Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-494/14/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-08
Teza: Jaki jest sposób rozliczenia podatku dochodowego od ewentualnej sprzedaży którejś z trzech działek i kiedy (w którym roku) Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego jeżeli udział w działkach Wnioskodawca nabył w darowiźnie w 2009 r. i w 2011 r. a w 2013 r. zniesiono współwłasność?
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 12 maja 2014 r. (data otrzymania 16 maja 2014 r.), uzupełnionym 16 i 23 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. – **jest nieprawidłowe,**
*   po 31 grudnia 2016 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 10 czerwca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-494/14/MM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 16 i 23 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 5 października 2009 r. notarialną umową darowizny Wnioskodawca nabył od swojej matki 1/6 udziału w nieruchomościach składających się z 7 działek. Następnie 2 czerwca 2011 r. również umową darowizny od swojej matki Wnioskodawca nabył dodatkowe 1/6 udziałów w tych samych działkach.

W dniu 5 czerwca 2013 r. postanowieniem sądu rejonowego o zniesieniu współwłasności zostały Wnioskodawcy przyznane na wyłączność trzy działki bez wzajemnych opłat i dopłat.

Z końcem 2014 r. upływa 5 lat od pierwszej darowizny.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wartość rynkowa przyjęta w postanowieniu sądowym o zniesieniu współwłasności na dzień 5 czerwca 2013 r. wszystkich siedmiu działek wynosiła 300.000 zł. Wartość rynkowa trzech działek, które otrzymał na wyłączność Wnioskodawca wynosiła 100.000 zł tj.:

*   działka o powierzchni 0,09 ha – 30.000 zł,
*   działka o powierzchni 0,04 ha – 20.000 zł,
*   działka o powierzchni 0,06 ha – 50.000 zł.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Jaki jest sposób rozliczenia podatku dochodowego od ewentualnej sprzedaży którejś z trzech działek i kiedy (w którym roku) Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży działki po 1 stycznia 2015 r. tj. po upływie 5 lat od pierwszej darowizny powinien zapłacić 50% należnego podatku biorąc pod uwagę wartość działki na dzień 5 czerwca 2013 r. np. przy sprzedaży działki o powierzchni 0,06 ha podatek wynosiłby 4.500 zł. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, od 2017 r. nie będzie zobowiązany do płacenia podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca w 2009 r. otrzymał w drodze darowizny udział 1/6 w nieruchomościach składających się z 7 działek. Następnie w 2011 r. Wnioskodawca również w drodze darowizny otrzymał dodatkowy udział 1/6 w tych samych działkach. W 2013 r. na podstawie sądowego zniesienia współwłasności Wnioskodawca nabył na wyłączną własność trzy działki. W przyszłości Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną z trzech działek.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu – współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży – które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wobec powyższego wyjaśnienia dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla udziału w nieruchomości, nabytego ponad udział we współwłasności, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

W omawianej sprawie należy zatem ustalić czy i ewentualnie jaką część udziału w nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze zniesienia współwłasności w 2013 r. Aby tego dokonać należy porównać wartość jaką w momencie zniesienia współwłasności miał udział Wnioskodawcy we wszystkich działkach z wartością majątku jaki otrzymał Wnioskodawca w konsekwencji podziału.

Wnioskodawca wskazał, że wartość rynkowa wszystkich siedmiu działek, które były przedmiotem zniesienia współwłasności na dzień zniesienia współwłasności wyniosła 300.000 zł. Łączny udział Wnioskodawcy we współwłasności wyniósł 1/3 (1/6 + 1/6). Wnioskodawca otrzymał trzy działki o łącznej wartości 100.000 zł. Zatem w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawca nie otrzymał nieruchomości o wartości większej niż wart był jego udział we współwłasności.

Podsumowując, w 2013 r. nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawca otrzymał nieruchomość, która po dokonanym podziale nie przekroczyła wartości udziału jaki pierwotnie mu przysługiwał. Nabycie trzech działek należy utożsamiać wyłącznie z datami otrzymania darowizn. Zatem każdą z trzech otrzymanych na wyłączność działek Wnioskodawca nabył w udziale 1/2 w 2009 r. i w udziale 1/2 w 2011 r.

Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć odrębnie do udziału nabytego w 2009 r. i udziału nabytego w 2011 r.

Tym samym w przypadku sprzedaży do końca 2014 r. którejś z trzech działek cały przychód jaki uzyska Wnioskodawca – stosownie do treści 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie stanowił dla Wnioskodawcy źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż działki nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie obu udziałów.

W przypadku sprzedaży którejś z trzech działek w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawca osiągnie przychód podlegający opodatkowaniu jedynie w wysokości odpowiadającej 1/2 wartości ceny sprzedaży działki. Pozostały przychód jaki Wnioskodawca osiągnie ze sprzedaży tj. przychód przypadający na udział nabyty w 2009 r. nie będzie stanowił podlegającego opodatkowaniu źródła przychodu, ponieważ 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym przypadku upłynie z końcem 2014 r.

Natomiast w przypadku sprzedaży którejś z trzech działek po 31 grudnia 2016 r. uzyskany przez Wnioskodawcę przychód – z uwagi na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w ogóle nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W dalszej części interpretacji należy zatem wyjaśnić jakie obowiązują zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki (udziału w działce), który stanowi źródło przychodu.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży działki po 1 stycznia 2015 r. (i przed końcem 2016 r.) powinien zapłacić 50% należnego podatku biorąc pod uwagę wartość działki na dzień 5 czerwca 2013 r. Z treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, nie może więc ulec obniżeniu. Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki w okresie od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. będzie zobowiązany do zapłaty 19% podatku, przy czym źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu będzie jedynie połowa uzyskanej ze sprzedaży ceny. Innymi słowy Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty 50% należnego podatku, ale ma obowiązek zapłacić 100% podatku, tyle że liczonego od połowy ceny ze sprzedaży nieruchomości, która jest przychodem z odpłatnego zbycia. Przychód przypadający na udział nabyty w drodze darowizny w 2009 r. (a więc druga połowa ceny ze sprzedaży) nie będzie już w ogóle podlegał opodatkowaniu.

Rację ma natomiast Wnioskodawca stwierdzając, że dokonując sprzedaży działki od 1 stycznia 2017 r. w ogóle nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.