Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.87.2020.10.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-06
Teza: Możliwość odliczenia kwoty podatku naliczonego, związaną z dzia
wodno; kanalizacyjną stosując opisaną we wniosku metodę kalku
prewspółczynnika opartą o stosunek rocznego przychodu z tytułu
dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trz
ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odpro
ścieków do podmiotów trzecich, Urzędu obsługującego Gminę or
jednostek organizacyjnych
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
proporcja
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i z
podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częścio
oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie po
proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Ro
86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Ro
86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Ro
86-ust. 2b-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Ro
86-ust. 2b-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Ro
86-ust. 2h
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili
    go Państwo pismem z 25 marca 2020 r. (wpływ 26 marca 2020 r.) oraz pismem z 30 kwietnia 2020 r. (wpływ 5
    maja 2020 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na
    podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2019 r. poz. 506, z późn. zm.;
    „ustawa o samorządzie”), zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Poszczególne zadania własne Gminy
    przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie, jak i zadania zlecone przez jednostki samorządu
    terytorialnego, są w ramach Gminy wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd
    obsługujący Gminę („Urząd Gminy”). Urząd Gminy wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi
    traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Gmina.
    Wykonując wskazane wyżej zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na
    podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w
    rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT).
    Jednym z obszarów działania Gminy są zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W latach poprzednich Gmina realizowała zadania związane z
    gospodarką wodno-kanalizacyjną w wyodrębnionym referacie w Urzędzie Gminy. W 2018 r. Gmina utworzyła
    gminną jednostkę budżetową pn.: „Zakład Gospodarki Komunalnej w (...)” („Zakład Gospodarki Komunalnej”) i
    przekazała do niej wszystkie zadania związane z gospodarką wodno-kanalizacyjną. Gmina ponosi wydatki
    związane z powyżej wskazanym obszarem działania. Ponadto, w latach 2016-2019 Wnioskodawca realizował
    projekty polegające na budowie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej w Gminie („Inwestycje”).
    Ponoszone na gospodarkę wodno-kanalizacyjną wydatki bieżące, jak i środki trwałe wytworzone w ramach
    Inwestycji, podobnie jak istniejąca wcześniej infrastruktura, są i będą wykorzystywane do odbioru ścieków i
    dostarczania wody do odbiorców.
    Z tytułu prowadzonej działalności w sektorze wodno-kanalizacyjnym Gmina uzyskuje przychody z odpłatnej
    sprzedaży na rzecz podmiotów trzecich, tj. mieszkańców Gminy, osób prowadzących działalność gospodarczą
    oraz przedsiębiorstw, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Czynności te, wykonywane na rzecz
    osób trzecich, pomimo że stanowią zadania własne Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie, są
    czynnościami opodatkowanymi VAT. W konsekwencji, w związku ze świadczeniem usług opodatkowanych VAT,
    Gmina odpowiednio rozlicza należny podatek w składanych deklaracjach VAT-7.

    Przy wykorzystaniu posiadanej przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej woda jest dostarczana, a ścieki
    oczyszczane i odbierane także na terenie budynku Urzędu Gminy oraz samorządowych jednostek budżetowych
    Gminy. Czynności te odbywają się w ramach potrzeb własnych Gminy i są dokumentowane notami księgowymi.
    Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że na terenie Gminy nie ma zlokalizowanych publicznych punktów poboru
    wody, z wyjątkiem hydrantów wykorzystywanych dla celów przeciwpożarowych. Wartość wody zużytej na te cele
    uwzględniana jest w kalkulacji wynagrodzenia pobieranego przez Gminę z tytułu świadczonych usług.
    Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków ponoszonych w ramach
    gospodarki wodno-kanalizacyjnej wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.
    Aby dochować należytej staranności w wypełnianiu obowiązków publicznoprawnych, poszczególne jednostki
    Gminy dokonały obliczenia prewspółczynnika. W przypadku rozliczeń Gminy, prewspółczynnik ustalony w 2019
    r. dla gminnej jednostki budżetowej pn.: „Zakład Gospodarki Komunalnej w (...)” na bazie danych za 2018 r.,
    obliczony zgodnie z Rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. – tj. zgodnie z ogólną rekomendacją Ministra
    Finansów – wyniósł 52%.
    Jednocześnie dane, którymi dysponuje Gmina, dotyczące sprzedaży zrealizowanej w 2019 r. wskazują na
    następującą strukturę prowadzonej działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej:
              wartość zużycia przez mieszkańców i  wartość zużycia w ramach potrzeb własnychudział podmiotów zewnętrznych w obszarzeprzedsiębiorców  Gminy
      woda i ścieki  (...) PLN  (...) PLN  98,61%
    Biorąc pod uwagę powyższe dane, Wnioskodawca uznał, że prewspółczynnik Zakładu Gospodarki Komunalnej,
    obliczony zgodnie z Rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r., nie odzwierciedla struktury i specyfiki
    gospodarki wodno-kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminę. Posiadana przez Gminę infrastruktura
    wykorzystywana jest i zużywa się głównie (w ok. 99%) w ramach świadczeń realizowanych na rzecz podmiotów
    zewnętrznych (a więc opodatkowanych VAT). Świadczenia w ramach potrzeb własnych Gminy stanowią
    natomiast jedynie marginalną część wszystkich działań w przedmiotowym obszarze.
    Na tej podstawie Gmina doszła do przekonania, że właściwą metodą kalkulacji prewspółczynnika, pozwalającą
    na odliczenie podatku VAT w odpowiednim zakresie, będzie metoda oparta o stosunek rocznego przychodu z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego
    Wnioskodawcę oraz jednostek organizacyjnych Gminy. Wysokość prewspółczynnika wyliczonego tym sposobem,
    w oparciu o dane z 2019 r., wynosi 99%.
    Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku z dnia 25 marca 2020 r. w odpowiedzi na pytanie:
    1. Jakie czynności są/będą przez Wnioskodawcę wykonywane za pośrednictwem jednostek budżetowych oraz
      Urząd Gminy, do których dostarczana jest woda i od których odbierane są ścieki przy pomocy Infrastruktury
      objętej zakresem wniosku:
    a) opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
    b) zwolnione od podatku od towarów i usług,
    c) niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Należy wskazać odrębnie dla każdej jednostki.
    – wskazał, że:
    Gmina, przy wykorzystaniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, dostarcza i – zgodnie z posiadaną obecnie przez
    Gminę wiedzą – w przyszłości będzie dostarczać wodę oraz odbiera/będzie odbierać ścieki do/od jednostek
    organizacyjnych, które wykonują następujące czynności:
    a) Urząd Gminy w (...) – czynności opodatkowane VAT, zwolnione z VAT (wynikające z bieżącej działalności
      Gminy, niezwiązane z gospodarką wodno-kanalizacyjną) i niepodlegające VAT

    b) Zakład Gospodarki Komunalnej w (...) z siedzibą w (...) (dalej „ZGK”) – czynności opodatkowane VAT i
      niepodlegające VAT,
    c) Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w (...) – czynności niepodlegające VAT,
    d) Szkoła Podstawowa w (...) – czynności niepodlegające VAT,
    e) Szkoła Podstawowa w (...) – czynności niepodlegające VAT,
    f) Szkoła Podstawowa w (...) – czynności niepodlegające VAT oraz opodatkowane,
    g) Szkoła Podstawowa w (...) – czynności niepodlegające VAT,
    h) Gimnazjum w (...) – czynności niepodlegające VAT,
    i) Przedszkole (...) – czynności ZW,
    j) Przedszkole (...) – czynności ZW,
    k) Żłobek Gminny w (...) – czynności ZW.
    2. W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie) Wnioskodawca
      dokonuje pomiaru ilości dostarczonej wody i odbioru ścieków do/od odbiorców zewnętrznych (podmioty
      trzecie, tj. Mieszkańcy Gminy, osoby prowadzące działalność gospodarczą oraz przedsiębiorcy) oraz
      odbiorców wewnętrznych (budynek Urzędu Gminy oraz samorządowe jednostki budżetowe)?
    – wskazał, że:
    Gmina informuje, że co do zasady ustala i – zgodnie z posiadaną obecnie przez Gminę wiedzą – będzie ustalać
    ilość dostarczonej do odbiorców wody i odebranych ścieków w oparciu o wskazania wynikające z wodomierzy i
    liczników zainstalowanych w poszczególnych punktach odbioru. Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż istnieją
    obecnie odbiorcy, dla których wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług określone zostało w formie
    ryczałtowej – na potrzeby tych rozliczeń Gmina przyjmuje uśrednioną ilość metrów sześciennych dostarczanej
    wody i odbieranych ścieków od jednej osoby.
    3. W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie) Wnioskodawca
      dokonuje pomiaru ilości dostarczonej/zużytej wody na cele przeciwpożarowe?
    – wskazał, że:
    Gmina za pośrednictwem ZGK dostarcza i – zgodnie z posiadaną obecnie przez Gminę wiedzą – będzie
    dostarczać wodę również dla celów przeciwpożarowych. Obecnie Gmina nie dokonuje pomiaru zużycia ilości
    wody dostarczonej dla tych celów. Tym niemniej Gmina pragnie podkreślić, iż wysokość wynagrodzenia
    pobieranego z tytułu usług wodno-kanalizacyjnych kalkulowana jest w taki sposób, aby pokryła również koszty
    dodatkowe ponoszone przez ZGK, w tym koszt wody zużytej na cele przeciwpożarowe.
    4. Należy wskazać, czy urządzenia pomiarowe, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje pomiaru dostawy
      wody/odbioru ścieków, umożliwiają dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków dla poszczególnych
      odbiorców?
    – wskazał, że:
    W ocenie Gminy, wykorzystywane urządzenia pomiarowe pozwalają na dokonanie możliwie najdokładniejszego
    pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od poszczególnych odbiorców. Gmina pragnie
    zaznaczyć, iż stosowane urządzenia są powszechnie wykorzystywane na rynku przez podmioty prowadzące
    działalność w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej.
    5. Należy wskazać, czy urządzenia, przy użyciu których Wnioskodawca dokonuje pomiaru dostawy wody
      /odbioru ścieków spełniają wymagane warunki techniczne, tj. czy posiadają stosowne atesty, czy są
      dopuszczone do użytkowania?
    – wskazał, że:
    Gmina wskazuje, że wodomierze i liczniki wykorzystywane przez nią do mierzenia ilości dostarczonej wody
    /odebranych ścieków posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania.

    6. Proszę podać przesłanki, jakimi kierował się Wnioskodawca uznając, że wskazany we wniosku sposób
      obliczenia proporcji jest/będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał
      specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć?
    – wskazał, że:
    Zdaniem Gminy, metoda obliczenia prewspółczynnika, oparta o klucz wartości sprzedaży, w sposób najbardziej
    reprezentatywny odpowiada specyfice działalności ZGK i dokonywanych nabyć w zakresie gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej.
    Wskazana metoda polega na ustaleniu proporcji, w jakiej pozostają przychody z tytułu świadczonych usług
    dostawy wody oraz odprowadzania ścieków, wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich (świadczenia
    komercyjne) w ogólnych przychodach z tytułu usług dostawy wody oraz odprowadzania ścieków wykonywanych
    na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.
    Zdaniem Gminy, tak ustalony sposób kalkulacji prewspółczynnika pozwala na określenie w precyzyjny,
    przejrzysty i dokładny sposób proporcji, w jakiej wydatki Gminy na gospodarkę wodno -kanalizacyjną są
    wykorzystywane/używane do czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a
    jaka część wiąże się ze zużyciem własnym Gminy. Ilość dostarczanej i odbieranej wody z poszczególnych
    lokalizacji w większości mierzona będzie przy zastosowaniu wodomierzy. Tak dokonane pomiary stanowić będą
    podstawę do kalkulacji należnego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług oraz podstawę do ujęcia
    prawidłowej wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w sprawozdawczości budżetowej, jaką
    przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, iż Gmina, posługując się wyliczeniami opartymi o wskazania wodomierzy, co do zasady
    będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w oparciu o ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków
    do/od odbiorców zewnętrznych, oraz na potrzeby własne Gminy.
    Co więcej, Gmina jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji ponoszonych wydatków do rozliczeń
    przychodowych z tytułu dostarczania wody i odbierania ścieków.
    Tym samym, w ocenie Gminy, zaproponowany przez nią prewspółczynnik ani nie zawyża kwoty odliczanego
    podatku naliczonego, ani jej nie zaniża. Pozwala on na dokonanie rozliczeń podatkowych w sposób obiektywny i
    odzwierciedla charakter przedmiotowego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    7. Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał
      część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
      gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 Ustawy o
      podatku od towarów i usług?
    – wskazał, że:
    Jak zostało wskazane w odpowiedzi na wcześniejsze pytania, Gmina jest w stanie precyzyjnie przyporządkować
    ponoszone wydatki do rozliczeń przychodowych z tytułu dostarczania wody i odbierania ścieków. Tym samym
    nie powinno, w opinii Gminy, budzić wątpliwości, że wydatki te nie będą związane z innymi typami działalności
    prowadzonymi przez ZGK.
    Wykorzystując opisany w przedmiotowym wniosku sposób kalkulacji prewspółczynnika, możliwe jest rzeczywiste
    odzwierciedlenie struktury działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, tj. wskazania proporcji, w
    jakiej pozostają przychody z czynności opodatkowanych w ogóle przychodów osiąganych przez ZGK w tym
    obszarze.
    W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia ww. prewspółczynnika obiektywnie
    odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7
    ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    8. Należy wskazać przesłanki potwierdzające ocenę Wnioskodawcy, że sposób określenia proporcji wynikający z
      Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
      podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193) jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we
      wniosku?

    – wskazał, że:
    W pierwszej kolejności Gmina pragnie wskazać, że prewspółczynnik ustalony dla ZGK na 2019 r. obliczony
    zgodnie z Rozporządzeniem – tj. zgodnie z ogólną rekomendacją Ministra Finansów – wyniósł 52%.
    Dodatkowo ZGK dokonał obliczenia prewspółczynnika za pomocą wskazanej we wniosku metody, opartej o
    proporcję skalkulowaną w oparciu o stosunek ilości odebranych ścieków od podmiotów zewnętrznych i
    udokumentowanych fakturami VAT do całkowitej ilości odebranych ścieków w ramach ogółu wszystkich zużyć
    wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.
    Prewspółczynnik ten, obliczony na podstawie danych z 2019 r., wyniósł 99%.
    W ramach weryfikacji rzeczywistej racjonalności zastosowania prewspółczynnika z Rozporządzenia do wydatków
    ponoszonych na gospodarkę kanalizacyjną Gmina doszła do przekonania, że prewspółczynnik ten nie
    odzwierciedla realnie charakteru realizowanej przez nią działalności w tym obszarze. Wskazać bowiem należy, że
    metody obliczenia prewspółczynnika proponowane w Rozporządzeniu określone zostały w pewien
    ustandaryzowany sposób, który nie uwzględnia szczególnej specyfiki pewnych obszarów działalności jednostek
    samorządu terytorialnego, w tym w szczególności działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Gmina pragnie bowiem podkreślić, iż infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest i zużywa się przede
    wszystkim w związku ze sprzedażą na rzecz podmiotów zewnętrznych (99% ogólnej sprzedaży). Z kolei
    prewspółczynnik wyliczany dla ZGK w oparciu o regulacje wynikające z Rozporządzenia odnosi się w dużej
    mierze do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania.
    Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra
    Finansów będzie mniej reprezentatywny od zaprezentowanego przez Gminę w przedmiotowym wniosku.
    9. Należy przedstawić wyliczenia porównawcze (np. za rok 2019) zastosowania prewspółczynnika z ww.
      rozporządzenia Ministra Finansów i proponowanej przez Wnioskodawcę proporcji, w tym również wielkość
      przychodu ustalonego w oparciu o faktyczną ilość zużytej wody.
    – wskazał, że:
    Gmina informuje, iż ZGK w 2019 r. osiągnął obrót brutto z tytułu dostawy wody/odbioru ścieków do/od
    podmiotów trzecich w wysokości (...) PLN. Natomiast obrót z tytułu dostarczonej wody/odebranych ścieków do/z
    Urzędu Gminy i jej jednostek organizacyjnych wyniósł (...) PLN. W konsekwencji łączny obrót z tytułu
    dostarczonej wody/odebranych ścieków wyniósł (...) PLN.
    Tym samym ZGK, bazując na posiadanych danych za 2019 r., dotyczących obrotu z tytułu dostarczonej wody
    /odebranych ścieków, wyliczył prewspółczynnik za 2019 r. w wysokości 99%, zgodnie z poniższym równaniem:
    (...)/((...)+(...)) x 100%=98,61% ~ 99%.
    Natomiast prewspółczynnik dla ZGK na 2019 r. w wysokości 52% został obliczony w oparciu o wzór wskazany w
    par. 3 ust. 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).
    10. Których okresów dotyczą wyliczone prewspółczynniki porównawcze?
    – wskazał, że:
    Wyliczone prewspółczynniki porównawcze dotyczą 2019 roku.
    Niezależnie od powyższego Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o
    VAT, prewspółczynnik powinien być wyliczany odrębnie dla każdego roku (z zastosowaniem odpowiednich
    danych). Tym samym, wysokość stosowanej przez ZGK proporcji odliczenia może się nieznacznie różnić w
    poszczególnych latach. Zaprezentowane w przedmiotowym wniosku dane mają charakter przykładowy i zostały
    przez Gminę powołane w celu zobrazowania metody obliczenia prewspółczynnika, będącej przedmiotem
    postawionego w tym wniosku pytania.
    11. Czy cena, za którą dostarczano wodę/odbierano ścieki jest dla wszystkich odbiorców jednakowa, czy
      zróżnicowana? Należy szczegółowo wyjaśnić sytuację zastosowania różnych cen w zależności od odbiorcy.
    – wskazał, że:

    Gmina informuje, że cena za którą dostarczana jest woda i odbierane są ścieki jest jednakowa dla wszystkich
    odbiorców. Ceny powyższych usług zostały ustalone w „Projekcie Taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i
    zbiorowego odprowadzenia ścieków na terenie Gminy (...)” opracowanego na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca
    2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2019 r., poz. 1437, z
    późn. zm.) oraz Rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w
    sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe
    zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. z 2018 r., poz. 472). Taryfa została zatwierdzona
    przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Wód Polskich w Poznaniu.
    Ponadto, Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 kwietnia 2020 r. wskazał, że:
    1. Rozliczenia w formie ryczałtowej realizowane są na podstawie przepisów zawartych w rozporządzeniu
      Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz.
      U. Nr 8, poz. 70). Udział odbiorców, dla których wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług określone
      zostało w formie ryczałtowej, nie przekracza 1% ogólnej liczby odbiorców.
    2. Nie ustala on ilości wody dostarczonej dla celów przeciwpożarowych i nie pobiera wynagrodzenia za wodę
      przeznaczoną do tych celów. Tym niemniej Gmina pragnie podkreślić, iż wysokość wynagrodzenia
      pobieranego od odbiorców z tytułu usług wodno-kanalizacyjnych kalkulowana jest w taki sposób, aby
      pokryła również koszty dodatkowe ponoszone przez ZGK, w tym koszt wody zużytej na cele
      przeciwpożarowe. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na fakt, iż metoda obliczenia prewspółczynnika,
      przedstawiona przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku, oparta jest o kryterium obrotowe. Tym samym,
      podstawą ustalenia wartości proporcji są uzyskane przez Gminę przychody z tytułu gospodarki wodno-
      kanalizacyjnej, nie zaś ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków.

## Pytanie

Czy Gmina będzie mogła odliczać kwotę podatku naliczonego, związaną z działalnością wodno -kanalizacyjną,
    stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji prewspółczynnika opartą o stosunek rocznego przychodu z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, Urzędu obsługującego
    Wnioskodawcę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, a więc sposób inny, niż wymieniony w Rozporządzeniu
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie mogła odliczać kwotę podatku naliczonego, związaną z działalnością
    wodno-kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji prewspółczynnika opartą o stosunek
    rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym
    rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu
    obsługującego Wnioskodawcę oraz jednostek organizacyjnych Gminy, a więc sposób inny, niż wymieniony w
    Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Gmina na wstępie wskazuje, że stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art.
    7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Należy zauważyć, iż w przypadku zakupów bezpośrednio i w całości związanych z działalnością opodatkowaną (i
    niezwolnioną z VAT), podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT odlicza podatek naliczony w całości. W
    sytuacji zaś, gdy dane zakupy związane są zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i inną działalnością
    (zwolnioną lub niepodlegającą opodatkowaniu), podatnik powinien dokonać alokacji wydatków do jednej ze
    wskazanych sfer, tzw. „alokacji bezpośredniej” tak, by odliczenie podatku naliczonego dotyczyło jedynie

    czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w
    sytuacji, gdy nabyte towary wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86
    ust. 2a ustawy o VAT („prewspółczynnik”).
    Z punktu widzenia stosowania prewspółczynnika należy mieć na uwadze, że stosownie do treści art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT, będzie on miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w których nabywane towary i usługi,
    wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika:
    i) działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, oraz
    ii) gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W powyższych okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową
    przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności
    „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Jednocześnie, zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia z dnia
    17 grudnia 2015 r., „W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się
    odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego”. W rezultacie, ewentualne
    stosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest wynikiem czynności realizowanych oddzielnie przez jednostkę
    budżetową danej jednostki samorządu terytorialnego (a w przypadku złożonego wniosku – Zakład Gospodarki
    Komunalnej).
    W przypadku Gminy, biorąc pod uwagę zakres realizowanych zadań, zarówno komercyjnych (podlegających
    opodatkowaniu VAT), jak i działań „władczych”, wykonywanych w charakterze organu władzy publicznej (poza
    działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT), ponoszone na gospodarkę wodno-kanalizacyjną wydatki powinny
    być, zdaniem Gminy, rozliczone w oparciu o prewspółczynnik.
    Jak wynika bowiem z przedstawionego stanu faktycznego, Gmina świadczy poprzez Zakład Gospodarki
    Komunalnej odpłatne usługi dostarczania wody i oczyszczania/odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców,
    osób prowadzących działalność gospodarczą oraz przedsiębiorstw. Dostarczanie wody do budynku Urzędu
    Gminy oraz do jednostek organizacyjnych Gminy jest natomiast czynnością wewnętrzną Gminy. Innymi słowy,
    takie dostawy uznać należy za wykorzystywanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej dla celów własnych Gminy,
    wykraczających poza zakres prowadzonej przez Gminę (poprzez Zakład Gospodarki Komunalnej) działalności
    gospodarczej. Dodatkowo na terenie Gminy zlokalizowane są hydranty wykorzystywane dla celów
    przeciwpożarowych.
    Ilość dostarczanej i odbieranej wody z poszczególnych lokalizacji zasadniczo mierzona jest przy zastosowaniu
    wodomierzy i liczników, co stanowi podstawę do kalkulacji należnego wynagrodzenia z tytułu świadczonych
    usług oraz podstawę do ujęcia prawidłowej wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w
    sprawozdawczości budżetowej, jaką przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, iż Gmina będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w oparciu o ilość
    dostarczonej i odebranej wody do/od odbiorców zewnętrznych, oraz na potrzeby własne Gminy.
    Mając zatem na uwadze zakres zadań realizowanych poprzez Zakład Gospodarki Komunalnej, zarówno
    podlegających opodatkowaniu VAT, jak i wykonywanych poza działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT, a
    także możliwość odpowiedniego przyporządkowania wartości sprzedaży do odpowiednich zadań, zasadnym
    jest, aby poczynione przez Gminę wydatki były rozliczone z zastosowaniem prewspółczynnika. Niemniej jednak,
    w ocenie Gminy, brak jest uzasadnienia stosowania do omawianych wydatków prewspółczynnika obliczonego
    wedle rekomendowanych przez Ministra Rozwoju i Finansów zasad wskazanych w Rozporządzeniu z dnia 17
    grudnia 2015 r. (aktualnie dla Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...) – 52%).
    Jak stanowi bowiem przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „W przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
    przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu

    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej »sposobem
    określenia proporcji«. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zasady obliczania prewspółczynnika zostały zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia prewspółczynnika odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    i) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
      odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
      działalności gospodarczej czynności opodatkowane; oraz
    ii) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na
      cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust.
      2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie,
      gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Powyższe ma wyraźne uzasadnienie w zasadach statuujących system VAT – przede wszystkim, w zasadzie
    neutralności podatkowej. Jak podkreślił TSUE w postanowieniu z 21 czerwca 2016 r. w sprawie ESET, sygn. C-393
    /15, „Należy przypomnieć, że ustanowiony w dyrektywie 2006/112 system odliczeń ma na celu całkowite
    uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego bądź zapłaconego w ramach prowadzonej przez
    niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT ma zapewnić całkowitą neutralność działalności
    gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel i rezultaty, pod warunkiem że ona sama
    podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT”. Dodatkowo, jak wskazał TSUE w innym orzeczeniu,
    „Prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i nie może co do zasady podlegać
    ograniczeniu” (wyrok TSUE z 12 lipca 2012 r. w sprawie EMS-Bulgaria Transport, sygn. C-284/11).
    W odniesieniu do metod obliczania prewspółczynnika należy zauważyć, że ustawa o VAT, w art. 86 ust. 2c
    zawiera przykładowy katalog danych, które mogą zostać wykorzystane przy obliczaniu prewspółczynnika.
    Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji
    (prewspółczynnika) uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez tych podatników
    działalności i dokonywanych nabyć.
    Od dnia 1 stycznia 2016 roku obowiązuje w Polsce Rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r., wydane na
    podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, dotyczące sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Przywołane powyżej
    rozporządzenie określa przykładowe metody obliczania prewspółczynnika dla jednostek organizacyjnych
    samorządu terytorialnego, takich jak urząd gminy, samorządowe jednostki budżetowe utworzone przez
    jednostki samorządu terytorialnego i samorządowego oraz inne jednostki przywołane w niniejszym akcie prawa.
    Jak wspomniano powyżej, metody obliczania prewspółczynnika przez podmioty objęte zakresem zastosowania
    Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. są metodami o charakterze egzemplifikacyjnym, co znajduje expressis
    verbis potwierdzenie w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. Zgodnie z powołaną regulacją, „W przypadku gdy podatnik,
    dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany
    zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.
    Oznacza to, iż podmioty te mogą stosować inną metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta
    zapewnia bardziej dokładne, niż metoda wskazana w rozporządzeniu, przyporządkowanie podatku naliczonego
    do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą. Mimo iż wskazana w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. metoda jest
    rekomendowana, nie jest obligatoryjna (jeśli sytuacja danej jednostki uzasadnia odstąpienie od jej stosowania).
    Mając powyższe na uwadze. Gmina stoi na stanowisku, iż może zastosować inny, niż wymienione w ustawie o
    VAT oraz w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. sposób obliczania prewspółczynnika,
    precyzyjniej odpowiadający specyfice wykonywanych przez Gminę, poprzez Zakład Gospodarki Komunalnej,
    czynności i dokonywanych nabyć.

    Taka sytuacja powinna mieć, zdaniem Gminy, zastosowanie w szczególności w zakresie działań w obszarze
    wodno-kanalizacyjnym. Ewidentnie bowiem struktura działalności Gminy w tym zakresie będzie miała charakter
    komercyjny, a dostarczanie wody i oczyszczanie/odprowadzanie ścieków w ramach Gminy nie wpłynie istotnie
    na ww. charakter (szerzej w poniższej części uzasadnienia stanowiska Gminy). Gdyby więc, zdaniem Organu,
    powyższe czynności, dokonywane w ramach jednego podatnika, miały skutkować zastosowaniem
    prewspółczynnika, powinien on zostać określony w taki sposób, aby realizować podstawowe cele VAT – tj.
    doprowadzić do ustalenia takiej odliczanej wartości VAT, jaka odpowiada sprzedaży objętej VAT następującej w
    związku z wydatkiem. Stosowany podział nie powinien ani zawyżać kwoty odliczanego podatku naliczonego, ani
    jej zaniżać. Powinien być obiektywny i odzwierciedlać charakter wykonywanego przez podatnika rodzaju
    działalności.
    Tym samym nie sposób przyjąć, że w przypadku rozliczeń Gminy, mając na uwadze prewspółczynnik ustalony
    dla Zakładu Gospodarki Komunalnej, specyfika prowadzonej gospodarki wodno -kanalizacyjnej pozwala odliczyć
    wyłącznie 52% VAT od wydatków ponoszonych w tym właśnie zakresie (przyjmując aktualny poziom wyliczonego
    prewspółczynnika). Wydatki te są bezpośrednio alokowane do rozliczeń przychodowych z tytułu dostarczania
    wody, odbierania/oczyszczania ścieków, a wartość 52% w żaden sposób nie odzwierciedla realizowanych
    przychodów komercyjnych z tytułu zadań wodno-kanalizacyjnych (jak wskazano powyżej, faktyczny stosunek
    wartości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT do całej wartości sprzedaży wody i ścieków Gmina szacuje
    na 99%).
    Przyjęcie restrykcyjnej interpretacji przepisów, zabraniającej określenia realnej wartości prewspółczynnika dla
    zadań realizowanych w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, stoi w oczywistej sprzeczności z zasadami
    VAT i narusza neutralność podatku.
    Zdaniem Gminy, jako metodę obliczenia prewspółczynnika, która w sposób bardziej reprezentatywny
    odpowiada specyfice działalności i dokonywanych nabyć w zakresie gospodarki wodno -kanalizacyjnej, należy
    uznać przedstawioną poniżej metodę opartą o klucz wartości sprzedaży.
    Wskazana metoda polega na ustaleniu proporcji, w jakiej pozostają przychody z tytułu świadczonych usług
    dostawy wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków, wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich
    (świadczenia komercyjne) w ogólnych przychodach z tytułu usług dostawy wody oraz odprowadzania i
    oczyszczania ścieków wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek
    organizacyjnych Gminy.
      Przychody z działalności wodno-kanalizacyjnej uzyskiwane w związku ze świadczeniami na rzecz podmiotów
                        trzecich (tj. działalność gospodarcza)
    -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
      Przychody z działalności wodno-kanalizacyjnej uzyskiwane w związku ze świadczeniami na rzecz podmiotów
                  trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy
    Zdaniem Gminy, powyżej przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika pozwala na określenie w
    precyzyjny, przejrzysty i dokładny sposób proporcji, w jakiej wydatki Gminy na gospodarkę wodno−kanalizacyjną
    są wykorzystywane/używane do czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego,
    a jaka część wiąże się ze zużyciem własnym Gminy.
    Wnioskodawca podkreśla, iż celem złożenia rozpatrywanego wniosku jest uzyskanie odpowiedzi w postaci
    potwierdzenia, iż w sytuacji, w której Gmina będzie w stanie zastosować wskazany, bardziej reprezentatywny
    sposób obliczenia proporcji, niż wskazany w ustawie o VAT i wydanym na jej podstawie Rozporządzeniu z dnia
    17 grudnia 2015 r., właśnie taki sposób (metoda) powinien znaleźć zastosowanie jako „najbardziej
    odpowiadający specyfice” wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności.
    Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że ustawodawca expressis verbis dopuścił możliwość zastosowania przez
    podatnika innej, bardziej reprezentatywnej metody, niż wymienionej w cytowanym Rozporządzeniu z dnia 17
    grudnia 2015 r., zaś ocena co do zasadności przyjęcia takiej metody została wprost pozostawiona w gestii
    podatnika.
    Wnioskodawca podkreśla, że prawidłowość takiego stanowiska – tj. możliwości zastosowania bardziej
    reprezentatywnej metody – znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

    Przede wszystkim należy wskazać na rozstrzygnięcia wydawane przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z
    dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18, NSA potwierdził, że „Całokształt przepisów ustawy o VAT
    poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym
    wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie
    narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być
    obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze
    rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej
    reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć”. Ponadto NSA zauważył, iż
    „prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie
    struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości
    prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%) i w oparciu o metodę przyjętą przez Gminę
    (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności poszczególnych sposobów ustalania proporcji,
    w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej
    mierze działalność gospodarczą”. W dalszej kolejności NSA doszedł do wniosku, że „o ile prewspółczynnik
    proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie
    uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej”, a w konsekwencji stwierdził, że „Brak było bowiem
    podstaw do zakwestionowania sposobu liczenia proporcji odliczenia wskazanego przez Gminę jako bardziej
    reprezentatywnego niż wzór rekomendowany w rozporządzeniu”. Stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny
    potwierdził również między innymi w wyroku z dnia 9 lipca 2019 r. (sygn. I FSK 388/18), z 26 czerwca 2019 r.
    (sygn. I FSK 1166/18), z 15 marca 2019 r. (sygn. I FSK 701/18, I FSK 1532/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18 oraz I FSK
    715/18), a także w pięciu wyrokach wydanych 19 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 1448/18, I FSK 1532/18, I FSK 794
    /18, I FSK 795/18 oraz I FSK 715/18).
    Co więcej, prawidłowość powyższego podejścia potwierdza również Minister Rozwoju i Finansów w wydanej 17
    lutego 2016 r. Broszurze informacyjnej pt.: „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników
    prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia
    2016 r.” („Broszura”). Na stronie 6. Broszury, w części dotyczącej odliczania podatku naliczonego przy użyciu
    prewspółczynnika, Minister Finansów zaznacza, że „wybór sposobu, według którego dokonuje się tego
    proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika”. Natomiast na stronie 7. Broszury, Minister Finansów
    wprost uznaje, że „Ustawa proponuje kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego
    obliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru obligatoryjnego i zamkniętego”
    [wyszczególnienie Gminy]. Jak wskazano dalej w odniesieniu do wskazanych przykładowych metod,
    „Dopuszczalna jest także metoda będąca kompilacją metod ustawowych czy też każda inna metoda, pod
    warunkiem jednak, że będzie odpowiadała ona najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od
    różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów działalności lub w zależności od rodzajów
    dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie”.
    Co jednak szczególnie istotne z perspektywy złożonego wniosku, Minister Rozwoju i Finansów w cytowanej
    Broszurze wprost stwierdza, że jednostki samorządu terytorialnego „(...) mogą stosować inną [niż określona w
    Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., przyp. Gminy] metodę określenia proporcji pod warunkiem, że
    metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku
    naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadających na działalność gospodarczą”.
    Zdaniem Gminy, zaprezentowana powyżej metoda, którą Gmina uznaje za pozwalającą na dokładniejsze
    przyporządkowanie podatku naliczonego, spełnia wskazane przez Ministra Rozwoju i Finansów kryteria i w
    konsekwencji powinna zostać zastosowana zamiast metody określonej w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia
    2015 r.
    W szczególności, Gmina pragnie podkreślić, iż infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest i zużywa się
    przede wszystkim w związku ze sprzedażą na rzecz podmiotów zewnętrznych względem Gminy (99% ogólnej
    sprzedaży).

    Z kolei prewspółczynnik wyliczany dla Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...) w oparciu o regulacje wynikające z
    Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. wynosi 52%.
    Dlatego też, w ocenie Gminy, proporcja wyliczona w oparciu o obiektywne kryterium przychodowe, na
    podstawie którego ustalane byłoby prawo do odliczenia podatku naliczonego w omawianym zakresie, w sposób
    bardziej reprezentatywny odpowiada specyfice działalności i dokonywanych nabyć.
    Podsumowując, uwzględniając:
        podstawowe zasady systemu VAT (w szczególności zasadę neutralności podatku);
        przewidzianą przez ustawodawcę możliwość wyboru przez podatnika takiego prewspółczynnika, który
        odzwierciedli najwierniej prowadzoną przez niego działalność;
        stanowisko przedstawione przez Ministra Rozwoju i Finansów w Broszurze, jak również aktualne
        orzecznictwo sądów administracyjnych;
        racjonalność kalkulacji podatkowych
    Gmina (poprzez Zakład Gospodarki Komunalnej), w zakresie, w jakim będzie musiała stosować prewspółczynnik
    w sektorze wodno-kanalizacyjnym, powinna mieć prawo do określenia takiej wartości prewspółczynnika dla
    wydatków wodno-kanalizacyjnych, jaka będzie odpowiadać prowadzonej przez nią działalności w tym zakresie.
    Sztywne stosowanie prewspółczynnika określonego Rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r. wypaczyłoby
    wynik rozliczeń podatkowych Gminy (Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...)).
    Końcowo Gmina wskazuje, że przedstawione przez nią stanowisko potwierdzone zostało również w licznych
    interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
    w tym m.in.:
        interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.714.2019.2.MSU,
        interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.757.2019.1.AZ,
        interpretacja indywidualna z dnia 3 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.588.2019.2.AM,
        interpretacja indywidualna z dnia 28 listopada 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.641.2019.2.DK.
    W tych okolicznościach Gmina wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 27 maja 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL3.
    4012.87.2020.3.AW, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 29 maja 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    26 czerwca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Poznaniu.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidulnej w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów
    postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw sądowego na rzecz skarżącej.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 8 października 2020 r.
    sygn. akt I SA/Po 432/20.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 20 września 2024 r. sygn. akt I FSK 94/21 oddalił skargę
    kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 20 września 2024 r.

    Odpis prawomocnego wyroku otrzymałem 20 grudnia 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie
      organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem
      zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd
        Administracyjny w Poznaniu oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że
        stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących
    w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej
    samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 października
    2020 r. sygn. akt I SA/Po 432/20.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106
    ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
      podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie
      są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których
      mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT
    oraz niepodlegających temu podatkowi.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w
    jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi)
    są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
      działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych,
      do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 − w
      przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności

      gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się
      zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
      działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych
      przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
        odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
        ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz
        na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art.
        7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:
      1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w
        ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą
        działalnością;
      2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w
        ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością
        gospodarczą i poza tą działalnością;
      3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej
        powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych
        dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej
        powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane
      za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby
      niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej
      liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na
      podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
      określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku
      niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
      wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
      podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i
      uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
    określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
    wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to:
    jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego –
      rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla
      każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być
    ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za
    najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez
    nich nabyć.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności
    gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą
    VAT.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu
    budżetowego.
    Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według
      wzoru:
      X = A x 100 / D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część
      rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Według § 2 pkt 4 rozporządzenia stanowi, że:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której
      mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      − odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      − odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      − eksportu towarów,
      − wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby
        opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej − rozumie się przez
      to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem
      dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki
      pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu
      ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze
      sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust.
        1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek
      − powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki
      celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków
      przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
      podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane
      jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio
      dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:
      1. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane
        odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki
        samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających
        amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu
        terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2. transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają
        charakter pomocniczy.
    Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do

    działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem
    określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania
    zawarte w art. 90 ustawy.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako
    podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu
    art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
      fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel
      lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w
      tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
      wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
      wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności
    zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
      realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one
      powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr
    347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za
      podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy
      władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi
      działaniami lub transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za
      podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników
      prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy
    wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Jak wynika z powyżej
    przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter
    podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług
    występować mogą w dwojakim charakterze:
        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami
        prawa, oraz
        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują
    uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne
    dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od
    towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie
    realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 713):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
      ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania
      własne obejmują sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w
      energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Jednym z obszarów
    działania Gminy są zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych. W latach poprzednich realizowali Państwo zadania związane z gospodarką
    wodno-kanalizacyjną w wyodrębnionym referacie w Urzędzie Gminy. W 2018 r. utworzyli Państwo gminną
    jednostkę budżetową pn.: „Zakład Gospodarki Komunalnej w (...)” i przekazali Państwo do niej wszystkie zadania
    związane z gospodarką wodno-kanalizacyjną. W latach 2016-2019 r. realizowali Państwo projekty polegające na
    budowie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej w Gminie.
    Ponoszone na gospodarkę wodno-kanalizacyjną wydatki bieżące, jak i środki trwałe wytworzone w ramach
    Inwestycji, podobnie jak istniejąca wcześniej infrastruktura, są i będą wykorzystywane do odbioru ścieków i
    dostarczania wody do odbiorców.
    Z tytułu prowadzonej działalności w sektorze wodno-kanalizacyjnym uzyskują Państwo przychody z odpłatnej
    sprzedaży na rzecz podmiotów trzecich, tj. mieszkańców Gminy, osób prowadzących działalność gospodarczą
    oraz przedsiębiorstw, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Czynności te, wykonywane na rzecz
    osób trzecich, pomimo że stanowią zadania własne Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie, są
    czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Przy wykorzystaniu posiadanej przez Państwa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, woda jest dostarczana, a
    ścieki oczyszczane i odbierane także na terenie budynku Urzędu Gminy oraz samorządowych jednostek
    budżetowych Gminy. Czynności te odbywają się w ramach potrzeb własnych Gminy i są dokumentowane notami
    księgowymi. Dodatkowo na terenie Gminy nie ma zlokalizowanych publicznych punktów poboru wody, z
    wyjątkiem hydrantów wykorzystywanych dla celów przeciwpożarowych. Wartość wody zużytej na te cele
    uwzględniana jest w kalkulacji wynagrodzenia pobieranego przez Państwa z tytułu świadczonych usług.
    Co do zasady Gmina ustala i będzie ustalać ilość dostarczonej do odbiorców wody i odebranych ścieków w
    oparciu o wskazania wynikające z wodomierzy i liczników zainstalowanych w poszczególnych punktach odbioru.
    Wskazują Państwo, że wodomierze i liczniki wykorzystywane przez Państwa do mierzenia ilości dostarczonej
    wody/odebranych ścieków posiadają stosowne atesty i są dopuszczone do użytkowania Jednocześnie Gmina
    pragnie wskazać, iż istnieją obecnie odbiorcy, dla których wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług określone
    zostało w formie ryczałtowej – na potrzeby tych rozliczeń przyjmują Państwo uśrednioną ilość metrów
    sześciennych dostarczanej wody i odbieranych ścieków od jednej osoby.

    Za pośrednictwem ZGK dostarczają i będą Państwo dostarczać wodę również dla celów przeciwpożarowych.
    Obecnie nie dokonują Państwo pomiaru zużycia ilości wody dostarczonej dla tych celów. Wysokość
    wynagrodzenia pobieranego z tytułu usług wodno-kanalizacyjnych kalkulowana jest w taki sposób, aby pokryła
    również koszty dodatkowe ponoszone przez ZGK, w tym koszt wody zużytej na cele przeciwpożarowe.
    W ocenie Gminy, wykorzystywane urządzenia pomiarowe pozwalają na dokonanie możliwie najdokładniejszego
    pomiaru ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do/od poszczególnych odbiorców. Gmina pragnie
    zaznaczyć, iż stosowane urządzenia są powszechnie wykorzystywane na rynku przez podmioty prowadzące
    działalność w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej.
    Nie są Państwo w stanie przyporządkować wydatków ponoszonych w ramach gospodarki wodno -kanalizacyjnej
    wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.
    Aby dochować należytej staranności w wypełnianiu obowiązków publicznoprawnych, poszczególne jednostki
    Gminy dokonały obliczenia prewspółczynnika. W przypadku rozliczeń Gminy, prewspółczynnik ustalony w 2019
    r. dla gminnej jednostki budżetowej pn.: „Zakład Gospodarki Komunalnej w (...)” na bazie danych za 2018 r.,
    obliczony zgodnie z Rozporządzeniem – wyniósł 52%.
    Wysokość prewspółczynnika wyliczonego metodą opartą o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej
    wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej
    wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Państwa oraz Państwa
    jednostek organizacyjnych, w oparciu o dane z 2019 r., wynosi 99%.
    Biorąc pod uwagę powyższe dane, uznali Państwo, że prewspółczynnik Zakładu Gospodarki Komunalnej,
    obliczony zgodnie z Rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r., nie odzwierciedla struktury i specyfiki
    gospodarki wodno-kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminę. Posiadana przez Gminę infrastruktura
    wykorzystywana jest i zużywa się głównie (w ok. 99%) w ramach świadczeń realizowanych na rzecz podmiotów
    zewnętrznych (a więc opodatkowanych VAT). Świadczenia w ramach potrzeb własnych Gminy stanowią
    natomiast jedynie marginalną część wszystkich działań w przedmiotowym obszarze.
    Na tej podstawie doszli Państwo do przekonania, że właściwą metodą kalkulacji prewspółczynnika, pozwalającą
    na odliczenie podatku VAT w odpowiednim zakresie, będzie metoda oparta o stosunek rocznego przychodu z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z
    tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Państwa
    oraz Państwa jednostek organizacyjnych.
    Państwa zdaniem, metoda obliczenia prewspółczynnika, oparta o klucz wartości sprzedaży, w sposób
    najbardziej reprezentatywny odpowiada specyfice działalności ZGK i dokonywanych nabyć w zakresie
    gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Wskazana metoda polega na ustaleniu proporcji, w jakiej pozostają przychody
    z tytułu świadczonych usług dostawy wody oraz odprowadzania ścieków, wykonywanych na rzecz podmiotów
    trzecich (świadczenia komercyjne) w ogólnych przychodach z tytułu usług dostawy wody oraz odprowadzania
    ścieków wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.
    Państwa zdaniem, tak ustalony sposób kalkulacji prewspółczynnika pozwala na określenie w precyzyjny,
    przejrzysty i dokładny sposób proporcji, w jakiej wydatki Gminy na gospodarkę wodno -kanalizacyjną są
    wykorzystywane/używane do czynności opodatkowanych dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, a
    jaka część wiąże się ze zużyciem własnym Gminy. Ilość dostarczanej i odbieranej wody z poszczególnych
    lokalizacji w większości mierzona będzie przy zastosowaniu wodomierzy. Tak dokonane pomiary stanowić będą
    podstawę do kalkulacji należnego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług oraz podstawę do ujęcia
    prawidłowej wartości dochodów wykonanych i wydatków wykonanych w sprawozdawczości budżetowej, jaką
    przygotowywać musi Gmina wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.
    Powyższe oznacza, iż Gmina, posługując się wyliczeniami opartymi o wskazania wodomierzy, co do zasady
    będzie w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży w oparciu o ilość dostarczonej wody i odebranych ścieków
    do/od odbiorców zewnętrznych, oraz na potrzeby własne Gminy.
    Są Państwo w stanie dokonać bezpośredniej alokacji ponoszonych wydatków do rozliczeń przychodowych z
    tytułu dostarczania wody i odbierania ścieków.

    Tym samym, w Państwa ocenie, zaproponowany przez Państwa prewspółczynnik ani nie zawyża kwoty
    odliczanego podatku naliczonego, ani jej nie zaniża. Pozwala on na dokonanie rozliczeń podatkowych w sposób
    obiektywny i odzwierciedla charakter przedmiotowego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Wykorzystując opisany sposób kalkulacji prewspółczynnika, możliwe jest rzeczywiste odzwierciedlenie struktury
    działalności w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, tj. wskazania proporcji, w jakiej pozostają przychody z
    czynności opodatkowanych w ogóle przychodów osiąganych przez ZGK w tym obszarze.
    W ramach weryfikacji rzeczywistej racjonalności zastosowania prewspółczynnika z Rozporządzenia do wydatków
    ponoszonych na gospodarkę kanalizacyjną doszli Państwo do przekonania, że prewspółczynnik ten nie
    odzwierciedla realnie charakteru realizowanej przez Państwa działalności w tym obszarze. Wskazać bowiem
    należy, że metody obliczenia prewspółczynnika proponowane w Rozporządzeniu określone zostały w pewien
    ustandaryzowany sposób, który nie uwzględnia szczególnej specyfiki pewnych obszarów działalności jednostek
    samorządu terytorialnego, w tym w szczególności działalności wodno-kanalizacyjnej. W Państwa ocenie, sposób
    określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów będzie mniej reprezentatywny od
    zaprezentowanego przez Państwa w przedmiotowym wniosku.
    W związku z powyższym, Państwa zdaniem, sposób obliczenia ww. prewspółczynnika obiektywnie odzwierciedla
    /będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne
    niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
    2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    W rozpatrywanej sprawie, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będą mogli Państwo odliczać kwotę
    podatku naliczonego, związaną z działalnością wodno-kanalizacyjną, stosując opisaną we wniosku metodę
    kalkulacji prewspółczynnika, opartą o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Gminę oraz jednostek organizacyjnych
    Gminy.
    Należy wskazać, że w przypadku gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy
    przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do
    czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia
    podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku
    naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego
    proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on
    najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to
    spełnione, jeśli sposób ten: zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
    na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów
    prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można
    przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowana przez Państwa metoda, czy
    też sposób, na podstawie którego dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego
    związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż
    prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.
    Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń
      gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich
      podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien

      on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
      naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT).
      Konsekwentnie ustawodawca »podpowiedział« jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel
      osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)”.
    Podkreślić należy, że ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy
    wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda
    jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności
    prowadzonej przez jednostkę.
    Należy zauważyć, że NSA wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię
    art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku
    naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są
    racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-
    kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym,
    metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze,
    rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego
    (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek
    organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje
    działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej
    przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w
    zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
    mieszanych.
    Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem
    usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania
    opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno -kanalizacyjnej mamy do
    czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia
    się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż
    gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Wybudowana przez Państwa infrastruktura wodno-kanalizacyjna będzie wykorzystywana zarówno do czynności
    opodatkowanych, jak również czynności niepodlegających opodatkowaniu podatnikiem VAT.
    W związku z tym, iż nie jesteście Państwo w stanie przyporządkować wydatków związanych z inwestycją
    wyłącznie do czynności opodatkowanych przedstawiliście Państwo sposób obliczenia proporcji, w oparciu o
    stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków do podmiotów trzecich w
    ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu
    obsługującego Państwa oraz Państwa jednostek organizacyjnych.
    W oparciu o ww. metodę będziecie Państwo w stanie precyzyjnie ustalić wartość sprzedaży z uwzględnieniem
    charakteru świadczonych przez Państwa usług (czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu).
    Wynik obliczeń prewspółczynnika w oparciu o metodę wnikającą z rozporządzenia Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz w oparciu o przedstawiony przez Państwa
    indywidualny sposób wynosi 52%, natomiast przewspółczynnik wyliczony przedstawionym przez Państwa

    sposobem − metoda oparta o stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych
    ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych
    ścieków do podmiotów trzecich, urzędu obsługującego Państwa oraz Państwa jednostek organizacyjnych, w
    oparciu o dane za 2019 rok, wynosi 99%.
    Zatem Państwa zdaniem, w przedmiotowej sprawie, najbardziej reprezentatywną metodą kalkulacji
    prewspółczynnika jest metoda oparta o obiektywne kryterium przychodowe, tj. metoda oparta o stosunek
    rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków do podmiotów trzecich w ogólnym
    rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odebranych ścieków do podmiotów trzecich, urzędu
    obsługującego Państwa oraz Państwa jednostek organizacyjnych.
    Państwa celem jest ustalenie i skalkulowanie proporcji w taki sposób, aby zarówno obecnie, jak i w przyszłości,
    dotyczyła ona określonego sektora działalności realizowanej przez Zakład Gospodarki Komunalnej, tj.
    działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że
    przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności. Mając na uwadze Państwa
    wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków na inwestycje związane z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, należy stwierdzić, że wskazana przez Państwa metoda zapewni obniżenie
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Dla poparcia tego stanowiska Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w wyroku zapadłym 8 października
    2020 r. sygn. akt I SA/Po 432/20, w przedmiotowej sprawie, stwierdził że:
      W ocenie Sądu proponowana przez Gminę metoda obliczenia prewspółczynnik opiera się bowiem o
      najbardziej przejrzyste i obiektywne kryterium, jakim jest przyjęty przez nią „prewspółczynnik
      przychodowy”. Obrazuje to specyfikę działalności prowadzonej działalności wodno-kanalizacyjnej. Pozwala
      bowiem na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży czyli owej proporcji między czynnościami
      opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda ta w ocenie Sądu, najdokładniej oddaje
      specyfikę działalności Gminy w tym zakresie (...).
      Sąd staje na stanowisku, że metoda kosztowa przedstawiona przez skarżącą opiera się na jednoznacznych
      i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o klucz sprzedaży, a ten opiera się w głównej
      mierze na ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
      kanalizacyjnej i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
      opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
      (...) skład orzekający stwierdza, że przedstawiona przez skarżącą metoda obliczenia prewspółczynnika jest
      oparta na rzeczywistych, realnych i mających odniesienie do specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej
      przesłankach.
    Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku zapadłym 20 września 2024 r. sygn. akt I FSK 94
    /21 dodał:
      (...) NSA wielokrotnie zwracał uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do
      czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od przewidzianej w Rozporządzeniu MF. Specyfika tego rodzaju
      działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do
      niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest w głównej mierze działalnością gospodarczą,
      zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach są marginalne. W rezultacie, o ile
      prewspółczynnik proponowany w Rozporządzeniu MF odpowiada charakterowi określonych obszarów
      działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej (tak wyroki NSA z: 19
      grudnia 2018 r„ sygn. akt: I FSK 425/18, I FSK 1448/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 1532/18, I FSK 425
      /18; 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 2094/18; 15 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 701/18; 7 lutego 2019 r.,
      sygn. akt I FSK 411/18; 16 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1391/18; 10 stycznia 2019 r., sygn. akt: I FSK 444
      /18, I FSK 1662/18; 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 347/18; 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 2118/18 −
      publ. CBOSA).

      (...) Zgodzić należy się z Sądem pierwszej instancji, iż przedstawiona przez Gminę metoda kosztowa opiera
      się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o klucz sprzedaży, który
      opiera się w głównej mierze na ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków), obrazujących specyfikę
      działalności wodno-kanalizacyjnej, pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji
      między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Podsumowując, stwierdzam, że będą mogli Państwo odliczyć kwotę podatku naliczonego, związaną z
    działalnością wodno-kanalizacyjną stosując opisaną we wniosku metodę kalkulacji prewspółczynnika opartą o
    stosunek rocznego przychodu z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich w
    ogólnym rocznym przychodzie z tytułu dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do podmiotów trzecich,
    Urzędu obsługującego Państwa oraz Państwa jednostek organizacyjnych, a więc sposób inny, niż wymieniony w
    Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Tym samym, Państwa stanowisko Gminy uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
    dniu wydania zaskarżonej interpretacji, tj. 27 maja 2020 r.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia
        1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję
        ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji
      wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004
      r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w
      § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub
      objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
    (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o
    postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie
    trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa,
        ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji
        Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów
    postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa
    materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.