Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.6.2018.3.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-19
Teza: sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku i budowli
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 04 stycznia 2018 r. (data wpływu – 08 stycznia 2017 r.), uzupełnionym 21 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku i budowli – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 stycznia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku i budowli.

Ww. wniosek został uzupełniony w piśmie z 19 lutego 2018 r. (data wpływu – 21 lutego 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 07 lutego 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.8.2018.1.SR, 0111-KDIB4.4014.6.2018.2.MPU.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: E. D. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (Nabywca, Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. K.-B. (Sprzedający, Zbywca)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (dalej: „Sprzedający”) prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Zgodnie z Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „CEIDG”) przeważająca działalność gospodarcza Sprzedającego to: pranie i czyszczenie wyrobów włókienniczych i futrzarskich (PKD 96.01.Z). W przeszłości była to bowiem podstawowa działalność Sprzedającego.

W CEIDG Sprzedający wskazał również inne wykonywane rodzaje działalności gospodarczej, m.in.:

1.  roboty związane z budową dróg i autostrad (PKD 42.11.Z),
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),
3.  wypożyczanie i dzierżawa pozostałych artykułów użytku osobistego i domowego (PKD 77.29.Z).

Obecnie Sprzedający prowadzi działalność tylko w zakresie – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Sprzedający zamierza prowadzić tę działalność w przyszłości. Sprzedający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zainteresowany będący stroną postępowania (Spółka komandytowo-akcyjna; dalej „Kupujący”, „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sprzedający w 2013 r. nabył od podmiotu trzeciego prawo użytkowania wieczystego działki położonej w S. o nr 6567/95 (dalej odpowiednio: „Działka” oraz „Prawo użytkowania wieczystego”) zabudowanej budynkiem hali przemysłowej z budynkami towarzyszącymi (dalej ,,Budynek”; Prawo użytkowania wieczystego wraz z Budynkiem dalej określane jest jako „Nieruchomość”). Zgodnie z oświadczeniem podmiotu trzeciego transakcja ta była zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, co znajduje potwierdzenie w akcie notarialnym, na podstawie którego Sprzedający nabył Nieruchomość.

Sprzedający nabył Nieruchomość w celu przebudowy Budynku (dalej: „Przebudowa”) w taki sposób, aby stał się on budynkiem o charakterze handlowym – małym centrum handlowym z kilkoma lokalami użytkowymi przeznaczonymi na wynajem dla podmiotów prowadzących sklepy.

Kupujący dokonał również wstępnej komercjalizacji Nieruchomości. W tym celu, już w trakcie Przebudowy zawierał umowy najmu z najemcami na czas określony.

W ramach Przebudowy Sprzedający dokonał ulepszenia Budynku (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) o kwotę przekraczającą 30 procent ich wartości początkowej.

Sprzedający zmienił również przeznaczenie Budynku, w tym uzyskał decyzję o zmianie sposobu użytkowania Budynku. Obecnie niektóre lokale są już wynajęte. Wykonywanie pierwszych umów najmu rozpoczęło się w 2017 r. (po otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie Budynku po Przebudowie).

Ponadto Sprzedający wybudował na Działce parking. Powstałe centrum handlowe składa się z parkingu oraz kilku lokali użytkowych. Każdy z nich ma niezależne wejście. Nie ma zatem części wspólnej, jak to ma miejsce w typowej galerii handlowej. Jedyną częścią wspólną jest klatka schodowa prowadząca do pomieszczeń znajdujących się na pierwszym piętrze Budynku. Obecnie pomieszczenia te nie są jeszcze wynajęte. Nie jest zatem przesądzone, czy wynajmie je kilku najemców czy jeden i na jakie cele (biurowe czy w celu prowadzenia działalności handlowej albo usługowej). Celem Sprzedającego nie było prowadzenie działalności polegającej na wynajmie lokali użytkowych. Sprzedający od początku nabył Nieruchomość w celu zmiany jej przeznaczenia oraz sprzedaży z zyskiem. Tego typu działalność Sprzedający zamierza również prowadzić w przyszłości. Wstępna komercjalizacja została dokonana w celu wykazania atrakcyjności Nieruchomości oraz w celu wstępnego określenia jej wartości. Wyceny tego typu nieruchomości dokonuje się bowiem zwykle tzw. metodą dochodową. Oznacza to, że bierze się pod uwagę przewidywany zysk możliwy do osiągnięcia w roku obrotowym. Najłatwiej zatem wycenić nieruchomość, która przynajmniej w części jest już wynajęta.

Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego: „W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia”.

Zgodnie z art. 678 § 2 Kodeksu cywilnego: „Powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana”.

Oznacza to, że Spółka, z mocy prawa, wstąpi jako wynajmujący w stosunek najmu na miejsce Sprzedającego.

Sprzedający rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów.

Kupujący prowadzi tzw. pełną księgowość na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2018 r., poz. 395).

Przy rozliczaniu podatków Sprzedający korzysta z usług biura rachunkowego (dalej „Biuro 1”).

Kupujący korzysta z usług innego biura rachunkowego („Biuro 2”). Po zakupie Nieruchomości Kupujący nie będzie korzystał z usług Biura 1 – całość rozliczeń Spółki będzie prowadzone przez dotychczas obsługujące Spółkę Biuro 2 (oczywiście w przyszłości może się to zmienić, ale Spółka nie zamierza korzystać z Biura 1, chociażby ze względu na znaczną odległość od jej siedziby).

Wynajmowanie lokali użytkowych w Budynku nie wymaga stałej obsługi (ze względu na to, że nie jest to typowa galeria handlowa, tylko zespół lokali z samodzielnymi wejściami i wspólnym parkingiem). W konsekwencji Sprzedający nie zatrudnia (również na podstawie umów cywilnoprawnych) osób, które zajmują się przede wszystkim obsługą Nieruchomości.

Kupujący nie zamierza zatrudniać (także na podstawie umów zlecenia, o dzieło albo innych umów cywilnoprawnych) osób dotychczas pracujących dla Sprzedawcy (albo z nim współpracujących). Kupujący nie wyklucza natomiast, że zawrze nowe umowy z tymi samymi dostawcami usług, którzy obecnie obsługują Nieruchomość (np. dostawcami prądu, wody, zajmującymi się wywozem śmieci, ochroną). Nie jest również wykluczone dokonanie cesji tych umów – jeśli takie rozwiązanie będzie prostsze. Jest bowiem prawdopodobne, że oferty niektórych wykonawców usług są najkorzystniejsze (a w przypadku niektórych usług, np. dostawcy wody, kontynuacja umowy jest jedynym rozwiązaniem). Sprzedający dokonał zakupu Nieruchomości oraz Przebudowy z własnych środków oraz ze środków uzyskanych w ramach kredytów. Zobowiązania Sprzedającego, w tym z tytułu kredytów, nie będą przeniesione na Spółkę.

Obecnie Nieruchomość stanowi dla Sprzedającego najistotniejszy składnik majątku. Sprzedający posiada jednak także inny majątek (np. środki transportu, komputer telefon) umożliwiający dalsze prowadzenie działalności w planowanym zakresie (obrót nieruchomościami, w tym także transakcje obejmujące zmianę przeznaczenia kupowanych budynków i ich komercjalizację).

W 2018 r. Sprzedający zawrze ze Spółką w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Transakcja”). Wraz z podpisaniem umowy (tego samego albo następnego dnia) dojdzie do faktycznego przekazania Nieruchomości, które może w szczególności polegać na przekazaniu dokumentacji, kluczy oraz podpisaniu protokołu przekazania Nieruchomości.

W akcie notarialnym cena zostanie wskazana w kwocie netto, tzn. strony wskażą kwotę z zastrzeżeniem, że zostanie powiększona o należny podatek od towarów i usług.

Sprzedający nie będzie wystawiał faktury dokumentującej Transakcję przed jej zawarciem.

Spółka będzie wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do celów prowadzenia działalności opodatkowanej podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Na poczet zapłaty za transakcję Sprzedający otrzymał zaliczkę, która została udokumentowana fakturą i do której zastosowano 23 procentową stawką podatku od towarów i usług.

Z uzupełnienia wniosku wynika, iż budynki towarzyszące, znajdujące się pierwotnie na opisywanej działce, zostały przez sprzedającego wyburzone (obecnie już nie istnieją).

Końcowo Organ zaznacza, że powyżej przywołano opis zdarzenia przyszłego z pominięciem części, przedstawionej przez Zainteresowanych w treści uzupełnienia wniosku z 21 lutego 2018 r., która odnosi się wyłącznie do zagadnienia objętego podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ poniżej przywołał stanowisko Zainteresowanych odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli do pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Zdaniem Zainteresowanych transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez podatek od towarów i usług należy rozumieć: „podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich”.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: „Nie podlegają podatkowi (\`(...)\`) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Z powyższych przepisów wynika, że jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, to transakcja ta nie jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku i budowli. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 16 marca 2018 r. znak:. 0111-KDIB3-2.4012.8.2018.2.SR.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zainteresowani zawrą w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży Nieruchomości – prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku i budowli.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek będące przedmiotem niniejszej interpretacji zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności faktycznym opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.8.2018.2.SR w zakresie od podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że,,(…) skoro w odniesieniu do sprzedaży ww. budynku oraz parkingu, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jak również zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy, to w konsekwencji sprzedaż ww. budynku oraz parkingu podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%. (…) skoro sprzedaż przedmiotowego budynku oraz budowli (parkingu) będzie opodatkowana stawką 23%, to również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek i budowla (parking) – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie opodatkowana stawką 23%.

A zatem, jako, że omawiana transakcja sprzedaży będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.