Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.512.2018.2.PRP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-04
Teza: prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z remontem Budynku
Słowa kluczowe: gmina; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z remontem Budynku **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z remontem Budynku. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 lipca 2018 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), jako podatnik VAT czynny.

Gmina wykonuje zadania własne, do których, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należą zadania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w zakresie kultury oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Gmina w 2017 r. nabyła budynek składający się z kilku odrębnych pomieszczeń w miejscowości \`(...)\` (dalej: Budynek lub Nieruchomość). Wnioskodawca jest w trakcie remontu Budynku. W związku z remontem Budynku, Gmina ponosi wydatki dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Odbiorcą przedmiotowych faktur VAT jest urząd obsługujący Gminę.

Po zakończeniu prac remontowych Wnioskodawca planuje wykorzystywać Budynek w dwojaki sposób. Częściowo Budynek będzie służył potrzebom gminnym, tzn. jedno z pomieszczeń będzie używane m.in. w celu organizacji spotkań z mieszkańcami, zebrań gminnych oraz jako lokal wyborczy. Pozostałe pomieszczenia stanowić będą natomiast żłobek publiczny oraz siedzibę Biblioteki.

Jednocześnie, wybrane pomieszczenia Budynku będą przeznaczone do odpłatnego udostępniania na rzecz podmiotów zewnętrznych. Gmina będzie świadczyć odpłatne usługi najmu, w szczególności na rzecz mieszkańców Gminy oraz lokalnych przedsiębiorców zainteresowanych organizacją w Budynku spotkań, szkoleń, pokazów, uroczystości rodzinnych (wesela, chrzciny, etc.)

Odpłatne udostępnianie Nieruchomości odbywać będzie się na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych zgodnie z regulaminem, który Gmina planuje wprowadzić przed zakończeniem remontu Budynku.

Świadczone przy użyciu Budynku odpłatne czynności polegające na udostępnianiu jego pomieszczeń, Gmina będzie wykazywała w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7.

Gmina nie będzie przy tym miała możliwości przyporządkowania ponoszonych na Budynek wydatków do poszczególnych rodzajów czynności wykonywanych przy jego użyciu.

Z uwagi na ponoszenie przez Wnioskodawcę różnego rodzaju wydatków związanych niepodzielnie z różnymi obszarami jego działalności, Wnioskodawca dokonał wyliczenia proporcji VAT dla urzędu obsługującego Gminę na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: Rozporządzenie).

W piśmie z dnia 25 lipca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż opisany we wniosku Budynek będzie wykorzystywany przez Gminę do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT. Nie istnieje/nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Budynek będzie służył Gminie jednocześnie do czynności opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek nie będzie wykorzystywany do czynności zwolnionych z VAT.

Wielkość nakładów poniesionych na remont przedmiotowego Budynku wyniesie ok. 450 tys. PLN. Przedmiotem odpłatnego udostępnienia będą dwa pomieszczenia w Budynku (sala oraz toaleta) stanowiące ok. 40% całej powierzchni Budynku. Gmina prognozuje, że z tytułu najmu sali oraz toalety na potrzeby organizacji uroczystości Gmina będzie pobierać opłatę według stawki ok. 200 PLN netto za dobę. Natomiast na potrzeby organizacji szkoleń/prelekcji Gmina będzie pobierać opłatę według stawki ok. 50 PLN netto za godzinę. Gmina szacuje, że udział czynszu z tytułu odpłatnego najmu pomieszczeń, np. w perspektywie 10-letniej (założonej samodzielnie przez Gminę, Organ nie wskazał bowiem w jakiej perspektywie czasowej ma zostać określony udział - jeśli zatem okres jaki należy wziąć pod uwagę ma być inny, Wnioskodawca prosi o taką informację) w nakładach poniesionych na realizację projektu w zakresie remontu przedmiotowego Budynku, wyniesie kilkanaście procent.

Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, że pre-współczynnik wstępny, skalkulowany na 2018 r. na potrzeby odliczania VAT od wydatków na majątek wykorzystywany do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu wynosi dla urzędu obsługującego Gminę 8%. Ustalając czynsz najmu pomieszczeń w Budynku Gmina weźmie pod uwagę fakt, że najem nie będzie miał charakteru stałego, a jedynie tymczasowy (najczęściej na dobę lub kilka godzin). Intencją Gminy jest uzyskanie kwoty, która co najmniej pozwoli pokryć koszty używania Budynku w czasie najmu. Co więcej, Gmina stara się również nadto nie różnicować wysokości swoich opłat od opłat ustalonych w sąsiednich gminach za podobne usługi, tak aby nie stracić zainteresowania potencjalnych najemców.

Czynsz z tytułu odpłatnego najmu ww. pomieszczeń relatywnie pokryje część poniesionych kosztów na remont Budynku. Przy czym Gmina pragnie zaznaczyć, że Budynek będzie jej służył również częściowo do nieodpłatnej działalności. Gmina nie zamierza, po realizacji remontu, dokonać jednorazowej sprzedaży Budynku. Gdyby Gmina dokonywała sprzedaży Budynku, ustalając cenę, istotnie miałaby intencję, aby jej wysokość pokryła wysokość poniesionych wydatków. Niemniej jednak, Gmina zamierza jedynie częściowo wykorzystywać Budynek do działalności gospodarczej (i tym samym częściowo odliczać VAT) w dłuższej perspektywie czasu.

W odpowiedzi na zadane pytanie: „czy wysokość ustalonego czynszu z tytułu ww. najmu pomieszczeń znajdujących się w przedmiotowym Budynku skalkulowana będzie z uwzględnieniem realiów rynkowych?”, Wnioskodawca wskazał, że: tak, kalkulując czynsz najmu pomieszczeń Budynku uwzględni realia rynkowe, w tym przede wszystkim, weźmie pod uwagę wysokość odpłatności ustalonych w sąsiednich gminach pobieranych za analogiczne usługi świadczone na podobnym poziomie. Wynajem wybranych pomieszczeń w Budynku będzie miał formę działalności incydentalnej (wynajem na doby lub na godziny).

Częstotliwość wynajmów będzie istotnie uzależniona od czynników niezależnych od Gminy. Gmina nie zakłada wprowadzania jakichkolwiek ograniczeń czy sztywnych regulacji w tym zakresie. Możliwość wynajmu istnieć będzie zasadniczo 7 dni w tygodniu, 24 godziny na dobę. Gmina zakłada, że wynajmy będą regularne - najczęściej w weekendy, ale również w tygodniu. Gminie zależy, aby wynajmy były jak najbardziej intensywne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia części VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z Budynkiem, według proporcji VAT skalkulowanej na podstawie § 3 ust. 2 Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z Budynkiem, według proporcji VAT skalkulowanej na podstawie § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

*   wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

*   nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Należy zauważyć również, że ustawodawca w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku dokonywanych zakupów z obecnie wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT. Wystarczającym argumentem do odliczenia VAT naliczonego jest fakt, iż towary i usługi nabyte zostały w celu ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać do momentu aż nabyty towar lub usługa zostaną faktycznie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż wydatki ponoszone przez Gminę na Budynek, który wykorzystywany będzie częściowo do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, należy uznać, że są/będą one związane, zdaniem Wnioskodawcy, z wykonywaniem czynności, które dają podatnikowi prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”, tj. pre-współczynnika VAT. Ponadto ustawodawca wskazał, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ustawodawca wskazał w art. 86 ust. 22, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: Rozporządzenie).

Rozporządzenie to określa w szczególności sposób określania pre-współczynnika VAT dla jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury oraz uczelni publicznych i instytutów badawczych.

W myśl § 3 ust. 1 Rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Sposób określania proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego został określony natomiast w § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Tym samym w przypadku wydatków ponoszonych przez Gminę na Budynek przy odliczaniu VAT w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązany on będzie do zastosowania pre-współczynnika VAT wyliczonego zgodnie z przepisami Rozporządzenia dla urzędu obsługującego Gminę. Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu bowiem, w opinii Gminy, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez nią działalności i dokonywanych przez nią nabyć w związku z Budynkiem.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wydanych w podobnych sprawach.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.530.2017.1.MGO, DKIS stwierdził, że: „Wnioskodawcy z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dotyczącym remontu Spichlerza w związku z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`”, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim nabywane towary i usługi będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wnioskodawca wskazał bowiem, że budynek Spichlerza wykorzystywany jest w ograniczonym zakresie do działalności opodatkowanej określonymi stawkami VAT, a ponadto w budynku Spichlerza prowadzona jest również działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność zwolniona. Tym samym, w odniesieniu do towarów i usług dotyczących remontu Spichlerza, które będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej oraz innych niż działalność gospodarcza, tj. działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a jednocześnie zakupów tych nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej - Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.”

Zbieżne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.249.2018.1.MP, w której DKIS wskazał, że: „W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie będzie miał obiektywnej możliwości ścisłego przyporządkowania wydatków poniesionych na realizację opisanych zadań do celów wykonywanej działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawca będzie zobowiązany w pierwszej kolejności do wydzielenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych do tej ustawy (rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników)”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.162.2018.2.ISN DKIS stwierdził, że: „należy zgodzić się z Gminą, że w związku z realizacją projektu polegającego na termomodernizacji budynku Urzędu Gminy, w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie będzie w stanie bezpośrednio przypisać do działalności gospodarczej, a wykorzystywanych do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników”.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, z tytułu ponoszonych przez Gminę wydatków na Budynek, który wykorzystywany będzie do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT oraz pozostającej poza zakresem ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części VAT naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z Budynkiem, według proporcji VAT skalkulowanej na podstawie § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, pod pojęciem jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego rozumie się:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy należy podkreślić, że jak wskazano wyżej, z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć w tym miejscu należy, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu (lub zwolnionych od podatku) byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. Innymi słowy, podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej, nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności.

Istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions ). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że obrót z tytułu odpłatnego wynajmowania przedmiotowego Budynku będzie nikły w stosunku do wartości nakładów ponoszonych na ww. Budynek, tj. 450 tys. PLN. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, wynajem wybranych pomieszczeń w Budynku będzie miał formę działalności incydentalnej (wynajem na doby lub na godziny). Gmina prognozuje, że z tytułu najmu sali oraz toalety na potrzeby organizacji uroczystości Gmina będzie pobierać opłatę według stawki ok. 200 PLN netto za dobę. Natomiast na potrzeby organizacji szkoleń/prelekcji Gmina będzie pobierać opłatę według stawki ok. 50 PLN netto za godzinę. Gmina szacuje, że udział czynszu z tytułu odpłatnego najmu pomieszczeń, np. w perspektywie 10-letniej (założonej samodzielnie przez Gminę,) w nakładach poniesionych na realizację projektu w zakresie remontu przedmiotowego Budynku, wyniesie kilkanaście procent.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina realizując projekt w zakresie remontu przedmiotowego Budynku wykonuje przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym. Co prawda, w analizowanej sprawie, mogą wystąpić czynności opodatkowane, to jednak stwierdzić należy, że czynności te nie przesądzają o kwalifikacji poniesionych wydatków do czynności, które dawałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w rozpatrywanej sprawie związek ten jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (zadaniami statutowymi poza działalnością gospodarczą).

A zatem należy stwierdzić, że podatek naliczony nie jest ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie – z inwestycją służącą przede wszystkim realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych.

W świetle powyższego należy zauważyć, że o ile nie można wykluczyć, że wydatki związane z realizacją projektu w zakresie remontu przedmiotowego Budynku mogą przyczyniać się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki w związku z realizacją ww. projektu. Wynajem wybranych pomieszczeń w Budynku – jak wynika z treści wniosku – w zakresie incydentalnym w porównaniu z pozostałą formą wykorzystywania Budynku nie może przesądzać o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy bowiem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w okolicznościach analizowanej sprawy, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją projektu w zakresie remontu przedmiotowego Budynku, Gmina – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – nie ma/nie będzie miała nawet w części prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z ww. projektem. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.