Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.320.2020.1.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-17
Teza: Dochód Wnioskodawcy przeznaczony na zasilenie ZFŚS nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. pkt 4 ustawy o CIT, gdyż nie można uznać, że przeznaczenie części zysku na zasilenie ZFŚS stanowi wydatkowanie na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 j.t.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2020 r. (data wpływu 15 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód przeznaczony na zasilenie ZFŚS będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych jako wydatkowany na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód przeznaczony na zasilenie ZFŚS będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych jako wydatkowany na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury działającą w szczególności na podstawie:

*   ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (j.t. Dz.U. z 2019 r., poz. 194 z późn. zmianami) zwaną dalej ustawą o działalności kulturalnej;

*   ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j.t. Dz.U. z 2020 r., poz. 351 z późn. zmianami), zwana dalej ustawą o rachunkowości;

*   statutu nadanego uchwałą Nr (…) z dnia (…) r. w sprawie połączenia instytucji kultury (…) i nadania nowej instytucji statutu, zwanym dalej statutem.

Organizatorem Wnioskodawcy jest (…).

Wnioskodawcy jest czynnym podatnikiem VAT- NIP (…).

W sprawach będących przedmiotem pytania nie toczy się żadne postępowanie podatkowe przeciwko Wnioskodawcy.

Do podstawowych zadań Wnioskodawcy zgodnie ze statutem należy w szczególności:

*   przygotowywanie i prezentowanie przedstawień teatralnych,

*   realizowanie projektów artystyczno - edukacyjnych,

*   współpraca w dziedzinie kultury i sztuki między innymi z instytucjami, twórcami i organizacjami pozarządowymi.

Wnioskodawcy zamknął działalność za (…) rok zyskiem netto w wysokości (…) zł, który został wypracowany dzięki intensywnym działaniom promującym sprzedaż biletów na spektakle oraz sprawnym pozyskiwaniu przychodów ze składników majątkowych Wnioskodawcy, co jest zgodne ze statutem Wnioskodawcy oraz do których to działań jest zobligowany dyrektor, w umowie na zarządzanie instytucją.

Ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (j.t. Dz.U. z 2019 r., poz. 194 z późn. zmianami) określa zasady tworzenia funduszy w instytucji kultury i zatwierdzania sprawozdania finansowego.

Zgodnie z art. 29 instytucja kultury tworzy fundusz instytucji kultury i fundusz rezerwowy. Fundusz instytucji kultury odzwierciedla wartość mienia wydzielonego dla instytucji kultury w momencie jej utworzenia i ulega zwiększeniu o wartość niepodlegających amortyzacji aktywów trwałych sfinansowanych z dotacji lub otrzymanych nieodpłatnie oraz zmniejszeniu o wartość niepokrytej straty netto, o której mowa w ust. 3.

Natomiast fundusz rezerwowy tworzy się z zysku netto za poprzedni rok obrotowy i przeznacza się na pokrycie strat instytucji kultury.

W przypadku gdy strata netto jest wyższa niż fundusz rezerwowy, pozostałą jej część pokrywa się z funduszu instytucji kultury.

Roczne sprawozdanie finansowe instytucji kultury zatwierdza organizator. W przypadku samorządowej instytucji kultury roczne sprawozdanie finansowe zatwierdza organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast zgodnie z art. 53 ustawy o rachunkowości roczne sprawozdanie finansowe jednostki, z zastrzeżeniem ust. 2b, podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek zobowiązanych, zgodnie z art. 64 ust. 1, do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa.

Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek niezobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający.

Zaś zgodnie z § II ust. 3 statutu Wnioskodawcy - do dyrektora należy decyzja o podziale zysku i pokryciu straty.

W związku z pandemią COVID-19 Wnioskodawcy wystąpił do (…) o wstępną akceptację przeznaczenia części zysku netto w kwocie (…) zł na zasilenie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych i taką pisemną akceptację otrzymał.

Dodatkowe środki ZFŚS zostaną wykorzystane na pomoc socjalną dla pracowników Wnioskodawcy, w tym na zapomogi dla pracowników w trudnej sytuacji materialnej i życiowej, którzy od (…) pozostają jedynie w gotowości do świadczenia pracy. W związku z decyzją rządu o wstrzymaniu wszelkich imprez kulturalnych i tym samym koniecznością odwołania spektakli (komunikat Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 11 marca 2020 roku, informujący o decyzji sztabu kryzysowego z udziałem Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego o czasowym zawieszeniu od 12 marca 2020 r. działalności instytucji kultury), wynagrodzenie pracowników artystycznych i obsługi scen bardzo się zmniejszyło. Pracownicy Wnioskodawcy nie otrzymają bowiem należnego dodatkowego wynagrodzenia za obsługę spektakli (pracownicy techniczni) i honorariów za występ (pracownicy artystyczni).

Zgodnie z obowiązującym u Wnioskodawcy regulaminem wynagradzania pracownicy za obsługę lub udział w spektaklach otrzymują dodatkowe wynagrodzenie zwane normą, a więc przychody tych grup pracowniczych w sposób istotny uległy i ulegną zmniejszeniu do czasu ponownego wznowienia działalności artystycznej przez Wnioskodawcę. Dotyczy to ponad (…) osób zatrudnionych na etat, a zmniejszenie wynagrodzenia jest znaczące, bo w przypadku niektórych aktorów sięga nawet (…%). Większość z nich wynagrodzenie zasadnicze ma w granicach wynagrodzenia minimalnego. Honoraria artystów w okresie zawieszenia działalności artystycznej Wnioskodawcy są i będą wypłacane tylko w podstawowej stawce bez zastosowania (…) kosztów uzyskania przychodu z dodatkiem za wysługę lat, co jeszcze bardziej zmniejszy ich dochody.

Cele statutowe Wnioskodawcy oraz zapisy umowy dyrektora z organizatorem w sprawie warunków organizacyjno-finansowych działalności instytucji kultury oraz programu działania instytucji kultury wymuszają pełną gotowość do wznowienia intensywnych działań kulturalnych z publicznością wraz z odwołaniem kryzysu epidemicznego. Niezbędnym jest więc utrzymanie wszystkich stanowisk pracy, w tym kluczowych dla repertuaru artystów, a co za tym idzie wsparcie ich sytuacji materialnej możliwymi formalno-prawnie narzędziami. Takim narzędziem jest obowiązkowo tworzony w samorządowych instytucjach kultury Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych. Utrzymanie stanowisk pracy w przestrzeni gospodarczej Polski jest obecnie głównym celem działań Rządu RP. Wnioskodawcy nie korzysta z tarczy antykryzysowej, ale jego działania są zgodne z celami Rządu RP. Głównym celem przeznaczenia części zysku za (…) rok na ZFŚS jest więc złagodzenie trudnej sytuacji finansowej pracowników Wnioskodawcy, których wynagrodzenie jest uzależnione w dużej mierze od występów lub ich obsługi.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości podziału zysku można dokonać dopiero po zatwierdzeniu zbadanego sprawozdania finansowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeśli Organizator Wnioskodawcy zatwierdzający zbadane sprawozdanie finansowe za (…) rok, zatwierdzi zaproponowany przez Wnioskodawcy podział zysku za (…) rok, z przeznaczeniem części zysku na zasilenie ZFŚS, a w pozostałej części na fundusz rezerwowy - to czy dochód przeznaczony na zasilenie ZFŚS będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych jako wydatkowany na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy przeznaczenie zysku po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez Organizatora w części na zasilenie ZFŚS z zysku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1, la i lb ustawy - jako przeznaczonego na cele statutowe - kulturalne.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. la pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. lb updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek: celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie, uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. la updop. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej czy z działalności gospodarczej.

Dodatkowe zasilenie z zysku Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych zostanie przeznaczone na finansowanie zapomóg, czy innych świadczeń udzielanych zgodnie z regulaminem korzystania z ZFŚS dla pracowników Wnioskodawcy. Z ZFŚS będą także udzielane pracownikom pożyczki ułatwiające im np. spłatę zaciągniętych kredytów czy innych zobowiązań. Głównym celem zwiększenia ZFŚS jest udzielenie pomocy tym pracownikom Wnioskodawcy, których przychody zmniejszyły się istotnie w związku z odwołaniem spektakli wskutek pandemii COVID-19. Udzielona pomoc finansowa dla pracowników ma za zadanie utrzymanie zatrudnienia zespołu Wnioskodawcy, by po odwołaniu zakazów prowadzenia działalności kulturalnej dla publiczności - można było bez przeszkód realizować działalność statutową kulturalną i pozyskiwać z niej przychody.

W związku z tym zasilenie ZFŚS z zysku przeznaczone jako pomoc w okresie pandemii koronowirusa dla pracowników ma na celu zabezpieczenie źródła przychodu Wnioskodawcy, a zatem takie przeznaczenie i zysku będzie wydatkiem na realizację celów kulturalnych.

Taki sposób rozumowania potwierdzają wydane interpretacje dla samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej w przypadku przeznaczenia zysku na wypłatę nagród dla pracowników. Jednostki te podobnie jak instytucje kultury korzystają ze zwolnienia od podatku, gdy przeznaczają dochód na cele statutowe zdrowotne.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej dla samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB1-3.4010.326.2018.1.JKT z 3.09.2018 r. stwierdził że: „dochód Wnioskodawcy, który zostanie przeznaczony, a następnie wydatkowany na wypłatę dodatkowego rocznego wynagrodzenia dla pracowników za ich wkład w realizację celów statutowych Wnioskodawcy, zbieżnych z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, może korzystać ze zwolnienia od podatku”.

W przypadku Wnioskodawcy - występuje konieczność udzielenia pomocy z ZFŚS zarówno zwrotnej jak i bezzwrotnej w szczególności tym pracownikom, których dochody znacząco się obniżyły wskutek pandemii i odwołania w związku z tym wszelkich imprez kulturalnych, w tym spektakli. Nie wiadomo jak długo okres zawieszenia działalności Wnioskodawcy będzie trwał i w związku z tym aktualna trudna sytuacja finansowa pracowników Wnioskodawcy może się jeszcze pogorszyć. Wnioskodawcy wystąpił do Organizatora o wyrażenie zgody na przeznaczenie części zysku Wnioskodawcy za (…) rok na zasilenie ZFŚS w celu zwiększenia możliwości udzielenia wsparcia finansowego (socjalnego) pracownikom, którzy najbardziej go potrzebują ze środków ZFŚS. Wnioskodawca uzyskał wstępnie akceptację by w sprawozdaniu finansowym (w informacji dodatkowej) za (…) rok przewidzieć przeznaczenie części zysku na zasilenie ZFŚS. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez Organizatora akceptującego taki podział zysku - proponowana i zatwierdzona kwota zasilenia ZFŚS z zysku zostanie przelana na rachunek ZFŚS i zostanie wykorzystana na różnorodną pomoc dla pracowników zgodnie z regulaminem korzystania z ZFŚS, a więc w szczególności uwzględniającą aktualną sytuację materialną.

Wnioskodawca sądzi, że przeznaczenie zysku na zwiększenie ZFŚS z przeznaczeniem na pomoc socjalną dla pracowników w związku z pandemią COVID-19 spełnia warunki do zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. lb ustawy o CIT jako przeznaczenie i wydatkowanie zysku na cele statutowe kulturalne Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy dochód przeznaczony na zasilenie ZFŚS będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych jako wydatkowany na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2020 r., poz. 194, dalej: „udk”), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 udk).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 udk działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów (ust. 2). Z kolei art. 3 ust. 3 stanowi, że do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Przepis art. 8 udk stanowi, że Ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Wnioskodawca posiada osobowość prawną, tak więc jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie Wnioskodawca nie został wymieniony przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”) jako podmiot, który jest zwolniony z opodatkowania.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że Wnioskodawca, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że Wnioskodawca ustala dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z których dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Z treści art. 17 ust. 1a ustawy o CIT wynika, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei art. 17 ust. 1b ww. ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,

*   uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel,

*   podatnik nie może być podmiotem ustawowo wyłączonym z możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Podkreślenia wymaga, że omawiane zwolnienie nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Ponadto, użycie przez ustawodawcę sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami działania”, a „sposobem jego realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

Statut powinien określać zasady, formy i zakres działalności podatnika realizującego cele, dla których został on ustanowiony. Oznacza to, że przez pojęcie „których celem statutowym jest działalność” należy rozumieć nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez podatnika np. placówki oświatowej czy kulturalnej, lecz także wspieranie takiej działalności, jeżeli wynika to wprost z zatwierdzonego statutu.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tę część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie i na te cele faktycznie zostanie wydatkowana. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury. Do podstawowych zadań Wnioskodawcy zgodnie ze statutem należy w szczególności: przygotowywanie i prezentowanie przedstawień teatralnych; realizowanie projektów artystyczno – edukacyjnych; współpraca w dziedzinie kultury i sztuki między innymi z instytucjami, twórcami i organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 29 ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej instytucja kultury tworzy fundusz instytucji kultury i fundusz rezerwowy Fundusz instytucji kultury odzwierciedla wartość mienia wydzielonego dla instytucji kultury w momencie jej utworzenia i ulega zwiększeniu o wartość niepodlegających amortyzacji aktywów trwałych sfinansowanych z dotacji lub otrzymanych nieodpłatnie oraz zmniejszeniu o wartość niepokrytej straty netto, o której mowa w ust. 3.

Natomiast fundusz rezerwowy tworzy się z zysku netto za poprzedni rok obrotowy i przeznacza się na pokrycie strat instytucji kultury.

W przypadku gdy strata netto jest wyższa niż fundusz rezerwowy, pozostałą jej część pokrywa się z funduszu instytucji kultury.

Zgodnie z § II ust. 3 statutu Wnioskodawcy - do dyrektora należy decyzja o podziale zysku i pokryciu straty.

W związku z pandemią COVID-19 Wnioskodawca wystąpił do (…) o wstępną akceptację przeznaczenia części zysku netto w kwocie (…) tys. zł na zasilenie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych i taką pisemną akceptację otrzymał.

Dodatkowe środki ZFŚS zostaną wykorzystane na pomoc socjalną dla pracowników Wnioskodawcy, w tym na zapomogi dla pracowników w trudnej sytuacji materialnej i życiowej, którzy od (…) pozostają jedynie w gotowości do świadczenia pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy przeznaczenie zysku po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez Organizatora w części na zasilenie ZFŚS z zysku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1, la i lb ustawy - jako przeznaczonego na cele statutowe - kulturalne.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy wskazać należy że ustawodawca powiązał prawo do zwolnienia podatkowego z rzeczywistym wydatkowaniem dochodu na cele zasługujące na taki rodzaj preferencji. Umożliwiając korzystanie ze zwolnienia podatkowego w czasie, uczynił z wydatkowania dochodu na inne cele warunek rozwiązujący, a więc pozbawiający podatnika prawa do zwolnienia podatkowego. Oznacza to ustawowy obowiązek uiszczenia podatku od dochodu wydatkowanego na cel niestatutowy.

Ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie „przeznaczenia” dochodu, którego przejawem jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od „wydatkowania” tego dochodu. Zatem dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty ma zasadnicze znaczenie ocena czy zarówno „przeznaczenie” jak i „wydatkowanie” nastąpiło na cele określone w przepisach.

Zdaniem Organu Wnioskodawca dokonuje wydatkowania środków na cele niestatutowe, tj. na zasilenie ZFŚS. Ww. wydatki stanowią dochód niekorzystający ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ponieważ nie są to wydatki przeznaczone na cele statutowe, tj. na cele kulturalne. Zatem dochód, który nie został wydatkowany na działalność zwolnioną podlega opodatkowaniu.

W treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ustawodawca wskazał na szczególną kontrolę dochodu wolnego od podatku poprzez określenie celu jego wydatkowania, który ma być ujęty w statucie podatnika i dotyczyć specjalnych zakresów działalności wymienionych w przepisie. Wolne od podatku są bowiem tylko te dochody podatników, których celem statutowym jest działalność wymieniona w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i tylko w części przeznaczonej na te cele.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu enumeratywnie wymienionych w nim wartości. Opodatkowaniu nie podlega dochód przeznaczony i wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 (m.in. cele kulturalne). W przypadku natomiast wydatkowania tego dochodu na inne cele niż określone w tym przepisie, będzie on opodatkowany podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Jednocześnie, przepis ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 3a, nie ma zastosowania do podatników, których dochody w całości są wolne od podatku, z wyjątkiem podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (art. 25 ust. 3 ustawy o CIT).

Stosownie do art. 25 ust. 4 ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a, który w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Mając na uwadze powyższe zdaniem tut. Organu, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych powyżej przepisów dochód Wnioskodawcy przeznaczony na zasilenie ZFŚS nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. pkt 4 ustawy o CIT, gdyż nie można uznać, że przeznaczenie części zysku na zasilenie ZFŚS stanowi wydatkowanie na cele statutowe - kulturalne Wnioskodawcy.

Zatem, w kontekście zadanego pytania, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że została ona wydana w innym stanie faktycznym, gdyż dochód został przeznaczony bezpośrednio na dodatkowe roczne wynagrodzenie dla pracowników podmiotu realizującego cele z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ponadto powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tutejszy Organ nie jest nimi związany.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.