Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.293.2021.9.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-19
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług otrzymanej
dotacji od Gminy ościennej i Wojewody w związku z
organizacją publicznego transportu zbiorowego.
Słowa kluczowe: dotacja
opodatkowanie
rekompensata
transport-transport drogowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług który dotyczy kwestii
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji od Gminy ościennej i
    Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług (dalej: „VAT”).
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz.
    713, ze zm. dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie, jak
    stanowi art. 2 ww. ustawy, Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o
    samorządzie gminnym) w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą
    wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz
    innych podmiotów. W tym zakresie do zadań nałożonych na Gminę na podstawie ww.
    ustawy, należą w szczególności sprawy organizacji i prowadzenia lokalnego transportu
    zbiorowego (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym).
    Szczegółowe zasady organizacji i funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego
    regulowane są przez ustawę z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie
    zbiorowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1944, ze zm.; dalej: „ustawa o publicznym transporcie
    zbiorowym”). Na mocy art. 7 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, za organizatora
    przewozów o charakterze publicznym należy uznać gminę lub jej związek (tutaj: Gminę),
    przy czym obowiązek organizacji ww. przewozów obejmuje obszar danej gminy, chyba, że
    na mocy porozumienia międzygminnego, obszar ten zostanie rozszerzony na terytorium
    innej gminy. Jednocześnie, jak stanowi art. 8 cytowanej ustawy, do obowiązków
    organizatora należy planowanie rozwoju transportu, organizowanie publicznego
    transportu zbiorowego i zarządzanie publicznym transportem zbiorowym. Ponadto,
    zgodnie z art. 6 ust. 1 omawianej ustawy, publiczny transport zbiorowy może być
    wykonywany przez operatora publicznego transportu zbiorowego lub przewoźnika,
    spełniających warunki do podejmowania i wykonywania działalności w zakresie przewozu
    osób, określonych w przepisach odrębnych.
    Gmina na podstawie umów cywilnoprawnych (dalej: „Umowy”) zleciła realizację zadań w
    zakresie wykonywania publicznego transportu zbiorowego (przewozów autobusowych)
    wyłonionym w wyniku postępowań przetargowych przedsiębiorcom, prowadzącym w tym
    zakresie działalność gospodarczą oraz spełniającym określone w odrębnych przepisach
    warunki, w tym m.in. posiadającym niezbędne uprawnienia i licencje (dalej:

    „Przewoźnicy”). Umowy określają m.in. trasy przewozów autobusowych, obowiązki
    Przewoźników – w szczególności w zakresie wykonywania przewozów osób zgodnie z
    zatwierdzonym przez Gminę rozkładem jazdy, utrzymania autobusów w należytym stanie,
    jak również obowiązki Gminy wobec Przewoźników (m.in. ustalenie tras przejazdów oraz
    lokalizacja przystanków autobusowych).
    Ponadto, zgodnie z Umowami, usługi świadczone przez Przewoźników na rzecz Gminy są /
    będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy fakturami VAT, na
    których Gmina oznaczona jest / będzie jako nabywca przedmiotowych usług. W tym
    zakresie jak wynika z treści Umów, wynagrodzenie Przewoźnika, kalkulowane jest / będzie
    jako iloczyn faktycznie wykonanych wozokilometrów w danym miesiącu i stawki bazowej
    za 1 wozokilometr.
    Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednostki samorządu
    terytorialnego mogą zawierać porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej
    z nich określonych przez nie zadań publicznych (w tym m.in. organizacji przewozów w
    publicznym transporcie zbiorowym). Jednocześnie jak stanowi ust. 2 ww. przepisu,
    jednostka samorządu terytorialnego wykonująca zadania publiczne objęte
    porozumieniem, przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z powierzonymi
    jej zadaniami, a strony porozumienia (gminy) mają obowiązek udziału w kosztach realizacji
    powierzonego zadania.
    W tym zakresie Gmina zawarła z gminą ościenną - Gminą X(dalej: „Gmina ościenna”)
    porozumienie międzygminne, w ramach którego Gmina ościenna powierzyła Gminie
    organizację przewozów autobusowych w ramach publicznego transportu zbiorowego na
    wskazanych w porozumieniu liniach autobusowych na terenie Gminy ościennej (dalej:
    „Porozumienie”).
    Zgodnie z treścią Porozumienia, Gmina zobowiązała się wobec Gminy ościennej w
    szczególności do zapewnienia regularnego i zgodnego z ustalonym rozkładem jazdy
    przewozu pasażerów, zorganizowania obsługi danej linii komunikacyjnej poprzez zawarcie
    Umów z Przewoźnikami, ustalenia opłat za przewóz, zatwierdzenia rozkładów jazdy i
    uzgadniania ich z Gminą ościenną, oceny i kontroli realizacji usług przez Przewoźników. Z
    kolei na Gminie ościennej ciąży obowiązek utrzymania własnych przystanków
    komunikacyjnych i wyposażenia przystanków w wiaty przystankowe i ich remont.
    Jednocześnie, Gmina ościenna zobowiązała się również do udziału w kosztach organizacji
    przewozów autobusowych przez Gminę na terenie Gminy ościennej, który to obowiązek
    wynika również wprost z powołanego powyżej art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie
    gminnym. Porozumienie stanowi, iż środki te będą przekazywane przez Gminę ościenną
    na rzecz Gminy w formie dotacji celowej z budżetu Gminy ościennej w równych
    miesięcznych ratach. Zgodnie z Porozumieniem wysokość kosztów realizacji zadania
    ponoszonych przez Gminę ościenną ustala się na podstawie faktycznie wykonanych
    wozokilometrów w danym miesiącu.
    Ponadto, zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 16 maja 2019 r. o Funduszu rozwoju przewozów
    autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1123, ze zm.),
    środki z Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności
    publicznej przeznacza się, w szczególności na dofinansowanie realizacji zadań własnych
    organizatorów w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności
    publicznej przez dopłatę do ceny usługi. Przy czym wedle art. 2 pkt 1 powyższej ustawy,
    przez cenę usługi rozumieć należy kwotę deficytu pojedynczej linii komunikacyjnej w
    przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej wyrażoną w złotych w
    odniesieniu do 1 wozokilometra.
    Uwzględniając zatem przepisy ww. ustawy oraz mając na względzie treść art. 50 ustawy o
    publicznym transporcie zbiorowym (dotyczącego sposobu finansowania publicznego
    transportu zbiorowego) Gmina w celu pokrycia części kosztów organizacji publicznego
    transportu zbiorowego zawarła z Wojewodą (dalej: „Wojewoda”) umowę nr .... z dnia...... o

    dopłatę w formie dofinansowania zadań własnych organizatorów w zakresie przewozów
    autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (dalej: „Umowa o dofinansowanie”).
    Zgodnie z treścią Umowy o dofinansowanie, przedmiotem umowy jest dofinansowanie
    zadania polegającego na organizacji przewozów autobusowych o charakterze
    użyteczności publicznej, z wyłączeniem przewozów realizowanych w ramach komunikacji
    miejskiej. Kwota przyznanej Gminie dotacji stanowi iloczyn stawki za jeden wozokilometr
    oraz ilości planowanych do wykonania wozokilometrów, przy czym dopłata przyznawana
    jest w wysokości 3 zł do 1 wozokilometra. Jednocześnie, jak stanowi § 3 ust. 10 Umowy o
    dofinansowanie, w przypadku, gdy w okresie rozliczeniowym dla pojedynczej linii
    komunikacyjnej w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej
    wystąpi dodatni wynik finansowy, pomimo pomniejszenia go o kwotę rozsądnego zysku,
    Gmina nie występuje o dopłatę do tej linii.
    Z kolei Przewoźnicy w imieniu własnym i na własny rachunek świadczą / będą świadczyli
    dla zainteresowanych osób trzecich usługi transportu na terenie Gminy i Gminy ościennej.
    Przewoźnicy pobierają / będą pobierali od pasażerów opłaty za przejazd, zgodnie z
    cennikiem opłat zatwierdzonym przez Gminę. Zgodnie z Umowami wpływy z tytułu
    pobieranych od pasażerów opłat za usługi transportu stanowią / będą stanowiły dochód
    Przewoźników.
    Pytanie:
    Czy dotacje otrzymane przez Gminę / które Gmina otrzyma od Gminy ościennej i
    Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego stanowią / będą
    stanowiły wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT po stronie Gminy?
    Państwa stanowisko w sprawie:
    Dotacje otrzymane przez Gminę / które Gmina otrzyma od Gminy ościennej i Wojewody w
    związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego nie stanowią / nie będą
    stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT po stronie Gminy.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    W świetle regulacji ustawy o VAT, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT, musi
    zostać dokonana przez podatnika VAT (w ramach działalności gospodarczej).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Wskazany wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego
    porządku prawnego art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, ze
    zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty
    prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą
    podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli
    pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
    transakcjami [podkreślenie Gminy]. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie
    działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych
    działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do
    znaczących zakłóceń konkurencji.
    W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT
    jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o

    charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników
    VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych, w reżimie zbliżonym do
    podmiotów działających komercyjnie, skutkuje zasadniczo uznaniem jednostek
    samorządu terytorialnego za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w
    imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej
    ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do
    zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy organizacji i
    prowadzenia lokalnego transportu zbiorowego (pkt 4 powyższego przepisu).
    Zdaniem Gminy, organizując publiczny transport zbiorowy nie działała / nie będzie działała
    ona w charakterze przedsiębiorcy (zamiarem Gminy nie jest / nie będzie osiągnięcie
    zysku), lecz wykonuje / będzie wykonywała zadania wynikające z ustawy o samorządzie
    gminnym w kierunku zapewnienia publicznego transportu na terenie Gminy i Gminy
    ościennej.
    Ponadto Gmina wskazuje, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym
    wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między
    jednostkami samorządu terytorialnego. Jedną z form współdziałania między gminami (jako
    jednostkami samorządu terytorialnego) stanowią porozumienia międzygminne.
    Zgodnie z art. 74 ustawy o samorządzie gminnym, gminy mogą zawierać porozumienia
    międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych przez nie zadań
    publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte porozumieniem przejmuje
    prawa i obowiązki pozostałych gmin w zakresie tych zadań publicznych, związane z
    powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach realizacji
    powierzonego zadania.
    Istota porozumienia międzygminnego polega zatem na przejęciu przez jedną z gmin
    obowiązku wykonywania zadań publicznych ciążących na innych gminach bądź gminie
    (np. w zakresie pomocy społecznej, edukacji publicznej, czy - jak w omawianej sprawie – w
    zakresie transportu zbiorowego).
    Jednocześnie Gmina podkreśla, że porozumienia międzygminne nie stanowią
    „standardowych” umów prawa cywilnego, lecz są rodzajem umowy publicznoprawnej
    regulowanej odrębnymi niż cywilnoprawne regulacjami. Powyższe stanowisko znajduje
    potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 27
    września 1994 r., sygn. SA/Ł 1906/94), zgodnie z którym: „porozumienia komunalne, o
    których mowa w art. 74 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym (Dz. U.
    Nr 16, poz. 95 z późn. zm.), nie są umowami prawa cywilnego, ale swoistymi formami
    publicznoprawnymi. W drodze umów cywilnych (art. 9 ust. 1 ustawy) mogą być
    przekazywane zadania prywatnoprawne, a nie zadania publicznoprawne, których
    przekazanie może następować – w ramach współdziałania komunalnego - przez
    utworzenie związku albo zawarcie porozumienia komunalnego”.
    Gmina realizując zadanie polegające na organizacji publicznego transportu zbiorowego
    działała / będzie działała w ramach reżimu publicznoprawnego, tj. Gmina wykonuje /
    będzie wykonywała swoje (oraz powierzone) zadania własne wynikające z ustawy o
    samorządzie gminnym. Zatem, otrzymane od Gminy ościennej i Wojewody środki
    pieniężne stanowią / będą stanowiły jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów
    zadań własnych (publicznoprawnych) wynikających z przepisów nałożonych na gminy
    przez odrębne przepisy prawa. Celem Gminy nie jest / nie będzie osiąganie zysku w
    ramach wykonywania tych zadań oraz Gmina nie osiąga / nie będzie osiągać przychodów z
    wykonywania usług przewozu - czynności te (jak zostało wskazane w opisie stanu
    faktycznego wykonują / będą wykonywać Przewoźnicy).

    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Gminy, w analizowanej sprawie spełnione są / będą
    przesłanki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym, Gmina nie działa / nie
    będzie działała w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej, realizujący
    zadania własne niepodlegające regulacjom VAT.
    Ponadto, Gmina wskazuje, że niezależnie od kwestii braku spełnienia warunku posiadania
    przez Gminę statusu podatnika VAT w ramach organizacji publicznego transportu
    zbiorowego na terenie Gminy i Gminy ościennej, czynność ta nie spełnia / nie będzie
    spełniała również definicji odpłatnego świadczenia usług stanowiącego czynność
    opodatkowaną VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy o VAT zasadniczo przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT
    przez świadczenie usług, co do zasady, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby
    fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
    Z powyższej definicji odpłatnego świadczenia usług wynika, że ma ona charakter
    dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności
    opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności
    gospodarczej, zgodnie z ogólnym założeniem, że opodatkowanym świadczeniem usług
    jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została
    wymieniona jako dostawa towarów.
    Aby uznać dane świadczenie za usługę w rozumieniu ustawy o VAT istotne jest spełnienie
    łącznie następujących warunków:
    • w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona
    (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    • świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
    (wynagrodzenie).
    Wobec powyższego należy stwierdzić, że dane czynności podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności (przez
    podatnika tego podatku w ramach takiej czynności) a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w
    konsekwencji wykonania świadczenia lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.
    Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie
    powinno być należne za wykonanie świadczenia.
    W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny
    pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno
    zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności
    dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu

    dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru,
    odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    W ocenie Gminy, nie sposób twierdzić, że otrzymane od Gminy ościennej i Wojewody
    dotacje celowe stanowią / będą stanowiły wynagrodzenie za czynności stanowiące
    wskazane w art. 8 ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług przez Gminę na rzecz Gminy
    ościennej i Wojewody. W opinii Gminy, w analizowanym przypadku nie istnieje / nie będzie
    istniał bowiem żaden związek pomiędzy jakimkolwiek konkretnym świadczeniem przez
    Gminę dla Gminy ościennej i Wojewody a otrzymanymi od tych podmiotów środkami
    pieniężnymi. Jak Gmina wyżej wskazała, Gmina realizując zadanie polegające na
    organizacji publicznego transportu zbiorowego działała / będzie działała bowiem w
    ramach reżimu publicznoprawnego, tj. wykonywała swoje (lub powierzone) zadania
    własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym (poza reżimem komercyjnym,
    cywilnoprawnym). Zatem, otrzymane od Gminy ościennej i Wojewody środki pieniężne
    stanowią / będą stanowiły jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów zadań
    wynikających z przepisów nałożonych na gminy przez odrębne przepisy prawa, tj. ustawę
    o samorządzie gminnym oraz ustawę o publicznym transporcie zbiorowym.
    Ponadto, jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Gmina
    zleciła realizację przewozów autobusowych Przewoźnikom. Dochody z tytułu sprzedaży
    biletów komunikacyjnych stanowią / będą stanowiły dochód Przewoźników i to dopiero na
    linii Przewoźnicy - pasażerowie może ewentualnie dochodzić do świadczenia
    podlegającego VAT (usługi przewozu), co nie jest jednak (i nie może być) przedmiotem
    niniejszego wniosku.
    W konsekwencji, w przedmiotowym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym nie można
    wskazać określonych działań stanowiących po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług
    w rozumieniu ustawy o VAT dla Gminy ościennej i Wojewody. Nie sposób, więc twierdzić,
    że powyższe działania Gminy w zakresie organizacji publicznego transportu zbiorowego
    powodują wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie
    usług.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.384.2020.3.AK, w której organ uznał, że: „(...) należy uznać, że Wnioskodawca
    działając jako organ władzy publicznej w zakresie wykonywania czynności związanych z
    rozliczaniem z innymi gminami kwot stanowiących pokrycie kosztów dotacji nie występuje
    jako podatnik podatku od towarów i usług. Tym samym, kwoty otrzymane od innych gmin
    za ww. czynności, uregulowane ww. przepisami prawa, nie są objęte podatkiem od
    towarów i usług. W konsekwencji, otrzymywanie od innych gmin kwot stanowiących
    pokrycie kosztów dotacji nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art.
    8 ust. 1 ustawy i tym samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług.” Podobne stanowisko organ zajął również w interpretacji
    indywidualnej z 9 czerwca 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.204.2017.1.AW.
    Reasumując, dotacje otrzymane przez Gminę / które Gmina otrzyma od Gminy ościennej i
    Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego nie stanowią / nie
    będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT po stronie
    Gminy.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 8 kwietnia 2021 r. i 22 czerwca 2021 r. wydałem
    interpretację indywidualną znak: 0111-KDIB3-1.4012.293.2020.1.WN, w której uznałem
    Państwa stanowisko:
    - za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej
    dotacji od Gminy ościennej oraz

    - za prawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej
    dotacji od Wojewody
    w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego.
    Interpretację doręczono Państwu 23 czerwca 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    23 lipca 2021 r. wnieśli Państwo skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Szczecinie (pismo z 23 lipca 2021 r.) na ww. interpretację w części dotyczącej
    opodatkowania VAT środków pieniężnych otrzymanych od gminy sąsiedniej.
    Wnieśli Państwo o:
    - uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części dotyczącej
      opodatkowania VAT środków pieniężnych otrzymanych od gminy sąsiedniej - na
      podstawie art. 146 § 1 PPSA,
    - zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa
      procesowego, według norm prawem przepisanych - na podstawie art. 200 oraz art. 205
      PPSA.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie – wyrokiem z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA
    /Sz 643/21 – uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w przedmiocie opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji od Gminy ościennej.
    14 stycznia 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 27 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 262/22 –
    oddalił skargę kasacyjną organu.
    Wyrok WSA w Szczecinie, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od
    27 maja 2025 r. (data wpływu prawomocnego wyroku do organu 22 września 2025 r.).
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.):
        Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
        sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
        prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
        przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I
    SA/Sz 643/21 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 maja 2025
    r. sygn. akt I FSK 262/22;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
    stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w kwestii
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji od Gminy ościennej i
    Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego – jest
    prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Treść uzasadnienia:
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

        Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
        podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
        kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
        Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
        przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
        Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
        świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
        niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w
        rozumieniu art. 7, w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde
    świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.
    Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć
    każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie
    (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź
    też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których
    przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one
    realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
        Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
        prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
        której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
        Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
        lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
        rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność

        gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
        towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
        zarobkowych.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy:
        Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów
        obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
        przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem
        czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym,
    krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są
    uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami,
    których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty,
    składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
    Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji,
    są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby
    wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej” czy „urzędy obsługujące te
    organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna” czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy więc
    zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz
    innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od
    towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w
    charakterze władzy publicznej. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również
    organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji
    zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w
    art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Konieczność spełniania warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT
    (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie
    danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w
    odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 –
    Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto
    di Piacenza – art. 4 (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności
    wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności
    wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom
    prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast
    interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by
    organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami
    wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą
    być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców
    prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu
    podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.
    Z wyroku tego wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów
    obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i
    jako takie musi być ściśle interpretowane.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady
    (poprzednio art. 4 (5) VI Dyrektywy) należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została

    wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od sfery dominium, w której –
    stosownie do wskazanych przepisów – organy powinny być traktowane jak podatnicy tego
    podatku.
    Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie
    nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji
    danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym –
    organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w
    stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.
    Zatem, wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy
    publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych
    im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa,
    obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia
    zasady konkurencji.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j.
    Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.):
        Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
        odpowiedzialność.
        Gmina posiada osobowość prawną.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 cyt. ustawy:
        Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
        lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 9 ust. 1 przywołanej ustawy:
        W celu wykonywania zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
        zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
        Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi
        osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub
        jednostki budżetowej.
    Zgodnie z ust. 2 tego artykułu:
        Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
        wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
        przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Art. 9 ust. 3 cyt. ustawy wskazuje, że:
        Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań
        o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w
    ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2020 r.,
    poz. 1944 ze zm.).
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
        Organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej
        „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów,
        jest:
        1) gmina:

        a) na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w gminnych przewozach
        pasażerskich,
        b) której powierzono zadanie organizacji publicznego transportu zbiorowego na
        mocy porozumienia między gminami – na linii komunikacyjnej albo sieci
        komunikacyjnej w gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin, które
        zawarły porozumienie;
        2) związek międzygminny – na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w
        gminnych przewozach pasażerskich, na obszarze gmin tworzących związek
        międzygminny.
    Zgodnie z art. 8 ww. ustawy:
        Do zadań organizatora należy:
        1) planowanie rozwoju transportu;
        2) organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
        3) zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.
    W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
        Finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w
        szczególności na:
        1) pobieraniu przez operatora lub organizatora opłat w związku z realizacją usług
        świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
        2) przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:
        a) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do
        ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
        b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych
        przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze
        właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub
        c) poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w
        zakresie publicznego transportu zbiorowego, lub
        3) udostępnianiu operatorowi przez organizatora środków transportu na realizację
        przewozów w zakresie publicznego transportu zbiorowego.
    Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:
        Rada gminy może ustalać ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie
        zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych
        przewozach pasażerskich. (...)
    Stosownie do art. 51 ust. 1 ww. ustawy:
        Źródłem finansowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej mogą być
        w szczególności:
        1) środki własne jednostki samorządu terytorialnego będącej organizatorem;
        2) środki z budżetu państwa.
    Zgodnie z art. 51 ust. 2 ww. ustawy:
        Do źródeł finansowania, o których mowa w ust. 1, należą również wpływy ze
        sprzedaży biletów oraz wpływy z opłat dodatkowych pobieranych od pasażerów,
        zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

        Plan transportowy określa w szczególności przewidywane finansowanie usług
        przewozowych.
    Ponadto, stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy:
        Przy opracowaniu planu transportowego należy uwzględnić w szczególności
        rentowność linii komunikacyjnych.
    Na tle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy powzięli Państwo wątpliwości w
    zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji od
    Gminy ościennej i Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu zbiorowego.
    Dokonując w pierwszej kolejności, oceny Państwa stanowiska zakresie obowiązku
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji od Gminy ościennej
    należy mieć na uwadze stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie
    przedstawione w ww. wyroku z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 643/21 oraz Naczelnego
    Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z 27 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 262/22, które,
    jako zapadłe w tej sprawie, wiążą Organ z mocy art. 153 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia
    2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
    WSA w Szczecinie w wyroku z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 643/21 wskazał, że:
        Z przytoczonego przepisu art.29a ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług
        wynika nakaz włączania do podstawy opodatkowania podatkiem VAT wszelkich
        dopłat, bez względu na to, jaką noszą nazwę i kto je wypłaca. Przepis wymaga
        jednak, aby dotacja wchodząca do podstawy opodatkowania pozostawała w
        bezpośrednim związku z ceną, tj. aby miała bezpośredni wpływ na cenę towarów
        dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
        Przepis art.29a ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług jest rezultatem
        implementacji do przepisów krajowych regulacji zawartej w art. 73 Dyrektywy 2006
        /112/WE. Jednak ani ustawie krajowej, ani w dyrektywie nie wyjaśniono, co należy
        rozumieć przez bezpośredni związek dotacji z ceną.
        Kwestia ta była przedmiotem zainteresowania Trybunału Sprawiedliwości Unii
        Europejskiej w wyrokach w tym C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. (LEX nr
        107850). Trybunał zauważył, że dotacje na ogół mają wpływ na kalkulowaną na
        bazie kosztów cenę towarów. Jednak do uznania dotacji za podlegającą
        opodatkowaniu nie jest wystarczające samo stwierdzenie możliwości wpływu
        dotacji na cenę. Konieczne jest, aby dotacja została wypłacona bezpośrednio w
        celu umożliwienia podmiotowi dostarczenia określonych towarów lub wykonanie
        określonych usług. Wówczas dotacja jest wynagrodzeniem za dostarczenie towaru
        lub wykonanie usługi i podlega opodatkowaniu. Trybunał wyjaśnił, że bezpośredni
        wpływ dotacji na cenę to taki wpływ, który jest jednoznacznie widoczny. Jest tak
        wówczas, gdy cena jest tak ustalana, że zmniejsza się w proporcji do dotacji. Przy
        czym proporcja nie jest bezwzględnie konieczna, bowiem dotacja może mieć
        formę ryczałtową, jednakże różnica w cenie musi być istotna. W tym zakresie
        dotacja musi stanowić element ustalenia ceny, co jest związane z tym, że musi być
        ona udzielana w celu sfinansowania konkretnej czynności.
        Z powyższego wynika, że bezpośredni wpływ dotacji na cenę to taki wpływ, który
        jest jednoznacznie widoczny – tj. gdy cena jest tak ustalana, że zmniejsza się w
        proporcji do dotacji. Wymaga to wystąpienia różnicy w cenie towaru lub usługi
        przed otrzymaniem dotacji i po jej otrzymaniu. Przykładem dopłaty bezpośrednio
        wpływającej na cenę może być refundacja kosztów stosowania ulg ustawowych na
        przejazdy komunikacją publiczną, gdzie kwotę dopłaty wylicza się w odniesieniu do
        ustalonej ceny przejazdu (art. 8a ust. 4 ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o
        uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu
        zbiorowego, t.j. Dz. U. z 2018r. poz. 295).

        Taka sytuacja w rozpatrywanej sprawie nie występuje. Ważna jest bowiem treść
        opisanego w stanie faktycznym porozumienia, w którym cel dotacji określono jako
        pokrycie kosztów funkcjonowania linii komunikacyjnych, a nie jako dopłatę do
        biletu. Tak sformułowany cel dotacji, wskazany w opisie stanu faktycznego,
        wskazuje na ogólny charakter dotacji, co nie wyklucza pośredniego wpływu jej
        otrzymania na cenę, lecz nie jest to wpływ bezpośredni, o jakim jest mowa w
        interpretowanym przepisie. Inaczej byłoby, gdyby dotacja została określona jako
        dofinansowanie cen biletów, wówczas spełniałaby przesłanki uznania za
        podlegającą opodatkowaniu w oparciu o art.29a ust.1 ustawy o podatku od
        towarów i usług. Tak jednak nie wynika z opisu stanu faktycznego. Granice dla
        stanowiska organu zawartego w interpretacji wynikają z przepisów art. 14b § 2 i 3
        oraz art.14c §1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wniosek o interpretację
        indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń
        przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany
        jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo
        zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie
        oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja
        indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu
        faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z
        uzasadnieniem prawnym tej oceny.
        Opisując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe Skarżąca jasno wskazała, że zgodnie z
        treścią Porozumienia, Gmina zobowiązała się wobec Gminy ościennej w
        szczególności do zapewnienia regularnego i zgodnego z ustalonym rozkładem
        jazdy przewozu pasażerów, zorganizowania obsługi danej linii komunikacyjnej
        poprzez zawarcie Umów z Przewoźnikami, ustalenia opłat za przewóz,
        zatwierdzenia rozkładów jazdy i uzgadniania ich z Gminą ościenną, oceny i kontroli
        realizacji usług przez Przewoźników. Z kolei na Gminie ościennej ciąży obowiązek
        utrzymania własnych przystanków komunikacyjnych i wyposażenia przystanków w
        wiaty przystankowe i ich remont. Jednocześnie, Gmina ościenna zobowiązała się
        również do udziału w kosztach organizacji przewozów autobusowych przez Gminę
        na terenie Gminy ościennej, który to obowiązek wynika również wprost z
        powołanego powyżej art. 74 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym. Porozumienie
        stanowi, iż środki te będą przekazywane przez Gminę ościenną na rzecz Gminy w
        formie dotacji celowej z budżetu Gminy ościennej w równych miesięcznych ratach.
        Zgodnie z Porozumieniem wysokość kosztów realizacji zadania ponoszonych przez
        Gminę ościenną ustala się na podstawie faktycznie wykonanych wozokilometrów
        w danym miesiącu.
        Realizowane przez Skarżącą porozumienie z gminą ościenną nakłada na nią
        obowiązek organizacji lokalnego transportu zbiorowego w tej gminie, co obejmuje
        zlecanie wykonania przez operatorów usług przewozowych, rozliczanie tych
        operatorów, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów
        oraz kontrola usług przewozowych.
        Skoro treść wniosku Skarżącej wskazuje na ogólny charakter dotacji będących
        przedmiotem wniosku, bowiem wyjaśniono, że porozumienie dotyczy dotacji na
        pokrycie kosztów funkcjonowania linii komunikacyjnych, to w odniesieniu do tak
        sformułowanego stanu faktycznego powinien odnieść się Organ w interpretacji.
        Zadania wszystkich gmin w zakresie transportu zbiorowego są takie same, bo
        wynikają z tego samego przepisu. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o
        samorządzie gminnym obowiązkiem gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb
        wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Zatem gminy realizują
        zadanie własne, jakim jest organizacja transportu lokalnego, czyli komunikacji
        miejskiej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 9 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym
        organizatorem publicznego transportu zbiorowego odpowiedzialnym za

        organizowanie i funkcjonowanie tego transportu na danym obszarze jest właściwa
        jednostka samorządu terytorialnego.
        Na podstawie art. 74 ust.1 o samorządzie gminnym, gminy mogą zawierać
        porozumienia międzygminne w sprawie powierzenia jednej z nich określonych
        przez nie zadań publicznych. Gmina wykonująca zadania publiczne objęte
        porozumieniem przejmuje prawa i obowiązki pozostałych gmin, związane z
        powierzonymi jej zadaniami, a gminy te mają obowiązek udziału w kosztach
        realizacji powierzonego zadania (ust. 2 art.74 ww. ustawy). Skutkiem zawarcia
        porozumienia jest przeniesienie obowiązku realizacji zadań publicznych z jednej
        jednostki samorządu terytorialnego na inną w drodze czynności administracyjnej.
        Dlatego, zdaniem Sądu, rację ma Skarżąca, twierdząc, że podczas realizacji ww.
        porozumienia nie zachodzi ekwiwalentność świadczeń między stronami
        porozumienia. A taka ekwiwalentność byłaby wymagana dla zastosowania art.29a
        ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług.
        Zadania gmin w zakresie organizowania publicznego transportu zbiorowego
        wynikają z wyżej przytoczonych przepisów. Różna może być treść porozumień
        międzygminnych w sprawie realizacji tych zadań. Niemniej sprawa poddana
        kontroli sądu oparta jest na stanie faktycznym, w którym dotacje zostały określone
        w porozumieniach jako podstawie przyznania dotacji.
        Skoro dofinansowanie związane jest z kosztami funkcjonowania Skarżącej w
        zakresie, w jakim na podstawie porozumienia organizuje ona publiczny transport
        zbiorowy na terenie Gminy ościennej i nie jest ono przeznaczone na
        sfinansowanie części ustalonej ceny usługi przewozowej, w rezultacie nie powinno
        być uwzględniane w podstawie opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o
        podatku od towarów i usług.
    Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 maja 2025 r. sygn.
    akt I FSK 262/22 wskazał, że:
        Słusznie wskazał WSA, że z opisanego w stanie faktycznym wniosku celu zawartego
        porozumienia wynika, że jest nim pokrycie kosztów funkcjonowania linii
        komunikacyjnych, a więc realizacji zadań z zakresu transportu publicznego. Tak
        sformułowany cel dotacji wskazuje na jej ogólny charakter. Należy wskazać, że
        dotacje podmiotowe, bądź przeznaczone na pokrycie kosztów działalności
        podatnika, nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania. Wynika to z braku
        bezpośredniego powiązania tego rodzaju dotacji (dopłat) z konkretną, oznaczoną
        dostawą albo usługą, który to brak sprawia, że dotacje te (dopłaty) nie wpływają
        wprost na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Jak wskazano
        powyżej, opisując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe Gmina jasno wskazała, że
        zgodnie z treścią porozumienia, Gmina zobowiązała się wobec Gminy ościennej w
        szczególności do zapewnienia regularnego i zgodnego z ustalonym rozkładem
        jazdy przewozu pasażerów, zorganizowania obsługi danej linii komunikacyjnej
        poprzez zawarcie umów z przewoźnikami, ustalenia opłat za przewóz,
        zatwierdzenia rozkładów jazdy i uzgadniania ich z Gminą ościenną, oceny i kontroli
        realizacji usług przez przewoźników. Z kolei na Gminie ościennej ciąży obowiązek
        utrzymania własnych przystanków komunikacyjnych i wyposażenia przystanków w
        wiaty przystankowe i ich remont. Jednocześnie, Gmina ościenna zobowiązała się
        również do udziału w kosztach organizacji przewozów autobusowych przez Gminę
        na terenie Gminy ościennej. Środki finansowe z tego tytułu będą przekazywane
        przez Gminę ościenną na rzecz Gminy w formie dotacji celowej z budżetu Gminy
        ościennej w równych miesięcznych ratach, a ich wysokość będzie ustalana na
        podstawie faktycznie wykonanych wozokilometrów w danym miesiącu.
        A zatem opisane we wniosku o interpretację czynności, których koszt pokrywany
        jest z dofinansowania przekazywanego przez Gminę ościenną, związane są z
        organizacją lokalnego transportu zbiorowego, jako zadania własnego gminy.

        Dofinansowanie pokrywa koszty ponoszone przez Skarżącą w związku z
        wykonaniem tych zadań i nie ma związku z ceną usług świadczonych przez
        przewoźników.
        (...)
        Reasumując, przedmiotowe dofinansowanie związane jest z kosztami
        funkcjonowania Skarżącej w zakresie, w jakim na podstawie porozumienia
        organizuje ona publiczny transport zbiorowy na terenie Gminy ościennej. Nie jest
        ono natomiast przeznaczone na sfinansowanie części ustalonej ceny usługi
        przewozowej, a w rezultacie nie powinno być uwzględniane w podstawie
        opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.
        W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy
        oraz wskazane przepisy prawa, a także uwzględniając stanowiska wyrażone w ww.
        wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 2 grudnia 2021 r.
        sygn. akt I SA/Sz 643/21 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27
        maja 2025 r. sygn. akt I FSK 262/22, należy uznać, że dotacja otrzymana od Gminy
        ościennej nie stanowi / nie będzie stanowić pokrycie ceny świadczonych usług
        transportu publicznego na jej rzecz, a w związku z tym nie stanowi / nie będzie
        stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Przechodząc z kolei do kwestii opodatkowania po stronie Gminy otrzymanej do dotacji na
    pokrycie części kosztów organizacji publicznego transportu zbiorowego, zawartej z
    Wojewodą na podstawie umowy o dopłatę w formie dofinansowania zadań własnych
    organizatorów w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności
    publicznej należy wskazać co następuje:
    Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty
    podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja,
    subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu
    sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług –
    istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub
    świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu
    art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma
    przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę –
    czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną
    konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.
    Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę
    opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub
    świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.
    Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa o VAT jak
    również dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do
    sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.
    Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem
    VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy
    (odpowiednio art. 73 dyrektywy 2006/112/WE), subwencje przyznane podatnikom.
    Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów i usług, a przez
    to – do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (pkt
    26 wyroku w sprawie C-144/02).
    Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ma on zastosowanie, gdy subwencja jest
    bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. TSUE wskazał, że aby miała miejsce taka
    sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi
    subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał
    określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie

    wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega
    opodatkowaniu (pkt 28 ww. wyroku C-144/02).
    Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące
    jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów
    lub świadczenie usług, i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy
    (zob. np. wyrok w sprawie
    C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca,
    była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji
    przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem
    element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy
    okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi,
    pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od
    tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (zob. pkt 29 wyroku C-144/02). Powinno
    być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi
    subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie
    zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja
    istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć
    charakter ryczałtowy, była istotna (zob. pkt 30 wyroku C-144/02).
    Analizując kwestię, czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy
    opodatkowania świadczonych usług, należy zatem rozważyć, czy występują konkretne
    usługi wykonywane przez niego, z którymi związane jest to dofinansowanie. Tylko bowiem
    w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie
    należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy
    dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).
    Powyższe przesłanki zachodzą w przypadku rekompensat wypłacanych operatorom
    publicznego transportu zbiorowego, w tym w sytuacji, gdy organizator transportu
    zbiorowego wprowadza bezpłatne przejazdy dla wszystkich pasażerów korzystających z
    organizowanej przez niego komunikacji.
    Dla ustalenia charakteru przyznawanych operatorom publicznego transportu zbiorowego
    rekompensat niezbędna jest m.in. analiza warunków, na jakich są one przyznawane.
    Podstawowym aktem normatywnym regulującym na poziomie unijnym kwestie
    obowiązku świadczenia usług publicznych w transporcie pasażerskim jest rozporządzenie
    nr 1370/2007, natomiast podstawowym aktem w tym zakresie w systemie prawa
    krajowego jest ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.
    Należy wskazać, że zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych to zobowiązanie,
    którego dany operator nie podjąłby się bez świadczenia wzajemnego, w szczególności
    rekompensaty, w takim samym zakresie lub na takich samych zasadach, biorąc pod
    uwagę swój interes gospodarczy, a którego podjęcie jest konieczne z punktu widzenia
    organów władzy publicznej ze względu na interes publiczny.
    Odnosząc się do świadczenia wzajemnego należy zauważyć, że w polskiej wersji językowej
    definicji zawartej w art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007 błędnie użyto terminu
    „rekompensata” zamiast szerszego terminu „świadczenie wzajemne”, które to
    sformułowanie obejmuje swoim zakresem tak rekompensatę, jak i prawo wyłączne
    przyznane w zamian za świadczenie usług publicznych. Wskazuje na to fakt, iż w wersji
    angielskiej, jak i niemieckiej, występują inne, niż odpowiadające słowu „rekompensata”,
    terminy określające w sposób generalny świadczenie wzajemne wynikające z nałożenia
    /podjęcia wykonywania obowiązku świadczenia usług publicznych. W wersji angielskiej
    pojawia się w tym kontekście termin reward (nagroda, wynagrodzenie) - zamiast
    compensation (rekompensata), a wersji niemieckiej - die Gegenleistung (odwzajemnienie,
    świadczenie wzajemne) - zamiast die Ausgleichsleistung (rekompensata).
    Analizując charakter rekompensat, o których mowa w ustawie o publicznym transporcie
    zbiorowym należy wskazać, że:

    • plan transportowy, opracowywany przez określonego organizatora publicznego
      transportu zbiorowego określa w szczególności przewidywane finansowanie usług
      przewozowych (por. art. 9 i art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie
      zbiorowym);
    • przy opracowywaniu planu transportowego należy uwzględnić w szczególności
      rentowność linii komunikacyjnych (art. 12 ust. 2 pkt 3);
      a. finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w
        szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu:
      b. utraconych przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do
        ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, lub
      c. utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych
        przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze
        właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, lub
      d. poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie
        publicznego transportu zbiorowego (art. 50 ust. 1 pkt 2);
    • operatorowi przysługuje rekompensata, jeżeli wykaże, że podstawą poniesionej straty z
      tytułu realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego są utracone
      przychody i poniesione koszty, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, proporcjonalnie
      do poniesionej straty (art. 52 ust. 1);
    • w ramach rekompensaty, w części, o której mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c, operatorowi
      przysługuje rozsądny zysk, o którym mowa w załączniku do rozporządzenia (WE) nr
      1370/2007 (art. 52 ust. 2);
    • organizator publicznego transportu zbiorowego dokonuje wyboru operatora
      publicznego transportu zbiorowego (art. 19 ust. 1 ww. ustawy);
    • świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego odbywa się m.in. w
      oparciu o umowę między organizatorem publicznego transportu zbiorowego a
      operatorem publicznego transportu zbiorowego, która przyznaje temu operatorowi
      prawo i zobowiązuje go do wykonywania określonych usług związanych z
      wykonywaniem przewozu o charakterze użyteczności publicznej (art. 4 ust. 1 pkt 24 i
      art. 5 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).
      Należy wskazać, że zgodnie z rozporządzeniem nr 1370/2007, nałożenie zobowiązania
      do świadczenia usług publicznych na operatora następuje w drodze umowy o
      świadczenie usług publicznych. Należy przy tym zaznaczyć, że rozporządzenie nr 1370
      /2007 zawiera bardzo szeroką definicję „umowy o świadczenie usług publicznych” -
      obejmuje ona nie tylko umowy cywilnoprawne w rozumieniu polskiego prawa, ale
      również akty normatywne i administracyjne, a nawet te akty o charakterze władczym,
      które określają warunki, zgodnie z którymi dany organ samodzielnie świadczy usługi
      publiczne lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu (art. 2 lit. i
      rozporządzenia nr 1370/2007)” (pkt 46 wytycznych).
    • przez rekompensatę rozumie się środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe
      przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze
      świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (art. 4 ust. 1 pkt 15
      ww. ustawy);
    • w zawartej umowie określa się m.in.:
      • zasady rozliczeń, w szczególności zasady podziału kosztów za realizację usług w
        zakresie publicznego transportu zbiorowego, z uwzględnieniem stosowania przez
        operatora ulg ustawowych oraz ulg ustanowionych na obszarze właściwości danego
        organizatora;
      • sposób, w jaki jest obliczana rekompensata (art. 25 ust. 3 pkt 10 i 15).

      Należy zauważyć, że rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych podlega
      ocenie w świetle art. 107 ust. 1 TFUE, ponieważ operatorzy otrzymujący
      dofinansowanie prowadzą działalność o charakterze gospodarczym, w związku z czym
      są przedsiębiorstwami (przedsiębiorcami) w rozumieniu przyjętym w orzecznictwie
      TSUE. Zgodnie z tym orzecznictwem, przedsiębiorstwem jest każdy podmiot
      zaangażowany w prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na jego status i
      sposób finansowania (orzeczenie TSUE z 12 września 2000 r. w sprawach połączonych
      C-180-184/98 Pavel Pavlov i in. przeciwko Stichting Pensioenfonds Medische
      Specialisten, Zb. Orz. 2000, s. I-06451, pkt 75).
    • operator, który poza świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego
    prowadzi inną działalność gospodarczą, jest obowiązany do prowadzenia oddzielnej
    rachunkowości dla usług świadczonych w zakresie publicznego transportu zbiorowego,
    związanych z wykonywaniem przewozu o charakterze użyteczności publicznej (art. 58).
    Wskazać należy również, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o przejrzystości stosunków
    finansowych pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o
    przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców z dnia 22 września 2006 r. (t.j. Dz. U.
    z 2021, poz. 2205):
        W celu zapewnienia przejrzystości finansowej, przedsiębiorca korzystający z praw
        specjalnych lub praw wyłącznych oraz przedsiębiorca realizujący usługi w ogólnym
        interesie gospodarczym, który w związku z realizacją tych usług uzyskuje
        przysporzenie ze środków publicznych - jeżeli prowadzi również inny rodzaj
        działalności gospodarczej niż działalność, której dotyczą te prawa lub usługi - jest
        obowiązany do:
        1) prowadzenia odrębnej ewidencji dla działalności związanej z realizacją praw
        wyłącznych, praw specjalnych lub usług w ogólnym interesie gospodarczym oraz
        dla pozostałej działalności gospodarczej, w tym do prawidłowego przypisywania
        przychodów i kosztów na podstawie konsekwentnie stosowanych i mających
        obiektywne uzasadnienie metod, oraz
        2) jasnego określenia w dokumentacji, o której mowa w art. 10 ustawy z dnia 29
        września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217), zasad prowadzenia
        odrębnej ewidencji oraz metod przypisywania kosztów i przychodów, o których
        mowa w pkt 1.
    Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o przejrzystości stosunków finansowych
    pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o przejrzystości
    finansowej niektórych przedsiębiorców:
        Decyzja, umowa lub inny akt prawny, na podstawie którego organ publiczny
        powierza przedsiębiorcy realizację określonych usług w ogólnym interesie
        gospodarczym związaną z dokonywaniem przysporzenia ze środków publicznych,
        powinien w sposób jasny i przejrzysty określać zakres oraz zasady realizacji
        powierzanych usług:
        • jeżeli operator poniósł stratę i złożył wniosek o rekompensatę w trybie
          określonym w umowie o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu
          zbiorowego, właściwy organizator przekazuje mu rekompensatę, o której
          mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2 (art. 53 ust. 1);
        • we wniosku o rekompensatę określa się wysokość utraconych przychodów i
          poniesionych kosztów, o których mowa w art. 50 ust. 1 pkt 2, obliczoną
          zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 (art. 53 ust. 2);
        • do wniosku o rekompensatę dołącza się dokumenty potwierdzające wysokość
          utraconych przychodów i poniesionych kosztów, o których mowa w art. 50 ust.
          1 pkt 2 (art. 53 ust. 3);

        a) realizacji usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego,
        b) utraconych przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych
          przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym ustanowionych na obszarze
          właściwości danego organizatora (art. 54 ust. 1 i 2 pkt 2).
    Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że operator wie, na jakich warunkach
    finansowych świadczy usługi publicznego transportu zbiorowego - niezależnie od tego, czy
    przysługuje mu wynagrodzenie ze sprzedaży biletów, czy nie, może określić w przybliżeniu
    swoje pełne wynagrodzenie za świadczenie tych usług - rekompensata przewiduje
    uzyskanie rozsądnego zysku (ale tylko w odniesieniu do świadczonych przez niego usług
    publicznego transportu zbiorowego).
    Należy również zauważyć, że sposób określenia wysokości rekompensaty tj. uwzględnienie
    ponoszonych kosztów związanych z wykonywanymi usługami (w tym kosztów ogólnych
    funkcjonowania przedsiębiorstwa) oraz określenie rozsądnego zysku - odpowiada
    metodzie zgodnie z którą przedsiębiorca określa ceny świadczonych usług.
    Również dla korzystających z usług ewentualna odpłatność jest ustalona przed
    skorzystaniem z niej (por. pkt 13 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).
    Rekompensata nie jest związana z całą działalnością operatora lecz tylko z realizacją usług
    w zakresie usług publicznego transportu zbiorowego. Z powołanych wyżej przepisów, a w
    konsekwencji również z zawieranej umowy o świadczenie tych usług wynika, że
    rekompensata jest wypłacana operatorowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu
    świadczenia tych usług (por. pkt 12 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).
    Bezpośredni związek z wysokością odpłatności ponoszonej przez korzystających z usług
    publicznego transportu zbiorowego wynika ze sposobu kalkulacji kwoty rekompensaty
    otrzymywanej przez operatora. W szczególności w przypadku braku odpłatności
    korzystających z usług operatora, niezależnie od tego, że rekompensata jest wyrażona
    ryczałtowo (wozokilometry) widać istotne zmniejszenie ceny w porównaniu do sytuacji,
    gdyby takiej rekompensaty nie wypłacano (por. pkt 17 wyroku TSUE w sprawie C-184/00).
    Powyższe przemawia za uznaniem, że otrzymywana rekompensata jest przyznawana
    konkretnemu podmiotowi w celu sfinansowania wykonywanych przez niego konkretnych
    usług (usługa publicznego transportu zbiorowego), jest zatem istotnym elementem
    zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług.
    Wskazać należy, że na podstawie art. 6 ustawy z 16 maja 2019 r. o Funduszu rozwoju
    przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (Dz.U. z 2019 r., poz.
    1123),
        Środki Funduszu przeznacza się na:
        1) dofinansowanie realizacji zadań własnych organizatorów w zakresie przewozów
        autobusowych o charakterze użyteczności publicznej przez dopłatę do ceny usługi,
        zwaną dalej „dopłatą”;
        2) wydatki na obsługę Funduszu.
    W myśl art. 2 pkt 1 ww. ustawy:
        Użyte w przepisach ustawy określenia oznaczają:
        1) cena usługi - kwotę deficytu pojedynczej linii komunikacyjnej w przewozach
        autobusowych o charakterze użyteczności publicznej wyrażoną w złotych w
        odniesieniu do 1 wozokilometra.
    Stosownie do art. 23 ww. ustawy:
        1. Dopłatę ustala się w kwocie nie wyższej niż 1,00 zł do 1 wozokilometra przewozu
        o charakterze użyteczności publicznej.
        2. Warunkiem uzyskania dopłaty jest:

        1) sfinansowanie ze środków własnych organizatora części ceny usługi w
        wysokości nie mniejszej niż 10%;
        2) zawarcie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu
        zbiorowego.
    Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis
    sprawy, odnosząc się do opodatkowania dofinansowania z Funduszu rozwoju przewozów
    autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, na podstawie zawartej umowy o
    dofinansowanie należy zauważyć, iż - w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności
    - Gmina jako organizator publicznego transportu zbiorowego nie działa / nie będzie
    działać w tym zakresie jako podatnik podatku od towarów i usług. Zauważyć bowiem
    należy, że - jak wskazali Państwo - wpływy z tytułu pobieranych od pasażerów opłat za
    usługi transportu stanowią / będą stanowić dochód Przewoźników. Tym samym, w świetle
    przedstawionych okoliczności sprawy po stronie Gminy nie wystąpi obowiązek
    opodatkowania otrzymanych dotacji, bowiem po stronie Gminy nie wystąpi związek
    między otrzymanymi dopłatami od Wojewody a dostawą towarów lub świadczeniem usług
    dokonywanych przez Gminę.
    W konsekwencji, otrzymywanie od Wojewody kwot stanowiących pokrycie kosztów dotacji
    nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i tym
    samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W
    związku z powyższym otrzymane od Wojewody kwoty na pokrycie kosztów dotacji nie
    stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko, że dotacje otrzymane przez Gminę / które Gmina
    otrzyma od Gminy ościennej i Wojewody w związku z organizacją publicznego transportu
    zbiorowego nie stanowią / nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT po stronie Gminy jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    - zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego
    obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym
    oraz
    - zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego
    w dniu wydania interpretacji uchylonej ww. wyrokiem Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Szczecinie z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 643/21, tj. w dniu
    22 czerwca 2021 r.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.); dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
    Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
    Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
    /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.