Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.243.2017.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-28
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki poczynione na uzyskanie licencji pilota w celach komunikacyjnych do szeroko rozumianych przedstawicieli klienta i potencjalnie przyszłych klientów, może stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; piasek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na uzyskanie licencji pilota – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie doradztwa biznesowego i prawnego. Wnioskodawca świadczy na zasadzie stałej współpracy usługi doradztwa dotyczącego zarządzania na rzecz Spółki, która w różnych krajach Europy Wschodniej posiada jednostki zależne. Świadczenie usług doradztwa w przedmiocie zarządzania na rzecz wspomnianej Spółki niejednokrotnie wiąże się z koniecznością wyjazdów za granicę do podmiotów zależnych. Sieć połączeń komunikacyjnych z tymi krajami jest ograniczona. Ponadto podróże rejsowe z uwagi na towarzyszące im formalności są długotrwałe. W przypadku połączeń rozkładowych, Wnioskodawcy trudno podjąć działania, które zmierzałyby do wyeliminowania spóźnienia, czy wręcz niemożności dotarcia do danego miejsca w danym dniu, w związku z odwołaniem połączenia przez przewoźnika. Poza tym, rzadkość połączeń czasami wymaga zakwaterowania w obcym kraju, a więc oprócz przymusowego wydłużenia podróży służbowej skutkuje również koniecznością ponoszenia dodatkowych kosztów pobytu. Aby uniezależnić się od połączeń rozkładowych, móc realizować odpowiednio szybko i terminowo zagraniczne spotkania biznesowe wynikające ze zleconych usług doradczych, Wnioskodawca zamierza uzyskać licencję pilota na samoloty jednosilnikowe tłokowe, których maksymalna masa do startu nie przekracza 5 700 kg, która umożliwiłaby Wnioskodawcy samodzielną komunikację z odległymi miejscowościami, w których obecność podyktowana jest względami wykonywania zawodowej działalności gospodarczej. Lotniczy środek transportu byłby w razie potrzeby najmowany lub odpłatnie używany na podstawie podobnego stosunku prawnego. Ponadto uzyskanie licencji pilota, a co za tym idzie łatwiejsza komunikacja umożliwi Wnioskodawcy aktywniejsze pozyskiwanie nowych klientów w odlegle położonych siedzibach. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca chciałby się upewnić, że koszt szkolenia związanego z uzyskaniem licencji pilota w opisywanych okolicznościach może stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Usługi doradcze w zakresie zarządzania wykonywane przez Wnioskodawcę są czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Usługa szkoleniowa, która ma być wykonana na rzecz Wnioskodawcy nie powinna być kwalifikowana jako usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, wobec czego powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki poczynione na uzyskanie licencji pilota w celach komunikacyjnych do szeroko rozumianych przedstawicieli klienta i potencjalnie przyszłych klientów, może stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że ze względu na związek usługi szkoleniowej prowadzącej do uzyskania licencji pilota w celach komunikacyjnych do szeroko rozumianych przedstawicieli klienta i potencjalnie przyszłych klientów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług to jest z usługami doradczymi w zakresie zarządzania, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej ową usługę szkoleniową?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w odniesieniu do pytania nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do brzmienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Fakt, że rodzaj działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę i specyfika organizacyjna jego klienta wiąże się z koniecznością odbywania podróży do innych krajów powoduje, że wydatki pozostające w związku z tymi podróżami są związane ze świadczeniem usług doradztwa w zakresie zarządzania, a więc należy je uznać za poniesione w celu uzyskania przychodów. Przedsiębiorca zamierza uniezależnić się od ograniczeń komunikacyjnych aby móc szybko przemieszczać się i docierać w terminie, uzyskując uprawnienia pilota, aby po wzięciu w najem powietrznego środka transportu swobodnie i terminowo realizować niezbędne podróże służbowe. Powyższa niezależność umożliwi również aktywniejsze niż dotychczas pozyskiwanie klientów z odlegle zlokalizowanymi siedzibami. Wobec tego wydatki na uzyskanie licencji pilota wynikają z potrzeb biznesowych Wnioskodawcy i będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów (w celu świadczenia usług doradztwa w zakresie zarządzania). Nie można też wykluczyć, że podróże lekkim samolotem będą się wiązały w przyszłości z działaniami zmierzającymi do zachowania źródła przychodów. Ponadto, żadne wydatki o charakterze szkoleniowym dokonywane przez przedsiębiorcę nie zostały wyłączone przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów w katalogu wykluczeń ujętym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPB1/415-956/09-2/TW, w przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w podobnym stanie faktycznym uznał, że wydatki związane z licencją pilota (kursem pilotażu) mają bezpośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i są wydatkami ponoszonymi w celu powstania lub zwiększenia przychodu oraz zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu. Wobec tego wydatki poniesione na sfinansowanie licencji pilota (kursu pilotażu) stanowią koszt uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Podobnie wydatek na uzyskanie licencji pilota w kosztach działalności gospodarczej zaaprobował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPB1/415-757/10-4/RS.

Stosownie do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem procedur szczególnych. Charakter świadczonych usług i specyfika organizacyjna klienta powoduje, że Wnioskodawca odbywa zagraniczne podróże do krajów Europy Wschodniej, z którymi sieć połączeń jest ograniczona. Nadto podróże rejsowe z uwagi na towarzyszące im formalności są długotrwałe. W przypadku połączeń rozkładowych trudno przedsiębiorcy podjąć działania, które zmierzałyby do wyeliminowania spóźnienia czy wręcz niemożności dotarcia do danego miejsca w danym dniu w związku z odwołaniem połączenia przez przewoźnika. Poza tym rzadkość połączeń czasami wymaga zakwaterowania w obcym kraju, a więc oprócz przymusowego wydłużenia podróży służbowej skutkuje również koniecznością ponoszenia dodatkowych kosztów pobytu. Chcąc uniezależnić się od połączeń rozkładowych i chcąc być w stanie szybko i terminowo realizować zagraniczne spotkania. Wnioskodawca zamierza uzyskać licencję pilota na samoloty jednosilnikowe tłokowe, których maksymalna masa do startu nie przekracza 5 700 kg. Jednocześnie owe zagraniczne spotkania wiążą się ściśle ze świadczonymi usługami doradczymi w zakresie zarządzania na rzecz klienta krajowego, a więc z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo -skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu.

Do stwierdzenia, czy wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę na opłacenie kursu licencji pilota może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

*   czy taki wydatek związany jest z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,

*   czy taki wydatek służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy, umiejętności i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Tym samym w przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku i jego wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie doradztwa biznesowego i prawnego. Na zasadzie stałej współpracy świadczy usługi doradztwa dotyczącego zarządzania na rzecz Spółki, która w różnych krajach Europy Wschodniej posiada jednostki zależne. Świadczenie usług doradztwa w przedmiocie zarządzania na rzecz wspomnianej Spółki niejednokrotnie wiąże się z koniecznością wyjazdów zagranicę do podmiotów zależnych. Sieć połączeń komunikacyjnych z tymi krajami jest ograniczona. Ponadto, podróże rejsowe z uwagi na towarzyszące im formalności są długotrwałe. W przypadku połączeń rozkładowych trudno Wnioskodawcy podjąć działania, które zmierzałyby do wyeliminowania spóźnienia czy wręcz niemożności dotarcia do danego miejsca w danym dniu w związku z odwołaniem połączenia przez przewoźnika. Poza tym rzadkość połączeń czasami wymaga zakwaterowania w obcym kraju, a więc oprócz przymusowego wydłużenia podróży służbowej skutkuje również koniecznością ponoszenia dodatkowych kosztów pobytu. Aby uniezależnić się od połączeń rozkładowych, móc realizować odpowiednio szybko i terminowo zagraniczne spotkania biznesowe wynikające ze zleconych usług doradczych, Wnioskodawca zamierza uzyskać licencję pilota na samoloty jednosilnikowe tłokowe, których maksymalna masa do startu nie przekracza 5 700 kg. Licencja pilota umożliwiłaby Wnioskodawcy samodzielną komunikację z odległymi miejscowościami, w których obecność podyktowana jest względami wykonywania zawodowej działalności gospodarczej. Lotniczy środek transportu byłby w razie potrzeby najmowany lub odpłatnie używany na podstawie podobnego stosunku prawnego. Ponadto, uzyskanie licencji pilota, a co za tym idzie łatwiejsza komunikacja umożliwi Wnioskodawcy aktywniejsze pozyskiwanie nowych klientów w odlegle położonych siedzibach.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatek poniesiony na uzyskanie licencji pilota, chociaż związany z prowadzoną działalnością gospodarczą – nie ma na celu osiągania przychodów, a jego poniesienie nie przynosi żadnego przychodu. Nie sposób również stwierdzić, że przedmiotowy wydatek w jakikolwiek sposób warunkuje zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

W złożonym wniosku Wnioskodawca nie wykazał bowiem, że brak licencji pilota spowoduje utratę źródła przychodów (np. zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej), a zatem, że jej działania pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z zachowaniem lub zabezpieczeniem tego źródła przychodów. Możliwość przyczynienia się nabycia licencji pilota do powstania przychodu jest wyłącznie teoretyczna, a samo nabycie licencji służy prywatnemu rozwojowi Wnioskodawcy, czyli celom osobistym. Opis zakresu usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności nie pozwala w tym przypadku na wykazanie, że wydatki na nabycie licencji pilota obiektywnie przyczyniłyby się do osiągnięcia przychodu czy zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Powyższe potwierdza Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyrokach z dnia 4 września 2012 r., sygn. akt I SA/G1 200/12 oraz sygn. akt I SA/G1 199/12 stwierdzając, że „dany wydatek musi być związany z działalnością, zakresem powinności, zadań czy też obowiązków osób wykonujących daną działalność. W przedmiotowej sprawie owe granice wyznacza zakres przedmiotowy prowadzonej działalności, która jest niewątpliwie związana z usługowym prowadzeniem ksiąg rachunkowych, podatkowych, czynnościami biegłego rewidenta oraz rewizji finansowej. Mając powyższe na względzie - zdaniem Sądu - organ interpretacyjny zasadnie ocenił, iż przedmiotowy kurs nie jest związany z prowadzoną działalnością. (\`(...)\`) aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, tj. aby spełniony został warunek związku przyczynowo - skutkowego z przychodem, musi być bezwzględnie związany z nabywaniem umiejętności i wiedzy potrzebnej do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Przy określaniu definicji kosztów uzyskania przychodów nacisk położony jest w głównej mierze na istnienie adekwatnego związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem, innymi słowy na celowość poniesienia wydatku. (\`(...)\`)Tym samym należy podzielić stanowisko organu interpretacyjnego, iż wydatek wnioskodawczyni na kurs pilotażu w żadnym wypadku nie ma nawet potencjalnego wpływu na to, jakie przychody uzyskuje ona z prowadzonej działalności.”

Reasumując, wydatek związany ze sfinansowaniem kursu licencji pilota nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż nie ma bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie jest wydatkiem ponoszonym w celu powstania lub zwiększenia przychodu, czy też zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, jakim jest ta działalność gospodarcza. Nie została bowiem spełniona, w stosunku do przedmiotowego wydatku, podstawowa przesłanka zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu, zawarta w treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, na tle innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Dodać również należy, że na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, późn. zm.), interpretacje co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Zatem odmienne rozstrzygnięcie organu podatkowego nawet w analogicznym zagadnieniu nie może stanowić podstawy żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi to w sprzeczności z treścią przepisów prawa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych rozstrzygnięć, adresowanych do innych podatników. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wyjaśnić należy, że w stosunku do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organ do tego upoważniony podejmie takie działania na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.