Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.86.2020.5.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-03
Teza: W zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na wypłatę pracownikom wynagrodzenia w związku z realizacją opcji, będą stanowiły dla spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; opcja; pracownik; programy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lutego 2020 r. (data wpływu 25 luty 2020 r.) uzupełnionym 29 maja 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na wypłatę pracownikom wynagrodzenia w związku z realizacją opcji, będą stanowiły dla spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na wypłatę pracownikom wynagrodzenia w związku z realizacją opcji, będą stanowiły dla spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego tez pismem z 18 maja 2020 r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.215.2020.3.MM, 0111-KDIB1-3.4010.86.2020.4.MBD wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 29 maja 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Firma jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „spółka”), świadczącą usługi z zakresu doradztwa i wdrażania systemów informatycznych, głównie na rzecz klientów zagranicznych. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Spółka posiada status mikroprzedsiębiorcy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018, poz. 646 ze zm.).

Specyfika branży sprawia, że fundamentalnym zasobem firmy są pracownicy. Aby móc konkurować na rynku z największymi korporacjami, spółka musi oferować pracownikom atrakcyjne wynagrodzenie. W związku z tym spółka planuje wprowadzić program motywacyjny (dalej: „program”) dla kluczowych pracowników (dalej: „menadżerowie”), mający na celu zapewnienie optymalnych warunków dla długoterminowego wzrostu wartości spółki oraz stworzenie bodźców do zachęcenia, zatrzymania i zmotywowania wykwalifikowanych osób, kluczowych dla realizacji strategii spółki, do działania w jej interesie oraz jej wspólników, w tym do zwiększenia wartości spółki.

Wdrożenie programu ma prowadzić do osiągnięcia przez spółkę określonych wyników w rankingu opartym na wskaźniku lojalności klientów spółki, poprzez umożliwienie menadżerom uzyskania dodatkowych dochodów w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi spółki, co ma w konsekwencji przyczynić się do zwiększenia efektywności pracy, a tym samym poprawy wyników finansowych spółki, osiąganych przychodów jak i zysków oraz polepszenia pozycji na rynku.

Szczegółowe zasady funkcjonowania programu zostaną określone w regulaminie programu. Uczestnikami programu będą osoby fizyczne, z którymi spółka zawrze porozumienie na podstawie, którego dany pracownik wyraził wolę uczestnictwa w programie (dalej: „uczestnicy programu”, „pracownicy”, „menedżerowie”).

W ramach programu uczestnikom programu będzie przyznawana na początku każdego roku kalendarzowego opcja barierowa M typu europejskiego z górną barierą aktywującą (dalej: „opcje barierowe”) określaną według wzoru określonego w regulaminie programu (zysk wypracowany przez posiadacza opcji barierowej M na rzecz spółki w roku, na który przypada termin realizacji opcji barierowej M na poziomie xxxxxx pln).

Opcje barierowe będą stanowić pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy PIT, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, inkorporujący prawo majątkowe do uzyskania przez uczestnika programu określonej wypłaty pieniężnej. Opcje barierowe będą wydawane uczestnikom programu odpłatnie.

Zgodnie z założeniami programu, spółka umożliwi uczestnikom programu nabycie na podstawie odrębnej umowy opcji barierowej, zbudowanej w oparciu o instrument bazowy w postaci wskaźnika zysku wypracowywanego przez właściciela opcji barierowej M na rzecz spółki w okresie od dnia odpłatnego nabycia opcji barierowej M do terminu jej wykonania.

Do momentu realizacji praw z opcji barierowych, instrumenty te nie będą dawały uczestnikom programu jakichkolwiek praw, w szczególności udziałowych, czy korporacyjnych. Przyznane uczestnikom programu opcje barierowe będą niezbywalne, zatem ich ewentualne zbycie lub przeniesienie (z wyłączeniem spadkobrania), nie odniesie żadnych skutków wobec strony. Uczestnikom programu, będącym posiadaczami opcji barierowej będzie przysługiwało prawo do żądania od wystawcy opcji barierowej (spółki) kwoty liczonej jako różnica pomiędzy wartością instrumentu bazowego a wartością wykonania przemnożona przez wartości mnożnika, przy czym mnożnik ten będzie ustalany indywidualnie dla każdego uczestnika programu, co znajduje potwierdzenie w umowie uczestnictwa menadżera w programie.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 26 maja 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że menadżerowie zatrudniani są u Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę. Uprawnienie do nabycia opcji barierowej przez Menadżerów nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką, nie jest też zapisane w obowiązujących w Spółce regulaminach pracy i regulaminie. Tak jak to już zostało wskazane we wniosku szczegółowe zasady funkcjonowania programu zostały określone w regulaminie programu, a nabycie opcji barierowych nastąpi na podstawie odrębnej umowy i jest dobrowolne.

Opcje barierowe będą nabywane przez Menadżerów za odpłatnością. Cena nabycia opcji barierowej zostanie ustalona według wartości rynkowej przez niezależnego od Spółki eksperta specjalizującego się wyceną tego rodzaju instrumentów finansowych. Wycena instrumentów finansowych, jakim są opcje barierowe wymaga bowiem rozległej wiedzy eksperckiej oraz doświadczenia.

Czynniki jakie będą miały wpływ na ustalenie ceny nabycia opcji barierowych zostaną ustalone przez wybranego eksperta, który jest profesjonalistą z dziedziny wyceny instrumentów finansowych i Spółka będzie w posiadaniu dokumentu potwierdzającego wycenę opcji barierowej dla celów ustalenia ceny nabycia.

Menadżer będzie ponosił pełną odpłatność za opcję barierową. Oznacza to, iż będzie on zobowiązany do zapłaty 100% ustalonej ceny.

Dodatkowo należy wskazać, iż Menadżerowie będą przystępować do programu dobrowolnie. Tym samym, nie każdy Menadżer może być zainteresowany uczestnictwem w programie i zakupem opcji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez spółkę na wypłatę pracownikom wynagrodzenia w związku z realizacją opcji, będzie stanowił dla spółki koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez niego na wypłatę uczestnikom programu wynagrodzenia w związku z realizacją opcji będą stanowiły dla spółki koszt uzyskania przychodu, z uwagi na spełnienie kluczowej przesłanki kwalifikacji wydatków jako kosztów podatkowych sformułowanej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. związek przyczynowo-skutkowy wydatku z osiągnięciem przychodów ze źródła przychodów lub poniesienie go w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jednocześnie, przedmiotowe wydatki nie zostały wymienione w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, enumeratywnie specyfikującym wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy zaakcentować motywacyjny charakter programu. Zapewnienie pracownikom udziału w programie ma spowodować, że będą oni lepiej zmotywowani oraz bardziej przywiązani do spółki jako pracodawcy, a to z kolei ma istotne znaczenie w kontekście zabezpieczenia spółki przed utratą pracowników, którzy stanowią jej kluczowe aktywo - z kolei utrata pracowników wiązać się może ze zmniejszeniem przychodów ze sprzedaży.

Z uwagi na fakt, że pochodny instrument finansowy zdefiniowany w programie oparty jest na przychodach i kosztach spółki (jako różnica tych dwóch parametrów), program może wpłynąć na poprawę wyników finansowych spółki poprzez zwiększenie efektywności działania pracowników - uprawnieni będą zmotywowani „finansowo” do działania ukierunkowanego na realizację celów biznesowych spółki, w tym: oczekiwanego/prognozowanego przychodu ze sprzedaży oraz minimalizacji kosztów z tym związanych.

Reasumując, wydatki poniesione przez spółkę na wypłatę uczestnikom programu wynagrodzenia w związku z realizacją opcji będą wypełniały definicję ustawową kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Należy przy tym zauważyć, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Art. 16 ust. 1 updop, zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien więc wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W tym celu każdorazowo wymagana jest ocena istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Powyższe oznacza, że właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu, racjonalność i niezbędność) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca planuje wprowadzić program motywacyjny (dalej: „program”) dla kluczowych pracowników (dalej: „menadżerowie”), mający na celu zapewnienie optymalnych warunków dla długoterminowego wzrostu wartości spółki oraz stworzenie bodźców do zachęcenia, zatrzymania i zmotywowania wykwalifikowanych osób, kluczowych dla realizacji strategii spółki, do działania w jej interesie oraz jej wspólników, w tym do zwiększenia wartości spółki. Wdrożenie programu ma prowadzić do osiągnięcia przez spółkę określonych wyników w rankingu opartym na wskaźniku lojalności klientów spółki, poprzez umożliwienie menadżerom uzyskania dodatkowych dochodów w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi spółki, co ma w konsekwencji przyczynić się do zwiększenia efektywności pracy, a tym samym poprawy wyników finansowych spółki, osiąganych przychodów jak i zysków oraz polepszenia pozycji na rynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie wydatki poniesione przez niego na wypłatę uczestnikom programu wynagrodzenia w związku z realizacją opcji będą stanowiły dla spółki koszt uzyskania przychodu, z uwagi na spełnienie kluczowej przesłanki kwalifikacji wydatków jako kosztów podatkowych sformułowanej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. związek przyczynowo-skutkowy wydatku z osiągnięciem przychodów ze źródła przychodów lub poniesienie go w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez Wnioskodawcę wydatkami związanymi z realizacją programu, a prowadzoną działalnością gospodarczą (osiąganiem przychodów). Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego – zapewnienie pracownikom udziału w programie ma spowodować, że będą oni lepiej zmotywowani oraz bardziej przywiązani do spółki jako pracodawcy, a to z kolei ma istotne znaczenie w kontekście zabezpieczenia spółki przed utratą pracowników, którzy stanowią jej kluczowe aktywo - z kolei utrata pracowników wiązać się może ze zmniejszeniem przychodów ze sprzedaży. Program może wpłynąć na poprawę wyników finansowych spółki poprzez zwiększenie efektywności działania pracowników - uprawnieni będą zmotywowani „finansowo” do działania ukierunkowanego na realizację celów biznesowych Spółki.

Jednocześnie, wydatki te nie znajdują się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 updop. Tym samym, wymienione we wniosku wydatki związane z realizacją opisanego programu motywacyjnego (tj. wypłata wynagrodzenia w związku z realizacją opcji), Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Przedmiotowe wydatki związane z programem motywacyjnym są ponoszone przez Spółkę w związku z faktem zatrudniania pracowników, do których ten program jest skierowany.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez spółkę na wypłatę pracownikom wynagrodzenia w związku z realizacją opcji, będą stanowiły dla spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.