Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1090/10-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-27
Teza: Dostawa okularów korekcyjnych wykonanych na podstawie zleceń klientów, recept okularowych uznanych za wyrób medyczny podlega opodatkowaniu stawką 7%, natomiast usługa wymiany soczewek okularowych w oprawach klienta podlega opodatkowaniu także stawką 7%.
Słowa kluczowe: okulary; soczewka korekcyjna; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2010 r. (data wpływu do tut. Biura 08.11.2010 r.) - uzupełnionym pismem z dnia 29.11.2010 r. (data wpływu 06.12.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie IPPP3-443-1090/10-2/JF z dnia 16.11.2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku 7% dla dostawy okularów korekcyjnych, soczewek i usługi montażu soczewek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.11.2010 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku 7% dla dostawy okularów korekcyjnych, soczewek i usługi montażu soczewek.

Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie pozwalał Organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do przedmiotu wniosku. W związku z powyższym pismem z dnia 16.11.2010 r. znak IPPP3-443-1090/10-2/JF tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku. Wezwanie doręczono w dniu 23.11.2010 r. Wniosek został uzupełniony w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie:

*   wykonywania okularów korekcyjnych na podstawie zleceń klientów, recept okularowych wystawianych przez okulistę lub innych pisemnych instrukcji sporządzonych przez inną uprawnioną osobę (optometrystę),
*   wymiany soczewek w okularach klienta.

Okulary korekcyjne, zgodnie z ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 roku o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93 poz. 896 ze zm.) uznane są za wyrób medyczny. Wyroby medyczne zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług podlegają stawce VAT 7%.

Okulary korekcyjne stają się wyrobem medycznym wskutek odpowiedniego zamontowania właściwych szkieł korekcyjnych w oprawę okularową.

W uzupełnieniu na wezwanie wskazano, iż klient zamawiając okulary według recepty lub na własne życzenie może wybrać wariant:

1.  z oprawą do okularów korekcyjnych PKWiU 33.40.13 plus szkła korekcyjne PKWiU 33.40.11 plus ich zamontowanie,
2.  bez oprawy - tzn. do własnej oprawy, wymieniając tylko szkła korekcyjne PKWiU 33.40.11 plus zamontowanie.

Klient nie zawsze ma obowiązek wymiany oprawy jeśli noszona przez niego poprzednio oprawa jest w dobrym stanie. Wówczas klient dokonuje jedynie wymiany soczewek na nowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz faktu zakwalifikowania okularów korekcyjnych jako wyrobu medycznego, można stosować jednolitą stawkę 7% (stawka ta miałaby obejmować szkła korekcyjne, oprawę oraz usługę wykonaną na podstawie recept, innych instrukcji wydawanych przez uprawnione osoby oraz zleceń klienta)? Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować w przypadku wymiany soczewek w oprawach klienta?

Zdaniem Wnioskodawcy w myśl art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przy realizacji usług oraz sprzedaży towarów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stosowana jest stawka 7%. W poz. 103 w/w załącznika wymieniono soczewki okularowe ze szkła i innych materiałów. W poz. 106 załącznika wskazano wyroby medyczne jako towar podlegający stawce 7% VAT. Zakładając, że okulary korekcyjne stają się wyrobem medycznym wskutek właściwego połączenia ich części składowych, a więc opraw okularowych oraz szkieł korekcyjnych, cały wyrób powinien być traktowany jednolicie, a więc podlegać jednej stawce VAT. Medyczny charakter wyrobu spełniony jest zarówno przy wykonywaniu ich na podstawie recepty, specjalnej, pisemnej instrukcji osoby uprawnionej, jak również na zlecenie klienta.

W opinii Wnioskodawcy ma On prawo stosować jednolitą stawkę 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Wskazać należy, iż w związku z tym, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został złożony w dniu 04.11.2010 r. (data stempla pocztowego) i dotyczy przedstawionego stanu faktycznego zaistniałego w czasie obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu do dnia 31 grudnia 2010 r., wobec tego niniejsza interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., tj. obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 – art. 8 ust. 1 ustawy.

Podstawową stawką podatku od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, jest 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

I tak, w poz. 103 załącznika nr 3 do ustawy wymienione zostały soczewki kontaktowe, soczewki okularowe, ze szkła, soczewki okularowe z innych materiałów o symbolu PKWiU 33.40.11, natomiast w poz. 163 ww. załącznika wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU, usługi napraw i konserwacji wyrobów z pozycji 72, 91, 101-104.

Należy wskazać, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie definiują pojęcia „naprawa”. Skoro w poz. 163 załącznika nr 3 do tej ustawy wskazano na usługi napraw – wobec braku w ustawie tej definicji – należy wskazać na jego znaczenie językowe. Zgodnie ze „Słownikiem Języka Polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN (www.sjp.pwn.pl) „naprawa” to m.in.:

1.  usunięcie w czymś usterek, uszkodzeń i doprowadzenie czegoś do stanu używalności,
2.  zmiana na lepsze.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, iż dostawa soczewek kontaktowych, soczewek okularowych, ze szkła, soczewek okularowych z innych materiałów o symbolu PKWiU 33.40.11 podlega opodatkowaniu stawką 7%. Z kolei usługę napraw i konserwacji soczewek okularowych o symbolu PKWiU 33.40.11 należy opodatkować stawką 7%.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się sprzedażą okularów korekcyjnych wykonanych na podstawie zleceń klientów, recept okularowych wystawianych przez okulistę lub innych pisemnych instrukcji sporządzonych przez inną uprawnioną osobę (optometrystę), a także wymiany soczewek w oprawach klienta według recepty bądź na jego zlecenie montując soczewki korekcyjne o symbolu PKWiU 33.40.11.

Przedstawiony stan faktyczny wskazuje zatem, iż w sytuacji kiedy Wnioskodawca montuje własny towar w postaci soczewek okularowych (PKWiU 33.40.11) w oprawach klienta przedmiotem dostawy są soczewki wymienione w poz. 103 załącznika do ustawy. Montaż soczewek w takiej sytuacji jest świadczeniem usługi wymienionej w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy w związku z poz. 103 załącznika nr 3 do ustawy dostawę soczewek okularowych (PKWiU 33.40.11) Wnioskodawca winien opodatkować stawką 7%, zaś montaż ww. soczewek okularowych w oprawach klienta jako do usługę wymienioną w poz. 163 załącznika 3 do ustawy powinien również opodatkować stawką 7%.

Odnośnie dostawy okularów wykonywanych przez Wnioskodawcę na zlecenie klientów, na podstawie recept i instrukcji optometrysty należy stwierdzić, iż usługa wykonania okularów stanowi element ceny sprzedawanego towaru (w tym przypadków okularów składających się z oprawy i soczewek korekcyjnych) a więc należy rozpatrywać stawkę dla dostawy towaru.

W pozycji 106 załącznika nr 3 wymienione zostały bez względu na symbol PKWiU – „wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Definicję pojęcia „wyrób medyczny” zawiera art. 3 ust. 1 pkt 38 obowiązującej do dnia 17 września 2010 r. ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 ze zm.), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zakres powyższej definicji rozszerza art. 3 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych, stosownie do którego ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia, należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny do diagnostyki in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia i wyposażenie wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro. Taki zapis wskazuje, iż za wyrób medyczny uznawane jest również wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia. Z kolei przez „wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia” należy rozumieć przedmioty, które, nie będąc wyrobami medycznymi, są przeznaczone do stosowania z tymi wyrobami, umożliwiając ich używanie zgodnie z zastosowaniem przewidzianym przez wytwórcę wyrobu medycznego (art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o wyrobach medycznych).

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych, podmiotami uprawnionymi do wprowadzania do obrotu i do używania wyrobów medycznych, zwanymi dalej „podmiotem uprawnionym”, są: wytwórca, jego autoryzowany przedstawiciel, importer, dystrybutor i podmiot odpowiedzialny za wprowadzenie do obrotu wyrobu medycznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 24 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest osoba fizyczna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej albo osoba prawna odpowiedzialna za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie, oznakowanie, montowanie, przetwarzanie, przeprowadzenie remontu odtworzeniowego wyrobu medycznego i nadawanie przewidzianego zastosowania wyrobowi medycznemu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy powyższe czynności wykonuje on sam, czy na jego rzecz osoba trzecia, z wyjątkiem podmiotów, które montują lub dostosowują wyroby medyczne już wprowadzone do obrotu w celu używania przez określonego pacjenta zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 ustawy o wyrobach medycznych wyrób medyczny wprowadzany do obrotu i do używania musi spełniać określone dla niego wymagania zasadnicze. Wytwórca lub autoryzowany przedstawiciel, przed wprowadzeniem wyrobu medycznego do obrotu i do używania, jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności z określonymi dla tego wyrobu wymaganiami zasadniczymi (art. 16 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych).

Ponadto wskazać należy, iż z dniem 17 września 2010 r. utraciła moc ustawa o wyrobach medycznych z dnia 20 kwietnia 2004 r., która została zastąpiona ustawą z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 17, poz. 679). Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 38 nowej ustawy przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

\- których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Z kolei wyposażenie wyrobu medycznego to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem – art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 45 nowej ustawy o wyrobach medycznych wytwórcą jest:

1.  podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2.  podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wprowadzenie do używania należy rozumieć jako pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Również na podstawie art. 123 ustawy o wyrobach medycznych z dnia 20 maja 2010 r. w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) załącznik nr 3 pozycja 106 otrzymuje brzmienie: "106 - bez względu na symbol PKWiU - Wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz aktywne wyroby medyczne do implantacji, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika".

Z powyższego wynika, że to wytwórca lub autoryzowany przedstawiciel określa, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym czy też nim nie jest. Przez okulary wykonane na zamówienie należy rozumieć okulary, które są wykonane wg specjalnej pisemnej instrukcji sporządzonej przez lekarza okulistę lub inną uprawnioną osobą. Przez okulary korekcyjne należy uznać soczewki korekcyjne zamontowane w oprawie okularowej. Zatem okulary korekcyjne spełniające określone w ustawie o wyrobach medycznych kryteria, zarówno gotowe jak i wykonywane na zamówienie - są wyrobem medycznym.

Mając na uwadze powyższe dostawa okularów korekcyjnych, uznanych za wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 7%, zgodnie z art. 41 ust 2 i poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy.

Również na podstawie przepisów obowiązującej od dnia 18 września 2010 r. ustawy o wyrobach medycznych oraz zmiany poz. 106 załącznika 3 do ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, iż na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika do ustawy dostawa wyrobu medycznego w postaci okularów korekcyjnych podlega opodatkowaniu stawką 7%.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonując sprzedaży okularów korekcyjnych wykonanych na podstawie zleceń klientów, recept okularowych wystawianych przez okulistę lub innych pisemnych instrukcji sporządzonych przez inną uprawnioną osobę (optometrystę) dokonuje dostawy towaru w postaci okularów korekcyjnych uznanych za wyrób medyczny. Zatem dostawę tę winien opodatkować stawką 7%.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, zmianę ustawy o wyrobach medycznych oraz przedstawiony stan faktyczny Organ podatkowy stwierdza, iż realizowana przez Wnioskodawcę dostawa okularów korekcyjnych (składających się z opraw okularowych wraz z zamontowanymi w oprawach soczewkami okularowymi o symbolu PKWiU 33.40.11) spełnia przesłanki dostawy wyrobu medycznego. W związku z tym na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy korzysta z opodatkowania stawką podatku w wysokości 7%. Dostawa soczewek okularowych o symbolu PKWiU 33.40.11, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 103 załącznika nr 3 do ustawy podlega opodatkowaniu również według stawki 7%, natomiast usługa wymiany soczewek okularowych w oprawach klienta na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy podlega opodatkowaniu także stawką 7%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.