Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1657/10/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-11-23
Teza: Czy kary umowne za opóźnienia w dostawach towarów stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia to jest w dacie zaksięgowania noty obciążeniowej dokumentującej wysokość kary?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieterminowość; termin; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 04 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych za opóźnienia w dostawach towarów (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 3) **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych za opóźnienia w dostawach towarów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 września 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1068/10/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 04 października 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się sprzedażą hurtową i detaliczną armatury sanitarnej. W ramach prowadzonej działalności zawarła umowę o stałej współpracy z dużą siecią handlową, która jest znaczącym odbiorcą. Zgodnie z umową Nabywca według własnego wyboru i potrzeb będzie dokonywał zakupu towarów oferowanych przez Dostawcę, a Dostawca zobowiązuje się je sprzedawać Nabywcy, na zasadach określonych w umowie. Podpisując umowę strony sporządziły tzw. „listę referencyjną”.

Lista ta zawiera spis produktów, które Nabywca może zamawiać u Dostawcy na warunkach określonych niniejszą umową. Umieszczenie towaru na liście referencyjnej stanowi dla Dostawcy zobowiązanie do dostarczenia towaru z listy w czasie uzgodnionym w umowie i w ilości zamówionej przez Nabywcę. Dostawca gwarantuje dostępność produktów z listy referencyjnej w ilości wymaganej przez Nabywcę. Zamawiający w każdym terminie może zamówić dowolną ilość towaru z listy referencyjnej, a Dostawca zobowiązany jest dostarczać wszystkie artykuły z zamówień w ilościach zamówionych.

Zgodnie z umową w przypadku niedostarczenia towaru zgodnie z zamówieniem (np. niedostarczenie, dostarczenie ilości mniejszej lub większej niż określona w zamówieniu), Dostawca zrekompensuje Nabywcy stratę wynikającą ze złego serwisu dostaw w formie kary umownej. Pojęcie „złego serwisu” oznacza niedostarczenie lub dostarczenie z opóźnieniem towaru do Nabywcy. Zły serwis nie jest powiązany z wadliwością dostarczonego towaru, względnie opóźnieniem w usunięciu wady dostarczanego towaru. Podstawą naliczenia kary jest stosunek sumy tzw. linii niedostarczonych i nieprawidłowo dostarczonych do ogółu linii zamówionych w okresie ważności niniejszej umowy, wg dokumentu statystyki dostaw Nabywcy. Każdy rodzaj towaru znajdujący się w zamówieniu to jedna linia zmówienia. Jeśli zamówienie opiewa np. na 10 szt. artykułu X, Dostawca jest zobowiązany dostarczyć artykuł X w ilości 10 sztuk. Jeśli nie dostarczy, ani jednej sztuki artykułu X to wówczas mamy do czynienia z „linią niedostarczoną”, jeśli dostarczy inną ilość artykułu X niż 10 szt. mamy do czynienia z „linią źle dostarczoną”.

Wysokość kar umownych ustalana jest ryczałtowo i wynosi od 1% do 3% wartości obrotów netto z faktur wystawionych przez Dostawcę z tytułu wszystkich dostaw dokonanych w roku kalendarzowym. Przy prawidłowym dostarczeniu poniżej 95% linii towarów w roku kalendarzowym kara wynosi 1% od wartości obrotów netto wynikających z faktur wystawionych przez Dostawcę z tytułu wszystkich dostaw dokonanych w roku kalendarzowym. Realizacja wskaźnika prawidłowych dostaw poniżej kolejnych progów określonych w umowie skutkuje naliczeniem kar według wyższych stawek procentowych. Kara rozliczana jest po zakończeniu roku kalendarzowego.

Celem prawidłowego wywiązywania się z umowy Spółka magazynuje towary z listy referencyjnej w ilościach co do których spodziewa się, że mogą zostać zamówione. Jednakże zdarzają się przypadki dostaw niezgodnych z zamówieniami. Głównymi przyczynami tego są:

*   szeroki asortyment towarów zawarty w liście referencyjnej (kilkadziesiąt produktów) będących w ofercie handlowej przeznaczonej dla wszystkich odbiorców Wnioskodawcy,
*   niemożność dokładnego przewidzenia potrzeb odbiorcy w zakresie zamówień, zmieniające się potrzeby konsumentów,
*   opóźnienia w realizacji produkcji przez zakład produkujący na rzecz Dostawcy,
*   fakt, iż towar uszkodzony w drodze (podczas transportu) nie jest odbierany przez Nabywcę i jest traktowany przez Nabywcę jako niedostarczony,
*   dostępność towarów będących w ofercie handlowej Wnioskodawcy również do innych kontrahentów.

Omawiana umowa przewiduje również zobowiązanie Dostawcy do zapłaty kary umownej w przypadku opóźnień w dostawach towarów dla Nabywcy. Kara umowna za dostawy po terminie zostanie naliczona po zakończeniu roku kalendarzowego jako ustalony procent od wartości rocznego obrotu netto z Nabywcą. Wysokość kary uzależniona jest od średniej opóźnienia wszystkich dostaw zrealizowanych w całym roku w stosunku do uzgodnionego terminu dostaw.

W związku z powyższym zadano następujące m.in. pytanie:

Czy kary umowne za opóźnienia w dostawach towarów stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia to jest w dacie zaksięgowania noty obciążeniowej dokumentującej wysokość kary? (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, karę umowną za opóźnienia w dostawach towarów należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów miesiąca w którym Spółka otrzymała notę księgową dokumentującą wysokość kary. Przedstawione argumenty zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów powodują, że kara umowna zostanie poniesiona w celu zachowania źródła przychodów, a zatem stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów. Wydatki ponoszone w związku z zapłatą kary umownej za opóźnienia w dostawach towarów należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, gdyż dotyczą całokształtu działalności podatnika związanego z jego funkcjonowaniem. Koszty te na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są potrącane w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 15 ust 4e tejże ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2010 r. IBPBI/2/423-1655/10/SD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż kary umowne z tytułu opóźnienia w dostawach towarów, będą stanowić wypełnienie obowiązków zawartych w umowie, a zatem mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, oraz
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika. Takimi wydatkami są m.in. kary umowne za opóźnienia w dostawach towarów, które mogą być nałożone na mocy zawartych umów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach rachunkowych prowadzonych w oparciu o uregulowania ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż karę umowną za opóźnienia w dostawach towarów Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o pdop, tzn. w dacie zaksięgowania (ujęcia) noty obciążeniowej dokumentującej wysokość kary w prowadzonych księgach rachunkowych, a nie jak wskazała Spółka we własnym stanowisku w miesiącu otrzymania noty księgowej.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 oraz w części pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.