Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-636/14-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-16
Teza: Czy w związku z planowanym przekształceniem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem, w Spółkę jawną lub komandytową, której Wnioskodawczyni stanie się wspólnikiem w związku z przekształceniem, w sytuacji gdy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać kapitałów pochodzących z zysku, to czy zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni uzyska w związku z przekształceniem przychód podatkowy i w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 12 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 21 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną lub spółkę komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-636/14-2/MM na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 9 stycznia 2015 r. (data doręczenia 12 stycznia 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 21 stycznia 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 19 stycznia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zamierza stać się wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez objęcie nowego udziału. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie następnie przekształcona w Spółkę jawną lub Spółkę komandytową, a Wnioskodawczyni będzie uczestniczyć w Spółce przekształconej. Na dzień przekształcenia Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie posiadać zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników. Spółka nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysków.

W piśmie z dnia 19 stycznia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza stać się w pierwszej połowie 2015 r.
2.  planowany przedmiot działalności Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie obejmował:
    *   sprzedaż hurtową niewyspecjalizowaną,
    *   pozostałą sprzedaż detaliczną prowadzoną poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,
    *   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    *   działalność usługową związaną z administracyjną obsługą biura.
3.  siedziba Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółki powstałej z przekształcenia będzie znajdowała się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, najprawdopodobniej w Warszawie.
4.  podatnikiem wskazanym we wniosku jest Wnioskodawczyni – Pani ….
5.  nikt jeszcze nie jest wspólnikiem Spółki, ponieważ nie istnieje, natomiast po jej założeniu wspólnikami będą polscy rezydenci podatkowi: osoby fizyczne i prawne.
6.  Spółka nie ma jeszcze żadnych udziałów, ponieważ nie istnieje, natomiast łączna wartość kapitału zakładowego Spółki po jej powstaniu, jak również w momencie przystępowania do niej Wnioskodawczyni i w momencie przekształcania nie powinna przekroczyć 30 000,00 zł.
7.  w przypadku obejmowania udziału w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nie może on być objęty poniżej swej wartości nominalnej, zgodnie z art. 154 Kodeksu spółek handlowych; udział objęty przez Wnioskodawczynię zostanie opłacony wkładem pieniężnym, a więc nie obejmie go nieodpłatnie.
8.  Jej udział w zyskach i stratach Spółki jawnej lub komandytowej będzie wynosił około 10%.
9.  nie wybrała jeszcze żadnej formy opodatkowania, ale w momencie powstania Spółki osobowej wybierze formę rozliczeń na zasadach ogólnych lub podatkiem liniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy w związku z planowanym przekształceniem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem, w Spółkę jawną lub komandytową, której Wnioskodawczyni stanie się wspólnikiem w związku z przekształceniem, w sytuacji gdy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać kapitałów pochodzących z zysku, to czy zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni uzyska w związku z przekształceniem przychód podatkowy i w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z planowanym przekształceniem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę jawną lub komandytową, w sytuacji gdy Spółka będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać kapitałów pochodzących z zysku, to uzyska przychód podatkowy w wysokości części niepodzielonych zysków przypadających na Jej udział. Kwoty odpowiadające wartości kapitału udziałowego i zapasowego pochodzące z wkładów wniesionych przez wspólników, nie będą stanowiły przychodu podatkowego określonego w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształcenia spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę, nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ustawy Kodeks spółek handlowych), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy).

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.).

Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b), zgodnie z którym osobowa spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, natomiast w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymieniono enumeratywnie te przychody.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia.

Innymi słowy, przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Pod pojęciem „niepodzielnych zysków”, użytym w powołanym wyżej art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a nierozdzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał zapasowy. Warunkiem opodatkowania jest jedynie, aby zyski te nie były podzielone. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że jeśli spółka kapitałowa wygeneruje zysk, bez względu na datę jego osiągnięcia, i zysku tego nie podzieli, to w momencie przekształcenia tej spółki w spółkę osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza stać się wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez objęcie nowego udziału. Spółka ta zostanie następnie przekształcona w spółkę jawną lub spółkę komandytową, a Wnioskodawczyni będzie uczestniczyła w spółce przekształconej. Na dzień przekształcenia przekształcana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie posiadać niepodzielone zyski, oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników. Spółka nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku.

Podsumowując, powstanie po stronie wspólnika spółki kapitałowej dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową uzależnione jest od istnienia, na moment przekształcenia, niepodzielonych zysków spółki kapitałowej oraz zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy takiej spółki. Wszelkie zyski, które nie zostały podzielone odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową podlegają również zyski spółki kapitałowej przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy w tej spółce jako spółce przekształcanej.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej opodatkowania kapitału udziałowego i zapasowego pochodzącego z wkładów wniesionych przez wspólników należy wskazać, że z uwagi na to, że spółka nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku, u wspólników w wyniku przekształcenia nie dochodzi z tego tytułu do powstania przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej opodatkowania dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w zakresie kapitału udziałowego i zapasowego, nie obejmuje swoją dyspozycją rozpatrywanej sytuacji.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, a także powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z planowanym przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną lub komandytową, w której Wnioskodawczyni będzie wspólnikiem, w sytuacji gdy spółka będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku, Wnioskodawczyni uzyska przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu obejmujący całą wartość niepodzielonych zysków. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym w myśl przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą natomiast podlegały kwoty zgromadzone na kapitale udziałowym i zapasowym pochodzące z wkładów wniesionych przez wspólników.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.