Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.599.2020.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-01
Teza: Prawo do odliczenia (majątek przekazany aportem).
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 2 października 2020 r.), uzupełnionym pismem sygnowanym datą 24 października 2017 r. (data wpływu 7 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją infrastruktury (majątku wytworzonego w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi), która zostanie przekazana aportem do spółki komunalnej Miasta – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją infrastruktury (majątku wytworzonego w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi), która zostanie przekazana aportem do spółki komunalnej Miasta. Wniosek uzupełniono w dniu 7 października 2020 r. o stosowne upoważnienie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miasto (…) (dalej: Wnioskodawca lub Miasto) jest zarejestrowana jako płatnik podatku od towarów i usług. Jako podatnik podatku od towarów i usług składa w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Miasto zrealizowało projekt o nazwie „(…)”.

ZAKRES RZECZOWY PROJEKTU:

Przedmiotowa inwestycja dotycząca przebudowy ul. (…), leżącej w ciągu drogi wojewódzkiej nr (…), funkcjonalnie była kontynuacją zrealizowanych wcześniej projektów: przebudowy drogi powiatowej – ul. (…) wraz z jej układem komunikacyjnym oraz przebudów skrzyżowania ulic (…) i (…) (dofinansowanych ze środków EFRR w ramach RPO(…) 2007-2013). Potrzeba realizacji przedmiotowego projektu była zdeterminowana niewystarczająco rozwiniętym układem komunikacyjnym centrum (…).

Przedsięwzięcie obejmowało przebudowy ul. (…) w (…), leżącej w ciągu drogi wojewódzkiej nr (…) w zakresie przystosowania jej do wprowadzenia w kolejnym etapie ruchu (…) oraz poprawy warunków i bezpieczeństwa ruchu.

Projekt swym zakresem obejmował:

*   przebudowę skrzyżowania ulic: (…)
*   przebudowę ulicy (…) między ww. skrzyżowaniem a skrzyżowaniem ulic (…)
*   przebudowę i budowę ciągów pieszych, ścieżek rowerowych i innych elementów wyposażenia systemu drogowego,
*   usunięcie kolizji z istniejącą infrastrukturą techniczną.

W wyniku realizacji projektu osiągnięte zostały następujące wskaźniki produktów:

*   długość zrekonstruowanych dróg – drogi wojewódzkie: 0.81 km,
*   łączna długość zrekonstruowanych dróg: 0,81 km,
*   liczba wybudowanych/przebudowanych skrzyżowań: 3 szt.,
*   długość wybudowanych/przebudowanych ścieżek rowerowych: 0,792 km,
*   liczba wybudowanych/przebudowanych zatok autobusowych: 2 szt.,
*   liczba wybudowanych/wyremontowanych przejść dla pieszych: 8 szt.

Celem strategicznym projektu była poprawa konkurencyjności regionu i miasta (…) jako ośrodka inwestowania poprzez rozbudowę systemu infrastruktury drogowej, umożliwiającej wzrost atrakcyjności inwestycyjnej miasta. Przedmiotowa przebudowa drogi wojewódzkiej nr (…) – ulicy (…) i jej układu komunikacyjnego była kolejnym elementem kompleksowego wieloletniego programu rozwoju infrastruktur komunikacyjnej, warunkującego rozwój społeczno-gospodarczy miasta.

Cele bezpośrednie:

*   poprawa jakości i bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego,
*   zwiększenie dostępności komunikacyjnej strefy aktywności gospodarczej na (…). oraz granicy z (…),
*   zmniejszenie niekorzystnego wpływu ruchu komunikacyjnego na środowisko naturalne, poprzez ograniczenie emisji spalin oraz natężenia hałasu.

Zgodnie z „Wytycznymi w sprawie kwalifikowalności wydatków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (…) na lata 2007-2013, co do zasady każdy projekt współfinansowany ze środków funduszy w ramach RPO na lata 2007-2013 powinien zachować trwałość przez okres 5 lat od daty finansowego zakończenia Projektu, czyli od daty poniesienia ostatniego wydatku w ramach projektu (dokonanie przez Beneficjenta zapłaty na podstawie ostatniej faktury/innego dowodu księgowego o równoważnej wartości dowodowej, dotyczącej wydatków kwalifikowalnych poniesionych w ramach projektu). Pojęcie „trwałości projektu” rozumiane jest jako niepoddanie projektu tzw. znaczącej modyfikacji, tj.:

*   modyfikacji mającej wpływ na charakter lub warunki realizacji projektu lub powodującej uzyskanie nieuzasadnionej korzyści przez przedsiębiorstwo lub podmiot publiczny; oraz
*   wynikającej ze zmiany charakteru własności elementu infrastruktury albo z zaprzestania działalności produkcyjnej.

W związku z powyższym zarówno w okresie pierwszych pięciu lat, jak i w następnych latach eksploatacji projektu, właścicielem i zarządzającym był Beneficjent (tj. Gmina Miasto (…)), który ponosił koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją dróg objętych zakresem rzeczowym projektu.

W ramach projektu były usuwane kolizje z sieciami wodno-kanalizacyjnymi. Majątek powstały w wyniku usunięcia tych kolizji został przekazany po zakończeniu realizacji projektu aportem do spółki komunalnej (…) Sp. z o.o.

Gmina Miasto (…) wnosząc aport rzeczowy do spółek prawa handlowego i cywilnego otrzymuje w zamian udziały (akcje) spółki o określonej wartości nominalnej. Wartość nominalna udziałów wniesionych przez Gminę do spółek stanowi wartość netto i odpowiada wartościom nakładów przekazanych tym spółkom.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – rozdział 13 § 38 do 31 grudnia 2008 r. wkłady niepieniężne do spółek prawa handlowego i cywilnego były objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług. W chwili obecnej dostawa towarów lub wykonanie usługi, jako aport jest rozliczana według ogólnych zasad określonych w ustawie o podatku VAT, co oznacza, iż aport winien być dokumentowany fakturą sprzedaży, a stawka podatkowa wykazana na tej fakturze będzie zależna od tego, z jakim towarem lub usługą mamy do czynienia. Podstawą opodatkowania w każdym aporcie niepieniężnym będzie obrót (art. 29a ust. 1 ustawy o podatku VAT). W konsekwencji zmiany tych przepisów płatnik podatku VAT może rozliczyć podatek zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT z dnia 11 marca 2004 r., tj. skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są/były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wniesienie aportu rzeczowego w formie towaru do spółki spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy VAT i tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 cyt. Ustawy, uznane jest za sprzedaż. Nadmienić także należy, że z odpłatnością za dostawę towarów i usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą), a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony w tym przypadku otrzymane udziały (akcje).

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznane jest za sprzedaż.

W świetle wskazanych przepisów, należy uznać, że wniesienie aportu do spółki spełnia definicję dostawy towarów, następuje bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem, aport nieruchomości, tj. majątku wytworzonego w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi, do spółki komunalnej będzie traktowany na równi z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wniesienie aportu skutkuje zatem powstaniem obowiązku podatkowego po stronie wnoszącego aport (Gminy), jako podmiotu dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. l ustawy. Gmina wnosząc aport zobowiązana była do rozliczenia podatku należnego na ogólnych zasadach, tj. z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów lub usług wnoszonych aportem, w tym przypadku stawką w wysokości 23% .

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa Gmina twierdzi, że w związku ze zrealizowanymi robotami dot. usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi, nabyte towary i usługi, służyły do wytworzenia majątku, który następnie został przekazany w drodze aportu do spółek komunalnych. Poniesione nakłady służyły więc sprzedaży opodatkowanej i w świetle art. 86 ustawy przysługiwało prawo do obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy wydatkach poniesionych na wytworzenie tego majątku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa poniesiony podatek naliczony, związany z realizacją infrastruktury (majątku wytworzonego w wyniku robót dot. usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi), która następnie została przekazana aportem do spółek komunalnych miasta, był możliwy do odzyskania przez beneficjenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT od majątku przekazanego aportem do spółek miejskich (majątku wytworzonego w ramach realizacji robót dot. usunięcia kolizji z sieciami wodno¬kanalizacyjnymi,), był możliwy do odzyskania, a co za tym idzie nie powinien być kosztem kwalifikowalnym projektu. Do kosztów niekwalifikowalnych beneficjent zaliczył również proporcjonalną cześć kosztu usług inżyniera kontraktu, związaną z ww. robotami. Dzięki takiemu postępowaniu, beneficjent uniknął podwójnego dofinansowania w odniesieniu do podatku VAT od robót aportowanych i proporcjonalnej części usług Inżyniera kontraktu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa

w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców łub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym), wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na mocy art. 92 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje:

1.  rada miasta;
2.  prezydent miasta.

W myśl art. 92 ust. 2 cyt. ustawy, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako płatnik podatku od towarów i usług. Miasto zrealizowało projekt. Przedmiotowa inwestycja była kontynuacją zrealizowanych wcześniej projektów: przebudowy drogi powiatowej – ul. (…) wraz z jej układem komunikacyjnym oraz przebudów skrzyżowania ulic (…) i (…). Potrzeba realizacji przedmiotowego projektu była zdeterminowana niewystarczająco rozwiniętym układem komunikacyjnym centrum (…). Przedsięwzięcie obejmowało przebudowy ul. (…) w (…), leżącej w ciągu drogi wojewódzkiej nr (…) w zakresie przystosowania jej do wprowadzenia w kolejnym etapie ruchu (…) oraz poprawy warunków i bezpieczeństwa ruchu. Projekt swym zakresem obejmował: przebudowę skrzyżowania ulic: (…), przebudowę ulicy (…) między ww. skrzyżowaniem a skrzyżowaniem ulic (…), przebudowę i budowę ciągów pieszych, ścieżek rowerowych i innych elementów wyposażenia systemu drogowego, usunięcie kolizji z istniejącą infrastrukturą techniczną. Celem strategicznym projektu była poprawa konkurencyjności regionu i miasta jako ośrodka inwestowania poprzez rozbudowę systemu infrastruktury drogowej, umożliwiającej wzrost atrakcyjności inwestycyjnej miasta. Celami bezpośrednimi projektu były: poprawa jakości i bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego, zwiększenie dostępności komunikacyjnej strefy aktywności gospodarczej na (…) oraz granicy z (…), zmniejszenie niekorzystnego wpływu ruchu komunikacyjnego na środowisko naturalne, poprzez ograniczenie emisji spalin oraz natężenia hałasu. Co do zasady każdy projekt współfinansowany ze środków funduszy w ramach RPO na lata 2007-2013 powinien zachować trwałość przez okres 5 lat od daty finansowego zakończenia Projektu, czyli od daty poniesienia ostatniego wydatku w ramach projektu. W związku z powyższym zarówno w okresie pierwszych pięciu lat, jak i w następnych latach eksploatacji projektu, właścicielem i zarządzającym był Beneficjent (tj. Gmina Miasto), który ponosił koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją dróg objętych zakresem rzeczowym projektu. W ramach projektu były usuwane kolizje z sieciami wodno-kanalizacyjnymi. Majątek powstały w wyniku usunięcia tych kolizji został przekazany po zakończeniu realizacji projektu aportem do spółki komunalnej. Gmina Miasto wnosząc aport rzeczowy do spółek prawa handlowego i cywilnego otrzymuje w zamian udziały (akcje) spółki o określonej wartości nominalnej. Wartość nominalna udziałów wniesionych przez Gminę do spółek stanowi wartość netto i odpowiada wartościom nakładów przekazanych tym spółkom. W związku ze zrealizowanymi robotami dot. usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi, nabyte towary i usługi, służyły do wytworzenia majątku, który następnie został przekazany w drodze aportu do spółek komunalnych. Poniesione nakłady służyły więc sprzedaży opodatkowanej.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją infrastruktury w zakresie majątku wytworzonego w ramach realizacji robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi, która zostanie przekazana aportem do spółki komunalnej Miasta.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy, miasta) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Do zakresu tych czynności należą wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – majątek wytworzony w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnym został przekazany po zakończeniu realizacji projektu aportem do spółki komunalnej.

Rozstrzygając kwestię będącą przedmiotem wniosku należy zauważyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Jest on zatem czynnością o charakterze cywilnoprawnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu ww. przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, z uwagi na fakt, że wniesienie aportem infrastruktury jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), dla tej czynności Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę aportem do spółki komunalnej infrastruktury (majątku wytworzonego w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi) jest czynnością podlegającą opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, a Gmina w tej sytuacji nie korzysta z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, lecz wystąpi jako podatnik zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy. Konsekwentnie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – czynność wniesienia aportem ww. infrastruktury do spółki miejskiej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika jednoznacznie, że wybudowana infrastruktura wytworzona w ramach realizacji robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi, zostanie przekazana aportem do majątku spółki miejskiej w zamian za udziały (akcje) spółek o określonej wartości nominalnej odpowiadającej wartościom nakładów przekazanych tym spółkom. A zatem ww. infrastruktura po oddaniu jej do użytkowania nie była wykorzystywana przez Gminę w inny sposób, jak tylko jako przedmiot aportu, w tym nie była wykorzystywana do czynności wykonywanych w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT) lub do czynności zwolnionych od VAT. Powyższe okoliczności wskazują również na to, że czynność aportu ww. składników majątku nie jest czynnością zwolnioną od podatku tylko czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy – zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy – Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją projektu w zakresie, w jakim wydatki te były związane ze sprzedażą opodatkowaną, tj. związanych z wytworzeniem majątku przekazanego aportem do spółki miejskiej, czyli infrastruktury powstałej w ramach realizacji robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi.

W związku z powyższym – w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Gminie Miastu przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku związanego z wytworzeniem ww. infrastruktury.

Podkreślenia wymaga jednak, że Gmina Miasto może zrealizować prawo do odliczenia pod warunkiem, że nie istnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę, w tym w szczególności o informację, że nowo wybudowana infrastruktura, tj. majątek powstały w wyniku usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi został przekazany aportem do spółki komunalnej.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Niniejsza interpretacja dotyczy zatem jedynie kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca ma możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją infrastruktury (majątku wytworzonego w wyniku robót dotyczących usunięcia kolizji z sieciami wodno-kanalizacyjnymi), która zostanie przekazana aportem do spółki komunalnej Miasta, a nie dotyczy np. sposobu czy terminu skorzystania z tego prawa.

Jednocześnie należy zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.