Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.630.2019.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-03
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu - nauczyciel akademicki.
Słowa kluczowe: dzieło autorskie ; koszt-koszty uzyskania przychodów; nauczyciel-nauczyciel akademicki; prawa-prawa autorskie; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres płatnego urlopu dla poratowania zdrowia/płatnego urlopu zdrowotnego **– jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca, (dalej: Uczelnia), jest uczelnią służb państwowych, tj. uczelnią publiczną nadzorowaną przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych, działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm., dalej „PSWN”), oraz statutu (art. 433 ust. 1 pkt 2 PSWN). Nadzór ministra nad Uczelnią jest sprawowany w zakresie zgodności działania z przepisami prawa oraz prawidłowości wydatkowania środków publicznych (art. 426 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 433 ust. 2 PSWN).

Uczelnia jest jednocześnie jednostką organizacyjną …, działającą na podstawie ustawy. co normuje art. 434 ust. 4 PSWN. Przepis ustawy stanowi, że organizację i zakres działania Uczelni jako szkoły wyższej oraz tryb wyznaczania i odwoływania rektora i osoby pełniącej w uczelni służb państwowych funkcję kierowniczą do spraw realizacji zadań uczelni jako jednostki organizacyjnej właściwej służby, oraz tryb powierzania funkcji kierowniczych funkcjonariuszom pełniącym służbę na stanowiskach nauczycieli akademickich, reguluje ustawa PSWN.

Misją Uczelni jest kreowanie wiedzy i umiejętności jej rozpowszechniania i wykorzystania poprzez kształcenie przyszłej i obecnej kadry oficerskiej … oraz kadr cywilnych o najwyższych kwalifikacjach w zakresie …, także wychowanie studentów w poczuciu patriotyzmu, ofiarności w służbie i w pracy, w poszanowaniu dyscypliny służby i pracy oraz prowadzenie badań istotnie wzbogacających wiedzę związaną z bezpieczeństwem obywateli w zakresie bezpieczeństwa powszechnego i ochrony ludności, w szczególności bezpieczeństwa cywilnego, a także bezpieczeństwa wewnętrznego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 PSWN, do zasadniczych ustawowych zadań Uczelni należy:

*   prowadzenie kształcenia na studiach (pkt 1),

*   prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych formach kształcenia (pkt 2),

*   prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki (pkt 3),

*   kształcenie i promowanie kadr uczelni (pkt 5).

Uczelnia kształci studentów na stacjonarnych i niestacjonarnych studiach I i II stopnia na kierunku … oraz na kierunku … Wśród studentów znajdują się funkcjonariusze w służbie kandydackiej, funkcjonariusze w służbie stałej oraz osoby cywilne. Ponadto uczelnia przeprowadza postępowania w sprawie nadania stopnia doktora w ramach posiadanych uprawnień, prowadzi studia podyplomowe oraz szkolenia. Kształcenie we wszystkich jego formach realizowane jest przez prowadzone w ramach danego systemu kształcenia zajęcia dydaktyczne organizowane przez Uczelnię. Działalność naukowa Uczelni realizowana jest w ramach prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych. Zadania z zakresu kształcenia oraz działalności naukowej Uczelni realizują przede wszystkim nauczyciele akademiccy:

1.  będący pracownikami, tj. osobami w stosunku pracy zatrudnionymi na podstawie umów o pracę na stanowisku: instruktora, lektora, wykładowcy, starszego wykładowcy, asystenta, adiunkta, profesora uczelni oraz profesora;
2.  będący funkcjonariuszami, tj. osobami pełniącymi służbę w ramach stosunku służbowego na podstawie aktów mianowania na stanowisku: lektora, wykładowcy, starszego wykładowcy, asystenta, adiunkta, profesora uczelni, profesora, kierownika katedry, kierownika zakładu, kierownika pracowni oraz na podstawia aktów wyznaczenia na stanowisku rektora-komendanta i prorektora-zastępcy komendanta ds. operacyjnych w grupach pracowników dydaktycznych, badawczych albo badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie bowiem z przepisami PSWN oraz przepisami ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. przepisy wprowadzające – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1669), dalej „PW-PSWN”:

1.  nauczycieli akademickich zatrudnia się w grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych, badawczo-dydaktycznych (art. 114 PSWN);
2.  nauczyciela akademickiego zatrudnia się na stanowisku: profesora, profesora uczelni, adiunkta, asystenta oraz na stanowiskach określonych w statucie uczelni (art. 116 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 PSWN);
3.  przy zawieraniu umów o pracę w okresie do dnia 30 września 2019 r. do ustalania stanowisk w uczelni miały zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 151 ust. 1 uchylonej ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym, co, do czasu wejścia w życie nowego statutu, daje podstawę do zatrudniania nauczycieli akademickich także na stanowiskach: instruktora, lektora, wykładowcy i starszego wykładowcy (art. 246 ust. 5 w zw. z ust. 3 PW-PSWN);
4.  w uczelni służb państwowych funkcjonariusza mianuje się na stanowisko nauczyciela akademickiego na zasadach i w trybie określonych w przepisach dotyczących tych służb; przepisy art. 116 ust. 2-4 stosuje się (art. 451 ust. 3 PSWN);
5.  rektor uczelni służb państwowych (rektor-komendant) oraz osoba pełniąca w uczelni służb państwowych funkcję kierowniczą do spraw realizacji zadań uczelni jako jednostki organizacyjnej właściwej służby (prorektor-zastępca komendanta ds. operacyjnych) są nauczycielami akademickimi; w decyzji o wyznaczeniu rektora lub tej osoby minister właściwy do spraw wewnętrznych określa przyporządkowanie do jednej z grup pracowników, o których mowa w art. 114, oraz do jednego ze stanowisk, o których mowa w art. 116 ust. 1 lub określonych na podstawie art. 116 ust. 4 pkt 1; przepisy art. 116 ust. 2 i 3 oraz art. 451 ust. 4 stosuje się (art. 439 ust. 4 PSWN);
6.  nauczyciele akademiccy będący w dniu wejścia w życie PSWN pracownikami naukowo-dydaktycznymi, dydaktycznymi albo naukowymi stali się od dnia wejścia w życie tej ustawy nauczycielami akademickimi zatrudnionymi odpowiednio w grupach pracowników badawczo-dydaktycznych, dydaktycznych albo badawczych, o których mowa w art. 114 ustawy (art. 247 pkt 1 PW-PSWN); ponadto z dniem 1 października 2019 r. stanowisko profesora zwyczajnego stało się stanowiskiem profesora zaś stanowisko profesora nadzwyczajnego i profesora wizytującego stało się stanowiskiem profesora uczelni (art. 250 PW-PSWN)

Ponadto, zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia … w sprawie stanowisk służbowych w jednostkach organizacyjnych stanowiskami, na których pełnią służbę nauczyciele akademiccy, oprócz stanowisk profesora zwyczajnego (obecnie profesora), profesora nadzwyczajnego i profesora wizytującego (obecnie profesora uczelni), adiunkta, asystenta, starszego wykładowcy, wykładowcy i lektora są także prorektor, dziekan, prodziekan, kierownik katedry, kierownik zakładu i kierownik pracowni.

Zgodnie zaś z postanowieniami obowiązującego do dnia 30 września 2019 r. Statutu Uczelni (zatwierdzonego decyzją nr … Ministra z dnia …, zatwierdzonymi decyzją nr … Ministra z dnia …), kierownikiem katedry mógł być nauczyciel akademicki, posiadający co najmniej stopień doktora oraz doświadczenie zawodowe, zaś kierownikiem zakładu może być nauczyciel akademicki posiadający co najmniej stopień naukowy doktora oraz doświadczenie zawodowe lub dorobek w zakresie dyscypliny naukowej związanej z zakresem działalności zakładu (§ 13 ust. 5 oraz § 14 ust. 3 Statutu Uczelni).

Stosownie do art. 115 ust. 1 PSWN, do podstawowych obowiązków nauczycieli akademickich będących pracownikami i funkcjonariuszami zatrudnionych w grupie pracowników:

1.  badawczo-dydaktycznych: należy kształcenie i wychowywanie studentów oraz prowadzenie działalności naukowej;
2.  dydaktycznych: należy kształcenie i wychowywanie studentów;
3.  badawczych: prowadzenie działalności naukowej.

Ponadto, stosownie do art. 115 ust. 2 PSWN, nauczyciele akademiccy Uczelni uczestniczą w pracach organizacyjnych uczelni oraz są zobowiązani podnosić swoje kompetencje. Dodatkowo, stosownie do art. 35 ust. 13 ustawy, funkcjonariusz pełniący służbę na stanowisku nauczyciela akademickiego może być wyznaczony do pełnienia, w dowolnym czasie, dyżuru trwającego nie dłużej niż 24 godziny, po którym następują 24 godziny wolne od służby.

Nauczyciele akademiccy będący pracownikami z tytułu realizacji swoich obowiązków ze stosunku pracy otrzymują wynagrodzenie określone w umowie o pracę oraz inne świadczenia pieniężne wynikające bezpośrednio z przepisów prawa pracy, tj.:

1.  wynagrodzenie zasadnicze, dodatek za staż pracy, dodatek funkcyjny, wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe oraz dodatkowe wynagrodzenie za udział w pracach komisji rekrutacyjnej, kierowanie studenckimi praktykami zawodowymi i sprawowanie opieki nad tymi praktykami, sprawowanie funkcji promotora, promotora pomocniczego, recenzenta w postępowaniu w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz członka komisji habilitacyjnej, a także za wykonywanie zadań na rzecz projektu finansowanego ze źródeł zewnętrznych;
2.  wynagrodzenie za okresy nieobecności w pracy, w szczególności za okres urlopu wypoczynkowego, za okres niezdolności do pracy z powodu choroby, w tym zasiłek, za okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, za okres urlopów, o których mowa w art. 130 PSWN, w tym płatnego urlopu naukowego, oraz za okres zwolnienia od pracy na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 15 maja 1996 r. w sprawie sposobu usprawiedliwiania nieobecności w pracy oraz udzielania pracownikom zwolnień od pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1632, z późn. zm.), w tym urlop okolicznościowy;
3.  dodatkowe wynagrodzenie roczne, nagrody jubileuszowe, nagrody rektora, odprawę emerytalną, ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy.

W dniu 1 października 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, która w art. 116 ust. 7 ustala, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293, dalej: PAPP). Wobec tego, uwzględniając przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn zm., dalej: PDOF), Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w piśmie z dnia 18 stycznia 2019 r., znak DBF.WFSN.5013.1.2019.KK, skierowanym do Ministra Finansów, stwierdził, że przepis art. 116 ust. 7 PSWN ustanawia odrębną regulację w zakresie kwalifikowania efektów wykonywania przez nauczycieli akademickich ogółu obowiązków pracowniczych (art. 115 ust. 1 i 2 PSWN) jako przejaw działalności twórczej, zaś zakresem tej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia i rodzaju uczelni oraz wszelkie działania nauczyciela akademickiego będące pochodną jego aktywności zawodowej w uczelni. Wobec tego dla potraktowania całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, jako honorarium autorskiego i zastosowania wobec niego 50% kosztów uzyskania przychodów, nie jest konieczne wykazanie spełnienia warunków ogólnych w zakresie powstania utworu, dysponowania dowodami potwierdzającymi jego stworzenie oraz wyraźne wyodrębnienie honorarium od innych składników wynagrodzenia.

W odpowiedzi na powyższe pismo, Minister Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., znak DD3.8223.31.2019, skierowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, potwierdził, że mając na względzie przepisy PSWN, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

Jednocześnie Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego na swojej stronie internetowej, pod adresem: http://konstytucjadlanauki.gov.pl/sprawy-pracownicze-najczesciej-zadawane-pytania poinformowało, że zryczałtowane 50% koszty uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich stosuje się również do wynagrodzeń w okresach urlopu lub usprawiedliwionej nieobecności nauczycieli akademickich. Jednak z uwagi na brak interpretacji ogólnej, zapowiedzianej w wyżej wskazanym piśmie Ministra Finansów, Wnioskodawca nie stosuje 50% kosztów uzyskania przychodu do całości wynagrodzenia oraz uposażenia nauczycieli akademickich.

Mając jednak na względzie wyżej przytoczone stanowisko Ministra Finansów Wnioskodawca zamierza stosować do wypłacanych nauczycielom akademickim wynagrodzeń i uposażeń oraz innych świadczeń ze stosunku pracy i stosunku służbowego, koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 8 PDOF, bez ewidencjonowania efektów działalności twórczej nauczycieli akademickich.

Niniejszy wniosek dotyczy okresu od dnia 1 października 2018 r., tj. od dnia wejścia w życie PSWN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy do całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem, w tym do wynagrodzenia zasadniczego, dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego oraz wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOF)?
2.  Czy do całego uposażenia nauczyciela akademickiego będącego funkcjonariuszem, w tym do uposażenia zasadniczego wraz z jego wzrostem z tytułu wysługi lat oraz dodatków do uposażenia o charakterze stałym, takich jak: dodatek za stopień, dodatek służbowy oraz dodatek funkcyjny, a także do wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF?
3.  Czy 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do przychodu nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w szczególności: za okres urlopu wypoczynkowego, okres niezdolności do pracy z powodu choroby, okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, okres płatnego urlopu naukowego, okres urlopu dla poratowania zdrowia oraz okres zwolnienia od pracy?
4.  Czy 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do uposażenia nauczyciela akademickiego będącego funkcjonariuszem za okres usprawiedliwionej nieobecności w służbie, w szczególności: za okres urlopu wypoczynkowego, dodatkowego urlopu wypoczynkowego i urlopu okolicznościowego, okres zwolnienia lekarskiego, okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, okresu płatnego urlopu zdrowotnego oraz okres zwolnienia od służby?
5.  Czy 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do dodatkowego wynagrodzenia rocznego, nagrody jubileuszowej, nagrody rektora, odprawy emerytalnej, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącemu pracownikiem?
6.  Czy 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do nagrody rocznej, nagrody jubileuszowej, nagrody uznaniowej, odprawy z tytułu zwolnienia ze służby, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącego funkcjonariuszem?
7.  Czy od wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącemu pracownikiem zaliczek na poczet umówionego wynagrodzenia należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, w momencie ich wypłaty?
8.  Czy od wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącemu funkcjonariuszem zaliczek na poczet należnego uposażenia należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, w momencie ich wypłaty?
9.  Czy dla zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, konieczne jest dokumentowanie efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze, w tym prowadzenie ewidencji utworów, a także ich wydanie pracodawcy oraz ich przyjęcie przez pracodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, nauczyciel akademicki będący pracownikiem otrzymuje całość swojego wynagrodzenia za wykonywanie pracy twórczej o indywidualnym charakterze, co wynika wprost z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm., dalej: PSWN). Przepis ten w powiązaniu z art. 115 PSWN, określającym obowiązki nauczyciela akademickiego nie pozostawia wątpliwości, że efekty (przejawy) wykonywania wszystkich ustawowych obowiązków nauczyciela akademickiego spełniają przesłanki utworu w rozumieniu prawa autorskiego. Zatem, na gruncie tych przepisów należy stwierdzić, że ze specyfiki zawodu nauczyciela akademickiego wynika, że również prace organizacyjne na rzecz uczelni oraz wykonywanie obowiązku podnoszenia kompetencji zawodowych służą realizacji podstawowych zadań uczelni określonych w art. 11 ust. 1 pkt 1-3 i 5 PSWN, a więc uzyskiwaniu efektów działalności naukowej i dydaktycznej prowadzonej w uczelni, a ta objęta jest dyspozycją normy z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: PDOF).

Wobec powyższego, całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowi wynagrodzenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze, co spełnia dyspozycję art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF. Pomimo tego, że część jest związana z działalnością organizacyjną i podnoszeniem kompetencji zawodowych, to całość wynagrodzenia otrzymywana jest za efekty pracy twórczej (utwory), które służą osiągnięciu efektów działalności dydaktycznej i naukowej.

Zgodnie z art. 136 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2 pkt 1-4 i 6 PSWN, wynagrodzenie nauczyciela akademickiego składa się z wynagrodzenia zasadniczego i dodatku za staż pracy, które stanowią stałe jego składniki oraz zmiennych składników wynagrodzenia, tj.: dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo w regulaminie wynagradzania (zgodnie z postanowieniami Regulaminu wynagradzania Uczelni, stanowiącego załącznik do zarządzenia Rektora-Komendanta Uczelni, nauczycielowi akademickiemu przysługuje dodatkowe wynagrodzenie za udział w pracach komisji rekrutacyjnej, kierowanie studenckimi praktykami zawodowymi i sprawowanie opieki nad tymi praktykami, sprawowanie funkcji promotora, promotora pomocniczego, recenzenta w postępowaniu w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz członka komisji habilitacyjnej, a także za wykonywanie zadań na rzecz projektu finansowanego ze źródeł zewnętrznych).

Z powyższego unormowania wynika, że na wynagrodzenie składają się wszystkie wymienione składniki i wszystkie one stanowią wynagrodzenie przysługujące za wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego ze stosunku pracy, o których mowa w art. 115 PSWN, a więc wykonywanie działalności twórczej o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 PAPP), w tym dodatek za staż pracy i dodatek funkcyjny.

Dodatek za staż pracy stanowi w istocie mechanizm zwiększania wynagrodzenia wraz ze wzrostem doświadczenia zawodowego pracownika, a więc i wzrostem wartości świadczonej pracy. Dodatek za staż pracy nie jest wynagrodzeniem za staż, ale dodatkiem zwiększającym przysługujące wynagrodzenie wraz ze wzrostem doświadczenia zawodowego (można to porównać z okresowym podnoszeniem wynagrodzenia zasadniczego po upływie kolejnych lat pracy, dodatek przyznawany jest przecież w relacji do wynagrodzenia zasadniczego). Kierując się założeniem poczynionym przez ustawodawcę w art. 116 ust. 7 PSWN uznać należy, że także dodatek funkcyjny przyznawany jest za pracę twórczą związaną z wykonywaniem obowiązków organizacyjnych, które jak wspomniano, służą osiąganiu efektów naukowych i dydaktycznych.

W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawca wskazuje, że unormowaniem art. 116 ust. 7 PSWN, ustanawiającego odrębną regulację w zakresie kwalifikowania efektów wykonywania ogółu obowiązków nauczycieli akademickich (art. 115 ust. 1 i 2 PSWN) jako przejawu działalności twórczej, objęto wszystkich nauczycieli akademickich niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia i rodzaju uczelni, oraz wszelkie działania nauczyciela akademickiego będące pochodną jego aktywności zawodowej w uczelni.

Przepisy Działu XIV PSWN zawierają przepisy szczególne odnośnie szczególnych typów uczelni, ustanawiające pewne odrębności w funkcjonowaniu tych uczelni. Przepisy tego Działu ustalają w szczególności, że w uczelni służb państwowych funkcjonariusza mianuje się na stanowisko nauczyciela akademickiego na zasadach i w trybie określonych w przepisach dotyczących tych służb (art. 451 ust. 3 PSWN), oraz że świadczenia dla osób będących funkcjonariuszami służb państwowych wykonującymi zadania w uczelni służb państwowych – określają przepisy właściwe dla tych służb (art. 455 pkt 2 PSWN). W konsekwencji, nauczyciele akademiccy będący funkcjonariuszami z tytułu realizacji swoich obowiązków, stanowiących zgodnie z art. 116 ust. 7 PSWN działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293, dalej: „PAPP”), otrzymują zgodnie z przepisami art. 86, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 1 i 2 oraz art. 93 ust. 1 pkt 5a ustawy o …, uposażenie zasadnicze wzrastające z tytułu wysługi lat wraz z dodatkami o charakterze stałym, dodatkiem za stopień, dodatkiem służbowym i dodatkiem funkcyjnym oraz wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe.

Mając na względzie, że uposażenie przysługuje za wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego ze stosunku służbowego, o których mowa w art. 115 PSWN, a więc wykonywanie działalności twórczej o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 PAPP), to do wszystkich składników tego uposażenia, analogicznie jak w przypadku składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem, można stosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3, mając na względzie, że całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowi wynagrodzenie za działalność twórczą o indywidualnym charakterze, a co miesiąc wypłacane są w istocie zaliczki na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że wynagrodzenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy stanowi wynagrodzenie ze stosunku pracy, a co za tym idzie wynagrodzenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 ust. 1 PAPP). Wobec tego 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do przychodu nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w szczególności za okres urlopu wypoczynkowego, okres niezdolności do pracy z powodu choroby, okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, okres płatnego urlopu naukowego, okres urlopu dla poratowania zdrowia oraz okres zwolnienia od pracy.

W odniesieniu do pytania nr 4, mając na względzie, że całość uposażenia nauczyciela akademickiego stanowi wynagrodzenie za działalność twórczą o indywidualnym charakterze, a co miesiąc wypłacane są w istocie zaliczki na poczet wynagrodzenia autorskiego, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że uposażenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w służbie stanowi uposażenie ze stosunku służbowego, a co za tym idzie uposażenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 ust. 1 PAPP). Wobec tego 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, można zastosować do przychodu nauczyciela akademickiego będącego funkcjonariuszem za okres usprawiedliwionej nieobecności w służbie, w szczególności za okres urlopu wypoczynkowego, dodatkowego urlopu wypoczynkowego i urlopu okolicznościowego, okres zwolnienia lekarskiego, okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, okresu płatnego urlopu zdrowotnego oraz okres zwolnienia od służby.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 5, na gruncie art. 116 ust. 7 PSWN, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze. Zatem, wszystkie składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu PAPP. Zatem, Wnioskodawca obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do całości wynagrodzenia ze stosunku pracy, w tym również do dodatkowego wynagrodzenia rocznego, nagrody jubileuszowej, nagrody rektora, odprawy emerytalnej, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącemu pracownikiem, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF.

W odniesieniu do pytania nr 6 Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie art. 116 ust. 7 PSWN całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego będącego funkcjonariuszem stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze. Zatem wszystkie składniki uposażenia i inne świadczenia ze stosunku służbowego nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu PAPP. Zatem, Wnioskodawca obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do całości świadczeń ze stosunku służbowego, w tym również do nagrody rocznej, nagrody jubileuszowej, nagrody uznaniowej, odprawy z tytułu zwolnienia ze służby, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, wypłacanych nauczycielowi akademickiemu będącego funkcjonariuszem, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 7 i 8, w efekcie przyjęcia na podstawie art. 116 ust. 7 PSWN, że wykonywanie wszystkich obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi indywidualną działalność twórczą o indywidualnym charakterze, to wypłacane comiesięcznie wynagrodzenie lub uposażenie nauczyciela akademickiego stanowi przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF, a jak już wcześniej wskazano przychód z działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 8 PDOF. Ponadto zgodnie z art. 139 PSWN i art. 90 ust. 1 ustawy o …, wynagrodzenie lub uposażenie jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu z góry. Z tego względu wypłacane wynagrodzenia lub uposażenia są w istocie zaliczkami na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego. Natomiast, jak wynika z art. 12 ust. 1 PDOF zaliczka ta stanowić będzie przychód odpowiednio ze stosunku pracy lub stosunku służbowego. Ostatni z powołanych przepisów wymienia jedynie bowiem przykładowe należności ze stosunku pracy. Na gruncie art. 11 ust. 1 PDOF, przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, co zdaje się przesądzać, że zaliczka na poczet podatku dochodowego naliczona powinna zostać za miesiąc, w którym środki pieniężne stanowiące przysporzenie postawione zostały do dyspozycji podatnika i w tym miesiącu stają się jego przychodem. Formuła zaliczki na poczet umówionego wynagrodzenia (należnego uposażenia) autorskiego nie zmienia natomiast charakteru tego wynagrodzenia (uposażenia) – jest to wypłata części wynagrodzenia autorskiego (za działalność twórczą o indywidualnym charakterze), a nie „zwykłego” wynagrodzenia (uposażenia), a to na zasadzie art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOF – objęte jest 50% stawką kosztów uzyskania przychodu.

W odniesieniu do pytania nr 9, przed wejściem w życie przepisu art. 116 ust. 7 PSWN organy skarbowe zwracały uwagę na konieczność dokumentowania efektów działalności twórczej w postaci utworów i na konieczność prowadzenia ewidencji utworów stworzonych w ramach stosunku pracy lub stosunku służbowego, do których pracownik lub funkcjonariusz przeniósł autorskie prawa majątkowe na pracodawcę (Rektora-Komendanta). Natomiast po wejściu w życie przepisu art. 116 ust. 7 PSWN ustalającego, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 PAPP, nie zachodzi konieczność rozróżniania pracy twórczej od pracy niebędącej twórczą. Całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy lub stosunku służbowego stanowi pracę o charakterze twórczym, a z uwagi na ten charakter – całość jego wynagrodzenia lub uposażenia uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy lub stosunku służbowego. Zatem, na gruncie art. 116 ust. 7 PSWN dokumentowanie utworów oraz prowadzenie ewidencji utworów stworzonych w ramach stosunku pracy lub stosunku służbowego jest bezpodstawne. Z tego wynika też, że dla zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu nie jest niezbędne wydanie utworów przez pracownika lub funkcjonariusz (skoro nie jest konieczne dokumentowanie ich stworzenia) i ich przyjęcie przez pracodawcę (Rektora-Komendanta) – cała działalność nauczyciela akademickiego ma bowiem charakter twórczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych:

*   w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia nauczyciela akademickiego za okres płatnego urlopu dla poratowania zdrowia/płatnego urlopu zdrowotnego **– jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.

Następnie, ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 października 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jest uczelnią służb państwowych, tj. uczelnią publiczną nadzorowaną przez ministra, działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm. dalej „PSWN”), oraz statutu (art. 433 ust. 1 pkt 2 PSWN). Nadzór ministra nad Uczelnią jest sprawowany w zakresie zgodności działania z przepisami prawa oraz prawidłowości wydatkowania środków publicznych (art. 426 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 433 ust. 2 PSWN).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 PSWN, do zasadniczych ustawowych zadań Uczelni należy:

*   prowadzenie kształcenia na studiach (pkt 1),

*   prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych formach kształcenia (pkt 2),

*   prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki (pkt 3),

*   kształcenie i promowanie kadr uczelni (pkt 5).

Kształcenie we wszystkich jego formach realizowane jest przez prowadzone w ramach danego systemu kształcenia zajęcia dydaktyczne organizowane przez Uczelnię. Działalność naukowa Uczelni realizowana jest w ramach prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych Zadania z zakresu kształcenia oraz działalności naukowej Uczelni realizują przede wszystkim nauczyciele akademiccy:

1.  będący pracownikami, tj. osobami w stosunku pracy zatrudnionymi na podstawie umów o pracę na stanowisku: instruktora, lektora, wykładowcy, starszego wykładowcy, asystenta, adiunkta, profesora uczelni oraz profesora;
2.  będący osobami pełniącymi służbę w ramach stosunku służbowego na podstawie aktów mianowania na stanowisku: lektora, wykładowcy, starszego wykładowcy, asystenta, adiunkta, profesora uczelni, profesora, kierownika katedry, kierownika zakładu, kierownika pracowni oraz na podstawia aktów wyznaczenia na stanowisku rektora-komendanta i prorektora-zastępcy komendanta ds. operacyjnych w grupach pracowników dydaktycznych, badawczych albo badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z przepisami PSWN oraz przepisami ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. przepisy wprowadzające – prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1669), dalej „PW-PSWN”:

1.  nauczycieli akademickich zatrudnia się w grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych, badawczo-dydaktycznych (art. 114 PSWN);
2.  nauczyciela akademickiego zatrudnia się na stanowisku: profesora, profesora uczelni, adiunkta, asystenta oraz na stanowiskach określonych w statucie uczelni (art. 116 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 PSWN);
3.  przy zawieraniu umów o pracę w okresie do dnia 30 września 2019 r. do ustalania stanowisk w uczelni miały zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 151 ust. 1 uchylonej ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym, co, do czasu wejścia w życie nowego statutu, daje podstawę do zatrudniania nauczycieli akademickich także na stanowiskach: instruktora, lektora, wykładowcy i starszego wykładowcy (art. 246 ust. 5 w zw. z ust. 3 PW-PSWN);
4.  w uczelni służb państwowych funkcjonariusza mianuje się na stanowisko nauczyciela akademickiego na zasadach i w trybie określonych w przepisach dotyczących tych służb; przepisy art. 116 ust. 2-4 stosuje się (art. 451 ust. 3 PSWN);
5.  rektor uczelni służb państwowych (rektor-komendant) oraz osoba pełniąca w uczelni służb państwowych funkcję kierowniczą do spraw realizacji zadań uczelni jako jednostki organizacyjnej właściwej służby (prorektor-zastępca komendanta ds. operacyjnych) są nauczycielami akademickimi; w decyzji o wyznaczeniu rektora lub tej osoby minister właściwy do spraw wewnętrznych określa przyporządkowanie do jednej z grup pracowników, o których mowa w art. 114, oraz do jednego ze stanowisk, o których mowa w art. 116 ust. 1 lub określonych na podstawie art. 116 ust. 4 pkt 1; przepisy art. 116 ust. 2 i 3 oraz art. 451 ust. 4 stosuje się (art. 439 ust. 4 PSWN);
6.  nauczyciele akademiccy będący w dniu wejścia w życie PSWN pracownikami naukowo-dydaktycznymi, dydaktycznymi albo naukowymi stali się od dnia wejścia w życie tej ustawy nauczycielami akademickimi zatrudnionymi odpowiednio w grupach pracowników badawczo-dydaktycznych, dydaktycznych albo badawczych, o których mowa w art. 114 ustawy (art. 247 pkt 1 PW-PSWN); ponadto z dniem 1 października 2019 r. stanowisko profesora zwyczajnego stało się stanowiskiem profesora zaś stanowisko profesora nadzwyczajnego i profesora wizytującego stało się stanowiskiem profesora uczelni (art. 250 PW-PSWN)

Ponadto, stosownie do art. 115 ust. 2 PSWN, nauczyciele akademiccy Uczelni uczestniczą w pracach organizacyjnych uczelni oraz są zobowiązani podnosić swoje kompetencje.

Nauczyciele akademiccy będący pracownikami z tytułu realizacji swoich obowiązków ze stosunku pracy otrzymują wynagrodzenie określone w umowie o pracę oraz inne świadczenia pieniężne wynikające bezpośrednio z przepisów prawa pracy, tj.:

1.  wynagrodzenie zasadnicze, dodatek za staż pracy, dodatek funkcyjny, wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe oraz dodatkowe wynagrodzenie za udział w pracach komisji rekrutacyjnej, kierowanie studenckimi praktykami zawodowymi i sprawowanie opieki nad tymi praktykami, sprawowanie funkcji promotora, promotora pomocniczego, recenzenta w postępowaniu, w sprawie nadania stopnia doktora, stopnia doktora habilitowanego lub tytułu profesora oraz członka komisji habilitacyjnej, a także za wykonywanie zadań na rzecz projektu finansowanego ze źródeł zewnętrznych;
2.  wynagrodzenie za okresy nieobecności w pracy, w szczególności za okres urlopu wypoczynkowego, za okres niezdolności do pracy z powodu choroby, w tym zasiłek, za okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, za okres urlopów, o których mowa w art. 130 PSWN, w tym płatnego urlopu naukowego, oraz za okres zwolnienia od pracy na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 15 maja 1996 r. w sprawie sposobu usprawiedliwiania nieobecności w pracy oraz udzielania pracownikom zwolnień od pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1632, z późn. zm.), w tym urlop okolicznościowy;
3.  dodatkowe wynagrodzenie roczne, nagrody jubileuszowe, nagrody rektora, odprawę emerytalną, ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy.

Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), która weszła w życie w dniu 31 sierpnia 2018 r., wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293). Oznacza to, że prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może mieć zastosowanie do przychodów uzyskanych od tego dnia.

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższy przepis literalnie wskazuje, że praca nauczyciela akademickiego ma twórczy, indywidualny charakter, a ustawowy zakres obowiązków nauczycieli akademickich wymaga podejmowania we wszystkich obszarach aktywności zawodowej (całość wykonywanych obowiązków nauczyciela akademickiego) działalności twórczej (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakresem podmiotowym powyższej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni.

W myśl art. 451 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w uczelni służb państwowych funkcjonariusza mianuje się na stanowisko nauczyciela akademickiego na zasadach i w trybie określonych w przepisach dotyczących tych służb. Przepisy ust. 4 oraz art. 116 ust. 2-4 stosuje się.

Zgodnie z art. 455 ww. ustawy, świadczenia dla osób będących:

1.  żołnierzami zawodowymi wykonującymi zadania w uczelni wojskowej – określają przepisy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych;
2.  funkcjonariuszami służb państwowych wykonującymi zadania w uczelni służb państwowych – określają przepisy właściwe dla tych służb.

Nauczyciele akademiccy, zgodnie z art. 114 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są zatrudniani w grupach pracowników:

1.  dydaktycznych;
2.  badawczych;
3.  badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1.  dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2.  badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3.  badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 115 ust. 2 ww. ustawy, nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Jak wynika z art. 116 ust. 5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy: nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna.

W przepisach ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, określono także składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem uczelni publicznej.

Zgodnie z art. 136 ust. 1 przywołanej ustawy wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z:

1.  wynagrodzenia zasadniczego,
2.  dodatku za staż pracy,

– które stanowią stałe składniki wynagrodzenia.

Zgodnie natomiast z art. 136 ust. 2 ww. ustawy, pracownik uczelni publicznej może otrzymywać:

1.  dodatek funkcyjny,
2.  dodatek zadaniowy,
3.  wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,
4.  dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
5.  premię - w przypadku pracownika niebędącego nauczycielem akademickim,
6.  inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania

– które stanowią zmienne składniki wynagrodzenia.

W myśl art. 138 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia.

Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 ust. 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 138 ust. 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy (art. 138 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy …, funkcjonariusze otrzymują następujące dodatki do uposażenia, m.in.:

1.  dodatek za stopień;
2.  dodatek służbowy;

2a) dodatek motywacyjny

1.  dodatki uzasadnione szczególnymi właściwościami, kwalifikacjami, warunkami albo miejscem pełnienia służby;

4a) dodatek funkcyjny za pełnienie funkcji, o których mowa w art. 17 ust. 1.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Prawo to wygasa z ostatnim dniem miesiąca, w którym ustał stosunek pracy, z tym że pracownik zachowuje wypłacone za ten miesiąc wynagrodzenie (art. 139 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Jak wynika z art. 141 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielom akademickim przysługuje również prawo do nagród jubileuszowych. Nauczycielom akademickim mogą ponadto przysługiwać inne nagrody (np. nagroda rektora – art. 145 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 143 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, pracownikowi uczelni publicznej przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej.

Stosownie natomiast do art. 362 ww. ustawy, za znaczące osiągnięcia w zakresie działalności naukowej, dydaktycznej, wdrożeniowej lub organizacyjnej albo za całokształt dorobku minister może przyznać nagrodę. Do przyznawania nagród nie stosuje się przepisów Kpa.

Nauczyciele akademiccy oraz pracownicy niebędący nauczycielami akademickimi mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora (art. 145 ust. 1 tej ustawy).

Na podstawie art. 146 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przyznaje nauczycielom akademickim przechodzącym na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej ich podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w roku.

W przypadku niewykorzystania urlopu wypoczynkowego z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu (art. 129 ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 130 ww. ustawy: rektor może udzielić nauczycielowi akademickiemu:

1.  posiadającemu co najmniej stopień doktora, w okresie 7 lat zatrudnienia w danej uczelni – płatnych urlopów naukowych w łącznym wymiarze nieprzekraczającym roku w celu przeprowadzenia badań;
2.  przygotowującemu rozprawę doktorską – płatnego urlopu naukowego w wymiarze nieprzekraczającym 3 miesięcy;
3.  płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej;
4.  płatnego urlopu w celu uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z Centrum … lub instytutem ….

W myśl art. 131 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu, który nie ukończył 65 roku życia, zatrudnionemu w pełnym wymiarze czasu pracy, po co najmniej 10 latach zatrudnienia w uczelni przysługuje prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia.

Z postanowień art. 131 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wynika, że urlopu dla poratowania zdrowia udziela się w celu przeprowadzenia zaleconego leczenia, jeżeli stan zdrowia wymaga powstrzymania się od pracy. W związku z tym jest to wynagrodzenie należne za okres, w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował. Zmienne składniki wynagrodzenia są obliczane na podstawie jego średniego wynagrodzenia z okresu 12 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia urlopu. Jeżeli zatrudnienie trwało krócej, średnie wynagrodzenie oblicza się z całego okresu zatrudnienia z uwzględnieniem stawek wynagrodzenia obowiązujących na dzień rozpoczęcia urlopu. Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w art. 130 i art. 131 ust. 1, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy.

Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w piśmie z dnia 18 stycznia 2019 r., znak DBF.WFSN.5013.1.2019.KK, skierowanym do Ministra Finansów, stwierdził, że przepis art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce ustanawia odrębną regulację w zakresie kwalifikowania efektów wykonywania przez nauczycieli akademickich ogółu obowiązków pracowniczych (art. 115 ust. 1 i 2 ww. ustawy) jako przejaw działalności twórczej, zaś zakresem tej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia i rodzaju uczelni oraz wszelkie działania nauczyciela akademickiego będące pochodną jego aktywności zawodowej w uczelni. Wobec tego dla potraktowania całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, jako honorarium autorskiego i zastosowania wobec niego 50% kosztów uzyskania przychodów, nie jest konieczne wykazanie spełnienia warunków ogólnych w zakresie powstania utworu, dysponowania dowodami potwierdzającymi jego stworzenie oraz wyraźne wyodrębnienie honorarium od innych składników wynagrodzenia.

W odpowiedzi na powyższe pismo, Minister Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., znak DD3.8223.31.2019, skierowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, potwierdził, że mając na względzie przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.

Jednocześnie Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego poinformowało, że zryczałtowane 50% koszty uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich stosuje się również do wynagrodzeń w okresach urlopu lub usprawiedliwionej nieobecności nauczycieli akademickich.

Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 16 grudnia 2019 r., znak DPP7.8222.29.2019.OBQ poinformowało, że 50% koszty uzyskania przychodu nie przysługują do wszystkich przychodów należnych za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy. W odniesieniu do przychodów należnych za okres urlopu dla poratowania zdrowia, wynagrodzenie należne za okres, w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, 50% koszty uzyskania przychodów nie przysługują.

Wobec powyższego należy uznać, że poszczególne składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, na gruncie art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, obowiązki wykonywane przez nauczyciela akademickiego stanowią działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Reasumując, Wnioskodawca jako płatnik, obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, w odniesieniu do następujących składników wynagrodzenia (zgodnie z art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wypłacanego nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry): wynagrodzenia zasadniczego, dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego oraz wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe dodatku służbowego, dodatku funkcyjnego, wynagrodzenia za okres urlopu wypoczynkowego, okres niezdolności do pracy z powodu choroby, okres urlopu macierzyńskiego, urlopu rodzicielskiego i urlopu ojcowskiego, okres płatnego urlopu naukowego, dodatkowego urlopu wypoczynkowego i urlopu okolicznościowego, okres zwolnienia lekarskiego, do dodatkowego wynagrodzenia rocznego, nagrody jubileuszowej, nagrody rektora, odprawy emerytalnej i odprawy z tytułu zwolnienia ze służby, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów). Jednakże 50% koszty uzyskania przychodów nie będą przysługiwać w odniesieniu do przychodów należnych za okres w którym nauczyciel akademicki nie wykonuje obowiązków nauczyciela akademickiego, a powstrzymuje się od pracy, tj. nie wykonuje działalności twórczej o indywidualnym charakterze, tj. za okres urlopu dla poratowania zdrowia.

Jak wynika bowiem z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwością stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni. Zatem, Wnioskodawca może stosować przepisy dotyczące zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu zarówno w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich będących pracownikami, jak również będących funkcjonariuszami.

W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi ponadto potrzeba ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy na tę, która ma twórczy charakter i tę, która takiego charakteru jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.

Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało w części za nieprawidłowe z uwagi na fakt, że we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może jako płatnik zastosować 50% koszty uzyskania przychodu.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia dla przedstawionych stanów faktycznych oraz w dniu wydania interpretacji w odniesieniu do przedstawionych zdarzeń przyszłych.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.