Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.251.2018.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-09
Teza: Skutki podatkowe otrzymania odszkodowania.
Słowa kluczowe: cel-cel publiczny; drogi; drogi-drogi publiczne; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; odszkodowania; spółki-spółka jawna; wspólnik; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2018 r. (data wpływu 10 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik jest wspólnikiem Spółki Jawnej – J. Spółka Jawna.

Spółka jest właścicielem nieruchomości o powierzchni 1,0706 ha dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Na nieruchomości usadowione są budynki w których prowadzona jest działalność Spółki.

Przedmiotowa nieruchomość nabyta została w dwóch etapach.

W dniu 13.06.1996 roku na podstawie aktu notarialnego zostały nabyte budynki stanowiące odrębna nieruchomość przez spółkę cywilną F.

Budynki te zostały zbyte przez syndyka masy upadłości W. w upadłości jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na podstawie wskazanego aktu notarialnego syndyk sprzedał również prawo wieczystego użytkowania gruntów, które przysługiwało upadłemu W. do 05.12.2089 r.

Na mocy uchwały wspólników w dniu 13.06.2001 r. nastąpiło stosownie do art. 26 § 4 Kodeksu spółek handlowych przekształcenie spółki cywilnej w Spółkę Jawną – J. Spółka Jawna, która została wpisana przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy.

Następnie na mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia 20.04.2014 r. prawo użytkowania wieczystego ustanowione na rzecz Spółki J. Spółka Jawna (prawo nabyte na mocy aktu notarialnego z 1996 roku) zostało przekształcone w prawo własności nieruchomości. Przekształcenie nastąpiło zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami.

Nieruchomości te stanowią środki trwałe Spółki. Nieruchomość wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka nie dokonywała ulepszeń budynków oprócz niezbędnych do prawidłowego ich funkcjonowania i możliwości korzystania co oznacza, iż nie przekroczyły one 30% ich wartości początkowej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W 2017 roku Spółce została doręczona decyzja Prezydenta Miasta z dnia 02.08.2017 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzja ta została wydana w oparciu o przepisy art. 11a ust. 1 art. 11f ust. 1, art. 12 ust. 1-4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 104 KPA. Ponadto decyzji tej na mocy art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zatwierdzono tym samym projekt budowlany "B". W decyzji wskazano nr działek, które podlegają podziałowi i przeznaczone są pod inwestycję. Na mocy decyzji działka o nr ewidencyjnym A należąca do Spółki została podzielona na dwie działki o nr A/1 i A/2 z czego działka nr A/1 została przeznaczona pod inwestycję.

W dniu 06.11.2017 r. na podstawie art. 118 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w związku z art. 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r o szczególnych zasadach przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych przeprowadzono rozprawę w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz Spółki. Z rozprawy sporządzono protokół.

W dniu 08.03.2018 r. została wydana przez Prezydenta Miasta decyzja w której ustalono odszkodowanie za przedmiotową nieruchomość. Odszkodowanie zostało ustalone w kwocie 2.264.850,00 zł. Na kwotę tą składa się odszkodowanie za nieruchomość w kwocie 2.157.000,00 zł oraz kwota 107.850,00 zł (równowartość 5% wartości nieruchomości zgodnie z art. 18 ust. 1e "specustawy drogowej").

Wywłaszczeniem objęto działkę o powierzchni 3.908 m2 na której posadowione są: budynek magazynowy wolnostojący z rampą rozładunkową, dwukondygnacyjny, podpiwniczony o pow. użytkowej 877,50 m2 ; budynek administracyjny z częścią magazynową 1 i 2 kondygnacyjny o pow. użytkowej 510,90 m2; budynek administracyjno-magazynowy-handlowy "T" o pow. użytkowej 190,20 m2; budynek jednokondygnacyjny magazynowo-garażowy z rampą, budynkiem jednokondygnacyjnym portierni o pow. 8,70 m2 w zabudowie zwartej budynku magazynowo-garażowego; budynek magazynowy wolnostojący z rampą rozładunkową o pow. użytkowej 250,00 m2 ogrodzenie z przęseł stalowych, utwardzonym terenem z trelinki.

Nadmienić należy w tym miejscu, iż na podstawie wydanej decyzji prawo własności nieruchomości lub części nieruchomości, które przysługuje Wnioskodawcy, przejdzie na własność Miasta na prawach powiatu. Zgodnie bowiem z treścią art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej jako: ustawa o realizacji dróg publicznych) z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej staje się ostateczna, na własność podmiotów publicznych przechodzi własność tych nieruchomości lub ich części, na których będzie budowana droga publiczna na zasadach określonych w ustawie o realizacji dróg publicznych (tak np. B. Sagan (w:) Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Komentarz, red. B. Sagan, Lexis Nexis 2013).

Jak wynika z wydanej decyzji dla terenu z przedmiotową działką jest obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, "D" uchwalony Uchwałą z dnia 03.07.2000 r. Rady Miejskiej w rejonie ulic: A, B, C i terenów od strony wschodniej. Przedmiotowa działka położona była na terenie oznaczonym symbolem: Z, tj.:

*   ustala się podstawowe przeznaczenie terenu: - obiekty składowe i magazynowe (SN) ukształtowane zgodnie z ustaleniami szczegółowymi zawartymi w § 8 ust. 5;

*   ustala się uzupełniające przeznaczenie terenu: zieleń towarzysząca (ZT) o charakterze izolacyjnym od terenów PKP;

*   7.1 - KZ tj. ustala się rezerwę komunikacyjną wzdłuż terenów na odcinku pomiędzy ul. S. i ul. Ż. jako przedłużenie ul. B. (trasa N-S) do połączenia z ul. S. z odgałęzieniem do połączenia z projektowaną ulicą 7.5-KL;

*   Projektowana trasa N-S z usprawnieniem jej przebiegu na obrzeżu Śródmieścia związana z przebudową wiaduktu nad torami (7.1 KZ) oraz budową dwupoziomowego węzła komunikacyjnego, po południowej stronie ul. A (7.1.1-KZ) będzie pełnić funkcję drogi krajowej i wojewódzkiej oraz arterii wylotowej w kierunku j na tym odcinku;

*   projektowana trasa N-S jako ulica klasy Z o przekroju: - szerokość w liniach rozgraniczenia minimum 10m - jezdnia dwukierunkowa dwupasmowa o szerokości 7m, obustronnie z pasami bezpieczeństwa o szerokości 0,75m;

*   budowa węzła komunikacyjnego i trasy N-S wymaga etapowania ze względu na istniejące zainwestowanie i możliwość sukcesywnego pozyskiwania terenu;

*   skrzyżowanie 7.1-KZ (ślad trasy N-S) z 7.5-KL należy projektować jako skrzyżowanie ulic o natężeniu równoważnym.

Prezydent Miasta wypłacił w miesiącu marcu część przypadającego odszkodowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia na rzecz JST nieruchomości pod budowę inwestycji drogowej należy uznać jako przychód uzyskany przez wspólników spółki jawnej, który korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15. art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną a taką jest SJ ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Zgodnie z treścią art. 10 ust 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skon. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2 pkt 12 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej. Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomość na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, nabył ją na własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zatem zwolnienie nie będzie przysługiwać gdy powyższe warunki dotyczące okresu sprzedaży (wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego; oraz ceny nabycia będą spełnione łącznie. W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden z nich (albo nie będzie spełniony żaden z nich), wówczas zwolnienie będzie podatnikowi przysługiwać.

Z zacytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 29 wynika, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania przez wspólników spółki z tego zwolnienia jest aby przychód z tytułu odszkodowania lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości był wypłacony stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Ustalone a w następstwie tego otrzymane odszkodowanie w kwocie 2.264.850,00 zł z tytułu przejęcia na rzecz X prawa własności nieruchomości oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 15/21 położonych w Mieście, nastąpiło na podstawie:

*   art. 12 ust. 4, 4a, 4f i ust. 5, art. 18 ust. 1 i ust. 1e, art. 22 i art. 23 Ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1496),

*   art. 130 ust. 2, art. 132 ust. 1a, 2 i 3, art. 134 Ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 127).

Wycena wywłaszczonej nieruchomości została dokonana na podstawie paragrafu 36 ust. 1-4, paragrafu 3 i 4 ust. 1 ust. 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzenia operatu szacunkowego.

W rozdziale 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych uregulowane zostały zasady nabywania nieruchomości pod drogi.

I tak w myśl art. 12 ust. 1 ustawy, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Stosownie do zapisów art. 12 ust. 4 wskazanej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a. decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Odszkodowanie za nieruchomości o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ustawy). Jeżeli decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 60 dni od dnia nadania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 12 ust. 4g).

Istotne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych otrzymania przez Zainteresowanego odszkodowania ma treść art. 12 ust. 5 powołanej ustawy, który stanowi, że do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepis o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie natomiast z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W świetle powyższego otrzymane odszkodowanie, jest odszkodowaniem ustalonym stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. Z powołanych przepisów wynika, iż wywłaszczenie z nieruchomości przeznaczonej pod budowę inwestycji drogowej stanowi wywłaszczenie na cele publiczne. Ponadto od nabycia przez spółkę własności tej nieruchomości do wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego upłynęło więcej niż 2 lata.

Oznacza to, że zostały spełnione przesłanki zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dlatego otrzymane przez spółkę jawną odszkodowanie korzysta u wspólników ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu.

Na potwierdzenie powyższych wniosków Wnioskodawca przywołuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 maja 2012 r., nr IPTPB1/415-157/12-2/KSU, oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 lutego 2016 r. nr ITPB3/4511-122/l5/MKo czy interpretacja Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 02 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.450.2017.1.ES w których to uznano, że na mocy przytoczonego art. 21 ust. 1 pkt 29 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że zwolniony od opodatkowania został m.in. przychód z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady – wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 przytoczonej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Z kolei stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego, tj. co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia. Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 14 ust. 1 ww. ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby fizycznej. Co do zasady, wszelkie wpłaty pieniężne, mogą być uznane za przychód należny, zwłaszcza że listę pożytków, które nie mogą być zaliczone do przychodów uzyskiwanych z tytułu ww. działalności, stanowiącą katalog zamknięty, zawarto w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, każde przysporzenie majątkowe, uzyskane w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności, o ile ustawa nie wyłącza go z tej kategorii.

Wobec powyższego odszkodowania, jeżeli mają związek z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowią podlegający opodatkowaniu przychód z tej działalności, chyba że wymienione są w katalogu zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wówczas odszkodowania te korzystają ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy podatkowej wynika, że zwolnienie nie przysługuje jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,

*   cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny jej zbycia.

Zatem zwolnienie nie będzie przysługiwać, gdy powyższe warunki dotyczące okresu sprzedaży (wszczęcia postępowania wywłaszczeniowego) oraz ceny nabycia będą spełnione łącznie. W przypadku, gdy spełniony będzie tylko jeden z nich (albo nie będzie spełniony żaden z nich), wówczas zwolnienie będzie podatnikowi przysługiwać.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest otrzymanie m.in. odszkodowania, które przyznane zostało stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W przypadku nabywania nieruchomości pod drogi, na zasadach określonych w ustawie z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 14961 z późn. zm.) – zwanej również „specustawą” drogową, prawodawca zdecydował się na całkowite oddzielenie od siebie postępowań o wywłaszczenie i o odszkodowanie.

Z chwilą wejścia w życie ww. ustawy, do katalogu zawartego w art. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2147 z późn. zm.) dodany został zapis, że ustawa o gospodarce nieruchomościami nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, w tym omawianej ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r.

Przywołany art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami zawiera ogólne wyłączenie stosowania jej przepisów, ale tylko w takim zakresie, w jakim nie narusza to zasad określonych w wymienionych ustawach. Ustawodawca przyznał zatem pierwszeństwo w stosowaniu regulacjom zawartym w ustawach wymienionych w tym przepisie, przed zasadami wynikającymi z ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powyższy przepis ma charakter normy kolizyjnej co oznacza, że przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami mają charakter uzupełniający w stosunku do innych ustaw, w zakresie spraw nieuregulowanych w tych ustawach. Tym samym, nabywanie nieruchomości pod drogi, na zasadach określonych w „specustawie” drogowej ma charakter szczególny wobec wywłaszczenia regulowanego przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami; przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

O takiej relacji wymienionych wyżej aktów prawnych świadczy również kompleksowość regulacji zawartej w „specustawie” drogowej oraz odesłanie zawarte w art. 23 tej ustawy, zgodnie z którym w zakresie nieuregulowanym w jej rozdziale 3 (nabywanie nieruchomości pod drogi), stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich, stosownie do treści art. 11a ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wojewoda wydaje decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy, zawiera w szczególności m.in. oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 2 wskazanej ustawy – nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f tejże ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 4a, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ustawy). Jeżeli decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 60 dni od dnia nadania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 12 ust. 4g).

Istotne znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych otrzymania przez Zainteresowanych odszkodowania ma treść art. 12 ust. 5 powołanej ustawy, który stanowi, że do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie natomiast z art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W myśl postanowień art. 23 ww. ustawy – w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale (tj. rozdziale 3 - Nabywanie nieruchomości pod drogi) stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W przedmiotowej sprawie nabycie ww. nieruchomości przez spółkę miało miejsce w okresie przekraczającym 2 lata przed wszczęciem postępowania w sprawie wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

W związku z tym, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że pierwsza z dwóch negatywnych przesłanek zwolnienia przedmiotowego nie została spełniona.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane uprzednio przepisy prawa należy stwierdzić, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu odszkodowania wypłaconego w związku z przejęciem z mocy prawa części nieruchomości na cele realizacji inwestycji drogowej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.