Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.1210.2021.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-14
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 28 lutego 2022 r. (wpływ 28 lutego 2022 r.).Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W 2018 r. wspólnie z żoną do majątku wspólnego nabył Pan dwie działki …, działka nr A oraz nr B w miejscowości …. Działki małżonkowie nabyli odpowiednio za kwoty: działka nr A za kwotę 101 000 zł, zaś działka nr B za kwotę 99 000 zł. Zakup obu działek nastąpił na podstawie jednej umowy, a cena zakupu została przez małżonków uregulowana w ten sposób, że kwota 30 000 zł została wpłacona gotówką (były to środki własne małżonków), zaś kwota 170 000 zł została uregulowana z kredytu bankowego (kredyt hipoteczny) zaciągniętego na ten cel. Umowa kredytowa opiewała na jedną kwotę bez podziału zobowiązania kredytowego na każdą z działek odrębnie, ale zostały stworzone dwa akty notarialne - jeden dla działki nr A i drugi dla działki nr B. Dla dwóch działek zostały wydane wspólne warunki zabudowy na budowę domu wolnostojącego jednorodzinnego na działce nr A i nr B. W 2020 r., w związku ze zmianami życiowymi, zawieszoną od dłuższego czasu działalnością gospodarczą, tym samym brakiem dochodu (wcześniej także upadkiem restauracji) i dodatkowo szalejącą pandemią, małżonkowie zostali zmuszeni do sprzedaży działek. W dniu 29 grudnia 2020 r. sprzedali działkę nr A za kwotę 255 000 zł. Tego samego dnia spłacili również całkowicie kredyt hipoteczny dla dwóch działek (nr A i nr B), który opiewał wówczas na ok. 164 000 zł. Następnie złożyli deklaracje (oboje oddzielnie bo rozliczają się oddzielnie), że chcieliby uzyskane środki ze sprzedaży działki nr A przeznaczyć na cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.f.). Z otrzymanych informacji na infolinii skarbowej (wspólnie z księgową dzwonili 15 razy) dowiedział się Pan, że nie może tego uczynić w całości - to znaczy, od kwoty sprzedaży działki nr A może przeznaczyć tylko część tych środków, gdyż część przychodu ze sprzedaży nieruchomości nr A przeznaczona została na spłatę zobowiązań kredytowych. Według urzędu skarbowego spłacając kredyt dla działki nr A w ten sam dzień, gdy małżonkowie sprzedali działkę, nie może przeznaczyć ich na dalsze cele mieszkaniowe. Stąd, w myśl przepisów małżonkowie powinni odprowadzić podatek dochodowy od części tej kwoty, a dokładnie od części która dotyczyła sprzedanej działki nr A. W uproszczeniu zatem, część kredytu przypadająca na działkę nr A (82 000 zł, jako że kwota ta stanowiła 50% kwoty kredytu spłaconego przy sprzedaży działki nr A) i spłacona ze środków uzyskanych ze sprzedaży tej działki nie może być traktowana jako wydatek na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, dotyczy bowiem tej nieruchomości, która została przez małżonków sprzedana. Jednakże z ceny uzyskanej ze sprzedaży działki nr A został spłacony uprzednio zaciągnięty kredyt bankowy na nabycie drugiej działki, tj. działki nr B (a więc pozostałe 82 000 zł).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że działki nr A oraz nr B zostały nabyte do majątku wspólnego małżonków w dniu 4 czerwca 2018 r., aktem notarialnym Rep. A nr … oraz Rep. A nr …. Celem nabycia działek było wybudowanie na nich domu jednorodzinnego wolnostojącego. Panu przysługuje prawo własności do ww. nieruchomości - akt notarialny podpisany 4 czerwca 2018 r. w Kancelarii Notarialnej w … przy ul. … przed notariuszem …. W momencie zakupu, czyli podpisywania aktu notarialnego, nieruchomości były niezabudowane, co jest opisane w § 1 pkt 3 aktu notarialnego. W momencie zbycia, a więc dnia 28 grudnia 2020 r. działka nr A również stanowiła nieruchomość niezabudowaną, co jest opisane w akcie notarialnym z dnia 28 grudnia 2020 r. w § 1.1 a). Powierzchnia działek wynosiła łącznie 4048 m2 (działka nr A 2050 m2 i nr B 1998 m2). Dla obu działek brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Działki nr A oraz nr B przez cały okres, w którym należały do małżonków nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie czerpano z ich tytułu żadnych korzyści. Małżonkowie nie korzystali z nich także prywatnie. Na działki zostały wydane warunki zabudowy nr … z dnia 22 lutego 2018 r. wydane przez Burmistrza Miasta … dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną na działce nr A i nr B.

Kredyt hipoteczny na zakup nieruchomości w postaci działki został zaciągnięty 17 maja 2018 r. pomiędzy \`(...)\`.. Bankiem \`(...)\`. S.A. w …, a małżonkami: … i …. Był to kredyt hipoteczny „…”. Przeznaczenie kredytu zgodnie z informacją podaną na umowie:

a) potrzeby mieszkaniowe,

b) cel - nabycie, działka budowlana.

Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego prywatnego.

Data przekazania środków pieniężnych: zgodnie z zapisami umowy na udzielenie kredytu hipotecznego pomiędzy małżonkami a bankiem \`(...)\`.. S.A., środki z kredytu hipotecznego, przyznanego na potrzeby mieszkaniowe, zostały wypłacone zbywcy działek bezpośrednio na konto zbywcy przez \`(...)\`. S.A. Nie trafiły do małżonków na konto, w związku z czym w tym momencie, z uwagi na fakt, że nie udzielono Panu takiej informacji telefonicznie, nie jest On w stanie tego zweryfikować.

Zgodnie z zapisem aktu notarialnego Rep. A nr …, środki miały zostać przelane sprzedającemu do 12 czerwca 2018 r.

Zgodnie z umową kredytową środki były przeznaczone tylko na zakup nieruchomości w postaci działki. Nie były przeznaczone i nie zostały przeznaczone na żadne inne cele. Pozostałą kwotę na zakup działki małżonkowie wpłacili ze środków własnych. Budynek mieszkalny zamierzali budować ze środków własnych.

W dziale III księgi wieczystej … została ustanowiona hipoteka umowna łączna na rzecz \`(...)\`. S.A. do kwoty 289 000 zł, zabezpieczająca kredyt, odsetki i inne koszty od kredytu z 17 maja 2018 r.

Zbycie nieruchomości nr A było celem prywatnym, a nie związanym z działalnością gospodarczą. Nie podejmował Pan czynności związanych z uatrakcyjnieniem działki nr A. Nie podejmował działań marketingowych związanych z promocją sprzedaży działek. Zostało wystawione ogłoszenie o sprzedaży na portalu internetowym. Wartość działki została ustalona przeze Pana na podstawie cen okolicznych nieruchomości/działek. Nie zlecał dodatkowej opinii rzeczoznawcy jak również kupujący nie żądał od Niego dodatkowej wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Za środki, które Pan uzyskał ze sprzedaży planuje zakup nieruchomości w postaci działki budowlanej/rolno budowlanej, a następnie na tejże działce planuje rozpocząć budowę domu wolnostojącego jednorodzinnego, która wynika/będzie wynikała z nowych planów życiowych. Wydatki te będą dokumentowane: zakup nieruchomości - akt notarialny, faktury VAT za nabycie materiałów lub za wykonane usługi firmy budowlanej.

Prowadził/prowadzi Pan (z przerwą, o której pisze poniżej) działalność gospodarczą jednoosobową, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeważająca działalność gospodarcza 73.11.Z Działalność agencji reklamowych. W ramach tej działalności zajmuje się Pan marketingiem internetowym. W PKD występują oznaczenia 68.10.Z i 68.20.Z, natomiast nigdy nie zajmował się i nie zajmuje się obrotem nieruchomościami ani najmem. Przy zakładaniu firmy nie był pewny, w którym kierunku do końca będą zmierzały Jego przyszłe działania, w związku z czym oznaczył różne PKD (w tym także oprócz wyżej wymienionych np. Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana, Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych), jednakże od początku prowadzenia firmy opiera się ona na działalności marketingowej. Jednoosobowa działalność gospodarcza jest prowadzona od … października 2017 r. do dnia złożenia wniosku (z przerwą - zawieszenie działalności w okresie od … maja 2019 r. do … lutego 2020 r.). Prowadzi Pan księgę przychodów i rozchodów. W przeszłości nie dokonywał sprzedaży żadnej nieruchomości ani nie wynajmował/podnajmował żadnej nieruchomości. Posiada dom jednorodzinny we wspólnocie małżeńskiej, w którym obecnie mieszka. Dom zamieszkuje prywatnie. Nigdy nie był przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze.

### Pytania

1.  W jaki sposób powinien Pan wyliczyć należny podatek?
2.  Czy zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) u.p.d.f. pozostała część kredytu spłacona 29 grudnia 2020 r., a dotycząca kredytu na zakup drugiej z działek, tj. działki budowlanej nr B może zostać uznana za realizację celów mieszkaniowych? Zgodnie z tym artykułem, jeśli wydatki zostają poniesione przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości wówczas podatnik ma takie prawo aby uznać je za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe?

**Pana stanowisko w sprawie:**

Ad 1.

Kwota kredytu przyznanego przez bank, dotyczyła dwóch działek. Umowa kredytu hipotecznego nie określała, która część całej kwoty dotyczy której działki (a więc nie określała czy dotyczy ona działki nr A czy nr B). Takie rozróżnienie widniało jedynie na akcie notarialnym w momencie zakupu działek. Pana pytanie wynika z faktu, że w Jego przekonaniu brak jest przepisu wprowadzającego zasadę tych rozliczeń.

Pana zdaniem, ze względu na fakt, że kredyt bankowy spłacony w grudniu 2020 r. został zaciągnięty jako jeden kredyt na nabycie działek nr A i nr B bez przypisania konkretnej kwoty zobowiązania kredytowego w zakresie każdej nabywanej działki - uzasadnione jest odniesienie się w szczególności do proporcji ceny zakupu poszczególnych działek do całości kwoty wydatkowanej na całościowy zakup. Zgodnie z aktem notarialnym, działka nr A zakupiona została za łączną kwotę np. 101 000 zł, co stanowiło 50,5% całości ceny zapłaconej za obie działki. Działka nr B zakupiona została za kwotę np. 99 000 zł, co stanowiło 49,5% łącznej ceny za obie działki. W związku z tym, taką samą zasadę należy w Pana przekonaniu zastosować przy wyliczaniu kosztów nabycia oraz spłaty kredytu, a co za tym idzie wyliczeniu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. dla działki nr A, przy uwzględnieniu, że jest ona przedmiotem wspólności majątkowej małżeńskiej.

Ad 2.

O ile stanowisko o niemożności zaliczenia do wydatków mieszkaniowych kwoty kredytu spłaconej, co do sprzedanej działki nr A można byłoby jeszcze uznać za uzasadnione, to nie dotyczy to pozostałej części kredytu, która dotyczyła działki nr B. Art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) u.p.d.f. stanowi, że: „(\`(...)\`) wydatki poniesione na: spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1”. Z kolei art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.f. wskazuje, że: „Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na: nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego”. Z ww. regulacji wynika zatem, że spłata kredytu zaciągniętego na nabycie gruntu pod budowę winna być traktowana jako wydatek na cele mieszkaniowe. Zaznaczyć należy, że ani działka nr A, która została sprzedana w grudniu 2020 r., jak również działka nr B, w zakresie której zostało spłacone zobowiązanie kredytowe (z ceny sprzedaży działki nr B), nie były przeznaczone na cele rekreacyjne, co wyłącza zastosowanie w analizowanym stanie faktycznym art. 21 ust. 28 u.p.d.f. Przepis ten wskazuje, że: „Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na: nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując, w Pana przekonaniu spłata kredytu przypadającego na działkę przeznaczoną pod zabudowę oznaczoną nr B powinna być traktowana jako wydatek na cele mieszkaniowe i wobec tego może być uwzględniona przy rozliczeniu podatkowym sprzedaży działki nr A.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, nabycie przez Pana w dniu 4 czerwca 2018 r. działki nr A, a następnie jej sprzedaż w dniu 29 grudnia 2020 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze treść przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowiącego odstępstwo od ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów) stwierdzić należy, że część kwoty kredytu (należność główna) zaciągniętego na zakup przez Pana nieruchomości (działki nr A), nie stanowi kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości. Jest to bowiem wydatek związany jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup sprzedanej nieruchomości, którego nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na jej nabycie, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tego wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Wydatki te wynikają wyłącznie z faktu nabycia przez Pana ww. nieruchomości za środki z kredytu bankowego. Nie są to zatem w żadnym wypadku koszty nabycia tej nieruchomości, tylko koszty, na jakie podatnik godzi się w momencie zawierania umowy o kredyt, w celu pozyskania środków na jej zakup. Zatem, w analizowanej sprawie kosztem uzyskania przychodu u Pana będzie cena nabycia nieruchomości określona na podstawie aktu notarialnego.

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy zakwalifikować wydatki na jego nabycie i to niezależnie od tego, czy kwoty tych wydatków zostały sfinansowane z Pana środków własnych, czy też ze środków pochodzących z udzielonego Panu kredytu.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.) stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiący własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, regulacja ta zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup nieruchomości, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Uregulowane w powyższym przepisie zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Głównym celem takiej normy jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wyraźnie wynika, kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Z przepisu nie wynika natomiast, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem uzyskanym ze zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały w cytowanym wyżej art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym z takich celów, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, które obejmują m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy). Zakresem omawianego zwolnienia ustawodawca nie objął natomiast innych niż ww. wydatków związanych z zawarciem umowy kredytu.

Ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał cel wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Wymienione w tym przepisie rodzaje wydatków dające podstawę do uzyskania zwolnienia podatkowego stanowią katalog zamknięty. Niemniej jednak, aby podatnik mógł wywodzić prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a tym samym z niego skorzystać, to musi bezwzględnie spełnić wynikające z tego przepisu warunki. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w sposób niebudzący wątpliwości wskazują, że zwolnieniu podlegają jedynie dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe, jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaciągnięty przez podatnika na jego własne cele mieszkaniowe – cele określone w pkt 1 ww. ustawy.

Konstrukcja ww. przepisu art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza jednak, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma wydatek na nabycie nieruchomości, czyli cena zakupu jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Ustawodawca wprowadził natomiast jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości w sytuacji, gdy ten wydatek na nabycie podlega uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W rozpatrywanej sprawie wydatek na nabycie nieruchomości (działki nr A), czyli cena zakupu przez Pana przedmiotowej nieruchomości, podlegać będzie odliczeniu od przychodu ze sprzedaży.

Ustawodawca przesądził zatem w ten sposób, że wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości, skoro przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości (działki nr A). Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczanie kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność – jaką jest zakup nieruchomości – byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem cena nabycia pokryta kwotą kredytu, a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicowałaby sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość zakupioną na kredyt i tych, którzy nieruchomość zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu, drugi raz jako zwolnienia. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.

Zatem, spłata kredytu, w sytuacji gdy w kosztach uzyskania przychodu uwzględnione zostały wydatki sfinansowane z tego kredytu w postaci kosztów nabycia nieruchomości nie może być jednocześnie traktowana jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, że skoro podstawą obliczenia podatku jest dochód, to podatnik zobowiązany jest w pierwszej kolejności pomniejszyć uzyskany przychód o poniesione koszty jego uzyskania. Zatem nie ma prawa wyboru czy kwotę poniesionych na spłatę kredytu wydatków potraktuje jako wydatki na cele mieszkaniowe czy też zaliczy do kosztów.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że prawidłowe ustalenie dochodu powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia (ustalony stosownie do art. 19 ustawy) należy w pierwszej kolejności pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze kupna, cena nabycia stanowi koszt uzyskania przychodu, który pomniejsza uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na pokrycie ceny zakupu (oszczędności podatnika czy kredyt). Zauważyć należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie regulacja zawarta w przywołanym wyżej art. 21 ust. 30 w związku z art. 30e ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozliczając transakcję sprzedaży nieruchomości jest Pan zobowiązany bowiem uwzględnić wydatki na jej nabycie w postaci kosztów uzyskania przychodu. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości jest uwzględniony koszt jej nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że odliczyłby Pan dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, że podatnik nie ma prawa wyboru czy kwotę poniesionych na spłatę kredytu wydatków potraktuje jako wydatki na cele mieszkaniowe, czy też zaliczy do kosztów uzyskania przychodu. Podstawą obliczenia podatku jest bowiem dochód, a więc przychód obniżony o poniesione koszty i te właśnie koszty w pierwszej kolejności musi Pan uwzględnić obliczając podstawę opodatkowania.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wydatek na spłatę tej części kredytu zaciągniętego przez Pana, którym została sfinansowana cena nabytej w 2018 r. nieruchomości (działki nr A), z uwagi na uwzględnienie wydatku na nabycie jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości – nie może być uznany za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki uprawniające do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Uwzględnienie całej kwoty spłaconego kredytu z przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości jako wydatku poniesionego na własny cel mieszkaniowy oznaczałoby, że odliczałby Pan dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na zakup nieruchomości, a drugi raz jako wydatek na spłatę kredytu, którym finansowano jej zakup, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, dochód z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości w części odpowiadającej przychodowi z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości wydatkowanemu na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości w części, która zostanie uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym stosownie do art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości, w części proporcjonalnie wydatkowanej przez Pana na spłatę kredytu hipotecznego na zakup działki nr B, dla której również zostały wydane wspólne warunki zabudowy na budowę domu wolnostojącego jednorodzinnego na działce nr A i nr B, może być uwzględniony przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania, gdyż spłata kredytu w tej części stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego organ podatkowy uzna, że stan faktyczny opisany we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pana jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Pana żony.

Odnosząc się do kwot i sposobu wyliczeń zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyjaśnić należy, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych, nie jest nim natomiast przeprowadzanie postępowania podatkowego, czy sprawdzającego, zmierzającego do wskazywania konkretnej drogi postępowania w zakresie rozliczenia przychodu uzyskanego przez podatnika, kosztów uzyskania przychodu, dochodu, zwolnienia dochodu lub kwoty podatku.

Należy nadmienić, że tutejszy Organ nie ma możliwości przeprowadzania wyliczeń, przeliczeń, w tym ustalenia wysokości podatku, z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

W związku z tym Organ podatkowy nie sprawdza prawidłowości przedstawionych we wniosku wartości liczbowych oraz nie zajmuje się weryfikacją prawidłowości przedstawionych w nim kwot i wyliczeń.

Prawidłowość, bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, ponieważ prawidłowość rozliczenia podatków podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi Pan zastosować się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).