Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1204/13/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-25
Teza: czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionej w stanie faktycznym Strukturze cash poolingu, zgodnie z Umową zawartą z Bankiem, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 6 marca 2014 r. znak: L.dz. … (data wpływu 11 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionej w stanie faktycznym Strukturze cash poolingu, zgodnie z Umową zawartą z Bankiem, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionej w stanie faktycznym Strukturze cash poolingu, zgodnie z Umową zawartą z Bankiem, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 marca 2014 r. znak: L.dz. … (data wpływu 11 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 lutego 2014 r. znak: IBPP2/443-1204/13/RSz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka") zamierza zawrzeć z Bankiem umowę o świadczenie usługi cash pooling rzeczywisty (dalej: „Umowa"). Stronami Umowy, poza Spółką i Bankiem, będą również inne podmioty powiązane kapitałowo ze Spółką (Spółka wraz z tymi innymi podmiotami będą zwane dalej łącznie: „Uczestnikami", a z osobna: „Uczestnikiem").

Zgodnie z Umową, której celem jest zapewnienie w szczególności efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej Uczestników, Bank będzie świadczył na rzecz Uczestników usługę cash pooling w ramach opisanej poniżej struktury cash poolingu (dalej: „Struktura"). Bank będzie zarządzał rachunkami biorącymi udział w Strukturze i realizował określone rozliczenia pieniężne.

Zgodnie z Umową Struktura będzie wyglądać następująco:

1.Jeden z Uczestników, J.. (dalej: „Agent”) będzie w ramach Struktury pełnić funkcję Agenta i z tego tytułu będzie posiadać w Banku trzy rachunki: Rachunek Główny Agenta, Rachunek Pomocniczy Agenta oraz Rachunek Pomocniczy 2. Każdy z pozostałych Uczestników (w tym Spółka) będzie posiadać w ramach Struktury tylko jeden rachunek bankowy. Rachunek Główny Agenta, Rachunek Pomocniczy Agenta, Rachunek Pomocniczy 2 i rachunki pozostałych Uczestników uczestniczące w operacjach objętych Umową będą zwane dalej łącznie: „Rachunkami", a z osobna: „Rachunkiem".

2.Bank przyzna dla każdego z Rachunków Limit Dzienny, tj. wyznaczy kwotę, do której dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank w przypadku braku wolnych środków w Rachunku.

3.Transfery pieniężne w ramach Struktury będą miały miejsce odpowiednio na koniec i początek każdego Dnia Roboczego (tj. każdego dnia od poniedziałku do piątku z wyłączeniem dni ustawowo wolnych od pracy).

4.Tytułami prawnymi transferów pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Uczestnika innego niż Agent a Rachunkiem Głównym Agenta / Rachunkiem Pomocniczym Agenta / Rachunkiem Pomocniczym 2 oraz między rachunkiem Banku, a Rachunkami będzie każdorazowo instytucja subrogacji skutkująca wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny").

5.Transfery pieniężne w ramach Struktury będą przebiegać następująco:

a.na koniec każdego Dnia Roboczego, Bank po ustaleniu sald Rachunków dla każdego Uczestnika z osobna, dokona kolejno po sobie następujących poniższych czynności:

i.w przypadku gdy saldo Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem ma wartość ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Uczestnika niebędącego Agentem. W przypadku gdy saldo Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem ma wartość dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem na Rachunek Pomocniczy Agenta. Niniejsze transfery środków pieniężnych mają doprowadzić do tego, żeby po ich dokonaniu salda Rachunków Uczestników niebędących Agentem były równe zeru.

ii.w przypadku, gdy w efekcie czynności o których mowa w pkt i powyżej, saldo Rachunku Pomocniczego Agenta ma wartość ujemną - Bank dokona transferu środków z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Pomocniczy Agenta. W przypadku, gdy w efekcie czynności o których mowa w pkt i powyżej, saldo Rachunku Pomocniczego Agenta ma wartość dodatnią - Bank dokona transferu środków z Rachunku Pomocniczego Agenta docelowo na Rachunek Główny Agenta. Niniejsze transfery środków pieniężnych mają doprowadzić do tego, żeby po ich dokonaniu saldo na Rachunku Pomocniczym Agenta było równe zeru.

iii.w przypadku, gdy saldo Rachunku Uczestnika będącego Agentem ma wartość dodatnią i w efekcie dokonania transferu środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika niebędącego Agentem na Rachunek Pomocniczy Agenta (zgodnie z pkt i zd. 2 powyżej) saldo Rachunku Pomocniczego Agenta miałoby wartość dodatnią - Bank, przed powstaniem dodatniej wartości salda Rachunku Pomocniczego Agenta, obciąży Rachunek Pomocniczy 2 kwotą odpowiadającą tej wartości i następnie dokona transferu środków z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Pomocniczy 2, tak, aby po dokonaniu tego przelewu saldo na Rachunku Pomocniczym 2 było równe zeru.

b.jeżeli przed dokonaniem czynności, o których mowa w lit. a powyżej Bank ustali, iż:

i.co najmniej jeden Uczestnik niebędący Agentem posiada saldo Rachunku dodatnie (dalej: „Uczestnik Dodatni") i co najmniej jeden Uczestnik niebędący Agentem posiada saldo Rachunku ujemne (dalej: „Uczestnik Ujemny") - to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w jego Rachunku Pomocniczym, spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 Kodeksu cywilnego. Jednocześnie Uczestnicy Dodatni niebędący Agentem, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach, spłacą zobowiązania Agenta, istniejące w Rachunku Pomocniczym Agenta względem Banku i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 Kodeksu cywilnego,

ii.każdy z Uczestników innych niż Agent jest Uczestnikiem Dodatnim lub saldo Rachunku Uczestnika jest równe zeru - to wówczas Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 Kodeksu cywilnego,

iii.każdy z Uczestników innych niż Agent jest Uczestnikiem Ujemnym łub saldo Rachunku Uczestnika jest równe zeru - to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w jego Rachunku Głównym spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 Kodeksu cywilnego,

iv.każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Dodatnim lub saldo Rachunku Uczestnika jest równe zeru - to wówczas Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Pomocniczym 2 i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego.

c.na początku każdego Dnia Roboczego (następującego po Dniu Roboczym, w którym zostały dokonane operacje opisane w lit. a oraz b powyżej), w przypadku gdy w poprzednim Dniu Roboczym suma sald Rachunków miała wartość dodatnią Bank dokona do godziny 07:00 transferów pieniężnych, stanowiących równowartość sald Rachunków, z Rachunku Głównego Agenta na Rachunek Pomocniczy Agenta, a następnie Bank wykona jedną z poniższych czterech operacji:

1.  w przypadku, gdy w poprzednim Dniu Roboczym Agent z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w Rachunku Pomocniczym Agenta spłacił zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku i nabył w ten sposób wierzytelności Banku wobec Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, oraz Uczestnicy Dodatni spłacili z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na ich Rachunkach zobowiązania Agenta względem Banku istniejące w Rachunku Pomocniczym Agenta i nabyli w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego (sytuacja z lit. b pkt i powyżej), to:

*   Bank spłaci wszystkie zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Agenta powstałe w poprzednim Dniu Roboczym i nabędzie w ten sposób wierzytelności Agenta względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Agenta, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, oraz
*   Bank spłaci wszystkie zobowiązania Agenta względem Uczestników Dodatnich powstałe w poprzednim Dniu Roboczym i nabędzie w ten sposób wierzytelności Uczestników Dodatnich względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Uczestników Dodatnich, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego.

3.  w przypadku, gdy w poprzednim Dniu Roboczym, Uczestnicy Dodatni spłacili z wykorzystaniem środków pieniężnych na ich Rachunkach zobowiązania Agenta i nabyli w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego (wszyscy Uczestnicy niebędący Agentem byli Uczestnikami Dodatnimi, sytuacja z lit. b pkt ii powyżej) - Bank spłaci wszystkie zobowiązania Agenta względem Uczestników Dodatnich powstałe w poprzednim Dniu Roboczym i nabędzie w ten sposób wierzytelności Uczestników Dodatnich względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Uczestników Dodatnich, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego.
4.  w przypadku, gdy w poprzednim Dniu Roboczym Agent spłacił z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych w Rachunku Głównym Agenta zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku i nabył w ten sposób wierzytelności Banku wobec Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego (wszyscy Uczestnicy niebędący Agentem byli Uczestnikami Ujemnymi, sytuacja z lit. b pkt iii powyżej) - Bank spłaci wszystkie zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Agenta powstałe w poprzednim Dniu Roboczym i nabędzie w ten sposób wierzytelności Agenta względem Uczestników Ujemnych do wysokości
5.  dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Agenta, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego.
6.  w przypadku, gdy w poprzednim Dniu Roboczym, Uczestnicy Dodatni spłacili z wykorzystaniem środków pieniężnych na ich Rachunkach zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Pomocniczym 2 i nabyli w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego (wszyscy Uczestnicy byli Uczestnikami Dodatnimi, sytuacja z lit. b pkt iv powyżej) - Bank spłaci wszystkie zobowiązania Agenta względem Uczestników Dodatnich powstałe w poprzednim Dniu Roboczym i nabędzie w ten sposób wierzytelności Uczestników Dodatnich względem Agenta, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Uczestników Dodatnich, w trybie art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego.

6.Transfery pieniężne w ramach Struktury będą realizowane bez jakichkolwiek pożyczek pomiędzy Uczestnikami lub poręczeń ze strony Uczestników za spłatę zobowiązań wobec Banku.

7.Transfery pieniężne, o których mowa powyżej będą wykonywane przez Bank w ramach świadczonej usługi cash pooling na podstawie odpowiednich zgód wyrażonych przez Uczestników, bez konieczności udzielania takich zgód w odniesieniu do każdej transakcji z osobna oraz na podstawie udzielonych przez Uczestników pełnomocnictw na rzecz Banku.

8.Bank będzie naliczał odsetki od środków znajdujących się na Rachunku Głównym Agenta przy zastosowaniu stawki oprocentowania ustalanej zgodnie z Umową. Ponadto, Bank będzie naliczał odsetki należne od wzajemnych zobowiązań Uczestników przy zastosowaniu stawek określonych w załączniku do Umowy. Odsetki będą naliczane przez Bank w cyklach dziennych. Rozliczenie odsetek będzie realizowane raz w miesiącu, pierwszego Dnia Roboczego każdego miesiąca, jednak nie później niż 5 Dnia Roboczego po okresie rozliczeniowym.

9.Z tytułu świadczenia przez Bank usługi cash pooling, Uczestnicy obciążani będą stałą miesięczną opłatą.

Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.Bank, o którym mowa we wniosku i z którym Spółka zamierza zawrzeć Umowę, jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce i posiadającym siedzibę na terytorium Polski;

2.i 3.Spółka we wniosku o wydanie interpretacji szczegółowo opisała (w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego) kształt Struktury cash poolingu, a także przebieg transferów pieniężnych i ich tytuły prawne. Spółka wyraźnie również zaznaczyła, że usługi cash poolingu będzie świadczył za wynagrodzeniem Bank.

Wnioskodawca powtórzył stanowisko własne Spółki z wniosku o interpretację, że wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy polegające na zarządzaniu płynnością finansową będą się składały na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym na rzecz Spółki). Spółka (oraz inni Uczestnicy) są beneficjentami kompleksowej usługi dostarczanej przez Bank. Spółka w ramach Struktury nie będzie świadczyła usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani na rzecz Banku ani na rzecz innych Uczestników.

Bank jako jedyny podmiot uczestniczący w Strukturze będzie uzyskiwał z tego tytułu określone wynagrodzenie. Wynagrodzenia nie będzie natomiast otrzymywała Spółka ani inni Uczestnicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu uczestnictwa w przedstawionej w stanie faktycznym Strukturze cash poolingu, zgodnie z Umową zawartą z Bankiem, Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, w związku z realizacją postanowień Umowy, Spółka nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy polegające na zarządzaniu płynnością finansową będą się składały na kompleksową usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników (w tym na rzecz Spółki).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: „ustawa VAT") opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest usługa cash poolingu. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z Umową Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania Banku podejmowane będą w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej, do której należy Spółka.

W tym miejscu Spółka pragnie podnieść, iż cash pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), który odnosi się do oferowanych przez banki podatkowym grupom kapitałowym umów o skonsolidowane oprocentowanie.

Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

*   tzw. cash poolingu wirtualnego („notional"), w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem pool leadera (agenta);
*   podatkowych grup kapitałowych.

Taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku cash poołingu tzw. rzeczywistego (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku; ang. „cash concentration") należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 Kodeksu cywilnego. Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Jak wskazane zostało powyżej, usługa cash poolingu będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego. Należy jednak podnieść, iż była ona wielokrotnie przedmiotem opinii wydawanych przez organy statystyczne. W opiniach tych konsekwentnie podnoszone było, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

W tym zakresie, wszelkie czynności prawne lub faktyczne realizowane w ramach Umowy nie powinny być rozpatrywane na gruncie ustawy VAT jako odrębne transakcje, ale jako czynności, które realizowane są tylko i wyłącznie w celu umożliwienia Bankowi świadczenia usługi cash pooling (na rzecz Spółki i innych Uczestników). To Spółka (oraz inni Uczestnicy) są beneficjentami kompleksowej usługi dostarczanej przez Bank. Bank jako jedyny podmiot uczestniczący w Strukturze - uzyskuje z tego tytułu określone wynagrodzenie.

W tym miejscu Spółka pragnie również podkreślić, że to Bank jest podmiotem, który - poprzez swoje aktywne działanie - dokonuje zmian w relacjach łączących, w ramach Struktury, poszczególnych Uczestników (w tym Spółkę) oraz Bank. W każdym przypadku Spółka występuje w tej relacji jako podmiot bierny/pasywny, który - w momencie podpisywania Umowy - wyraża jedynie zgodę na podejmowanie przez Bank określonych działań (polegających w szczególności na zarządzaniu rachunkami, dokonywaniu spłat i wstępowaniu w prawa zaspokojonego wierzyciela). Udzielając takiej zgody, Spółka (oraz inni Uczestnicy) dostarczają niejako Bankowi „narzędzi/instrumentów", dzięki którym Bank może wyświadczyć na ich rzecz zakontraktowaną usługę. Dostarczenie takich „narzędzi" nie może być w żadnym razie traktowane jako odrębne świadczenie (które mogłoby potencjalnie podlegać opodatkowaniu VAT).

Należy również zaznaczyć, że w taki właśnie sposób transakcje te traktowane są przez Spółkę (i innych Uczestników) oraz Bank. To Bank - jako usługodawca - otrzymuje bowiem od Spółki (i innych Uczestników) - jako usługobiorców - ustalone wynagrodzenie. Wynagrodzenia takiego nie otrzymuje natomiast Spółka (ani inni Uczestnicy).

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2009 r. (sygn. IPPP1/443-676/09-2/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono, co następuje:

„Czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy, umożliwiające Bankowi dokonanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do usługi cash poolingu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 pkt ustawy nie będzie Spółka”.

Sposób kwalifikacji cash poolingu przez organy podatkowe pozostaje taki sam również w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Przykładowo w interpretacji z dnia 13 września 2011 r. (nr IPPP3/443-883/11-5/JF) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, co następuje:

„Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) obsługiwanej przez bank. Z tytułu świadczenia wskazanej usługi bank będzie otrzymywać od uczestników systemu Cash poolingu wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest Cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.”

Takie samo stanowisko Wnioskodawca znajduje również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów zarówno w odniesieniu do: (i) uczestników pełniących funkcje agenta - np. interpretacje wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 21 czerwca 2012 r. (nr IPTPP2/443-300/12-2/PR), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 6 czerwca 2012 r. (nr IPPP1/443-272/12-2/JL), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 maja 2012 r. (nr IPPP1/443-354/12-2/EK), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 stycznia 2012 r. (nr IPPP1/443-1555/11-3/BS), (ii) uczestników struktury niepełniących funkcji agenta - np. interpretacje wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 listopada 2013 r. nr IPTPP2/443-700/13-2/JS, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 października 2013 r. nr ILPP4/443-312/13-2/BA, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 7 lipca 2011 r. (nr ITPP2/443-604a/11/RS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 28 czerwca 2011 r. (nr IPPP1-443-603/

11-4/EK), (iii) oraz banków - np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydana w dniu 6 kwietnia 2011 r. (nr IPPP1-443-33/11-2/BS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, zamierza zawrzeć z Bankiem umowę o świadczenie usługi cash pooling rzeczywisty. Stronami Umowy, poza Spółką i Bankiem, będą również inne podmioty powiązane kapitałowo ze Spółką.

Zgodnie z Umową, której celem jest zapewnienie w szczególności efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej Uczestników, Bank będzie świadczył na rzecz Uczestników usługę cash pooling w ramach opisanej poniżej struktury cash poolingu. Bank będzie zarządzał rachunkami biorącymi udział w Strukturze i realizował określone rozliczenia pieniężne.

Szczegółowa realizacja umowy w zakresie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej Uczestników została przedstawiona w opisie sprawy.

Z umowy wynika m.in., że:

1.  Jeden z Uczestników, J. (dalej: „Agent") będzie w ramach Struktury pełnić funkcję Agenta i z tego tytułu będzie posiadać w Banku trzy rachunki: Rachunek Główny Agenta, Rachunek Pomocniczy Agenta oraz Rachunek Pomocniczy 2. Każdy z pozostałych Uczestników (w tym Spółka) będzie posiadać w ramach Struktury tylko jeden rachunek bankowy. Rachunek Główny Agenta, Rachunek Pomocniczy Agenta, Rachunek Pomocniczy 2 i rachunki pozostałych Uczestników uczestniczące w operacjach objętych Umową będą zwane dalej łącznie: „Rachunkami”, a z osobna: „Rachunkiem".
2.  Bank przyzna dla każdego z Rachunków Limit Dzienny, tj. wyznaczy kwotę, do której dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków będą mogły być realizowane przez Bank w przypadku braku wolnych środków w Rachunku.
3.  Transfery pieniężne w ramach Struktury będą miały miejsce odpowiednio na koniec i początek każdego Dnia Roboczego (tj. każdego dnia od poniedziałku do piątku z wyłączeniem dni ustawowo wolnych od pracy).
4.  Tytułami prawnymi transferów pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Uczestnika innego niż Agent a Rachunkiem Głównym Agenta / Rachunkiem Pomocniczym Agenta / Rachunkiem Pomocniczym 2 oraz między rachunkiem Banku, a Rachunkami będzie każdorazowo instytucja subrogacji skutkująca wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela (na podstawie art. 518 § l pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny”).

Wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty:

1.  jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2.  jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3.  jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4.  jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Z treści wniosku wynika również, że uczestnicy Struktury nie otrzymują z tytułu operacji opisanych we wniosku wynagrodzenia. W przypadku nabycia wierzytelności należy badać, czy czynność taka została wykonana za wynagrodzeniem. W przypadku braku wynagrodzenia, wykonana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie będzie również wykonywał nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem treść wniosku nie wskazuje, by nabywane wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako „uczestnik”, a w konsekwencji uznania, bądź też nie, Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku z jego uczestnictwem w przedmiotowym systemie, należy stwierdzić, że przedstawiony mechanizm zarządzania płynnością finansową jest administrowany i zarządzany przez Bank. System nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy, ani pozostałych podmiotów w nim uczestniczących. W ramach przedstawionej we wniosku Struktury cash poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową są wykonywane przez Bank w zamian za wynagrodzenie określone w umowie, w postaci stałej opłaty, natomiast Wnioskodawca w tym przypadku pozostaje beneficjentem świadczenia dokonywanego przez Bank.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast pozostałych „Uczestników” będących w Strukturze cash poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych „Uczestników”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.