Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/64/MZB/13/PK-660/2012
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-03-27
Teza: kwalifikacja podatku od wartości dodanej wykazanego na fakturach wystawionych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od wartości dodanej; przychód; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 3 marca 2010 r., Nr ILPB3/423-1106/09-5/MC w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące kwalifikacji podatku od wartości dodanej wykazanego na fakturach wystawionych w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej - **za nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 26 maja 2009 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatku od wartości dodanej, ujęcia faktur za zakup paliwa zawierających podatek od wartości dodanej w księgach rachunkowych, zaliczenia podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą usług transportowych dla kontrahenta z jednego z krajów Unii Europejskiej. Usługa wykonywana jest na terenie kilku krajów Wspólnoty. W ramach prowadzonej działalności, Spółka otrzymuje od jednego z międzynarodowych koncernów paliwowych zbiorcze faktury z tytułu zakupu paliwa i opłat drogowych itp. w poszczególnych krajach Unii Europejskiej. Faktury te zawierają podatek od wartości dodanej poszczególnych państw członkowskich Unii Europejskiej, który Spółka płaci, a następnie za pośrednictwem wyspecjalizowanych firm występuje do Urzędów Skarbowych każdego z państw z wnioskiem o jego zwrot.

Spółka ma wątpliwości, jak prawidłowo ująć zawarty na fakturze podatek od wartości dodanej.

W związku z tym zadano następujące pytania.

1.  Czy podatek od wartości dodanej Spółka powinna traktować tożsamo z podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy faktury za zakup paliwa, zawierające podatek od wartości dodanej, Spółka powinna ująć w księgach rachunkowych w wartości netto?
3.  Czy podatek od wartości dodanej stanowi koszt uzyskania przychodów?
4.  Czy zwrot podatku od wartości dodanej stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Podatek od wartości dodanej funkcjonujący w państwach Unii Europejskiej jest odpowiednikiem podatku od towarów i usług występującego na terenie RP. Wynika to z faktu, iż podatek od towarów i usług należy do grupy podatków zharmonizowanych w Unii Europejskiej, to zaś oznacza, że podatek VAT danego kraju Wspólnoty należy traktować na równi z polskim podatkiem VAT. W związku z tym, należy traktować oba podatki tożsamo.

Takie stanowisko reprezentuje również Ministerstwo Finansów w piśmie PB3-1725/8213-280/WK/05 Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 02 grudnia 2005 r. do Wicedyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie:

„W polskim systemie prawnym podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest odpowiednikiem podatku od wartości dodanej funkcjonującego w innych państwach Unii Europejskiej. Ustawa o podatku od towarów i usług stanowi implementację przepisów VI Dyrektywy dotyczącej wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Pojęcie podatku od wartości dodanej obejmuje więc zarówno podatek od towarów i usług obowiązujący na terenie Polski, jak i podatek od wartości dodanej, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług, podatek ten powinien podlegać tym samym regulacjom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, co podatek od towarów i usług obowiązujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W związku z tym, iż podatek od wartości dodanej i podatek od towarów i usług należy traktować tożsamo, a Spółka ma prawo do ubiegania się o zwrot podatku zapłaconego na terytorium Wspólnoty, kwoty zagranicznego podatku od wartości dodanej, doliczane do wydatków z tytułu zakupów w ramach Unii Europejskiej: paliwa, płynów i olejów, opłat za przejazdy autostradą, usługi parkingowe itp. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, faktury za ww. wydatki pochodzące od kontrahentów z terytorium Wspólnoty winny być księgowane w kwocie netto.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Ze stanowiska firmy wynika, iż podatek od towarów i usług stanowi polski odpowiednik europejskiego podatku od wartości dodanej. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: updop), podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Zgodnie z wyłączeniem, podatek od wartości dodanej, w wartości podlegającej zwrotowi nie stanowi kosztu uzyskania przychodu na gruncie ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Z uwagi na tożsamość podatku od wartości dodanej oraz podatku od towarów i usług, stanowisko Spółki w sprawie kwestii uznania kwoty zwrotu podatku od wartości dodanej, za przychód podatkowy jest następujące.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f w powiązaniu z art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, nie zalicza się do przychodu należnego podatku od towarów i usług w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Analogicznie, przepis ten Spółka stosuje dla podatku od wartości dodanej, którego zwrot nie będzie stanowił dla niej przychodu podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 3 marca 2010 r. interpretację indywidualną Nr ILPB3/423-1106/09-5/MC, w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją skutecznie w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 marca 2010 r. Nr ILPB3/423-1106/09-5/MC nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

3.  podatek należny w przypadku:

*   importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
*   przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,

5.  kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy updop nie definiują pojęcia „podatek od towarów i usług”. Dlatego przy jego interpretacji w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy posłużyć się wykładnią systemową zewnętrzną, tzn. odnieść się do przepisów ustawy o VAT. Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jest mowa o ustawie o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) - art. 4a pkt 7 updop.

W rezultacie określenie prawidłowych skutków w podatku dochodowym od osób prawnych zależy od odpowiedzi na pytanie, czy użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych termin „podatek od towarów i usług” obejmuje podatek od wartości dodanej, funkcjonujący na terytorium innych niż Rzeczpospolita Polska państw członkowskich Unii Europejskiej.

Ustawa o VAT rozróżnia pojęcia „podatku od wartości dodanej” i „podatku od towarów i usług”. Zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy, pod pojęciem „podatku od wartości dodanej” rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą, tzn. ustawą o VAT. Krajowe sformułowanie „podatek od towarów i usług” jest określeniem podatku pośredniego funkcjonującego wyłącznie na terytorium Polski, który w przypadku innych państw członkowskich funkcjonuje (obowiązuje) pod pojęciem podatku od wartości dodanej. Posługiwanie się w ustawie o VAT dwoma różnymi pojęciami dotyczącymi podatku, zawierającego wspólne cechy wynikające z faktu harmonizacji w UE wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, pozwala na prawidłowe określenie obowiązków podatkowych w Polsce dotyczących tego podatku. Tym samym, utożsamienie podatku od towarów i usług oraz podatku od wartości dodanej jest pozbawione podstaw prawnych. W rezultacie, rozróżnienie takie obowiązuje również w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obowiązujące przepisy updop - w świetle dyrektywy zakładającej pierwszeństwo wykładni literalnej - przesądzają, iż ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego podatku od towarów i usług, nie powinno mieć zastosowania na gruncie niniejszej sprawy, albowiem dotyczy ono wyłącznie przypadków związanych z możliwością rozliczania tego podatku w systemie krajowym. Analogiczny pogląd został zaprezentowany m.in. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27.09.2011 r., I SA/Gd 571/11.

W świetle powyższego, do wydatków obejmujących podatek od wartości dodanej nie ma zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 46 updop.

Zatem kwalifikacji poniesionych wydatków obejmujących podatek od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów należy dokonać zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 updop. Tym samym, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka winna uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów wartość faktur dokumentujących wskazane w opisie stanu faktycznego koszty w kwocie brutto.

Odnosząc się z kolei do stanowiska Spółki, w myśl którego kwota zwrotu podatku od wartości dodanej nie stanowi przychodu podatkowego wyjaśnić należy, iż w świetle przedstawionych wyjaśnień, do faktur zawierających informację o wysokości podatku od wartości dodanej nie ma zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 4f updop odwołujący się do podatku od towarów i usług. Jak już wskazano pojęcie „podatek od towarów i usług” dotyczy wyłącznie „krajowego” podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT, a nie podatku od wartości dodanej regulowanego przepisami innego państwa członkowskiego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zatem obowiązek rozpoznania kwoty zwrotu podatku od wartości dodanej jako przychodu podatkowego powstaje w momencie, w którym kwota ta zostanie faktycznie przekazana Spółce (tj. w dniu wpływu zwróconego podatku od wartości dodanej na konto Spółki). Tym samym, gdy Spółka uzyska zwrot podatku od wartości dodanej, winna wykazać przychód z tego tytułu.

W konsekwencji uznać należy, że zwrócony podatek od wartości dodanej jest przychodem, a zatem stanowisko Spółki w tym zakresie należy również uznać za nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Spółki w zakresie traktowania podatku od wartości dodanej na równi z podatkiem VAT, ujęcia faktur za zakup paliwa zawierających podatek od wartości dodanej w księgach rachunkowych w wartości netto, nie zaliczenia podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów oraz przychodów należało uznać za nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).