Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-281/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-14
Teza: Stawki podatku dla usług budowlano-montażowych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 21 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlano-montażowych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług budowlano-montażowych w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży materiałów budowlanych i wykończeniowych. Zamierza poszerzyć swoją działalność o usługi budowlano-montażowe. Prace miałyby polegać na wykonywaniu prac związanych z remontem, modernizacją, termomodernizacją oraz przebudową obiektów budowlanych lub ich części. Działalność budowlano-montażowa miałaby polegać na montażu, modernizacji, termomodernizacji budynków, poprzez zawarcie umowy z klientem, na realizację wykonania zlecenia jako usługi budowlano-montażowej. Jednym z przykładów prac, które firma zamierza realizować jest np. termomodernizacja budynku poprzez położenie wełny mineralnej w budynku mieszkaniowym jako ocieplenie poddasza, posadzki, ścian. Wyrób w postaci wełny mineralnej, która jest nabywana przez firmę od producentów byłby następnie odpowiednio docięty oraz przystosowany i zamontowany w mieszkaniu/domu klienta, zgodnie z zawartą umową na usługi budowlano-montażowe. Przedmiotem umowy między Spółką a klientem byłyby usługi budowlano-montażowe oraz remontowe i modernizacyjne, polegające na montażu towaru odpowiedniego do realizacji danej usługi, np. wełna mineralna, jako termomodernizacja budynku przy użyciu własnych narzędzi i materiałów pomocniczych, takich jak: klej, elementy mocujące, fugi, paski zaciskowe, piany montażowe, pędzle itd. Wszystkie elementy charakteryzowałyby się trwałym i nierozerwalnym połączeniem z infrastrukturą budynku. Prace remontowo-budowlane wykonywane byłyby w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów art. 41 ust 12 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka może stosować do planowanych czynności, tj. robót budowlano-montażowych preferencyjną stawkę podatku do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym?

Zdaniem Spółki, czynności, które będą wykonywane przez nią składają się na usługę a nie na dostawę towarów. Spółka zamierza bowiem realizować wszelkie prace związane z remontem, przebudową, modernizacją budynków mieszkalnych. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Z kolei, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak : kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (\`(...)\`). Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej ( źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia).

Zgodnie ze stanowiskiem Głównego Urzędu Statystycznego roboty budowlano-montażowe obejmują działalność, polegającą na wznoszeniu budynków i budowli, począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych, wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych. Ze względu na techniczny charakter, wyróżnia się następujące grupy robót (\`(...)\`)

*   wykonywanie instalacji budowlanych - prace związane z: zakładaniem instalacji elektrycznych, budowlanymi pracami izolacyjnymi, zakładaniem: instalacji i urządzeń hydraulicznych i sanitarnych, instalacji i urządzeń gazowych, przewodów i urządzeń grzewczych (\`(...)\`) zakładanie maszyn i urządzeń gdzie indziej nie sklasyfikowanych,
*   wykonywanie robót budowlanych wykończeniowych - prace, takie jak: tynkowanie, instalowanie elementów stolarki budowlanej, układanie płytek podłogowych i ściennych, drewniane pokrycia ścian i podłóg, wykładzin dywanowych, pokrywanie ścian i podłóg, malowanie budynków, instalowanie okien oraz pozostałe prace wykończeniowe (\`(...)\`) (źródło (\`(...)\`)).

Spółka planuje rozpoczęcie prac budowlano-montażowych, polegających na ww. pracach związanych z remontem, przebudową, modernizacją w budynkach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, Zgodnie z art. 41 ust 12a ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji obiektów budowlanych w dziale 12. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne - 111 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112 budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z kolei celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulacje wynikające z art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane j.w.

Z powyższych przepisów wynika, iż obniżoną stawkę podatku stosuje do budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji oraz przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Spółka planuje rozpoczęcie usług budowlano-montażowych. Będzie zawierała z klientem umowy o usługi budowlano-montażowe oraz remontowe i modernizacyjne, polegające na montażu odpowiednich produktów przy użyciu własnych narzędzi, ekipy zatrudnionej jako montażystów, i zużytych materiałów pomocniczych. Spółka więc nie będzie dokonywała dostawy towarów, a świadczyła będzie usługę budowlano-montażową, czyli wykonywanie czynności mieszczących się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotem umowy sprzedaży będzie więc usługa remontowa, modernizacyjna oraz budowlano-montażowa, więc nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem Spółki będzie uzgodniona kwota za wykonanie usługi remontowo-budowlanej, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma charakter informacyjny przy ustalaniu ceny, jednak nie może być podstawą odrębnego kwalifikowania tych poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). W świetle tych okoliczności stwierdzić należy, iż czynności, które będą wykonywane przez Spółkę składają się na usługę, a nie dostawę towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę, oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza rozszerzyć zakres swojej działalności o świadczenie usług budowlano-montażowych. Prace miałyby polegać na wykonywaniu prac związanych z remontem, modernizacją, termomodernizacją oraz przebudową obiektów budowlanych lub ich części. Jednym z przykładów prac, które Spółka zamierza realizować jest np. termomodernizacja budynku poprzez położenie wełny mineralnej w budynku mieszkaniowym, jako ocieplenie poddasza, posadzki, ścian. Wyrób w postaci wełny mineralnej, która będzie nabywana przez Spółkę od producentów, byłby następnie odpowiednio docięty oraz przystosowany i zamontowany w mieszkaniu/domu klienta, zgodnie z zawartą umową na usługi budowlano-montażowe. Przedmiotem umowy między Spółką a klientem byłyby usługi budowlano-montażowe oraz remontowe i modernizacyjne, polegające na montażu towaru odpowiedniego do realizacji danej usługi, np. wełna mineralna jako termomodernizacja budynku, przy użyciu własnych narzędzi i materiałów pomocniczych, takich jak: klej, elementy mocujące, fugi, paski zaciskowe, piany montażowe, pędzle itd. Prace remontowo-budowlane wykonywane byłyby w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno, jak i dostawy materiałów, wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest montaż np. wykładzin podłogowych czy też drzwi, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że o ile przedmiotem zawieranych z klientami umów będzie wykonywanie robót budowlanych dotyczących budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy z wykorzystaniem towarów zakupionych od innych kontrahentów i o ile roboty te wykonywane będą w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to do całości świadczenia zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem unormowań wynikających z art. 41 ust. 12c ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.