Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.333.2019.2.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-03
Teza: ustalenie czy do przychodu ze sprzedaży, o którym mowa przy wyliczeniu kwoty limitu, który decyduje o statusie „małego podatnika” należy wliczyć podstawę naliczenia i VAT od wpłaty wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej na pokrycie kosztów budowy przypadającej na dany lokal
Słowa kluczowe: podatnik-mały podatnik; przychód; spółdzielnie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 października 2019 r. (data wpływu 25 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do przychodu ze sprzedaży, o którym mowa przy wyliczeniu kwoty limitu, który decyduje o statusie „małego podatnika” należy wliczyć podstawę naliczenia i VAT od wpłaty wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej na pokrycie kosztów budowy przypadającej na dany lokal - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy do przychodu ze sprzedaży, o którym mowa przy wyliczeniu kwoty limitu, który decyduje o statusie „małego podatnika” należy wliczyć podstawę naliczenia i VAT od wpłaty wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej na pokrycie kosztów budowy przypadającej na dany lokal.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 6 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB2-3.4010.333.2019.1.AZE wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono pismem z 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe – ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku w piśmie z 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.):

Spółdzielnia mieszkaniowa prowadząc inwestycję polegającą na budowie budynku wielorodzinnego ustala kwotę wkładu budowlanego przypadającą na poszczególne lokale, którą przyszły nabywca jest zobowiązany wpłacić do spółdzielni. Wpłaty przyszłych nabywców mieszkań są zwrotem faktycznych kosztów budowy przypadających na dany lokal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie – ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku w piśmie z 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.):

Czy wkłady budowlane otrzymane od przyszłych właścicieli lokali mieszczą się w pojęciu „przychodu ze sprzedaży”, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który decyduje o statusie „małego podatnika”?

Zdaniem Wnioskodawcy – ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku w piśmie z 17 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.), jest to zobowiązanie do przyszłego wyodrębnienia lokalu, więc nie jest przychodem ze sprzedaży, o którym mowa w art. 4a ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko zaliczką i nie powinno się jej wliczać do przychodów, o których mowa w przepisach decydujących o statusie „małego podatnika” według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz. z U. 2018 r. poz. 1285), spółdzielnia prowadzi działalność na podstawie niniejszej ustawy, innych ustaw oraz zarejestrowanego statutu.

Przepisy art. 78 § 1 i § 2 tej ustawy stanowią, że zasadniczymi funduszami własnymi tworzonymi w spółdzielni są:

1.  fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach;
2.  fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

Spółdzielnia tworzy także inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 845 ze zm.) celem spółdzielni mieszkaniowej, zwanej dalej „spółdzielnią”, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Spółdzielnia mieszkaniowa nie może odnosić korzyści majątkowych kosztem swoich członków, w szczególności z tytułu przekształceń praw do lokali (art. 11 ww. ustawy).

Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych przedmiotem działania spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z osobą ubiegającą się o ustanowienie odrębnej własności lokalu spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie odrębnej własności tego lokalu, a ponadto powinna zawierać:

1.  zobowiązanie osoby ubiegającej się o ustanowienie odrębnej własności lokalu do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jej lokal przez wniesienie wkładu budowlanego określonego w umowie;
2.  określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu;
3.  określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu;
4.  określenie rodzaju, położenia i powierzchni lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych;
5.  inne postanowienia określone w statucie.

Osoba, o której mowa w ust. 1, wnosi wkład budowlany według zasad określonych w statucie i w umowie, o której mowa w ust. 1, w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jej lokal. Jeżeli część wkładu budowlanego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, osoba ta jest obowiązana do spłaty tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jej lokal (art. 18 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawą o CIT”, „updop”) ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Na gruncie updop status „małego podatnika” jest określany przez wartość przychodu ze sprzedaży łącznie z kwotą należnego podatku od towarów i usług. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak pojęcia „przychodu ze sprzedaży”. Niemniej jednak, pojęcie „przychodu ze sprzedaży” winno być zdefiniowane z uwzględnieniem przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Art. 12 ust. 3 ww. ustawy wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przez podatnika przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie (tj. nastąpi w innym okresie rozliczeniowym) oraz dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje u takiego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że nie każde otrzymane przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych pieniądze są przychodami w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania. Zatem pobrane przez podatnika przedpłaty i zaliczki są neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli dotyczą dostaw towarów, które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Dyspozycja tego przepisu wskazuje, że umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 158 wyżej powołanej ustawy, Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem, za datę powstania przychodu należnego z tytułu budowy i sprzedaży lokali należy uznać datę przeniesienia własności wynikającą z aktu notarialnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Tym samym „przychód ze sprzedaży” nie obejmuje swym zakresem wartości otrzymanych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw, które nie zostały zrealizowane w danym roku podatkowym, ponieważ takie przedpłaty i zaliczki nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania, na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca Spółdzielnia mieszkaniowa prowadząc inwestycję polegającą na budowie budynku wielorodzinnego ustala kwotę wkładu budowlanego na poszczególne lokale, którą przyszły nabywca jest zobowiązany wpłacić do spółdzielni. Wpłaty przyszłych nabywców mieszkań są zwrotem faktycznych kosztów budowy przypadających na dany lokal.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy uiszczane przez przyszłych nabywców lokali wkłady budowlane stanowią przychód ze sprzedaży, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który decyduje o statusie „małego podatnika”.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że na potrzeby ustalenia limitu przychodów decydującego o statusie małego podatnika, należy przyjąć wyłącznie wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), bez uwzględniania wartości brutto wpłaconych wkładów budowlanych, które zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy nie stanowią przychodu podatkowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.