Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.241.2020.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-24
Teza: zasady podatkowego rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych oraz brak obowiązku skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing finansowy; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2020 r. (data wpływu 7 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie :

*   możliwości rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych w oparciu o jednocześnie art. 15ba oraz art. 17k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe;**

*   możliwości rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych w oparciu o jednocześnie art. 15ba, a także art. 17b bądź odpowiednio art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe;**

*   braku obowiązku skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad podatkowego rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych oraz braku obowiązku skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu nieruchomości oraz rzeczy ruchomych, w tym maszyn, urządzeń i pojazdów.

W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych (dalej „Umowa wykupu wierzytelności”), na mocy której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę.

W ramach zawartej Umowy wykupu wierzytelności, Spółka zbywa na rzecz Banku część przysługującej mu wierzytelności leasingowej odpowiadającej kwocie netto. Pozostała część wierzytelności – odpowiadająca kwocie podatku VAT – pozostaje w Spółce. Tym samym, Spółce wciąż przysługuje wierzytelność (roszczenie) wobec leasingobiorcy o zapłatę odpowiedniej części opłaty leasingowej (raty) za korzystanie z przedmiotu leasingu (w kwocie odpowiadającej posiadanej części wierzytelności dotyczącej kwoty podatku VAT). Z kolei część opłaty leasingowej (raty) w kwocie netto przysługuje Bankowi w wyniku dokonanego wykupu wierzytelności.

Wykup wierzytelności na podstawie Umowy wykupu wierzytelności dokonywany jest z wyłączeniem regresu, tj. wraz z cesją wierzytelności na Bank przechodzi ryzyko niewypłacalności leasingobiorców. Umowa wykupu wierzytelności nie zawiera zatem postanowień zobowiązujących Spółkę do odkupu wierzytelności leasingowych w określonych sytuacjach, jak również nie zawiera metody kalkulacji ceny takiego odkupu.

Wynagrodzenie Banku z tytułu wykupu wierzytelności leasingowych (tj. dyskonto) ustalone na dzień wykupu wierzytelności jest ostateczne i nie podlega weryfikacji (również w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu). W takiej sytuacji Bank nie wystawia na Spółkę faktury korygującej.

Sprzedaż wierzytelności leasingowych do Banku ujęta jest w wyniku podatkowym na podstawie art. 17k ustawy o CIT – tj. poprzez rozpoznawanie przychodu podatkowego z tytułu opłat leasingowych (w momencie ich wymagalności) oraz poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów dyskonta (tj. wynagrodzenia Banku z tytułu wykupu wierzytelności).

Wnioskodawca rozważa obecnie nabycie od Banku zbytych uprzednio wierzytelności leasingowych, przy czym, przedmiotem nabycia będą wyłącznie niewymagalne wierzytelności z tytułu zawartych przez Spółkę umów leasingu. Wierzytelności te mogą wynikać zarówno z umów zaklasyfikowanych jako tzw. umowy leasingu operacyjnego na podstawie art. 17b ustawy o CIT, jak i umów zaklasyfikowanych jako tzw. umowy leasingu finansowego na podstawie art. 17f ustawy o CIT. Przedmiotowe wierzytelności zostaną nabyte z dyskontem, tj. po cenie niższej niż ich wartość nominalna.

Rozważany zakup wierzytelności leasingowych podyktowany jest kwestiami wyłącznie biznesowymi i ma na celu wzrost wolumenu portfela pracującego Spółki w sposób akwizycyjny, co przyspieszy osiągnięcie progu rentowności z leasingu na własny bilans, co jest celem strategicznym Spółki. Dodatkowo, w związku z nabyciem wierzytelności leasingowych Spółka nie ponosi kosztów pozyskania klientów (który ponosiłaby w przypadku wzrostu organicznego).

Nabycie przedmiotowych wierzytelności stanowić będzie odrębną transakcję, niestanowiącą korekty uprzedniego zbycia wierzytelności na rzecz Banku. Przedmiotowa transakcja odbędzie się na podstawie odrębnej umowy (niezależnej od Umowy wykupu wierzytelności), negocjowanej na nowo między Spółką a Bankiem i w żaden sposób niepowiązanej z pierwotną Umową wykupu wierzytelności leasingowych.

Celem przedmiotowego nabycia wierzytelności przez Spółkę nie będzie jakakolwiek korekta nieprawidłowości powstałych w ramach procesu wykupu wierzytelności przez Bank. Tak jak wskazano powyżej, zgodnie z Umową wykupu wierzytelności, wynagrodzenie Banku z tytułu wykupu wierzytelności (tj. dyskonto) ustalone na dzień ich wykupu jest ostateczne i tym samym, nie podlega weryfikacji – również w przypadku rozważanego nabycia przez Spółkę zbytych uprzednio wierzytelności.

Dodatkowo, z racji, iż uprzednie zbycie wierzytelności zostało dokonane z wyłączeniem regresu (Spółka nie była zatem zobowiązana do zwrotnego odkupu wierzytelności, a na Bank przeszło ryzyko niewypłacalności leasingobiorców) nabycie przez Spółkę wierzytelności będzie się wiązało z ponownym przejściem ryzyka niewypłacalności leasingobiorców w zakresie nabytych wierzytelności.

Co ważne, rozważana transakcja nabycia wierzytelności leasingowych od Banku będzie transakcją o charakterze jednorazowym, podyktowaną określonymi powyżej względami ekonomicznymi. Tym samym, Wnioskodawca wciąż będzie zbywał wierzytelności wynikające z nowo zawieranych umów leasingu na rzecz Banku na podstawie Umowy wykupu wierzytelności w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17k ustawy o CIT – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi?
2.  Czy w przypadku uznania, iż art. 17k ustawy o CIT nie znajdzie jednak zastosowania w przypadku nabycia uprzednio zbytych wierzytelności, rozliczenie podatkowe takiej transakcji powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego) – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi?
3.  Czy Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności, z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1.  rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17k ustawy o CIT – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi;
2.  w przypadku uznania, iż art. 17k ustawy o CIT nie znajdzie jednak zastosowania w przypadku nabycia uprzednio zbytych wierzytelności, rozliczenie podatkowe takiej transakcji powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego) – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi;
3.  Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych.

Ad. 1

Podatkowe rozliczenie nabycia wierzytelności

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 15ba ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku nabycia wierzytelności (zarówno pakietu wierzytelności, jak i pojedynczej wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

Z kolei jak stanowi art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT, przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

Jak stanowi art. 15ba ust. 3 ustawy o CIT, przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

Stosownie natomiast do art. 15ba ust. 4 ustawy o CIT, koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, wydatki na nabycie pakietu wierzytelności bądź pojedynczych wierzytelności powinny zostać ujęte w kosztach podatkowych bezpośrednio w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego z niej przychodu (spłaty), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego wydatku. Tym samym, do czasu rozliczenia całości wydatków na nabycie określonej wierzytelności bądź pakietu wierzytelności, nabywca wierzytelności nie jest zobowiązany do rozpoznania dochodu dla celów CIT. Dochód taki pojawi się dopiero w momencie osiągnięcia nadwyżki ze spłaty nabytych wierzytelności (pakietu wierzytelności) ponad wydatki poniesione na jej nabycie.

W ocenie Wnioskodawcy, art. 15ba ustawy o CIT powinien znaleźć również zastosowanie w przypadku nabycia przez Spółkę przedmiotowych wierzytelności leasingowych. Żaden przepis ustawy o CIT nie wyłącza zastosowania przedmiotowych regulacji ani w stosunku do nabycia wierzytelności leasingowych ani w stosunku do nabycia wierzytelności uprzednio zbytych.

Za powyższym powinien przemawiać również fakt, iż z tytułu przedmiotowej transakcji, z ekonomicznego punktu widzenia zyskiem dla Spółki będzie nadwyżka uzyskana ze spłat nabytych wierzytelności nad kosztem ich nabycia. Odzwierciedleniem tej operacji w rozliczeniu podatkowym będzie zatem rozpoznanie przychodu podatkowego z tytułu nabycia wierzytelności, zrównoważone kosztami nabycia takich wierzytelności (nadwyżka przychodów nad kosztami stanowić będzie dla Spółki dochód) – na podstawie art. 15ba ustawy o CIT.

Przekładając powyższe na analizowane zdarzenie przyszłe, Spółka, stosując art. 15ba ustawy o CIT w związku z nabyciem wierzytelności leasingowych, będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu dla celów CIT równego wartości otrzymanej spłaty w momencie jej otrzymania. Jednocześnie, Spółka powinna być uprawniona do rozpoznania kosztu podatkowego do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Tym samym, dopiero w przypadku, gdy z tytułu uzyskanych spłat wierzytelności leasingowych Wnioskodawca uzyska kwotę wyższą niż wydatki na nabycie wierzytelności poniesione na rzecz Banku, Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania powstałego dochodu.

Kontynuacja rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi

Zgodnie z art. 17k ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

1.  do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;
2.  kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

Stosownie do art. 17k ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty.

W związku z uprzednim zbyciem wierzytelności leasingowych na rzecz Banku na podstawie Umowy wykupu wierzytelności, opłaty ponoszone przez korzystających z przedmiotu leasingu na rzecz Banku (nabywcy wierzytelności) stanowiły dotychczas, zgodnie z art. 17k ust. 2 ustawy o CIT, przychód Spółki w dniu wymagalności zapłaty. Dodatkowo, Spółka – w odniesieniu do wierzytelności wynikających z umów leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b ustawy o CIT – zaliczała również do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od nabytych przedmiotów leasingu.

Przepisy ustawy o CIT nie określają jednak czy w przypadku nabycia uprzednio zbytych wierzytelności, art. 17k ust. 2 ustawy o CIT powinien dalej mieć zastosowanie, tj. czy w przypadku nabycia uprzednio zbytych wierzytelności, podmiot zbywający w dalszym ciągu powinien zaliczać do przychodów podatkowych opłaty ponoszone przez korzystającego w dniu wymagalności zapłaty.

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych nie powinno wpływać na kontynuowanie rozliczeń podatkowych w oparciu o art. 17k ustawy o CIT. Zgodnie z hipotezą przepisu, ten sposób rozliczenia ma zastosowanie w przypadku „przeniesienia” na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, które faktycznie miało miejsce (tj. Spółka przeniosła na Bank wierzytelności leasingowe). Jednocześnie, brak normy prawnej dotyczącej nabycia uprzednio zbytych wierzytelności powinien – w ocenie Wnioskodawcy – świadczyć o braku wpływu takiego nabycia na dotychczasowy sposób rozliczenia.

Co ważne, transakcja nabycia przedmiotowych wierzytelności stanowi całkowicie odrębną transakcję od wcześniejszego wykupu wierzytelności leasingowych przez Bank. Jak wskazano powyżej, wykup wierzytelności leasingowych przez Bank dokonywany jest bez regresu, a sama umowa nie przewiduje korekty ceny nabycia, czy też warunków odkupu wierzytelności leasingowych. Powyższe również – zdaniem Spółki – przemawia za tym, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do korekty uprzedniej transakcji wykupu wierzytelności, lecz zawarta zostanie całkowicie nowa transakcja. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, skutki podatkowe transakcji zbycia wierzytelności na podstawie Umowy wykupu wierzytelności powinny być dalej skuteczne (pomimo zawarcia umowy nabycia wierzytelności na podstawie której opłaty leasingowe będą dokonywane znowu na rzecz Spółki), a co za tym idzie – z punktu widzenia rozliczeń Spółki w podatku CIT – wciąż obowiązują skutki związane z „przeniesieniem” wierzytelności leasingowych na rzecz osoby trzeciej, o których mowa w art. 17k ust. 1 ustawy o CIT (które powstały w momencie zbycia wierzytelności a nie doszło do ich odwrócenia, co mogłoby mieć miejsce w przypadku realizacji prawa do regresu, czy odkupu dokonanego w ramach pierwotnej transakcji).

Dodatkowo, kontynuacja rozliczeń podatkowych w oparciu o art. 17k ustawy o CIT jest niezbędna dla zrównoważenia zaliczanych przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do przedmiotów leasingu operacyjnego. Uprzednie zbycie i późniejsze nabycie wierzytelności leasingowych nie wpłyną bowiem na fakt możliwości amortyzowania przez Spółkę przedmiotów leasingu operacyjnego (których w dalszym ciągu pozostaje właścicielem). Brak kontynuowania rozliczeń z tytułu opłat leasingowych, mógłby z kolei doprowadzić do zaniżenia dochodu podatkowego poprzez rozpoznanie kosztów podatkowych z tytułu amortyzacji, przy jednoczesnym braku rozpoznania przychodów podatkowych. W przypadku leasingu finansowego powyższe nie miałoby takiego znaczenia, ponieważ Spółka nie jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotów leasingu (których dokonuje korzystający), jednak w takim przypadku przychodem Spółki będzie wyłącznie część odsetkowa opłaty leasingowej.

Jednocześnie – w ocenie Spółki – art. 17k ustawy o CIT powinien mieć zastosowanie zarówno do wierzytelności wynikających z umów leasingu operacyjnego jak i finansowego (co potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych w tym przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2017 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.117.2017.2.AK, jak również w interpretacji indywidualnej z dnia 22 października 2015 r., nr IPPB6/4510-235/15-3/AK).

W takim przypadku, kontynuowanie rozliczeń w razie nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych z zastosowaniem art. 17k ustawy o CIT powinno wyglądać następująco:

*   W przypadku leasingu operacyjnego – przychodem Spółki byłaby opłata leasingowa udokumentowana wystawioną fakturą VAT (przychód podatkowy powstałby w dniu wymagalności zapłaty) i jednocześnie Spółka w dalszym ciągu byłaby uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotów leasingu;

*   W przypadku leasingu finansowego – przychodem Spółki byłaby część odsetkowa opłaty leasingowej udokumentowanej wystawioną fakturą VAT (przychód podatkowy powstałby w dniu wymagalności zapłaty) i jednocześnie Spółka nie rozpoznawałaby kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych (w przypadku leasingu finansowego odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający).

Podsumowanie

Mając na uwadze powyższe – w ocenie Wnioskodawcy – rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności powinno zostać dokonane dwutorowo poprzez:

*   rozliczenie podatkowe nabycia wierzytelności na podstawie art. 15ba ustawy o CIT,

*   kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi na podstawie art. 17k ustawy o CIT.

Powyższe rozliczenie – w praktyce – będzie prowadzić do dwukrotnego rozpoznania przychodu podatkowego z danej opłaty leasingowej, tj.:

*   jako przychód z tytułu nabycia wierzytelności (art. 15ba ust. 2 ustawy o CIT) oraz

*   jako przychód z tytułu opłaty leasingowej (art. 17k ust. 2 ustawy o CIT).

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, tylko powyższy, dwutorowy sposób rozliczenia nabycia wierzytelności pozwoli na odzwierciedlenie w wyniku podatkowym CIT Spółki wszystkich ekonomicznych skutków związanych z nabyciem uprzednio zbytych wierzytelności.

Jak wskazano powyżej, z tytułu nabycia wierzytelności, Spółka osiągnie ekonomiczny zysk stanowiący różnicę pomiędzy przychodem uzyskanym z nabytych wierzytelności a kosztem ich nabycia – odzwierciedleniem w wyniku podatkowym transakcji będzie zatem rozpoznanie przychodu uzyskanego z nabytych wierzytelności, zrównoważone kosztami nabycia wierzytelności (nadwyżka przychodów nad kosztami stanowić będzie dla Spółki dochód) – na podstawie art. 15ba ustawy o CIT.

Jednocześnie, Spółka, będąc w dalszym ciągu właścicielem przedmiotów leasingu operacyjnego, zachowuje prawo do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych (pomimo uprzedniego zbycia wierzytelności wynikającej z umowy leasingowej, a następnie nabycia tych samych wierzytelności). Tym samym, w odniesieniu do leasingu operacyjnego, kontynuacja rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi (tj. rozpoznawanie przychodu z opłat leasingowych na podstawie art. 17k ustawy o CIT) pozwoli na „zrównoważenie” kosztów uzyskania przychodów z tytułu amortyzacji przedmiotów leasingu uzyskanym przychodem. Brak rozpoznania przychodu z tytułu kontynuacji rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi doprowadziłby do zawyżenia kosztów uzyskania przychodów (z tytułu amortyzacji przedmiotów leasingu operacyjnego). W odniesieniu do leasingu finansowego, kontynuacja rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi będzie prowadziła do rozpoznawania w przychodach podatkowych, na podstawie art. 17k ustawy o CIT, przychodu podatkowego z tytułu części odsetkowej opłaty leasingowej.

Ad. 2

Alternatywnie, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie kontynuacji rozliczeń opłat leasingowych w odniesieniu do nabytych (a uprzednio zbytych) wierzytelności na podstawie art. 17k ustawy o CIT za nieprawidłowe, Spółka chciałaby potwierdzić, iż w takim przypadku kontynuacja rozliczeń z tytułu opłat leasingowych powinna zostać dokonana na podstawie art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz art. 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego).

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż do nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych art. 17k ustawy o CIT nie miałby już zastosowania (w takim wypadku art. 17k ustawy o CIT stosowany byłyby tak długo jak wierzytelność leasingowa pozostawałaby „przeniesiona” na rzecz osoby trzeciej), Spółka powinna kontynuować rozliczenia z tytułu opłat leasingowych stosując przepisy właściwe dla leasingu, tj. art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz art. 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego). Dodatkowym argumentem za brakiem stosowania art. 17k ustawy o CIT po nabyciu uprzednio zbytych wierzytelności, mógłby być fakt, że po ich nabyciu, opłaty leasingowe będą z powrotem wypłacane Spółce (a nie Bankowi jako osobie trzeciej o której mowa w art. 17k ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Jak wskazano powyżej, w uzasadnieniu do pytania nr 1, kontynuacja rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi jest konieczna dla odzwierciedlenia transakcji zakupu uprzednio zbytych wierzytelności w wyniku podatkowym. W konsekwencji, w takim przypadku, Spółka powróciłaby do zasad podatkowego rozliczania umów leasingowych stosowanych przed zbyciem wierzytelności leasingowych.

W dalszym jednak ciągu – w ocenie Spółki – transakcja nabycia uprzednio zbytych wierzytelności powinna zostać rozpoznana dwutorowo, w tym wypadku jednak poprzez:

*   rozliczenie podatkowe nabycia wierzytelności na podstawie art. 15ba ustawy o CIT, oraz

*   kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi w tym wypadku na podstawie art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz art. 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego); także i w tym przypadku, Spółka byłaby uprawniona do rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów z tytułu amortyzacji przedmiotów leasingu operacyjnego, a w przypadku leasingu finansowego przychodem Wnioskodawcy byłaby wyłącznie część odsetkowa opłaty leasingowej.

W praktyce, kontynuację rozliczeń na podstawie art. 17k ustawy o CIT od rozliczeń z zastosowaniem art. 17b lub 17f ustawy o CIT odróżniać będzie wyłącznie kwestia momentu rozpoznania przychodu z tytułu opłat leasingowych. W przypadku zastosowania art. 17k ustawy o CIT, przychód podatkowy powstałby z chwilą wymagalności opłaty. W przypadku natomiast stosowania art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) lub art. 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego) moment uzyskania przychodów powinien zostać ustalony na zasadach ogólnych, a więc w przypadku umowy leasingu – zasadniczo na podstawie 12 ust. 3c ustawy o CIT (tj. na koniec ustalonego okresu rozliczeniowego). Z uwagi natomiast, iż faktura dokumentująca opłatę leasingową wystawiana jest przez Spółkę za dany miesiąc „z góry” – w praktyce – moment wymagalności danej opłaty pokryje się z momentem ustalonym jako koniec danego okresu rozliczeniowego i w tym zakresie nie wystąpi żadna praktyczna różnica w odniesieniu do stosowania wskazanych przepisów.

Ad. 3

Niezależnie od stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 2, w ocenie Spółki, nie powinna być ona zobowiązana do skorygowania zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów dyskonta z tytułu zbycia wierzytelności w związku z nabyciem uprzednio zbytych wierzytelności.

Jak wskazano powyżej, nabycie uprzednio zbytych wierzytelności stanowić będzie odrębną transakcję, niestanowiącą korekty uprzedniego zbycia wierzytelności na rzecz Banku – przedmiotowa transakcja odbędzie się na podstawie odrębnej umowy (niezależnej od Umowy wykupu wierzytelności), negocjowanej na nowo między Spółką a Bankiem.

Dodatkowo, w Umowie wykupu wierzytelności strony określiły, iż wynagrodzenie Banku z tytułu wykupu wierzytelności leasingowych (tj. dyskonto) ustalone na dzień wykupu wierzytelności jest ostateczne i nie podlega weryfikacji (również w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu), a Bank nie wystawia na Spółkę faktury korygującej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, zawarcie odrębnej transakcji nabycia uprzednio zbytych wierzytelności nie powinno mieć wpływu na wysokość dyskonta, zaliczonego w koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności (na podstawie art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT). W tym bowiem zakresie, nie dochodzi do „odwrócenia” skutków podatkowych takiej transakcji (jak np. w przypadku regresu). W ocenie Wnioskodawcy, dyskonto powstało na moment sprzedaży wierzytelności i późniejsze nabycie uprzednio zbytych wierzytelności pozostaje bez faktycznego wpływu na jego wysokość.

Jednocześnie jednak, w ujęciu ekonomicznym, „korekta” dyskonta faktycznie wystąpi – Spółka z tytułu nabycia wierzytelności osiągnie bowiem zysk (w wyniku podatkowym dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem osiągniętym z tytułu nabytych wierzytelności a kosztami ich nabycia), który ekonomicznie w pewnym zakresie zrównoważy wydatek z tytułu dyskonta.

Spółka chciałaby również wskazać, iż otrzymała dwie interpretacje indywidualne, w których organy podatkowe potwierdziły, iż zdarzenia występujące po zbyciu wierzytelności pozostaną bez wpływu na wysokość zaliczonego w koszty uzyskania przychodów dyskonta:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2015 r., nr IPPB3/423-1244/14-2/GJ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „organ nie znajduje uzasadnienia dla dokonywania przez Spółkę korekt przychodów i kosztów uzyskania przychodów, rozumianych na gruncie prawa podatkowego jako cofnięcie się do momentu pierwotnego zdarzenia w celu poprawienia błędu czy to w deklaracji podatkowej czy też w kwalifikacji (wysokości) wydatków lub otrzymanych wartości na skutek zdarzeń zaistniałych później. Spółka sama stwierdza, że „wszelkie późniejsze zmiany kwoty Dyskonta wynikające z wyliczenia wysokości rat leasingowych w oparciu o czynnik zmienny nie powinny wpływać na wysokość kosztu uzyskania przychodów rozpoznanego z tytułu Dyskonta”. W przedmiotowej interpretacji organ podatkowy wskazał, iż skoro strony umowy uzgodniły, iż dyskonto nie będzie podlegać zmianie, to również zmiana wartości dyskonta wynikająca z porównania rzeczywistej wartości rat leasingowych z wartością dyskonta, nie powinna znaleźć odzwierciedlenia w rachunku podatkowym Spółki;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2015 r. nr IPPB3/423-1216/14-2/GJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko Spółki, zgodnie z którym zdarzenie w postaci przedterminowego rozwiązania umowy leasingu powinno pozostawać bez wpływu na wysokość dyskonta z tytułu zbycia wierzytelności: „Dyskonto zapłacone na rzecz Banku w związku z zawarciem umowy wykupu wierzytelności leasingowych spełnia przesłanki uznania go za wydatek poniesiony w sposób „definitywny”, co wynika z faktu, iż zgodnie z umową wykupu wierzytelności dyskonto nie podlega weryfikacji, tj. nie podlega ono korekcie, czy też zwrotowi w przypadku przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu. W konsekwencji, pomimo przedterminowego rozwiązania Umowy Leasingu, Bank – jako nabywca Wierzytelności – nie wystawi na Spółkę faktury zmieniającej kwotę Dyskonta. Mając powyższe na uwadze (\`(...)\`) należy uznać, iż Dyskonto ustalone na dzień zawarcia Umowy wykupu wierzytelności zostało „poniesione” w sposób „definitywny” i tym samym, spełnia ono definicję kosztu uzyskania przychodu, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji, powinno ono zostać zaliczone w koszty podatkowe Wnioskodawcy na podstawie art. 17k ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. w momencie poniesienia. (\`(...)\`) W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy przedterminowe rozwiązanie Umowy leasingu nie powinno wpływać na wysokość kosztu uzyskania przychodów rozpoznanego z tytułu Dyskonta. Powyższe wynika z faktu, iż Dyskonto zostało poniesione przez Wnioskodawcę w określonej wysokości, tj. w wysokości ustalonej na dzień zawarcia Umowy wykupu wierzytelności. W tej właśnie wysokości Wnioskodawca zapłacił wynagrodzenie na rzecz Banku z tytułu przelewu Wierzytelności”. Niezależnie od interpretacji indywidualnych otrzymanych przez Spółkę, stanowisko o braku obowiązku dokonania korekty dyskonta zostało także zaprezentowane m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2018 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.459.2018.1.AW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że art. 17k updop, mówi wprost, że kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie. Zauważyć należy, że dyskonto powstaje na moment sprzedaży Wierzytelności i zapłaty ceny sprzedaży. Od tego momentu właścicielem Wierzytelności będzie SPV. Zatem ewentualna zmiana dyskonta następująca po dacie sprzedaży nie może mieć wpływu na wcześniej rozpoznane przez Spółkę dyskonto i tym samym Spółka nie będzie zobowiązana ani uprawniona do korygowania kosztów uzyskania przychodów”.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższych interpretacji, również nabycie uprzednio zbytych wierzytelności powinno zostać uznane za zdarzenie niemające wpływu na wysokość zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów dyskonta z tytułu zbycia wierzytelności.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy:

1.  rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17k ustawy o CIT – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi;
2.  w przypadku uznania, iż art. 17k ustawy o CIT nie znajdzie jednak zastosowania w przypadku nabycia uprzednio zbytych wierzytelności, rozliczenie podatkowe takiej transakcji powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie:
    *   art. 15ba ustawy o CIT – jako rozliczenie nabycia wierzytelności; oraz
    *   art. 17b ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego) – jako kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi;
3.  Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie :

*   możliwości rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych w oparciu o jednocześnie art. 15ba oraz art. 17k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe;**

*   możliwości rozliczenia nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych w oparciu o jednocześnie art. 15ba, a także art. 17b bądź odpowiednio art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe;**

*   braku obowiązku skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych – **jest prawidłowe.**

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu nieruchomości oraz rzeczy ruchomych. W celu sfinansowania nabycia przedmiotów leasingu, Spółka zawarła z Bankiem umowę wykupu wierzytelności leasingowych (dalej „Umowa wykupu wierzytelności”), na mocy której Bank nabywa od Wnioskodawcy niewymagalne wierzytelności z tytułu umów leasingu zawieranych przez Spółkę. W ramach zawartej Umowy wykupu wierzytelności, Spółka zbywa na rzecz Banku część przysługującej mu wierzytelności leasingowej odpowiadającej kwocie netto. Wykup wierzytelności na podstawie Umowy wykupu wierzytelności dokonywany jest z wyłączeniem regresu, tj. wraz z cesją wierzytelności na Bank przechodzi ryzyko niewypłacalności leasingobiorców. Umowa wykupu wierzytelności nie zawiera zatem postanowień zobowiązujących Spółkę do odkupu wierzytelności leasingowych w określonych sytuacjach, jak również nie zawiera metody kalkulacji ceny takiego odkupu. Wynagrodzenie Banku z tytułu wykupu wierzytelności leasingowych (tj. dyskonto) ustalone na dzień wykupu wierzytelności jest ostateczne i nie podlega weryfikacji (również w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu). W takiej sytuacji Bank nie wystawia na Spółkę faktury korygującej. Sprzedaż wierzytelności leasingowych do Banku ujęta jest w wyniku podatkowym na podstawie art. 17k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop” – tj. poprzez rozpoznawanie przychodu podatkowego z tytułu opłat leasingowych (w momencie ich wymagalności) oraz poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów dyskonta (tj. wynagrodzenia Banku z tytułu wykupu wierzytelności). Wnioskodawca rozważa obecnie nabycie od Banku zbytych uprzednio wierzytelności leasingowych, przy czym, przedmiotem nabycia będą wyłącznie niewymagalne wierzytelności z tytułu zawartych przez Spółkę umów leasingu. Przedmiotowe wierzytelności zostaną nabyte z dyskontem, tj. po cenie niższej niż ich wartość nominalna. Rozważany zakup wierzytelności leasingowych podyktowany jest kwestiami wyłącznie biznesowymi. Nabycie przedmiotowych wierzytelności stanowić będzie odrębną transakcję, niestanowiącą korekty uprzedniego zbycia wierzytelności na rzecz Banku. Dodatkowo, z racji, że uprzednie zbycie wierzytelności zostało dokonane z wyłączeniem regresu, nabycie przez Spółkę wierzytelności będzie się wiązało z ponownym przejściem ryzyka niewypłacalności leasingobiorców w zakresie nabytych wierzytelności.

Ad. 1 i 2

Wątpliwości Wnioskodawcy zgłoszone w niniejszej sprawie dotyczą sposobu rozliczenia podatkowego uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych.

We wniosku wskazano, że ww. wierzytelności mogą wynikać zarówno z umów zaklasyfikowanych jako tzw. umowy leasingu operacyjnego na podstawie art. 17b updop, jak i umów zaklasyfikowanych jako tzw. umowy leasingu finansowego na podstawie art. 17f updop.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17f ust. 1 updop, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;
3.  umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
    1.  odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo
    2.  finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Ponadto, stosownie do treści art. 17f ust. 3 updop, do przychodów finansującego zalicza się opłaty, o których mowa w art. 17b ust. 1, uzyskane z tytułu wszystkich umów leasingu zawartych przez finansującego dotyczących tego samego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w części przewyższającej spłatę wartości początkowej, określonej zgodnie z art. 16g.

Zgodnie z art. 17k ust. 1 updop, jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

1.  do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;
2.  kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty (art. 17k ust. 2 updop).

Należy w tym miejscu zauważyć, że odwołanie się w art. 17k ust. 1 updop do art. 17b ust. 1, dotyczy wyłącznie opłat, o których mowa w tym przepisie, a nie umów w nim wskazanych. Tym samym, rozwiązania zawarte w art. 17k updop mają zastosowanie zarówno do umów leasingu operacyjnego, jak i umów leasingu finansowego.

Z uwagi na fakt, że w opisanej we wniosku sytuacji pierwotne przeniesienie wierzytelności leasingowych obejmowało jedynie zbycie wierzytelności bez przenoszenia własności przedmiotów leasingu, z których wierzytelności te wynikają, zastosowanie do tej transakcji (dotyczącej zbycia wierzytelności przez Wnioskodawcę) znalazł art. 17k updop.

W następnej kolejności, w przypadku nabycia ww. wierzytelności leasingowych, które zostały wcześniej zbyte, należy zauważyć, że w myśl art. 15ba ust. 1 updop, w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności. Jak stanowi art. 15ba ust. 2 updop, przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności. W myśl art. 15ba ust. 3 updop, przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności. Zgodnie z art. 15ba ust. 4 updop, koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Ponadto, stosownie do treści art. 15ba ust. 5 updop, przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie powyższe regulacje art. 15ba updop. Wnioskodawca w związku z nabyciem uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych będzie więc zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 15ba ust. 2 updop. Ponadto, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu nabycia wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

Jednocześnie, w związku z nabyciem od Banku ww. wierzytelności, które zostały wcześniej zbyte, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości kontynuowania rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi, na zasadach określonych w art. 17k updop. Jak wynika z art. 17k ust. 2 updop, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej (tu: Banku) stanowią przychód finansującego (tu: Wnioskodawcy) w dniu wymagalności zapłaty. Po nabyciu przez Wnioskodawcę wierzytelności, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, opłaty leasingowe będą natomiast ponoszone z powrotem na rzecz Wnioskodawcy, a nie Banku. Tym samym, po nabyciu wierzytelności, po stronie Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 17k updop.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w związku z nabyciem przedmiotowych wierzytelności zobowiązany jest do podatkowego rozliczania opłat leasingowych w oparciu o regulacje, które miały zastosowanie przed pierwotnym zbyciem wierzytelności. Oznacza to, że – po nabyciu wierzytelności przez Wnioskodawcę – w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie odpowiednio przepisy art. 17b (w odniesieniu do umów dotyczących leasingu operacyjnego), a także art. 17f (w odniesieniu do umów dotyczących leasingu finansowego), analogicznie jak przed zbyciem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że transakcję związaną z nabyciem uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych należy rozpoznać poprzez:

*   rozliczenie podatkowe nabycia wierzytelności na podstawie art. 15ba updop, oraz

*   kontynuację rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi na podstawie art. 17b (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz art. 17f updop (w odniesieniu do leasingu finansowego).

Na podstawie powyższego należy więc uznać, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie art. 15ba oraz art. 17k updop (pytanie nr 1), jest nieprawidłowe.

Jednocześnie, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym rozliczenie podatkowe nabycia uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych powinno zostać dokonane w oparciu o jednocześnie art. 15ba, a także art. 17b bądź odpowiednio art. 17f udpop (pytanie nr 2), należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wnioskodawca zgłosił we wniosku również wątpliwość dotyczącą tego, czy będzie zobowiązany do skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych.

W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie, jak już wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, w myśl art. 17k ust. 1 pkt 2 updop, jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu, kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że art. 17k updop, mówi wprost, że kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie. Zaznaczyć trzeba, że dyskonto powstaje na moment sprzedaży wierzytelności i zapłaty ceny sprzedaży. Zatem ewentualna zmiana dyskonta następująca po dacie sprzedaży nie może mieć wpływu na wcześniej rozpoznane przez Spółkę dyskonto i tym samym Spółka nie będzie zobowiązana ani uprawniona do korygowania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu.

W konsekwencji, późniejsze nabycie uprzednio zbytych wierzytelności nie powinno wpływać na wysokość kosztu uzyskania przychodów rozpoznanego z tytułu dyskonta. Powyższe wynika z faktu, że – jak wynika z opisu sprawy – ustalone dyskonto na dzień wykupu przez Bank wierzytelności jest ostateczne i nie podlega weryfikacji. Jednocześnie, nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności stanowić będzie odrębną transakcję, niestanowiącą korekty uprzedniego zbycia wierzytelności na rzecz Banku. Bank nie wystawia w takiej sytuacji również faktur korygujących.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania wartości dyskonta zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia wierzytelności z uwagi na nabycie uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.