Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1017/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-01-26
Teza: Czy całkowity dochód uzyskiwany przez Podatnika (mającego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski) z tytułu pełnienia przez niego funkcji dyrektora w Spółce (będącej rezydentem podatkowym Cypru) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku?
Słowa kluczowe: Cypr; dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 27 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski (nieograniczony obowiązek podatkowy). Podatnik zamierza podjąć zatrudnienie na stanowisku dyrektora w spółce, która zostanie utworzona na terytorium Cypru. Przedmiotowa spółka będzie spółką typu Limited Liability Company (tj. odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zwaną dalej „Spółką”). Spółka będzie posiadać siedzibę na terytorium Republiki Cypru, na terytorium tego państwa będzie również sprawowana kontrola oraz zarząd Spółką w związku z tym będzie ona rezydentem podatkowym na Cyprze, tzn. w tym państwie będzie podlegała opodatkowaniu całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach pełnionej przez Podatnika funkcji dyrektora w Spółce, jego kompetencje odpowiadać będą w dużej mierze kompetencjom członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w rozumieniu polskiego kodeksu spółek handlowych. Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z cypryjskim prawem spółek przyjmuje się, iż dyrektorzy to osoby pełniące funkcje reprezentacyjne i zarządcze w spółce, na rzecz której działają.

Z tytułu wykonywania przez Podatnika funkcji dyrektora wypłacane będzie Mu stałe wynagrodzenie. Ponadto Podatnik będzie uprawniony do otrzymania corocznej premii (bonusu) w przypadku poczynienia przez niego (jako dyrektora Spółki) nadzwyczajnych nakładów pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy całkowity dochód uzyskiwany przez Podatnika (mającego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski) z tytułu pełnienia przez niego funkcji dyrektora w Spółce (będącej rezydentem podatkowym Cypru) podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej, a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku (zwanej dalej „Umową”) tj. na Cyprze oraz w Polsce, a w konsekwencji tego zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy, przewidującym unikanie podwójnego opodatkowania za pomocą tzw. metody wyłączenia z progresją, w Polsce dochód ten będzie zwolniony od opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do brzmienia art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Z treści art. 16 Umowy wynika, iż wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w razie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki. Należy jednak wskazać, iż Umowa stanowi, że w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” (rada dyrektorów), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego kodeksu spółek handlowych. Ponadto modelowa konwencja OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku w art. 16 oprócz rady nadzorczej (jak ma to miejsce w Umowie) wskazuje również radę dyrektorów. Oznacza to, iż art. 16 znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce (tj. w szczególności funkcji dyrektora w cypryjskiej spółce). Dodatkowo, warto również wskazać, iż prawo cypryjskie nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak „rada nadzorcza”, całość uprawnień i obowiązków spółki spoczywa na dyrektorach tworzących „radę dyrektorów”.

Za powyższym stanowiskiem przemawia również fakt, iż w świetle Umowy wszelkie terminy nie zdefiniowane w niej mają takie znaczenie jakie mają według prawa państwa, którego prawo podatkowe w konkretnej sytuacji może być zastosowane. W omawianym przypadku chodzi rzecz jasna o prawo polskie. W prawie polskim nie znajdziemy dosłownie sformułowanej definicji terminu „dyrektor”. Dlatego termin ten, zgodnie z regułami wykładni językowej, powinien mieć takie znaczenie jakie ma w języku potocznym, codziennym. Z kolei z definicji, która znajduje się w każdym słowniku języka polskiego wynika, że dyrektor to osoba kierująca (reprezentująca i zarządzająca) przedsiębiorstwem, zakładem, a taki właśnie zakres obowiązków jest przypisany stanowisku zajmowanemu przez Podatnika w spółce. Z brzmienia art. 16 Umowy wynika, iż dyspozycją tego przepisu objęte są nie tylko „wynagrodzenia”, ale również „inne podobne należności”, z zastrzeżeniem, iż muszą one być osiągane w związku z członkostwem danej osoby w radzie nadzorczej spółki. Również z wersji angielskiej Umowy wynika jednoznacznie, iż art. 16 Umowy ma być stosowany do wynagrodzeń oraz innych podobnych płatności („fees and other similar payments”) oczywiście pod warunkiem, iż będą osiągane w związku z członkostwem w „radzie dyrektorów”.

Uwzględniając powyższe uwagi należy wskazać, iż stałe wynagrodzenie wypłacane dyrektorowi spółki cypryjskiej, jak również coroczna premia, która może być wypłacona Podatnikowi w związku z jego nadzwyczajnym nakładem pracy w danym roku (jako dyrektora Spółki) bez wątpienia mieści się w kategorii „wynagrodzeń i innych podobnych należności” w rozumieniu art. 16 Umowy.

Z przeprowadzonej analizy wynika jasno, iż wszystkie dochody Podatnika uzyskiwane z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce (w szczególności stałe wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w Spółce), w tym także wspomniana premia, powinny zostać opodatkowane zgodnie z zasadami wynikającymi z treści art. 16 Umowy, a w konsekwencji na gruncie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy dochody te będą opodatkowane tylko na Cyprze, z kolei w Polsce znajdzie do nich zastosowanie tzw. zasada wyłączenia z progresją (na podstawie art. 24 ust. 4 Umowy).

Podobne stanowisko zajął Minister Finansów m.in. w pismach:

*   z 29 sierpnia 2007 r., nr DD4-033-0366-MM/07/638;
*   z 7 sierpnia 2007 r., nr DD4/033-0561/JG/07/986;
*   z 3 lipca 2007 r., nr DD4-033-066/IDy/07/125;
*   z 3 lipca 2007 r., nr DD4/033-0246/JG/07/MB7-2769;
*   z 19 maja 2008 r., nr IPPB2/415-321/08-2/AK

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 16 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki. Umowa w art. 30 stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, iż art. 16 znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce.

Zgodnie z art. 16 umowy, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej („radzie dyrektorów”) spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) i ust. 4 umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania. Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Metoda wyłączenia z progresją podlega zastosowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek określa się wówczas w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

W odniesieniu do powołanych we wniosku pism Ministra Finansów, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.