Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.347.2019.1.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-06
Teza: Czy umowa zamiany pomiędzy Wnioskodawcą i I. na warunkach opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; gospodarka-gospodarka nieruchomościami; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; Skarb Państwa; umowa-umowa zamiany; zamiana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2019 r. (data wpływu – 8 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka z o.o. z siedzibą w W. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką należącą do grupy I. (dalej: „Grupa”), której działalność skupia się przede wszystkim na budowie nowych, atrakcyjnych przestrzeni biurowych i handlowych o wysokim standardzie, które następnie są przez Wnioskodawcę wynajmowane na cele komercyjne.

Spółka jest współużytkownikiem wieczystym zabudowanej działki gruntu (dalej: „Grunt N.”) oraz współwłaścicielem budynku biurowego (dalej: „Budynek N.”) posadowionego na wspomnianej wyżej działce (dalej łącznie: „Nieruchomość N.”). Wskazane powyżej prawa objęte są księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy.

W celu rozwijania swojej działalności i pozyskania nowych, niezbędnych do tego nieruchomości Spółka planuje dokonać transakcji zamiany z I. (dalej: „I.”), będącym państwową jednostką organizacyjną działającą w stosunkach cywilnoprawnych w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa (statio fisci Skarbu Państwa).

W ramach zamiany Wnioskodawca planuje nabyć od I. należącą do I. odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalno-użytkowego położonego w W., dla którego Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Lokal I.”) wraz ze związanym z tym prawem udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego nieruchomości objętej księgą wieczystą oraz części objętego księgą wieczystą budynku biurowego „M.” oraz instalacje i urządzenia, które nie służą do wyłącznego użytku poszczególnym współwłaścicielom tego budynku. Ponadto w ramach transakcji Wnioskodawca planuje nabyć udział w położonej w W. działce, stanowiącej działkę gruntu dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą. (Przedmiot zamiany ze strony I. będzie nazywany łącznie „Nieruchomością I.”).

Jednocześnie w ramach zamiany po stronie I. dojdzie do nabycia opisanych powyżej części udziału w prawie użytkowania wieczystego Gruntu N. oraz związanego z nim udziału w prawie własności Budynku N. Umowa zamiany (dalej: „Umowa”) zostanie zawarta w formie aktu notarialnego w następstwie podpisanej wcześniej umowy przedwstępnej. Umowa przeniesie na Spółkę prawa związane z Nieruchomością I., natomiast prawo własności oraz związane z nim prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości N. zostaną przeniesione na I. Obie strony transakcji, zarówno Wnioskodawca, jak i I. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Dokonanie przedmiotowego nabycia ma na celu uzyskanie pełnego prawa własności i użytkowania wieczystego do kompleksu biurowców E. (w chwili obecnej Spółka jest już właścicielem części nieruchomości wchodzących w skład kompleksu E.), który Spółka w przyszłości planuje wykorzystać do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z aktualną wiedzą Spółki, będąca przedmiotem zamiany Nieruchomość N., będzie wykorzystywana przez I. do własnych celów lokalowych oraz na potrzeby prowadzenia wydawnictwa i sprzedaży swoich publikacji.

Wartości ekonomiczne poszczególnych przedmiotów umowy, zostały ustalone w oparciu o wyceny rzeczoznawców i negocjacje stron na jednakowym poziomie, w związku z czym żadna ze stron nie będzie zobowiązana do uiszczenia dodatkowych dopłat, czy innego świadczenia równoważącego.

W wyniku przeprowadzonej analizy strony stwierdziły, że transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.). Strony nie złożyły w tej sprawie stosownego oświadczenia o wyborze opcji opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej zamiany, tak więc zamiana będzie zwolniona z podatku od towarów i usług. W związku z tym dla obu stron transakcja co do zasady może podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, o ile wyłączenia z tej ustawy nie znajdą zastosowania.

W świetle tego, że transakcja będzie zwolniona z podatku od towarów i usług oraz tego, że stroną zamiany jest I., jednostka o szczególnym statusie prawnym, Spółka powzięła wątpliwości w kwestii opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych opisanej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy umowa zamiany pomiędzy Wnioskodawcą i I. na warunkach opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego umowa zamiany pomiędzy nim a I. będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Jak wskazuje art. 4 pkt 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy w przypadku zawarcia umowy zamiany ciąży na stronach czynności. Jednocześnie zgodnie z art. 5 pkt 2 tejże ustawy, w sytuacji, w której obowiązek podatkowy ciąży na stronach umowy zamiany, to strony tej umowy są zobowiązanymi do zapłaty podatku solidarnie.

W dalszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wyjątkiem od ogólnej zasady opodatkowania zamkniętego katalogu czynności cywilnoprawnych jest sytuacja wskazana w art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powołany przepis wskazuje bowiem, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż podstawowym warunkiem, który musi zostać spełniony, aby można było mówić o wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z powołanym powyżej przepisem ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest objęcie czynności reżimem ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r., poz. 2204, ze zm.).

Jak stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, jej przedmiotem są zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Ponadto, zgodnie z art. 60 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nieruchomości należące m.in. do (\`(...)\`) należy uznać za wchodzące w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa.

Z kolei z brzmienia art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wynika, że nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem zamiany na nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych lub osób prawnych. Przepis ten, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, stosuje się odpowiednio w przypadku zamiany własności nieruchomości na prawo użytkowania wieczystego lub prawa użytkowania wieczystego na własność nieruchomości, a także wzajemnej zamiany praw użytkowania wieczystego. Ustęp trzeci analizowanego artykułu dodatkowo wskazuje, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do zamiany udziałów we współwłasności lub we współużytkowaniu wieczystym nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe nie ulega wątpliwości, że umowa zamiany, której przedmiotem jest Nieruchomość I. oraz Nieruchomość N. będzie podlegała przepisom o gospodarce nieruchomościami.

Konsekwentnie, umowa zamiany pomiędzy Wnioskodawcą a I. będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od tej transakcji.

Ustawa o gospodarce nieruchomościami obejmuje bowiem zasady gospodarowania Nieruchomością I. (nieruchomością należącą do Skarbu Państwa). Warto również zauważyć, że art. 15 ww. ustawy – odnoszący się bezpośrednio do zamiany takich nieruchomości – znajduje się w dziale II ustawy o gospodarce nieruchomościami zatytułowanym „Gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego”. Nie sposób więc zaprzeczyć, że transakcja zamiany pomiędzy Spółką a I. mieści się w zakresie normowania ww. ustawy, a tym samym mieści się w dyspozycji przepisu wyłączającego opodatkowanie tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych (art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), skoro przedmiotem zamiany jest nieruchomość Skarbu Państwa (w tym przypadku reprezentowanego przez I.). Takie rozumienie czynności objętych ustawą o gospodarce nieruchomościami zostało potwierdzone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2014 r., sygn. II FSK 1876/12. Sąd w orzeczeniu potwierdza, że chociaż pojęcie „gospodarki nieruchomościami” nie zostało wprost zdefiniowane ani w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, ani w ustawie o gospodarce nieruchomościami, to jednak art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wprost stwierdzono, że ustawa ta reguluje kwestie "gospodarowania nieruchomościami" stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Czynnościami z zakresu gospodarowania nieruchomościami będą zatem te czynności, które wymieniono w dziale II ustawy.

Podobne zdanie wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 3 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1030/15, w którym stwierdził nawet, że pojęcie „przepisy o gospodarce nieruchomościami”, jakim posłużył się ustawodawca w art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie może być zawężane do przepisów tylko ustawy o gospodarce nieruchomościami i aktów wykonawczych do tej ustawy. Pojęcie to obejmuje także przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego, zawarte w innych ustawach. To samo stanowisko pojawiło się również w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 24 września 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 745/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 4079/14.

W ocenie Wnioskodawcy fakt, że przedmiot czynności stanowi własność Skarbu Państwa (a co za tym idzie wyłącznie jedna strona transakcji spełnia dyspozycję art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) stanowi wystarczającą przesłankę do wyłączenia całej transakcji z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynność dokonaną w ramach umowy zamiany należy bowiem traktować jako jedną czynność cywilnoprawną. Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlega dana czynność cywilnoprawna. Taki sposób ujęcia przepisu wskazuje, że celem ustawodawcy było wyłączenie o charakterze przedmiotowym, a co za tym idzie w przypadku spełnienia określonych w przepisie przesłanek, wyłączeniu z opodatkowania podlega cała czynność cywilnoprawna. Zamiana nieruchomości to jedna czynność cywilnoprawna. Stąd skutkiem zastosowania art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wyłączenie obowiązku podatkowego w stosunku do obu stron czynności dokonywanej w ramach przedmiotowej umowy zamiany.

Istotnym jest również nałożenie przez ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązku podatkowego na obie strony umowy zamiany na zasadzie solidarności. W przypadku spełnienia przesłanki wyłączającej opodatkowanie danej transakcji na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g), w ocenie Spółki wyłączenie to dotyczy właśnie obu stron solidarnie. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż żaden z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewiduje sytuacji, w której w przypadku spełnienia przesłanki wyłączenia z opodatkowania tylko jednej ze stron umowy obowiązek byłby „przerzucany” na drugą stronę transakcji.

Mając na uwadze powyższe należy ponownie podkreślić, że analizowane wyłączenie z podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter przedmiotowy. Ani ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, ani ustawy o gospodarce nieruchomościami nie przewidują sytuacji, w której transakcja dokonana w ramach umowy zamiany powinna zostać rozdzielona na dwie „odrębne” czynności i w ten sposób analizowana w zakresie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż planowana transakcja na podstawie umowy zamiany pomiędzy Spółką a I. będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na postawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności należy wskazać fakt, że jeden z przedmiotów czynności zamiany, tj. Nieruchomość I., będzie niewątpliwie podlegał przepisom ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że ze względu na przedmiotowy charakter wyłączenia, a więc odniesienie wyłączenia do pojedynczego zdarzenia (wyłączenia czynności prawnej) działaniem nieprawidłowym byłoby „dzielenie” skutków w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych dla poszczególnych stron transakcji. W rezultacie w ocenie Spółki umowa zamiany pomiędzy nią a I. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołał fragmenty interpretacji indywidualnych znak: 0111-KDIB2-3.4014.8.2018.1.KK oraz 0111-KDIB2-2.4014.103. 2018.1.MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądu administracyjnych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one natomiast materialnego prawa podatkowego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż zapadły one w odmiennym od sprawy stanie faktycznym. Nadto, podkreślić należy, że co do zasady interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach, a zatem rozstrzygnięcie zawarte w innej interpretacji nie może przesądzić o rozstrzygnięciu w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w(…)za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.