Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.18.2023.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; spadek; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6d

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 10 marca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

23 czerwca 2022 r. na podstawie aktu notarialnego (umowy sprzedaży oraz ugody) sprzedał Pan udział wynoszący 3/20 w prawie użytkowania wieczystego gruntu, położonego przy ul. … w …, objętego księgą wieczystą nr …, oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków stanowiących odrębne nieruchomości, za cenę 270 000 zł. W powyższym akcie notarialnym z 23 czerwca 2022 r., poza Panem, swoje udziały sprzedali wszyscy dotychczasowi współużytkownicy i współwłaściciele wyżej opisanego prawa. Łączna cena sprzedaży całego wyżej opisanego prawa wyniosła 1 800 000 zł, a każdy ze współużytkowników/współwłaścicieli wyżej opisanego prawa sprzedał swój udział za cenę odpowiadającą wielkości posiadanego udziału.

Udział w wyżej opisanym prawie użytkowania wieczystego oraz prawie własności budynków (KW nr …), Pan oraz pozostali współużytkownicy/współwłaściciele wyżej opisanego prawa nabyli na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 31 października 2019 r., sporządzonego po zmarłym 25 października 2019 r. Pana ojcu …, który wyżej opisane prawo nabył w następujący sposób:

\- udział 1/2 w wyżej opisanym prawie Pana ojciec nabył 11 grudnia 2015 r. na podstawie umowy darowizny objętej aktem notarialnym zawartym 11 grudnia 2015 r.,

\- udział 1/2 w wyżej opisanym prawie Pana ojciec nabył 6 września 2019 r. na podstawie aktu notarialnego - umowy zamiany zawartej 6 września 2019 r. Nabycie wyżej opisanego udziału nastąpiło w następujący sposób: … (siostra Pana ojca) przeniosła na Pana ojca udział 1/2 w wyżej opisanym prawie (KW nr …), a w zamian za powyższe, Pana ojciec przeniósł na … udział wynoszący 1/2 w prawie własności niezabudowanej nieruchomości, położonej w …, objętej księgą wieczystą …. W akcie notarialnym - umowie zamiany - oświadczono, że wartości rynkowe zamienionych udziałów są równe i wynoszą po 700 000 zł. Wyżej opisana zamiana nastąpiła bez żadnych dopłat/spłat.

Udział w całym spadku po zmarłym 25 października 2019 r. Pana ojcu, nabyty przez Pana, wynosi 3/20 (nabycie nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 31 października 2019 r. - dziedziczenie ustawowe).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

\- nabycie przez Pana ojca udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz we współwłasności budynków posadowionych na tym gruncie (dalej jako: „nieruchomość”) nastąpiło:

· w udziale 1/2 na podstawie umowy darowizny z 11 grudnia 2015 r., a Pana ojciec w momencie dokonania darowizny był stanu wolnego, wobec czego udział ten stanowił jego majątek osobisty,

· w udziale 1/2 na podstawie umowy zamiany z 6 września 2019 r. do majątku osobistego Pana ojca;

\- spadkodawca (Pana ojciec) w momencie śmierci był wyłącznym właścicielem ww. nieruchomości;

\- numer ewidencyjny ww. nieruchomości o powierzchni 0,6656 ha, objętej KW nr …, to nr A. Działka w rejestrze gruntów w momencie sprzedaży oznaczona była symbolem „Ba” - tereny przemysłowe. Zgodnie z dokumentami geodezyjnymi na działce w momencie sprzedaży posadowione były: budynek magazynu (pow. zabudowy 107 m2), budynek niemieszkalny (pow. zabudowy 109 m2), budynek magazynu (pow. zabudowy 103 m2), budynek niemieszkalny (pow. zabudowy 448 m2), budynek niemieszkalny (pow. zabudowy 159 m2) oraz budynek niemieszkalny (pow. zabudowy 366 m2);

\- składniki majątkowej wchodzące w skład masy spadkowej po Pana ojcu to: środki pieniężne zdeponowane w \`(...)\`, udział 1/2 w nieruchomości niezabudowanej (pow. 219745 m2, KW nr …), lokal niemieszkalny (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), lokal niemieszkalny (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), lokal niemieszkalny (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), lokal niemieszkalny (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 58,50 m2, KW nr …), nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym (pow. gruntu 0,0517 ha, KW nr …), użytkowanie wieczyste nieruchomości zabudowanej (pow. gruntu 0,6656 ha, KW nr …), udział 1/2 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym (pow. gruntu 0,0838 ha, KW nr …), udział 1/2 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym (pow. gruntu 0,0515 ha, KW nr …), udział 1/2 w nieruchomości zabudowanej (pow. gruntu 0,2124 ha, KW nr …), udział 1/2 w nieruchomości niezabudowanej (pow. 1,3949 ha, KW nr …), udział 1/2 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 15,81 m2, KW nr …), motorower marki … (model …, rok produkcji …);

\- zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z 31 października 2019 r. spadek po Pana ojcu nabyli na podstawie ustawy: żona zmarłego … w udziale 5/20, syn zmarłego (Pan) w udziale 3/20, córka zmarłego … w udziale 3/20, syn zmarłego … w udziale 3/20, syn zmarłego … w udziale 3/20, syn zmarłego … w udziale 3/20;

\- nie był dokonywany dział spadku ani częściowy dział spadku po zmarłym Pana ojcu;

\- odpłatne zbycie udziału 3/20 w przedmiotowej nieruchomości, dokonane 23 czerwca 2022 r. na podstawie umowy sprzedaży oraz ugody, nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej;

\- stronami wspomnianej wyżej umowy z 23 czerwca 2022 r. byli:

· sprzedający - wszyscy spadkobiercy Pana ojca (…, …, …, …, …, …),

· kupujący - małżonkowie … i … (w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez … pod firmą „…” … z/s w …, NIP: …) i spółka pod firmą \`(...)\` z/s w …, NIP: …). Zawarta ugoda, o której mowa we wniosku dotyczyła rozliczenia zadatku z tytułu umowy przedwstępnej z 2 lipca 2021 r. (dot. przedmiotowej nieruchomości), w związku z tym, że w umowie przedwstępnej sprzedawany przez Pana udział w nieruchomości miał być zbyty na rzecz małżonków …i …, natomiast w umowie sprzedaży z 23 czerwca 2022 r. został wskazany inny nabywca (spółka \`(...)\`) tego udziału, wobec tego akt notarialny obejmował również ugodę, na podstawie której był Pan zobowiązany do zwrotu zadatku małżonkom … i …;

\- od momentu nabycia przez Pana wraz z pozostałymi spadkobiercami przedmiotowej nieruchomości nie wykorzystywali (nie użytkowali) jej Państwo (poza jej sprzątaniem, które wykonywane było we własnym zakresie). Ponadto, ww. nieruchomość nie była wynajmowana, podnajmowana, dzierżawiona, a także nie były z niej czerpane korzyści z udostępniania osobom trzecim;

\- przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości, poza posprzątaniem nieruchomości (we własnym zakresie z pozostałymi spadkobiercami), nie podjęto jakichkolwiek czynności w celu jej uatrakcyjnienia;

\- nabywców poszukiwał Pan wraz z pozostałymi spadkobiercami Pana ojca, przede wszystkim poprzez ustne oferty składane (osobiście) różnym podmiotom, które mogły być zainteresowane nabyciem tego typu nieruchomości. Poza powyższym nie podjęto innych działań zmierzających do przygotowania przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży, np. działań marketingowych ukierunkowanych na reklamę w celu sprzedaży;

\- nie prowadzi Pan ani nie prowadził działalności gospodarczej (zarobkowej) w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- przedmiotowa nieruchomość nie była przez Pana ani pozostałych spadkobierców wykorzystywana w działalności gospodarczej;

\- posiadane przez Pana nieruchomości (lub udziały w nieruchomościach): udział 3/40 w nieruchomości niezabudowanej (pow. 219745 m2, KW nr …), udział 3/20 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiącym odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), udział 3/20 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiącym odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), udział 3/20 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiącym odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 23 m2, KW nr …), udział 3/20 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiącym odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 58,50 m2, KW nr …), udział 3/40 w nieruchomości zabudowanej (pow. gruntu 0,2124 ha, KW nr …), udział 3/40 w nieruchomości niezabudowanej (pow. 1,3949 ha, KW nr …), udział 3/40 w lokalu niemieszkalnym (garaż) nr … stanowiący odrębną nieruchomość (pow. użytkowa 15,81 m2, KW nr …), lokal mieszkalny położony przy ul. … we … (KW nr …), udział 1/132 w lokalu niemieszkalnym (garażu wielostanowiskowym) nr … położonym przy ul. …, we … (KW nr …);

\- poza sprzedażą udziału w przedmiotowej nieruchomości dokonaną 2 lipca 2021 r. sprzedał Pan na podstawie umowy sprzedaży z 2 lipca 2021 r. (Repertorium A nr …) udział 3/40 w zabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu: nr B, nr C i nr D, o łącznej powierzchni 0,0515, położonej w … przy ul. …, na rzecz Pana brata …, natomiast przychód ze sprzedaży tego udziału nie wystąpił, ponieważ udział w tej nieruchomości nabyty był na podstawie dziedziczenia po Pana ojcu, który udział w tej nieruchomości nabył w 2009 r.

Pytania
-------

1\. Czy w związku ze sprzedażą dokonaną przez Pana 23 czerwca 2022 r. udziału wynoszącego 3/20 w prawie użytkowania wieczystego gruntu, położonego przy ul. … w …, objętego księgą wieczystą nr …, oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków, stanowiących odrębne nieruchomości, za cenę 270 000 zł, wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych?

2\. W przypadku wystąpienia podatku dochodowego od osób fizycznych za sprzedaż udziału w wyżej opisanym prawie (KW nr …) dokonaną przez Pana 23 czerwca 2022 r. - czy do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw zgodnie z art. 22b ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się również koszt wynikający z zawartej przez spadkodawcę umowy zamiany?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

W związku ze sprzedażą dokonaną przez Pana 23 czerwca 2022 r. udziału wynoszącego 3/20 w prawie użytkowania wieczystego gruntu, położonego przy ul. … w …, objętego księgą wieczystą nr …, oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków, stanowiących odrębne nieruchomości, za cenę 270 000 zł, wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych, natomiast podstawą opodatkowania nie będzie cała kwota 270 000 zł, gdyż:

\- połowa ze sprzedanego przez Pana udziału w wyżej opisanym prawie (KW nr …) nabyta była wcześniej (przed nabyciem przez Pana) przez spadkodawcę (Pana ojca) w dniu 11 grudnia 2015 r. na podstawie umowy darowizny objętej aktem notarialnym zawartym 11 grudnia2015 r., wobec czego na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie przez Pana udziału wynoszącego 3/40 (tj. połowy z całego sprzedanego przez Pana udziału 3/20) w wyżej opisanym prawie (KW nr …) nabytego w drodze spadku, zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę (Pana ojca) udziału wynoszącego 1/2 w wyżej opisanym prawie, wobec czego, zbycie połowy z całego sprzedanego przez Pana udziału w wyżej opisanym prawie nie jest już źródłem przychodów zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- połowa ze sprzedanego przez Pana udziału w wyżej opisanym prawie (KW nr …) nabyta była wcześniej (przed nabyciem przez Pana) przez spadkodawcę (Pana ojca) na podstawie aktu notarialnego - umowy zamiany, zawartej 6 września 2019 r., wobec czego zgodnie z art. 22b ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez Pana udziału wynoszącego 3/40 (tj. połowy z całego sprzedanego przez Pana udziału 3/20) w wyżej opisanym prawie (KW nr …), zalicza się również udokumentowane koszty nabycia poniesione przez spadkodawcę, a wobec faktu, że umowa zamiany podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego nabycia, ponieważ wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musiał zapłacić za nabywaną nieruchomość (wykładnia dokonana przez Pana na podstawie interpretacji indywidualnej z 10 września 2019 r., nr S-ILPB2/4511-1-1212/15/19-S/MKA, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej), to podatek dochodowy od osób fizycznych za sprzedaż dokonaną przez Pana udziału w wyżej opisanym prawie, powinien zostać pobrany po odliczeniu udokumentowanych kosztów nabycia poniesionych przez spadkodawcę.

Ad 2

W przypadku wystąpienia podatku dochodowego od osób fizycznych za sprzedaż udziału w wyżej opisanym prawie (KW nr …) dokonaną przez Pana 23 czerwca 2022 r. - do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw zgodnie z art. 22b ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się również koszt wynikający z zawartej przez spadkodawcę umowy zamiany, ponieważ wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musiał zapłacić za nabywaną nieruchomość, a ponieważ spadkodawca (Pana ojciec) nabył udział 1/2 w wyżej opisanym prawie (KW nr …) na podstawie aktu notarialnego - umowy zamiany, zawartej 6 września 2019 r., w zamian za co przeniósł na rzecz … udział w innej nieruchomości, to wartość przeniesionego przez Pana ojca na rzecz … udziału w innej nieruchomości, powinna zostać zaliczona również jako koszt spadkodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast jak stanowi art. 925 ww. Kodeksu:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Na mocy art. 926 § 1 ww. Kodeksu:

Powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Stosownie do art. 1025 § 1 ww. Kodeksu:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, akt poświadczenia dziedziczenia lub postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Aby zatem ustalić czy w przedmiotowej sprawie dokonana przez Pana 23 czerwca 2022 r. sprzedaż udziału 3/20 w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków stanowiących odrębne nieruchomości (dalej jako: „nieruchomość”) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów stosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Zatem, za moment nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nabycie nieruchomości lub praw przez spadkodawcę.

Należy wskazać, że w myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.

Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego − m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

Użyty w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie”, oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.

W świetle powyższego wskazać należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pięcioletni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę udziałów w przedmiotowej nieruchomości, tj.:

· 11 grudnia 2015 r. - w odniesieniu do udziału w ww. nieruchomości nabytego przez Pana ojca w drodze darowizny,

· 6 września 2019 r. - w odniesieniu do udziału w ww. nieruchomości nabytego przez Pana ojca na podstawie umowy zamiany.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż przez Pana w 2022 r. udziału 3/20 w ww. nieruchomości (tj. prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków stanowiących odrębne nieruchomości) nabytego przez Pana w drodze spadku po ojcu, w części w jakiej został nabyty przez Pana ojca w drodze darowizny, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tego udziału nastąpiła po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału przez spadkodawcę, tj. Pana ojca. W związku z powyższym, nie ciąży na Panu obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży tego udziału.

Natomiast, sprzedaż udziału 3/20 w ww. nieruchomości, w części w jakiej został nabyty przez Pana ojca w 2019 r. na podstawie umowy zamiany, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W przedmiotowej sprawie powziął Pan wątpliwość, czy koszt wynikający z zawartej przez spadkodawcę (Pana ojca) umowy zamiany, można zaliczyć na poczet kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału 3/20 w przedmiotowej nieruchomości, w części nabytej przez Pana ojca w 2019 r. na podstawie umowy zamiany.

Podstawą obliczenia podatku w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym podstawą obliczenia podatku w odniesieniu do udziału 3/20 w przedmiotowej nieruchomości (tj. prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz we współwłasności znajdujących się na tym gruncie budynków stanowiących odrębne nieruchomości) nabytego przez Pana w drodze spadku po ojcu, w części w jakiej został nabyty przez Pana ojca w 2019 r. na podstawie umowy zamiany, będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tego udziału w ww. nieruchomości nabytego przez Pana ojca w formie zamiany, określonym zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. cena ww. udziału w nieruchomości pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia) a kosztem nabycia poniesionym przez spadkodawcę - zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, tj. określoną w umowie zamiany wartością udziału 1/2 w niezabudowanej nieruchomości przekazanego przez Pana ojca w zamian za ww. udział w nieruchomości, proporcjonalnie przypadającą na ww. udział będący przedmiotem sprzedaży.

Nadmienia się, że w pytaniu drugim oraz we własnym stanowisku powołał się Pan na przepis „art. 22b ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”, natomiast ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) nie zawiera podanej przez Pana ww. jednostki redakcyjnej. Tutejszy Organ uznał, że jest to oczywista omyłka pisarska, niemająca wpływu na rozstrzygnięcie, a Pana intencją było uzyskanie interpretacji przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, co potwierdza opis stanu faktycznego oraz przedstawione stanowisko w sprawie jego oceny prawnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega bowiem regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Należy dodatkowo wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Pana jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób – pozostałych spadkobierców Pana ojca.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).