Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.298.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-22
Teza: Czy usługi wsparcia licencji zakupione niezależnie bądź wraz z oprogramowaniem należy uznać za usługi podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: licencja; oprogramowanie; podatek-pobór podatku; podmiot-podmiot zagraniczny; systemy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy usługi wsparcia licencji zakupione niezależnie bądź wraz z oprogramowaniem należy uznać za usługi podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy usługi wsparcia licencji zakupione niezależnie bądź wraz z oprogramowaniem należy uznać za usługi podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa polskiego i rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej, której przedmiotem działalności jest organizacja sieci franczyzowej sklepów detalicznych. Spółka jest organizatorem sieci i głównym dostawcą towarów handlowych dla sklepów będących w sieci. Spółka nabywa i w przyszłości zamierza nabywać różnego rodzaju oprogramowanie komputerowe oraz dostępy do aplikacji, które są niezbędne w prowadzonej przez Spółkę działalności i służą np. do analizy i wyboru najlepszych lokalizacji dla nowych sklepów, w codziennej pracy działu IT, organizowaniu telekonferencji i wideokonferencji z partnerami biznesowymi, czy w przygotowywanych przez Spółkę różnego rodzaju kampaniach reklamowych i marketingowych itd. Przedmiotowe oprogramowanie i aplikacje kupowane są także od kontrahentów, którzy nie są polskimi rezydentami, to jest nie mają siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Spółka zawarła takie transakcje z kontrahentami z następujących krajów (państwa rezydencji):

*   A (Stany Zjednoczone),
*   B (Stany Zjednoczone),
*   C (Słowenia)
*   D (Stany Zjednoczone),
*   E (Stany Zjednoczone),
*   F (Irlandia),
*   G (Niemcy).

W niektórych przypadkach Spółka podpisuje indywidualne umowy z kontrahentami na nabywane oprogramowanie, w których dokładnie ustalany jest zakres udzielanej licencji, w pozostałych przypadkach Spółka nabywa dostęp do programu, zawierając umowę z dostawcą, za pośrednictwem Internetu poprzez kliknięcie w pole akceptacji warunków umowy licencyjnej zamieszczonej na stronie internetowej dostawcy oprogramowania bądź aplikacji.

W każdym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na Spółkę praw autorskich. Wszystkie prawa własności intelektualnej związane z oprogramowaniem i aplikacjami pozostają własnością licencjodawców. Zarówno indywidualne umowy zawarte przez spółkę z nierezydentami jak i te zakupione przez stronę internetową kontrahenta określają udzielaną licencję jako licencję niewyłączną i nieprzenaszalną. Umowy te nie dopuszczają również udzielania sublicencji, powielania oraz modyfikowania zakupionego oprogramowania lub aplikacji. Spółka wykorzystuje zakupione oprogramowanie oraz aplikacje wyłącznie na własne, wewnętrzne potrzeby i oczywiście stosuje się do warunków zakupionych licencji, nie sprzedając ani nie sublicencjonując na rzecz podmiotów trzecich zakupionego oprogramowania. Niektóre z umów dopuszczają sporządzenie kopii zapasowej (kopii bezpieczeństwa), jednak jej sporządzenie wynika z normalnego, użytkowania oprogramowania zgodnie ze standardami bezpieczeństwa i wynika z postanowień umów. Spółka nie dokonuje żadnych kopii oprogramowania w celu ich odsprzedaży i nie udostępnia sporządzonych kopii oprogramowania podmiotom trzecim.

Z zakupionych przez Spółkę aplikacji i oprogramowania korzystają pracownicy Spółki oraz osoby stale współpracujące ze Spółką prowadzące działalności gospodarcze. Spółka w zależności od umowy nie udziela sublicencji, lecz wykupuje potrzebną ilość licencji dostępowych dla swoich pracowników i współpracowników bądź kupuje nieograniczony dostęp do oprogramowania i przekazuje osobom upoważnionym dane dostępowe konieczne by móc z niego skorzystać.

Może również się zdarzyć, iż w przyszłości Spółka udostępni do korzystania zakupione oprogramowanie typu end-user Franczyzobiorcom Spółki. Spółka bowiem przekazuje im do korzystania za wynagrodzeniem wyposażenie sklepu, w tym sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem. Udostępnienie to nastąpiłoby na podobnych zasadach jak w przypadku współpracowników i pracowników Spółki, to jest bez udzielania sublicencji. Wynika to ze sposobu prowadzenia biznesu przez Wnioskodawcę, który jest organizatorem sieci franczyzowej.

Podsumowując, zakupione dotychczas przez Spółkę aplikacje i oprogramowania są licencjami tzw. użytkownika końcowego (end-user license) i często tak są określone w umowach tzw. EULA (End-User License Agreement). Nawet jeśli umowa wprost nie nazywa ich licencjami „end-user”, wszystkie z nich, spełniają warunki, aby móc określić je w ten sposób.

Spółka dokonując tego typu zakupów u kontrahentów zagranicznych, po uprzedniej szczegółowej weryfikacji kontrahenta oraz ustaleniu zakresu transakcji, aby dochować należytej staranności, występuje do kontrahentów o przesłanie oryginałów certyfikatów rezydencji oraz innych dokumentów, wskazanych na podstawie wewnętrznych regulacji Spółki, potwierdzających status rzeczywistego właściciela należności oraz prowadzenia w państwie siedziby rzeczywistej działalności gospodarczej, jednak nie w każdym przypadku otrzymanie powyższych dokumentów jest możliwe, szczególnie w sytuacji, gdy oprogramowanie lub aplikacja są kupowane za pośrednictwem strony internetowej kontrahenta.

W praktyce możliwe jest, że Spółka, dokonuje również zakupu usług wsparcia oprogramowania, nazywanych czasami usługami wsparcia licencji (support & maintenance) bądź usługami serwisowymi. Niekiedy Spółka dokonuje zakupu od konkretnego kontrahenta zagranicznego, w innych przypadkach zakup następuje wraz z nabywanym oprogramowaniem lub aplikacją. Spółka w szczególności nabyła tego typu usługi od następujących kontrahentów:

*   H (Holandia),
*   I (Niemcy),
*   J (Niemcy).

Polegają one głównie na zapewnieniu przez usługodawcę prawidłowego funkcjonowania dostarczonego Spółce oprogramowania poprzez ciągłą gotowość do podjęcia działań mających na celu wyeliminowanie ewentualnych błędów i problemów z jego funkcjonowaniem. Co do zasady Spółka przy tego typu zakupie podpisuje z kontrahentem umowę, w której dokładnie wskazuje jakie usługi mają zostać wykonane. Działania te w szczególności obejmują:

*   okresowe aktualizacje oprogramowania,
*   wsparcie przy usuwaniu problemów z funkcjonowaniem oprogramowania zarówno telefoniczne jak i realizowane za pośrednictwem poczty elektronicznej.

Zdarza się także, że świadczona przez kontrahenta usługa obejmuje również:

*   pomoc w instalacji przedmiotowego oprogramowania,
*   integrację kupowanego oprogramowania z systemem informatycznym Spółki,
*   przeszkolenie pracowników Spółki w zakresie prawidłowej obsługi oprogramowania.

Powyższe czynności są konieczne i muszą zostać wykonane przez usługodawcę, aby oprogramowanie zostało zainstalowane oraz użytkowane w prawidłowy sposób, co w następstwie ma spowodować jego bezawaryjne funkcjonowanie.

Zdarza się, że kontrahenci wystawiając fakturę wskazują oddzielną kwotę za zakupioną licencję i oddzielną za świadczone usługi wsparcia licencji (maintenance), inni zaś wystawiają fakturę na wartość całej umowy wskazując świadczenie główne jakim jest zakup licencji, usługi wsparcia świadczone są dodatkowo w ramach zakupionej licencji. W części przypadków wynagrodzenie za usługi maintenance jest rozliczane ryczałtem bez względu na wystąpienie awarii w funkcjonowaniu oprogramowania.

Spółka przy każdym zakupie od nierezydenta dokonuje analizy co do przedmiotu transakcji i indywidualnie rozpatruje każdy przypadek biorąc pod uwagę faktyczny zakres wykonywanych przez kontrahenta czynności.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym usługi wsparcia licencji zakupione niezależnie bądź wraz z oprogramowaniem należy uznać za usługi podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opisane wyżej usługi serwisowe i wsparcia licencji nie są objęto zakresem art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa CIT”) i w związku z powyższym Spółka nie będzie podlegać obowiązkowi obliczenia, pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego tzw. podatku u źródła.

Uzasadnienie:

Uwagi ogólne

Art. 3 ust. 2 Ustawy CIT wskazuje, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a ustawy CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

*   z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) (pkt 1),
*   z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze (pkt 2a),

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 26 ust. 1 ustawy CIT określono obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego to należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (…).

Jak wskazano w uwagach ogólnych, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, podatek dochodowy z tytułu, uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów. przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Wymieniony, w powyższym przepisie, katalog usług niematerialnych ma charakter otwarty, co oznacza, że poza wymienionymi tam usługami obejmuje on również „świadczenia o podobnym charakterze”. Należy jednak podkreślić, że w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do świadczeń szczegółowo wymienionych w pkt 2a art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Spółka uważa, iż usług wsparcia licencji oraz usług serwisowych nie można zaliczyć do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ustawy CIT. W opinii Spółki nie są to również usługi o „podobnym charakterze” co usługi określone w ust. 1 pkt 2a tego artykułu.

Co istotne, celem usług wsparcia i utrzymania oprogramowania jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania oprogramowania. Kontrahent jest zobowiązany do aktualizacji oprogramowania oraz przez czas trwania umowy pozostaje w gotowości, by w przypadku pojawienia się usterki podjąć działania zmierzające do jej szybkiego usunięcia. Działania te realizowane są poprzez wsparcie zdalne, mailowe bądź telefoniczne przez przekazanie instrukcji, co do sposobu usunięcia awarii lub samodzielne jej usunięcie. W jednostkowych przypadkach, nawet jeśli kontrahent w ramach usług wsparcia zobowiązany jest do zainstalowania oprogramowania na osprzęcie Spółki w celu jego poprawnego uruchomienia, zdaniem Spółki, nie zmienia to istoty usługi jakim jest zapewnienie bezawaryjnego działania systemu. W opinii Spółki, nie zmienia tego celu również fakt przeszkolenia pracowników w zakresie poprawnego użytkowania systemu. Czynność ta jest niezbędna, aby móc ten cel osiągnąć.

Poszczególne świadczenia wchodzące w skład usług utrzymania i wsparcia oprogramowania nie stanowią usług księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń, jak również nie mają podobnego do nich charakteru. Usługi te nie posiadają żadnych wspólnych cech ze świadczeniami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Usług tych nie można również zakwalifikować jako usług przetwarzania danych lub usług do nich podobnych pod istotnymi względami. Usługi przetwarzania danych mają bowiem charakter odtwórczy i obejmują swoim zakresem znaczeniowym takie elementy jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Świadczenie usług w zakresie utrzymania i wsparcia oprogramowania nie można, zdaniem Wnioskodawcy, uznać za usługę o charakterze doradczym. Istotą usługi doradczej jest bowiem zaproponowanie najbardziej korzystnego sposobu postępowania w danym przypadku. Z kolei przedmiotem nabywanych usług jest przede wszystkim zapewnienie prawidłowego funkcjonowania wykorzystywanego przez Spółkę oprogramowania. Efektem usługi nie jest zatem porada, co do sposobu postępowania, ale zapewnienie właściwego funkcjonowania oprogramowania, umożliwiającego jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem. Przy nabywaniu usługi doradczej powinno ponadto dojść do udzielenia konkretnych, indywidualnych wskazówek odnośnie usprawnienia procedur, wdrożenia udoskonaleń. W ocenie Wnioskodawcy, nabywane usługi nie charakteryzują się wskazanymi wyżej cechami, a zatem brak jest podstaw do poboru podatku u źródła również na tej podstawie. Zgodnie bowiem z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika natomiast, że w ramach świadczenia usług Wnioskodawcy będą udzielane jakiekolwiek porady, nie można więc zrównywać ich z usługami doradczymi.

Z kolei „zarządzać”, zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), oznacza „wydać polecenie”, „sprawować nad czymś zarząd”, natomiast „kontrola” to „sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym” oraz „nadzór nad kimś lub nad czymś”. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi utrzymania i wsparcia oprogramowania lub aplikacji nie posiadają natomiast cech zarządzania i kontroli. Tym samym nie stanowią one tego typu usług.

Dodatkowo należy podkreślić, iż nie w każdym przypadku wynagrodzenie za usługi wsparcia zostało wydzielone zarówno na fakturze jak i w umowne (o ile została podpisana).

Przedmiotowe usługi, ze względu na swój cel, są nieco bardziej zbliżone do usług informatycznych lub naprawczych, jednak, żadne z nich nie zostało wymienione wprost w art. 21 jako podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła. Należy również podkreślić, iż nie sposób ich uznać za usługi o podobnym charakterze.

Podsumowując, należy uznać, że usługi wsparcia licencji oraz usługi serwisowe świadczone na rzecz Spółki, nie spełniają przesłanek uznania ich za świadczenia wprost wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT, jak również za usługi o podobnym do nich charakterze. W związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek zastosowania art. 21 ust. 1, a w konsekwencji również odpowiednich ustępów art. 26 ustawy CIT w zakresie obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, tzw. podatku u źródła od wypłat dokonywanych na rzecz kontrahentów Spółki.

Przedstawiona kwestia była przedmiotem wielu rozstrzygnięć organów podatkowych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzono w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w:

*   interpretacjach z 18 stycznia 2018 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.384.2017.2.BG, 0111- KDIB1-2.4010.469.2017.1.BG, 0111-KDIB1-2.4010.470.2017.1.BG, 0111-KDIB1-2.4010. 471.2017.1.BG, 0111-KDIB1-2.4010.472.2017.1.BG, w których organ odstąpił od uzasadnienia, tym samym przyjmując stanowiska podatnika w całości za prawidłowe. I tak na przykład w interpretacji o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.384.2017.2.BG podatnik stwierdził: „Podsumowując, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do pobrania i uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz nierezydenta (oraz w przyszłości ewentualnie innych nierezydentów) z siedzibą w Argentynie z tytułu nabycia usług informatycznych w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że:
    *   czynności wykonywane na rzecz Spółki przez tenże podmiot (oraz ewentualnie inne podmioty w przyszłości) nie stanowią „świadczeń o podobnym charakterze”, o których mowa w art. 21 ust. 2a u.p.d.o.p., jak również
    *   w przypadku wypłat dokonywanych na rzecz Kontrahenta nie występuje sprzedaż praw autorskich, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p;
*   interpretacji z 2 października 2017 r., znak: 0115-KDIT2-3.4010.158.2017.1.MJ, organ odstąpił od uzasadnienia, tym samym przyjmując stanowisko podatnika w całości za prawidłowe, w której podatnik stwierdził: „Biorąc pod uwagę wszystko powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, usługi utrzymania i wsparcia nie stanowią usług objętych regulacjami art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., w tym usług o podobnym charakterze do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji Wnioskodawca wypłacając wynagrodzenie w związku z nabywaniem usług utrzymania i wsparcia nie dokonuje wypłaty z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Zatem w przypadku wypłat, o których mowa powyżej nie ciążą na Wnioskodawcy obowiązki płatnika podatku u źródła”.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy zasadne jest stanowisko, że płatności za świadczenie usług wsparcia licencji oraz usług serwisowych ponoszone przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów nie są objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu.

Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od należności za usługi wsparcia licencji oraz usługi serwisowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.