Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-344/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-31
Teza: określenie miejsca świadczenia usług nadzoru przyrodniczego
Słowa kluczowe: świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013r. (data wpływu 26 lipca 2013r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 9 października 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług nadzoru przyrodniczego - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług nadzoru przyrodniczego. Ww. wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z dnia 20 września 20013r. znak: IBPP4/443-344/13/PK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W wyniku prowadzenia przez Wnioskodawcę nadzoru przyrodniczego na budowie mostu granicznego powstał obowiązek podatkowy tj. wystawienie faktury za wykonana pracę na podstawie zlecenia.

Z informacji firmy zlecającej oraz własnej interpretacji ustawy o podatku VAT faktura nie zawiera wartości VAT gdyż zostanie on rozliczony przez świadczeniobiorce usługi.

Księgowość zasugerowała wątpliwości co do nierozliczania VAT-u z uwagi na art. 28e i poprosiła o konsultacje z KIP (Krajową Informacją Podatkową).

KIP wstępnie, potwierdziła obecny sposób rozliczania jednak skierowała na konsultacje do US, tam również wstępnie potwierdzono bieżący sposób rozliczeń faktury jednak nie zadeklarowano w 100%, dlatego też Wnioskodawca wniósł o interpretacje konieczności uwzględnienia podatku VAT na fakturze która została wystawiona. Zleceniodawcą jest firma z siedzibą w \`(...)\` (Słowacja).

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są świadczone dla siedziby prowadzenia działalności gospodarczej kontrahenta słowackiego, która znajduje się na Słowacji, który jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Nadzór przyrodniczy polega na nadzorowaniu zgodności prac z decyzją środowiskową, tj. m.in., na minimalizowaniu zagrożenia, unikaniu zagrożenia dla środowiska przyrodniczego, reprezentowaniu firmy przy składaniu wniosków o odstępstwa od czynności zakazanych wobec chronionych gatunków roślin i zwierząt, inwentaryzowaniu i monitoringu stanu środowiska (głównie przyrody ożywionej).

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy miejscem świadczenia usług jest miejsce siedziby firmy zgodnie z art. 28b ustawy o podatku VAT? Czy miejsce budowy mostu (po polskiej stronie)?

Zdaniem Wnioskodawcy jego usługa nie podlega opodatkowaniu gdyż firma nie posiada biura w Polsce a usługa nie mieści się w granicach nadzoru budowlanego lecz jest forma nadzoru środowiskowego, tj. obiektem nadzorowania nie jest budowa lecz środowisko ożywione i nieożywione, nie tylko w pasie montażowym ale w sąsiedztwie na które budowa może potencjalnie oddziaływać. (nawet do 200 m od budowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

W art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    *   podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    *   osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1 i 1a, 28i, 28j i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e cyt. ustawy, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

W tym miejscu należy rozważyć, co należy rozumieć przez nieruchomość, jak też jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie zaś do art. 47 § Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie (M. Bednarek, Mienie, Zakamycze, Kraków 1997) „dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna,
*   więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
*   charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem jego świadczenia jest nadzorowanie zgodności prac z decyzją środowiskową, tj. m.in., na minimalizowaniu zagrożenia, unikaniu zagrożenia dla środowiska przyrodniczego, reprezentowaniu kontrahenta przy składaniu wniosków o odstępstwa od czynności zakazanych wobec chronionych gatunków roślin i zwierząt, inwentaryzowaniu i monitoringu stanu środowiska (głównie przyrody ożywionej). Przedmiotowa usługa świadczona jest dla podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, a przedmiotowe usługi są świadczone dla siedziby bądź stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej kontrahenta słowackiego, które znajduje się poza terytorium kraju.

Na wstępie można zauważyć, że usługa Wnioskodawcy nie jest wykonywana na samej nieruchomości jak i na części składowej nieruchomości. Jak wynika z wniosku zasadniczym elementem świadczonej usługi jest zapewnienie bezpieczeństwa dla przyrody i spełnienie wymagań decyzji środowiskowej. Co prawda przedmiotowy nadzór jest konsekwencją realizowania usługi na nieruchomości (budowy) niemniej usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie cechuje się bezpośrednim związkiem z wykonywaną budową. Działania Wnioskodawcy nie maja bowiem wpływu na kształt samej budowy, a odnoszą się do badania oddziaływania budowy na jej otoczenie.

W konsekwencji świadczona usługa nie będzie stanowiła usługi na nieruchomości. Co za tym idzie określając miejsce świadczenia tej usług zastosowanie znajdzie zasada ogólna tj. będzie to kraj siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności usługobiorcy.

Skoro dla przedmiotowej usługi prawodawca nie przewidział szczególnego miejsca świadczenia to przy określaniu tego miejsca zajdzie zastosowanie powyższa zasada ogólna zgodnie, z którą miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi powiązane jest miejscem odbioru (konsumpcji) tej usługi.

Analizując powyższe należy stwierdzić, iż świadczenie przedmiotowej usługi będzie opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby lub w miejscu stałego prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Tym samym będzie ona podlegała opodatkowaniu poza terytorium kraju. Wnioskodawca wskazał bowiem, że usługi są świadczone dla siedziby kontrahenta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.