Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.174.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-30
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z modernizacją budynku biurowego
Słowa kluczowe: budynek; koszt; lokal; modernizacja; ulepszenie; wartości; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2017 r. (data wpływu 6 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z modernizacją budynku biurowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych z modernizacją budynku biurowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji wysokiej jakości nowoczesnych opakowań ze szkła dla potrzeb przemysłu perfumeryjno-kosmetycznego, spirytusowego i spożywczego. Spółka jest właścicielem budynku biurowego położonego. Budynek ten pochodzi z połowy lat 80-tych ubiegłego wieku. W 2014 r. dokonano modernizacji połowy I piętra (kwota: 535.869,95 zł). W pozostałym zakresie budynek nie był modernizowany od momentu oddania go do użytkowania, tj. od 1985 r. Tym samym, z uwagi na zły stan techniczny poszczególnych elementów konstrukcyjnych i funkcjonalnych obiektu mających bezpośredni wpływ na trudności oraz jakość w prowadzeniu w nim działalności gospodarczej – na przełomie 2016/2017r. – Wnioskodawca przeprowadził prace budowlane na niemodernizowanej dotąd części budynku, tj. na parterze, II piętrze oraz na klatce schodowej.

Prace te obejmowały:

1.  korytarz (p. II.):
    *   demontaż i przeniesienie szachtów kablowych wraz z instalacją;
    *   wymiana instalacji elektrycznej oraz osprzętu elektrycznego;
    *   demontaż oświetlenia;
    *   montaż nowoczesnych lamp rastrowych podtynkowych z zastosowaniem nowoczesnych systemów zasilania;
    *   wymiana starych spękanych tynków wapienno-cementowych z zamianą na nowoczesne tynki gipsowe, które dobrze regulują poziom wilgotności powietrza w pomieszczeniach tworząc przyjazny dla ludzi mikroklimat;
    *   usunięcie spękanego tynku wraz z pozostałościami starej lamperii olejnej i położenie nowoczesnej mozaiki żywicznej;
    *   demontaż starych i montaż nowoczesnych drzwi;
    *   modernizacja (wymiana) istniejących rur żeliwnych odpowietrzenie pionów kanalizacyjnych na rury z PCV;
    *   wykonanie nowoczesnego podwieszanego sufitu w systemie Armstrong, który umożliwia integrowanie płyt sufitowych z urządzeniami technicznymi;
2.  łazienka wraz z węzłami sanitarnymi (w głębi korytarza – p. II.):
    *   wyburzenie ścian;
    *   skucie starych okładzin z płytek ceramicznych;
    *   modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej, tj. wymiana ze stalowo-żeliwnej na nowoczesną instalację alupex i pcv;
    *   ułożenie okładzin ceramicznych;
    *   montaż nowego dodatkowego osprzętu sanitarnego i wyposażenia;
    *   modernizacja instalacji elektrycznej i montaż nowoczesnego oświetlenia led.
3.  klatka schodowa:
    *   wymiana całej instalacji elektrycznej w obrębie klatki schodowej;
    *   usunięcie spękanego tynku wraz z pozostałościami starej lamperii olejnej i położenie nowoczesnej mozaiki żywicznej;
    *   modernizacja lamp oświetleniowych i osprzętu elektrycznego, tj. wymiana na nowe z nowoczesnymi funkcjonalnościami.
4.  łazienka wraz z węzłami sanitarnymi (przy klatce schodowej – p. II.):
    *   wyburzenie ścian;
    *   demontaż starych i montaż nowoczesnych drzwi;
    *   skucie starych okładzin z płytek ceramicznych;
    *   modernizacja (przeróbka) instalacji wodno-kanalizacyjnej;
    *   ułożenie okładzin ceramicznych podłogi i ścian;
    *   gruntowanie, malowanie;
    *   montaż nowoczesnych urządzeń sanitarnych i wyposażenia;
    *   montaż nowoczesnego oświetlenia.
5.  łazienka wraz z węzłami sanitarnymi + kabina prysznicowa (parter):
    *   wyburzenia ścian;
    *   skucie starych okładzin z płytek ceramicznych;
    *   modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej, tj. wymiana ze stalowo-żeliwnej na nowoczesną instalację alupex i pcv;
    *   ułożenie okładzin ceramicznych podłogi i ścian;
    *   montaż nowoczesnego dodatkowego osprzętu sanitarnego i wyposażenia;
    *   modernizacja (wymiana) instalacji elektrycznej i montaż nowoczesnego świetlenia led.

Wartość wyżej wymienionych prac wyniosła łącznie 250.030,00 zł netto, a zatem znacznie przekroczyła kwotę 3.500,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskazane w stanie faktycznym sprawy koszty związane z modernizacją budynku biurowego stanowią dla Wnioskodawcy koszty ulepszenia (modernizacji) środka trwałego (budynku), o których mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, powiększające wartość środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez niego koszty związane z wykonaniem ww. zakresu prac w budynku biurowym należy kwalifikować jako modernizację, albowiem podwyższają one wartość środka trwałego (tj. budynku) – stanowiąc koszty, o których mowa w art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn zm., dalej: ustawa o CIT) i w związku z tym stanowią podstawę naliczanie odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Przy czym, jak wynika z treści art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

I tak, stosownie do treści art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku:

1.  przebudowy (tj. zmiany (poprawienia) istniejącego stanu środków trwałych na inny),
2.  rozbudowy (tj. powiększenia (rozszerzenia) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.),
3.  rekonstrukcji (tj. odtworzenia zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku),
4.  adaptacji (tj. przystosowania (przerobienia) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych), lub
5.  modernizacji (tj. unowocześnienie środka trwałego),

wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500,00 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszenie środków trwałych ma zatem miejsce w przypadku, gdy w wyniku poniesionych wydatków wzrasta ich wartość użytkowa, mierzona w szczególności okresem używania, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji, a także zdolnością wytwórczą. Przy czym wymienione wyżej mierniki wzrostu wartości użytkowej mają charakter przykładowy, w związku z czym możliwe jest wskazanie takiego wzrostu także z uwagi na inne okoliczności. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że aby możliwe było rozpoznanie ulepszenia środka trwałego, wzrost wartości użytkowej musi być mierzalny w oparciu o zewnętrzny wskaźnik. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 marca 2007 r. sygn. I SA/Wr 1595/06: „warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie do zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest mierzalność ulepszenia. Przepis art. 16g ust. 13 ustawy wskazuje przykładowo w jaki sposób mierzalność ta może się wyrażać: np. okresem używania – wydłużeniem okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego, zwiększeniem jego zdolności wytwórczej, podwyższeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji. Efekt mierzalnego ulepszenia środka trwałego powinien wystąpić nie na skutek porównania stanu przed dokonaniem nakładów i po tym fakcie, ale porównania stanu z dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz po dokonaniu ulepszenia. Jak uważa cytowany autor wymóg mierzalności prowadzi do tego, że organ podatkowy, kwestionując w przypadku sporu możliwość uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów, jest obowiązany wykazać wielkość ulepszenia, a ustalenia te powinny być efektem wiedzy technicznej, w zależności od tego z jakim środkiem trwałym mamy do czynienia.” (por. też np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 43/11; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 marca 2007 r., sygn. I SA/Wr 69/07.

Tylko wydatek zatem, który zwiększy wartość użytkową w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania będzie skutkował jego ulepszeniem, tj. wydatek wymieniony w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2015 r., nr ILPB4/423-477/14-6/ŁM).

Z powyższych przepisów wynika więc, że środki trwałe uważa się za ulepszone (w wyniku czego następuje zwiększenie ich wartości początkowej) jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki, tj.:

1.  wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją,
2.  wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania,
3.  suma tych wydatków w danym roku przekracza kwotę 3.500,00 zł.

Przekładając powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca poniesie szereg wydatków, których jedynym celem będzie zwiększenie wartości użytkowej budynku biurowego (wydatki te istotnie przekroczą kwotę 3.500,00 zł – tj. wynoszą łącznie 250 030 zł). Wzrost ten będzie znaczący oraz możliwy do zmierzenia obiektywnym, zewnętrznym miernikiem wskazanym wprost w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT. W wyniku dokonanej modernizacji wzrośnie wydłużenie okresu używania ulepszonego budynku biurowego w stosunku do stanu poprzedniego, co oznacza, że budynek ten zostanie ulepszony w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o CIT. Konieczność uwzględnienia ww. wydatków w wartości początkowej niniejszego budynku biurowego jest zatem uzależniona od tego, czy w wyniku opisanych prac należy uznać, że zostanie on ulepszony w wyniku modernizacji.

Pojęcie „modernizacja” nie zostało zdefiniowane ani w przepisach ustawy o CIT ani ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 z późń. zm.). Definicji tego pojęcia nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r., poz. 1332 z późń. zm.), definiując jedynie „remont” (rozumiany jako wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym) i „przebudowę” (rozumianą jako wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego).

Należy zatem sięgnąć do definicji słownikowych. Zgodnie z tymi definicjami „modernizacja” to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś” (Słownik języka polskiego, Wydawnictwa Naukowe PWN). Z kolei Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego wskazuje, iż modernizacja to „unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś”.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, poniesione przez Wnioskodawcę koszty związane z modernizacją budynku biurowego (o których mowa w stanie faktycznym sprawy), takie jak m.in.:

*   wykonanie nowoczesnego podwieszanego sufitu w systemie Armstrong, który umożliwia integrowanie płyt sufitowych z urządzeniami technicznymi;
*   montaż nowoczesnych lamp rastrowych podtynkowych z zastosowaniem nowoczesnych systemów;
*   wymiana starych tynków wapienno-cementowych na nowoczesne zdrowe tynki gipsowe, które dobrze regulują poziom wilgotności powietrza w pomieszczeniach tworząc przyjazny dla ludzi mikroklimat;
*   modernizacja (wymiana) istniejących rur żeliwnych odpowietrzenie pionów kanalizacyjnych na rury z PCV;
*   demontaż i przeniesienie szachtów kablowych wraz z istniejącą instalacją;
*   usunięcie starej lamperii olejnej i położenie nowoczesnej mozaiki żywicznej;
*   demontaż starych i montaż nowoczesnych drzwi;
*   wymiana i modernizacja instalacji elektrycznej oraz osprzętu elektrycznego;
*   wyburzenie ścian;
*   skucie starych okładzin z płytek ceramicznych;
*   modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej, tj. wymiana ze stalowo-żeliwnej na nowoczesną instalację alupex i pcv;
*   modernizacja podłogi i ścian (ułożenie okładzin ceramicznych);
*   montaż nowego dodatkowego osprzętu sanitarnego i wyposażenia;
*   modernizacja instalacji elektrycznej i montaż nowoczesnego oświetlenia led;
*   modernizacja (wymiana) całej instalacji elektrycznej w obrębie klatki schodowej;
*   modernizacja lamp oświetleniowych i osprzętu elektrycznego, tj. wymiana na nowe z nowoczesnymi funkcjonalnościami;
*   naprawy i wyrównanie ścian;
*   malowanie;
*   montaż nowoczesnych urządzeń sanitarnych i wyposażenia;
*   montaż oświetlenia;

powodujące ulepszenie i wzrost wartości użytkowej budynku biurowego mierzonej zwiększeniem jego sprawności technicznej i okresu używania, usprawnieniem funkcjonalności, obniżeniem kosztów eksploatacji i poprawą bezpieczeństwa przy zastosowaniu nowoczesnych rozwiązań technicznych i materiałowych niewątpliwie stanowią w całości koszty ulepszenia ww. budynku, o których mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, powiększające wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT. W wyniku przeprowadzanych prac dojdzie bowiem do modernizacji budynku – nieruchomość zyska wyższy standard, zwiększy się jej wartość użytkowa i techniczna.

Powyższe jest zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r., nr IPPB3/4510-274/15-2/EŻ (por. też interpretacje indywidualną: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 lutego 2014 r., nr IPTPB3/423-482/13-2/KJ; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 września 2014 r., nr IBPBI/2/423-729/14/PC; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 grudnia 2015 r., nr IPPB6/4510-347/15-2/AZ).

Konkludując, skoro w omawianym stanie faktycznym Wnioskodawca poniesie szereg wydatków na modernizację budynku biurowego, które to wydatki przekroczą kwotę 3.500,00 zł (tut: 250.030,00 zł netto), a ulepszenie budynku biurowego spowoduje wzrost jego wartości użytkowej w stosunku do stanu z dnia przyjęcia do używania, co znajdzie wyraz w znacznym wydłużeniu okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego – oznacza, że Spółka powinna rozpoznać przedmiotowe wydatki jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1368, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.