Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.224.2018.1.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-30
Teza: Zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od Wykonawcy robót budowlanych związanych z zamontowaniem i uruchomieniem instalacji OZE.
Słowa kluczowe: gmina; kolektor-kolektor słoneczny; obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 stycznia 2018r. (data wpływu 25 stycznia 2018r.), uzupełnionym pismem z 13 lutego 2018r. znak: RBiF.3228.2.1.2018 (data wpływu 20 lutego 2018 r.) oraz pismem z 26 lutego 2018r. znak: RBiF.3228.2.1.2018 (data wpływu 6 marca 2018r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do usług nabywanych w ramach realizacji projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do usług nabywanych w ramach realizacji projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony:

*   pismem z 13 lutego 2018r. znak: RBiF.3228.2.1.2018 (data wpływu 20 lutego 2018r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 8 lutego 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.53.2018.1.BW oraz
*   pismem z 26 lutego 2018r. znak: RBiF.3228.2.1.2018 (data wpływu 6 marca 2018r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 22 lutego 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.53.2018.2.BW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Gmina /…/ jako jednostka samorządu terytorialnego jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań Gminy m.in należy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 zaspokojenie potrzeb wspólnoty poprzez realizację zadań z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizację, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Ponadto zgodnie z ustawą Prawo Ochrony Środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r. do zadań własnych gminy należą m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystywania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzanie bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (art. 403 ust. 2 ustawy Dz. U. z 2016 r. poz. 672 Prawo Ochrony Środowiska).

Gmina /…/ przystąpiła do realizacji projektu pt. Rozwój odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy /…/, który dotyczy montażu instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) w obiektach mieszkalnych na terenie Gminy /…/.

Przedmiotem projektu jest montaż mikroinstalacji OZE na 950 obiektach mieszkalnych do końca 2018 roku 1213 szt. nowoczesnych instalacji OZE o łącznej mocy zainstalowanej 6.50 MW, Projekt przewiduje montaż:

*   284 zestawów fotowoltaicznych, składających się z 8-23 paneli fotowoltaicznych o mocy jednostkowej 270 Wp.
*   773 instalacji solarnych składających się 2 - 4 paneli solarnych o jednostkowej mocy zainstalowanej (dla Tm - Ta = 30 K) 1630 W.
*   96 kotłów na biomasę, które spełniają normy obowiązujące dla kotłów klasy 5.
*   60 pomp ciepła typu powietrze-woda.

Kolektory słoneczne instalowane będą głównie na powierzchni dachu. Około 4% instalacji solarnych zamontowanych zostanie na gruncie lub budynku gospodarczym. Podobnie moduły fotowoltaiczne będą rozmieszczone na powierzchni dachu (w przypadku, gdy nie ma takiej możliwości zamontowane zostaną na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojącej lub na ścianie). Pompy ciepła oraz kotły na biomasę obejmą wykonanie robót w budynkach prywatnych.

Gmina zabezpieczy realizację projektu tj.:

1.  zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych wyłoni dostawcę i wykonawcę montażu instalacji OZE,
2.  ustali harmonogram realizacji prac montażowych,
3.  będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac,
4.  przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu,
5.  ustali koszty indywidualnych instalacji OZE zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji sporządzonej na podstawie danych z przetargu.

Gmina po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i wyłonieniu wykonawcy inwestycji podpisze z wykonawcą umowę. Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego podpisze również umowy z mieszkańcami, w których przedmiotem umowy będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań prawnych, organizacyjnych i finansowych związanych z montażem indywidualnej instalacji OZE.

Uczestnicy projektu zgodnie z treścią umowy oświadczają m.in., że:

*   posiadają prawo do dysponowania nieruchomością na której przewiduje się montaż ww. instalacji,
*   instalacja OZE będzie wykorzystywana tylko na potrzeby socjalno-bytowe domowników,
*   dokonają wpłaty za uczestnictwo w projekcie w wysokości 15% kosztów kwalifikowanych netto oraz podatek VAT od całości kosztów kwalifikowanych instalacji OZE,
*   oprócz wkładu Uczestnik projektu pokryje w całości wydatki niekwalifikowane w ramach projektu oraz koszty związane z dodatkowymi robotami wykonanymi na jego zlecenie,
*   na czas realizacji umowy uczestnik projektu użyczy nieodpłatnie Gminie część nieruchomości, w zakresie niezbędnym do montażu instalacji OZE.

W wyniku realizacji projektu powstaną środki trwałe, które zostaną ujęte w ewidencji środków trwałych:

*   w grupie 3 Kotły i maszyny w podgrupie 310-Kotły grzewcze zostaną ujęte kotły na biomasę
*   w grupie 3 Kotły i maszyny w podgrupie 321-Turbiny hydrauliczne i koła wodne zostaną ujęte pomy ciepła
*   w grupie 6 Urządzenia nieprzemysłowe w podgrupie 669 pozostałe urządzenia nieprzemysłowe zostaną ujęte instalacje solarne i zestawy fotowoltaiczne.

Przez okres trwałości projektu powstałe środki trwałe będą nieodpłatnie wykorzystywane przez mieszkańców (uczestników projektu).

Po upływie okresu trwałości projektu (5 lat) instalacja OZE zostanie przekazana Uczestnikowi projektu na własność - bez dodatkowych opłat na rzecz Gminy - czego potwierdzeniem będzie protokół przekazania.

Pismem z 13 lutego 2018r. znak: RBiF.3228.2.1.2018 Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy (zaistniałego stanu faktycznego) następująco:

Ad 1

Montaż instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) będzie realizowany wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele zobowiązali się poniesienia wkładu własnego na realizację projektu i dokonali wpłaty.

Ad 2

Dla każdego uczestnika zostanie wystawiona faktura zaliczka w której wskazana zostanie treść „montaż instalacji OZE zgodnie z umową …”. Dodatkowo na fakturze zostanie wskazany rodzaj instalacji zgodnie z zapisami § 1 umowy

1.  instalacja fotowoltaiczna o mocy …….. kW,
2.  kolektory słoneczne o mocy ………kW,
3.  pompa ciepła o mocy ………kW,
4.  kocioł na biomasę o mocy …….kW.

Faktura zostanie wystawiona indywidualnie dla każdego uczestnika projektu.

Ad 3

Przedmiotem umowy jest ustalenie wzajemnych zobowiązań prawnych, organizacyjnych i finansowych związanych z montażem indywidualnej instalacji OZE. W umowach uregulowane są:

§ 1 Przedmiot umowy w tym rodzaje montowanej instalacji OZE.

§ 2 warunki użyczenia nieruchomości na cele realizacji umowy, (m.in. uczestnik użycza nieodpłatnie Gminie część nieruchomości w zakresie niezbędnym do montażu instalacji OZE).

§ 3 terminy realizacji i związania umową. W tej części umowy uregulowane zostały m.in. kwestie:

1.  okres obowiązywania umowy do 2024 r. z zastrzeżeniem iż umowa ulega automatycznemu rozwiązaniu z dniem podpisania protokołu przekazującego na własność zamontowaną instalację OZE jednak nie wcześniej niż 5 lat od zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność z realizacji projektu,
2.  planowany termin realizacji projektu,
3.  przekazania uczestnikowi projektu na własność instalacji zapisy pkt 7 „Po upływie okresu, o którym mowa w ust. 1, na mocy niniejszej umowy, instalacja OZE zostanie przekazana Uczestnikowi projektu na własność - za wpłatę wniesioną w formie wkładu własnego o którym mowa w § 6 ust. 1 - czego potwierdzeniem będzie protokół przekazania”,
4.  sytuacje w których zostanie rozwiązana umowa ze skutkiem natychmiastowym tj. gdy uczestnik nie dokona wpłaty wymaganego wkładu własnego o określonej wysokości oraz nie zrealizuje zobowiązań wynikających z umowy.

§ 4 warunki organizacyjne tj. zobowiązanie Gminy do wyłonienia dostawcy i wykonawcy montażu instalacji OZE zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenia harmonogramu prac montażowych, sprawowania nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczeń finansowych projektu, ustali koszt indywidualny instalacji OZE zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji.

§ 5 warunki własnościowe i eksploatacyjne w tym m.in. zapewnienie Gminy iż użyczy ona nieodpłatnie uczestnikowi projektu wyposażenie i urządzenia wchodzące w skład tej instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania umowy.

§ 6 Warunki finansowe m.in zobowiązanie uczestnika projektu do wniesienia wkładu własnego

§ 7 kontrola i monitoring

§ 8 przetwarzanie danych osobowych

§ 9 ustalenia końcowe mi. dotyczące aneksów, rozstrzygnięć sporów.

Ad 4

W umowie zawieranej z uczestnikiem projektu określona zostaje powierzchnia użytkowa zgodnie z definicją powierzchni użytkowej na potrzeby podatku od nieruchomości zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych:

1.  budynku mieszkalnego na rzecz którego wykonana instalacja OZE ma być wykorzystana przekracza/nie przekracza 300 2 powierzchni użytkowej,
2.  lokalu mieszkalnego na rzecz którego wykonana instalacja OZE ma być wykorzystana przekracza/nie przekracza 150 2 powierzchni użytkowej.

Ad 5

PKOB dla budynków na których będą montowane instalacje OZE

1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne

1271 Budynki gospodarstw rolnych

1242 Budynki garaży

Ad 4. i Ad 6

W umowie zawieranej z uczestnikiem projektu określona zostaje powierzchnia użytkowa zgodnie z definicją powierzchni użytkowej na potrzeby podatku od nieruchomości zgodnie z ustawą o podatkach i opłatach lokalnych:

1.  budynku mieszkalnego na rzecz którego wykonana instalacja OZE ma być wykorzystana przekracza/nie przekracza 300 2 powierzchni użytkowej,
2.  lokalu mieszkalnego na rzecz którego wykonana instalacja OZE ma być wykorzystana przekracza/nie przekracza 150 2 powierzchni użytkowej.

Ad 6

Montaż instalacji OZE (instalacji fotowoltaicznych, zestawów fotowoltaicznych, kotłów na biomasę, pomp ciepła) będzie wykonany w budynkach mieszkalnych, użytkowych oraz poza bryłą budynków mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców.

Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych w większości jest mniejsza niż 300 2 dla kilku budynków powierzchnia przekracza 300 2. Około 4% instalacji solarnych zamontowanych zostanie na gruncie lub budynku gospodarczym.

W związku z powyższym tylko dla kompleksowej usługi montażu instalacji OZE dla budynków mieszkalnych których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 2 będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017r., poz. 1221 z późn. zm.).

Ad 7.

Na pytanie tut. Organu:

Czy umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania przedmiotowej instalacji również towary i usługi niezbędne do jej wykonania?

Wnioskodawca odpowiedział:

Tak. Gmina /…/ w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego ogłosiła przetarg na: „Dostawa i montaż mikroinstalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacje fotowoltaiczne, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) w gospodarstwach domowych na terenie Gminy /…/.

Ad 8.

Na pytanie tut. Organu:

Czy zakupy, które Wnioskodawca dokonywał/dokonuje w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu są związane tylko ze sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

Wnioskodawca odpowiedział:

Tak. Uczestnikami projektu są wyłącznie mieszkańcy Gminy. Instalacja OZE nie będzie instalowana na budynkach stanowiących własność JST.

Ad 9

Umowę z firmą dokonującą usługi montażu instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) będzie po rozstrzygnięciu przetargu zawierała Gmina.

Ad 10

Na pytanie tut. Organu:

Jakie świadczenia wykona faktyczny wykonawca na rzecz Gminy w ramach zawartej umowy a jakie Gmina wykona na rzecz mieszkańca?

Wnioskodawca odpowiedział:

W § 4 umowy z uczestnikiem projektu (mieszkańcem gminy) zostały określone warunki organizacyjne tj.

„Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia realizacji celu projektu, tj.:

1.  zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych wyłoni dostawcę i wykonawcę montażu instalacji OZE,
2.  ustali harmonogram realizacji prac montażowych,
3.  będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac,
4.  przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu,
5.  ustali koszty indywidualnych instalacji OZE zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji.”.

Ad 11

Roboty sklasyfikowane są w zakresie PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych.

Ad 12

Gmina /…/ w dniu 05.02.2018 ogłosiła przetarg z terminem składania ofert do 2018-03-21. Wobec powyższego do dnia pisania odpowiedzi Gmina /…/ nie posiada informacji o potencjalnym wykonawcy. Zgodnie jednak z ogłoszonym przetargiem całość zamówienia została podzielona na 4 części. Szacunkowy koszt najmniejszej części to około 500.000,00 zł netto. Biorąc pod uwagę w/w wartość podmiot, który będzie świadczył usługę montażu instalacji OZE będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał m.in. następujące pytanie (oznaczone nr 4):

Czy nabyte usługi od wykonawcy powinny być opodatkowane na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 jako odwrotne obciążenie?

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 4:

W związku z realizacją projektu Gmina występuje w roli wykonawcy na rzecz mieszkańca instalacji OZE. W celu wywiązania się z zobowiązań umownych zarówno wobec Urzędu Marszałkowskiego i uczestnika projektu Gmina będzie ogłaszała przetarg nieograniczony pn. „Dostawa i montaż mikroinstalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacje fotowoltaiczne, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę w obiektach mieszkalnych na terenie Gminy /…/”. Zgodnie z definicjami prawo zamówień publicznych oraz opinią Urzędu Zamówień Publicznych realizowane zamówienie sklasyfikowane jest jako dostawa jednakże faktycznie będzie wykonana dostawa i montaż instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna, pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę). Wykonywane roboty sklasyfikowane są w zakresie PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych. W/w usługi mieszczą się w załączniku nr 14 ustawy. Wobec powyższego usługi nabyte przez zamawiającego Gminę /…/ – Wykonawcę powinny być opodatkowane na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 jako odwrotne obciążenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, w zakresie objętym pytaniem nr 4, jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy). Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego PWN, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
*   sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,
*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina przystąpiła do realizacji projektu pt. Rozwój odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy, który dotyczy montażu instalacji OZE (kolektory słoneczne, instalacja fotowoltaiczna. pompy ciepła oraz automatyczne kotły na biomasę) w obiektach mieszkalnych na terenie Gminy /…/.

Gmina po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i wyłonieniu wykonawcy inwestycji podpisze z wykonawcą umowę. Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

Gmina podpisze również umowy z mieszkańcami, w których przedmiotem umowy będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań prawnych, organizacyjnych i finansowych związanych z montażem indywidualnej instalacji OZE.

Przez okres trwałości projektu powstałe środki trwałe będą nieodpłatnie wykorzystywane przez mieszkańców (uczestników projektu).

Po upływie okresu trwałości projektu (5 lat) instalacja OZE zostanie przekazana Uczestnikowi projektu na własność - bez dodatkowych opłat na rzecz Gminy - czego potwierdzeniem będzie protokół przekazania.

Wnioskodawca wskazał, że w § 4 umowy zawartej z uczestnikiem projektu (mieszkańcem gminy) zostały określone warunki organizacyjne tj.

„Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia realizacji celu projektu, tj.:

*   zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych wyłoni dostawcę i wykonawcę montażu instalacji OZE,
*   ustali harmonogram realizacji prac montażowych,
*   będzie sprawować bieżący nadzór inwestorski nad przebiegiem prac,
*   przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu,
*   ustali koszty indywidualnych instalacji OZE zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji.”

Roboty sklasyfikowane są w zakresie PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz 43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych.

Podmiot, który będzie świadczył usługę montażu instalacji OZE będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia VAT z tytułu nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem Instalacji, o której mowa we wniosku.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy, należy przyjąć, iż Gmina wykonując usługę budowlaną na rzecz Mieszkańca działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekuje Mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie instalacji OZE. Z tego względu Mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanyc (tj. inwestorem). W tym przypadku fakt przeniesienia przez Gminę prawa do własności instalacji OZE po okresie trwałości projektu nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie będzie bowiem samo przekazanie prawa własności opisanych kolektorów słonecznych, zestawów fotowoltaicznych, pomp ciepła, kotłów na biomasę, lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na wykonaniu ww. Instalacji.

Zatem, Gmina jako główny wykonawca nabywając od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, usługi budowlane, polegające na montażu Instalacji OZE, dla których to usług Wnioskodawca wskazał symbol PKWiU 43.22.12.0 oraz 43.21.10.2 a tym samym wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy.

Wobec powyższego, należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w rozliczeniach dokonywanych pomiędzy Gminą, a Wykonawcą wykonującym roboty budowlane sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, 43.21.10.2 znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia w myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 4 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-3 zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.