Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-764/12-3/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-20
Teza: Przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta nie zostało wykluczone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Wypłaty tego typu nie zostały wymienione w jakimkolwiek punkcie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Zatem, przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta powinno zostać zaliczone do kosztów podatkowych. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w zdarzeniu przyszłym przekazanie kwoty Prowizji, które będzie dokonane przez Wnioskodawcę na rzecz Subpartycypanta, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP w dacie poniesienia. Kwota Prowizji przekazana przez Wnioskodawcę na rzecz Subpartycypanta będzie pozostawała w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i zostanie poniesiona w celu uzyskania przychodów Wnioskodawcy, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła. Przekazana kwota będzie właściwie udokumentowana oraz będzie miała definitywny charakter. Nie została ona także wyłączona z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Spełnia ona zatem warunki zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prowizje; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.09.2012r. (data wpływu 27.09.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych porozumienia stron oraz umowy o subpartycypację (pyt. nr 1-3) - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 27.09.2012r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych porozumienia stron oraz umowy o subpartycypację.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Korzystający”) prowadzi działalność na rynku nieruchomości komercyjnych, przede wszystkim w zakresie wynajmu powierzchni handlowej. Wnioskodawca zawarł jako korzystający umowę leasingu operacyjnego oraz umowę zobowiązującą do sprzedaży przedmiotu leasingu (dalej: „Umowa Leasingu”) z dwiema spółkami jako finansującymi (dalej: „Finansujący”). Przedmiotem leasingu jest centrum handlowe, składające się z nieruchomości gruntowych będących przedmiotem własności lub użytkowania wieczystego oraz budynków, budowli oraz innych urządzeń wzniesionych na tym gruncie (zwane dalej: „Nieruchomością”). Każdemu z Finansujących przysługuje 50% udziału we własności lub prawie użytkowania wieczystego nieruchomości wchodzących w skład Nieruchomości.

Nieruchomość została nabyta przez Finansujących w 2005 r. po spełnieniu się warunków wejścia w tycie leasingu określonych w Umowie Leasingu. Po nabyciu Nieruchomości Finansujący oddali ją Korzystającemu do odpłatnego używania i pobierania pożytków w ramach Umowy Leasingu (tzw. leasing zwrotny) na okres 15 lat (dalej: „Podstawowy Okres Leasingu”). Na koniec Podstawowego Okresu Leasingu, zgodnie z Umową Leasingu, na żądanie Finansujących lub Korzystającego, nastąpi zbycie Nieruchomości na rzecz Korzystającego po cenie niższej niż wartość początkowa Nieruchomości (dalej: „Cena Sprzedaży po Upływie Leasingu”), co jest zgodne z naturą ekonomiczną leasingu operacyjnego, jak i przepisami ustawy o PDOP dotyczącymi umów leasingu.

W dniu 22 września 2005 r., jeszcze przed datą nabycia Nieruchomości przez Finansujących oraz rozpoczęciem leasingu, Finansujący oraz Korzystający zawarli porozumienie (dalej: „Porozumienie”), zgodnie z którym w przypadku znalezienia przez Korzystającego podmiotu zainteresowanego nabyciem Nieruchomości w trakcie Podstawowego Okresu Leasingu (dalej: „Kupujący”), Finansujący zgodzą się na sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego wskazanego przez Korzystającego, przy spełnieniu wskazanych w Porozumieniu warunków (w związku z taką sprzedażą Umowa Leasingu zostałaby rozwiązana). Jeden z warunków dotyczy ceny sprzedaży na rzecz Kupującego — powinna ona odpowiadać wartości rynkowej Nieruchomości na dzień złożenia oferty oraz nie powinna być niższa niż suma m.in.:

1.  Wszystkich zaległych opłat leasingowych i innych kwot wymagalnych, lecz nie zapłaconych przez Korzystającego na dzień rozwiązania Umowy Leasingu wraz z należnymi odsetkami.
2.  Wszystkich opłat leasingowych, które, gdyby Nieruchomość nie została sprzedana na rzecz Kupującego, byłyby należne na rzecz Finansujących za pozostałą część Podstawowego Okresu Leasingu, powiększonych o Cenę Sprzedaży po Upływie Leasingu, zdyskontowanych z zastosowaniem stopy procentowej odpowiadającej kosztowi finansowania (EURIBOR).
3.  Kosztów i innych dodatkowych obciążeń, w tym również podatkowych, poniesionych przez Finansujących na skutek sprzedaży Nieruchomości oraz/lub przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu.

(określony powyżej minimalny poziom ceny sprzedaży Nieruchomości, zaspakajający interes ekonomiczny Finansujących, zwany będzie dalej: „Wynagrodzeniem Finansujących”)

W przypadku sprzedaży przez Finansujących Nieruchomości zgodnie z Porozumieniem, w związku z podjęciem przez Korzystającego aktywnych działań związanych z poszukiwaniem nabywcy Nieruchomości i doprowadzeniem do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości oraz uzyskania akceptowalnej dla wszystkich stron Porozumienia ceny sprzedaży Nieruchomości należnej od Kupującego, Korzystającemu należna będzie od Finansujących prowizja w wysokości różnicy pomiędzy ceną zapłaconą przez Kupującego na rzecz Finansujących a Wynagrodzeniem Finansujących (dalej: ,,Prowizja”). Prowizja zostanie wypłacona Korzystającemu na podstawie faktury VAT wystawionej przez niego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Zgodnie z postanowieniami powyższego Porozumienia, planowane jest dokonanie sprzedaży Nieruchomości przez Finansujących na rzecz Kupującego. W przypadku dokonania planowanej sprzedaży Nieruchomości, w związku z podjęciem przez Korzystającego aktywnych działań związanych z poszukiwaniem nabywcy Nieruchomości i doprowadzeniem do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości oraz uzyskania akceptowalnej dla wszystkich stron Porozumienia ceny sprzedaży Nieruchomości należnej od Kupującego, Korzystającemu należna będzie od Finansujących prowizja w wysokości różnicy pomiędzy ceną zapłaconą przez Kupującego na rzecz Finansujących a Wynagrodzeniem Finansujących (dalej: „Prowizja”), Prowizja zostanie wypłacona Korzystającemu na podstawie faktury VAT wystawionej przez niego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości przez Finansujących na rzecz Kupującego.

W świetle powyższego, Finansujący oraz Korzystający zawarli Porozumienie, którego ekonomiczny sens zakłada, iż część ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego stanowiąca zwrot kwoty finansowania wraz z wynagrodzeniem z tytułu tego finansowania (opisane szerzej powyżej) należna będzie Finansującym, natomiast pozostała część ceny powinna przypaść ekonomicznemu Właścicielowi Nieruchomości, czyli Korzystającemu. Warto zaznaczyć, że sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującego w trakcie trwania Umowy Leasingu, jak i następujące po niej rozliczenia między Korzystającym i Finansującymi wynikające z Porozumienia są korzystne zarówno dla Finansujących, jak i Korzystającego. Okoliczności te są korzystne dla Finansujących, gdyż w ich efekcie uzyskają oni cenę sprzedaży Nieruchomości (w tym, Wynagrodzenie Finansujących), bez konieczności oczekiwania na zakończenie Umowy Leasingu. Z kolei, Korzystający uzyska znaczną kwotę w postaci Prowizji, odpowiadającej kwocie którą uzyskałby dopiero w razie nabycia Nieruchomości po zakończeniu Umowy Leasingu i jej dalszej odsprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Wnioskodawca zakłada, że wartość Nieruchomości w momencie jej sprzedaży na rzecz Kupującego będzie znacznie wyższa od jej wartości z 2004/2005 roku. W efekcie, Prowizja wypłacana przez Finansujących na rzecz Korzystającego będzie stanowiła istotny procent ceny sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Finansujący oraz Korzystający nie są w żaden sposób powiązani ze sobą kapitałowo lub osobowo.

Planowane jest ponadto, iż Wnioskodawca zawrze z funduszem sekurytyzacyjnym należącym do grupy kapitałowej Wnioskodawcy (dalej: „Subpartycypant”) umowę o subpartycypację w rozumieniu art. 183 ust. 4 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. nr 146, poz. 1546, ze zm.) (dalej: „Umowa o Subpartycypację”).

W przypadku zawarcia w przyszłości Umowy o Subpartycypację, na jej podstawie, Wnioskodawca zobowiąże się do przekazania na rzecz Subpartycypanta przyszłych strumieni pieniężnych wynikających z wierzytelności o zapłatę kwoty głównej Prowizji oraz ewentualnych pożytków z Prowizji (przykładowo z tytułu odsetek za zwłokę).

W ramach Umowy o Subpartycypację nie dojdzie do cesji samej wierzytelności o wypłatę Prowizji. Wierzytelność ta w dalszym ciągu będzie przysługiwać

Korzystającemu. Natomiast po wypłacie kwoty Prowizji przez Finansujących na rzecz Korzystającego, przekaże on całą kwotę Prowizji Subpartycypantowi.

W zamian za zobowiązanie się Wnioskodawcy do przekazania mu kwoty Prowizji, Subpartycypant wypłaci Wnioskodawcy jednorazową płatność (Płatność Subpartycypanta). Zgodnie z założeniami, Płatność Subpartycypanta powinna odpowiadać przyszłej kwocie Prowizji pomniejszonej o dyskonto Subpartycypanta, która będzie stanowiła wynagrodzenie Subpartycypanta (dalej: „Wynagrodzenie Subpartycypanta”). Planowane jest, iż Umowa o Subpartycypację zostanie zawarta jeszcze przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego. W efekcie, w momencie zawierania Umowy o Subpartycypację oraz dokonania przez Subpartycypanta Płatności Subpartycypanta, nie będzie jeszcze znana dokładna kwota Prowizji, gdyż nie będzie znana kwota po jakiej Nieruchomość zostanie sprzedana na rzecz Kupującego. Co więcej, nie będzie jeszcze wówczas wiadome, czy w ogóle dojdzie do potencjalnej sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego, a zatem nie będzie pewne, czy Korzystającemu będzie przysługiwała kwota Prowizji. Dlatego też kwota Płatności Subpadycypanta zostanie ustalona w oparciu o przewidywaną kwotę Prowizji (oszacowaną w oparciu o wartość rynkową Nieruchomości), pomniejszoną o dyskonto Subpartycypanta.

Wnioskodawca w związku z Umową o Subpartycypację, Wnioskodawca otrzyma od Subpartycypanta faktura VAT dokumentującą Wynagrodzenie Subpartycypanta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy kwota Płatności Subpartycypanta będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w dacie jej otrzymania?
2.  Czy kwota Prowizji otrzymana przez Wnioskodawcę od Finansujących, będzie stanowiła dla niego przychód podatkowy w dacie wykonania usługi przez Wnioskodawcę, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności?
3.  Czy kwota Prowizji przekazana Subpartycypantowi zgodnie z Umową o Subpartycypację będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP w dacie poniesienia?
4.  Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek VAT naliczony wynikający z faktury VAT wystawionej przez Subpartycypanta na kwotę Wynagrodzenia Subpartycypanta?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pyt. nr 1-3); w zakresie ustawy od towarów i usług wydane (pyt. nr 4) zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Ad. 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwota Płatności Subpartycypanta będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w dacie jej otrzymania.

Przepisy ustawy o PDOP nie regulują odrębnie kwestii powstania przychodu z tytułu subpartycypacji u podmiotów innych niż banki. W związku z powyższym należy odwołać się do ogólnych przepisów dotyczących rozpoznawania przychodów podatkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1) ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W świetle powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż otrzymana przez niego kwota Płatności Subpartycypanta będzie stanowiła dla niego przychód podatkowy.

Kwestię określenia momentu powstania przychodu podatkowego z działalności gospodarczej reguluje przede wszystkim art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, zgodnie z którym, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis nie znajdzie zastosowania do określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania Płatności Subpartycypanta. Wynika to z faktu, iż, jak przyjmuje się w praktyce podatkowej, przepis art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP znajduje zastosowanie do przychodów powstałych w wyniku wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. W analizowanym przypadku otrzymanie przez Wnioskodawcę Płatności Subpartycypanta będzie elementem Umowy o Subpartycypację. A zatem powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy będzie efektem usługi świadczonej na rzecz Wnioskodawcy, a nie przez Wnioskodawcę. W efekcie, przepis art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP nie powinien znaleźć zastosowania w analizowanym przypadku.

Zastosowania nie powinny także znaleźć przepisy art. 12 ust. 3c oraz ust. 3d ustawy o PDOP. Pierwszy z nich odnosi się do usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, podczas gdy usługa subpartycypacji świadczona przez Subpartycypanta nie będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych. Drugi przepis odnosi się natomiast do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego, a więc w sposób oczywisty również nie znajdzie zastosowania w analizowanym przypadku. W świetle powyższego do określenia momentu powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć art. 12 ust. 3e ustawy o PDOP, zgodnie z którym, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy z tytułu Płatności Subpartycypanta powstanie w dniu otrzymania tej płatności.

Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 maja 2011 r. (sygn. IPPB3/423-268/07-6/11/JB): „W analizowanym przypadku, otrzymane od Subartycypanta środki nie są związane bezpośrednio z wykonywana przez Spółkę działalnością (sprzedaż leków), a stanowią dodatkowe źródło finansowania działalności Spółki. Wobec tego, powyższe zasady (tj. art. 12 ust 3a ustawy o PDOP — przyp. Wnioskodawcy) nie będą miały do nich zastosowania. A zatem, przychód z tytułu środków otrzymywanych od Subpartycypanta, powinien zostać rozpoznany, zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 3e ustawy, w dacie otrzymania zapłaty na podstawie przelewu bankowego łub dokumentu kasowego.”

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, iż kwota Płatności Subpartycypanta będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w dacie jej otrzymania.

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwota Prowizji otrzymana przez Wnioskodawcę od Finansujących, będzie stanowiła dla niego przychód podatkowy w dacie wykonania usługi przez Wnioskodawcę, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Finansujących na rzecz Kupującego, po stronie Wnioskodawcy powstanie wierzytelność o wypłatę Prowizji. Będzie ona stanowiła wynagrodzenie za wyświadczenie przez Wnioskodawcę usługi w postaci podjęcia aktywnych działań związanych z poszukiwaniem nabywcy Nieruchomości i doprowadzeniem do zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości (pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości).

Wierzytelność o wypłatę Prowizji będzie stanowiła kwotę należną z tytułu wyświadczenia usługi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. A zatem będzie stanowić przychód podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP. Jednocześnie moment powstania przychodu powinien zostać określony zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP. Przepis ten, jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1, znajduje zastosowanie do określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu wykonania usługi w ramach działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, kwota Prowizji od Finansujących będzie stanowiła dla niego przychód podatkowy w dacie wykonania usługi przez Wnioskodawcę, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Ad. 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwota Prowizji przekazana Subpartycypantowi zgodnie z Umową o Subpartycypację będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP w dacie poniesienia.

W analizowanym przypadku zastosowanie powinny znaleźć ogólne zasady rozpoznawania kosztów podatkowych oraz określenia momentu ich poniesienia. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 1h pkt 3) ustawy o PDOP, gdyż odnosi się on wyłącznie do transakcji sekurytyzacji dokonywanych pomiędzy funduszem sekurytyzacji a bankiem. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w ceru osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z praktyką organów podatkowych, kosztem uzyskania przychodów jest taki koszt, który został poniesiony przez podatnika, pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, jest definitywny (rzeczywisty), został właściwie udokumentowany i nie został wyłączony z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

W świetle powyższego, kwota Prowizji przekazana na rzecz Subpartycypanta będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, pod warunkiem, że:

1.  będzie pozostawała w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tj. zostanie poniesiona w celu uzyskania przychodów Wnioskodawcy, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła;
2.  będzie definitywna (rzeczywista);
3.  zostanie właściwie udokumentowana;
4.  nie będzie wyłączona na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota Prowizji przekazana na rzecz Subpartycypanta będzie spełniać powyższe kryteria zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Prowizja przekazana przez Wnioskodawcę na rzecz Subpartycypanta stanowić będzie koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że płatność Prowizji na rzecz Subpartycypanta wynikać będzie z wykonania Umowy o Subpartycypację.

Podstawową korzyścią wynikającą z zawarcia Umowy o Subpartycypację jest to, że poprzez przeprowadzenie takiej transakcji na Subpartycypanta przejdzie ryzyko związane z uzyskaniem przez niego przychodu z Prowizji. W efekcie, to na Subpartycypancie będzie spoczywało ryzyko nie dokonania przez Finansujących zapłaty Prowizji na rzecz Korzystającego. Jest to szczególnie istotne, gdyż na dzień zawarcia Umowy o Subpartycypację nie tylko nie będzie znana kwota Prowizji (gdyż nie będzie znana cena, po jakiej Finansujący sprzedadzą Nieruchomość na rzecz Kupującego), ale nie będzie nawet pewne, czy obowiązek zapłaty Prowizji przez Finansujących w ogóle powstanie (gdyż nie będzie pewne czy dojdzie do sprzedaży Nieruchomości). Ponadto, zawarcie Umowy o Subpartycypację sprawi, że Wnioskodawca uzyska możliwość dysponowania kwotą odpowiadającą Płatności Subpartycypanta bez konieczności oczekiwania na dokonanie sprzedaży Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Możliwość dysponowania środkami pieniężnymi we wcześniejszym terminie stanowi niezaprzeczalnie istotną ekonomiczną korzyść. W zależności od sytuacji finansowej Wnioskodawcy, będzie on mógł albo zainwestować uzyskane od Subpartycypanta środki finansowe albo wykorzystać je do finansowania swojej działalności, dzięki czemu uniknie on kosztów związanych z koniecznością uzyskania zewnętrznego finansowania.

Powyższe argumenty niewątpliwie wskazują, że zawarcie Umowy o Subpartycypację jest decyzją racjonalną biznesowo, również pod kątem zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodu.

Podsumowując, w świetle przedstawionej powyżej argumentacji, poniesienie wydatków na zapłatę Prowizji nastąpi w wykonaniu Umowy o Subpartycypację w celu zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodów Wnioskodawcy. Co więcej, poniesienie tego wydatku jest racjonalnie uzasadnione i będzie się wiązało z uzyskaniem określonych korzyści przez Wnioskodawcę. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na przypadającą na niego cześć Prowizji, będą dla niego stanowić koszt uzyskania przychodów.

Odnośnie do momentu wykazania kosztu uzyskania przychodu w wysokości kwoty Prowizji przekazanej Subpartycypantowi, zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jak bowiem wskazano, korzyści z Umowy o Subpartycypację dotyczą całokształtu działalności Wnioskodawcy, a nie konkretnego źródła przychodów. Zapłata kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta ma także istotny związek z zabezpieczeniem i zachowaniem źródeł przychodów Wnioskodawcy. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi ona koszt inny niż bezpośredni w rozumieniu ustawy o PDOP.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 maja 2011 r. (sygn. IPPB3/423-268/07-6/11/JB) dotyczącej subpartycypacji: „Ponadto, przychodem Spółki będą również uzyskiwane od NFZ kwoty z tytułu refundacji. Jednakże z uwagi na fakt, iż zgodnie z warunkami umowy, kwoty te zostaną przekazane na rzecz Subpartycypanta, będą one jednocześnie stanowiły, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust 4d, koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.”

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W świetle powyższego przepisu, koszt wynikający z przekazania kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta powinien zostać potrącony w dacie poniesienia. Płatność Prowizji nie będzie bowiem związana z żadnym okresem czasu, ale z jednorazowym wykonaniem zobowiązania wynikającego z Umowy o Subpartycypację.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zgodnie z powyższym przepisem, za dzień poniesienia kosztu podatkowego uważa się zasadniczo dzień, w którym koszt ten ujęty został w księgach rachunkowych podatnika inaczej niż jako rezerwa lub bierne rozliczenie międzyokresowych kosztów.

W związku z tym, przekazana Subpartycypantowi Prowizja będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów najwcześniej w momencie ujęcia jej jako koszt w księgach rachunkowych Wnioskodawcy inaczej niż jako rezerwa lub bierne rozliczenie międzyokresowych kosztów. Wskazać przy tym należy, że takie ujęcie Prowizji jako kosztu w księgach rachunkowych Wnioskodawcy powinno nastąpić nie wcześniej niż w dniu powstania po stronie Wnioskodawcy zobowiązania do przekazania tej kwoty Subpartycypantowi na podstawie Umowy o Subpartycypację.

Biorąc pod uwagę powyższe, koszt wynikający z przekazania Subpartycypantowi kwoty Prowizji powinien zostać zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP potrącony w dacie jego poniesienia.

Przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta będzie miało charakter definitywny i rzeczywisty. W szczególności, nie jest planowane, aby Wnioskodawca otrzymywał od Subpartycypanta lub innego podmiotu zwrot tych wydatków w jakiejkolwiek formie. Oznacza to, że spełniony zostanie kolejny warunek pozwalający na zaliczenie Prowizji do koszu uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta zostanie udokumentowane dowodem księgowym, a wysokość Prowizji, termin jej zapłaty itp. wynikają z Porozumienia. W ten sposób spełniony zostanie kolejny warunek niezbędny do zakwalifikowania przekazania kwoty Prowizji jako koszu uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta nie zostało wykluczone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Wypłaty tego typu nie zostały wymienione w jakimkolwiek punkcie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Zatem, przekazanie kwoty Prowizji na rzecz Subpartycypanta powinno zostać zaliczone do kosztów podatkowych. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w zdarzeniu przyszłym przekazanie kwoty Prowizji, które będzie dokonane przez Wnioskodawcę na rzecz Subpartycypanta, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP w dacie poniesienia. Kwota Prowizji przekazana przez Wnioskodawcę na rzecz Subpartycypanta będzie pozostawała w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i zostanie poniesiona w celu uzyskania przychodów Wnioskodawcy, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła. Przekazana kwota będzie właściwie udokumentowana oraz będzie miała definitywny charakter. Nie została ona także wyłączona z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Spełnia ona zatem warunki zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.