Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.296.2019.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-16
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług, w zakresie: - przedmiotu sprzedaży oraz opodatkowania działki zabudowanej boksem garażowym; - zwolnienia od podatku dostawy udziału w 1/8 części działki stanowiącej drogę dojazdową.
Słowa kluczowe: budowle; dostawa; drogi-droga wewnętrzna; działki; garaż; gmina; nieruchomości; obiekt-obiekt budowlany; teren-teren budowlany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.), uzupełnionym w dniu 12 czerwca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   przedmiotu sprzedaży oraz opodatkowania działki nr…, zabudowanej boksem garażowym – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy udziału w 1/8 części działki nr.., stanowiącej drogę dojazdową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   przedmiotu sprzedaży oraz opodatkowania działki nr…, zabudowanej boksem garażowym;
*   zwolnienia od podatku dostawy udziału w 1/8 części działki…, stanowiącej drogę dojazdową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, jako płatnik podatku VAT zamierza zgodnie z art. 37 ust. 3 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 poz. 2204) dokonać zbycia części nieruchomości zabudowanej boksami garażowymi, oznaczonej działką nr …w obr. …, na rzecz dzierżawcy zbywanej części gruntu. Dzierżawca ten był inwestorem boksu garażowego, zrealizowanego na omawianej działce, na podstawie pozwolenia na budowę wydanego przez Prezydium Powiatowej Rady Narodowej w …z dnia 7 maja 1970 r.

Poza zbyciem na własność części gruntu pod boksem garażowym, zostanie także oddany tej osobie na współużytkowanie wieczyste grunt oznaczony działką nr …w obr. .. … w udziale 1/8 części, stanowiący dojazd wewnętrzny do garaży od drogi publicznej gminnej tj. ul. …j.

Na dzień dzisiejszy:

1.  działka nr …w obr. …, która będzie zbywana na własność:
    1.  nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani prawomocną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (na dzień wydawania wspominanego wyżej pozwolenia na budowę obowiązywał Plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta…, zatwierdzony uchwałą Prezydium WRN w … nr …z dnia 24 grudnia 1963 r., ustalający dla tego obszaru funkcję: zabudowa wielorodzinna mieszkaniowa; jego następcą był plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy…, przyjęty uchwałą nr …Rady Gminy i Miasta…, określający dla obszaru, na którym położona jest omawiana działka funkcję: tereny ogólne mieszkaniowe. Plan ten stracił swoją ważność 31 grudnia 2003 r.),
    2.  w ewidencji gruntów działka ta posiada klasyfikację „B”, a więc stanowi inne tereny zabudowane,
    3.  Gmina stała się jej właścicielem na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody …z dnia 20 lutego 1991 r. nr…,
    4.  obecnie inwestorzy wybudowanych przez siebie boksów garażowych są dzierżawcami gruntu pod garażami;
2.  działka nr ….w obr. …, stanowiąca dojazd do garaży, która zostanie oddana na współużytkowanie wieczyste w udziale 1/8 części:
    1.  nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani prawomocną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (na dzień wydawania wspominanego wyżej pozwolenia na budowę obowiązywał Plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta…, zatwierdzony uchwałą Prezydium WRN w ..nr …z dnia 24 grudnia 1963 r., ustalający dla tego obszaru funkcję: zabudowa wielorodzinna mieszkaniowa; jego następcą był plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy…, przyjęty uchwałą nr …Rady Gminy i Miasta…, określający dla obszaru, na którym położona jest omawiana działka funkcję: tereny ogólne mieszkaniowe. Plan ten stracił swoją ważność 31 grudnia 2003 r.),
    2.  w ewidencji gruntów posiada ona klasyfikację „dr”, a więc stanowi drogę częściowo utwardzoną trylinką betonową,
    3.  Gmina stała się jej właścicielem na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody …z dnia 20 lutego 1991 r. nr…..
    4.  obecnie przedmiotowa działka jest oddana we współużytkowanie wieczyste 2 innym właścicielom gruntów przyległych, zabudowanych boksami garażowymi, na potrzeby zapewnienia dostępu do drogi publicznej, tj. ul…..

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, że związku z tym, iż ani zarządcy nieruchomości, ani też Gmina nie ponieśli wydatków na wykonanie/ulepszenie dojazdu do wybudowanych boksów garażowych, przyjęto domniemanie, iż utwardzenie to zostało wykonane przez pierwotnych inwestorów boksów garażowych w czasie budowy garaży.

Gmina podkreśliła, iż przedmiotowe obiekty garażowe nie zostały wzniesione na podstawie ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowalne ( Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z póżn. zm.) lecz na podstawie ustawy prawo budowlane z dnia 31 stycznia 1961 r. ( Dz. U. z 1961 Nr 7, poz. 46 z póżn. zm.).

Ustawa z 1961 r. nie zawierała definicji budowli. W myśli wskazanych w art. 4 pkt 4 tej ustawy definicji:

1.  boks garażowy należy uznać, jako obiekt budowlany stanowiący budynek, czyli jako budowlę posiadającą ściany 1 pokrycie dachowe,
2.  dojazd do garaży, stanowiący drogę wewnętrzną, należałoby uznać za urządzenie budowlane związane z budynkiem, urządzenie terenowe służąc do celowego wykorzystania budynków, jak np. dojazdy, przejazdy, przejścia, ogrodzenia, urządzenia terenowe zieleni przydomowej, wszelkie urządzenia instalacyjne itd\`(...)\`., lub obiekt inżynierski do którego można było zaliczyć wszelkie budowle nadziemne i podziemne, nieobjęte określeniami budynku i urządzeń budowlanych związanych z budynkami, jak np. linie i węzły kolejowe, drogi, ulice, place, drogi startowe, lądowiska, rampy itd\`(...)\`.).

Natomiast w myśl pojęć zdefiniowanych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowalne (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z póżn. zm.):

1.  boks garażowy - jest obiektem budowlanym stanowiącym budynek (art. 3 pkt 1 i 2),
2.  dojazd do garaży stanowiący drogę wewnętrzną - stanowi budowlę (art. 3 pkt 3).

Gmina oświadczyła również, iż droga/dojazd wewnętrzy został oddany do użytkowania na początku lat 70, oraz że nie zaewidencjonowano zwiększeń wartości ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w stosunku do tej drogi.

Ponadto wartość sprzedaży części zabudowanej nieruchomości gruntowej, oznaczonej działką nr …w obr. …, zostanie ustalona na podstawie operatu szacunkowego sporządzanego przez rzeczoznawcę majątkowego, który określi w nim odrębnie:

*   wartość netto samego gruntu pod boksami garażowymi,
*   wysokość nakładów netto, jakie poniósł inwestor (dzierżawca gruntu pod garażem) na budowę boksu garażowego, przy czym wartość nakładów poniesionych przez inwestora na budowę bosku garażowego zostanie mu zaliczona na poczet ceny nabycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem garażowym. Ostateczna cena zbycia omawianej nieruchomości zabudowanej na rzecz inwestora bosku garażowego będzie stanowiła jedynie równowartość ceny wyłącznie samego gruntu pod garażem.

Gmina podkreśliła, iż w chwili realizacji wskazanego zainwestowania obowiązywał Plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta…, zatwierdzony uchwałą Prezydium WRN w … nr …z dnia 24 grudnia 1963 r., ustalający dla tego obszaru zabudowę mieszkaniową wielorodzinną z możliwością realizacji zainwestowania niezbędnego do obsługi tej funkcji (parkingi, garaże, itd.). Zgodnie z obowiązującymi przepisami - plan ten stanowił podstawę zainwestowania terenu. Następcą tego planu był plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy…, przyjęty Uchwałą nr …Rady Gminy i Miasta …, utrzymujący dla obszaru, na którym położona jest omawiana działka funkcję terenów ogólnomieszkaniowych. Plan ten z mocy prawa stracił swoją ważność z dniem 31 grudnia 2003 r. Tak, więc dopiero od 1 stycznia 2004 r. obszar nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wg Gminy, na dzień dzisiejszy mamy do czynienia ze stanem zastałym, w którym omówione zainwestowanie zostało zrealizowane z zachowaniem obowiązującego w określonym czasie i przestrzeni reżimu prawnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy takim stanie rzeczy:
    1.  przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt pod boksem garażowym?,
    2.  przedmiotem sprzedaży będzie grunt wraz z usytuowanym na nim boksem garażowym, z zaliczaniem inwestorowi kosztów budowy garażu na poczet ceny jego nabycia?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej, oznaczonej działką nr ..w obr. …., będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, czy też taka sprzedaż winna zostać zwolniona z tego opodatkowania w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy przeznaczona do oddania na współużytkowanie wieczyste nieruchomość gruntowa oznaczona działką nr …w obr. ….będzie zwolniona z opodatkowania podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.)

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1. Skoro budynek posadowiony na działce gruntu przeznaczonej do sprzedaży został wzniesiony przez obecnego dzierżawcę, to nie stanowi on własności Gminy. Gmina, nie może więc zbyć działki gruntu wraz z posadowionym na tej działce boksem garażowym. Przedmiotem dostawy będzie w tym przypadku tylko sam grunt pod wybudowanym boksem garażowym.

Ad.2. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż budowlane. Bez wątpienia terenami niezabudowanymi innymi niż budowlane są: tereny rolne, leśne, nieużytki, plaże, użytki zielone. Natomiast terenem innym niż tereny budowlane jest teren, który nie spełnia definicji terenu budowlanego zawartego w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Budynek garażowy - zgodnie z definicją przedstawioną w art. 3 pkt 2 prawa budowlanego jest budynkiem, bowiem z przepisu tego wynika, że pod pojęciem „budynku” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zaś teren niezabudowany przeznaczony pod realizację budynku jest terenem budowlanym. Pomimo więc, że własnością gminy jest tylko działka gruntu (bez znajdującego się na niej budynku garażu), to działka ta z pewnością nie stanowi terenu niezbudowanego innego niż teren budowlany, co nie pozwala skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Z kolei, biorąc pod uwagę fakt, że przedmiotem transakcji nie może być sprzedaż gruntu wraz posadowionym na niej budynkiem, to gmina nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a. W konsekwencji, taka nieruchomość niezabudowana, jako teren budowlany, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki VAT 23%.

Ad.3 Zgodnie z definicją terenu budowlanego zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) - przez „teren budowlany” rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - zgodnie z prawomocną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Mając na uwadze powyższą definicję nieruchomość gruntowa stanowiąca dojazd do garaży, która zostanie oddana na współużytkowanie wieczyste w udziale 1/8 części nie spełnia definicji terenu budowlanego.

Biorąc pod uwagę ten fakt Gmina stoi na stanowisku, iż przedmiotowa transakcja oddania na współużytkowanie wieczyste działki nr ….będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż budowlany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   przedmiotu sprzedaży oraz opodatkowania działki nr.., zabudowanej boksem garażowym – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy udziału w 1/8 części działki nr…, stanowiącej drogę dojazdową – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zaznaczenia wymaga, że powołany przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że dostawa przez Gminę działki nr …oraz udziału w działce nr …będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną) i dla tej czynności Gmina wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Niemniej wskazać należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, lub może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Należy ponadto zauważyć, że ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186). W rozumieniu tej ustawy przez „budowę” należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (art. 3 pkt 6).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany – należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle wg art. 3 pkt 3 ww. ustawy należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe (…). Natomiast przez obiekt liniowy należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami (…) \[ art. 3 pkt 3a\]

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W opisie sprawy wskazano, że Gmina zamierza dokonać dostawy działki zabudowanej boksem garażowym o nr …oraz udział w 1/8 części działki nr ..stanowiącej drogę dojazdową do boksu garażowego. Działki znajdują się na terenie dla którego nie istnieje obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani prawomocna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (na dzień wydawania pozwolenia na budowę obowiązywał Plan ogólny zagospodarowania przestrzennego miasta, zatwierdzony uchwałą z dnia 24 grudnia 1963 r., ustalający dla tego obszaru funkcję: zabudowa wielorodzinna mieszkaniowa). W związku z planowanym zbyciem Gmina zleciła wykonanie operatu szacunkowego. Boks garażowy jak i droga dojazdowa do garaży powstała nakładami osób prywatnych. Właścicielem boksu garażowego jest obecny dzierżawca gruntu. Gmina nigdy nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie drogi dojazdowej i jak garażu. Garaż stanowi budynek, a droga wewnętrzna budowlę w rozumieniu przepisów w.cyt. ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że zarówno działka nr …jak i działka ..nie stanowią gruntu niezabudowanego, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego – częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji gdy budynek w postaci garażu posadowiony na nieruchomości gruntowej nr 287/9 nie stanowi własności Gminy (zbywcy) – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt.

Rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności garażu (znajdującego się na działce Gminy) z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim jest garaż. Tym samym, nie ma podstaw do przyjęcia, że Gmina dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Gmina nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania garażem jak właściciel). Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Podobnie rzecz się ma w stosunku do dostawy udziału 1/8 części działki nr…. Naniesienia na przedmiotowej działce zostały poniesione przez pierwotnych inwestorów boksów garażowych w czasie budowy garaży. Gmina nie dokona zatem dostawy towaru jakim jest budowla w postaci drogi utwardzonej trylinką betonową, a jedynie dostawy gruntu.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej przez Gminę dostawy w postaci działki nr …i udziału w 1/8 części działki nr ..będzie wyłącznie grunt.

Natomiast dostawa opisanych nieruchomości gruntowych: działki ..i udziału w 1/8 części działki ..nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, albowiem działki mające być przedmiotem planowanej dostawy już są terenem zabudowanym (odpowiednio: budynkiem – garażem i budowlą – drogą wewnętrzną).

Dostawa opisanych nieruchomości gruntowych nie może korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2, bowiem z wniosku nie wynika aby były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej.

Reasumując, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, iż dostawa działki nr ..i udziału w 1/8 części działki nr …będzie w myśl ustawy o podatku od towarów i usług stanowić odpłatną dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 uznano za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.