Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.322.2018.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-24
Teza: w zakresie możliwości uznania za koszt podatkowy kosztu zakupu towarów, wynikającego z zastosowania ceny katalogowej, w sytuacji sprzedaży tych towarów po cenie specjalnej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; rabaty; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 12 czerwca 2018 r.), częściowo uzupełnionym 16 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uznania za koszt podatkowy kosztu zakupu towarów, wynikającego z zastosowania ceny katalogowej, w sytuacji sprzedaży tych towarów po cenie specjalnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości uznania za koszt podatkowy kosztu zakupu towarów, wynikającego z zastosowania ceny katalogowej, w sytuacji sprzedaży tych towarów po cenie specjalnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem 1 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.229.2018.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 16 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest wieloletnim dystrybutorem X S.A. (dalej: „Producent”), który w głównej mierze jest dostawcą łożysk (towary). Towary nabywane są od Producenta i sprzedawane na rzecz odbiorców krajowych – tzw. odbiorców końcowych.

W chwili obecnej zakup towarów przez Wnioskodawcę od Producenta, następuje po tzw. cenach specjalnych, czyli niższych od cen katalogowych. Ceny specjalne stosowane są dla dystrybutorów, którzy kooperują z wybranymi odbiorcami końcowymi na preferencyjnych warunkach.

W chwili obecnej Producent poinformował Wnioskodawcę o zmianie zasad sprzedaży, która ma być wdrożona do końca 2018 r. Nowa forma sprzedaży polegać ma na fakturowaniu Wnioskodawcy w cenach katalogowych zamiast specjalnych, a po udokumentowaniu sprzedaży do wybranych odbiorców końcowych, nastąpi korekta ceny z katalogowej na cenę specjalną, czyli rozliczenie udzielonego „rabatu”.

Obniżka ceny będzie dotyczyć tylko niektórych nabytych i sprzedanych w różnych miesiącach towarów (maksymalnie do 23 miesięcy od daty zakupu). Część towarów z danej faktury może pozostać w magazynie Wnioskodawcy i nie będzie objęta rabatem, gdyż rabat jest powiązany ze sprzedażą towarów przez Wnioskodawcę do wybranych odbiorców końcowych.

Planowany proces rozliczenia sprzedaży z dystrybutorami zakładający obniżenie ceny katalogowej do ceny specjalnej przebiegać będzie następująco:

1.  Producent wysyła ofertę Wnioskodawcy na różne towary dla wybranych odbiorców końcowych w cenach specjalnych,
2.  Wnioskodawca zamawia towary w różnych okresach w cenach katalogowych,
3.  Producent wystawia faktury sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy w cenach katalogowych,
4.  Wnioskodawca, po dokonaniu sprzedaży zakupionych towarów na rzecz wybranych obiorców końcowych, wysyła do Producenta okresowy (np. miesięczny) raport o wielkości sprzedaży towarów zrealizowany w poprzednim okresie (np. miesiącu), który może dotyczyć zarówno towarów nabytych w danym miesiącu jak również we wcześniejszych miesiącach,
5.  Dane wynikające z raportu Wnioskodawcy są wprowadzane i przetwarzane przez Producenta poprzez łączenie ofert w cenach specjalnych z poszczególnymi fakturami sprzedaży, wystawionymi przez Producenta w okresie ostatnich 23 miesięcy,
6.  W miesiącu otrzymania raportu od Wnioskodawcy, Producent wystawia zbiorczą fakturę korygującą na całkowitą wartość różnicy między wartością zafakturowaną w cenach katalogowych, a wartością obliczoną na bazie cen specjalnych, odnoszącą się do wszystkich towarów sprzedanych przez Wnioskodawcę wybranym odbiorcom końcowym, pierwotnie ujętych w wielu fakturach wystawionych przez Producenta do Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 10 sierpnia 2018 r., wskazano m.in., że:

*   Wnioskodawca w swej polityce sprzedaży stosuje dla odbiorców końcowych ceny specjalne, nie korygując ich retrospektywnie. Ceny te odzwierciedlają aktualny poziom cen rynkowych, jak i uwzględniają wartość dotychczasowego wolumenu obrotów z danym odbiorcą końcowym,
*   aby Producent udzielił rabatu Wnioskodawcy, Wnioskodawca winien zrealizować zadeklarowaną, umowną wartość zakupów u Producenta (wielkość obrotów) oraz wypełnić szczegółowy plan działań marketingowych Wnioskodawcy, zmierzający do wzrostu udziału zakupów towarów Producenta u odbiorców końcowych, uwzględniający potencjał zakupowy klienta na zdywersyfikowaną paletę dostaw pod kątem rodzajów towarów,
*   rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe będzie rozliczenie, w którym Wnioskodawca/Dystrybutor zastosuje wyższy koszt zakupu towarów wynikający z zastosowania cen katalogowych, w sytuacji gdy nie wystąpi sprzedaż towarów do wybranych odbiorców końcowych w umówionym 23 miesięcznym terminie, więc rabat do poziomu cen specjalnych nigdy nie wystąpi, przy równoczesnym zastosowaniu dla wybranych odbiorców końcowych cen z cennika cen specjalnych? W opisanej transakcji zawsze wystąpi strata ze sprzedaży. Czy uzasadnionym będzie zaliczenie w koszty uzyskania przychodu kosztu wygenerowanego w cenie katalogowej?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie kosztu własnego sprzedaży powinno nastąpić w cenie katalogowej, gdyż jeżeli nawet nie dojdzie do przedmiotowej transakcji sprzedaży towaru w umówionym 23 miesięcznym okresie, to pomimo braku korekty ceny katalogowej do poziomu ceny specjalnej, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu zakupione towary w cenie katalogowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena prawidłowości (dopuszczalności prawnej) wskazanej we wniosku formy sprzedaży, jaka ma zostać wdrożona pomiędzy Producentem a Wnioskodawcą do końca 2018 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, aby wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Kosztami mogą być zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim, tzw. koszty pośrednie) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca, Spółka z o.o., jest wieloletnim dystrybutorem X S.A. (dalej: „Producent”), który w głównej mierze jest dostawcą łożysk (towary). Towary nabywane są od Producenta i sprzedawane na rzecz odbiorców krajowych – tzw. odbiorców końcowych.

W chwili obecnej zakup towarów przez Wnioskodawcę od Producenta, następuje po tzw. cenach specjalnych, czyli niższych od cen katalogowych. Ceny specjalne stosowane są dla dystrybutorów, którzy kooperują z wybranymi odbiorcami końcowymi na preferencyjnych warunkach.

W chwili obecnej Producent poinformował Wnioskodawcę o zmianie zasad sprzedaży, która ma być wdrożona do końca 2018 r. Nowa forma sprzedaży polegać ma na fakturowaniu Wnioskodawcy w cenach katalogowych zamiast specjalnych, a po udokumentowaniu sprzedaży do wybranych odbiorców końcowych, nastąpi korekta ceny z katalogowej na cenę specjalną, czyli rozliczenie udzielonego „rabatu”.

Obniżka ceny będzie dotyczyć tylko niektórych nabytych i sprzedanych w różnych miesiącach towarów (maksymalnie do 23 miesięcy od daty zakupu). Część towarów z danej faktury może pozostać w magazynie Wnioskodawcy i nie będzie objęta rabatem, gdyż rabat jest powiązany ze sprzedażą towarów przez Wnioskodawcę do wybranych odbiorców końcowych.

Planowany proces rozliczenia sprzedaży z dystrybutorami zakładający obniżenie ceny katalogowej do ceny specjalnej przebiegać będzie następująco:

1.  Producent wysyła ofertę Wnioskodawcy na różne towary dla wybranych odbiorców końcowych w cenach specjalnych,
2.  Wnioskodawca zamawia towary w różnych okresach w cenach katalogowych,
3.  Producent wystawia faktury sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy w cenach katalogowych,
4.  Wnioskodawca, po dokonaniu sprzedaży zakupionych towarów na rzecz wybranych obiorców końcowych, wysyła do Producenta okresowy (np. miesięczny) raport o wielkości sprzedaży towarów zrealizowany w poprzednim okresie (np. miesiącu), który może dotyczyć zarówno towarów nabytych w danym miesiącu jak również we wcześniejszych miesiącach,
5.  Dane wynikające z raportu Wnioskodawcy są wprowadzane i przetwarzane przez Producenta poprzez łączenie ofert w cenach specjalnych z poszczególnymi fakturami sprzedaży, wystawionymi przez Producenta w okresie ostatnich 23 miesięcy,
6.  W miesiącu otrzymania raportu od Wnioskodawcy, Producent wystawia zbiorczą fakturę korygującą na całkowitą wartość różnicy między wartością zafakturowaną w cenach katalogowych, a wartością obliczoną na bazie cen specjalnych, odnoszącą się do wszystkich towarów sprzedanych przez Wnioskodawcę wybranym odbiorcom końcowym, pierwotnie ujętych w wielu fakturach wystawionych przez Producenta do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w swej polityce sprzedaży stosuje dla odbiorców końcowych ceny specjalne , nie korygując ich retrospektywnie. Ceny te odzwierciedlają aktualny poziom cen rynkowych, jak i uwzględniają wartość dotychczasowego wolumenu obrotów z danym odbiorcą końcowym.

Aby Producent udzielił rabatu Wnioskodawcy, Wnioskodawca winien zrealizować zadeklarowaną, umowną wartość zakupów u Producenta (wielkość obrotów) oraz wypełnić szczegółowy plan działań marketingowych Wnioskodawcy, zmierzający do wzrostu udziału zakupów towarów Producenta u odbiorców końcowych, uwzględniający potencjał zakupowy klienta na zdywersyfikowaną paletę dostaw pod kątem rodzajów towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy, ujęte we wniosku w pytaniu Nr 2, dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków w cenie katalogowej poniesionych na nabycie towarów handlowych, które z uwagi na brak ich sprzedaży określonej grupie odbiorców nie zostaną objęte rabatem/upustem Producenta, a następnie zostaną sprzedane innym wybranym odbiorcom po cenach specjalnych, a więc ze stratą.

W obowiązującym systemie prawnym funkcjonuje zasada swobody umów przewidziana w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), zgodnie z którą strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tym samym generalnie strony mogą dowolnie kształtować swoje prawa i obowiązki wynikające z zawieranych umów. Co do zasady przedsiębiorca sam decyduje, jakie ceny stosuje w obrocie gospodarczym. Założeniem działalności gospodarczej jest osiągnięcie zysku. W działalności handlowej przedsiębiorca uzyskuje zysk poprzez zastosowanie marży handlowej, która jest jednym z elementów ceny sprzedaży. Cena ta ma zapewnić pokrycie kosztów własnych zakupu towarów bądź wytworzenia produktów i uzyskanie rentowności sprzedaży. Co do zasady przedsiębiorca również decyduje o obniżeniu cen towarów, czym dostosowuje swoją strategię gospodarczą do wymagań rynku i klientów.

W podatku dochodowym przedmiotem opodatkowania jest dochód, czyli przychód minus koszty uzyskania przychodów. Zasada określona w art. 15 ust. 1 updop wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Sprzedaż towarów po obniżonej cenie generuje powstanie przychodu u przedsiębiorcy z tego tytułu, a kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek związany z nabyciem/wytworzeniem towarów. W art. 16 ust. 1 updop nie wskazano, że gdy sprzedaż dokonywana jest poniżej ceny zakupu/wytworzenia generuje obowiązek niezaliczenia całego wydatku poniesionego na zakup/wytworzenie towaru do kosztów uzyskania przychodów. Zatem obniżenie ceny, po jakiej sprzedawany jest towar poniżej ceny zakupu/wytworzenia nie powoduje obowiązku obniżenia kosztów uzyskania przychodów. W związku ze sprzedażą po obniżonej cenie, zmniejszeniu ulega przychód ze sprzedaży. W tym miejscu należy mieć na uwadze, że w przypadku gdy cena transakcji znacznie odbiega od ceny rynkowej, może mieć zastosowanie art. 14 updop. Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że ustalenie przychodu przez organ podatkowy może nastąpić tylko wówczas, gdy cena umowna znacznie odbiega od wartości rynkowej bez uzasadnionej przyczyny. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia (art. 14 ust. 2 updop).

Organ zauważa, że wskazanie przyczyn uzasadniających podanie w umowie sprzedaży ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej może być przesłanką do odstąpienia organu podatkowego od określenia wartości rynkowej zbywanej rzeczy to jednak ocena, czy okoliczności wskazane przez podatnika zasługują na uwzględnienie może być dokonana tylko w toku postępowania podatkowego. Postępowanie kontrolne czy podatkowe, które w sposób staranny i wnikliwy oceni na podstawie dokumentów źródłowych, transakcję w kontekście ceny sprzedaży i jej odniesienia do wartości rynkowej, pozwoli zweryfikować ustalenie ceny dokonane przez podatnika. Tym samym nie może być dokonane w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo należy wspomnieć, że chociaż przepisy updop nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalenia ceny sprzedaży z zastrzeżeniem prawa organu podatkowego do ewentualnej weryfikacji tej ceny w razie braku uzasadnienia dla jej obniżki, wyjątek w tym względzie stanowi sytuacja, gdy między podatnikiem a jego kontrahentami istnieją powiązania wskazane w art. 11 updop, a ceny zastosowane w zawieranych transakcjach zostaną ustalone na warunkach innych, niż gdyby transakcje były zawierane pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.

Reasumując, w sytuacji, gdy Producent nie udzieli Wnioskodawcy rabatu, Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na nabycie towarów w wysokości wynikającej z otrzymanych dowodów zakupów (faktur) odzwierciedlających sprzedaż według cen katalogowych – także w przypadku zastosowania dla wybranych odbiorców końcowych cen specjalnych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.