Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.528.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-04
Teza: Wyłączenie z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono od 1 maja 2004 r.
Słowa kluczowe: działki; opodatkowanie; przekształcanie; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkownicy; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z 17 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono od 1 maja 2004 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono od 1 maja 2004 r.

Wniosek został uzupełniony pismem z 17 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 10 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.528.2017.1.MGO

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat jest czynnym podatnikiem VAT. Wykonuje zadania nałożone w ramach reżimu publicznoprawnego oraz na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego oraz Skarb Państwa oddają grunty w użytkowanie wieczyste na podstawie przepisów powołanej u.g.n. Z ww. tytułu pobierane są: pierwsza opłata oraz opłaty roczne. Obie opłaty są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, w sytuacji gdy użytkowanie wieczyste zostało ustanowione po 1 maja 2004 r.

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 u.g.n., nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa czy też Powiatu jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego. Zgodnie z art. 69 u.g.n., na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży, przy czym wartość nieruchomości jako prawa własności oraz wartość prawa użytkowania wieczystego określa rzeczoznawca majątkowy w operacie szacunkowym. Różnica między tymi wartościami stanowi opłatę jaką musi wnieść wieczysty użytkownik na rzecz Powiatu lub Skarbu Państwa.

Zarząd Powiatu jako organ reprezentujący Powiat prowadzi na wniosek użytkownika wieczystego postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym użytkownikowi wieczystemu prawa własności nieruchomości gruntowej zabudowanej. Nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży jest zabudowana, uzbrojona i zagospodarowana, położona w dużym kompleksie działek o przeznaczeniu na cele mieszkaniowe i usługowe, w sąsiedztwie gruntów zabudowanych. Brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nieruchomość. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nieruchomość położona jest w terenie oznaczonym MUrz - jako obszary zabudowane i które mogą być przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, usługową i produkcyjną z przewagą zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej o zwartej w większości zabudowie. Użytkownik wieczysty nabył od Powiatu aktem notarialnym Rep. A …dnia 17.02.2005 r. prawo użytkowania wieczystego nieruchomość z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej tj. po dniu 1 maja 2004 r. czyli dacie wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług. Następnie prawo użytkowania wieczystego zostało ujawnione w księdze wieczystej. Z uwagi na powyższe do pierwszej opłaty i opłat rocznych został naliczony należny podatek VAT. Obecnie użytkownik wieczysty zwrócił się do Zarządu Powiatu z wnioskiem o sprzedaż prawa własności nieruchomości, którą włada.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

W odpowiedzi na pismo z dnia 10 listopada 2017 r. w sprawie uzupełnienia braków formalnych do wniosku z dnia 30 sierpnia 2017 r. przedkłada się poniższe wyjaśnienia, które dotyczą drugiego zadanego pytania we wniosku z dnia 30 sierpnia 2017 r.

Aktem notarialnym Rep. A… z dnia 17 lutego 2005 r. Powiat \`(...)\` oddał Pani M. T. w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat, nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki nr 2…/2 o pow. 0,0200 ha i nr 2…/3 o pow. 0,0600 ha, objętą księgą wieczystą nr …., położoną w Ł., z równoczesną sprzedażą prawa własności budynku znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej. Pani T. w ramach ww. umowy uiściła pierwszą opłatę wynoszącą 15% wartości nieruchomości gruntowej powiększoną o kwotę VAT i zobowiązała się do ponoszenia opłat rocznych w wysokości 3% wartości nieruchomości gruntowej powiększoną o kwotę VAT.

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do Urzędu Starostwa Powiatowego wniosek Pani M. T. o nabycie na własność działek ewid. nr 2…/2 o pow. 0,0200 ha i nr 2…/3 o pow. 0,0600 ha, położonych w miejscowości Ł. na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towaru i usług (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała planowana przez Powiat sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Ł. na rzecz użytkownika wieczystego tj. Pani M. T. w sytuacji gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono po wejściu w życie ww. ustawy? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 17 listopada 2017 r.) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 listopada 2017 r.):

Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego będzie w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości. Dlatego też czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Problematykę opodatkowania podatkiem VAT reguluje art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), który stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju, w myśl natomiast art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jako właściciel. Mowa jest bowiem o tego rodzaju czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jako właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Zatem istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawa do rozporządzania jako właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Mając na uwadze powyższe zdaniem Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie dostawą towaru było objęcie prawa wieczystego użytkowania przedmiotowej nieruchomości. Z tą bowiem chwilą użytkownik wieczysty otrzymał prawo do faktycznego dysponowania tą nieruchomością jak gdyby był właścicielem. W konsekwencji oznacza to, że sprzedaż tych nieruchomości dotychczasowemu użytkownikowi stanowiłaby faktycznie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, gdyż w sensie ekonomicznym do momentu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego – użytkownik wieczysty dysponuje tą nieruchomością jak właściciel. Tym samym sprzedaż nieruchomości gruntowej użytkownikowi wieczystemu, nie stanowiłaby przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie można na nabywcę użytkowania wieczystego przenieść prawa, którym już dysponuje. Zatem, sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi samymi stronami, bowiem nie została spełniona dyspozycja wynikająca z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (tak A. Bartosiewic, VAT. Komentarz wyd. XI, Warszawa 2017).

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, zbycie nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.) dalej zwanej ustawą o VAT lub ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Według art. 233 Kodeksu cywilnego w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 z późn. zm.) z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami zasobem nieruchomości Skarbu Państwa gospodarują, z zastrzeżeniem ust. 1e, art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej (…).

Zgodnie z zapisami art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1

Na mocy art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Stosownie do art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 71 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4.

Na mocy art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po dniu 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83 z późn. zm.) decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1.  starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;
2.  wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Z opisu sprawy wynika, że aktem notarialnym Rep. A …dnia 17 lutego 2005 r. Wnioskodawca oddał Pani M. T. w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat, nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntów jako działki nr 2…/2 o pow. 0,0200 ha i nr 2…/3 o pow. 0,0600 ha, objętą księgą wieczystą nr …, położoną w Ł., z równoczesną sprzedażą prawa własności budynku znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej. Pani T. w ramach ww. umowy uiściła pierwszą opłatę wynoszącą 15% wartości nieruchomości gruntowej powiększoną o kwotę VAT i zobowiązała się do ponoszenia opłat rocznych w wysokości 3% wartości nieruchomości gruntowej powiększoną o kwotę VAT.

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do Urzędu Starostwa Powiatowego wniosek Pani M. T. o nabycie na własność działek ewid. nr 2…/2 o pow. 0,0200 ha i nr 2…/3 o pow. 0,0600 ha, położonych w miejscowości Ł. na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości Ł. na rzecz użytkownika wieczystego.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że w odniesieniu do nieruchomości oznaczonej jako działki nr 2…/2 i 2…/3 użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania tą nieruchomością jak gdyby był jej właścicielem.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą o tym, że obecny użytkownik wieczysty w sensie ekonomicznym nabył już prawo wieczystego użytkowania ww. nieruchomości gruntowej, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisu art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości – działek nr 2…/2 i 2…/3 na rzecz obecnego użytkownika wieczystego będzie w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości. Będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości – działek nr 2…/2 i 2…/3, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości – działek nr 2…/2 i 2…/3, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że skutki podatkowe przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności związane są z ustanowieniem prawa użytkowania wieczystego.

Skoro więc ustanowienie użytkowania wieczystego, po dniu 30 kwietnia 2004 r., stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu (za wynagrodzeniem: kwoty pierwszej opłaty oraz opłat rocznych), należy stwierdzić, że w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości zmianie ulega jedynie kwota należna z tytułu dokonanego już wcześniej przeniesienia władztwa nad gruntem. Podlegające opodatkowaniu przyszłe opłaty roczne zostają zastąpione jedną kwotą, o której mowa w art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Tym samym, stwierdzić należy, iż opłaty należne Wnioskodawcy od użytkownika wieczystego gruntu z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, ustalone na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, podlegają opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego, jeżeli czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego została dokonana po 30 kwietnia 2004 r.

Zatem opłata jaką musi wnieść użytkownik wieczysty na rzecz Powiatu za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego działek nr 2…/2 i 2…/3 w prawo własności (jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu) będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Należy również wskazać, że zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 19 ust. 16b ustawy, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego obowiązuje art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 – art. 19a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak już wcześniej wspomniano w momencie przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności dochodzi do uregulowania pozostałej części należności z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Zatem opodatkowaniu nie podlega obecne przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntu, tylko kwota pozostała do zapłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Powyższe oznacza, że podobnie jak płatność również obowiązek podatkowy z tytułu ustanowionego prawa użytkowania wieczystego został rozłożony w czasie, do dnia otrzymania całości należności z tytułu ustanowionego prawa wieczystego użytkowania (a zatem w oderwaniu od chwili dokonania dostawy towaru).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na przepis art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Skoro oddanie w użytkowanie wieczyste podlegało opodatkowaniu VAT (z wniosku wynika, że było ustanowione 17 lutego 2005 r., a Wnioskodawca raty roczne obciąża podatkiem VAT), to na tych samych zasadach musi być kwota należna z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności.

Skoro zatem pobierana obecnie od użytkownika wieczystego kwota za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi w istocie resztę ceny za dokonaną w przeszłości dostawę nieruchomości to kwotę tę należy opodatkować według właściwej 22% stawki VAT.

W przedmiotowej sprawie oddając nieruchomości w użytkowanie wieczyste w 2005 r., Wnioskodawca wykonał w całości czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług przed dniem zmiany stawki podatku od towarów i usług (z 22% na 23%), tj. przed dniem 1 stycznia 2011 r. Oznacza to, iż wnoszone od dnia 1 stycznia 2011 r. opłaty roczne z tytułu tego użytkowania – wobec wypełnienia dyspozycji art. 41 ust. 14a ustawy o VAT – podlegają opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla czynności w momencie jej wykonania, czyli w wysokości 22%. Zatem każdą należność stanowiącą element ceny z tytułu przedmiotowej dostawy należy opodatkować tą samą stawką VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest nieprawidłowe, gdyż wprawdzie, jak twierdzi Wnioskodawca nie ma obecnie miejsca nowa dostawa towarów, jednakże kwota jaką Wnioskodawca pobierze w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi resztę ceny za dokonaną dostawę więc musi być opodatkowana na tych samych zasadach co dostawa mająca miejsce w 2005 r.

Końcowo należy zauważyć, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym pytań nr 1 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność, lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.