Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-266/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-22
Teza: Uznanie składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich zbycia.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2014 r. (data wpływu 3 marca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania stacji obsługi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego jej przekazania na rzecz jednego ze wspólników – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 maja 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania stacji obsługi za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego jej przekazania na rzecz jednego ze wspólników.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi przedsiębiorstwo, którego podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż i naprawa pojazdów samochodowych. Działalność prowadzona jest w wyspecjalizowanych zakładach (autoryzowane stacje obsługi) na terenie kilku miejscowości województwa \`(...)\`, przy czym siedzibą Spółki jest miasto \`(...)\` . Autoryzowane stacje obsługi zlokalizowane w innych miejscowościach niż jej siedziba zostały zgłoszone do Krajowego Rejestru Sądowego na stosownym formularzu KRS-WA „Oddziały, terenowe jednostki organizacyjne”, i tak też figurują w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa. Jedna z autoryzowanych stacji obsługi znajduje się w miejscowości \`(...)\` . Na nieruchomości gruntowej, której wieczystym użytkownikiem jest Spółka, znajduje się murowany budynek, w którym prowadzona jest sprzedaż samochodów oraz ich przeglądy, naprawy oraz inne usługi związane z eksploatacją samochodów, jak mycie, sprzątanie, naprawy lakiernicze, sprzedaż części zamiennych, materiałów eksploatacyjnych, itp. Autoryzowana stacja obsługi w \`(...)\` wyposażona jest w stosowne urządzenia i narzędzia niezbędne do prowadzenia takiej działalności oraz zatrudnia wykwalifikowanych pracowników. W umowach o pracę jako miejsce pracy wpisana jest Autoryzowana stacja obsługi w \`(...)\`, a jako pracodawca - Spółka. Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób określony w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity z 2013 r. poz. 330). Dla ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w ww. stacji obsługi Spółka prowadzi oddzielną księgę rachunkową, z której dane przenoszone są do księgi głównej celem ustalenia podstaw opodatkowania, rachunku wyników i bilansu. Prowadzona dla tej stacji ewidencja księgowa pozwala na określenie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań dotyczących tej placówki. Dla stacji w \`(...)\` Spółka prowadzi pomocniczy rachunek bankowy. Autoryzowane stacje obsługi, w tym także ta w \`(...)\`, nie posiadają odrębnego numeru identyfikacji podatkowej. Wspólnicy Spółki rozważają przekazanie nieodpłatnie jednemu ze wspólników stacji w \`(...)\`, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, z zamiarem prowadzenia tam przez niego indywidualnej działalności gospodarczej. W wyniku takiej czynności nastąpiłoby przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i prawa własności budynku, a także ruchomości, w tym urządzeń, narzędzi, mebli, materiałów, części zamiennych, itp. Z mocy prawa nastąpiłoby także przejęcie zatrudnionych tam pracowników, w trybie art. 231 ustawy z dnia 2 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy ( Dz. U. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.). Nie zmieniłby się zakres działalności tej placówki, terytorialny i przedmiotowy, jak również obsługiwani dotychczas klienci. Po tym przekazaniu placówka spełniałaby wszelkie wymogi aby samodzielnie funkcjonować na rynku, jako Autoryzowana stacja obsługi samochodów. W momencie przekazania tej części przedsiębiorstwa przypisane będą do niej zarówno należności i zobowiązania z nią związane.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy Autoryzowana stacja obsługi w \`(...)\`, której nieodpłatne przekazanie jednemu ze wspólników rozważa Spółka, jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług – czy w związku z tym czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, Autoryzowana stacja obsługi w \`(...)\` spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, w konsekwencji nie mają do niej zastosowania przepisy tejże ustawy (art. 6 pkt 1 ustawy). Powołana wyżej (art. 2 pkt 27e ustawy) definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera trzy zasadnicze elementy, które muszą występować łącznie, a mianowicie:

1.  wyodrębnienie organizacyjne i finansowe;
2.  przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W judykaturze podkreśla się, że dany zespół składników majątkowych będzie traktowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa przede wszystkim wtedy, kiedy będzie on mógł występować w obrocie prawnym i gospodarczym jako samodzielne przedsiębiorstwo (m. in. „warunek wyłączenia z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. będzie spełniony wtedy, gdy przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo lub jego część stanowiąca całość mogącą samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą” – wyrok I SA/Kr 1595/09). W orzecznictwie sądowym wskazuje się także, że interpretacji pojęć zawartych w ustawie o podatku od towar6w i usług, w tym także definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokonywać w ramach wykładni wspólnotowej, z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE. Wykładni takiej dokonał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01). W orzeczeniu tym ETS stwierdził że „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów, produktów”. Dalej, według ETS, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu Dyrektywy wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Takiemu rozumieniu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dał wyraz także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12 sierpnia 2008 r. ( III SA/Wa 666/08). „1 Celem art. 19 Dyrektywy 112 jest wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT wszelkich przypadków zbycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli zbywane przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa mogą funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. 3 Wyłączenie z opodatkowania VAT w świetle dyrektywy nie ogranicza się jedynie do całego przedsiębiorstwa lub zakładu, ale dotyczy również zorganizowanej części przedsiębiorstwa\`(...)\`”. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego w części G niniejszego wniosku, Autoryzowana stacja obsługi w \`(...)\`, zdaniem Spółki, spełnia wymogi do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje przekazać jednemu ze wspólników autoryzowaną stację obsługi samochodów, zgłoszoną do KRS jako oddział. Zbycie obejmie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz własności budynku, ruchomości, należności i zobowiązania. Prowadzona dla tej stacji ewidencja księgowa pozwala na określenie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań dotyczących tej placówki. Nabywca przejmie również pracowników zatrudnionych w stacji.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa że o ile – na co wskazuje treść wniosku – w momencie przekazania wyodrębniona część przedsiębiorstwa posiadać będzie cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność jej zbycia na rzecz jednego ze wspólników będzie wyłączona z opodatkowania a podstawie art. 6 ust.1 ww. ustawy.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.