Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-411/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-11
Teza: 1. Czy w przypadku sprzedaży działki nr x/y na rzecz dotychczasowego dzierżawcy z zaliczeniem na poczet ceny sprzedaży nakładów poniesionych przez dzierżawcę, Gmina Miasto powinna „pobrać” podatek VAT zgodnie z przepisami art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy w przypadku sprzedaży działki gruntu nr x/y na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca , Gmina Miasto powinna pobrać podatek VAT zgodnie z przepisami art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty-sprzedaż gruntów; nakłady; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zwrot-zwrot nakładów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 9 czerwca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy nieruchomości wg stawki podstawowej na rzecz dotychczasowego dzierżawcy - **jest prawidłowe**,
*   zastosowania zwolnienia przy dostawie gruntu zabudowanego na rzecz innego podmiotu niż dotychczasowy dzierżawca - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 9 czerwca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości wg stawki podstawowej na rzecz dotychczasowego dzierżawcy lub zastosowania zwolnienia przy dostawie gruntu zabudowanego na rzecz innego podmiotu niż dotychczasowy dzierżawca.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto jest właścicielem działki gruntu numer x/y obręb ewidencyjny x o powierzchni … ha, która w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla jednostki strukturalnej B. położonej na obszarze Gminy Miasto - obszar … położona jest:

1.  częściowo na terenie oznaczonym symbolem … z przeznaczeniem:

1.  podstawowe - zabudowa obiektami zamieszkania zbiorowego- hotelarskimi,
2.  uzupełniające - usługi, lokale i budynki mieszkalne, w tym o charakterze apartamentowym,

3.  częściowo na terenie oznaczonym symbolem … z przeznaczeniem na projektowaną ulicę (ul. Z.) - klasy dojazdowej.

Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 3 kwietnia 2013 r. działka gruntu nr x/y - została pozbawiona kategorii drogi publicznej i wyłączona z użytkowania części ulicy Z..

Działka gruntu nr x/y jest przedmiotem umowy dzierżawy, którą Gmina Miasto zawarła z właścicielem nieruchomości przyległej (prowadzącym działalność turystyczną - usługi hotelarskie), na czas oznaczony tj. do dnia 30 czerwca 2014 r. Dzierżawca na przedmiotowej działce gruntu poczynił nakłady w postaci infrastruktury parkingowej tj. utwardził teren polbrukiem z przeznaczeniem na parking dla m.in. samochodów gości hotelowych, dokonał nasadzeń zieleni oraz wybudował ogrodzenie wokół ww. działki gruntu.

Obecnie Gmina Miasto postanowiła przeznaczyć działkę gruntu nr x/y do sprzedaży w drodze przetargu ustnego ograniczonego na poprawienie warunków jednej z nieruchomości do niej przyległych. Przedmiotowa działka gruntu nie stanowi samodzielnej działki budowlanej (z uwagi m.in. na parametry tj. powierzchnia, kształt) - zabudowana jest infrastrukturą parkingową i stanowić będzie ciąg komunikacyjny, ponieważ ustanowiona zostanie na tej działce gruntu również nieodpłatna służebność gruntowa polegająca na prawie przechodu na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości do niej przyległych.

Jednym z uprawnionych do wzięcia udziału w przetargu ograniczonym jest obecny dzierżawca przedmiotowej działki gruntu.

Cena zbywanej działki gruntu została określona na kwotę … zł netto, a z przedstawionych przez dzierżawcę faktur wynika, iż nakłady poczynione na dzierżawionej działce wynoszą … zł brutto.

Gmina Miasto zamierza sprzedać przedmiotową działkę gruntu wraz z infrastrukturą parkingową, przy czym w warunkach przetargu zamierza określić zasady zapłaty ceny zbywanej działki gruntu w następujący sposób:

*   w przypadku gdyby obecny dzierżawca nabył tę nieruchomość to na poczet wylicytowanej przez niego ceny zostaną zaliczone poczynione przez niego nakłady, przy czym będzie to jedynie kwota ok. … zł brutto wynikająca z faktu, iż Gmina Miasto uznała jedynie te nakłady, które dzierżawca poczynił w okresie dysponowania przez niego tytułem prawa do gruntu tj. od dnia 1 czerwca 2007 r. - data zawarcia umowy dzierżawy,
*   w przypadku gdyby przedmiotową nieruchomość nabył inny podmiot, ceną sprzedaży będzie wylicytowana w przetargu kwota.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku sprzedaży działki nr x/y na rzecz dotychczasowego dzierżawcy z zaliczeniem na poczet ceny sprzedaży nakładów poniesionych przez dzierżawcę, Gmina Miasto powinna „pobrać” podatek VAT zgodnie z przepisami art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku sprzedaży działki gruntu nr x/y na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca , Gmina Miasto powinna pobrać podatek VAT zgodnie z przepisami art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży działki nr x/y na rzecz dotychczasowego dzierżawcy przedmiotem dostawy będzie jedynie działka gruntu sprzedana za wylicytowaną w przetargu kwotę (… zł plus postąpienie), której dostawa podlegać będzie opodatkowaniu wg stawki podstawowej w wysokości 23% określonej na mocy przepisów art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług, a następnie pomniejszona o wartość nakładów (ok. … zł brutto).

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży działki gruntu nr x/y na rzecz innego podmiotu niż dzierżawca, przedmiotem dostawy będzie działka gruntu zabudowana infrastrukturą parkingową, a zatem jej sprzedaż zwolniona będzie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. l pkt l0a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

Wskazano, że w świetle przepisów prawa cywilnego - art. 47 oraz art. 48, w związku z art. 676 i art. 694 Kodeksu cywilnego - ulepszenia poczynione przez dzierżawcę, mimo iż realizowane są jako nakłady inwestycyjne, stanowią własność Gminy, albowiem nie mogą być w tego typu przypadkach przedmiotem odrębnej własności, ponieważ stanowią cywilistycznie cześć składową gruntu. Do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Sąd Najwyższy w wydanym w dniu 20 grudnia 2006 r. (IV CSK 283/06) postanowieniu orzekł, iż w świetle przepisów art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane teren komunikacyjny tj. droga czy parking stanowią budowle w rozumieniu tej ustawy i są elementem składającym się na całość użytkową obiektu budowlanego w postaci budynku.

Wnioskodawca podkreślił, że działka gruntu nr x/y po jej sprzedaży stanowić będzie teren komunikacyjny (parking, ogólnodostępny ciąg pieszy itp.) i niezależnie od podmiotu, który zostanie nabywcą tej nieruchomości, stanowić będzie ona całość użytkową z nieruchomością do niej przyległą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   za prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości wg stawki podstawowej na rzecz dotychczasowego dzierżawcy,
*   za nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia przy dostawie gruntu zabudowanego na rzecz innego podmiotu niż dotychczasowy dzierżawca.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z poźn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Traktując grunt jako towar, ustawodawca nie definiuje odrębnie pojęcia gruntu. W związku z czym przyjmuje się, że należy w tym zakresie odwołać się do definicji pojęcia „nieruchomość gruntowa”, sformułowanej w art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2014 r. poz. 121). Według tego przepisu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 Kodeksu, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Jak należy wnioskować z ww. przepisów prawa cywilnego, przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednocześnie wydzierżawiający jest właścicielem budynków/budowli/nasadzeń wzniesionych/posadowionych na dzierżawionych gruntach. Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ Kodeksu cywilnego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Według art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z art. 43 ust.1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

W myśl zapisów art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, Wnioskodawca jest właścicielem działki gruntu, która jest przedmiotem umowy dzierżawy, zawartej na czas oznaczony tj. do dnia 30 czerwca 2014 r. z właścicielem nieruchomości przyległej, prowadzącym działalność turystyczną (usługi hotelarskie). Na przedmiotowej działce dzierżawca poczynił nakłady w postaci infrastruktury parkingowej tj. utwardził teren polbrukiem z przeznaczeniem na parking dla m.in. samochodów gości hotelowych, dokonał nasadzeń zieleni oraz wybudował ogrodzenie wokół ww. działki. Dzierżawca przedstawił faktury, z których wynika, że nakłady poczynione na dzierżawionej działce wynoszą … zł brutto, jednakże Wnioskodawca uznała jedynie te nakłady, które dzierżawca poczynił w okresie dysponowania przez niego tytułem prawa do gruntu tj. od dnia 1 czerwca 2007 r. na kwotę około … zł brutto.

Obecnie Wnioskodawca postanowił przeznaczyć przedmiotową działkę do sprzedaży w drodze przetargu ustnego ograniczonego na poprawienie warunków jednej z nieruchomości do niej przyległych. Działka ta nie stanowi samodzielnej działki budowlanej, bowiem zabudowana jest infrastrukturą parkingową i będzie stanowić ciąg komunikacyjny (na działce zostanie ustanowiona nieodpłatna służebność gruntowa, polegająca na prawie przechodu na rzecz każdoczesnych właścicieli nieruchomości do niej przyległych). Jednym z uprawnionych do wzięcia udziału w przetargu ograniczonym jest obecny dzierżawca przedmiotowej działki gruntu. Cena zbywanej działki gruntu została określona na kwotę … zł netto. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową działkę wraz z infrastrukturą parkingową, a w warunkach przetargu określić zasady zapłaty ceny zbywanej działki gruntu w następujący sposób tj. w przypadku nabycia nieruchomości przez obecnego dzierżawcę na poczet wylicytowanej przez niego ceny zostaną zaliczone poczynione przez niego nakłady w kwocie uznanej przez Wnioskodawcę, natomiast w przypadku nabycia przedmiotowej nieruchomość przez inny podmiot , ceną sprzedaży będzie wylicytowana w przetargu kwota.

W świetle powyższego - odnosząc się w pierwszej kolejności do sytuacji, gdy zbycie działki gruntu zabudowanego infrastrukturą parkingową nastąpi na rzecz dotychczasowego dzierżawcy - stwierdzić należy, że - jak słusznie wskazał Wnioskodawca - w tej sytuacji przedmiotem dostawy w istocie nie będzie grunt zabudowany, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności infrastruktury parkingowej z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są budowle i nasadzenia, gdyż już wcześniej dysponował nimi jak właściciel. Infrastruktura parkingowa został wykonana bowiem przez dzierżawcę, a okoliczności sprawy nie wskazują, aby po wygaśnięciu umowy dzierżawy przejęło władztwo ekonomiczne nad tą infrastrukturą. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budowlami i nasadzeniami jak właściciel). Prawo to, niezależnie od tego, czy zostały wzniesione za zgodą właściciela gruntu, czy bez niej, jest po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował (w niniejszej sprawie po stronie dzierżawcy). Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt (zabudowany tj. nie stanowiący terenu niezabudowanego, innego niż tereny budowlane), którego dostawa będzie opodatkowana stawką 23%.

Odnosząc się z kolei do sytuacji, gdy zbycie nieruchomości zabudowanej infrastrukturą parkingową nastąpi na rzecz podmiotu innego niż dzierżawca, który poniósł nakłady na wybudowanie tej infrastruktury wskazać należy, że z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza w przetargu dokonać zbycia nieruchomości zabudowanej (tj. zatrzyma ulepszenia dokonane przez dzierżawcę, a tym samym w świetle art. 676 Kodeksu cywilnego zobowiązany będzie do zapłaty sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu).

Dlatego też, gdy przed dokonaniem dostawy dojdzie do rozliczenia poczynionych przez dzierżawcę nakładów, przedmiotem sprzedaży po stronie Wnioskodawcy będzie w istocie nieruchomość zabudowana. Skoro Wnioskodawca zachowa ulepszenia znajdujące się na gruncie, którego jest właścicielem, a infrastruktura parkingowa została wybudowana przez dzierżawcę w trakcie trwania umowy dzierżawy, to w wyniku rozliczenia nakładów poniesionych przez byłego dzierżawcę powstanie z tego tytułu wierzytelności dzierżawcy wobec Wnioskodawcy. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie po stronie Wnioskodawcy wystąpi dostawa gruntu zabudowanego infrastrukturą parkingową (budowla) wraz z gruntem.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w opisanych okolicznościach nie zostaną spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy, zatem dostawa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w tym przepisie. Dostawa ta nie będzie również korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż w przedstawionych okolicznościach Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, w związku z rozliczeniem nakładów przez dzierżawcę i jednoczesnym ich nabyciem przez Wnioskodawcę.

Wyjaśnić należy, iż zbycie nakładów przez dzierżawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie wypełniało definicję świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym, na tą okoliczność dzierżawca winien wystawić fakturę, na podstawie której Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach ogólnych zawartych w art. 86 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż co prawda Wnioskodawca nie ponosił wydatków związanych z wybudowaniem parkingu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, lecz wskazać należy, iż zapis: „w stosunku” do których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawarty przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, odnosi się nie tylko do budynków, budowli lub ich części, które zostały nabyte przez podatnika, ale również takich, które zostały przezeń wytworzone oraz tych, przy budowie których podatnik korzystał z podwykonawców wystawiających mu faktury z podatkiem potwierdzające wykonanie usług lub dostawę towarów.

Zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie dysponował fakturą VAT dokumentującą nabycie nakładów od dzierżawcy, uznać należy, iż „w stosunku” do tego budynku będzie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji powyższego sprzedaż opisanej nieruchomości – również na rzecz podmiotu innego niż dzierżawca – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – również będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki podstawowej w wysokości 23%.

Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Gmina Miasto, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla dzierżawcy. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Dzierżawca, aby uzyskać interpretację indywidualną może wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Ponadto wskazać należy, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że parking utwardzony stanowi budowlę w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.