Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.603.2025.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-13
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług
rzeczoznawca majątkowy.
Słowa kluczowe: kształcenie
rzeczoznawca
rzeczoznawstwo
usługi-usługi kształcenia zawodowego
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w
odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług. Uzupełnili Państwo
    wniosek pismem z 15 października 2025 r. (wpływ 15 października 2025 r.). Treść wniosku
    jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: "Stowarzyszenie") jest stowarzyszeniem zrzeszającym rzeczoznawców
    majątkowych z terenu województwa (...), działającym na podstawie ustawy Prawo o
    stowarzyszeniach oraz własnego statutu. Kluczowymi celami statutowymi Stowarzyszenia
    są m.in. reprezentowanie i ochrona interesów zawodowych członków, szerzenie zasad
    deontologii i etyki zawodowej, a także podnoszenie poziomu kwalifikacji zawodowych
    członków Towarzystwa oraz upowszechnianie wiedzy o rynku nieruchomości.
    Stowarzyszenie realizuje te cele m.in. poprzez współpracę z organami administracji
    publicznej, samorządami zawodowymi i gospodarczymi, organizację form doskonalenia
    zawodowego rzeczoznawców majątkowych oraz spotkań służących wymianie informacji w
    zakresie rynku nieruchomości i metod wyceny, a także prowadzenie praktyk zawodowych.
    Zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami oraz przepisami wykonawczymi do
    niej, odbycie obowiązkowej praktyki zawodowej jest niezbędnym elementem procesu
    uzyskania uprawnień rzeczoznawcy majątkowego (art. 177 i kolejne Ustawy o gospodarce
    nieruchomościami). Praktyki te mają na celu zdobycie praktycznych umiejętności i
    doświadczenia, bez których niemożliwe jest profesjonalne wykonywanie zawodu. Program
    praktyk jest ściśle zgodny z wymogami określonymi w przepisach prawa dla
    rzeczoznawców majątkowych, zapewniając nabycie kompetencji wymaganych przez
    państwo do wykonywania zawodu zaufania publicznego.
    Stowarzyszenie, posiadając ugruntowaną pozycję i doświadczenie w środowisku
    rzeczoznawców majątkowych, od lat organizuje i koordynuje te obligatoryjne praktyki dla
    kandydatów na rzeczoznawców majątkowych. Opłaty za te praktyki ponoszone są
    bezpośrednio przez samych kandydatów.
    Stowarzyszenie zamierza zmodyfikować system organizacji praktyk w ten sposób, że
    faktyczne prowadzenie i nadzór nad praktykami zawodowymi zostanie zlecone
    podmiotom zewnętrznym - innym rzeczoznawcom majątkowym prowadzącym działalność
    gospodarczą lub kancelariom rzeczoznawczym. Współpraca ta będzie odbywać się na
    podstawie umów B2B (business-to-business), a podmioty te będą wystawiały faktury na
    Stowarzyszenie za świadczone usługi prowadzenia praktyk.
    Rola Stowarzyszenia po wprowadzeniu zmian będzie kompleksowa i kluczowa dla całego
    procesu praktyk, obejmując:
    a) Koordynację praktyk: łączenie kandydatów z odpowiednio wykwalifikowanymi
    podmiotami prowadzącymi praktyki, zapewniając efektywny przepływ informacji i
    zasobów.
    b) Opracowywanie ramowych programów praktyk: tworzenie i aktualizowanie programów
    praktyk, które są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa i gwarantują nabycie przez
    kandydatów wszystkich wymaganych umiejętności i doświadczeń.
    c) Weryfikację kwalifikacji podmiotów prowadzących praktyki: selekcję i kontrolę
    zewnętrznych podmiotów, aby zapewnić, że są to rzeczoznawcy majątkowi z
    odpowiednim doświadczeniem i uprawnieniami, gwarantujący wysoki poziom
    merytoryczny prowadzonych praktyk.
    d) Administrowanie procesem: kompleksowe zarządzanie całym procesem, w tym
    przyjmowanie zgłoszeń od kandydatów, prowadzenie niezbędnej dokumentacji,
    monitorowanie przebiegu praktyk oraz wydawanie stosownych zaświadczeń.
    Opłaty pobierane od kandydatów na rzeczoznawców majątkowych za organizację i
    koordynację praktyk będą miały na celu wyłącznie pokrycie rzeczywistych kosztów

    związanych z ich organizacją. W szczególności obejmują one koszty wynagrodzenia dla
    podmiotów zewnętrznych prowadzących praktyki oraz bieżące koszty administracyjne
    Stowarzyszenia.
    Stowarzyszenie nie będzie dążyć do generowania zysku z tytułu organizacji tych praktyk, a
    wszelkie nadwyżki finansowe (jeśli się pojawią) będą reinwestowane w cele statutowe, w
    tym dalsze doskonalenie zawodowe członków.
    Należy podkreślić, że Stowarzyszenie nie jest jednostką systemu oświaty, uczelnią ani
    instytutem badawczym w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe czy Prawa o szkolnictwie
    wyższym i nauce, ani nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Na pytanie, czy usługi organizacji i koordynacji obowiązkowych praktyk zawodowych dla
    kandydatów na rzeczoznawców majątkowych będą prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach, jeśli tak proszę wskazać konkretne przepisy
    (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają?
    odpowiedzieli Państwo: Tak, usługi te będą prowadzone w formach i na zasadach
    przewidzianych w odrębnych przepisach. Podstawę prawną stanowi:
    1. Ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, w szczególności
      art. 177.
    2. Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie
      nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości, w
      szczególności Rozdział 2, w szczególności § 4. ust.1 i 2 oraz § 6 ust. 1.
    Na pytanie, z jakimi konkretnie przepisami prawa dla rzeczoznawców majątkowych jest
    ściśle zgodny program praktyk dla rzeczoznawców majątkowych? Proszę wskazać
    konkretne akty prawne z oznaczeniem poszczególnych przepisów (bez przytaczania ich
    treści), a także wskazać czy przepisy te określają formy i zasady prowadzenia praktyk
    odpowiedzieli Państwo: Program praktyk zawodowych jest ściśle zgodny z
    Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości, w
    szczególności Rozdział 2, w szczególności § 4. ust. 1 i 2, które określają zakres programowy
    praktyki.
    Na pytanie, czy usługi organizacji i koordynacji obowiązkowych praktyk zawodowych dla
    kandydatów na rzeczoznawców majątkowych będą podlegały kontroli bądź nadzorowi
    właściwych instytucji państwowych (jakich)? Jeżeli tak, proszę wyjaśnić na czym będzie
    polegała ta kontrola/nadzór?
    odpowiedzieli Państwo: Tak, usługi te będą podlegały pośredniej kontroli i nadzorowi.
    Prawidłowość prowadzenia praktyk zawodowych jest weryfikowana przez zespół
    kwalifikacyjny (§ 18 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca
    2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania
    nieruchomości). Nadzór polega na sprawdzeniu, czy dokumentacja, w szczególności
    dziennik praktyki zawodowej, jest prowadzona zgodnie z przepisami (§ 23 Rozporządzenia
    Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień
    zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości). To na podstawie dziennika praktyki
    zawodowej w trakcie etapu wstępnego zespół kwalifikacyjny ustala, czy kandydat spełnił
    wymogi formalne i merytoryczne do przystąpienia do egzaminu. Obsługę organizacyjną
    oraz administracyjno-biurową postępowań kwalifikacyjnych oraz Państwowej Komisji
    Kwalifikacyjnej, zapewnia ministerstwo.
    Na pytanie, w jaki sposób będą określali Państwo zakres programowy praktyk
    zawodowych? Kto będzie odpowiadał za zakres programowy oraz jakość praktyk
    zawodowych? Czy program praktyk zawodowych będzie podlegał akceptacji przez
    właściwe instytucje państwowe?

    odpowiedzieli Państwo: A. nie określa samodzielnie zakresu programowego praktyk. Jest
    on ściśle wyznaczony przez przepisy Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury i Rozwoju z
    dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie
    szacowania nieruchomości (§ 4 ust. 1 i 2). Za jakość praktyk zawodowych odpowiadają
    osoby uprawnione, które wykonują działalność zawodową jako rzeczoznawcy majątkowi i
    nadzorują praktykantów w imieniu Stowarzyszenia. Program praktyk zawodowych nie
    będzie podlegał odrębnej akceptacji przez instytucje państwowe.
    Na pytanie, czy usługi organizowania i prowadzenia praktyk będą analogiczne/zbliżone do
    usług świadczonych w tym zakresie przez podmioty publiczne? W jaki sposób zapewnią
    Państwo tę zgodność?
    odpowiedzieli Państwo: Tak, usługi będą analogiczne do usług świadczonych przez
    podmioty publiczne, takie jak uczelnie publiczne, które również mogą prowadzić praktyki
    zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości. Zgodność zostanie zapewniona poprzez
    realizację obligatoryjnego i jednolitego programu praktyk, określonego w Rozporządzeniu
    Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień
    zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości (§ 9).
    Na pytanie, czy będą mieli Państwo pełną dowolność w zakresie kształtowania zasad
    swojego działania w odniesieniu do świadczonych usług organizacji i koordynacji
    obowiązkowych praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych?
    odpowiedzieli Państwo: Nie, A. nie będzie miało pełnej dowolności. Działania
    Stowarzyszenia w zakresie organizacji i prowadzenia praktyk są ściśle regulowane przez
    przepisy prawa, w tym m.in. Ustawę o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia
    wykonawcze.
    Na pytanie, czy podmioty zewnętrzne, które będą świadczyły usługi prowadzenia praktyk
    dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych:
    a) będą jednostkami objętymi systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia
    14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1043 ze zm.) Jeżeli tak, to
    posiadają zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo
    oświatowe i będą świadczyły usługi prowadzenia praktyk w ramach tego wpisu;
    b) będą posiadały status uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu
    badawczego,
    c) będą podmiotami, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo
    oświatowe oraz czy świadczone usługi objęte będą tą akredytacją,
    d) czy świadczone przez podmioty zewnętrzne usługi będą prowadzone w formach i na
    zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to proszę wskazać dokładną
    podstawę prawną w odniesieniu wskazanych usług.
    Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie uregulowania, z których wynika np.
    program kursu/szkolenia, ilość godzin kursu/szkolenia, tematyka, krąg osób objętych
    kursem/szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.
    e) czy w zakresie prowadzenia praktyk podmioty te będą podlegały kontroli bądź
    nadzorowi właściwych instytucji państwowych (jakich)? Jeżeli tak, proszę wyjaśnić na czym
    będzie polegała ta kontrola/nadzór,
    f) w jaki sposób będzie określany zakres programowy praktyk prowadzonych przez
    podmioty zewnętrzne? Kto będzie odpowiedzialny za zakres programowy oraz jakość
    praktyk? Czy program praktyk będzie podlegał akceptacji przez właściwe instytucje
    państwowe?
    g) czy usługi prowadzenia praktyk zawodowych będą analogiczne/zbliżone do usług
    świadczonych w tym zakresie przez podmioty publiczne? W jaki sposób?

    h) jakie czynniki będą wpływały na ustalenie ceny świadczonych przez podmioty
    zewnętrzne usług prowadzenia praktyk,
    i) czy podmioty zewnętrzne będą posiadały pełną dowolność w zakresie kształtowania
    zasad swojego działania w stosunku do prowadzenia praktyk zawodowych.
    odpowiedzieli Państwo: A. zamierza zlecać faktyczne prowadzenie praktyk podmiotom
    zewnętrznym (osobom uprawnionym, które są jednocześnie członkami A.) na podstawie
    umów B2B. Czynności w ramach praktyki zawodowej w zakresie szacowania
    nieruchomości kandydaci na rzeczoznawcę majątkowego wykonują pod nadzorem osoby
    /osób uprawnionej/ych, które są członkami A.
    a-c) Status prawny: Podmioty zewnętrzne nie są jednostką objętą systemem oświaty,
    uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, instytutem badawczym ani nie
    posiadają akredytacji w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego.
    d) Prowadzenie praktyk: Czynności w ramach praktyk będą prowadzone w formach i na
    zasadach przewidzianych w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości.
    e) Kontrola i nadzór: Jako podmiot prowadzący, A. będzie podlegało kontroli i nadzorowi
    Państwowej Komisji Kwalifikacyjnej. Państwowa Komisja Kwalifikacyjna zweryfikuje
    prawidłowość praktyki poprzez ocenę dziennika praktyk.
    f) Zakres programowy i jakość: Zakres programowy jest określony w § 4 ust. 1 i 1a ww.
    Rozporządzenia. Za jakość praktyk odpowiada Stowarzyszenie poprzez swoich członków -
    osoby uprawnione, pod kierunkiem których odbywa się praktyka. Program nie podlega
    odrębnej akceptacji.
    g) Analogia do usług publicznych: Usługi są analogiczne do tych świadczonych przez
    podmioty publiczne, np. uczelnie, które również mogą być "prowadzącym praktykę
    zawodową".
    h) Ustalenie ceny: Cena za usługę będzie ustalana przez Zarząd A., z uwzględnieniem
    kosztów i braku celu zarobkowego.
    i) Dowolność działania: Podmioty te nie będą miały pełnej dowolności, gdyż są związane
    umowami ze Stowarzyszeniem i przepisami prawa. Stowarzyszenie nie ma pełnej
    dowolności, gdyż jest związane przepisami prawa.
    Na pytanie, do jakich czynności będą wykorzystywane przez Państwa usługi nabywane od
    podmiotów zewnętrznych, tj.:
    a. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, (proszę wskazać jakich)
    b. do czynności zwolnionych od podatku VAT, (proszę wskazać jakich),
    c. do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę wskazać jakich).
    odpowiedzieli Państwo: Usługi nabywane od podmiotów zewnętrznych będą
    wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT. Będą one stanowić niezbędny
    element kompleksowej usługi organizacji i koordynacji praktyk zawodowych, która,
    zdaniem Wnioskodawcy, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy
    o VAT.
    Pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy usługi polegające na organizacji i koordynacji obowiązkowych praktyk zawodowych
      dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych, świadczone przez Stowarzyszenie, w
      sytuacji, gdy faktyczne prowadzenie praktyk zlecane jest podmiotom zewnętrznym na
      podstawie umów B2B, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
      usług?

    2) Czy usługi prowadzenia praktyk zawodowych, nabywane przez Stowarzyszenie od
      podmiotów zewnętrznych na podstawie umów B2B, stanowią usługi ściśle związane z
      usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, świadczoną
      przez Stowarzyszenie, i tym samym mogą być traktowane jako koszty bezpośrednio
      związane z tą usługą, co uprawnia Stowarzyszenie do stosowania zwolnienia z podatku
      VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, usługi polegające na organizacji i koordynacji obowiązkowych
    praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych, świadczone przez
    Stowarzyszenie w opisanym stanie faktycznym, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku
    od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia
    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26,
    świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w
    całości ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi
    usługami związane.
    Stowarzyszenie pragnie podkreślić, że nie jest jednostką systemu oświaty, uczelnią ani
    instytutem badawczym w rozumieniu odpowiednich ustaw, ani nie posiada akredytacji w
    rozumieniu przepisów Prawa oświatowego. Co więcej, świadczone usługi nie są
    finansowane w całości ze środków publicznych, gdyż opłaty za praktyki ponoszone są
    przez samych kandydatów. Oznacza to, że zastosowanie zwolnienia nie opiera się
    bezpośrednio na przesłankach z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ani c) Ustawy o VAT. Niemniej
    jednak, kluczowe jest szerokie rozumienie pojęcia "usług kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego", wynikające z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz
    konsekwentnego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Orzecznictwo
    TSUE wielokrotnie wskazywało, że zwolnienia dotyczące kształcenia mają na celu
    wspieranie edukacji i rozwoju zawodowego, a ich interpretacja powinna uwzględniać cel,
    jakim jest zapewnienie wysokiej jakości kształcenia. W niniejszym przypadku, praktyki
    zawodowe dla rzeczoznawców majątkowych stanowią obligatoryjny i fundamentalny
    element procesu uzyskania państwowych uprawnień zawodowych. Są one niezbędne do
    zdobycia praktycznych umiejętności i doświadczenia, bez których nie jest możliwe
    rozpoczęcie i wykonywanie zawodu zaufania publicznego. Ich program jest ściśle
    określony przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami i aktów wykonawczych, co
    nadaje im charakter formalnego i kwalifikacyjnego kształcenia. To nie są usługi o
    charakterze czysto informacyjnym czy rekreacyjnym, ale celowe i ukierunkowane na
    zdobycie konkretnych kwalifikacji zawodowych. Rola Stowarzyszenia w tym procesie jest
    kluczowa i wykracza poza zwykłe pośrednictwo. Stowarzyszenie nie tylko koordynuje
    praktyki, ale również opracowuje ramowe programy, weryfikuje kwalifikacje podmiotów
    prowadzących praktyki oraz administruje całym procesem. Bez kompleksowego
    zaangażowania Stowarzyszenia w te działania organizacyjne i merytoryczne, kandydaci nie
    byliby w stanie odbyć wymaganej prawem praktyki w sposób zapewniający spełnienie
    kryteriów do uzyskania uprawnień. Zatem to Stowarzyszenie świadczy kompleksową
    usługę umożliwiającą zdobycie kwalifikacji zawodowych. Ponadto, opłaty pobierane od
    kandydatów mają na celu wyłącznie pokrycie rzeczywistych kosztów organizacji praktyk i
    nie są nastawione na generowanie zysku. Wszelkie środki, które nie zostaną zużyte na
    pokrycie tych kosztów, są przeznaczane na cele statutowe Towarzystwa, co potwierdza
    niekomercyjny charakter tych działań w kontekście wspierania rozwoju zawodu. Biorąc
    pod uwagę powyższe, usługi organizacji i koordynacji obowiązkowych praktyk
    zawodowych, będące integralnym elementem kształcenia zawodowego wymaganego do
    wykonywania zawodu rzeczoznawcy majątkowego, kwalifikują się jako "usługi kształcenia

    zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego" w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29
    Ustawy o VAT, co uprawnia do zastosowania zwolnienia.
    Ad. 2
    Zdaniem Wnioskodawcy, usługi prowadzenia praktyk, nabywane od podmiotów
    zewnętrznych na podstawie umów B2B, stanowią usługi ściśle związane z usługą
    kształcenia zawodowego świadczoną przez Stowarzyszenie i mogą korzystać ze zwolnienia
    z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy o VAT.
    Przepis ten wyraźnie obejmuje zwolnieniem "świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z
    tymi usługami [kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego] związane".
    Usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne (podwykonawców) są bezpośrednio i
    nierozerwalnie związane z główną usługą Stowarzyszenia, jaką jest organizacja i
    koordynacja obowiązkowych praktyk zawodowych. Praktyki te są obligatoryjnym i
    fundamentalnym elementem procesu uzyskania państwowych uprawnień zawodowych.
    Bez faktycznego prowadzenia praktyk przez rzeczoznawców, usługa Stowarzyszenia,
    polegająca na kompleksowej organizacji i koordynacji, nie mogłaby być zrealizowana, a
    kandydaci nie mogliby wypełnić ustawowego wymogu.
    Usługi podwykonawców nie mają charakteru pomocniczego, lecz są esencjonalne dla
    realizacji celu edukacyjnego. Ich koszty są wliczane w opłaty pobierane od kandydatów, co
    dodatkowo podkreśla ich integralny charakter w ramach całościowej usługi kształcenia
    zawodowego.
    Tym samym, usługi nabywane przez Stowarzyszenie od podmiotów zewnętrznych, jako
    usługi ściśle związane z organizowanym przez nie kształceniem zawodowym, również
    powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy
    o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i

    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie
    (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia
    odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który
    odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym
    z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą
    powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie
    czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem
    jak właściciel.
    Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone
    zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą
    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane
    zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do
    zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą
    opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (m.in. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy
    świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone
    kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w
    ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana

    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być
    należne za wykonanie tego świadczenia.
    Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2a ustawy:
      w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym
    imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a
    następnie jako usługodawca tej samej usługi.
    Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych
    do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od
    podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone
    między innymi w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie
      mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być
    jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych
    ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

    Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), zwanego dalej rozporządzeniem:
      Zwalnia się od podatku:
      13) usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy,
        świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz
        instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi
        usługami związane;
      14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane
        w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę
        towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi,
      jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują
    zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
    prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o
    systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w
    co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle
    z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest
    uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a
    następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj.
    prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego
    szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co
    najmniej 70% ze środków publicznych.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.)
    - zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:
      Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.

    Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego
    środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1 ze zm.) określa, że:
      Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma
      w tym przypadku znaczenia.
    W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-
    461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w
    art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ
    stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest
    każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w
    wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak
    należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388
    /EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu
    zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią
    wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być
    interpretowane jednolicie.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww.
    rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmującą towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie
    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Ponadto należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg
    finansowania usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy
    rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki
    publiczne.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo stowarzyszeniem zrzeszającym rzeczoznawców
    majątkowych z terenu województwa (...), działającym na podstawie ustawy Prawo o
    stowarzyszeniach oraz własnego statutu. Kluczowymi Państwa celami statutowymi są m.in.
    reprezentowanie i ochrona interesów zawodowych członków, szerzenie zasad deontologii i
    etyki zawodowej, a także podnoszenie poziomu kwalifikacji zawodowych członków
    Towarzystwa oraz upowszechnianie wiedzy o rynku nieruchomości. Realizują Państwo te
    cele m.in. poprzez współpracę z organami administracji publicznej, samorządami
    zawodowymi i gospodarczymi, organizację form doskonalenia zawodowego
    rzeczoznawców majątkowych oraz spotkań służących wymianie informacji w zakresie
    rynku nieruchomości i metod wyceny, a także prowadzenie praktyk zawodowych.
    Zamierzają Państwo zmodyfikować system organizacji praktyk w ten sposób, że faktyczne
    prowadzenie i nadzór nad praktykami zawodowymi zostanie zlecone podmiotom
    zewnętrznym - innym rzeczoznawcom majątkowym prowadzącym działalność

    gospodarczą lub kancelariom rzeczoznawczym. Współpraca ta będzie odbywać się na
    podstawie umów B2B (business-to-business), a podmioty te będą wystawiały faktury na
    Państwa za świadczone usługi prowadzenia praktyk.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy usługi polegające na organizacji i koordynacji
    obowiązkowych praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych,
    świadczone przez Państwa, w sytuacji, gdy faktyczne prowadzenie praktyk zlecane jest
    podmiotom zewnętrznym na podstawie umów B2B, mogą korzystać ze zwolnienia z
    podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Przedmiotem
    Państwa wątpliwości jest także to, czy usługi prowadzenia praktyk zawodowych,
    nabywane przez Państwa od podmiotów zewnętrznych na podstawie umów B2B,
    stanowią usługi ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, świadczoną przez Stowarzyszenie, i tym samym mogą być traktowane jako
    koszty bezpośrednio związane z tą usługą, co uprawnia Państwa do stosowania zwolnienia
    od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że nabywając usługi prowadzenia
    praktyk od podmiotów zewnętrznych na podstawie umów B2B zgodnie z powołanym
    wyżej art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we
    własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca,
    a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
    Zatem w sytuacji, o której mowa w opisie sprawy zastosowanie znajduje art. 8 ust. 2a
    ustawy, co oznacza, że Państwo (jako podmiot pośredniczący) są obowiązani dokonywać
    w tym zakresie tzw. „refakturowania” świadczeń nabywanych na rzecz kandydatów na
    rzeczoznawców majątkowych od podmiotów zewnętrznych. Fakt, że Państwo faktycznie
    nie będą konsumentem nabywanych usług prowadzenia praktyk zawodowych nie
    oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie wystąpią Państwo jako
    nabywca świadczeń. Wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a
    ustawy, w świetle której wystąpią Państwo w roli odsprzedającego usługi prowadzenia
    praktyk zawodowych nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz nabywców. Zatem, na
    gruncie ustawy od towarów i usług, będą Państwo traktowani najpierw jako usługobiorca,
    a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
    Tym samym w analizowanym przypadku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy
    podmioty zewnętrzne, które będą prowadziły praktyki zawodowe dla kandydatów na
    rzeczoznawców majątkowych na podstawie umów B2B zawartych z Państwem będą
    spełniały warunki dla zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług
    organizacji praktyk.
    Dokonując oceny, czy świadczone przez podmioty zewnętrze usługi prowadzenia praktyk
    zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych, będą objęte zwolnieniem,
    o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy
    spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust.
    1 pkt 29 ustawy zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania
    zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że podmioty zewnętrzne nie są jednostkami objętymi
    systemem oświaty, uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, instytutem
    badawczym ani nie posiadają akredytacji w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego.
    Tym samym, świadczone przez podmioty zewnętrzne usługi prowadzenia praktyk
    zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych nie korzystają ze
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są
    spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.
    W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla usługi prowadzenia praktyk
    zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych którą będą świadczyły
    podmioty zewnętrze na podstawie umów B2B spełnione będą przesłanki warunkujące
    prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

    Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy przewiduje zwolnienie dla usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i
    na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Dla zastosowania ww. zwolnienia
    istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego
    szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Jak wynika z opisu sprawy, odbycie obowiązkowej praktyki zawodowej jest niezbędnym
    elementem procesu uzyskania uprawnień rzeczoznawcy majątkowego (art. 177 i kolejne
    Ustawy o gospodarce nieruchomościami). Praktyki te mają na celu zdobycie praktycznych
    umiejętności i doświadczenia, bez których niemożliwe jest profesjonalne wykonywanie
    zawodu. Program praktyk jest ściśle zgodny z wymogami określonymi w przepisach prawa
    dla rzeczoznawców majątkowych, zapewniając nabycie kompetencji wymaganych przez
    państwo do wykonywania zawodu zaufania publicznego.
    Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do stwierdzenia, że wykonywane
    przez podmioty zewnętrzne na podstawie umów B2B usługi prowadzenia praktyk
    zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych będą stanowiły usługi
    kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż będą
    pozostawały w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w
    praktykach i będą miały na celu uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych.
    Zatem pierwsza z przesłanek - jak wykazano powyżej - zostanie spełniona, gdyż
    świadczone przez podmioty zewnętrzne na podstawie umów B2B usługi prowadzenia
    praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych będą usługami
    kształcenia zawodowego.
    Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od
    podatku od towarów i usług wskazania wymaga, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a
    ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które
    określają formy i zasady usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika
    np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem,
    warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.
    W tym miejscu wskazać należy, że działalność zawodowa w zakresie rzeczoznawstwa
    majątkowego regulowana jest przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1145 ze zm.).
    Stosownie do art. 174 ust. 1 do 3b ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Rzeczoznawstwo majątkowe jest działalnością zawodową wykonywaną przez
      rzeczoznawców na zasadach określonych w niniejszej ustawie.
      2. Rzeczoznawcą majątkowym jest osoba fizyczna posiadająca uprawnienia zawodowe
      w zakresie szacowania nieruchomości, nadane w trybie przepisów rozdziału 4
      niniejszego działu.
      3. Rzeczoznawca majątkowy dokonuje określania wartości nieruchomości, a także
      maszyn i urządzeń trwale związanych z nieruchomością.
      3a. Rzeczoznawca majątkowy może sporządzać opracowania i ekspertyzy,
      niestanowiące operatu szacunkowego, dotyczące:
      1) rynku nieruchomości oraz doradztwa w zakresie tego rynku;
      2) efektywności inwestowania w nieruchomości i ich rozwoju;
      3) skutków finansowych uchwalania lub zmiany planów miejscowych;
      4) oznaczania przedmiotu odrębnej własności lokali;

      5) bankowo-hipotecznej wartości nieruchomości;
      6) określania wartości nieruchomości na potrzeby indywidualnego inwestora;
      7) wyceny nieruchomości zaliczanych do inwestycji w rozumieniu przepisów o
      rachunkowości;
      8) wyceny nieruchomości jako środków trwałych jednostek w rozumieniu ustawy o
      rachunkowości.
      3b. Z dniem wpisu do centralnego rejestru rzeczoznawców majątkowych osoba, o
      której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu
      zawodowego „rzeczoznawca majątkowy”. Tytuł zawodowy „rzeczoznawca majątkowy”
      podlega ochronie prawnej.
    W świetle art. 177 ust. 1 do 2b ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości nadaje się osobie
      fizycznej, która:
      1) posiada pełną zdolność do czynności prawnych;
      2) nie była karana za przestępstwo przeciwko działalności instytucji państwowych oraz
      samorządu terytorialnego, za przestępstwo przeciwko wymiarowi sprawiedliwości, za
      przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, za przestępstwo przeciwko
      mieniu, za przestępstwo przeciwko obrotowi gospodarczemu, za przestępstwo
      przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub za przestępstwo
      skarbowe;
      3) posiada wyższe wykształcenie;
      4) ukończyła studia podyplomowe w zakresie wyceny nieruchomości;
      5) odbyła co najmniej 6-miesięczną praktykę zawodową w zakresie wyceny
      nieruchomości;
      6) przeszła z wynikiem pozytywnym postępowanie kwalifikacyjne, w tym złożyła
      egzamin dający uprawnienia w zakresie szacowania nieruchomości.
      1a. Przebieg praktyki zawodowej, o której mowa w ust. 1 pkt 5, jest rejestrowany w
      dzienniku praktyki zawodowej (...).
      2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1 pkt 4, nie dotyczy osoby, która posiada dyplom
      ukończenia studiów wyższych na kierunku, którego program umożliwia nabycie
      wiedzy i umiejętności w zakresie wyceny nieruchomości w takim stopniu, jak program
      studiów podyplomowych w zakresie wyceny nieruchomości, co potwierdza suplement
      do dyplomu lub zaświadczenie uczelni.
      2a. (uchylony)
      2b. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie dotyczy osoby która:
      1) odbyła praktykę w zakresie wyceny nieruchomości objętą programem studiów w
      wymiarze jednego semestru, pod warunkiem, że praktyka była realizowana na
      podstawie umowy dotyczącej praktyki zawartej między uczelnią a organizacją
      zawodową rzeczoznawców majątkowych, lub
      2) posiada udokumentowane dwuletnie doświadczenie zawodowe świadczące o
      nabyciu wiedzy i umiejętności w zakresie wyceny nieruchomości w takim stopniu jak
      osoby, które odbyły praktykę zawodową, o której mowa w ust. 1 pkt 5.
    W myśl art. 191 ust. 1 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania
      przestrzennego oraz mieszkalnictwa nadaje uprawnienia zawodowe w zakresie
      szacowania nieruchomości, osobom które spełniły wymogi określone w art. 177.

      3. Spełnienie wymogów, o których mowa w ust. 1, stwierdza Państwowa Komisja
      Kwalifikacyjna w postępowaniu kwalifikacyjnym.
    Na podstawie art. 197 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania
      przestrzennego oraz mieszkalnictwa, mając na względzie zapewnienie obiektywnego,
      rzetelnego i sprawnego sprawdzenia przygotowania kandydatów na rzeczoznawców
      majątkowych oraz zapewnienie obiektywnej oceny skarg na działalność osób, którym
      nadano uprawnienia, a także uwzględniając rzeczywiste koszty postępowania z tytułu
      odpowiedzialności zawodowej, określi, w drodze rozporządzenia:
      1) sposób i warunki odbywania praktyk zawodowych w zakresie szacowania
      nieruchomości, regulamin organizacji tych praktyk, ich program, maksymalną
      wysokość opłaty za praktykę nie większą jednak niż 50% kwoty przeciętnego
      miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z kwartału poprzedzającego
      kwartał, w którym dokonuje się wpisu, ogłoszonej przez Prezesa Głównego Urzędu
      Statystycznego, oraz sposób dokumentowania odbycia praktyki zawodowej, w tym
      wzór dziennika praktyki zawodowej i wysokość opłaty za jego wydanie uwzględniającej
      koszt jego wydania;
      2) sposób i tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego, sposób ustalania i
      rodzaje kosztów tego postępowania, organizację Państwowej Komisji Kwalifikacyjnej
      oraz regulamin jej działania;
      3) wzory świadectw uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości;
      4) sposób prowadzenia centralnego rejestru rzeczoznawców majątkowych;
      5) sposób postępowania przy wydawaniu duplikatów świadectw zawodowych w
      przypadku ich utraty;
      6) (uchylony)
      7) (uchylony)
      8) sposób i tryb przeprowadzania postępowania z tytułu odpowiedzialności
      zawodowej, rodzaje i sposoby ustalania kosztów tego postępowania, organizację
      Komisji Odpowiedzialności Zawodowej, rodzaje i sposoby ustalania kosztów jej
      funkcjonowania, wysokość wynagrodzenia i zwrotu kosztów podróży i noclegów
      członków Komisji Odpowiedzialności Zawodowej i obrońców z urzędu oraz sposoby
      ich ustalania, a także wysokość dodatkowego miesięcznego wynagrodzenia
      przewodniczącego tej komisji.
    Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 197 pkt 1-5 ww. ustawy o gospodarce
    nieruchomościami wydane zostało rozporządzenie Ministra Infrastruktury i Rozwoju z
    dnia 11 marca 2014 r. w sprawie nadawania uprawnień zawodowych w zakresie
    szacowania nieruchomości (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 88).
    Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Rozporządzenie określa sposób i warunki odbywania praktyk zawodowych w zakresie
      szacowania nieruchomości, regulamin organizacji tej praktyki, jej program oraz
      sposób dokumentowania odbycia praktyki zawodowej, w tym wzór dziennika praktyki
      i koszt jego wydania;
    W świetle § 2 pkt 2 i 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają:
      kandydat - osobę, która ubiega się o nadanie uprawnień zawodowych w zakresie
      szacowania nieruchomości;

      prowadzący praktykę zawodową - rzeczoznawcę majątkowego, o którym mowa w § 6
      ust. 1, przedsiębiorcę prowadzącego działalność w zakresie szacowania
      nieruchomości, organizację zawodową rzeczoznawców majątkowych oraz uczelnię -
      wpisanych na listę prowadzących praktykę zawodową, prowadzoną przez organizatora
      praktyki zawodowej;
    W myśl § 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      1. W ramach praktyki zawodowej, o której mowa w art. 177 ust. 1 pkt 5 ustawy,
      kandydat:
      1) uczestniczy w wykonywaniu czynności określonych w art. 174 ust. 3 i 3a ustawy, w
      tym uczestniczy w oględzinach szacowanych nieruchomości;
      2) samodzielnie sporządza projekty operatów szacunkowych, w których określa
      wartość co najmniej sześciu rodzajów różnych nieruchomości spośród następujących:
      a) nieruchomości lokalowej lub nieruchomości jako przedmiotu spółdzielczego
      własnościowego prawa do lokalu, w podejściu porównawczym, metodą korygowania
      ceny średniej,
      b) nieruchomości zabudowanej, w podejściu porównawczym, metodą porównywania
      parami,
      c) nieruchomości przynoszącej lub mogącej przynosić dochód, w podejściu
      dochodowym,
      d) budynku lub budowli, w podejściu kosztowym,
      e) nieruchomości gruntowej w celu ustalenia odszkodowania za wywłaszczenie lub
      przejęcie z mocy prawa w związku z realizacją celu publicznego,
      f) nieruchomości rolnej lub leśnej,
      g) nieruchomości gruntowej w celu naliczenia opłaty adiacenckiej lub opłaty
      planistycznej,
      h) nieruchomości obciążonej służebnością w celu ustalenia wynagrodzenia za jej
      ustanowienie;
      3) zapoznaje się ze sposobem korzystania z rejestrów i ewidencji prowadzonych przez
      sądy oraz organy administracji publicznej, a także ze sposobem korzystania z innych
      dokumentów posiadanych przez urzędy i instytucje, zawierających niezbędne dane
      wykorzystywane przy szacowaniu nieruchomości, o których mowa w art. 155 ust. 1
      ustawy.
      1a. Dokonując wyboru projektów operatów szacunkowych spośród wskazanych w ust.
      1 pkt 2, należy uwzględnić konieczność zastosowania wszystkich podejść, o których
      mowa w art. 153 ustawy.
      2. W ramach praktyki zawodowej prowadzący praktykę zawodową:
      1) zapewnia właściwą organizację i prawidłowy przebieg praktyki zawodowej;
      2) ustala harmonogram praktyki zawodowej;
      3) zapewnia kandydatowi możliwość wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1.
      3. Maksymalna wysokość opłaty za praktykę zawodową wynosi 50% kwoty,
      ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, przeciętnego
      miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z kwartału poprzedzającego
      kwartał, w którym dokonano wpisu do rejestru, o którym mowa w § 8 ust. 2.
    Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:

      Praktykę zawodową odbywa się u prowadzącego praktykę zawodową, pod kierunkiem
      rzeczoznawcy majątkowego lub rzeczoznawców majątkowych, którzy wykonują
      działalność zawodową, o której mowa w art. 174 ust. 1 ustawy, nieprzerwanie przez co
      najmniej trzy lata w okresie pięciu lat poprzedzających dzień złożenia wniosku o wpis
      na listę prowadzących praktykę zawodową, zwanych dalej "osobą uprawnioną".
    Stosownie do § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Organizator praktyki zawodowej prowadzi i aktualizuje listę prowadzących praktykę
      zawodową.
    W myśl § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Organizator praktyki zawodowej wydaje kandydatowi dziennik praktyki zawodowej po
      uiszczeniu opłaty za wydanie dziennika (...).
    W świetle § 9 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie
    nadawania uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      1. Przebieg praktyki zawodowej jest dokumentowany w dzienniku praktyki zawodowej
      zgodnie z harmonogramem praktyki zawodowej. Harmonogram stanowi załącznik do
      dziennika praktyki zawodowej.
      2. Wpisów w dzienniku praktyki zawodowej dokonuje kandydat w sposób
      odzwierciedlający rodzaje wykonywanych czynności zawodowych, ze wskazaniem dat
      ich wykonywania.
      3. Wpisy, o których mowa w ust. 2, potwierdza osoba uprawniona, pod kierunkiem
      której kandydat wykonywał czynności w ramach praktyki zawodowej, poprzez złożenie
      przy każdym wpisie podpisu.
    W myśl § 10 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Praktyka zawodowa rozpoczyna się w dniu dokonania w dzienniku praktyki zawodowej
      pierwszego wpisu, a kończy się w dniu dokonania ostatniego wpisu w tym dzienniku.
    Zgodnie z § 11 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Po zakończeniu praktyki zawodowej prowadzący praktykę zawodową potwierdza
      zrealizowanie jej programu, a następnie organizator praktyki zawodowej sprawdza
      oraz potwierdza spełnienie warunków jej odbycia. Potwierdzenie następuje przez
      złożenie podpisów w dzienniku praktyki zawodowej.
    Stosownie do § 12 rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju w sprawie nadawania
    uprawnień zawodowych w zakresie szacowania nieruchomości:
      Dokumentem potwierdzającym odbycie praktyki zawodowej jest wypełniony przez
      kandydata dziennik praktyki zawodowej podpisany przez prowadzącego praktykę
      zawodową oraz potwierdzony przez organizatora praktyki zawodowej.
    Odnosząc przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego do powołanych w sprawie
    przepisów prawa stwierdzić należy, że praktyki zawodowe dla kandydatów na
    rzeczoznawców majątkowych organizowane przez podmioty zewnętrzne, będą spełniały
    definicję usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług oraz będą przeprowadzane w formach
    i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, zatem będą korzystały ze
    zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy.
    Zatem nabyte przez Państwa od podmiotów zewnętrznych w ramach umowy B2B we
    własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich (kandydatów na rzeczoznawców) usługi

    przeprowadzenia praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych
    będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy.
    Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących tego, czy usługi polegające
    na organizacji i koordynacji obowiązkowych praktyk zawodowych dla kandydatów na
    rzeczoznawców majątkowych mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 29 ustawy należy wskazać, że jak ustalono powyżej nabywają Państwo usługi
    przeprowadzenia praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców majątkowych,
    które będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Następnie dokonują Państwo odsprzedaży tych usług na rzecz
    kandydatów na rzeczoznawców majątkowych.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwo są odpowiedzialni za:
    1. Koordynację praktyk: łączenie kandydatów z odpowiednio wykwalifikowanymi
      podmiotami prowadzącymi praktyki, zapewniając efektywny przepływ informacji i
      zasobów.
    2. Opracowywanie ramowych programów praktyk: tworzenie i aktualizowanie
      programów praktyk, które są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa i gwarantują
      nabycie przez kandydatów wszystkich wymaganych umiejętności i doświadczeń.
    3. Weryfikację kwalifikacji podmiotów prowadzących praktyki: selekcję i kontrolę
      zewnętrznych podmiotów, aby zapewnić, że są to rzeczoznawcy majątkowi z
      odpowiednim doświadczeniem i uprawnieniami, gwarantujący wysoki poziom
      merytoryczny prowadzonych praktyk.
    4. Administrowanie procesem: kompleksowe zarządzanie całym procesem, w tym
      przyjmowanie zgłoszeń od kandydatów, prowadzenie niezbędnej dokumentacji,
      monitorowanie przebiegu praktyk oraz wydawanie stosownych zaświadczeń.
    Wskazali Państwo, także że bez Państwa zaangażowania w te działania organizacyjne i
    merytoryczne kandydaci nie byliby w stanie odbyć wymaganej prawem praktyki w sposób
    zapewniający spełnienie kryteriów do uzyskania uprawnień.
    Zatem w świetle przedstawionego opisu sprawy to Państwo pozostają z nabywcą praktyk
    (kandydatem na rzeczoznawcę majątkowego) w relacji usługodawca-usługobiorca, czyli są
    Państwo podmiotem świadczącym usługi kształcenia zawodowego na rzecz kandydatów
    na rzeczoznawców.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi organizacji i
    koordynacji obowiązkowych praktyk zawodowych dla kandydatów na rzeczoznawców
    majątkowych korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 29 lit. a ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym
    błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.
    Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania

    podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
    stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.