Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.482.2018.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-14
Teza: w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych całości dochodu uzyskanego w związku z zawarciem wskazanej we wniosku umowy zamiany nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność statutowa; instytut; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 listopada 2018 r. (data wpływu 19 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych całości dochodu uzyskanego w związku z zawarciem wskazanej we wniosku umowy zamiany nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych całości dochodu uzyskanego w związku z zawarciem wskazanej we wniosku umowy zamiany nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Instytut”) jest instytutem naukowo-badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 736 ze zm., dalej: „ustawa o instytutach badawczych”).

Przedmiotem podstawowej działalności Instytutu według jego statutu jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki, wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych. W związku z działalnością naukową Instytut prowadzi również działalność naukowo-techniczną, upowszechnia wyniki badań naukowych i prac rozwojowych, a także realizuje działalność w zakresie kształcenia.

Poza wyżej wspomnianą działalnością, Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą, do której należy m.in. wynajem pomieszczeń. Instytut korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), przeznaczając część uzyskanego dochodu na działalność naukową, naukowo-techniczną oraz działalność dotyczącą ochrony środowiska.

W najbliższych miesiącach Instytut planuje dokonanie czynności prawnej, o charakterze umowy zamiany posiadanego przez siebie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności budynków (dalej: „Nieruchomość Wnioskodawcy”), na własność 2 nieruchomości stanowiących lokale użytkowe, będące odrębnym przedmiotem własności (dalej: „Nowe Lokale”). Ze względu na różnicę wartości między Nieruchomością Wnioskodawcy, a prawem własności Nowych Lokali, Instytut otrzyma dopłatę w formie przelewu bankowego w kwocie równej różnicy wartości nieruchomości (dalej: „Dopłata Netto”) powiększoną o podatek VAT (dalej: „Dopłata Brutto”). Wartość nieruchomości została ustalona na podstawie operatów szacunkowych, sporządzonych przez rzeczoznawcę majątkowego. Nieruchomość Wnioskodawcy jest wykorzystywana przez Instytut na potrzeby własne, do prowadzenia działalności podstawowej o charakterze naukowym, naukowo-technicznym oraz działalności w zakresie ochrony środowiska, jak i do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nowe Lokale, które Wnioskodawca otrzyma w ramach projektowanej transakcji zamiany, będą obciążone umową najmu na czas określony 10 lat, zawartą z datą pewną, która nie będzie mogła zostać wypowiedziana przez Instytut w tym okresie. Ze względu na opisaną umowę najmu oraz z powodu tego, że lokale te są położone w budynku, w którym są usytuowane również lokale mieszkalne, w ciągu najbliższych lat nie będzie tam prowadzona podstawowa działalność Wnioskodawcy. Lokale te będą wynajmowane w ramach działalności gospodarczej Instytutu.

Zgodnie z wymogami art. 38 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1182), Instytut uzyskał zgodę Prezesa Prokuratorii Generalnej Rzeczypospolitej Polskiej na dokonanie planowanej zamiany.

Instytut ustali dochód z planowanej zamiany w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP, w sposób analogiczny, jak gdyby dokonał sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawcy.

Wyżej opisany sposób ustalenia dochodu, w przypadku zamiany nieruchomości został potwierdzony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 listopada 2013 r., Znak: ITPB3/423-419/13/DK oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 września 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-251/15-7/AO, a także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2290/1. Instytut zamierza wykorzystać dochód uzyskany z opisanej transakcji na rozbudowę swojego zaplecza naukowo-badawczego oraz na realizację prac własnych, w ramach prowadzonej działalności naukowej, naukowo-technicznej oraz działalności dotyczącej ochrony środowiska.

Instytut posiada własne środki pieniężne w wystarczającej wysokości, aby zapewnić wydatkowanie całkowitej wartości dochodu uzyskanego z projektowanej transakcji, w tym również ponad kwotę Dopłaty Netto, na cele działalności statutowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP.

W ramach rozbudowy swojego zaplecza naukowo-badawczego, Instytut zamierza nabywać w kolejnych latach środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, służące bezpośrednio działalności naukowej, naukowo-technicznej oraz działalności dotyczącej ochrony środowiska, zgodnie ze statutem Instytutu.

Prace własne, które będą realizowane przez Instytut, będą miały duże znaczenie dla rozwoju potencjału naukowego Wnioskodawcy, a ich celem będzie umożliwienie sformułowania odpowiedzi na problemy i potrzeby badawcze zgłaszane przez przemysł. Będą to głównie prace rozwojowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm., dalej: „ustawa o Nauce”).

Prace te będą realizowane w ramach działalności naukowej lub naukowo-technicznej o charakterze wyprzedzającym. Wyniki prac nie będą w sposób bezpośredni przedmiotem obrotu gospodarczego. Spodziewanym skutkiem tych prac, będzie uzyskanie nowych metod, technologii lub rozwiązań, z potencjalną możliwością zastosowania w praktyce gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Instytut może przeznaczyć cały dochód z projektowanej transakcji na cele działalności statutowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, bez konieczności ograniczania tego przeznaczenia do wysokości uzyskanej Dopłaty Netto?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z zamiany nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP, ustalony w sposób analogiczny jak dla sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawcy, przeznaczony przez Wnioskodawcę na działalność naukową, naukowo-techniczną oraz działalność w zakresie ochrony środowiska, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP w całości, bez konieczności ograniczania tego przeznaczenia do wysokości uzyskanej Dopłaty Netto.

Ustawodawca nie ogranicza możliwości przeznaczenia dochodu na preferowane przez siebie cele statutowe, do wysokości uzyskanej zapłaty z tytułu transakcji, które są podstawą ustalenia dochodu. Ustawodawca nie wprowadza również ograniczenia, że wpływy z transakcji będących podstawą ustalenia dochodu muszą zostać bezpośrednio przekazane na rachunek bankowy zleceniodawcy i nie mogą podlegać kompensacie, w ramach rozliczeń innych transakcji. Bezspornym, zdaniem Instytutu, pozostaje fakt, że dochód przeznaczony na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP musi być wydatkowany przez podatnika bezpośrednio na te cele. Jednak jak zadeklarowano powyżej, Instytut posiada własne środki pieniężne w wystarczającej wysokości, aby zapewnić wydatkowanie całkowitej wartości dochodu uzyskanego z projektowanej transakcji, na cele działalności statutowej. Zdaniem Wnioskodawcy, nieprawidłowe jest utożsamianie ze sobą różnych pojęć, takich jak dochód podatkowy, w rozumieniu ustawy o PDOP z wpływem środków z tytułu transakcji będącej podstawą ustalenia dochodu, a także z zyskiem brutto oraz zyskiem netto w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395, ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”) lub w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 736 ze zm., dalej: „ustawa o instytutach badawczych”). Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w (\`(...)\`) w wyroku z 8 maja 2013 r., sygn. akt (\`(...)\`), na którego rozstrzygnięcie powołuje się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z 15 października 2013 r., Znak: IPTPB3/423-248/12-4/13-S/KJ. Sąd zwrócił uwagę na nietrafne utożsamianie przez Organ pojęcia dochodu, jakim posługuje się ustawodawca podatkowy w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, ze stosowanym w art. 19 ust. 4 ustawy o instytutach badawczych, pojęciem zysku netto i zysku brutto, które mają być, z woli ustawodawcy, przeznaczone obligatoryjnie na wymienione w tym przepisie fundusze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP wynika z kolei, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że przedmiotem podstawowej działalności Instytutu wg jego statutu jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki, wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych. W związku z działalnością naukową Instytut prowadzi również działalność naukowo-techniczną, upowszechnia wyniki badań naukowych i prac rozwojowych, a także realizuje działalność w zakresie kształcenia.

Poza wyżej wspomnianą działalnością, Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą, do której należy m. in. wynajem pomieszczeń. Instytut korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, przeznaczając część uzyskanego dochodu na działalność naukową, naukowo-techniczną oraz działalność dotyczącą ochrony środowiska.

W najbliższych miesiącach Instytut planuje dokonanie czynności prawnej, o charakterze umowy zamiany posiadanego przez siebie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności budynków (dalej: „Nieruchomość Wnioskodawcy”), na własność 2 nieruchomości stanowiących lokale użytkowe, będące odrębnym przedmiotem własności (dalej: „Nowe Lokale”). Ze względu na różnicę wartości między Nieruchomością Wnioskodawcy, a prawem własności Nowych Lokali, Instytut otrzyma dopłatę w formie przelewu bankowego w kwocie równej różnicy wartości nieruchomości (dalej: „Dopłata Netto”) powiększoną o podatek VAT (dalej: „Dopłata Brutto”). Wartość nieruchomości została ustalona na podstawie operatów szacunkowych, sporządzonych przez rzeczoznawcę majątkowego. Nieruchomość Wnioskodawcy jest wykorzystywana przez Instytut na potrzeby własne, do prowadzenia działalności podstawowej o charakterze naukowym, naukowo-technicznym oraz działalności w zakresie ochrony środowiska, jak i do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nowe Lokale, które Wnioskodawca otrzyma w ramach projektowanej transakcji zamiany, będą obciążone umową najmu na czas określony 10 lat, zawartą z datą pewną, która nie będzie mogła zostać wypowiedziana przez Instytut w tym okresie. Ze względu na opisaną umowę najmu oraz z powodu tego, że lokale te są położone w budynku, w którym są usytuowane również lokale mieszkalne, w ciągu najbliższych lat nie będzie tam prowadzona podstawowa działalność Wnioskodawcy. Lokale te będą wynajmowane w ramach działalności gospodarczej Instytutu.

Zgodnie z wymogami art. 38 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1182), Instytut uzyskał zgodę Prezesa Prokuratorii Generalnej Rzeczypospolitej Polskiej na dokonanie planowanej zamiany.

Instytut ustali dochód z planowanej zamiany w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP, w sposób analogiczny, jak gdyby dokonał sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawcy.

Instytut zamierza wykorzystać dochód uzyskany z opisanej transakcji na rozbudowę swojego zaplecza naukowo-badawczego oraz na realizację prac własnych, w ramach prowadzonej działalności naukowej, naukowo-technicznej oraz działalności dotyczącej ochrony środowiska.

Instytut posiada własne środki pieniężne w wystarczającej wysokości, aby zapewnić wydatkowanie całkowitej wartości dochodu uzyskanego z projektowanej transakcji, w tym również ponad kwotę Dopłaty Netto, na cele działalności statutowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP.

W celu określenia skutków podatkowych umowy zamiany należy przeanalizować treść umowy zawartej pomiędzy stronami w kontekście przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) i ustawy o PDOP.

Kwestie dotyczące umów zamiany zostały uregulowane w przepisach art. 603-604 Kodeksu cywilnego. Pierwszy przepis stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Natomiast w drugim z przepisów zaznaczono, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Charakterystyczne dla umowy zamiany jest to, że podstawowe obowiązki obu stron i treść ich świadczeń są identyczne, różny jest jedynie przedmiot świadczeń każdej z nich. Przedmiotem zamiany, podobnie jak sprzedaży, mogą być rzeczy i ich zbiory, a także inne prawa majątkowe, z wyjątkiem pieniędzy.

O ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar, o tyle w przypadku zamiany, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną.

Ze względu na wzajemny charakter umowy zamiany wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Nie jest jednak wykluczone zawarcie umowy zamiany przewidującej dopłatę pieniężną do świadczenia przez jedną ze stron, wynikającą z różnicy wartości rzeczy będących przedmiotem zamiany. Dopłata taka nie zmienia charakteru umowy – umowa nadal pozostanie umową zamiany. Zmianę charakteru tak zawartej umowy można rozważać jedynie wówczas, gdy dopłata taka ma de facto, ze względu na swoją wartość, charakter ceny. Wówczas umowę taką należy kwalifikować jako umowę sprzedaży (zob. Kodeks cywilny tom II Komentarz do artykułów 450-1088, pod. red. K. Pietrzykowskiego, 4 wydanie, Wydawnictwo C. H. Beck, s. 322).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji umowy zamiany, dlatego też należy w tym względzie kierować się ww. przepisami Kodeksu cywilnego i rozliczyć skutki tej operacji na takich zasadach, jakie obowiązują wobec transakcji odpłatnego zbycia.

Oznacza to, że opisana w przedmiotowym wniosku transakcja zamiany stanowi dla Wnioskodawcy formę odpłatnego zbycia jednej nieruchomości oraz nabycia drugiej. Dlatego też, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydaną przez Wnioskodawcę nieruchomość należy uznać za zbywaną.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Użycie przez ustawodawcę w cytowanym przepisie określenie „odpłatne zbycie” oznacza, że w zakresie obrotu rzeczami i prawami majątkowymi ustawodawca przewidział inne niż sprzedaż legalne formy odpłatnego przeniesienia własności, w tym między innymi zamianę.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w wyniku opisywanej we wniosku transakcji, po stronie Wnioskodawcy – zbywcy nieruchomości – powstanie przychód podatkowy. Przychód ten, pomniejszony o koszty jego uzyskania, stanowi dochód podatkowy.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o PDOP. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Z treści art. 17 ust. 1a ustawy o PDOP wynika, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Szczególnego podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Zatem przepis ten wprowadza ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cele statutowe lub inne społecznie użyteczne i preferowane przez ustawodawcę nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny niż statutowy lub społecznie użyteczny cel, to zwolnienie unicestwi. Jest tu charakterystyczne to, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP w istocie tylko określa cele społecznie użyteczne, także określone w statucie, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Nie określa on żadnych innych warunków tego zwolnienia. Czyni to natomiast w powołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a ustawy o PDOP, który postanawia, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cel społecznie użyteczny nie jest wystarczające do zwolnienia, o ile dochód nie będzie wydatkowany na ten cel.

Kolejny warunek omawianego zwolnienia ustawodawca wprowadził w art. 17 ust. 1b ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ustawodawca wprowadził w tym przepisie ułatwienie dla podatników w korzystaniu ze zwolnienia, bowiem postanowił, że wydatkowanie dochodu może nastąpić – po uprzednim jego (lub równoczesnym) przeznaczeniu – w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Jednakże wprowadził przy tym warunek rozwiązujący – pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia tego dochodu od opodatkowania.

Należy podkreślić, że zwolnienie przedmiotowe o jakim mowa w powołanych wcześniej przepisach, jest wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu musi być interpretowane ściśle, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, z którego ono wynika.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem podstawowej działalności Instytutu według jego statutu jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki, wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych. W związku z działalnością naukową Instytut prowadzi również działalność naukowo-techniczną, upowszechnia wyniki badań naukowych i prac rozwojowych, a także realizuje działalność w zakresie kształcenia.

Instytut korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP, przeznaczając część uzyskanego dochodu na działalność naukową, naukowo-techniczną oraz działalność dotyczącą ochrony środowiska.

Instytut zamierza wykorzystać dochód uzyskany z opisanej transakcji na rozbudowę swojego zaplecza naukowo-badawczego oraz na realizację prac własnych, w ramach prowadzonej działalności naukowej, naukowo-technicznej oraz działalności dotyczącej ochrony środowiska.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy, należy więc stwierdzić, że tak sformułowane cele statutowe Wnioskodawcy są zbieżne z celami wskazanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP.

Odnosząc się zatem do możliwości zwolnienia od opodatkowania całego dochodu Wnioskodawcy uzyskanego w wyniku zawarcia opisywanej we wniosku transakcji, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na fakt, że z wniosku jednoznacznie wynika, iż Nowe Lokale, które Wnioskodawca otrzyma w ramach projektowanej transakcji zamiany, będą obciążone umową najmu na czas określony 10 lat, zawartą z datą pewną, która nie będzie mogła zostać wypowiedziana przez Instytut w tym okresie. Ze względu na opisaną umowę najmu oraz z powodu tego, że lokale te są położone w budynku, w którym są usytuowane również lokale mieszkalne, w ciągu najbliższych lat nie będzie tam prowadzona podstawowa działalność Wnioskodawcy. Lokale te będą wynajmowane w ramach działalności gospodarczej Instytutu.

Jak już wskazano na wstępie, opisywaną we wniosku transakcję uznać należy za zbycie Nieruchomości Wnioskodawcy oraz nabycie Nowych Lokali. Zbycie to generuje po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy, który po pomniejszeniu o koszty jego uzyskania, stanowi dochód podatkowy. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro nieruchomości nabyte przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionej we wniosku transakcji zamiany, będą wynajmowane przez Wnioskodawcę i przez szereg lat nie będzie w nich prowadzona podstawowa działalność Instytutu, to w tej mierze nie sposób uznać, że Wnioskodawca przeznaczy cały dochód z zamiany nieruchomości na cele statutowe, a tym samym iż dochód ten w całości zwolniony będzie od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP. Warunkiem przedmiotowego zwolnienia jest bowiem przeznaczenie i wydatkowanie dochodów na cele określone w tym przepisie, co w świetle wskazanych powyżej okoliczności na gruncie niniejszej sprawy nie będzie miało miejsca w odniesieniu do całego dochodu uzyskanego z zamiany nieruchomości.

Fakt, że Wnioskodawca dysponuje nieuzyskanymi w wyniku zawarcia ww. transakcji środkami pieniężnymi, które może przeznaczyć na cele statutowe, nie oznacza wydatkowania całego dochodu uzyskanego ze wskazanej we wniosku zamiany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP.

W konsekwencji, jedynie dochód uzyskany w wyniku otrzymania wskazanej we wniosku dopłaty będzie mógł korzystać z omawianego zwolnienia od opodatkowania, o ile oczywiście zostanie przeznaczony i wydatkowany na preferowane przez ustawodawcę cele statutowe Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że cały dochód uzyskany w następstwie zawarcia opisanej we wniosku umowy zamiany nieruchomości będzie zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP – uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.