Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.352.2024.3.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-05
Teza: Skutki podatkowe otrzymania nagrody w formie kryptowaluty.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; kryptowaluty; nagrody; przychód-przychody z innych źródeł; zeznania-zeznania podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zeznania podatkowe.-Zasady składania zeznań podatkowych.-Zeznania dotyczące kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Nagrody, wygrane.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Waluta wirtualna.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Inne źródła.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Kapitały pieniężne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 68a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1d-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b-ust. 1b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 14 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania nagrody w formie kryptowaluty. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 17 czerwca 2024 r. (wpływ 17 i 18 czerwca 2024 r.) oraz z 18 czerwca 2024 r. (wpływ 18 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Korzystanie z (…) może dostarczyć użytkownikowi przysporzenia-korzyści w postaci otrzymania nagród, tj. kryptowalut tzw. (…) za (…) od firmy (…).

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W celu doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego odpowiedział Pan na następujące pytania:

_1)_ _Czy jest Pan polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce?_

Odp.: Jest Pan polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nie ma Pan obywatelstwa kraju obcego. Zamieszkuje Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

_2)_ _Na jakich zasadach, za jakie dokładnie czynności będzie uzyskiwał Pan nagrody w postaci kryptowaluty (…)? Prosimy opisać mechanizm otrzymywania przez Pana nagród w postaci kryptowaluty (…)._

Odp.: Mechanizm jest dość prosty. Za korzystanie z (…) (odpowiednik (…) można otrzymać kryptowalutę (…). Producent (…) opisuje to następująco: (…).

(…) i nagradzając tym samym użytkownika, w tym wypadku potencjalnie Pana (zdarzenie przyszłe) w postaci kryptowalut (…).

_3)_ _Czy będzie Pan podpisywał jakąś umowę z firmą (…)? Jeśli tak, prosimy opisać jakie będą jej postanowienia, do czego zgodnie z umową zobowiąże się firma (…), a do czego Pan._

Odp.: Producent podaje następującą informację: (…)

Wobec powyższego nic nie wskazuje, aby była zawierana bezpośrednio umowa z użytkownikiem, czyli z Panem. Tak _de facto_ zachodzi tutaj czynność prawna realna, czyli po włączeniu funkcji w (…) należy z niej korzystać. Wszystko wskazuje na to, że to jest czynność prawna konkludentna (dorozumiana).

_4)_ _Czy czynności związane z kryptowalutą będzie Pan dokonywał jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, czy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej? Czy jest to działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczana do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej?_

Odp.: Czynności związane z kryptowalutami (…) zamierza Pan dokonywać tylko jako osoba fizyczna. Tym bardziej nie zamierza Pan dokonywać czynności związanej z kryptowalutami w ramach działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczanej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

_5)_ _Czy wskazana we wniosku kryptowaluta (…) stanowi walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu?_

Odp.: Kryptowaluta (…) wyczerpuje dyspozycje tego przepisu.

_6)_ _Czy w roku podatkowym, w którym uzyska Pan nagrodę w formie kryptowaluty (…), dokona Pan również jej odpłatnego zbycia, tj. wymiany na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna?_

Odp.: W tym samym roku zamierza Pan zbyć kryptowalutę (…).

### Pytania

Czy jako użytkownik powinien Pan rozliczać tak uzyskaną korzyść w chwili otrzymania nagrody, tj. kryptowaluty? Czy w takim przypadku powinien Pan wypełniać PIT-38 za rok, w którym uzyskał Pan nagrodę-kryptowalutę? Czy powinien Pan wskazywać koszt 0 zł w PIT-38 w sekcji E w pozycji 35 czy pozostawić to pole puste? Czy powinien Pan w jakikolwiek sposób wyliczać koszt uzyskania nagrody, skoro robi to Pan w czasie prywatnym, tj. czy powinien Pan posługiwać się minimalną stawką godzinową i wyliczać czas poświęcony na (…)? Czy powinien Pan dopiero rozliczać zysk ze sprzedaży kryptowaluty w postaci 19% od całej kwoty i dopiero wtedy wypełniać PIT-38 w tym zakresie?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, skoro otrzymuje Pan nagrody w postaci kryptowalut za korzystanie z (…) i (…) w swoim czasie prywatnym, tj. pozasłużbowym, pozapracowniczym, to nie powstaje obowiązek wykazywania kosztu w PIT-38, ponieważ niemożliwym byłyby do sporządzenia wyliczenia, nawet odwołując się do stawki minimalnej godzinowej, albowiem ciężko byłoby uchwycić ile czasu realnie poświęcił Pan na (…) z (…). Dodatkowo, nie prowadziłby Pan w sposób zorganizowany działalności, albowiem korzystanie w czasie prywatnym z (…) ma ze swojej natury charakter zupełnie przypadkowy i niepowtarzalny, albowiem zazwyczaj w (…). Wobec powyższego niepotrzebnym byłoby wypełnianie w tym zakresie PIT-38 i wstawianie 0 w sekcji E w pozycji 35, albowiem puste miejsce oznacza automatycznie brak kosztów. Nadto rozwiązanie to jest korzystne dla państwa, bo naturalnym jest, że w przypadku sprzedaży od całej kwoty powinien Pan odprowadzić podatek 19% i wtedy w kosztach wskazać 0. Rozwiązanie to jest logiczne i propodatkowe, albowiem zamiast korzystać z innej (…) jak (…), to korzystałby Pan z (…) dającej Panu profity jak również dającej profity podatkowe państwu.

### Uzupełnienie Pana stanowiska w sprawie

W pierwszej kolejności, odnosząc się do pytania o treści: czy powinien Pan rozliczyć uzyskaną korzyść (przychód) w momencie otrzymania nagrody, udziela Pan odpowiedzi jak poniżej.

Pana zdaniem, skoro otrzyma Pan kryptowaluty (…) w ramach nagrody i będą one stanowiły tylko środek wirtualny, to nie powinien Pan w tym momencie rozliczyć uzyskanej korzyści (przychodu), bo tak _de facto_ jeszcze w tym momencie nie powstanie żadna realna korzyść (przychód) po Pana stronie, albowiem kryptowaluta (…) nie jest środkiem płatniczym, a wirtualnym środkiem wymiany, czyli dopiero przy wychodzeniu z kryptowalut (…) do waluty fiducjarnej bądź nawet nie zakupu, bo ciężko mówić w tym miejscu o zakupie za tę kryptowalutę czegokolwiek, tylko wymiany kryptowaluty (…) na jakiś produkt, wtedy powinien Pan wskazywać korzyść (przychód). Dopóki nie dojdzie do wyjścia z kryptowaluty (…) to tak _de facto_ jest to bezwartościowy wirtualny zapis cyfr nienoszący żadnej korzyści w sobie.

Nawet, gdyby przyjąć inne założenie, to w grę wtedy powinno wchodzić przedmiotowe ograniczenie z art. 21 ust. 1 pkt 68) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2024.226 t.j.) stanowiące, iż wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 2000 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

W tym względzie należy powołać się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 23 kwietnia 2015 roku, sygn. akt II FSK 1138/13. Stan faktyczny w badanej sprawie był zbliżony:

Obecnie spółka rozważa zmianę zasad funkcjonowania Programu, poprzez rozszerzenie jego zakresu poza sprzedaż premiową. Konsumentem nie będzie w tym przypadku wyłącznie osoba dokonująca określonych zakupów towarów lub usług oferowanych przez Partnerów, ale również dokonująca innych czynności, które zgodnie z regulaminem, będą uprawniały ją do uzyskania punktów w Programie (np. za testowanie produktów Partnerów, wizytę w należących do nich placówkach, wybór przez Konsumenta, będącego osobą odpowiedzialną za zakupy, określonych towarów/usług w podmiocie trzecim Partnera, jako dostawcy dla tegoż podmiotu, bądź złożenie w jego imieniu zamówienia o określonej wartości, za używanie przez Konsumenta tzw. karty korporacyjnej, wydanej przez Partnera na rzecz podmiotu, w którym Konsument jest zatrudniony i z której, jako osoba upoważniona, może korzystać). Maksymalna wartość pojedynczej nagrody przyznawanej takiej osobie w zamian za punkty w ramach Programu zostanie obniżona do 200 zł (wcześniej: 760 zł).

Naczelny Sąd Administracyjny wyraził następujące stanowisko w tym względzie:

Zgodnie z definicją zawartą w Wielkim Słowniku Wyrazów Obcych pod redakcją M. Bańko wyd. PWN. Warszawa 2005 r. „promocja” to działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań; zaś słownikowo „reklama” to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, w celu zwrócenia uwagi i zachęcenia do zakupu, ich wartości, miejscach i możliwościach nabycia. Z kolei według Uniwersalnego Słownika Języka Polskiego pod redakcją S. Dubisza (PWN. Warszawa 2003, t. 3, 894 i t. 4 str. 56) „promocja” to: działania zmierzające do spopularyzowania czegoś, mające ułatwić rozwój czegoś, upowszechnianie, propagowanie, ale także: działania zmierzające do zwiększenia popularności firmy i jej produktów, do zwiększenia sprzedaży jakiegoś towaru. Z kolei według tego samego źródła „reklama” to: działania polegające na zachęceniu potencjalnych klientów do zakupu określonych produktów i usług. Z brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f. wynika, że nieodpłatne świadczenie ma pozostawać w związku z promocją świadczeniodawcy. Skoro, zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy następuje w związku z jego promocją, to mając na uwadze słownikową definicję promocji należy uznać, iż ma to dotyczyć działalności (aktywności) świadczeniodawcy. Działania takie co do zasady skierowane są do potencjalnych odbiorców świadczeniodawcy, celem zachęcenia ich do nabycia oferowanych przez niego towarów i usług, ale również mogą być nakierowane na wsparcie określonych przedsięwzięć (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2009/11, wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2770/14).

W ramach wykładni omawianego przepisu Sąd pierwszej instancji wskazał jak należy rozumieć występujące w nim określenie „nieodpłatne świadczenie”. Powołując się na orzecznictwo podał, iż podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Przyjąć należy, że do świadczeń nieodpłatnych należą te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego zachowania Konsumentów nie mogą być uznane za odpowiadające wartości otrzymywanych nagród, a nagrody będą miały charakter świadczeń nieodpłatnych, ponieważ stanowią reakcję na typowe, standardowe zachowania konsumenckie, których nie można potraktować jako ekwiwalent otrzymywanego świadczenia (np. wizyta konsumenta w placówce partnera, złożenie przez konsumenta w imieniu podmiotu trzeciego partnera zamówienia o określonej wysokości, testowanie produktu, używanie karty korporacyjnej).

Dla Konsumentów otrzymujących nagrody w ramach Programu opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego jest to zatem nieodpłatne świadczenie otrzymane od świadczeniodawcy w związku z jego promocją i reklamą. W konsekwencji wartość nagród sfinansowanych przez Spółkę jest wolna od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68a u.p.d.o.f.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, (…) promuje swoją działalność na konkurencyjnym rynku (…). Zachęca, oferując nagrody (…) do (…). Działanie Pana jako korzystanie z (…) powinno być zakwalifikowane jako świadczenie nieodpłatne, albowiem jest ono nieekwiwalentne, albowiem równie dobrze może Pan korzystać z innych (…) i nie uzyskiwać nagród w postaci kryptowalut (…). (…) Tak _de facto_ będzie Pan testował inną (…), korzystał z niej i uzyskiwał z tego tytułu nagrody w postaci kryptowalut (…).

Reasumując, w Pana ocenie nie powinien Pan rozliczać korzyści w momencie otrzymania nagrody, a z pewnością nie do kwoty 2000 zł.

Na marginesie należy wskazać, że szacuje się, iż można uzyskać (…) miesięcznie w nagrodach za korzystanie z (…): (…).

Przy czym słowo „earn” w języku angielskim oznacza nie tylko zarabiać, ale także m.in. zdobyć, zasłużyć, zyskać, wysługiwać i raczej w tym względzie przy tłumaczeniu należy się posłużyć zwrotem uzyskać niż zarobić.

Wobec powyższego można nawet nie wychodzić poza przedmiotowe ograniczenie z art. 21 ust. 1 pkt 68) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2024.226 t.j.).

W drugiej kolejności, odnosząc się do kolejnego pytania o następującej treści: czy powinien Pan wypełnić PIT-38 za rok, w którym uzyska Pan nagrodę, mając na uwadze powyżej wyrażone stanowisko uważa Pan, że nie powinien Pan wypełniać PIT-38 za rok, w którym uzyska Pan nagrodę, albowiem kwestie korzyści-przychodu omówił Pan powyżej. Koszt także nie występuje, albowiem jest on zerowy. (…) Dopóki nie będzie wymieniał Pan kryptowaluty (…) i korzyść nie będzie przekraczała 2000 zł, to nie powinien Pan rozliczać się z tego tytułu w PIT-38.

W trzeciej kolejności, odnosząc się do kolejnego pytania o następującej treści: czy powinien Pan rozliczyć zysk ze sprzedaży kryptowaluty w postaci 19% od całej kwoty i dopiero wtedy wypełnić PIT-38.

W tym względzie udziela Pan odpowiedzi twierdzącej, albowiem przy wyjściu z kryptowaluty (…) poprzez wymianę na walutę fiducjarną albo zakup za nie produktów, powstanie realna korzyść. Wobec czego powinien Pan także się rozliczyć i od całej kwoty wymiany naliczyć 19% i wtedy wypełnić PIT-38 przy założeniu, że korzyść ta przewyższy kwotę 2000 zł.

Reasumując, odpowiadając łącznie na postawione pytania: czy – Pana zdaniem – powinien Pan rozliczyć uzyskaną korzyść (przychód) w momencie otrzymania nagrody, czy powinien Pan wypełnić PIT-38 za rok, w którym uzyska Pan nagrodę, czy też powinien Pan rozliczyć zysk ze sprzedaży kryptowaluty w postaci 19% od całej kwoty i dopiero wtedy wypełnić PIT-38.

Nie powinien Pan w momencie otrzymania nagrody dokonywać rozliczenia, nie powinien Pan wypełniać PIT-38 za rok, w którym uzyska Pan nagrodę, powinien Pan dokonać rozliczenia PIT-38 wtedy, gdy uzyska Pan korzyść przekraczającą kwotę 2000 zł i gdy będzie Pan wymieniał kryptowaluty (…), tak jak powyżej to szczegółowo Pan opisał wraz z przytoczeniem stanowiska wyrażonego w judykaturze.

Dodatkowo, w piśmie z 18 czerwca 2024 r. wyjaśnił Pan, że zauważył, iż zacytował Pan art. 21 ust. 1 pkt 68) ustawy, natomiast zaszła omyłka pisarska i powinien Pan zgodnie z orzeczeniem NSA, które wskazał Pan na poparcie swoich twierdzeń, odnieść się oczywiście do art. 21 ust. 1 pkt 68a) i każdorazowo zamiast kwoty 2000 zł powinno być ograniczenie do 200 zł, tym samym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stosownie do jego treści:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody, należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

O sposobie określania tej wartości stanowi, art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są „inne źródła”.

Definicja ta, dla potrzeb opodatkowania dochodów uzyskiwanych z innych źródeł została uzupełniona w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

O przychodzie podatkowym należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem przychód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy.

Analizując skutki podatkowe otrzymania przez Pana nagrody w postaci kryptowaluty (…), w pierwszej kolejności należy zauważyć, że z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem obok pieniędzy i wartości pieniężnych ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Świadczenia w naturze to wszelkie takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa.

W związku z powyższym już w momencie otrzymania nagrody (kryptowaluty (…)) powstanie po Pana stronie przychód w wysokości wartości otrzymanych kryptowalut. Wysokość tego przychodu powinna zostać ustalona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak Pan wyjaśnił otrzymał Pan nagrodę jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Nie zawierał Pan również żadnej umowy z firmą (…). Zatem otrzymaną nagrodę należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do przychodu tego nie znajdzie jednak zastosowania wskazany przez Pana art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą – jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 200 zł; zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.

Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia decydujące jest łączne spełnienie wszystkich warunków określonych w powołanym wyżej przepisie, tj.:

\- świadczenie musi stanowić przychód, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy,

\- świadczenie musi mieć charakter nieodpłatny,

\- świadczenie musi pozostawać w związku z promocją lub reklamą świadczeniodawcy,

\- jednorazowa wartość tego świadczenia nie może przekraczać 200 zł,

\- świadczenie nie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby związanej z nim stosunkiem cywilnoprawnym.

Rozwijając poszczególne przesłanki należy zauważyć, że przepisy ustawy nie zawierają legalnej definicji „nieodpłatnego świadczenia”.

Dokonując wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „niewymagające opłaty, takie, za które się nie płaci, bezpłatne”. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższego kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, ażeby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Ponadto, aby stwierdzić, czy przekazywane nieodpłatne świadczenie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ww. ustawy, należy rozstrzygnąć, czy jest ono otrzymywane w ramach promocji lub reklamy świadczeniodawcy.

W prawie podatkowym brak jest definicji promocji. Wskazać jednak należy, że na potrzeby prawa podatkowego pod pojęciem promocji rozumieć należy ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców, polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji, obietnic, a także zachęty, skłaniającej do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzających przychylną opinię o firmie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji pojęcia reklamy, którą w oparciu o definicje słownikowe można określić jako rozpowszechnianie informacji o towarach i usługach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, w celu zachęty do nabywania towarów i korzystania z określonych usług. Reklama jest to oddziaływanie na zewnątrz na nieokreślonego kontrahenta, jest skierowana i dostępna potencjalnie dla wszystkich, posiada zatem ogólny, anonimowy, powszechny, nieprywatny charakter.

Co więcej, aby zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miało zastosowanie – jednorazowa wartość nieodpłatnego świadczenia, otrzymanego w związku z promocją i reklamą nie może przekroczyć kwoty 200 zł.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że powołane zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku pracy lub stosunku cywilnoprawnym.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że w analizowanej sprawie wskazane wyżej warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostaną spełnione. Nagroda, którą Pan uzyska, nie może bowiem zostać uznana za „nieodpłatne świadczenie”.

Z otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia mamy do czynienia wyłącznie wówczas, gdy podatnik (konsument) otrzymuje świadczenie (nagrodę) jako zachętę do nabywania konkretnych towarów firmy lub do korzystania z jej usług i nie jest od niego wymagane dokonanie jakiejkolwiek czynności. Tymczasem jak wynika z wniosku, może Pan otrzymać kryptowalutę (…) za (…). Domyślnie, (…).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika zatem, że otrzyma Pan nagrodę w postaci kryptowaluty (…) nie za korzystanie z (…), ale za (…). W opisanym przypadku mamy zatem do czynienia ze wzajemnym zobowiązaniem obu stron do dokonywania pewnych czynności, które po obu stronach (także po stronie firmy (…)) mogą rodzić realne, bezpośrednie korzyści. Tym samym, otrzymana nagroda (kryptowaluta (…)) stanowi swoiste „wynagrodzenie”, które otrzyma Pan w zamian za wykonanie określonej czynności (…). Należy zatem przyjąć, że nie mamy do czynienia z otrzymywaniem świadczenia za darmo (bezpłatnie). Jest ono bowiem związane z podjęciem przez Pana jako użytkownika ściśle określonych działań.

Zatem, niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania.

Uzyskany przychód, będzie zatem podlegał rozliczeniu razem z Pana pozostałymi dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok, w którym uzyska Pan nagrodę w postaci kryptowaluty (…).

Przychód po Pana stronie powstanie również w momencie odpłatnego zbycia kryptowaluty (…), czyli jej wymiany na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna. Przychód ten będzie zaliczony do przychodów z kapitałów pieniężnych. Jak wynika bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

W myśl art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 17 ust. 1g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Przepis ust. 1 pkt 11 stosuje się również do przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z wyjątkiem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczanej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Według art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Pojęcie „waluta wirtualna” zostało zdefiniowane w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy dnia z 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1124 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

– oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Na podstawie przytoczonych przepisów przychody z obrotu walutami wirtualnymi stanowią przychód z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tę zasadę stosuje się również do przychodów uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z wyjątkiem działalności, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, zaliczanej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Regulacja art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu określa, że:

Instytucjami obowiązanymi są podmioty prowadzące działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie:

a) wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi i środkami płatniczymi,

b) wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi,

c) pośrednictwa w wymianie, o której mowa w lit. a lub b,

d) prowadzenia rachunków, o których mowa w ust. 2 pkt 17 lit. e.

W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast wymiana między walutami wirtualnymi – niezależnie od miejsca dokonywania jest obojętna podatkowo.

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia walut wirtualnych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 14-16.

Jak wynika z art. 30b ust. 6 pkt 2 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (tj. PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 30b ust. 6a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, podatnik wykazuje koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 14-16, także wtedy, gdy w roku podatkowym nie uzyskał przychodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uregulowano w art. 22 ust. 14-16 oraz art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 14 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 22 ust. 15 omawianej ustawy:

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 16.

Stosownie do art. 22 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 14, nad przychodami z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38d ww. ustawy:

Nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków związanych z zamianą waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną.

Zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej podlegają rozliczeniu dla celów podatkowych w szczególnym trybie. Co do zasady są potrącane są w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jeśli jednak w danym roku podatkowych ich wartość przekracza wartość uzyskanych przez podatnika przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej – nadwyżka kosztów nad przychodami nie jest stratą podatkową, ale jest przenoszona do rozliczenia jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w następnym roku.

Należy również wskazać na art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określający m. in. sposób ustalania kosztów (w wysokości wcześniej rozpoznanego przychodu) w przypadku zbycia rzeczy lub praw nabytych nieodpłatnie, zgodnie z którym:

W przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2) wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3) równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem, przy rozliczaniu przychodu z odpłatnego zbycia kryptowaluty (…), będzie Pan uprawniony do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu wartości kryptowaluty (…) przyjętej do obliczenia podatku dochodowego zapłaconego z tytułu otrzymania nagrody.

**Podsumowując, w momencie otrzymania przez Pana nagrody (kryptowaluty (…)) powstanie po Pana stronie przychód w wysokości wartości otrzymanych kryptowalut. Wysokość tego przychodu powinna zostać ustalona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Przychód ten należy rozliczyć jako przychód z innych źródeł, w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok, w którym uzyska Pan nagrodę.**

**Jednocześnie, w przypadku odpłatnego zbycia kryptowaluty (…), wartość nagrody w postaci jednostek kryptowaluty (…), rozpoznaną wcześniej jako przychód z innych źródeł, będzie Pan mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w zeznaniu podatkowym PIT-38.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).