Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.534.2020.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-18
Teza: Czy przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu)?
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz zerowy; ewidencja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); umowa; zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 listopada 2020 r. (data wpływu do Organu 23 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Czy przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu).

**We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, należącą do grupy X („Grupa X”). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej („SSE”). Wnioskodawca otrzymał dotychczas następujące zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej łącznie jako „Zezwolenia”):

*   zezwolenie z dnia 6 lipca 2016 r. nr (…), które obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową, w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:
    *   Baterie i akumulatory /27.20/,
    *   Pozostały sprzęt elektryczny /27.90/,
    *   Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych /29.31/,
    *   Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli /29.32/,
    *   Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu /38.11.5/,
    *   Usługi w zakresie badań i analiz technicznych /71.20/;
*   zezwolenie z dnia 20 września 2017 r. nr (…), które obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową, w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:
    *   Baterie i akumulatory /27.20/,
    *   Pozostały sprzęt elektryczny /27.90/,
    *   Wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych /29.31/,
    *   Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli /29.32/, Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do
    *   Usługi w zakresie badań i analiz technicznych /71.20/.

Obecnie, Spółka jest uprawniona do korzystania z pomocy publicznej na podstawie zezwolenia z dnia 6 lipca 2016 r. nr (…). Pomoc udzielona w ramach tego zezwolenia została zatwierdzona decyzją Komisji Europejskiej z dnia 28 stycznia 2019 r., podczas gdy prawo do skorzystania z pomocy przewidzianej w zezwoleniu z dnia 20 września 2017 r. nr (…) jest zawieszone do czasu jej zatwierdzenia przez Komisję Europejską (postępowanie w tej sprawie dalej się toczy). Działalność Wnioskodawcy w zakresie określonym w Zezwoleniach jest zwolniona z opodatkowania CIT na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., po. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Niewykluczone, że w przyszłości Spółka uzyska również jedną lub kilka decyzji o wsparciu (dalej: „Decyzje”), o których mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „Ustawa o WNI”). Decyzje wskazywałyby na zbliżony zakres działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej co Zezwolenia, a działalność Wnioskodawcy w zakresie określonym Decyzjami korzystałaby ze zwolnienia z opodatkowania CIT na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskuje zarówno dochody zwolnione z opodatkowania CIT (na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, w przyszłości potencjalnie na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT), jak i dochody podlegające opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych (dochody z działalności nieobjętej Zezwoleniami lub Decyzjami).

Z uwagi na skalę prowadzonej działalności gospodarczej zarówno Spółki jak i jej kontrahentów (wiodących podmiotów z sektora (…), Wnioskodawca dąży do nawiązywania długoterminowych relacji z poszczególnymi kontrahentami.

W szczególności, w celu zapewnienia długoterminowej współpracy z grupą Y („Grupa Y”, udziałowiec Wnioskodawcy - koreańska spółka Z Ltd. (dalej: „xxx”) zawarła w dniu 30 kwietnia 2019 r. ramową umowę współpracy z niemiecką spółką AG („Umowa”).

Na podstawie Umowy:

*   xxxx zobowiązała się, że Grupa Y będzie otrzymywała w perspektywie kolejnych lat uzgodnioną liczbę określonego rodzaju baterii (…) po wskazanej cenie (dokładny wolumen i cenę baterii precyzuje załącznik do Umowy);
*   w celu zabezpieczenia realizacji Umowy, na terenie istniejącego zakładu Spółki zostaną wybudowane nowe linie produkcyjne, które zostaną zarezerwowane dla potrzeb produkcji baterii na rzecz Grupy Y;
*   w zamian za wybudowanie na terenie istniejącego zakładu Spółki nowych linii produkcyjnych i zarezerwowanie powstałych w ten sposób mocy produkcyjnych na rzecz Grupy Y, które zostaną wykorzystane do wyprodukowania, a następnie sprzedaży baterii po uzgodnionej cenie, AG zobowiązana jest do zapłaty dodatkowego (oprócz ceny baterii) wynagrodzenia w kwocie wskazanej w Umowie, które będzie uiszczane w latach 2019 - 2021 w kwartalnych ratach („Opłata”).

Zgodnie z zamiarem stron i faktycznym sposobem realizacji Umowy, otrzymanie przez Spółkę Opłaty w pełnej kwocie jest dodatkowo uzależnione od tego, czy na rzecz Grupy Y zostanie dostarczonych co najmniej 85% z ustalonej dla danego roku liczby baterii (chyba, że niedostarczenie baterii wynika z działania lub zaniechania Grupy Y albo siły wyższej) - zgodnie z treścią Umowy, w przeciwnym razie AG ma prawo do obniżenia wartości wypłacanej Opłaty. W praktyce realizacja tej części Umowy - polega na tym, że w przypadku niedostarczenia przez Spółkę wolumenu baterii, który osiągałby wskazany wyżej próg procentowy, AG wstrzymuje realizację pełnej wartości Opłaty do momentu, w którym Spółka dostarczy brakującą liczbę baterii.

Zgodnie z zasadą swobody umów, strony Umowy mogą kształtować łączący je stosunek prawny według aktualnego zapotrzebowania. Tym samym nie można wykluczyć, że liczba linii produkcyjnych, wolumen zamówień oraz pozostałe warunki komercyjne wskazane w Umowie mogą ulec zmianie.

Umowa precyzuje również, że Grupa Y nie będzie miała obowiązku dokonywać zwrotu/ rekompensaty kosztów poniesionych przez Grupę X w związku z budową nowych linii produkcyjnych oraz, że w początkowym okresie współpracy określonej Umową, Grupa X może odnotować zmniejszony poziom zysków.

Ponadto, co nie wynika bezpośrednio z Umowy:

*   podmiotem sprzedającym baterie (…) (które są produkowane na podstawie Umowy) do poszczególnych spółek z Grupy Y (nabywcą jest zarówno AG jak i inne spółki z Grupy Y) jest Wnioskodawca;
*   AG uiszcza Opłatę bezpośrednio na rzecz Spółki.

Spółka zalicza przychody ze sprzedaży baterii na rzecz Grupy Y do dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania Decyzji, również na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT). Dla celów podatku od towarów i usług („VAT”) Spółka traktuje tę sprzedaż jako dostawy wewnątrzwspólnotowe z Polski do innych krajów Unii Europejskiej.

Przychody z tytułu Opłaty Wnioskodawca zalicza do dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania CIT, podobnie jak przychody ze sprzedaży baterii na rzecz Grupy.

Dla celów VAT, Wnioskodawca traktuje Opłatę jako wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych za granicą, niepodlegające opodatkowaniu VAT na terenie Polski - zgodnie z informacją uzyskaną od kontrahenta, podejście to jest zgodne z praktyką AG, która rozpoznaje w tym zakresie tzw. import usług na terenie Niemiec.

Pierwsza część Opłaty wpłynęła do Spółki w maju 2019 r. Łączna wartość Opłaty, jaką przewiduje uzyskać Spółka do końca 2021 r., stanowi niewielką (tj. mniejszą niż 5%) część łącznych, szacowanych przychodów Wnioskodawcy w tym okresie.

Otrzymanie Opłaty i zakwalifikowanie jej jako dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, pozostanie bez żadnego wpływu na wysokość pomocy publicznej udzielonej na podstawie Zezwoleń, w szczególności nie spowoduje przekroczenia limitu pomocy publicznej - w tym dostępnego zwolnienia z opodatkowania CIT - jaki przysługuje Spółce w związku z posiadanym zezwoleniem z dnia 6 lipca 2016 r. nr (…), a także limitu, który będzie przysługiwał Spółce w związku z zezwoleniem z dnia 20 września 2017 r. nr (…), o ile pomoc zostanie zatwierdzona przez Komisję. W związku z otrzymaniem Opłaty, Spółka nie planuje również dokonywać zmiany posiadanych Zezwoleń.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.Wstęp

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI.

Dodatkowo, na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu prawidłowej oceny przywołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, na potrzeby udzielenia odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku, tj. rozstrzygnięcie, czy Opłata stanowi element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółką na terenie SSE, należy:

*   po pierwsze: odwołać się do językowego znaczenia pojęcia działalności gospodarczej i dochodu z działalności gospodarczej, oraz
*   po drugie: ocenić stopień powiązania pomiędzy faktem uzyskania Opłaty, a działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE.

Dodatkowo należy rozważyć możliwość zastosowania analogicznej argumentacji w odniesieniu do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

2.Pojęcie działalności gospodarczej i dochodu z działalności gospodarczej - wykładnia językowa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT

Zgodnie ze wskazanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, zwolnieniu z opodatkowania CIT podlegają dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa art. 16 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1670, z późn. zm., dalej: „Ustawa o SSE”).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w celu skorzystania ze zwolnienia z CIT na podstawie analizowanego przepisu, niezbędne jest kumulatywne spełnienie następujących warunków:

*   dochód musi być osiągany z działalności prowadzonej fizycznie na terenie SSE, oraz
*   dochód musi być osiągany w ramach działalności gospodarczej opisanej w zezwoleniu.

Powyższe stanowisko potwierdzają znane Wnioskodawcy poglądy przedstawicieli doktryny prawa podatkowego (vide: A. Obońska, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Legalis, 2019).

W odniesieniu do pierwszego warunku, nie powinno budzić wątpliwości, że Opłata wynika z działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę na terenie SSE. Spółka prowadzi bowiem działalność w zakresie produkcji baterii (…) na terenie SSE, a samo otrzymanie Opłaty jest bezpośrednio związane z tą działalnością produkcyjną prowadzoną na terenie SSE.

W odniesieniu do drugiego warunku, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z analizowanymi przepisem ustawy o CIT, zwolnieniu podlegają dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia działalności gospodarczej. W związku z tym, w ocenie Spółki, należy odwołać się do definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 Prawa przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własny m imieniu i w sposób ciągły.

Mając na uwadze, że powyższa definicja odwołuje się do działalności prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że pojęcie działalności gospodarczej powinno obejmować zarówno zasadniczą część działalności przedsiębiorcy (w przypadku Spółki - proces produkcyjny), jak również wszelkie dodatkowe działania o charakterze przygotowawczym, wspierającym lub wykończeniowym, bez których działalność zasadnicza nie byłaby możliwa.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, pojęcie dochodu z działalności gospodarczej powinno obejmować wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) szeroko rozumianej działalności gospodarczej, obejmujący zarówno przychody osiągnięte ze sprzedaży towarów lub usług, jak również przychody i koszty związane z wszelką działalnością dodatkową (np. w związku z działaniami zmierzającymi do przygotowania produkcji).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie powinno być stosowane wyłącznie do przychodu (dochodu) wynikającego z ceny uzyskanej ze sprzedaży towarów i usług wyprodukowanych na terenie SSE, ale powinno obejmować również przychody i koszty uzyskane/poniesione na skutek innych zdarzeń gospodarczych, które są jednak bezpośrednio i ściśle związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej na podstawie zezwolenia strefowego. W przeciwnym razie, mając na uwadze założenie o racjonalności prawodawcy, brzmienie analizowanego przepisu nie powinno odnosić się do przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia (brzmienie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT - przyp. Wnioskodawcy), ale na przykład do:

*   przychodów ze sprzedaży produktów lub usług wytworzonych na terenie SSE, lub
*   przychodów z działalności gospodarczej w zakresie ściśle określonym w zezwoleniu strefowymi.

Powyższe stanowisko potwierdza znane Spółce orzecznictwo sądów administracyjnych. W szczególności, zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”), z dnia 9 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 312/18), zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, powinno obejmować dodatkowe wynagrodzenie, jakie kontrahent wypłaca spółce produkcyjnej w związku z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych mających na celu przygotowanie procesu produkcyjnego. W uzasadnieniu tego orzeczenia NSA stwierdził, że: przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwe szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 22 marca 2019 r. (sygn. akt II FSK 896/17) dotyczącym ujęcia rekompensaty płatnej w przypadku, gdy faktycznie zrealizowany poziom sprzedaży jest niższy niż zakładany na moment nawiązania współpracy między kontrahentami. W tym wyroku NSA uznał, że: za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń.

W wyniku wskazanych wyżej wyroków NSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”) wydał następujące interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.7.APO;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 5 lipca 2019 r., sygn. IBPB-1-2/4510-522/16- 1/AK.

W przedmiocie rekompensaty z tytułu zmniejszenia zamówienia orzekł również NSA w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. II FSK 245/16, stwierdzając że: zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów i usług jak i inne świadczenia, które Spółka otrzymuje w ramach realizacji umowy przedmiotowo mieszczącej się w granicach wyznaczonych zezwoleniem, są dochodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Podobną do wskazanej wyżej argumentację przedstawił również NSA w wyroku z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. II FSK 1591/16.

3.Związek pomiędzy Opłatą a działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE - wykładnia celowościowa/funkcjonalna art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT

Jak wskazał NSA w przywołanym wyżej wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 312/18): Zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek pomiędzy otrzymaniem Opłaty, a prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie SSE na podstawie zezwolenia.

Wskazany wyżej związek można wykazać na dwóch płaszczyznach - mianowicie poprzez:

*   funkcjonalne powiązanie Opłaty z samym procesem produkcyjnym realizowanym przez Spółkę,
*   ekonomiczne powiązanie Opłaty z ceną baterii płaconą przez poszczególne spółki z Grupy Y.

a.Związek Opłaty z procesem produkcyjnym

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka otrzymuje Opłatę w zamian za wywiązanie się z zobowiązania do wyprodukowania i dostarczenia na rzecz Grupy Y uzgodnionego wolumenu baterii (…) po określonej cenie i w określonym czasie.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że prawo do otrzymania Opłaty jest bezpośrednim następstwem prowadzenia działalności produkcyjnej na warunkach opisanych w zezwoleniu strefowym. Tym samym, uzyskanie Opłaty nie jest związane/warunkowane rozpoczęciem przez Spółkę jakiejkolwiek innej działalności niż ta precyzyjnie opisana w ww. zezwoleniu.

W tym zakresie, w ocenie Spółki, warto raz jeszcze przywołać wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 312/18), zgodnie z którym: W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trzeba zatem przyjąć, że produkcja obejmuje nie tylko wytworzenie produktu finalnego, ale także te działania, które w sposób bezpośredni do wytworzenia produktu finalnego zmierzają. Zatem nie można wyłączyć prac inżynieryjnych, w znaczeniu nadanym we wniosku o wydanie interpretacji, z procesu produkcji części samochodowych. Prace inżynieryjne niejako konstytuują przedmiot działalności gospodarczej Spółki, przy czym należy podkreślić, że w kontekście określonym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie stanowią one samodzielnego, autonomicznego przedmiotu działalności gospodarczej kreującego dochód, ale stanowią część procesu produkcyjnego, którego granice wyznaczone zostały zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE. Trzeba też zauważyć, że w świetle opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie budzi wątpliwości, że działalność produkcyjna w zakresie produkcji części samochodowych jest przez Spółkę prowadzona, i właśnie ta \[działalność - dopisek Wnioskodawcy\] co do zasady generuje dochód.

Spółka zwraca również uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2016 r., sygn. IPPB3/4510-591/16-2/MS, w której potwierdzono możliwość alokacji do działalności strefowej dodatkowej opłaty za uruchomienie produkcji. Organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: istnieje ścisły związek pomiędzy jej otrzymaniem przez Spółkę, a działalnością produkcyjną prowadzoną w ramach zezwolenia strefowego. Jest to płatność w bezpośredni sposób związana z określoną serią opakowań, a więc produktem wytworzonym w ramach działalności strefowej. Równolegle bez wytworzenia i sprzedaży określonej serii opakowań, nie powstałby przychód w postaci opłaty rozruchowej.

W kontekście przywołanego wyżej fragmentu wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2020 r., jak również interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca zwraca uwagę na subsydiarny charakter Opłaty względem działalności podstawowej Spółki w postaci produkcji i sprzedaży baterii (…) na rzecz Grupy (…).

Zgodnie z Umową, Oplata stanowi wynagrodzenie Spółki za - między innymi - wybudowanie nowych linii produkcyjnych oraz zarezerwowanie mocy produkcyjnych na rzecz Grupy Y. Przeprowadzenie tych czynności warunkuje możliwość uruchomienia przez Spółkę seryjnej produkcji na rzecz Grupy Y objętej zakresem Zezwoleń. Niemniej, wskazane wyżej działania, w konsekwencji prowadzące do uiszczenia Opłaty na rzecz Spółki, same w sobie nie miałyby żadnej wartości ekonomicznej dla AG. Dopiero fakt, że w wyniku wybudowania nowych linii produkcyjnych oraz zarezerwowania mocy produkcyjnych, Spółka rozpoczęła produkcję baterii o określonej, ponadstandardowej skali na rzecz Grupy Y sprawił, że uiszczenie Opłaty przyniosło istotną korzyść dla kontrahenta Wnioskodawcy.

W tym zakresie należy przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 26 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.55.2018.1.BK). W tej interpretacji indywidualnej, za prawidłowe uznano stanowisko podatnika, który do dochodu z działalności strefowej, objętej zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, zakwalifikował przychód z tytułu sprzedaży usługi przygotowania do produkcji. Wartość wynagrodzenia z tytułu tej usługi była kalkulowana w oparciu o zapłaconą przez wnioskodawcę cenę matryc wykorzystanych w procesie produkcyjnymi, które były dopasowane do szczególnych potrzeb konkretnego nabywcy. W szczególności, za prawidłowe uznano stwierdzenie, zgodnie z którym: finalny odbiorca nie jest zainteresowany nabyciem wyłącznie samych matryc, lecz dla niego wartością dodaną jest otrzymanie profili aluminiowych (będących wyrobami strefowymi), które powstały przy stosowaniu tych matryc i nabycie matrycy jest tylko elementem pośrednim (o subsydiarnym charakterze) mającym na celu uzyskanie przez niego wyrobów strefowych (profili).

Możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania CIT dla przychodów wynikających z działań mających na celu przygotowanie do produkcji prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej potwierdzają również:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-27/13-2/KJ,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 lutego 2011 r., sygn. ILPB4/423-293/10-4/MC.

Ścisły i nierozerwalny związek – w aspekcie funkcjonalnym - dodatkowych przychodów uzyskiwanych przez przedsiębiorców strefowych z prowadzoną przez tych przedsiębiorców działalnością produkcyjną, a w konsekwencji możliwość zakwalifikowania tych dodatkowych przychodów do dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, potwierdzają również (oprócz wymienionych wyżej):

*   następujące wyroki sądów administracyjnych:
    *   wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 1149/17,
    *   wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. IIFSK 1438/15,
    *   wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2014 r., sygn. II FSK 1727/12;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 10 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.616.2019.2.IZ.

b.Ekonomiczne powiązanie Opłaty z przychodem Spółki z tytułu sprzedaży baterii (…).

W ocenie Wnioskodawcy, należy również zwrócić uwagę na ścisłe, ekonomiczne powiązanie pomiędzy Opłatą a ceną wytwarzanych i sprzedawanych przez Spółkę baterii.

Uiszczenie Opłaty przekłada się bowiem bezpośrednio na końcowy wynik ekonomiczny, realizowany zarówno przez Spółkę jak i Grupę Y na przedsięwzięciu/projekcie biznesowymi w postaci produkcji i sprzedaży baterii (…). Dla obu stron transakcji wynik ten jest ustalany w następujący sposób:

*   po stronie Wnioskodawcy - jako suma przychodów wynikających z ceny sprzedaży baterii i otrzymania Opłaty;
*   po stronie Grupy Y - jako suma kosztów związanych z nabyciem baterii oraz uiszczeniem Opłaty.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, można również wyobrazić sobie scenariusz, w którym wartość Opłaty (i tym samym związane z otrzymaniem Opłaty przysporzenie ekonomiczne) mogłaby zostać ujęta w końcowej cenie sprzedaży baterii - oznaczałoby to sprzedaż baterii przez Spółkę na rzecz Grupy Y po odpowiednio zwiększonej cenie (uwzględniającej alokację części wartości Opłaty do konkretnej partii, a nawet sztuki wyrobu końcowego w postaci baterii). Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że w takim przypadku pełna wartość ceny uiszczanej przez poszczególne podmioty z Grupy Y stanowiłaby dla Spółki przychód podatkowy stanowiący element kalkulacyjny dochodu zwolnionego z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Na gruncie analizowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego strony Umowy podjęły jednak suwerenną decyzję, z uwzględnieniem ich preferencji oraz uwarunkowań biznesowych, zgodnie z którą Opłata jest regulowana odrębnie, tzn. nie jest wliczana do ceny produktów. Taka decyzja, skutkująca wyodrębnieniem Opłaty, nie zmienia jednak, zdaniem Spółki, niezwykle silnego ekonomicznego powiązania Opłaty z ceną produktów (…) sprzedawanych na rzecz Grupy (…). Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka powinna mieć prawo do zakwalifikowania wartości Opłaty dla celów zwolnienia z opodatkowania CIT w sposób tożsamy do przychodów z tytułu wynagrodzenia za sprzedaż wyprodukowanych baterii, tj. jako przychód (dochód) strefowy korzystający ze zwolnienia z opodatkowania CIT.

W kontekście powyższego Spółka zwraca uwagę na stanowisko przedstawione w przywołanym już wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 312/18, zgodnie z którym: uznać należy za brak konsekwencji organu interpretującego i Sądu I instancji stanowisko, zgodnie z którym rozliczenie tych samych prac inżynieryjnych w cenie wytworzonych części samochodowych objęte jest zwolnieniem zaś rozliczenie części tych prac w formie samodzielnej płatności już zwolnieniem nie jest objęte. (\`(...)\`) Nie budzi wątpliwości, że wartość przeprowadzonych prac inżynieryjnych nakierowanych na wytworzenie konkretnych części samochodowych dla konkretnego klienta pod konkretne zamówienie będzie stanowiła koszt wytworzenia produktu strefowego, a więc element kształtujący dochód podlegający zwolnieniu (\`(...)\`). Częściowe rozliczenie tych prac nie stanowi odrębnej sprzedaży, niepowiązanej ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związkiem z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu. Jednocześnie, Naczelny Sąd Administracyjny stoi na stanowisku, że rozliczenie części kosztów wytworzenia produktu strefowego na podstawie odrębnej faktury, samo w sobie nie zrywa związku, o którym mowa wyżej. Dopiero stwierdzenie, że ta faktura dokumentuje odrębną działalność, która nie wynika z zezwolenia stanowi podstawę do zakwestionowania możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają również przywołane wcześniej interpretacje indywidualne prawa podatkowego:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.7.APO,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 lipca 2016 r., sygn. IPPB3/4510-591/16-2/MS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 kwietnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-27/13-2/KJ.

4.Zastosowanie argumentacji przedstawionej powyżej do dochodów zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT

Treść art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wskazuje, że możliwość skorzystania z przewidzianego tym przepisem zwolnienia z CIT nie jest uzależniona od prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, tak jak ma to miejsce w przypadku zwolnienia wyprowadzonego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o WNI, pomoc w ramach Polskiej Strefy Inwestycji (dalej: „PSI”) może być przyznawana dla działalności prowadzonej na terenie całej Polski (niemniej, należy pamiętać, że zgodnie z ustawy o WNI, decyzja o wsparciu określa m.in. teren, na którym powinna być prowadzona inwestycja).

W pozostałej części, brzmienie analizowanego przepisu jest zbliżone do omówionego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. W związku powyższym, w ocenie Spółki, wnioski płynące z wykładni językowej oraz funkcjonalnej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, znajdą zastosowanie również w odniesieniu do art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

W odniesieniu do dochodu osiągniętego na podstawie Decyzji, należy dodatkowo zwrócić uwagę na Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 6 marca 2020 r. dotyczące sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI („Objaśnienia”). Objaśnienia wprost wskazują, że sformułowanie „dochód z działalności określonej w decyzji o wsparciu” nie powinien być utożsamiany wyłącznie z ceną uzyskaną ze sprzedaży towarów i usług, lecz odnosi się do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach PSI.

W szczególności, zgodnie z pkt 64 Objaśnień: Inne kategorie dochodów niż sprzedaż produktów/usług, które są nierozłącznie związane z prowadzoną na podstawie decyzji o wsparciu działalnością produkcyjną lub usługową, również objęte są zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT (np. kwota pieniężna wypłacona przez kontrahenta przedsiębiorcy za niezrealizowanie ustalonego w umowie poziomu zamówień czy różnice kursowe powstałe w związku ze sprzedażą produktów). Kluczowe jest przy tym wykazanie ścisłego, bezpośredniego i racjonalnego związku otrzymanego przysporzenia z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w decyzji o wsparciu.

Spółka zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14n § 4 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się przez podatnika do objaśnień podatkowych wydanych przez Ministra Finansów ma zbliżony walor ochronny, co zastosowanie się do posiadanej interpretacji indywidualnej. Dodatkowo, pomimo że Objaśnienia dotyczą bezpośrednio wyłącznie regulacji art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy, posiadają również - ze względu na zbliżone brzmienie obu przepisów - niezwykle silny walor praktyczny w przypadku interpretacji regulacji art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

5.Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o SSE”).

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”. Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WNI, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Producent) prowadząca działalność na terenie SSE (możliwe, że w przyszłości także prowadząca działalność na terenie obszaru objętego decyzją o wsparciu) otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie (opłaty) inne niż cena za sprzedaż wyrobów strefowych lub objętych decyzją o wsparciu. Opłaty wynikają z ramowej umowy o współpracy zawartej pomiędzy udziałowcem Producenta a międzynarodową grupą kapitałową do której należy Nabywca. W powyższej umowie zawarte jest zobowiązanie do sprzedaży w perspektywie kolejnych lat określonego rodzaju wyrobów (… po określonej cenie). Producent wybuduje nowe linie produkcyjne, a w zamian za zarezerwowanie powstałych w ten sposób mocy produkcyjnych a następnie sprzedaży określonej ilości części po określonej cenie Nabywca zobowiązany jest do zapłaty dodatkowego wynagrodzenia (opłat).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop).

Fakt, iż podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedane towary nie oznacza, iż takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz 34a updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Należy uznać, że Opłaty to przychody związane z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy. Opłaty te zabezpieczają kontrahentom dostawy od Spółki, ale jednocześnie w pewien sposób gwarantują Spółce zbyt towarów. Nie można także uznać, że jest to przychód z działalności pozastrefowej, ponieważ nie jest objęty treścią zezwolenia/decyzji o wsparciu. Ujęcie w zwolnieniu wszystkich zdarzeń prowadzących do uzyskania przychodu związanego z określoną działalnością wykonywaną na terenie SSE jest niemożliwe.

Podsumowując, otrzymywanie opłat za gwarancję dostaw nie jest samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z działalnością produkcyjną Spółki korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że dochód w postaci otrzymywanych opłat powstał w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód podatkowy z tytułu otrzymania przez Spółkę Opłaty powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (w przyszłości, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę Decyzji, także na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop - zwalniającego z opodatkowania CIT dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu) - jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.