Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1428/12/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-07
Teza: Czy Wnioskodawca może uznać za koszty uzyskania przychodów całość wydatku, jakim został obciążony na podstawie opisanych wyżej dokumentów (not)? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/ Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, czy w związku z tym kwota części wydatku, jaka zostanie Wnioskodawcy zwrócona przez ubezpieczyciela, nie będzie jego przychodem stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 2/
Słowa kluczowe: gwarancje; naprawa-naprawa gwarancyjna; towar; towar-wady towaru; ubezpieczenia; usługi-usługi gwarancyjne; wady
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 22 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zwrotu kosztów akcji serwisowej i gwarancyjnej związanej z usunięciem wad dostarczonych produktów /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/ - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zwrotu kosztów akcji serwisowej i gwarancyjnej związanej z usunięciem wad dostarczonych produktów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 17 stycznia 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1428/12/CzP, IBPBI/2/423-1429/12/CzP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 22 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja i sprzedaż podzespołów wykorzystywanych do produkcji samochodów. Z tego też względu współpracuje z największymi światowymi koncernami samochodowymi, dla których jest dostawcą. Jeden z tych koncernów poinformował, iż z powodu wady jednej z partii dostarczonych mu przez niego produktów został zmuszony do wezwania swoich klientów do stawienia się w stacjach obsługi, celem dokonania wymiany wadliwej części, która przeciekała. Po zakończeniu całej akcji koncern ten wystawił na Wnioskodawcę kilka dokumentów, na podstawie których obciążył go kosztami akcji serwisowej. Na dokumentach tych, będących notami obciążeniowymi, znalazł się m.in. opis, że dotyczą one zwrotu kosztów gwarancyjnych. Należy także dodać, że część kosztów, jakimi został obciążony Wnioskodawca, zostanie mu zwrócona przez ubezpieczyciela, niemniej nie będzie to suma pokrywająca całości wydatku.

Wnioskodawca nadto informuje, że jest polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca może uznać za koszty uzyskania przychodów całość wydatku, jakim został obciążony na podstawie opisanych wyżej dokumentów (not)? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 1/

Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, czy w związku z tym kwota części wydatku, jaka zostanie Wnioskodawcy zwrócona przez ubezpieczyiela, nie będzie jego przychodem stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? /pytanie oznaczone we wniosku Nr 2/

Zdaniem Wnioskodawcy, może on zaliczyć do swoich kosztów podatkowych wydatek, jakim został obciążony przez koncern samochodowy, w związku z prowadzoną przez ten koncern akcją serwisową. Stosownie do art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wnioskodawca uważa, że koszt, jaki zobowiązany był ponieść na rzecz koncernu samochodowego nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, w tym również w jego punkcie 22. W istocie bowiem był to wydatek, jaki Wnioskodawca zmuszony był ponieść w związku z jego obowiązkami wynikającymi z gwarancji i rękojmi za dostarczony towar. Nie jest to ani kara umowna, ani zdaniem Wnioskodawcy odszkodowanie, a wyłącznie wydatek związany z obowiązkami sprzedawcy, co jest innym niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy tytułem prawnym. Zasadą jest, aby wydatki związane z przychodami były jednocześnie uznawane za koszt podatkowy, a wyjątki od tej zasady, wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy, muszą być interpretowane ściśle, przy absolutnym pierwszeństwie wykładni językowej. Z kolei odmowa przez Wnioskodawcę wypłaty należności na rzecz koncernu samochodowego mogłaby oznaczać zerwanie współpracy. Tak więc poniesienie tego wydatku jest konieczne dla zabezpieczenia źródła przychodów, jakim jest współpraca z koncernem samochodowym. Wnioski co do zasadności takiego sposobu interpretacji można wywieść np. z tez wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 04 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1770/10.

Warto także w tym miejscu zacytować tezę innego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt: II FSK 1365/1): „Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 PDOPrU zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu - art. 16 ust. 1 pkt 22 PDOPrU.” Innymi słowy Wnioskodawca uważa, że każdy wydatek zabezpieczający źródło przychodów, niewymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może być uznany za koszt podatkowy.

Niemniej gdyby organ interpretacyjny uznał, że na zadane we wniosku pytanie Nr 1 należy udzielić negatywnej odpowiedzi, Wnioskodawca uważa, iż w konsekwencji zwrot części wydatku, otrzymany przez ubezpieczyciela, nie powinien być traktowany jako przychód, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Wówczas, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanki przywołanego przepisu zostałyby spełnione. Stanowisko takie podzielił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 12 czerwca 2007 r. sygn. akt: I SA/Gd 358/07, gdzie czytamy: „Kwota odszkodowania wypłacona podatnikowi, który uprzednio poniósł wydatki związane ze zdarzeniem wywołującym szkodę, a które zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w wysokości odpowiadającej poniesionym wydatkom, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a powołanej ustawy nie stanowi przychodu podatnika.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   zostać właściwie udokumentowany,
*   nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów (w szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Należy także podkreślić, iż obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania jedynie z tytułów wymienionych w ustawie, tj.:

*   wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Tak więc nie wszystkie kary umowne oraz odszkodowania wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te kary i odszkodowania, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług.

Od problematyki kar umownych i odszkodowań należy odróżnić instytucję rękojmi i gwarancji.

Zgodnie z art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo, jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Ponadto, jeżeli dzieło ma wady, zamawiający może żądać ich usunięcia, wyznaczając w tym celu przyjmującemu zamówienie odpowiedni termin, z zagrożeniem, że po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu nie przyjmie naprawy. Przyjmujący może odmówić naprawy, gdyby wymagała nadmiernych kosztów (art. 637 § 1 Kodeksu cywilnego). Gdy wady nie dadzą się usunąć albo gdy z okoliczności wynika, że przyjmujący zamówienie nie zdoła ich usunąć w czasie odpowiednim, zamawiający może od umowy odstąpić, jeżeli wady są istotne. Jeżeli wady nie są istotne zamawiający może żądać obniżenia wynagrodzenia w odpowiednim stosunku. To samo dotyczy wypadku, gdy przyjmujący zamówienie nie usunął wad w terminie wyznaczonym przez zamawiającego (art. 637 § 2 Kodeksu).

Gwarancje związane są ze świadczeniem usług gwarancyjnych i serwisowych, stosownie do przepisu art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego i polegają na tym, że sprzedawca udziela kupującemu gwarancji co do jakości rzeczy sprzedanej. Sprzedawca jest zobowiązany do usunięcia wad fizycznych rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w terminie określonym w gwarancji. Stosownie bowiem do treści art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku, gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny, co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w przypadku, gdy przekazany towar okazuje się wadliwy, na sprzedawcy (wykonawcy usługi) ciąży obowiązek jego naprawy lub wymiany. Naprawa gwarancyjna nie podlega jednak dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż podzespołów wykorzystywanych do produkcji samochodów. Z tego też względu współpracuje z największymi światowymi koncernami samochodowymi, dla których jest dostawcą. Jeden z tych koncernów poinformował, iż z powodu wady jednej z partii dostarczonych mu przez niego produktów został zmuszony do wezwania swoich klientów do stawienia się w stacjach obsługi, celem dokonania wymiany wadliwej części, która przeciekała. Po zakończeniu całej akcji koncern ten wystawił na Wnioskodawcę kilka dokumentów, na podstawie których obciążył go kosztami akcji serwisowej. Na dokumentach tych, będących notami obciążeniowymi, znalazł się m.in. opis, że dotyczą one zwrotu kosztów gwarancyjnych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż koszty związane z usunięciem wad (w przedmiotowej sprawie wydatki związane z akcją serwisową i naprawami gwarancyjnymi), które Wnioskodawca zwróci kontrahentowi, jako spełniające definicję kosztów wynikającą z art. 15 ust. 1 updop, a jednocześnie nie ujęte w katalogu wyłączeń wynikającym z art. 16 ust. 1 tej ustawy, zaliczone mogą być do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Ze względu na uznanie przez tut. Organ stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 za prawidłowe, odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.