Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.362.2024.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-16
Teza: Możliwość opodatkowania przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz określenie stawki ryczałtu.
Słowa kluczowe: apteka; ryczałt; stawka
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 20 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz określenia stawki ryczałtu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 2 czerwca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani farmaceutką, ukończyła Pani wyższe studia magisterskie uzyskując tytuł magistra farmacji.

Od 2 maja 2024 r. będzie Pani prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą. Swoje usługi planuje Pani świadczyć dla kilku aptek. W jednej z nich, oprócz standardowej sprzedaży leków, suplementów diety, itp., obsługi pacjentów oraz wykonywania leków, będzie pełniła Pani również funkcję kierownika apteki.

W ramach prowadzonej działalności będzie wykonywała Pani następujące usługi polegające na:

1\. sprzedaży leków, suplementów diety, wyrobów medycznych, kosmetyków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego w imieniu właściciela apteki, wystawianiu faktur sprzedaży dla pacjentów indywidualnych oraz podmiotów dokonujących zakupów w aptece;

2\. kontroli magazynu apteki - w tym między innymi: wprowadzaniu produktów zakupionych na stan apteki, wprowadzaniu korekt faktur zakupu, odpowiedniej gospodarce produktami przeterminowanymi (w tym przekazywaniu ich do firmy utylizującej), kontroli stanu magazynu i rotacji produktów, kontroli warunków przechowywania;

3\. przygotowaniu zestawień refundacyjnych dla Narodowego Funduszu Zdrowia - w tym: retaksacji recept, czyli sprawdzania poprawności ich wystawienia i realizacji, tworzenia zestawień i ich wysyłki, zatwierdzania oraz podpisywania finalnych szablonów w imieniu Pani oraz podmiotu prowadzącego aptekę;

4\. reprezentacji podmiotu prowadzącego aptekę przed kontrolami z ramienia Narodowego Funduszu Zdrowia, Głównego Inspektoratu Sanitarnego oraz Wojewódzkiego Inspektoratu Farmaceutycznego;

5\. wykonywaniu leków recepturowych - w tym: kontroli poprawności wystawienia recepty lekarskiej, kontroli dawek oraz wydawania;

6\. nadzorze nad pozostałymi pracownikami apteki: personelem fachowym oraz pomocniczym;

7\. realizacji zapotrzebowań realizowanych dla podmiotów prowadzących działalność leczniczą;

8\. świadczeniu usług opieki farmaceutycznej - w tym: wystawianiu recept farmaceutycznych dla pacjentów;

9\. nadzorze nad praktykantami oraz stażystami;

10\. prowadzeniu odpowiedniej ewidencji personelu zatrudnionego w aptece oraz przekazywaniu niezbędnych danych Izbom Aptekarskim w celu prowadzenia rejestru farmaceutów;

11\. nadzorze nad produktami leczniczymi wstrzymywanymi lub wycofywanymi z obrotu, podejmowaniu odpowiednich czynności w celu zabezpieczenia ich przed dalszą sprzedażą;

12\. pozostałych czynności służących bieżącej obsłudze biura aptecznego.

Rejestrując działalność gospodarczą zdecydowała się Pani na opodatkowanie jej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5% oraz zleciła Pani prowadzenie ewidencji przychodów w biurze rachunkowym. Głównym kodem PKD wybranym dla Pani działalności jest kod 47.73.Z - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Do Pani działalności nie znajdują zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie jest Pani bowiem osobą prowadzącą aptekę. Swoje usługi na rzecz apteki, tj. usługi kierownictwa, będzie pełniła Pani na podstawie kontraktowej umowy zlecenia. Nie będzie Pani świadczyć usług na rzecz byłego, ani obecnego pracodawcy.

Od początku będzie Pani świadczyła usługi w ramach działalności gospodarczej. Dla Pani działalności można przyporządkować kody PKWiU 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych (dotyczy ww. pkt 1) oraz 82.11.10.0 - Usługi związane z administracyjną obsługą biura (pkt 2-12).

Pani działalność spełnia definicję działalności usługowej w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że nie osiąga Pani w całości lub części przychodów z tytułu prowadzenia apteki - art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - nie jest Pani podmiotem prowadzącym aptekę. Świadczy Pani usługi na rzecz podmiotu, który posiada pozwolenie na prowadzenie apteki. Usługi kierownicze świadczy Pani dla jednej apteki, która stanowi Pani główne miejsce pracy. W pozostałych wspomnianych punktach świadczy Pani usługi zwykłego magistra farmacji, np. w ramach zastępstwa za osoby nieobecne.

W ramach usług klasyfikowanych pod symbolem PKWiU 47.00.74.0 prowadzi Pani sprzedaż detaliczną wyrobów farmaceutycznych należących do Pani zleceniodawcy.

W ramach usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 82.11.10.0 wykonuje Pani czynności związane z codzienną obsługą biura, m.in. odbieranie oraz przekazywanie poczty, zarządzanie personelem (w tym prowadzenie ewidencji czasu pracy), planowanie (także finansowe) zamówień centralnych, prowadzenie ewidencji magazynowej (wprowadzanie faktur zakupowych generowanie dokumentów PZ), wystawianie faktur, obsługa poczty e-mail, reprezentowanie podmiotu prowadzącego aptekę przed organami kontroli, przygotowywanie zestawień refundacyjnych oraz innej korespondencji z Narodowym Funduszem Zdrowia, nadzór nad produktami wycofanymi i wstrzymanymi w obrocie i prowadzenie stosownej dokumentacji.

Nie świadczy Pani usług pośrednictwa w sprzedaży hurtowej (PKWiU 46.1) - art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o zryczałtowanych podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Nie świadczy Pani usług związanych ze wspomaganiem prowadzenia działalności gospodarczej, gdzie indziej nieklasyfikowanej (PKWiU 82.9), centrów telefonicznych (call center) (PKWiU 82.20.10.0), ani powielania (PKWiU 82.19.11.0), ani związanych z organizowaniem kongresów, targów i wystaw (PKWiU 82.30) - art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. v) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów w formie ryczałtu złożyła Pani 17 kwietnia 2024 r. w momencie zakładania jednoosobowej działalności gospodarczej.

Spełnia Pani warunki określone w art. 6 ust. 4 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z pkt 2 ww. art. – rozpoczyna Pani działalność w roku podatkowym i nie korzysta z opodatkowania w formie karty podatkowej.

### Pytania

1\. Czy działalność wykonywana przez Panią może być opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

2\. Czy w związku z opisem sprawy przedstawionym przez Panią, do ww. usług może Pani zastosować stawkę 8,5% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

### Pani stanowisko w sprawie (odnośnie pytania 1 sformułowane we wniosku, natomiast odnośnie pytania 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Wykonywane przez Panią usługi mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: u.z.p.d.), opodatkowaniu ryczałtem podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa art.14 ustawy o podatku dochodowym (dalej: ustawa PIT).

W ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne występuje definicja działalności usługowej - jest nią pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów Usług.

Prowadząc działalność gospodarczą, wykonując usługi kierownicze oraz usługi farmaceutyczne na rzecz kilku aptek, osiąga Pani przychody, które można zakwalifikować do źródła pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ustawy o PIT.

Dodatkowo w stosunku do Pani nie występują przesłanki do zastosowania wykluczeń opodatkowania ryczałtem wg u.z.p.d.

W art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a tejże ustawy określono, że ryczałtu nie można zastosować dla podatników osiągających przychody z tytułu prowadzenia aptek.

Kierownik apteki jednakże nie jest osobą prowadzącą aptekę. Aptekę prowadzi osoba, która uzyskała pozwolenie na jej prowadzenie (stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy Prawo Farmaceutyczne). Kierownik apteki jest osobą niezbędną do funkcjonowania apteki (art. 88 ust. 1 u.p.f.). Jednakże kierownik apteki nawet wykonując obowiązki w imieniu własnym, nadal wykonuje je na rzecz podmiotu, który uzyskał pozwolenie na prowadzenie apteki.

Podsumowując, prowadzona przez Panią działalność jest działalnością pozarolniczą i przychody z niej uzyskane mogą być opodatkowane ryczałtem. Wykonuje Pani usługi na rzecz podmiotu prowadzącego aptekę i Pani zdaniem ten fakt również pozwala na wybór ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania.

Ad. 2

Usługi wykonywane na rzecz podmiotu prowadzącego aptekę (pkt 1 oraz pkt 7 w opisie wykonywanych przez Panią usług, dotyczące sprzedaży leków, suplementów diety, wyrobów medycznych, kosmetyków oraz środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego klientowi indywidualnemu oraz podmiotowi leczniczemu) powinny być opodatkowane stawką 8,5%. Są one kwalifikowane wg PKWiU pod kodem 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych.

Usługi w zakresie handlu powinny być opodatkowane stawką 3% wg art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b) u.z.p.d. jednakże Pani zdaniem, usługi pośrednictwa w sprzedaży nie są tym samym, co usługi sprzedaży, dlatego należy je opodatkować stawką 8,5%.

Definicja Głównego Urzędu Statystycznego sprzedaży detalicznej mówi, że jest to sprzedaż towarów własnych i komisowych w punkcie sprzedaży detalicznej, placówkach gastronomicznych oraz innych punktach sprzedaży w ilościach wskazujących na zakup dla potrzeb indywidualnych nabywców.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d., działalność usługowa w zakresie handlu oznacza sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlano do butelek puszek lub mniejszych pojemników.

Podsumowując ww. definicje, Pani działalność nie spełnia warunków, aby uznać ją za działalność w zakresie handlu. Nie sprzedaje Pani towarów nabytych, a należące do podmiotu prowadzącego aptekę, tym samym nie można zastosować stawki 3%.

Pomimo zaklasyfikowania usług pod kodem PKWiU 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych, przychody z tych usług nie powinny być opodatkowane jako przychody z działalności usługowej w zakresie handlu wg stawki 3%, a jako przychody z działalności usługowej wg art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) u.z.p.d. wg stawki 8,5%.

Usługi wymienione w pkt 8 - świadczenie opieki farmaceutycznej - mają nierozerwalny związek z usługą sprzedaży leków, suplementów diety, wyrobów medycznych, kosmetyków oraz środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego (pkt 1). Dlatego Pani zdaniem, należy rozpatrywać je łącznie i zastosować do nich jednakową stawkę ryczałtu w wysokości - 8,5%.

Odnośnie usług wymienionych powyżej jako punkty: 2, 3, 4, 6, 9, 10, 11 oraz 12 - są to usługi polegające na bieżącym zarządzaniu apteką oraz pełnieniu w niej funkcji kierowniczych. Należy je sklasyfikować wg PKWiU jako kod 82.11.10.0 - Usługi związane z administracyjną obsługą biura.

Zgodnie z Objaśnieniami do Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług, wydanymi przez Główny Urząd Statystyczny, w tym grupowaniu znajdują się usługi związane z codzienną kompleksową administracyjną obsługą biura takie jak: usługi recepcji, planowanie finansowe, rachunkowość, księgowość, obsługa personelu, dostarczanie poczty i inne podobne usługi wykonywane na zlecenie.

Ponadto, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności do grupy 82.1 zaliczono działalność usługową związaną z administracyjną obsługą biura. Grupa ta obejmuje działalność związaną z codzienną administracją biura taką jak: planowanie finansowe, rachunkowość, księgowość, dostarczanie personelu oraz logistyka wykonywana na zlecenie, wykonywanie regularnych, rutynowych zadań w zakresie obsługi biurowej wykonywanej na zlecenie, które zwykle wykonywane są we własnym zakresie. W podklasie 82.11.Z ujęto działalność związaną z codzienną administracyjną obsługą biura, taką jak recepcja, planowanie finansowe, rachunkowość, księgowość, obsługa personelu i dostarczanie poczty, wykonywaną na zlecenie.

Wszystko powyższe znajduje pokrycie w usługach wymienionych przez Panią w opisie sprawy. Czynności związane z codzienną administracją apteki są regularne i tym samym powinny być opodatkowane stawką 8,5% ryczałtu - tak jak czynności związane z administracyjną obsługą biura.

Jeżeli zaś chodzi o wykonywanie leków recepturowych w pkt 5 w ww. opisie wykonywanych przez Panią usług, nie można potraktować tego jako działalność wytwórczą, która opodatkowana jest stawką 5,5%. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 4 u.z.p.d,. przez działalność wytwórczą należy rozumieć działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika. Leki sporządzane przez Panią stanowią nowy wyrób, jednak do jego wytworzenia używa Pani materiałów dostarczonych przez właściciela apteki. Uważa Pani, że odpowiednią stawką będzie tutaj 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym według art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast według art. 6 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Jednocześnie wskazać należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) (uchylony).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji;
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa w zakresie handlu to sprzedaż, w stanie nieprzetworzonym, nabytych uprzednio produktów (wyrobów) i towarów, w tym również takich, które zostały przez sprzedawcę zapakowane lub rozważone do mniejszych opakowań albo rozlane do butelek, puszek lub mniejszych pojemników.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Wskazać należy, że kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3% przychodów z działalności usługowej w zakresie handlu, z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie zaś do art. 99 ust. 1 ustawy z 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 686):

Apteka ogólnodostępna może być prowadzona tylko na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie apteki.

Art. 99 ust. 4 ustawy Prawo farmaceutyczne stanowi, że:

Prawo do uzyskania zezwolenia na prowadzenie apteki ogólnodostępnej posiada:

1) farmaceuta posiadający prawo wykonywania zawodu, prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą;

2) spółka jawna lub spółka partnerska, której przedmiotem działalności jest wyłącznie prowadzenie aptek, i w której wspólnikami (partnerami) są wyłącznie farmaceuci posiadający prawo wykonywania zawodu, o którym mowa w pkt 1

3) uczelnia prowadząca kształcenie na kierunku farmacja.

Natomiast w myśl art. 99 ust. 4a ww. ustawy:

Podmiot prowadzący aptekę jest obowiązany zatrudnić osobę odpowiedzialną za prowadzenie apteki, o której mowa w art. 88 ust. 2, dającą rękojmię należytego prowadzenia apteki.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy Prawo farmaceutyczne:

W aptece ogólnodostępnej musi być ustanowiony farmaceuta odpowiedzialny za jej prowadzenie, zwany dalej ,,kierownikiem apteki”.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani farmaceutką i od 2 maja 2024 r. będzie prowadziła Pani jednoosobową działalność gospodarczą - działalność usługową. Złożyła Pani oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów w formie ryczałtu. Spełnia Pani warunki określone w art. 6 ust. 4 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Do Pani działalności nie znajdują też zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ww. ustawy, w tym w szczególności nie osiąga Pani w całości lub części przychodów z tytułu prowadzenia apteki. Swoje usługi planuje Pani świadczyć dla kilku aptek. Świadczy Pani usługi na rzecz podmiotu, który posiada pozwolenie na prowadzenie apteki, nie jest Pani osobą prowadzącą aptekę. Usługi kierownicze świadczy Pani dla jednej apteki, która stanowi Pani główne miejsce pracy. W pozostałych wspomnianych punktach świadczy Pani usługi zwykłego magistra farmacji, np. w ramach zastępstwa za osoby nieobecne. W ramach usług klasyfikowanych pod symbolem PKWiU 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych - prowadzi Pani sprzedaż detaliczną wyrobów farmaceutycznych należących do Pani zleceniodawcy. Natomiast w ramach usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 82.11.10.0 - Usługi związane z administracyjną obsługą biura - wykonuje Pani czynności związane z codzienną obsługą biura, m.in. odbieranie oraz przekazywanie poczty, zarządzanie personelem (w tym prowadzenie ewidencji czasu pracy), planowanie (także finansowe) zamówień centralnych, prowadzenie ewidencji magazynowej (wprowadzanie faktur zakupowych generowanie dokumentów PZ), wystawianie faktur, obsługa poczty e-mail, reprezentowanie podmiotu prowadzącego aptekę przed organami kontroli, przygotowywanie zestawień refundacyjnych oraz innej korespondencji z Narodowym Funduszem Zdrowia, nadzór nad produktami wycofanymi i wstrzymanymi w obrocie i prowadzenie stosownej dokumentacji.

Jak zatem wynika z ww. przepisów oraz przedstawionego opisu sprawy, jest Pani farmaceutką, lecz nie jest Pani osobą prowadzącą aptekę na podstawie uzyskanego przez siebie zezwolenia na jej prowadzenie. Świadczy Pani jedynie usługi na rzecz podmiotu, który posiada pozwolenie na prowadzenie apteki. Zatem nie znajduje w tym przypadku zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Będzie mogła Pani zatem do uzyskiwanych przez siebie przychodów z działalności gospodarczej zastosować opodatkowanie w formie ryczałtu od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Przechodząc do ustalenia właściwej stawki z tytułu świadczonych usług wskazać należy, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pani usługi sklasyfikowane pod symbolami PKWiU 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych oraz PKWiU 82.11.10.0 - Usługi związane z administracyjną obsługą biura.

Zauważyć należy, że usługa sprzedaży detalicznej wyrobów farmaceutycznych, którą Pani świadczy na rzecz właściciela apteki, nie będzie spełniała warunków niezbędnych dla uznania jej za działalność usługową w zakresie handlu (do której jest przewidziana stawka 3%). Nie dokonuje bowiem Pani sprzedaży towarów uprzednio nabytych przez siebie, lecz sprzedaje towary należące do swojego kontrahenta, a zatem pośredniczy w sprzedaży towarów należących de facto do innego podmiotu. Podobnie jest także z usługami w zakresie wykonywania leków. Usługi tej nie należy traktować jako działalności wytwórczej. Leki wytwarzane przez Panią stanowią nowy wyrób, jednakże do ich wytworzenia używa Pani materiałów dostarczonych przez właściciela apteki. Wobec czego, usługi te nie spełniają definicji działalności wytwórczej (do której przewidziano stawkę w wysokości 5,5%).

Opisane we wniosku czynności świadczone przez Panią w ramach działalności gospodarczej, stanowią działalność usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wykonywana przez Panią działalność gospodarcza, sklasyfikowana pod symbolami PKWiU 47.00.74.0 - Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych oraz PKWiU 82.11.10.0 - Usługi związane z administracyjną obsługą biura, będzie stanowiła działalność usługową, a uzyskiwane z tego tytułu przychody będzie mogła Pani opodatkować stawką w wysokości 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniej klasyfikacji wg PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Przy wydawaniu interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja niniejsza dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie zawarte w opisie sprawy nie podlegały ocenie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).