Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.149.2024.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; projekt; zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 marca 2024 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 20 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji inwestycji pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”). Na realizację Inwestycji Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 - 2020.

Przedmiotem Inwestycji jest przebudowa istniejących dróg gminnych znajdujących się w miejscowościach (…) i (…) położonych na działkach nr 1 – Obręb (…) oraz 2, 3, 4 i 5 – Obręb (…) (dalej: „Infrastruktura drogowa”), poprzez przebudowę jezdni, budowę poboczy, budowę i przebudowę zjazdów, budowę drogi dla pieszych, budowę miejsc postojowych dla pojazdów, uzupełnienie braków nawierzchni, budowę przejść dla pieszych oraz montaż oznakowania pionowego i poziomego.

W wyniku realizacji Inwestycji osiągnięty zostanie cel polegający na usprawnieniu dostępności do obiektów użyteczności publicznej znajdujących się na terenie miejscowości (…) i (…) poprzez przebudowę Infrastruktury drogowej.

W związku z realizacją Inwestycji, Gmina ponosi/będzie ponosiła wydatki, w szczególności na:

*   roboty budowlane,
*   ­roboty przygotowawcze,
*   ­roboty ziemne,
*   ­roboty rozbiórkowe,
*   ­roboty wykończeniowe,
*   ­zapewnienie usługi nadzoru inwestorskiego.

Ponoszone w ramach Inwestycji wydatki są/będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/usługodawców fakturami VAT, na których Gmina jest/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z podaniem NIP Gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy dotyczące (\`(...)\`). Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres rzeczowy Inwestycji (przebudowa Infrastruktury drogowej) należy wskazać, że realizacja Inwestycji stanowi realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu ww. ustawy o samorządzie gminnym, która nie podlega ustawie o VAT.

Realizowana w ramach Inwestycji Infrastruktura drogowa będzie ogólnodostępna i przeznaczona do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będzie ona służyła nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, jak i osobom odwiedzającym Gminę, zgodnie z celami, w których jest ona realizowana – tj. w celu usprawnienia dostępności do obiektów użyteczności publicznej znajdujących się na terenie miejscowości (…) i (…). W związku z powyższym, Gmina nie będzie osiągała jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania efektów realizowanej Inwestycji przez wskazane powyżej osoby. Gmina nie planuje przy tym w przyszłości zmiany charakteru korzystania z ww. infrastruktury, w tym jej udostępniania za odpłatnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

**Pytanie**

Czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Gmina nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (a więc czynności, których następstwem jest określenie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, realizowana w ramach Inwestycji Infrastruktura drogowa, po jej wykonaniu, będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego poprzez realizację celów w jakich jest ona realizowana, tj. usprawnienie dostępności do obiektów użyteczności publicznej znajdujących się na terenie miejscowości (…) i (…). Z uwagi na przeznaczenie Infrastruktury drogowej na ww. cele, Gmina nie planuje wprowadzania jakichkolwiek odpłatności z tytułu jej wykorzystania przez mieszkańców i osoby odwiedzające Gminę, w konsekwencji czego nie będzie ona uzyskiwała żadnych dochodów z tytułu wykorzystania efektów rzeczowych realizowanej Inwestycji. Ponadto, Gmina nie planuje przy tym w przyszłości zmiany charakteru korzystania z ww. infrastruktury, w tym jej udostępniania za odpłatnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności faktyczne sprawy należy wskazać, iż w ocenie Gminy sposób wykorzystania Infrastruktury drogowej będzie miał charakter publicznoprawny (niekomercyjny). W konsekwencji, wskazać należy, iż ww. infrastruktura wykorzystywana będzie przez Gminę wyłącznie na potrzeby czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie ma ona prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Inwestycji, z tego względu, iż wydatki ponoszone na realizację Inwestycji nie mają/nie będą miały związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, tj. przykładowo w interpretacji z dnia 1 grudnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.595.2022.1.MWJ, w której organ stwierdził, iż: „(…) w przypadku udostępniania dróg publicznych ogółowi użytkowników, Gmina nie użytkuje ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Gmina nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W omawianych okolicznościach sprawy nie będzie występował więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z Państwa wydatkami. Będziecie Państwo bowiem ponosić wydatki związane z budową i przebudową drogi, które służą realizacji zadań publicznych. (…) W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak Państwo wskazali - Inwestycja nie będzie realizowana w związku z jakąkolwiek sprzedażą opodatkowaną Gminy. (…) Zatem, nie będziecie mieć Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją ww. Inwestycji.”

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe**.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku VAT. Zamierzacie Państwo zrealizować inwestycję pn. „(…)”, na realizację której uzyskaliście Państwo dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Zadanie polega na przebudowie dróg gminnych w miejscowościach (…) i (…), (\`(...)\`). Inwestycja stanowi realizację zadań własnych Gminy. Powstała w ramach tej inwestycji infrastruktura będzie ogólnodostępna, będzie nieodpłatnie służyła mieszkańcom Gminy oraz osobom odwiedzającym Gminę. Nie będziecie Państwo osiągali jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania efektów zrealizowanej inwestycji.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji inwestycji.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku nie będą spełnione, gdyż w ramach realizacji projektu pn. „(…)” nie działacie Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz jako organ władzy publicznej, w ramach zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami prawa. Ponadto infrastruktura, powstała w ramach realizacji zadania, będzie ogólnodostępna i nieodpłatna, a więc towary i usługi, zakupione w ramach realizacji inwestycji, nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym nie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego, w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, polegającego na przebudowie dróg gminnych, nie będziecie mieć Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).