Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.453.2017.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-05
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy transakcjach nabycia kryptowaluty
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; waluta
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2017 r. (data wpływu 6 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów przy transakcjach nabycia kryptowaluty (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 20 grudnia 2017 r., nr 0113-KDIPT2 -3.4011.365.2017.1.AC 0113-KDIPT1-3.4012.797.2017.ALN (doręczonym w dniu 21 grudnia 2017 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 28 grudnia 2017 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku, wysłane w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 28 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą …. „…..”. Wnioskodawca prowadzi działalność od dnia 1 stycznia 1997 r. Dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku.

Przeważającą działalnością Wnioskodawcy była działalność zgrupowana pod symbolami PKD:

*   62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem;

*   62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;

*   62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;

*   63.12.Z Działalność portali internetowych;

*   71.12.Z Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne;

*   72.19.Z Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;

*   73.11.Z Działalność agencji reklamowych;

*   74.20.Z Działalność fotograficzna;

*   47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet.

Od dnia 12 września 2017 r. Wnioskodawca prowadzi dodatkowo działalność sklasyfikowaną zgodnie z PKWiU pod symbolem 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Czynności związane ze sprzedażą Kryptowaluty przez Wnioskodawcę są dokonywane w sposób zorganizowany i ciągły, są zespołem celowych czynności dokonywanych w sposób profesjonalny i w ocenie Wnioskodawcy, posiadają znamiona działalności gospodarczej.

Od dnia 1 grudnia 2016 r. wyżej wymieniona działalność/usługa klasyfikowana jest, przez służby statystyki publicznej, w następujący sposób: emisja waluty elektronicznej i handel nią (kupno, sprzedaż), za pośrednictwem Internetu PKD 64.19.Z „Pozostałe pośrednictwo pieniężne”, PKWiU 64.19.30.0 „Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane” – wg PKWiU 2008 i PKWiU 2015.

Kryptowaluta (np. Bitcoin, Dash, Litecoin i dziesiątki innych) jako system wirtualnej waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa i nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Ustawa regulująca opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji waluty, banknotów i monet, jako środków płatniczych, nie zawiera również definicji kryptowaluty.

Ich wartość jest uwarunkowana mechanizmami popytu i podaży w serwisach wymiany, na podstawie których ustala się ich aktualny kurs w stosunku do walut takich jak euro, czy polski złoty. Kryptowaluty nie posiadają jakiegokolwiek substratu materialnego, pełnią one funkcje zbliżone do funkcji pieniądza bezgotówkowego. Wszelkie operacje dokonywane za pośrednictwem Kryptowalut polegają tylko i wyłącznie na dokonywaniu odpowiednich zapisów w systemach informatycznych i nie są związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów lub innego rodzaju potwierdzeń o charakterze materialnym.

Obrót kryptowalutami (zakup i sprzedaż) odbywa się za pośrednictwem giełdy internetowej. Giełda oferuje usługi polegające na kojarzeniu osób zainteresowanych kupnem i sprzedażą kryptowalut. Usługi te realizowane są poprzez umożliwienie przechowywania na koncie użytkownika założonym przez giełdę (tzw. portfel), środków finansowych i kryptowalut, oraz składania ofert kupna i sprzedaży kryptowalut po wskazanym przez użytkownika kursie, a także realizację ofert kupna i sprzedaży o zbieżnym kursie. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut.

Na gruncie polskiego prawa jednostki kryptowalut nie są uznawane jako prawny środek płatniczy, bowiem nie funkcjonują one jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Nabywane i sprzedawane jednostki rozliczeniowe kryptowalut są przedmiotem obrotu i reprezentują pewne prawo do uzyskania, w zamian za nie, ekwiwalentu określonej wartości, o ile umawiające się strony transakcji tak postanowią. Transakcje zakupu i sprzedaży mogą być dokonywane zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i podmiotów gospodarczych. Ze względu na model funkcjonowania giełd kryptowalut, Wnioskodawca nie ma dostępu do żadnych informacji związanych z identyfikacją drugiej strony transakcji, tj. Wnioskodawca nie wie od kogo nabywa Kryptowaluty, ani też nie ma informacji komu je sprzedaje.

W ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r., poz. 908, z późn. zm.) w art. 31 jest zawarta definicja znaków pieniężnych Rzeczypospolitej Polskiej – są to banknoty i monety opiewające na złote i grosze, są one prawnymi środkami płatniczymi na obszarze Polski.

Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem Ministra Finansów wirtualna waluta, np. Bitcoin, jest jednostką wirtualną, której nie można na gruncie polskiego prawa traktować na równi z walutami obcymi. Definicja waluty obcej (zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 10 Prawa dewizowego) wskazuje, że są nią znaki pieniężne (banknoty i monety) będące poza krajem prawnym środkiem płatniczym, a także wycofane z obiegu, lecz podlegające wymianie, jak również wymienialne rozrachunkowe jednostki pieniężne stosowane w rozliczeniach międzynarodowych, w szczególności jednostka rozrachunkowa Międzynarodowego Funduszu Walutowego (SDR). Opierając się na tej definicji, Minister Finansów uznał, że obowiązujące przepisy nie pozwalają na uznanie wirtualnej waluty za walutę obcą, ponieważ nie jest to prawny środek płatniczy w żadnym istniejącym państwie.

W piśmie z dnia 28 grudnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.). Transakcje nabycia i zbycia kryptowaluty Wnioskodawca przeprowadza we własnym imieniu i na własny rachunek. Poszerzenie działalności gospodarczej dodatkowo o działalność sklasyfikowaną zgodnie z PKWiU pod symbolem „64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane” ma na celu zwiększenie źródeł przychodów. Celem wymiany jednej kryptowaluty na drugą jest działalność zarobkowa w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poszerzenie działalności o obrót kryptowalutą ma również na celu dywersyfikację – różnicowanie usług w celu zmniejszenia ryzyka w prowadzonej działalności gospodarczej i zmniejszenia prawdopodobieństwa straty. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest jedynie obrót kryptowalutą. Wnioskodawca nie nabywa kryptowalut w sposób pierwotny, czyli w tak zwanym procesie „kopania” wydobywania (ang. mining). Nabycie prawa własności jednostek kryptowaluty jest realizowane jedynie w sposób pochodny – zakup i sprzedaż kryptowalut (obrót kryptowalutami) odbywa się za pośrednictwem giełdy internetowej. Wnioskodawca posiadał następujące waluty: BTC (Bitcoin), USDT (Tethered Dollar), ETH (Ether), XEM (Nem), DCR (Decred), BTS (Bitshares), FCT (Factom), GNT (Golem Network Token), MLN (Melonport), OMG (OmiseGO), RLC (iExec), TKN (TokenCard). Wnioskodawca dokonywał zakupu okazjonalnie w latach 2011-2014. Kupowane były jedynie Bitcoiny (BTC) na giełdach Bitomat, MtGox, Bitcurex, Btc-e. Żadna z tych giełd już nie istnieje, nie można więc udokumentować kosztów zakupu kryptowalut, są natomiast udokumentowane wpłaty na te giełdy w postaci wyciągów bankowych. Ponieważ giełdy nie istnieją Wnioskodawca nie zamierza skorzystać z zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków z tytułu zakupów kryptowalut.

Kryptowaluty nabywane w celu dalszej odsprzedaży nie będą stanowiły towaru handlowego w prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z § 3 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wydatki na zakup kryptowaluty, poniesione przez Wnioskodawcę przed rozszerzeniem działalności gospodarczej, niewątpliwie będą wykazywały związek z prowadzoną przez Niego działalnością – pozostałe pośrednictwo pieniężne. Wydatki te nie są również wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe wydatki spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem mogą obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Celem ponoszenia tego rodzaju wydatków będzie zatem osiągnięcie przychodów z konkretnego źródła, jakim jest działalność gospodarcza polegająca na handlu kryptowalutą. Wniesione do działalności Wnioskodawcy kryptowaluty nie są środkiem trwałym, nie są składnikiem wyposażenia, nie są też towarem. W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Kryptowaluta nie spełnia tych warunków, nie jest więc środkiem trwałym.

Definicja towarów jest zawarta w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W myśl powołanego przepisu: „(\`(...)\`) 3. Określenia użyte w rozporządzeniu oznaczają: 1) towary – towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półwyroby (półfabrykaty), wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że: a) towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, b) materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania – puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi, c) materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości, d) wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane”.

Analizując powyższe definicje, można jednoznacznie stwierdzić, że kryptowaluta nie jest towarem, nie podlega więc ujęciu w spisie z natury sporządzonym na dzień rozszerzenia działalności. W świetle powyższych unormowań, posiadana waluta wirtualna, która ma być wniesiona do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie jest towarem, nie jest majątkiem trwałym, nie jest również wyposażeniem. Wirtualna waluta to prawo majątkowe, co oznacza, że Wnioskodawca nie ma obowiązku ujmować ich wartości w spisie z natury. Zakupiona kryptowaluta przed rozszerzeniem działalności była prywatnym majątkiem Wnioskodawcy. Dla udokumentowania przekazania prywatnego składnika majątku podatnika na potrzeby prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest sporządzone oświadczenie potwierdzające tę czynność wraz z dokumentacją pozwalającą na wycenę wniesionego majątku.

Giełdy, o których mowa we wniosku to: Bitstamp: Słowenia, Poloniex, Bitrex: USA. Giełdy pobierają opłaty za oferowane usługi, w zależności od giełdy może to być procent od transakcji i kwotowe/procentowe prowizje od wypłat.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest w stanie określić, czy dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Wnioskodawca dokonuje czynności zbycia kryptowaluty na rzecz osób anonimowych. Wynika to ze specyfiki działalności giełd, na których jest dokonywany obrót kryptowalutą. Giełda oferuje usługi polegające na kojarzeniu osób zainteresowanych kupnem i sprzedażą kryptowalut. Usługi te realizowane są poprzez umożliwienie przechowywania na koncie użytkownika założonym przez giełdę (tzw. portfel), środków finansowych i kryptowalut, oraz składania ofert kupna i sprzedaży kryptowalut po wskazanym przez użytkownika kursie, a także realizację ofert kupna i sprzedaży o zbieżnym kursie. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut. Inwestowaniu na giełdzie przyświeca cel zarobkowy – kupić taniej, drożej sprzedać. Zgodnie z tą zasadą użytkownik giełdy zleca ilość waluty, jaką chce kupić bądź sprzedać ustalając minimalny poziom kursu czyli limit kupna bądź sprzedaży, jednak zawsze transakcje te są dokonywane na rzecz nabywców anonimowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w tym pytanie oznaczone nr 5 ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy sprzedaż kryptowaluty jest pozarolniczą działalnością gospodarczą?
2.  Jak należy zakwalifikować przychody uzyskane z tytułu sprzedaży kryptowaluty?
3.  Kiedy powstaje przychód podatkowy w przypadku zbycia kryptowaluty i zamiany na waluty wymienialne?
4.  Czy nabycie kryptowaluty stanowi koszt podatkowy?
5.  Czy transakcje zakupu i sprzedaży kryptowaluty udokumentowane posiadanymi przez Wnioskodawcę dokumentami (wydruki z giełd) w sposób jednoznaczny potwierdzającymi ilość, cenę i zakup będą mogły stanowić podstawę do zaliczenia wydatków na nabycie kryptowalut do kosztów uzyskania przychodów i do zaewidencjonowania przychodów podatkowych?
6.  Czy sprzedaż kryptowaluty jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
7.  Czy należy naliczać różnice kursowe od przeprowadzanych na giełdzie transakcji kupna i sprzedaży kryptowalut?
8.  Czy transakcja zbycia kryptowalut powinna podlegać rejestracji przy użyciu kasy fiskalnej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 4, natomiast w pozostałym zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 4

W opinii Wnioskodawcy, wydatek na nabycie kryptowaluty jest kosztem podatkowym, ponoszonym w celu osiągnięcia przychodu. Wnioskodawca ewidencjonuje koszty metodą memoriałową, wydatek na nabycie danej kryptowaluty zostanie uznany za koszt uzyskania przychodu w dniu zbycia odpowiadającej mu kryptowaluty.

Wnioskodawca dokonuje transakcji nabywania i sprzedawania kryptowalut na giełdzie. Do zawarcia transakcji nabycia bądź zbycia kryptowalut będzie dochodzić w momencie dokonania płatności. Tym samym, sprzedający kryptowalutę w momencie ich zbycia otrzyma od razu płatność. Powoduje to, że nie pojawi się „przychód należny”, nie ma oczekiwania na zapłatę. Natomiast koszt podatkowy, tj. wydatek na nabycie kryptowaluty pojawi się zawsze przed pojawieniem się przychodu.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu jest wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, wydatek nie może znaleźć w katalogu, który został wyłączony z kosztów podatkowych na mocy art. 23 ww. ustawy, czyli został zaliczony do tzw. kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo -skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła.

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością. Kosztem uzyskania przychodu jest wydatek poniesiony w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. że musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika co ma miejsce w momencie zapłaty za zakupioną kryptowalutę.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe stanowisko potwierdzają organy skarbowe. Dla przykładu interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 lipca 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-107/15/AB: „Analogicznie, kosztem uzyskania przychodów będą kwoty poniesione na zakup kryptowalut, a nie wpłaty na konto założone przez giełdę. Tak określone przychody, uzyskane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pomniejszone o koszty uzyskania przychodów będą składać się na dochód podatkowy uzyskany z tej działalności, opodatkowany na zasadach przewidzianych dla tego źródła przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo -skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

*   są odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 1 stycznia 1997 r. Dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku. Od dnia 12 września 2017 r. Wnioskodawca prowadzi dodatkowo działalność sklasyfikowaną zgodnie z PKWiU pod symbolem 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane. Czynności związane ze sprzedażą Kryptowaluty przez Wnioskodawcę są dokonywane w sposób zorganizowany i ciągły, są zespołem celowych czynności dokonywanych w sposób profesjonalny i w ocenie Wnioskodawcy, posiadają znamiona działalności gospodarczej. Obrót kryptowalutami (zakup i sprzedaż) odbywa się za pośrednictwem giełdy internetowej. Giełda oferuje usługi polegające na kojarzeniu osób zainteresowanych kupnem i sprzedażą kryptowalut. Usługi te realizowane są poprzez umożliwienie przechowywania na koncie użytkownika założonym przez giełdę (tzw. portfel), środków finansowych i kryptowalut, oraz składania ofert kupna i sprzedaży kryptowalut po wskazanym przez użytkownika kursie, a także realizację ofert kupna i sprzedaży o zbieżnym kursie. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut. Poszerzenie działalności gospodarczej dodatkowo o działalność sklasyfikowaną zgodnie z PKWiU pod symbolem „64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane” ma na celu zwiększenie źródeł przychodów. Celem wymiany jednej kryptowaluty na drugą jest działalność zarobkowa w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poszerzenie działalności o obrót kryptowalutą ma również na celu dywersyfikację – różnicowanie usług w celu zmniejszenia ryzyka w prowadzonej działalności gospodarczej i zmniejszenia prawdopodobieństwa straty. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest jedynie obrót kryptowalutą. Wnioskodawca nie nabywa kryptowalut w sposób pierwotny, czyli w tak zwanym procesie „kopania” wydobywania (ang. mining).

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Należy podkreślić, że wirtualne waluty zwane kryptowalutami pełnią funkcję elektronicznej waluty, a system płatności umożliwia wysyłanie i odbieranie jednostek tejże waluty. Zarówno sama jednostka waluty, jak i cały system, występują pod różnymi nazwami takimi jak: Bitcoin, Ktherum, Litecoin, Lisk, Monero, Dogcoin. Niemniej jednak Bitcoin, Ktherum, Litecoin, Lisk, Monero, Dogcoin, nie posiadają uregulowania w przepisach prawa. Waluty te nie mają żadnego centralnego organu ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nimi nadzór. Na gruncie polskiego prawa kryptowalut nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonują one jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Kryptowaluty nie są pieniądzem elektronicznym, nie mieszczą się w zakresie ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U z 2017 r., poz. 2003, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1768, z późn. zm.). W świetle obowiązujących przepisów prawa ww. kryptowaluty nie są walutami uznawanymi jako prawny środek płatniczy. Nie są również stosowane w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nimi żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonują jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. W konsekwencji, w zakresie zagadnień dotyczących obrotu kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej.

W sytuacji, gdy podatnik dokonuje transakcji obrotu kryptowalutą, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wydatek poniesiony na jej nabycie należy traktować jako koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, skoro Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu kryptowalut, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to wydatki na nabycie kryptowalut będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać ponadto należy, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co pisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.