Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-1087/15/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-15
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „....”
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2015r. (data wpływu 21 grudnia 2015r.), uzupełnionym pismem z 7 marca 2016r. (data wpływu 9 marca 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W.” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W.”.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 marca 2016r. (data wpływu 9 marca 2016r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 24 lutego 2016r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca - Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zrealizowała projekt pod nazwą. „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W.”. Przedmiotem jest kompleksowa termomodernizacja 2 budynków oświatowych w Gminie C. w miejscowościach M. i W. W ramach realizowanego projektu wymieniono źródła ciepła wraz z układem c.o. oraz wymieniono okna, docieplono ściany zewnętrzne, docieplono dach w M. oraz wymieniono c.o., w W. wymieniono źródło ciepła w I etapie, wymieniono okna, docieplono ściany zewnętrzne, docieplono dach. Celem ogólnym projektu jest poprawa jakości powietrza w Gminie C. oraz na terenie województwa. W fakturach dokumentujących towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji projektu jako nabywca jest wskazana Gmina C. Towary i nabywane usługi dla potrzeb realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Gminę C. Realizacja projektu wynika z wykonywania zadań własnych gminy o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 1515). Gmina z chwilą nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu wykorzystywała budynek dla celów edukacyjnych i oświatowych (wykonywania zadań własnych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym), po zakończeniu termomodernizacji Gmina nadal wykorzystuje budynki szkoły do wykonywania zadań edukacyjnych i oświatowych.

W piśmie uzupełniającym z 7 marca 2016r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy i wyjaśnił:

1.  Projekt pod nazwą "Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W. w Gminie C." był realizowany od kwietnia 2010r. do września 2013r.
2.  Budynki których dotyczy przedmiotowy wniosek są własnością Wnioskodawcy.
3.  Budynek oświatowy w W. jest udostępniony Jednostkom Oświatowym na zasadach oddania w nieodpłatny trwały zarząd natomiast budynek oświatowy w M. na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia.
4.  Efekty projektu zostały przekazane Jednostkom Oświatowym bezpośrednio po zakończeniu inwestycji.
5.  Zmodernizowane w ramach przeprowadzonej inwestycji obiekty będą nieodpłatnie udostępniane wszystkim uczestnikom.
6.  Efekty projektu nie były, nie są i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych.
7.  Jednostki Oświatowe nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, nie składają deklaracji VAT-7.
8.  Jednostki Oświatowe wykorzystują przedmiotowe budynki do różnych kategorii czynności.
9.  Wnioskodawca w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług uwzględnia fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez Jednostki Oświatowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w wyżej opisanym stanie taktycznym Gmina C. jako zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług była uprawniona do odliczania podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki związane z realizowaną inwestycją „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W. w Gminie C.”, które następnie będą służyć zaspokajaniu potrzeb edukacji publicznej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przedstawionym stanie faktycznym Gmina C. nie była uprawniona do odliczania podatku naliczonego gdyż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom jedynie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W przedmiotowej sprawie poniesione wydatki nie będą służyły czynnościom opodatkowanym zatem podatek naliczony przy ich nabyciu nie może zostać odliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług(t.j. Dz.U. z 2011, Nr 177, poz. 1054 ze zm.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Cytowany na wstępie przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu , w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W świetle powołanych unormowań, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponieważ rozpatrywana sprawa dotyczy zadań publicznych realizowanych przez samorząd gminny należy odwołać się do ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U z 2015 r. poz. 1515 ze zm.). Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, edukacji publicznej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 8 i 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, ze zm.), zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Prawo to może być realizowane wyłącznie przez podmioty działające w charakterze podatnika.

Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuje wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tzn. z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Wobec tego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Podkreślenia jednak wymaga, że nieuwzględnianie w kalkulacji proporcji czynności pozostających poza zakresem VAT, nie stanowi przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuję wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06, w którym Trybunał stwierdził, że „Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. (…) w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy (pkt 30 i 31).

Zatem wykorzystywanie przez Wnioskodawcę zakupów, w których cenie zawarty jest podatek naliczony zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim zakupy te dotyczą działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika i jego czynnościom opodatkowanym.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanych i zwolnionych) oraz działalności niemającej charakteru gospodarczego (działalność o charakterze publicznoprawnym).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Powyższe stanowisko Organu znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 29 lipca 2014 r. sygn. I SA/Wr 754/14 , w którym Sąd stwierdził, że: „(…) racje ma organ podatkowy, powołując się na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i wskazując, że prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług prawnych przysługuje skarżącemu w części związanej z jego działalnością gospodarczą, zaś w części nie związanej z działalnością gospodarczą podatnika - prawo takie nie przysługuje. Tym samym nie podzielono zarzutów skargi wskazujących na naruszenie ww. przepisu.”

W rozpatrywanej sprawie Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zrealizowała projekt pod nazwą. „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych w miejscowości M. i W. w Gminie C.”. W fakturach dokumentujących towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji projektu jako nabywca jest wskazana Gmina C.

Z opisu sprawy wynika, że budynki których dotyczy przedmiotowy wniosek są własnością Gminy. Budynek oświatowy w W. jest udostępniony Jednostkom Oświatowym na zasadach oddania w nieodpłatny trwały zarząd natomiast budynek oświatowy w M. na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca Jednostki Oświatowe nie są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, nie składają deklaracji VAT-7.

Wobec powyższego podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług związanego z użytkowaniem przedmiotowych budynków jest Gmina C., bowiem jak wyjaśniono, Jednostki Oświatowe nie posiadają statusu podatnika podatku od towarów i usług i nie składają deklaracji VAT.

Natomiast Jednostki te wykorzystują przedmiotowe budynki do różnych kategorii czynności tj. do czynności opodatkowanych, czynności zwolnionych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Wobec tego Wnioskodawca (Gmina) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizacją projektu „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych \`(...)\`). Jednakże jest zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

W odniesieniu więc do zakupów towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu pn. „Kompleksowa termomodernizacja budynków oświatowych …” wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu, Wnioskodawca powinien zastosować wstępną alokację podatku naliczonego w celu określenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (tj. czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku) oraz działalnością niemającą charakteru gospodarczego tj. niepodlegającą VAT. Następnie w celu odliczenia podatku naliczonego należy zastosować proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wyłącznie w stosunku do podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą (opodatkowana i zwolnioną od podatku VAT). Wnioskodawcy nie przysługuje natomiast odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością niepodlegającą VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć przy tym należy, że interpretacja indywidualna wydawana jest w oparciu o konkretny przedstawiony we wniosku stan faktyczny i wiąże Organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnej wyłącznie w zakresie przedstawionym we wniosku. Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, a Wnioskodawca nie może korzystać z ochrony wynikającej z tej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.