Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.34.2025.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Ustalenie, czy przeprowadzenie Połączenia odwrotnego bez
podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie
będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w
rozumieniu Ustawy CIT dla Spółki Przejmującej oraz
połączenie odwrotne nie będzie skutkować dla Wspólnika
Zagranicznego powstaniem przychodu podatkowego, od
którego Spółka Przejmująca zobowiązana byłaby pobrać jako
płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.
Słowa kluczowe: połączenie
przychód
wspólnik
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 16
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 7-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 7b-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 13
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 14
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 15
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 22-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6-art. 26-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:
        przeprowadzenie Połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego
        Spółki Przejmującej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w
        rozumieniu Ustawy CIT dla Spółki Przejmującej;
        Połączenie odwrotne nie będzie skutkować dla Wspólnika Zagranicznego
        powstaniem przychodu podatkowego, od którego Spółka Przejmująca zobowiązana
        byłaby pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 27 lutego 2025 r. (wpływ 27 luty 2025 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie oraz pismem z 20 marca 2025 r. (wpływ 20 marca 2025 r.).

    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub
    „Spółka Przejmująca”) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz
    podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej.
    Wnioskodawca jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej:
    „Grupa”) działającej na rynku POS (point of sale), wspierając oraz projektując sprzedaż w
    punktach handlowych.
    Właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
    (dalej: „Spółka Przejmowana”). Spółka Przejmowana ma siedzibę na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej oraz również podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu. Z perspektywy struktury własnościowej, Spółka Przejmowana pełni zatem
    rolę tzw. spółki matki wobec Wnioskodawcy.
    Jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej jest spółka prawa kanadyjskiego (dalej:
    „Wspólnik Zagraniczny”). Wspólnik Zagraniczny jest spółką podlegającą w Kanadzie
    opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia, tj. w
    państwie niebędącym państwem członkowskim Unii Europejskiej ani należącym do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego.
    Wspólnik Zagraniczny nabył/objął udziały w Spółce Przejmowanej w następujący sposób:
    a) W wyniku nabycia w ramach zawartej umowy sprzedaży (...) udziałów o wartości
      nominalnej (...) każdy od poprzedniego właściciela Spółki Przejmowanej;
    b) Na podstawie uchwały z dnia 26 października 2018 r. w sprawie podwyższenia kapitału
      zakładowego Spółki Przejmowanej, w wyniku której doszło do objęcia (...) udziałów o
      wartości nominalnej (...) każdy w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki
      Przejmowanej na skutek wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wspólnika
      Zagranicznego w postaci (...) udziałów Spółki Przejmującej oraz (...) udziałów innej
      spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej oraz również podlegającej w Polsce nieograniczonemu
      obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka siostra).
    Podwyższenie kapitału zakładowego oraz zmiana umowy Spółki Przejmowanej wpisane
    zostały do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 4 grudnia 2018 r. W ostatnim czasie, w
    ramach Grupy podjęto decyzję o uproszczeniu struktury działalności na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez przeprowadzenie połączenia, które ma odbyć się w
    formie przeniesienia całego majątku Spółki Przejmowanej na rzecz Spółki Przejmującej,
    przeprowadzonego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks
    spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm. – dalej jako „KSH”) (połączenie przez
    przejęcie) (dalej: Połączenie odwrotne).
    W wyniku Połączenia odwrotnego Spółka Przejmująca wstąpi z dniem połączenia we
    wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. W związku z połączeniem nie zostaną
    przyznane żadne szczególne uprawnienia, o których mowa w art. 499 § 1 pkt 5 KSH.
    Ponadto, dojdzie do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, której majątek zostanie
    przeniesiony na Spółkę Przejmującą, a Wspólnik Zagraniczny stanie się właścicielem
    udziałów Spółki Przejmującej, należących uprzednio do Spółki Przejmowanej.
    Na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów istnieje możliwość przeprowadzenia
    połączenia odwrotnego z zastosowaniem procedury bez podwyższenia kapitału
    zakładowego – wynika to z art. 515 § 1 KSH, zgodnie z którym spółka przejmująca może
    wydać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, nabyte w wyniku
    połączenia.

    W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku planowane jest dokonanie
    połączenia odwrotnego z zastosowaniem ww. trybu, tj. bez podwyższenia kapitału
    zakładowego. Oznacza to, że w wyniku Połączenia odwrotnego, jedynemu wspólnikowi
    Spółki Przejmowanej, tj. Wspólnikowi Zagranicznemu, przydzielone zostanie 100%
    udziałów w Spółce Przejmującej. Intencją Wspólnika Zagranicznego jest, aby
    Wnioskodawca, jako spółka operacyjna przejęła Spółkę Przejmowaną w ramach tzw.
    połączenia odwrotnego.
    Przy wyborze podmiotu, który w procesie połączenia powinien być spółką przejmującą, a
    który spółką przejmowaną, kierowano się kryterium zaangażowania poszczególnych
    spółek w prowadzenie działalności operacyjnej oraz posiadane przez nie aktywa
    (operacyjne) i relacje biznesowe.
    Za przeniesieniem całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę przemawiają w
    szczególności następujące względy:
        Wnioskodawca od wielu lat prowadzi aktywną działalność operacyjną, jest stroną
        znacznej liczby umów gospodarczych oraz relacji biznesowych z klientami i innymi
        kontrahentami;
        Wnioskodawca posiada aktywa niezbędne do prowadzenia działalności
        gospodarczej oraz zatrudnia liczną grupę wyspecjalizowanych pracowników;
        Wnioskodawca posiada ugruntowaną pozycję na rynku.
    W konsekwencji, zastosowanie połączenia odwrotnego umożliwi kontynuowanie
    działalności operacyjnej Wnioskodawcy bez zakłóceń w relacjach z klientami. Umożliwi
    także innych trudności operacyjnych, które prawdopodobnie powstałyby w przypadku
    realizacji wariantu łączenia spółek skutkującego przejęciem Wnioskodawcy przez swoją
    spółkę matkę.
    Wobec powyższego, od strony organizacyjnej kierunek procesu przeniesienia majątku
    Spółki Przejmowanej do Spółki Przejmującej uznano za jedyny uzasadniony biznesowo.
    Wartość składników majątkowych Spółki Przejmowanej otrzymanych przez Spółkę
    Przejmującą w drodze łączenia, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych w
    wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej.
    Ponadto Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku nabyte wskutek Połączenia
    odwrotnego do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Wnioskodawca wskazuje, że ani głównym, ani jednym z głównych celów Połączenia
    odwrotnego nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, zaś Połączenie
    odwrotne zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych
    zakładających uproszczenie struktury działalności w Polsce.
    Jednocześnie z perspektywy polskich regulacji podatkowych wartość podatkowa udziałów
    Spółki Przejmującej dla Wspólnika Zagranicznego nie będzie wyższa niż wartość udziałów
    w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika Zagranicznego dla celów
    podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.
    Spółka Przejmowana ani Spółka Przejmująca nie stanowią spółek nieruchomościowych, o
    których mowa w art. 4a pkt 35 Ustawy CIT ani art. 13 ust. 4 Umowy między
    Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i
    zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 14
    maja 2012 r. (Dz. U. Nr 1371, poz. 2013, dalej: „UPO”). Wspólnik Zagraniczny nie posiada
    żadnych nieruchomości zlokalizowanych w Polsce.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 18 lutego 2025 r. Spółka wskazała, że:

    1. Wnioskodawca wskazuje, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość
      rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą
      będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego
      majątku.
    2. Zgodnie z rozumieniem Wnioskodawcy pojęcia „wartości emisyjnej udziałów”, która
      została wskazana w art. 4a pkt 16 Ustawy CIT, ustalona na dzień poprzedzający dzień
      łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez
      spółkę przejmującą nie może i nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów
      wydanych Wspólnikowi Zagranicznemu.
      W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca podkreśla jednak, iż jego stanowisko o
      tym, że ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku
      podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą nie będzie
      przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydanych Wspólnikowi Zagranicznemu, nie
      jest przedstawieniem zdarzenia przyszłego, lecz przedstawieniem własnego
      stanowiska w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia przyszłego.
      W tym miejscu Wnioskodawca zauważa, iż interpretacja przepisu art. 4a pkt 16 Ustawy
      CIT i tym samym rozumienie definicji „wartości emisyjnej udziałów” na potrzeby
      określenia skutków podatkowych połączenia w związku z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt
      8d Ustawy CIT, jest przedmiotem pytania Wnioskodawcy oznaczonego we wniosku
      numerem 1.
      Spółka, udzielając odpowiedzi na tak zadane pytanie Organu w zakresie pojęcia
      „wartość emisyjna udziałów”, kieruje się swoim poglądem wyrażonym w stanowisku i
      uzasadnieniu do pytania oznaczonego we wniosku numerem 1.
      W myśl art. 4a pkt 16a Ustawy CIT, pod pojęciem wartości emisyjnej udziałów (akcji)
      rozumie się cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub
      umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze,
      nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
      W przypadku połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
      Przejmującej, w ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca
      obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej m.in. udziały własne, które następnie zostaną
      wydane w ramach połączenia do Wspólnika Zagranicznego. Tym samym, Spółka
      Przejmująca nie dokona emisji nowych udziałów, ale wyda Wspólnikowi
      Zagranicznemu istniejące udziały własne (objęte w wyniku Połączenia odwrotnego).
      Udziały te zostaną wydane w zamian za przejęty majątek Spółki Przejmowanej.
      Wartość majątku Spółki Przejmowanej jest zatem „ceną”, za którą Wspólnik
      Zagraniczny nabywa udziały Spółki Przejmującej przydzielane w wyniku Połączenia
      odwrotnego. Dlatego, w przypadku wskazanego Połączenia odwrotnego, wartością za
      jaką obejmowane są udziały Spółki Przejmującej przez Spółkę Przejmującą będzie
      wartość majątku Spółki Przejmowanej, co należy odczytać właśnie jako wartość
      emisyjną.
      Z tego względu, wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej wydawanych
      Wspólnikowi Zagranicznemu w wyniku Połączenia odwrotnego będzie nie niższa niż
      wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej.
      Pojęcie „wartości emisyjnej udziałów” jest pojęciem autonomicznym dla przepisów
      prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji Podatkowej. Natomiast
      przepisy prawa podatkowego mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej, o
      czym wprost stanowi art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej. Spółka podkreśla w tym
      miejscu, że pojęcie „wartości emisyjnej udziałów” nie jest pojęciem, które zostało
      zdefiniowane w kodeksie spółek handlowych, czyli w ustawie regulującej zasady
      łączenia spółek.

      W związku z tym sposób określenia tej wartości na potrzeby ustalenia wyniku
      podatkowego Wnioskodawcy powinno się odbyć wyłączenie poprzez interpretację
      przepisu art. 4a pkt 16a Ustawy CIT, co jest przedmiotem zapytania nr 1 wniosku,
      którego dotyczy niniejsze wezwanie.
    3. W związku z planowanym połączeniem przez przejęcie Spółka Przejmująca nie otrzyma
      dopłat w gotówce.
    4. Spółka Przejmująca nie dokona dopłat w gotówce na rzecz Wspólnika Zagranicznego.

## Pytanie

1. Czy przeprowadzenie Połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego
      Spółki Przejmującej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w
      rozumieniu Ustawy CIT dla Spółki Przejmującej?
    2. Czy Połączenie odwrotne nie będzie skutkować dla Wspólnika Zagranicznego
      powstaniem przychodu podatkowego, od którego Spółka Przejmująca zobowiązana
      byłaby pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzenie Połączenia odwrotnego bez podwyższenia
    kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie będzie skutkować powstaniem przychodu
    podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT dla Spółki Przejmującej.
    1. Przychody z zysków kapitałowych wynikające z połączenia spółek
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 278 t. j., dalej: „ustawy CIT”), przedmiotem opodatkowania
    podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków
    kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o
    których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy CIT za przychody z zysków kapitałowych
    uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów
    podmiotów, w tym:
    a) przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
      następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub
      spółki,
    b) przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    c) przychody spółki dzielonej.
    Natomiast jak stanowi art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT za przychody z zysków
    kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub
    podziału podmiotów.
    Zasady ustalania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Spółki Przejmującej
    zostały określone w szczególności w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, art. 12 ust. 1 pkt 8d
    Ustawy CIT oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT.
    2. Brak przychodu Spółki Przejmującej określonego w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT: przychodem spółki przejmującej może być
    ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość
    przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości
    rynkowej tych składników.
    Jednak stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT do przychodów nie zalicza się w
    przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu

    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:
    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
      podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 13 Ustawy CIT przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b
    oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów
    połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu
    niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Natomiast jak wynika z treści art. 12 ust. 14 Ustawy CIT jeżeli połączenie spółek, podział
    spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13
    domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie
    lub uchylenie się od opodatkowania.
    Tym samym, na gruncie powyższych przepisów, przychód podatkowy po stronie
    Wnioskodawcy w wysokości ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości
    rynkowej majątku Spółki Przejmowanej nie powstanie, jeśli zostaną spełnione łącznie
    następujące przesłanki:
    a) Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątku
      Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg Spółki Przejmowanej,
    b) Spółka Przejmująca przypisze składniki majątkowe Spółki Przejmowanej do działalności
      prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
    c) wskazane połączenie odwrotne spółek zostanie przeprowadzone z uzasadnionych
      przyczyn ekonomicznych.
    W zakresie pierwszej przesłanki należy wskazać, że zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 w zw. § 2 pkt
    1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze
    zm.; dalej „Ordynacja Podatkowa”), osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób
    prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
    obowiązki każdej z łączonych się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do
    osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych). Przepis
    ten ustanawia tzw. sukcesję uniwersalną, rozumianą jako wstąpienie następcy prawnego -
    Spółki Przejmującej, we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
    obowiązki podatnika (Spółki Przejmowanej).
    Sukcesja uniwersalna dotyczy jedynie takich praw i obowiązków publicznoprawnych, które
    istniały przed połączeniem się podmiotów. Tym samym, odnosi się również do ustalania
    wartości składników majątku Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą. W zakresie
    amortyzacji środków trwałych, ustawodawca wprowadził szczególny przepis - art. 16g ust.
    9 Ustawy CIT, zgodnie z którym w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo
    połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych
    przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1,
    podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się
    odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z
    przekształcenia spółki. Jak wynika z powyższego, przepisy te ustalają zasadę kontynuacji
    amortyzacji podatkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
    przejętych przez spółkę przejmującą w drodze połączenia przez przejęcie spółki
    przejmowanej. Analogiczne zasady powinny być również stosowane do pozostałych
    środków majątku Spółki Przejmowanej, które zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą
    w drodze Połączenia odwrotnego.

    Innymi słowy na gruncie krajowych regulacji podatkowych Spółka Przejmująca, zgodnie z
    zasadą sukcesji, każdorazowo jest zobowiązana do przyjęcia dla celów podatkowych
    wartości wszystkich składników Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg tej
    właśnie Spółki Przejmowanej (na gruncie prawa krajowego nie ma możliwości np.
    podwyższenia wartości podatkowej majątku Spółki Przejmowanej do wartości rynkowych).
    Tym samym z mocy prawa, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartość
    składników majątku Spółki Przejmowanej z uwzględnieniem wartości wynikającej z ksiąg
    podatkowych Spółki Przejmowanej. Przy czym, powyższe dotyczy tych składników
    majątku, które zostaną przyjęte do ksiąg - udziały własne pozostaną w związku z
    Połączeniem odwrotnym wydane Wspólnikowi Zagranicznemu - co jednak nie ma wpływu
    na przyjęte zasady opodatkowania. Jednocześnie, z uwagi na okoliczność, że Spółka
    Przejmująca jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na
    terytorium Polski (zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy CIT) składniki majątkowe należące do
    Spółki Przejmowanej, przejęte przez Spółkę Przejmującą zostaną przypisane do
    prowadzonej działalności na terytorium Polski.
    Ponadto, jak była o tym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, połączenie spółek zostanie
    przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.
    Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 Ustawy CIT przepis ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT ma
    zastosowanie m.in. do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1,
    przejmujących majątek spółek mających siedzibę na terytorium Polski. Zważywszy, iż w
    rozważanym zdarzeniu przyszłym zarówno Spółka Przejmowana, jak i Spółka Przejmująca
    podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, przesłanki do
    zastosowania wyłączenia, o którym mowa art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT zostaną
    spełnione.
    W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt
    3e Ustawy CIT, a tym samym po jego stronie nie powstanie przychód podlegający
    opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT.
    3. Brak przychodu Spółki Przejmującej określonego w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art.
    14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału
    wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez
    spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną
    udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki
    dzielonej.
    Natomiast jak stanowi art. 4a pkt 16a Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości
    emisyjnej udziałów (akcji), oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje),
    określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o
    podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    W oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT, przychodem Spółki Przejmującej byłaby więc
    jedynie nadwyżka wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nad
    wartością emisyjną udziałów wydanych Wspólnikowi Zagranicznemu.
    Tym samym, na gruncie powyższego przepisu przychód podlegający opodatkowaniu nie
    powstanie, jeśli wartość emisyjna udziałów przyznanych Wspólnikowi Zagranicznemu
    będzie nie niższa niż wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez
    Spółkę Przejmującą.
    W przypadku połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki
    Przejmującej, w ramach nabytego majątku Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca
    obejmie w drodze sukcesji uniwersalnej m.in. udziały własne, które następnie zostaną
    wydane w ramach połączenia do Wspólnika Zagranicznego.

    Tym samym Spółka Przejmująca nie dokona emisji nowych udziałów, ale wyda
    Wspólnikowi Zagranicznemu istniejące udziały własne (objęte w wyniku Połączenia
    odwrotnego). Udziały te zostaną wydane w zamian za przejęty majątek Spółki
    Przejmowanej. Wartość majątku Spółki Przejmowanej jest zatem „ceną”, za którą Wspólnik
    Zagraniczny nabywa udziały Spółki Przejmującej przydzielane w wyniku Połączenia
    odwrotnego.
    Dlatego, w przypadku wskazanego Połączenia odwrotnego, wartością za jaką obejmowane
    są udziały Spółki Przejmującej przez Spółkę Przejmującą będzie wartość majątku Spółki
    Przejmowanej, co należy odczytać właśnie jako wartość emisyjną.
    Z tego względu, wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej wydawanych Wspólnikowi
    Zagranicznemu w wyniku Połączenia odwrotnego będzie nie niższa niż wartość rynkowa
    majątku Spółki Przejmowanej.
    W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy przeprowadzenie Połączenie
    odwrotnego nie będzie skutkować po stronie Spółki Przejmującej powstaniem przychodu
    na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy CIT.
    4. Brak przychodu Spółki Przejmującej określonego w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art.
    14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w
    kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień
    łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w
    podmiocie przejmowanym – w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale
    zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.
    Ze względu na to, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka Przejmująca nie posiada
    udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej („spółki matki”), przeprowadzenie
    Połączenia odwrotnego nie będzie skutkować po stronie Spółki Przejmującej powstaniem
    przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT.
    5. Podsumowanie
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy uznać należy uznać, iż w wyniku opisanego
    Połączenia odwrotnego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający
    opodatkowaniu.
    Końcowo, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej w dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych konsekwentnie
    potwierdza stanowisko, iż połączenie odwrotne nie kreuje po stronie spółki przejmującej
    przychodu do opodatkowania. Takie stanowisko zostało wyrażone w m.in.:
    a) Interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.320.2024.2.SH, gdzie organ wskazał, że: „skoro związku z powyższym
      połączeniem odwrotnym, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość
      rynkowa majątku Spółki Przejmującej nie będzie przewyższała wartości emisyjnej akcji
      przydzielonych akcjonariuszom spółki łączonej, to przeprowadzenie ww. połączenia
      nie będzie skutkować koniecznością rozpoznania przychodu podatkowego po Państwa
      stronie jako Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.”;
    b) Interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.200.2024.1.AW: „W związku z powyższym należy uznać, że w przypadku
      Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, a tym samym
      po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na
      podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT. (...) Podsumowując należy uznać, że w
      wyniku opisanego Połączenia po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód
      podlegający opodatkowaniu.”;

    c) Interpretacji indywidualnej z dnia 7 listopada 2023 r. sygn. 0111-KDIB2-
      1.4010.340.2023.2.KK: Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że połączenie
      odwrotne Państwa i Spółki (...) nie spowoduje po Państwa stronie jako Spółki
      przejmującej powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w
      zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT. (...) Zatem przeprowadzenie połączenia
      odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie będzie
      skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT po
      Państwa stronie jako Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o
      CIT.”
    Ad 2.
    Zdaniem Wnioskodawcy, Połączenie odwrotne nie będzie skutkować dla Wspólnika
    Zagranicznego powstaniem przychodu podatkowego, od którego Spółka Przejmująca
    zobowiązana byłaby pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.
    Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, podatnicy, jeżeli nie mają
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi
    podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    przy czym zgodnie z art. 3 ust. 3 Ustawy CIT, za takie dochody uważa się w szczególności
    dochody (przychody) z:
    1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
    2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej
      nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek
      praw do takiej nieruchomości;
    3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących
      papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane
      ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
    4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w
      spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym,
      instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym
      charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów
      (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej (...)
      wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu
      inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej,
      bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
    4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów
      uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
    5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub
      potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne
      nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i
      wykonania świadczenia;
    6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.
    Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat
    należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, są
    obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e Ustawy CIT, w dniu
    dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem
    odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e Ustawy CIT.

    Zgodnie z przywołanym wyżej przepisie art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od
    określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów
    (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu
    (dochodu).
    Powyższe przepisy determinują zatem z jednej strony zakres obowiązku podatkowego w
    Polsce Wspólnika Zagranicznego, w związku z jego uczestnictwem w połączeniu polskich
    spółek, oraz z drugiej strony - zakres obowiązków Spółki Przejmującej jako płatnika z
    tytułu polskiego podatku u źródła, w związku z dokonaniem ewentualnego transferu
    majątkowego na rzecz Wspólnika Zagranicznego.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, przychodem jest w szczególności ustalona na
    dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki
    przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub
    dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.
    W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się jednak, w
    przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub
    dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę
    przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, jeżeli:
    a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub
      objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
      podziału podmiotów oraz
    b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż
      wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta
      przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub
      podziału.
    Prawo do obniżenia wartości przychodów wspólnika spółki przejmowanej na podstawie
    art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT może podlegać równocześnie wyłączeniu na podstawie
    art. 12 ust. 13 Ustawy CIT, zgodnie z którym przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b
    oraz ust. 4d Ustawy CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z
    głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia
    wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Natomiast, w myśl art. 12 ust. 14 Ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek,
    wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym
    lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    Zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a) Ustawy CIT, dane
    wyłączenie z przychodów nie ma zastosowania m.in. wtedy gdy udziały w podmiocie
    przejmowanym w drodze łączenia spółek zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany
    udziałów. Wymiana udziałów została zdefiniowana w art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, zgodnie z
    którym, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz
    w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały
    (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej
    spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10%
    wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej -
    wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:
    1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały
      (akcje) są nabywane, albo
    2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której
      udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

    - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej
      innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że
      podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii
      Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
      opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia
      (wymiana udziałów).
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że w związku z planowanym połączeniem Wspólnik
    Zagraniczny nie osiągnie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w
    wysokości ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości emisyjnej udziałów
    Wnioskodawcy przydzielonych mu w następstwie Połączenia odwrotnego.
    W zakresie historii nabycia przez Wspólnika Zagranicznego (rezydenta podatkowego
    Kanady) udziałów w Spółce Przejmowanej, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego,
    Wspólnik Zagraniczny nabył/objął udziały w Spółce Przejmowanej w następujący sposób:
    a) W wyniku nabycia w ramach zawartej umowy sprzedaży od poprzedniego właściciela
      Spółki Przejmowanej;
    b) W ramach podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmowanej w zamian za
      wniesienie do niej wkładu niepieniężnego obejmującego m.in. (...) udziałów Spółki
      Przejmującej.
    Z uwagi na okoliczność, że Wspólnik Zagraniczny jest rezydentem podatkowym w
    Kanadzie, który podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na
    miejsce ich osiągnięcia, a z kolei Kanada nie jest krajem członkowskim Unii Europejskiej i
    nie należy do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, uznać należy, że Wspólnik
    Zagraniczny nabył udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej w wyniku
    otrzymania wkładu niepieniężnego, niespełniającego warunków pozwalających na uznanie
    go za tzw. „wymianę udziałów”, zgodnie z definicją przyjętą w art. 12 ust. 4d Ustawy CIT.
    Skoro bowiem, na gruncie art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a Ustawy CIT, ustawodawca posłużył się
    pojęciem „wymiana udziałów” konieczne jest odwołanie się do definicji legalnej tego
    pojęcia, zawartej na gruncie art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, która stanowi, że jest to transakcja
    w której jednym z warunków jest, aby podmioty biorące udział w tej transakcji podlegały w
    państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego
    Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na
    miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów), co w powyższym stanie faktycznym nie miało
    miejsca.
    Tym samym uznać należy, że Wspólnik Zagraniczny nie nabył udziałów w kapitale
    zakładowym Spółki Przejmowanej w wyniku zawarcia transakcji będącej transakcją
    wymiany udziałów.
    Ponadto, jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, udziały w Spółce
    Przejmowanej nie zostały przydzielone Wspólnikowi Zagranicznemu także w wyniku
    innego łączenia lub podziału podmiotów.
    W rezultacie warunek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a) Ustawy CIT, w
    przedmiotowym zdarzeniu przyszłym będzie spełniony.
    Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wspólnik Zagraniczny
    otrzymane w rezultacie Połączenia odwrotnego udziały w kapitale zakładowym
    Wnioskodawcy przyjmie dla celów podatkowych w wysokości nie wyższej niż wartość
    podatkowa dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej.
    W konsekwencji wartość podatkowa udziałów Spółki Przejmującej w księgach Wspólnika
    Zagranicznego, nie będzie wyższa od wartości podatkowej jaka byłaby przyjęta przez
    Wspólnika Zagranicznego, gdyby nie doszło do łączenia, a zbywałby on udziały w Spółce
    Przejmowanej.

    Co więcej, jak była o tym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, Połączenie odwrotne
    zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w związku z czym
    nie powinno ono wiązać się z zastosowaniem szczególnej klauzuli przeciwko unikaniu
    opodatkowania, która została ujęta w art. 12 ust. 13 Ustawy CIT.
    Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 Ustawy CIT przepis m.in. ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT ma
    zastosowanie m.in. do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1
    Ustawy CIT, przejmujących majątek spółek mających siedzibę na terytorium Polski.
    Zważywszy, iż w rozważanym zdarzeniu przyszłym zarówno Spółka Przejmowana, jak i
    Spółka Przejmująca podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium
    Polski, przesłanki do zastosowania wyłączenia, o którym mowa art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy
    CIT zostaną spełnione.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, znajdzie zatem zastosowanie art. 12
    ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT, na mocy którego do przychodów Wspólnika Zagranicznego nie
    zostanie zaliczona wartość emisyjna udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą i
    tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik
    zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem odwrotnym.
    Dodatkowo, brak potencjalnej roli płatnika wynika również z konstrukcji przepisów art. 7b
    ust. 1 Ustawy CIT, który odnosi się do dochodów z zysków kapitałowych podatników
    uczestniczących w połączeniu spółek.
    Na gruncie Ustawy CIT przychody z połączeń mogą być kwalifikowane jako:
        przychody z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt
        1 lit. m Ustawy CIT, w którym wskazane są przychody uzyskane w następstwie
        przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej
        lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub
        podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki; przychody
        wspólnika spółki łączonej lub dzielonej; przychody spółki dzielonej lub
        przychody z zysków kapitałowych niemające charakteru przychodów z udziału w
        zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT, w
        którym wskazane są przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub
        podziału podmiotów.
    O kwalifikacji przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej jako przychodu z
    udziału w zyskach osób prawnych (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy CIT) bądź innego
    przychodu z zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT) decyduje to czy na
    moment poprzedzający połączenie wspólnik ten posiada udziały/akcje spółki przejmującej
    (wówczas przychód uzyskany w wyniku połączenia winien być kwalifikowany jako
    przychód z udziału w zyskach osób prawnych), czy też udziałów/akcji takich nie posiada
    (wówczas przychód ten nie powinien zostać uznany za mający charakter udziału w zyskach
    osób prawnych).
    Z opisu ujętego we wniosku wynika, że Wspólnik Zagraniczny Spółki Przejmowanej nie
    posiada udziałów Spółki Przejmującej, potencjalnie może zatem uzyskać więc przychód na
    podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT.
    Zatem, w przypadku powstania ewentualnego przychodu po stronie Wspólnika
    Zagranicznego, Spółka Przejmująca nie będzie pełniła roli płatnika na podstawie art. 26
    ust. 1 Ustawy CIT, ponieważ zakresem tego przepisu objęte są należności wskazane w art.
    22 ust. 1 Ustawy CIT, czyli dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych,
    o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

    Tym samym na Spółce Przejmującej nie będzie spoczywał obowiązek poboru
    zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.
    Wskazać również należy, że Wspólnik Zagraniczny jest kanadyjskim rezydentem
    podatkowym. Należy więc wziąć pod uwagę postanowienia UPO.
    Zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub
    siedzibę w Umawiającym się Państwie z tytułu przeniesienia własności akcji (udziałów), lub
    praw udziałowych w spółce osobowej, funduszu powierniczym (trust) lub innym
    podmiocie, których wartość pochodzi głównie (więcej niż 50 procent) z majątku
    nieruchomego, położonego w drugim Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim
    Państwie.
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 20 marca 2025 r. Spółka wskazała, że w
    związku ze zmianami w obowiązujących przepisach, Spółka wskazała zmianę podstawy
    prawnej wskazanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, winno być, że z
    zgodnie z art. 9 ust. 4 Konwencji MLI (Konwencja wielostronna implementująca środki
    traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy
    opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r.,
    podpisana w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r.), który zastąpił art. 13 ust. 4 Umowy między
    Rzecząpospolitą Polską a Kanadą w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i
    zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 14
    maja 2012 r.
    Natomiast, w świetle art. 13 ust. 5 UPO, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek
    majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym
    Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub
    siedzibę.
    W tym miejscu wskazać należy, że Spółka Przejmowana ani Spółka Przejmująca nie
    stanowią spółek nieruchomościowych, o których mowa w art. 4a pkt 35 Ustawy CIT ani art.
    13 ust. 4 UPO.
    Zatem, potencjalny przychód powstały po stronie Wspólnika Zagranicznego w następstwie
    Połączenia odwrotnego, kwalifikowałby się do przychodów (zysków) wymienionych w art.
    13 ust. 5 UPO. Wobec powyższego, po stronie Wspólnika Zagranicznego w następstwie
    Połączenia odwrotnego nie powstanie obowiązek podatkowy w Polsce, gdyż w sprawie
    znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 5 UPO.
    Tym samym, Połączenie odwrotne nie będzie skutkować dla Wspólnika Zagranicznego
    powstaniem przychodu podatkowego, od którego Spółka Przejmująca zobowiązana
    byłaby pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.
    Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w
    dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych potwierdza stanowisko, iż
    połączenie odwrotne nie kreuje po stronie wspólnika spółki przejmowanej przychodu do
    opodatkowania, a w konsekwencji, spółka przejmująca nie będzie zobowiązana do
    pobrania, działając w charakterze płatnika, podatku dochodowego od osób prawnych.
    Takie stanowisko zostało wyrażone w m.in.:
    a) Interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.289.2024.2.AND: „W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Spółka F
      GMBH (Wspólnik Spółki Przejmowanej) nie stanowi spółki nieruchomościowej, o której
      mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. F GMBH nie posiada żadnych nieruchomości
      zlokalizowanych w Polsce. E Sp. z o.o., tj. podmiot, w którym udziały pośrednio
      posiadane są przez F GMBH, wynajmuje swój zakład produkcyjny zlokalizowany na
      terytorium Polski, w związku z tym sama F GMBH nie posiada, nawet pośrednio,
      istotnych inwestycji w nieruchomości na terenie Polski. Ponadto ani Spółka
      Przejmująca, ani Spółka Przejmowana nie powinna być uznana za spółkę
      nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy CIT lub w rozumieniu art. 13

      ust. 2 UPO. Zatem, potencjalny przychód powstały po stronie Wspólnika Spółki
      Przejmowanej w następstwie Połączenia, kwalifikowałby się do przychodów (zysków)
      wymienionych w art. 13 ust. 5 UPO. Wobec powyższego, po stronie Wspólnika Spółki
      Przejmowanej w następstwie Połączenia nie powstanie obowiązek podatkowy w
      Polsce, gdyż w sprawie znajdzie zastosowanie art. 13 ust. 5 UPO.”
    b) Interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-
      1.4010.200.2024.1.AW: „W opisie sprawy wskazali Państwo, że Zagraniczny
      Udziałowiec nie nabył udziałów w Spółce Przejmowanej w wyniku transakcji wymiany
      udziałów połączenia lub podziału. Ponadto, wartość udziałów Spółki Przejmującej
      przyjęta przez Zagranicznego Udziałowca dla celów podatkowych nie będzie więc
      wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby hipotetycznie
      przyjęta przez Fundusz (Udziałowca) dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do
      Połączenia. Powyższe oznacza, że spełnione zostaną przesłanki określone w art. 12
      ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, a co za tym idzie, po stronie Zagranicznego Udziałowca nie
      powstanie przychód podatkowy w związku z Połączeniem. W związku z powyższym,
      Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego
      podatku dochodowego od Zagranicznego Udziałowca, w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy o
      CIT.”

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych,
    wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i
    nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w
    określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są
    wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy
    podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości
    zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa
    podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.