Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1321.2016.2.GF1462-IPPB4.4511.1321.2016.2.GF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: dekret; spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2016 r. (data wpływu 1 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 lutego 2017 r. (data nadania 8 lutego 2017 r., data wpływu 13 lutego 2017 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 14 lutego 2017 r. (data nadania 15 lutego 2017 r., data wpływu 17 lutego 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 9 lutego 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1321.16.1.GF (data nadania 9 lutego 2017 r., data doręczenia 9 lutego 2017 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2017 r. (data nadania 17 lutego 2017 r., data wpływu 20 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Pełnomocnik Wnioskodawczyni pismem z dnia 8 lutego 2017 r. (data nadania 8 lutego 2017 r., data wpływu 13 lutego 2017 r.) uzupełnił wniosek o informacje dotyczące posiadania profilu zaufanego na platformie e-PUAP.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 9 lutego 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1321.2016.1.GF (data nadania 9 lutego 2017 r., data doręczenia 9 lutego 2017 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia dnia 14 lutego 2017 r. (data nadania 15 lutego 2017 r., data wpływu 17 lutego 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 9 lutego 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1321.16.1.GF (data nadania 9 lutego 2017 r., data doręczenia 9 lutego 2017 r.) oraz pismem z dnia 17 lutego 2017 r. (data nadania 17 lutego 2017 r., data wpływu 20 lutego 2017 r.) pełnomocnik Wnioskodawczyni uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 22 listopada 2005 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Cywilny Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku na podstawie sporządzonego testamentu w całości spadek po zmarłej w dniu 3 marca 2003 r. swojej matce Leokadii B. W skład masy spadkowej wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego X, gdzie do dzisiaj Wnioskodawczyni mieszka oraz 2/6 części budynku mieszkalnego czterokondygnacyjnego o pow. zabudowy 119 m2 położonego w Warszawie. W momencie uzyskania spadku Wnioskodawczyni mogła swobodnie dysponować jedynie lokalem mieszkalnym X w Mieście A. Odnośnie spadku w części stanowiącej 2/6 udziału w budynku znajdującego się w Warszawie sytuacja była w momencie uzyskania spadku skomplikowana. Dopiero na mocy sporządzonego w dniu 22 czerwca 2015 r. aktu notarialnego w kancelarii notarialnej przed notariuszem Wnioskodawczyni odzyskała pełnię praw i możliwość dysponowania swoim udziałem w nieruchomości w Warszawie. Całkowitego zwrotu nieruchomości dokonało miasto Stołeczne Warszawa. Jak wynika z aktu notarialnego Wnioskodawczyni odzyskała udział w nieruchomości (2/6) należący do zmarłej matki Leokadii B. jako jedyna spadkobierczyni (zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z 22 listopada 2005 r.). Następnie w dniu 31 sierpnia 2016 r. swój udział (2/6) w nieruchomości w Warszawie na mocy aktu notarialnego sporządzonego w kancelarii notarialnej Wnioskodawczyni sprzedała.

W uzupełnieniu pełnomocnik Wnioskodawczyni wskazał:

1.  Nieruchomość w Warszawie została zabrana Decyzją Prezydenta Miasta Warszawy z 1947 r. (nie zna dokładnej daty), (podstawą odebrania był tzw. dekret Bieruta) Nieruchomość w momencie odebrania była własnością w równych częściach Wincentego i Stefanii W. - byli to dziadkowie Teresy R. ze strony mamy. Powyższe wynika z aktu notarialnego z dnia 4 lutego 1936 r. sporządzonego w księdze hipotecznej i na podstawie wpisu jawnego z dnia 8 stycznia 1937 r. ujawnionego w Księdze hipotecznej „Nieruchomość nr .. ”.
2.  W momencie odebrania nieruchomość w Warszawie o po w. 743 m kw. była zabudowana budynkiem murowanym składającym się z pięciu lokali mieszkalnych- wg dawnego oznaczania był to adres…\`(...)\`
3.  Matka Wnioskodawczyni Leokadia B. nie była pierwotną właścicielką nieruchomości - pierwotnymi właścicielami byli rodzice Leokadii B. ( co wynika z odpowiedzi na pyt. 1).
4.  Leokadia B. nabyła prawa do części (1/3) nieruchomości po swoich rodzicach na podstawie dziedziczenia (Po 1/3 odziedziczyli również brat i siostra Leokadii B.)- co zostało potwierdzone postanowieniem sądu rejonowego z dnia 5 listopada 1998 r. Wincenty W. zmarł 30 września 1966 r., a Stefania W. zmarła 1 marca 1972 r.
5.  Akt notarialny z dnia 22 czerwca 2015 r. na podstawie którego Teresa R. odzyskała nieruchomość dotyczył oddania gruntu w wieczyste użytkowanie przez Miasto Stołeczne Warszawa i przeniesienia własności budynku tam się znajdującego na rzecz żyjących spadkobierców w tym m.in. Teresy R. (która nabyła te prawa po zmarłej matce Leokadii B.) w części 2/6.
6.  Podstawą prawną zwrotu nieruchomości była Decyzja Wojewody stwierdzającej nabycie z mocy prawa mienia komunalnego z dnia 22 października 2003 r. oraz art. 20 ust. 1 i 3 Ustawy z dnia 15.03.2002 r. o ustroju Miasta Stołecznego Warszawy (Dz. U. nr 41 poz.361).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości w Warszawie stanowi ono dla Wnioskodawczyni źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny spadek po zmarłej matce Wnioskodawczyni - Leokadii B. Wnioskodawczyni nabyła na mocy postanowienia Sądu Rejonowego 22 listopada 2005 r. Wtedy też Wnioskodawczyni stała się prawowitym właścicielem 2/6 części udziału w nieruchomości w Warszawie. Nie zmienia tego fakt, że Wnioskodawczyni nie miała pełnej władzy nad swoim udziałem w nieruchomości. Sporządzony w dniu 22 czerwca 2015 r. akt notarialny w kancelarii notarialnej potwierdził jedynie odzyskanie pełni praw do dysponowania nieruchomością. W związku z powyższym nie można go utożsamiać z nabyciem w przypadku Wnioskodawczyni udziału w nieruchomości, gdyż ten Wnioskodawczyni nabyła na mocy postanowienia Sądu Rejonowego 22 listopada 2005 r. W takiej sytuacji ma miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców. Zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości, do którego dochodzi na podstawie decyzji administracyjnej, jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości, przywraca wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z powyższym, jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym z którego wynika to następstwo prawne. Za datę nabycia takiej nieruchomości dla celów podatkowych należy zatem w odniesieniu do tej osoby przyjąć dzień, w którym osoba taka nabyła uprawnienie po osobie, której nieruchomość tę wcześniej wywłaszczono. W sytuacji gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, a w przypadku potwierdzenia nabycia spadku postanowieniem sądu - datę wydania takiego postanowienia. Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej).

W związku z powyższym odpłatne zbycie udziału w nieruchomości w Warszawie w dniu 31 sierpnia 2016 r. nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpiło po okresie 5 lat od końca roku którym nabyła udział w nieruchomości (nabycie 22 listopada 2005 r. - sprzedaż 31 sierpnia 2016 r.).

Uzasadniając powyższe, należy podnieść, że w orzecznictwie NSA, SN oraz piśmiennictwie utrwalony jest pogląd z którego wynika, że decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, czyli jest aktem prawnym, który wywiera bezpośrednio skutki w sferze prawa cywilnego. Powoduje ona przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela lub jego spadkobierców, jednakże nie kreuje tego prawa. Przywraca jedynie wcześniej panujące stosunki prawno-rzeczowe po stronie podmiotowej (uchwała SN z dnia 25 stycznia 1996 r. sygn. akt III AZP 31/95, uchwała NSA w składzie 7 sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. akt FPS 7/96, NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2372/12, K. Kolańczyk Prawo Rzymskie, PWN 1978, str. 176). W powołanych orzeczeniach SN i NSA stwierdziły, że restytucyjnemu charakterowi decyzji o zwrocie nieruchomości nie stoi na przeszkodzie to, że decyzja taka ma charakter decyzji konstytutywnej (\`(...)\`). Zmienia ona bowiem stan prawny nieruchomości powstały po wydaniu decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości, przez przywrócenie dotychczasowemu właścicielowi prawa własności.

W uchwale NSA w składzie 7 sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r. sygn. akt FPS 7/96 na kanwie sprawy o zbliżonym stanie faktycznym jak sprawa Wnioskodawczyni, tj. wyjaśnienie wątpliwości związanych z powstaniem obowiązku podatkowego przy zbyciu odzyskanej nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku w którym nastąpił zwrot nieruchomości, NSA stwierdził, min. że przy zwrocie nieruchomości w trybie art. 69 ust. 1 (obecnie art. 136 ust. 3 u.g.n.) nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela nieruchomości, nie jest to też przeniesienie w drodze aktów władczych Skarbu Państwa lub Gminy. Zwrot nieruchomości następuje na podstawie decyzji administracyjnej, która przywraca (restytuuje) stronę podmiotową stosunku prawno-rzeczowego odnośnie do wywłaszczonej nieruchomości do stanu sprzed wywłaszczenia. Nie stanowi więc ono nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Natomiast w głównej tezie uchwały NSA stwierdził, że sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (\`(...)\`) nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993, Nr 90, poz. 416) także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpił jej zwrot.

Stanowisko takie potwierdza m. in. indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB4/4511-404/16-4/PP z dnia 4 czerwca 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ww. ustawy – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z poźn. zm.), – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w dniu 22 listopada 2005 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego nabyła w drodze spadku na podstawie sporządzonego testamentu w całości spadek po zmarłej w dniu 3 marca 2003 r. swojej matce Leokadii B. W skład masy spadkowej wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego X , gdzie do dzisiaj mieszka oraz 2/6 części budynku mieszkalnego czterokondygnacyjnego o pow. zabudowy 119 m2 położonego w Warszawie. W momencie uzyskania spadku Wnioskodawczyni mogła swobodnie dysponować jedynie lokalem mieszkalnym X. Odnośnie spadku w części stanowiącej 2/6 udziału w budynku znajdującego się w Warszawie sytuacja była w momencie uzyskania spadku skomplikowana. Dopiero na mocy sporządzonego w dniu 22 czerwca 2015 r. aktu notarialnego w kancelarii notarialnej Wnioskodawczyni odzyskała pełnię praw i możliwość dysponowania swoim udziałem w nieruchomości w Warszawie. Całkowitego zwrotu nieruchomości dokonało miasto Stołeczne Warszawa. Jak wynika z aktu notarialnego Wnioskodawczyni odzyskała udział w nieruchomości (2/6) należący do zmarłej matki Leokadii B. jako jedyna spadkobierczyni (zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z 22 listopada 2005 r.). Następnie w dniu 31 sierpnia 2016 r. swój udział (2/6) w nieruchomości w Warszawie na mocy aktu notarialnego Wnioskodawczyni sprzedała.

W uzupełnieniu wskazano, że nieruchomość w Warszawie została zabrana Decyzją Prezydenta Miasta Warszawy z 1947r., (podstawą odebrania był tzw. dekret Bieruta). Nieruchomość w momencie odebrania była własnością w równych częściach Wincentego i Stefanii W. - byli to dziadkowie Teresy R. ze strony mamy. Powyższe wynika z aktu notarialnego z dnia 4 lutego 1936 r. sporządzonego w księdze hipotecznej i na podstawie wpisu jawnego z dnia 8 stycznia 1937 r. ujawnionego w Księdze hipotecznej „Nieruchomość nr\`(...)\`”.

W momencie odebrania nieruchomość w Warszawie o po w. 743 m kw. była zabudowana budynkiem murowanym składającym się z pięciu lokali mieszkalnych – wg dawnego oznaczania był to adres \`(...)\`

Matka Wnioskodawczyni Leokadia B. nie była pierwotną właścicielką nieruchomości - pierwotnymi właścicielami byli rodzice Leokadii B.

Leokadia B. nabyła prawa do części (1/3) nieruchomości po swoich rodzicach na podstawie dziedziczenia (Po 1/3 odziedziczyli również brat i siostra Leokadii B.) - co zostało potwierdzone postanowieniem sądu rejonowego z dnia 5 listopada 1998r. Wincenty W. zmarł 30 września 1966 r., a Stefania W. zmarła 1 marca 1972 r.

Akt notarialny z dnia 22 czerwca 2015 r. na podstawie którego Teresa R. odzyskała nieruchomość dotyczył oddania gruntu w wieczyste użytkowanie przez Miasto Stołeczne Warszawa i przeniesienia własności budynku tam się znajdującego na rzecz żyjących spadkobierców w tym m.in. Teresy R. (która nabyła te prawa po zmarłej matce Leokadii B.) w części 2/6.

Podstawą prawną zwrotu nieruchomości była Decyzja Wojewody stwierdzającej nabycie z mocy prawa mienia komunalnego z dnia 22 października 2003 r. oraz art. 20 ust. 1 i 3 Ustawy z dnia 15.03.2002r o ustroju Miasta Stołecznego Warszawy (Dz. U. nr 41 poz.361)

Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;
*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;
*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;
*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych z przed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze w decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12.

Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „ (…) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego w trybie art. 7 dekretu, nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawczyni nabyła w spadku, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż udziału w prawie własności gruntu nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednak nie ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, lecz ze względu na fakt, że jego ustanowienie nie stanowi nabycia. Nie można mówić tutaj również o nabyciu w drodze spadku.

Jeżeli chodzi o budynek znajdujący się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Z powyższego wynika zatem, że w chwili kiedy zgodnie z postanowieniami dekretu grunt, na którym znajdował się budynek przechodził na własność gminy miasta, to budynek ten pozostawał własnością dotychczasowych właścicieli. Nie przechodził zatem razem z gruntem na własność gminy Miasta. Oznacza to, że w stosunku do takiego budynku nie można mówić o jego zwrocie. Budynek ten bowiem nigdy nie przechodził na własność gminy, aby ta mogła dokonywać ewentualnego zwrotu. Tym samym, rozpatrując datę nabycia przez spadkobierców poprzednich właścicieli budynku, który w momencie przejścia na własność gminy gruntu, na tym gruncie już się znajdował należy brać pod uwagę datę nabycia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z wniosku w dniu wejścia w życie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy w skład nieruchomości wchodził budynek, wybudowany przed 1945 rokiem. Zatem nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w prawie współwłasności budynku nastąpiło w dniu śmierci spadkodawcy Wnioskodawczyni, tj. w 2003 r. (data śmierci matki Wnioskodawczyni), a nie jak twierdzi Wnioskodawczyni w dniu 22 listopada 2005 r. W związku z tym pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2008 r.

Zatem odpłatne zbycie udziału w prawie współwłasności budynku nie będzie stanowiło źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w budynku, tj. od końca 2003 r.

Reasumując, w świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawczyni nabyła w spadku, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż udziału w prawie własności gruntu nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednak nie ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, lecz ze względu na fakt, że jego ustanowienie nie stanowi nabycia.

Natomiast odpłatne zbycie udziału w prawie współwłasności budynku nie będzie stanowiło źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w budynku, tj. od końca 2003 r.- daty śmierci spadkodawcy Wnioskodawczyni.

Sprzedaż udziału w nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, jednakże z uwagi na uzasadnienie Wnioskodawczyni, stanowisko jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych i wyroków sądów - wskazać należy, że dotyczą one konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłymi w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. Ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.