Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.302.2022.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-01
Teza: 1. Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i nie będzie miał względem niej zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy. 2. Sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy. 3. Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.
Słowa kluczowe: budowle; budynek-sprzedaż budynków; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

21 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz

· prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 sierpnia 2022 r. (wpływ 23 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B

### Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani, tj.: A, dalej jako Sprzedający oraz B (…), dalej jako Kupujący planują zawarcie umowy sprzedaży, na podstawie której Kupujący nabędzie od Sprzedającego: prawo własności działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 położonych (…) wraz z obciążeniami w postaci ograniczonych praw rzeczowych (służebności, hipotek) oraz prawo własności budynków i budowli zlokalizowanych na ww. działkach – dalej łącznie określane jako Nieruchomość.

Dodatkowo, zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1) praw i obowiązków wynikających z umowy najmu;

2) praw i obowiązków wynikających z zabezpieczeń pod umową najmu;

3) praw i obowiązków wynikających z gwarancji budowlanych;

4) praw autorskich do projektów budynków;

5) praw wynikających z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania, w zakresie, w jakim posiada je Sprzedający;

6) dokumentacji technicznej Nieruchomości;

7) dokumentacji prawnej Nieruchomości.

Nieruchomość znajduje się na terenie, który objęty jest częściowo miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą (…) oraz częściowo miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą (…).

Działki o nr 1, 2, 3, 4 to „Tereny produkcji, bez składów, magazynów, usług, oznaczone symbolem – 4P/U”, objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą (…).

Natomiast działki o nr 5, 6 to „Tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług, oznaczone symbolem – MN/U”, objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą (…).

Sprzedaż dotyczyć ma trzech budynków zlokalizowanych na Nieruchomości (hal produkcyjno-magazynowo-biurowych): H1, H2 i H3 oraz przypisanych do tych budynków budowli. Rozmieszczenie poszczególnych obiektów budowlanych (budynków i budowli w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) na Nieruchomości obrazuje poniższa lista:

· budynek H1 – działka nr 2;

· budynki H2 i H3 – działka nr 4;

· zewnętrzna sieć elektryczna – działki nr 1-4;

· zbiornik wody p-poż. – działka nr 3;

· kanalizacja – działka nr 4;

· instalacja gazowa – działki nr 2, 4;

· droga, parking, chodnik, plac manewrowy – działki nr 1-4;

· zbiornik retencyjny zewnętrzny – działka nr 3;

· droga dojazdowa – działki nr 5, 6.

Sprzedający nabył własność zabudowanych działek nr 1, 3, 4, 5, 6 25 listopada 2021 r. Transakcja nabycia ww. działek podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Znajdujące się na tych działkach budynki H2 oraz H3 wraz z budowlami przypisanymi do tych budynków zostały wybudowane przez poprzedniego właściciela w roku 2020. Zakończenie budowy miało miejsce 7 grudnia 2020 r. Pierwsze zasiedlenie tych budynków oraz budowli, tj. rozpoczęcie ich wykorzystywania do prowadzonej działalności gospodarczej, miało miejsce 1 stycznia 2021 r. (dzień rozpoczęcia najmu tych obiektów). Na budynki H2 oraz H3 i przypisane do nich budowle nie były przez Sprzedającego ponoszone wydatki na ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

Własność zabudowanej działki nr 2 Sprzedający nabył 27 kwietnia 2022 r. Transakcja nabycia przez Sprzedającego działki nr 2 wraz z budynkiem H1 oraz towarzyszącymi budowlami podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Do zakończenia budowy budynku H1 wraz z towarzyszącymi budowlami doszło 21 kwietnia 2022 r. Rozpoczęcie wykorzystywania budynku H1 wraz z towarzyszącymi budowlami do działalności gospodarczej miało miejsce 21 kwietnia 2022 r.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem wszystkich budynków i budowli stanowiących przedmiot zbycia na rzecz Kupującego. Żaden z obiektów znajdujących się na Nieruchomości (w tym budynek H2, H3, H1 oraz budowle towarzyszące tym budynkom) nie był i nie będzie przez Sprzedającego wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedaż Nieruchomości planowana jest na drugą połowę 2022 r. Natomiast, nie można całkowicie wykluczyć sytuacji, w której do sprzedaży Nieruchomości dojdzie po 1 stycznia 2023 r.

Sprzedający zawarł 16 lipca 2021 r. umowę z podmiotem trzecim (dalej jako Najemca), dotyczącą najmu obiektu produkcyjno-magazynowo-biurowego. Umowa została zmieniona aneksem z 18 listopada 2021 r. oraz aneksem z 27 kwietnia 2022 r. (umowa dotyczy budynku H2 i H3 wraz z towarzyszącymi budowlami; w momencie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości między Sprzedającym a Kupującym budynek H1 również będzie wynajęty Najemcy). Z chwilą zawarcia planowanej umowy sprzedaży Kupujący z mocy prawa wstąpi w ww. stosunek najmu w miejsce Sprzedającego (art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), dalej jako Kodeks cywilny).

Sprzedawana Nieruchomość nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowi ona także jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym). W związku z zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości Kupujący nie przejmie żadnych pracowników Sprzedającego. Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego know-how dotyczącego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości.

Budynki w ramach Nieruchomości są ubezpieczone przez Najemcę w ramach korporacyjnej polisy majątkowej. Na mocy zawartej umowy ubezpieczonym jest Sprzedający. Obecnie przewiduje się, że w związku z planowaną umową sprzedaży Nieruchomości dojdzie do zmiany ubezpieczonego podmiotu, którym będzie Kupujący. Nie można jednak całkowicie wykluczyć sytuacji, w której Najemca albo Kupujący doprowadzą do zawarcia nowej polisy majątkowej, na mocy której ubezpieczonym podmiotem będzie Kupujący.

Poza zakresem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami pozostaną w szczególności następujące składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (nazwa); wierzytelności (inne niż wynikające z umowy najmu dotyczącej Nieruchomości), środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, zobowiązania (inne niż wynikające z umowy najmu dotyczącej Nieruchomości), prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, usług serwisowych dla Nieruchomości, koncesje, licencje i zezwolenia, wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością), zobowiązania z tytułu kredytów zaciągniętych przez Sprzedającego na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości, zobowiązania z tytułu pożyczek otrzymanych od innych jednostek, inne niż prawa do Nieruchomości składniki majątku trwałego należące do przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Poza ww. umową najmu, w związku z zawarciem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości na Kupującego nie przejdą inne umowy zawarte przez Sprzedającego ani przez Najemcę w odniesieniu do Nieruchomości. W szczególności nie będą na Kupującego cedowane zawarte przez Najemcę umowy kompleksowe dotyczące dostarczania paliwa gazowego. Wszystkie obowiązujące aktualnie umowy dotyczące dostaw energii elektrycznej, wody i usług w zakresie bezpośredniej ochrony fizycznej są zawarte przez Najemcę.

Kupujący ma również zamiar uzyskać finansowanie zewnętrzne na nabycie Nieruchomości. W tym celu. Kupujący zawrze umowę finansowania nabycia Nieruchomości z tym samym bankiem, który udzielił finansowania Sprzedającemu na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości. Na podstawie uzgodnień Zainteresowanych z finansującym bankiem może dojść do sytuacji, w której część finansowania udzielonego Kupującemu na podstawie nowej umowy kredytowej nie zostanie mu faktycznie wypłacona, a zostanie zaliczona (tytułem przekazu bądź innym właściwym tytułem prawnym) na poczet spłaty zadłużenia Sprzedającego z tytułu zaciągniętego przez niego finansowania.

Dodatkowo należy wskazać, że Sprzedający jest aktualnie stroną umowy o zarządzanie aktywami, która obejmuje również zarządzanie Nieruchomością. Niniejsza umowa o zarządzenia aktywami zostanie rozwiązana przez Sprzedającego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości. Kupujący zamierza zawrzeć własną umowę o zarządzanie aktywami. Nie jest przy tym wykluczone, że umowa taka zostanie zawarta przez Kupującego z tym samym podmiotem, z którym Sprzedający zawarł umowę o zarządzanie aktywami. Sprzedający nie jest natomiast stroną odrębnej umowy o zarządzenie Nieruchomością, która to umowa jest zawarta pomiędzy zarządcą Nieruchomości i dostawcą usług na podstawie umowy o zarządzanie aktywami zawartej ze Sprzedającym, w związku z czym taka umowa nie zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach transakcji. Tym niemniej, o ile Kupujący zawrze umowę o zarządzanie aktywami z tym samym podmiotem, który świadczy obecnie usługi w tym zakresie dla Sprzedającego, umowa dotycząca zarządzania Nieruchomością, zawarta pomiędzy dostawcą usług na podstawie umowy o zarządzanie aktywami a obecnym zarządcą Nieruchomości, pozostanie w mocy bez zmiany jej warunków.

Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu jej długoletniego wynajęcia. Przedmiotem najmu będą budynki H1, H2, H3 oraz infrastruktura towarzysząca. Tym samym Nieruchomość będzie przez Kupującego wykorzystywana wyłącznie dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Prowadzenie przez Kupującego działalności gospodarczej przy pomocy nabytej Nieruchomości uwarunkowane będzie podjęciem przez Kupującego własnych działań i zaangażowaniem składników należących do jego własnego przedsiębiorstwa. Koniecznym będzie bowiem w szczególności zorganizowanie przez Kupującego i prowadzenie obsługi Nieruchomości w zakresie umowy najmu jej dotyczącej, co będzie obejmowało m.in. serwisowanie budynków i infrastruktury, zapewnienie finansowania, zarządzanie umową najmu (bieżące kontakty z Najemcą, rozliczanie czynszów najmu i kosztów mediów), zapewnienie obsługi księgowej, organizowanie akcji reklamowych i marketingowych promujących obiekt, zapewnienie obsługi prawnej etc.

Sprzedający jest i będzie w dniu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w dniu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości.

W przypadku gdy do sprzedaży Nieruchomości dojdzie po 1 stycznia 2023 r., w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), dalej jako ustawa, Zainteresowani złożą, przed dokonaniem sprzedaży, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania podatkiem VAT w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu. Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości w całości podatkiem VAT.

### Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Od momentu pierwszego zasiedlenia budynku H1 oraz przypisanych do niego budowli, które miało miejsce w kwietniu 2022 r., kiedy rozpoczął się stosunek najmu, do momentu dokonania sprzedaży tych obiektów okres 2 lat nie upłynie.

Ani na ww. budynek, ani na żadną z ww. budowli nie były dokonywane wydatki na ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Od momentu pierwszego zasiedlenia budynku H2 oraz H3 oraz towarzyszących budowli, które miało miejsce w styczniu 2021 r., do momentu dokonania sprzedaży tych obiektów okres 2 lat nie upłynie.

Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tzn. do świadczenia usług najmu powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z częścią biurową).

### Pytania

1\. Czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy?

2\. Czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy?

3\. Czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1.2.1. Opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy

Zdaniem Zainteresowanych, nabycie przez Kupującego opisanej we wniosku Nieruchomości, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży nie znajdzie bowiem zastosowania wyłączenie z opodatkowania, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na gruncie tych przepisów sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów tej ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się mianowicie do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport). Wyłączenie stosowania ustawy przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych brak jest podstaw do uznania transakcji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego za zbycie tak przedsiębiorstwa, jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.1. Przedsiębiorstwo

Przepisy ustawy nie definiuję terminu „przedsiębiorstwo”. Organy podatkowe przyjmują w związku z tym w ślad za orzecznictwem sądów administracyjnych, iż „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (por. objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych).

Tym niemniej, z uwzględnieniem zasady autonomii prawa podatkowego, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się pomocniczo regulację zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego, który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

· własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

· koncesje, licencje i zezwolenia;

· patenty i inne prawa własności przemysłowej;

· majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

· tajemnice przedsiębiorstwa;

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazane składniki majątkowe mogły posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej zbywcy. Biorąc powyższe pod uwagę, transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występuję) stanowiące zorganizowany zespół zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Z perspektywy Zainteresowanych, planowane transakcje dotyczą wyłącznie samej Nieruchomości, nie przedsiębiorstwa. Należy tu podkreślić, że sprzedaż nie będzie obejmowała kluczowych składników, które mają istotne znaczenie dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Sprzedającego. Kupujący nie nabędzie bowiem wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo. W szczególności zaś Kupujący nie dokona nabycia od Sprzedającego następujących elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego:

· oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego (nazwy);

· wierzytelności Sprzedającego (innych niż wynikające z umowy najmu dotyczącej Nieruchomości);

· środków pieniężnych i umów rachunków bankowych;

· zobowiązań (innych niż wynikających z umowy najmu);

· praw, roszczeń i zobowiązań wynikających z umowy o świadczenie usług księgowych i serwisowych dla Nieruchomości, umowy najmu siedziby Sprzedającego;

· koncesji, licencji, zezwoleń;

· wartości niematerialnych składających się na wartość firmy, takich jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty z instytucjami finansowymi;

· ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza dokumentację ściśle związaną z Nieruchomością);

· zobowiązań z tytułu kredytów zaciągniętych przez Sprzedającego na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości;

· zobowiązań z tytułu pożyczek otrzymanych od innych jednostek;

· innych niż prawa do Nieruchomości składników majątku trwałego należących do przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W związku z powyższym, na skutek zawarcia umowy sprzedaży nie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa, gdyż część składników majątkowych należących do Sprzedającego i tworząca jego przedsiębiorstwo, wymieniona w art. 551 Kodeksu cywilnego, nie zostanie nabyta przez Kupującego, gdyż nie będą one przedmiotem analizowanej transakcji. Oznacza to, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (przekazane składniki nie będę wystarczające do kontynuowania całokształtu działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego).

Na szczególną uwagę w kontekście realiów przedstawionego zdarzenia przyszłego zasługuje interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 marca 2016 r., nr IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której organ wydający interpretację potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku, po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości, Nabywca będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”.

Biorąc pod uwagę zacytowany wyżej pogląd organu wydającego interpretację należy wskazać, iż Nieruchomość z umową najmu, przechodząca na Kupującego z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego nie będzie tworzyła samodzielnie przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części, co zostanie szerzej omówione w punkcie kolejnym). Należy tu wskazać, iż samo nabycie praw do gruntu, na którym posadowione zostały budynki wraz z infrastrukturą towarzyszącą, nie pozwoli Kupującemu na prowadzenie działalności bez zaangażowania dodatkowych własnych zasobów, zapewnienie zaplecza personalnego, know-how, podpisanie umów na obsługę nieruchomości, itd.

Stanowisko, iż sama nieruchomość z przejętymi z mocy prawa umowami najmu jej dotyczącymi nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można wskazać na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 listopada 2016 r., o sygn. akt I FSK 1316/15, który wskazał, iż: same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części (\`(...)\`). Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy.

Powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego jednoznacznie potwierdza, iż nabycia samej nieruchomości wraz z dotyczącymi jej stosunkami najmu/stosunkiem najmu nie może zostać uznane za nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku na Kupującego nie zostaną przeniesione żadne inne niż Nieruchomość i prawa bezpośrednio z nią związane elementy, a zatem nie można uznać, iż przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej jego części).

Ponadto, zgodnie z treścią powołanych wyżej objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

· zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

· faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP. W ww. objaśnieniach Ministerstwa Finansów wskazano ponadto, iż w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych podatkiem VAT (obejmujących w szczególności grunt, budynki, budowle, infrastrukturę techniczną oraz przynależności, prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

· prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

· umowy o zarządzanie nieruchomością;

· umowy zarządzania aktywami;

· należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe kryteria do planowanej sprzedaży Nieruchomości należy wyjaśnić, iż Kupujący ma zamiar uzyskać finansowanie zewnętrzne na nabycie Nieruchomości. W tym celu, Kupujący zawrze umowę finansowania nabycia Nieruchomości z tym samym bankiem, który udzielił finansowania Sprzedającemu na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości. Na podstawie uzgodnień Zainteresowanych z finansującym bankiem może dojść do sytuacji, w której część finansowania udzielonego Kupującemu na podstawie nowej umowy kredytowej nie zostanie mu faktycznie wypłacona, a zostanie zaliczona (tytułem przekazu bądź innym właściwym tytułem prawnym) na poczet spłaty zadłużenia Sprzedającego z tytułu zaciągniętego przez niego finansowania. Niemniej jednak sam sposób dokonania rozliczenia między stronami nie będzie miał wpływu na okoliczność, że Kupujący pozyska własne finansowanie zewnętrzne na nabycie Nieruchomości, a w konsekwencji w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków z umowy, na podstawie której udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości.

Dodatkowo należy wskazać, że Sprzedający jest aktualnie stroną umowy o zarządzanie aktywami. Niniejsza umowa o zarządzenie aktywami zostanie rozwiązana przez Sprzedającego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości. Kupujący zamierza zawrzeć własną umowę o zarządzanie aktywami. Nie jest przy tym wykluczone, że umowa taka zostanie zawarta przez Kupującego z tym samym podmiotem, z którym Sprzedający zawarł umowę o zarządzanie aktywami.

Sprzedający nie jest natomiast stroną odrębnej umowy o zarządzenie Nieruchomością, która to umowa jest zawarta pomiędzy zarządcą Nieruchomości i dostawcą usług na podstawie umowy o zarządzanie aktywami zawartej ze Sprzedającym, w związku z czym taka umowa nie zostanie przeniesiona na Kupującego w ramach transakcji. Tym niemniej, o ile Kupujący zawrze umowę o zarządzanie aktywami z tym samym podmiotem, który świadczy obecnie usługi w tym zakresie dla Sprzedającego, umowa dotycząca zarządzania Nieruchomością, zawarta pomiędzy dostawcą usług na podstawie umowy o zarządzanie aktywami a obecnym zarządcą Nieruchomości, pozostanie w mocy bez zmiany jej warunków.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności w ocenie Zainteresowanych należy uznać, iż przenoszony na Kupującego zespół składników nie będzie umożliwiał kontynuacji działalności prowadzonej przez Sprzedającego w znaczeniu, jakie nadano temu pojęciu w ww. objaśnieniach Ministerstwa Finansów. Nawet w sytuacji, gdy Kupujący zdecyduje się na powierzenie zarządzania aktywami temu samemu podmiotowi, z którego usług korzystał Sprzedający, Kupujący będzie musiał w tym procesie zaangażować zasoby własnego przedsiębiorstwa, w szczególności celem wynegocjowania najkorzystniejszych z jego punktu widzenia warunków współpracy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zasadny jest zdaniem Zainteresowanych pogląd, że w wyniku planowanej transakcji Kupujący nie nabędzie przedsiębiorstwa rozumianego jako wystarczający zespół środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio przez Sprzedającego za pomocą Nieruchomości działalności gospodarczej. Jak już bowiem wcześniej wskazano w treści niniejszego wniosku, samo nabycie praw do gruntu, na którym posadowione zostały budynki wraz z naniesieniami, nie pozwoli Kupującemu na prowadzenie działalności bez zaangażowania dodatkowych własnych zasobów, zapewnienie zaplecza personalnego, know-how, podpisanie wskazanych wyżej umów i w związku z tym Kupujący nie będzie miał faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Planowana transakcja nie będzie zatem, zdaniem Zainteresowanych, stanowiła zbycia przedsiębiorstwa.

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest również poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.722.2017.2.JO, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.713.2017.1.MGO, czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.890.16.2.AS).

1.2. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

W świetle art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W oparciu o powyższy przepis należy stwierdzić, iż w celu uznania, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

1.2.1. Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W związku z faktem, że:

· Nieruchomość nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze),

· Nieruchomość nie stanowi jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym),

– w ocenie Zainteresowanych prawidłowy jest wniosek, iż przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

1.2.2. Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Zdaniem Zainteresowanych, z punktu widzenia oceny tej przesłanki podstawowe znaczenie mają w przedmiotowym przypadku następujące okoliczności:

· Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych i innych dokumentów Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością),

· Kupujący nie przejmie rachunków bankowych Sprzedającego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego.

1.2.3. Wyodrębnienie funkcjonalne

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

W interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe podkreśla się również fakt, iż odrębność funkcjonalna jest niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową (por. interpretacja indywidualna z 27 lipca 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, nr IPTPP2/443-345/12-4/JN).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nie nabędzie wszystkich składników majątkowych oraz praw przysługujących Sprzedającemu, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej przez Kupującego za pomocą nabywanej Nieruchomości. W szczególności:

· Kupujący nie przejmie pracowników Sprzedającego;

· Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego know-how dotyczącego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości;

· żadne inne (poza wymienionymi w opisie zdarzenia przyszłego) korzyści ani ciężary (tj. prawa, aktywa oraz zobowiązania) związane z Nieruchomością nie przejdą na Kupującego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przedmiot planowanej umowy sprzedaży nie spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego. Z uwagi na fakt, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych będący przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, nie będzie on stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy w tym miejscu również zwrócić uwagę, że w orzecznictwie wyrażono pogląd, że: „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż” (wyrok NSA z 6 października 1995 r., sygn. akt SA/Gd 1959/94).

Ponadto doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że występuje coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Dodatkowo, co podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość.

Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 marca 2016 r., nr IPPP3/4512-60/16-2/PC oraz z 25 stycznia 2016 r., nr IPPP1/4512-1162/15-3/IGo, a także interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 lipca 2013 r., nr ILPP1/443-378/13-2/JSK, oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 lipca 2014 r., nr IBPP1/443-474/14/AW.

Mając na uwadze te stanowiska, podstawowa przesłanka do stwierdzenia istnienia przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części nie zachodzi w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, gdyż przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będą wyodrębnione, samodzielne elementy, które mogłyby jedynie potencjalnie być przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. W danych okolicznościach Nieruchomość stanowi wyłącznie wyodrębniony składnik majątkowy.

Podkreślenia wymaga, że za samodzielny zespół trudno uznać będącą przedmiotem analizowanej transakcji Nieruchomość bez pracowników, środków na rachunkach bankowych, przypisanych do Nieruchomości należności i zobowiązań (z wyjątkiem tych wynikających z umowy najmu). W ocenie Zainteresowanych, wskazane powyżej okoliczności jednoznacznie świadczą o tym, że przedmiotem planowanej transakcji Sprzedającego z Kupującym będą jedynie niektóre wyodrębnione składniki majątku Sprzedającego, tj. Nieruchomość wraz z prawami i obowiązkami bezpośrednio związanymi z tą Nieruchomością, a nie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z treści art. 2 pkt 27e ustawy, przy uwzględnieniu poglądów doktryny i orzecznictwa, jasno wynika, że dla uznania danych składników majątkowych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część wymagane jest, aby składniki te były wystarczające do samodzielnego realizowania zadania gospodarczego. Nie można uznać za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część składników majątkowych, które będą mogły realizować zadanie gospodarcze dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero po połączeniu z innym przedsiębiorstwem.

Nieruchomość, którą nabyć ma Kupujący, oraz związane z nią prawa, nie będą stanowiły składników majątkowych wystarczających do samodzielnej realizacji działalności gospodarczej w zakresie najmu. Koniecznym do tego będzie bowiem zorganizowanie przez Kupującego i prowadzenie obsługi Nieruchomości w zakresie umowy najmu jej dotyczącej, co będzie obejmowało m.in. serwisowanie budynków i infrastruktury, zapewnienie finansowania, zarządzanie umową najmu (bieżące kontakty z Najemcą, rozliczanie czynszów najmu i kosztów mediów), zapewnienie obsługi księgowej, organizowanie akcji reklamowych i marketingowych promujących obiekt, zapewnienie obsługi prawnej etc. Prowadzenie ww. działań będzie wymagało znacznego wysiłku organizacyjnego, poniesienia wysokich kosztów i byłoby praktycznie niemożliwe bez posiadania przez Kupującego odpowiedniej wiedzy i umiejętności (know-how) w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w branży nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych, dopiero po połączeniu nabywanej od Sprzedającego Nieruchomości z ww. „zapleczem organizacyjnym” i know-how Kupującego, możliwe będzie realizowanie zamierzonego przez niego celu gospodarczego.

Należy również podkreślić, iż prezentowane przez Zainteresowanych stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1071/16. Odnosząc się do sprawy analogicznej do będącej przedmiotem niniejszego wniosku, WSA we Wrocławiu przedstawił następujący pogląd: „Same w sobie nieruchomości zabudowane (nawet zabudowane pawilonem handlowym – jak w Z.) oraz działki gruntu – nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż będzie to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły ZCP u zbywcy – czemu zbywający jednoznacznie zaprzeczył w oświadczeniu zawartym w akcie notarialnym sprzedaży, zaś organy nie wykazały, jakie elementy – istotne dla definicji z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przesądziły o kwestionowaniu przedmiotów transakcji określonych w trzech aktach notarialnych. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej – bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przez zbywającego przedsiębiorstwa – nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy VAT (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12 oraz w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15)”.

Mając na uwadze powyższe, w szczególności konieczność zorganizowania przez Kupującego i prowadzenia obsługi Nieruchomości w zakresie umowy najmu jej dotyczącej należy uznać, że nie zostaną łącznie spełnione kryteria uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, wskazane w treści objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, bowiem Kupujący nie będzie miał faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Należy zatem jeszcze raz podkreślić, iż w ramach planowanej transakcji Sprzedający dokona na rzecz Kupującego zbycia wyłącznie zabudowanej Nieruchomości, bez struktury składającej się w przedsiębiorstwie Sprzedającego na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. Będące przedmiotem zbycia składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego – z uwagi na fakt, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych będący przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nie jest w przedsiębiorstwie Sprzedającego wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym ani funkcjonalnym. Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, że Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania z art. 6 pkt 1 ustawy.

2\. Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT

Brak zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy w przedmiotowej sprawie oznacza, iż co do zasady transakcje sprzedaży budynków wraz z infrastrukturą, tworzących nieruchomości, będą podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki VAT określonej zgodnie z art. 41 ustawy. Jednakże w treści ustawy przewidziane zostały również zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

· dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

· pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30%, wartości początkowej.

Odnosząc powyższą definicję do przedmiotowej sprawy wskazać należy, iż pierwsze zasiedlenie budynków H2 i H3 oraz przypisanych do nich budowli, tj. rozpoczęcie ich wykorzystywania do prowadzonej działalności gospodarczej, miało miejsce 1 stycznia 2021 r. Sprzedający nabył własność budynków H2 oraz H3 i przypisanych do nich budowli 25 listopada 2021 r. W stosunku do tych zabudowań Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów. Natomiast własność zabudowanej działki nr 2 Sprzedający nabył 27 kwietnia 2022 r. Do zakończenia budowy budynku H1 wraz z towarzyszącymi budowlami doszło 21 kwietnia 2022 r. Natomiast rozpoczęcie wykorzystywania budynku H1 wraz z towarzyszącymi budowlami do działalności gospodarczej miało miejsce 21 kwietnia 2022 r. Zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości między Sprzedającym a Kupującym planowane jest na drugą połowę 2022 r. W związku z powyższym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków H1, H2 i H3 oraz przypisanych do nich budowli a datą sprzedaży tych obiektów upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie będą spełnione w przypadku dostawy budynków H1, H2 i H3 wraz z infrastrukturą.

Dalej należy wziąć pod uwagę możliwość zastosowania zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Biorąc pod uwagę, iż Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem budynków H1, H2, H3 oraz towarzyszących im budowli, przedmiotowe zwolnienie nie znajdzie w tym wypadku zastosowania.

Dodatkowo uwzględnić należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na fakt, iż żaden z obiektów znajdujących się na Nieruchomości (w tym budynek H1, H2, H3 oraz budowle towarzyszące tym budynkom) nie był i nie będzie przez Sprzedającego wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, zwolnienie na podstawie cytowanego przepisu również nie znajdzie zastosowania.

Nie można natomiast całkowicie wykluczyć sytuacji, w której do sprzedaży Nieruchomości dojdzie po 1 stycznia 2023 r. W takim przypadku, w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (w związku z upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia), Zainteresowani złożą, przed dokonaniem sprzedaży, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania podatkiem VAT w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu.

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanych, dostawa znajdujących się na Nieruchomości budynków i budowli nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Jednocześnie wskazać należy, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wobec powyższego podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży przedmiotowych budynków i budowli obejmie również wartość gruntu, na którym są one posadowione.

3\. Uprawnienie Kupującego do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym

Zdaniem Zainteresowanych, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentującej sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na dzień dokonania transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości (przedmiotem najmu będą budynki H1, H2, H3 oraz infrastruktura towarzysząca). Taki typ działalności – jako odpłatne świadczenie usług – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. Planowane nabycie Nieruchomości będzie zatem związane z wykonywaniem przez Kupującego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle powyższego – zdaniem Zainteresowanych – po dokonaniu nabycia Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy.

Odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało zatem na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu podatku VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a transakcja, jak wskazano powyżej, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Sprzedającego.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W ocenie Zainteresowanych, w oparciu o wskazane powyżej przepisy ustawy, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący rozliczy zgodnie z przepisami ustawy fakturę otrzymaną od Sprzedającego dokumentującą nabycie Nieruchomości, kwota podatku naliczonego (m.in. z tego tytułu) będzie wyższa od kwoty podatku należnego. Kupującemu będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy (w określonym terminie), pod warunkiem, iż nie dokona on obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy.

Również w przypadku, w którym do sprzedaży Nieruchomości dojdzie po 1 stycznia 2023 r. Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na podstawie art. 87 ustawy, w związku z okolicznością, że w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (w związku z upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia), Zainteresowani złożą, przed dokonaniem sprzedaży, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania podatkiem VAT w zakresie w jakim sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Według tego przepisu:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

· zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

· faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (…) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy – mając na uwadze art. 6 pkt 1 ustawy – planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani planują zawarcie umowy sprzedaży, na podstawie której Kupujący nabędzie od Sprzedającego: prawo własności działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 wraz z obciążeniami w postaci ograniczonych praw rzeczowych (służebności, hipotek) oraz prawo własności budynków i budowli zlokalizowanych na ww. działkach. Sprzedaż dotyczyć ma trzech budynków zlokalizowanych na Nieruchomości: H1, H2 i H3 oraz przypisanych do tych budynków budowli. Dodatkowo, zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego: praw i obowiązków wynikających z umowy najmu; praw i obowiązków wynikających z zabezpieczeń pod umową najmu; praw i obowiązków wynikających z gwarancji budowlanych; praw autorskich do projektów budynków; praw wynikających z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania, w zakresie, w jakim posiada je Sprzedający; dokumentacji technicznej Nieruchomości; dokumentacji prawnej Nieruchomości. Z chwilą zawarcia planowanej umowy sprzedaży Kupujący z mocy prawa wstąpi w stosunek najmu w miejsce Sprzedającego (art. 678 Kodeksu cywilnego).

Natomiast – jak podano w opisie sprawy – poza zakresem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami i budowlami pozostaną w szczególności następujące składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (nazwa); wierzytelności (inne niż wynikające z umowy najmu dotyczącej Nieruchomości), środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, zobowiązania (inne niż wynikające z umowy najmu dotyczącej Nieruchomości), prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, usług serwisowych dla Nieruchomości, koncesje, licencje i zezwolenia, wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością), zobowiązania z tytułu kredytów zaciągniętych przez Sprzedającego na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości, zobowiązania z tytułu pożyczek otrzymanych od innych jednostek, inne niż prawa do Nieruchomości składniki majątku trwałego należące do przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Jak wynika zatem z opisu sprawy, planowana transakcja nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego. Transakcji nie będzie bowiem towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy podanych przez Zainteresowanych nie wynika bowiem aby przedmiot transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, Sprzedawana Nieruchomość nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie stanowi ona także jednostki organizacyjnej wyodrębnionej w strukturze Sprzedającego (np. oddziału wyodrębnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym).

Ponadto w analizowanym przypadku, zgodnie z podanymi przez Zainteresowanych informacjami, Kupujący w celu kontynuowania działalności realizowanej uprzednio przez Sprzedającego zobowiązany jest podjąć dodatkowe działania faktyczne i prawne (np. zawarcie wielu umów). Jak wskazano bowiem we wniosku, poza umową najmu – w związku z zawarciem planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości – na Kupującego nie przejdą inne umowy zawarte przez Sprzedającego ani przez Najemcę w odniesieniu do Nieruchomości.

Kupujący ma również zamiar uzyskać finansowanie zewnętrzne na nabycie Nieruchomości. W tym celu Kupujący zawrze umowę finansowania nabycia Nieruchomości z tym samym bankiem, który udzielił finansowania Sprzedającemu na nabycie lub budowę obiektów znajdujących się na Nieruchomości. Dodatkowo należy wskazać, że Sprzedający jest aktualnie stroną umowy o zarządzanie aktywami (m.in. zarządzanie Nieruchomością), która zostanie rozwiązana przez Sprzedającego po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości. Kupujący zamierza zawrzeć własną umowę o zarządzanie aktywami.

W związku z zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości Kupujący nie przejmie żadnych pracowników Sprzedającego. Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego know-how dotyczącego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości. Jak wskazano w opisie sprawy, prowadzenie przez Kupującego działalności gospodarczej przy pomocy nabytej Nieruchomości uwarunkowane będzie podjęciem przez Kupującego własnych działań i zaangażowaniem składników należących do jego własnego przedsiębiorstwa. Koniecznym będzie bowiem w szczególności zorganizowanie przez Kupującego i prowadzenie obsługi Nieruchomości w zakresie umowy najmu jej dotyczącej, co będzie obejmowało m.in. serwisowanie budynków i infrastruktury, zapewnienie finansowania, zarządzanie umową najmu (bieżące kontakty z Najemcą, rozliczanie czynszów najmu i kosztów mediów), zapewnienie obsługi księgowej, organizowanie akcji reklamowych i marketingowych promujących obiekt, zapewnienie obsługi prawnej etc.

Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego majątek umożliwia kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej Nieruchomości nie będzie więc stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowić – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i nie będzie miał względem niej zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy.**

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Zainteresowani mają również wątpliwości, czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w oparciu o który:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stosownie do art. 3 pkt 1, 2, 3, 3a i 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

· obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

· budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

· budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

· obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

· urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Kupujący nabędzie od Sprzedającego prawo własności działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz prawo własności budynków i budowli zlokalizowanych na ww. działkach. Rozmieszczenie poszczególnych obiektów budowlanych (budynków i budowli w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane jest następujące: budynek H1 – działka nr 2; budynki H2 i H3 – działka nr 4; zewnętrzna sieć elektryczna – działki nr 1-4; zbiornik wody p-poż. – działka nr 3; kanalizacja – działka nr 4; instalacja gazowa – działki nr 2, 4; droga, parking, chodnik, plac manewrowy – działki nr 1-4; zbiornik retencyjny zewnętrzny – działka nr 3; droga dojazdowa – działki nr 5, 6.

Należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków i budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazano we wniosku, od momentu pierwszego zasiedlenia budynku H1 oraz przypisanych do niego budowli, które miało miejsce w kwietniu 2022 r., do momentu dokonania sprzedaży tych obiektów okres 2 lat nie upłynie. Ani na ww. budynek, ani na żadną z ww. budowli nie były dokonywane wydatki na ulepszenia o wartości co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. Od momentu pierwszego zasiedlenia budynku H2 oraz H3 oraz towarzyszących budowli, które miało miejsce w styczniu 2021 r., do momentu dokonania sprzedaży tych obiektów okres 2 lat nie upłynie. Na budynki H2 oraz H3 i przypisane do nich budowle nie były przez Sprzedającego ponoszone wydatki na ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

Mając na względzie przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że zarówno w stosunku do ww. budynku H1 oraz przypisanych do niego budowli (zewnętrzna sieć elektryczna; instalacja gazowa; droga, parking, chodnik, plac manewrowy), jak i ww. budynków H2 oraz H3 i przypisanych do nich budowli (zewnętrzna sieć elektryczna; zbiornik wody p‑poż.; kanalizacja; instalacja gazowa; droga, parking, chodnik, plac manewrowy; zbiornik retencyjny zewnętrzny; droga dojazdowa) nie będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym dostawa ww. budynków H1, H2 i H3 oraz przypisanych do nich budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy zauważyć, że zwolnienie, o którem mowa w tym przepisie, dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, m.in. pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie ww. warunek nie jest spełniony. Jak bowiem wskazano w opisie sprawy, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem wszystkich budynków i budowli stanowiących przedmiot zbycia na rzecz Kupującego.

Zatem dla planowanej dostawy budynków i budowli nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, żaden z obiektów znajdujących się na Nieruchomości (budynek H2, H3, H1 oraz budowle towarzyszące tym budynkom) nie był i nie będzie przez Sprzedającego wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, a Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. budynków i budowli.

W konsekwencji dostawa gruntu obejmującego działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, z którymi ww. budynki i budowle są związane – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również nie będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

**Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy.**

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także ustalenia, czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Według art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedstawionym opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tzn. do świadczenia usług najmu powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z częścią biurową). Sprzedający jest i będzie w dniu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednocześnie – jak wskazano w niniejszej interpretacji – planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem w analizowanej sprawie nie zajdzie ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.

Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie miał również prawo ubiegać się o zwrot różnicy podatku VAT na rachunek bankowy.

**Podsumowując, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.**

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Zaznacza się także, że w myśl z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno‑Skarbowego).

Końcowo informuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1, 2 i 3).

Z kolei wniosek w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie załatwiony w odrębnym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).