Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-466/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-07
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia jednorazowo w kwietniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów opłatę wstępną i manipulacyjną, poniesioną w związku z zawartą w kwietniu i lipcu umowami leasingu operacyjnego samochodów osobowych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 marca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 8 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej opłat leasingowych, związanych z zawarciem umowy leasingu operacyjnego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej opłat leasingowych, związanych z zawarciem umowy leasingu operacyjnego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą – usługi projektowania i budowlane. Dochody z tej działalności opodatkowuje na tzw. zasadach ogólnych, a zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tzw. metodą memoriałową, o której mowa w art. 22 ust. 5–5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 12 lutego 2014 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego niekonsumenckiego z finansującym, na usługę leasingu samochodu osobowego, z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej. Warunki umowy leasingu są następujące:

*   okres oddania samochodu do używania wynosi 36 miesięcy,
*   przedmiot leasingu zaliczany jest do składników majątkowych finansującego,
*   cena samochodu netto wynosi 151.869,92 zł + VAT 23%,
*   opłata wstępna netto wynosi 60.747,97 zł + VAT 23% i stanowi 40% wartości przedmiotu leasingu,
*   wartość wykupu samochodu 1%, tj. 1.518,70 zł + VAT 23%.

Do umowy został dołączony harmonogram płatności leasingu, z którego wynika do zapłaty 35 rat po 2.835,24 zł netto każda rata + podatek VAT 23%, tj. 652,11 zł co daje 3.487,35 zł ratę miesięczną brutto. Po uiszczeniu 16 lutego 2014 r. opłaty wstępnej, Wnioskodawca otrzymał od finansującego fakturę VAT wystawioną 28 lutego 2014 r. z datą sprzedaży luty 2014 r. na kwotę netto 60.747,97 zł + podatek VAT 13.972,03 zł, kwota brutto 74.720,00 zł tytułem „opłata wstępna do umowy nr (…)”. Zgodnie z ogólnymi warunkami umowy leasingu:

*   korzystający jest zobowiązany do uiszczenia opłaty wstępnej na wskazany przez dealera lub finansującego rachunek bankowy w terminie określonym przez niego, nie później niż w dniu rejestracji przedmiotu leasingu,
*   niezapłacenie opłaty wstępnej skutkuje odmową wydania przedmiotu leasingu oraz wypowiedzeniem umowy ze skutkiem natychmiastowym przez finansującego w przypadku jej niezapłacenia w dodatkowo wyznaczonym 7-dniowym terminie,
*   opłata wstępna i miesięczne raty leasingu zostały zaliczone do wynagrodzenia finansującego.

Ani w umowie leasingu, ani w ogólnych warunkach umowy leasingu Wnioskodawca nie znalazł zapisu o tym, że opłata wstępna zakwalifikowana została na poczet usługi leasingu przez okres jej trwania. Koszty pośrednie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów Wnioskodawca ujmuje w dacie wystawienia dokumentu. Jeżeli koszty pośrednie przekraczają rok podatkowy, np. polisa, wtedy są one w kosztach rozliczane proporcjonalnie. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zaksięgował na zasadach ostrożności w koszty opłatę wstępną proporcjonalnie tj. w wysokości dotyczącej 2014 r. (18.561,84 zł netto), w dacie wystawienia faktury. Wnioskodawca uważa, że opłata wstępna jest opłatą jednorazową, samoistną. Opłata wstępna nie powinna być rozliczana w okresie trwania umowy leasingu. Opłaty wstępnej nie należy utożsamiać z wydatkami dotyczącymi okresu przekraczającego rok. Natomiast faktury za raty leasingu Wnioskodawca ujmuje w kosztach w dacie wystawienia faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów opłaty leasingowe ponoszone w okresie trwania umowy (opłatę wstępną i miesięczne raty leasingu) w dacie poniesienia wydatku (wystawienia faktury), jeżeli podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona jest metodą memoriałową?

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że umowa spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku od osób fizycznych:

*   przedmiotem leasingu jest rzecz ruchoma,
*   umowa została zawarta na czas oznaczony (36 miesięcy) stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji,
*   suma opłat w umowie leasingu pomniejszona o podatek VAT odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu,
*   właścicielem przedmiotu leasingu, dokonującym odpisów amortyzacyjnych w okresie trwania umowy, jest finansujący co oznacza, że opłaty leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty leasingu, tj. opłata wstępna i miesięczne raty leasingowe, są kosztami pośrednimi, których poniesienie jest niezbędne do prowadzenia działalności. Jednakże opłat tych nie można powiązać z konkretnymi przychodami, dlatego też tego rodzaju koszt, tj. opłata wstępna i miesięczne raty leasingu powinny być potrącane w dacie poniesienia, zgodnie z art. 22 ust. 5c w związku z ust. 6 ww. ustawy. Ponadto opłata wstępna jest opłatą warunkującą istnienie umowy leasingu, gdyż umożliwia wydanie przedmiotu do używania na czas w niej oznaczony. Oznacza to, że opłata wstępna jest samoistna i nie jest przypisana do poszczególnych rat, tj. nie dotyczy okresu na jaki umowa leasingu została zawarta. Zdaniem Wnioskodawcy, opłata wstępna jest jednorazowym kosztem podatkowym w momencie poniesienia, niezależnie od metody prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, dlatego również powinna być zaliczana do kosztów w dacie wystawienia faktury, bez konieczności rozliczania jej w czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)

–do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem, że (co do zasady) jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Opłaty leasingowe o charakterze wstępnym co do zasady mają charakter opłat samoistnych i bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych, natomiast ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji (zawarcia) umowy leasingu. Opłaty te są wydatkami jednorazowymi, związanymi z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uregulowane w art. 22 ust. 4–6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług projektowania i budowlanych. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tzw. metodą memoriałową, o której mowa w art. 22 ust. 5–5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 12 lutego 2014 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego niekonsumenckiego z finansującym, której przedmiotem jest samochód osobowy przeznaczony na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Do ww. umowy został dołączony harmonogram płatności leasingu, z którego wynika konieczność zapłaty 35 rat. Zgodnie z warunkami zawartej umowy, Wnioskodawca zobowiązany był także uiścić opłatę wstępną, której zapłata warunkowała wydanie przedmiotu leasingu i dalsze trwanie umowy. Po uiszczeniu 16 lutego 2014 r. ww. opłaty wstępnej, Wnioskodawca otrzymał od finansującego fakturę VAT wystawioną 28 lutego 2014 r. z datą sprzedaży luty 2014 r. tytułem „opłata wstępna do umowy”. Także poszczególne raty leasingu dokumentowane są fakturami VAT. Ww. umowa leasingu spełnia warunki zawarte w art. 23b ustawy o podatku od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że jeżeli w istocie umowa zawarta przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie wymogi określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i została zawarta w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej i na potrzeby tej działalności, to ponoszone przez Wnioskodawcę opłaty leasingowe zarówno jednorazowa (opłata wstępna), jak i okresowe (raty leasingowe) mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako tzw. koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania tej działalności. Ww. wydatków nie można bowiem bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

Przy czym, wydatki związane z uiszczeniem opłaty wstępnej leasingowej, jak i pozostałych rat leasingowych, o których mowa we wniosku, wynikające z wystawionych przez leasingodawcę faktur, powinny zostać zaewidencjonowane w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jednorazowo w dacie ich poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktur dokumentujących opłatę wstępną oraz raty leasingowe. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa ust. 6 (tj. podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b (nie mających zastosowania w niniejszej sprawie), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.