Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.786.2020.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-13
Teza: W zakresie amortyzacji środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; towar; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 19 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 19 lutego 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B

– przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani prowadzą działalność w formie spółki (…). Spółka (…) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

X prowadzi działalność od (…) i jest polskim wytwórcą odzieży i pościeli szpitalnej oraz operacyjnej wielokrotnego użytku, a także podkładów i serwet operacyjnych.

Podstawowym PKD działalności Spółki jest 14.12.Z - PRODUKCJA ODZIEZY ROBOCZEJ. Produkcja ta jest głównie dostarczana na potrzeby Służby Zdrowia w trybie zamówień publicznych. W związku z tym produkty te spełniają wymagania zasadnicze dla wyrobów medycznych określonych mocą ustawy o wyrobach medycznych oraz innych norm obszarowych.

Odzież chirurgiczna (fartuchy, spodnie, czepki) jak i obłożenia chirurgiczne spełniają wymagania zasadnicze norm europejskich dla wyrobów medycznych:

*   PN-EN 13795-1:2019-05; odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 1: Obłożenia chirurgiczne i fartuchy chirurgiczne
*   PN-EN 13795-2:2019-05; odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 2: Odzież dla bloków operacyjnych

Odzież medyczna i bielizna pościelowa jest natomiast wykonana zgodnie z normą obszarową zgodności z normą ENV 14237 - Tekstylia w systemie ochrony zdrowia. Właśnie ta norma jest właściwą w przypadku pościeli szpitalnej i odzieży szpitalnej - zarówno dla personelu jak i zakażonych - wykonanej z bawełny lub tkaniny mieszanej poliestrowo-bawełnianej. Norma opisuje szereg parametrów mających znaczenie dla trwałości bezpieczeństwa użytkowania bielizny pościelowej. Spełnienie wymogów ww. normy świadczy o wysokiej jakości wyrobu i jego dopuszczenia w obszarze medycznym.

Spółka planuje zakup budynku produkcyjnego wraz z działką, na której jest posadowiony oraz skorzystanie z możliwości danej przez art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środka trwałego w miesiącu wprowadzenia go do ewidencji. Budynek w dacie przyjęcia go do używania będzie zdatny i kompletny do używania tj. produkcji ww. wyrobów.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 19 lutego 2021 r.) Wnioskodawca wskazuje, że spółka w budynku produkcyjnym, który planuje nabyć, zamierza produkować tekstylia w postaci odzieży i pościeli szpitalnej oraz operacyjnej wielokrotnego użytku.

Są to następujące towary:

*   fartuchy chirurgiczne;
*   odzież chirurgiczna (bluzy, spodnie, czepki);
*   obłożenia chirurgiczne;

– spełniające wymagania zasadnicze norm europejskich dla wyrobów medycznych:

*   PN-EN 13795-1:2019-05 - Odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 1: Obłożenia chirurgiczne i fartuchy chirurgiczne
*   PN-EN 13795-2:2019-05 - Odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 2: Odzież dla bloków operacyjnych.

Odzież medyczna w postaci:

*   odzież dla pozostałego personelu szpitali, odzież dla pacjentów,
*   barierowe fartuchy dla odwiedzających,
*   bielizna pościelowa w postaci podkładów, prześcieradeł, poszew,
*   barierowe pokrowce na materace, poduszki,

– wykonane zgodnie z normą obszarową zgodności z normą ENV 14237 - Tekstylia w systemie ochrony zdrowia dla personelu jak i zakażonych.

W odpowiedzi na wezwanie organu i pytanie, czy budynek zostanie nabyty wyłączenie w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, tj. zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków, w tym społeczno-gospodarczych, choroby zakaźnej wywołanej wirusem SARS-CoV-2, czy też będzie służyć również produkcji towarów medycznych dla innych celów medycznych, w tym przeciwdziałaniu i zwalczaniu innych chorób zakaźnych, Wnioskodawca wskazał, że budynek zostanie nabyty wyłącznie w celu produkcji wyżej wymienionych towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Wszystkie produkowane towary mogą być stosowane w przedmiotowym zakresie, acz są to towary szerokiego stosowania w Służbie Zdrowia (nie są to szczepionki, czy testy służące leczeniu czy testowaniu konkretnych patogenów). Towary mogą być dostarczane zarówno w oparciu o przepisy art. 6a ww. ustawy i jak i ustawy Prawo zamówień publicznych, jak również w oparciu o kontrakty cywilno-prawne dla sektora prywatnego, którego jednostki borykać się mogą z COVID-19.

Budynek zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytania:

1.  Czy istnieje możliwość uznania wytwarzanych w nabywanym budynku towarów za towary określone w art. 52s ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (katalog z art. 52s ust. 2 jest katalogiem otwartym poprzez sformułowanie „w szczególności”. Zatem pytanie dotyczy interpretacji zgodności produkowanego asortymentu towarów z zakresem przedmiotowym towarów określonych w art. 52s ust. 2 ustawy)
2.  Czy nabyty budynek, w którym produkowane będą wyroby, o których mowa w pytaniu 1 jest środkiem trwałym, o którym w art. 52s ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy od środka trwałego, o którym mowa w ww. pytaniu można dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z faktem, że przedmiotowy przepis stanowi katalog otwarty, a nie wszystkie wyroby produkowane przez Spółkę są w nim wymienione expressis verbis, powstaje pytanie, czy można przyjąć że produkowany przez Spółkę asortyment wypełnia hipotezę przepisu art. 52s ust. 2 ustawy podatkowej. Jak wskazano Spółka produkuje w dużej mierze produkty będące wyrobami medycznymi dopuszczonymi do obrotu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych. Istotnym dla uznania, że produkty Spółki są wyrobami związanymi ze zwalczaniem COVID-19, prócz zastosowania w Służbie Zdrowia i spełniania przesłanek ustawowych wskazuje fakt składania przez jednostki Służby Zdrowia zamówień na produkty spółki będące zarówno wyrobami medycznymi jak i nie w trybie art. 6a ust. 1. UCOVID-19:

"Do zamówień na usługi lub dostawy niezbędne do przeciwdziałania COVID-19 nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843 oraz z 2020 r. poz. 1086), jeżeli zachodzi wysokie prawdopodobieństwo szybkiego i niekontrolowanego rozprzestrzeniania się choroby lub jeżeli wymaga tego ochrona zdrowia publicznego".

Aby dokonać takiego zakupu jednostka medyczna powinna postępować zgodnie z wytycznymi Urzędu Zamówień Publicznych opublikowanego w formie Komunikatu w dniu 24 marca 2020 r., gdzie czytamy: (\`(...)\`) W świetle powszechnie znanych okoliczności związanych z walką z chorobą wywołaną wirusem SARS-CoV-2, uznać należy, że wyłączenie, o którym mowa w art. 6 ustawy o COVID-19, będzie w szczególności możliwe w zakresie zamówień na zakup sprzętu medycznego, wyrobów medycznych, środków ochrony indywidualnej, czy preparatów do dezynfekcji. Podkreślić jednak należy, że w każdym przypadku konieczne jest ustalenie, że w stanie faktycznym konkretnej sprawy zaistniały omówione wcześniej przesłanki zastosowania przepisu art. 6 ustawy o COVID-19.

(https://www.uzp.gov.pl/aktualnosci/Komunikat-w-sprawie-art.-6-tzw.-ustawy-o-COVID-19)

Skoro profesjonalne jednostki Służby Zdrowia dokonują subsumpcji przepisu wg powyższych zasad, to Zainteresowani uważają, że stanowisko jest właściwe i oparte na solidnych podstawach.

Inną przesłanką wskazującą na powiązanie produktów Spółki z przeciwdziałaniem COVID-19 jest komunikat Polskiego Komitetu Normalizacyjnego określający normy produktów medycznych pomocnych w zwalczaniu COVID-19 znajdujący się pod adresem: https://sklep.pkn.pl/pn, w którym to komunikacie czytamy:

"Informujemy, że na podstawie decyzji Komitetu Prezydenckiego CEN-CENELEC Polski Komitet Normalizacyjny udostępnia bezpłatnie (na czas walki z pandemią) normy, które będą pomocne w zwalczaniu wirusa SARS-CoV-2."

Zaś w wykazie udostępnionych norm znajdujemy pod pozycjami 5 i 6 normy, w oparciu o które wprowadzane do obrotu są produkty Spółki:

PN-EN 13795-1:2019-05

Odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 1: Obłożenia chirurgiczne i fartuchy chirurgiczne

PN-EN 13795-2:2019-05

Odzież i obłożenia chirurgiczne - Wymagania i metody badań - Część 2: Odzież dla bloków operacyjnych.

W uzupełnieniu stanowiska do pytania pierwszego Zainteresowani wskazują, że w związku z art. 52s ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmienionym przez art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. (Dz.U.2020.2123) zmieniającej między innymi ustawę z dniem 1 grudnia 2020 r., przedłużającą termin na skorzystanie z przedmiotowych rozwiązań do końca trwania stanu epidemii, Spółka rozważa skorzystanie z tej możliwości, ale aby podjąć taką decyzję pragnie usunąć wątpliwości co do interpretacji przepisu w zaistniałym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 52s ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby móc dokonać jednorazowego odpisu, środki trwałe muszą zostać nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (zwaną UCOVID-19), i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie od 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19.

Zgodnie z art. 52s ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za towary, o których mowa w ust. 1 art. 52s, uważa się w szczególności: maseczki ochronne, respiratory, środki odkażające, medyczną odzież ochronną, ochraniacze na obuwie, rękawiczki, okulary, gogle, środki do dezynfekcji i higieny rąk.

W związku z faktem, że przedmiotowy przepis stanowi katalog otwarty, a nie wszystkie wyroby produkowane przez Spółkę są w nim wymienione expressis verbis, powstaje pytanie, czy można przyjąć że produkowany przez Spółkę asortyment wypełnia hipotezę przepisu art. 52s ust. 2 ustawy. Zatem aby uznać, czy towar jest związany z przeciwdziałaniem COVID-19 to wg art. 52s muszą być spełnione koniunkcyjnie dwa warunki:

*   towary muszą być związane z przeciwdziałaniem COVID-19 i
*   zawierać się w katalogu określonym w ust. 2.

Przepis zaś w żadnym miejscu nie ogranicza możliwości zastosowania towarów do zapobiegania, profilaktyki, czy zwalczania innych chorób zakaźnych. Ważnym jest zwrócenie uwagi, że przykładowo wymienione w ust. 2 art. 52s towary są to towary ogólnego zastosowania w ochronie zdrowia, i nie istnieją w opinii Wnioskodawców graniczącej z pewnością, rękawiczki, obuwie, okulary, czy maseczki etc., służące wyłącznie walce z COVID-19.

Jako że wskazane we wniosku towary które będą produkowane w budynku, który Wnioskodawcy planują nabyć i który zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, mogą być wykorzystane w celu przeciwdziałania COVID-19 i są w tej walce rekomendowane jako spełniające normy obszarowe, w tym normy udostępnienie jako pomocne w walce z COVID-19 przez PKN to zawierają się w katalogu towarów określonych w ust. 2 art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych nabyty budynek, w którym mowa w pytaniu 2, jest środkiem trwałym, o którym w art. 52s ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a od nabytego i wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych budynku spółka ma prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w koszty podatkowe w miesiącu nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W zakresie możliwości nabycia i zastosowania jednorazowego odpisu od wartości nieruchomości wypowiedział się Minister Finansów w Objaśnieniach Podatkowych z dnia 21 lipca 2020 r. ws. nowych preferencji stosowanych w związku z ponoszeniem negatywnych konsekwencji ekonomicznych z powodu COVID-19.

W punkcie 8 Rozdziału I Objaśnień dotyczącym przepisów o podatkach dochodowych, które określają podstawę prawną oraz zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych nabytych w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 znajduje się przykład nr 33, w którym Minister Finansów wprost dopuszcza możliwość jednorazowego odpisu, po spełnieniu rzecz jasna ustawowych warunków, wartości nabytych budynków (źródło Objaśnienie MF z 21 lipca 2020 r.).

W zakresie ustalenia momentu, w którym można odpisać w oparciu o art. 52s jednorazowo środek trwały również wypowiadał się Minister Finansów. Jak czytamy w artykule Gazeta Podatkowa nr 45 (1711) z dnia 4 czerwca 2020 r., strona 3, Resort Finansów wskazał, że jednorazowego odpisu w oparciu o art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 38k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można dokonać nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do właściwej ewidencji. Stwierdził również, że jego zdaniem - uwzględniając cel wprowadzenia analizowanych uregulowań - jednorazowego odpisu można dokonywać również w odniesieniu do środków trwałych, od których rozpoczęto już naliczanie odpisów amortyzacyjnych z zastosowaniem stawki amortyzacyjnej wynikającej z Wykazu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W związku z tym warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   został właściwie (odpowiednio) udokumentowany.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów – z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te - co do zasady- zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Według art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są między innymi nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bądź też najmem, dzierżawą.

A zatem, aby można było dokonywać odpisów amortyzacyjnych od danego składnika majątku, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej musi być dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika).

Wyjaśnić wypada w tym miejscu zasady dotyczące dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Jak stanowi art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Art. 22d ust. 2 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;

Co istotne, art. 22f ust. 3 ww. ustawy wskazuje również, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z powyższych przepisów wynika, że jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środka trwałego o wartości równiej lub niższej niż 10 000 zł, lub też po prostu zaliczenia wydatków na nabycie czy też wytworzenie składnika majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, którego wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł, można dokonać w miesiącu oddania do go używania.

Na mocy art. 4 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 568), do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono między innymi przepis art. 52s.

Stosownie do art. 52s ust. 1 ww. ustawy, w stanie prawnym obowiązującym w 2020 r., podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w 2020 roku.

Art. 52s ust. 2 ustawy zawiera natomiast otwarty katalog towarów, o których mowa w ust. 1 i zgodnie z nim za towary te uważa się w szczególności: maseczki ochronne, respiratory, środki odkażające, medyczną odzież ochronną, ochraniacze na obuwie, rękawiczki, okulary, gogle, środki do dezynfekcji i higieny rąk.

Otwarty charakter katalogu oznacza, iż produkcja towarów innych niż wymienione, nie wyłącza możliwości dokonania jednorazowych odpisów amortyzacyjnych jeśli służą one przeciwdziałaniu epidemii COVID-19. Co więcej, przepis ten nie ogranicza możliwości zastosowania towarów do zapobiegania, profilaktyki, czy zwalczania innych chorób zakaźnych.

Ww. przepisem umożliwiono podatnikom dokonanie jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 oraz wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w 2020 roku. Możliwość skorzystania z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego uzależniona została od spełnienia, w sposób kumulatywny, dwóch przesłanek: tj. środek trwały miał zostać nabyty w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 oraz miał on zostać wprowadzony do ewidencji w 2020 r.

Pod pojęciem środków trwałych nabytych w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 należy rozumieć te środki trwałe, których nabycie jest niezbędne do realizacji procesu produkcyjnego, a pod pojęciem towarów – efekt tego procesu produkcyjnego.

Jednocześnie przepisy nie wprowadziły żadnych ograniczeń co do środków trwałych, które są objęte tym rozwiązaniem. A zatem każdy środek trwały, który spełnia przesłanki nabycia w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 oraz wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w 2020 r. mógł zostać objęty tą regulacją.

Warto również zaznaczyć, że przepisy te, jako regulacje szczególne, nie mają wpływu na regulacje dotyczące limitów jednorazowej amortyzacji określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie, na mocy art. 1 pkt 27 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123) zmieniono art. 52s ww. ustawy.

Zgodnie obowiązującym brzmieniem art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie od 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19.

Zgodnie natomiast z art. 52s ust. 2 ww. ustawy, za towary, o których mowa w ust. 1, uważa się w szczególności: maseczki ochronne, respiratory, środki odkażające, medyczną odzież ochronną, ochraniacze na obuwie, rękawiczki, okulary, gogle, środki do dezynfekcji i higieny rąk.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Zainteresowani (wyłącznie wspólnicy będący osobami fizycznymi) prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki (…), tj. działalność wytwórczą odzieży i pościeli szpitalnej oraz operacyjnej wielokrotnego użytku, a także podkładów i serwet operacyjnych. Produkcja ta jest głównie dostarczana na potrzeby Służby Zdrowia w trybie zamówień publicznych. W związku z tym produkty te spełniają wymagania zasadnicze dla wyrobów medycznych określonych mocą ustawy o wyrobach medycznych oraz innych norm obszarowych. Odzież chirurgiczna (fartuchy, spodnie, czepki) jak i obłożenia chirurgiczne spełniają wymagania zasadnicze norm europejskich dla wyrobów medycznych. Odzież medyczna i bielizna pościelowa jest natomiast wykonana zgodnie z normą obszarową zgodności z normą ENV 14237 - Tekstylia w systemie ochrony zdrowia.

Jak wskazano w treści wniosku, Zainteresowani planują zakup budynku produkcyjnego wraz z działką, na której jest posadowiony oraz skorzystanie z możliwości danej przez art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od środka trwałego w miesiącu wprowadzenia go do ewidencji. Budynek w dacie przyjęcia go do używania będzie zdatny i kompletny do używania tj. produkcji ww. wyrobów opisanych we wniosku. Budynek zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka zamierza produkować w tym budynku tekstylia w postaci odzieży i pościeli szpitalnej oraz operacyjnej wielokrotnego użytku. Są to następujące towary i odzież medyczna:

*   fartuchy chirurgiczne;
*   odzież chirurgiczna (bluzy, spodnie, czepki);
*   obłożenia chirurgiczne;
*   odzież dla pozostałego personelu szpitali, odzież dla pacjentów,
*   barierowe fartuchy dla odwiedzających,
*   bielizna pościelowa w postaci podkładów, prześcieradeł, poszew,
*   barierowe pokrowce na materace, poduszki,

Jak wynika z treści wniosku, budynek zostanie nabyty wyłącznie w celu produkcji wyżej wymienionych towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Jak wskazano we wniosku, wszystkie produkowane towary w tym budynku mogą być stosowane w przedmiotowym zakresie, aczkolwiek są to towary szerokiego stosowania w Służbie Zdrowia (nie są to szczepionki, czy testy służące leczeniu czy testowaniu konkretnych patogenów). Towary mogą być dostarczane zarówno w oparciu o przepisy art. 6a ww. ustawy i jak i ustawy Prawo zamówień publicznych, jak również w oparciu o kontrakty cywilno-prawne dla sektora prywatnego, którego jednostki borykać się mogą z COVID-19.

Odnosząc się do okoliczności przedstawionych we wniosku wskazać trzeba, że skoro art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odsyła do odpowiedniego stosowania innych przepisów tej ustawy, to jeśli środek trwały w postaci budynku został nabyty do produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 i został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie od 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, przepis ten dopuszcza dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Skoro jak wynika wprost z treści wniosku, w budynku tym będą produkowane towary związane z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, a art. 52s ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi katalog otwarty towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19, o którym mowa w ww. ustawie, to uznać należy, że wytwarzane w budynku towary, będą wypełniać dyspozycję zawartą w treści ww. art. 52s ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nabyty budynek, w którym produkowane będą te wyroby/towary/odzież, będzie środkiem trwałym, o którym w ww. art. 52s ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od którego będzie można dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu nabycia tego budynku i wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując, stanowisko Zainteresowanych, w świetle którego:

*   jako że wskazane we wniosku towary, które będą produkowane w budynku, który Wnioskodawcy planują nabyć i który zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, mogą być wykorzystane w celu przeciwdziałania COVID-19 i są w tej walce rekomendowane jako spełniające normy obszarowe, w tym normy udostępnienie jako pomocne w walce z COVID-19, to zawierają się w katalogu towarów określonych w ust. 2 art. 52s ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   nabyty budynek, będzie środkiem trwałym, o którym w art. 52s ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a od nabytego i wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych budynku spółka ma prawo dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w koszty podatkowe w miesiącu nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,

– uznać należy za prawidłowe.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.