Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.79.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-05
Teza: W zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego przy sprzedaży nieruchomości oraz co można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rozwód; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2017 r. (data wpływu 8 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej uznania że wydatek poniesiony na nabycie udziału w nieruchomości w postaci przejęcia przez Wnioskodawcę obowiązku spłaty kredytu w części przypadającej na udział nabyty od męża, może być ponownie uwzględniony przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
*   **prawidłowe** -w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 grudnia 2010 roku na mocy aktu notarialnego wraz z mężem Wnioskodawca nabył - do majątku wspólnego - lokal mieszkalny. Koszt zakupu przedmiotowego lokalu wynosił 395.000 zł, z czego 390.000 zł pochodziło z kredytu hipotecznego, a 5.000 zł ze środków własnych. Ze środków własnych zostały również zapłacone koszty notarialne w kwocie 3003.64 zł.

W dniu 3 lutego 2015 roku przed notariuszem Wnioskodawca zawarł z mężem umowę rozdzielności majątkowej.

W dniu 21 kwietnia 2015 roku prawomocnym wyrokiem sądu związek małżeński pomiędzy małżonkami został rozwiązany poprzez rozwód.

W dniu 1 czerwca 2015 roku na mocy umowy notarialnej został dokonany podział majątku wspólnego, w którego skład wchodziła nabyta przez byłych małżonków w 2010 roku nieruchomość o wartości 395.000 zł oraz samochód osobowy o wartości 25.000 zł. Łączna wartość majątku podlegającego podziałowi wynosiła 420.000 zł. W wyniku tej umowy Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem przedmiotowego lokalu, natomiast mąż stał się wyłącznym właścicielem samochodu osobowego oraz otrzymał spłatę w kwocie 41.000 zł. Mocą tej umowy Wnioskodawca przejął również obowiązek wyłącznej spłaty kredytu ciążącego na nieruchomości.

W dniu 11 lutego 2016 roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za cenę w kwocie 480.000 zł. Część tej kwoty w wysokości 368.662,81 zł odpowiadająca zadłużeniu Wnioskodawcy z tytułu zakupu przedmiotowego lokalu, wobec Banku została przez nabywcę bezpośrednio przelana na rachunek wierzyciela celem całkowitej spłaty zadłużenia. Pozostała kwota 111.337,19 zł została przelana na konto osobiste Wnioskodawcy. Przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca korzystał z usług agencji pośrednictwa w sprzedaży - z tytułu pośrednictwa zapłacił agencji 10.466 zł.

Ponadto w okresie od podziału majątku wspólnego do dnia sprzedaży nieruchomości, czyli przez okres 7 miesięcy Wnioskodawca spłacał samodzielnie kredyt - przez ten okres dokonał spłaty kapitału w kwocie 9.500 zł oraz odsetek w kwocie 2.500 zł.

W dniu 8 kwietnia 2016 roku celem wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży i tym samym skorzystania z ulgi podatkowej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca dokonał zakupu działki budowlanej za kwotę 150.000 zł + 5.553,31 zł (koszty notarialne). Cała kwota pochodziła z środków własnych Wnioskodawcy. Przy zakupie działki Wnioskodawca korzystał również z usług agencji pośrednictwa - z tego tytułu zapłacił prowizję w wysokości 3.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy cały osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży nieruchomości w 2016 roku w kwocie 480.000 zł podlega opodatkowaniu?
2.  Co Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu? Czy do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć:
    1.  wartość przejętego przez Wnioskodawcę w całości, na mocy umowy o podział majątku wspólnego, zobowiązania kredytowego, które na dzień sprzedaży nieruchomości wynosiło 368.662,81 zł,
    2.  spłatę na rzecz męża w kwocie 41.000 zł,
    3.  kapitał kredytu oraz odsetki spłacone przez Wnioskodawcę od dnia zawarcia umowy o podział majątku wspólnego do dnia sprzedaży nieruchomości?
3.  Czy spłata kredytu ciążącego na sprzedanej nieruchomości, stanowi wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe? Jeżeli tak to w całości czy jedynie proporcjonalnie do udziału nabytego na mocy umowy o podział majątku wspólnego?
4.  Czy stanowi wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe kwota pośrednictwa w sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, tj. 10.466 zł czy jest to może koszt bezpośrednio pomniejszający przychód? Czy kwotę tę mogę zaliczyć w całości czy też proporcjonalnie do udziału podlegającego opodatkowaniu?
5.  Czy stanowi wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe kwota zakupu działki budowlanej wraz z kosztami notarialnymi oraz kosztami pośrednictwa agencji przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy tylko część przychodu podlega opodatkowaniu. W przedmiotowym przypadku podział majątku wspólnego dokonany w 2015 roku nie był ekwiwalenty w naturze dla każdej ze stron. Każda ze stron nie otrzymała bowiem majątku o równiej wartości. Łączna wartość składników majątku wspólnego wynosiła 420.000 zł, a więc wartość udziału Wnioskodawcy jak i wartość udziału byłego małżonka to 210.000 zł. W wyniku podziału majątku wspólnego Wnioskodawca otrzymał majątek o łącznej wartości 395.000 zł, natomiast były małżonek w wyniku tego podziału otrzymał majątek o wartości 25.000 zł. Zatem wartość udziału w majątku jaki otrzymał Wnioskodawca w wyniku podziału majątku wspólnego wzrósł o 47%, według wyliczenia: 395.000 zł - 210.000 zł = 185.000 zł; 185.000 zł / 395.000 zł \* 100%= 0,47 %. W związku z powyższym jedynie 47% z kwoty 480.000 zł podlegałoby opodatkowaniu, tj. 225.600 zł. Pozostały udział w części 0,53 nie podlegałby opodatkowaniu z uwagi na fakt, że zbycie przedmiotowego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, zatem sytuacja ta nie jest objęta dyspozycją art. 10 ust. l pkt 8 u.p.d.o.f.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu nie można zakwalifikować kwoty przejętego przez Wnioskodawcę na wyłączną spłatę zobowiązania kredytowego w kwocie 368.662,81 zł. Do kosztów uzyskania przychodu zaliczyć można jedynie faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę koszty, tj. w przedmiotowej sytuacji spłatę na rzecz byłego męża w kwocie 41.000 zł oraz spłatę kapitału kredytu od dnia zawarcia umowy o podział majątku wspólnego do dnia sprzedaży nieruchomości, niemniej jedynie w proporcji do wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu, tj. 0,47 z 9.500 zł. Czyli 4.465 zł. Z zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wyłączone są natomiast odsetki od kwoty kredytu (2.500 zł).
2.  Zdaniem Wnioskodawcy spłata kredytu ciążącego na sprzedanej nieruchomości stanowi wydatkowanie przychodu osiągniętego ze sprzedaży, tj. korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej w przedmiotowej sytuacji, spłatę zobowiązania kredytowego, należy uznać w proporcji do wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu, tj. w kwocie 173.271,52 zł (0,47\*368.662,81 zł).
3.  Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie agencji pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości stanowi koszt bezpośrednio pomniejszający przychód. Kwotę tę Wnioskodawca może zaliczyć jedynie w proporcji do opodatkowanego przychodu, tj. w wysokości 4.919,02 zł (0,47\*10.466 zł). Wynagrodzenia agencji przy sprzedaży nie można zaliczyć do kwoty wydatkowania na własne cele mieszkaniowe.
4.  Moim zdaniem zakup działki budowlanej wraz z kosztami notarialnymi oraz wynagrodzenie agencji przy pośrednictwie w nabyciu przedmiotowej nieruchomości stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej uznania że wydatek poniesiony na nabycie udziału w nieruchomości w postaci przejęcia przez Wnioskodawcę obowiązku spłaty kredytu w części przypadającej na udział nabyty od męża, może być ponownie uwzględniony przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 coraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2010 r., wraz ze swoim ówczesnym mężem, Wnioskodawca nabył do majątku objętego wspólnością ustawową lokal mieszkalny. W dniu 21 kwietnia 2015 roku prawomocnym wyrokiem sądu nastąpiło rozwiązanie małżeństwa Wnioskodawcy przez rozwód. W dniu 01 czerwca 2015 roku na mocy umowy notarialnej został dokonany podział majątku wspólnego, w którego skład wchodziła nabyta przez byłych małżonków w 2010 roku nieruchomość o wartości 395.000 zł oraz samochód osobowy o wartości 25.000 zł. Łączna wartość majątku podlegającego podziałowi wynosiła 420.000 zł. W wyniku tej umowy Wnioskodawcy przysługuje przedmiotowy lokal mieszkalny natomiast mąż stał się wyłącznym właścicielem samochodu osobowego oraz otrzymał spłatę w kwocie 41.000 zł. Mocą tej umowy Wnioskodawca przejął obowiązek wyłącznej spłaty kredytu udzielonego Wnioskodawczyni i Jej byłemu mężowi na zakup tej nieruchomości, ciążącego na nieruchomości. W dniu 11 lutego 2016 roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego za cenę 480. 000 zł. Część tej kwoty w wysokości 368.662,81 zł została przez nabywcę bezpośrednio przelana na rachunek wierzyciela celem całkowitej spłaty zadłużenia. Przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca korzystał z usług agencji pośrednictwa w sprzedaży - z tytułu pośrednictwa zapłacił agencji 10.466 zł. Ponadto w okresie od podziału majątku wspólnego do dnia sprzedaży nieruchomości, czyli przez okres 7 miesięcy Wnioskodawca spłacał samodzielnie kredyt - przez ten okres dokonał spłaty kapitału w kwocie 9.500 zł oraz odsetek w kwocie 2.500 zł. W dniu 08 kwietnia 2016 roku celem wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży i tym samym skorzystania z ulgi podatkowej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca dokonał zakupu działki budowlanej za kwotę 150.000 zł + 5.553,31 zł (koszty notarialne). Przy zakupie działki Wnioskodawca korzystał również z usług agencji pośrednictwa - z tego tytułu zapłaciłam prowizję w wysokości 3.000 zł.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Zniesienie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału majątku.

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego, działu spadku, zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem, za datę nabycia nieruchomości (prawa), która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej (jego) nabycia w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej pod warunkiem, że wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości (prawa) w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości (prawa) przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości (prawa), która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat).

Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy bowiem rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że podział majątku wspólnego małżonków dokonany w dniu 1 czerwca 2015 r. nie był ekwiwalentny w naturze. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości, bez obowiązku wzajemnych spłat lub dopłat. Tymczasem, w przedmiotowej sprawie, w wyniku podziału majątku, przedmiotem którego był lokal mieszkalny oraz samochód osobowy, Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego z obowiązkiem spłaty na rzecz byłego małżonka, natomiast małżonek stał się właścicielem samochodu osobowego o wartości 25.000 zł.

O braku ekwiwalentności jasno świadczy fakt, że Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty na rzecz byłego małżonka kwotę w wysokości 41.000 zł. Właśnie fakt, że Wnioskodawca był zobowiązany do zapłaty kwoty na rzecz byłego męża bezspornie dowodzi, że w wyniku podziału majątku wspólnego nabyła majątek przekraczający pierwotnie posiadany przez Niego udział w majątku wspólnym. Z chwilą ustania małżeństwa Wnioskodawcy przysługiwał bowiem jedynie wynoszący 1/2 udział w majątku wspólnym, czyli w każdym składniku tego majątku. Pozostały udział należał w chwili ustania małżeństwa do męża Wnioskodawczyni, zaś wskutek podziału majątku, na własność Wnioskodawcy przeszedł majątek o większej wartości niż wartość udziału 1/2 całego majątku dorobkowego.

W sytuacji przedstawionej we wniosku lokal mieszkalny, którego sprzedaży dokonał Wnioskodawca, został nabyty przez Wnioskodawcę zarówno w 2010 r. w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w majątku wspólnym, jak też w 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego, w części, która przekracza udział Wnioskodawcy w majątku dorobkowym.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że odpłatne zbycie w 2016 r. lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2010 r. w czasie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej, nie stanowi źródła przychodu, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawczynię tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie ww. lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi, który Wnioskodawczyni nabyła w 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego jest źródłem przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie zadanego pytania Nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1, 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli Wnioskodawca poniósł tego rodzaju koszty, to koszty te dotyczyły całej nieruchomości, którą w części nabył w 2010 r. oraz w części w 2015 r. Jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie zbycie udziału nabytego w 2015 r. W związku z tym przychód dotyczący udziału nabytego w 2015 r. podlegający opodatkowaniu będzie mógł zostać obniżony wyłącznie o część poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów odpłatnego zbycia, które dotyczą właśnie tego udziału nieruchomości. Pozostała część kosztów odpłatnego zbycia przypada bowiem na udział nabyty w 2010 r. Skoro jednak przychód przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu, to rozliczeniu nie będą też podlegały koszty odpłatnego zbycia przypadające na ten udział.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie. W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c, gdyż zbywana nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę odpłatnie (spłata byłego męża i przejęcie długu). W myśl powołanego przepisu koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika, że koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości lub prawa majątkowego oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości (prawa). Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków (wspólność ustała na skutek rozwodu), kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznie poniesiona na rzecz byłego małżonka spłaty, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota spłaty na rzecz byłego męża może stanowić koszt nabycia zbywanej nieruchomości, o którą Wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód, pod warunkiem, że spłata ta została przez Wnioskodawcę faktycznie poniesiona.

Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca może jednak zaliczyć jedynie tę część kosztów, która odpowiada udziałowi nabytemu w 2015 r.

Kosztem nabycia jest również przejęcie zobowiązania kredytowego współmałżonka. Co do zasady kosztem uzyskania przychodu nie są kwoty wydatkowane na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości. W niniejszej sprawie mamy do czynienia jednak z nabyciem udziału przysługującego małżonkowi w nieruchomości po ustaniu wspólności majątkowej w zamian za zwolnienie go z obowiązku świadczenia na rzecz kredytodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego lokal mieszkalny objęty był kredytem hipotecznym na dzień podziału majątku wspólnego, do spłaty którego Wnioskodawca się zobowiązał. Kredyt został udzielony zarówno Wnioskodawcy jak i jej małżonkowi. Jeżeli zatem współkredytobiorcą był mąż Wnioskodawcy, to koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca winien ustalić uwzględniając fakt, że w zamian za udział przekraczający udział posiadany przez niego w majątku wspólnym Wnioskodawca przejął do wyłącznej spłaty dług obciążający nieruchomość, a więc dług, który przed podziałem majątku w równym stopniu obciążał zarówno Wnioskodawcę jak i małżonka. Z tego powodu za koszt nabycia w 2015 r. udziału przekraczającego udział w majątku wspólnym Wnioskodawca może uznać część obciążenia kredytowego na przedmiotowej nieruchomości przypadającą na byłego małżonka, które Wnioskodawca przejął do wyłącznej spłaty, obliczonego według stanu na dzień podziału majątku tj. na 1 czerwca 2015 r. (a więc na dzień nabycia udziału w nieruchomości). Z zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wyłączone są natomiast odsetki od przejętej części obciążenia kredytowego na przedmiotowej nieruchomości przypadającej na byłego małżonka, które Wnioskodawca przejął do wyłącznej spłaty.

Mając powyższe na uwadze, koszty uzyskania przychodów należy ustalić na dzień nabycia, tj. w przedmiotowej sprawie na dzień podziału majątku małżeńskiego, co miało miejsce w dniu 1 czerwca 2015 r.

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w rozpatrywanej sprawie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości przypadającym na udział nabyty w 2015 r. (ustalonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia np. cenę wynagrodzenia agencji pośrednictwa przy sprzedaży) a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w niniejszej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, ponieważ nabycie udziału w nieruchomości nastąpiło odpłatnie – Wnioskodawca przejął spłatę kredytu obciążającego w części małżonka oraz zobowiązał się tytułem spłaty, zapłacić byłemu małżonkowi kwotę w wysokości 41.000 zł.

Podkreślić należy, że zarówno koszty odpłatnego zbycia, jak i koszty uzyskania przychodu podlegają odliczeniu w takiej wysokości w jakiej dotyczą udziału nieruchomości, którego przychód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie zadanego pytania Nr 2 i pytanie nr Nr 4 wniosku należało uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego odnosząc się do trzeciego z zapytań Wnioskodawcy czy spłata kredytu ciążącego na sprzedanej nieruchomości stanowi wydatkowanie przychodu osiągniętego ze sprzedaży i korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych organ podatkowy stwierdza co następuje.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie: D – dochód ze sprzedaży, W – wydatki na cele mieszkaniowe, P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b),
    4.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca – w art. 21 ust. 29 ww. ustawy – wskazuje, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Regulacja prawna określona w art. 21 ust. 30 ustawy, zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku, np.: raz jako poniesiony na zakup budynku mieszkalnego drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym zostało sfinansowane nabycie tego konkretnego budynku. Ustawodawca w przepisie tym ustanowił zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków. Stanowisko to potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. np. wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 654/11, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1951/12, wyrok WSA w Krakowie z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 2192/13.

Odnosząc się do sprzedaży udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nabytego w 2015 r., należy wskazać, że powołane regulacje prawne jednoznacznie stanowią, że skoro kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy jest cena nabycia zbywanej nieruchomości jako koszt nabycia oraz nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość, to wydatek poniesiony na nabycie udziału w nieruchomości w postaci przejęcia przez Wnioskodawcę obowiązku spłaty kredytu w części przypadającej na udział nabyty od męża, nie może być ponownie uwzględniony przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględnienie tego wydatku jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie istnieje również możliwość wyboru przez podatnika czy chce pomniejszyć przychód o koszty uzyskania przychodu albo nie robiąc tego skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Dochód oblicza się bowiem pomniejszając przychód o koszty jego uzyskania.

Należy wyjaśnić, że w sytuacji Wnioskodawcy przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnego) nabytego w 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków odliczeniu – jako koszt uzyskania przychodu - podlegać będzie spłata kredytu w części przypadającej na ten udział, tj. kwota obciążenia kredytowego jaką Wnioskodawca przejął na siebie w związku z przejęciem nieruchomości. Zatem spłata tej części kredytu nie będzie wydatkiem na własne cele mieszkaniowe z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, gdyż nastąpiłoby dwukrotne odliczenie tego samego wydatku.

Natomiast z uwagi na fakt, że spłaty kredytu w części przypadającej na udział nabyty w 2010 roku, Wnioskodawca nie odliczy jako kosztu nabycia tego udziału, wówczas nie można mówić o podwójnej preferencji. Zatem dokonana przez Wnioskodawczynię spłata kredytu w części przypadającej na udział nabyty przez Wnioskodawczynię w 2010 r. będzie traktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe i będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie zadanego pytania Nr 3 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności odnosząc się do piątego z zapytań Wnioskodawcy czy wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe stanowi kwota zakupu działki budowlanej wraz z kosztami notarialnymi oraz kosztami pośrednictwa agencji przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości organ podatkowy stwierdza co następuje.

W przypadku nabycia gruntu należy rozważyć, czy spełnione zostaną warunki zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy wydatki zostaną poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Aby skorzystać z ww. zwolnienia działka, na zakup której zostaną wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości musi być gruntem pod budowę budynku mieszkalnego. Tym samym środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości muszą bezwzględnie zostać wydatkowane na nabycie działki spełniającej kryteria gruntu pod budowę budynku mieszkalnego.

O charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jednak jedynie zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu musi być oceniony w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy. Zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem nabywany grunt ma zostać przeznaczony na realizację budynku mieszkalnego oraz w dacie nabycia lub najpóźniej w terminie o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma nadawać się do zabudowy budynkiem mieszkalnym. Zwolnienie dotyczy bowiem nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a nie jakiegokolwiek gruntu, w tym np. rekreacyjnego czy rolnego.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie numer pięć sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie działki budowlanej nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu lub remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych losów tej nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Tę okoliczność Wnioskodawca będzie zobowiązana wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających podjętych przez naczelnika właściwego dla Wnioskodawcy urzędu skarbowego. Wówczas Wnioskodawca będzie musiał wykazać, że nabycie udziału w gruncie przeznaczonym pod budowę budynku mieszkalnego, służyć miało zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i w tym budynku Jego potrzeby mieszkaniowe są zaspakajane.

Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym jedynie do uniknięcia opodatkowania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca przeznaczając środki pieniężne ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie działki budowlanej mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego na zasadzie art. 21 ust. 1pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy wydatki są podyktowane koniecznością realizacji przez Wnioskodawcę jej własnego celu mieszkaniowego.

Odnosząc się natomiast do możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków związanych z opłatami notarialnymi oraz wynagrodzeniem agencji z tytułu pośrednictwa, które poniesione zostały w związku z nabyciem przedmiotowej działki budowlanej stwierdzić należy, że stosownie do przywołanego powyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie gruntu.

Z wykładni językowej przedmiotowego przepisu wynika, że zwolnieniem objęta jest nie tylko cena zakupu (nabycia), lecz także inne wydatki związane z nabyciem gruntu, do których zaliczyć można m.in. opłatę notarialną czy wynagrodzeniem agencji z tytułu pośrednictwa. Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie” gruntu, nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny jego zakupu.

Oznacza to, że wydatki w postaci opłat notarialnych i wynagrodzeniem agencji z tytułu pośrednictwa które Wnioskodawca poniósł przy nabycie przedmiotowej nieruchomości, mogą stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak wydatki poniesione na zakup (cena nabycia) działki budowlanej.

Podsumowując, środki finansowe pochodzące ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na nabycie działki budowlanej, jak również opłaty notarialne i wynagrodzenie agencji z tytułu pośrednictwa przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości, mogą stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie zadanego we wniosku pytania Nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie nieruchomości (Lokalu mieszkalnego), w części nabytej w 2010 r. w czasie obowiązywania wspólności majątkowej małżeńskiej, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z upływem okresu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a tym samym nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Opodatkowaniu podlegać będzie natomiast przychód ze sprzedaży nieruchomości (Lokalu mieszkalnego) przypadający na udział nabyty w 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego. Opodatkowanie nastąpi na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Podatek wynosi 19%, przy czym przychód ze sprzedaży stanowi wysokość ceny sprzedaży udziału nabytej nieruchomości pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia odpowiadające wysokości nabytego udziału (prowizja za pośrednictwo w sprzedaży). Natomiast dochodem jest różnica pomiędzy kwotą tak ustalonego przychodu, a kosztami jego uzyskania określonymi w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (spłata byłego małżonka, zobowiązanie kredytowe przypadające na byłego małżonka w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2015 r.).

Wydatkiem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy będzie spłata kredytu w części przypadającej na udział w nieruchomości nabyty przez Wnioskodawcę w 2010 r. Natomiast spłata kredytu w części dotyczącej udziału w nieruchomości, nabytego w 2015 r. nie jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

wydatek na nabycie działki budowlanej stanowi dla Wnioskodawcy „wydatek na własne cele mieszkaniowe” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również poniesione koszty związane z opłatami notarialnymi oraz wynagrodzeniem agencji z tytułu pośrednictwa w jej nabyciu stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe bowiem, są to wydatki związane z nabyciem działki budowlanej.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego – to do kompetencji tut. organu nie należy ustalenie (wyliczenie) wysokości dochodu, czy podatku, bądź potwierdzenie poprawności ich obliczenia, bowiem wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, względnie organ kontroli skarbowej, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy czynności sprawdzających.

Zatem tut. organ nie odniósł się do kwot przedstawionych przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym oraz własnym stanowisku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.