Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-977/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-16
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z cmentarzem komunalnym
Słowa kluczowe: cmentarze; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 15 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z cmentarzem komunalnym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 15 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z cmentarzem komunalnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług od dnia 29 grudnia 2004 r. Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych, na których świadczy usługi za które pobiera opłaty (opłaty cmentarne). Należą do nich opłaty za wykup miejsc pod groby oraz opłaty za korzystanie z urządzeń cmentarnych na cmentarzach komunalnych. Wójt Gminy wydał zarządzenie Nr 325/13 z dnia 9 maja 2013 r. w sprawie ustalenia wysokości opłat cmentarnych na cmentarzach komunalnych w Gminie.

Gmina dokumentuje powyższe czynności fakturami VAT lub/ i paragonami, wykazuje je w rejestrach i deklaracjach VAT oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny. Uzyskiwane kwoty wynagrodzenia za usługi stanowią dochód Gminy.

Gmina jako zarządca cmentarzy zobowiązana jest m.in. do:

*   właściwej obsługi cmentarnej zgodnie z ustawą o cmentarzach i chowaniu zmarłych,
*   utrzymania czystości i porządku na terenie cmentarza
*   wywozu odpadów stałych z terenu cmentarza
*   pielęgnacja zieleni wysokiej i niskiej na terenie cmentarza (koszenie trawy, odchwaszczanie, przycinanie drzew i krzewów),
*   utrzymanie infrastruktury cmentarzy (wodno-kanalizacyjnej, oświetlenia, bram i dróg wewnętrznych) we właściwym, stanie technicznym i estetycznym,
*   wykonania przeglądów technicznych obiektów budowlanych i instalacji na terenie cmentarzy,
*   wskazywanie miejsc i terminów pogrzebów.

W związku z powyższym Gmina jako zarządca cmentarzy komunalnych ponosi wydatki na utrzymanie cmentarzy, a także może ponosić kolejne wydatki o charakterze inwestycyjnym, np: na rozbudowę, modernizacje cmentarza, zakup chłodni itp.

Opłaty za wykup miejsc pod groby pobierane są na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a odbiorcami usług. Zdaniem Gminy, wskazane we wniosku przedmiotowe usługi cmentarne, zostały sklasyfikowane w dziale 96.03.1 - usługi pogrzebowe i pokrewne. Na cmentarzach komunalnych Gmina świadczy jedynie usługi opodatkowane podatkiem VAT ze stawkami. W związku z tym nie są świadczone usługi zwolnione z podatku VAT. Usługi cmentarne świadczone są na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych przez Gminę. Wydatki inwestycyjne są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na bieżące utrzymanie cmentarzy komunalnych oraz od wydatków inwestycyjnych na cmentarzach komunalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na bieżące utrzymanie cmentarzy komunalnych oraz od wydatków inwestycyjnych na cmentarzach komunalnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj:

*   nabywcą towarów lub usług jest podatnik VAT, oraz
*   nabywane towary lub usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ocenie Gminy w ramach świadczonych przez Gminę usług, powinna ona być uznawana za podatnika VAT oraz świadczone przez Gminę usługi stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w ocenie Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedstawionych wyżej usług.

Zdaniem Gminy, wskazane przesłanki są w analizowanym przypadku spełnione. Tym samym, stosowanie do przytoczonego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków związanych ze świadczeniem usług cmentarnych. Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż w jej opinii, że bezsporny należy uznać fakt, że ponoszenie wydatków związanych z zarządzaniem cmentarzami komunalnymi, a także wydatków inwestycyjnych jest konieczne i bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Gminę usług cmentarnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Art. 88 ust. 4 ustawy stanowi dopełnienie art. 86 i określa status podatnika, umożliwiający realizację jego prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnika VAT czynnego. Stosownie bowiem do tego przepisu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m. in. sprawy cmentarzy gminnych (art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (t. j. Dz. U z 2011 r. Nr 118, poz. 687 ze zm.), utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej.

Zatem Wnioskodawcę w zakresie wykonywanych czynności, za które pobiera opłatę cmentarną należy uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Z kolei usługi, za które Wnioskodawca pobiera opłatę cmentarną stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług. Gmina jest właścicielem cmentarzy komunalnych, na których świadczy usługi za które pobiera opłaty (opłaty cmentarne). Należą do nich opłaty za wykup miejsc pod groby oraz opłaty za korzystanie z urządzeń cmentarnych na cmentarzach komunalnych.

Gmina dokumentuje powyższe czynności fakturami VAT lub/ i paragonami, wykazuje je w rejestrach i deklaracjach VAT oraz rozlicza z tego tytułu VAT należny. Uzyskiwane kwoty wynagrodzenia za usługi stanowią dochód Gminy.

Gmina jako zarządca cmentarzy zobowiązana jest m.in. do:

*   właściwej obsługi cmentarnej zgodnie z ustawą o cmentarzach i chowaniu zmarłych,
*   utrzymania czystości i porządku na terenie cmentarza,
*   wywozu odpadów stałych z terenu cmentarza,
*   pielęgnacja zieleni wysokiej i niskiej na terenie cmentarza (koszenie trawy, odchwaszczanie, przycinanie drzew i krzewów),
*   utrzymanie infrastruktury cmentarzy (wodno-kanalizacyjnej, oświetlenia, bram i dróg wewnętrznych) we właściwym, stanie technicznym i estetycznym,
*   wykonania przeglądów technicznych obiektów budowlanych i instalacji na terenie cmentarzy,
*   wskazywanie miejsc i terminów pogrzebów.

W związku z powyższym Gmina jako zarządca cmentarzy komunalnych ponosi wydatki na utrzymanie cmentarzy, a także może ponosić kolejne wydatki o charakterze inwestycyjnym, np: na rozbudowę, modernizacje cmentarza, zakup chłodni itp.

Usługi cmentarne świadczone są przez Wnioskodawcę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a odbiorcami usług. Na cmentarzach komunalnych Gmina świadczy jedynie usługi opodatkowane podatkiem VAT ze stawkami. W związku z tym nie są świadczone usługi zwolnione z podatku VAT.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w ramach wykonywanych ww. czynności będzie działał jako podatnik podatku VAT, a wykonywane przez niego czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie zostaną spełnione również przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, bowiem Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabywane towary i usługi będą służyły jedynie wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym.

Wobec powyższego Gmina posiada uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na bieżące utrzymanie cmentarzy komunalnych oraz wydatki inwestycyjne na cmentarzach komunalnych, na których Gmina świadczy odpłatnie opodatkowane usługi cmentarne.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na bieżące utrzymanie cmentarzy komunalnych oraz od wydatków inwestycyjnych na cmentarzach komunalnych, ponieważ wydatki te są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy

z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.