Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.966.2022.9.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-29
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

\- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 30 sierpnia 2022 r. (data wpływu 4 listopada 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 listopada 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1503/23, i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest:

– **nieprawidłowe** – w części dotyczącej opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za okres, w którym korzystał Pan z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

– **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 grudnia 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (\`(...)\`) 2013 roku, pod firmą A, prowadzoną pod adresem ul. (\`(...)\`), zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (\`(...)\`) i numerem REGON: (\`(...)\`). Przedmiotowa działalność dotyczy współtworzenia oprogramowania. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2021 poz. 1128 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT”) i rozlicza się ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Natomiast w poprzednich latach, wybraną formą był podatek liniowy 19%.

Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 30ca ustawy o PIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wnoszenie wkładu twórczego w wytwarzanie programów komputerowych. Wnioskodawca realizuje projekty informatyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia informatyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta.

Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest on związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje zlecenia informatyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoją działalność na poszczególne etapy:

1\. Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania – szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji.

2\. Prace eksperymentalne, badanie teorii i hipotez programistycznych – prace badawcze mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji.

3\. Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja – Wnioskodawca uczestniczy w tworzeniu nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywaniu koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Bierze on również udział w przygotowywaniu automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniających możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wnioskodawca wspiera Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania w trakcie użytkowania oprogramowania w związku z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz przygotowaniem struktury poprawy tychże błędów.

4\. Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu. Wnioskodawca uczestniczy w pracach nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Wnioskodawca realizuje zlecenia informatyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Projekty, w których uczestniczy Wnioskodawca: - (\`(...)\`).

W ramach zawartych umów Wnioskodawca, pełniąc funkcję Architekta IT: - uczestniczy w spotkaniach projektowych, których celem jest podział prac, ustalenie istotnych kwestii dotyczących współtworzonego oprogramowania; - analizuje potrzeby Klienta, jak również potrzeby rynku, na którym ma funkcjonować dane oprogramowanie; - analizuje wymagania projektowe oraz dobiera technologie, w których projekt będzie implementowany; - opracowuje rozwiązania dla nietrywialnych zagadnień, które są wymagane do stworzenia danego oprogramowania; - tworzy projekty struktury architektury oraz architekturę rozwiązania; - pomaga innym członkom zespołu z napotkanymi problemami, odpowiada na ich pytania oraz przedstawia propozycje rozwiązań napotkanych problemów; - tworzy dokumentację; - przygotowuje prototypy w celu weryfikacji wybranych rozwiązań; - implementuje nowe funkcjonalności; - analizuje i wdraża poprawki do części systemu niefunkcjonujących prawidłowo; - udziela wsparcia technicznego Kontrahentowi podczas wdrażania i użytkowania oprogramowania.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe, tj. utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 106 z późn. zm. - dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że: „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście zakodować je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74); nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12). Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność współwytworzonego programu.

Pracując nad danym oprogramowaniem Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania współstworzonych przez niego systemów i aplikacji. Współwytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. tworzenie dokumentacji projektowej, tworzenie architektury oprogramowania oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia informatyczne.

Wnioskodawca w ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej współtworzy nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje tego w takiej skali.

Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu jest jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez niego współwytworzony. Wnioskodawca sprawuje czynny nadzór nad członkami zespołu programistycznego, zapewniając w ten sposób terminową realizację zlecenia, w sposób odpowiadający oczekiwaniom Kontrahenta. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do współtworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca jest twórcą utworów, z których osiąga przychód.

Nadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi, każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie – otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wnoszeniu wkładu twórczego w wytwarzanie programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a) Koszt leasingu i użytkowania samochodu – koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w branży IT. Podkreślić należy, iż leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem/współtworzeniem oprogramowania.

b) Koszt zakupu licencji do oprogramowania – należy podkreślić, iż zakup oprogramowania to stały koszt, który jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej w branży IT. Branża zdecydowanie wymaga sprawnych i nowoczesnych programów, które wspomagają wykonywaną pracę oraz uwydatniają jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem/współtworzeniem programu.

c) Koszt usługi księgowej – koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie pracy, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se.

d) Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego – należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej w branży IT. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy w branży. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu.

e) Składki na ubezpieczenia społeczne – Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

f) Koszt dokształcenia zawodowego – koszt ten obejmuje wydatki na udział w szkoleniach. W tym miejscu należy podkreślić konieczność poniesienia wydatków na nieustanne kształcenie się Wnioskodawcy w branży IT, która podlega ciągłym zmianom. Oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy, poznaje nowe technologie, co przyczynia się do poszerzenia jego oferty.

Od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle w tejże Ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką. Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

**Uzupełnienie wniosku**

Wnioskodawca oświadcza, iż poprzez sformułowanie ,,działalność polegająca na współtworzeniu programów komputerowych”, ma na myśli tę część świadczonych usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiadającą za prowadzenie w sposób systematyczny prac twórczych w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, polegających na wytwarzaniu oraz współwytwarzaniu oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Kontrahenta w ramach wynagrodzenia określonego w umowie.

Wnioskodawca oświadcza, iż jest w stanie wyodrębnić konkretną wartość wynagrodzenia, odpowiadającą za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania, dzięki szczegółowo prowadzonej ewidencji oraz oświadcza, iż jedynie w związku z tą częścią wynagrodzenia, planuje zastosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania.

Wnioskodawca oświadcza, że zawarte umowy z Kontrahentami są umowami B2B lub innymi umowami o świadczenie usług przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca oświadcza, iż posługując się szeroką gamą pojęć, starał się opisać jak najdokładniej zakres świadczonych przez niego usług. Powyższych zadań nie można traktować z osobna i jednostkowo, gdyż każde z nich jest elementem procesu wytwarzania oraz współwytwarzania oprogramowania przez Wnioskodawcę – od etapu analizy potrzeb klienta, poprzez projektowanie, pisanie kodu źródłowego, implementacje funkcjonalności, wdrożenie w nowe środowiska programowe, aż po finalne wydanie produktu, przekazanie go Kontrahentowi i przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca, w ramach świadczonych usług na rzecz Kontrahenta, zajmuje się również czynnościami nie twórczymi, których nie zamierza uwzględnić w rozliczeniu IP Box.

Wnioskodawca oświadcza, iż finalnie jest w stanie wyodrębnić konkretną wartość wynagrodzenia, odpowiadającą za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania, dzięki szczegółowo prowadzonej ewidencji oraz oświadcza, iż jedynie w związku z tą częścią wynagrodzenia, która, zdaniem Wnioskodawcy, jest wynikiem prac rozwojowych, planuje zastosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania.

Wynikiem twórczych prac Wnioskodawcy są każdorazowo programy komputerowe podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.).

Osiągnięte przez Wnioskodawcę dochody przypadające za pełnienie funkcji Architekta IT zawierają w sobie dochody ze sprzedaży praw majątkowych, które, zdaniem Wnioskodawcy, można uznać za kwalifikowane prawa, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dochody z odpłatnego przeniesienia ww. praw.

Iloczyn części dochodu z powyższego tytułu przypadający za przeniesienie praw majątkowych do programów komputerowych, mieszący się w dochodzie za pełnienie funkcji w danym okresie rozliczeniowym oraz wskaźnika nexus stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

W ramach zleceń informatycznych na rzecz Klienta/Klientów Wnioskodawca wytwarzał i będzie wytwarzał programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem Wniosku są programy komputerowe i autorskie prawa do tych programów, spełniające definicję programu komputerowego wskazaną we wniosku, jednakże zmierza w przyszłości prowadzić pracę prowadzące do wytworzenia innych programów komputerowych, spełniających ww. definicje.

W związku z pełnieniem funkcji „Architekta IT”, Wnioskodawca współtworzy oprogramowanie (programy komputerowe) będące wyrazem twórczej działalności Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach pełnionych funkcji są ukierunkowane na współtworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie oprogramowania. Wnioskodawcy z tego tytułu przysługują również prawa autorskie.

Wykonywane prace są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania. Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę oraz cały zespół pracujący w projekcie i jest ciągle ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania. Wytworem twórczej pracy Wnioskodawcy jest m.in. dokumentacja projektowa, architektura, ale zajmuje się on również współtworzeniem innowacyjnych rozwiązań w celu poprawy użyteczności i funkcjonalności danego oprogramowania. Zatem należy jeszcze raz podkreślić, że prace Wnioskodawcy jako Architekta IT są ukierunkowane na współtworzenie, rozwijanie, ulepszanie i modyfikowanie oprogramowania.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu współtworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom jego Kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej.

a. Nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca współtworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb Klientów, z którymi współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb. Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że współtworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu współtworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej: Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienie podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r.). Programowanie jest pracą polegającą na współtworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Architekta IT polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż program wytworzony przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy ulepszył i rozwinął działanie starych programów, lub też powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Wnioskodawcy polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Wnioskodawca współtworzy programy komputerowe - utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca nie jest podmiotem, który pełni wyłączne proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, ponosi za nią pełne ryzyko, a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła.

Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowości, który Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności. Ponadto, warto wspomnieć, że twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu.

Jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa\[\`(...)\`\]nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „\[\`(...)\`\] Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie współtworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

Z tego powodu współtworzone programy przez Wnioskodawcę stanowią przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

b. Nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces współtworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i sposobów analizy, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań.

c. Metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem.

d. Możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Ponadto, przesłanką działalności badawczo-rozwojowej jest „systematyczność”. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „(\`(...)\`) spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. W doktrynie podkreśla się, że „działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” \[R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a)\]. Należy jednoznacznie wskazać, że Wnioskodawca podejmuje pracę, nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, w postaci wytworzenia oprogramowania.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Wnioskodawca opisał powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca podkreśla, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada w swojej działalności, planuje, projektuje i współtworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług informatycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie wielu procesów.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez niego działalność w zakresie współtworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczorozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowych programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Wnioskodawca działalność gospodarczą prowadzi od (\`(...)\`) 2013 roku. Od tego momentu świadczy on usługi związane z programowaniem, które nastawione są na realizację określonego efektu (program komputerowy) oraz charakteryzują się cechami, o których Wnioskodawca pisał, zaś od 1 stycznia 2019 r. prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Usługi Wnioskodawcy dotyczyły/dotyczą tworzenia programów komputerowych, realizacji określonych projektów, których celem jest zawsze oprogramowanie (program komputerowy).

Działania Wnioskodawcy zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach usług, które świadczy realizuje różnego rodzaju projekty. Każdy z nich jest innowacyjny i różni się od poprzedniego. Wynikiem pozytywnie zakończonych prac wykonanych przez Wnioskodawcę jest program komputerowy/oprogramowanie, które za każdym razem cechuje się odrębnością, innowacyjnością i niepowtarzalnością. Wnioskodawca każdorazowo po wykonaniu programu komputerowego, przekazuje swojemu Kontrahentowi majątkowe prawa autorskie do niego.

Każdorazowo w wyniku usług świadczonych przez Wnioskodawcę zaprojektował on i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces albo usługę, która jest nowym programem komputerowym. W opinii Wnioskodawcy produkty, które powstają w ramach świadczonych przez niego usług są wynikiem prac rozwojowych, wykonywanych w jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca oferuje i będzie oferował produkty, procesu, usługi w swojej działalności, które jego zdaniem są efektem prac rozwojowych.

W stosunku do działalności Wnioskodawcy, produkty te, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, który nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Każde wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także wszystkie efekty realizowanych przez Wnioskodawcę zleceń programistycznych na rzecz kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie ww. przepisu.

Nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku tworzenia, rozwijania, ulepszania i modyfikowania oprogramowania, to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec tego, uznać należy że stworzone przez Wnioskodawcę oprogramowania, jak i części oprogramowania m.in. polegające na rozwijaniu, ulepszaniu i modyfikowaniu programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wprawdzie brak jest legalnej definicji programu komputerowego, jednak orzecznictwo i doktryna prawa autorskiego w tej kwestii są zgodne. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne” (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Wnioskodawca oświadcza, że sposób „przenoszenia” autorskich praw do programu komputerowego każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

Każdy z członków zespołu, pracujących przy wytworzeniu finalnego oprogramowania opracowuje powierzoną mu część programu komputerowego. Podział zadań jest dokonywany przez zarządzającego zespołem. Wnioskodawca w ramach pracy w zespole opracowuje dokumentację techniczną, architekturę rozwiązań. Wytwory pracy Wnioskodawcy stanowią odrębny program komputerowy, podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi prawa majątkowe do wytworzonego przez siebie programu komputerowego;

Wytworzona przez Wnioskodawcę część/fragment/element, których Wnioskodawca jest wyłącznym twórcą stanowi program komputerowy, podlegający ochronie na podstawie art. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy stanowi część finalnego oprogramowania.

Wynagrodzenie przypadające za pełnienie funkcji Architekta IT w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z Kontrahentem zawiera w sobie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Zdaniem Wnioskodawcy, stanowi ono dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci m.in. dokumentacji projektowej programu komputerowego, uwzględniając szeroką definicję programu komputerowego, w tym m.in. dokumentację techniczną oprogramowania, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Wynika to z przytoczonej argumentacji, która jednoznacznie wskazuje na to, że jest to dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

W ramach pełnienia funkcji Architekta IT Wnioskodawca uzyskuje dochody ze zbycia autorskich praw do programów komputerowych.

Wnioskodawca wyodrębnia poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury). W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Przyjęta metodyka alokacji stosowana jest w przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Wnioskodawca stosuje klucz przychodowy, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do wydatków, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca wyjaśnia, jakie konkretnie wydatki (towary) należy rozumieć pod pojęciami:

• Koszt leasingu i użytkowania samochodu;

Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem kosztów leasingu i użytkowania samochodu rozumie wydatki poniesione na raty leasingowe, ubezpieczenie, paliwo, opony, przeglądy okresowe oraz drobne naprawy i części zamienne. Wnioskodawca oświadcza, iż w przyszłości nie wyklucza możliwości ponoszenia również innych wydatków związanych bezpośrednio z ww. działalnością.

• Koszt zakupu licencji do oprogramowania;

Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem zakupu licencji do oprogramowania rozumie wydatki poniesione na środowisko programistyczne (\`(...)\`), czyli pakiet do tworzenia aplikacji webowych, (\`(...)\`), czyli programowalna platforma do analizy technicznej instrumentów finansowych.

Wnioskodawca oświadcza, iż w przyszłości nie wyklucza możliwości ponoszenia również innych wydatków związanych bezpośrednio z ww. działalnością.

• Koszt usługi księgowej;

Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem kosztów usługi księgowej rozumie wydatki poniesione na comiesięczną usługę obsługi księgowej.

• Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego;

Pod pojęciem kosztu zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego Wnioskodawca ma na myśli wydatki na: smartfon, router (\`(...)\`), laptop (\`(...)\`), drukarkę (\`(...)\`), głośnik (\`(...)\`), dysk twardy, dysk zewnętrzny, akumulator do UPS. Wnioskodawca wskazuje jednak, że nie wyklucza w przyszłości poniesienia innych wydatków z tej kategorii. Koszty zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego Wnioskodawca ponosi od początku prowadzenia działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem, ulepszaniem oprogramowania, której dotyczy wniosek. Zakupiony sprzęt komputerowy i elektroniczny służy Wnioskodawcy do realizacji wielu zleceń programistycznych.

• Koszt dokształcenia zawodowego,

Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem kosztów leasingu i użytkowania samochodu rozumie wydatki poniesione na koszty certyfikatów branżowych (architektura oprogramowania w chmurze (\`(...)\`)), szkolenia i kursy on-line (analiza statystyczna, chmura obliczeniowa, przygotowanie do w/w certyfikatów), literaturę fachową (…), subskrypcję platformy edukacyjnej z biblioteka ebooków i kursów multimedialnych. Wnioskodawca oświadcza, iż w przyszłości nie wyklucza możliwości ponoszenia również innych wydatków związanych bezpośrednio z ww. działalnością.

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek dotyczy dochodów okresu poczynając od 2019, a także lat kolejnych, czyli roku 2020, 2021, 2022 oraz lat następnych, aż do momentu istotnej zmiany stanu faktycznego lub prawnego.

Wnioskodawca otrzymuje od Kontrahenta wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, w którym to wynagrodzeniu zawarte jest honorarium za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania.

W ramach świadczonych usług Wnioskodawca wykonuje szereg czynności, które nie są wprost związane z wytworzeniem prawa własności intelektualnej, chociaż często są niezbędne w celu poprawnego zrealizowania projektu. Takie jak spotkania organizacyjne czy przegląd kodu.

Czynności tych Wnioskodawca nie zalicza jednak do czynności twórczych i dochód z nich wydziela odpowiednio w prowadzonej ewidencji w ten sposób, że ulgą zamierza objąć tylko tę część dochodu, która pochodzi z czynności stricte twórczych.

Wynagrodzenie za pełnienie funkcji Architekta IT nie jest odrębnym wynagrodzeniem za przeniesienie praw do programu komputerowego. W kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań, wykonywanie takiego zakresu zadań spełnia, jego zdaniem, kryteria działalności badawczo-rozwojowej, m.in. wykonywane przez Wnioskodawcę prace są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania, również pozostają one innowacyjne i niespotykane w innych rozwiązaniach tego typu.

Należy podkreślić, że w Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zważając na szerokie definiowanie programu komputerowego można stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach powyższych prac współwytwarza Oprogramowanie tworząc m.in. dokumentację projektową. Takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście zakodować je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Podsumowując, wynagrodzenie przypadające za pełnienie funkcji Architekta IT w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z Kontrahentem zawiera w sobie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Zdaniem Wnioskodawcy stanowi ono dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci m.in. dokumentacji projektowej programu komputerowego, uwzględniając szeroką definicję programu komputerowego, w tym m.in. dokumentację projektową oprogramowania, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Wynika to z przytoczonej argumentacji, która jednoznacznie wskazuje na to, że jest to dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

Zaangażowanie w prace nad określonym programem komputerowym jest ustalane na podstawie prowadzonej ewidencji, w której Wnioskodawca wskazuje ile czasu zajmował się danym programem. Kryterium, w oparciu o które ustalane jest zaangażowanie, stanowi czas, który Wnioskodawca poświęcił na tworzenie danej części programu komputerowego. To sformułowanie odnosi się także do wynagrodzenia za ,,pełnienie funkcji Architekta IT”.

Wnioskodawca wylicza ile czasu w ciągu jednego okresu rozliczeniowego poświęcił na tworzenie programu komputerowego, a ile na działania nietwórcze (np. czynności administracyjne), następnie określa jaka była to część całego czasu poświęconego na świadczenie usług w danym okresie rozliczeniowym. Na podstawie takich obliczeń Wnioskodawca ustala wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania.

Osiągnięte przez Wnioskodawcę dochody przypadające za pełnienie funkcji Architekta IT zawierają w sobie dochody ze sprzedaży praw majątkowych, które, zdaniem Wnioskodawcy, można uznać za kwalifikowane prawa, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dochody z odpłatnego przeniesienia ww. praw. Pytanie dotyczy części dochodu za pełnienie funkcji przypadającej za przeniesienie praw do programów komputerowych.

Iloczyn części dochodu z powyższego tytułu przypadający za przeniesienie praw majątkowych do programów komputerowych, mieszący się w dochodzie za pełnienie funkcji w danym okresie rozliczeniowym oraz wskaźnika nexus stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poszczególne umowy z Kontrahentami jako okresy rozliczeniowe przewidują stałe okresy czasowe, zwykle są to okresy miesięczne. Zakończenie okresu rozliczeniowego jest niezależne od spełnienia jakichkolwiek warunków przez Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych lub ich części, zawiera się w należnościach z tytułu świadczonych usług na rzecz jego Kontrahentów. W przeważającej części wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Powyższe wynagrodzenie zawiera się w wynagrodzeniu całkowitym, które Wnioskodawca otrzymuje w związku z umową z Kontrahentem. W przeważającej części faktury przychodowe obejmują wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do określonych programów, zaś reszta wynagrodzenia obejmuje tytuły w związku z pozostałymi usługami, jakie Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich Kontrahentów. Wnioskodawca wskazuje, że prawa autorskie do oprogramowania są przenoszone w oparciu o postanowienia umowne wskazane w umowie z Kontrahentem w ramach wynagrodzenia umownego.

Odrębna ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób zapewniający:

– wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do wytwarzanego oprogramowania oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu(straty) przypadających na każde z takich praw autorskich, a w szczególności:

– wyodrębniono każde prawo własności intelektualnej;

– wyodrębniono koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie dochodu;

– dokonywano zapisów w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno prawo własności intelektualnej,

– dokonywano zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach.

Pana pytania
------------

1\. Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na współtworzeniu programów komputerowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy w opisanej sytuacji faktycznej prawa do „programów komputerowych”, o których mowa w pytaniach Wnioskodawcy, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof?

3\. Czy część wynagrodzenia Wnioskodawcy przypadająca za pełnienie funkcji Architekta IT w przedstawionych projektach jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

4\. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

a) koszt leasingu i użytkowania samochodu;

b) koszt zakupu licencji do oprogramowania;

c) koszt usługi księgowej;

d) koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego;

e) składki na ubezpieczenia społeczne;

f) koszt dokształcenia zawodowego,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

5\. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

**Ad. 1**

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:

a) nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca współtworzy Oprogramowanie w zależności od potrzeb Kontrahentów, z którymi współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań informatycznych w zależności od swoich potrzeb;

b) nieprzewidywalność: Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod i narzędzi informatycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

c) metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem. Innymi słowy, jego działalność prowadzona jest w sposób systematyczny;

d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej, jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – wytwarza nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca podejmuje pracę nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, którym jest powstanie oprogramowania rozwiązującego problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy.

Wnioskodawca prowadzi pracę według ścisłego harmonogramu, począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą. Wraz z nadzorowanym zespołem programistycznym, zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca, z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiada, w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci produktów, procesów lub usług programistycznych. Wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą oraz korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności.

Programy komputerowe współtworzone przez niego ulepszyły i rozwijały działanie starych programów lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej bądź nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, współtworzone programy stanowią przejaw jego twórczej działalności oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

Jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Twórczość Wnioskodawcy odnosi się również do przejawu jego działalności – autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, a tym samym działalność badawczo-rozwojową.

**Ad. 2**

Artykuł 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga aby spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Oprogramowanie stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych współwytwarzanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności opisanej we wniosku, która, jego zdaniem, stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

• z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP; \*

• ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

• z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków: a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz; b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT; c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane przez niego prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP. Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego Kontrahenta współwytworzone Oprogramowania oraz majątkowe prawa autorskie do tychże Oprogramowań. W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie, tj. należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

**Ad. 3**

Wnioskodawca w ramach realizacji projektów pełni funkcję Architekta IT. W kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań, wykonywanie takiego zakresu zadań spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, m.in. wykonywane przez Wnioskodawcę prace są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania, również pozostają one innowacyjne i niespotykane w innych rozwiązaniach tego typu. Należy podkreślić, że w Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów i podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W ramach zawartych umów Wnioskodawca, pełniąc funkcję Architekta IT: - uczestniczy w spotkaniach projektowych, których celem jest podział prac, ustalenie istotnych kwestii dotyczących współtworzonego oprogramowania; - analizuje potrzeby Klienta, jak również potrzeby rynku, na którym ma funkcjonować dane oprogramowanie; - analizuje wymagania projektowe oraz dobiera technologie, w których projekt będzie implementowany; - pracowuje rozwiązania dla nietrywialnych zagadnień, które są wymagane do stworzenia danego oprogramowania; - tworzy projekty struktury architektury oraz architekturę rozwiązania; - pomaga innym członkom zespołu z napotkanymi problemami, odpowiada na ich pytania oraz przedstawia propozycje rozwiązań napotkanych problemów; - tworzy dokumentację; przygotowuje prototypy w celu weryfikacji wybranych rozwiązań; - implementuje nowe funkcjonalności; - analizuje i wdraża poprawki do części systemu niefunkcjonujących prawidłowo; - udziela wsparcia technicznego Kontrahentowi podczas wdrażania i użytkowania oprogramowania.

Zważając na szerokie definiowanie programu komputerowego można stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach powyższych prac wytwarza Oprogramowanie opracowując dokumentację, rozwiązania biznesowe, modele danych, specyfikacje dla programistów, etc. Takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście zakodować je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę oraz cały zespół pracujący w projekcie i obecnie ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania (techniczne rozwiązania systemowe i programistyczne oraz biznesowe). Wytworem twórczej pracy Wnioskodawcy jest m.in. dokumentacja techniczno-biznesowa wytwarzanego oprogramowania oraz tworzenie innowacyjnych rozwiązań w celu poprawy jego użyteczności i funkcjonalności.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w: a) Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 roku, stanowiącym że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs; b) Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 listopada 2019 roku o sygnaturze 0114-KDIP32.4011.459.2019.2.MG, z której wynika, że nie ma znaczenia, czy prace twórcze polegają wyłącznie na opracowaniu kodu i przenoszeniu do niego prawa autorskich czy też na innych pracach twórczych w ramach przenoszenia praw do utworu. W drodze wykładni systemowej można powołać się na interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej ws. 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzania autorskim prawem do programu komputerowego, przykładowe sygnatury 0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS czy 0113KDIPT3.4011.95.2019.3.KK.

W przytoczonych rozstrzygnięciach organ podatkowy zajął stanowisko, iż „nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowym (np. utwory audiowizualne), podręczniki użytkownika, czy też interfejsy użytkownika”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, część wynagrodzenia przypadająca za pełnienie funkcji Architekta IT w ramach świadczenia usług na podstawie umów z Kontrahentem stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a wynika to z przytoczonej argumentacji, która jednoznacznie wskazuje na to, że jest to dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

**Ad. 4**

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: ((a+b) x 1,3) / (a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie gdy Wnioskodawca osiągnie dochód.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie współtworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością, ponosi on wydatki na:

a) koszt leasingu i użytkowania samochodu;

b) koszt zakupu licencji do oprogramowania;

c) koszt usługi księgowej;

d) koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego;

e) składki na ubezpieczenia społeczne;

f) koszt dokształcenia zawodowego.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na współwytworzenie danego Oprogramowania, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność, stanowiącą, jego zdaniem, działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

**Ad. 5**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.”

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W związku z tym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

14 lutego 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDWT.4011.966.2022.2.BM.

1 marca 2023 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

27 kwietnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-DWT.4011.966.2022.3.AP o utrzymaniu w mocy wyżej wskazanego postanowienia.

Skarga na postanowienie
-----------------------

25 maja 2025 r. wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 27 kwietnia 2023 r.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 9 listopada 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1503/23.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął 29 stycznia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykonuje obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględnia ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyżej wskazanym wyroku,

• ponownie rozpatruje Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdza, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy :

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotowa działalność dotyczy współtworzenia oprogramowania od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej. Realizuje Pan projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych.

Realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Projekty, w których Pan uczestniczył to: - (\`(...)\`).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W uzupełnieniu wniosku wielokrotnie podkreślił Pan, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia oprogramowania odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom Pana Kontrahenta.

Prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Pana, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. W ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Każde wytworzone przez Pana oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także wszystkie efekty realizowanych przez Pana zleceń programistycznych na rzecz kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie ww. przepisu.

Współwytwarzane przez Pana Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. tworzenie dokumentacji projektowej, tworzenie architektury oprogramowania oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Nadto czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi – każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Zatem prowadzona przez Pana działalność ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że w ramach opisanej we wniosku działalności gospodarczej zajmuje się Pan współtworzeniem programów komputerowych. Współtworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi Pan prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu współtworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy.

Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej współtworzy Pan nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Zasobami wiedzy, które Pan wykorzystuje przy planowaniu projektu jest Pana wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Pana współwytowrzony. Ponadto czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Nie świadczy Pan usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że jest Pan twórcą swoich programów, z których osiąga przychód.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania naukowe zdefiniowane w art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Należy przy tym zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

– nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

– wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

– nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

– łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów prac rozwojowych;

– kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

– wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z podanych przez Pana informacji wynika m.in., że pracując nad danym oprogramowaniem nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności zdobywa Pan, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania współstworzonych systemów i aplikacji.

Powyższe pozwala uznać, że opisana przez Pana działalność spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach której tworzy/współtworzy programy komputerowe. W opisie sprawy wskazał Pan, że wynikiem Pana twórczych prac są każdorazowo programy komputerowe podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Otrzymuje Pan od Kontrahenta wynagrodzenie za świadczenie usług związanych z tworzeniem i współtworzeniem programów komputerowych, w którym to wynagrodzeniu zawarte jest honorarium za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania.

Ponadto z treści wniosku wynika, że od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Wniosek dotyczy dochodów okresu poczynając od 1 stycznia 2019 roku, a także lat kolejnych, czyli roku 2020, 2021, 2022 oraz lat następnych, aż do momentu istotnej zmiany stanu faktycznego lub prawnego.

Zauważyć trzeba, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowania) wytworzonego/współwytworzonego przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Dochodem ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy będzie również, w okresie wskazanym wyżej, ta część wynagrodzenia za pełnienie funkcji Architekta IT, która stanowi zapłatę za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego (kwestia poruszana przez Pana w pytaniu nr 3), jeśli faktycznie – na co wskazuje opis okoliczności sprawy – mieści się ona w tym wynagrodzeniu, a także jeśli faktycznie, w ramach opisanych czynności – jak Pan wskazał – dochodzi/dojdzie do wytworzenia odrębnego programu komputerowego i w konsekwencji do przeniesienia praw autorskich z tego tytułu.

Zauważyć należy, że preferencja IP Box jest zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz nie ma jej w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2540 ze zm.). W konsekwencji, preferencją IP Box nie są objęte osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Oznacza to, że z preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box nie mogą skorzystać podatnicy opodatkowani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji, w okresie, w którym opodatkowywał/opodatkowuje bądź będzie Pan opodatkowywał przychody zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie ma Pan możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5%.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata, w których formą Pana opodatkowania były/będą zasady ogólne, a w odniesieniu do zdarzeń przyszłych nie ulegną zmianie okoliczności faktyczne sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, wymienione przez Pana wydatki – przy zachowaniu odpowiedniej proporcji – mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

– zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wniesienia wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA)

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).