Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.964.2016.2.MST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-21
Teza: Czy opłaty licencyjne dokonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zaliczane do kosztów w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; opłata-opłata licencyjna; wartości-wartości niematerialne i prawne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 9 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłaty licencyjne dokonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zaliczane do kosztów w dacie ich poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2016. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłaty licencyjne dokonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zaliczane do kosztów w dacie ich poniesienia.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”), została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 8 grudnia 2011 r.

Działalność Spółki zorientowana jest w przeważającym zakresie na branżę spożywczą, przy czym Spółka specjalizuje się w prowadzeniu sieci samoobsługowych hurtowni spożywczych. Usługi firmy obejmują kompleksowe zaopatrzenie w produkty spożywcze i skierowane są przede wszystkim do przedsiębiorców działających w branży spożywczej, w tym w szczególności w gastronomii, cateringu, hotelarstwie, handlu detalicznym oraz w placówkach oświatowo-wychowawczych.

Obecnie Spółka należy do jednej ze znaczących i dobrze rozpoznawalnych lokalnie marek, posiadając zarówno liczną grupę stałych dostawców, jak i stosunkowo liczną grupę stałych odbiorców produktów znajdujących się w asortymencie Spółki. W stałym asortymencie Spółki znajdują się w szczególności artykuły spożywcze, napoje bezalkoholowe, alkohole niskoprocentowe, alkohole wysokoprocentowe oraz chemia gospodarcza.

Wnioskodawca w przyszłości zamierza zawrzeć umowę licencyjną na czas nieokreślony, która będzie go uprawniała do korzystania ze znaku towarowego. Na wskazany znak towarowy zostało 23 grudnia 2015 r. udzielone prawo ochronne na mocy decyzji Urzędu Patentowego Rzeczpospolitej Polskiej. Przedmiotowe prawo ochronne udzielone do 22 stycznia 2025 r., z możliwością przedłużenia na dalsze okresy.

Umowa licencyjna zostanie zawarta z jednym z udziałowców Spółki, do którego będzie należeć całość praw ochronnych do znaku towarowego. Udziałowiec ten (osoba fizyczna) prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i w ramach niej wprowadzi otrzymane prawo do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Umowa licencyjna będzie przewidywała, że z tytułu otrzymanej licencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty miesięcznej opłaty licencyjnej opartej na ustalonym udziale procentowym obrotu netto, osiągniętego przez Spółkę przy użyciu znaku towarowego objętego licencją. Wysokość wspomnianego udziału procentowego obrotu netto Spółki zostanie ustalona na poziomie rynkowym w oparciu o wycenę dokonaną przez niezależny podmiot specjalizujący się w wycenie opłat licencyjnych. Opłata licencyjna będzie dokonywana na podstawie wystawionych co miesiąc faktur VAT.

Planowane czynności nie będą zmierzały do unikania opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty licencyjne dokonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „ustawa o CIT”), koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zaliczane do kosztów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty licencyjne dokonywane przez Wnioskodawcę będą stanowiły zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zaliczane do kosztów w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 niniejszej ustawy.

Według Wnioskodawcy, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie prawa do używania znaku towarowego w ramach Licencji umożliwia Spółce prowadzenie działalności gospodarczej i przyczynia się do wzrostu sprzedaży, zatem wydatki związane z opłatami licencyjnymi będą poniesione w celu uzyskania przychodów.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy zaistnieją w opisanym zdarzeniu przyszłym warunki pozwalające na zaliczenie tych opłat do kosztów uzyskania przychodu, w postaci poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodu i związku przyczynowego między poniesieniem wydatku i uzyskaniem przychodu.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wątpliwość Spółki dotyczy sposobu ujęcia opłat licencyjnych w kosztach uzyskania przychodów - tj. czy w całości w momencie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d, czy też poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

Co do zasady, licencje, które:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, w oparciu o art. 16b ust. 1 ustawy o CIT.

Zasadą jest zatem, że spółka otrzymująca licencję znaku towarowego jest uprawniona do zaliczenia wydatku poniesionego na zakup licencji do kosztów uzyskania przychodów w następujący sposób:

1.  w przypadku, gdy licencja jest udzielona na okres dłuższy niż jeden rok - wydatek na zakup licencji jest zaliczany do KUP poprzez odpisy amortyzacyjne:
2.  w przypadku, gdy licencja jest udzielona na okres nie przekraczający roku - spółka jest uprawniona do zaliczenia wydatków poniesionych na zakup licencji do kosztów uzyskania przychodu w sposób bezpośredni.

Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku umów licencji o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, istnieje więc, co do zasady obowiązek ich amortyzacji. Jako, że w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) sprawy, Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę licencyjną na czas nieokreślony, powstaje wątpliwość, czy w danym wypadku zastosowanie znajdzie opisywany wyżej art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Wnioskodawca zwraca uwagę na brzmienie art. 16g ust. 14 ustawy o CIT, zgodnie z którym wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, jedynym wynagrodzeniem przewidzianym w umowie licencyjnej zawartej z Licencjodawcą będą opłaty licencyjne. Jednocześnie, wysokość opłat licencyjnych jest wyłącznie uzależniona od wysokości przychodów uzyskanych wskutek korzystania ze znaku towarowego na podstawie licencji w danym okresie rozliczeniowym. Tym samym, należy uznać, że nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej licencji, a w konsekwencji, że licencja nie będzie stanowić wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe, opłaty licencyjne należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, wynikających z art. 15 ustawy o CIT.

W celu ustalenia momentu potrącenia poniesionych wydatków związanych z opłatą licencyjną, należy prawidłowo określić ich charakter. Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty licencyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów pośrednio związanych z przychodami, mimo tego, że ponoszone są w związku z używaniem znaku towarowego. Nie da się ich bowiem powiązać z powstaniem konkretnych przychodów pomimo, że wysokość tych kosztów uzależniona jest od ściśle określonych przychodów. Jednak wysokość wynagrodzenia może być w dowolny sposób kształtowana i nie ma wpływu na rzeczywisty charakter związku kosztu z przychodem. Opłaty z tytułu korzystania ze znaku towarowego są przykładem kosztu poniesionego w celu osiągnięcia długofalowych korzyści, a nie konkretnego przychodu. Dlatego też opłaty z tytułu korzystania ze znaku towarowego należy zakwalifikować do kosztów pośrednich.

W myśl przepisów, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z tym, że poszczególne opłaty licencyjne ponoszone przez Spółkę będą dotyczyły okresu nie dłuższego aniżeli rok podatkowy Spółki (miesięcznie), nie będzie mieć zastosowania art. 15 ust. 4d zdanie drugie, a tym samym opłaty licencyjne, zdaniem Wnioskodawcy powinny być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

Z powyższego wynika zatem, że pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu pośredniego” rozumieć należy dzień, na który podatnik uwzględnia koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych, za wyjątkiem kosztów ujętych jako rezerwy bądź bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W ocenie Spółki, w związku z faktem, że opłat licencyjnych nie można w sposób jednoznaczny i bezpośredni powiązać z osiągnięciem konkretnego przychodu, powinny być one rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Koszt taki, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, należy potrącić zasadniczo w dacie jego poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości ustalenia wartości początkowej Licencji i rozpoznania opłat licencyjnych za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, znajduje przykładowo potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych, odnoszących się do opłat licencyjnych z tytułu licencji na korzystanie ze znaku towarowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lipca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423- 410/14/BG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 stycznia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-341/12- 4/MF;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 lipca 2010 r., sygn. IBPBI/2/423- 971/10/MO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy na art. 14na Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.