Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.639.2019.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-15
Teza: Zwolnienie z podatku przy sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2019 r. (data wpływu 30 października 2019 r.) uzupełnionym w dniu 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży niezabudowanej działki nr 3 – **jest nieprawidłowe**,

*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży zabudowanych działek nr 1 oraz nr 2 – **jest prawidłowe**,

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2019 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży działki niezabudowanej nr 3 oraz zabudowanych budynkami działek nr 1 oraz nr 2.

Wniosek uzupełniony został w dniu 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka wnioskująca planuje najpóźniej w terminie do 30 kwietnia 2021 r. zawrzeć umowę sprzedaży dotyczącą działek gruntu nr ewidencyjne 1 i 2 oraz udziału wynoszącego 1/4 części w nieruchomości drogowej (działka gruntu nr ewidencyjny 3). Działki te stanowią własność Spółki wnioskującej, która jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wykorzystuje przedmiotowe działki w swojej działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Spółka wnioskująca odzyskała nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji w 1992 r. w wyniku Decyzji Ministra Przemysłu i Handlu z dnia (\`(...)\`) września 1992 r. stwierdzającej nieważność Zarządzenia Ministra Przemysłu Drobnego i Rzemiosła z (\`(...)\`) listopada 1950 r. w sprawie ustanowienia przymusowego zarządu państwowego nad przedsiębiorstwem Przejmującego oraz Orzeczenia Ministra Budownictwa i Przemysłu Materiałów Budowlanych z (\`(...)\`) kwietnia 1979 r. stwierdzającego przejście na własność państwa przedsiębiorstwa Przejmującego.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z wyrysem wydanym 15 marca 2019 r. działki gruntu nr ewidencyjne 1 i 2 stanowią tereny przemysłowe, natomiast działka gruntu nr ewidencyjny 3 stanowi drogi. Zgodnie z obowiązującymi ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego działki gruntu nr ewidencyjny 1 znajduje się na terenie o funkcji produkcyjnej oraz terenie o funkcji mieszkaniowej, działka nr ewidencyjny 2 na terenie o funkcji produkcyjnej, a działka nr ewidencyjny 3 na terenie o funkcji produkcyjnej i terenie o funkcji ulic. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków, działki gruntu nr ewidencyjny 1 i 2 są zabudowane budynkami niemieszkalnymi, przemysłowymi.

W chwili sprzedaży działka gruntu nr 3 będzie terenem niezabudowanym z ustaloną na nich lokalizacją mieszkaniową. Działki nr 1 i 2 będą działkami zabudowanymi z ustaloną na niej lokalizacją mieszkaniową. Zgodną wolą stron jest opodatkowanie sprzedaży działek gruntu i udziału w nieruchomości drogowej podatkiem od towarów i usług, w tym rezygnacja ze zwolnienia od podatku od towarów usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wybór opodatkowania tym podatkiem.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z wypisem z kartoteki budynków wydanym z upoważnienia (\`(...)\`) wskazuje, że działki nr ewidencyjne 1 i 2 są zabudowane. Działka nr ewidencyjny 1 zabudowana jest trzema budynkami niemieszkalnymi oraz budynkiem w przeszłości pełniącym funkcję portierni, który przeznaczony jest do rozbiórki jeszcze przed datą zawarcia planowanej transakcji (zawarcie umowy sprzedaży, do której odnosi się pytanie spółki wnioskującej, jest uzależnione m.in. od uzyskania przez Spółkę wnioskującą ostatecznej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę ww. budynku portierni lub niezgłoszenia w stosownym terminie przez właściwy organ sprzeciwu co do dokonania zgłoszenia w zakresie rozbiórki budynku lub też fizycznej rozbiórki budynku potwierdzonej dokonaniem stosownych zmian na mapach przyjętych do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego). Działka gruntu nr ewidencyjny 2 zabudowana jest dwoma budynkami przemysłowymi.

Wszystkie wspomniane powyżej budynki położone na działkach nr ewidencyjny 1 i 2 zostały wybudowane przez 1992 rokiem i zostały przyjęte do używania przez spółkę wnioskującą w chwili odzyskania przez nią nieruchomości.

Znajdujące się na działce nr ewidencyjny 1 budynki to murowane, trwale powiązane z gruntem:

1.  mały budynek portierni,
2.  budynek gospodarczy uszkodzony do częściowej rozbiórki pełniący w przeszłości funkcję portierni,
3.  mały budynek magazynowy

Wszystkie te budynki znajdowały się na działce nr ewidencyjny 9 w momencie jej nabycia przez Spółkę wnioskującą (były wybudowane przed 1992 rokiem). Spółce wnioskującej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia tych budynków. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Spółkę wnioskującą rozpoczęło się w 1992 r. (ponad 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży). Budynki były wykorzystywane przez Spółkę wnioskująca wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Spółka wnioskująca nie poniosła i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 1 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.

Na działce nr ewidencyjny 2 znajdują się dwa budynki trwale powiązane z gruntem:

1.  wiata murowana i
2.  wiata stalowa.

Wiata murowana została wybudowana przed 1992 r. (Spółka wnioskująca nie posiada danych kiedy wiata powstała), budowa wiaty stalowej została zakończona w 1999 r. Spółce wnioskującej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia wiaty murowanej, prawo to przysługiwało w stosunku do wybudowania wiaty stalowej. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Spółkę wnioskującą rozpoczęło się odpowiednio w 1992 r. i 1999 r. (ponad 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży). Budynki były wykorzystywane przez Spółkę wnioskującą wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży, Spółka wnioskująca nie poniosła i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 2 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego z dnia (\`(...)\`) grudnia 2019 r., Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki A. (\`(...)\`) sp. z o.o. w dniu 22 października 2019 r., po zapoznaniu się z opinią biegłego rewidenta, podjęło uchwałę w sprawie przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w komandytową. Na skutek przekształcenia doszło do zmiany formy prawnej przedsiębiorcy, który jednak zachował ciągłość w zakresie praw i obowiązków podatkowych. Na mocy art. 93a § 1 w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej, normujących skutki podatkowe przekształcenia, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości, w postaci działek gruntu oraz udziału w niezabudowanej nieruchomości drogowej będzie traktowana jako jedna transakcja zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w związku z powyższym, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów usług i wybrać opodatkowanie tym podatkiem.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki wnioskującej, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu według zasad właściwych dla budynków na nich położonych. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Mimo, że intencją stron jest dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przepis art. 29a ust 8 ustawy narzuca na nie obowiązek potraktowania planowanej transakcji jako dostawy budynku i zastosowanie zasad opodatkowania właściwych dla budynków posadowionych na sprzedawanych działkach.

Sprzedaż budynków (a także gruntów, na których te budynki są posadowione), które były wykorzystywane przez Spółkę wnioskującą w jej działalności od 1992 roku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji, na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, Spółka wnioskująca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż jest odpłatną dostawą towarów. Nieruchomości spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą towary to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu wtedy, gdy jest dokonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146aa pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponieważ Spółka wnioskująca wykorzystywała i obecnie wykorzystuje nieruchomości na cele działalności, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest możliwe.

W przypadku nieruchomości zabudowanych, sposób opodatkowania dostawy gruntu uwarunkowany jest zasadami opodatkowania posadowionego na nim budynku/budowli (art. 29a ust. 8 ustawy), zatem dla celów podatku od towarów i usług sprzedawane działki opodatkowane będą według zasad właściwych dla posadowionych na nich budynków (lub budowli).

Dostawa budynków (a także gruntów, na których te budynki są posadowione) podlega zazwyczaj zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wyjątkiem są sytuacje gdy dostawa ma miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed upływem 2 lat od tego momentu (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy). W przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce dostawa budynków, które od 1992 roku są nieprzerwanie wykorzystywane przez wnioskującą Spółkę w jej działalności.

Definicja zapisana w art. 2 ust. 14 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia budynków będących przedmiotem planowanej transakcji do chwili ich przyszłej dostawy upłynie powyżej 2 lat, planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania.

Spółka wnioskująca, na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, może zrezygnować z wskazanego powyżej zwolnienia. Zgodnie z tym przepisem podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Zakładając, że Spółka wnioskująca i jej kontrahent spełnią te dwa warunki, to jest będąc czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług złożą w odpowiednim terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania, planowana sprzedaż nieruchomości obciążona będzie 23% stawką podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży niezabudowanej działki nr 3,

*   **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży zabudowanych działek nr 1 oraz nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1945 z późn. zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

– przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku w zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie wskazać należy, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli bądź ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami do rozbiórki wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W wyroku tym TSUE orzekł, że: „Artykuł 13 część B lit. g szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

Natomiast w wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę sprzedaży działek gruntu nr ewidencyjne 1 i 2 oraz udziału wynoszącego 1/4 części w nieruchomości drogowej (działka gruntu nr ewidencyjny 3). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wykorzystuje przedmiotowe działki w swojej działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z obowiązującymi ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego działka gruntu nr ewidencyjny 9 znajduje się na terenie o funkcji produkcyjnej oraz terenie o funkcji mieszkaniowej, działka nr ewidencyjny 2 na terenie o funkcji produkcyjnej, a działa nr ewidencyjny 3 na terenie o funkcji produkcyjnej i terenie o funkcji ulic. W chwili sprzedaży działka gruntu nr 3 będzie terenem niezabudowanym z ustaloną na niej lokalizacją mieszkaniową. Działki nr 1 i 2 będą działkami zabudowanymi z ustaloną na nich lokalizacją mieszkaniową. Znajdujące się na działce nr ewidencyjny 1 budynki to murowane, trwale powiązane z gruntem: mały budynek portierni, budynek gospodarczy uszkodzony do częściowej rozbiórki pełniący w przeszłości funkcję portierni, mały budynek magazynowy. Wszystkie te budynki znajdowały się na działce nr ewidencyjny 9 w momencie jej nabycia przez Wnioskodawcę (były wybudowane przed 1992 rokiem). Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia tych budynków. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Wnioskodawcę rozpoczęło się w 1992 r. Budynki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Wnioskodawca nie poniósł i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 1 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków. Na działce nr ewidencyjny 2 znajdują się dwa budynki trwale powiązane z gruntem: wiata murowana i wiata stalowa. Wiata murowana została wybudowana przed 1992 r., budowa wiaty stalowej została zakończona w 1999 r. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług z tytułu nabycia wiaty murowanej, prawo to przysługiwało w stosunku do wybudowania wiaty stalowej. Rozpoczęcie wykorzystywania/użytkowania tych budynków przez Wnioskodawcę rozpoczęło się odpowiednio w 1992 r. i 1999 r. Budynki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Wnioskodawca nie poniósł i nie poniesie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie wymienionych budynków znajdujących się na działce nr ewidencyjny 2 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy sprzedaż zabudowanych budynkami działek nr 1 i nr 2 oraz niezabudowanej działki nr 3 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Odnosząc się do sprzedaży zabudowanych budynkami działek nr 1 i nr 2, należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr 1 zabudowana jest budynkiem portierni, budynkiem gospodarczym oraz budynkiem magazynowym. Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie przedmiotowych budynków w 1992 r. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że część z naniesień (budynek portierni) może być jeszcze przed dniem transakcji przedmiotem rozbiórki. Należy jednak podkreślić, iż pomimo podjęcia tych działań, grunt stanowiący działkę nr 1 pozostaje w dalszym ciągu gruntem zabudowanym, gdyż jak wynika z wniosku na gruncie posadowione są budynki murowane trwale powiązane z gruntem.

Natomiast działka nr 2 zabudowana jest budynkiem wiaty murowanej oraz budynkiem wiaty stalowej. Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie budynku wiaty murowanej w 1992 r. natomiast wiaty stalowej w 1999 r.

Co istotne, od momentu nabycia do momentu planowanej sprzedaży Wnioskodawca nie poniósł i nie poniesie wydatków na ulepszenie stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku portierni, budynku gospodarczego i budynku magazynowego, budynku wiaty murowanej oraz budynku wiaty stalowej.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanych we wniosku budynków istniejących na gruncie doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy a planowana dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu i jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży wskazanych budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości opisanej we wniosku będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostały spełnione warunki wymienione w tym przepisie.

W konsekwencji sprzedaż gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki, również podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Skoro planowana sprzedaż zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie innych przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie jest zasadne.

Ponadto należy wskazać, że przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w stosunku do dostawy zabudowanej budynkami działki nr 1 oraz nr 2, podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia. Wówczas w analizowanym przypadku ww. sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla przedmiotu transakcji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym sprzedaż zabudowanej budynkami działki nr 1 oraz działki nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży niezabudowanej działki nr 3.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy działka nr 3 w momencie sprzedaży będzie terenem niezabudowanym z ustaloną lokalizacja mieszkaniową. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego działka nr 3 znajduje się na terenie o funkcji produkcyjnej i terenie o funkcji ulic. Zatem działka nr 3 stanowi niezabudowany teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy, a w konsekwencji dostawa działki nr 3 nie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Ponadto należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki nr 3 nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ z treści wniosku wynika, że działka nr 3 nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem skoro do dostawy działki nr 3 nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa dostawa działki nr 3 opodatkowana jest stawką podstawową podatku VAT właściwą dla przedmiotu dostawy, tj. gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym sprzedaż niezabudowanej działki nr 3 podlegać będzie zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.