Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-523/14/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-04
Teza: Czy dla Spółki odpisy amortyzacyjne od praw ochronnych na znaki towarowe opisane w opisie zdarzenia przyszłego, wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych po wartości rynkowej, będą kosztem uzyskania przychodu w całości?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 15 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 649/11, uchylającym interpretację indywidualną wydaną (w imieniu Ministra Finansów) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 23 maja 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-215/11/PC, wniosku z 7 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 21 lutego 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w w/w wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. w stosunku do nowo zawiązanej spółki, dla której rok podatkowy jest inny od kalendarzowego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ochronnych do znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ze zgłoszeń znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego, a następnie zarejestrowanych przez Spółkę

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie:

*   stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. w stosunku do nowo zawiązanej spółki, dla której rok podatkowy jest inny od kalendarzowego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ochronnych do znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ze zgłoszeń znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego, a następnie zarejestrowanych przez Spółkę.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce. Spółka została zarejestrowana w KRS 22 grudnia 2010 r. i zgodnie z § 29 ust. 1 umowy Spółki (akt notarialny z 10 listopada 2010 r.) rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy. Pierwszy rok obrotowy Spółki kończy się 31 grudnia 2011 r. Następnie aktem notarialnym z 22 grudnia 2010 r. podjęta została uchwała w sprawie zmiany umowy Spółki w zakresie § 29 umowy (zmiana zarejestrowana w KRS 12 stycznia 2011 r.).

W nowej wersji § 29 ust. 1 - 3 otrzymał następujące brzmienie:

1.  „Rokiem podatkowym Spółki jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych, nie pokrywający się z rokiem kalendarzowym.
2.  Rok podatkowy w Spółce trwa od dnia 10 listopada do dnia 9 listopada następnego roku.
3.  Pierwszy rok podatkowy trwa od dnia 10 listopada 2010 r. i nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. (\`(...)\`)”

W związku z tą zmianą Spółka dokonała zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęłaby osoba trzecia tj. I. Sp. z o.o. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną objęte przez I. sp. z o.o. w zamian za aport (wkład niepieniężny) w postaci jej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (dalej „KC”) - art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W skład przedsiębiorstwa wchodzą m.in. prawa do znaków towarowych z rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej (dalej „UP RP”) lub prawa ze zgłoszenia do UP RP, które zostały przez I. Sp. z o.o. nabyte, lecz nie zostały przez nią wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Na część znaków towarowych zostały udzielone prawa ochronne w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.); pozostałe znaki towarowe zostały zgłoszone, lecz na moment sporządzenia niniejszego wniosku jeszcze nie zarejestrowane (przysługuje na nie prawo ze zgłoszenia).

Aport (wkład niepieniężny) w postaci przedsiębiorstwa będzie wnoszony na pokrycie kapitału w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy według wartości rynkowej. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną objęte przez spółkę wnoszącą aport, czyli I. Sp. z o.o.

Jak wynika z analiz, wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16g ust. 2 ustawy).

Wchodzące w skład aportu (wkładu niepieniężnego) zarejestrowane w UP RP grupy znaków towarowych (prawa ochronne) będą wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy w dacie otrzymania aportu. Wartość początkowa tych znaków będzie równa ich wartości wykazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego. Prawa ochronne do tych znaków towarowych będą amortyzowane od miesiąca następnego po miesiącu wprowadzenia tych znaków do ewidencji. Będą one amortyzowane przez okres nie krótszy niż 5 lat, a amortyzacja będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w całości. Przychodem dla Spółki będzie wartość uzyskanej/uzyskanych opłaty licencyjnej/opłat licencyjnych w związku z wykorzystywaniem ww. grup znaków przez inne podmioty.

Spółka planuje również udzielić licencji innym podmiotom na korzystanie ze znaków zgłoszonych w UP RP, a niezarejestrowanych i będzie osiągać z tego tytułu przychód. Te znaki towarowe również zostaną wniesione do Spółki jako składnik wyżej opisanego aportu. Spółka wprowadzi te znaki towarowe do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w dniu ich zarejestrowania w UP RP. Wartość początkowa tych znaków będzie równa ich wartości wykazanej w akcie notarialnym dotyczącym podwyższenia kapitału zakładowego. Prawa ochronne do tych znaków towarowych będą amortyzowane od miesiąca następnego po miesiącu wprowadzenia tych znaków do ewidencji. Będą one amortyzowane przez okres nie krótszy niż 5 lat, a amortyzacja będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w całości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy dla Spółki odpisy amortyzacyjne od praw ochronnych na znaki towarowe opisane w opisie zdarzenia przyszłego, wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych po wartości rynkowej, będą kosztem uzyskania przychodu w całości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej „ustawa zmieniająca CIT”) stanowi, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym że:

1.  art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
2.  art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą CIT, stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

W świetle przytoczonego przepisu przejściowego Ustawy zmieniającej CIT, przedstawione w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe winno być zatem interpretowane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartości niematerialne i prawne (dalej WNiP) należy uznać prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1. Prawo do znaku towarowego jako WNiP podlega więc amortyzacji podatkowej na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji gdy w uwarunkowaniach zaprezentowanego powyżej zdarzenia przyszłego, wartość praw do znaków towarowych wchodzących w skład wnoszonego aportu w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa, zostanie wniesiona w całości na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego i przy tym gdy wartość firmy ustalona zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykaże wartość dodatnią, Wnioskodawca będzie uprawniony do przyjęcia za łączną wartość początkową tych praw do znaków towarowych maksymalnie sumę ich wartości rynkowej. Od tak ustalonej wartości poszczególnych praw ochronnych na znaki towarowe będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszt uzyskania przychodów.

Uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy jest treść art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Z uwagi na fakt, że ww. znaki towarowe (prawa ochronne) wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, oraz z uwagi na fakt, że pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r., odpowiednie zastosowanie znajdzie ust. 10 rzeczonego artykułu (Spółka została zarejestrowana w drugiej połowie 2010 r.).

Możliwość przedłużenia pierwszego roku podatkowego przewidziana jest expressis verbis w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność. Z takiej możliwości skorzystała Spółka.

Należy dodać, że powyższe w pełni koresponduje ze stanowiskiem prezentowanym przez Ministerstwo Finansów. Jak wynika z odpowiedzi Ministerstwa Finansów z dnia 25 stycznia 2011 r. na pytanie skierowane przez Dziennik Rzeczpospolita „(\`(...)\`) podatnicy, którzy podjęli po raz pierwszy działalność w drugiej połowie 2010 r. i wybrali rok podatkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym, i przyjęli iż pierwszy rok podatkowy będzie trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca 2011 r. mają obowiązek stosowania do końca pierwszego roku podatkowego przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.” (ww. odpowiedź została również zamieszczona w artykule „Przepisy przejściowe dla nowych spółek”, RP z dnia 26 stycznia 2011 r.).

W ocenie Spółki możliwości zastosowania do końca 2011 r. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. nie niweczy fakt, dokonania przez Spółkę zmiany roku podatkowego z uwagi na to, że:

1.  zmiana ta została zarejestrowana w KRS dopiero w 2011 r.; i
2.  z uwagi na treść art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym to w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

Zatem zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2.

Reasumując, z uwagi na fakt, że:

*   znaki towarowe (prawa ochronne) wnoszone do Spółki jako element zorganizowanego aportu nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny);
*   z wstępnych szacunków wynika, że wniesienie przedsiębiorstwa będzie się wiązało z powstaniem dodatniej wartości firmy tzn. wartość nominalna udziałów Spółki wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa przewyższy wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki;
*   spełnione zostaną przesłanki, o których mowa w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. prawa ochronne na znaki towarowe będą stanowiły WNiP;
*   Spółka została zarejestrowana w drugiej połowie 2010 r. i wybrała rok podatkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym i przyjęła, że pierwszy rok podatkowy będzie trwał od dnia rozpoczęcia działalności do końca 2011 r.;

odpisy amortyzacyjne od praw ochronnych na znaki towarowe (opisane w opisie zdarzenia przyszłego), wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych po wartości rynkowej, będą dla Spółki kosztami uzyskania przychodu w całości.

Ww. sposób wykładni przepisów został podzielony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2010 r., sygn. IPPB3/423-299/10-3/MS.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 23 maja 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-215/11/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Spółki w zakresie

*   stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. w stosunku do nowo zawiązanej spółki, dla której rok podatkowy jest inny od kalendarzowego – za prawidłowe,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ochronnych do znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego – za prawidłowe,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ze zgłoszeń znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego, a następnie zarejestrowanych przez Spółkę – za nieprawidłowe.

W ww. interpretacji wskazano m.in., że „brak jest podstaw do uznania, że prawa ochronne na znak towarowy, które Wnioskodawca uzyska w przyszłości będą podlegać amortyzacji podatkowej, ponieważ nie stanowią one wartości niematerialnych i prawnych o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 updop. Zatem Spółka nie ma podstaw do ustalania ich wartości początkowej i nie powinna wprowadzać ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę”.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości praw ze zgłoszeń znaków towarowych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego, a następnie zarejestrowanych przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 15 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 649/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 400/12.

Uchylając ww. interpretację indywidualną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie art. 15 ust. 6 p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Wartość praw do znaku towarowego wniesionego w ramach aportu do Spółki, które nie zostały wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na gruncie art. 16a oraz 16b p.d.o.p. stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Spółki poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane zgodnie z przepisami tej ustawy.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 16c nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm. zwanej dalej p.w.p.) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. W myśl art. 120 ust. 1 p.w.p. znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Na warunkach określonych w ustawie prawo własności przemysłowej udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie, układy scalone oraz oznaczenie geograficzne (art. 6 ust. 1 u.p.w.).

Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym aportem do spółki mogą być wniesione miedzy innymi prawa rejestracji znaków towarowych dla których prawa ochronne zostaną udzielone po dniu ich wniesienia do spółki. Tworzy to sytuację w której prawa z rejestracji znaków towarowych zostaną niejako przekształcone w prawa ochronne na znaki towarowe. Kierując się treścią przepisu art. 16b ust. 1 p.d.o.p. Spółka nabędzie prawa ochronne na znaki towarowe i prawa do amortyzacji tych praw.

W ocenie Sądu za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, że możliwe jest amortyzowanie praw ochronnych na znaki towarowe wniesione aportem jako prawa z rejestracji znaków towarowych w sytuacji, gdy prawa ochronne zostały przyznane po wniesieniu aportu.

Pogląd taki wpisuje się w linię orzeczniczą znajdującą odzwierciedlenie choćby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2007 r. sygn. akt II FSK 412/08. W wyroku tym Sąd przedstawił pogląd, że: „Prawo do znaku towarowego w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 16 p.d.o.p., jako prawo podmiotowe dotyczy wyłącznie prawa do znaku zarejestrowanego, którego ten status nabywa ex nunc tj. z chwilą rejestracji. Przymiotu tego nie ma znak towarowy niezarejestrowany, w tym również zgłoszony do rejestracji. Bez znaczenia jest również fakt, że ustawa o znakach towarowych nie posługuje się terminem "prawa do znaku towarowego", istotne jest bowiem to, że skutek podatkowy, o którym w tym zwrocie normatywnym mowa, powstaje z momentem rejestracji znaku towarowego, a nie to czy prawo do znaku towarowego w rozumieniu ustawy podatkowej znaczy to samo co prawo z rejestracji znaku towarowego w rozumieniu ustawy o znakach towarowych. Prawo do znaku towarowego może być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzowane zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 p.d.o.p., gdy jest nie tylko faktycznie wykorzystywane, przez oznaczenie towaru i usług znakiem towarowym ale przede wszystkim ponownie przyjęte do używania jako prawo, bowiem pod pojęciem prawa do znaku towarowego mieszczą się tylko podmiotowe prawa do znaku, które mają charakter bezwzględny”.

Takie samo stanowisko w kwestii amortyzacji praw ochronnych na znaki towarowe zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 27 maja 2009 r. sygn. akt II FSK 23/8, z dnia 27 maja 2009 r. II FSK 181/08, z dnia 25 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 627/09 a także WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 28 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Po 210/11 oraz WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 9 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 718/09.

Wyżej wskazane orzeczenia dają podstawę do przyjęcia, że uzyskanie praw ochronnych na znaki towarowe po wniesieniu prawa z rejestracji znaków towarowych, należy traktować jako „nabycie” a nie jako ich „wytworzenie” przez podmiot, do którego prawa z rejestracji znaków zostały wniesione aportem.

Dalej Sąd wskazał, że na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 p.d.o.p. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu w którym następuje zrównanie sum odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w których postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Natomiast zgodnie z art. 16d ust. 2 p.d.o.p. środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest w trakcie procesu rejestracji znaków towarowych. W sytuacji gdy proces rejestracji nie zakończy się do momentu dokonania aportu proces ten będzie kontynuowany przez Spółkę jako nowego właściciela prawa ze zgłoszonego znaku towarowego i na nią zostanie wydana decyzja przyznająca prawa ochronne do znaku towarowego.

Uwzględniając regulację prawną wyżej wskazanych przepisów należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki wskazujące że będzie ona uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości praw do znaku towarowego począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku wprowadzony zostanie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę. Jednakże z uwagi na to, że do momentu wydania decyzji o przyznaniu praw ochronnych na znak towarowy prawa do znaku nie mogą stawić wartości niematerialnej i prawnej na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 6 p.d.o.p. w praktyce wprowadzenie tego składnika majątku do ewidencji wartości niematerialnej i prawnej powinno nastąpić najwcześniej w miesiącu, w którym wydana została decyzja o udzieleniu Spółce praw ochronnych na przedmiotowe znaki towarowe.

W konsekwencji Sąd wskazał, że twierdzenie organu, że jeżeli znak towarowy dla którego jeszcze nie udzielono praw ochronnych, ale już zostało uzyskane prawo w rejestracji znaku towarowego, nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej jest bezzasadne. Za prawidłowe należy także uznać stanowisko Spółki, że odpisy amortyzacyjne od praw ochronnych na znaki towarowe opisane w podanym zdarzeniu przyszłym, wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych po wartości rynkowej, będą kosztami uzyskania przychodu w całości.

Stanowisko powyższe podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 400/12 oddalającym skargę kasacyjną tut. Organu od ww. wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał m.in., że jak wynika z przedstawionej w skardze kasacyjnej argumentacji, mającej uzasadnić zarzut błędnej wykładni art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. dokonanej przez Sąd pierwszej instancji w ślad za stanowiskiem prezentowanym przez Spółkę, kluczowe znaczenie dla Ministra Finansów ma użyty we wstępnej części art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. wyraz „nabyte”, odnoszący się do wszystkich praw wskazanych w pkt 1-6 tego przepisu, a więc również do wymienionych w pkt 6 praw określonych w u.p.w.p. Minister Finansów podkreśla, że aby prawo ochronne na znak towarowy mogło zostać uznane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu powyższych przepisów, musi zostać ono „nabyte”. Powołując się na przepisy u.p.w.p. dotyczące udzielenia prawa ochronnego na znak towarowy Minister Finansów dowodzi dalej, że prawa, które w dacie nabycia nie spełniają warunków określonych w art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. nie mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne. Odnosząc takie rozumowanie do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) Minister Finansów stwierdza dalej, że w analizowanym przypadku Spółka nabędzie w formie aportu prawo ze zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym, a nie prawo ochronne na znak towarowy. W podsumowaniu swoich wywodów jeszcze raz podkreśla, iż elementarnym warunkiem uznania praw ochronnych na znak towarowy wynikających z jego rejestracji jest ich nabycie, a nie uzyskanie decyzji z Urzędu Patentowego, jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

Jak więc wynika z przedstawionego w skardze kasacyjnej toku rozumowania, analizowaną i kluczową w sprawie czynność „nabycia” Minister Finansów odnosi wyłącznie do aktu wniesienia aportu do Spółki, natomiast całkowicie jej przeciwstawia decyzję o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy.

Stanowisko takie nie ma jednak dostatecznego uzasadnienia prawnego, a ponadto jest nieracjonalne.

Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne NSA wskazał, że nie ma uzasadnionych powodów, które mogłyby być wywodzone, czy to z wykładni gramatycznej, czy też systemowej, bądź celowościowej, aby na gruncie art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. przyjmować, iż w użytym tam pojęciu „nabyte” nie mieści się uzyskanie przez podatnika prawa ochronnego na znak towarowy w drodze konstytutywnej decyzji Urzędu Patentowego. Art. 144 i art. 147 u.p.w.p. stanowią o „wydaniu decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy”. Urząd patentowy udziela zatem w drodze decyzji prawa ochronnego na znak towarowy, a adresat tej decyzji prawo to nabywa. Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia znaku towarowego oraz otrzymanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy, to dwa różne zdarzenia, które się nie wykluczają i które nie mogą być sobie przeciwstawiane, jak czyni to Minister Finansów.

Wniesienie aportem prawa ze zgłoszenia znaku towarowego oznacza tylko tyle, iż podmiot, do którego aport ten wniesiono, po przeprowadzeniu przez Urząd Patentowy przewidzianej przepisami u.p.w.p. procedury rozpatrywania zgłoszenia znaku towarowego, stanie się adresatem wydanej w następstwie tego decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy, bądź odmowy udzielenia takiego prawa. Dodatkowo jeszcze podmiotowi temu będzie przysługiwało pierwszeństwo do uzyskania prawa ochronnego, które oznaczane jest według daty zgłoszenia w Urzędzie Patentowym. Pierwszeństwo takie jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 127 u.p.w.p.).

W ocenie Sądu, gdyby uznać za prawidłowe prezentowane w skardze kasacyjnej - tok rozumowania oraz sposób wykładni art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., z których wynika, iż uzyskanie prawa ochronnego na znak towarowy w drodze decyzji Urzędu Patentowego, nie stanowi „nabycia” takiego prawa, co w świetle treści powyższego przepisu, jak podkreśla Minister Finansów stanowi elementarny warunek uznania tego prawa za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, musiałoby to oznaczać, że żaden podmiot, który uzyskał prawo ochronne na znak towarowy w tym trybie, tj. poprzez decyzję Urzędu Patentowego, nie miałby możliwości amortyzacji tego prawa. Wynikałoby zatem z tego, iż jedynym sposobem uzyskania takiej możliwości byłoby nabycie takiego prawa od innego podmiotu - jego właściciela, czy to w drodze wniesienia aportu, jak w niniejszej sprawie, gdzie Minister Finansów nie kwestionuje dokonywania odpisów amortyzacyjnych, od wniesionych do Spółki aportem praw ochronnych ze znaku towarowego, czy też poprzez inne czynności prawne. Podmiot, który uzyskał prawo ochronne na znak towarowy w drodze decyzji Urzędu Patentowego, ale jak twierdzi Minister Finansów prawa tego nie nabył, musiałby w celu uzyskania możliwości amortyzowania tego prawa, zbyć je innemu podmiotowi, a następnie nabyć je od niego. Oczywiste jest, iż rezultat wykładni art. 16b ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. prowadzący do takich wniosków, jest całkowicie nieracjonalny, a co najistotniejsze, nie wynika z treści tego przepisu, a więc jako taki jest nieprawidłowy.

Prawomocny (od 30 stycznia 2014 r.) wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Rzeszowie z 15 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 649/11 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Biura 5 maja 2014 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego a także treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek stwierdza że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.