Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-537/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-21
Teza: opodatkowanie – jako importu usług – kosztów usunięcia szkód powstałych podczas transportu
Słowa kluczowe: import-import usług; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 14 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania – jako importu usług – kosztów usunięcia szkód powstałych podczas transportu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania – jako importu usług – kosztów usunięcia szkód powstałych podczas transportu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) świadczy usługi transportowe, polegające na przewozie towarów, którymi są samochody. Transport odbywa się za pomocą ciągników siodłowych i autotransporterów dla klientów z Państw Unii Europejskiej. Usługa świadczona jest przez Spółkę na rzecz Klientów, którzy świadczą ww. usługę tzw. klientowi końcowemu. Oznacza to, iż Spółka jest podwykonawcą Klienta. Zdarza się, iż podczas wykonywania usług transportowych dochodzi do uszkodzenia przewożonych samochodów, np. zarysowań, stłuczeń, wgnieceń, otarć itp. Klient końcowy - zamawiający usługę transportową, organizuje we własnym zakresie naprawę uszkodzonych samochodów (towarów). Kosztami napraw obciąża Klienta, a ten z kolei Spółkę (Przewoźnika), wystawiając fakturę, w kwocie równej wysokości koszów poniesionych na naprawę uszkodzonych pojazdów. Na fakturach klient umieszcza informację, że Spółka jest obowiązana rozliczyć podatek VAT na terytorium Polski.

Spółka posiada ubezpieczenie od ryzyka uszkodzeń w transporcie przewożonych samochodów. Zgodnie z warunkami zawartych umów ubezpieczeniowych, Ubezpieczyciel nie pokrywa kosztów szkód, których jednostkowa wartość nie przekracza kosztu 1000 EUR. Tym samym, Spółka obciążana jest przez Klienta jedynie udokumentowanym kosztami napraw uszkodzonych pojazdów, w kwocie jednostkowej nieprzekraczającej 1000 EUR. W sytuacji gdy klient obciąży Spółkę kosztami napraw przekraczającymi koszt jednostkowej naprawy w wysokości 1000 EUR, wówczas ubezpieczyciel zwraca na konto Spółki kwotę wynikającą z poniesionych kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Spółce ciąży obowiązek rozpoznania i rozliczenia importu usług z tytułu otrzymanych od klientów z krajów Unii Europejskiej, faktur dokumentujących szkody w przewożonych samochodach?

Zdaniem Wnioskodawcy, przystępując do analizy przedstawianego zagadnienia w pierwszej kolejności należy wskazać, iż jak wynika to w szczególności z: a) art. 788 Kodeksu cywilnego; b) art. 65 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe; c) art. 17 Konwencji z dnia 19 maja 1956 r. o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), której stroną jest m.in. przewoźnik ponosi odpowiedzialność za utratę, ubytek lub uszkodzenie przesyłki w czasie od jej przyjęcia do przewozu aż do wydania odbiorcy. Odpowiedzialność ta jest odpowiedzialnością opartą na zasadzie ryzyka, tzn. poza szczególnymi przypadkami nie jest koniecznym wykazanie, że uszkodzenie towaru nastąpiło z winy przewoźnika. Istotnym jest jedynie sam fakt zaistnienia ww. uszkodzenia. W sytuacji, gdy usługa transportowa nabywana jest przez klienta końcowego od Klienta Wnioskodawcy stwierdzić trzeba, że to ww. podmiot ponosi odpowiedzialność za stan przewożonych samochodów. Natomiast, z racji tego, iż transport samochodów faktycznie wykonywany jest przez Spółkę, ponosi ona tzw. odpowiedzialność regresową. Oznacza to, że będąc odpowiedzialnym względem klienta końcowego za stwierdzone uszkodzenia, po stronie Klienta Wnioskodawcy powstaje automatycznie roszczenie względem Spółki o naprawienie ww. szkody bądź wypłatę stosownego odszkodowania (tzw. roszczenie regresowe). Mając na względzie powyższe, zasadnym jest twierdzenie, iż w przypadku zaistnienia (wyrządzenia) szkody w przewożonych przez Spółkę samochodach, dochodzona od niej przez Klienta kwota ma de facto charakter odszkodowawczy (odszkodowania po stronie Klienta w związku z faktem, że podmiot ten zobowiązany był (jest) pokryć koszty naprawy ww. pojazdów (koszty dochodzone od Klienta przez klienta końcowego). Warto zauważyć, że wskazany charakter odszkodowawczy wspomnianych powyżej kwot potwierdza (pośrednio) również okoliczność, iż w sytuacji zaistnienia szkody powyżej 1000 euro jest ona pokrywana bezpośrednio przez ubezpieczyciela. Fakt, że powyższą szkodę pokrywa ubezpieczyciel, a nie Spółka determinuje wyłącznie zakres umowy ubezpieczenia, a nie odmienny rodzaj (charakter) kwot dochodzonych przez klienta końcowego.

Przechodząc na grunt podatku VAT wskazać trzeba, iż w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zważywszy na to, iż odszkodowanie stanowi wyłącznie rekompensatę za wyrządzoną szkodę i/lub utracone korzyści, nie może być ono traktowane jako wynagrodzenie za towar, czy też usługę. W rezultacie, powszechnie uznaje się, że odszkodowanie pozostaje poza zakresem podatku VAT. Tym samym, dochodzenie przez Klienta kwot tytułem zrekompensowania uszkodzeń samochodów zaistniałych w trakcie ich transportu - z uwagi na odszkodowawczy charakter - stanowi zdarzenie neutralnym na gruncie podatku VAT. Bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność, iż Klient dokumentuje ww. kwoty wystawiając fakturę (refakturę) na koszty naprawy i wskazując Spółkę jako podmiot obowiązany do rozliczenia podatku VAT. Nie skutkuje to w żaden sposób obowiązkiem rozpoznania przez Spółkę importu usług naprawy. Zdaniem Spółki prawidłowym dokumentem odnoszącym się do omawianych kwot powinna być nota obciążeniowa, a nie faktura VAT. Zdaniem Spółki brak obowiązku rozpoznania przez Spółkę importu usługi naprawy samochodów wynika również z samej konstrukcji prawnej pojęcia „usługi" obowiązującej w podatku VAT. Otóż „usługa” powinna być utożsamiana z działaniem lub zaniechaniem danego podmiotu następującym na rzecz innego podmiotu. Tym samym, aby móc stwierdzić, iż w danym przypadku doszło do świadczenia usługi, niezbędnym jest ustalenie usługodawcy, jak i usługobiorcy korzystającego z owej usługi. Oczywiście usługodawca i usługobiorca muszą być odrębnymi podmiotami, gdyż w razie jednolitości tych podmiotów następowałoby świadczenie na rzecz samego siebie, które w ogóle nie podlega zakresowi podatku VAT. Przechodząc do przypadku wskazanego w stanie faktycznym zwrócić należy uwagę, że w chwili dokonywania (we własnym zakresie) naprawy samochodów przez klienta końcowego jest on już ich właścicielem. Oznacza to, że bezpośrednim konsumentem (odbiorcą) ww. świadczenia (naprawy) jest właśnie ów klient. Okoliczność ta wyklucza w rzeczywistości dokonanie odsprzedaży (refakturowania) ww. usługi przez klienta końcowego zarówno na rzecz Klienta, jak i dalej przez Klienta na Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy.

Aby ocenić czy doszło do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy czynności opodatkowanej należy rozpatrzyć czy na rzecz Wnioskodawcy w ogóle były świadczone jakiekolwiek czynności, a jeżeli tak to czy czynność ta była odpłatna.

Jak wynika z definicji usługi, jest nią każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z wniosku wynika, że Spółka świadczy usługi transportowe, polegające na przewozie towarów. Usługa świadczona jest przez Spółkę na rzecz Klientów, którzy świadczą ww. usługę tzw. klientowi końcowemu. Podczas wykonywania usług transportowych dochodzi do uszkodzenia przewożonych samochodów, np. zarysowań, stłuczeń, wgnieceń, otarć itp. Klient końcowy - zamawiający usługę transportową, organizuje we własnym zakresie naprawę uszkodzonych samochodów (towarów). Kosztami napraw obciąża Klienta, a ten z kolei Spółkę (Przewoźnika), wystawiając fakturę, w kwocie równej wysokości koszów poniesionych na naprawę uszkodzonych pojazdów. Na fakturach klient umieszcza informację, iż Spółka jest obowiązana rozliczyć podatek VAT na terytorium Polski.

Z opisanej sytuacji wynika, że istnieje opłata jednakże wiąże się ona ze świadczeniem zwrotnym na rzecz Wnioskodawcy. Inaczej mówiąc Wnioskodawca z tytułu ponoszonych kosztów staje się beneficjentem świadczenia, mianowicie nabywa usługę która pozwala mu wywiązać się z kontraktu polegającego na przetransportowaniu samochodów w stanie takim w jakim je odebrał od dostawcy.

Usługowy charakter tej transakcji potwierdza również sposób potraktowanie jej przez Klienta tj. wystawienie faktury, czyli dokumentu potwierdzającego dokonanie sprzedaży. Inaczej mówiąc Klient nie domaga się od Wnioskodawcy odszkodowania na gruncie przepisów prawa cywilnego tj. rekompensaty poniesionej straty. A skoro nie ma podmiotu który domaga się odszkodowania to nie sposób uznać zapłaconych przez Wnioskodawcę kwot za odszkodowanie.

Trzeba dodać, że bez znaczenia dla sprawy jest źródło finansowania ww. usługi. Fakt że Wnioskodawca pokrywa koszty nabycia tej usługi ze środków z ubezpieczenia jest nieistotny albowiem przepisy w zakresie podatku VAT nie warunkują rozpoznania danej czynności za usługę od źródeł z których jest finansowane jej nabycie.

Mając zatem na uwadze, że powyższa transakcja stanowi usługę należy określić miejsce świadczenia tej usługi.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w art. 28 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

Wobec powyższego, miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę tj. Polska.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a.usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b.usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 17 ust. 1a przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

W świetle powyższego nabycie usługi od klienta z Unii Europejskiej, czyli podmiotu nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - z którego świadczy przedmiotową usługę - stanowi dla usługobiorcy krajowego import usług.

W sytuacji, zatem gdy Wnioskodawca kupuje usługę od podmiotu takiego jak wyżej określony, winien rozpoznać import usługi i dokonać jego rozliczenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.