Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.145.2020.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-15
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia ze zwolnienia przedmiotowego w sytuacji wydatkowania środków ze sprzedaży udziału w nieruchomości na zakup udziału w lokalu mieszkalnym, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt; lokal; sprzedaż; udział; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2020 r. (data wpływu 5 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2020 r. (data wpływu 12 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 17 marca 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.145.2020.1.DJ na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem Wnioskodawcy przez organ do uzupełnienia wniosku a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej.

Wezwanie wysłano w dniu 17 marca 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 31 marca 2020 r., natomiast w dniu 12 maja 2020 r. (data nadania 6 maja 2020 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.

Wnioskodawca był współwłaścicielem mieszkania stanowiącego odrębną własność lokalu. Pozostałymi współwłaścicielami byli przyjaciele Wnioskodawcy. Mieszkanie to zostało kupione w roku 2018 (2 października 2018 r.). Mieszkanie to zostało sprzedane również w roku 2018 (5 grudnia 2018 r.). Celem nabycia mieszkania nie była szybka odsprzedaż, sytuacja ta powstała na skutek nowych okoliczności o charakterze prywatnym.

W roku 2018 Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą: prawniczą. Nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na zakupie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, a mieszkanie to zostało kupione i sprzedane jako majątek prywatny.

Z uwagi na to, że od dnia nabycia udziałów we współwłasności ww. mieszkania do dnia sprzedaży nie upłynęło więcej niż 5 lat, a tym samym uzyskana cena (pomniejszona o koszty zbycia) stanowi dla Wnioskodawcy przychód w rozumieniu art. 19 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.

2.

Jednocześnie od roku 2004 Wnioskodawca jest współwłaścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, drugim współwłaścicielem tego mieszkania jest córka Wnioskodawcy. Mieszkanie to nabyte zostało przez Wnioskodawcę i jego córkę w spadku w dniu 16 stycznia 2004 r. (dzień śmierci spadkodawcy). Mieszkanie to jest obecnie w całości wynajmowane.

W 2020 roku Wnioskodawca zamierza kupić od swojej córki przysługujące jej udziały we współwłasności ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i następnie Zainteresowany zamierza zamieszkać w tym mieszkaniu. Tym samym zakup udziałów będzie służył celom mieszkaniowym Wnioskodawcy.

3.

Cenę uzyskaną za sprzedaż przysługującego udziału w mieszkaniu, o którym mowa w pkt 1 Wnioskodawca przeznaczy w całości na zakup od córki udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w pkt 2 powyżej.

W wykonaniu wezwania Zainteresowany udzielił następujących wyjaśnień:

1.  poinformowanie, w jakim celu Wnioskodawca nabył mieszkanie, o którym mowa we wniosku, które zostało sprzedane 5 grudnia 2018 roku, Odpowiedź: _w celu zaspokojenia potrzeb mieszkalnych._
2.  wyjaśnienie, czy ww. mieszkanie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach osobistych (np. w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy), a jeśli nie to dlaczego; Odpowiedź: _było w tym celu remontowane, natomiast do zamieszkania nie doszło z uwagi na zmianę planów osobistych._
3.  poinformowanie, czy przedmiotowe mieszkanie było wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a jeśli tak to należy dodatkowo wskazać czy ww. mieszkanie było wprowadzone do ewidencji środków trwałych firmy Wnioskodawcy oraz datę zaprzestania wykorzystywania tej nieruchomości w działalności; Odpowiedź: _nie._
4.  wyjaśnienie, jak faktycznie Wnioskodawca wykorzystywał mieszkanie, będące przedmiotem zbycia 5 grudnia 2018 r. (o którym mowa we wniosku) przez cały okres jego posiadania; Odpowiedź: _przez okres posiadania trwał remont, a po jego zakończeniu przez jakiś czas stało puste do chwili przejęcia przez nabywcę._
5.  wyjaśnienie, czy Wnioskodawca poczynił jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości mieszkania, będącego przedmiotem zbycia 5 grudnia 2018 r., uatrakcyjnienia tego mieszkania, jeśli tak to jakie to były działania, a także doprecyzowanie, czy w stosunku do przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca podejmował jakiegokolwiek inne działania, jeśli tak to jakie to były działania i w jakim celu zostały podjęte; Odpowiedź: _był przeprowadzony częściowy remont (malowanie, panele, częściowo elektryka i hydraulika itp.) w celu przystosowania do zamieszkania, gdyż mieszkanie w chwili zakupu było w złym stanie technicznym, innych działań nie podejmowałem._
6.  wskazanie, czy Wnioskodawca podjął działania marketingowe (a jeśli tak to należy wyjaśnić jakie) w celu sprzedaży ww. mieszkania; Odpowiedź: _po podjęciu decyzji o sprzedaży zostało zamieszczone ogłoszenie o sprzedaży na (…), po jego publikacji zgłosiło się kilka osób potencjalnie zainteresowanych, ostatecznie sprzedaż nastąpiła na rzecz jednej z nich, innych działań nie podejmowałem._
7.  poinformowanie, czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to ile (wskazać liczbę) i jakie (niezabudowane czy zabudowane, jeśli zabudowane to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe); Odpowiedź: _nie._
8.  wyjaśnienie, czy Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości(oprócz wymienionego we wniosku mieszkania), jeżeli tak to należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:
    
    *   kiedy (wskazać datę) i w jaki sposób Wnioskodawca wszedł w posiadanie tych nieruchomości,
    *   w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę,
    *   w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,
    *   kiedy (wskazać datę) Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży,
    *   ile (wskazać liczbę) nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),
    *   na co (na jaki cel) zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości.
    
    Odpowiedź: _tak, dokonałem sprzedaży mieszkania nabytego w 1999 r., mieszkanie było nabyte w celu zaspokojenia potrzeb mieszkalnych, mieszkanie było przez Wnioskodawcę zamieszkiwane w latach 1999-2003, sprzedaż nastąpiła w 2003 r., przyczyną była potrzeba zakupu większego mieszkania, została sprzedana 1 nieruchomość (to mieszkanie), środki zostały przeznaczone na zakup nowego mieszkania w 2003 r._

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód z odpłatnego zbycia przysługujących Wnioskodawcy udziałów we współwłasności mieszkania sprzedanego w roku 2018, o którym mowa w poz. 74 (pkt 1), w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatku, który Wnioskodawca poniesie na nabycie należących do jego córki udziałów we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w poz. 74 (pkt 2) w przychodzie z odpłatnego zbycia udziałów we współwłasności mieszkania, o którym mowa na wstępie (tj. w wysokości ustalonej zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 updof), będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ten będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Środki ze sprzedaży udziałów w mieszkaniu Wnioskodawca przeznaczy na własny cel mieszkaniowy. Bez znaczenia przy tym jest, że Wnioskodawca jest obecnie współwłaścicielem mieszkania (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego), w którym zamierza nabyć pozostałe udziały we współwłasności w celu zamieszkania w nim. Ustawa nie formułuje żadnego ograniczenia w takiej sytuacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Jak wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest wyszczególniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości) może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań poprzedzających zbycie oraz samego zbycia udziałów w nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca był współwłaścicielem mieszkania, nabytego 2 października 2018 r. Na skutek okoliczności o charakterze prywatnym ww. mieszkanie sprzedano 5 grudnia 2018 r. Mieszkanie to zostało kupione i sprzedane jako majątek prywatny. Od roku 2004 Wnioskodawca jest współwłaścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, drugim współwłaścicielem tego mieszkania jest córka Wnioskodawcy. Mieszkanie to nabyte zostało przez Wnioskodawcę i jego córkę w spadku w dniu 16 stycznia 2004 r. (dzień śmierci spadkodawcy). W 2020 roku Wnioskodawca zamierza kupić od swojej córki przysługujące jej udziały we współwłasności ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie Zainteresowany zamierza zamieszkać w tym mieszkaniu.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb mieszkaniowych, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawcę wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Wnioskodawca nie nabył udziałów w mieszkaniu (które zostały sprzedane 5 grudnia 2018 r.) w celu ich odsprzedaży – nabył je w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, nie prowadził w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania jej do sprzedaży. W konsekwencji, istotą działań Wnioskodawcy nie było prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem.

Okoliczności dotyczące nabycia udziałów w mieszkaniu (będących przedmiotem sprzedaży w dniu 5 grudnia 2018 roku), tj. nabycia ich w celu zaspokojenia potrzeb mieszkalnych, dokonanie w mieszkaniu remontu w celu przystosowania do zamieszkania (mimo, że do zamieszkania nie doszło z uwagi na zmianę planów osobistych) i jej sprzedaży (zamieszczenie ogłoszenia o sprzedaży na (…)), a także fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku – nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży, natomiast w przeszłości dokonał sprzedaży tylko jednej nieruchomości w 2003 roku (mieszkania nabytego w 1999 roku, w którym mieszkał w latach 1999-2003, a przyczyną sprzedaży była potrzeba zakupu większego mieszkania) nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie ww. sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Zainteresowanego pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży udziałów w tej nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku, działania podejmowane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do będącej przedmiotem sprzedaży w dniu 5 grudnia 2018 roku nieruchomości należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że jej sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanej we wniosku nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody ze sprzedaży udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawcę nie są uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz należy je rozpatrywać na podstawie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że skoro odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę udziałów w mieszkaniu nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie – stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochód ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wątpliwość Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży w 2018 roku udziału w nieruchomości na zakup w 2020 r. od córki udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (którego drugim współwłaścicielem jest Wnioskodawca), można uznać za realizację własnego celu mieszkaniowego Wnioskodawcy, uprawniającego Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na zawarte we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie nieruchomości czy praw, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego (prawa do tego lokalu) ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowonabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie zamieszkać – co będzie miało miejsce w analizowanej sprawie.

Zatem, obowiązek opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości może być więc wyłączony przez zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe zwolnienie jest jednak regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego – jak wyjaśniono powyżej – jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został (zostanie) na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

O możliwości zastosowania ww. zwolnienia istotne znaczenie ma zatem faktyczne wydatkowanie (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Nadmienić również należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia nabytego w 2018 roku udziału w mieszkaniu na zakup od córki udziału w prawie do innego lokalu mieszkalnego (którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem), nie wyklucza możliwości skorzystania przez Zainteresowanego z ww. zwolnienia przedmiotowego, bowiem Wnioskodawca – jak sam wskazał we wniosku – w lokalu mieszkalnym (w którym planuje nabyć w 2020 roku, należący do córki udział w spółdzielczym własnościowym prawie do tego lokalu) zamierza zamieszkać, a więc będzie realizował w ww. lokalu mieszkalnym własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na zakup udziału od córki w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego (którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem) będzie uprawniał Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy założeniu, że w przedmiotowym lokalu w przyszłości Wnioskodawca zamieszka. Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmie taką część dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie przez Wnioskodawcę w całości przeznaczony na ww. cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.