Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.10.2017.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-20
Teza: Wyłączenie z opodatkowania wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, ale z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem
Słowa kluczowe: aport; najem; przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 § 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 29 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wniesienie do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, ale z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy wniesienie do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, ale z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcji Handlu i Usług Eksport-Import, które zajmuje się sprzedażą hurtową.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 551 K.c. stanowiące zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Z uwagi na rozwój działalności oraz w celu zabezpieczenia kwestii przyszłego dziedziczenia, Wnioskodawca planuje wniesienie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w postaci wkładu niepieniężnego (aportu), do nowoutworzonej spółki komandytowej (dalej jako „Spółka”). Po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa do Spółki, Wnioskodawca zamierza zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej w formie jednoosobowej i wyrejestrować działalność z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej.

Przed datą aportu Wnioskodawca wycofa z działalności gospodarczej, do majątku prywatnego, wszystkie nieruchomości wchodzące dotychczas w skład przedsiębiorstwa (lokal użytkowy, budynek biurowo-magazynowy, grunty, zwane dalej łącznie „nieruchomości”).

W skład aktywów, które zostaną wniesione w ramach aportu przedsiębiorstwa do nowopowstałej Spółki, będą wchodziły środki trwałe – tj. środki transportu oraz urządzenia techniczne i maszyny, a także aktywa obrotowe. Wraz z aktywami przeniesione zostaną również obciążające je zobowiązania związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – w szczególności Spółka przejmie prawa i obowiązki wynikające z istniejących zobowiązań takich jak m.in.: umowy handlowe, umowy leasingowe, umowa dotacyjna, umowy najmu i dzierżawy. Z punktu widzenia pracowniczego dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy, tj. pracownicy zatrudnieni w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy staną się pracownikami Spółki.

Nieruchomości, które zostaną przez Wnioskodawcę wycofane do majątku prywatnego przed wniesieniem aportu przedsiębiorstwa, zostaną udostępnione Spółce do korzystania na podstawie długoterminowej umowy dzierżawy. Z tytułu dzierżawy nieruchomości Wnioskodawca otrzymywać będzie od Spółki czynsz oraz naliczać będzie i odprowadzać podatek od towarów i usług. Spółka będzie w przedmiotowych nieruchomościach prowadziła działalność gospodarczą taką jak dotychczas prowadził Wnioskodawca, w szczególności nieruchomości nadal będą miejscem pracy przejętych pracowników.

Podkreślić należy, że na płaszczyźnie organizacyjnej i funkcjonalnej w ramach wnoszonego jako wkład przedsiębiorstwa, zostaną przeniesione wszelkie niezbędne jego składniki, które będą stanowić samodzielną całość operacyjną, zdolną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, które zostaną wniesione aportem do Spółki, będzie obejmował cały majątek obecnie istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem własności nieruchomości. Jak wynika z powyższego, przedmiotem planowanego aportu do nowopowstałej Spółki będą więc elementy wymienione w art. 551 K.c., definiującym przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka będzie prowadziła tę samą działalność w tym samym budynku, jednakże w oparciu o umowę dzierżawy zawartą z Wnioskodawcą. Wyłączenie nieruchomości nie wpłynie na zdolność prowadzenia działalności gospodarczej przez nowopowstałą Spółkę.

Dla niezależnego działania gospodarczego, którego przedmiotem działalności jest działalność handlowa, nie jest niezbędna własność nieruchomości. Całkowicie wystarczającym jest zagwarantowanie prawa korzystania z przedmiotowych nieruchomości na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy dzierżawy.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto:

I. Przedmiotem aportu ma być przedsiębiorstwo rozumiane zgodnie z przepisem art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459) jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym przedmiotem aportu będą:

1.  Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  Własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe ruchomości;
3.  Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  Wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  Koncesje, licencje, zezwolenia;
6.  Patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  Tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o ile powyżej wymienione składniki będą elementem przedsiębiorstwa w chwili aportu.

o ile powyżej wymienione składniki będą elementem przedsiębiorstwa w chwili aportu.

Aktualna działalność przedsiębiorstwa osoby fizycznej, po dokonaniu aportu tegoż przedsiębiorstwa, będzie w całości kontynuowana przez spółkę komandytową w oparciu o wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład aktualnego przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę.

II. Na pytanie Organu zawarte w części A pkt II wezwania:

„Czy przedmiotem aportu ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana zgodnie z zapisem art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016r. poz. 710 ze zm.), tj.:

1.  czy część, która będzie przedmiotem aportu stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniony organizacyjnie i finansowo (w tym zobowiązania) zespół składników materialnych i niematerialnych – jeśli tak, to na czym to wyodrębnienie polega i jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne obejmuje ta wyodrębniona część;
2.  czy część, która będzie przedmiotem aportu, jest wyodrębniona funkcjonalnie, czy samodzielnie realizuje określone zadania gospodarcze i na czym to wyodrębnienie polega;
3.  czy, poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie należności i zobowiązań do części, która będzie przedmiotem aportu;
4.  czy, w oparciu o posiadany zespół składników materialnych i niematerialnych, część ta może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze – innymi słowy, czy w oparciu o przekazany aport możliwe jest rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej”

–Wnioskodawca odpowiedział, że przedmiotem aportu nie ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 poz. 710 ze zm.), tym samym w związku z aportem nie dojdzie do wyodrębnienia części przedsiębiorstwa spełniającej czy spełniających warunki, wskazane w części A pkt II pytania organu.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem aportu ma być całość aktualnie funkcjonującego przedsiębiorstwa, bez wydzielania odrębnych jednostek organizacyjnych czy części przedsiębiorstwa.

Tym samym będące przedmiotem interpretacji zdarzenie przyszłe dotyczy wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jak wskazano omyłkowo we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 29 marca 2017 r):

Czy wniesienie do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, ale z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem, jako czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 29 marca 2017 r), wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem, nie pozbawia przedmiotu wkładu statusu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT i jako takie jest neutralne na gruncie ustawy VAT.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będziemy mieli niewątpliwie do czynienia z czynnością „zbycia” przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Pojęcie „zbycie” jest pojęciem szerokim i obejmuje zarówno czynności o charakterze odpłatnym jak i nieodpłatnym, które skutkują przeniesieniem własności przedmiotu zbycia. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny: „Warto podkreślić, iż ustawodawca nie użył żadnego pojęcia definiowanego bądź dookreślonego w ustawie (jak np. sprzedaż czy dostawa), co oznacza, że nie jest istotna forma, lecz samo zadysponowanie przedsiębiorstwem w taki sposób, że dochodzi do jego zbycia. W związku z tym, opodatkowaniem objęta jest zarówno sprzedaż, jak i darowizna przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne zdarzenia prowadzące do jego zbycia. Zbycie należy rozumieć jako jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności.” (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2016). Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie niewątpliwie skutkowało przeniesieniem własności przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”, Zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, pojęcie „przedsiębiorstwo” na potrzeby ustawy o VAT należy rozumieć zgodnie z definicją przyjętą przez Kodeks cywilny, który w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy wskazać, iż: „Wyliczenie zawarte w art. 551 KC ma charakter przykładowy i oddaje jedynie intencję ustawodawcy uznania za przedsiębiorstwo składników funkcjonalnie i organizacyjnie powiązanych tak, aby przy ich wykorzystaniu można było prowadzić określoną działalność. \[\`(...)\`\] termin "przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 6 pkt 1 VATU obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służący do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.” (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 12, Warszawa 2016). W wyroku z dnia 28 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1767/10, WSA w Warszawie uznał, że: „Każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 KC. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 dyrektywy 2006/112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 VATU”. Podobnie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt III SA/WA 934/07 stwierdził, że: „\[\`(...)\`\] każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego – bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału – będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 KC. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 VATU. W świetle powyższego Sąd przyjął, że użyte w art. 6 ust. 1 VATU pojęcie "przedsiębiorstwo" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

Przywołana wcześniej definicja przedsiębiorstwa wskazuje na szczególny charakter zespołu składników majątkowych. Istotnym jest, aby stanowiły one zorganizowany kompleks majątkowy, który przeznaczony będzie do prowadzenia określonej działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, planowane wycofanie nieruchomości do jego majątku prywatnego, nie pozbawi zespołu składników służących do prowadzenia działalności, który ma być przedmiotem wkładu niepieniężnego, statusu „przedsiębiorstwa”. Wszystkie pozostałe składniki majątkowe (pomimo wycofania nieruchomości) stanowią bowiem same w sobie funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej. Biorąc dodatkowo pod uwagę fakt, iż nabywca przedsiębiorstwa (tj. Spółka komandytowa) będzie miał zagwarantowaną możliwość korzystania z nieruchomości na podstawie długoterminowej umowy dzierżawy, nabywca przedsiębiorstwa nie zostanie pozbawiony możliwości korzystania z nabytych składników na takich samych zasadach jak Wnioskodawca.

Zgodnie z orzecznictwem, wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa nieruchomości przy jednoczesnym zagwarantowaniu możliwości korzystania z nich na podstawie umowy najmu nie pozbawia pozostałej masy dotychczasowego statusu przedsiębiorstwa (tak Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r. sygn. I FSK 1062/10). Istotnym jest aby całość przekazanych składników przedsiębiorstwa pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 maja 2012 r. sygn. I FSK 1223/11, LEX nr 1228884).

Reasumując stwierdzić należy, że w przedmiotowym stanie faktycznym wniesienie do nowoutworzonej Spółki wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, ale z wyłączeniem własności nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w dzierżawę, nie pozbawia przedmiotu wkładu statusu przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako takie podlega wyłączeniu spod regulacji przepisów ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, w myśl którego przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT co do zasady podlega dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z tym, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą planuje wniesienie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, w postaci wkładu niepieniężnego (aportu), do nowoutworzonej spółki komandytowej. Po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa do Spółki, Wnioskodawca zamierza zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej w formie jednoosobowej i wyrejestrować działalność z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej.

Przed datą aportu Wnioskodawca wycofa z działalności gospodarczej, do majątku prywatnego, wszystkie nieruchomości wchodzące dotychczas w skład przedsiębiorstwa. W skład aktywów, które zostaną wniesione w ramach aportu przedsiębiorstwa do nowopowstałej Spółki, będą wchodziły środki trwałe – tj. środki transportu oraz urządzenia techniczne i maszyny, a także aktywa obrotowe. Wraz z aktywami przeniesione zostaną również obciążające je zobowiązania związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – w szczególności Spółka przejmie prawa i obowiązki wynikające z istniejących zobowiązań. Z punktu widzenia pracowniczego dojdzie do przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Nieruchomości, które zostaną przez Wnioskodawcę wycofane do majątku prywatnego przed wniesieniem aportu przedsiębiorstwa, zostaną udostępnione Spółce do korzystania na podstawie długoterminowej umowy dzierżawy. Zespół składników materialnych i niematerialnych, które zostaną wniesione aportem do Spółki, będzie obejmował cały majątek obecnie istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem własności nieruchomości. Spółka będzie prowadziła tę samą działalność w tym samym budynku, jednakże w oparciu o umowę dzierżawy zawartą z Wnioskodawcą. Wyłączenie nieruchomości nie wpłynie na zdolność prowadzenia działalności gospodarczej przez nowopowstałą Spółkę.

Wnioskodawca podał ponadto, że przedmiotem aportu ma być przedsiębiorstwo rozumiane zgodnie z przepisem art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym przedmiotem aportu będą:

1.  Oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  Własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe ruchomości;
3.  Prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  Wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  Koncesje, licencje, zezwolenia;
6.  Patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  Majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  Tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  Księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, o ile powyżej wymienione składniki będą elementem przedsiębiorstwa w chwili aportu.

Aktualna działalność przedsiębiorstwa osoby fizycznej, po dokonaniu aportu tegoż przedsiębiorstwa, będzie w całości kontynuowana przez spółkę komandytową w oparciu o wszystkie składniki majątkowe wchodzące w skład aktualnego przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że czynność zbycia całego przedsiębiorstwa rozumianego zgodnie z definicja zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego w postaci wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej – stanowić będzie czynność, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, że przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ww. czynność nie będzie opodatkowana na gruncie podatku od towarów i usług. Tym samym w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę aportem całego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie wystąpi obowiązek podatkowy dla tej transakcji.

Faktu tego nie zmienia wyłączenie z aportu nieruchomości wchodzących w skład przedsiębiorstwa, skoro – jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego – nieruchomości, które zostaną przez Wnioskodawcę wycofane do majątku prywatnego przed wniesieniem aportu przedsiębiorstwa, zostaną udostępnione Spółce do korzystania na podstawie długoterminowej umowy dzierżawy jako prawo rzeczowe do nieruchomości.

W skład przedsiębiorstwa wchodzić nadal będą wszystkie składniki niemajątkowe i majątkowe, które dane przedsiębiorstwo obejmuje i charakteryzuje jako przedsiębiorstwo. Składniki te będą powiązane ze sobą funkcjonalnie i przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych danego podmiotu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości, przy jednoczesnym oddaniu ich Spółce w najem, nie pozbawia przedmiotu wkładu statusu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.