Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1401/13-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-14
Teza: Opodatkowanie czynności zarządczych oraz czynności polegających na wytwarzaniu dóbr o charakterze niematerialnym
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi zarządzania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 27 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zarządczych oraz czynności polegających na wytwarzaniu dóbr o charakterze niematerialnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zarządczych oraz czynności polegających na wytwarzaniu dóbr o charakterze niematerialnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł umowę cywilnoprawną w dniu 19 września 2013 r., której przedmiotem jest świadczenie usług zarządczych oraz jednoczesne prowadzenie działalności polegającej na wytwarzaniu dóbr o charakterze materialnym i niematerialnym, które w części będą tożsame z ogólnym pojęciem know-how.

Usługodawca zgodnie z treścią umowy jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT każdego miesiąca.

Za cały wyżej wymieniony zakres usług, tj. świadczenie usług zarządczych i jednoczesne wytwarzanie dóbr o charakterze materialnym i niematerialnym usługodawcy przysługiwać będzie tylko jedno wynagrodzenie bez względu na to, jaki rodzaj usług będzie przedmiotem umowy.

Odnośnie zakresu świadczonych usług, oprócz usług typowo zarządczych istotne są następujące zapisy umowy:

§ 2 pkt 7 ,,Zarządzający jest zobowiązany w ramach pełnienia swej funkcji do twórczej działalności, także prowadzącej do powstania praw własności intelektualnej, zdefiniowanych w § 6 poniżej, związanej z działalnością Spółki lub funkcjonowaniem Spółki, która może być użyteczna dla Spółki, przyczynić się do zwiększenia konkurencyjności Spółki, ulepszenia procesów i metod działania Spółki, a także polepszania wizerunku Spółki na rynku. Zarządzający jest zobowiązany prowadzić staranną dokumentację takiej działalności”.

Ponadto w § 6 pkt 1 projektu kontraktu menadżerskiego mówi się „Zarządzający z chwilą dostarczenia utworów Spółce przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do takich utworów wraz z prawami zależnymi do nich w zakresie korzystania i rozporządzania nimi…”.

Zgodnie z zapisami zawartej przez Zainteresowanego umowy ponosi on odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkody wynikłe z winy leżącej po stronie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (szkody wynikające z zaniedbania lub nienależytego wykonania obowiązków), ponadto Zainteresowany ponosi także niezależną od odpowiedzialności wyżej wspomnianej, tj. odpowiedzialność wynikającą z przepisów o odpowiedzialności członków zarządów spółek handlowych określoną w Kodeksie Spółek Handlowych. Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkodę z winy nieumyślnej jest ograniczona do 12-krotności stałego wynagrodzenia miesięcznego. Z ustaleń zawartych w umowie odnośnie odpowiedzialności odszkodowawczej Zainteresowanego jednoznacznie wynika, że jako usługodawca jest zobowiązany zawrzeć umowę ubezpieczeniową od odpowiedzialności cywilnej. Według zapisów umowy, suma gwarantowana takiego ubezpieczenia nie może być niższa niż 1.000.000 zł (słownie milion złotych). Dla lepszego zobrazowania Wnioskodawca przytacza konkretne zapisy zawartej umowy tj. § 3 Odpowiedzialność Zarządzającego:

1.  „Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Kontraktu, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy, z zastrzeżeniem treści ust. 3.
2.  Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, określonej przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami.
3.  Odpowiedzialność, o której mowa w ust. 1, w stosunku do Spółki – za szkody wyrządzone z winy nieumyślnej - ograniczona jest do kwoty równej 12 (dwunasto) – krotności stałego miesięcznego wynagrodzenia podstawowego, obliczonej zgodnie z § 4 ust. 2, przy czym Spółka zobowiązana jest w pierwszej kolejności do wystąpienia z roszczeniem do ubezpieczyciela.
4.  Strony zgodnie potwierdzają, że w celu zagwarantowania realnego wykonania przez Zarządzającego zobowiązania, o którym mowa w ust. 1 i 3, Zarządzający przez cały okres obowiązywania niniejszego Kontraktu będzie objęty zakresem ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej osób zarządzających z grupy kapitałowej P. S.A. Kopia polisy lub certyfikatu ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, o którym mowa powyżej; obowiązująca na dzień zawarcia niniejszego Kontraktu, stanowi Załącznik nr 2 do niniejszego Kontraktu.
5.  Obowiązek ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Zarządzającego trwa przez okres obowiązywania Kontraktu. W przypadku, gdyby ubezpieczenie, o którym mowa w ust. 4 powyżej przestało obejmować zakres odpowiedzialności Zarządzającego przewidziany niniejszym Kontraktem lub w przypadku, gdyby brak indywidualnego ubezpieczenia Zarządzającego w zakresie jego działalności zarządczej wpływał na zmianę postanowień niniejszego Kontraktu w zakresie wysokości wynagrodzenia, o którym mowa w § 4 poniżej. Zarządzający będzie zobowiązany do wykupienia indywidualnego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej powstałej w związku z zarządzaniem w zakresie prowadzonej przez Zarządzającego działalności związanej z zarządzaniem, w okresie obowiązywania niniejszego Kontraktu, z sumą gwarancyjną nie niższą niż 1.000.000 (słownie: jeden milion) złotych. W przypadku wykupienia przez Zarządzającego indywidualnego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, o którym mowa, kopia polisy lub certyfikatu ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej będzie stanowić Załącznik nr 2 do niniejszego Kontraktu.
6.  W każdym przypadku, gdy zgodnie z umową ubezpieczenia lub ogólnymi warunkami ubezpieczenia umowa ubezpieczenia przestaje wiązać jej strony, postanowienia Kontraktu w zakresie ograniczenia odpowiedzialności, o którym mowa w ust. 3 powyżej przestają mieć zastosowanie, począwszy od dnia wygaśnięcia ochrony ubezpieczenia Zarządzającego od odpowiedzialności cywilnej związanej z zarządzaniem do dnia zawarcia nowej umowy ubezpieczenia w tym zakresie.”

Jak wynika z przytoczonych wyżej zapisów umowy, obecnie istnieje tymczasowe rozwiązanie w myśl, którego Spółka ponosi wspólną odpowiedzialność odszkodowawczą z Zainteresowanym jako usługodawcą, korzystając z ogólnego ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej zawartej przez P. S.A. (umowa na ww. ubezpieczenie obejmuje wszystkie podmioty należące do grupy kapitałowej P. S.A.). To rozwiązanie obowiązywać będzie jednak tylko do czasu zawarcia przez Wnioskodawcę indywidualnej umowy ubezpieczeniowej, co nastąpi po wygaśnięciu umowy ubezpieczeniowej obejmującej całą grupę P. S.A. Jednocześnie w umowie podkreśla się, że na usługodawcy przez cały okres umowy ciąży obowiązek zawarcia własnej, indywidualnej umowy o odpowiedzialności cywilnej.

Zawarcie umowy o świadczenie usług zarządczych i działalności produkcyjnej dóbr niematerialnych jest związane tylko i wyłącznie z kwalifikacjami, doświadczeniem i umiejętnościami Zainteresowanego.

Wnioskodawca posiada pełną samodzielność i niezależność w realizowaniu usług określonych umową. W myśl zawartej umowy Zainteresowany podejmuje w niczym nieograniczone decyzje we wszystkich obszarach działań Spółki. Ograniczają go jedynie przepisy prawa np. Kodeksu Spółek Handlowych, Umowa Spółki, Kodeks Pracy (np. w sferze zatrudniania, wynagradzania i zwalniania pracowników Spółki). Usługi Podatnik realizuje samodzielnie i na własne ryzyko. Oczywiście usługi realizowane przez Zainteresowanego podlegają kontroli i nadzorowi przez Spółkę, a to wynika z uregulowań zawartych w Kodeksie Spółek Handlowych (Walne Zgromadzenie Wspólników i Rada Nadzorcza).

W ramach umowy ze Spółką Wnioskodawca ma uprawnienia do reprezentowania Spółki względem osób trzecich (np. kontrahentów, pracowników, organów administracji państwowej i administracji samorządowej i związków zawodowych) zarówno w kraju, jak i za granicą.

Zawarta przez Zainteresowanego umowa daje mu prawo do korzystania, jako podmiotowi gospodarczemu, z usług innych podmiotów (usługi o charakterze niematerialnym, usługi księgowe, doradztwo, wykonywanie ekspertyz lub opinii), które wykorzysta do świadczenia przez niego usług na rzecz Spółki. Podmioty świadczące dla Wnioskodawcy tego typu usługi będą pełniły rolę podwykonawców lub kooperantów. W ocenie Zainteresowanego pojawi się konieczność korzystania z usług innych podmiotów przy realizacji usług wynikających z podpisanej umowy ze Spółką. Z podwykonawców i kooperantów Wnioskodawca będzie korzystał również przy wykonywaniu produktów na rzecz Spółki w ramach działalności wytwórczej. Obecnie przedsiębiorstwo Podatnika korzysta z usług podmiotów zewnętrznych. Są to usługi związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Usługi kooperantów i podwykonawców rozliczać będzie, przyjmując faktury VAT od ww. podmiotów – jeżeli będą to podmioty gospodarcze, albo rachunki do umów zlecenia lub o umów o dzieło, jeżeli będą to podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej.

Jednocześnie Zainteresowany oświadcza, że w przyszłości nie wyklucza, że w przedsiębiorstwie będzie konieczne zatrudnienie dodatkowo 1 osoby na umowę o pracę lub umowę cywilnoprawną (zlecenie lub o dzieło) w związku ze świadczeniem przez przedsiębiorstwo usług na rzecz Spółki. Ponadto Wnioskodawca nie wyklucza świadczenia identycznych usług, jak dla Spółki także innym podmiotom.

Wnioskodawca zamierza również wykorzystywać należące do niego lub będące jego współwłasnością środki trwałe (np. samochód osobowy, komputer, telefon komórkowy) w celu wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, w tym usług świadczonych na rzecz Spółki na podstawie zawartej umowy. W tym celu Zainteresowany poczynił już lub poczyni stosowne inwestycje.

Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez przedsiębiorstwo Zainteresowanego ustalone zostało na zasadzie porozumienia ze Spółką. Część podstawowa wynagrodzenia ma charakter miesięcznego ryczałtu. Wynagrodzenie w tej części nie jest uzależnione ani od wyników, ani rezultatów świadczonych usług. Nie przysługuje wynagrodzenie ryczałtowe tylko w przypadku okresów, w których nie są świadczone usługi np. w wyniku przerw w świadczeniu usług spowodowanych dłuższą chorobą powyżej 31 dni roboczych. Ponadto przedsiębiorstwu Zainteresowanego przysługiwać będzie zmienna część wynagrodzenia tzw. premia, która będzie uzależniona od rezultatów świadczonych usług, w tym wypadku ta część wynagrodzenia zależy od jakości usług i ich rezultatu, w tym wykonania nałożonych celów w określonej jednostce czasu.

W związku z podpisaniem umowy Wnioskodawca zarejestrował pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa gospodarczego, zarządzania i świadczeniu polegającym na wytwarzaniu określonych produktów i dóbr na rzecz Spółki.

Zapisy zawarte w umowie na świadczenie ww. usług na rzecz Spółki z o.o. Wnioskodawca otrzyma w sposób nieodpłatny od Spółki samochód osobowy, komputer przenośny oraz telefon komórkowy.

Zgodnie z regulacjami zawartymi w umowie Wnioskodawca korzysta z infrastruktury Spółki (samochód osobowy, komputer przenośny i telefon komórkowy). Spółka obciąża Zainteresowanego za korzystanie z udostępnionej infrastruktury, ponieważ uważa, że nieodpłatne korzystanie z ww. infrastruktury byłoby nieodpłatnym świadczeniem Spółki na rzecz przedsiębiorstwa Zainteresowanego.

Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym każdego miesiąca Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą świadczone przez jego przedsiębiorstwo usługi. Na fakturze VAT wykazuje stawkę podatku w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym przychody uzyskiwane w ramach zawartej umowy dotyczącej świadczenia usług tj. przychody z zarządzania osoby prawnej i jednoczesnej odsprzedaży wytworzonych dóbr o charakterze niematerialnym, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku ud towarów i usług, na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z tym, że umowa przewiduje prowadzenie działalności wytwórczej w zakresie wytwarzania produktów o charakterze materialnym i niematerialnym (postanowienia zawarte w § 2 pkt 7 ,,Zarządzający jest zobowiązany w ramach pełnienia swej funkcji do twórczej działalności, także prowadzącej do powstania praw własności intelektualnej, zdefiniowanych w § 6 poniżej, związanej z działalnością Spółki lub funkcjonowaniem Spółki, która może być użyteczna dla Spółki, przyczynić się do zwiększenia konkurencyjności Spółki, ulepszenia procesów i metod działania Spółki, a także polepszania wizerunku Spółki na rynku. Zarządzający jest zobowiązany prowadzić staranną dokumentację takiej działalności”. Ponadto w § 6 pkt 1 projektu kontraktu menadżerskiego mówi się „Zarządzający z chwilą dostarczenia utworów Spółce przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do takich utworów wraz z prawami zależnymi do nich w zakresie korzystania i rozporządzania nimi…”). Ponadto w związku z tym, że usługodawcy przysługuje jedno wynagrodzenie za wszystkie rodzaje usług objętych ww. umową należy uznać, że usługi te podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako usługi prowadzone w ramach działalności gospodarczej.

Wyżej wymienione zapisy umowy wyraźnie stanowią, że usługodawca w swoim zakresie czynności ma nie tylko działania o charakterze zarządczym, ale jest zobowiązany do działalności polegającej na tworzeniu produktów głównie o charakterze niematerialnych, które jest zobowiązany przekazywać Spółce w ramach określonego w umowie wynagrodzenia.

Po analizie zapisów umowy można przyjąć, że wytworzenie przez usługodawcę w ramach ww. umowy produktów i przeniesienie prawa do ww. wytworów na Spółkę, bez względu na formę, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 1, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponieważ usługodawca nie jest uprawniony do odrębnego obciążania Spółki za dostawę tych produktów to należy przyjąć, że opłata jego cyklicznego wynagrodzenia dotyczy również dostawy tych produktów.

Jest jeszcze jeden aspekt, który przesądza o tym, że zapisy umowy, nie dotyczą kategorii działalności prowadzonej osobiście, lecz pozarolniczej działalności gospodarczej. Mówi o tym treść § 3 umowy. W świetle zapisów wymienionego paragrafu umowa zawiera uregulowania odnośnie odpowiedzialności bezpośrednio względem osób trzecich usługodawcy, cyt. „Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Kontraktu…”.

Taka konstrukcja z oczywistych względów nie wyłącza odpowiedzialności solidarnej usługodawcy i spółki względem osób trzecich, która swój interes zabezpieczyła w projekcie umowy obowiązkiem zawarcia przez usługodawcę stosownej umowy ubezpieczeniowej z towarzystwem ubezpieczeniowym. Odpowiedzialność usługodawcy z winy nieumyślnej została ograniczona do wysokości określonej w § 3 pkt 3.

Zgodnie z art. 366 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z póżn. zm.) odpowiedzialność solidarna polega na tym, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.

W świetle art. 369 Kodeksu cywilnego zobowiązanie jest solidarne, jeżeli to wynika z ustawy lub z czynności prawnej. Czynnością prawną jest umowa zawarta pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Oznacza to, że możliwe jest w umowie między menedżerem, a zlecającym mu wykonanie czynności zawarcie klauzuli o odpowiedzialności solidarnej zlecającego i menedżera wobec osób trzecich (klientów).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz zapisów projektu umowy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie usługodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem projektowana umowa powoduje powstanie stosunku prawnego, w ramach którego usługodawca ponosi odpowiedzialność solidarną ze Spółką względem osób trzecich.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że usługi wykonywane przez usługodawcę na podstawie zawartej umowy spełniają definicję samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Gdyby za wszelkiego rodzaju szkody względem osób trzecich odpowiadałby tylko i wyłącznie usługodawca, wówczas czynności wykonywane w ramach stosunku prawnego łączącego strony nie będą mogły zostać uznane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, a co za tym idzie nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia, oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków należy stwierdzić, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem VAT.

Wskazane zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę cywilnoprawną, której przedmiotem jest świadczenie usług zarządczych oraz jednoczesne prowadzenie działalności polegającej na wytwarzaniu dóbr o charakterze materialnym i niematerialnym. Za cały wyżej wymieniony zakres usług tj. świadczenie usług zarządczych i jednoczesne wytwarzanie dóbr o charakterze materialnym i niematerialnym, usługodawcy przysługiwać będzie tylko jedno wynagrodzenie bez względu na to, jaki rodzaj usług będzie przedmiotem umowy. Zgodnie z zapisami zawartej przez Zainteresowanego umowy ponosi on odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkody wynikłe z winy leżącej po stronie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ponadto Zainteresowany ponosi także niezależną od odpowiedzialności wyżej wspomnianej, tj. odpowiedzialność wynikającą z przepisów o odpowiedzialności członków zarządów spółek handlowych określoną w Kodeksie Spółek Handlowych. Odpowiedzialność Wnioskodawcy za szkodę z winy nieumyślnej jest ograniczona do 12-krotności stałego wynagrodzenia miesięcznego. Z ustaleń zawartych w umowie odnośnie odpowiedzialności odszkodowawczej Zainteresowanego jednoznacznie wynika, że jako usługodawca jest on zobowiązany zawrzeć umowę ubezpieczeniową od odpowiedzialności cywilnej.

Zawarcie umowy o świadczenie usług zarządczych i działalności produkcyjnej dóbr niematerialnych, jest związane tylko i wyłącznie z kwalifikacjami, doświadczeniem i umiejętnościami Zainteresowanego. Wnioskodawca posiada pełną samodzielność i niezależność w realizowaniu usług określonych umową. W myśl zawartej umowy Zainteresowany podejmuje w niczym nieograniczone decyzje we wszystkich obszarach działań Spółki. Usługi Podatnik realizuje samodzielnie i na własne ryzyko. W ramach umowy ze Spółką Wnioskodawca ma uprawnienia do reprezentowania Spółki względem osób trzecich zarówno w kraju, jak i za granicą.

Wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez przedsiębiorstwo Zainteresowanego ustalone zostało na zasadzie porozumienia ze Spółką. Część podstawowa wynagrodzenia ma charakter miesięcznego ryczałtu. Wynagrodzenie w tej części nie jest uzależnione ani od wyników, ani rezultatów świadczonych usług. Nie przysługuje wynagrodzenie ryczałtowe tylko w przypadku okresów, w których nie są świadczone usługi np. w wyniku przerw w świadczeniu usług spowodowanych dłuższą chorobą powyżej 31 dni roboczych. Ponadto przedsiębiorstwu Zainteresowanego przysługiwać będzie zmienna część wynagrodzenia tzw. premia, która będzie uzależniona od rezultatów świadczonych usług, w tym wypadku ta część wynagrodzenia zależy od jakości usług i ich rezultatu, w tym wykonania nałożonych celów w określonej jednostce czasu.

W związku z podpisaniem umowy Wnioskodawca zarejestrował pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa gospodarczego, zarządzania i świadczeniu polegającym na wytwarzaniu określonych produktów i dóbr na rzecz Spółki. W związku z powyższym każdego miesiąca Wnioskodawca wystawia fakturę VAT, dokumentującą świadczone przez jego przedsiębiorstwo usługi.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście wskazanego opisu sprawy pozwala na uznanie, że z racji, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wyrządzoną w związku z wykonywaniem postanowień umowy, nie można uznać, że relacja łącząca Zainteresowanego ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku kontrakt menedżerski przewiduje, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki i osób trzecich za szkody wynikłe z winy leżącej po stronie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze, ponieważ za rezultaty podejmowanych decyzji może zostać pociągnięty do odpowiedzialności nie tylko przez kontrahenta, z którym związał się umową cywilnoprawną, ale również przez inne podmioty. Potwierdzeniem ponoszenia ryzyka gospodarczego jest potrzeba samodzielnego ubezpieczenia się od odpowiedzialności cywilnej przez Zainteresowanego.

W tym kontekście należy zauważyć, że postanowienia kontraktu menedżerskiego, a także specyfika stosunku łączącego Wnioskodawcę ze Spółką zakładają daleko idącą samodzielność Zainteresowanego we wszystkich obszarach działań Spółki. Usługi Zainteresowany realizuje samodzielnie i na własne ryzyko, ma także uprawnienia do reprezentowania Spółki względem osób trzecich zarówno w kraju jak i za granicą.

Należy również zwrócić uwagę, że Wnioskodawca świadczy usługi na podstawie zawartej umowy w ramach własnej, zarejestrowanej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest świadczenie usług doradztwa gospodarczego, zarządzania i świadczenia usług polegających na wytwarzaniu określonych produktów i dóbr na rzecz Spółki.

Z uwagi na powyższe okoliczności należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że czynności zarządcze oraz czynności polegające na odsprzedaży dóbr o charakterze niematerialnym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a Zainteresowanego należy uznać za podatnika podatku VAT prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym należało uznać za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.