Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1192/11-2/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-19
Teza: Czy Wnioskodawczyni spełniła wymagane ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. przesłanki dające podatnikowi możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. l pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy w okresie dwóch lat od daty sprzedaży nieruchomości Zainteresowana wydatkowała przychód uzyskany z tego tytułu uiszczając – na podstawie postanowień zawartej w formie zwykłej pisemnej przedwstępnej umowy sprzedaży – zaliczki na poczet ceny zakupu budynku mieszkalnego?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko reprezentowanej przez pełnomocnika – doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 19 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni dnia 10 marca 2006 r. nabyła nieruchomość za kwotę 195 000 zł. Następnie, na podstawie aktu notarialnego, Zainteresowana dokonała sprzedaży tej nieruchomości dnia 19 maja 2008 r. za kwotę 365 000 zł.

Dnia 29 maja 2008 r. Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o wykorzystaniu uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na cele mieszkaniowe.

Dnia 30 kwietnia 2010 r. Zainteresowana zawarła przedwstępną umowę sprzedaży, tj. umowę o wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego z przedsiębiorcą, bez zachowania formy aktu notarialnego, tj. w zwykłej formie pisemnej.

Jako przedmiot tej umowy wskazano:

„1. Przedstawienie kupującej nieruchomości gruntowej niezabudowanej, która zostanie wcześniej celem realizacji nabyta staraniem i na koszt sprzedawcy.

1.  Złożenie przyrzeczenia sprzedaży (przeniesienia własności): budynku mieszkalnego jednorodzinnego, który zostanie wybudowany na zakupionej nieruchomości.”

Ponadto, wskazano, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży nastąpi do dnia 31 grudnia 2012 r.

Jako cenę powyżej opisanej transakcji ustalono 279 000 zł brutto, przy czym zastrzeżono, że do dnia 5 maja 2010 r. kupująca wpłaci 20 000 zł tytułem zadatku w rozumieniu art. 394 Kodeksu cywilnego. Natomiast pozostałą część ceny kupująca zobowiązała się zapłacić w ratach, według reguły:

I rata – do dnia 5 maja 2010 r. – w wysokości 30 000 zł,

II rata – do dnia 20 maja 2010 r. – w wysokości 150 000 zł,

a pozostała część ceny zostanie zapłacona po sporządzeniu protokołu zdawczo-odbiorczego, przed wydaniem budynku mieszkalnego, jednak nie później niż do dnia 31 grudnia 2012 r. w wysokości 79 000 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni dokonała niezbędnych płatności na poczet budowy domu w łącznej kwocie 200 000 zł we wskazanych w umowie terminach.

Końcowo, Zainteresowana podaje, iż podmiot, któremu zlecono budowę domu – zgodnie z umową z dnia 6 maja 2011 r. zawartą w formie aktu notarialnego – dokonał już zakupu działki, na której zostanie wybudowany dom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni spełniła wymagane ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. przesłanki dające podatnikowi możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. l pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy w okresie dwóch lat od daty sprzedaży nieruchomości Zainteresowana wydatkowała przychód uzyskany z tego tytułu uiszczając – na podstawie postanowień zawartej w formie zwykłej pisemnej przedwstępnej umowy sprzedaży – zaliczki na poczet ceny zakupu budynku mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) uchyliła obowiązujące do końca 2006 r. zwolnienie dotyczące przychodów ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, w części wydatkowanej na cele mieszkaniowe. Na mocy przepisów przejściowych (art. 7 ust. l ustawy zmieniającej z dnia 16 listopada 2006 r.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. mają zastosowanie zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., w tym także zwolnienie przedmiotowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy w dawnym brzmieniu, co też – zdaniem Zainteresowanej – ma miejsce w przedmiotowej sprawie.

W opinii Wnioskodawczyni, przychody z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do końca 2006 r., podlegają stosownie do art. 7 ust. 1 opisanej wyżej ustawy zmieniającej w zw. z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwanej także: „updof”) w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., opodatkowaniu ryczałtowemu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Co do zasady, podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika.

Zdaniem Zainteresowanej, ustawa przewiduje następujące wyjątki:

1.  nie powstanie przychód z odpłatnego zbycia, jeżeli zbycie ww. nieruchomości lub praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie;
2.  zamiast podatkiem ryczałtowym, dochód z odpłatnego zbycia zostanie obciążony podatkiem dochodowym według zasad ogólnych, jeżeli ww. nieruchomości lub prawa były składnikami majątku związanymi z pozarolniczą działalnością gospodarczą podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, że nieruchomości te i prawa zostały przed zbyciem wycofane z działalności gospodarczej, jeżeli od ich wycofania do zbycia nie upłynęło co najmniej 6 lat;
3.  podatnik może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., w części, w jakiej wydatkuje przychody w sposób określony w tych przepisach i w tym celu składa oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy na cele określone w tych przepisach;
4.  w wypadkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b)-d) przychody podlegają zwolnieniu od opodatkowania w całości.

Zgodnie z powołanym przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32, przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. l0 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1.  w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

3.  w całości – jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części,
4.  w całości – jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali,
5.  w całości – jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny,
6.  w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów

\- są wolne od podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na wstępie należy zatem zbadać, czy zawarta umowa przedwstępna jest ważna w świetle prawa cywilnego.

Zainteresowana zauważa, iż instytucja umowy przedwstępnej sprzedaży, uregulowana w przepisach art. 389-390 Kodeksu cywilnego jest szeroko wykorzystywana w obrocie nieruchomościami. Jest ona czynnością prawną obejmującą oświadczenie woli jednej lub obu stron w przedmiocie zobowiązania się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy. Osoba uprawniona z umowy przedwstępnej może żądać od zobowiązanego spełnienia świadczenia polegającego na złożeniu oświadczenia woli i dokonania innych czynności potrzebnych do zawarcia umowy właściwej (S. Rudnicki, Prawo obrotu nieruchomościami, Wyd. C.H. Beck 1999, Warszawa, s. 489).

Ważność umowy przedwstępnej uzależniona jest od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, którymi są:

1.  wymóg określenia istotnych postanowień umowy, oraz
2.  oznaczenie terminu w ciągu, którego umowa ma być zawarta.

Co do pierwszego ze wskazanych powyżej wymogów wystarczy, aby w umowie przedwstępnej znalazły się, poza oświadczeniami stron dotyczącymi zamiaru zawarcia umowy sprzedaży, dane identyfikujące jej przedmiot oraz cenę, która nie musi być ściśle określona; wystarczy, że strony wskażą podstawę jej ustalenia.

Drugą przesłanką ważności umowy przedwstępnej jest określenie w umowie terminu, w ciągu którego powinna być zawarta umowa przyrzeczona. Określenie terminu zawarcia umowy nie musi nastąpić poprzez wskazanie konkretnej daty kalendarzowej, przyjmuje się, że wystarczy na tyle precyzyjne określenie terminu, aby choć w przybliżeniu można było określić, kiedy termin upływa.

Należy podkreślić, że przesłanką ważności umowy przedwstępnej nie jest zachowanie żadnej szczególnej formy (aktu notarialnego, daty pewnej itd.) – nawet gdy forma taka była zastrzeżona dla wykonania umowy przyrzeczonej. W szczególności w przypadku umów przedwstępnych dotyczących zakupu nieruchomości nie będzie konieczności zachowania formy aktu notarialnego. Zachowanie przez strony formy aktu notarialnego ma istotne znaczenie dla określenia skutków prawnych, jakie z niej wynikają.

I tak, w przypadku zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego strona uprawniona może dochodzić zawarcia umowy przyrzeczonej na drodze sądowej i w takim przypadku wyrok sądu zastąpi oświadczenie woli dłużnika z umowy przedwstępnej.

Natomiast zawarcie umowy przedwstępnej bez zachowania formy aktu notarialnego ogranicza roszczenia uprawnionego jedynie do roszczenia o naprawienie szkody jaką poniósł przez to, że liczył na zawarcie umowy przyrzeczonej (Kodeks cywilny, Komentarz, pod red. K. Pietrzykowskiego, Wyd. C.H. Beck 1997, s. 718). Nie można jednak twierdzić, że niezachowanie formy aktu notarialnego w umowie przedwstępnej jest nielegalne tudzież też powoduje nieważność zawartej umowy. Należy powiedzieć wprost, że rodzi ona zobowiązanie wobec stron do wywiązania się z tej umowy, tj. kupującej do zapłaty, a sprzedającego do wykonania świadczenia, co umowa w formie aktu notarialnego, z zastrzeżeniem wskazanym powyżej.

Wobec tego, należy wskazać, że zawarta przez Wnioskodawczynię umowa przedwstępna jest ważna w świetle prawa, bowiem materializuje wszystkie przesłanki wymagane przez Kodeks Cywilny.

Wobec powyższego, Zainteresowana stoi na stanowisku, że w komentowanych przepisach, zgodnie z interpretacją celowością, ustawodawca przyznaje przedmiotową ulgę podatnikom, gdy przychody z tytułu sprzedaży nieruchomości przeznaczone są na cele mieszkaniowe.

Określenie „cele” – jest tu kluczowym. W ocenie Wnioskodawczyni, chodzi o takie sytuacje, gdy podatnicy podejmą określone kroki w ciągu dwóch lat, niekoniecznie staną się właścicielami danej nieruchomości w ciągu dwóch. Bowiem, czasami, jak w niniejszej sprawie – nie jest to możliwe, chociażby z uwagi na proces budowy domu (konieczność znalezienia działki, wyboru projektu, samej budowy, suszenia budynku, odbioru itd.)

Zdaniem Zainteresowanej, nie ulega wątpliwości, że przedwstępna umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego prowadzi do jego nabycia, zatem materializują się ustawowe przesłanki. Tym samym, kwota uiszczona na poczet ceny przed zawarciem umowy przyrzeczonej podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) updof. Podkreślić można przy tym, że w niniejszej sprawie, z uwagi na znaczną kwotę transakcji oraz proces związany z wyszukaniem odpowiadającej działki, doborem projektu i wreszcie wybudowania domu jednorodzinnego, strony ustaliły kilkuletni termin jej finalizacji, który jest dopuszczalny i stosowany w obrocie prawnym.

Przepisy updof bowiem, nie precyzują sposobu dokumentowania faktu i wysokości ponoszonych wydatków, których dokonanie umożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Można stąd wnosić, że dopuszczalne są wszelkiego rodzaju wiarygodne dowody dokumentujące poniesienie wydatków, w tym rachunki, pokwitowania, etc, o ile na ich podstawie można jednoznacznie stwierdzić, kiedy, kto i jakiego rodzaju wydatek poniósł. Taką rolę spełnia zatem umowa przedwstępna o wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz dokumenty finansowe uwiarygodniające wpłatę zaliczek na poczet zakupu gruntu i budowę domu (faktury zaliczkowe, pokwitowania wpłat gotówkowych etc.).

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w argumentacji organów podatkowych, np. w interpretacji Ministra Finansów z dnia 10 stycznia 2002 r., nr PB2/MK-033-02-4/02, w myśl którego w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na nabycie prawa do lokalu przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353a Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Co ważne, także w judykaturze wskazuje się, że do uzyskania ulgi podatkowej przewidzianej w art. 21 ust. l pkt 32 lit. a) ustawy nie jest natomiast wymagane, aby podatnik nabył w okresie 2-letnim władanie nowym lokalem (w sensie fizycznym). Na poparcie swojego stanowiska, Zainteresowana przywołała szereg wyroków sądów administracyjnych.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że zawarta przez Nią umowa uprawnia do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. l pkt 32 updof w związku z tym, że podpisanie umowy przedwstępnej zawartej w zwykłej formie pisemnej nastąpiło przed upływem 2 lat, o których mowa w powołanym przepisie. A ponadto, zawarta umowa jest faktycznie realizowana, bowiem podmiot, któremu Zainteresowana zleciła budowę domu, zakupił już – w formie aktu notarialnego – działkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z analizy stanu faktycznego wynika, że Zainteresowana nabyła przedmiotową nieruchomość dnia 10 marca 2006 r.

Zatem, w niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Na mocy art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania zbycia złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak wynika z powołanego przepisu, ww. zwolnienie podatkowe jest uzależnione od wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (lokalu) na cel wskazany w tym przepisie i dokonania tej czynności najpóźniej przed upływem dwóch lat od dnia sprzedaży.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż pojęcie „nabycie”, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. nieruchomości lub lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że zarówno zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Treścią umowy przedwstępnej jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej własność), lecz tej własności sama umowa nie przenosi. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości lub lokalu mieszkalnego ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tych rzeczy lub praw, a tym samym powoduje utratę warunku do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analiza treści normy prawnej sformułowanej w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności użyte w nim słowa „(\`(...)\`) w części wydatkowanej na nabycie (\`(...)\`)” prowadzi do jednoznacznego wniosku, że wolny od podatku jest przychód wydatkowany w części na definitywne nabycie nieruchomości bądź lokalu mieszkalnego to znaczy skutkujące przeniesieniem własności.

Powyższa interpretacja przepisu nie stoi w sprzeczności z wyjaśnieniami zawartymi w piśmie z dnia 10 stycznia 2002 r. nr PB2/MK-033-02-4/02 i znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, np.: wyrok z dnia 24 września 2008 r. sygn. I SA/Kr 539/08, wyrok z dnia 3 lutego 2009 r. sygn. I SA/Po 1430/08, wyrok z dnia 1 października 2010 r. sygn. II FSK 903/09, zgodnie z którą „(…) nabycie w okresie dwóch lat, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.f., oznacza przeniesienie na nabywcę, w tym okresie prawa własności (…)” oraz, że „(…) wydatkowanie środków pieniężnych na zakup nieruchomości w celach mieszkaniowych w oparciu o umowę przedwstępną (w postaci zaliczki) może być uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy tylko wówczas, gdy przed upływem dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości podatnik nabędzie nieruchomość”.

Z analizy wniosku wynika, iż nabyta dnia 10 marca 2006 r. nieruchomość została sprzedana dnia 19 maja 2008 r. Środki uzyskane z tej sprzedaży Wnioskodawczyni zamierzała wydatkować na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym celu dnia 29 maja 2008 r. zawarła umowę przedwstępną o wybudowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W treści tej umowy wskazano m.in., iż zawarcie umowy przyrzeczonej nastąpi do dnia 31 grudnia 2012 r. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika ponadto, iż podmiot, któremu zlecono budowę domu, na podstawie umowy z dnia 6 maja 2011 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego, dokonał zakupu działki, na której zostanie wybudowany dom.

Rekapitulując poczynione wyżej spostrzeżenia, stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie jest uprawniona do skorzystania ze dobrodziejstwa zwolnienia przedmiotowego stypizowanego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak możliwości skorzystania z ww. zwolnienia wynika z braku definitywnego, tj. stwierdzonego aktem notarialnym nabycia domu jednorodzinnego w terminie dwóch lat od dnia zbycia nieruchomości nabytej w 2006 r.

Podkreślić należy, iż sam fakt wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie domu oraz zawarcie umowy przedwstępnej – bez zaistnienia faktu nabycia nieruchomości na własność w ww. terminie – nie przesądza jeszcze o prawie do zwolnienia podatkowego.

W konsekwencji, Zainteresowana zobligowana jest do zapłaty zryczałtowanego podatku w wysokości 10% uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości, na zasadach wskazanych w cytowanym wyżej art. 28 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych, tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.