Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1251/13/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-03
Teza: 1. Czy znak towarowy stanowi wartość niematerialną i prawną w świetle art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy Wnioskodawca będzie mógł go ujawnić w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz ustalić wartość początkową tego znaku według wartości rynkowej z dnia nabycia, zgodnie z art. 16g ust. 10 w zw. z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w zgodzie z wyceną dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego? 3. Czy dla celów podatkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej znaku, ustalonej według jego wartości rynkowej z dnia nabycia, przez cały okres amortyzacji zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, dokonanych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 września 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 27 września 2013 r.), uzupełnionym 17 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania prawa ochronnego na znak towarowy za wartość niematerialną i prawną,
*   ustalenia wartości początkowej tego prawa na zasadach określonych w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tak ustalonej wartości początkowej ww. składników majątku trwałego

\-**jest prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym art. 16g ust. 10 w zw. z ust. 10a ww. ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania prawa ochronnego na znak towarowy za wartość niematerialną i prawną,
*   ustalenia wartości początkowej tego prawa na zasadach określonych w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tak ustalonej wartości początkowej ww. składników majątku trwałego
*   możliwości zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym art. 16g ust. 10 w zw. z ust. 10a ww. ustawy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 grudnia 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1251/13/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 grudnia 2013 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) to firma zajmująca się handlem detalicznym i hurtowym artykułami spożywczymi. Spółka jest osobą prawną podlegającą podatkowi dochodowemu od osób prawnych w Polsce, mającą 18-letnią tradycję. Spółka prowadziła działalność w różnych formach prawnych. Pierwotnie jako osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, a następnie w formie spółki jawnej. W związku z szybkim rozwojem w 2003 r. spółka jawna została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i w takiej formie prawnej działa do chwili obecnej. Od momentu powstania Spółki (we wszystkich jej postaciach prawnych) do dnia dzisiejszego Spółka jest zarządzana przez osobę fizyczną X i osobę fizyczną Y - założycieli i jednocześnie udziałowców Spółki, którzy jako wspólnicy spółki cywilnej udostępniali nieodpłatnie Spółce znak towarowy, którego byli autorami.

W dniu 12 kwietnia 2011 r. jako wspólnicy spółki cywilnej wystąpili do Urzędu Patentowego o ochronę znaku towarowego i w dniu 28 sierpnia 2012 r. Urząd Patentowy RP udzielił prawa ochronnego na ww. znak towarowy.

Obecnie Wnioskodawca spodziewa się otrzymać od wspólników - ww. osoby fizyczne - wkład niepieniężny (prawo majątkowe) w postaci prawa ochronnego na znak towarowy słowno-graficzny. W skład wkładu wchodzić będzie opisany wyżej znak towarowy, które nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wnoszącego, ani nabywającego. Wartość rynkowa otrzymanego znaku towarowego zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego, wykonaną na zlecenie Spółki, na dzień 31 grudnia 2012 r. wynosi 7.000.000,00 zł. (słownie: siedem milionów złotych). W zamian za aport Spółka wyda wnoszącemu aport udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej przedmiotu aportu, a zatem cała wartość aportu zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Spółki z o.o.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki, będzie się wiązać z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych. W stosunku do znaku towarowego (na dzień wniesienia aportu) wnoszącym aport przysługiwało będzie, prawo ochronne w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r., - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm. dalej: „ustawa PWP”).

Znak towarowy będzie wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W szczególności, w oparciu o ten znak, Spółka świadczyć będzie swoje usługi, osiągając z tego tytułu przychody. W związku z otrzymaniem znaku towarowego aportem Spółka wystąpi do Urzędu Patentowego z wnioskiem o zmianę podmiotu uprawnionego do praw ochronnych na ten znak. Spółka po otrzymaniu znaku towarowego zamierza go amortyzować. Wnioskodawca zamierza zaklasyfikować ten znak jako wartości niematerialne i prawne oraz wprowadzić do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Znaki te podlegać będą amortyzacji podatkowej. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki określać będzie wartość początkowa z dnia wniesienia aportu ustalona na podstawie dokonanej wyceny.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 16 grudnia 2013 r. Spółka sprecyzowała, że przedmiotem aportu będzie prawo ochronne na znak towarowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy znak towarowy stanowi wartość niematerialną i prawną w świetle art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł go ujawnić w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz ustalić wartość początkową tego znaku według wartości rynkowej z dnia nabycia, zgodnie z art. 16g ust. 10 w zw. z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w zgodzie z wyceną dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego?
3.  Czy dla celów podatkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej znaku, ustalonej według jego wartości rynkowej z dnia nabycia, przez cały okres amortyzacji zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, dokonanych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Pojęcie „aport” oznacza wkład niepieniężny wniesiony do spółki w celu pokrycia udziału (w całości lub części). Przedmiotem aportu mogą być wszelkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą one być wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Zatem, przeniesienie praw własności składników majątkowych w drodze aportu do spółek kapitałowych stanowi jedną z form nabycia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa – w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 powołanej ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania tego znaku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Procedurę uzyskania tego prawa rozpoczyna zgłoszenie znaku towarowego w Urzędzie Patentowym. Wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa (art. 144 Prawa własności przemysłowej). Podlega ono wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 tej ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150).

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca spodziewa się otrzymać wkład niepieniężny. W skład wkładu wchodzić będzie znak towarowy, na który na moment aportu przyznano prawo ochronne w Urzędzie Patentowym. Jako, że przedmiotem aportu będzie prawo ochronne na znak towarowy, planowane jest, iż Spółka z o.o. wprowadzi go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu jego nabycia i rozpocznie jego amortyzację podatkową.

Jak wynika z powyższego przedmiotem aportu nie będzie zatem przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jedynie pojedyncze aktywo, tj. prawo ochronne na znak towarowy.

Przepis art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji są nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. nr 119, poz. 1117z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Do praw wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 16b ust. 1 omawianej ustawy należą m.in. wymienione w pkt 6 tego przepisu - „prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej”. W celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odnieść się do art. 6 ust. 1 Prawa własności przemysłowej.

Stanowi on, że na warunkach określonych w tej ustawie udzielane są:

*   patenty,
*   dodatkowe prawa ochronne na wynalazki,
*   prawa ochronne na wzory użytkowe,
*   prawa ochronne na znaki towarowe,
*   prawa z rejestracji na wzory przemysłowe,
*   prawa z rejestracji na topografie układów scalonych,
*   prawa z rejestracji na oznaczenia geograficzne.

Przepis art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje obligatoryjne przesłanki do uzyskania prawa do amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z treścią art. 16b ust. 1 ww. ustawy, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie utrwalonej i jednoznacznej linii orzecznictwa sądowego w praktyce podatkowej przyjmuje się, że przez prawo ochronne na znak towarowy w rozumieniu przywołanego art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć wyłącznie prawo do znaku towarowego zarejestrowanego, tzn. znaku, w odniesieniu do którego zostało uzyskane prawo ochronne. Przymiotu tego nie posiada znak towarowy niezarejestrowany, w tym również zgłoszony do rejestracji. Dopiero po dokonaniu rejestracji takie prawo do znaku towarowego może być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowane dla celów podatkowych. Wówczas bowiem takie prawo do znaku zostaje przyjęte do używania jako prawo, gdyż pod pojęciem prawa do znaku towarowego mieszczą się tylko podmiotowe prawa do znaku, które mają charakter bezwzględny (tak w szczególności w wyroku NSA z 28 sierpnia 2009 r., sygn. II FSK412/08).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują wejście podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji poprzez wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 16a - 16b omawianej ustawy).

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, bądź w drodze sukcesji generalnej (Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2009, pod red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, s. 598).

Podkreślić należy, iż rozumienie „nabycia” określonego w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest spójne z wykładnią literalną art. 16g ust. 1 pkt 4 tej ustawy regulującego kwestie ustalania wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej.

Nie byłoby bowiem racjonalnym nadanie w jednym przepisie ustawy innego znaczenia pojęciu „nabycia prawa”, tj. poprzez decyzję administracyjną, w przepisie natomiast bezpośrednio związanym z ustalaniem wartości początkowej tego nabywanego prawa w odmienny sposób (nabycie poprzez aport).

Biorąc pod uwagę treść powołanych wyżej przepisów, prawo ochronne na znak towarowy mieści się w kategorii praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w przypadku wniesienia w ramach aportu prawa ochronnego na znak towarowy - dojdzie do nabycia prawa, które może stanowić wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (do nabycia prawa określonego w ustawie - Prawo własności przemysłowej). Przepis art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwala na zaliczenie do wartości niematerialnych i prawnych praw ochronnych do znaków towarowych, które już na dzień nabycia posiadają na mocy prawomocnej decyzji Urzędu Patentowego szczególną ochronę prawną, a w związku z tym są wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W przypadku nabycia aportu w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego, Wnioskodawca będzie uprawniony do wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych tego prawa i będzie uprawniony do rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego na przedmiotowy znak towarowy.

Przepis art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Na mocy art. 16f ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 -14, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przepis powyższy normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z treści tego przepisu wynika, że ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W celu ustalenia wartości początkowej wnoszonych praw do zarejestrowanych znaków towarowych zastosować bowiem należy regulacje zawarte w przepisach art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. 10a zdanie drugie Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

*   suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy,
*   różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Stosownie do art. 16g ust. 10a przedmiotowej ustawy, przepis ten ma zastosowanie także w przypadku, gdy składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny.

Biorąc powyższe pod uwagę, w oparciu o art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania w ramach aportu prawa do zarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego wartość niematerialną i prawną nieujętą w ewidencji wnoszącego aport, spółka będzie mogła przyjąć wartość początkową przedmiotowego prawa do zarejestrowanego znaku towarowego równą jego wartości rynkowej na dzień otrzymania aportu, o ile wystąpi dodatnia wartość firmy.

Ponadto należy wskazać, iż stosownie do art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14. Powyższe oznacza, że ustalając wartość początkową poszczególnych środków trwałych należy mieć na uwadze ich wartość rynkową.

Zgodnie z ww. art. 14 ust. 1 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem, stwierdzić należy, iż wartością początkową otrzymanego przez Spółkę w formie aportu prawa ochronnego na znak towarowy będzie jego wartość ustalona przez Spółkę na dzień otrzymania aportu, nie wyższa jednak od jego wartości rynkowej.

W zakresie dotyczącym ustalenia wartości początkowej nabytych w drodze aportu praw ochronnych do znaku towarowego dodać należy, iż nie znajdzie zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Wnioskodawca wskazał, iż w zamian za aport Spółka wyda wnoszącemu aport udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej przedmiotu aportu, a zatem cała wartość aportu zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Spółki z o.o. (nie wystąpi tzw. agio emisyjne).

Reasumując, biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego w przypadku nabycia aportu w postaci praw ochronnych na znak towarowy podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych (wartość początkową) stanowić będzie stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jego wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej. Wartość ta może zostać przyjęta zgodnie z wyceną dokonaną przez rzeczoznawcę majątkowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka otrzyma w drodze aportu prawo ochronne na znak towarowy, w zamian za który wyda wnoszącemu aport udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej przedmiotu aportu, a cała wartość aportu zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm. dalej: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepis art. 16b ust. 1 ustawy o pdop, wskazuje obligatoryjne przesłanki, które muszą zaistnieć aby wartość niematerialna i prawna podlegała amortyzacji. W myśl powyższego przepisu wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji są wskazane w jego treści m.in. prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o pdop.

Do praw wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 16b ust. 1 ustawy o pdop należą m.in. wymienione w pkt 6 tego przepisu - „prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej”.

W celu ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odnieść się do art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.), który stanowi, że na warunkach określonych w tej ustawie udzielane są:

*   patenty,
*   dodatkowe prawa ochronne na wynalazki,
*   prawa ochronne na wzory użytkowe,
*   prawa ochronne na znaki towarowe,
*   prawa z rejestracji na wzory przemysłowe,
*   prawa z rejestracji na topografie układów scalonych,
*   prawa z rejestracji na oznaczenia geograficzne.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 i 2 ustawy Prawo własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa – w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania tego znaku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę treść powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że wniesione w formie aportu prawo ochronne do znaku towarowego mieści się w kategorii praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop jako wartości niematerialne i prawne.

Przepis art. 16d ust. 2 ustawy o pdop stanowi natomiast, że składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Na mocy art. 16f ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż – od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa; zasady jej ustalania - zróżnicowane m.in. z uwagi na sposób nabycia składników majątku trwałego – zostały określone w art. 16g ustawy o pdop.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki, a także udziału w spółdzielni uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Ponadto należy wskazać, iż stosownie do art. 16g ust. 12 ustawy o pdop, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14. Powyższe oznacza, że ustalając wartość początkową poszczególnych środków trwałych należy mieć na uwadze ich wartość rynkową.

Zatem, stwierdzić należy, iż wartością początkową otrzymanego przez Spółkę w formie aportu prawa ochronnego na znak towarowy będzie jego wartość ustalona przez Spółkę na dzień otrzymania aportu, nie wyższa jednak od jego wartości rynkowej.

Dodatkowo zaznaczyć należy, że w zakresie dotyczącym ustalenia wartości początkowej nabytego w drodze aportu prawa ochronnego do znaku towarowego nie znajdzie zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o pdop. Przepis ten stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Z opisu zdarzenia przyszłego ujętego we wniosku wynika natomiast, że w zamian za aport Spółka wyda wnoszącemu aport udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej przedmiotu aportu, a zatem cała wartość aportu zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Spółki.

Reasumując, opisane we wniosku prawo ochronne na znak towarowy, które zostanie wniesione do Spółki w formie aportu będzie wartością niematerialną i prawną, od której Spółka będzie mogła dokonywać w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ustalonej na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop tj. wartości określonej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższej jednak od wartości rynkowej.

Zaznaczyć jednocześnie należy, że z uwagi na fakt, że przedmiotem aportu jest prawo ochronne na znak towarowy (pojedynczy składnik majątku) nie znajdzie w tym przypadku zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 16g ust. 10 w zw. z ust. 10a ustawy o pdop dotyczący ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie:

*   uznania prawa ochronnego na znak towarowy za wartość niematerialną i prawną,
*   ustalenia wartości początkowej tego prawa na zasadach określonych w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od tak ustalonej wartości początkowej ww. składników majątku trwałego

\-jest prawidłowe,

*   możliwości zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym art. 16g ust. 10 w zw. z ust. 10a ww. ustawy - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.