Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.291.2024.3.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-24
Teza: 1. Czy dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych w formie dotacji otrzymane na podstawie zawartej Umowy oraz ewentualne przyszłe dopłaty otrzymane w kolejnych latach na podstawie analogicznych umów (oraz na podstawie wskazanych powyżej przepisów) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT? 2. Czy Spółka ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ma obowiązku korygowania kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), oraz wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz kosztów sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT)? 3. Czy w przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia z CIT przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji?
Słowa kluczowe: dotacja; koszt-korekta kosztów; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dotacje, subwencje, dopłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 48; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1g

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 maja 2024 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 20 maja 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

\- dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych w formie dotacji otrzymane na podstawie zawartej Umowy oraz ewentualne przyszłe dopłaty otrzymane w kolejnych latach na podstawie analogicznych umów (oraz na podstawie wskazanych powyżej przepisów) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT;

\- Spółka ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ma obowiązku korygowania kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), oraz wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz kosztów sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT);

\- w przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia z CIT przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w dniu 4 i 19 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca.

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

P. S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), jest rezydentem podatkowym w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim wydobycie i sprzedaż węgla kamiennego.

Z uwagi na przedmiot działalności oraz postępujący proces transformacji sektora górnictwa węgla kamiennego, Spółka objęta została systemem wsparcia wspierającym transformację.

System ten opiera się na następujących regulacjach:

\- Ustawa o funkcjonowaniu górnictwa,

\- Rozporządzenie Ministra Aktywów Państwowych z dnia 3 lutego 2022 r. w sprawie dopłat do redukcji zdolności produkcyjnych przedsiębiorstw górniczych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1128), dalej: „Rozporządzenie”.

Zgodnie z „Wytycznymi dotyczącymi dopłat do redukcji zdolności produkcyjnych przedsiębiorstw górniczych” (dalej: „Wytyczne”): „Celem Nowego systemu wsparcia jest wspieranie harmonijnego i stopniowego procesu zamykania kopalń i transformacji regionów górniczych i pogórniczych, w taki sposób, aby zapewnić zrównoważone zmiany strukturalne w tym zakresie, zarówno gospodarcze, jak i społeczne”.

Zgodnie z Wytycznymi, Beneficjenci Nowego systemu wsparcia będą zobowiązani do stopniowego wygaszania zdolności produkcyjnych zgodnie z ustaleniem (w ramach malejącego wydobycia) w poszczególnych jednostkach produkcyjnych i w efekcie do ich zamknięcia, a następnie zlikwidowania.

Zgodnie z art. 5f Ustawy o funkcjonowaniu górnictwa: „1. Przedsiębiorstwo górnicze objęte systemem wsparcia stopniowo wygasza działalność wydobywczą wyznaczonych jednostek produkcyjnych i w okresie do dnia zamknięcia tych jednostek, zgodnie z zasadami systemu wsparcia, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej: „dopłatą”.

2\. Dopłata stanowi dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności wydobywczej a przychodami kwalifikowanymi, z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej.

3\. Dopłatę przekazuje się w formie dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa na podstawie odpowiednio umowy o przyznanie dotacji na finansowanie dopłaty lub umowy o podwyższeniu kapitału zakładowego, zawartej między ministrem właściwym do spraw gospodarki złożami kopalin a właściwym przedsiębiorstwem górniczym objętym systemem wsparcia (\`(...)\`)”.

Jak wynika z powyższego, dopłaty mogą mieć dwie formy, tj. formę dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa.

Niniejszym wnioskiem o interpretację objęte jest zdarzenie dotyczące dopłaty w formie dotacji z budżetu państwa.

Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia: „Kosztami kwalifikowanymi są koszty związane z bieżącą produkcją węgla, jego przeróbką oraz transportem, a także koszty działalności bieżącej przedsiębiorstwa górniczego, w tym skutki finansowe kosztów poniesionych w poprzednich okresach objętych dopłatą.

2\. Do kosztów kwalifikowanych zalicza się:

1) koszty zużycia materiałów i energii;

2) koszty wynagrodzeń, koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń na rzecz pracowników;

3) podatki i opłaty;

4) nakłady na odtworzenie majątku bez uwzględnienia nakładów inwestycyjnych przeznaczonych na rozwój jednostki produkcyjnej;

5) koszty usług obcych;

6) pozostałe koszty rodzajowe;

7) koszty finansowe, w tym koszty obsługi kapitału;

8) wartość sprzedanych towarów i materiałów;

9) pozostałe koszty operacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217).

3\. W kosztach kwalifikowanych uwzględnia się pozostałe do spłaty zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, obligatariuszy i publicznoprawne.

4\. Do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 1 i 2, mogą być zaliczone wyłącznie koszty uzasadnione, niezbędne i skutkujące poniesieniem wydatku”.

Jednocześnie na podstawie §4 Rozporządzenia: „1. Przychodami kwalifikowanymi są zrealizowane przychody związane z działalnością bieżącą przedsiębiorstwa górniczego.

2\. Do przychodów kwalifikowanych zalicza się:

1) przychody ze sprzedaży węgla;

2) przychody ze sprzedaży materiałów, towarów, usług oraz produktów innych niż węgiel;

3) przychody finansowe uzyskane przez przedsiębiorstwo górnicze w związku z prowadzoną działalnością;

4) pozostałe przychody operacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. (…)”.

Zgodnie z §5 Rozporządzenia: „1. Dopłatę przyznaje się na wniosek przedsiębiorstwa górniczego, o którym mowa w § 7 ust. 1, w przypadku:

1) zaakceptowania przez ministra programów operacyjnych poszczególnych jednostek produkcyjnych;

2) pozytywnie zaopiniowanych przez statutowy organ nadzoru przedsiębiorstwa górniczego planów techniczno-ekonomicznych poszczególnych jednostek produkcyjnych.

2\. Program operacyjny zawiera harmonogram i zasady funkcjonowania jednostki produkcyjnej wraz z założeniami dotyczącymi wielkości produkcji, kosztów, przychodów, nakładów inwestycyjnych, poziomu planowanej dopłaty oraz wskaźników efektywności i dopuszczalnego poziomu odchyleń od tych wskaźników”.

„1. Należną w danym roku dla danej jednostki produkcyjnej wysokość dopłaty ustala się z uwzględnieniem przychodów ze sprzedaży węgla skorygowanych do poziomu ceny referencyjnej.

2\. Ceną referencyjną jest średnioważona jednostkowa cena węgla energetycznego importowanego z państw trzecich obejmujących terytoria inne niż terytorium Unii Europejskiej, ustalana dla każdego miesiąca i narastająco w danym roku. Cena ta uwzględnia wartość opałową importowanego węgla i jest wyrażona w zł/GJ.

3\. Cena referencyjna jest ustalana przez Agencję Rozwoju Przemysłu S.A., w ramach programu badań statystycznych statystyki publicznej na dany rok, na podstawie sprawozdań dotyczących importu i przywozu węgla kamiennego do Polski” (§6 Rozporządzenia).

Zgodnie z §7 ust. 1 Rozporządzenia, Przedsiębiorstwo górnicze składa do ministra wniosek o przyznanie dopłaty dla przedsiębiorstwa górniczego, w podziale na każdą jednostkę produkcyjną oddzielnie oraz w podziale na miesiące, sporządzony na podstawie wielkości określonych w programie operacyjnym i planie techniczno-ekonomicznym. Wniosek zawiera w szczególności wysokość zaplanowanych kosztów kwalifikowanych i przychodów kwalifikowanych oraz planowanych dopłat dla poszczególnych jednostek produkcyjnych w podziale na miesiące.

Podstawą przyznania dopłaty w formie dotacji na dany rok jest zawarta między ministrem a przedsiębiorstwem górniczym umowa o przyznanie dotacji, która określa w szczególności wysokość dotacji (dalej: „Umowa”).

Podstawę do przekazania transzy dotacji stanowi przedłożenie przez przedsiębiorstwo górnicze wniosku miesięcznego o wypłacenie transzy dotacji na miesiąc, którego dotyczy transza oraz informacji miesięcznej w zakresie wydatkowania środków z transzy przekazanej w poprzednim miesiącu, zawierającej kwotę wpływów i wydatków oraz stan środków na koniec poprzedniego miesiąca. Wniosek ten zawiera w szczególności wysokość zaplanowanych kosztów kwalifikowanych i przychodów kwalifikowanych na dany miesiąc (§9 ust. 4 Rozporządzenia).

Dotacja przyznana przez ministra jest przekazywana w miesięcznych transzach na rachunek bankowy specjalnie w tym celu wyodrębniony przez przedsiębiorstwo górnicze dla każdej jednostki produkcyjnej. Podstawę do przekazania transzy dotacji stanowi przedłożenie przez przedsiębiorstwo górnicze:

1) wniosku miesięcznego o wypłacenie transzy dotacji na miesiąc, którego dotyczy transza;

2) informacji miesięcznej w zakresie wydatkowania środków z transzy przekazanej w poprzednim miesiącu, zawierającej kwotę wpływów i wydatków oraz stan środków na koniec poprzedniego miesiąca.

Wniosek miesięczny o wypłacenie transzy dotacji zawiera w szczególności wysokość zaplanowanych kosztów kwalifikowanych i przychodów kwalifikowanych na dany miesiąc oraz informację o planowanej wysokości dopłaty finansowanej w formie skarbowych papierów wartościowych (§ 9 Rozporządzenia).

Wniosek miesięczny jest składany do 25 dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc wypłaty transzy dotacji, a informacja miesięczna jest składana do 5 dnia miesiąca za miesiąc poprzedni.

Zgodnie z § 11 Rozporządzenia: „Przedsiębiorstwo górnicze składa ministrowi rozliczenie miesięczne z wykorzystania transzy dotacji, w podziale na jednostki produkcyjne, za dany miesiąc i narastająco, które zawiera:

1) wysokość kosztów kwalifikowanych oraz przychodów kwalifikowanych za dany miesiąc oraz wysokość należnej dopłaty, bez korekty do poziomu ceny referencyjnej;

2) kwotę otrzymanej transzy dotacji oraz wydatkowanych środków.

Po ustaleniu ceny referencyjnej za dany miesiąc przedsiębiorstwo górnicze składa ministrowi rozliczenie miesięczne uwzględniające korektę przychodów kwalifikowanych do poziomu ceny referencyjnej, w podziale na jednostki produkcyjne, za dany miesiąc. Rozliczenie miesięczne jest składane do 25. dnia miesiąca za miesiąc poprzedni.

Przedsiębiorstwo górnicze składa ministrowi także informację roczną i rozliczenie roczne.

W przypadku gdy rozliczenie roczne wykaże nadmiernie udzieloną pomoc publiczną w formie dotacji, przedsiębiorstwo górnicze zwraca nadwyżkę wraz z odsetkami” (§ 12a Rozporządzenia).

Dotacja w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlega zwrotowi w terminie 5 dni po zakończeniu roku.

Pomiędzy Ministrem Przemysłu a Spółką zawarta została Umowa na finansowanie dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych. Nie jest wykluczone, że również w kolejnych latach zostaną zawarte analogiczne umowy.

Zgodnie z Umową zawartą z Ministrem Przemysłu na finansowanie dopłaty, Minister przyznaje Przedsiębiorstwu górniczemu (Spółce) dotację celową na dany rok, w wysokości określonej w Umowie.

Na podstawie Umowy, Dotacja będzie przekazywana w miesięcznych transzach na specjalnie w tym celu wyodrębniony rachunek. Podstawę do przekazania transzy dotacji stanowi przedłożenie przez Przedsiębiorstwo górnicze:

1) wniosku miesięcznego o wypłacenie transzy dotacji,

2) informacji miesięcznej w zakresie wydatkowania środków z transzy przekazanej w poprzednim miesiącu, zawierającej kwotę wpływów i wydatków oraz stan środków na koniec poprzedniego miesiąca.

Wniosek miesięczny Przedsiębiorstwo górnicze składa do 25 dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc wypłaty transzy dotacji, natomiast informację miesięczną do 5 dnia miesiąca za miesiąc poprzedni.

Umowa przewiduje również przedkładanie Ministrowi rozliczeń miesięcznych dla jednostki produkcyjnej oraz informacji rocznej i rozliczenia rocznego. Rozliczenie miesięczne, za dany miesiąc i narastająco, zawierające wysokość kosztów kwalifikowanych oraz przychodów kwalifikowanych za dany miesiąc i narastająco, wysokość należnej dopłaty bez korekty przychodów do poziomu ceny referencyjnej, kwotę otrzymanej transzy dotacji oraz wydatkowanych środków, Przedsiębiorstwo górnicze przedkłada Ministrowi w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie miesięczne.

Zgodnie z Umową: Przedsiębiorstwo górnicze jest zobowiązane dokonać zwrotu niewykorzystanej dotacji lub jej części. Ponieważ transza płacona jest „z góry” w oparciu o plany i prognozy, może się zdarzyć, że wnioskowana i otrzymana transza nie zostanie w całości wykorzystana. Spółka dopiero w danym miesiącu, po pokryciu wydatków, posiada wiedzę co do braku możliwości pokrycia kolejnych wydatków i konieczności skorzystania z dotacji. Dotacja w takim przypadku pokrywa pozostałe wydatki, których Spółka nie zdołała pokryć z własnych środków, tj. w praktyce z dotacji płacone są konkretne wydatki (finansowane koszty). Jednocześnie, przyznana w Umowie dotacja jest jedynie kwotą maksymalną, która nie może zostać przekroczona w ciągu roku. Ona również określana jest w oparciu o plany i prognozy i dopiero w trakcie roku wiadomo, jaka część dotacji zostanie faktycznie wykorzystana. Spółka nie otrzymuje faktury korygującej związanej z dotacją, jak również nie dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi kwotę otrzymanej transzy dotacji, która zostanie na jej rzecz wypłacona.

W uzupełnieniu wniosku zawartym w piśmie z 4 lipca 2024 r., wskazali Państwo, że:

Spółka otrzymała dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych przedsiębiorstw górniczych w 2024 r. Szczegółowe terminy otrzymania środków przedstawia poniższa tabela:


| Data wpływu środków 
| 29.02.2024 
| 05.04.2024 
| 10.05.2024 
| 06.06.2024 

Jak wskazała Spółka we wniosku o interpretację, nie jest wykluczone, że również w kolejnych latach zostaną zawarte analogiczne umowy a tym samym zostaną otrzymane środki.

Spółka nie złożyła wskazanego w pytaniu oświadczenia, ponieważ rok podatkowy, w którym nastąpiła wpłata środków na rzecz Spółki jeszcze się nie zakończył. Jak wskazano we wniosku o interpretację, złożenie oświadczenia pozostawiono w gestii podatnika. Jednakże, zdaniem Spółki obowiązujące przepisy mogą budzić wątpliwości co do konsekwencji złożenia lub nie takiego oświadczenia. Nie jest wykluczone, że w jednym roku Spółka złoży takie oświadczenie, w kolejnym natomiast takiego oświadczenia nie złoży. Dlatego też konieczna jest zwrócenie się z zapytaniem o rozstrzygnięcie obu kwestii, tj. konsekwencji złożenia takiego oświadczenia jak i jego niezłożenia.

Natomiast, w uzupełnieniu wniosku zawartym w piśmie z 19 lipca 2024 r., wskazali Państwo, że:

Transza dotacji otrzymywana jest co prawda „z góry”, tj. przed określeniem wydatków i kosztów, które zostaną z niej pokryte, jednakże, tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest ona płacona w oparciu o plany i prognozy. Może się zdarzyć, że Wnioskowana i otrzymana transza nie zostanie w całości wykorzystana ponieważ rzeczywiste zapotrzebowanie będzie inne niż wnioskowane na podstawie prognozy.

Spółka dopiero w danym miesiącu (już po otrzymaniu transzy na podstawie prognozy), po pokryciu wydatków, posiada wiedzę co do braku możliwości pokrycia kolejnych wydatków z własnych środków i konieczności skorzystania z dotacji. Dotacja w takim przypadku pokrywa pozostałe wydatki/koszty, których Spółka nie zdołała pokryć z własnych środków. W praktyce z dotacji finansowane są konkretne wydatki (finansowane koszty) ale to, które koszty są pokryte dotację znane jest w terminie późniejszym niż otrzymanie transzy dotacji (termin zapłaty faktury). Dopiero w późniejszym okresie Spółka jest w stanie wskazać wysokość oraz rodzaj wydatków, które w danym miesiącu wymagają dofinansowania.

W Spółce stosowane są terminy płatności faktur do 60 dni od daty otrzymania dokumentu W praktyce, w momencie ujęcia wydatku/kosztu jako koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych, Spółka może jeszcze nie być w stanie stwierdzić, że wydatek ten/koszt będzie pokryty dotacją. Spółka w momencie zaliczenia poniesionego kosztu do KUP nie jest jeszcze w stanie wskazać jakie będzie zapotrzebowanie na pokrycie kosztów, których nie jest w stanie sama ponieść i czy dany wydatek będzie finansowany dotacją.

Dotacja otrzymana przez Spółkę różni się on innych, typowych, dotacji. Nie jest ona przyznawana na konkretną inwestycję. Nie jest również w sposób jednoznaczny przyznana na pokrycie konkretnych kosztów. Istotne znaczenie ma tutaj różnica pomiędzy kwalifikowanymi przychodami i kosztami w ujęciu memoriałowym skorygowanymi o terminy płatności tychże.

Zgodnie z art. 5f Ustawy o funkcjonowaniu górnictwa: 1. Przedsiębiorstwo górnicze objęte systemem wsparcia stopniowo wygasza działalność wydobywczą wyznaczonych jednostek produkcyjnych i w okresie do dnia zamknięcia tych jednostek, zgodnie z zasadami systemu wsparcia, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej ,,dopłatą”. 2. Dopłata stanowi dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności wydobywczej a przychodami kwalifikowanymi, z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej.

Różnica ta, będąca faktycznie wartością wykorzystanego dofinansowania znana jest w okresie późniejszym niż otrzymanie transzy dotacji/uwzględnienie wydatków/kosztów jako koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, nawet jeżeli transza dotacji będzie otrzymywana przed poniesieniem wydatków, będzie to zbyt wczesny etap aby możliwe było powiązanie wydatków/kosztów z transzą dotacji, tj. nie będą jeszcze znane przedmiotowo, jak również kwotowo wydatki/koszty, które mają nią być pokryte. Dopiero w późniejszym okresie, po dokonaniu całościowej oceny sytuacji w Spółce, będzie ona mogła określić, które i w jakiej wysokości wydatki/koszty zostaną pokryte z dotacji (a faktycznie „ile, w danym okresie, Spółce brakuje środków”). W międzyczasie, tj. do momentu, gdy Spółka nie dysponuje informacją, że konkretny wydatek wymaga dofinansowania, będzie ona uprawniona do uwzględnienia wydatków/kosztów, jako koszty uzyskania przychodów (o ile w zakresie konkretnego kosztu spełnione będą pozostałe warunku uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu).

Stąd też, zdaniem Spółki, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna być dokonana dopiero w momencie, w którym faktycznie wykorzysta środki z otrzymanej dopłaty, tj. z chwilą zapłaty z dotacji.

Wcześniejszy moment uniemożliwia powiązanie dotacji z kosztem o określonej wysokości.

**Pytania**

1\. Czy dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych w formie dotacji otrzymane na podstawie zawartej Umowy oraz ewentualne przyszłe dopłaty otrzymane w kolejnych latach na podstawie analogicznych umów (oraz na podstawie wskazanych powyżej przepisów) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT?

2\. Czy Spółka ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ma obowiązku korygowania kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), oraz wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz kosztów sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT)?

3\. Czy w przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia z CIT przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W związku z powyższym, w celu zastosowania powyższego zwolnienia konieczne jest spełnienie następujących warunków:

\- otrzymanie dotacji,

\- dotacja powinna pochodzić z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

\- dotacja nie powinna stanowić dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia dotacji. Dlatego też konieczne jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.) oraz definicji słownikowej. Zgodnie z art. 126 tej Ustawy, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Przepis ten wskazuje zatem następujące warunki uznania dofinansowania za dotację:

\- środki te podlegają szczególnym zasadom rozliczania,

\- są to środki z budżetu państwa, budżetu samorządu terytorialnego lub państwowych funduszy celowych,

\- środki te przeznaczone są na podstawie ustawy o finansach publicznych, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Środki otrzymane przez Spółkę podlegają szczególnym zasadom rozliczania, tj. wymagana jest określona sprawozdawczość oraz dokonywana jest weryfikacja ze strony właściwych instytucji. Środki przeznaczone są na finansowanie i dofinansowanie zadań publicznych tj. na wsparcie stopniowego wygaszania działalności wydobywczej wyznaczonych jednostek produkcyjnych i w okresie do dnia zamknięcia tych jednostek. Tym samym, celem jest transformacja regionów górniczych i pogórniczych. Jednocześnie, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego: dotacja to bezzwrotna pomoc finansowa udzielona przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych. Sama treść Ustawy o funkcjonowaniu górnictwa, Rozporządzenia oraz Umowy wskazują na przyznanie dotacji z budżetu państwa.

Zgodnie z art. 5f Ustawy o funkcjonowaniu górnictwa:

1\. Przedsiębiorstwo górnicze objęte systemem wsparcia stopniowo wygasza działalność wydobywczą wyznaczonych jednostek produkcyjnych i w okresie do dnia zamknięcia tych jednostek, zgodnie z zasadami systemu wsparcia, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej: „dopłatą”.

3\. Dopłatę przekazuje się w formie dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa na podstawie odpowiednio umowy o przyznanie dotacji na finansowanie dopłaty lub umowy o podwyższeniu kapitału zakładowego, zawartej między ministrem właściwym do spraw gospodarki złożami kopalin a właściwym przedsiębiorstwem górniczym objętym systemem wsparcia (\`(...)\`).

Przyznanie dotacji potwierdza również Umowa zawarta pomiędzy Ministrem Przemysłu i Spółką. Umowa zawarta z Ministrem Przemysłu wskazuje, że Minister przyznaje Przedsiębiorstwu górniczemu (Spółce) dotację celową na dany rok w wysokości określonej w Umowie. Jednocześnie, otrzymana dotacja nie stanowi dopłaty do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Podsumowanie.

W związku z powyższym, ponieważ spełnione zostały wszystkie warunki przewidziane dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania, Spółka uprawniona jest do zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy o CIT. W rezultacie, dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych w formie dotacji otrzymane na podstawie zawartej Umowy oraz ewentualne przyszłe dopłaty otrzymane w kolejnych latach na podstawie analogicznych umów (oraz na podstawie wskazanych powyżej przepisów), będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, podatnik może nie stosować zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 21, 47 lub 48, w odniesieniu do określonych dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń lub kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli do upływu terminu złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym je otrzymał, określonego w art. 27 ust. 1, złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o rezygnacji ze stosowania tych zwolnień w odniesieniu do wskazanych w nim dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń lub kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych. Do wydatków i kosztów, w tym do odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, sfinansowanych z dochodów (przychodów), których dotyczy to oświadczenie, przepisów art. 16 ust. 1 pkt 48 i 58 nie stosuje się.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Jednocześnie, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59.

W przypadku, gdy wydatki lub koszty finansowane są z dotacji zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wyłączane są one z kosztów uzyskania przychodów. Analogicznie odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w określonej części są wyłączane z kosztów uzyskana przychodów, jeżeli wydatki na ich nabycie lub wytworzenie zostały podatnikowi zwrócone (np. w formie dotacji).

Istnieje możliwość pozostawienia wydatków i kosztów sfinansowanych z dotacji, w tym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli dotacja nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W opinii Spółki, uprawniona ona jest do zastosowania art. 17 ust. 1g ustawy o CIT. Skorzystanie bądź nie skorzystanie z tego przepisu zależne jest od decyzji Spółki. Dotacja będąca przedmiotem zapytania zwolniona jest z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Tym samym, jeżeli Spółka nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, uprawniona będzie do pozostawiania w kosztach uzyskania przychodów wydatków i kosztów finansowanych z dotacji a także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w stosunku do których wydatki na ich nabycie lub wytworzenie zostały podatnikowi zwrócone (pokryte dotacją). Tym samym nie będzie obowiązku wyłączania z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT. Na Spółce nie będzie również ciążył obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów w tym zakresie.

W opinii Spółki, dla pozostawienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków i kosztów sfinansowanych z dotacji nie będzie miał znaczenia fakt, czy Spółka jest zobowiązana do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w trakcie roku podatkowego.

Zgodnie z art. 5h Ustawy o funkcjonowaniu górnictwa, przedsiębiorstwo górnicze objęte systemem wsparcia jest zwolnione z obowiązku wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych, o których mowa w art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W Uzasadnieniu do tej Ustawy wskazano: „Ponadto po art. 5g dodaje się art. 5h, zgodnie z którym zwalnia się z obowiązku wpłaty do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych dla podmiotów Nowego Systemu Wsparcia (…). Zwolnienie z zaliczek będzie miało charakter trwały, a uregulowanie należnego podatku będzie realizowane przez podmioty zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm.), tj. do końca 3. miesiąca następnego roku. Uzasadnieniem jest „sezonowość” generowania przychodów (wyższa sprzedaż w okresie jesienno-zimowym), a co za tym idzie zysku do opodatkowania. Konieczność odprowadzenia zaliczki powoduje faktyczne wydatkowanie środków. Beneficjenci pomocy publicznej mogą nie dysponować w tym czasie gotówką i byliby zmuszeni do sięgnięcia po środki z budżetu państwa w ramach dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, aby następnie przekazać te środki do urzędu skarbowego w formie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, które w następnej kolejności zostałyby odprowadzone na dochody budżetu państwa. W ocenie projektodawcy byłoby to działanie nieracjonalne z punktu widzenia efektywnego gospodarowania środkami budżetowymi”.

W opinii Spółki, brak obowiązku wpłaty zaliczki na CIT, w ciągu roku nie jest tożsamy z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania. W przypadku nieskorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, tj. skorzystania z uprawnienia jakie daje art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, Spółka zobowiązana byłaby do wykazania otrzymanej dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnej w formie dotacji, jako przychód opodatkowany CIT w zeznaniu rocznym.

Podsumowanie

Spółka uprawniona jest do zastosowania art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, tj. zrezygnowania z zastosowania zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ma obowiązku korygowania kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), oraz wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz kosztów sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT).

Ad 3.

W opinii Spółki, w przypadku gdy nie będzie ona korzystała z opcji przewidzianej w art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, (tj. nie zrezygnuje ze zwolnienia z opodatkowania) oraz będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana ona będzie do korekty kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji w momencie faktycznego wykorzystania środków z dotacji, tj. ich wydatkowania.

W opinii Spółki, nie znajdzie tutaj zastosowania art. 15 ust. 4i ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że Spółka nie dysponuje fakturą korygującą związaną z dotacją ani innym szczególnym dokumentem potwierdzającym przyczyny korekty. Za dokument taki nie mogłaby zostać uznana Umowa. Tym samym nie można uznać, że korekty należy dokonać w momencie zawarcia Umowy. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że Umowa nie wskazuje kwoty dotacji, która zostanie przyznana i wykorzystana a dotacja przyznana Spółce różni się od standardowo przyznanych dofinansowań.

Umowa, przyznaje jedynie określoną, maksymalną kwotę dofinansowania na dany rok. Nie wskazuje ona jednak jaka kwota faktycznie zostanie przez Spółkę wykorzystana. Tym samym, nie wskazuje ona na kwotę, o którą należy skorygować koszty uzyskania przychodów. Dodatkowo, dotacja otrzymana przez Spółkę różni się od standardowo przyznawanych dotacji tym, że stanowi ona dofinansowanie na dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności wydobywczej a przychodami kwalifikowanymi (z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej), podczas gdy standardowa dotacja przeznaczona jest na pokrycie określonych kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją określonego projektu. W praktyce, standardowa dotacja pokrywa określone wydatki. W przypadku Spółki mamy do czynienia z odmiennym charakterem dofinansowania. Spółka ma możliwość skorzystania z określonej części z maksymalnej kwoty dofinansowania przyznanej na dany rok w Umowie. Spółka nie ma w pełni kontroli nad wysokością dotacji, z której może skorzystać w danym okresie rozliczeniowym. Do przychodów branych pod uwagę przy określaniu wysokości dotacji, co w konsekwencji ma wpływ na wysokość wykorzystanej kwoty zalicza się m.in. przychody ze sprzedaży węgla. W praktyce wpływ na wartość wykorzystanej kwoty ma m.in. popyt oraz ceny na rynkach, jak również cena referencyjna, która brana jest pod uwagę przy określaniu wysokości dofinansowania w danym okresie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodnie z §5 Rozporządzenia: „1. Dopłatę przyznaje się na wniosek przedsiębiorstwa górniczego, o którym mowa w §7 ust. 1, w przypadku:

1) zaakceptowania przez ministra programów operacyjnych poszczególnych jednostek produkcyjnych;

2) pozytywnie zaopiniowanych przez statutowy organ nadzoru przedsiębiorstwa górniczego planów techniczno-ekonomicznych poszczególnych jednostek produkcyjnych.

2\. Program operacyjny zawiera harmonogram i zasady funkcjonowania jednostki produkcyjnej wraz z założeniami dotyczącymi wielkości produkcji, kosztów, przychodów, nakładów inwestycyjnych, poziomu planowanej dopłaty oraz wskaźników efektywności i dopuszczalnego poziomu odchyleń od tych wskaźników”.

Jak wynika z zacytowanego fragmentu Rozporządzenia, dopłatę przyznaje się na podstawie planów techniczno-ekonomicznych oraz programów, które oparte są na założeniach dotyczących kosztów i przychodów. Wartość wskazana w Umowie jest zatem nijako pewnym założeniem, kwotą maksymalną, którą może otrzymać Spółka. Nie jest to jednak kwota, którą Spółka może bezwzględnie wykorzystać. Jak wspomniano powyżej, jej wartość szacowana jest w oparciu o plany oraz założenia, nie zaś wartości faktyczne, faktyczne koszty i wydatki.

Zgodnie z §7 ust. 1 Rozporządzenia: „Przedsiębiorstwo górnicze składa do ministra wniosek o przyznanie dopłaty dla przedsiębiorstwa górniczego, w podziale na każdą jednostkę produkcyjną oddzielnie oraz w podziale na miesiące, sporządzony na podstawie wielkości określonych w programie operacyjnym i planie techniczno-ekonomicznym. Wniosek zawiera w szczególności wysokość zaplanowanych kosztów kwalifikowanych i przychodów kwalifikowanych oraz planowanych dopłat dla poszczególnych jednostek produkcyjnych w podziale na miesiące”.

Jak wynika z powyższego, również wniosek o przyznanie dopłaty opiera się na zaplanowanych kosztach i przychodach oraz planowanych dopłatach.

Ponieważ transza płacona jest „z góry” w oparciu o plany i prognozy, może się zdarzyć, że wnioskowana i otrzymana transza nie zostanie w całości wykorzystana. Spółka dopiero w danym miesiącu, po pokryciu wydatków, posiada wiedzę co do braku możliwości pokrycia kolejnych wydatków i konieczności skorzystania z dotacji. Dotacja w takim przypadku pokrywa pozostałe wydatki, których Spółka nie zdołała pokryć z własnych środków. W związku z tym, również moment przyznania/wypłaty transzy dotacji nie będzie momentem, z którym należy dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów. Wniosek miesięczny o wypłacenie transzy dotacji zawiera w szczególności wysokość zaplanowanych kosztów kwalifikowanych i przychodów kwalifikowanych na dany miesiąc, wysokość zaplanowanej dopłaty oraz informację o planowanej wysokości dopłaty finansowanej w formie skarbowych papierów wartościowych (§ 9 Rozporządzenia). Wniosek miesięczny jest składany do 25. dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc wypłaty transzy dotacji. Również w tym przypadku Spółka opiera się na planowanych, czyli takich które mogą w praktyce nie mieć odzwierciedlenia w rzeczywistości, kosztach, przychodach i dopłatach.

Uznanie, że momentem korekty powinien być moment zawarcia Umowy, którą przyznawana jest dotacja lub moment wypłaty transzy, poza tym, że nie odzwierciedlałby on faktycznego wykorzystania dotacji, powodowałby znaczne komplikacje w rozliczeniach. W przypadku gdy rozliczenie roczne wykaże nadmiernie udzieloną pomoc publiczną w formie dotacji, przedsiębiorstwo górnicze zwraca nadwyżkę wraz z odsetkami (§12a Rozporządzenia). Dotacja w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlega zwrotowi w terminie 5 dni po zakończeniu roku.

Jak wskazano powyżej, kwota udzielonej dotacji jest jedynie kwotą maksymalną, opartą na planach a dopiero w ciągu roku urzeczywistnia się faktyczne zapotrzebowanie na określoną kwotę dofinansowania.

Analogicznie, transza dotacji otrzymana przez Spółkę nie opiera się na faktycznych wydatkach i kosztach, ale na zaplanowanych kosztach i przychodach kwalifikowanych a Spółka składa wniosek wskazując planowane zapotrzebowanie (które może nie odzwierciedlać otrzymanej i potrzebnej w danym okresie kwoty). W związku z powyższym, w opinii Spółki, moment dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów należy ustalić, biorąc pod uwagę treść art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56mi 59. Jednocześnie, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W opinii Spółki, przepisy te wskazują na konieczność dokonania korekty dopiero jeżeli nastąpi ziszczenie się warunku korekty, tj. nastąpi zwrócenie wydatków na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych lub sfinansowanie wydatków/kosztów. Oznacza to, że w okresie, w którym Spółka będzie znała rzeczywistą potrzebę dofinansowania i wydatkuje środki z dotacji, zobowiązana będzie do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów. Ten okres należy uznać za moment zwrócenia Spółce wydatków i sfinansowania wydatków/kosztów.

Podsumowanie.

W przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana będzie do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel. Otrzymywane przez podatników środki finansowe spełniają zatem, co do zasady, warunek uznania ich za przychód.

Niemniej jednak, w odniesieniu do otrzymanych środków finansowych przepisy ustawy o CIT, przewidują szereg zwolnień przedmiotowych, które zostały określone w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT,

wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Zgodnie z treścią art. 5f Ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2024 r. poz. 415 ze zm.; dalej: „Ustawa o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego”):

1\. Przedsiębiorstwo górnicze objęte systemem wsparcia stopniowo wygasza działalność wydobywczą wyznaczonych jednostek produkcyjnych i w okresie do dnia zamknięcia tych jednostek, zgodnie z zasadami systemu wsparcia, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej "dopłatą".

2\. Dopłata stanowi dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności wydobywczej a przychodami kwalifikowanymi, z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej.

3\. Dopłatę przekazuje się w formie dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa na podstawie odpowiednio umowy o przyznanie dotacji na finansowanie dopłaty lub umowy o podwyższeniu kapitału zakładowego, zawartej między ministrem właściwym do spraw gospodarki złożami kopalin a właściwym przedsiębiorstwem górniczym objętym systemem wsparcia.

4\. Udzielanie i rozliczanie dopłat oraz funkcjonowanie przedsiębiorstwa górniczego i wchodzących w jego skład wyznaczonych jednostek produkcyjnych w ramach systemu wsparcia podlega monitoringowi, kontroli i weryfikacji.

5\. Minister właściwy do spraw gospodarki złożami kopalin określi, w drodze rozporządzenia:

1) szczegółowe warunki systemu wsparcia w zakresie dopłat, w tym sposób ustalania wysokości dopłat, koszty i przychody kwalifikowane, sposób ustalania ceny referencyjnej, zasady monitorowania, kontroli i weryfikacji systemu wsparcia,

2) szczegółowe warunki i tryb przyznawania dopłaty, z uwzględnieniem jej formy,

3) tryb rozliczania dopłat,

4) warunki powodujące czasowe wstrzymanie wypłaty przyznanej dopłaty

\- biorąc pod uwagę przeznaczenie dopłat, zapewnienie sprawności ich wypłacania oraz efektywne wydatkowanie środków z budżetu państwa.

Szczegółowe zasady przyznawania dopłat zostały sformułowane w Rozporządzeniu Ministra Aktywów Państwowych z dnia 3 lutego 2022 r. w sprawie dopłat do redukcji zdolności produkcyjnych przedsiębiorstw górniczych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1128; dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 8 Rozporządzenia,

podstawą przyznania dopłaty w formie dotacji na dany rok jest zawarta między ministrem a przedsiębiorstwem górniczym umowa o przyznanie dotacji, która określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie przyznanych środków;

2) wysokość udzielonej dotacji;

3) termin wykorzystania dotacji, nie dłuższy niż do dnia 31 grudnia danego roku budżetowego;

4) termin i sposób rozliczenia udzielonej dotacji;

5) termin zwrotu niewykorzystanej części dotacji;

6) monitoring i tryb kontroli wykorzystania środków.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT ze zwolnienia z CIT, mogą korzystać środki pieniężne, które:

\- mają charakter dotacji,

\- pochodzą z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

\- nie stanowią dopłat do oprocentowania kredytów bankowych wskazanych w odrębnych przepisach.

W celu ustalenia, czy otrzymane kwoty dopłat będą korzystać z analizowanego zwolnienia z CIT, niezbędne jest zweryfikowanie, czy zostały spełnione łącznie wszystkie wyżej wymienione warunki.

W tym miejscu, zasadnym jest odwołanie się do definicji dotacji sformułowanej na gruncie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o finansach publicznych”).

I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych,

dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Z treści wyżej przywołanego art. 126 ustawy o finansach publicznych wynika, że ustawodawca wskazuje na następujące elementy dotacji:

\- szczególne zasady rozliczania tego wydatku,

\- pochodzenie środków z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych,

\- podstawę prawną, dotacje mogą być bowiem udzielane na podstawie ustawy o finansach publicznych, ustaw odrębnych lub umów międzynarodowych,

\- przeznaczenie, dotacje mogą być przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zgadzam się zatem, że jesteście Państwo uprawnieni jest do zastosowania zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczące ustalenia, czy dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych w formie dotacji otrzymane na podstawie zawartej Umowy oraz ewentualne przyszłe dopłaty otrzymane w kolejnych latach na podstawie analogicznych umów (oraz na podstawie wskazanych powyżej przepisów) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT, jest prawidłowe.

Ad. 2

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59.

W tym miejscu wskazujemy, że w myśl art. 17 ust. 1g ustawy o CIT,

podatnik może nie stosować zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 21, 47 lub 48, w odniesieniu do określonych dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń lub kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli do upływu terminu złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym je otrzymał, określonego w art. 27 ust. 1, złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o rezygnacji ze stosowania tych zwolnień w odniesieniu do wskazanych w nim dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń lub kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych. Do wydatków i kosztów, w tym do odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, sfinansowanych z dochodów (przychodów), których dotyczy to oświadczenie, przepisów art. 16 ust. 1 pkt 48 i 58 nie stosuje się.

Zatem, zgodnie z art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, podatnik może nie stosować wymienionych w przepisie zwolnień, jeżeli do upływu terminu złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym otrzymał dofinansowanie (określonego w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT), złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania w odniesieniu do wskazanych w tym oświadczeniu dotacji, subwencji, dopłat, innych nieodpłatnych świadczeń bądź kwot otrzymanych od agencji rządowych lub agencji wykonawczych.

Wówczas wydatki i koszty, w tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, sfinansowane z dochodów (przychodów), których dotyczy to oświadczenie, stanowią koszty uzyskania przychodów (podatnik nie stosuje art. 16 ust. 1 pkt 48 i 58 ustawy o CIT).

Art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, wskazuje zatem na możliwość wyboru, zgodnie z którym, jeżeli nie będziecie Państwo korzystać ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, pozostaniecie Państwo uprawnieni do pozostawiania w kosztach uzyskania przychodów wydatków i kosztów finansowanych z dotacji, a także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w stosunku do których wydatki na ich nabycie lub wytworzenie zostały Państwu zwrócone (pokryte dotacją).

Stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym, Spółka ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, a w konsekwencji nie ma obowiązku korygowania kosztów i wydatków sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), oraz wyłączania z kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz kosztów sfinansowanych z dotacji (w tym także odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT), jest zatem prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości objęte pytaniem nr 3 dotyczą ustalenia, czy w przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia z CIT przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji.

Wskazujemy, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast art. 15 ust. 6 ww. ustawy wskazuje, że

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zasady dokonywania korekt w zakresie wysokości kosztów uzyskania przychodów w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowano w art. 15 ust. 4i do 4l.

W myśl art. 15 ust. 4i ustawy o CIT,

jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Jak stanowi art. 15 ust. 4j ustawy o CIT,

jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z opisem sprawy, Spółka dopiero w danym miesiącu (już po otrzymaniu transzy na podstawie prognozy), po pokryciu wydatków, posiada wiedzę co do braku możliwości pokrycia kolejnych wydatków z własnych środków i konieczności skorzystania z dotacji. Dotacja w takim przypadku pokrywa pozostałe wydatki/koszty, których Spółka nie zdołała pokryć z własnych środków. W praktyce z dotacji finansowane są konkretne wydatki (finansowane koszty) ale to, które koszty są pokryte dotację znane jest w terminie późniejszym niż otrzymanie transzy dotacji (termin zapłaty faktury). Dopiero w późniejszym okresie Spółka jest w stanie wskazać wysokość oraz rodzaj wydatków, które w danym miesiącu wymagają dofinansowania.

W Spółce stosowane są terminy płatności faktur do 60 dni od daty otrzymania dokumentu W praktyce, w momencie ujęcia wydatku/kosztu jako koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych, Spółka może jeszcze nie być w stanie stwierdzić, że wydatek ten/koszt będzie pokryty dotacją. Spółka w momencie zaliczenia poniesionego kosztu do KUP nie jest jeszcze w stanie wskazać jakie będzie zapotrzebowanie na pokrycie kosztów, których nie jest w stanie sama ponieść i czy dany wydatek będzie finansowany dotacją.

Dotacja otrzymana przez Spółkę różni się on innych, typowych, dotacji. Nie jest ona przyznawana na konkretną inwestycję. Nie jest również w sposób jednoznaczny przyznana na pokrycie konkretnych kosztów. Istotne znaczenie ma tutaj różnica pomiędzy kwalifikowanymi przychodami i kosztami w ujęciu memoriałowym skorygowanymi o terminy płatności tychże.

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 15 ust. 4i ustawy, Ustawodawca uzależnił moment korekty kosztów od daty otrzymania faktury korygującej lub, w przypadku braku faktur, innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami, w omawianej sprawie należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że winniście dokonać korekty kosztów na podstawie art. 15 ust. 4i ustawy, w momencie wykorzystania środków z otrzymanej dopłaty tj. w momencie zapłaty danego kosztu. W tym bowiem momencie będą Państwo dysponowali informacją, czy dany wydatek został sfinansowany dotacją i dokumentem potwierdzającym przyczynę korekty np. potwierdzeniem wykonania przelewu.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, które dotyczy ustalenia, czy przypadku, gdy Spółka nie zdecyduje się na zastosowanie art. 17 ust. 1g ustawy o CIT, i korzystać będzie ze zwolnienia z CIT przewidzianego w art. 17 ust, 1 pkt 47 ustawy o CIT, zobowiązana jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie, w którym faktycznie wykorzystała środki z otrzymanej dopłaty do pokrycia określonych wydatków, tj. z chwilą dokonania zapłaty z dotacji, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).