Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.395.2020.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-27
Teza: Prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; infrastruktura; inwestycje; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego (tj. w wysokości 100%) wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym w szczególności na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego (tj. w wysokości 100%) wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym w szczególności na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat X (zwany dalej Powiatem lub Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dzierżawi od Wojewody tereny będące własnością Skarbu Państwa, na których zostanie utworzona Strefa (…). W tym celu m.in. wydzielił i uzbroił działki inwestycyjne, wydzielił działkę techniczną, zbudował sieć kanalizacyjną na obszarze Strefy oraz na odcinku od Strefy do przyłącza do kolektora miejskiego (1,2 km). Przedmiotowa sieć kanalizacyjna przebiega przez działki będące własnością podmiotów trzecich. Powiat jest właścicielem sieci kanalizacyjnej na odcinku od przyłącza kolektora miejskiego do ostatniej działki inwestycyjnej w Strefie (…).

Jednocześnie Wnioskodawca w tym miejscu wskazuje, że stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2019 r., poz. 1437, z późń. zm.), zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Dla terenu realizowanej inwestycji podmiotem, który wykonuje powyżej wskazany obowiązek ustawowy jest Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. z siedzibą w X, którego właścicielem jest Miasto X. Powiat podpisał umowę operatorską na obsługę sieci kanalizacyjnej i wodociągowej. Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. jako operator sieci wodno-kanalizacyjnej w X, będzie wystawiał faktury VAT dla inwestorów za wodę i ścieki wraz z obowiązkiem utrzymania odpowiedniego stanu technicznego sieci. W ramach zrealizowanego projektu uzbrojone działki inwestycyjne będą poddzierżawiane przedsiębiorcom. Jednocześnie opłatę dzierżawną od inwestorów pobierał będzie Powiat.

Celem omawianego powyżej projektu jest wzmocnienie potencjału gospodarczego poprzez przygotowanie nowych stref inwestowania obejmujących infrastrukturę techniczną w bezpośrednim powiązaniu z potrzebami przedsiębiorców. Kompleksowe uzbrojenie wskazanego terenu pozwoli na podniesie wartości gruntów, zapewni zmniejszenie poziomu bezrobocia poprzez utworzenie nowych miejsc pracy, na których w przyszłości na podstawie zawartych umów dzierżawy, działalność gospodarczą będą prowadzić prywatni przedsiębiorcy.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2017 r. potwierdził, że w związku z planowanym przedsięwzięciem Powiat będzie występował jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż czynność oddania w dzierżawę działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym konsekwentnie nabywając towary i usług, w związku z tą inwestycją, będzie miał prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z otrzymanych faktur z tytułu nabytych towarów i usług.

Ponadto, z pisma z dnia 9 listopada 2020 r. – stanowiącego uzupełnienie wniosku – wynika, że:

1.  Towary i usługi nabywane w związku z budową całej sieci wodno-kanalizacyjnej, tj. z uwzględnieniem odcinka od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km), będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. w zakresie dzierżawy gruntu (uzbrojonego w media).
2.  Wartość nakładów poniesionych na budowę sieci wodno-kanalizacyjnej wynosi 2.014.740,00 zł brutto.
3.  Zgodnie z Zarządzeniem Starosty z dnia 10 września 20xx r. minimalna wysokość rocznej stawki czynszu dzierżawnego gruntu wynosi minimum 0,40 zł netto/m2. Jest to wartość wyjściowa. Ostateczna wysokość zostanie określona w drodze procedury przetargowej. Przyjmując wartość minimalną, przewidywany przychód przedstawia się w sposób następujący: dzierżawiony teren – 3,63 ha (36.300 m) x 0,40 zł netto = 14.520 zł netto. Przewidywany przychód z tytułu dzierżawy terenu to 18.000 zł brutto rocznie.
4.  Obrót z tytułu przedmiotowego czynszu nie będzie znaczący dla budżetu Wnioskodawcy. Dochód z tytułu dzierżawy działek szacuje się na poziomie 17.000 zł w skali roku, zaś dochody ogółem Wnioskodawcy wynoszą 83.549.110,00 zł (dane na dzień 30 września 20xx r., wykonanie budżetu 68.738.928,18 zł na dzień 31 września 20xx r.).
5.  Planowany termin udostępnienia przedmiotowych działek to minimum 10 lat licząc od dnia 3 sierpnia 20xx r., z możliwością przedłużenia na kolejne lata.
6.  Według prognoz (przy założeniu, iż dochód wyniesie 17.000 zł rocznie) termin zwrotu inwestycji winien nastąpić po ok. 119 latach. Jednocześnie w tym miejscu podkreślenia wymaga, iż jest to kwota prognozowana, gdyż obecnie nie jest znana dokładna kwota za jaką będzie dzierżawiony przedsiębiorcom grunt. Jednocześnie – w opinii Wnioskodawcy – powyższa okoliczność pozostaje bez znaczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ w zakresie przedstawionego stanu faktycznego nie znajduje zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Powiat X występuje w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług, a ponoszone nakłady wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. dzierżawy gruntów. Ponadto, w sprawie nie znajduje również zastosowania art. 32 ww. ustawy.
7.  Wartość opłaty rocznej szacowana na kwotę 18.000 zł brutto/wartość poniesionych nakładów 2.014.740,00 zł brutto x 100 = 0,89%

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy jako podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego (tj. w wysokości 100%) wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym w szczególności na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje jemu prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km).

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei stosownie do ust. 2 powyżej wskazanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo, jak stanowi art. 15 ust. 6 powoływanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że jednostka samorządu terytorialnego działając w charakterze podatnika wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w treści art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie art. 15 ust. 6 ww. ustawy zastrzega, że jednostka samorządu terytorialnego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w przypadku czynności wykonywanych w ramach zadań, w niniejszym przypadku – powiatowych, z wyłączeniem realizowanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Odnosząc się do możliwości odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej Powiat X wskazuje, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, w myśl przepisu art. 90 ust. 1 wskazywanej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego pod warunkiem, że towary i usługi będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy zastrzeżeniu przesłanek określonych treścią art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie, a contrario prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego nie przysługuje w sytuacji, gdy towary i usługi nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym, w przypadku wykonywania przez podatnika czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego, jak i takich w stosunku do których prawo nie przysługuje, jest on obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Reasumując powyższe, na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane.

Jednocześnie, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 900), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (\`(...)\`).

Jednocześnie, stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2019 r., poz. 1437, z późn. zm.), zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Wnioskodawca w tym miejscu podkreśla, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków nie jest zadaniem własnym powiatu, lecz gminy. Z kolei wykonanie przyłączy wodno-kanalizacyjnych jest niezbędne do zapewnienia wydzierżawianym w przyszłości (tj. na podstawie umów cywilnoprawnych) działkom przymiotu podstawowej użyteczności. Zatem, z uwagi na fakt, że powyższe czynności mają pośredni wpływ na przyszłe czynności opodatkowane, podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno­kanalizacyjnej.

Dodatkowo – zdaniem Wnioskodawcy – przysługuje jemu pełne prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego związanego z budową sieci wodno-kanalizacyjnej na odcinku od Strefy (…) (tj. obszar niebędący w przyszłości przedmiotem dzierżawy), gdyż wykonanie przyłączy na tym odcinku jest niezbędne do dokonania przyłączy w strefie będącej w przyszłości przedmiotem czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego – zdaniem Wnioskodawcy – w związku z planowanym przedsięwzięciem związanym z dzierżawieniem działek inwestycyjnych, będzie występował jako podatnik podatku od towarów i usług. Z kolei wykonanie przyłączy wodno-kanalizacyjnych jest ściśle związane z projektem związanym z utworzeniem Strefy (…) i jednocześnie niezbędne do zapewnienia podstawowej użyteczności działkom, będących w przyszłości przedmiotem zawieranych umów cywilnoprawnych. W tak ukształtowanym stanie faktycznym i prawnym Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupionych przez niego towarów i usług związanych z budową sieci wodno­kanalizacyjnej, w tym również na odcinku niebędącym w przyszłości przedmiotem dzierżawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U z 2020 r., poz. 920), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dzierżawi od Wojewody tereny będące własnością Skarbu Państwa, na których zostanie utworzona Strefa (…). W tym celu m.in. wydzielił i uzbroił działki inwestycyjne, wydzielił działkę techniczną, zbudował sieć kanalizacyjną na obszarze Strefy oraz na odcinku od Strefy do przyłącza do kolektora miejskiego (1,2 km). Przedmiotowa sieć kanalizacyjna przebiega przez działki będące własnością podmiotów trzecich. Powiat jest właścicielem sieci kanalizacyjnej na odcinku od przyłącza kolektora miejskiego do ostatniej działki inwestycyjnej w Strefie (…).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków jest zadaniem własnym gminy. Dla terenu realizowanej inwestycji podmiotem, który wykonuje powyżej wskazany obowiązek ustawowy jest Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. z siedzibą w X, którego właścicielem jest Miasto X. Powiat podpisał umowę operatorską na obsługę sieci kanalizacyjnej i wodociągowej. Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. jako operator sieci wodno-kanalizacyjnej w X, będzie wystawiał faktury VAT dla inwestorów za wodę i ścieki wraz z obowiązkiem utrzymania odpowiedniego stanu technicznego sieci. W ramach zrealizowanego projektu uzbrojone działki inwestycyjne będą poddzierżawiane przedsiębiorcom. Jednocześnie opłatę dzierżawną od inwestorów pobierał będzie Powiat.

Celem omawianego powyżej projektu jest wzmocnienie potencjału gospodarczego poprzez przygotowanie nowych stref inwestowania obejmujących infrastrukturę techniczną w bezpośrednim powiązaniu z potrzebami przedsiębiorców. Kompleksowe uzbrojenie wskazanego terenu pozwoli na podniesie wartości gruntów, zapewni zmniejszenie poziomu bezrobocia poprzez utworzenie nowych miejsc pracy, na których w przyszłości na podstawie zawartych umów dzierżawy, działalność gospodarczą będą prowadzić prywatni przedsiębiorcy.

Towary i usługi nabywane w związku z budową całej sieci wodno-kanalizacyjnej, tj. z uwzględnieniem odcinka od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km), będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. w zakresie dzierżawy gruntu (uzbrojonego w media). Wartość nakładów poniesionych na budowę sieci wodno-kanalizacyjnej wynosi 2.014.740,00 zł brutto. Zgodnie z Zarządzeniem Starosty X z dnia 10 września 20xx r. minimalna wysokość rocznej stawki czynszu dzierżawnego gruntu wynosi minimum 0,40 zł netto/m2. Jest to wartość wyjściowa. Ostateczna wysokość zostanie określona w drodze procedury przetargowej. Przyjmując wartość minimalną, przewidywany przychód przedstawia się w sposób następujący:

dzierżawiony teren – 3,63 ha (36.300 m) x 0,40 zł netto = 14.520 zł netto.

Przewidywany przychód z tytułu dzierżawy terenu to 18.000 zł brutto rocznie.

Obrót z tytułu przedmiotowego czynszu nie będzie znaczący dla budżetu Wnioskodawcy. Dochód z tytułu dzierżawy działek szacuje się na poziomie 17.000 zł w skali roku, zaś dochody ogółem Wnioskodawcy wynoszą 83.549.110,00 zł (dane na dzień 30 września 20xx r., wykonanie budżetu 68.738.928,18 zł na dzień 31 września 20xx r.).

Planowany termin udostępnienia przedmiotowych działek to minimum 10 lat licząc od dnia 3 sierpnia 20xx r., z możliwością przedłużenia na kolejne lata.

Według prognoz (przy założeniu, iż dochód wyniesie 17.000 zł rocznie) termin zwrotu inwestycji winien nastąpić po ok. 119 latach. Jednocześnie w tym miejscu podkreślenia wymaga, iż jest to kwota prognozowana, gdyż obecnie nie jest znana dokładna kwota za jaką będzie dzierżawiony przedsiębiorcom grunt.

Jednocześnie – w opinii Wnioskodawcy – powyższa okoliczność pozostaje bez znaczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ w zakresie przedstawionego stanu faktycznego nie znajduje zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Powiat występuje w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług, a ponoszone nakłady wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. dzierżawy gruntów. Ponadto, w sprawie nie znajduje również zastosowania art. 32 ww. ustawy.

Wartość opłaty rocznej szacowana na kwotę 18.000 zł brutto/wartość poniesionych nakładów 2.014.740,00 zł brutto x 100 = 0,89%

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego (tj. w wysokości 100%) wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym w szczególności na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), zwanej dalej k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W świetle powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są opodatkowane stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Świadczenie usług dzierżawy wskazanych gruntów, znajdujących się w Strefie (…), nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Zatem, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wskazanych gruntów, Powiat będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu, należy podkreślić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabywane w związku z budową całej sieci wodno-kanalizacyjnej, tj. z uwzględnieniem odcinka od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km), będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. w zakresie dzierżawy gruntu (uzbrojonego w media).

Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione i Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. zadania w całości, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy jako podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego (tj. w wysokości 100%) wynikającego z faktur związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, w tym na odcinku od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km), stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w szczególności w interpretacji oparto się na oświadczeniu Wnioskodawcy, że „towary i usługi nabywane w związku z budową całej sieci wodno-kanalizacyjnej, tj. z uwzględnieniem odcinka od Strefy (…) do kolektora miejskiego (odcinek ok. 1,2 km), będą służyły Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. w zakresie dzierżawy gruntu (uzbrojonego w media)”, zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.