Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD5/8213/135/ZDA/09/PK-1285
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2010-02-12
Teza: Czy w przypadku pożyczki denominowanej w walucie obcej, w związku z wahaniami kursów walut, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w przypadku, gdy w dniu spłaty pożyczki, kwota spłacanej pożyczki będzie niższa od kwoty pożyczki z dnia jej otrzymania i odpowiednio rozpoznać koszt uzyskania przychodu, w przypadku, gdy w dniu spłaty pożyczki, kwota spłacanej pożyczki będzie wyższa od kwoty pożyczki z dnia jej otrzymania?
Słowa kluczowe: denominacja; kredyt; pożyczka; przewalutowanie; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną nr IBPBI/2/423-1096/08/BG wydaną w dniu 19 lutego 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczące kredytów denominowanych w walucie obcej

*   w części odnoszącej się do skutków podatkowych powstałych w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r. – jest prawidłowe;
*   w części odnoszącej się do skutków podatkowych powstałych w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki z dnia 17 listopada 2008 r. wynika, że spółka prawa brytyjskiego („Spółka L”), będąca rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii zamierza udzielić Wnioskodawcy-polskiej spółce kapitałowej pożyczki w celu objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w innej spółce prawa brytyjskiego ("Spółka N"). W rezultacie Wnioskodawca będzie jedynym udziałowcem nowopowstałej „Spółki N”. „Spółka N” nie będzie prowadzić ani działalności produkcyjnej ani działalności handlowej. W przyszłości środki wniesione na objęcie udziałów w „Spółce N” zostaną najprawdopodobniej wykorzystane w celu udzielenia pożyczki innej spółce w grupie. Pożyczka udzielona Wnioskodawcy przez „Spółkę L” będzie oprocentowana i udzielona z własnych środków „Spółki L”. Kwota pożyczki stanowić będzie równowartość w polskich złotych kwotę około 13,5 mln funtów szterlingów (ostateczna kwota nie została jeszcze ustalona). Pożyczka denominowana będzie w walucie obcej. Oznacza to, że pożyczka będzie udzielona i spłacana w walucie polskiej, przeliczonej na walutę obcą według określonego kursu. Zarówno zatem przekazanie Spółce kwoty pożyczki jak i jej spłata następowałyby w złotych polskich w wysokości stanowiącej równowartość kwoty wyrażonej w walucie obcej tj. około 13,5 mln funtów szterlingów.

Spółka nie rozlicza różnic kursowych według przepisów o rachunkowości.

Spółka zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy w przypadku pożyczki denominowanej w walucie obcej, w związku z wahaniami kursów walut, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy w przypadku, gdy w dniu spłaty pożyczki, kwota spłacanej pożyczki będzie niższa od kwoty pożyczki z dnia jej otrzymania i odpowiednio rozpoznać koszt uzyskania przychodu, w przypadku, gdy w dniu spłaty pożyczki, kwota spłacanej pożyczki będzie wyższa od kwoty pożyczki z dnia jej otrzymania.

Zdaniem Spółki ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2000 r. Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: updop) przewiduje w art. 15a zamknięty katalog sytuacji, w których należy rozpoznać różnice kursowe zwiększające odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Zgodnie zaś z art. 15a ust. 3 pkt 5 ujemne różnice kursowe powstają, w sytuacji, gdy wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W przypadku pożyczek denominowanych (jak pożyczka, której „Spółka L” planuje udzielić Spółce) istotny jest fakt, że będący elementem uzgodnień pomiędzy stronami przelicznik walutowy, ma na celu jedynie aktualizację wartości (części kapitałowej) pożyczki (kredytu) w stosunku do waluty obcej. Zastosowanie przelicznika nie zmienia faktu, że pożyczka pozostaje pożyczką złotówkową, czyli jej kapitał jest określony w złotówkach. Również spłata takiej pożyczki dokonywana jest w walucie polskiej. Spółka podkreśla, iż w jej przypadku nie dojdzie ani do otrzymania, ani też do spłaty pożyczki w walucie obcej. Zdaniem Spółki, z związku z powyższym, brak jest pożyczki w walucie obcej, co wyklucza rozpoznanie różnic kursowych w oparciu o zacytowane przepisy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 19 lutego 2009 r. interpretację indywidualną (Nr IBPBI/2/423-1096/08/BG), w której stanowisko Spółki uznał za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Spółki, wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2008 r., nie można uznać w całości za prawidłowe.

Należy zwrócić uwagę, że z dniem 1 stycznia 2009 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), które regulują rozpoznanie przychodu lub kosztu podatkowego w przypadku spłaty kredytów denominowanych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. b) updop przychodami są w szczególności przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop, kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu).

W związku z tym od 1 stycznia 2009 r. podatnicy spłacający pożyczki denominowane mają obowiązek wykazać przychód podatkowy w przypadku, gdy zwracają środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) i odpowiednio prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, w przypadku, gdy zwracają kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki.

Należy zgodzić się ze spółką, iż pożyczki denominowane nie mogą być utożsamiane z pożyczkami udzielonymi w walucie obcej. W konsekwencji nie jest możliwe rozpoznanie, na podstawie art. 9b oraz art. 15a updop, różnic kursowych od pożyczek denominowanych. W związku z tym, w stanie prawnym obowiązującym w roku 2008 przychód oraz koszt powstały w przypadku spłaty kredytów denominowanych nie był rozpoznawany podatkowo. Zatem w zakresie, w jakim stanowisko Spółki dotyczy skutków podatkowych zaistniałych przed 1 stycznia 2009 r., należy je uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).