Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.431.2022.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-19
Teza: Dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysku na rzecz komplementariuszy.
Słowa kluczowe: komplementariusz; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zaliczka-zaliczka na poczet zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4

**Interpretacja indywidualna**

**–** **stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w zakresie zastosowania odliczenia o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysku oraz zaliczek na poczet zysku na rzecz komplementariuszy.

Uzupełnili go Państwo pismem z 16 maja 2022 r. (data wpływu 16 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej także: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem CIT. W związku z planowaną restrukturyzacją Spółka (działająca obecnie w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej także jako „SPZ”) zamierza dokonać przekształcenia się w spółkę komandytową (dalej także jako „SPK”) w trybie wskazanym w dziale III rozdziale 1 i 3 kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”).

W skład kapitałów Spółki wchodzi kapitał zakładowy a także kapitał zapasowy. Wszystkie kapitały Spółki po dokonaniu przekształcenia przejdą na spółkę komandytową powstałą w ramach przekształcenia (dalej: „Przekształcona”).

Wspólnikami w Przekształconej (komandytariuszami i komplementariuszami, dalej: „Wspólnicy”) będą osoby fizyczne, tylko i wyłącznie dotychczasowi udziałowcy Spółki. Wspólnicy posiadać będą taki sam udział w prawach i obowiązkach w Przekształconej, jaki mają oni w Spółce w obecnej formie prawnej (tj. SPZ).

W związku z przekształceniem nie ulegnie zmianie wartość majątku Wnioskodawcy, tzn. wartość na moment dokonywania przekształcenia będzie taka sama jak po zakończeniu przekształcenia; w procesie przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku Wnioskodawcy; nie dojdzie do powstania jakichkolwiek przysporzeń/przychodu związanych z przekształceniem.

Po dokonaniu przekształcenia Przekształcona wypłacać będzie na rzecz Wspólników, w tym komplementariuszy, zyski proporcjonalnie na nich przypadające. Wypłaty mogą być dokonywane po zakończeniu roku podatkowego i po ustaleniu wyniku podatkowego Przekształconej, jak i przed zakończeniem roku podatkowego i przed ustaleniem wysokości zobowiązania podatkowego Przekształconej (w formie zaliczek na poczet udziału w zysku Przekształconej).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Pod pojęciem „wypłaty” w zadanym pytaniu Spółka rozumie jedną sytuację, tj. wypłatę po zakończeniu roku podatkowego, w pełnej kwocie przypadającej na danego wspólnika (bez wypłaty zaliczek) – wówczas znany jest zysk i wynik podatkowy Spółki.

**Pytania**

1\. Czy w przypadku wypłaty przez Przekształconą zysków na rzecz komplementariuszy będących osobami fizycznymi, będzie ona w stosunku do komplementariuszy zobowiązana zastosować odliczenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a Ustawy PIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2\. Czy w przypadku wypłaty przez Przekształconą na rzecz komplementariuszy będących osobami fizycznymi zaliczek na poczet udziału w zysku Przekształconej przed końcem roku podatkowego oraz ustaleniem wyniku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego Przekształconej, Przekształcona będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku od tak wypłacanych zaliczek? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty przez Przekształconą zysków na rzecz komplementariuszy (będących osobami fizycznymi), możliwe będzie dokonanie odliczenia wskazanego w art. 30a ust. 6a Ustawy PIT.

Ad. 2. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty przez Przekształconą na rzecz komandytariuszy będących osobami fizycznymi zaliczek na poczet udziału w zysku Przekształconej w trakcie roku podatkowego, a przed ustaleniem ostatecznego wyniku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego Przekształconej, Przekształcona nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku od tak wypłacanych zaliczek.

Ad. 1. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że spółki komandytowe są obecnie podatnikami CIT. Wynika to z przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej: „Ustawa Zmieniająca”).

Stosownie do art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, Przychodami (z pewnymi zastrzeżeniami) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, w przypadku osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału. Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany podatek w wysokości 19%.

Jak wskazuje art. 41 ust. 4e Ustawy PIT, spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Spółką wskazaną w art. 5a pkt 28 lit. c jest m.in. spółka komandytowa.

Przekształcona (SPK jako płatnik) byłaby zatem zobowiązana do poboru podatku od zysków

wypłacanych na rzecz komplementariusza (będącego osobą fizyczną). SPK musi dokonać poboru podatku w dniu wypłaty zysku według stawki 19%.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a Ustawy PIT, zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza (osobę fizyczną) z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy CIT (tj. według stawki 9% lub 19%), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Innymi słowy, od podatku komplementariusza odlicza się kwotę podatku zapłaconego przez spółkę (wypłacającego), proporcjonalnie obciążając zysk komplementariusza z udziału w spółce.

Wskazana kwota pomniejszenia nie może jednak przekraczać kwoty podatku (od dywidendy / przychodów z udziału w zyskach) – art. 30a ust. 6b Ustawy PIT oraz art. 22 ust. 1b Ustawy CIT.

Potwierdzeniem zaprezentowanych rozważań jest interpretacja 0113-KDIPT2-3.4011.22.2021.1.AC z dnia 31 marca 2021 r. Jak wskazał wnioskodawca, za stanowiskiem, że możliwe będzie odliczenie zapłaconego CIT „przemawia fakt, że zysk wypłacany będzie już po zakończeniu roku podatkowego Spółki, w związku z czym znana będzie dokładna kwota CIT zapłaconego przez Spółkę. W związku z tym możliwe będzie skalkulowanie, jaka dokładnie kwota CIT przypada na danego Komplementariusza i w konsekwencji, o jaką kwotę pomniejszony może zostać podatek PIT od przychodów Komplementariuszy z tytułu zysków w Spółce, pobierany od wypłaty na rzecz danego Komplementariusza”.

Wnioskodawca wskazał również iż powyższego nie zmienia fakt, iż osiągnięty zysk mógłby zostać wypłacany w częściach (nie zaś jednorazowo), ponieważ w momencie wypłaty ów części rok podatkowy wypłacającego będzie zamknięty, a zatem będzie on znał wartość CIT do zapłaty (przypadającego proporcjonalnie każdemu wspólnikowi jako tzw. „kredyt podatkowy”). Jego stanowisko zostało w całości zaaprobowane przez organ.

Na powyższe wskazuje także uzasadnienie do Ustawy Zmieniającej. Ustawodawca podkreśla w nim: „W takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)”.

Potwierdzeniem powyższego jest także interpretacja 0112-KDIL2-1.4011.488.2021.2.JK z dnia 11 sierpnia 2021 r., w której zaprezentowano identyczne stanowisko.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w zaprezentowanej sytuacji Przekształcona powinna zastosować odliczenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a Ustawy PIT.

Ad. 2. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Jak zostało to zasygnalizowane, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku wypłaty przez Przekształconą na rzecz komandytariuszy (osób fizycznych) zaliczek na poczet udziału w zysku Przekształconej w trakcie roku podatkowego, a przed ustaleniem ostatecznego wyniku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego Przekształconej, Przekształcona nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku od tak wypłacanych zaliczek. Ostateczne rozliczenie komandytariuszy będących osobami fizycznymi będzie miało miejsce dopiero po ustaleniu końcowego wyniku podatkowego Przekształconej i jej zobowiązania podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych.

Wyroki wskazują, że w sytuacji wypłaty przez SPK na rzecz komplementariusza będącego osobą fizyczną zaliczki na poczet udziału w zysku, podatek od tej wypłaty (zaliczki) nie powinien być pobierany; należy go odprowadzić dopiero wtedy, gdy SPK pozna swoje finalne zobowiązanie w CIT. Nie jest ono znane w momencie wypłaty, a zatem nie można dokonać odliczenia, a skoro tak, to nie powinien być pobierany 19% podatek od zysku (dywidendy).

Najistotniejszym orzeczeniem (na którym w znacznej mierze opierają się także inne dalej przytoczone wyroki), jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego II FSK 2048/18 z dnia 3 grudnia 2020 r. Odnosił się on co prawda do spółki komandytowo-akcyjnej (podatnika CIT w czasie wydawania orzeczenia), jednak od momentu uzyskania przez spółki komandytowe statusu podatnika CIT, zaprezentowane we wskazanym wyroku stanowisko ma zastosowanie także do SPK.

NSA potwierdził, że ostateczne obliczenie zobowiązania podatkowego możliwe jest po zakończeniu roku podatkowego, jednak nie jest nigdzie wskazany obowiązek pobierania podatku od wypłacanych zaliczek: „Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo - akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu

podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Sąd zaznaczył, że „wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy \[dot. jednokrotnego opodatkowania komplementariuszy – przyp.\] znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej”. NSA podkreślił również, iż w przypadku wypłaty zaliczek na poczet zysku ustawodawca nie wprowadził obowiązku pobierania od takich wypłat zaliczek na podatek dochodowy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w szeregu innych wyroków.

W wyroku I SA/Kr 793/21 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 lipca 2021 r. wskazano, że skoro do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza (zgodnie z art. 30a ust. 6a Ustawy PIT) niezbędne jest poznanie wysokości podatku należnego wypłacającego (tj. należnego podatku CIT), to obowiązek podatkowy komplementariusza (otrzymującego wypłatę) powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 Ustawy CIT. WSA wskazał, że „wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu”. Wynika stąd, że skoro wcześniej płatnik (tu: Przekształcona) nie ma możliwości poznania ostatecznego rocznego dochodu / podatku, to nie ma jak dokonać odliczenia podatku CIT od podatku z tytułu udziału w zyskach, a co za tym idzie, nie musi pobierać podatku od wypłacanego w formie zaliczek zysku. Sąd podkreślił, że przy wypłacie zaliczek na poczet zysku, wypłacający nie ma obowiązku pobierania zaliczek na podatek od takich wypłat.

Identyczne wnioski wynikają z szeregu najnowszych orzeczeń sądów administracyjnych, tj. I SA/Gd 1126/21 WSA w Gdańsku z dnia 10 listopada 2021 r., I SA/Sz 672/21 WSA w Szczecinie z dnia 21 października 2021 r., I SA/Gl 881/21 WSA w Gliwicach z dnia 31 sierpnia 2021 r. i I SA/Kr 795/21 WSA w Krakowie z dnia 13 lipca 2021 r.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wypłaty przez Przekształconą na rzecz

komandytariuszy będących osobami fizycznymi zaliczek na poczet udziału w zysku Przekształconej w trakcie roku podatkowego, a przed ustaleniem ostatecznego wyniku podatkowego i wysokości zobowiązania podatkowego Przekształconej, Przekształcona nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku od tak wypłacanych zaliczek.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.),

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa, której celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, natomiast za zobowiązania spółki wobec wierzycieli co najmniej jeden wspólnik (komplementariusz) ponosi odpowiedzialność bez ograniczeń i co najmniej jeden wspólnik (komandytariusz) ponosi ograniczoną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), (dalej: Ustawa Zmieniająca), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

2) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

3) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

4) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 tej ustawy wynika, że:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Wypłata przez Spółkę w trakcie roku podatkowego Komplementariuszom zaliczki na poczet zysku rocznego Spółki stanowi dla Nich przychód z tytułu udziału w takim zysku, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%.

Spółka jest obowiązana jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od ww. wypłat dokonywanych na rzecz komplementariuszy.

Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4

Od uzyskiwanych przychodów przez wspólnika będącego komplementariuszem z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w pierwszej kolejności płatnik winien obliczyć 19% zryczałtowany podatek dochodowy, który następnie pomniejszy o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty. Przy czym, jak wskazano powyżej, kwota pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

\- Spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

\- po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

\- po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysku za dany rok;

\- wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku wypłaty, która nastąpi po zakończeniu roku podatkowego, w pełnej kwocie przypadającej na danego wspólnika (bez wypłaty zaliczek), przez Spółkę zysków na rzecz komplementariuszy będących osobami fizycznymi, możliwe będzie dokonanie odliczenia wskazanego w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast Spółka jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy – będzie obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W przypadku określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych przez spółkę komandytową za rok podatkowy, za który została wypłacona komplementariuszowi zaliczka (co nastąpi po zakończeniu roku podatkowego), ustają przeszkody do dokonania odliczenia od wypłaconych w poprzednim roku świadczeń z tytułu zaliczki.

Wtedy podatnik (komplementariusz) może obliczyć należny podatek od otrzymanych świadczeń z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku z uwzględnieniem odliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z zasadą określoną w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku na podstawie art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), podatnikowi przysługuje prawo do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych pobranym przez płatnika od przychodów z tytułu wypłaconych przez spółkę komandytową zaliczki na poczet wypłaty zysku.

Zatem, stanowisko Państwa należało uznać za w części za prawidłowe a w części za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądu, wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi interpretacjami indywidualnymi oraz rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).