Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1292a/13/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-12
Teza: Czy wynagrodzenie (zarobek) właściciela niepublicznego przedszkola i jego małżonka pokryte z dotacji podmiotowej z Urzędu Miasta zwolnione jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. z. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi przedszkole niepubliczne jako osoby fizyczna. Działalność ta finansowana jest z dotacji otrzymywanej z Urzędu Miasta oraz wpłat dokonanych przez rodziców. W prowadzonej placówce Wnioskodawczyni oraz jej małżonek wykonują liczne obowiązki związane z organizacją przedszkola (rekrutacją kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, prowadzeniem księgowości, koordynacją pracy, zaopatrzeniem, administrowaniem lokalem oraz placem zabaw, zajmują się pracami gospodarczymi oraz paleniem w piecu, niejednokrotnie pełnią obowiązki nauczyciela, pełnią funkcje zarządcze, nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania przedszkola). Wynagrodzenie Wnioskodawczyni oraz jej małżonka uzależnione jest od zaangażowania, wyników finansowych placówki oraz ilości dzieci. Wnioskodawczyni pokrywać je będzie z dotacji podmiotowej otrzymanej z Urzędu Miasta (podobnie jak wynagrodzenia pozostałych pracowników zatrudnionych na podstawie stosunku pracy lub umów cywilnoprawnych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie (zarobek) właściciela niepublicznego przedszkola i jego małżonka pokryte z dotacji podmiotowej z Urzędu Miasta zwolnione jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na powyższe pytanie w części dotyczącej Wnioskodawczyni. W zakresie dotyczącym małżonka wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Wnioskodawczyni uważa, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne niepublicznych placówek oświatowych (przedszkole, szkoła) stanowią przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza). Zgodnie bowiem z definicją działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznej placówki oświatowej – o której mowa w ustawie o systemie oświaty – jest rodzajem aktywności podjętym w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m. in.: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, poza wyjątkami wymienionymi w ustawie.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z kolei wydatki bezpośrednio sfinansowane ww. przychodami zwolnionymi od podatku, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy. Ponadto zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Mając na uwadze powyższe – Wnioskodawczyni uważa – że wartość pracy z tytułu prowadzenia spraw przedszkola niepublicznego nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tej działalności. Wynagrodzenie za pracę na rzecz placówki oświatowej przysługujące właścicielowi pokryte z dotacji podmiotowej z Urzędu Miasta jest przychodem z działalności gospodarczej zwolnionym z opodatkowania. Dotacja podmiotowa przeznaczona jest bowiem na wydatki bieżące przedszkola czy szkoły, w tym wynagrodzenie (zarobek) właściciela z tytułu wykonywania prac na rzecz placówki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych przedszkoli oraz niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) – są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne przedszkoli niepublicznych oraz szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi przedszkole niepubliczne.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.), wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym z gminy lub powiatu – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Otrzymane przez Wnioskodawczynię dotacje – w części przeznaczonej na wynagrodzenie Wnioskodawczyni – na prowadzenie niepublicznego przedszkola, o których mowa we wniosku są więc przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei wydatki bezpośrednio sfinansowane ww. przychodami zwolnionymi od podatku, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Ponadto zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z treści wniosku wynika, że w prowadzonym przez Wnioskodawczynię przedszkolu niepublicznym wykonuje ona liczne obowiązki związane z organizacją przedszkola, tj.: rekrutacją kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, prowadzeniem księgowości, koordynacją pracy, zaopatrzeniem, administrowaniem lokalem oraz placem zabaw, zajmuje się także pracami gospodarczymi oraz paleniem w piecu, niejednokrotnie pełni obowiązki nauczyciela, pełni funkcje zarządcze, nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania przedszkola.

Wynagrodzenie pokrywane jest z dotacji wypłaconej z Urzędu Miasta.

Wobec tego stwierdzić należy, że wartość pracy Wnioskodawczyni nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tej działalności. Wynagrodzenie za tę pracę nie stanowi też dla Wnioskodawczyni odrębnego (powtórnego) przychodu. Otrzymana z Urzędu Miasta dotacja na prowadzenie niepublicznego przedszkola stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z działalności gospodarczej – jak wykazano – zwolniony od opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni

od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.