Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.658.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-10
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym, osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego.
Słowa kluczowe: kierowca; ratownictwo; straż-straż pożarna; usługi-usługi szkoleniowe; żołnierze
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym,

\- nieprawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym, osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 2 listopada 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wojewódzka Stacja Ratownictwa Medycznego jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Rozlicza się miesięcznie i składa deklaracje JPK\_V7M.

Wojewódzka Stacja Ratownictwa Medycznego świadczy usługi medyczne głównie przez niesienie pierwszej pomocy w ramach ratownictwa medycznego oraz realizuje transporty chorych. Prowadzi działalność w głównej mierze zwolnioną od podatku VAT (działalność medyczną) oraz opodatkowaną (działalność niemedyczną). WSRM organizuje kursy dla ratowników medycznych, pielęgniarek i lekarzy oraz osób nieposiadających wykształcenia medycznego, celem nauki zasad udzielania pierwszej pomocy i kwalifikowanej pierwszej pomocy. Szkoli pracowników instytucji państwowych, firm prywatnych i osoby indywidualne. Świadczone usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. WSRM posiada decyzję wojewody o zatwierdzonym programie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (kpp,) ale nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a. ustawy o podatku VAT stosowane jest przy następujących szkoleniach dla firm i osób pozostających w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, czyli nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

W przypadku posiadania przez klienta zaświadczenia o finansowaniu szkolenia ze środków publicznych - wówczas podstawą prawną zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

### W uzupełnieniu wniosku na pytania tut. Organu z wezwania, tj.

1) Czy świadczone przez Państwa Stację Ratownictwa Medycznego usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego są/będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.)?

2) Czy Państwa Stacja Ratownictwa Medycznego jest podmiotem świadczącym usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r., poz. 1893, z późn. zm.)?

3) Czy nabyte w trakcie przedmiotowych szkoleń i kursów umiejętności pozostają/będą pozostawały w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń/kursów i będą miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych?

4) Czy ww. usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego, prowadzone są/będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną w odniesieniu do świadczonych przez Państwa Stację Ratownictwa Medycznego ww. usług i kursów? Należy podać przepisy, z których wynika zakres szkolenia, jego forma oraz zasady, odrębnie w odniesieniu do każdego uczestnika ww. szkoleń i kursów wskazanego w pytaniach.

5) Czy dla ww. usług szkoleniowych i kursów z zakresu ratownictwa medycznego Państwa Stacja Ratownictwa Medycznego jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe?

6) Dla których uczestników wskazanych w pytaniach ww. usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego są/będą finansowane ze środków publicznych?

7) Czy Państwa Stacja Ratownictwa Medycznego posiada/będzie posiadała stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania ww. usług są/będą środki publiczne?

8) Czy Państwa Stacja Ratownictwa Medycznego zapewnia/będzie zapewniała kompleksowe szkolenia (sala, materiały, wykłady)?

wskazali Państwo:

1) WSRM nie jest jednostką, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT). W treści wniosku wskazano, iż WSRM podstawy dla zwolnienia z VAT upatruje w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, z którego wprost wynika, iż dotyczy podmiotów innych niż wymienionych pkt 26.

2) We wniosku zostało wskazane, iż WSRM uważa, że szkolenia są zwolnione z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT), a więc jest podmiotem o którym mowa w przedmiotowym przepisie.

3) Informacje na temat związku z branżą lub zawodem zostały przedstawione na str. 7 wniosku. W ocenie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków żołnierzy zawodowych jak i strażaków leży ratowanie życia i zdrowia ludności cywilnej, udzielanie pomocy osobom poszkodowanym (czy to na skutek działań wojennych czy pożarów, powodzi) i kwalifikacje uzyskiwane podczas kursów KPP są potrzebne i są wykorzystywane do wykonywanie obowiązków zawodowych. Natomiast w przypadku innych zawodów i osób zatrudnianych na podstawie umów o pracę - pracodawca posiada obowiązki w zakresie zatrudniania pracowników posiadających kwalifikacje z zakresu pierwszej pomocy: (m.in. art. 224 § 2 ust. 2 k.p., art. 209 (1) § 1 pkt 2) lit. a) k.p., § 44 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy).

Kwalifikacje z zakresu pierwszej pomocy, w ocenie Wnioskodawcy, są więc potrzebne dla celów zawodowych, gdyż pracownik który ma udzielać w zakładzie pracy pierwszej pomocy powinien być w tym celu przeszkolony. Obowiązki pracodawcy wynikające z przepisów powszechnie obowiązujących są skorelowane z koniecznością posiadania przez pracownika kwalifikacji z zakresu pierwszej pomocy. Osoba, która samodzielnie zdobywa takie kwalifikacje kształci się zawodowo (jeżeli realizuje kurs w związku z zatrudnieniem u pracodawcy) lub ułatwia sobie zdobycie nowego zatrudnienia (przekwalifikowanie zawodowe).

4) Zakres, sposób prowadzenia, program kursów z zakresu pierwszej pomocy, o których mowa w art. 13 ust. 2-7 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym został uregulowany w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy. Przepisy te stanowią przepisy odrębne w rozumieniu 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o VAT. Podstawa ta jest taka sama dla każdego z uczestnika szkolenia, zakres przedmiotowy kursu nie jest różnicowany w zależności od kwalifikacji zawodowych czy wykształcenia uczestników.

5) Nie

6) Nie

7) Nie dotyczy

8) Tak

### Pytania

Czy świadczone przez WSRM usługi prowadzenia przez wykwalifikowanych ratowników medycznych szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego dla:

1) (zdarzenie przyszłe) osób indywidualnych takich jak: żołnierz zawodowy, strażak OSP kierowca zawodowy Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym, dla których wzięcie udziału w szkoleniu wynika z obowiązku służbowego. Czynności zawodowe wykonywane zarówno przez żołnierzy zawodowych jak i strażaków wiąże się z ratowaniem życia i zdrowia ludności cywilnej. celem pogłębienia kwalifikacji osoby fizyczne wykonujące ww. zawody decydują się na udział w szkoleniach.

2) (zdarzenie przyszłe) osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego, ale pozwoli na przekwalifikowanie zawodowe. Fakt posiadania kwalifikacji w zakresie kpp jest brany pod uwagę przy rozmowach rekrutacyjnych i kompetencje w tym zakresie mogą decydować o przyjęciu kandydata do pracy.

3) (stan faktyczny) zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym, kierujących na szkolenia medyczne swoich pracowników w celu poszerzenia wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy, która jest potrzebna ze względu na przepisy bhp.

podlegają zwolnieniu z podatku VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wojewódzkiej Stacji Ratownictwa Medycznego szkolenia w zakresie udzielania pierwszej pomocy i kwalifikowanej pierwszej pomocy są zwolnione z podatku VAT bez względu na to czy wynikają one z obowiązku (np. przez skierowanie przez pracodawcę, na którym ciąży obowiązek wyznaczania osób odpowiedzialnych za udzielenie pierwszej pomocy), czy z własnej woli uczestnika.

WSRM uważa, że szkolenia są zwolnione z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT), który mówi, że zwalnia się z podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, oraz zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodatniej (Dz. U.UE. L 77/1) jako obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) zwalnia się z podatku VAT usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Przedmiotowy przepis wprowadza dwie przesłanki, które muszą wystąpić łącznie, by móc zastosować zwolnienie od podatku VAT:

i. usługa musi być prowadzona w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,

ii. usługa musi być usługą z zakresu kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Ad. 1

Zakres, sposób prowadzenia, program kursu z zakresu pierwszej pomocy, o których mowa w art. 13 ust. 2-7 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym został uregulowany w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Rozporządzenie określa:

1) ramowy program kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej "kursem";

2) kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej kurs;

3) sposób przeprowadzania egzaminu kończącego kurs;

4) skład, tryb powoływania i odwoływania komisji egzaminacyjnej;

5) okres ważności i wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu i uzyskaniu tytułu ratownika, zwanego dalej "zaświadczeniem".

W związku z powyższym, warunek zwolnienia od podatku VAT dotyczący uregulowania formy i zasady przeprowadzania szkolenia w odrębnych przepisach jest, w ocenie autora opinii, spełniony, a ustalenie podlegania pod zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zależy od ustalenia/przesądzenia o tym, czy przeprowadzany kurs jest usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (patrz pkt. 1) informacji prawnej.

Ad. 2

Pojęcie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia wykonawczego rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodatniej (Dz. U.UE. L 77/1) jako obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia, w oparciu o powyższe, odnosząc się do interpretacji stanu prawnego w zakresie poszczególnych zapytań:

Pytanie 1:

W zakresie obowiązków żołnierzy zawodowych jak i strażaków leży ratowanie życia i zdrowia ludności cywilnej, udzielanie pomocy osobom poszkodowanym (czy to na skutek działań wojennych czy pożarów, powodzi). Osoba fizyczna wykonująca ww. zawód, uczestnicząc w kpp, zdobywa kwalifikacje, które są jej niezbędne do wykonywania obowiązków zawodowych.

Pytania 2 i 3:

Pracodawca posiada obowiązki w zakresie zatrudniania pracowników posiadających kwalifikacje z zakresu pierwszej pomocy:

‒ pracodawca jest zobowiązany zapewnić udzielenie pierwszej pomocy poszkodowanym (tal art. art. 224 § 2 ust. 2 ustawy Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 roku - dalej k. p.)

‒ pracodawca jest obowiązany wyznaczyć pracowników do udzielania pierwszej pomocy, (art. 209 (1) § 1 pkt 2) lit. a) k. p. ),

‒ pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom sprawnie funkcjonujący system pierwszej pomocy w razie wypadku oraz środki do udzielania pierwszej pomocy.

W szczególności pracodawca powinien zapewnić: 1) punkty pierwszej pomocy w wydziałach (oddziałach), w których są wykonywane prace powodujące duże ryzyko wypadku lub związane z wydzielaniem się par, gazów albo pyłów substancji sklasyfikowanych jako stwarzające zagrożenie ze względu na ostre działanie toksyczne; 2) apteczki w poszczególnych wydziałach (oddziałach) zakładu pracy. Obsługa punktów i apteczek, na każdej zmianie powinna być powierzana wyznaczonym pracownikom, przeszkolonym w udzielaniu pierwszej pomocy (tak § 44 ust. 1 i 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy.

Przepisy k. p. i aktów wykonawczych przewidują więc obowiązek zatrudniania w zakładzie pracy pracowników posiadających kwalifikacje z zakresu udzielania pierwszej pomocy. Kwalifikacje te można uznać za potrzebne dla celów zawodowych, gdyż pracownik który ma udzielać w zakładzie pracy pierwszej pomocy powinien być w tym celu przeszkolony, co powoduje iż w ocenie autora opinii przesłanka zwolnienia od podatku jest spełniona.

Przedmiotowe obowiązki pracodawcy wynikające z przepisów powszechnie obowiązujących są skorelowane z koniecznością posiadania przez pracownika kwalifikacji z zakresu pierwszej pomocy. Osoba, która samodzielnie zdobywa takie kwalifikacje kształci się zawodowo (jeżeli realizuje kurs w związku z zatrudnieniem u pracodawcy) lub ułatwia sobie zdobycie nowego zatrudnienia ( przekwalifikowanie zawodowe).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Spółka przedstawiła we wniosku jest :

‒ prawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym,

‒ nieprawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c. finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz dla świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Wątpliwości Państwa Stacji dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Państwa Stację Ratownictwa Medycznego usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Dla oceny tego, czy usługi wykonywane przez Państwa Spółkę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1) czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub

a) czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub

b) czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe lub

c) czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wskazano w opisie sprawy Państwa Stacja Ratownictwa Medycznego nie jest jednostką objętą systemem oświaty.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że analizowane usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych. Dla zastosowania ww. zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienioną w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Jak wynika z wniosku, WSRM organizuje kursy dla Ratowników medycznych, pielęgniarek i lekarzy oraz osób nieposiadających wykształcenia medycznego, celem nauki zasad udzielania pierwszej pomocy i kwalifikowanej pierwszej pomocy. Szkoli pracowników instytucji państwowych, firm prywatnych i osoby indywidualne. Świadczone usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. W ocenie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków żołnierzy zawodowych jak i strażaków leży ratowanie życia i zdrowia ludności cywilnej, udzielanie pomocy osobom poszkodowanym (czy to na skutek działań wojennych czy pożarów, powodzi) i kwalifikacje uzyskiwane podczas kursów KPP są potrzebne i są wykorzystywane do wykonywanie obowiązków zawodowych. Natomiast w przypadku innych zawodów i osób zatrudnianych na podstawie umów o pracę - pracodawca posiada obowiązki w zakresie zatrudniania pracowników posiadających kwalifikacje z zakresu pierwszej pomocy: (m.in. art. 224 § 2 ust. 2 k. p., art. 209 (1) § 1 pkt 2) lit. a) k.p., § 44 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy). Obowiązki pracodawcy wynikające z przepisów powszechnie obowiązujących są skorelowane z koniecznością posiadania przez pracownika kwalifikacji z zakresu pierwszej pomocy. Osoba, która samodzielnie zdobywa takie kwalifikacje kształci się zawodowo (jeżeli realizuje kurs w związku z zatrudnieniem u pracodawcy) lub ułatwia sobie zdobycie nowego zatrudnienia (przekwalifikowanie zawodowe). Zakres, sposób prowadzenia, program kursów z zakresu pierwszej pomocy, o których mowa w art. 13 ust. 2-7 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym został uregulowany w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że wykonywane przez Państwa Stację usługi szkoleniowe świadczone dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem medycznym, stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Przechodząc zaś do pozostałych przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług wskazać należy, że odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Odnosząc się do usług szkoleniowych świadczonych przez Państwa Stację dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz.U. 2022 r. poz. 172, ze zm.):

Podstawa programowa, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 1082 oraz z 2022 r. poz. 655, 1079, 1116 i 1383), uwzględnia edukację w zakresie udzielania pierwszej pomocy.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Zajęcia edukacyjne w zakresie udzielania pierwszej pomocy są realizowane z udziałem:

1) lekarzy systemu,

2) pielęgniarek systemu,

3) ratowników medycznych

\- którzy otrzymują wynagrodzenie według stawki godzinowej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Według art. 13 ust. 1 cytowanej ustawy:

Ratownikiem może być osoba:

1) posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych;

2) (uchylony)

3) posiadająca ważne zaświadczenie o ukończeniu kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej „kursem”, i uzyskaniu tytułu ratownika;

4) której stan zdrowia pozwala na udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy Państwowym Ratownictwie Medycznym:

Podmiot prowadzący kurs, przed jego rozpoczęciem, jest obowiązany uzyskać zatwierdzenie programu kursu.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ww. ustawy:

Program kursu zatwierdza wojewoda właściwy ze względu na siedzibę podmiotu prowadzącego kurs.

Stosownie do art. 13 ust. 4 ustawy Państwowym Ratownictwie Medycznym:

Wojewoda zatwierdza program kursu po:

1) stwierdzeniu jego zgodności z ramowym programem, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie ust. 8 pkt 1;

2) przeprowadzeniu weryfikacji kwalifikacji kadry dydaktycznej w zakresie ich zgodności z przepisami wydanymi na podstawie ust. 8 pkt 2.

Jak stanowi art. 13 ust. 8 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym:

Minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:

1) ramowy program kursu obejmujący założenia organizacyjno-programowe, plan nauczania zawierający rozkład zajęć, wykaz umiejętności wynikowych i treści nauczania, uwzględniając w szczególności zakres wiedzy i umiejętności niezbędnych do udzielania kwalifikowanej pierwszej pomocy;

2) kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej kurs, mając na celu zapewnienie odpowiedniego jej poziomu;

3) sposób przeprowadzania egzaminu kończącego kurs, skład, tryb powoływania i odwoływania komisji egzaminacyjnej, okres ważności oraz wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu i uzyskaniu tytułu ratownika, mając na celu uwzględnienie obiektywnych kryteriów weryfikacji wiedzy i umiejętności zdobytych podczas kursu.

W myśl art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy:

Jednostkami współpracującymi z systemem są:

1) jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej,

2) jednostki ochrony przeciwpożarowej włączone do krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego,

3) jednostki organizacyjne Policji i Straży Granicznej,

4) jednostki podległe Ministrowi Obrony Narodowej,

5) podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górskiego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich,

6) podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa wodnego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych,

7) podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górniczego na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze,

8) jednostki organizacyjne Morskiej Służby Poszukiwania i Ratownictwa, o której mowa w ustawie z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie morskim,

9) podmioty niewymienione w pkt 1-8 oraz społeczne organizacje, które w ramach swoich zadań ustawowych lub statutowych są obowiązane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego

\- które uzyskały wpis do rejestru jednostek współpracujących z systemem.

Stosownie do art. 15 ust. 3 cytowanej ww. ustawy:

Jednostki współpracujące z systemem udzielają kwalifikowanej pierwszej pomocy osobom znajdującym się w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego.

Stosownie do art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym:

1\. Minister właściwy do spraw wewnętrznych oraz Minister Obrony Narodowej zapewniają przeszkolenie pracowników podległych lub nadzorowanych przez nich służb, policjantów, funkcjonariuszy, strażaków oraz żołnierzy w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, i uzyskanie przez nich tytułu ratownika oraz aktualizację wiedzy w tym zakresie.

2\. Minister właściwy do spraw wewnętrznych oraz Minister Obrony Narodowej, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia, określą, w drodze rozporządzenia, sposób i organizację przeprowadzenia szkoleń, o których mowa w ust. 1, mając na względzie potrzebę przeszkolenia osób wymienionych w tym przepisie w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy w liczbie niezbędnej do sprawnego funkcjonowania służb podległych lub nadzorowanych przez tych ministrów.

Szkolenia zawodowe w zawodzie strażaka prowadzone są zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Spraw Wewnętrznych w sprawie wymagań kwalifikacyjnych oraz szkoleń dla strażaków jednostek ochrony przeciwpożarowej z dnia 10 listopada 2015 r.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 10 listopada 2015 r. w sprawie wymagań kwalifikacyjnych oraz szkoleń dla strażaków jednostek ochrony przeciwpożarowej (Dz. U. z 2015 r. poz. 1962):

Rozporządzenie określa:

1) szczegółowe wymagania kwalifikacyjne, jakie powinni spełniać pracownicy na poszczególnych stanowiskach pracy w jednostkach ochrony przeciwpożarowej;

2) rodzaje szkoleń równorzędnych ze szkoleniem w zawodzie strażak;

3) zakres oraz formy realizacji szkolenia w zawodzie strażak;

4) zakres programowy szkolenia w zawodzie strażak oraz tryb ustalania programu tego szkolenia;

5) tryb wydawania oraz wzór świadectwa o ukończeniu szkolenia w zawodzie strażak.

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Zakres szkolenia w zawodzie strażak, zwanego dalej „szkoleniem”, obejmuje zagadnienia związane z:

1) bezpieczeństwem i higieną służby;

2) służbą w Państwowej Straży Pożarnej;

3) psychologicznymi aspektami działań ratowniczych;

4) zjawiskami fizykochemicznymi i środkami gaśniczymi;

5) bezpieczeństwem pożarowym budynków;

6) sprzętem do działań ratowniczo-gaśniczych;

7) taktyką zwalczania pożarów;

8) taktyką działań ratowniczych;

9) wychowaniem fizycznym.

Natomiast, odnośnie usług szkoleniowych i kursów świadczonych dla zawodowych kierowców wskazać należy, że zgodnie z § 1 rozporządzenia z dnia 25 marca 2022r. Ministra Infrastruktury w sprawie szkolenia i egzaminowania kierowców wykonujących przewóz drogowy (Dz. U. z 2022 r., nr 739):

Rozporządzenie określa:

1) szczegółowe wymagania w stosunku do przedsiębiorcy prowadzącego ośrodek szkolenia, o którym mowa w art. 39g ustawy, w zakresie infrastruktury technicznej, warunków lokalowych, wyposażenia dydaktycznego oraz pojazdów używanych w trakcie szkolenia;

2) szczegółowe warunki, tryb, zakres i sposób prowadzenia:

a) kwalifikacji wstępnej, kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej i kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyśpieszonej,

b) szkolenia okresowego w formie kursu okresowego oraz cyklu zajęć, o których mowa w art. 39d ust. 3 ustawy;

3) szczegółowe wymagania dla dodatkowych pomocy dydaktycznych niezbędnych do prowadzenia zajęć w formie nauczania na odległość z wykorzystaniem technik komputerowych i Internetu oraz warunki jego utrzymania;

Stosownie do § 5 ww. rozporządzenia:

Opracowując program szkolenia, uwzględnia się odpowiednio:

1) zakres tematyczny, czas trwania i chronologię bloków programowych i tematów kursu kwalifikacyjnego, określone w załączniku nr 1 do rozporządzenia;

2) zakres tematyczny oraz czas trwania modułów szkolenia okresowego i zajęć odbywanych w ramach szkolenia okresowego, określone w załączniku nr 2 do rozporządzenia.

W myśl § 6 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia:

Szkolenie osoby szkolonej jest prowadzone jako:

1) kwalifikacja:

a) wstępna,

b) wstępna przyśpieszona,

c) wstępna uzupełniająca,

d) wstępna uzupełniająca przyśpieszona;

2) szkolenie okresowe w formie:

a) kursu okresowego,

b) cyklu zajęć.

2\. Szkolenie w postaci:

1) kwalifikacji wstępnej i kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej jest dedykowane dla osób ubiegających się o uprawnienia do wykonywania przewozu drogowego na stanowisku kierowcy;

2) kwalifikacji wstępnej uzupełniającej i kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyśpieszonej jest dedykowane dla osób ubiegających się o rozszerzenie zakresu uprawnienia do wykonywania przewozu drogowego na stanowisku kierowcy;

Zgodnie z § 9 ust. 1, ust. 2, ust. 3 ww. rozporządzenia:

1\. Szkolenie w ramach kwalifikacji wstępnej lub kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej prowadzone w formie kursu kwalifikacyjnego obejmuje zajęcia teoretyczne, ćwiczenia i zajęcia praktyczne w zakresie:

1) części podstawowej - dla prawa jazdy wszystkich kategorii oraz

2) części specjalistycznej - dla prawa jazdy kategorii:

a) C1, C1+E, C i C+E lub

b) D1, D1+E, D i D+E

\- zgodnie z programem szkolenia oraz planem wykonania szkolenia.

2\. Część specjalistyczną kwalifikacji wstępnej i kwalifikacji wstępnej przyśpieszonej przeprowadza się wyłącznie po zakończeniu jej części podstawowej.

3\. Przygotowanie do uzyskania kwalifikacji do wykonywania pracy na stanowisku kierowcy w ramach kwalifikacji wstępnej w zakresie bloku programowego określonego do prawa jazdy kategorii C1, C1+E, C i C+E prowadzone w formie zajęć szkolnych dla uczniów, zajęć realizowanych w ramach kwalifikacyjnego kursu zawodowego lub kursu umiejętności zawodowych powinno uwzględniać zakres tematyczny i czas trwania kwalifikacji wstępnej, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Ww. załącznik nr 1 określa zakres tematyczny i czas trwania bloków programowych kwalifikacji wstępnej, kwalifikacji wstępnej przyspieszonej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej, kwalifikacji wstępnej uzupełniającej przyspieszonej. Natomiast w załączniku nr 2 dotyczącym modułów szkolenia okresowego wskazano m.in. szkolenie zaawansowane w racjonalnej jeździe, z uwzględnieniem przepisów bezpieczeństwa, szkolenie z bezpieczeństwa i higieny pracy, obsługi i logistyki w aspekcie zdrowia, ruchu drogowego i środowiska, oraz szkolenie z pierwszej pomocy.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania kursów i szkoleń z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla żołnierzy zawodowych określone zostały m.in. w rozporządzeniu z dnia 10 listopada 2015 r. Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz Ministra Obrony Narodowej w sprawie szkoleń w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. z 2018, Nr 229, poz. 1537 r.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz Ministra Obrony Narodowej w sprawie szkoleń w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy:

Rozporządzenie określa sposób i organizację przeprowadzenia szkolenia w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz aktualizację wiedzy w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy przez:

1) pracowników służb podległych lub nadzorowanych przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych oraz Ministra Obrony Narodowej;

2) funkcjonariuszy, policjantów, strażaków;

3) żołnierzy.

W myśl § 3 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia:

1\. Zajęcia teoretyczne i praktyczne szkolenia prowadzą lekarz systemu, pielęgniarka systemu albo ratownik medyczny, posiadający aktualną wiedzę i umiejętności z zakresu objętego planem nauczania oraz co najmniej trzyletnie doświadczenie zawodowe w wykonywaniu medycznych czynności ratunkowych lub co najmniej pięcioletni staż służby lub pracy w służbie podległej lub nadzorowanej przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych oraz Ministra Obrony Narodowej.

2\. Zajęcia teoretyczne i praktyczne w zakresie:

1) psychologicznych aspektów wsparcia poszkodowanego prowadzi psycholog posiadający co najmniej trzyletnie doświadczenie zawodowe;

2) ratownictwa technicznego, chemicznego i ekologicznego prowadzi osoba posiadająca co najmniej trzyletnie doświadczenie w wykonywaniu czynności ratowniczych.

Stosownie do § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia:

Szkolenie kończy się egzaminem przeprowadzanym zgodnie z § 5-7 rozporządzenia, o którym mowa w § 2 pkt 9.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. z 2021 r., poz. 411):

Rozporządzenie określa:

1) ramowy program kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej "kursem";

2) kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej kurs;

3) sposób przeprowadzania egzaminu kończącego kurs;

4) skład, tryb powoływania i odwoływania komisji egzaminacyjnej;

5) okres ważności i wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu i uzyskaniu tytułu ratownika, zwanego dalej "zaświadczeniem".

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia

W sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy ramowy program kursu stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Zgodnie z ww. załącznikiem celem kształcenia jest przygotowanie ratowników jednostek współpracujących z systemem Państwowe Ratownictwo Medyczne do realizacji zadań z zakresu ratownictwa w czasie akcji ratowniczych, w tym w szczególności udzielania osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego kwalifikowanej pierwszej pomocy w miejscu zdarzenia do czasu przekazania ich personelowi zakładów opieki zdrowotnej.

Szczegółowe cele kształcenia:

1\. utrwalenie podstawowej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy;

2\. zdobycie i utrwalenie wiedzy z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy;

3\. kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość udzielonej pomocy;

4\. kształtowanie właściwej postawy etycznej osób podejmujących czynności ratunkowe.

Kurs powinien trwać co najmniej 66 godzin, w tym co najmniej 25 godzin zajęć teoretycznych oraz co najmniej 41 godzin zajęć praktycznych. W zależności od jednostki współpracującej z systemem, w której uczestnik kursu jest zatrudniony, pełni służbę lub jest członkiem, można zwiększyć maksymalnie o 50% liczbę godzin tego modułu, który jest najbardziej przydatny przy wykonywaniu zadań ratowniczych właściwych dla danej jednostki współpracującej z systemem.

Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z zakresu ratownictwa medycznego zostały określone również w § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860, z późn. zm.), który stanowi:

Rozporządzenie określa:

1) szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, zwanego dalej "szkoleniem";

2) zakres szkolenia;

3) wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia;

4) sposób dokumentowania szkolenia;

5) przypadki, w których pracodawcy lub pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

Jak wynika z § 1a pkt 3 tego rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kursie rozumie się przez to formę szkolenia o czasie trwania nie krótszym niż 15 godzin lekcyjnych, składającego się z zajęć teoretycznych i praktycznych, umożliwiającego uzyskanie, aktualizowanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl § 3 ww. rozporządzenia:

Szkolenie zapewnia uczestnikom:

1) zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;

2) poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;

3) nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielenia pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

W oparciu o § 4 ust. 1 tego rozporządzenia:

Szkolenie może być organizowane i prowadzone przez pracodawców lub, na ich zlecenie, przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Według § 14 ust. 1 powyższego rozporządzenia:

Szkolenie okresowe ma na celu aktualizację i ugruntowanie wiedzy i umiejętności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy oraz zaznajomienie uczestników szkolenia z nowymi rozwiązaniami techniczno-organizacyjnymi w tym zakresie.

Przepis § 15 ust. 1 tego aktu stanowi, że:

Szkolenie okresowe pracowników zatrudnionych na stanowiskach robotniczych przeprowadza się w formie instruktażu, nie rzadziej niż raz na 3 lata, a na stanowiskach, na których są wykonywane prace szczególnie niebezpieczne, nie rzadziej niż raz w roku.

Z kolei w § 17 ww. rozporządzenia postanowiono, iż:

Ukończenie w okresie, o którym mowa w § 15, szkolenia, dokształcania lub doskonalenia zawodowego związanego z nauką zawodu, przyuczeniem do zawodu albo podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, uwzględniającego program szkolenia okresowego wymagany dla określonego stanowiska pracy, uważa się za równoznaczne z odbyciem takiego szkolenia.

Wskazać należy, iż wykonywanie każdego zawodu związane jest z koniecznością poznania przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a także nabycia umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny, niezbędnych do jej podjęcia i wykonywania w danym zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy.

Szkolenie z zakresu pierwszej pomocy przedmedycznej może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tej tematyki. Szkolenia te adresowane do pracodawcy, pracowników tej tematyki są usługami kształcenia zawodowego.

Znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy. Każdy pracodawca ma obowiązek zapewnić pracownikowi odbycie, odpowiedniego do rodzaju wykonywanej pracy szkolenia, w tym przekazać mu informacje i instrukcje dotyczące zajmowanego stanowiska pracy lub wykonywanej pracy. Obowiązek przeszkolenia podwładnych w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r., poz. 1510, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 224 § 1 Kodeksu pracy:

Pracodawca prowadzący działalność, która stwarza możliwość wystąpienia nagłego niebezpieczeństwa dla zdrowia lub życia pracowników, jest obowiązany podejmować działania zapobiegające takiemu niebezpieczeństwu.

W myśl art. 224 § 2 ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w § 1, pracodawca jest obowiązany zapewnić:

1) odpowiednie do rodzaju niebezpieczeństwa urządzenia i sprzęt ratowniczy oraz ich obsługę przez osoby należycie przeszkolone;

2) udzielenie pierwszej pomocy poszkodowanym.

Stosownie do treści art. 2091 § 1 ustawy Kodeks pracy:

Pracodawca jest obowiązany:

1) zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników;

2) wyznaczyć pracowników do:

a) udzielania pierwszej pomocy,

b) wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników;

3) zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Na podstawie art. 2091 § 2 ww. ustawy:

Działania, o których mowa w § 1, powinny być dostosowane do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń.

W myśl art. 2091 § 3 ww. ustawy:

Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny uwzględniać rodzaj i poziom występujących zagrożeń.

Na mocy art. 2373 § 1 Kodeksu pracy:

Nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do art. 23715 § 1 i § 2 ww. ustawy:

§ 1. Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach pracy.

§ 2. Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac.

W związku z powyższym zostało wydane rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r., nr 169, poz. 1650, z późn. zm.) które, zgodnie z § 1 ust. 1:

Określa ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładach pracy, w szczególności dotyczące:

1) obiektów budowlanych, pomieszczeń pracy i terenu zakładów pracy;

2) procesów pracy;

3) pomieszczeń i urządzeń higienicznosanitarnych.

Zgodnie z § 44 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4, ust. 5 cytowanego wyżej rozporządzenia:

1\. Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom sprawnie funkcjonujący system pierwszej pomocy w razie wypadku oraz środki do udzielania pierwszej pomocy. W szczególności pracodawca powinien zapewnić:

1) punkty pierwszej pomocy w wydziałach (oddziałach), w których są wykonywane prace powodujące duże ryzyko wypadku lub związane z wydzielaniem się par, gazów albo pyłów substancji sklasyfikowanych jako stwarzające zagrożenie ze względu na ostre działanie toksyczne;

2) apteczki w poszczególnych wydziałach (oddziałach) zakładu pracy.

2\. Ilość, usytuowanie i wyposażenie punktów pierwszej pomocy i apteczek powinny być ustalone w porozumieniu z lekarzem sprawującym profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, z uwzględnieniem rodzajów i nasilenia występujących zagrożeń.

3\. Obsługa punktów i apteczek, o których mowa w ust. 1, na każdej zmianie powinna być powierzana wyznaczonym pracownikom, przeszkolonym w udzielaniu pierwszej pomocy.

4\. W punktach pierwszej pomocy i przy apteczkach, w widocznych miejscach, powinny być wywieszone instrukcje o udzielaniu pierwszej pomocy w razie wypadku oraz wykazy pracowników, o których mowa w ust. 3.

5\. Punkty pierwszej pomocy i miejsca usytuowania apteczek powinny być odpowiednio oznakowane, zgodnie z Polską Normą, i łatwo dostępne.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż świadczone przez Państwa Stację Ratownictwa Medycznego usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego prowadzone przez Ratowników Medycznych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem kierujących na szkolenia medyczne swoich pracowników w celu poszerzenia swojej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Szkolenia i kursy te mają na celu wypełnienie obowiązku polegającego na tym, że w każdym zakładzie pracy powinna być osoba przeszkolona w zakresie udzielania pierwszej pomocy. Nadto, zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń i kursów zostały ściśle uregulowane w powołanych powyżej odrębnych przepisach. Oznacza to, że została spełniona przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, bowiem szkolenia i kursy prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W ocenie tut. Organu jeśli usługi szkoleniowe i kursy, o których mowa wyżej w zakresie ratownictwa medycznego prowadzone są dla osób związanych z ratownictwem medycznym, tj. żołnierzy, strażaków, czy też zawodowych kierowców to należy uznać, że kursy te stanowią nabycie umiejętności i uprawnień zawodowych do wykonywania zawodu ratownika. Nauczanie to jest w bezpośrednim związku z branżą i wykonywanym zawodem. Uzyskanie tych uprawnień pozwala na realizację pomocy i udział w akcji ratunkowej.

W konsekwencji uznać należy, że prowadzone przez Państwa Stację Ratownictwa Medycznego usługi szkoleniowe i kursy z zakresu ratownictwa medycznego prowadzone przez Ratowników Medycznych dla żołnierzy zawodowych, strażaków OSP, kierowcy zawodowego Miejskiego Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego, zakładów pracy niezwiązanych z branżą lub zawodem kierujących na szkolenia medyczne swoich pracowników w celu poszerzenia swojej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednak podzielić Państwa poglądu w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy dla usług szkoleń i kursów z zakresu ratownictwa medycznego świadczonych dla osób indywidualnych dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego.

W przypadku ww. usług świadczonych dla osób indywidualnych, dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego – wbrew stanowisku zawartemu w treści wniosku – nie można uznać, iż ww. usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż udział ww. osób w szkoleniach i kursach nie prowadzi do uzyskania przez nich konkretnego zawodu lub rozwijania kwalifikacji w posiadanym zawodzie, ani nie ma związku z konkretną branżą lub zawodem.

Zatem, w przypadku osób indywidualnych, dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego należy zauważyć, że są to osoby, dla których tego rodzaju szkolenia nie wiążą się ściśle z wykonywanym zawodem.

W konsekwencji, przedmiotowe usługi z zakresu ratownictwa medycznego dla osób indywidualnych, dla których wzięcie udziału w szkoleniu nie wynika z obowiązku służbowego, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ponieważ w tym przypadku nie będą spełnione przesłanki zakwalifikowania ich do usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Zatem, Państwa stanowisko w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwa Stacja przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwa Stacja przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji**.**

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).