Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-205/13-5/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-24
Teza: Dokumentowanie sprzedaży nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dostawa; faktura; nieruchomości; numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); powiat; Skarb Państwa; sprzedaż
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział I-art. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2013 r. (data wpływu 26 września 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2013 r. (data wpływu 18 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty deklaracji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty deklaracji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 grudnia 2013 r. o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sprecyzowany w piśmie z dnia 13 grudnia 2013 r.).

W dniu 24 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w składzie siedmiu sędziów podjął uchwałę o sygn. akt I FPS 1/13 dotyczącą podmiotowości podatkowej jednostek budżetowych gmin (dalej: Uchwała). W Uchwale NSA wyraził pogląd, że jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki budżetowe nie powinny być traktowane jako oddzielni podatnicy VAT. Tym samym gminy - miasta oraz ich jednostki budżetowe powinny wspólnie rozliczać się w zakresie podatku VAT.

Wnioskodawca - Powiat, jako jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535. ze zm.) posiada własny numer NIP, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jako Powiat samodzielnie rozlicza się z Urzędem Skarbowym, składając co miesiąc deklaracje VAT-7 i odprowadza należny podatek na rachunek Urzędu Skarbowego.

Powiat nie dokonywał i do tej pory nie dokonuje czynności związanych z VAT, w imieniu swoich jednostek budżetowych. Nie żądał od jednostek cząstkowych deklaracji VAT-7.

W Powiecie występują dwie jednostki budżetowe (Powiatowy Zarząd Dróg i Dom Pomocy Społecznej), które samodzielnie rejestrowały się do celów VAT. Następnie, w toku swojej działalności oraz na potrzeby rozliczania VAT, obliczały obrót na potrzeby stosowania zwolnienia podmiotowego, wystawiały paragony, faktury lub rachunki używając nazwy własnej jednostki oraz nadanego im numeru NIP. Dodatkowo, składały miesięczne deklaracje VAT-7 i odprowadzały należny podatek na rachunek Urzędu Skarbowego.

Zarówno Powiat, jak i podległe jednostki budżetowe wykonują czynności w swoim własnym imieniu. Każda z tych jednostek była traktowana jako odrębny podatnik VAT. Rozstrzygnięcie NSA sprawia, że wymienione wyżej przykładowe aspekty rozliczeń w zakresie VAT stają się nieaktualne.

Pomimo wejścia Uchwały NSA w życie, samorządowe jednostki budżetowe (Powiatowy Zarząd Dróg i Dom Pomocy Społecznej) niemające osobowości prawnej w dalszym ciągu prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny wykonując czynności we własnym imieniu, są niewyrejestrowane i same rozliczają się z Urzędem Skarbowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3).

Skoro Powiat łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi nie sporządził jednej zbiorczej deklaracji VAT-7 już począwszy od pierwszego okresu rozliczeniowego, tj. za lipiec 2013 r. powinien dokonać korekty deklaracji nie później niż do końca grudnia 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, uchwała NSA z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13 diametralnie zmienia dotychczasowy sposób rozliczania podatku VAT dokonywany przez Powiat i jego jednostki budżetowe. Nie ma jednak w przeciwieństwie do nowowprowadzonych przepisów prawnych żadnego okresu przejściowego, czyli okresu potrzebnego do wdrożenia i praktycznego stosowania nowych uregulowań.

Uchwała ta stanowi jedynie interpretację przepisów, więc zdaniem podatnika, zgodnie z komunikatem Ministra Finansów wydanym 9 lipca 2013 r., umieszczonym również na stronach internetowych ministerstwa działa tylko na przyszłość, czyli po dniu jej wydania. Minister Finansów stwierdził bowiem w komunikacie, że „nie będą kwestionowane dotychczasowe rozliczenia jednostek budżetowych jako podatników VAT”.

Począwszy od okresu rozliczeniowego za lipiec 2013 r. rozliczenie podatku VAT przez Powiat i jego jednostki budżetowe, powinno opierać się na przepisach z zakresu podatku VAT interpretowanych już z uwzględnieniem treści wyrażonej w uchwale z 24 czerwca 2013 r.

Uchwała NSA dotyczy ogólnie wszystkich powiatowych jednostek budżetowych, a wśród nich można wyróżnić dwa ich rodzaje. Po pierwsze chodzi o jednostki budżetowe, które zarejestrowały się we właściwym urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny i same w składanych przez siebie deklaracjach VAT-7 rozliczały ten podatek w przeszłości. Konsekwencją wydania uchwały NSA jest konieczność wyrejestrowania tych jednostek budżetowych z rejestru podatników VAT, składając w tym celu dokument VAT-Z. Po drugie uchwała dotyczy jednostek budżetowych, które nigdy nie były zarejestrowane we właściwym urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny i nie rozliczały tego podatku w przeszłości, czyli nie składały deklaracji VAT-7. W tym przypadku skonsolidowanie danych do jednej powiatowej deklaracji nastręcza dość poważne trudności. Jednostki te nie występują bowiem jako podatnicy VAT, nie były zobligowane rozpoznać i kwalifikować do deklaracji VAT-7 ani należności stanowiących podstawę opodatkowania ani do przyporządkowania tym należnościom właściwych im stawek VAT lub zwolnień od VAT. Nie były zobligowane we właściwej wysokości określać comiesięcznego lub cokwartalnego zobowiązania podatkowego VAT oraz nie korzystały z możliwości obniżenia podatku naliczonego. Obecnie przygotowując dla Powiatów cząstkowe deklaracje VAT-7 (jako swoista pomoc techniczna) muszą się tego wszystkiego niezwłocznie nauczyć co wymaga określonego czasu.

Uchwała NSA dotyczy podmiotów wymienionych w art. 9 pkt 3 ustawy, czyli samorządowych jednostek budżetowych. Powiat bezspornie jest jednostką macierzystą swoich jednostek budżetowych. Zatem konsekwencją wydania uchwały NSA jest konieczność sporządzania od lipca 2013 r. jednej skonsolidowanej (zbiorczej) deklaracji VAT przez Powiat z uwzględnieniem wszystkich swoich powiatowych jednostek budżetowych. Skoro Powiat łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi nie sporządził jednej skonsolidowanej deklaracji VAT-7 już począwszy od pierwszego okresu rozliczeniowego, tj. za lipiec 2013 r. to powinien dokonać korekty błędnych rozliczeń nie później niż do końca grudnia 2018 r. Wystawianie i otrzymywanie faktur dotyczących powiatowych jednostek budżetowych, powinno odbywać się w tych właśnie jednostkach. W wystawianych i otrzymywanych fakturach przez jednostki budżetowe powinny być podawane podwójne nazwy tzn. nazwa powiatu i jednostki budżetowej oraz adres tylko jednostki budżetowej, (wymogi dotyczące oznaczenia zostały zawarte w art. 43.6 k.c) a także NIP Powiatu, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 7 grudnia 2012 r. IPPP2/443-1173/12-2/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Podstawowe zasady określania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sformułowane zostały w art. 29 ust. 1-4 ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Przepis art. 86 ust. 14 ustawy stanowi, że w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Na mocy art. 86 ust. 15 ustawy do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej.

Mocą art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z treścią art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Stosownie do art. 81b § 1 ww. ustawy, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

W art. 81b § 2 cyt. ustawy wskazano, że korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów podatnicy podatku od towarów i usług mają obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych w ściśle określonych terminach. Przepisy ustawy przewidują możliwość dokonania korekty złożonych deklaracji. Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada własny numer NIP, samodzielnie rozlicza się z Urzędem Skarbowym, składając co miesiąc deklaracje VAT-7 i odprowadza należny podatek na rachunek Urzędu Skarbowego. W Powiecie występują dwie jednostki budżetowe (Powiatowy Zarząd Dróg i Dom Pomocy Społecznej), które samodzielnie rejestrowały się do celów VAT. Następnie, w toku swojej działalności oraz na potrzeby rozliczania VAT, obliczały obrót na potrzeby stosowania zwolnienia podmiotowego, wystawiały paragony, faktury lub rachunki używając nazwy własnej jednostki oraz nadanego im numeru NIP. Dodatkowo, składały miesięczne deklaracje VAT-7 i odprowadzały należny podatek na rachunek Urzędu Skarbowego. Zarówno Powiat, jak i podległe jednostki budżetowe wykonują czynności w swoim własnym imieniu. Każda z tych jednostek była traktowana jako odrębny podatnik VAT. Rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13 sprawia, że - w ocenie Wnioskodawcy - wymienione wyżej przykładowe aspekty rozliczeń w zakresie VAT stają się nieaktualne. Pomimo wejścia uchwały NSA w życie samorządowe jednostki budżetowe (Powiatowy Zarząd Dróg i Dom Pomocy Społecznej) niemające osobowości prawnej w dalszym ciągu prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny wykonując czynności we własnym imieniu, są niewyrejestrowane i same rozliczają się z Urzędem Skarbowym. Powiat nie dokonywał i do tej pory nie dokonuje czynności związanych z VAT, w imieniu swoich jednostek budżetowych. Nie żądał od jednostek cząstkowych deklaracji VAT-7.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy skoro Powiat do tej pory nie sporządził jednej zbiorczej deklaracji VAT-7 łącznie ze swoimi jednostkami budżetowymi, powinien dokonać korekty złożonych deklaracji VAT-7 z uwzględnieniem rozliczeń swoich jednostek budżetowych.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim wyjaśnić, czy Powiat może dokonywać rozliczeń za swoje jednostki budżetowe.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powyższego, pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem wszystkie podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych, podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej, czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia, czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 595), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym, organami powiatu są rada powiatu i zarząd. Zarząd jest organem wykonawczym powiatu (art. 26 ust. 1 powołanej ustawy), który - w myśl art. 33 tej ustawy - wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy. Starostwo powiatowe jest zatem aparatem pomocniczym, służącym zarządowi do wykonania zadań powiatu oraz obsługi techniczno - organizacyjnej powiatu. Tak rozumiane starostwo powiatowe jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Z przepisu art. 34 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna jaką jest powiat jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na Powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie - jak już wspomniano wyżej -starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

W konsekwencji to Powiat, jako podatnik podatku od towarów i usług, podlega obowiązkowi rejestracyjnemu dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do całej działalności Powiatu, Starostwa Powiatowego i Starosty jest wyłącznie Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885), jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd. Według regulacji ust. 3 cyt. artykułu, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa.

Jak wynika z cyt. wyżej przepisów, samorządowe jednostki budżetowe posiadają wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych i osobowych co pozwala tym jednostkom na samodzielne działanie związane z wykonywaniem różnorakich zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego przez którą zostały powołane. Jednostki te posiadają ustaloną w statutach odrębną strukturę organizacyjną, własny zakres działania i są uczestnikami obrotu gospodarczego ponieważ obok działalności statutowej mają możliwość prowadzenia działalności komercyjnej wykonywanej na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że Powiat - wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 - działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych. Podobnie - inne niż urzędy powiatów (Starostwa Powiatowe) - powiatowe jednostki organizacyjne, działające w formie np.: zakładów budżetowych, jednostek budżetowych, o ile spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług obowiązane są rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku.

Należy podkreślić, że jednostki organizacyjne Powiatu - co do zasady - mogą być odrębnymi od Powiatu podatnikami VAT, jednakże ustalenie, czy w konkretnym przypadku jednostka jest podatnikiem możliwe jest wyłącznie po dokonaniu analizy jej działalności z uwzględnieniem przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między gminą a jej jednostką. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA, sygn. I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że „W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług”. Jednakże przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku VAT. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować gminy i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników - co również znajdowało uznanie w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych - jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako jednego podatnika.

Co szczególnie istotne i co należy podkreślić, powyższa uchwała nie rozstrzyga wątpliwości w sprawie której dotyczyła, bowiem w dniu 10 grudnia 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem sygn. I FSK 311/12 skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne dotyczące jednostek budżetowych gminy.

Podsumowując, jak wynika z przywołanych wyżej regulacji prawnych, w sytuacji gdy utworzone przez Powiat jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonują czynności podlegające opodatkowaniu VAT, to podmioty te należy uznać za odrębnych od gminy podatników podatku od towarów i usług. Oznacza to, że jednostka samorządu terytorialnego i jej jednostki budżetowe dla celów rozliczeń z tytułu VAT nie mogą rejestrować się jako jeden podatnik VAT, nie mogą dokonywać wspólnie rozliczeń w zakresie VAT i składać deklaracji podatkowych. Na każdym z tych podmiotów, tj. na Powiecie i jego jednostkach budżetowe - jako na podatnikach VAT - ciążą określone obowiązki w zakresie podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie - jak wynika z danych przedstawionych przez Wnioskodawcę - jednostki budżetowe Powiatu (Powiatowy Zarząd Dróg i Dom Pomocy Społecznej) są zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT i dokonują samodzielnie rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług. Powiat nie może zatem rozliczać się z tytułu podatku od towarów i usług łącznie ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że brak jest podstaw by w celu uwzględnienia rozliczeń swoich jednostek budżetowych Powiat korygował złożone (samodzielnie) deklaracje VAT-7.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty deklaracji. Kwestie dotyczące stwierdzenia czy i jakie skutki/obowiązki wynikają dla Powiatu z uchwały NSA oraz czy i w jaki sposób jednostki budżetowe powinny wystawiać faktury załatwiono postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z 24 grudnia 2013 r., nr ILPP5/443-205/13-5/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.