Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.324.2023.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-21
Teza: W zakresie ulgi na innowacyjnych pracowników.
Słowa kluczowe: pracownik; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18db-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18db-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18db-ust. 3-pkt 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 30 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT bądź czy Spółka może dokonać potrącenia kwoty zaliczek PIT, do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała;
*   w kontekście Ulgi na innowacyjnych pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy;
*   kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia ww. ulgi.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z dnia 19 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca :

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenie przyszłego**

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana „Wnioskodawcą”, „Spółką” lub „B.”) działa w branży informatycznej i zajmuje się działalnością polegającą na tworzeniu oprogramowania. Jest spółką należącą do grupy kapitałowej zależnej od A., z siedzibą w (…) (zwanej dalej: „Grupą A.).

Grupa A. jest (…). W portfolio Grupy A. można wyróżnić sześć głównych linii produktów:

a) (…)

b) (…)

c) (…)

d) (…)

e) (…)

f) (…)

Grupa A. posiada w Polsce centrum rozwoju technologicznego. B. w ramach swojej działalności zajmuje się tworzeniem i ulepszaniem produktów z ww. linii produktów, przy czym rola Wnioskodawcy sprowadza się wyłącznie do tworzenia oprogramowania (zwane dalej „Oprogramowaniem”).

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest innowacyjne w skali globalnej. Produkty Wnioskodawcy są powszechnie stosowanymi rozwiązaniami na całym świecie, w szczególności w (…)

W ostatnich latach niektóre współtworzone przez B. nowatorskie rozwiązania, między innymi w zakresie (…), zostały opatentowane i objęte ochroną Urzędu Patentów i Znaków Towarowych w (…).

Globalna pozycja rynkowa Spółki jest bezpośrednio uzależniona od ciągłego projektowania i wdrażania zmian oraz ulepszeń tworzonych produktów. Rozwijanie Oprogramowania jest niezbędne, by Spółka mogła sprostać potrzebom szybko rozwijającego się rynku, w tym (…), oraz wyróżniać się na tle konkurencji. Prace podejmowane przez B. polegają głównie na projektowaniu, opracowywaniu i testowaniu nowych funkcji Oprogramowania lub rozwijaniu i wspieraniu dotychczas stworzonych programów komputerowych w celu usprawnienia ich funkcjonalności i dostosowania do szybko zmieniających się warunków otoczenia biznesowego.

Stworzenie Oprogramowania wymaga połączenia specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin. Pracownicy B. muszą posiadać wiedzę nie tylko z zakresu technologii informatycznych, ale także w zakresie (…). W celu opracowywania wysokiej jakości Oprogramowania m.in. (…) istotna jest także wiedza z zakresu procesu tworzenia (…) itd. Praca na tak innowacyjnych projektach wymaga od pracowników B., aby nieustannie pogłębiali oraz aktualizowali wiedzę dotyczącą wyżej wymienionych obszarów, dzięki którym mogą tworzyć Oprogramowanie odpowiadające na nowe potrzeby i wymagania rynkowe.

W celu realizacji powyższych prac Spółka zatrudnia i będzie zatrudniać w przyszłości specjalistów na podstawie umów o pracę tj.:

a) Programistów (Software developer) - ich zadania polegają m.in. na projektowaniu oraz pisaniu kodu, wstępnym przetestowaniu Oprogramowania, dokumentowaniu projektu i kodu Oprogramowania;

b) Testerów (Quality Assurance engineer) - ich zadaniem jest zapewnienie jakości Oprogramowania, tj. sprawdzenie tworzonego przez software developerów Oprogramowania, wychwytywanie i raportowanie błędów. Przeprowadzają testy manualne oraz testy zautomatyzowane;

c) Inżynierów (DevOps/Release (DevOps/Release engineer)- którzy są odpowiedzialni za wsparcie procesów tworzenia i testowania Oprogramowania;

d) (…) - którzy są odpowiedzialni za sporządzanie instrukcji do tworzonego Oprogramowania;

e) (…) - ich funkcja ma charakter administracyjny, zadaniem serum mastera jest doprowadzenie do sytuacji, w której zespół rozumie, dlaczego i w jakim celu realizuje konkretne działania; Serum master koncentruje się na pomaganiu zespołowi w znalezieniu rozwiązania problemów.

Spółka odprowadza i będzie odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 32 oraz art. 41 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm., zwaną dalej „ustawą o PIT”), a w konsekwencji zobowiązana jest i będzie do obliczania i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT, na zasadach wynikających z przepisów ustawy o PIT. W tym kontekście Spółka składa i będzie składała deklarację PIT-4R.

Działalność Spółki polegającą na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania ma charakter działalności badawczo - rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, co zostało potwierdzone w wydanej dla Spółki interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2021 r. o numerze 0111-KDIB1-3.4010.103.2021.1.JKT oraz korzysta z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (zwana dalej także „ulgą B+R”).

Spółka zidentyfikowała, że kwota ulgi B+R do odliczenia za rok podatkowy 2022 przewyższyła kwotę uzyskanego dochodu i w konsekwencji część przysługującego Spółce odliczenia z tytułu ulgi B+R pozostała do odliczenia w latach kolejnych, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT (zwane dalej „aktywem B+R”). Dodatkowo, Spółka przewiduje, że w kolejnych latach podatkowych również generowane będzie aktywo B+R.

Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18db ustawy o CIT (dalej zwane „Ulgą na innowacyjnych pracowników”), i w 2023 r. oraz w latach kolejnych planuje pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek PIT o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej Spółkę w danym roku podatkowym.

Ulga na innowacyjnych pracowników będzie realizowana poprzez dokonywanie pomniejszeń od zaliczek na podatek dochodowy osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę, bezpośrednio zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową, których czas pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%.

Poziom zaangażowania ww. pracowników w działalność badawczo-rozwojową wynikać będzie ze współczynnika (zwanego dalej „współczynnikiem innowacyjności”), ustalonego w dokumentach wewnętrznych Spółki. Współczynnik innowacyjności jest przydzielony wyłącznie do stanowisk, które realizują projekty badawczo-rozwojowe Spółki. Wartość współczynnika została ustalona dla każdego stanowiska, uwzględniwszy jego specyfikę, na podstawie szczegółowej analizy zaangażowania pracowników zatrudnionych na poszczególnych stanowiskach w działalność badawczo - rozwojową. W szczególności brane są pod uwagę takie czynniki jak kreatywność i innowacyjność wykonywanych prac, umiejętności i doświadczenie pracownika wykonującego pracę na danym stanowisku.

Ustalenie czasu pracy przeznaczonego bezpośrednio na realizację działalności badawczo- rozwojowej Spółki przez danego pracownika będzie polegało na odniesieniu współczynnika innowacyjności (przypisanego do danego stanowiska) do ogólnego czasu pracy danego pracownika.

Przy czym przez ogólny czas pracy w danym miesiącu Spółka rozumie czas pracy zgodny z przepisami prawa pracy. W konsekwencji, czas w którym pracownik przebywa na urlopie, zwolnieniu lekarskim, a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, jako czas w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy i nie wykonuje pracy, nie jest uwzględniany w ogólnym czasie pracy.

Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników do wysokości zakumulowanego aktywa B+R (tj. kwot nieodliczonej przez Spółkę w ramach ulgi B+R). Mając na celu monitoring przysługującego odliczenia z tytułu Ulgi na innowacyjnych pracowników, Spółka prowadzi i będzie prowadzić dokumentację pozwalającą na określenie wysokości dostępnego aktywa B+R, biorąc pod uwagę wysokość Ulgi na innowacyjnych pracowników, z jakiej w każdym miesiącu Wnioskodawca skorzystał.

Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w wybranym miesiącu następującym po miesiącu od złożeniu zeznania za dany rok podatkowy, z różnych przyczyn, nie pomniejszy na podstawie art. 18db ustawy o CIT, zaliczek PIT pracowników. W takich okolicznościach Wnioskodawca rozważa:

*   wystąpienie o zwrot nadpłaty na zasadach określonych w Ordynacji podatkowej z tytułu zaliczek PIT za miesiące, za które Spółka uzyskała prawo do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników, ale z niego wówczas nie skorzystała w płaconych na bieżąco zaliczkach PIT albo
*   potrącenie kwoty zaliczek PIT, do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała.

Spółka w ramach Ulgi na innowacyjnych pracowników planuje dokonywać pomniejszania całej kwoty zaliczek PIT podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego niezależnie od ilości czasu pracy przeznaczanego na działalność B+R przez danego pracownika w danym miesiącu, z zachowaniem warunków określonych w treści art. 18db ust. 3 ustawy o CIT, tj. pod warunkiem przekroczenia warunku 50% czasu poświęconego działalności B+R oraz posiadania aktywa B+R.

Wnioskodawca wskazuje także, że nie jest i nie zamierza być zakładem pracy chronionej, zatrudniającym osoby niepełnosprawne oraz nie utracił statusu zakładu pracy chronionej w okresie ostatnich 5 lat oraz nie przysługuje mu zwrot podatkowy z tytułu poniesienia straty lub osiągnięcia dochodu niższego niż kwota przysługującego mu odliczenia w pierwszym roku prowadzenia działalności gospodarczej.

Wniosek ma na celu potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy wskazanego w zaprezentowanych pytaniach odnoszących się do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2022 r.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego**

Pismem z dnia 19 lipca 2023 r. (data wpływu 19 lipca 2023 r.) doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

Pytanie 1): Czy uzyskują / będą uzyskiwać Państwo przychody z zysków kapitałowych, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierzają korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników?

Odpowiedź: Spółka nie uzyskuje i nie zamierza uzyskiwać przychodów z zysków kapitałowych. W przypadku, gdyby Spółka uzyskała takie przychody w przyszłości – Spółka nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników w stosunku do tych przychodów.

Pytanie 2): Od kiedy prowadzą Państwo działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy w zw. z art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2022 r poz. 2587 ze zm.)?

Odpowiedź: Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy w zw. z art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2022 r poz. 2587 ze zm.), od dnia 1 stycznia 2016 r., tj. od momentu wejścia w życie wskazanego przepisu. Jednocześnie przedmiot działalności Spółki, tj. tworzenie oprogramowania, z którym ściśle powiązana jest prowadzona działalność badawczo-rozwojowa, nie zmieniał się od początku funkcjonowania Spółki.

Pytanie 3): Za jaki okres zamierzają Państwo skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT? Proszę wskazać z jakich lat chcą Państwo uwzględnić koszty w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników objęte treścią złożonego wniosku?

Odpowiedź: W 2023 r. Spółka zamierza skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w okresie od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym złożyła roczne zeznanie podatkowe CIT za rok 2022, tj. od maja 2023 r., do (1) grudnia 2023 r., tj. do końca roku podatkowego 2023, lub (2) do momentu, do którego Spółce przysługiwać będzie zwolnienie, biorąc pod uwagę wartość aktywa B+R za rok 2022, w zależności od tego, które z tych wydarzeń nastąpi jako pierwsze.

W kolejnych latach (tj. od 2024 r.) Spółka zamierza skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w okresie od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złoży roczne zeznanie podatkowe CIT za poprzedni rok podatkowy, maksymalnie do (1) grudnia danego roku, tj. do końca danego roku podatkowego, lub (2) do momentu, do którego Spółce przysługiwać będzie zwolnienie, biorąc pod uwagę wartość aktywa B+R za poprzedni rok podatkowy, w zależności od tego, które z tych wydarzeń nastąpi jako pierwsze.

W ramach ulgi na innowacyjnych pracowników w danym roku podatkowym Spółka co do zasady zamierza uwzględnić koszty jej przysługujące i nierozliczone w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową za poprzedni rok podatkowy.

Pytanie 4): Czy w celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębnią Państwo w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty działalności badawczo- rozwojowej?

Odpowiedź: Tak, Spółka wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z odliczenia B+R.

Pytanie 5): Czy prowadzą Państwo ewidencję czasu pracy, na podstawie której są Państwo w stanie określić czy czas pracy Specjalistów przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%?

Odpowiedź: Tak, Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy, na podstawie której jest w stanie określić czy czas pracy Specjalistów przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%.

Pytanie 6): Czy zamierzają Państwo skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w sytuacji, gdy dany Specjalista poświęci w ujęciu miesięcznym mniej niż 50% czasu pracy na działalność badawczo–rozwojową? Prosimy wyjaśnić.

Odpowiedź: Nie, Spółka nie zamierza korzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w sytuacji, gdy dany Specjalista poświęci w ujęciu miesięcznym mniej niż 50% czasu pracy na działalność badawczo–rozwojową.

Pytanie 7): Czy przysługuje Państwu kwota określona w art. 18da ustawy o CIT?

Odpowiedź: Nie, Spółce nie przysługuje kwota określona w art. 18da ustawy o CIT.

W piśmie z dnia 19 lipca 2023 r. Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 2 mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz stanowisko do przeformułowanego pytania nr 2.

**Pytania**

1\. Czy Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT bądź czy Spółka może dokonać potrącenia kwoty zaliczek PIT, do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała?

2\. Czy w kontekście Ulgi na innowacyjnych pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy?

3\. Czy kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia ww. ulgi?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1) Państwa zdaniem, Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT bądź Spółka może dokonać potrącenia kwoty zaliczek PIT, do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała.

Ad. 2 ) Państwa zdaniem, w kontekście Ulgi na innowacyjnych pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy.

Ad. 3) Państwa zdaniem, kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia ww. ulgi.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Ad. 1

Art. 18db ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

W świetle art. 18db ust. 4 ustawy o CIT uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Zgodnie z powyższymi regulacjami, jeżeli spełnione są ustawowe przesłanki niezbędne do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników (przede wszystkim gdy podatnik deklaruje kwotę kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, nieodliczoną w ramach ulgi B+R w poprzednich latach podatkowych oraz podatnik poniósł stratę podatkową albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT), to zgodnie z art. 18db ust. 4 ustawy o CIT, skorzystanie z Ulgi na innowacyjnych pracowników możliwe jest w miesiącu następującym kolejno po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe.

W przepisach podatkowych nie została uregulowana w sposób szczególny sytuacja, gdy podatnik chce skorzystać z Ulgi na innowacyjnych pracowników wstecz, tj. w późniejszym okresie rozliczyć Ulgę na innowacyjnych pracowników za okres, w którym mógł z niej skorzystać.

W takim przypadku, Państwa zdaniem, istnieją dwa rozwiązania:

a) rozliczenie Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany okres w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej;

b) pomniejszenie zaliczek PIT (podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego) w kolejnych miesiącach.

Spółka pragnie potwierdzić, że może skorzystać z powyższych rozwiązań.

ad. a)

Państwa zdaniem, w opisanej powyżej sytuacji zastosowanie mogą znaleźć ogólne zasady dotyczące zwrotu podatku uregulowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm., dalej zwana jako „O.p.”), a wpłacone wówczas zaliczki od dochodów pracowników innowacyjnych, w stosunku do których nie dokonano pomniejszenia o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym, należy potraktować jako kwotę nienależnego podatku. Państwa zdaniem, w takim przypadku choć potrącenie podatku z przychodów pracowników było zasadne, to w związku z chęcią skorzystania przez płatnika z Ulgi na innowacyjnych pracowników, zostały nienależnie wypłacone na rzecz urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. W świetle art. 75 § 2 O.p. uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki.

Państwa zdaniem, biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów jak i ich celowość, podatnik ma prawo na skorzystanie z omawianej preferencji (w związku z posiadanym aktywem B+R oraz występowaniem pracowników innowacyjnych), najpóźniej w ostatnim miesiącu tegoż roku podatkowego, w którym złożono zeznanie za poprzedni rok podatkowy (począwszy od 2022 r.). Inne ograniczenia w korzystaniu z tej preferencji nie wynikają z przepisów ustawy o CIT, i byłyby sprzeczne z celem wprowadzenia tej ulgi.

ad. b)

W świetle art. 18db ust. 4 ustawy o CIT uprawnienie do pomniejszenia zaliczek PIT przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Państwa zdaniem, poprzez wskazanie, że uprawnienie do pomniejszenia zaliczek PIT przysługuje do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone zeznanie podatkowe określa, za jakie miesiące istnieje możliwość skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników. Państwa zdaniem, w przypadku w którym Wnioskodawca nie dokona pomniejszenia zaliczek PIT pracowników, pomimo istnienia takiego uprawnienia w ramach Ulgi na innowacyjnych pracowników, to może tego dokonać w kolejnych miesiącach, nawet po zakończeniu roku podatkowego. Bowiem w takiej sytuacji dojdzie do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników wstecz - za okres w stosunku do którego na podstawie art. 18db ust. 4 ustawy o CIT uprawnienie do pomniejszenia zaliczek PIT mu przysługiwało.

W Państwa opinii, ograniczenie możliwości obniżania zaliczek PIT o Ulgę na innowacyjnych pracowników tylko w miesiącu, za który nabyło się prawo do tej Ulgi mimo faktycznego z niej nie skorzystania, byłoby bezpodstawnym ograniczeniem stosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników w praktyce.

Reasumując, Państwa zdaniem, Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT bądź Spółka może dokonać potrącenia kwoty zaliczek PIT, do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała.

Ad. 2

Stosownie do art. 18db ust. 2 ustawy o CIT, ust. 1 ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

*   stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego,
*   wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło,
*   praw autorskich.

Jednocześnie, zgodnie z ust. 3 ww. przepisu, osobami fizycznymi, o których mowa w ust. 2, są osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

*   pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub
*   przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi, wynosi co najmniej 50%.

Pojęcie „ogólnego czasu pracy”, o którym mowa w art. 18db ustawy o CIT nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. Tym samym, w Państwa ocenie, aby prawidłowo ocenić, czy pracownicy Spółki kwalifikują się do Ulgi na innowacyjnych pracowników zgodnie z art. 18db ust. 3 ustawy CIT, należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 z późn. zm.), zgodnie z którym: „czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy”.

W konsekwencji, w Państwa ocenie, czas w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. Tym samym, urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy w rozumieniu Kodeksu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji „ogólnego czasu pracy” w rozumieniu art. 18db ustawy o CIT.

W konsekwencji, w celu obliczenia proporcji czasu pracy w kontekście Ulgi na innowacyjnych pracowników należy uwzględniać jedynie czas, w którym pracownik pozostawał do dyspozycji Wnioskodawcy, jako pracodawcy, w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Innymi słowy, jeśli pracownik, który jest zatrudniony przez Wnioskodawcę i w danym miesiącu (założenie: 160 godzin pracy) skorzysta z dwutygodniowego urlopu (80 godzin), a przez pozostałe dwa tygodnie będzie pozostawał do dyspozycji pracodawcy (80 godzin) i w tym okresie będzie przeznaczał czas na czynności o charakterze badawczo-rozwojowym , wówczas, w Państwa ocenie, do weryfikacji udziału czasu pracy przeznaczonego przez tego pracownika w tym miesiącu na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu należy odnieść czas poświęcony na realizację prac badawczo-rozwojowych do bazy 80 godzin (czas do dyspozycji pracodawcy) a nie 160 godzin (pełny miesiąc).

Podsumowując powyższe, w Państwa ocenie, w kontekście Ulgi na innowacyjnych pracowników, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy.

Ad. 3

Zgodnie z treścią art. 18db ust. 1 ustawy o CIT podatnik może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

W świetle art. 18db ust. 3 ustawy o CIT przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

*   pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danymi miesiącu wynosi co najmniej 50% lub
*   przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Państwa zdaniem, powyższe przepisy nie uzależniają wysokości pomniejszeń odprowadzonych kwot zaliczek PIT od czasu pracy poświęconego na działalność B+R. Kwotę odliczenia stanowi iloczyn aktywa podatkowego oraz stawki podatku - katalog zmiennych we wzorze na korzystanie z Ulgi na innowacyjnych pracowników narzuconym przez ustawodawcę jest zamknięty.

Państwa zdaniem, kryterium czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R należy rozumieć wyłącznie w kontekście kwalifikowalności poszczególnych pracowników do Ulgi na innowacyjnych pracowników. Oznacza to, że kryterium 50% czasu odnosi się do uwzględnienia danego pracownika w Uldze na innowacyjnych pracowników. Natomiast, nie jest to dyrektywa wskazująca, że od wielkości tego zaangażowania zależy wysokość potrącanej Zaliczki PIT.

W efekcie, Państwa zdaniem, kryterium „co najmniej 50%” czasu pracy przeznaczonego na działalność B+R” jest jedynie przesłanką kwalifikującą pracowników do zastosowania Ulgi na innowacyjnych pracowników, o której mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, i nie ma wpływu na wysokość zaliczki uwzględnianej dla celów rozliczenia ww. Ulgi.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 updop,

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy podatnik poniósł stratę ze swojej działalności albo osiągnął dochód niższy niż przysługujące odliczenie z tytułu ulgi B+R, ma prawo przenieść na kolejne 6 lat koszty kwalifikowane w celu ich późniejszego uwzględnienia w zeznaniu rocznym, obniżając tym podstawę opodatkowania.

Należy jednak pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia ulgi B+R w ciągu sześciu kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to zostało nabyte, będzie oznaczało utratę prawa do ulgi B+R. Będzie to miało miejsce np. w sytuacji, gdy podatnik będzie ponosił stratę podatkową przez cały okres posiadania prawa do ulgi B+R lub gdy osiągnie dochody jedynie z zysków kapitałowych, w przypadku których odliczenie ulgi B+R nie przysługuje.

W myśl natomiast art. 18d ust. 9 updop,

przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na innowacyjnych pracowników”.

Regulacje dotyczącą tej ulgi zawiera dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 18db, który w ust. 1 stanowi, że

podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym.

Zgodnie z art. 18db ust. 2 updop,

Przepis ust. 1 ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu:

1) stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

2) wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

3) praw autorskich.

Zgodnie z art. 18db ust. 3 updop,

przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1) pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2) przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Zdaniem tut. Organu kryterium 50% czasu pracy wskazane w art. 18db ust. 3 odnosi się wyłącznie do uwzględnienia danego pracownika w uldze. Czas pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej nie wpływa na wysokość potrącanej zaliczki w podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 18db ust. 4 updop,

uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

W myśl art. 18db ust. 5 updop,

przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania do:

1) zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) podatnika, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da.

Zgodnie z art. 18db ust. 6 updop,

jeżeli podatnik utracił prawo do odliczenia, o którym mowa w ust. 1, dolicza kwoty poprzednio odliczone w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym utracił to prawo.

Ulga umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń pracowników wskazanych w art. 18db ust. 3 updop, o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych. Odliczeniu podlega kwota stanowiąca iloczyn nieodliczonych wydatków kwalifikowanych i obowiązującej danego podatnika stawki podatku dochodowego.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w celu realizacji Działalności B+R zatrudnia i będzie zatrudniać w przyszłości specjalistów na podstawie umów o pracę. W związku z tym Spółka odprowadza i będzie odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 32 oraz art. 41 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), a w konsekwencji zobowiązana jest i będzie do obliczania i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 18db ust. 2 ustawy o CIT, na zasadach wynikających z przepisów ustawy o PIT. Spółka zidentyfikowała, że w 2022 r. zostało wygenerowane aktywo B+R w związku z odliczeniem ulgi B+R w kwocie przekraczającej uzyskany dochód. Dodatkowo Spółka przewiduje, że w kolejnych latach podatkowych również generowane będzie aktywo B+R. W 2023 r. Spółka zamierza skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w okresie od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym złożyła roczne zeznanie podatkowe CIT za rok 2022, tj. od maja 2023 r., do (1) grudnia 2023 r., tj. do końca roku podatkowego 2023, lub (2) do momentu, do którego Spółce przysługiwać będzie zwolnienie, biorąc pod uwagę wartość aktywa B+R za rok 2022, w zależności od tego, które z tych wydarzeń nastąpi jako pierwsze.

W kolejnych latach (tj. od 2024 r.) Spółka zamierza skorzystać z ulgi określonej w art. 18db ustawy o CIT w okresie od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym Spółka złoży roczne zeznanie podatkowe CIT za poprzedni rok podatkowy, maksymalnie do (1) grudnia danego roku, tj. do końca danego roku podatkowego, lub (2) do momentu, do którego Spółce przysługiwać będzie zwolnienie, biorąc pod uwagę wartość aktywa B+R za poprzedni rok podatkowy, w zależności od tego, które z tych wydarzeń nastąpi jako pierwsze.

W ramach ulgi na innowacyjnych pracowników w danym roku podatkowym Spółka co do zasady zamierza uwzględnić koszty jej przysługujące i nierozliczone w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową za poprzedni rok podatkowy.

Spółka prowadzi ewidencję czasu pracy, na podstawie której jest w stanie określić czy czas pracy Specjalistów przeznaczony na realizację działalności B+R pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%.

Ponadto, spełniają Państwo warunki określone w art. 18db ustawy o CIT do skorzystania z tzw. Ulgi na innowacyjnych pracowników.

Państwa wątpliwości w ramach pytania nr 1 dotyczą ustalenia czy Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db o CIT do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT. W przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie treść art. 67 ust. 2 i 3 ww. ustawy z 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105), o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw. Zgodnie z tym artykułem:

pomniejszenie, o którym mowa w art. 26eb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.

w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2022 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2021 r., pomniejszenie, o którym mowa w art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w roku podatkowym rozpoczynającym się bezpośrednio po tym roku.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz cytowany powyżej art. 18db ust. 4 updop, prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, do końca roku podatkowego. Pomniejszenie stosuje się po raz pierwszy w 2023 r.

Ponadto, zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”),

za nadpłatę uważa się kwotę:

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

Na mocy art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej,

jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z możliwością skorzystania przez podatnika z tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników, z której podatnik może ale nie musi skorzystać. Tym samy w sytuacji gdy Wnioskodawca po spełnieniu określonych warunków mógł skorzystać z ww. ulgi jednak za określone miesiące danego roku z niej nie skorzystał to nie można mówić, że wpłacone zaliczki na podatek od innowacyjnych pracowników należy potraktować jako kwotę należnego podatku. Wnioskodawca pobrał bowiem zaliczki w prawidłowej wysokości. Fakt, że nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia o którym mowa w art. 18db updop, nie upoważnia go do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Ponadto, zgodnie z treścią powołanego art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji zakwestionowania zasadności pobrania czy też wysokości zobowiązania podatkowego, to podatnik ma prawo złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty.

W omawianej sprawie Spółka, jako płatnik nie będzie zatem mogła skorzystać z uprawnienia uregulowanego w 75 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Spółki w ramach pytania nr 1, że Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 18db o CIT do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników za dany rok w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej, w związku z brakiem ich potrącenia na bieżąco we wpłaconych zaliczkach PIT.

Państwa wątpliwość w ramach drugiej części pytania nr 1 dotyczy możliwości potrącenia kwoty zaliczek PIT do zapłacenia w danym miesiącu o należną Ulgę na innowacyjnych pracowników za miesiące poprzedzające ten miesiąc, ale w których z niej faktycznie nie skorzystała. W przedmiotowym przypadku należy mieć na względzie treść art. 18db ust. 4 updop, w myśl którego,

uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie.

Należy podkreślić, że przedmiotowa ulga ma zastosowanie od 2023 r. Podatnik może z niej skorzystać po złożeniu zeznania podatkowego za 2022 r.

Z literalnego brzmienia 18db ust. 4 updop wynika, że prawo do pomniejszenia kwot podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 18db ust. 1 updop, przysługuje podatnikowi począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie.

Przepis ten wskazuje najwcześniej moment, w którym można skorzystać z Ulgi na innowacyjnych pracowników w danym roku podatkowym. Kluczowy więc jest w kontekście niniejszego pytania art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, który przyznaje prawo do pomniejszenia zaliczek odprowadzanych przez podatnika będącego płatnikiem zaliczek z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Przepis ten zaś nie wprowadza żadnych dyspozycji ani ograniczeń czasowych. Warto zwrócić zatem uwagę na ostatnią część art. 18d ust. 4 ustawy o CIT: “_do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie_”. Przepis ten ogranicza potencjalnych beneficjentów Ulgi na innowacyjnych pracowników co do miesięcy, za które można skorzystać z odliczenia, tj. stanowi jednoznaczne potwierdzenie, iż mechanizm Ulgi na innowacyjnych pracowników jest bezpośrednio związany z całym rokiem podatkowym.

Zapis ten nie wprowadza jednak konieczności korzystania z tej preferencji na bieżąco, tylko jedynie wskazuje na jej roczny charakter. Albowiem, w kolejnym roku, po złożeniu kolejnego zeznania, pod warunkiem spełnienia poszczególnych warunków określonych w przepisach, możliwe jest dalsze korzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów jak i celowość przepisu mającego wprowadzić preferencję podatkową dla podatników zajmujących się działalnością innowacyjną, podatnik ma prawo do skorzystania z omawianej preferencji (w związku z posiadanym aktywem B+R oraz występowaniem pracowników B+R) najpóźniej w ostatnim miesiącu tegoż roku podatkowego, w którym złożono Zeznanie za poprzedni rok podatkowy.

W związku z powyższym, Spółka ma prawo do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników w dowolnym miesiącu roku podatkowego podatnika począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie, w odniesieniu do miesięcy do końca tegoż roku podatkowego. Innymi słowy, w praktyce po złożeniu Zeznania, podatnik może wybrać dowolny miesiąc, w którym faktycznie skorzysta z uprawnienia nabytego za dany miesiąc - pod warunkiem, że ten miesiąc wypadł przed końcem roku podatkowego.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię _contra legem_, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że tzw. ulga na innowacyjnych pracowników ma zastosowanie od 2023 r. Podatnik może z niej skorzystać po złożeniu zeznania podatkowego za 2022 r. Spółka ma prawo do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników w dowolnym miesiącu roku podatkowego podatnika począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie. Tym samym podatnik może wybrać dowolny miesiąc, w którym faktycznie skorzysta z uprawnienia nabytego za dany miesiąc - pod warunkiem, że ten miesiąc wypadł przed końcem roku podatkowego.

W związku z powyższym mogą Państwo skorzystać z ww. ulgi w dowolnym miesiącu 2023 r. następującym po złożeniu zeznania za 2022 r. jednak tylko do końca tego roku podatkowego. Kwoty nieodliczone z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej mogą podlegać rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych po spełnieniu warunków o których mowa była powyżej. Z tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników nie mogą jednak Państwo skorzystać w okresie po zakończeniu roku podatkowego a przed złożeniem kolejnego zeznania podatkowego.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że „w przypadku w którym Wnioskodawca nie dokona pomniejszenia zaliczek PIT pracowników, pomimo istnienia takiego uprawnienia w ramach Ulgi na innowacyjnych pracowników, to może tego dokonać w kolejnych miesiącach, nawet po zakończeniu roku podatkowego. Bowiem w takiej sytuacji dojdzie do skorzystania z Ulgi na innowacyjnych pracowników wstecz - za okres w stosunku do którego na podstawie art. 18db ust. 4 ustawy o CIT uprawnienie do pomniejszenia zaliczek PIT mu przysługiwało”.

Tym samym Państwo stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z powołanym wyżej art. 18db ust. 3 ustawy o CIT,

przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas:

1) pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub

2) przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Należy zauważyć, że termin „ogólny czas pracy” nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dla potrzeb prawidłowego zakwalifikowania Pracowników do Ulgi na innowacyjnych pracowników, zgodnie z art. 18db ust. 3 updop, należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1510, ze zm.). W myśl przywołanego artykułu:

czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W konsekwencji, czas w którym pracownik przebywa na urlopie lub zwolnieniu lekarskim, a także okres innej usprawiedliwionej nieobecności, stanowi czas, w którym pracownik nie pozostaje do dyspozycji pracodawcy (w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy) i nie wykonuje pracy. Tym samym - urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji „ogólnego czasu pracy” w rozumieniu art. 18db updop.

Mając na względzie powyższe, zdaniem tut. Organu, art. 18db ust. 3 updop, powinien być rozumiany jako przepis uprawniający Spółkę do rozliczenia Ulgi na innowacyjnych pracowników w odniesieniu do tych pracowników, których zaangażowanie w realizację Działalności B+R wynosi co najmniej 50% czasu pozostawania danego pracownika w dyspozycji Spółki w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. Na tej podstawie, są/będą Państwo uprawnieni do potrącenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych dotyczących tych Pracowników w danym miesiącu zgodnie z art. 18db ust. 1 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe, Państwa stanowisko zgodnie z którym, przez ogólny czas pracy, o którym mowa w art. 18db ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, należy rozumieć czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy tj. urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.