Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-480/10-7/13/S/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT w formie elektronicznej w postaci pliku pdf oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tak wystawionych faktur
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-otrzymanie faktury; faktura-wystawienie faktury; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010r. (data wpływu 5 lipca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2010r. (data wpływu 22 lipca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT w formie elektronicznej w postaci pliku pdf oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tak wystawionych faktur - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT w formie elektronicznej w postaci pliku pdf oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tak wystawionych faktur. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lipca 2010r. (data wpływu 22 lipca 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP2/443-480/10-2/AK z dnia 14 lipca 2010r. (data doręczenia 20 lipca 2010r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w toku swojej działalności wystawia faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów i świadczenie usług oraz otrzymuje faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Po wystawieniu faktur przez Spółkę są one przesyłane do kontrahentów w formie papierowej za pośrednictwem poczty, kurierem lub doręczane osobiście przez pracowników Spółki. W ten sam sposób Spółka otrzymuje faktury dokumentujące nabycie przez nią towarów i usług.

W przyszłości Spółka planuje wystawianie faktur VAT, a następnie przesyłanie ich do kontrahentów za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu). Tak otrzymane faktury zostaną przez kontrahentów wydrukowane i w tej formie będą przez nich przechowywane.

Dostawcy towarów i usług na rzecz Spółki będą przesyłali faktury VAT w ten sam sposób tj. za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu). Tak otrzymane faktury zostaną przez Spółkę wydrukowane i w tej formie będą przez nią przechowywane. Spółka będzie dokonywała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych lub poprzez korektę deklaracji.

W ten sam sposób wystawiane będą i otrzymywane faktury korygujące do faktur VAT oraz duplikaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przy założeniu, że faktury VAT będą wystawiane przez Spółkę, przesyłane do kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz drukowane przez kontrahenta i w formie papierowej przechowywane, Spółka będzie spełniała obowiązek wystawiania faktur VAT, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy faktury VAT otrzymywane przez Spółkę za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie FDP lub za pomocą faksu) oraz drukowane, a następnie w tej formie (papierowej) przechowywane będą stanowiły podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, uiszczony przy nabyciu towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 w związku z art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 ustawy o VAT?

Zdaniem Spółki będzie ona spełniała obowiązek wystawiania faktur VAT, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki otrzymywane faktury będą stanowiły podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uiszczony przy nabyciu towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

1.  Uwagi wstępne

Zdaniem Spółki odpowiedź na oba zadane pytania jest uzależniona od rozstrzygnięcia dwóch kluczowych kwestii.

Po pierwsze, czy sporządzony przez dostawcę dokument określony mianem Faktura VAT, wysłany następnie za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie FDP lub za pomocą faksu) oraz wydrukowany w niezmienionej formie przez nabywcę i w tej papierowej formie przechowywany jest fakturą VAT wystawioną w rozumieniu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz fakturą VAT w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o VAT?

Po drugie, czy w polskim porządku prawnym istnieją jakiekolwiek regulacje, które pozwoliłyby na zakwestionowanie prawa do odliczenia VAT z faktury zawierającej wszystkie niezbędne elementy, mającej postać papierową oraz identyczną treść, co kopia tej faktury przechowywana przez dostawcę, wyłącznie z tego powodu, że faktura ta została przesłana za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz wydrukowana przy użyciu drukarki nabywcy (lub jakiejkolwiek innej)?

1.  Regulacje prawne

Regulacje w zakresie faktur VAT zawarte są w trzech obowiązujących aktach prawnych, tj.;

1.  ustawie o VAT,
2.  rozporządzeniu w sprawie wystawiania faktur elektronicznych;
3.  rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur VAT, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 listopada 2008r. (Dz. U. z 2008r. Nr 212, poz. 1337 ze zm. - w dalszej części zwanym „rozporządzeniem fakturowym”)

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Artykuł ten zawiera podstawowe elementy, które powinny znaleźć się na fakturze, natomiast elementy dodatkowe zostały wymienione w § 5 rozporządzenia fakturowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty, jeśli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego oraz od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu).

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu, w którym fakturę otrzymał, w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych lub poprzez korektę deklaracji VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenie, o którym mowa w art. 86 ust. 5 zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.

Jeśli chodzi o rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie faktur elektronicznych to zgodnie z § 4 faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem, że autentyczność ich pochodzenia i integralność danych będą zagwarantowane bezpiecznym podpisem elektronicznym (\`(...)\`) lub przez wymianę danych elektronicznych (EDI).

1.  Faktura VAT i jej wystawienie

W niniejszej sprawie bezspornym jest, że dokument opatrzony nagłówkiem Faktura VAT, zawierający wszystkie niezbędne elementy wymienione w ustawie o VAT i rozporządzeniu fakturowym, a następnie wydrukowany, jest wystawioną fakturą VAT w rozumieniu art. 106 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a-c.

Nie ma również wątpliwości, iż faktury VAT mogą być, i w praktyce są sporządzane przy użyciu programów komputerowych (tj. elektronicznie), a następnie drukowane.

Wątpliwości budzi natomiast istotna dla sprawy teza prezentowana przez organy skarbowe i niektóre sądy administracyjne, zgodnie z którą użyte w art. 106 ust. 1 sformułowanie wystawić fakturę należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu, w tym wypadku faktury, na użytek kontrahenta - odbiorcy towaru lub usługi, oraz wręczenie (doręczenie) przedmiotowej faktury kontrahentowi (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 19 września 2008r. oraz Wojewódzki Sąd administracyjny w wyroku z dnia 17 marca 2009r. sygn. Akt. I SA/Kr 97/09 uchylonym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010r., sygn. I FSK 1444/09).

Zdaniem Spółki, zaprezentowana wyżej interpretacja użytego w art. 106 ust. 1 słowa wystawić świadczy wyłącznie o przywiązaniu do tradycyjnej formy faktury tj. formy papierowej i stanowi przykład niedopuszczalnej w prawie podatkowym wykładni rozszerzającej z następujących powodów:

1.  Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA) przez pojęcie wystawić \[dokument\] należy rozumieć sporządzić \[dokument\], przez pojecie sporządzić należy natomiast rozumieć wystawić, przygotować coś, a więc na przykład przygotować (sporządzić) fakturę VAT w celu jej późniejszego wydrukowania;
2.  Dla realizacji obowiązku wynikającego z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT istotne jest by faktura została sporządzona (przygotowana) przez sprzedawcę oraz by nabywca dysponował tą fakturą w celu zrealizowania prawa do odliczenia VAT;
3.  W żadnym miejscu analizowany art. 106 ust. 1 nie nakłada na sprzedawcę obowiązku wydrukowania faktury, ważne jest jedyne by nabywca dysponował fakturą sporządzoną wcześniej przez sprzedawcę;
4.  W żadnym miejscu analizowany art. 106 ust. 1 nie zakłada sekwencji zdarzeń w postaci:

wydrukowania faktury przez sprzedawcę i doręczenia (wręczenia) takiej faktury przez sprzedawcę nabywcy.

W ocenie Spółki faktura może zostać wydrukowana wszędzie, także w siedzibie nabywcy, a jeśli tak to w analizowanej sprawie pozostaje jedynie rozstrzygnąć, czy sam fakt, że:

*   faktura VAT w postaci papierowej,

*   zawierająca wszystkie niezbędne elementy,

*   sporządzona (przygotowana) przez sprzedawcę (podmiot uprawniony),

*   przesłana do kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) i

*   przez nabywcę wydrukowana

\- traci status faktury VAT (i nie posiada takiego statusu pomimo, iż jest przechowywana przez nabywcę) wyłącznie z uwagi na fakt, że w niezmienionej formie dotarła do nabywcy drogą elektroniczną i została wydrukowana przy użyciu drukarki pozostającej w dyspozycji nabywcy.

Zdaniem Spółki obrona takiego stanowiska nie jest możliwa nie tylko z powodu brzmienia art. 106 ust. 1, który jak wskazano wyżej formułuje obowiązek sporządzenia faktury i dostarczenia jej nabywcy tak by dysponował papierowym dokumentem, ale również z tego powodu, iż żaden przepis (ani przepis ustawy ani żadnego z rozporządzeń dotyczących VAT) nie przewiduje, iż faktura sporządzona przez sprzedawcę, przesłana do nabywcy za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, w formacie PDF lub za pomocą faksu) i przez niego wydrukowana nie jest fakturą VAT, pomimo, iż ma postać dokumentu papierowego, zawiera oznaczenie Faktura VAT i wszelkie inne niezbędne elementy.

Z przyczyn oczywistych nie można również zgodzić się z poglądem wyrażonym w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 września 2008r. oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2009r. sygn. Akt. I SA/Kr 97/09, który następnie został uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010r., sygn. I FSK 1444/09, iż otrzymanie przez stronę skarżącą faktury (faktury korygujące) poprzez systemy elektroniczne, bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawione faktury nie są uznane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług za dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a strona skarżąca nie jest upoważniona do stosowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, co przewiduje art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę, że w analizowanej sytuacji nabywca dysponuje papierowym dokumentem zawierającym wszystkie elementy przewidziane dla faktury VAT i sporządzonym w swoim systemie komputerowym sprzedawcy, który dysponuje kopią tej faktury twierdzenie, że faktura nie została wprowadzona do obrotu nie znajduje żadnego logicznego uzasadnienia; faktura nie zostałaby wprowadzona do obrotu gdyby sprzedawca sporządził ją i pozostawił w systemie komputerowym lub ją wydrukował i przechowywał w siedzibie swojego przedsiębiorstwa. Jeśli jednak sprzedawca fakturę sporządził i przesłał a nabywca wydrukował to ta faktura znajduje się niewątpliwie w obrocie prawnym, nie zaś wyłącznie w miejscu, w którym sprzedawca przechowuje dokumenty księgowe, w tym faktury.

Podsumowując, w ocenie Spółki w sytuacji, w której nabywca dysponuje (posiada) wydrukowany dokument Faktura VAT, identyczny z kopią, którą posiada sprzedawca, nie można utrzymywać, że sprzedawca faktury nie wystawił oraz, że nabywca jej nie otrzymał.

1.  Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Regulacja ta, gwarantująca fundamentalne prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, stanowi odzwierciedlenie art. 168 Dyrektywy (Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. – dalej: „Dyrektywa) stanowiącego, iż jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia m.in. VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Ograniczenie tej zasady powinno być traktowane jako wyjątek i nie może podlegać wykładni rozszerzającej (tak m.in. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie C-97/90 Lennartz przeciwko Finanzamt (Urząd Skarbowy) Monachium III), a w konsekwencji, wszystkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego muszą być wyraźnie określone w ustawie a ponadto muszą wynikać z Dyrektywy 2006/112 (mogą być również, na podstawie art. 176 Dyrektywy kontynuacją ograniczeń przewidzianych w regulacjach obowiązujących przed 1 maja 2004r., istniejących w dniu przystąpienia Polski do Wspólnoty).

W polskiej ustawie o VAT to art. 88 wprowadza ograniczenia podstawowego prawa, jakim jest prawo do odliczenia podatku. Przepis ten wymienia listę wyjątków, które stanowiąc ograniczenie prawa podatnika, nie mogą podlegać interpretacji rozszerzającej.

Innymi słowy, przy założeniu, że nabywane towary i usługi są związane z prowadzoną przez podatnika działalnością, zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku jest możliwe wyłącznie po wskazaniu co najmniej jednej podstawy zawartej w art. 88 ustawy o VAT.

Szczegółowa analiza artykułu 88 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż żaden jego fragment nie może być zrozumiany w ten sposób, iż: podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku z faktury, która została sporządzona przez dostawcę, wysłana następnie za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz wydrukowana w niezmienionej formie przez nabywcę.

Spółka podkreśliła, iż podstawy do sformułowania takiego wyłączenia nie daje w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 1 a) stanowiący, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawiony przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

W analizowanym stanie faktycznym zarówno Spółka jak i dostawcy są podmiotami istniejącymi (podatnikami VAT) oraz uprawnionymi do wystawiania faktur VAT. Biorąc pod uwagę, że faktury są wystawiane przez sprzedawców, w ich systemach komputerowych a jedynie techniczna czynność ich wydrukowania odbywa się u nabywcy nie ma wątpliwości, że fakturę wystawił (sporządził) podmiot uprawniony.

Podsumowując, w polskim systemie prawnym nie istnieje podstawa do zakwestionowania prawa do odliczenia z faktury przesłanej za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz wydrukowana w niezmienionej formie przez nabywcę, wobec czego nie ma przeszkód by polscy podatnicy stosowali taką metodę przesyłania faktur VAT.

1.  Rozporządzenie w sprawie fakturowania elektronicznego

Zgodnie z § 4 tego rozporządzenia faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem, że autentyczność ich pochodzenia i integralność danych będą zagwarantowane bezpiecznym podpisem elektronicznym (\`(...)\`) lub przez wymianę danych elektronicznych (EDI).

W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, że jej zdaniem cytowana regulacja może mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której faktury są wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, wobec czego nie może znaleźć zastosowania do sytuacji analizowanej w niniejszym wniosku o interpretację. Stanowisko to potwierdził również NSA w wyroku z dnia 20 maja 2010r. (sygn. I FSK 1444109) stwierdzając, iż zdecydowanie należy zatem uznać, że wskazane rozporządzenie expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej.

Nawet gdyby hipotetycznie przyjąć założenie (z którym Spółka się nie zgadza), że omawiany przepis ma zastosowanie i wbrew dyspozycji § 4 przesłanie faktury drogą elektroniczną (załącznik do wiadomości email, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) nastąpiło bez zastosowania podpisu elektronicznego lub systemu EDI, to również wówczas w pełni należy uwzględnić uwagi sformułowane w punkcie 4 niniejszej opinii dotyczącej prawa do odliczenia.

W szczególności, w ocenie Spółki, zawarte w § 4 analizowanego rozporządzenia sformułowanie: faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem, że autentyczność ich pochodzenia i integralność danych będą zagwarantowane bezpiecznym podpisem elektronicznym (\`(...)\`) lub przez wymianę danych elektronicznych (EDI)

nie może w żadnym razie być interpretowane jako:

nie stanowi prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktura w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą lub fakturą korygującą przesłaną w formie elektronicznej jeśli autentyczność jej pochodzenia i integralność danych nie została zagwarantowana bezpiecznym podpisem elektronicznym lub przez wymianę danych elektronicznych, o których mowa w § 4 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

ani też jako

podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku z faktury, która została sporządzona przez dostawcę, wysłana następnie za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości e-mail, w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz wydrukowana w niezmienionej formie przez nabywcę (pogląd, iż nie powinno się tak wykładać przepisu podstawowego, aby jego norma, z zachowaniem jej ratio legis godziła bezpodstawnie w ustawowe uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z 25 lutego 2005r. – sygn. akt I FSK 1633/04)

Biorąc pod uwagę, że postanowień takich, o czym wspomniano wcześniej, nie zawiera również art. 88 ustawy o VAT należy uznać, że niespełnienie warunków, o których mowa w rozporządzeniu w sprawie fakturowania elektronicznego nie może być obarczone skutkiem w postaci braku prawa do odliczenia VAT, gdyż polski ustawodawca takiego skutku po prostu nie przewidział w żadnym akcie prawnym, podobnie jak nie przewiduje go Dyrektywa.

1.  Moment dokonania odliczenia

Stosownie do cytowanych wcześniej art. 86 ust. 10 pkt 1, ust. 11 i ust. 13 realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego jest możliwa najwcześniej z chwilą otrzymania faktury. Biorąc pod uwagę, iż sposób otrzymania faktury nie został określony, zdaniem spółki należy przyjąć, iż faktury przesyłane za pomocą poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację jej treści (załącznik do wiadomości email, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) są otrzymywane z chwilą, gdy faktura dotarła do nabywcy.

1.  Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Spółki:

1.  Przy założeniu, że faktury VAT będą wystawiane przez Spółkę, przesyłane do kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz drukowane przez kontrahenta i w formie papierowej przechowywane, Spółka będzie spełniała obowiązek wystawiania faktur VAT, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  Faktury VAT otrzymywane przez Spółkę za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu) oraz drukowane, a następnie w tej formie (papierowej) przechowywane będą stanowiły podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uiszczony przy nabyciu towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w związku z art. 86 ust. 10 pkt 1, lub ust. 11 lub ust. 13 ustawy o VAT.

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, że wyrokiem z dnia 20 maja 2010r. (I FSK 1169/08) NSA potwierdził możliwość odliczania VAT z faktury otrzymanej za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail) lub faksu pomimo, że faktura nie była przesłana przy zastosowaniu podpisu elektronicznego lub EDI oraz, że wszelkie ograniczenia w tym zakresie powinny zostać wyeliminowane jako zakłócające obrót gospodarczy.

W dniu 3 września 2010r. wydana została interpretacja indywidualna Nr IPPP2-443-480/10-4/AK, w której stwierdzono, iż stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010r. uznać należy za nieprawidłowe.

W ww. interpretacji indywidualnej stwierdzono, iż opisany sposób dostarczania faktur przez Wnioskodawcę do Kontrahentów, nie wywołuje skutków prawnych. E-faktury muszą być bowiem akceptowane przez odbiorcę, ich autentyczność zaś potwierdzona tzw. bezpiecznym podpisem elektronicznym, zweryfikowanym przez certyfikat albo system wymiany danych elektronicznych (EDI) - samo wygenerowanie oryginału faktury VAT (w formacie pliku PDF lub za pomocą faksu) i wysłanie nabywcy oryginału faktury VAT za pomocą systemu informatycznego (jako załącznik do wiadomości e-mail), w świetle § 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów, nie zapewnia gwarancji niekwestionowanej autentyczności pochodzenia faktury od podmiotu, który ją wystawił, oraz gwarancji integralności i nienaruszalności zawartej w niej treści. W tej sytuacji nie dochodzi do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego, a tak wystawionych faktur nie można traktować jako dokumentów, o których jest mowa w art. 106 ust. 1 cyt. ustawy. Oczywiście istnieje możliwość przekazywania faktur w formie opisanej przez Wnioskodawcę, jednakże na gruncie przepisów prawa faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Spółka otrzymując od swoich kontrahentów faktury za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu), nie będzie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany, gdyż jak już wskazano, faktury takie nie będą stanowiły dokumentów, o których mowa w art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, gdyż nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. Tym samym nie będą uprawniały do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, w terminach wynikających z art. 86 ust. 10 cyt. ustawy.

Powyższa interpretacja została doręczona Pełnomocnikowi Strony w dniu 14 września 2010r.

Pismem z dnia 27 września 2010r. (data wpływu 30 września 2010r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania Interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Nr IPPP2-443-480/10-6/AK z dnia 29 października 2010r. (data doręczenia Pełnomocnikowi Strony 3 listopada 2010r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 2 grudnia 2010r. (data wpływu 6 grudnia 2010r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, Skargę na interpretację indywidualną z dnia 3 września 2010r. Nr IPPP2-443-480/10-4/AK.

WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 14 czerwca 2011r., sygn. akt III SA/Wa 5/11 uchylił interpretację indywidualną Nr IPPP2-443-480/10-4/AK z dnia 3 września 2010r. stwierdzając, iż skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie.

WSA odwołał się i podzielił poglądy wyrażone w orzeczeniu NSA z dnia 20 maja 2010r. sygn. akt I FSK 1444/09. Po analizie treści art. 106 ust. 1 ustawy, Sąd wskazał, że ustawodawca w ww. przepisie nie wypowiada się na temat konieczności wystawiania faktur VAT w formie papierowej, stąd też językowa analiza wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że faktury mogą być wystawiane w formie innej niż papierowa. Zawarte w analizowanym przepisie wyrażenie „wystawia”, w ocenie Sądu, nie ogranicza zakresu ww. przepisu do faktur w formie papierowej. Analiza leksykalna wyrażenia „wystawić” oraz analiza treści przepisów art. 106 ust. 7 i ust. 10 ustawy i użytego w nich ww. wyrażenia, w ocenie Sądu prowadzi do wniosku, że ustawodawca odróżnia wystawienie (sporządzenie) faktury i jej przekazanie (wręczenie odbiorcy, przesłanie).

Ponadto analiza treści rozporządzenia Ministra Finansów z 14.07.2005r. w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, wskazuje, iż nie odnosi się ono do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie są drukowane i przechowywane w formie papierowej. Natomiast wniosek Strony odnosił się do właśnie takiej sytuacji.

WSA odniósł się również do uregulowań Dyrektywy 2006/112/WE w analizowanym zakresie tj. do treści art. 232, art. 233 ust. 1, art. 234, z których wynika, iż państwa członkowskie mogą dopuścić jako inną metodę – przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez możliwości wykorzystania metod wskazanych w art. 233 ust. 1 (podpis elektroniczny, EDI) a także państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przysłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w której również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej.

W ocenie Sądu należy dokonać takiej wykładni przepisów prawa krajowego, aby nie skutkowało to niezgodnością przepisów prawa krajowego z przepisami Dyrektywy w omawianym zakresie.

W związku z powyższym, w analizowanym orzeczeniu stwierdzono, iż o ile w przypadku faktur wystawianych, przekazywanych i przechowywanych w formie elektronicznej prawodawca wprost wysłowił wymóg zaopatrzenia tych faktur w bezpieczny podpis elektroniczny lub wymianę danych elektronicznych EDI, o tyle w sytuacjach, w których faktury są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie są drukowane i przechowywane w formie papierowej, ustawodawca nie wymaga żadnej z tych dwóch metod uwierzytelniania autentyczności pochodzenia faktur i integralności ich treści.

Za takim rozstrzygnięciem, zdaniem Sądu przemawiają również względy racjonalności, sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego oraz postępu technologicznego.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Minister Finansów w dniu 30 sierpnia 2011r. wniósł skargę kasacyjną do naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 2 października 2012r., sygn. akt I FSK 1754/11 oddalił przedmiotową skargę. W wyroku tym uznano, iż skarga kasacyjna pozbawiona jest uzasadnionych podstaw. NSA wskazał, odwołując się przy tym do orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 2010r. sygn. akt I FSK 1444/09, iż za wykładnią prowspólnotową przemawiają względy racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a także postępu technologicznego oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych.

W dniu 16 stycznia 2013r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 czerwca 2011r. sygn. akt III SA/Wa 5/11, uchylający ww. interpretację Nr IPPP2-443-480/10-4/AK z dnia 3 września 2010r.

W świetle stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 czerwca 2011r., sygn. akt III SA/Wa 5/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 16 stycznia 2013r.) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2012 r. sygn. akt I FSK 1754/11, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania uchylonej interpretacji, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Stosownie do art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Jak stanowi § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Zgodnie z § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Stosownie do przepisu § 19 ust. 1 rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz „ORYGINAŁ”, a kopia faktury i faktury korygującej – wyraz „KOPIA” (§ 19 ust. 2ww. rozporządzenia).

Podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego – § 21 ust. 1ww. rozporządzenia.

Stosownie do § 21 ust. 2 ww. rozporządzenia, dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

W § 21 ust. 3 ww. rozporządzenia postanowiono, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do faktur i faktur korygujących oraz duplikatów faktur wystawionych lub otrzymanych w formie elektronicznej.

Jednocześnie wskazać należy, iż regulacje prawne dotyczące faktur elektronicznych zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2005r. Nr 133, poz. 1119) – wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Stosownie do § 2 cyt. rozporządzenia z dnia 14 lipca 2005r., faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury wystawione lub otrzymane w formie elektronicznej przechowuje się na terytorium kraju w sposób umożliwiający, na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną tym organom do tych faktur, w szczególności zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez te organy, w tym ich wydruk, jak również zapewnienie czytelności tych faktur, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z § 6 ust. 5 i 6 tego rozporządzenia, faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania. Dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury przesłanej w formie elektronicznej powinny być przechowywane i udostępnianie organom podatkowym i organom kontroli skarbowej na zasadach ustalonych dla tych faktur.

Podkreślić należy, iż stosownie do § 3 ust. 1 powyższego rozporządzenia, faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”.

Faktury – na mocy § 4 ww. rozporządzenia z dnia 14 lipca 2005r. – mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem, że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

1.  bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych), jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

Zauważyć zatem należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy wystawiania faktur, tzw. papierową i elektroniczną. Faktury te wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach (oryginał i kopia) oraz przechowuje się w oryginalnej postaci, w której zostały wystawione, do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podkreślić należy, że konsekwencją wstąpienia Polski do Unii Europejskiej jest przyjęcie całego wspólnotowego dorobku prawnego. Zatem o ile nie kłóci się to z wyraźnym językowym znaczeniem tekstu prawnego, należy dążyć do dokonywania prowspólnotowej wykładni prawa krajowego.

Zgodnie z art. 247 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, każde państwo członkowskie ustala okres, przez który podatnicy są zobowiązani do przechowywania faktur dotyczących dostaw towarów lub świadczenia usług na jego terytorium oraz faktur otrzymanych przez podatników mających siedzibę na jego terytorium.

Według art. 247 ust. 2 Dyrektywy, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy.

W myśl art. 232 Dyrektywy, faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Stosownie do art. 233 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

1.  za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 2 pkt 2) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 1999/93/WE z dnia 13 grudnia 1999 r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych;
2.  za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994 r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Jak stanowi art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z analizy ww. przepisów Dyrektywy wynika, że Państwa członkowskie mogą dopuścić – jako inną metodę – przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym. Ponadto, jak wynika z art. 234 Dyrektywy, państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje – w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka planuje w przyszłości wystawianie faktur VAT, a następnie przesyłanie ich do kontrahentów za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu). Tak otrzymane faktury będą przez kontrahentów drukowane i w tej formie będą przez nich przechowywane.

Dostawcy towarów i usług na rzecz Spółki będą przesyłali faktury VAT w ten sam sposób tj. za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu). Tak otrzymane faktury zostaną przez Spółkę wydrukowane i w tej formie będą przez nią przechowywane. Spółka będzie dokonywała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w miesiącu otrzymania faktury lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych lub poprzez korektę deklaracji.

W ten sam sposób wystawiane będą i otrzymywane faktury korygujące do faktur VAT oraz duplikaty.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż poprzez sporządzenie faktur VAT (niebędących fakturami elektronicznymi) dokumentujących dokonane przez Spółkę dostawy towarów i usług, a następnie przesłanie tych faktur do kontrahentów za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu), Spółka spełnia wymóg wystawienia faktury VAT w rozumieniu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca będzie miał ponadto prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT (niebędących fakturami elektronicznymi) otrzymywanych za pośrednictwem poczty elektronicznej, w formacie uniemożliwiającym modyfikację ich treści (załącznik do wiadomości e-mail, np. w formacie PDF lub za pomocą faksu), w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma fakturę, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, lub w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, w myśl art. 86 ust. 11 ustawy, w takim zakresie, w jakim nabycia udokumentowane przedmiotowymi fakturami będą związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy i pod warunkiem, iż nie wystąpią przesłanki przewidziane w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. w dniu 3 września 2010r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.