Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-177/15-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-26
Teza: w zakresie skutków podatkowych wynikających z likwidacji Spółki Kapitałowej
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; nadwyżki; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-wymiana udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015r. (data wpływu 4 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2015r. (data wpływu: 23 marca 2015r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z likwidacji Spółki Kapitałowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z likwidacji Spółki Kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, w dalszej części wniosku zwana; „Spółką"). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Wnioskodawca nabędzie własność 100% udziałów w spółce typu private company limited by shares prawa cypryjskiego, która jest spółką utworzoną według prawa cypryjskiego; „εταιρείες”, jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego, będącą odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (w dalszej części wniosku zwana: „Spółką Kapitałową"). Spółka Kapitałowej jest czynnym podatnikiem podatku VAT na Cyprze. Spółka Kapitałowa nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Aktualnie 100% udziałów w Spółce Kapitałowej należy do jednej osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającej w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy, zwanej w dalszej części wniosku: „Poprzednim Udziałowcem").

Spółka Kapitałowa podlega w Republice Cypryjskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy na Cyprze).

Podstawą prawną nabycia udziałów w Spółce Kapitałowej będzie operacja tzw. wymiany udziałów, która odbędzie się w ten sposób, że Poprzedni Udziałowiec na podstawie (w ramach) jednego aktu notarialnego wniesie do Spółki aportem będące jego własnością udziały w Spółce Kapitałowej (dając Spółce bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej), w zamian za co obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w Spółce. Na dzień wniesienia Poprzedni Udziałowiec będzie właścicielem łącznie 100% udziałów w Spółce Kapitałowej, Strony nie przewidują dopłat w gotówce w związku z planowaną transakcją.

Następnie, już po dokonaniu wymiany udziałów, Spółka Kapitałowa ulegnie likwidacji w trybie stosownych przepisów prawa cypryjskiego. Będące przed likwidacją jej własnością składniki majątkowe (będą to na dzień likwidacji prawa własności przemysłowej - znak firmowy i patenty, a także środki pieniężne) zostaną przekazane na własność Spółce tytułem likwidacji (tj. Jako nadwyżka likwidacyjna, majątek likwidacyjny).

W skład majątku likwidacyjnego, który przejdzie na własność Spółki Kapitałowej, wejdą następujące składniki majątkowe:

*   Patenty, z których Spółka Kapitałowa korzysta w jej obecnej działalności gospodarczej w formie udzielania licencji na ich wykorzystywanie przez podmioty powiązane za wynagrodzeniem;
*   Znak towarowy, z którego Spółka Kapitałowa korzysta w jej obecnej działalności gospodarczej w formie udzielania licencji na ich wykorzystywanie przez podmioty powiązane za wynagrodzeniem;
*   Wszystkie prawa i obowiązki z umów licencyjnych na korzystanie z ww. patentów i znaku towarowego, w tym wierzytelności o zapłatę należności wynikających z tych umów;
*   Wszystkie środki pieniężne Spółki Kapitałowej pozostałe w Spółce Kapitałowej na dzień jej likwidacji.

W skład majątku likwidacyjnego nie wejdą:

*   Nazwa przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej;
*   Prawa wynikające z umów najmu powierzchni biurowej wykorzystywanej przez Spółkę Kapitałową (siedziba);
*   księgi i dokumenty Spółki Kapitałowej związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

Innych składników majątkowych w Spółce Kapitałowej na dzień likwidacji zasadniczo nie będzie.

Następnie, po uzyskaniu własności wyżej opisanych aktywów, Spółka będzie wykorzystywać otrzymane aktywa w swojej działalności gospodarczej, tj. będzie kontynuować udzielanie licencji na wykorzystywanie praw własności przemysłowej tym samym podmiotom powiązanym w ramach przejętych praw i obowiązków z umów (w takim przypadku będą one kwalifikowana w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wartości niematerialne i prawne), zasadniczo na podobnych warunkach.

Opisane prawa własności intelektualnej nie zostały uprzednio wniesione do Spółki Kapitałowej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części albo komercjalizowanej własności intelektualnej wnoszonej przez podmiot komercjalizujący.

W złożonym uzupełnieniu do wniosku, Spółka wyjaśniła iż dokonała wyboru pierwszego roku podatkowego innego niż kalendarzowy. Pierwszy rok podatkowy Spółki rozpoczął się z dniem 17 grudnia 2014 roku, a kończy dnia 16 grudnia 2015 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu otrzymania przez Spółkę składników majątkowych w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej dochodem (przychodem) podlegającym opodatkowaniu będzie nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółki Kapitałowej otrzymanego w związku z likwidacją Spółki Kapitałowej nad wydatkami Spółki poniesionymi na nabycie udziałów Spółki Kapitałowej w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych Spółki wydanych przez Spółkę Poprzedniemu Udziałowcowi w ramach wymiany udziałów?
2.  Jak należy ustalić wartość początkową praw własności przemysłowej, od której dokonywane odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy?
3.  Czy opisana likwidacja Spółki Kapitałowej i będące jej następstwem przekazanie własności opisanych składników majątkowych na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, jeśli tak to w jaki sposób?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 3) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

W związku z powyższym, w przypadku zamierzonej likwidacji Spółki Kapitałowej, przychodem dla Spółki będzie nadwyżka wartości majątku otrzymanego przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej nad kosztami nabycia lub objęcia przez Spółkę udziałów w Spółce Kapitałowej. Kwestią kluczową jest więc prawidłowe określenie wydatków Spółki na objęcie udziałów w Spółce Kapitałowej.

W przypadku likwidacji Spółki Kapitałowej zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, w celu prawidłowego określenia wydatków Spółki na objęcie udziałów w Spółce Kapitałowej należy uwzględnić sposób, w jaki Spółka obejmie udziały w Spółce Kapitałowej. Przepisy ustawy o PDOP nie zawierają bowiem jednego przepisu, który wskazywałby na sposób ustalania kosztu w przypadku likwidacji osoby prawnej.

Konsekwentnie, do ustalenia przychodu z tytułu likwidacji osoby prawnej należy zastosować jeden z przepisów wskazujących sposób ustalania kosztu, tj. art. 15 ust. 1k, art. 16 ust. 8, art. 16 ust. 1 pkt 8, art. 16 ust. 1 pkt 8d lub art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o PDOP.

Ponieważ Spółka obejmie udziały w Spółce Kapitałowej w wyniku wymiany udziałów, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinien znaleźć art. 16 ust 1 pkt 8e ustawy o PDOP. Zgodnie z powyższym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały (akcje) są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o PDOP

*   są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Powyższe oznacza, iż w przypadku likwidacji Spółki Kapitałowej kosztem objęcia przez Spółkę udziałów w Spółce Kapitałowej będzie nominalna wartość udziałów własnych Spółki wydanych Poprzedniemu Udziałowcowi w ramach wymiany udziałów. Poniesie zatem koszt w postaci nominalnej wartości udziałów, jakie zostaną przekazane dokonującemu aport, tj. Poprzedniemu Udziałowcowi. Konsekwentnie, w przypadku zamierzonej likwidacji Spółki Kapitałowej wartość przychodu podatkowego Spółki powinna zostać obliczona, jako różnica między wartością majątku Spółki Kapitałowej jaki Spółka otrzyma w toku likwidacji Spółki Kapitałowej a nominalną wartością udziałów Spółki, jakie zostaną wyemitowane na rzecz Poprzedniego Udziałowca w ramach transakcji wymiany udziałów.

Należy zaznaczyć, iż w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o PDOP, w sytuacji gdy Spółka otrzyma w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej określone składniki majątkowe, a wartość uzyskanego majątku likwidacyjnego będzie niższa niż wydatki poniesione przez spółkę na nabycie bądź objęcie udziałów (akcji) w likwidowanej Spółce Kapitałowej, to ewentualna nadwyżka wydatków spółki nad wartością otrzymanego majątku likwidacyjnego Spółki Kapitałowej, nie będzie stanowiła dla spółki kosztu uzyskania przychodu.

Konkludując możliwe będzie wystąpienie sytuacji:

1.  wartość rynkowa składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej będzie wyższa niż poniesione przez Spółkę wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych spółki wydanych Poprzedniemu Udziałowcowi w zamian za udziały (akcje) Spółki Kapitałowej nabyte w ramach wymiany udziałów lub;
2.  wartość rynkowa składników otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej będzie niższa lub równa względem poniesionych przez Spółkę wydatków w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów własnych spółki wydanych Poprzedniemu Udziałowcowi w zamian za udziały (akcje) Spółki Kapitałowej nabyte w ramach wymiany udziałów.

W sytuacji a) zaliczeniu do przychodów Spółki podlegać będzie tylko nadwyżka wartości rynkowej składników majątkowych otrzymanych w toku likwidacji Spółki Kapitałowej ponad wydatki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych w zamian za udziały (akcje) Spółki Kapitałowej nabyte od Poprzedniego Udziałowca w ramach wymiany udziałów,

W sytuacji b) cała wartość rynkowa składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej nie będzie podlegać zaliczeniu do przychodów podatkowych Spółki.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza szereg indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych przez upoważnione organy podatkowe, m.in.: interpretacja podatkowa wydana w dniu 9 września 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBII/2/423-23/13/MW), interpretacja podatkowa wydana w dniu 9 sierpnia 2013 r, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-221/13/DK), interpretacja podatkowa wydana w dniu 25 kwietnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-56/12-3/PK1, interpretacja podatkowa wydana w dniu 4 listopada 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-657/11-2/DP), oraz interpretacja podatkowa wydana w dniu 21 lutego 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-978/13-2/AG) oraz interpretacja indywidualna wydana w dniu 16 czerwca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-258/14-4/MS1).

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkową nabytych tytułem likwidacji praw własności przemysłowej, od której dokonywane odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP jako ustaloną przez Wnioskodawcę wartość opisanych praw własności przemysłowej (znaku towarowego, patentów), nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.