Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.561.2018.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: Stawka podatku.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); stawka; stawka-stawki podatku; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2018 r. (data wpływu 31 października 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 10 grudnia 2018 r.) oraz w dniu 12 grudnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi udostępniania sal sportowych na rzecz Gminy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi udostępniania sal sportowych na rzecz Gminy. Wniosek uzupełniono w dniu 10 grudnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz w dniu 12 grudnia 2018 r. o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Spółka prowadzi szerokiego rodzaju działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług w zakresie sportu i rekreacji przy pomocy infrastruktury sportowej zlokalizowanej na terenie Gminy – w szczególności basenów i saun w ramach kompleksu Aquaparku, otwartych boisk sportowych oraz sal sportowych. Spółka udostępnia infrastrukturę sportową odpłatnie na podstawie biletów wstępu lub zawartych umów krótkookresowych i długoterminowych wynajmu kompleksów sportowych. Działalność Spółki jest nastawiona na zapewnienie możliwie najefektywniejszego wykorzystania infrastruktury sportowej na terenie Gminy zgodnie z jej edukacyjno-rekreacyjnym przeznaczeniem. Dodatkowo oferta Spółki w ramach wykonywanej działalności gospodarczej obejmuje również świadczenie:

*   usług hotelarskich,
*   usług konferencyjnych i szkoleniowych,
*   usług gastronomicznych i cateringowych, w tym wraz z organizacją imprez,
*   usług wynajmu powierzchni reklamowych oraz nieruchomości użytkowych,
*   innych niż kompleksy sportowe, o których mowa powyżej.

W ramach prowadzonej działalności sportowej Spółka wynajmuje swoje obiekty sportowe na rzecz Gminy działającej poprzez poszczególne jednostki oświatowe na cel zajęć sportowych objętych programem nauczania szkolnego oraz tzw. pozalekcyjnych zajęć o charakterze sportowym i rekreacyjnym organizowanych przez szkoły dla dzieci i młodzieży, tj.:

1.  halę widowiskowo-sportową wraz z zapleczem socjalnym położoną xxx (dalej: hala widowiskowo-sportowa);
2.  salę sportową wraz z zapleczem socjalnym w xxx (dalej: sala sportowa xxx
3.  salę sportową wraz z zapleczem socjalnym xxxx (dalej: sala sportowa xxx);
4.  salę sportową wraz z zapleczem socjalnym położoną w xxxx (dalej: sala sportowa xxx);
5.  salę sportową wraz z zapleczem socjalnym położoną w xxx (dalej: sala sportowa ); dalej zwane łącznie jako „sale sportowe”.

Wymienione sale sportowe stanowią odrębne nieruchomości, które nie są częścią bryły budynków szkół. Nieruchomości te sąsiadują każdorazowo z budynkami szkół, a w wybranych wypadkach są połączone łącznikiem. Właścicielem sal sportowych jest Spółka, a właścicielem sąsiadujących obiektów oświatowych jest Gmina. Sale sportowe posiadają parkiet i wyposażenie niezbędne do uprawiania sportu, a na moment ich budowy lub modernizacji zostały zaprojektowane dla celów prowadzenia działalności sportowej i rekreacyjnej. Spółka podkreśla, że z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi wszystkimi jednostkami organizacyjnymi w związku z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. 2018, poz. 280). Tym samym począwszy od rozliczenia VAT składanego za miesiąc styczeń 2017 r. Spółka wystawia faktury za swoje usługi na rzecz nabywcy – Gminy ze wskazaniem jednostki oświatowej jako odbiorcy faktury. Na podstawie zawartych umów najmu Spółka zobowiązała Gminę działającą poprzez poszczególne jednostki oświatowe do używania sal sportowych zgodnie z ich przeznaczeniem, przez co należy rozumieć, że Gmina nie może organizować w wynajmowanych obiektach innych zajęć niż sportowe i rekreacyjne. Obiekty mają służyć edukacji sportowej dzieci i młodzieży uczęszczających do szkół znajdujących się na terenie Gminy w ramach zajęć sportowych objętych programem nauczania, tj. zajęć wychowania fizycznego oraz pozalekcyjnych zajęć sportowych organizowanych przez szkołę – polegających w szczególności na grze w piłkę nożną, piłkę koszykową, piłkę siatkową lub zajęcia fitness. Dodatkowo Spółka na podstawie zawartych umów najmu zastrzegła, że Gmina nie jest uprawniona do umieszczania jakichkolwiek reklam, szyldów czy oznaczeń na zewnętrz i wewnątrz budynków hali widowiskowo-sportowej oraz najmowanych sal sportowych, jak również Gmina nie ma prawa do oddania tych pomieszczeń w podnajem ani do bezpłatnego używania osobom trzecim. Tym samym Gmina nie ma prawa do prowadzenia działalności zarobkowej przy pomocy udostępnianych przez Spółkę sal sportowych. Gmina jest zobowiązana do udostępniania sal sportowych Spółce na jej żądanie do sprawowania nadzoru właścicielskiego nad obiektami przykładowo w celu weryfikacji stanu technicznego tego majątku oraz sposobu jego wykorzystania przez Gminę. Gmina nie może zmieniać przeznaczenia sal sportowych, w szczególności dokonywać ich przebudowy, przeróbek czy adaptacji, ani też zmieniać przeznaczenia sal sportowych. Za możliwość korzystania z sal sportowych na podstawie umów najmu Spółka pobiera od Gminy miesięczny czynsz, który jest kalkulowany jako określona indywidualnie dla każdej sali sportowej cena netto powiększona o należny podatek VAT. Obecnie Spółka stosuje każdorazowo stawkę 23% VAT przy opodatkowaniu usług wynajmu sal sportowych na rzecz Gminy. Wysokość ustalonego czynszu za usługi wynajmu sal sportowych na rzecz Gminy jest uzależniona od takich aspektów jak: wyłączność/niewyłączność korzystania z sali sportowej przez jednostkę oświatową Gminy, wielkość sali, dostępność zaplecza socjalnego, warunki techniczne, wyposażenie oraz zobowiązanie do zapłaty kosztów utrzymania sali sportowej obejmujących przede wszystkim ubezpieczenie, media i usługi porządkowe. Mając na uwadze powyższe Spółka świadczy usługi udostępniania sal sportowych na rzecz Gminy w jednym z dwóch poniżej opisanych wariantów:

1.  udostępnienie sali sportowej bez wyłączności korzystania, które odbywa się w określonych w umowie godzinach i dniach, a wysokość miesięcznego czynszu obejmuje opłaty związane z utrzymaniem sali sportowej (ubezpieczenie, media takie jak centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, woda i ścieki oraz za sprzątanie) – taki wariant korzystania z sali sportowej został przewidziany w umowie wynajmu hali widowiskowo-sportowej wraz z następującymi pomieszczeniami integralnie związanymi z tym obiektem, służącymi tylko temu obiektowi: 3 szatniami, 1 pokojem nauczycielskim z zapleczem sanitarnym dla osób prowadzących zajęcia sportowe i rekreacyjne na hali, 1 magazynem na sprzęt sportowy oraz ciągami komunikacyjnymi niezbędnymi do korzystania tylko z tego obiektu. Spółka umożliwiła Gminie korzystanie z hali widowiskowo-sportowej wyłącznie od poniedziałku do piątku w godzinach 8:00-16:00 z wyjątkiem dni wolnych od zajęć szkolnych. W pozostałych godzinach i dniach Spółka udostępnia halę widowiskowo-sportową we własnym imieniu na rzecz innych zainteresowanych;
2.  udostępnienie sali sportowej z wyłącznością korzystania przez Gminę, w wyniku czego wysokość miesięcznego czynszu nie obejmuje opłat związanych z utrzymaniem sal sportowych (tj. ubezpieczenia, mediów – centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, gazu, wody i ścieków oraz w większości przypadków sprzątania) – taki wariant korzystania z sali sportowej został przewidziany w umowach najmu sal sportowych w xxx. Gmina opłaca media we własnym zakresie albo w związku z zawarciem bezpośrednio umowy z dostawcami mediów, albo też poprzez refakturę mediów wystawianą przez Spółkę na rzecz Gminy zgodnie ze wskazaniami liczników (bez czerpania marży w związku z refakturą mediów). Zgodnie z treścią § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. 2016, poz. 1676, z późn. zm.) zmienionym Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 grudnia 2017 r. (Dz. U. 2017, poz. 2453) do dnia 31 grudnia 2018 r. co celów opodatkowania podatkiem VAT stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293; dalej: Rozporządzenie PKWiU). Zdaniem Spółki świadczone na rzecz Gminy usługi wynajmu sal sportowych są najbliższe zaklasyfikowaniu do symbolu 93.11.10.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (dalej: PKWiU 2008) – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych – zgodnie z Rozporządzeniem PKWiU. Spółka nie posiada opinii interpretacyjnej wydanej przez Główny Urząd Statystyczny (dalej: GUS) w tym zakresie i nie ma w planach występować o taką opinię. Niemniej w dniu 1 lutego 2011 r. Gmina uzyskała opinię GUS, zgodnie z którą „usługi pakietowe polegające na udostępnieniu obiektu sportowego, w skład którego wchodzą między innymi pływalnia wraz z zapleczem socjalnym, sala sportowa, siłownia, korty tenisowe, kręgielnia wraz z nauką pływania prowadzoną przez instruktorów (trenerów) zatrudnionych w spółce sklasyfikowane są według PKWiU 2008 pod symbolem 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. W ocenie Spółki opisane we wniosku usługi wynajmu sal sportowych na rzecz Gminy działającej poprzez jednostki oświatowe – w obu opisanych wariantach – są bliskie charakterowi usług pakietowych, bowiem ich przedmiotem jest również udostępnienie obiektów sportowych w większości przypadków wraz z zapleczem socjalnym. Spółka podkreśla jednocześnie, że wymieniona w wydanej opinii statystycznej usługa nauki pływania dotyczy wyłącznie udostępnienia pływalni wraz z zapleczem socjalnym, bowiem brak jest na sali sportowej, siłowni czy kortach tenisowych instruktora pływania. Wydana Spółce opinia statystyczna dotyczy natomiast usług pakietowych w odniesieniu do wielu różnych rodzajów obiektów sportowych – w tym sal sportowych. Spółka posiada interpretację indywidualną z dnia 10 października 2011 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: DIS w Poznaniu) o sygn. ILPP1/443-891/11-7/MK, w której DIS w Poznaniu potwierdził opodatkowanie stawką VAT 8% w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017, poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) świadczenie przez Spółkę usług pakietowych polegających na udostępnieniu obiektu sportowego, w skład którego wchodzą między innymi pływalnia z zapleczem socjalnym, sala sportowa, siłownia, korty tenisowe, kręgielnia wraz z nauką pływania prowadzoną przez instruktorów (trenerów) zatrudnionych w Spółce. Opis sprawy wskazany w wydanej interpretacji indywidualnej nie został jednak na tyle sprecyzowany, żeby uznać że uzyskana już interpretacja odnosi się również do działalności Spółki związanej z wynajmem sal sportowych Gminie na cele zajęć sportowych i rekreacyjnych w ramach działalności oświatowej jednostek budżetowych Gminy.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że jej zdaniem świadczone na rzecz Gminy usługi wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania oraz usługi odpłatnego wynajmu sal sportowych w xxx w wariancie z wyłącznością korzystania są zaklasyfikowane do symbolu 93.11.10.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (dalej: PKWiU 2008) – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” – zgodnie z Rozporządzeniem PKWiU, o którym mowa powyżej.

Jak Spółka wskazała jednak w szeroko przedstawionym uzasadnieniu do pytań wskazanych we wniosku, w ocenie Wnioskodawcy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest zobowiązany do analizy i oceny treści usługi objętej opisem sprawy w celu określenia zasadności stanowiska podatnika przedstawionego w uzasadnieniu do zapytań objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnych. W szczególności klasyfikacje statystyczne nie mogą wyznaczyć zakresu stosowania przepisów ustawy o VAT w przypadku, w którym mogłyby to powodować wypaczenie w ich stosowaniu.

W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: NSA) z dnia 29 listopada 2017 r., o sygn. I FSK 179/16 skład sędziowski podkreślił, że „wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy”. To oznacza, że zdaniem NSA sam symbol PKWiU nie może być z góry uznany za element stanu faktycznego niepodlegający interpretacji w ramach wykładni przepisów. Takie podejście w ocenie NSA spowodowałoby podważenie sensu interpretacyjnego wydawanych przez organy odpowiedzi na wnioski składane przez zainteresowanych udzieleniem interpretacji indywidualnej, jak również mogłoby prowadzić do wydania nieprawidłowych interpretacji. Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną nie powinien tym samym koncentrować się wyłącznie na literalnym brzmieniu opinii statystycznej bez wnikania w charakter usługi i cel stosowania preferencyjnej stawki VAT.

Przenosząc powyższe na sytuację Spółki, w jej ocenie prawidłowym jest przedstawienie szczegółowego opisu sprawy bez definitywnego wskazywania grupowania PKWiU, do którego zaliczają się opisane usługi, a następnie w ramach prezentacji własnego stanowiska w sprawie, przedstawienia uzasadnienia dlaczego Spółka uznaje objęte opisem sprawy usługi za „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” wymienione w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostkę oświatową usług odpłatnego wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania, w którym czynsz obejmuje koszty utrzymania hali widowiskowo-sportowej, podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT?
2.  Czy świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostki oświatowe usług odpłatnego wynajmu sal sportowych w xxxx w wariancie z wyłącznością korzystania, w którym czynsz nie obejmuje kosztów utrzymania sal sportowych, podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostkę oświatową usług odpłatnego wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania, w którym czynsz obejmuje koszty utrzymania hali widowiskowo-sportowej, podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Ad. 2.

Świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostki oświatowe usług odpłatnego wynajmu sal sportowych xxx w wariancie z wyłącznością korzystania, w którym czynsz nie obejmuje kosztów utrzymania sal sportowych, podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Na mocy art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności opodatkowanych VAT wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Do dnia 31 grudnia 2018 r. do celów opodatkowania podatkiem VAT stosuje się PKWiU 2008 wprowadzone Rozporządzeniem PKWiU. Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z art. 146a ust. 2 tej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT stawka podatku wynosi 8%. W poz. 179 przedmiotowego załącznika umieszczone zostały „usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, które zostały sklasyfikowane w grupowaniu 93.11.10.0 PKWiU 2008. Zgodnie z wyjaśnieniami GUS (udostępnionymi na www.stat.gov.pl/Klasyfikacje) grupowanie 93.11.10.0 PKWiU 2008 obejmuje m.in. usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp. (obiekty sportowe wskazane w wyjaśnieniach są tylko przykładowymi obiektami, na co wskazuje sformułowanie „takich jak”). Ustawa o VAT oraz żadna z ustaw podatkowych nie zawiera definicji obiektu sportowego. Przez „obiekt” według wykładni językowej należy rozumieć budynek lub zespół budynków, natomiast zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego pod pojęciem „sport” należy rozumieć ćwiczenia i gry mające na celu rozwijanie sprawności fizycznej i dążenie we współzawodnictwie do uzyskania jak najlepszych wyników, natomiast poprzez „sport rekreacyjny, masowy” należy rozumieć sport będący jedną z form czynnego wypoczynku (za: Wydawnictwo Naukowe PWN, https://sjp.pwn.pl). Przez „halowy obiekt sportowy” rozumie się budynek o wysokim i bardzo rozległym wnętrzu przeznaczony do celów sportowych (za: Mała encyklopedia sportu. Wyd. II. T. 2: L-Ż. Warszawa: Sport i Turystyka, 1987, s. 210. ISBN 83-217-2564-3). Definicja nie precyzuje co najmniej minimalnych rozmiarów halowego obiektu sportowego. W ocenie Spółki każdą z wynajmowanych przez nią na rzecz Gminy sal sportowych należy zaliczyć do kategorii „obiektu sportowego”. Przedmiotowe obiekty stanowią odrębne nieruchomości, towarzyszące budynkom oświatowym Gminy, ale będące odrębnymi od brył budynków szkół zamkniętymi halami przystosowanymi do prowadzenia działalności sportowej – co oznacza, że posiadają parkiet i wyposażenie niezbędne do uprawiania sportu. Każdy z budynków wynajmowanych sal sportowych na moment zaprojektowania i budowy lub modernizacji był przeznaczony do działalności i realizacji aktywności sportowej i rekreacyjnej. Udostępniane Gminie obiekty sportowe stanowią halowe obiekty sportowe, bowiem są to budynki w postaci hali, a nie obiekty odkryte – tj. przeznaczone do uprawiania sportu na wolnych powietrzu. W przypadku obiektów sportowych, które wraz z pomieszczeniem sali sportowej posiadają w swojej bryle zaplecza socjalne (magazyny na sprzęt sportowy, toalety, prysznice, szatnie, a w przypadku hali widowiskowo-sportowej pomieszczenie nazywane pokojem nauczycielskim przeznaczone tylko i wyłącznie dla nauczycieli i trenerów prowadzących zajęcia sportowe na wynajmowanej sali), pomieszczenia te stanowią integralną cześć obiektów, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania obiektów sportowych i nie stanowią w żaden sposób odrębnego przedmiotu umowy najmu od najmu sal sportowych. Należy podkreślić, że Gmina nie byłaby zainteresowana wynajmem jedynie zaplecza socjalnego bez możliwości wynajmu sal sportowych. W ocenie Spółki posiadanie zaplecza socjalnego przez sale sportowe tylko potwierdza, że wynajmowane obiekty stanowią obiekty sportowe, bowiem bezdyskusyjnie wyposażenie tych obiektów w infrastrukturę niezbędną do realizacji działalności sportowej podkreśla charakter i przeznaczenie sportowe tych kompleksów. Zgodnie z definicją „działalności” należy przez nią rozumieć zespół działań podejmowanych w jakimś celu, lub też funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś (za: Słownik Języka Polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl). Formą działalności będzie udostępnianie przez Spółkę na podstawie umowy najmu sal sportowych na rzecz Gminy działającej poprzez jednostki oświatowe w celu korzystania z tych obiektów sportowych zgodnie z ich przeznaczeniem. Działalnością będzie każda forma funkcjonowania obiektu sportowego i możliwości korzystania z niego na cel sportowy. Usługi wynajmu obiektów sportowych stanowią rodzaj usług związanych z działalnością obiektów sportowych. Powyższe potwierdza również jeden z precedensów przedstawionych do grupowania pod symbolem 93.11.10.0 PKWiU 2008 (udostępniony na www.stat.gov.pl/Klasyflkacje). Usługami związanymi z działalnością obiektów sportowych będą m.in. usługi polegające na udostępnieniu obiektu sportowego na rzecz jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego z pracownikami delegowanymi do pracy z grupami szkolnymi (precedens nr 5 z dnia 3 marca 2009 r. dotyczący udostępnienia basenu zakładowi budżetowemu szkół). Wyjaśnienia GUS do grupowania pod symbolem 93.11.10.0 PKWiU 2008 wskazują z kolei, że nie obejmuje ono m.in. usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0 PKWiU 2008 oraz usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0 PKWiU 2008. Znana jest Spółce próba przyporządkowania usług wynajmu obiektów sportowych na rzecz jednego podmiotu do klasyfikacji PKWiU 68.20.12.0 „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”, jednak w ocenie Spółki nie powinno ono mieć zastosowania do świadczonych na rzecz Gminy usług wynajmu sal sportowych. Zgodnie z informacją zamieszczoną na stronie internetowej GUS (www.stat.gov.pl/Klasyfikacje), grupowanie to obejmuje:

*   wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi, takimi jak: budynki zakładów przemysłowych, budynki biurowe, magazyny, teatry, centra konferencyjne, obiekty wystawowe i budynki o wielorakim wykorzystaniu, które są przede wszystkim przeznaczone na cele niemieszkalne, nieruchomości rolne, leśne i podobne nieruchomości,
*   wynajem lub dzierżawę miejsc dla samochodowych przyczep mieszkalnych, zamykanych garaży lub innych miejsc do parkowania pojazdów, na dłuższy okres użytkowania, tzn. w cyklu miesięcznym lub rocznym,
*   magazynowanie i przechowywanie towarów we własnych obiektach,
*   wynajem wolnej przestrzeni.

Usługi sklasyfikowane w ww. PKWiU 68.20.12.0 jako „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi” nie zostały wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o VAT stanowiącym wykaz usług korzystających z obniżonej 8% stawki podatku VAT. Zdaniem Spółki bezsprzecznie charakter świadczonych na rzecz Gminy usług wynajmu sal sportowych na cel edukacji sportowej dzieci i młodzieży uczęszczających do szkół znajdujących się na terenie Gminy w ramach zajęć sportowych objętych programem nauczania, tj. zajęć wychowania fizycznego oraz pozalekcyjnych zajęć sportowych organizowanych przez szkołę – polegających w szczególności na grze w piłkę nożną, piłkę koszykową, piłkę siatkową lub zajęcia fitness – wpisuje się w charakter usług wymienionych w PKWiU 93.11.10.0, tj. stanowi świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Gminy nie mogą zostać zaliczone do grupowania PKWiU 68.20.12.0 obejmującego usługi wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, bowiem wynajmowane sale sportowe nie stanowią obiektów pokrewnych do budynków przeznaczonych na cele biurowe, magazynowe, konferencyjne czy obiektów o wielorakim wykorzystaniu nie wliczając wykorzystania mieszkalnego (jak wskazała Spółka w opisie sprawy na podstawie zawartych umów Gmina nie może organizować w wynajmowanych obiektach innych zajęć niż sportowe i rekreacyjne). Tym samym katalog obiektów zaklasyfikowanych do PKWiU 68.20.12.0 jest daleki rodzajowo od obiektów sportowych. Z kolei zgodnie z wyjaśnieniami GUS do grupowania 93.13.10.0 PKWiU 2008, obejmującego usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, do przedmiotowej grupy świadczeń zalicza się usługi związane z działalnością centrów i klubów fitness oraz innych obiektów służących poprawie kondycji fizycznej i kulturystyce. To oznacza zdaniem Spółki, że do przedmiotowego grupowania zaliczają się usługi udostępnienia obiektów na rzecz osób, które w ramach dobrowolnych zajęć dodatkowych chcą poprawić swoją sprawność fizyczną (w szczególności siłownie i komercyjne centra fitness). Usługi Spółki na rzecz jednostek oświatowych Gminy obejmują udostępnienie obiektów sportowych na rzecz obowiązkowych zajęć sportowych dzieci i młodzieży w ramach programu nauczania szkolnego, które mają służyć rozwojowi umiejętności fizycznych przewidzianych programem szkolnym, a nie poprawie kondycji fizycznej w ramach dobrowolnie spędzonych godzin w tego rodzaju obiekcie przez osoby, które nie są objęte programem powszechnego nauczania. Niezależnie od brzemienia przepisów krajowych polskiej ustawy o VAT Spółka podkreśla, że na podstawie art. 98 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347/23-24; dalej: Dyrektywa VAT) państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone, przy czym stawki obniżone powinny mieć zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie zostały określone w załączniku nr III do Dyrektywy VAT (przy zastosowaniu tych stawek państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres poszczególnych kategorii – niemniej polski ustawodawca stosuje obecnie polską PKWiU 2008). Zgodnie z pozycją 14 załącznika III do Dyrektywy VAT preferencyjną obniżoną stawkę podatku VAT powinno się stosować dla „usług korzystania z obiektów sportowych”. Podatnik ma prawo odwołać się bezpośrednio do przepisów Dyrektywy VAT, jeżeli polska implementacja przepisów nie jest precyzyjna. Zdaniem Spółki formą implementacji poz. 14 załącznika III do Dyrektywy VAT do polskiej ustawy o VAT jest w szczególności uwzględnienie w pozycji 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT „usług związanych z działalnością obiektów sportowych”, które zostały sklasyfikowane w grupowaniu 93.11.10.0 PKWiU 2008. Odnosząc się do brzmienia przepisu Dyrektywy VAT należy podkreślić, że zgodnie z definicją zwartą w Słowniku Języka Polskiego przez pojęcie „korzystać” należy rozumieć używać czegoś, posługiwać się czymś, wykorzystywać, osiągać z czegoś zysk, korzyść (za: Wydawnictwo Naukowe PWN, https://sjp.pwn.pl/). Wynajem przez Spółkę obiektów sportowych na rzecz jednostek oświatowych Gminy na cel użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem sportowym na rzecz zajęć szkolnych wychowania fizycznego oraz zajęć pozalekcyjnych dla uczniów i młodzieży szkolnej stanowi formę korzystania z tych obiektów. Formą korzystania z obiektów sportowych opisanych w stanie faktycznym sprawy jest zarówno wariant długookresowego udostępnienia hali widowiskowo-sportowej bez wyłączności korzystania (w określonych w umowie godzinach i dniach), jak również długotrwałe korzystanie z sal sportowych w xxx na wyłączność jednostek oświatowych Gminy. Poszczególne warianty korzystania z obiektów sportowych uwarunkowane są wyłącznie czynnikami zewnętrznymi związanymi z najefektywniejszym utrzymaniem obiektów sportowych oraz popytem na korzystanie z danego obiektu sportowego zgłaszanym przez inne podmioty niż strony umowy najmu sal sportowych. Nie ma przy tym znaczenia dla uznania, że dochodzi do korzystania z obiektu sportowego na cel sportowy sama forma umowy pomiędzy właścicielem obiektu sportowego, a korzystającym, jak również nie przekłada się na rozumienie tego pojęcia sposób finansowych rozliczeń stron z tytułu udostępnienia obiektu sportowego (z uwzględnieniem kosztów dodatkowych w czynszu bądź nie). Dla zastosowania obniżonej stawki podatku VAT znaczenie ma wyłącznie charakter usługi – korzystanie i działalność obiektu sportowego na cele zgodne z jego przeznaczeniem. Powołując się zatem bezpośrednio na przepis Dyrektywy VAT należy zdaniem Spółki bezsprzecznie uznać, że usługi wynajmu hali widowiskowo-sportowej oraz sal sportowych w xxx stanowią świadczenie, które podlega obniżonej 8% stawce podatku VAT. Dodatkowo Spółka nawiązuje do wspomnianej już w opisie sprawy otrzymanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2011 r. wydanej przez DIS w Poznaniu o sygn. ILPP1/443-891/11-7/MK, w której organ uznał stanowisko Spółki za prawidłowe w zakresie opodatkowania stawką VAT 8% świadczenia „usług pakietowych, obejmujących udostępnienie obiektu sportowego, w skład którego wchodzą między innymi pływalnia wraz z zapleczem socjalnym, sala sportowa, siłownia, korty tenisowe, kręgielnia wraz z nauką pływania prowadzoną przez instruktorów (trenerów) zatrudnionych w Spółce”. Przedmiotowe usługi pakietowe GUS sklasyfikował wg PKWiU 2008 pod symbolem 93.11.10.0 – „usługi związane z działalnością obiektów sportowych”. Powołana klasyfikacja statystyczna wskazuje, że udostępnienie obiektu sportowego rozumianego również jako sala sportowa stanowi przykład usługi związanej z działalnością obiektów sportowych. Finalnie Spółka wskazuje, że znane są jej przypadki interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, w których organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że nie jest on organem uprawnionym do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego PKWiU 2008. Spółka podziela ww. pogląd, jednak w ocenie Spółki Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest zobowiązany do analizy i oceny treści usługi objętej opisem sprawy w celu określenia zasadności stanowiska podatnika przedstawionego w uzasadnieniu do zapytań objętych wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnych. W szczególności klasyfikacje statystyczne nie mogą wyznaczać zakresu stosowania przepisów ustawy o VAT w przypadku, w którym mogłyby powodować wypaczenie w ich stosowaniu. W orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej: NSA) z dnia 29 listopada 2017 r. o sygn. I FSK 179/16 skład sędziowski podkreślił, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy”. To oznacza, że zdaniem NSA sam symbol PKWiU nie może być z góry uznany za element stanu faktycznego niepodlegający interpretacji w ramach wykładni przepisów. Takie podejście w ocenie NSA spowodowałoby podważenie sensu interpretacyjnego wydawanych przez organy odpowiedzi na wnioski składane przez zainteresowanych udzieleniem interpretacji indywidualnej, jak również mogłoby prowadzić do wydania nieprawidłowych interpretacji. Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną nie powinien tym samym koncentrować się wyłącznie na literalnym brzmieniu opinii statystycznej bez wnikania w charakter usługi i cel stosowania preferencyjnej stawki VAT. Przenosząc powyższe na sytuację Spółki, w jej ocenie prawidłowym jest przedstawienie szczegółowego opisu sprawy bez definitywnego wskazywania grupowania PKWiU, do którego zaliczają się opisane usługi, a następnie w ramach prezentacji własnego stanowiska w sprawie, przedstawienie uzasadnienia dlaczego Spółka uznaje objęte opisem sprawy usługi za „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” wymienione w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki zarówno świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostkę oświatową usług odpłatnego wynajmu hali widowiskowo -sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania, w którym czynsz obejmuje koszty utrzymania hali widowiskowo-sportowej, jak również świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostki oświatowe usług odpłatnego wynajmu sal sportowych w xxx w wariancie z wyłącznością korzystania, w którym czynsz nie obejmuje kosztów utrzymania sal sportowych, podlegają opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenia usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku, gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki bądź zwolnienia, należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – 8%), wymienione zostały towary i usługi podlegające opodatkowaniu obniżoną stawką, wynoszącą obecnie 8%.

W poz. 179 ww. załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” sklasyfikowane w kategorii PKWiU 93.11.10.0.

W objaśnieniach do PKWiU wskazano, że grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

*   usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe, itp.;
*   usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni;
*   usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje natomiast m.in. usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0.

Przez obiekt sportowy należy rozumieć zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych.

Zatem dla opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% istotne znaczenie ma klasyfikacja statystyczna, a mianowicie fakt zidentyfikowania przedmiotowych usług pod symbolem PKWiU 93.11.10.0. Należy stwierdzić, że poz. 179 załącznika nr 3, o którym mowa powyżej, wskazuje preferencyjną stawkę podatku w odniesieniu do usług związanych z działalnością obiektów sportowych, sklasyfikowanych w PKWiU jako 93.11.10.0.

Zatem obniżoną stawką podatku VAT będą objęte usługi związane z udostępnianiem obiektu sportowego w celu korzystania zgodnie z charakterem obiektu, niezależnie od tego, czy celem wstępu będzie rekreacja, czy uprawianie sportu.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi szerokiego rodzaju działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług w zakresie sportu i rekreacji przy pomocy infrastruktury sportowej zlokalizowanej na terenie Gminy – w szczególności basenów i saun w ramach kompleksu Aquaparku, otwartych boisk sportowych oraz sal sportowych. Spółka udostępnia infrastrukturę sportową odpłatnie na podstawie biletów wstępu lub zawartych umów krótkookresowych i długoterminowych wynajmu kompleksów sportowych. Działalność Spółki jest nastawiona na zapewnienie możliwie najefektywniejszego wykorzystanie infrastruktury sportowej na terenie Gminy zgodnie z jej edukacyjno-rekreacyjnym przeznaczeniem. Dodatkowo oferta Spółki w ramach wykonywanej działalności gospodarczej obejmuje również świadczenie: usług hotelarskich, usług konferencyjnych i szkoleniowych, usług gastronomicznych i cateringowych, w tym wraz z organizacją imprez, usług wynajmu powierzchni reklamowych oraz nieruchomości użytkowych, innych niż kompleksy sportowe, o których mowa powyżej.

W ramach prowadzonej działalności sportowej Spółka wynajmuje swoje obiekty sportowe na rzecz Gminy działającej poprzez poszczególne jednostki oświatowe na cel zajęć sportowych objętych programem nauczania szkolnego oraz tzw. pozalekcyjnych zajęć o charakterze sportowym i rekreacyjnym organizowanych przez szkoły dla dzieci i młodzieży, tj.: halę widowiskowo-sportową oraz sale sportowe.

Sale sportowe stanowią odrębne nieruchomości, które nie są częścią bryły budynków szkół. Nieruchomości te sąsiadują każdorazowo z budynkami szkół, a w wybranych wypadkach są połączone łącznikiem. Właścicielem sal sportowych jest Spółka, a właścicielem sąsiadujących obiektów oświatowych jest Gmina. Sale sportowe posiadają parkiet i wyposażenie niezbędne do uprawiania sportu, a na moment ich budowy lub modernizacji zostały zaprojektowane dla celów prowadzenia działalności sportowej i rekreacyjnej.

Spółka podkreśla, że z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, tym samym począwszy od rozliczenia VAT składanego za miesiąc styczeń 2017 r. Spółka wystawia faktury za swoje usługi na rzecz nabywcy – Gminy ze wskazaniem jednostki oświatowej jako odbiorcy faktury. Na podstawie zawartych umów najmu Spółka zobowiązała Gminę działającą poprzez poszczególne jednostki oświatowe do używania sal sportowych zgodnie z ich przeznaczeniem, przez co należy rozumieć, że Gmina nie może organizować w wynajmowanych obiektach innych zajęć niż sportowe i rekreacyjne. Obiekty mają służyć edukacji sportowej dzieci i młodzieży uczęszczających do szkół znajdujących się na terenie Gminy w ramach zajęć sportowych objętych programem nauczania, tj. zajęć wychowania fizycznego oraz pozalekcyjnych zajęć sportowych organizowanych przez szkołę – polegających w szczególności na grze w piłkę nożną, piłkę koszykową, piłkę siatkową lub zajęcia fitness. Dodatkowo Spółka na podstawie zawartych umów najmu zastrzegła, że Gmina nie jest uprawniona do umieszczania jakichkolwiek reklam, szyldów czy oznaczeń na zewnętrz i wewnątrz budynków hali widowiskowo-sportowej oraz najmowanych sal sportowych, jak również Gmina nie ma prawa do oddania tych pomieszczeń w podnajem ani do bezpłatnego używania osobom trzecim. Tym samym Gmina nie ma prawa do prowadzenia działalności zarobkowej przy pomocy udostępnianych przez Spółkę sal sportowych. Gmina jest zobowiązana do udostępniania sal sportowych Spółce na jej żądanie do sprawowania nadzoru właścicielskiego nad obiektami przykładowo w celu weryfikacji stanu technicznego tego majątku oraz sposobu jego wykorzystania przez Gminę. Gmina nie może zmieniać przeznaczenia sal sportowych, w szczególności dokonywać ich przebudowy, przeróbek czy adaptacji, ani też zmieniać przeznaczenia sal sportowych. Za możliwość korzystania z sal sportowych na podstawie umów najmu Spółka pobiera od Gminy miesięczny czynsz, który jest kalkulowany jako określona indywidualnie dla każdej sali sportowej cena netto powiększona o należny podatek VAT. Wysokość ustalonego czynszu za usługi wynajmu sal sportowych na rzecz Gminy jest uzależniona od takich aspektów jak: wyłączność/niewyłączność korzystania z sali sportowej przez jednostkę oświatową Gminy, wielkość sali, dostępność zaplecza socjalnego, warunki techniczne, wyposażenie oraz zobowiązanie do zapłaty kosztów utrzymania sali sportowej obejmujących przede wszystkim ubezpieczenie, media i usługi porządkowe. Mając na uwadze powyższe Spółka świadczy usługi udostępniania sal sportowych na rzecz Gminy w jednym z dwóch poniżej opisanych wariantów:

1.  udostępnienie sali sportowej bez wyłączności korzystania, które odbywa się w określonych w umowie godzinach i dniach, a wysokość miesięcznego czynszu obejmuje opłaty związane z utrzymaniem sali sportowej (ubezpieczenie, media takie jak centralne ogrzewanie, energia elektryczna, gaz, woda i ścieki oraz za sprzątanie) – taki wariant korzystania z sali sportowej został przewidziany w umowie wynajmu hali widowiskowo-sportowej wraz z następującymi pomieszczeniami integralnie związanymi z tym obiektem, służącymi tylko temu obiektowi: 3 szatniami, 1 pokojem nauczycielskim z zapleczem sanitarnym dla osób prowadzących zajęcia sportowe i rekreacyjne na hali, 1 magazynem na sprzęt sportowy oraz ciągami komunikacyjnymi niezbędnymi do korzystania tylko z tego obiektu. Spółka umożliwiła Gminie korzystanie z hali widowiskowo-sportowej wyłącznie od poniedziałku do piątku w godzinach 8:00-16:00 z wyjątkiem dni wolnych od zajęć szkolnych. W pozostałych godzinach i dniach Spółka udostępnia halę widowiskowo-sportową we własnym imieniu na rzecz innych zainteresowanych;
2.  udostępnienie sali sportowej z wyłącznością korzystania przez Gminę, w wyniku czego wysokość miesięcznego czynszu nie obejmuje opłat związanych z utrzymaniem sal sportowych (tj. ubezpieczenia, mediów – centralnego ogrzewania, energii elektrycznej, gazu, wody i ścieków oraz w większości przypadków sprzątania) – taki wariant korzystania z sali sportowej został przewidziany w umowach najmu sal sportowych. Gmina opłaca media we własnym zakresie albo w związku z zawarciem bezpośrednio umowy z dostawcami mediów, albo też poprzez refakturę mediów wystawianą przez Spółkę na rzecz Gminy zgodnie ze wskazaniami liczników (bez czerpania marży w związku z refakturą mediów).

Spółka wskazała, że jej zdaniem świadczone na rzecz Gminy usługi wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania oraz usługi odpłatnego wynajmu sal sportowych w wariancie z wyłącznością korzystania są zaklasyfikowane do symbolu 93.11.10.0 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. (dalej: PKWiU 2008) – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy świadczenie na rzecz Gminy działającej poprzez jednostkę oświatową usług odpłatnego wynajmu:

*   hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania, w którym czynsz obejmuje koszty utrzymania hali widowiskowo-sportowej oraz
*   sal sportowych w wariancie z wyłącznością korzystania, w którym czynsz nie obejmuje kosztów utrzymania sal sportowych

podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Jak wskazano na wstępie, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy, usługi związane z działalnością obiektów sportowych korzystają z obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca sklasyfikował usługi wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania oraz wynajmu sal sportowych w wariancie z wyłącznością korzystania zgodnie z PKWiU pod numerem 93.11.10.0.

Zatem, skoro usługi wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania oraz wynajmu sal sportowych w wariancie z wyłącznością korzystania, są sklasyfikowane przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 jako „usługi związane z działalnością obiektów sportowych” wykonywane w obiekcie sportowym, to spełnione są przesłanki do zastosowania przy ich świadczeniu preferencyjnej stawki w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w związku z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy działającej poprzez jednostkę oświatową usługi odpłatnego wynajmu hali widowiskowo-sportowej w wariancie bez wyłączności korzystania, w którym czynsz obejmuje koszty utrzymania hali widowiskowo-sportowej oraz usługi odpłatnego wynajmu sal sportowych w wariancie z wyłącznością korzystania, w którym czynsz nie obejmuje kosztów utrzymania sal sportowych – sklasyfikowane przez Spółkę pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 – podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, jako świadczenie usług związanych z działalnością obiektów sportowych, o których mowa w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów tut. organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.