Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1191/12-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-01
Teza: konsekwencje podatkowe w zakresie rozliczeń z tytułu wspólnego przedsięwzięcia
Słowa kluczowe: konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.11.2011 r. (data wpływu 03.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych w zakresie rozliczeń z tytułu wspólnego przedsięwzięcia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.12.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych w zakresie rozliczeń z tytułu wspólnego przedsięwzięcia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Ustanowienie Wspólnych Operacji

Sp. z o.o. (dalej: E. PL, Wnioskodawca, Spółka) jest spółką prawa polskiego należącą przez spółkę zależną w 100% do E. (dalej: E. UK), spółki prawa angielskiego i walijskiego. E. PL jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych na terytorium RP (art. 3 ust. 1 ustawy o CIT) oraz czynnym podatnikiem podatku VAT.

E . PL posiada dostęp do doświadczenia na rynku energii, węgla, biomasy, pochodnych instrumentów finansowych i narzędzi wspierających zarządzanie ryzykiem w zakresie handlu i logistyki węgla i biomasy.

E.P. Sp. z o.o. (dalej: E.P., Operator) jest firmą realizującą dostawy węgla i biomasy. E.P. prowadzi działalność handlową polegającą na nabywaniu od stron trzecich węgla i biomasy oraz dokonywaniu ich dostaw, także do elektrowni należących do Grupy E.

Obie spółki należą do grupy kapitałowej (dalej: Grupa E), w której dominującą spółką jest F. SA.

E . PL oraz E.P. (dalej: Strony) zawarły Umowę o Wspólnych Operacjach (Joint Operating Agreement) regulującą prawa i obowiązki Strony w zakresie współpracy w następujących obszarach (dalej: Wspólne Operacje):

*   kupno, sprzedaż, magazynowanie, transport oraz wprowadzenie do obrotu fizycznego węgla i biomasy,

*   inna fizyczna bądź niefizyczna działalność handlowa w zakresie obrotu biomasą i węglem i obrót powiązanymi produktami finansowymi, które mogą być prowadzone na rynkach w danym czasie,

*   jeśli to możliwe, generowanie zysku z arbitrażu w handlu fizycznym węglem i biomasą oraz powiązanych instrumentów finansowych, w tym także transakcje typu forward na sprzedaż i zakup, swapy, opcje dotyczące transakcji opisanych w punktach powyżej,

*   udział w tworzeniu i wdrażaniu Strategii Węgla i Biomasy w Grupie E.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia zasady współpracy w ramach Wspólnych Operacji (tj. uprawnienia i obowiązki Stron) oraz model wewnętrznych rozliczeń, które będą obowiązywać w Umowie o Wspólnych Operacjach zawartej przez E. PL i E.P.

W związku z zawarciem Umowy o Wspólnych Operacjach, E. PL postanowiła wystąpić o potwierdzenie prawidłowości rozliczeń podatkowych w tym zakresie.

Uprawnienia i obowiązki Stron wynikające z Umowy o Wspólnych Operacjach

Umowa o Wspólnych Operacjach nie tworzy odrębnego od jej uczestników podmiotu prawa i obowiązków, lecz stanowi wyłącznie porozumienie o współpracy zawarte dla osiągnięcia określonego w niej celu, tj. wspólnego przedsięwzięcia polegającego na organizacji dostaw węgla i biomasy do elektrowni i elektrociepłowni. W Umowie o Wspólnych Operacjach zdefiniowane są prawa i obowiązki Stron oraz sposób reprezentowania we Wspólnych Operacjach w relacjach z stronami trzecimi. Poniżej przedstawione zostały główne założenia związane z funkcjonowaniem Wnioskodawcy i Operatora w ramach Wspólnych Operacji.

E . PL zobowiązuje się do:

*   zaangażowania w bieżącą działalność niezbędną do prowadzenia Wspólnych Operacji,

*   przeniesienia do Operatora wszelkich obowiązujących w dacie wejścia w życie Umowy o Wspólnych Operacjach umów zakupu i sprzedaży węgla wraz z powiązanymi zabezpieczeniami. Kwestia przeniesienia przedmiotowych umów zostanie uregulowana w odrębnej umowie. Zarządzanie tymi umowami wejdzie w zakres Wspólnych Operacji. Od daty momentu przeniesienia wspomnianych umów do Operatora, E. PL wstrzymuje się od prowadzenia wszelkich działań podobnych lub częściowo podobnych do Wspólnych Operacji (chyba, że Strony uzgodnią inaczej),

*   zapewnienia E.P. wykwalifikowanego personelu posiadającego know-how i doświadczenie w zakresie dotyczącym Wspólnych Operacji, wiedzę i doświadczenie w zakresie obrotu węglem i biomasą, pokrewnych instrumentów finansowych, w tym między innymi w zakresie zarządzania handlowego, gospodarczego oraz ryzykiem, analizy, narzędzi do modelowania i badawczych, ogólnych porad i wskazówek na temat warunków handlu i logistyki fizycznego i niefizycznego obrotu węglem i biomasą,

*   zapewnienie E.P. doradztwa handlowego związanego ze Wspólnymi Operacjami, w tym w zakresie projektów dokumentów dotyczących ryzyka, polityki zarządzania ryzykiem i polityki transakcji biznesowych,

*   zapewnienia E.P. doradztwa technicznego i pomocy związanej z systemami IT oraz narzędziami na warunkach określonych w Umowie o Wspólnych Operacjach,

*   zapewnienia E.P. sublicencji na system zarządzania energią oraz ryzykiem.

Dla realizacji wyżej określonych zobowiązań wynikających z Umowy o Wspólnych Operacjach, do E.T PL zostaną oddelegowani z E. UK kluczowi pracownicy posiadający niezbędne know-how do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w ramach Wspólnych Operacji, obejmującej przede wszystkim wsparcie w zakresie realizacji dostaw węgla i biomasy, pokrewnych instrumentów finansowych, a także w zakresie zarządzania ryzykiem, analizy, obsługi narzędzi badawczych i narzędzi IT wspierających zarządzanie ryzykiem w zakresie handlu i logistyki węgla i biomasy, a także doradztwa technicznego.

Ponadto E. PL jest zobowiązany także, w celu realizacji celów biznesowych wynikających z Umowy o Wspólnych Operacjach, dostarczyć i zapewnić E.P. dostęp do elektronicznego systemu transakcyjnego wraz z odpowiednimi funkcjami zarządzania ryzykiem. Opisywany system IT jest własnością E. UK. E. PL dysponuje licencją na niniejszy system, która pozwala na udzielenie sublicencji na rzecz E.P.

E . PL będzie zobowiązana do zapewnienia właściwego podłączenia E.P. do opisywanego systemu oraz zapewnienia właściwej współpracy z E. UK oraz dostępu zgodnie z ustalonymi zasadami poufności. Koszty sublicencji systemu zarządzania ryzykiem oraz wdrażania i funkcjonowania systemu oraz wszelkich innych działań lub usług dostarczonych przez E. PL lub E. UK zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach stanowić będą koszty Wspólnych Operacji.

W ramach Umowy o Wspólnych Operacjach E.P. zobowiązuje się do:

*   prowadzenia Wspólnych Operacji jako Operator na bieżąco, ze szczególnym uwzględnieniem zasad określonych w Umowie o Wspólnych Operacjach, tj. do prowadzenia Wspólnych Operacji zgodnie z długoterminową strategią mającą na celu zmniejszenie ryzyka oraz zwiększenie konkurencyjności podmiotów Grupy E. poprzez udoskonalenie i optymalizację realizacji dostaw węgla i biomasy do klientów E.P., w tym także spółek z Grupy E.,

*   zapewnienia dla Wspólnych Operacji platformy biznesowo-korporacyjnej, pracowników oraz powierzchni biurowej.

W związku z zaangażowaniem w bieżącą działalność prowadzoną w ramach Umowy o Wspólnych Operacjach, Strony ustalają ich udziały we Wspólnych Operacjach na następującym poziomie:

*   E. PL - 20%,

*   E.P. - 80%.

Udziały te mogą ulegać zmianie w rozliczeniu rocznym (szczegóły mechanizmu zmiany udziałów zostały przedstawione poniżej).

W tej proporcji Strony dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty oraz wydatki, straty i przychody wynikające z prowadzonej w ramach Wspólnych Operacji działalności.

W celu zapewnienia prawidłowej działalności Wspólnych Operacji, Strony powołują organy zarządzające i nadzorujące, w których skład wchodzą zarówno przedstawiciele E. PL i E.P. - Komitet Strategiczny. Stosownie do postanowień Umowy o Wspólnych Operacjach, E.P. zostanie wyznaczona na Operatora odpowiedzialnego za koordynację całości spraw związanych z wykonywaniem działalności określonej w Umowie o Wspólnych Operacjach.

W związku z ustaleniami Stron, to Operator ponosi odpowiedzialność za kierowanie i kontrolowanie bieżącej działalności w ramach Wspólnych Operacji oraz reprezentowanie we wszystkich sprawach związanych z ich wykonywaniem.

Rozliczenia w ramach Wspólnych Operacji

W celu osiągnięcia przychodu z realizacji Wspólnych Operacji Strony każdorazowo będą ponosić szereg wydatków. W tym celu E.P. jako Operator jest zobowiązany w celu dokonania stosownych rozliczeń do prowadzenia niezbędnych zapisów księgowych zgodnie z polskimi standardami rachunkowości. Zapisy te powinny umożliwić Stronom wypełnienie ciążących na nich obowiązków w zakresie podatku dochodowego i innych przepisów.

Przychody uzyskane z prowadzenia (dotyczące) Wspólnych Operacji będą fakturowane i ewidencjonowane przez Operatora (dalej: Przychody Wspólnych Operacji lub Przychody).

Wszystkie koszty i wydatki poniesione przez Strony w związku z wykonywaniem Wspólnych Operacji będą obciążały Operatora (będą fakturowane na Operatora i przez niego płacone).

W związku z wspólnym przedsięwzięciem E.P. jako Operator będzie obciążany przede wszystkim następującymi rodzajami kosztów, (dalej: Koszty Wspólnych Operacji lub Koszty):

*   koszty zakupu, magazynowania oraz transportu węgla i biomasy;
*   licencje i pozwolenia związane z prowadzoną działalnością;
*   wynagrodzenia i związane z tym koszty;
*   odpowiednia część kosztu pracowników oddelegowanych do E. PL oraz koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem rozwiązań IT fakturowane przez E. PL (koszty związane z oddelegowaniem pracowników i koszty praw do systemu IT alokowane do Wspólnych Operacji będą okresowo audytowane przez Strony - co najmniej raz w roku - które uzgodnią kwotę wydatków podlegających przypisaniu do Wspólnych Operacji);
*   koszty utrzymania wszelkich biur, magazynów, mieszkań i innych obiektów;
*   koszty sprzętu, urządzeń i narzędzi posiadanych przez E.P.;
*   koszty ubezpieczeń wymaganych przez prawo, umowy lub porozumienia, które będą realizowane w ramach Wspólnych Operacji;
*   koszty postępowań, rozwiązywania sporów i powiązanych z tym usług prawnych niezbędnych dla ochrony Wspólnych Operacji;
*   podatki i opłaty;
*   wszelkie inne koszty i wydatki poniesione przez Wnioskodawcę i E.P. niezbędne dla właściwego prowadzenia Wspólnych Operacji.

Reasumując, wszelkie koszty poniesione w związku ze Wspólnymi Operacjami będą obciążały E.P., który jako Operator tego przedsięwzięcia będzie odpowiedzialny za ewidencjonowanie ich na odpowiednich kontach księgowych.

Z uwagi na fakt, iż Strony uczestniczą w Przychodach i Kosztach zgodnie z udziałem we Wspólnych Operacjach (80%/20%), ustaliły w Umowie o Wspólnych Operacjach szczegółowe zasady rozliczeń:

*   miesięcznych,

*   rocznych.

Rozliczenia miesięczne w ramach Wspólnych Operacji

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach E.P. jako Operator, w terminie określonym w Umowie o Wspólnych Operacjach, będzie przedstawiał miesięczne zestawienie (tzw.: Montly Statements) przychodów osiągniętych w ramach Wspólnych Operacji i poniesionych kosztów. Miesięczne zestawienie będzie zawierało co najmniej:

*   koszty dotyczące danego miesiąca z uwzględnieniem znanych kosztów na podstawie rezerw, z podziałem na kategorie,

*   uzyskane Przychody,

*   udział Stron w Przychodach i Kosztach Wspólnych Operacji.

Miesięczne zestawienie Kosztów Wspólnych Operacji, służące do wyliczenia udziałów E. PL i Operatora, będzie obejmowało następujące zmienne:

*   koszty uwzględnione w umowie o Wspólnych Operacjach poniesione przez Strony Umowy w ramach Wspólnych Operacji, zarówno na podstawie faktur VAT / rachunków / not lub też faktur wystawianych przez podmioty trzecie bądź przez E. PL na rzecz Operatora,

*   koszty towarów i usług nabytych przez Strony Umowy w okresie rozliczeniowym, które dotyczyły tego okresu, a które nie zostały jeszcze udokumentowane fakturami VAT / rachunkami / notami lub też fakturami wystawianymi przez dostawców, koszty te szacowane są na podstawie dostępnych informacji o wykonanych usługach / nabytych towarach, wynikających z umów z dostawcami i złożonych zamówień; przedmiotowe koszty są ujmowane w księgach Operatora zgodnie z polityką rachunkowości Operatora jako tzw. accruals,

*   różnice pomiędzy rzeczywistą wysokością kosztów wynikających z otrzymanych faktur VAT / rachunków / not lub też faktur wystawianych przez dostawców, a wartością kosztów, które zostały uwzględnione w fakturze VAT za poprzedni miesiąc na podstawie szacunków (mogą to być różnice dodatnie jak i ujemne) jako tzw. accruals.

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach w zakresie udziału Stron umowy o Wspólnych Operacjach, Rozliczenie Miesięczne wystawiane przez Operatora na rzecz E. PL będzie uwzględniało 20% powyższych kosztów.

Na podstawie miesięcznych zestawień przygotowanych przez Operatora, do 3 dnia po ich przedłożeniu, każda ze Strony wystawi fakturę VAT dokonującą faktyczny podział Kosztów i Przychodów Wspólnych Operacji zgodnie z ustalonym w Umowie o Wspólnych Operacjach udziałem (dalej: Rozliczenia Miesięczne).

W konsekwencji, Wnioskodawca:

*   wystawia faktury VAT dokumentujące jego udział w Przychodach Wspólnych Operacji,

*   otrzymuje faktury VAT dokumentujące jego udział w Kosztach Wspólnych Operacji.

Rozliczenia roczne w ramach Wspólnych Operacji

Zgodnie z Umową o Wspólnych Operacjach E.P. jako Operator do 15 lutego następnego roku będzie przedstawiał roczne zestawienie (tzw. Annual Statements) Przychodów osiągniętych w ramach Wspólnych Operacji i poniesionych kosztów. Roczne zestawienie będzie zawierało co najmniej:

*   koszty dotyczące danego roku z uwzględnieniem znanych kosztów na podstawie rezerw, z podziałem na kategorie,

*   uzyskane Przychody,

*   udział Stron w Przychodach i Kosztach Wspólnych Operacji.

Na podstawie rocznego zestawienia przygotowanego przez Operatora, do 20 lutego następnego roku, zostaną wystawione przez Operatora i/lub Wnioskodawcę faktury VAT, które będą odzwierciedleniem uzgodnionego przez Strony mechanizmu zmiany udziałów we Wspólnych Operacjach (dalej: Rozliczenia Roczne).

Zmiany udziału w Kosztach Wspólnych Operacji

W przypadku, gdy wykazane w rocznym zestawieniu poniesione Koszty przekroczą osiągnięte Przychody z tytułu Wspólnych Operacji, udział Wnioskodawcy w Kosztach Wspólnych Operacji ulegnie zwiększeniu w proporcji odpowiadającej różnicy pomiędzy Kosztami a Przychodami ze Wspólnych Operacji w danym roku.

Zmiana udziału Wnioskodawcy w Kosztach Wspólnych Operacji zostanie odzwierciedlona poprzez wystawienie przez Operatora na Wnioskodawcę Rozliczenia Rocznego.

Zmiany udziału w Przychodach Wspólnych Operacji

W przypadku, gdy w kolejnym roku, roczne zestawienie wykaże, iż Przychody ze Wspólnych Operacji przewyższają poniesione Koszty, udział Wnioskodawcy w Przychodach ze Wspólnych Operacji w tym roku ulegnie w zwiększeniu i będzie obejmował:

*   kwotę wynikającą z Rozliczenia Rocznego z poprzedniego roku,

*   20% nadwyżki Przychodów nad Kosztami w danym roku, pozostałej po odjęciu kwoty wynikające z Rozliczenia Rocznego z poprzedniego roku.

Zwiększony udział Wnioskodawcy w Przychodach ze Wspólnych Operacji w kolejnym roku nie może być większy niż nadwyżka Przychodów na Kosztami wdanym roku.

Zmiana udziału Wnioskodawcy w Przychodach Wspólnych Operacji zostanie odzwierciedlona poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę na Operatora faktury dokumentującej Rozliczenie Roczne.

E . PL oprócz kosztów związanych z realizacją zobowiązań Spółki wynikających z Umowy o Wspólnych Operacjach, w tym także takich, których część nie będzie alokowana do Kosztów Wspólnych Operacji (na podstawie uzgodnień z Operatorem), ponosi również wydatki związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu prawnego, takie jak koszty wynajmu lokalu, obsługi prawnej i księgowej, wynagrodzeń pracowników administracyjnych.

Wnioskodawca nadmienia, że w zakresie rozliczeń wynikających ze Wspólnych Operacji, równolegle z wnioskiem do Ministra Finansów o interpretację przepisów podatkowych wystąpiła druga Strona Umowy o Wspólnych Operacjach – E.P. Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy w przypadku zwiększenia udziału Spółki w Przychodach ze Wspólnych Operacji, Spółka powinna wystawić na Operatora odrębny dokument Rozliczenia?
2.  Czy Spółka postępuje prawidłowo traktując przedstawione w stanie faktycznym wzajemne rozliczenia (Rozliczenia Miesięczne i Rozliczenia Roczne) realizowane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem jako czynności opodatkowane podatkiem VAT i w konsekwencji dokumentując je fakturami VAT?
3.  Czy wzajemne rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem dokonywane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach należy opodatkować według stawki podstawowej (23%) i określić obowiązek podatkowy zgodnie z zasadą ogólną tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od zakończenia miesięcznych i rocznych okresów rozliczeniowych?
4.  Czy podstawę opodatkowania VAT z tytułu Rozliczeń Miesięcznych i Rocznych w ramach Wspólnych Operacji wystawianych przez Wnioskodawcę będzie stanowiła kwota należnego mu udziału w Przychodach Wspólnych Operacji, wyliczonego zgodnie z zasadami określonymi w Umowie o Wspólnych Operacjach?
5.  Czy Wnioskodawca ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Wspólnych Operacji?

Ad . 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zwiększenia udziału Spółki w Przychodach ze Wspólnych Operacji, Spółka powinna wystawić na Operatora odrębny dokument Rozliczenia Rocznego oraz rozpoznać przychód podatkowy w roku podatkowym, którego dotyczy Rozliczenie Roczne.

Uzgodniony przez Strony w Umowie o Wspólnych Operacjach model rozliczeń przewiduje dwa równoległe, niezależne okresy rozliczeniowe - miesięczny i roczny. Rozliczenia Miesięczne Przychodów i Kosztów Wspólnych Operacji będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT w uzgodnionych terminach. Umowa o Wspólnych Operacjach nie przewiduje żadnych warunków (okoliczności), spełnienie których jest wymagane do sporządzenia (wystawienia) Rozliczeń Miesięcznych.

Z kolei w przypadku Rozliczeń Rocznych, Umowa o Wspólnych Operacjach przewiduje zaistnienie określonych okoliczności (mechanizm zmiany udziałów), prezentowanych w przygotowywanym przez Operatora zestawieniu rocznym. Tym samym z uwagi na fakt, iż Rozliczenie Roczne jest niezależne od Rozliczeń Miesięcznych i dotyczy innego okresu rozliczeniowego (tj. roku) powinno być dokumentowane odrębną fakturą VAT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanego przepisu oraz fakt, iż Strony ustaliły następujące po sobie okresy rozliczeniowe, przychód podatkowy z tytułu Rozliczenia Rocznego będzie powstawał w ostatnim dniu roku podatkowego, którego dotyczy dane Rozliczenie Roczne. Tym samym, w przypadku wystawienia przez Wnioskodawcę Rozliczenia Rocznego, dokumentującego mechanizm zmiany udziałów, powinien on odnieść przychód z tego tytułu do roku podatkowego, którego dane Rozliczenie Roczne dotyczy.

Reasumując, w przypadku zwiększenia udziału Spółki w Przychodach ze Wspólnych Operacji, Spółka powinna wystawić odrębny dokument Rozliczenia Rocznego na Operatora oraz rozpoznać przychód podatkowy w roku podatkowym, którego dotyczy Rozliczenie Roczne.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, postępuje ona prawidłowo traktując przedstawione w stanie faktycznym wzajemne rozliczenia (Rozliczenia Miesięczne i Rozliczenia Roczne) realizowane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem jako czynności opodatkowane podatkiem VAT i w konsekwencji dokumentując je fakturami VAT.

W świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: dana czynność ujęta została w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (przesłanka przedmiotowa) oraz czynność wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT (przesłanka podmiotowa).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, pojęcie świadczenia usług zostało zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, świadczeniem usług, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane powyżej przesłanki będą spełnione w przypadku rozliczeń dokonywanych między Wnioskodawcą a Operatorem w ramach Umowy o Wspólnych Operacjach, za czym przemawia szereg okoliczności związanych z planowanym charakterem współpracy (tj. na organizacji dostaw węgla i biomasy do elektrowni i elektrociepłowni) oraz ukształtowanym na jej gruncie układem relacji, praw i obowiązków między Stronami Umowy.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa ta stanowi w rzeczywistości umowę określaną w praktyce obrotu gospodarczego jako umowa konsorcjum. W stosunku do umów konsorcjum istnieje ugruntowana praktyka, zgodnie z którą podatnikami podatku VAT są członkowie konsorcjum (wspólnego przedsięwzięcia) a nie samo konsorcjum (wspólne przedsięwzięcie).

Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, natomiast w działaniach dotyczących wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólne cele objętą porozumieniem. W konsekwencji wszystkie rozliczenia pomiędzy członkami konsorcjum (wspólnego przedsięwzięcia), będącymi niezależnymi podmiotami gospodarczymi i zarazem odrębnymi podatnikami podlegają opodatkowaniu VAT.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, w tym:

1.  „Rozliczenia zarówno przychodów i kosztów między członków konsorcjum w stosunku do ich udziału czy też opisane przez Spółkę rozliczenia międzyokresowe, stanowią również wynagrodzenie za świadczone usługi (dostawę towarów) podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czy to przez Spółkę, jako Lidera Konsorcjum, czy też przez Partnerów i wymagają wystawiania faktur VAT” - interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 marca 2012 r. (IPPP3/443-1582/11-4/SM);
2.  „Rozliczenia w ramach konsorcjum, polegające na comiesięcznym obciążaniu Partnera kwotą stanowiącą 40% kosztów poniesionych przez Operatora z tytułu działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Konsorcjum (obejmujących zarówno koszty wewnętrzne, jak i koszty zewnętrzne, w tym koszty udostępnienia środków trwałych należących do Operatora oraz opłatę za finansowanie) oraz marży podlegają opodatkowaniu VAT i powinny zostać udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT.” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-452/11-2/MPe).
3.  „Pamiętać należy, że działania członków konsorcjum związane z wykonywaniem umowy stanowią działania odrębnych i niezależnych z punktu widzenia podatkowego podmiotów prawa – podatników podatku VAT. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z Zamawiającym stosować ogólne reguły w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.” – interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lutego 2010 r. (IBPP1/443-128/10/EA).

Za opodatkowaniem rozliczeń w ramach wspólnego przedsięwzięcia opowiedział się również Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 5849 z dnia 24 lutego 2004 r., w której wskazał, iż w ustawie o VAT brak jest szczególnych regulacji dotyczących wzajemnych rozliczeń pomiędzy przedsiębiorcami, którzy zawarli umowę o wspólnym przedsięwzięciu i działają w ramach konsorcjum” oraz że przepisy o VAT „definiując pojęcie podatnika nie przewidują uznania za jednego podatnika większej liczby przedsiębiorców pozostających w bliskich związkach, np. o charakterze ekonomicznym”. Minister Finansów stwierdził także, że „przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT, w tym także lider konsorcjum. Powyższe oznacza, że przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły (\`(...)\`) w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dokonywane przez niego i Operatora rozliczenia Przychodów i Kosztów w ramach Wspólnych Operacji (Rozliczenia Miesięczne i Rozliczenia Roczne), jako dokonywane pomiędzy dwoma niezależnymi podatnikami VAT, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Wobec tego Spółka ma obowiązek dokumentowania Rozliczeń Miesięcznych i Rocznych z Operatorem Wspólnych Operacji fakturami VAT.

Reasumując, przedstawione w stanie faktycznym wzajemne rozliczenia (Rozliczenia Miesięczne i Rozliczenia Roczne) realizowane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem powinny być traktowane jako czynności opodatkowane podatkiem VAT i w konsekwencji dokumentowane fakturami VAT.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, wzajemne rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem dokonywane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach należy opodatkować według stawki podstawowej (23%) i określić obowiązek podatkowy zgodnie z zasadą ogólną, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od zakończenia miesięcznych i rocznych okresów rozliczeniowych.

Ustawa o VAT nie zawiera specyficznych przepisów regulujących zasady opodatkowania (obowiązek podatkowy, stawka VAT) rozliczeń w ramach wspólnych przedsięwzięć (konsorcjum). W szczególności, ustawa o VAT nie przewiduje dla tego rodzaju rozliczeń możliwości zastosowania stawek obniżonych lub zwolnienia z opodatkowania ani nie określa specyficznego momentu powstania obowiązku podatkowego.

Tym samym, jeśli uznać stanowisko przedstawione przez Spółkę w uzasadnieniu do pytania nr 1, iż wzajemne rozliczenia (Rozliczenia Miesięczne i Rozliczenia Roczne) realizowane w ramach Wspólnych Operacji pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem są opodatkowane VAT, zastosowanie będzie miała do nich stawka podstawowa przewidziana w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (23%). Z kolei obowiązek podatkowy dla analizowanych rozliczeń należy określić zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż strony będą dokonywały rozliczeń w okresach rozliczeniowych (miesięcznych i rocznych) obowiązek podatkowy dla tych rozliczeń będzie powstawał w dniu wystawienia faktury za dany okres rozliczeniowy, jednak nie później niż 7 dnia od zakończenia danego okresu rozliczeniowego.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, wzajemne rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem dokonywane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach należy opodatkować stawką podstawową (23%). Z kolei obowiązek podatkowy należy określić zgodnie z zasadą ogólną, tj. z chwilą wystawienia faktury, jednak nie później niż w 7 dniu od zakończenia danego – miesięcznego lub rocznego – okresu rozliczeniowego.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania VAT z tytułu Rozliczeń Miesięcznych i Rocznych w ramach Wspólnych Operacji wystawianych przez Wnioskodawcę będzie stanowiła kwota należnego mu udziału w Przychodach Wspólnych Operacji, wyliczonego zgodnie z zasadami określonymi w Umowie o Wspólnych Operacjach.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach kwotą należną Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa we Wspólnych Operacjach jest określony udział w Przychodach Wspólnych Operacji. Tym samym, mając na uwadze fakt, iż rozliczenia pomiędzy członkami wspólnych przedsięwzięć (w tym także pomiędzy członkami Wspólnych Operacji) podlegają opodatkowaniu VAT, udział Wnioskodawcy w Przychodach będzie stanowił obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy jego udział w Przychodach Wspólnych Operacji, określony zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach, będzie stanowił podstawę opodatkowania wystawianych przez niego Rozliczeń Miesięcznych i Rocznych w ramach Wspólnych Operacji.

Ad. 5

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Wspólnych Operacji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W konsekwencji, podstawowym warunkiem, jaki musi być spełniony, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach otrzymanych przez niego jest wymóg, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT oraz by podatnik posiadał fakturę VAT dokumentującą tę transakcję.

W analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie nabywał towary oraz usługi od podmiotów trzecich oraz od E. UK. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi są niezbędne i będą bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania Wspólnych Operacji.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie otrzymywał:

1.  faktury VAT od E.P. dokumentujące Rozliczenia Miesięczne i Roczne dokonywane zgodnie z zasadami określonymi w Umowie o Wspólnych Operacjach,
2.  faktury VAT dokumentujące koszty oddelegowanych pracowników oraz koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem rozwiązań IT alokowane do Wspólnych Operacji fakturowane przez E. UK,
3.  faktury VAT od podmiotów trzecich dokumentujące zakup innych towarów i usług stanowiących zgodnie z Umową Koszty Wspólnych Operacji.

W szczególności, Wnioskodawca będzie obciążał kosztami tych usług i towarów Operatora Wspólnych Operacji, wystawiając z tego tytułu faktury VAT oraz wykazując podatek należny (punkty 2 i 3).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, będzie mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących zakup towarów i usług związanych z realizacją Wspólnych Operacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, niebędące dostawą towarów.

Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł Umowę o Wspólnych Operacjach ze Spółką z o.o., zwaną dalej Operatorem. Umowa ta stanowi porozumienie o współpracy zawarte dla osiągnięcia określonego celu, tj. wspólnego przedsięwzięcia polegającego na organizacji dostaw węgla i biomasy do elektrowni i elektrociepłowni. W umowie zdefiniowane są prawa i obowiązki Stron oraz sposób reprezentowania w relacjach ze stronami trzecimi.

Wnioskodawca zobowiązał się do: zaangażowania w bieżącą działalność niezbędną do prowadzenia Wspólnych Operacji, przeniesienia do Operatora wszelkich obowiązujących w dacie wejścia w życie Umowy o Wspólnych Operacjach umów zakupu i sprzedaży węgla wraz z powiązanymi zabezpieczeniami, zapewnienia E.P. wykwalifikowanego personelu posiadającego know-how i doświadczenie w zakresie dotyczącym Wspólnych Operacji, wiedzę i doświadczenie w zakresie obrotu węglem i biomasą, pokrewnych instrumentów finansowych, w tym między innymi w zakresie zarządzania handlowego, gospodarczego oraz ryzykiem, analizy, narzędzi do modelowania i badawczych, ogólnych porad i wskazówek na temat warunków handlu i logistyki fizycznego i niefizycznego obrotu węglem i biomasą, zapewnienie E.P. doradztwa handlowego związanego ze Wspólnymi Operacjami, w tym w zakresie projektów dokumentów dotyczących ryzyka, polityki zarządzania ryzykiem i polityki transakcji biznesowych, zapewnienia E.P. doradztwa technicznego i pomocy związanej z systemami IT oraz narzędziami na warunkach określonych w Umowie o Wspólnych Operacjach, zapewnienia E.P. sublicencji na system zarządzania energią oraz ryzykiem.

Operator natomiast zobowiązał się do: prowadzenia Wspólnych Operacji jako Operator na bieżąco, ze szczególnym uwzględnieniem zasad określonych w Umowie o Wspólnych Operacjach, tj. do prowadzenia Wspólnych Operacji zgodnie z długoterminową strategią mającą na celu zmniejszenie ryzyka oraz zwiększenie konkurencyjności podmiotów Grupy E. poprzez udoskonalenie i optymalizację realizacji dostaw węgla i biomasy do klientów E.P., w tym także spółek z Grupy E., zapewnienia dla Wspólnych Operacji platformy biznesowo-korporacyjnej, pracowników oraz powierzchni biurowej.

W związku z zaangażowaniem w bieżącą działalność prowadzoną w ramach Umowy o Wspólnych Operacjach, Strony ustalają ich udziały we Wspólnych Operacjach na następującym poziomie: Wnioskodawca - 20%, Operator - 80%. W tej proporcji Strony dzielą prawa i obowiązki, ryzyko, koszty oraz wydatki, straty i przychody wynikające z prowadzonej w ramach Wspólnych Operacji działalności.

Z uwagi na fakt, iż Strony uczestniczą w przychodach i kosztach zgodnie z udziałem we Wspólnych Operacjach (80%/20%), ustaliły w Umowie szczegółowe zasady rozliczeń miesięcznych i rocznych.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż przedstawiona w okolicznościach sprawy umowa o współpracę stanowi w rzeczywistości umowę określaną w praktyce obrotu gospodarczego jako umowa konsorcjum.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy Strony Umowy, tj. Wnioskodawca i Partner uzgodniły zakres obowiązków i rozliczeń między nimi w ramach kontraktu. Każda ze Stron zobowiązała się do wykonywania określonych w umowie, szczegółowo wskazanych wyżej czynności, tj. do zachowania zgodnego z postanowieniami umowy.

Zatem analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że kwoty przekazywane w ramach wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem, stanowić będą faktycznie wynagrodzenie za świadczone usługi w ramach zawartej umowy, które podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Obowiązek wystawiania faktur określony w art. 106 ust. 1 ustawy został sprecyzowany w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.03.2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 68, poz. 360 ze zm.), zgodnie z którym zarejestrowany podatnik VAT czynny, wystawia faktury.

Jak wskazał Wnioskodawca, uzgodniony przez Strony w Umowie o Wspólnych Operacjach model rozliczeń przewiduje dwa niezależne okresy rozliczeniowe – miesięczny i roczny. Rozliczenia miesięczne będą każdorazowo dokumentowane fakturami VAT. Umowa o Wspólnych Operacjach nie przewiduje żadnych warunków, spełnienie których jest wymagane do sporządzenia rozliczeń miesięcznych.

W przypadku rozliczeń rocznych, Umowa o Wspólnych Operacjach przewiduje zaistnienie określonych okoliczności – mechanizm zmiany udziałów.

Rozliczenia przychodów i kosztów między partnerami wspólnego przedsięwzięcia, będącymi podatnikami podatku VAT w stosunku do ich udziału, jak wyżej wykazano stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Strony zobowiązały się w umowie do wykonywania określonych czynności, w związku z tym każdą płatność (niezależnie od jej nazwy) należną w związku z zawartą umową, należy uznać za wynagrodzenie z tytułu czynności, do których zobowiązała się Strona umowy.

Jak wykazano w opisie sprawy rozliczenia miesięczne i roczne stanowią wynagrodzenie za czynności wyliczane w oparciu o inne zmienne, zatem winny być dokumentowane odrębnymi fakturami VAT.

Reasumując, wzajemne rozliczenia miesięczne i roczne realizowane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem powinny być traktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT i w konsekwencji dokumentowane fakturami VAT.

Ad. 3

Co do zasady podstawowa stawka podatku od towarów i usług, zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawa o VAT nie zawiera przepisów szczególnych regulujących zasady opodatkowania dla rozliczeń w ramach wspólnych przedsięwzięć. Usługi, do których zobowiązały się Strony stanowią usługi złożone, składa się nań szereg różnych czynności, szczegółowo opisanych w umowie. Z tytułu ich wykonywania Strony ustaliły metodologię kalkulacji wynagrodzenia, polegającą na wzajemnych rozliczeniach miesięcznych i rocznych realizowanych w ramach wspólnych operacji. Usługi powyższe nie zostały wymienione w ustawie ani też w przepisach wykonawczych do ustawy jako zwolnione z opodatkowania VAT, jak również nie korzystają z preferencyjnej stawki VAT.

Zatem wzajemne rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą i Operatorem należy opodatkować zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podatku 23%.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do treści art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub usługi.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają co należy rozumieć pod pojęciem wykonania usługi. Co do zasady, pod pojęciem wykonania usługi należy rozumieć dokonanie tych działań lub zaniechań przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy, które zgodnie z zawartą umową stanowią wykonanie zobowiązań przez usługodawcę (usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony charakter w łączącej strony umowie rodzaj usługi). Należy ponadto zaznaczyć, iż zgodnie z treścią art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) o swobodzie umów zobowiązaniowych, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. A zatem, to z umowy cywilnoprawnej łączącej strony winno wynikać do jakich czynności zobowiązane są strony (jakie elementy składają się na wykonanie usługi) i w którym momencie dochodzi do jej wykonania.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach Operator w terminie określonym w Umowie będzie przedstawiał miesięczne zestawienie przychodów osiągniętych w ramach wspólnych operacji i poniesionych kosztów. Na podstawie miesięcznych zestawień, do 3. dnia po ich przedłożeniu, każda ze Stron wystawi fakturę VAT dokumentującą faktyczny podział kosztów i przychodów zgodnie z ustalonym w Umowie udziałem. Odnośnie rozliczeń rocznych, Operator do 15 lutego następnego roku będzie przedstawiał roczne zestawienie przychodów osiągniętych w ramach wspólnych operacji i poniesionych kosztów. Na podstawie rocznego zestawienia do 20 lutego następnego roku Strony wystawią faktury VAT, które odzwierciedlą opisaną we wniosku zmianę udziałów we wspólnych operacjach.

Z powyższego wynika, że przedmiotowe usługi należy uznać za wykonane z końcem danego okresu rozliczeniowego – miesięcznego, bądź rocznego.

Zatem mając na uwadze określony przez Wnioskodawcę moment wykonania usługi stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy należy określić stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi, tj. zakończenia danego – miesięcznego lub rocznego okresu rozliczeniowego.

Ad. 4

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ww. przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, definiując pojęcie podstawy opodatkowania wskazuje, iż jest nim obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przepis ten wskazuje jednocześnie, że kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Podkreślić należy, że wysokość wynagrodzenia, a tym samym kwoty należnej, z tytułu danego świadczenia usług (dostawy towarów) wynikać winna z umowy cywilnoprawnej łączącej strony transakcji. Swobodę zawierania umów regulują przepisy kodeksu cywilnego.

Zgodnie z postanowieniami Umowy o Wspólnych Operacjach kwotą należną Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa we Wspólnych Operacjach jest określony udział w przychodach, wyliczany w oparciu o rozliczenia miesięczne i roczne, stanowiące metodologię kalkulacji wynagrodzenia przyjętą przez Strony.

Zatem, wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usługi w ramach wspólnych operacji, kalkulowane przez Strony w sposób opisany we wniosku jest kwotą brutto, zawierającą podatek VAT. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie więc kwota należnego wynagrodzenia otrzymana od Operatora, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Ad. 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (\`(...)\`).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast, w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze, jednakże sama transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie nabywał towary niezbędne i bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania Wspólnych Operacji określonych w Umowie.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie otrzymywał:

1.  faktury VAT od E.P. dokumentujące Rozliczenia Miesięczne i Roczne dokonywane zgodnie z zasadami określonymi w Umowie o Wspólnych Operacjach,
2.  faktury VAT dokumentujące koszty oddelegowanych pracowników oraz koszty związane z wdrożeniem i funkcjonowaniem rozwiązań IT alokowane do Wspólnych Operacji fakturowane przez E. UK,
3.  faktury VAT od podmiotów trzecich dokumentujące zakup innych towarów i usług stanowiących zgodnie z Umową Koszty Wspólnych Operacji.

Jak wykazano w odpowiedzi na pyt. nr 1 i 2 w przedmiotowej wzajemne rozliczenia miesięczne i roczne realizowane na podstawie Umowy o Wspólnych Operacjach pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem powinny być traktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu VAT i w konsekwencji dokumentowane fakturami VAT.

W konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 1 Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Wspólnych Operacji.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać również należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-1191/12-3/AS.

Jednocześnie – mając na uwadze treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu: „minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)” – zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla spółki będącej partnerem przedsięwzięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.