Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.678.2024.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-28
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz brak obowiązku rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia usług podnajmu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce prowadzenia działalności; nieruchomości; obciążenia-odwrotne obciążenie; usługi-usługi związane z nieruchomościami
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy - importu usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku obowiązku rozliczenia podatku
    należnego z tytułu świadczenia usług podnajmu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na
    wezwanie – pismem z 14 lutego 2025 r. za pośrednictwem ePUAP.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A. SE (dalej jako „Wnioskodawca”, „Spółka”) posiada siedzibę rejestrową oraz rezydencję
    podatkową w Niemczech. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest
    dostawa oprogramowania dla handlu detalicznego. Wnioskodawca nie jest
    zarejestrowany do celów VAT w Polsce, jak również nie posiada swojej siedziby w tym
    kraju.
    Celem rozwinięcia zasięgu swojej działalności na Polskę, Spółka postanowiła utworzyć na
    terytorium tego kraju spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której to będzie jedynym
    udziałowcem. Nowa spółka – B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako
    „Nowa Spółka”) – została zawiązana 3 lipca 2023 r. (data wpisu do KRS 8 listopad 2023 r.)
    oraz zarejestrowana do celów VAT w Polsce od 1 stycznia 2024 r. Przedmiotem
    działalności Nowej Spółki jest działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki
    (62.02.Z).
    Przed zarejestrowaniem Nowej Spółki, A. SE zaczęła zawierać umowy, które następnie
    miały służyć działalności tej Nowej Spółki. Od momentu zarejestrowania Nowej Spółki i
    uruchomienia jej działalności, zawarte umowy są sukcesywnie przenoszone do Nowej
    Spółki. Wśród tych umów w szczególności wyróżnić należy umowę najmu biura w (...).
    Zawarta umowa przewidywała możliwość jej podnajmu. Po uzyskaniu zgody
    wynajmującego (w styczniu 2024 r.) doszło do podnajmu lokalu na rzecz Nowej Spółki,
    która to do dziś świadczy z tego miejsca swoje usługi i ma tam swoją siedzibę.
    A. SE zawarła również umowy o świadczenie usług (tzw. umowy B2B), których celem było
    pozyskanie osób, przy pomocy których Nowa Spółka byłaby w stanie świadczyć swoje
    usługi. A. SE zamierza dokonać przeniesienia tych umów w przyszłości.
    Nowa Spółka od momentu rozpoczęcia swojej działalności poszerza swoje zaplecze
    personelu, jak również współpracowników i zleceniodawców, przy pomocy których
    świadczy swoje usługi.
    A. SE nie posiada w Polsce zaplecza technicznego (np. komputerów), które wykorzystuje
    do własnej działalności lub też wynajmuje Nowej Spółce. Sprzęt ten jest dostarczony przez
    podmioty trzecie.

    Obecność gospodarcza A. SE miała z założenia mieć swój tymczasowy charakter i jej celem
    było przyspieszenie efektywnego startu Nowej Spółki.
    Po zakończeniu transferu umów zawartych przez A. SE, działalność tej spółki w Polsce
    dobiegnie końca.
    W związku z tym, że faktycznym beneficjentem zawartych umów jest Nowa Spółka,
    Wnioskodawca zamierza dokonać refaktur kosztów poniesionych w związku z ich
    zawarciem i wykonaniem.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.
    W odpowiedzi na zdanie pytania wskazali Państwo następująco:
    1) w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana Państwa działalność gospodarcza w
      kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania
      szczegółów, lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać, jak prowadzicie Państwo
      działalność w Niemczech, np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do
      posiadania biura, czy w kraju siedziby korzystacie Państwo z jakichś magazynów, w
      sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada Spółka w kraju siedziby itp.)
    Na terenie Niemiec spółka A. SE jest właścicielem kompleksu biurowego stanowiącego
    jego siedzibę w (...) oraz wynajmuje biuro w czterech innych miejscowościach ((...), (...), (...),
    (...)). W swojej siedzibie A. SE utrzymuje również sprzęt na potrzeby części swojej
    działalności serwerowej. Inne zasoby techniczne obejmują głównie komputery i
    urządzenia do celów testowych (kasy, wagi, itp.). Na dzień 31 marca 2024 r. spółka A. SE
    zatrudniała 773 pracowników. Głównymi zadaniami personelu w Niemczech są:
        rozwój oprogramowania,
        konserwacja oprogramowania,
        zarzadzanie projektami i kontrahentami,
        administracja,
        dział finansowy,
        dział prawny,
        dział kadrowy,
        sprzedaż i marketing.
    Głównym przedmiotem działalności spółki A. SE jest rozwój i utrzymanie oprogramowania
    dla punktów sprzedaży (POS), a głównymi klientami są detaliści. Oprogramowanie
    tworzone jest i utrzymywane przez A. SE w Niemczech i zagraniczne oddziały. Prace
    programistyczne prowadzone są głównie na komputerach i w mniejszym stopniu na
    urządzeniach testowych. Sprzedaż oprogramowania prowadzona jest głównie w ramach
    projektów wdrożeniowych u poszczególnych klientów; personel angażowany w te zadania
    to zazwyczaj kierownicy projektów, konsultanci i programiści odpowiedzialni za
    dostosowanie produktu. W celu zapewnienia funkcjonowania oprogramowania A.
    wykorzystuje zarówno własne serwery, jak i serwery najmowane. Główne funkcje
    administracyjne, takie jak finanse, kwestie prawne, kadry, a także sprzedaż i marketing
    wykonywane są w Niemczech.
    2) na jaki okres czasu została zawarta umowa z Nową Spółką na podnajem
      nieruchomości w (...)
    Umowa podnajmu zawarta została na czas nieokreślony. Zgodnie z otrzymanymi
    informacjami, stroną umowy jest obecnie B. Od stycznia 2025 r. C. wystawia faktury
    bezpośrednio na B.

    3) czy oprócz działalności polegającej na podnajmie nieruchomości w (...) prowadzą
      Państwo jakąkolwiek inną działalność na terytorium Polski, jeśli tak to prosiłem
      wskazać i opisać jaka to działalność, w jakim zakresie jest prowadzona
    Nie.
    4) czy oprócz wynajmowanej nieruchomości posiadają Państwo na terytorium Polski (lub
      w inny sposób pozyskują) jakieś inne nieruchomości lub zasoby techniczne
    Nie.
    5) czy posiadają Państwo na terytorium Polski jakichś pracowników/zasoby osobowe, jeśli
      tak prosiłem ogólnie wskazać jakich i jakie czynności/zadania realizujących
    Tak, A. SE nadal ma umowy z czterema współpracownikami w Polsce w ramach tzw. B2B.
    Odpowiadają oni za rozwój oprogramowania i doradztwo.
    6) czy w związku z podnajmowaniem na terytorium Polski nieruchomości zatrudniają
      Państwo na terytorium kraju własny personel, który zajmuje się świadczeniem usług
      podnajmu
    Nie.
    7) jeśli nie posiadają Państwo własnego personelu to, czy korzystają Państwo z usług
      innego podmiotu, jeśli tak prosiłem wskazać:
      a) jaki to podmiot, czym ten podmiot się zajmuje i jakie ma uprawnienia,
      b) czy posiadają Państwo kontrolę nad zasobami osobowymi i rzeczowymi tego
        podmiotu i na czym ta kontrola polega
    Nie.
    8) czy nabywają Państwo jakieś usługi bądź towary na terytorium Polski, jeśli tak należało
      precyzyjnie wskazać jakie są to usługi oraz na czym polegają oraz jakie to są towary
    Na podstawie umowy wewnątrzgrupowej, B. oferuje różne usługi informatyczne, badania
    techniczne oraz rozwiązania dotyczące personelu na rzecz Wnioskodawcy. Jednakże nie są
    to usługi związane z nieruchomością, lecz dotyczą one Wnioskodawcy w Niemczech.
    Innych usług czy towarów Wnioskodawca nie nabywa.
    Pytania
      1. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskująca posiada w Polsce stałe miejsce
        prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT?
      2. Jeżeli z odpowiedzi na pytanie 1 wyniknie, że Wnioskująca nie będzie posiadała w
        Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT, to
        czy miejscem świadczenia usług podnajmu nieruchomości będzie Polska i
        Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia VAT należnego z tytułu tych
        usług na terytorium kraju?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1 i 2
    Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2024 r. poz. 361 ze
    zm.; dalej: „ustawa o VAT”) o VAT nie definiuje czym jest stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej, a mimo to ustawa o VAT posługuje się tym pojęciem nakładając
    na podatników, którzy posiadają stałe miejsce określone obowiązki.
    Podstawę prawną w tym przypadku stanowi art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego
    Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do
    dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.

    Urz.UE.L. 77, s. 1) wskazane zostało, że na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112
    /WE (wobec skutecznej implementacji również art. 28b u.p.t.u.) „stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce
    siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
    rozporządzenia wykonawczego - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz
    odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
    odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej.
    Jednocześnie podczas wykładni pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności,
    odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli
    występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,
    niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje minimalna skala
    działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym
    miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca
    jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby
    przedsiębiorstwa.
    W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, wyrażone m.in. w sprawach: C-168/84
    Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95
    Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA,
    jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.
    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka
    przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu
    prowadzenia działalności”.
    Pojęcie „stały” interpretować należy jako trwale związany z jakimś miejscem,
    nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy.
    Ponadto, zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar
    osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy,
    dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne
    jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Powyższe potwierdził m.in. Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej w interpretacji
    indywidualnej z dnia 8 czerwca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.82.2022.4.PC).
    Mając na uwadze powyższą analizę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z uwagi na
    przemijający, chwilowy charakter zawieranych umów i cel ich zawarcia, nie posiada ona na
    terytorium kraju stałego miejsca powadzenia działalności gospodarczej.
    Tym samym, należy wskazać, że jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od
    towarów i usług, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie
    spełnione są następujące warunki:
    a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
      przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4,
    b) usługobiorcą jest:

        w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w
        art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
        zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
        w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
        miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju -
        podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
        którym mowa w art. 15,
        w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
        siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
        gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
        którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i
        zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    który jako osobę zobowiązaną do rozliczenia należnego VAT (podatnika) wyznacza
    usługobiorcę.
    Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca
    usługi, jeśli dokonał on nabycia usługi od dostawcy spoza terytorium Polski. Przepis ten
    wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu
    usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie
    art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących
    usługodawcy jak i usługobiorcy. Jednocześnie, aby wystąpił import usług, miejsce
    świadczenia usługi nabywanej przez podatnika od podatnika zagranicznego musi
    znajdować się na terytorium Polski.
    Mając na uwadze powyższe, z uwagi na to, iż w ocenie Wnioskodawcy nie posiada on w
    Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie zobowiązany do
    rozliczenia VAT należnego z tytułu wskazanych usług na terytorium Polski.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Natomiast mając na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jednocześnie stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione
      są następujące warunki:
      a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
        przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
        zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
      b) usługobiorcą jest:
            w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym
            mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym
            mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania
            zgodnie z art. 97 ust. 4,
            w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku
            których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest
            terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna
            niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
            w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15,
            posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce
            prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba
            prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca
            siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do
            zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    Natomiast w myśl art. 17 ust. 2 ustawy:
      W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący
      dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

    Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca
    usługi, jeśli dokonał on nabycia usługi od dostawcy spoza terytorium Polski. Przepis ten
    wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu
    usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie
    art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących
    usługodawcy jak i usługobiorcy. Jednocześnie, aby wystąpił import usług, miejsce
    świadczenia usługi nabywanej przez podatnika od podatnika zagranicznego musi
    znajdować się na terytorium Polski.
    Należy przy tym zauważyć, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze
    terytorialnym - opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które
    zostaną uznane za wykonane w tym państwie. Dlatego też, w przypadku świadczenia
    usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie
    miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć
    będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w
    Polsce, czy też nie.
    Zauważyć należy, że przy ustalaniu miejsca świadczenia usług istotne jest czy usługa jest
    świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy czy też na rzecz podmiotu
    niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca
    odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2
    ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność
    gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1

    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Natomiast, według art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady,
    przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest
    nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej
    miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące -
    determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną
    nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie
    usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce
    zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
    Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47
    przewiduje, że:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług
      rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze
      hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w
      miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania
      nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest
      miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1)
    zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) –
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak
    również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zmiany w tym
    zakresie obowiązują od 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest
    bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
        może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
        osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy
        sposób zdemontować lub przenieść;

      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
        bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy,
        schody i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
        konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
        lub konstrukcji.
    Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
        składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
        mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne
      niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do
      tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez
      usługobiorcę.
    Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie
      nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do
      wyłącznego użytku przez usługobiorcę.
    Z treści wniosku wynika, że przedmiotem działalności Spółki jest dostawa
    oprogramowania dla handlu detalicznego. W związku z rozwojem zasięgu swojej
    działalności na Polskę Wnioskująca postanowiła utworzyć Nową Spółkę w kraju,
    zarejestrowaną w Polsce do celu VAT od 1 stycznia 2024 r. Jednocześnie przed
    zarejestrowaniem Nowej Spółki Wnioskująca zaczęła zawierać umowy, które miały służyć
    działalności Nowej Spółki, w tym m.in. umowę najmu biura w (...). W styczniu 2024 r.
    doszło do podnajmu lokali na rzecz Nowej Spółki.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanym w stanie faktycznym, Wnioskująca
    posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb VAT
    (pytanie nr 1) oraz czy świadczenie usług związane z podnajmem nieruchomości w Polsce,
    będzie podlegało opodatkowaniu VAT w Polsce przez Wnioskującą (pytanie nr 2).
    Odnośnie przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad
    dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja
    „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w
    rozporządzeniu 282/2011.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
      Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba
      działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie
      możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić
      stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo
      Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
      świadczenie usług, które wykonuje:
      a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112
        /WE;
      c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:
      Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający,
      by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w
      zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy
      towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.

    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 2
    ustawy.
    Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce
    prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz
    także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust.
    1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających
    środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne
    również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i
    korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.
    Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i
    technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu
    wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem
    personalnym i technicznym.
    Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w
    danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się
    odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.
    Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy
    zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura.
    Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i
    technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności w innym kraju.
    Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium),
    w którym Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się
    wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez
    wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem
    nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne

    działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów
    uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (...).
    Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię
    „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy
    posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane
    każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i
    środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie
    nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta
    właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana
    struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować
    nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem
    prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno
    mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje.
    Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe
    miejsce prowadzenia działalności”.
    Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności
    rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na
    terytorium kraju odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających
    samodzielne i niezależne prowadzenie działalności. Z opisu sprawy wynika, że głównym
    przedmiotem działalności Spółki jest dostawa oprogramowania dla handlu detalicznego.
    W związku z rozwojem zasięgu swojej działalności na Polskę Wnioskująca postanowiła
    utworzyć Nową Spółkę w kraju, zarejestrowaną w Polsce do celu VAT od 1 stycznia 2024 r.
    Jednocześnie przed zarejestrowaniem Nowej Spółki Wnioskująca zaczęła zawierać umowy,
    które miały służyć działalności Nowej Spółki, w tym m.in. umowę najmu biura w (...). W
    styczniu 2024 r. do szło do podnajmu lokali na rzecz Nowej Spółki. Umowa została zawarta
    na czas nieokreślony. Przedmiotem działalności Nowej Spółki jest działalność związana z
    doradztwem w zakresie informatyki (62.02.Z).
    Należy zauważyć, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy
    uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie
    spełnione zostaną warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i
    technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i
    wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się
    stałością. Wskazać również należy, że kryterium posiadania własnego zaplecza
    personalnego oraz technicznego może być spełnione także w przypadku korzystania przez
    usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim
    przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj.
    usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad
    zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Spółka ma podpisane umowy z czterema
    współpracownikami w Polsce w ramach B2B, którzy odpowiadają za rozwój
    oprogramowania i doradztwo. Natomiast w związku z podnajmowaniem na terytorium
    Polski nieruchomości Spółka nie zatrudnia na terytorium kraju własnego personelu, który
    zajmuje się świadczeniem usług podnajmu, jak również nie korzysta z usług innego
    podmiotu w tym zakresie. Spółka nie posiada innych nieruchomości (oprócz
    wynajmowanej nieruchomości w (...)) ani nie posiada zasobów technicznych na terytorium
    Polski. Dodatkowo, oprócz podnajmu nieruchomości Spółka nie prowadzi żadnej innej
    działalności na terytorium Polski. Co również istotne w sprawie, obecność gospodarcza
    Spółki z założenia miała mieć tymczasowy charakter i jej celem było przyspieszenie
    efektywnego startu Nowej Spółki. Spółka nabywa wyłącznie od Nowej Spółki różne usługi
    informatyczne, badania techniczne oraz rozwiązania dotyczące personelu, natomiast nie
    nabywa innych usług na terytorium Polski. Zatem Wnioskująca oprócz podnajmu
    nieruchomości w (...) nie posiada żadnego innego zaplecza osobowego i technicznego na
    terytorium Polski.

    Jak już wskazałem, w analizowanej sprawie kluczowe znaczenie ma cytowany już wyrok C-
    931/19, w którym TSUE wskazał, że: „wynajmowana w państwie członkowskim
    nieruchomość nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 43 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112
    zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., w sytuacji, gdy właściciel
    tej nieruchomości nie posiada własnego personelu do świadczenia usług związanych z
    najmem”. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających
    samodzielne działanie nie wypełnia kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy. W Państwa sytuacji Spółka jedynie
    podnajmuje nieruchomość na rzecz Nowej Spółki, natomiast nie posiada własnego
    personelu, jak również nie korzysta z personelu innego podmiotu na terytorium Polski do
    świadczenia usług związanych z najmem tej nieruchomości.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że wynajmowana na terytorium Polski nieruchomość
    nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym Państwa
    stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również określenia miejsca świadczenia usług polegających
    na podnajmie nieruchomości w Polsce. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane
    przepisy należy stwierdzić, że świadczona przez Spółkę na rzecz Nowej Spółki usługa
    podnajmu nieruchomości w (...) jest usługą związaną z nieruchomością, o której mowa w
    art. 28e ustawy. Jak wynika z art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011 usługa jest
    związana z nieruchomością, jeśli obejmuje wynajem nieruchomości łącznie z
    przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości
    przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę. W analizowanym przypadku
    przedmiotem zawartej umowy podnajmu jest ściśle określona nieruchomość, tj. biuro w
    (...), który jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punku widzenia świadczonej
    usługi podnajmu, a najemca (Nowa Spółka) ma przyznane wyłączne prawo dysponowania
    nieruchomością w której prowadzi działalność związaną z doradztwem w zakresie
    informatyki. Zatem spełnione są przesłanki pozwalające na uznanie przedmiotowej usługi
    za usługę związaną z nieruchomością, o której mowa w art. 28e ustawy.
    W konsekwencji w niniejszej sprawie miejsce świadczenia usługi podnajmu nieruchomości
    w (...) ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia
    usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Oznacza to,
    że usługa podnajmu świadczona przez Spółkę na rzecz Nowej Spółki dotycząca
    nieruchomości znajdującej się na terytorium Polski podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług na terytorium kraju. Jednakże skoro Spółka, która nie posiada siedziby
    działalności gospodarczej i jak ustaliłem stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej na terytorium kraju i nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług, to w Państwa sytuacji znajduje zastosowanie art. 17 ust. 1
    pkt 4 ustawy. Spełnione będą wszystkie przesłanki, o których mowa w ww. przepisie w tym
    dotyczące zarówno usługodawcy, jak i usługobiorcy. W konsekwencji, Spółka nie jest
    podatnikiem (podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego) z tytułu
    świadczonych na rzecz Nowej Spółki usług podnajmu nieruchomości.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
        Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.