Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-574/13-4/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-01
Teza: Opodatkowanie usług udostępniania przez Gminę miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; opodatkowanie; parking; place; podatnik; targowisko; udostępnienie; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2013 r. (data wpływu 25 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług udostępniania przez Gminę miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług udostępniania przez Gminę miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 września 2013 r. o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem targowiska (dalej: targowisko) wraz z sąsiadującym z nim parkingiem (po przeciwnej stronie ulicy). Parking jest położony poza pasem ruchu drogowego.

Gmina ponosi bieżące wydatki związane z utrzymaniem targowiska i parkingu. Wydatki te obejmują zarówno nabycie towarów (np. energię elektryczną niezbędną do oświetlenia targowiska i parkingu, środki czystości, etc.), jak i usług (np. wywóz nieczystości, utrzymanie porządku, etc.). Ponoszone wydatki są dokumentowane wystawionymi przez dostawców/usługodawców na Gminę fakturami VAT.

Ponadto Gmina poniosła na przedmiotowy majątek wydatki inwestycyjne, w szczególności w roku 2010 na modernizację targowiska obejmującą wykonanie odwodnienia placu oraz wymianę nawierzchni placu, a w roku 2011 na modernizację parkingu sąsiadującego z targowiskiem obejmującą również wykonanie odwodnienia i wymianę nawierzchni parkingu. Inwestycje zostały oddane do użytkowania odpowiednio – modernizacja targowiska w roku 2010 a modernizacja parkingu w roku 2011. Parking w dni targowe służy targowisku, a jego modernizacja była podyktowana przede wszystkim koniecznością utworzenia miejsc parkingowych dla odwiedzających targowisko zainteresowanych oraz dodatkowych miejsc do handlu w dniach o zwiększonym ruchu targowym (przykładowo przed Wielkanocą czy 1 listopada – „Wszystkimi Świętymi”). Wydatki zostały sfinansowane ze środków własnych Gminy i zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT. Wartość powyższych inwestycji każdorazowo przekraczała 15.000 zł netto.

Gmina nie dokonuje odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z targowiskiem oraz parkingiem sąsiadującym z targowiskiem. Gmina zamierza tą kwestię potwierdzić najpierw w drodze interpretacji indywidualnej MF.

Od sprzedających na targowisku Gmina pobiera opłatę targową, stosownie do stawek określonych uchwałą Rady Miejskiej. Dotychczas Gmina nie pobierała żadnych dodatkowych opłat od handlujących na targowisku, w szczególności o charakterze opłat rezerwacyjnych.

Gmina nie pobiera również opłaty za postój na parkingu sąsiadującym z targowiskiem. W regularne dni targowe jest na nim zwiększony ruch z uwagi na licznych odwiedzających targowisko, przyjezdnych z okolicy, którzy tam pozostawiają swoje pojazdy na czas zakupów, a w dni o zwiększonym zapotrzebowaniu na miejsca targowe (w czasie przedświątecznym) na parkingu rozkładają swoje stoiska również handlujący, od których Gmina pobiera opłatę targową, zgodnie z ustalonymi stawkami. W pozostałe dni Gmina udostępnia parking nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności celem zaparkowania pojazdów.

W wyniku zaobserwowania dużego zainteresowania targowiskiem, Gmina planuje podjęcie decyzji o zmianie sposobu udostępniania przedmiotowego majątku, w szczególności Gmina planuje wprowadzenie rozwiązania polegającego na umożliwieniu podmiotom zewnętrznym prowadzącym handel na targowisku (a w dni targowe o zwiększonym zapotrzebowaniu na miejsca targowe również prowadzącym handel na parkingu) odpłatnej rezerwacji miejsc handlowych, tj. tzw. opłaty rezerwacyjnej. W celu rezerwacji/udostępniania miejsca handlowego, zainteresowani byliby zobowiązani do zawarcia z Gminą stosownej umowy cywilnoprawnej. Z tytułu pobierania opłat rezerwacyjnych Gmina wystawiałaby faktury VAT, rozliczała podatek należny oraz ujmowała te transakcje w deklaracjach VAT. Niezależnie od opłaty rezerwacyjnej, na targowisku (a w wybrane dni również na parkingu) Gmina pobierałaby nadal opłatę targową od wszystkich handlujących podmiotów, tj. od podmiotów, które jednocześnie dokonały rezerwacji miejsca handlowego.

Innymi słowy, targowisko byłoby udostępniane przez Gminę podmiotom zewnętrznym jednocześnie na dwóch różnych zasadach dotyczących odpłatności za prowadzenie handlu w tym miejscu, tj. Gmina pobierałaby opłaty dwojakiego rodzaju:

1.  z mocy prawa, w oparciu o ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych: opłatę targową – od wszystkich podmiotów prowadzących handel na targowisku;
2.  na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a podmiotami zewnętrznymi za rezerwację miejsca handlowego – od wszystkich podmiotów zewnętrznych prowadzących handel, które byłyby zobowiązane takiej rezerwacji dokonać.

Ponadto parking byłby udostępniany przez Gminę podmiotom zewnętrznym jednocześnie w następujący sposób:

1.  zasadniczo nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności we wszystkie dni kalendarzowe roku na cel zaparkowania pojazdu;
2.  na prowadzenie handlu w dni o zwiększonym ruchu targowym przy pobieraniu opłaty targowej od handlujących na płycie parkingu i jednocześnie na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a tymi podmiotami.

Gmina wprowadziłaby powyższe rozwiązania w drodze uchwały Rady Miejskiej, ewentualnie zarządzenia Burmistrza Miasta i Gminy w drugiej połowie 2013 r. Cała powierzchnia placu targowego i parkingu podlegałaby rezerwacji (tj. w każdym miejscu na placu targowym czy parkingu handlujący winni dokonać stosownej rezerwacji, przy czym osoba powołana przez Gminę do zarządzania targowiskiem dbałaby o zachowanie ciągów komunikacyjnych na obu placach). Każdy handlujący na targowisku oraz na parkingu byłby zobowiązany zgłosić się do Gminy celem zawarcia umowy i zapłaty opłaty rezerwacyjnej.

Gmina nie miałaby obiektywnej możliwości przypisania poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz ponoszonych od momentu wprowadzenia opłat rezerwacyjnych wydatków bieżących na utrzymanie obu placów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. udostępniania placu targowego na rzecz zainteresowanych za opłatą rezerwacyjną i opłatą targową oraz nieodpłatnego udostępniania placu parkingowego na rzecz lokalnej społeczności oraz odpłatnego udostępnienia za opłatą rezerwacyjną.

Ponadto w piśmie z dnia 23 września 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Zdaniem Gminy, można uznać, że targowisko oraz parking są zaliczane przez Gminę do środków trwałych podlegających amortyzacji, jakkolwiek nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale odpowiednio na podstawie przepisów rachunkowych. Wartość początkowa zarówno targowiska, jak i parkingu przekracza 15.000 zł.
2.  Wydatki inwestycyjne poniesione w roku 2011 związane z modernizacją parkingu stanowiły dla Gminy wydatki majątkowe, tj. wydatki zwiększające wartość tego środka trwałego dla celów księgowych, który został przyjęty do ewidencji dokumentem OT. Zatem, zdaniem Gminy, można uznać, że wydatki inwestycyjne związane z modernizacją parkingu dotyczą ulepszenia parkingu (jakkolwiek nie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale na podstawie przepisów rachunkowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udostępnianie przez Gminę miejsc handlowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno na targowisku, jak i na parkingu, będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niezwolnioną z VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnianie przez Gminę miejsc handlowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno na targowisku, jak i na parkingu, będzie stanowiło po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niezwolnioną z VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że odpłatne udostępnianie przez Gminę miejsc handlowych na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno na targowisku, jak i na parkingu, nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, że na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie między innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2012 r., sygn. ILPP1/443-727/12-2/MD, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „odpłatne udostępnianie zadaszonych stoisk handlowych na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT a uzyskiwanie przychodu z tego tytułu spowoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT. (\`(...)\`) Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu zadaszonych stoisk handlowych”.

Podobne stanowisko zajął Minister Finansów przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. ILPP2/443-1286/11-5/EN: „odpłatne udostępnienie przez Gminę miejsc na targowisku podmiotom zajmującym się handlem, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla tej czynności Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT jest traktowana jako odpłatne świadczenie usług”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 stycznia 2010 r., sygn. ILPP1/443-1361/09-6/HW: „biorąc pod uwagę, że pobieranie opłat w związku z rezerwacją miejsc na targowisku stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym – Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia w omawianym zakresie. Usługi świadczone przez Gminę zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 75.11.12-00.90 – „usługi finansowe i podatkowe administracji publicznej, pozostałe”, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu stawką 22% i należy je dokumentować fakturą VAT”.

Jednocześnie, zdaniem Gminy pobieranie opłaty rezerwacyjnej nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Gmina wnosi o potwierdzenie, że odpłatne udostępnianie miejsc handlowych na rzecz podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, zarówno na targowisku, jak i na parkingu, jest czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ponadto w świetle § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, a także sprawy targowisk i hal targowych (art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym).

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jest właścicielem targowiska wraz z sąsiadującym z nim parkingiem (po przeciwnej stronie ulicy). Parking jest położony poza pasem ruchu drogowego. Gmina poniosła na przedmiotowy majątek wydatki inwestycyjne, w szczególności w roku 2010 na modernizację targowiska obejmującą wykonanie odwodnienia placu oraz wymianę nawierzchni placu, a w roku 2011 na modernizację parkingu sąsiadującego z targowiskiem obejmującą również wykonanie odwodnienia i wymianę nawierzchni parkingu. Inwestycje zostały oddane do użytkowania odpowiednio – modernizacja targowiska w roku 2010 a modernizacja parkingu w roku 2011. Parking w dni targowe służy targowisku, a jego modernizacja była podyktowana przede wszystkim koniecznością utworzenia miejsc parkingowych dla odwiedzających targowisko zainteresowanych oraz dodatkowych miejsc do handlu w dniach o zwiększonym ruchu targowym (przykładowo przed Wielkanocą czy 1 listopada – „Wszystkimi Świętymi”).

Od sprzedających na targowisku Gmina pobiera opłatę targową, stosownie do stawek określonych uchwałą Rady Miejskiej. Dotychczas Gmina nie pobierała żadnych dodatkowych opłat od handlujących na targowisku, w szczególności o charakterze opłat rezerwacyjnych. Gmina nie pobiera również opłaty za postój na parkingu sąsiadującym z targowiskiem. W regularne dni targowe jest na nim zwiększony ruch z uwagi na licznych odwiedzających targowisko, przyjezdnych z okolicy, którzy tam pozostawiają swoje pojazdy na czas zakupów, a w dni o zwiększonym zapotrzebowaniu na miejsca targowe (w czasie przedświątecznym) na parkingu rozkładają swoje stoiska również handlujący, od których Gmina pobiera opłatę targową, zgodnie z ustalonymi stawkami. W pozostałe dni Gmina udostępnia parking nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności celem zaparkowania pojazdów.

W wyniku zaobserwowania dużego zainteresowania targowiskiem, Gmina planuje podjęcie decyzji o zmianie sposobu udostępniania przedmiotowego majątku, w szczególności Gmina planuje wprowadzenie rozwiązania polegającego na umożliwieniu podmiotom zewnętrznym prowadzącym handel na targowisku (a w dni targowe o zwiększonym zapotrzebowaniu na miejsca targowe również prowadzącym handel na parkingu) odpłatnej rezerwacji miejsc handlowych, tj. tzw. opłaty rezerwacyjnej. W celu rezerwacji/udostępniania miejsca handlowego, zainteresowani byliby zobowiązani do zawarcia z Gminą stosownej umowy cywilnoprawnej. Z tytułu pobierania opłat rezerwacyjnych Gmina wystawiałaby faktury VAT, rozliczała podatek należny oraz ujmowała te transakcje w deklaracjach VAT. Niezależnie od opłaty rezerwacyjnej, na targowisku (a w wybrane dni również na parkingu) Gmina pobierałaby nadal opłatę targową od wszystkich handlujących podmiotów, tj. od podmiotów, które jednocześnie dokonały rezerwacji miejsca handlowego. Innymi słowy, targowisko byłoby udostępniane przez Gminę podmiotom zewnętrznym jednocześnie na dwóch różnych zasadach dotyczących odpłatności za prowadzenie handlu w tym miejscu, tj. Gmina pobierałaby opłaty dwojakiego rodzaju:

1.  z mocy prawa, w oparciu o ustawę o podatkach i opłatach lokalnych: opłatę targową – od wszystkich podmiotów prowadzących handel na targowisku;
2.  na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a podmiotami zewnętrznymi za rezerwację miejsca handlowego – od wszystkich podmiotów zewnętrznych prowadzących handel, które byłyby zobowiązane takiej rezerwacji dokonać.

Ponadto parking byłby udostępniany przez Gminę podmiotom zewnętrznym jednocześnie w następujący sposób:

1.  zasadniczo nieodpłatnie na rzecz lokalnej społeczności we wszystkie dni kalendarzowe roku na cel zaparkowania pojazdu;
2.  na prowadzenie handlu w dni o zwiększonym ruchu targowym przy pobieraniu opłaty targowej od handlujących na płycie parkingu i jednocześnie na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a tymi podmiotami.

Gmina wprowadziłaby powyższe rozwiązania w drodze uchwały Rady Miejskiej, ewentualnie zarządzenia Burmistrza Miasta i Gminy w drugiej połowie 2013 r. Cała powierzchnia placu targowego i parkingu podlegałaby rezerwacji (tj. w każdym miejscu na placu targowym czy parkingu handlujący winni dokonać stosownej rezerwacji, przy czym osoba powołana przez Gminę do zarządzania targowiskiem dbałaby o zachowanie ciągów komunikacyjnych na obu placach). Każdy handlujący na targowisku oraz na parkingu byłby zobowiązany zgłosić się do Gminy celem zawarcia umowy i zapłaty opłaty rezerwacyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi natomiast kwestia opodatkowania usług udostępniania przez Gminę miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że odpłatne udostępnianie miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. W przedmiotowej sprawie zatem Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, tym samym nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Nie będzie mogła też skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynności wykonywane na rzecz zainteresowanych podmiotów związane z udostępnianiem miejsc handlowych będą wykonywane na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.

Innymi słowy, odpłatne udostępnianie miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie niektórych czynności od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem opodatkowania zbycia tego towaru lub usługi.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług odpłatnego udostępniania miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Podsumowując, czynności wykonywane w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, na podstawie których Gmina będzie odpłatnie udostępniać zainteresowanym podmiotom zewnętrznym miejsca handlowe na targowisku i na parkingu (będzie pobierać tzw. opłatę rezerwacyjną), będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu i niekorzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania usług udostępniania przez Gminę miejsc handlowych na targowisku i na parkingu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast pozostała część wniosku została rozstrzygnięta w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 1 października 2013 r.:

*   prawa do odliczenia, w drodze korekty, podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z modernizacją targowiska, prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem targowiska i trybu skorzystania z tego prawa oraz dokonania ww. korekty w sposób jednorazowy w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia opisanego targowiska (pytania oznaczone we wniosku nr 2, 3, 6, 7, 8) o sygn. ILPP1/443-574/13-5/MD,
*   w zakresie prawa do odliczenia, w drodze korekty, podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z modernizacją parkingu i trybu skorzystania z tego prawa oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem parkingu i trybu skorzystania z tego prawa (pytania oznaczone we wniosku nr 4, 5, 6, 7, 8) o sygn. ILPP1/443-574/13-6/MD,
*   w zakresie opodatkowania usług nieodpłatnego udostępniania targowiska i parkingu lokalnej społeczności (pytanie oznaczone we wniosku nr 9) o sygn. ILPP1/443-574/13-7/MD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.