Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.448.2019.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-01
Teza: W zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego przy realizacji projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy realizacji projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy realizacji projektu pn. „(…)”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej: Miasto) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), który począwszy od dnia 1 stycznia 2017 r. prowadzi wraz ze swoimi jednostkami i zakładami budżetowym wspólne rozliczenia podatku VAT. Miasto w ramach swojej działalności wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm. - dalej: ustawa o VAT), jak również czynności niepodlegające ustawie o VAT, realizowane na podstawie ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 - dalej: u.s.g.), jako zadania własne, polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej czyli mieszkańców gminy. Miasto wykonuje swoje zadania samodzielnie, bądź poprzez powołane jednostki organizacyjne działające między innymi - zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869) - w formie jednostek i zakładów budżetowych. Jednostkami budżetowymi Miasta są między innymi jednostki oświatowe takie jak szkoły, czy bursy szkolne, w tym Z. Nr (…) przy ul. A. w B. (dalej: xxx Nr (…)), (…) Liceum Ogólnokształcące przy ul. \`(...)\` w \`(...)\` (…) (dalej: LO), Bursa Szkolna przy ul. \`(...)\` w \`(...)\`. (dalej: Bursa). Jedną z jednostek organizacyjnych Miasta jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego działający w formie jednostki budżetowej Urząd Miejski w \`(...)\`. (dalej: Urząd). Zgodnie bowiem z art. 33 ust. 1 u.s.g, wójt (prezydent) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta). Urząd składa się z komórek organizacyjnych (departamentów, biur, zarządów) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu, wprowadzonym zarządzeniem Prezydenta Miasta. Regulamin określa organizację i zasady funkcjonowania Urzędu, zgodnie z art. 33 ust. 2 u.s.g. Miasto realizuje zadania własne, do których należą m. in. sprawy z zakresu edukacji publicznej. Zadania z zakresu nadzoru nad oświatowymi jednostkami organizacyjnymi realizuje Departament Edukacji, funkcjonujący w strukturze Urzędu. Inwestycje Miasta w infrastrukturę związaną z edukacją publiczną realizuje Departament Inwestycji, również funkcjonujący w strukturze Urzędu. W ramach czynności wykonywanych przez Miasto (działające poprzez swój Urząd) można wyróżnić:

1.  czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i w ramach tej działalności Miasto funkcjonuje m. in. jako organ podatkowy, czy organ administracyjny;
2.  czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz zwolnione, które są wykonywane głównie na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywane przez Miasto towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przypisanie ich w całości lub części do działalności gospodarczej nie jest możliwe, jednostki budżetowe Miasta stosują prewspółczynniki, obliczane zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 poz. 2193 - dalej: rozporządzenie ws. sposobu określenia proporcji). Prewspółczynnik obliczany jest odrębnie dla każdej jednostki budżetowej. Natomiast w przypadku gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych jak i zwolnionych, a przypisanie ich w całości lub części do działalności opodatkowanej nie jest możliwe, stosuje się proporcję (współczynnik) obliczaną zgodnie z art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT, odrębnie dla każdej jednostki budżetowej Miasta. Wyżej wskazane jednostki budżetowe Miasta obliczyły:

1.  prognozowany współczynnik struktury sprzedaży na 2019 r., który wyniósł: w Z. Nr (…) 100%, (przed zaokrągleniem 99,61%), w LO - 11%, natomiast w Bursie -12%;
2.  prognozowany prewspółczynnik na 2019 r., który wyniósł w Z. Nr (…) - 3%, w LO -11%, natomiast w Bursie - 25%.

Miasto złożyło wniosek o dofinansowanie projektu pn. „(…)” (dalej: Projekt). Celem głównym przedsięwzięcia jest poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej w \`(...)\`, a tym samym zmniejszanie nadmiernego zużycia energii w usługach publicznych. Beneficjentem, który otrzyma dotację oraz będzie ją rozliczać jest Miasto \`(...)\` (JST). Realizatorem projektu również będzie Miasto. Przedmiotem projektu jest termomodernizacja budynków: Z. Nr (…) położonego na działce nr (…) w obrębie (…) W., LO położonego na działkach nr (…) i (…) w obrębie (…) \`(...)\`, Bursy położonej na działce nr (…) w obrębie (…) \`(...)\` Inwestycja swoim zakresem obejmuje szereg działań termomodernizacyjnych w budynkach ww. placówek publicznych m. in.: docieplenie ściany wewnętrznej przy pomieszczeniach nieogrzewanych, docieplenie stropu zewnętrznego i stropodachu, wymianę okien, docieplenie ścian zewnętrznych, w tym ścian piwnic i kondygnacji nadziemnych, wymianę instalacji c.w.u., wymianę drzwi zewnętrznych, wymianę instalacji co. wymianę oświetlenia, likwidację zbędnych okien, modernizację c.w.u., modernizację wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła, montaż instalacji fotowoltaicznej, wykonanie prac towarzyszących. Budynki objęte termomodernizacją w ramach przedmiotowego Projektu stanowią własność Miasta i znajdują się w trwałym zarządzie poszczególnych jednostek budżetowych. Po zakończeniu inwestycji nakłady poniesione na zmodernizowaną infrastrukturę przekazane zostaną ww. jednostkom. Nabywane w ramach realizacji Projektu towary i usługi będą wykorzystywane w każdej ze wskazanych wyżej jednostek budżetowych do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatne usługi opiekuńcze i edukacyjne) oraz do czynności opodatkowanych (wynajem pomieszczeń, sal) i zwolnionych (wyżywienie dla uczniów, duplikaty legitymacji). W związku z ubieganiem się o przyznanie dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację projektu pn.: „(…)”, Miasto realizując powyższy projekt - będzie miało możliwość częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego - jego wysokość w projekcie została określona w kategorii wydatki niekwalifikowalne. Pozostała cześć podatku VAT, której Wnioskodawca nie może odzyskać została wykazana w projekcie jako koszt kwalifikowany. Wykorzystanie modernizowanej infrastruktury budynków szkół dla celów działalności gospodarczej ma jedynie charakter pomocniczy, czyli ma ograniczony zakres w stosunku do wydajności infrastruktury (poniżej 20%). Modernizowana powierzchnia wykorzystywana na cele gospodarcze jest znikoma w stosunku do całkowitej powierzchni budynków, a pobierane opłaty służą pokryciu kosztów utrzymania danych pomieszczeń. Osiągane z tytułu najmu przychody są nieznaczne dla budżetu Miasta. Miasto nie ma możliwości przyporządkowania wydatków inwestycyjnych zaplanowanych w Projekcie do konkretnej działalności gospodarczej (opodatkowanej lub zwolnionej) i działalności edukacyjnej (statutowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie termomodernizacji budynków przy zastosowaniu, prewspółczynnika i współczynnika obliczonego odpowiednio dla Z. nr (…), LO oraz Bursy Szkolnej w \`(...)\`?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało prawo częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych - w związku z prowadzoną termomodernizacją budynków miejskich jednostek budżetowych - towarów i usług, z zastosowaniem odpowiednio prewspółczynników i współczynników obliczonych dla poszczególnych jednostek budżetowych. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, w objętych termomodernizacją budynkach, jednostki budżetowe prowadzą działalność opodatkowaną, działalność zwolnioną oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT czynny podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast w myśl art. 86 ust. 2a, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym sposobem określenia proporcji, przy czym sposób określenia proporcji winien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Zgodnie z rozporządzeniem ws. sposobu określenia proporcji wydanym na mocy art. 86 ust. 22 ww. ustawy Minister Finansów wskazał sposoby określenia proporcji jako najbardziej odpowiadające specyfice prowadzonej działalności przez niektórych podatników, w tym samorządowe jednostki i zakłady budżetowe. Natomiast w myśl art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT, w przypadku nabywania towarów i usług wykorzystywanych do działalności gospodarczej związanych zarówno ze sprzedażą opodatkowaną jak i zwolnioną, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje - podatnik winien stosować proporcję obliczoną jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym zarówno z tytułu czynności opodatkowanych jak i zwolnionych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, jednostki budżetowe, których budynki objęte są termomodernizacją w ramach realizacji przedmiotowego Projektu, prowadzą zarówno działalność opodatkowaną, zwolnioną jak też niepodlegającą ustawie o VAT, w związku z czym - w przypadku ponoszenia wydatków związanych z tzw. działalnością „mieszaną” - stosują wskaźniki obliczone zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami. Reasumując, Miasto - dokonując odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów dokonanych w ramach realizowanej inwestycji, która zostanie przekazana jednostce budżetowej i związana będzie zarówno z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz niepodlegającymi ustawie o VAT.

1.  w sytuacji braku możliwości przypisania nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej - zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, winno stosować tzw. „prewspółczynnik”, obliczony zgodnie z przepisami rozporządzenia ws. sposobu określenia proporcji;
2.  w sytuacji braku możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących nabycie towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje - winno stosować współczynnik, o których mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT, - wyliczone dla jednostki budżetowej wykorzystującej w swojej działalności zakupione towary i usługi.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku poniesienia nakładów na nabycie towarów i usług - w związku z realizacją przedmiotowego Projektu - które zostaną przekazane jednostkom budżetowym gminy, tj.: Z. Nr (…), LO oraz Bursie, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika, obliczonych odpowiednio dla jednostek budżetowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 86 ust. 22 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów w § 3 ust. 1 wymieniono jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego rozumie się:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie § 2 pkt 6 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostce budżetowej – rozumie się przez to utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową.

Na podstawie § 3 ust. 3 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X = −−−−−−−−−

D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

W § 2 pkt 4 rozporządzenia wskazano, że przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    1.   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    2.   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    3.   eksportu towarów,
    4.   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

1.  planu finansowego jednostki budżetowej oraz
2.  planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

*   powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl ust. 3 przywołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że stosownie do treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podkreślenia wymaga, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim budynki, o których mowa we wniosku będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich termomodernizację.

Przy czym wskazać należy, że w sytuacji, gdy budynki jednostek budżetowych wykorzystywane będą zarówno do działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza (np. zadań własnych) i przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, w celu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu Miasto będzie zobowiązane w pierwszej kolejności ustalić - na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług - podatek naliczony od tych wydatków związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a następnie do tak wyliczonej kwoty, w sytuacji gdy w ramach działalności gospodarczej występuje także sprzedaż zwolniona od podatku i przypisanie tych wydatków w całości do działalności opodatkowanej nie będzie możliwe, zastosować art. 90 tej ustawy. Kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Miasto winno wyliczyć odrębnie dla każdej jednostki budżetowej korzystającej z termomodernizowanych budynków przy uwzględnieniu § 3 ust. 3 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 22 ustawy, ustawodawca uznał, że w przypadku niektórych podatników (np. jednostek budżetowych) zasadnym jest uregulowanie w rozporządzeniu najbardziej właściwego dla nich sposobu określenia proporcji podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą.

Przy czym wskazać należy, że – jak stanowi art. 86 ust. 2d ustawy – w celu obniżenia kwoty podatku należnego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.