Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-619/13-3/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-30
Teza: Czy aport akcji w Spółce kapitałowej do słowackiej Spółki komandytowej przez Wnioskodawcę, będzie skutkował powstaniem u Wnioskodawcy zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce? Czy uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dochód; odpowiedzialność; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 04.06.2013 r. (data wpływu 07.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu oraz wypłaty zysku z tytułu udziału w słowackiej Spółce komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu oraz wypłaty zysku z tytułu udziału w słowackiej Spółce komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym. Rozważa przystąpienie do spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej: słowacka Spółka komandytowa), Spółka zorganizowana i zarejestrowana będzie wg prawa słowackiego jako komanditna spolocnost, odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Wnioskodawca przystąpi do spółki w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, odpowiednika polskiego komplementariusza. Poza Wnioskodawcą wspólnikami Spółki mają być osoby fizyczne - polscy rezydenci podatkowi oraz zagraniczne osoby prawne.

Wnioskodawca posiada udziały w spółce z o.o., która jest rezydentem podatkowym na Cyprze (dalej: Spółka kapitałowa).

Wnioskodawca rozważa możliwość wniesienia udziałów, które posiada w Spółce kapitałowej jako wkładu niepieniężnego do Spółki słowackiej.

Słowacka Spółka komandytowa pełnić będzie funkcję podmiotu holdingowego dla spółek kapitałowych z siedzibą w Unii Europejskiej, nie wykluczając Polski, a głównym źródłem jej dochodów będą dywidendy wypłacane przez spółki z grupy.

Słowacka Spółka komandytowa utrzymywać będzie stałą siedzibę na terytorium Słowacji, w której podejmowane będą istotne z punktu widzenia działalności Spółki decyzje.

Komanditna spolocnost (dalej „k.s.”) jest w świetle postanowień słowackiego kodeksu handlowego podmiotem praw i obowiązków odrębnym od swoich wspólników. Podobnie jak polska spółka komandytowa, k.s. jest spółką, w której przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń (wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności), a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości jego wkładów do spółki (wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności). Wspólnicy k.s. zawierają umowę spółki, która musi wskazywać zakres działalności spółki, określać jej wspólników i wysokość wkładów wspólników o ograniczonej odpowiedzialności oraz wskazywać, który/którzy ze wspólników ponoszą nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki.

K.s. zarejestrowana i zarządzana na terytorium Słowacji jest, co do zasady, traktowana jako słowacki rezydent podatkowy, a tym samym, korzysta z ochrony wynikającej z traktatów międzynarodowych w tym umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz dyrektyw europejskich (k.s. jest też wymieniona jako podmiot, do którego mają zastosowanie postanowienia Dyrektywy Rady z dn. 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich i w związku z tym jest wymieniona w poz. 19 Załącznika nr 3 do updof).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy aport akcji w Spółce kapitałowej do słowackiej Spółki komandytowej przez Wnioskodawcę, będzie skutkował powstaniem u Wnioskodawcy zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce?
2.  Czy uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2. W zakresie pytania nr 1 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy dochód uzyskiwany przez niego z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a UPO oraz art. 27 ust. 8 updof.

Zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO, zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba ze przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. W doktrynie prawa międzynarodowego przyjmuje się, że przedsiębiorstwo spółki osobowej, której wspólnicy są rezydentami drugiego umawiającego się państwa nie jest w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przedsiębiorstwem państwa siedziby spółki, ponieważ nie jest prowadzone przez osoby mające miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym państwie. Nie ulega jednak wątpliwości, ze przedsiębiorstwo, w ujęciu funkcjonalnym, prowadzone przez spółkę osobową w umawiającym się państwie stanowi stały zakład jej wspólników w tym państwie (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz” s. 323).

W konsekwencji dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności traktowane będą jako zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu a co za tym idzie co do zasady podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym. Na gruncie UPO dochody te regulowane będą postanowieniami art. 7, zgodnie z którym Słowacji przysługuje prawo ich opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa kwalifikacja dotyczyć będzie całości dochodów wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności osiąganych z udziału w słowackiej Spółce komandytowej. Na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym na gruncie art. 10 ust. 4 UPO, przyjmuje się zasadę, iż w przypadku gdy wypłacane dywidendy związane są z działalnością położonego w umawiającym się państwie zakładu, dochody z tytułu dywidend przypisywane są temu zakładowi i opodatkowywane zgodnie z regulacjami art. 7 UPO. Jak się podkreśla w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego wymóg przypisywania dywidend, odsetek, czy należności licencyjnych do zysków zakładu jest konsekwencją przyjęcia na gruncie art. 7 UPO fikcji prawnej, umożliwiającej podatkowe traktowanie stałego zakładu tak, jakby był to podmiot niezależny od przedsiębiorstwa. Tym samym do stałego zakładu należy przypisać zyski, które osiągnąłby, gdyby działał jako niezależne przedsiębiorstwo. Z tego punktu widzenia uzasadnione jest, że zyski stałego zakładu powinny uwzględniać również dochody osiągnięte z praw majątkowych (takich jak akcje, czy wierzytelności) posiadanych przez ten zakład (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD, Komentarz” s.678).

Słowacka Spółka komandytowa w świetle słowackich regulacji prawnych zobowiązana będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych i udziały w Spółce kapitałowej będą wykazane jako jej aktywa w bilansie. Jako podmiot holdingowy będzie właścicielem udziałów w spółkach z grupy. To słowacka Spółka komandytowa, a nie jej wspólnicy, będzie zatem właścicielem dywidend wypłacanych przez Spółkę kapitałową i inne podmioty zależne. Nie może być więc wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez słowacką Spółkę komandytową z tytułu dywidend i innych udziałów w zyskach spółek z grupy (w tym ze Spółki kapitałowej), związane będą z działalnością słowackiego zakładu Wnioskodawcy i jemu przypisane.

W konsekwencji, uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji. W tej sytuacji zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UPO, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników). Następnie na podstawie art. 27 ust. 8 updof podatek dochodowy należny od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskującego ustalany będzie z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Oznacza to, że określając należny podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca do dochodów podlegających opodatkowaniu uzyskiwanych na terytorium Polski dodawać będzie zwolnione z podatku dochody z tytułu udziału w zyskach słowackiej Spółki komandytowej i od sumy tych dochodów liczyć będzie podatek wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 updof.

Następnie ustali stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w ten sposób stopę procentową zastosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychody (i koszty) Wnioskodawcy z udziału w słowackiej Spółce komandytowej będą traktowane na podstawie art. 5b ust. 2 jako jego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Opodatkowane (rozliczane) będą one zatem przez Wnioskodawcę w momencie ich uzyskania przez słowacką Spółkę komandytową. Wypłata zysku, czyli rozliczonych już podatkowo w Polsce przez Wnioskodawcę dochodów, przez słowacką Spółkę komandytową nie stanowi kolejnego przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (dochód ten został już raz opodatkowany w momencie jego osiągnięcia przez słowacką Spółkę komandytową); wypłata taka nie jest wymieniona jako zrównana z przychodem w art. 14 ust. 2 updof (w odróżnieniu np. od środków pieniężnych z tytułu wystąpienia z takiej Spółki). Oznacza to iż dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w słowackiej Spółce komandytowej z tytułu bycia w niej wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym Spółce zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników.

Powyższe stanowisko potwierdził już Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2012 r. IPPB1/415-458/12-3/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.