Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.887.2019.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-19
Teza: brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji przez Wnioskodawcę jako podmiot niebędący czynnym podatnikiem VAT, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji po zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; korekta; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 2 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji przez Wnioskodawcę jako podmiot niebędący czynnym podatnikiem VAT – **jest prawidłowe,**
*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji po zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji przez Wnioskodawcę jako podmiot niebędący czynnym podatnikiem VAT oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji po zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 lutego 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.887.2019.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 2 marca 2020 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Centrum (zwane dalej także jako: Wnioskodawca) jest państwową instytucją kultury (wpisaną do rejestru Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pod nr RIK …), utworzoną zarządzeniem nr … Ministra Kultury z dnia …. w sprawie utworzenia …. (Dz. Urz. ….) i działającą w szczególności na podstawie:

1.  ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r. poz. 406, z 2014 r. poz. 423 oraz z 2015 r. poz. 337 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą;
2.  umowy zawartej w dniu 22 września 2005 r. pomiędzy Ministrem Kultury a Stowarzyszeniem …. w sprawie utworzenia i prowadzenia jako wspólnej instytucji kultury – Centrum;
3.  umowy z dnia 25 września 2009 r. pomiędzy Ministrem, Stowarzyszeniem i Województwem, na mocy której Województwo przystąpiło z dniem 1 stycznia 2010 r. do współprowadzenia Wnioskodawcy;
4.  statutu stanowiącego załącznik do zarządzenia nr … Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 16 grudnia 2010 r.

Zgodnie z regulacją zawartą w ustawie z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406 z późn. zm.) Centrum posiada osobowość prawną.

Centrum jest współprowadzone i współfinansowane przez Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego, Województwo oraz Stowarzyszenie ….

Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest (\`(...)\`). Cel ten realizowany jest m.in. poprzez kształcenie (\`(...)\`), organizowanie spotkań utalentowanych (\`(...)\`).

Zgodnie z zapisami statutu Wnioskodawcy podstawowymi zadaniami są:

1.  gromadzenie, przechowywanie oraz udostępnianie i upowszechnianie materiałów …;
2.  inicjowanie i organizowanie działalności edukacyjnej, (\`(...)\`);
3.  pomoc (\`(...)\`);
4.  organizowanie koncertów, festiwali, konkursów, wystaw i innych przedsięwzięć kulturalnych (\`(...)\`);
5.  prowadzenie działalności wydawniczej (\`(...)\`);
6.  stworzenie specjalistycznej biblioteki i(\`(...)\`);
7.  promocja zagadnień (\`(...)\`);
8.  inspirowanie (\`(...)\`).

W dniu 1 czerwca 2010 r. zawarta została umowa o dofinansowanie projektu „…”. Okres kwalifikowania wydatków określony został do dnia 31 października 2013 r. Do tej daty wystawiane i opłacone zostały również wszystkie faktury związane z realizacją projektu (dalej zwana także: inwestycją).

Środki na dofinansowanie pochodziły z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, prowadzącego program operacyjny pod nazwą: Program Operacyjny Infrastruktura i Środowisko; Priorytet: XI kultura i dziedzictwo kulturowe; Działanie: 11.2 rozwój oraz poprawa stanu infrastruktury kultury o znaczeniu ponadregionalnym.

Przedmiotem projektu była budowa i wyposażenie Centrum.

Proces ten składał się z następujących etapów: przygotowania terenu i przyłączenia obiektów do sieci, robót budowlanych i wykończeniowych wraz z zagospodarowaniem terenu, budowa obiektów pomocniczych, jak również wyposażenie instytucji. W efekcie powstał i został oddany do użytku obiekt edukacyjno-koncertowy, tj. Centrum.

Centrum jest podmiotem o identyfikatorze podatkowym NIP … zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony.

Centrum korzystając z wytworzonej infrastruktury nie wykonywało czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT związanych z infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach projektu takich jak m.in. wynajem, dzierżawa, odpłatne udostępnienie powierzchni i sprzętu związanego z realizowanym projektem. W ramach wytworzonego majątku finansowanego z inwestycji, nie jest prowadzona działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług na mocy którego zwolnione z podatku są usługi wymienione w załączniku nr 4 „wykaz usług zwolnionych od podatku, pod pozycją usługi związane z kulturą. Ponadto nie miały dotychczas zastosowania zapisy art. 91 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podsumowując nie zachodziły okoliczności mogące mieć wpływ na powstanie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT i stanowił on wydatek kwalifikowany.

Dotychczas nie został zmieniony status podatkowy Wnioskodawcy.

Centrum zamierza z dniem 1 stycznia 2020 roku rozpocząć działalność gospodarczą (najem, sprzedaż biletów na koncerty i bilety wstępu, dzierżawa powierzchni, odpłatne udostępnienie powierzchni i sprzętu, odpłatne usługi). Wówczas Wnioskodawca dokona zmiany statusu podatkowego.

Na pytanie Organu „Czy w okresie dokonywania zakupów związanych z realizowaną inwestycją polegającą na budowie i wyposażeniu Centrum, Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług czy też był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca korzystał wyłącznie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jako instytucja kultury wpisana do rejestru Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. W okresie dokonywania zakupów związanych z realizowaną inwestycją, Wnioskodawca przeprowadzał m.in. transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz składał jedynie deklarację VAT-8”.

Na pytanie Organu „Proszę wyjaśnić, czy przez sformułowanie „Wnioskodawca dokona zmiany statusu podatkowego”, należy rozumieć, że Wnioskodawca zarejestruje się jako podatnik VAT czynny?”, Wnioskodawca podał, że „Tak, Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany statusu rejestrując się jako podatnik VAT czynny”.

Na pytanie Organu „Czy mienie wytworzone/zakupione w ramach realizacji ww. inwestycji zostało zaliczone przez Wnioskodawcę do środków trwałych?”, Wnioskodawca wskazał, że „Tak, mienie wytworzone/zakupione w ramach realizacji inwestycji zostało zaliczone przez Wnioskodawcę do środków trwałych”.

Środki trwałe zakupione/wytworzone w ramach realizacji opisanej we wniosku inwestycji, zostały oddane do użytkowania z dniem 1 stycznia 2013 roku.

Na pytanie Organu „Czy wartość początkowa wytworzonych/zakupionych w ramach ww. inwestycji środków trwałych przekracza 15.000 zł?”, Wnioskodawca wskazał, że „Wartość początkowa części środków zakupionych/wytworzonych w ramach realizacji opisanej we wniosku inwestycji, przekraczała wartość 15.000,00 zł.”

Na pytanie Organu „Czy w związku z realizowaną inwestycją poniesiono nakłady na nabycie lub wytworzenie nieruchomości?”, Wnioskodawca wskazał, że „Wnioskodawca był posiadaczem nieruchomości gruntowej, na którym został posadowiony budynek, którego budowę sfinansowano ze środków pochodzących z UE oraz budżetu państwa.”

Na pytanie Organu „Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że zamierza z dniem 1 stycznia 2020 r. rozpocząć działalność gospodarczą (najem, sprzedaż biletów na koncerty i bilety wstępu, dzierżawa powierzchni, odpłatne udostępnienie powierzchni i sprzętu, odpłatne usługi). Proszę wskazać czy Wnioskodawca od 1 stycznia 2020 r. zamierza wykorzystywać mienie powstałe i zakupione w ramach ww. inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Tak. Centrum zamierza z dniem 1 stycznia 2020 roku rozpocząć działalność gospodarczą (najem, sprzedaż biletów na koncerty i bilety wstępu, dzierżawa powierzchni, odpłatne udostępnienie powierzchni i sprzętu, odpłatne usługi, tj. rozpocząć czynności opodatkowane podatkiem VAT wykorzystując mienie powstałe i zakupione w ramach inwestycji opisanej we wniosku”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy, jak podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT, przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji?
2.  Czy Wnioskodawcy, jak podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT, przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji?
3.  Czy Wnioskodawcy, po zmianie statusu podatnika VAT z dniem 1 stycznia 2020 roku, tj. zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT oraz w związku z używaniem środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji do sprzedaży opodatkowanej VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji lub prawo zwrotu zapłaconego podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 Wnioskodawcy jako podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT, nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji.

Ad. 2 Wnioskodawcy jako podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT, nie przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji.

Ad. 3 Wnioskodawcy, po zmianie statusu podatnika VAT z dniem 1 stycznia 2020 roku, tj. zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT oraz w związku z używaniem środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji do sprzedaży opodatkowanej VAT, nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji oraz prawo zwrotu zapłaconego podatku VAT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (zwanej dalej ustawą o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17, 119 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy zaś dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić trzeba, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się m.in. do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji opisanej we wniosku, warunki uprawniające do odliczenia lub zwrotu podatku VAT nie były spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisaną inwestycję nie działał w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu – jak wskazano we wniosku – były wykorzystane wyłącznie do nieopodatkowanych czynności.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 13 ustawy, podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11). Należy zwrócić uwagę na fakt, iż tak określony termin korekty podatku naliczonego nie pokrywa się z terminem przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku VAT, które to przedawnienie, zgodnie z art. 70 § 1 o.p., dokonuje się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Powyższe oznacza, iż w okolicznościach podanych we wniosku, Wnioskodawcy (nawet po zmianie statusu podatnika VAT z dniem 1 stycznia 2020 roku) nie będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego, ze względu na upływ pięcioletniego okresu przedawnienia, albowiem inwestycja została zakończona i rozliczona z dniem 31 października 2013 roku, a zatem ewentualne zobowiązanie podatkowe przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji przez Wnioskodawcę jako podmiot niebędący czynnym podatnikiem VAT – **jest prawidłowe,**
*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji po zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT – **jest nieprawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ww. przepis z dniem 1 stycznia 2014 r. otrzymał następujące brzmienie „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.”

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym nadwyżki podatku naliczonego nad kwotą podatku należnego.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Wskazać tutaj należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ww. ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z treści art. 113 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na mocy art. 113 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. art. 113 ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. –do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
3.  usług ubezpieczeniowych

\-jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. –podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. –podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę.

Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

1.  sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie kwoty, o której mowa w ust. 1, oraz
2.  przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu, o którym mowa w pkt 1, w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

Zgodnie natomiast z art. 113 ust. 5 cyt. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że w dniu 1 czerwca 2010 r. zawarta została umowa o dofinansowanie projektu „…”. Okres kwalifikowania wydatków określony został do dnia 31 października 2013 r. Do tej daty wystawiane i opłacone zostały również wszystkie faktury związane z realizacją projektu. Przedmiotem projektu była budowa i wyposażenie Centrum. Proces ten składał się z następujących etapów: przygotowania terenu i przyłączenia obiektów do sieci, robót budowlanych i wykończeniowych wraz z zagospodarowaniem terenu, budowa obiektów pomocniczych, jak również wyposażenie instytucji. W efekcie powstał i został oddany do użytku obiekt edukacyjno-koncertowy, tj. Centrum. Centrum jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony. W okresie dokonywania zakupów związanych z realizowaną inwestycją polegającą na budowie i wyposażeniu Centrum Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca korzystał wyłącznie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jako instytucja kultury wpisana do rejestru Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Centrum zamierza z dniem 1 stycznia 2020 roku rozpocząć działalność gospodarczą (najem, sprzedaż biletów na koncerty i bilety wstępu, dzierżawa powierzchni, odpłatne udostępnienie powierzchni i sprzętu, odpłatne usługi), tj. rozpocząć czynności opodatkowane podatkiem VAT wykorzystując mienie powstałe i zakupione w ramach inwestycji. Wówczas Wnioskodawca dokona zmiany statusu podatkowego rejestrując się jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Wnioskodawcy, jako podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT, przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz prawo do zwrotu podatku VAT, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji oraz czy Wnioskodawcy, po zmianie statusu podatnika VAT z dniem 1 stycznia 2020 roku, tj. zarejestrowaniu Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT oraz w związku z używaniem środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji do sprzedaży opodatkowanej VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zapłaconego w związku z realizacją inwestycji lub prawo zwrotu zapłaconego podatku VAT.

Jak już wyżej wskazano, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej. Art. 88 ust. 4 ww. ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji nie zostały spełnione. Jak wynika z treści wniosku, w okresie dokonywania zakupów związanych z realizowaną inwestycją polegającą na budowie i wyposażeniu Centrum Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Ponadto Wnioskodawca świadczył usługi korzystające ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, jako instytucja kultury wpisana do rejestru Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. A zatem towary i usługi zakupione w celu realizacji wskazanej inwestycji nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, lecz do czynności zwolnionych od podatku. Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie miał możliwości odliczenia podatku naliczonego, w związku z realizacją ww. inwestycji. Wobec tego Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługiwało również prawo do zwrotu różnicy podatku, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowych wydatków Wnioskodawca nie miał/nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 714). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełniał tych warunków, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego z tytułu realizacji inwestycji nie będzie także przysługiwało Wnioskodawcy w związku z jego rejestracją jako podatnik VAT czynny, ponieważ Wnioskodawca na moment wystąpienia prawa do odliczenia, tj. w latach 2010-2013 nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i nie wykorzystywał ww. inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu różnicy podatku, na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Przy czym w przedmiotowej sprawie należy odnieść się również do treści art. 91 ustawy, w którym zostały określone reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty – art. 91 ust. 4 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem projektu była budowa i wyposażenie Centrum. Mienie wytworzone/zakupione w ramach realizacji inwestycji zostało zaliczone przez Wnioskodawcę do środków trwałych. Środki trwałe zakupione/wytworzone w ramach realizacji opisanej we wniosku inwestycji, zostały oddane do użytkowania z dniem 1 stycznia 2013 roku. Na moment nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia od podatku. Wnioskodawca zamierza z dniem 1 stycznia 2020 roku rozpocząć wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT wykorzystując mienie powstałe i zakupione w ramach inwestycji. Wówczas Wnioskodawca dokona zmiany statusu podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, gdy nabycie towarów i usług związanych z inwestycją nastąpiło w okresie kiedy prawo do odliczenia Wnioskodawcy nie przysługiwało (Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia od podatku), natomiast w wyniku rejestracji Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego i rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich zakupu z uwagi na zmianę sposobu wykorzystania efektów inwestycji, tj. wykorzystania ich po rejestracji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do korekty kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur, w terminach i na zasadach określonych w art. 91 ustawy, jednakże wyłącznie w odniesieniu do towarów i usług, w stosunku do których nie upłynął okres korekty określony w powołanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w związku ze zmianą przeznaczenia wybudowanej w ramach inwestycji nieruchomości (budynku), oddanej do użytkowania w 2013 r. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do skorygowania nieodliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 2-9 tej ustawy, bowiem nie minął jeszcze okres korekty.

Natomiast w przypadku zakupów dotyczących środków trwałych (innych niż nieruchomość), które mają być wykorzystywane do czynności opodatkowanych, prawo to nie wystąpi, gdyż upłynął okres korekty przewidziany dla tego typu zakupów (5-letni – w przypadku środków trwałych, których wartość początkowa stanowiła co najmniej 15.000 zł i roczny – w przypadku środków trwałych, których wartość początkowa nie przekroczyła 15.000 zł).

Reasumując, Wnioskodawcy jako podmiotowi niebędącemu czynnym podatnikiem VAT nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani do zwrotu podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją inwestycji. Jednakże w związku ze zmianą sposobu wykorzystania ww. inwestycji, tj. wykorzystania jej po rejestracji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przez korektę, o której mowa w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy w odniesieniu do towarów i usług, w stosunku do których nie upłynął okres korekty określony w powołanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł również ubiegać się o zwrot różnicy podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym Wnioskodawca uważa, że (nawet po zmianie statusu podatnika VAT z dniem 1 stycznia 2020 roku) nie będzie mu przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego, ze względu na upływ pięcioletniego okresu przedawnienia, albowiem inwestycja została zakończona i rozliczona z dniem 31 października 2013 roku, a zatem ewentualne zobowiązanie podatkowe przedawniło się z dniem 31 grudnia 2018 roku, jest nieprawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.