Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.898.2016.1.ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-17
Teza: Czy świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, której elementem są również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013 r.?
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; usługi-usługi gastronomiczne; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r. poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 listopada 2016r. (data wpływu 17 listopada 2016r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, której elementem są również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013 r. (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie uznania czy świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, której elementem są również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013 r. (pytanie nr 1).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą jako spółka cywilna (dwóch wspólników będących osobami fizycznymi). Spółka cywilna jest polskim podatnikiem VAT. Wnioskodawca m.in. prowadzi lokal, w którym świadczone są usługi, mające charakter oprawy gastronomicznej - wnioskodawca świadczy usługi związane z wyżywieniem klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 56.

Opis świadczonej usługi oprawy gastronomicznej.

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów z klientami zobowiązuje się do świadczenia usługi gastronomicznej na rzecz z góry określonej ilości osób (goście imprezy) w posiadanym przez siebie lokalu. Strony umowy ustalają wcześniej konkretne dania, jakie będą przygotowane i serwowane gościom na miejscu. Dania znajdujące się w ofercie są przygotowywane przez Wnioskodawcę samodzielnie, z reguły z półproduktów/produktów nabywanych od dostawców. Ustalana jest również ilość napojów, przypadająca na każdą osobę, uczestniczącą w organizowanym wydarzeniu. Organizatorem wydarzenia (imprezy) jest klient Wnioskodawcy, który decyduje o rodzaju imprezy i wszelkich dodatkowych atrakcjach dla swoich gości (np. klient sam we własnym zakresie organizuje oprawę muzyczną, usługę fotograficzną).

Należy zaznaczyć, że w ramach świadczonej usługi Wnioskodawca oferuje niektóre produkty będące towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (a więc produkty, których samo wydanie powinno być objęte podstawową stawką VAT). Wnioskodawca dokładnie określa w umowie z klientem, jaka ilość tych produktów będzie zapewniona w czasie trwania imprezy (ilość przypadająca na jedną osobę), z tym zastrzeżeniem, że jeśli goście nie skorzystają z tych produktów, klient nie może ich ze sobą zabrać, ani cena za wyświadczoną usługę nie ulegnie zmniejszeniu. Przykład: w ramach świadczonej usługi oprawy gastronomicznej strony umawiają się, że na jednego gościa będą przypadać 3 litry napojów zimnych oraz 1 litr napojów gorących (kawa, herbata). Każdy z gości nie otrzymuje na swoje miejsce przy stole przysługującego mu limitu napojów. Napoje gorące są przez cały czas trwania imprezy dostępne dla gości (w ilości wynikającej z limitu: ilość gości x 1 litr napojów gorących) w ogólnie dostępnych dzbankach. Napoje zimne są ustawiane na stołach, aby każdy z gości mógł swobodnie po nie sięgać. Ani Wnioskodawca ani klient nie prowadzą ewidencji, który z gości i w jakim zakresie skorzystał z napojów. Może się zdarzyć sytuacja, że niektórzy goście w czasie trwania imprezy przekroczą ilość na nich przypadającą, jak również niektórzy goście mogą nie : skorzystać z przysługującego im limitu. Wnioskodawca zastrzega prawo do naliczenia dodatkowej opłaty, gdy limit napojów zagwarantowanych na czas imprezy zostanie przekroczony - dotyczy przekroczenia limitu przypadającego na wszystkich gości.

Obecnie Wnioskodawca stosuje stawkę 8% VAT dla świadczonej usługi oprawy gastronomicznej (usługa związana z wyżywieniem), z tym zastrzeżeniem, że umówiona ilość napojów przypadająca na każdego gościa jest objęta stawką podstawową 23% VAT.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa ma charakter kompleksowy. Głównym jej elementem jest usługa gastronomiczna (usługa związana z wyżywieniem) i ta część usługi kompleksowej ma decydujący wpływ na zawarcie umowy przez klienta (klient decyduje się na organizację imprezy z uwagi na oferowane posiłki). Wnioskodawca ponad usługę gastronomiczną oferuje dodatkowo infrastrukturę: lokal jako miejsce przeprowadzenia imprezy oraz miejsce, w którym klient według swego uznania sam organizuje dodatkowe atrakcje dla gości, wnioskodawca oferuję usługę kelnerską, oferuje napoje, w tym alkohole.

Wnioskodawca nie świadczy usług gastronomicznych na co dzień, tj. na rzecz klientów nie zainteresowanych organizacją imprezy.

Klient, w momencie zawarcia umowy z Wnioskodawcą, ma pełną świadomość jakich świadczeń może się spodziewać od Wnioskodawcy (tj. ma świadomość, że otrzyma oprawę gastronomiczną jako usługę kompleksową).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, której elementem są również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013 r. ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odpowiedź na pytanie nr 1

Świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, obejmująca również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013r.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca świadczy usługę kompleksową (usługa oprawy gastronomicznej), której podstawowym elementem jest usługa związana z wyżywieniem (PKWU 56), opodatkowana co do zasady obniżoną stawką VAT 8%.

Wynagrodzenie za świadczoną usługę oprawy gastronomicznej jest ustalana w przeliczeniu na jedną osobę - jednego gościa, który uczestniczy w imprezie. Nie ma możliwości podziału ceny na poszczególne części usługi - byłby to podział sztuczny i niemożliwy do przeprowadzenia. W wyroku TSUE w sprawie C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien) wskazano, iż transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczona przez niego usługa powinna być opodatkowana według 8% stawki VAT. W ramach świadczonej usługi restauracyjnej dochodzi do wydania poszczególnych towarów (np. napojów), jednak całą usługę należy traktować jako całość. Nawet jeżeli dochodzi do przekazania towarów wymienionych w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (np. kawa, napoje gazowane, woda mineralna czy alkohol), nie ma ten fakt wpływu na zastosowanie obniżonej stawku Vat. Jest to przede wszystkim związane z charakterystyką świadczonej usługi i jej wyjątkowością - nie można uznać, że miała miejsce w opisanym stanie faktycznym sprzedaż napojów w literalnym tego słowa znaczeniu, gdyż sama treść zawieranej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a klientem temu zaprzecza.

Na czym polega wyjątkowość świadczonej usługi - w umowie jest informacja, że Wnioskodawca jest zobowiązany zapewnić na rzecz klienta odpowiednią ilość - napojów (nie ma w treści umowy zobowiązania do sprzedaży napojów). Wnioskodawca jest zobowiązany do zorganizowania wskazanej ilości napojów w przeliczeniu na jednego gościa i nie ma znaczenia, czy ten gość te napoje skonsumuje czy nie. Następnie napoje te są udostępniane klientowi - jego gościom. Nie można w żaden sposób ocenić, w jakim zakresie dochodzi do sprzedaży napojów. Nie ma żadnej możliwości, aby prowadzić jakąkolwiek ewidencję, aby sprawdzić jaką ilość napojów skonsumował każdy pojedynczy gość. Jedynie inwentaryzacja po zakończonej imprezie umożliwiłaby taką ocenę, co podważyłoby sens zawieranych umów z klientami i ustalanie wynagrodzenia w przeliczeniu na jednego gościa (cena za każdego gościa jest ustalana przed imprezą, a nie po jej zakończeniu). Ważnym elementem umowy między stronami jest brak uprawnienia po stronie klienta, aby po zakończeniu imprezy mógł zabrać ze sobą nieskonsumowane napoje (w ramach przysługującego limitu na jednego gościa) albo żeby mógł żądać obniżenia wynagrodzenia Wnioskodawcy. Mając powyższe na uwadze nie ma fizycznie żadnych możliwości, aby w ramach ustalonego wynagrodzenia (kwota przypadająca na jednego gościa) wyodrębniać część związaną ze sprzedażą napojów.

Jeżeli uznajemy, że elementem świadczonej usługi oprawy gastronomicznej jest sprzedaż uprawnienia do skorzystania z napojów przez gości klienta, to nie można zakładać, że przedmiotem sprzedaży jest towar. Dlatego należy oceniać ten element usługi kompleksowej jako świadczenie usługi (za świadczenie usługi uznaje się wszystko, co nie jest sprzedażą towarów).

Sytuacja byłaby całkowicie odmienna, gdyby umowa pomiędzy Wnioskodawcą a klientem przewidywała wynagrodzenie za usługę restauracyjną dotyczącą tylko wyżywienia, natomiast za napoje klient zostałby obciążony według faktycznego spożycia (w takiej sytuacji wynagrodzenie ustalane byłoby po zakończeniu imprezy). Również inna sytuacja wystąpiłaby, gdyby każdy z gości otrzymał na swoje miejsce do wyłącznego użytku przysługujący mu limit napojów.

Podsumowując: z uwagi na fakt, że w ramach świadczonej usługi oprawy gastronomicznej dochodzi do sprzedaży uprawnienia do skorzystania z napojów wymienionych w poz. 7 załącznika do rozporządzenia i nie ma możliwości wydzielenia z wynagrodzenia tej części, która przypada na napoje (w tym alkohole), Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania stawki Vat 8% w zakresie całej usługi oprawy gastronomicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, w kwestii objętej pytaniem nr 1, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzeniach sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1719 ze zm.) w § 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika do rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Przy czym - przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (art. 2 pkt 30 ustawy).

Należy wyjaśnić, że klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług zawiera Sekcję I – usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne, która obejmuje m.in.:

*   usługi gastronomiczne,
*   usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),
*   usługi stołówkowe,
*   usługi przygotowywania i podawania napojów.

Przy czym, w klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 sklasyfikował „Usługi związane z wyżywieniem”, natomiast w grupowaniu 56.10.11 zostały sklasyfikowane „Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach”.

Z kolei Sekcja C Polskiej Klasyfikacja Wyrobów i Usług „Produkty przetwórstwa przemysłowego” obejmuje m.in. napoje alkoholowe i bezalkoholowe.

Należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. dostawca czy usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie zawartych umów z klientami zobowiązuje się do świadczenia usługi gastronomicznej na rzecz z góry określonej ilości osób (goście imprezy) w posiadanym przez siebie lokalu. Strony umowy ustalają wcześniej konkretne dania, jakie będą przygotowane i serwowane gościom na miejscu. Dania znajdujące się w ofercie są przygotowywane przez Wnioskodawcę samodzielnie, z reguły z półproduktów/produktów nabywanych od dostawców. Ustalana jest również ilość napojów, przypadająca na każdą osobę, uczestniczącą w organizowanym wydarzeniu. Organizatorem wydarzenia (imprezy) jest klient Wnioskodawcy, który decyduje o rodzaju imprezy i wszelkich dodatkowych atrakcjach dla swoich gości (np. klient sam we własnym zakresie organizuje oprawę muzyczną, usługę fotograficzną).

W ramach świadczonej usługi Wnioskodawca oferuje niektóre produkty będące towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego (a więc produkty, których samo wydanie powinno być objęte podstawową stawką VAT). Wnioskodawca dokładnie określa w umowie z klientem, jaka ilość tych produktów będzie zapewniona w czasie trwania imprezy (ilość przypadająca na jedną osobę), z tym zastrzeżeniem, że jeśli goście nie skorzystają z tych produktów, klient nie może ich ze sobą zabrać, ani cena za wyświadczoną usługę nie ulegnie zmniejszeniu. Przykład: w ramach świadczonej usługi oprawy gastronomicznej strony umawiają się, że na jednego gościa będą przypadać 3 litry napojów zimnych oraz 1 litr napojów gorących (kawa, herbata). Każdy z gości nie otrzymuje na swoje miejsce przy stole przysługującego mu limitu napojów. Napoje gorące są przez cały czas trwania imprezy dostępne dla gości (w ilości wynikającej z limitu: ilość gości x 1 litr napojów gorących) w ogólnie dostępnych dzbankach. Napoje zimne są ustawiane na stołach, aby każdy z gości mógł swobodnie po nie sięgać. Ani Wnioskodawca ani klient nie prowadzą ewidencji, który z gości i w jakim zakresie skorzystał z napojów. Może się zdarzyć sytuacja, że niektórzy goście w czasie trwania imprezy przekroczą ilość na nich przypadającą, jak również niektórzy goście mogą nie skorzystać z przysługującego im limitu. Wnioskodawca zastrzega prawo do naliczenia dodatkowej opłaty, gdy limit napojów zagwarantowanych na czas imprezy zostanie przekroczony - dotyczy przekroczenia limitu przypadającego na wszystkich gości.

Obecnie Wnioskodawca stosuje stawkę 8% VAT dla świadczonej usługi oprawy gastronomicznej (usługa związana z wyżywieniem), z tym zastrzeżeniem, że umówiona ilość napojów przypadająca na każdego gościa jest objęta stawką podstawową 23% VAT.

Świadczona przez Wnioskodawcę usługa ma charakter kompleksowy. Głównym jej elementem jest usługa gastronomiczna (usługa związana z wyżywieniem) i ta część usługi kompleksowej ma decydujący wpływ na zawarcie umowy przez klienta (klient decyduje się na organizację imprezy z uwagi na oferowane posiłki). Wnioskodawca ponad usługę gastronomiczną oferuje dodatkowo infrastrukturę: lokal jako miejsce przeprowadzenia imprezy oraz miejsce, w którym klient według swego uznania sam organizuje dodatkowe atrakcje dla gości, wnioskodawca oferuję usługę kelnerską, oferuje napoje, w tym alkohole.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, której elementem są również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013 r.

Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że dla prawidłowego opodatkowania sprzedaży kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów czy też świadczenie usług oraz symbol statystyczny właściwy dla przedmiotu sprzedaży.

Ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga uwzględnienia okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy w pierwszej kolejności zauważyć, że w przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, celem określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie złożone, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako świadczenia pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

W orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd) TSUE, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, że z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, że świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, że: „świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej”.

Jednym z istotniejszych orzeczeń przytaczanych przez szereg komentatorów, jak i sam TSUE w późniejszych orzeczeniach, jest sprawa z 27 października 2005 r. C-41/04 (Levob Verzekeringen).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka cennych uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. By określić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy - wg TSUE - w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (por. przez analogię ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29) (pkt 20 orzeczenia Levob).

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku TSUE należy przyjąć, że nie ma charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Jak już wcześniej wskazano, zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca w ramach usługi gastronomicznej na rzecz z góry określonej ilości osób, strony umowy ustalają wcześniej konkretne dania, jakie będą przygotowane i serwowane gościom na miejscu. Dania znajdujące się w ofercie są przygotowywane przez Wnioskodawcę samodzielnie, z reguły z półproduktów/produktów nabywanych od dostawców. Ustalana jest również ilość napojów, przypadająca na każdą osobę, uczestniczącą w organizowanym wydarzeniu. W ramach świadczonej usługi Wnioskodawca oferuje niektóre produkty będące towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika nr 1 rozporządzenia wykonawczego.

Należy zauważyć, że na gruncie ustawy VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W przedmiotowej sprawie ustalenia wymaga zatem, czy w okolicznościach opisanych we wniosku można mówić o jednym świadczeniu zasadniczym, w świadczeniu ww. kompleksowej usługi organizacji imprezy, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, niebędące celem samym w sobie, lecz środkiem do pełnego zrealizowania usługi podstawowej.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonuje świadczenia złożonego w postaci oprawy gastronomicznej, w ramach której będą przygotowane i podawane dania (posiłki) oraz udostępniane napoje.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że na podstawie wyżej powołanego § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów stawka podatku dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia wynosi 8%. W poz. 7 tego załącznika wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56). Należy podkreślić, że z brzmienia tej pozycji wynika, że stawka obniżona nie ma jednak zastosowania do usług związanych z wyżywieniem w ramach których następuje sprzedaż: napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%, napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Istotne jest tu, że w zapisie określającym zakres wyłączenia stosowania obniżonej stawki nie posłużono się terminem „dostawa”, tylko terminem „sprzedaż”, pod którym rozumie się zarówno świadczenie usług, jak i dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Oznacza to, że w świetle ww. przepisów nie następuje podzielenie czynności złożonej (np. usługi związanej z wyżywieniem w zakresie podania określonego napoju) na jej elementy składowe.

Z treści poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów wynika, że wyłączona z opodatkowania obniżoną stawką podatku w wysokości 8% (a co za tym idzie objęta stawką podstawową) jest sprzedaż (przez którą rozumiane tu będzie całe świadczenie złożone obejmujące także dostawę produktu do spożycia, wraz z wykonaniem czynności dodatkowych) dotycząca produktów wymienionych w pkt 1-6 tej pozycji.

Zatem w sytuacji, gdy w świadczonej złożonej usłudze organizacji oprawy gastronomicznej, dominującą jest usługa gastronomiczna, zaklasyfikowana przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 56.10.11.0 „Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach", to w odniesieniu do ww. złożonej usługi oprawy gastronomicznej zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, w powiązaniu w § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast do części ww. usługi obejmującej sprzedaż napojów niekorzystających ze stawki obniżonej zastosowanie ma stawka 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, w związku z art. 146a pkt 1 tej ustawy. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że napoje te dostarczane są w ramach jednego świadczenia złożonego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 1, zgodnie z którym świadczona usługa oprawy gastronomicznej może korzystać z obniżonej stawki 8% VAT jako kompleksowa usługa związana z wyżywieniem, obejmująca również przedstawione do dyspozycji klienta napoje wymienione w poz. 7 załącznika do rozporządzenia z dnia 23.12.2013r., jest nieprawidłowe.

Ocena Stanowiska Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 2 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Należy wyjaśnić, iż podstawie art. 14e § 1ww. ustawy Ordynacja podatkowa interpretacje powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku tzn. interpretacja z dnia 23 maja 2014 r., nr IPPP2/443-272/14-4/MM oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2014 r. nr IPPP2/443-389/14-4/MM, zostały zmienione z urzędu przez Ministra Finansów w związku ze stwierdzeniem ich nieprawidłowości.

Odpowiednio interpretacja z 23 maja 2014 r., nr IPPP2/443-272/14-4/MM została zmieniona interpretacją z 19 grudnia 2014r. nr PT8/033/96/606/PBD/14/RD oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2014 r. nr IPPP2/443-389/14-4/MM interpretacją z 9 stycznia 2015r. nr PT8/033/97/607/PBD/14/.

Ponadto odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, cyt. „ Wnioskodawca nie zgadza się z argumentacją zawartą w interpretacji Ministra Finansów z dnia 29.01.2015 r. 1PTPP2/443-821/14-4/IR (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi)”, należy wyjaśnić, że w toku postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej (art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną w oparciu o przedstawiony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie ma uprawnień do dokonywania oceny stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zaprezentowanego w tej interpretacji indywidualnej.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.