT i opodatkowania dokonanej transakcji stawką podatku w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw towarów dokonywanych na rzecz dyplomatów jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku mającej zastosowanie do dokonywanych przez Spółkę dostaw towarów, tj. nie rozstrzyga czy dla realizowanych dostaw towarów (gdy nie znajduje zastosowania stawka podatku w wysokości 0%) właściwą stawką podatku jest stawka podstawowa w wysokości 23%. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Na podstawie art. 42b ust. 1 w zw. z art. 42a ustawy, podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

Ponadto wskazać należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.