Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.664.2020.3.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-25
Teza: podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT oraz możliwości zwolnienia przy sprzedaży działki zabudowanej
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; pełnomocnictwo; sprzedaż; wynajem; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z2020r., poz.1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu – 12 listopada 2020 r.) uzupełniony pismem z 3 lutego 2021 r. (data wpływu – 8 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 lutego 2021 r. (data wpływu – 8 lutego 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 25 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.664.2020.2. MPU.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (\`(...)\`) (dalej: „Sprzedająca” lub ,,Wnioskodawczyni”) - będąca stroną postępowania jest osobą fizyczną niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Prowadzi działalność w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości, ale nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT z uwagi na nieprzekroczenie limitu 200.000 złotych zwolnienia podmiotowego.

Sprzedająca jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (…), województwie (…), stanowiącej zabudowaną działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów numerem (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy w (…),(…)Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (…) (dalej: „Nieruchomość”).

W dalszej części Wniosku Sprzedający oraz Kupujący będą zwani łącznie „Stronami”.

Nieruchomość nabyta została przez Sprzedająca na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (…) (…)(…)(…) z dnia (…) r. (sygn. akt (…) (…) ) o zniesienie współwłasności oraz prawomocnego postanowienia Sądu Okręgowego w (…) (…) (…) (…) (…) z dnia (…) r. (sygn. akt (…)) w sprawie o zniesienie współwłasności i podział majątku dorobkowego. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającą na podstawie orzeczeń sądowych nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Nieruchomość jest zabudowana murowanym, jednokondygnacyjnym budynkiem oznaczonym jako budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, o powierzchni zabudowy (…) m2, który został wybudowany i oddany do użytku przed nabyciem zniesieniem współwłasności. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest przedmiotem umów najmu.

Sprzedająca zawarła w dniu (…) r. z „(…)”(…) z siedzibą w (…) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, sporządzoną przed notariuszem (…) (…)za repertorium A numer (…) (dalej: „Umowa przedwstępna”). Umowa przyrzeczona sprzedaży ma zostać zawarta do dnia (…)(…) r.

Sprzedający nie uzyskał od Kupującego na podstawie Umowy przedwstępnej jakichkolwiek świadczeń pieniężnych, w postaci zadatku, zaliczki itp., a cała cena sprzedaży ma zostać zapłacona przez Kupującego na rzecz Sprzedającej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży. Celem i zarazem warunkiem zakupu przez Kupującego Nieruchomości jest wybudowanie na niej jednokondygnacyjnego obiektu handlowo-usługowego o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum (…) miejsc postojowych oraz infrastrukturą drogową.

Na mocy Umowy przedwstępnej Strony ustaliły, że:

*   Sprzedająca udziela Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 32 ustawy Prawo budowlane,
*   Sprzedająca udziela Kupującemu pełnomocnictw do występowania przed organami administracji publicznej w zakresie uzyskania decyzji i pozwoleń dotyczących planowanej inwestycji na Nieruchomości,
*   Sprzedająca wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującego tymczasowego przyłącza energetycznego,
*   Sprzedająca zobowiązała się do współdziałania z Kupującym w zakresie procedur niezbędnych w celu uzyskania pozwoleń i decyzji oraz dokonania wszelkich czynności faktycznych i prawnych w celu uzyskania pozwoleń i decyzji przez Kupującego.

Opisany powyżej status Nieruchomości pozostanie aktualny na moment transakcji sprzedaży. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług zwolnionych z VAT ani działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT. Zamiarem Kupującego jest wybudowanie na Nieruchomości obiektu handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą i prowadzenie w obiekcie działalności handlowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że intencją Wnioskodawczyni było złożenie wniosku indywidualnego w zakresie podatku VAT. Do budynku posadowionego na działce nr (\`(...)\`) nie został przypisany symbol PKOB. Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków, działka nr (\`(...)\`) zabudowana jest budynkami produkcyjnymi, usługowymi i gospodarczymi dla rolnictwa o powierzchni zabudowy (…) m2, o jednej kondygnacji nadziemnej. Budynek jest murowany i składa się z myjni samochodowej, biura, magazynu, pomieszczenia technicznego oraz (…) ((…) garaży o powierzchni użytkowej (…) m2 oraz kubaturze (…) m3: dowód: (…). zgłoszenie do użytkowania wraz z inwentaryzacją z dnia (…) r.; (…) wypis z kartoteki budynków z dnia (\`(...)\`) r. Budynek jest murowany, trwale połączony z gruntem: dowód: ww. wypis z kartoteki budynków z dnia (\`(...)\`) r. Oddanie do użytkowania budynku nastąpiło w dacie zgłoszenia do użytkowania budynku ((\`(...)\`) r.), dowód: ww. zgłoszenie do użytkowania z dnia (\`(...)\`) r. Nieruchomość była i jest przedmiotem umów najmu zawartych przez Wnioskodawczynię z najemcami, na cele zgodne z przeznaczeniem budynku (jako garaże, myjnia i pomieszczenia techniczne, biurowe, magazyn). Na budynek nie były i nie będą dokonywane do dnia zbycia nakłady na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Budynek posadowiony na działce nr (\`(...)\`) przez cały czas posiadania przez Wnioskodawczynie był przedmiotem najmu, a Wnioskodawczyni nie posiadała statusu podatnika VAT, z uwagi na korzystanie przez nią ze zwolnienia podmiotowego w myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz jego uzupełnieniu):

1.  Czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkowi VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Czy transakcja powinna być zwolniona od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym we wniosku oraz jego uzupełnieniu),

w ocenie Stron, transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy czynności podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, w sposób wystarczająco stały i zorganizowany. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

W konsekwencji uznanie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość podejmuje działania w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Status podatnika VAT jest, co do zasady, na gruncie definicji z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT uniwersalny. Oznacza to, że dotyczy on, co do zasady, wszystkich czynności wykonywanych przez danego podatnika, z wyłączeniem jego majątku prywatnego, tj. przeznaczonego wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością.

W ocenie Stron, w stosunku do Nieruchomości Sprzedająca rozporządza swoim majątkiem prywatnym (osobistym). Status podatnika VAT jest, co do zasady, na gruncie definicji z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT uniwersalny. Oznacza to, że dotyczy on, co do zasady, wszystkich czynności wykonywanych przez danego podatnika, z wyłączeniem jego majątku prywatnego, tj. przeznaczonego wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością.

Zagadnieniem tym zajmował się TSUE w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen przeciwko Armbrecht. Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Zdaniem TSUE majątek prywatny podatnika VAT to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Wynika z tego, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Odnosząc tezę wynikającą z powyższego wyroku należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, Nieruchomości nabyta została do majątku prywatnego (osobistego).

W analizowanym przypadku, Sprzedająca podjęła decyzję o sprzedaży Nieruchomości, gdyż Kupujący jest zainteresowany nabyciem Nieruchomości dokonania inwestycji budowlanej i prowadzeniem na niej działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Sprzedająca prowadzi działalność w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości, której przedmiotem jest Nieruchomość, ale korzysta ze zwolnienia podmiotowego w związku z nieprzekroczeniem limitu ustawowego zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na względzie całokształt okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego należy uznać, że Sprzedająca podjęła działania prowadzące do zawarcia transakcji sprzedaży Nieruchomości. Taki przejaw aktywności jest typowy dla producentów, handlowców czy usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że aktywność Wnioskodawczyni wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem własności. W niniejszej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Sprzedającej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedająca udzieliła pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania nieruchomości w zakresie analizy stanu prawnego, technicznego Nieruchomości. Kupujący na podstawie udzielonego pełnomocnictwa ma uzyskać techniczne warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej. Sprzedająca udzieliła Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane. Na podstawie posiadanego upoważnienia Kupujący rozpoczął uzyskiwanie we własnym imieniu i na własną rzecz dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia planowej inwestycji, w szczególności Kupujący wykonać ma uzgodnienia dotyczące dróg oraz warunki przyłączenia do sieci mediów, a także uzyskać pozwolenie na wycinkę drzew. Zatem fakt, że powyższe działania mające na celu m.in. opracowanie projektu budowlanego i uzyskanie pozwolenia na budowę (przez kupującego lub wskazany przez niego podmiot) dla Nieruchomości, umożliwiającej realizację inwestycji oraz uzyskując warunki przyłączy elektrycznych, wodociągowych, kanalizacyjnych czy też dokonując uzgodnień dotyczących dróg, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową Nieruchomość będącą nadal własnością Sprzedającej. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa, wpłynęły na usprawnienie procesu inwestycyjnego Kupującego co niewątpliwie uatrakcyjnia Nieruchomość i choć jak wskazują Strony, podejmowane przez Sprzedającą działania za pośrednictwem pełnomocnika nie zwiększyły wartości Nieruchomości, to jednak wpłynęły bezpośrednio na Kupującego poprzez ułatwienie i przyspieszenie realizacji inwestycji na gruncie, a tym samym wpłynęły na ostateczną decyzję co do nabycia Nieruchomości.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającą stosownych pełnomocnictw potencjalnemu Kupującemu skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego były podejmowane przez Sprzedającą w jej imieniu i na jej korzyść, ponieważ to ona jako właściciel nieruchomości jest stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonanie wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawczyni, Sprzedająca dokonując sprzedaży Nieruchomości będzie działała jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. W związku z powyższym, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, zwolnioną z podatku VAT z przyczyn opisanych w stanowisku do pytania 2 wniosku.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W ocenie Stron dokonana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z późn. zm., dalej: ,,Prawo budowlane”).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty wobec czego do definicji budowli należy zaliczyć również np. parkingi. Świadczy o tym również fakt, że w załączniku do Prawa budowlanego parkingi zostały zakwalifikowane do kategorii XXII obiektów budowlanych.

Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zbycia będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy Nieruchomość jest gruntem zabudowanym czy też niezabudowanym.

Zdaniem Stron, Nieruchomość jest gruntem zabudowanym murowanym, jednokondygnacyjnym budynkiem oznaczonym jako budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2 , który został wybudowany i oddany do użytku przed nabyciem zniesieniem współwłasności.

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości, jest określenie czy w niniejszej sprawie doszło do łącznego spełnienie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Nieruchomość nabyta została przez Sprzedającą na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) (\`(...)\`) (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) r. (sygn. akt (\`(...)\`)) o zniesienie współwłasności oraz prawomocnego postanowienia Sądu Okręgowego w (\`(...)\`) (\`(...)\`)(\`(...)\`) (\`(...)\`) (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) r. (sygn. akt (\`(...)\`)) w sprawie o zniesienie współwłasności i podział majątku dorobkowego. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającą na podstawie orzeczeń sądowych nie podlegała opodatkowaniu VAT, a zatem Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, również z uwagi na brak statusu podatnika VAT .

Sprzedająca od daty nabycia prawa własności nieruchomości na podstawie orzeczeń o zniesieniu współwłasności nieruchomości i podziału majątku dorobkowego nie dokonywała jakichkolwiek nakładów na budynki lub budowle, w tym również takich w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nie posiada statusu podatnika VAT, z uwagi na zwolnienie podmiotowe określone w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując dotychczasowe rozważania, Strony stoją na stanowisku, że planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT z uwagi na łączne spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) – jest prawidłowe,
*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) – jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT oraz zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`). Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ,,ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Zatem budynki i budowle oraz nieruchomości gruntowe (działki) spełniają definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT a ich sprzedaż stanowi dostawę o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Tym samym należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Prowadzi działalność w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości, ale nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT z uwagi na nieprzekroczenie limitu 200.000 złotych zwolnienia podmiotowego. Sprzedająca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, stanowiącej zabudowaną działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów numerem (\`(...)\`). Nieruchomość nabyta została przez Sprzedająca na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia (\`(...)\`) r.) o zniesienie współwłasności oraz prawomocnego postanowienia Sądu Okręgowego z dnia (\`(...)\`) r. w sprawie o zniesienie współwłasności i podział majątku dorobkowego. Nabycie Nieruchomości przez Sprzedającą na podstawie orzeczeń sądowych nie podlegała opodatkowaniu VAT. Nieruchomość jest zabudowana murowanym, jednokondygnacyjnym budynkiem oznaczonym jako budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa, o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2, który został wybudowany i oddany do użytku przed nabyciem zniesieniem współwłasności. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest przedmiotem umów najmu.

Ponadto Wnioskodawczyni zawarła w dniu (\`(...)\`) r. z „(\`(...)\`)”(\`(...)\`) umowę przedwstępną sprzedaży działki (\`(...)\`) pod wieloma warunkami m.in.:. Sprzedająca udziela Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 32 ustawy Prawo budowlane, Sprzedająca udziela Kupującemu pełnomocnictw do występowania przed organami administracji publicznej w zakresie uzyskania decyzji i pozwoleń dotyczących planowanej inwestycji na Nieruchomości, Sprzedająca wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującego tymczasowego przyłącza energetycznego, Sprzedająca zobowiązała się do współdziałania z Kupującym w zakresie procedur niezbędnych w celu uzyskania pozwoleń i decyzji oraz dokonania wszelkich czynności faktycznych i prawnych w celu uzyskania pozwoleń i decyzji przez Kupującego.

Opisany powyżej status Nieruchomości pozostanie aktualny na moment transakcji sprzedaży. Kupujący nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług zwolnionych z VAT ani działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT. Zamiarem Kupującego jest wybudowanie na Nieruchomości obiektu handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą i prowadzenie w obiekcie działalności handlowej. Umowa przyrzeczona sprzedaży ma zostać zawarta do dnia (\`(...)\`) (\`(...)\`) (\`(...)\`) r.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży Nieruchomości która była i jest przedmiotem umów najmu zawartych przez Wnioskodawczynię z najemcami, na cele zgodne z przeznaczeniem budynku (jako garaże, myjnia i pomieszczenia techniczne, biurowe, magazyn), należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że w przypadku sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany wprowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wynajem przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości powoduje, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana wprowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z15września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów(C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem postawionych pytań, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności działki nr (\`(...)\`) o powierzchni zabudowy (\`(...)\`) m2 (murowanym, jednokondygnacyjnym budynkiem oznaczonym jako budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa), która będzie przedmiotem sprzedaży, ww. działka jest własnością Wnioskodawczyni. W związku z powyższym czynności wskazane przez Wnioskodawczynię w umowie przedwstępnej sprzedaży, mimo, że dokonywane będą przez potencjalnego przyszłego właściciela, dotyczyły będą jednak nieruchomości, której właścicielem jest Wnioskodawczyni.

Pomimo że ww. czynności dokonywane są i będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Stronie Kupującej pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie (kupującego) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Osoby trzecie dokonując ww. działań dokonają uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Działania te w istocie podejmowane będą w imieniu Wnioskodawczyni na mocy udzielonego Spółce pełnomocnictwa do występowania przed organami administracji publicznej w zakresie uzyskania decyzji i pozwoleń dotyczących planowanej inwestycji na Nieruchomości.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży zabudowanej działki nr (\`(...)\`), nie będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Bowiem czynności dotyczące sprzedaży ww. działki łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności będzie wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, o której mowa we wskazanych orzeczeniach tj. w sprawachC-180/10i C-181/10.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej (tj. do dnia (\`(...)\`) (\`(...)\`) (\`(...)\`) r.) działka będzie stanowiła własność Wnioskodawczyni. Tym samym bez znaczenia pozostaje okoliczność, że to nabywca będzie podejmować czynności związane ze sprzedażą ww. działki. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż zabudowanej działki nr (\`(...)\`), w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działki zabudowanej nr (\`(...)\`) będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 w przedmiocie uznania dostawy nieruchomości jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Mając powyższe na uwadze dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak wynika z wniosku dostawa przedmiotowej nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Oddanie do użytkowania budynku nastąpiło w dacie zgłoszenia do użytkowania budynku ((\`(...)\`) r.), ponadto nieruchomość była i jest przedmiotem umów najmu zawartych przez Wnioskodawczynię z najemcami, na cele zgodne z przeznaczeniem budynku (jako garaże, myjnia i pomieszczenia techniczne, biurowe, magazyn). Na budynek nie były i nie będą dokonywane do dnia zbycia nakłady na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Należy zatem zauważyć, że przy dostawie przedmiotowej nieruchomości budowlanej spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w rozpatrywanej sprawie bezzasadne stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a czy tez art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z tym, że dla planowanej dostawy opisanego we wniosku budynku zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawa działki nr (\`(...)\`), na którym posadowiony jest budynek, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Tym samym nie można uznać za prawidłowe przedstawione we wniosku stanowisko w zakresie pytania 2, gdyż Wnioskodawcy co prawda przysługuje zwolnienie od podatku od towarów i usług w zakresie dostawy ww. nieruchomości, ale wynika ono z innej podstawy prawnej niż wskazuje Wnioskodawca.

Podsumowując:

1.  sprzedaż przez Wnioskodawczynię działki zabudowanej nr (\`(...)\`), będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust.1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż działki zabudowanej nr (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
2.  sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. działki zabudowanej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 .

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) – jest prawidłowe,
*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki zabudowanej nr (\`(...)\`) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.