Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1244/11/14-7/S/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-13
Teza: Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym możliwe jest zaliczenie przez nią do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, tj. wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi?
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; cel-cel wydatku; darowizna; grupa; koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reklama; reprezentacja; umowa; usługi-usługi gastronomiczne; usługi-usługi marketingowe; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1361/13 (data wpływu 15 maja 2014 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 29 grudnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2012 r. (data nadania 7 lutego 2012 r., data wpływu 9 lutego 2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-1244/11-2/JC z dnia 25 stycznia 2012 r. (data nadania 25 stycznia 2012 r., data doręczenia 31 stycznia 2012 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, tj. wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, tj. wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), jest członkiem Grupy A. Spółka jest jednym z podmiotów określanych jako A. European Limited Risk Distriburos (LRD). Fakt, iż Spółka jest dystrybutorem LRD oznacza, iż działa ona w oparciu o ograniczone ryzyko oraz wykonuje ograniczoną liczbę funkcji. W szczególności Spółka nie magazynuje zapasów. Co więcej, Spółka jest ubezpieczana m.in. od ryzyka wystąpienia różnic kursowych oraz ryzyka związanego z produktami, które sprzedaje.

Na podstawie umowy (dalej: „Umowa”) zawartej z A. (dalej: „X.”) Spółka jest odpowiedzialna za marketing, merchandising, sprzedaż oraz dystrybucję produktów A. w Polsce. Zgodnie z Umową, cena, za którą Spółka nabywa od X. produkty, kalkulowana jest tak, by zapewnić Spółce pokrycie co do zasady wszystkich jej kosztów operacyjnych, a także zapewnić uzyskanie marży operacyjnej netto kalkulowanej jako procent sprzedaży netto, którą generuje Spółka. Wspomniana cena jest ustalana w oparciu o określony w budżecie poziom sprzedaży oraz koszty działań merchandisingowych związanych z tą sprzedażą. Budżet operacyjny dla sprzedaży i dystrybucji produktów A. na przeznaczonym Spółce zgodnie z Umową terytorium (tj. terytorium Rzeczpospolitej Polskiej) Spółka uzgadnia z X. przed rozpoczęciem roku finansowego.

Z uwagi na regulacje obowiązujące na rynku farmaceutycznym, nie istnieje bezpośredni kontakt pomiędzy Spółką a grupą końcowych odbiorców produktów A. (pacjentów). Z tej przyczyny, działalność marketingowa i merchandisingowa Spółki nie jest adresowana do końcowych odbiorców produktów A. Ze względu na wspomniane regulacje, przedsiębiorstwa farmaceutyczne traktują lekarzy upoważnionych do wystawiania recept lub wykorzystujących ich produkty za adresatów swojej działalności marketingowej i merchandisingowej. Fakt ten ma swoje odzwierciedlenie w merchandisingowej oraz marketingowej działalności wykonywanej przez Spółkę na podstawie Umowy z X.

Należy także zauważyć, iż specjalistyczna natura produktów oferowanych przez A. oznacza, że produkty te wymagają przekazywania dużej ilości wiedzy medycznej oraz wsparcia medycznego, w szczególności odnośnie nowych produktów. W związku z tym Spółka ułatwia dostęp do szkoleń, co ma na celu poszerzenie bazy wyspecjalizowanych lekarzy wykorzystujących produkty A.. Spółka organizuje także warsztaty oraz przekazuje naukowe informacje lekarzom i szpitalom. Warsztaty i szkolenia są prowadzone przez pracowników Spółki oraz niezależnych lekarzy.

Portfolio dystrybuowanych przez Spółkę produktów leczniczych obejmuje leki dostępne jedynie „na receptę” (Rx) oraz wyroby medyczne. W ramach promocji leków Rx Spółka podejmuje szereg aktywności, w związku z którymi ponosi koszty. Do podejmowanych działań należy m.in. organizowanie spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi do wystawiania recept (dalej: „Osoby upoważnione”).

W celu promowania produktów dystrybuowanych przez Spółkę, zatrudnieni przedstawiciele handlowi spotykają się z Osobami upoważnionymi w gabinetach, ośrodkach opieki zdrowotnej lub restauracjach. Spotkania takie, w zależności od liczby uczestników, można podzielić następująco:

1.  Spotkania, w których uczestniczy do 4 Osób upoważnionych.

Zgodnie z polityką wewnętrzną Spółki, spotkania takie mogą być organizowane samodzielnie przez przedstawicieli handlowych. Podczas spotkań przedstawiciele przybliżają lekarzom produkty dystrybuowane przez Spółkę, przedstawiają wyniki dotyczących ich badań klinicznych, nowości farmaceutyczne. Podczas spotkania w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie słodyczy lub zamawiają catering, zaś podczas spotkań w restauracji zamawiają dla swoich gości potrawy z menu. Wydatki związane z takim spotkaniem nie mogą przekroczyć 100 zł na jedną zaproszoną Osobę upoważnioną. Spotkania takie odbywają się w rożnych miejscowościach na terenie kraju, tym w mieście będącym siedzibą Spółki.

1.  Spotkania, w których uczestniczą więcej niż 4 Osoby upoważnione.

W przypadku spotkań organizowanych dla większej ilości Osób upoważnionych, procedury wewnętrzne przewidują obowiązek szczegółowego udokumentowania takiego spotkania. Dokumentacja zawierać musi kopię prezentacji wygłoszonej podczas spotkania (dotyczącej zazwyczaj produktu dystrybuowanego przez Spółkę lub zagadnienia interesującego z punktu widzenia praktyki zaproszonych lekarzy) oraz listę uczestników. Ze względu na większą liczbę uczestników spotkania takie odbywają się najczęściej w restauracjach, gdzie zaproszeni lekarze mogą zamówić posiłki z karty, przy czym wartość zamówienia przypadająca na jednego lekarza nie może przekraczać 100 zł.

Opisane powyżej działania marketingowe Spółka podejmowała w przeszłości, a także zamierza podejmować w przyszłości. Oznacza to, iż Spółka ponosiła analizowane koszty marketingowe i zamierza je ponosić w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym możliwe jest zaliczenie przez nią do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, tj. wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki wskazane w opisie stanu faktycznego mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z normą z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako: „ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 przywołanej ustawy. Wynika z powyższego, iż ustawodawca uzależnia zakwalifikowanie wydatku do kosztów uzyskania przychodów od łącznego spełnienia dwóch warunków: związku poniesionego wydatku z osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów oraz niezaliczenie przez ustawodawcę danego wydatku do zamkniętego katalogu wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Odnosząc się do pierwszej z powyższych przesłanek należy stwierdzić, iż spełniają ją wydatki reklamowe. Niewątpliwie bowiem podejmowanie działań reklamowych ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów. Wynika to z samej istoty działań reklamowych, podejmowanych właśnie w tym celu, by zwiększyć rozpoznawalność reklamowanych produktów/usług oraz uwidocznić te produkty/usługi na rynku, co w konsekwencji przełożyć ma się korzystnie na ich sprzedaż (na zwiększenie sprzedaży bądź zachowanie na niezmniejszonym poziomie). Skutkiem takiego charakteru podejmowanych działań reklamowych jest fakt, iż spełniają one przesłanki wymienione w art. 15, warunkujące zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych.

Wskazać należy jednak, iż w ustawie CIT nie została przez prawodawcę zawarta definicja reklamy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest w związku z powyższym odwołanie się w tej kwestii w pierwszej kolejności do przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (tekst jednolity Dz. U. z 2008 r., Nr 45, poz. 271 ze zm., dalej jako: „PF”). Należy bowiem zauważyć, że Spółka działa na rynku farmaceutycznym. Działalność na tym rynku została uregulowana przez PF. Regulacje te wkraczają także na grunt reklamy produktów leczniczych.

Spółka, prowadząc dystrybucję tego rodzaju produktów, zobowiązana jest respektować normy ujęte w PF. Z tych właśnie względów zasadne jest odwołanie się do definicji reklamy zawartej na gruncie tej ustawy. Otóż zgodnie z art. 52 ust. 1 PF, reklamą produktu leczniczego jest działalność polegająca na informowaniu lub zachęcaniu do stosowania produktu leczniczego, mająca na celu zwiększenie: liczby przepisywanych recept, dostarczania, sprzedaży lub konsumpcji produktów leczniczych. W art. 52 ust. 2 PF ustawodawca wymienia przykładowe formy reklamy produktu leczniczego, do których zalicza:

*   reklamę produktu leczniczego kierowaną do publicznej wiadomości;
*   reklamę produktu leczniczego kierowaną do osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi;
*   odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych;
*   dostarczanie próbek produktów leczniczych;
*   sponsorowanie spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi;
*   sponsorowanie konferencji, zjazdów i kongresów naukowych dla osób upoważnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi.

Oprócz wskazania definicji reklamy, zawierającej katalog działań, które uznaje się za reklamę, PF wskazuje szereg ograniczeń i obowiązków związanych z wymienionymi w definicji formami reklamy, które kształtują możliwości podmiotów działających na rynku farmaceutycznym.

Do najważniejszych ograniczeń należy fakt, iż zgodnie z przepisami art. 57 ust. 1 pkt 1 PF Spółka nie ma możliwości prowadzenia reklamy produktów Rx kierowanej do publicznej wiadomości.

Reklama ta może być jednak kierowana do lekarzy.

Dodatkowo, jak wynika z regulacji art. 58 ust. 1 PF niedozwolone jest kierowanie do osób uprawnionych do wystawiania recept oraz osób prowadzących obrót produktami leczniczymi reklamy produktu leczniczego polegającej na wręczaniu, oferowaniu i obiecywaniu korzyści materialnych, prezentów i różnych ułatwień, nagród, wycieczek oraz organizowaniu i finansowaniu spotkań promocyjnych produktów leczniczych, podczas których przejawy gościnności wykraczają poza główny cel tego spotkania.

Jednakże, zgodnie z ust. 3 tego artykułu, dozwoloną formą reklamy jest wręczanie wyłącznie takich przedmiotów, których wartość materialna nie przekracza kwoty 100 złotych, i które związane są z praktyką medyczną lub farmaceutyczną, oraz opatrzone są znakiem reklamującym daną firmę lub produkt leczniczy.

Działania podejmowane zgodnie z powołanymi wyżej przepisami są niewątpliwie działaniami reklamowymi.

Analizując znaczenia pojęcia reklama warto także mieć także na uwadze definicję słownikową oraz definicję wskazywaną przez praktykę podatkową. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, tom III, s. 36), „reklama” to: rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś \[…\]. Spółka nadmienia, iż na powyższej definicji pojęcia „reklama” (zawartej we wcześniejszym wydaniu przywołanego słownika) opiera się także Minister Finansów w wydawanych interpretacjach m.in. w interpretacji z dnia 7.03.2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-1829/10/JD).

Biorąc powyższe pod uwagę, jeżeli wydatki związane są z działaniami reklamowymi, w ujęciu prawa farmaceutycznego lub praktyki podatkowej, będą spełniały pierwszą z przesłanek przewidzianych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Pozostaje zatem do rozważenia druga przesłanka pozwalająca zakwalifikować dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów (niezaliczenie wydatku do katalogu wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy CIT).

Biorąc pod uwagę specyfikę analizowanych kosztów, wskazać należy, iż ograniczenie w tym zakresie wynikać może przede wszystkim z ewentualnego zakwalifikowania określonego wydatku do kosztów reprezentacji. Art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT stanowi bowiem, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Ustawodawca nie wprowadził jednak do ustawy CIT jednoznacznej definicji pojęcia reprezentacja. Rozróżnienie pomiędzy reklamą a reprezentacją może więc budzie wątpliwości.

Wątpliwości te pomaga rozwiązać PF. Przepisy tej ustawy wskazują bowiem jednoznacznie które działania stanowią dozwoloną przez prawo i reklamę, a które, przekraczają jej ramy. Jeżeli określone działanie i związane z nim wydatki są reklamą w rozumieniu PF nie mogą być jednoczenie reprezentacją.

Ponadto, przyjmuje się, iż reprezentacja oznacza działania mające na celu budowanie lub utrwalanie dobrego wizerunku, prestiżu podatnika, czy też budowanie lub utrwalanie relacji z kontrahentami. Wskazuje się ponadto, iż reprezentacji towarzyszy wytworność, okazałość (co do powyższego rozumienie pojęcia „reprezentacja” Spółka opiera się na następujących interpretacjach: z dnia 27.08.2009 r., sygn. IPPB5/4240-24/09-2/AM, organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie; z dnia 7.03.2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1829/l0/JD oraz z dnia 7.02.2011 r., sygn. IBPBI/1/415-1180/10/ESZ, organ uprawniony - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach).

W praktyce podkreśla się ponadto, iż „Na podstawie omawianej regulacji nie sposób przyjąć, że reprezentację stanowi każde działanie mające na celu utrzymanie pozytywnego wizerunku podatnika, czy też ochronę przed wywołaniem negatywnego wrażenia. Charakter taki będą miały jedynie te działania, które obecnie mogą zostać uznane za szczególnie okazałe, odbiegające od reguł przyjętych w analogicznych sytuacjach” (interpretacja z dnia 2011.01.14, sygn. ILPB3/423- 821/10-5/GC, organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu).

Reasumując, z powyższego płyną - zdaniem Spółki - następujące wnioski. Wydatki poniesione na reklamę są kosztem podatkowym. Wydatki na reprezentację kosztem nie są. Zatem ocena możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów powinna być każdorazowo poprzedzona analizą czy wydatek taki został poniesiony w celu reklamowym czy reprezentacyjnym.

Ograniczenie możliwości rozpoznawania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków omawianych we wniosku może wynikać także z zakwalifikowania tych wydatków jako darowizn. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT, darowizny są wydatkami, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Ustawa CIT nie definiuje pojęcia darowizny, zatem właściwe wydaje się być odwołanie się w tym zakresie do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej jako: „KC”). Zgodnie z art. 888 § 1 KC, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z powyższą definicją, z darowizną mamy do czynienia wtedy, gdy dokonujący darowizny ponosi faktycznie jej ekonomiczny ciężar. Ponadto przyjmuje się, że celem dokonania darowizny jest chęć dokonania po stronie innej osoby przysporzenia majątkowego, chęć jej obdarowania. Z tej tez przyczyny dokonanie darowizny określane jest jako wyświadczenie aktu szczodrobliwości.

Spółka podkreśla, że analizując wynikające z art. 16 ustawy CIT ograniczenia w prawie do zaliczania określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, zarówno dotyczące darowizn jak i wydatków na reprezentację (ust. 1 pkt 14 i 28), trzeba mieć na uwadze całokształt okoliczności, w których dane wydatki są ponoszone. Okolicznościami takimi, oprócz specyfiki rynku na którym działa podmiot (np. rynku farmaceutycznego), może być w szczególności podstawa ponoszenia wydatków, które mają być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Możliwa jest bowiem sytuacja, gdy pomiędzy kontrahentami została zawarta umowa, w której jedna ze stron zobowiązała drugą do podejmowania aktywności, która na pierwszy rzut oka nosi np. cechy darowizny lub cechy reprezentacji. W takiej sytuacji:

*   działania, które potencjalnie mogłaby zostać uznane za działania o charakterze reprezentacyjnym, nie będą stanowiły reprezentacji podatnika. Podatnik bowiem, jako podmiot wykonujący umowę, nie działa na rzecz wykreowania swojego wizerunku lecz w ramach prowadzonej w celu uzyskania przychodów działalności gospodarczej wykonuje obowiązki, które zgodnie z umową nałożył na niego kontrahent.
*   działania, które w innych okolicznościach mogłyby zostać uznane za darowiznę nie stanowią wówczas darowizny przekazanej przez podmiot wykonujący umowę. Działaniom takim nie można bowiem przypisać cech aktu szczodrobliwości - podmiot dokonujący świadczenia nie ma bowiem na celu obdarowania określonej osoby, a podstawą jego działania jest wyłącznie zobowiązanie umowne. Co więcej, w sytuacjach tego typu najczęściej podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru takiego przekazania. Najczęściej bowiem kontrahent kompensuje mu poniesione wydatki. Mając na uwadze powyższe przyjąć należy, że wydatki związane z aktywnością, do której zobowiązuje podatnika zawarta przez niego umowa, mogą w określonych okolicznościach zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika nawet w przypadku, gdy dotyczą działań o cechach reprezentacji lub darowizny. Wydatki takie, ze względu na postawę do ich ponoszenia nie stanowią bowiem dla podmiotu, który wydatki ponosi, wydatków na reprezentację lub wydatków na darowizny. W rezultacie nie znajdą wówczas zastosowania ograniczenia w prawie do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, wynikające z art. 16 ust. 1 ust. (winno być: „pkt”) 14 i 28 ustawy CIT.

Spółka zaznacza, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w praktyce podatkowej dotyczącej zasad funkcjonowanie agencji marketingowych.

Poniżej Spółka analizuje analizowaną kategorie wydatków pod kątem spełnienia powyższych przesłanek.

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez nią w związku ze spotkaniami jej przedstawicieli handlowych z Osobami upoważnionymi, mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Opisywane działania polegające na organizowaniu przedmiotowych spotkań takich jak te organizowane przez Spółkę zostały wprost wymienione jako działania reklamowe w PF. Jak bowiem stanowi art. 52 ust. 2 pkt 3 PF, reklama produktu leczniczego obejmuje w szczególności odwiedzanie osób uprawnionych do wystawiania recept lub osób prowadzących obrót produktami leczniczymi przez przedstawicieli handlowych lub medycznych. Co więcej, zgodnie z art. 52 ust. 2 pkt 5 PF, reklama produktu leczniczego polega także na sponsorowaniu spotkań promocyjnych dla osób upoważnionych do wystawiania recept. Warto także nadmienić, że Spółka spełnia także warunek przewidziany w art. 58 ust. 1 PF, tj. przejawy gościnności podczas takich spotkań nie wykraczają poza główny cel tego spotkania. W związku z powyższym należy uznać, że działania podejmowane przez Spółkę stanowią reklamę na gruncie PF.

Ponadto, zgodnie z definicją reklamy uznaną przez praktykę podatkową, działalność reklamową stanowi przekazywanie informacji o towarach. Temu zaś celowi służą spotkania, które odbywają przedstawiciele handlowi Spółki z Osobami upoważnionymi, o czym świadczy tematyka spotkań (przybliżanie Osobom upoważnionym produktów leczniczych dystrybuowanych przez Spółkę, prezentowanie wyników badań klinicznych prowadzonych z wykorzystaniem tych produktów, itp.). Warto ponadto wskazać, iż samo organizowanie przez Spółkę przedmiotowych spotkań odnosi skutek reklamowy, jako że przyczynia się do rozpowszechniania znajomości marki, z której korzysta Spółka.

Przywołane okoliczności świadczą o tym, iż spotkania przedstawicieli Spółki z Osobami upoważnionymi to spotkania o charakterze reklamowym. Wydatki te wykazują zatem związek z przychodami Spółki i tym samym spełniają pierwszą przesłankę, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki wydatki te spełniają także drugą przesłankę wymienioną w tym przepisie. Mianowicie nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią wydatków na reprezentację, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy.

Pierwszym argumentem przemawiającym za tym, że podejmowane przez Spółkę działania nie mają charakteru reprezentacyjnego jest fakt, iż są to działania stanowiące reklamę w rozumieniu PF. Ponadto, jak już wskazywano, reprezentacja to działanie mające na celu głównie zbudowanie prestiżu, określonego wizerunku firmy. Jak natomiast wynika z przywołanych przez Spółkę okoliczności faktycznych, celem organizowanych spotkań jest reklama dystrybuowanych przez Spółkę produktów leczniczych. Brak zatem w organizowaniu przedmiotowych spotkań celu reprezentacyjnego. Zdaniem Spółki nie jest zasadnym uznanie, iż reprezentacyjny charakter spotkań jej przedstawicieli handlowych z Osobami upoważnionymi wynika wyłącznie z faktu, iż Spółka zapewnia Osobom upoważnionym uczestniczącym w spotkaniu poczęstunek w formie słodyczy lub możliwość zjedzenia posiłku. Posiłek w takiej formie jak zapewniany przez Spółkę, tj. nienoszący cech wystawności, luksusu, stanowi naturalne tło kontaktów profesjonalnych, tak jak naturalnym jest zapewnienie określonych warunków technicznych spotkania czy też komfortu jego odbycia (np. zapewnienie klimatyzowanego pomieszczenia, co obecnie nie jest postrzegane jako przejaw okazałości czy też luksusu).

Spółka wskazuje także, iż wydatki ponoszone przez nią w związku z opisywaną formą reklamy nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów jako darowizny na postawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT.

Celem darowizn jest obdarowanie danej osoby, uczynienie wobec niej aktu szczodrobliwości. Cel ten nie pokrywa się jednak z przyczynami, dla których Spółka organizuje spotkania jej przedstawicieli handlowych z Osobami upoważnionymi. Z organizacją omawianych spotkań Spółka wiąże bowiem ściśle określone cele: poszerzenie wśród Osób upoważnionych wiedzy z zakresu dystrybuowanych przez Spółkę produktów, a także osiągnięcie dzięki temu wzrostu sprzedaży tych produktów. Taka charakterystyka przedmiotowych wydatków powoduje, iż nie sposób mówić o działaniu Spółki podyktowanym chęcią dokonania przysporzeń po stronie uczestników spotkań, chęcią ich obdarowania, co jest charakterystyczne dla darowizn.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące spotkań jej przedstawicieli handlowych z Osobami upoważnionymi, gdyż w ocenie Spółki spełnione są wymogi określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, pozwalające kwalifikować wydatki do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach:

*   interpretacji z dnia 2009.09.02 (sygn. IPPB5/423-450/09-2/JC, organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie), w której organ podatkowy uznał, iż „\[…\] ponoszone przez Spółkę (podmiot zajmujący się produkcją oraz dystrybucją produktów leczniczych – przyp. Spółki) wydatki na nabycie usług gastronomicznych, cateringowych, dojazdu i zakwaterowania w trakcie spotkań promocyjnych mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów”;
*   interpretacji z dnia 2009.06.29 (sygn. IPPB5/423-177/09-2/AS organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie), w której organ podatkowy uznał, iż „ponoszone przez Spółkę wydatki na nabycie usług gastronomicznych w celu zapewnienia wyżywienia lekarzom weterynarii oraz hodowcom zwierząt uczestniczącym w szkoleniach, konferencjach oraz prezentacjach produktów Spółki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów”.

Spółka zaznacza, że powyższe stanowisko jest również zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych w przypadku podmiotów nie działających na rynku farmaceutycznym:

*   interpretacji Ministra Finansów z dnia 27.08.2009 r. (sygn. IPPB5/4240-24/09-2/AM, organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie), w której stwierdzono, że: „Zaproszenie kontrahenta na kawę, „zwykły” lunch, czy obiad do restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to powszechnie spotykana praktyka. Posiłek spożywany w restauracji nie jest „okazały” ani „wykwintny”, bo powodem organizacji spotkania w restauracji nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością. Tym samym brak podstaw aby uznać, iż ponoszone przez Spółkę wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami spełniały przesłanki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28, wyłączające je z kosztów uzyskania przychodów”;
*   interpretacji Ministra Finansów z dnia 15.10.2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-972/10/MS, organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach), w której potwierdzono zostało stanowisko podatnika, iż do kosztów uzyskania przychodu może zostać zaliczony zarówno koszt obiadu jak i koszt poczęstunku kawowego podczas organizowanego przez podatnika spotkania promocyjnego dla potencjalnych klientów;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18.05.2010 r. (sygn. I SA/Kr 620/l0), w którym podniesiono: „Należy wskazać, iż w realiach życia gospodarczego, z uwzględnieniem charakteru działalności spółki, której wspólnikiem jest skarżący, spożywanie lunchu, czy innego posiłku, także w restauracji jest normą, standardem i z założenia nie świadczy o wystawności, wytworności, a przez to nie wypełnia dyspozycji pojęcia reprezentacji. W świetle powyższego nie można także zaakceptować poglądu organu, iż sam fakt, że spotkania odbywają się poza siedzibą firmy, tj. w restauracji, samoistnie oznacza reprezentację”.

Spółka podkreśla, iż pomimo, że przywołane powyżej rozstrzygnięcia dotyczą relacji z potencjalnymi, bezpośrednimi kontrahentami, to jednak rozumowanie w tych pismach zaprezentowane należy odnieść odpowiednio do relacji Spółki z Osobami upoważnionymi (niebędącymi kontrahentami Spółki w ścisłym tego słowa znaczeniu).

Niezależnie od powyższego, Spółka uważa, iż ponoszone przez nią wydatki mogą być przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na okoliczności i podstawę ponoszenia tych wydatków.

Jak wynika z przedstawionego na wstępie opisu stanu faktycznego, Spółka wykonuje swoją działalność w oparciu o umowę zawartą z X. Przedmiotowa Umowa oprócz tego, iż reguluje kwestię dystrybucji produktów A. przez Spółkę, to także nakłada na Spółkę obowiązki w zakresie merchandisingu oraz reklamy (promocji/marketingu) tych produktów. Szeroko rozumiane działania reklamowe są więc przez Spółkę podejmowane jako realizacja zobowiązania do podejmowania tych działań, które to zobowiązanie wynika z Umowy. Spółka jest więc jedynie faktycznym wykonawcą działań określonych w Umowie.

Spółka jest zdania, że ponoszone przez nią wydatki nie stanowią kosztów reprezentacji ani darowizn, co wykazała we wcześniejszych częściach wniosku. W tym miejscu Spółka pragnie jednak zaznaczyć, że nawet gdyby którekolwiek z ponoszonych przez nią wydatków nosiłyby cechy reprezentacji lub darowizny, to i tak zdaniem Spółki będą mogły zostać przez nią zaliczone do kosztów podatkowych. Jak bowiem wynika z przytoczonych okoliczności faktycznych:

*   reprezentacja, gdyby nawet wystąpiła, nie byłaby de facto reprezentacją samej Spółki; Spółka bowiem nie działałaby w celu wykreowania swojego wizerunku lecz w celu realizacji Umowy, którą zawarła. Reprezentacja ta mogłaby raczej dotyczyć X. jako powierzającego Spółce podejmowanie określonej aktywności i zainteresowanego skutecznością przedsięwziętych działań lub całej grupy A.;
*   darowizny, gdyby wystąpiły, byłyby przez Spółkę dokonywane jedynie jako techniczne wykonanie obowiązku wynikającego z Umowy. Nie występuje tu bowiem działanie, którego istotą jest chęć obdarowania przez Spółkę określonej osoby - działanie Spółki nie jest aktem szczodrobliwości. Spółka wykonuje jedynie to, do czego na mocy Umowy została zobowiązana przez X. Ponadto, z opisu stanu faktycznego wynika, iż wzajemne rozliczenia Spółki i X. uzgodnione zostały w ten sposób, by pokryć koszty operacyjne Spółki, w tym także koszty działań mogących nosić cechy darowizny. Oznacza to, iż Spółka nie poniesie faktycznie ekonomicznego ciężaru wydatku który mogłoby zostać uznany za darowiznę. Nie wystąpi zatem po stronie Spółki uszczuplenie majątkowe, co jest konieczną przesłanką zaistnienia darowizny w świetle art. 888 KC.

Reasumując, mając na uwadze postanowienia Umowy i wynikające z niej obowiązki Spółki, a także określone w Umowie wzajemne rozliczenia Spółki i X., wydatki ponoszone przez Spółkę w wykonaniu Umowy mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Nie zmienia powyższego to czy wydatki te mogłyby czy też nie mogłyby dotyczyć działań, które noszą cechy reprezentacji lub darowizny, gdyż wydatki te nie dotyczą reprezentacji Spółki, oraz nie stanowią przejawu szczodrobliwości Spółki.

Pismem z dnia 25 stycznia 2012 r. Nr IPPB5/423-1244/11-2/JC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do doprecyzowania stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

*   jednoznaczne wskazanie, czy wydatki na spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi, które ponosi Wnioskodawca wynikają z realizacji Umowy zawartej z X.?
*   czy Spółka w celu realizacji Umowy zawartej z X. zobowiązana jest do ponoszenie wydatków na spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi?
*   czy w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi (spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi) Wnioskodawca promuje siebie, reklamuje swoje produkty lub usługi, buduje własny wizerunek?
*   czy Spółka działa w swoim własnym imieniu czy w imieniu X.?

W odpowiedzi na wezwanie organu Wnioskodawca pismem z dnia 6 lutego 2012 r. doprecyzował stan faktyczny/zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Umowa dystrybucyjna zawarta przez Spółkę z X. (dalej: „Umowa”) zawiera m.in. następujące postanowienia (tłumaczenie Spółki; w nawiasach kwadratowych wyjaśnienia Spółki):

„(2.1.) Z zachowaniem wszelkich postanowień i warunków zawartych w Umowie X. niniejszym wskazuje Dystrybutora \[Spółkę\] na czas trwania Umowy jako wyłącznego dystrybutora swoich Produktów na Terytorium \[Polski\].

Dystrybutor przyjmuje do wiadomości, że podstawową przesłankę przystąpienia przez X. do umowy jest promocja sprzedaży i dystrybucji Produktów \[oferowanych przez X.\] na Terytorium \[Polski\].

Żadna ze stron umowy nie jest prawnym przedstawicielem drugiej strony oraz nie może w żadnym celu przyjąć ani zaciągnąć zobowiązań, dokonywać oświadczeń, udzielać gwarancji lub poręczeń, wyrażonych wprost lub w sposób dorozumiany w imieniu drugiej strony.

Dystrybutor \[tj. Spółka\] jest upoważniony do prowadzenia marketingu, promocji, sprzedaży i dystrybucji produktów według własnego uznania.

(2.2) Dystrybutor akceptuje wskazanie \[go jako wyłącznego dystrybutora\] oraz zgadza się w każdym wypadku dołożyć najlepszych starań do promocji, sprzedaży i dystrybucji Produktów \[oferowanych przez X.\] na Terytorium \[Polski\] oraz wykonywać wszystkie swoje obowiązki nałożone niniejszą Umową w zgodzie ze wszystkimi mającymi zastosowanie przepisami prawa, rozporządzeniami, regulacjami oraz innymi wymogami prawnymi.

(3.1.) Cena za produkty zostanie ustalona na zasadach rynkowych z uwzględnieniem zakresu wykonywanych czynności, podejmowanych ryzyk i zaangażowanych aktywów.

Średnia cena sprzedaży zostanie zredukowana o kwotę zapewniającą Dystrybutorowi \[Spółce\] pokrycie jego kosztów operacyjnych \[w tym przede wszystkim kosztów związanych z prowadzonymi działaniami reklamowymi\] oraz osiągnięcie rentowności operacyjnej netto jako procentu sprzedaży netto Produktów. Taki procent zostanie ustalony w oparciu o warunki rynkowe, wynikające z analizy cen transferowych, która zostanie przedstawiona przez Niezależną Certyfikowaną Publiczną Firmę Audytorską.

(5.5.) Dystrybutor musi wykonać swoje zobowiązania wskazane w niniejszej Umowie w zgodzie ze wszystkimi zasadami dotyczącymi prowadzenia działalności reklamowej, promocyjnej oraz prowadzenia sprzedaży obowiązującymi w A. oraz z wymogami krajowymi”.

W ocenie Spółki działania przez nią podejmowane mają bezpośredni związek z Umową.

Spółka w powyższym uzupełnieniu wskazała ponadto:

*   Wydatki na spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi które ponosi Spółka wynikają z realizacji Umowy. Spółka prowadzi na terenie Polski działalność wyłącznego dystrybutora na podstawie Umowy. Jak zostało to zaznaczone powyżej, postanowienia Umowy zobowiązują Spółkę do podejmowania działań m.in. w zakresie promocji produktów oferowanych przez X. Pomimo, że zapisy Umowy wprost nie zobowiązują Spółki do konkretnych działań, takich jak np. organizowanie spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi (Spółka jest władna dobierać środki służące promowaniu produktów X. w sposób dopasowany do specyfiki polskiego rynku farmaceutycznego) to jest ona jednak zobligowana do prowadzenia szeroko pojętych działań marketingowych. W ocenie Spółki organizacja spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi jest skutecznym narzędziem marketingowym/reklamowym, które służy realizacji celów nakreślonych w Umowie. Tym samym, należy zdaniem Spółki przyjąć, że wydatki na organizację spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi wynikają z realizacji Umowy.
*   W celu realizacji Umowy Spółka zobowiązana jest do ponoszenia wydatków na cele marketingowe, tj. m.in. na spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi. Jak zostało to wskazane w odpowiedzi na pytanie pierwsze, Umowa nie zobowiązuje Spółki do ponoszenia konkretnych kosztów, związanych z określonymi aktywnościami marketingowymi. Dobór formy prowadzenia działalności marketingowej/reklamowej pozostawiony jest Spółce, która ma specyficzną wiedzę dotyczącą realiów funkcjonowania na polskim rynku wyrobów medycznych/farmaceutycznych. Zobowiązanie Spółki dotyczy jednak prowadzenia szeroko pojętej działalności marketingowej, a spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi są skutecznym narzędziem marketingowym/reklamowym. Tym samym ponoszenie wydatków na organizację takich spotkań wpisuje się w zakres działalności marketingowej/reklamowej Spółki, do której została ona zobowiązana Umową.
*   W związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi (spotkania przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi) Spółka promuje produkty oferowane przez grupę A. (które to produkty sama dystrybuuje na polskim rynku) oraz markę A. (z której także korzysta), a nie siebie samą czyli A. Sp. z o.o. i swoje (czyli wytworzone przez siebie) produkty. Na wstępie Spółka zaznacza, że nie prowadzi działalności produkcyjnej, tym samym nie reklamuje „swoich produktów” w rozumieniu „produktów wytworzonych przez Spółkę”. Działania promocyjne prowadzone przez Spółkę nakierowane są na rozpowszechnianie oraz promowanie marki A. (z której to marki korzysta również Spółka) oraz produktów A. (oferowanych również przez Spółkę). Niewątpliwie Spółka odnosi korzyści z prowadzonych akcji marketingowych/reklamowych. Korzyści te polegają głównie na tym, że wzrost świadomości produktów i marki A. powoduje wzrost sprzedaży tych produktów na polskim rynku, co z kolei powoduje wzrost zysku Spółki. Tym niemniej, należy mieć na uwadze, że nazwa oraz logotyp używane przez Spółkę są elementami określającymi grupę A., w tym X. W konsekwencji promocja nazwy oraz znaku towarowego A. nie jest de facto promocją samej Spółki, ale promocją grupy kapitałowej, do której Spółka należy. Podobnie ma się rzecz z promocją produktów A., które nie są de facto produktami Spółki (to nie Spółka opracowała procedurę i wyprodukowała te produkty) lecz produktami oferowanymi przez grupę A., w szczególności przez X. Korzyści z promocji marki oraz produktów A. w Polsce odnosi zatem nie tylko sama Spółka, lecz również X., który widząc owe korzyści podpisał ze Spółką odpowiednią umowę, w której zobligował ją do podejmowania efektywnych działań marketingowych/reklamowych. Fakt ten znajduje również swoje ekonomiczne odzwierciedlenie w mechanizmie rozliczeń z X. z tytułu realizacji Umowy. Mechanizm kalkulowania cen produktów, które Spółka kupuje od X. przewiduje bowiem, zgodnie z analizą cen transferowych, określony poziom rentowności Spółki, obliczony w oparciu o sprzedaż netto oferowanych przez X. produktów. Ciężar działań marketingowych/reklamowych jest, w sensie ekonomicznym, ponoszony przez X. Gwarantuje to wskazany w Umowie mechanizm obniżenia średniej ceny kupowanych przez Spółkę produktów w sposób umożliwiający osiągnięcie przez nią ustalonego poziomu rentowności. Na koniec Spółka podkreśla, że podejmowane przez nią działania będące przedmiotem wniosku o interpretację, w szczególności spotkania przedstawicieli handlowych z Osobami upoważnionymi, nie mają na celu wykreowania wizerunku Spółki jako takiej. Działania te mają na celu wyłącznie promocję marki oraz produktów A.
*   W sensie prawnym Spółka działa na rynku jako niezależny podmiot i występuje jako strona zawieranych przez siebie umów. Należy zatem uznać, że w sensie prawnym Spółka działa we własnym imieniu. Spółka prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym posiada osobowość prawną oraz pełną zdolność do czynności prawnych. Konsekwencje prawne działań przez nią podejmowanych obciążają ją samą. Spółka sama jest stroną wszelkich zawieranych umów, które zawiera w swoim imieniu. Ponadto, zgodnie z punktem 2.1. Umowy Spółka działa jako podmiot niezależny, tj. zarówno Spółka nie jest prawnym przedstawicielem X. ani też X. nie reprezentuje Spółki. Co więcej zarówno Spółka jak i X. nie mają uprawnień do występowania w imieniu drugiej strony. Obie strony Umowy są niezależnymi w sensie prawnym podmiotami. Spółka nadmienia, że w sensie czysto ekonomicznym, promując markę oraz produkty A. działa niejako w imieniu X. oraz całej grupy A., o czym była mowa w punkcie powyżej.

W dniu 22 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr IPPB5/423-1244/11-4/JC stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 29 grudnia 2011 r.) w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi:
    *   organizowanych w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie słodyczy **\- jest prawidłowe,**
    *   organizowanych w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie cateringu **\- jest nieprawidłowe,**
    *   organizowanych w restauracjach **– jest nieprawidłowe.**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami, gdy wydatki te będą dotyczyły Spółki-Wnioskodawcy a działania podejmowane przez Spółkę będą nosiły cechy reprezentacji lub darowizny **– jest nieprawidłowe.**

W interpretacji z dnia 22 marca 2012 r., tutejszy organ wskazał, że wydatki dotyczące spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi, organizowane w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie słodyczy, o ile wypełniają definicję reklamy produktu leczniczego i nie naruszają przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne, w tym nie wykraczają poza główny cel danego spotkania – mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wydatki Spółki poniesione w związku z działalnością stanowiącą „reklamę produktów leczniczych”. Natomiast wydatki dotyczące spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi, organizowane w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie cateringu oraz wydatki na usługi gastronomiczne podczas spotkań organizowanych w restauracjach, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, bowiem stanowią koszty reprezentacji, których nie uważa się - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - za koszty uzyskania przychodów.

Z kolei w przypadku działań, które noszą cechy reprezentacji lub darowizny – a które to działania będą dotyczyły Spółki-Wnioskodawcy, działającej jako niezależny podmiot, wydatki ponoszone w tej części przez Spółkę nie będą mogły być uznane za koszty podatkowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 5 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) polegającego na naruszeniu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 28 oraz art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz naruszeniu przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 oraz art. 14c § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 10 maja 2012 r. znak IPPB5/423-1244/11-6/JC (skutecznie doręczonym w dniu 16 maja 2012 r.).

W dniu 15 czerwca 2012 r. Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. interpretację, w której wnioskowała o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, jako niezgodnej z przepisami prawa.

Przedmiotowej interpretacji Spółka zarzuciła:

1.  naruszenie prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 14 i 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  naruszenie przepisów postępowania, tj. art. l4b § 1 w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Wyrokiem z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1361/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał:

„Skargę należało uwzględnić i - w konsekwencji - uchylić zaskarżoną interpretację indywidualną. Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem kwestie merytoryczne winny być rozpoznane przez organy podatkowe w zgodzie z wymogami formalnymi, co daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego w interpretacji podatkowej. W złożonej skardze podniesiono m.in. zarzut naruszenia przepisów: art. 14h w zw. z art. 14c § 1 i 2 oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez wydanie interpretacji warunkowej - w odniesieniu do kwalifikacji danej czynności jako reprezentacji Spółki i dokonanej przez nią darowizny. Odnosząc się do tych zarzutów Sąd stwierdza, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na podstawie art. 14b § 1 O.p. Minister Finansów wydaje pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Wydając wyrok Sąd miał na względzie specyfikę postępowania, w którym dochodzi do wydania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z poglądem wyrażonym w doktrynie, treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61). Pogląd ten został zaaprobowany przez NSA w wyroku z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10 (publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie podziela powyższe stanowisko. Należy bowiem uwzględnić, że wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b - art. 14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest „związany” merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na powyższy charakter postępowania interpretacyjnego zobowiązane są zważać w procesie kontroli prawidłowości indywidualnych interpretacji prawa podatkowego także sądy administracyjne, bo ww. „związanie” organów interpretacyjnych granicami wniosku przenosi się na etap postępowania sądowoadministracyjnego. Systemowe art. 14b - art. 14h O.p. prowadzi do wniosku, że sądy administracyjne kontrolując prawidłowość indywidualnych interpretacji prawa podatkowego nie mogą wykroczyć poza granice danej sprawy, które wyznaczają: (a) stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, (b) stan prawny wskazany przez wnioskodawcę oraz (c) zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 497/10). Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Oznacza to, że wnioskodawca może uzyskać stanowisko organu wyłącznie co do zastosowania przepisów prawa w konkretnej sytuacji faktycznej. Obowiązkiem określenia tej sytuacji oraz wyczerpującego jej przedstawienia we wniosku o interpretację ustawodawca obciążył wnioskodawcę. Wynika to także stąd, że realizacja tego obowiązku przełoży się niejako na przydatność samej interpretacji. Spełni ona swoje funkcje informacyjną i ochronną wobec wnioskodawcy, który się do niej zastosował, tylko o tyle, o ile rzeczywisty przebieg zdarzeń będzie odpowiadał opisanemu we wniosku o jej wydanie. Nadmienić także należy, że z punktu widzenia pytającego wartością samą w sobie analizowanej tu instytucji jest szybkość odpowiedzi. Kierując się tym prawodawca nałożył na pytającego obowiązki, spośród których na plan pierwszy wysuwa się konieczność zaprezentowania stanu faktycznego sprawy w sposób wyczerpujący. Przecież to pytający jest najlepiej zorientowany jakie okoliczności danego przypadku są dla niego istotne. Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie zaskarżona została interpretacja indywidualna w części uznającej stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe, m.in. w części, w której organ podatkowy uznał, iż nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z prowadzonymi działaniami, gdy wydatki te będą dotyczyły Spółki-Wnioskodawcy a działania podejmowane przez Spółkę będą nosiły cechy reprezentacji lub darowizny. Uzasadniając swoje stanowisko Minister Finansów wskazał, iż analizując całość zaprezentowanego przez Skarżącą stanowiska nie sposób przyjąć za Spółką, iż ma ona możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które będą nosiły cechy reprezentacji lub darowizny a które to wydatki będą dotyczyły Spółki-Wnioskodawcy. Organ interpretacyjny odwołał się w tym zakresie do stanowiska Skarżącej zawartym we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (poz. 70 wniosku ORD-IN) oraz informacji przedłożonych przez Skarżącą w uzupełnieniu wniosku. Sąd stwierdza, iż opisując stan faktyczny, w celu uzyskania interpretacji, wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego wszelkie nieścisłości oraz kompletność. Wyłącznie od jego woli zależy zatem, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. Przepis art. 14b § 3 O.p. jednoznacznie wymaga, aby opis ten był wyczerpujący. Jedyną zatem dopuszczalną ingerencją organu podatkowego w stan faktyczny opisany przez stronę jest uznanie go za niewystarczający do zajęcia stanowiska. Występuje wówczas brak formalny wniosku o interpretację, podlegający uzupełnieniu w trybie art. 169, na mocy art. 14h O.p. Rację ma strona skarżąca podnosząc w skardze, że w sytuacji, gdy stan faktyczny zaprezentowany we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego nie wymagał uzupełnienia, organ interpretacyjny zobowiązany jest do dokonania jego kompleksowej analizy oraz do oceny płynących z przedstawionego stanu faktycznego skutków podatkowych w taki sposób, by podatnik miał możliwość zastosowania się do interpretacji. Zgodzić się należy również ze stanowiskiem Skarżącej, że w uzyskanej przez Spółkę interpretacji Minister Finansów nie wywiązał się z powyższych obowiązków w odniesieniu do tej części interpretacji, w której uznał stanowisko zaprezentowane przez Spółkę za nieprawidłowe. W przypadku uznania, że konkretne działania przedstawione we wniosku powinny być zaklasyfikowane jako reprezentacja/darowizna odnosząca się do Spółki - Minister Finansów zobowiązany był wskazać i wyodrębnić te działania. W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko Skarżącej, iż organ interpretacyjny ograniczył się jedynie do ogólnikowego stwierdzenia, że pewne działania Spółki mogą mieć cechy reprezentacji lub darowizny dotyczące samej Skarżącej, nie wskazując jednak żadnych kryteriów pozwalających na ich identyfikacje. Reasumując, w rozpatrywanej sprawie Minister Finansów wydał dla Skarżącej interpretacją wskazując w jej uzasadnieniu na potencjalną możliwość zakwalifikowania pewnych działań Spółki jako reprezentacji/darowizny odnoszącej się do niej samej, przy równoczesnym braku wskazania jasnych kryteriów pozwalających na dokonanie takiej kwalifikacji. Minister Finansów zobowiązany był ustalić również, czy w świetle opisanego stanu faktycznego przedstawione działania Spółki noszą cechy reprezentacji, bądź darowizny oraz określić kogo one dotyczą (Spółki, X. lub Grupy). W tym miejscu należy także przypomnieć zasadnicze funkcje, jakie w zamyśle ustawodawcy ma spełniać instytucja interpretacji podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach, a mianowicie: funkcji informacyjnej oraz gwarancyjnej. Istotę tych funkcji trafnie, a przy tym wyczerpująco oddaje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 11/712, dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie: „CBOSA”). Zgodnie z tym odesłaniem trzeba podkreślić, że prawo do informacji należy we współczesnych systemach podatkowych do podstawowych praw podatnika. Przewidziana prawem możliwość wydawania interpretacji podatkowych w indywidualnych sprawach z założenia stanowić ma pewną sformalizowaną instytucję udzielania informacji zainteresowanemu w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. na temat sposobu wykładania i stosowania przepisów prawa podatkowego na tle konkretnego stanu faktycznego. Istotę udzielania interpretacji podatkowych w indywidualnych sprawach podatników trafnie ujął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1796/08, dostępny w CBOSA) stwierdzając, że „\[\`(...)\`\] celem instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej jest złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika czy płatnika praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, zwłaszcza obowiązku samoobliczenia i wpłacenia należnego podatku. Występując o interpretację, podmiot \[\`(...)\`\] chce uzyskać odpowiedź na pytanie, jaka norma jest właściwa dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Jest to swego rodzaju pomoc prawna, która spełnia zarówno funkcję gwarancyjną, jak i ochronną. Wydana interpretacja spełnia swój cel jedynie wtedy, gdy osoba pytająca uzyskuje wiedzę o prawidłowości bądź nieprawidłowości przedstawionego przez siebie stanowiska”. Przy czym, jak podkreślono w wymienionym orzeczeniu, w sprawach z zakresu interpretacji podatkowych szczególnego znaczenia nabiera zasada zaufania z art. 121 § 1 O.p., realizowana poprzez prawo strony tego postępowania do uzyskania pełnej odpowiedzi na pytania dotyczące konsekwencji podatkowych wynikających z zaprezentowanego przez nią stanu faktycznego, czy to już istniejącego, czy też przyszłego. Prawo podatnika do informacji należy w tym przypadku postrzegać nie tylko w kontekście możliwości poddania weryfikacji organu podatkowego sposobu rozumienia prawa podatkowego przedstawionego przez podatnika we wniosku, ale w równym stopniu, jako prawo podatnika do uzyskania pełnej, rzetelnej informacji o motywach wykładni przepisów tego prawa dokonanej przez organ podatkowy, co ma znaczenie w szczególności w przypadku rozbieżności obu stanowisk (podatnika i organu podatkowego). Jak podkreśla się przy tym, szczególna dbałość o wyczerpującą analizę podatkowoprawnego stanu faktycznego wymagana jest przede wszystkim w sytuacji uznania za nieprawidłową interpretację przepisów prawa jaką we własnym zakresie przedstawił wnioskodawca. Obowiązkiem organu było rozważenie, czy przedstawiony stan faktyczny jest wystarczający do sformułowania jednoznacznego stanowiska w oparciu o art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., czy wydatki poniesione w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Jeżeli organ właściwy do wydania interpretacji uznaje stan faktyczny za niewystarczający do zajęcia jednoznacznego stanowisko, zawsze może skorzystać z możliwości wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego, przewidzianej w przepisie art. 169 § 1-2 O.p., który znajduje zastosowanie w postępowaniu w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej poprzez art. 14h O.p. Skoro interpretacja nadaje podatnikowi określone uprawnienia, m.in. wynikające z art. 14k i 14m O.p., to korzystanie z tych uprawnień staje się iluzoryczne w sytuacji, gdy uzależnione jest od spełnienia warunku, którego znaczenia dla sytuacji prawno-podatkowej organ w jednoznaczny sposób nie wyjaśnił, a który stosownie do treści uzasadnienia mógł mieć wpływ na tą sytuację podatnika. W rozpatrywanej sprawie wydana przez Ministra Finansów interpretacja nie daje podatnikowi należytej ochrony, bowiem nie udziela jasnej odpowiedzi w jaki sposób, w sytuacji faktycznej przedstawionej przez podatnika, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi. Interpretacja ta nie stanowi dla podatnika rzetelnej informacji. W konsekwencji, zdaniem Sądu, organ naruszył art. 14b § 1 O.p. oraz art. 14c § 1 i 2 O.p., a także przepisy art. 120 i 121 tej ustawy, w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni dokonaną przez Sąd ocenę prawną. Niezależnie od powyższego, skarga zasługiwała na uwzględnienie również w tym zakresie, w jakim wskazywała na naruszenia przez organ interpretacyjny art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Spór w niniejszej sprawie, powstały na tle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi organizowanych w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie cateringu oraz organizowanych w restauracjach. Minister Finansów zajął stanowisko, że ww. wydatki nie mogą być uznane za koszty podatkowe, mimo ich związku z przychodem, gdyż jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym zawierają się w katalogu wyłączeń z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (nie występujących w rozpoznawanej sprawie). Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Przepis ten w obecnym brzmieniu funkcjonuje od 1 stycznia 2007 r. Jednocześnie ustawodawca wprowadzając z tym dniem wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na reprezentację nie sformułował definicji pojęcia „reprezentacja”. Jak zauważył to NSA w wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2102/11 wydanym w podobnej sprawie, utrudnia to w praktyce ustalenie kryteriów, według których w odniesieniu do wykonywanej działalności gospodarczej, wydatki stanowiące co do zasady koszty uzyskania przychodów, podlegają wyłączeniu ze względu na ich związek z „reprezentacją”. Sytuacja ta prowadzi do licznych sporów pomiędzy podatnikami a administracją podatkową oraz braku pewności co do treści obowiązującego w tym zakresie prawa. Potwierdzeniem tego stanu są rozbieżność w orzecznictwie w tym zakresie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W przeważającej liczbie orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny opowiadał się za uznaniem zakupu usług gastronomicznych podawanych i świadczonych w trakcie spotkań z kontrahentami, bez względu na miejsce zakupu tych usług, za koszty reprezentacji, a zatem nie mogące stanowić kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA z 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2772/10; z 24 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2341/10; z 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1978/10; z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2101/10, CBOSA). Odmienny pogląd odnośnie reprezentacyjnego charakteru wydatku wyraził Naczelny Sąd Administracyjny na tle art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. (wyroki z 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10; z 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 392/11, CBOSA). W uzasadnieniach tych wyroków wyjaśniono, że reprezentację należy oceniać przez pryzmat definicji słownikowej, że reprezentacja to ogólnie: okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną, że reprezentacyjne będą wszelkie wydatki, które w sposób ponad standardowy kreują pozytywny wizerunek firmy, w tym wobec innych podmiotów z którymi współpracuje. Nie będzie reprezentacją wydatek poczyniony w restauracji na koszt posiłku zwyczajowo przyjętego w obecnych realiach życia gospodarczego. Wydatki te jednak muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mogą odbiegać od standardów przyjętych w dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, a o zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydować będzie konkretny stan faktyczny sprawy. W tej sytuacji każdy przypadek kwalifikowania wydatku na zakup usług gastronomicznych do kosztów reprezentacji należy rozpatrywać indywidualnie. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w przywołanym powyżej wyroku NSA w wyroku z dnia 19 czerwca 2013 r., że każda sprawa powinna być przedmiotem odrębnej oceny ze względu na rodzaj konkretnych wydatków kwalifikowanych jako koszty reprezentacji wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Natomiast decydującymi kwalifikatorami nie mogą być ani miejsce świadczenia usług gastronomicznych ani też przypisana im cecha bliżej nie określonej „wystawności”, „przepychu” czy też „okazałości”. Należy mieć na uwadze, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności. W tym celu należy odwołać się do etymologii tego terminu. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że „reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Ponownie podkreślić należy, że dla oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2013 r., II FSK 702/11, CBOSA). W rozpoznawanej sprawie okoliczności faktyczne przedstawione zostały we wniosku podatnika oraz jego uzupełnieniu. Spółka przedstawiła powody spotkań zewnętrznych z osobami upoważnionymi oraz jaki był cel wyboru miejsca spotkania. W ocenie Sądu Skarżąca w sposób przekonywujący wykazała, że ponoszone wydatki mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i to taki, o jakim mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a ponadto, że wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów nie jest wykreowanie wizerunku podatnika, a są one nakierowane na maksymalizację zysku firmy. Spółka wybierając na miejsce spotkań przedstawicieli handlowych z osobami upoważnionymi kieruje się zasadą optymalizacji kosztów spotkania. W przypadku spotkań, w których uczestniczy do 4 osób upoważnionych, spotkania takie mogą być organizowane samodzielnie przez przedstawicieli handlowych. Podczas spotkań przedstawiciele przybliżają lekarzom produkty dystrybuowane przez Spółkę, przedstawiają wyniki dotyczących ich badań klinicznych, nowości farmaceutyczne. Podczas spotkania w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie słodyczy lub zamawiają catering, zaś podczas spotkań w restauracji zamawiają dla swoich gości potrawy z menu. Wydatki związane z takim spotkaniem nie mogą przekroczyć 100 zł na jedną zaproszoną osobę upoważnioną. Spotkania takie odbywają się w rożnych miejscowościach na terenie kraju, tym w mieście będącym siedzibą Spółki. W przypadku spotkań, w których uczestniczy więcej niż 4 osoby upoważnione procedury wewnętrzne Skarżącej przewidują obowiązek szczegółowego udokumentowania takiego spotkania. Dokumentacja zawierać musi kopię prezentacji wygłoszonej podczas spotkania (dotyczącej zazwyczaj produktu dystrybuowanego przez Spółkę lub zagadnienia interesującego z punktu widzenia praktyki zaproszonych lekarzy) oraz listę uczestników. Ze względu na większą liczbę uczestników spotkania takie odbywają się najczęściej w restauracjach, gdzie zaproszeni lekarze mogą zamówić posiłki z karty, przy czym wartość zamówienia przypadająca na jednego lekarza nie może przekraczać 100 zł. Zdaniem Sądu z uwagi na charakter spotkań przedstawicieli handlowych z osobami upoważnionymi do wystawiania recept, jakim jest reklama produktów leczniczych w zakresie dozwolonym przez przepisy regulacyjne, nie można się zgodzić z organem podatkowym, iż celem takich spotkań nie jest zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zdaniem Sądu Spółka wykazała, że spotkania promocyjne z osobami upoważnionymi do wystawiania recept są elementem strategii marketingowej firmy działającej na rynku farmaceutycznym, gdyż spotkania z lekarzami mają wpływ na to, jakiego rodzaju leki są przepisywane pacjentom. Spotkania takie zatem mają na celu uzyskanie przychodów przez Spółkę. W realiach niniejszej sprawy ważne jest także, aby na działalność Spółki spojrzeć przez pryzmat przepisów Prawa farmaceutycznego. Jak słusznie bowiem wskazywała w skardze Spółka niemożliwa jest sytuacja, w której jedno i to samo działanie jest jednocześnie reprezentacją i reklamą. Rację ma Skarżąca, iż brak jest podstaw, by w obliczu istnienia jednoznacznej definicji legalnej reklamy produktów leczniczych zawartej w ustawie Prawo farmaceutyczne, której zapisów obowiązana jest ona przestrzegać, do stosowania przy kwalifikowaniu jej działań zamiast tej właśnie definicji, używać ogólnych definicji słownikowych bądź definicji formułowanych przez sądy na gruncie stanów faktycznych całkowicie odmiennych od specyfiki działań na rynku farmaceutycznym. Wskazać także należy, że skoro w ocenie organu wydatki Spółki dotyczące spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z osobami upoważnionymi, organizowane w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej, gdzie przedstawiciele zapewniają uczestnikom poczęstunek w formie słodyczy, o ile wypełniają definicję, reklamy produktu leczniczego i nie naruszają przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne, w tym nie wykraczają poza główny cel danego spotkania - mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jako wydatki Spółki poniesione w związku z działalnością stanowiącą „reklamę produktów leczniczych”, to nic nie przemawia za odmową zaliczenia tożsamych wydatków na zakup usług cateringu oraz na usługi gastronomiczne podczas spotkań organizowanych w restauracjach. W opinii Sądu Spółka wskazała, że zarówno w gabinetach lub ośrodkach opieki zdrowotnej jak i w restauracjach miały ten sam cel - uzyskanie przychodów przez Skarżącą, a nie kreowaniu jej wizerunku. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie siedmioosobowym w dniu 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, rozstrzygające znaczenie ma nie miejsce świadczenia zakupionych usług gastronomicznych, lecz to czy w przedstawionym stanie faktycznym należało zakupione usługi gastronomiczne stanowiące wydatki, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p zakwalifikować do kosztów reprezentacji ( art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy) i na tej zasadzie wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie było do tego podstaw. Wobec powyższego, uznając za zasadny zarzut dotyczący naruszenia przez organ interpretacyjny art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Ponownie rozpoznając sprawę, organ interpretacyjny weźmie pod uwagę wykładnię ww. przepisów prawa materialnego przedstawioną w niniejszym orzeczeniu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r., po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.) sygn. Akt III SA/Wa 1361/13, w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznaje się w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzonymi działaniami reklamowymi, tj. wydatków dotyczących spotkań przedstawicieli handlowych Spółki z Osobami upoważnionymi – za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniuna piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.