Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.14.2020.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-14
Teza: Stwierdzenie czy wykorzystanie suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu akcyzą
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podatek-podatek akcyzowy; tytoń
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 18 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.) oraz pismem z 31 marca 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania wykorzystania suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu akcyzą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania wykorzystania suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu akcyzą. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 9 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4013.14.2020.1.MK oraz pismem z 31 marca 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 24 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4013.14.2020.2.MK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany po uzupełnieniu wniosku):

Spółka jest pośredniczącym podmiotem tytoniowym, który w ramach swojej działalności nabywa, magazynuje, przetwarza oraz sprzedaje susz tytoniowy.

W związku z przetwarzaniem oraz dystrybucją suszu tytoniowego Spółka dokonuje jego badań w celu zaoferowania swoim klientom najlepszych rodzajów suszu tytoniowego czy też mieszanek suszu tytoniowego o odpowiednich aromatach. Badania laboratoryjne mają na celu zweryfikowanie jakości suszu tytoniowego. Badania laboratoryjne mogą być wykonywane w laboratorium na terenie miejsca magazynowania suszu tytoniowego, jak również w laboratorium należącym do Spółki poza miejscem magazynowania suszu tytoniowego. W trakcie badań laboratoryjnych susz tytoniowy ulega zniszczeniu i nie nadaje się do dalszego wykorzystania.

Badanie próbki polega na dodaniu do tytoniu składników aromatycznych oraz gliceryny, glikolu, następnie poddawanie mieszanki procesowi pirolizy w celu określenia jakości suszu, w tym jego parametrów organoleptycznych.

Innym rodzajem badania jest poddanie tytoniu ekstrakcji w celu uzyskania esencji. Następnie do uzyskanej esencji jest dodawana gliceryna i glikol. Uzyskana substancja jest poddawana testom organoleptycznym. Tego rodzaju badania mają na celu określenie potencjału walorów zapachowych danego rodzaju suszu tytoniowego.

W trakcie ww. badań powstają pozostałości, które:

*   w przypadku badań z wykorzystaniem pirolizy mają postać produktu po rozpadzie w ramach pirolizy,
*   w przypadku badań z wykorzystaniem ekstrakcji mają postać odpadu poekstrakcyjnego (a więc produktu z którego usunięto istotne składniki).

Powyższe pozostałości nie mogą być wykorzystane do dalszych celów i są utylizowane. W przypadku badań z wykorzystaniem ekstrakcji, po poddaniu testom organoleptycznym utylizowana jest esencja zmieszana z gliceryną i glikolem. Badaniom laboratoryjnym jest poddawane część partii suszu tytoniowego (średnio 0,1% danej partii).

Spółka rozważa czy wykorzystanie suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych w związku z prowadzoną działalnością w zakresie przetwarzania i obrotu suszem tytoniowym podlega opodatkowaniu akcyzą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego, susz tytoniowy wykorzystany do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, susz tytoniowy wykorzystany do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Uzasadnienie

W ocenie Spółki, wykorzystanie suszu do badań laboratoryjnych nie powoduje powstania czynności opodatkowanej akcyzą.

Wśród czynności opodatkowanych akcyzą w przypadku suszu tytoniowego zostało wskazane m.in. „zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy” (art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej). Jednakże zdaniem Spółki, wykorzystanie suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych nie oznacza, że ten wyrób jest „zużywany” w rozumieniu tego przepisu.

Celem badań laboratoryjnych nie jest bowiem wytworzenie jakiegokolwiek produktu, a wyłącznie ustalenie jaka jest jakość handlowa suszu tytoniowego oraz ustalenie czy wyrób ten posiada takie właściwości, które są pożądane z punktu widzenia prowadzonego przez Spółkę przetwarzania suszu tytoniowego.

Należy zauważyć, że wykładnia art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej była już przedmiotem interpretacji indywidualnych dotyczących niszczenia suszu tytoniowego.

W jednej z wydanych w tej sprawie interpretacji indywidualnych z dnia 29 czerwca 2019 r. o sygn. akt IPPP3/4513-44/16-4/MC Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał: „Wskazać bowiem należy, że podczas całkowitego zniszczenia żyły tytoniowej w wyniku poddania procesowi kompostowania przedmiotowy susz tytoniowy nie zastaje zużyty. Zatem czynność całkowitego zniszczenia żyły tytoniowej, o której mowa w niniejszym wniosku nie stanowi zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy.”

Podobnie w przypadku wykorzystania suszu tytoniowego w laboratorium, zdaniem Spółki nie można uznać, że susz ten jest zużywany w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej, gdyż celem wykorzystania suszu tytoniowego w laboratorium nie jest wytworzenie innego wyrobu.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, susz tytoniowy wykorzystany do badań laboratoryjnych przez pośredniczący podmiot tytoniowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 864 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W pozycji 45 załącznika nr 1 do ustawy, bez względu na kod CN, wymieniono susz tytoniowy.

Za susz tytoniowy w rozumieniu art. 99a ustawy uznaje się, bez względu na wilgotność, tytoń, który nie jest połączony z żywą rośliną i nie jest jeszcze wyrobem tytoniowym.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy w przypadku suszu tytoniowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
2.  sprzedaż suszu tytoniowego innemu podmiotowi niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy, z wyłączeniem sprzedaży przez podmiot prowadzący skład podatkowy, grupę producentów suszu tytoniowego utworzoną na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026) zwaną dalej "grupą producentów", oraz pośredniczący podmiot tytoniowy, którzy jednocześnie z tą sprzedażą dokonują dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu suszu tytoniowego;
3.  import suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, lub pośredniczący podmiot tytoniowy;
4.  zużycie suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy;
5.  zużycie suszu tytoniowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich;
6.  nabycie lub posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, który zużywa susz tytoniowy do produkcji wyrobów tytoniowych lub wyrobów nowatorskich, pośredniczący podmiot tytoniowy lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał jego sprzedaży.

Za sprzedaż uznaje się czynności, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 – art. 9b ust. 2 ustawy.

W myśl zatem art. 9a ust. 2 pkt 1-8 w zw. z art. 9b ust. 2 ustawy za sprzedaż suszu tytoniowego uznaje się:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników.

Jeżeli w stosunku do suszu tytoniowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości – art. 9b ust. 3 ustawy.

W myśl art. 11a ustawy w przypadku suszu tytoniowego obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego suszu tytoniowego;
2.  wydania suszu tytoniowego w przypadku dokonania jego sprzedaży;
3.  zużycia suszu tytoniowego;
4.  nabycia lub wejścia w posiadanie suszu tytoniowego przez inny podmiot niż podmiot prowadzący skład podatkowy, pośredniczący podmiot tytoniowy, grupę producentów lub rolnika, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od niego zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży suszu tytoniowego;
5.  powstania długu celnego, w przypadku importu suszu tytoniowego.

Mając na uwadze powyższe przepisy w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym określenie „susz tytoniowy” przyjęto na potrzeby opodatkowania akcyzą tytoniu w celu wyraźnego rozróżnienia etapu uprawy tytoniu i etapu rozpoczęcia jego przerobu. Z suszem tytoniowym mamy w związku z tym do czynienia od momentu zakończenia uprawy tytoniu do momentu jego zużycia (w tym do wyprodukowania wyrobów tytoniowych) czy też do momentu jego zniszczenia, które co do zasady winno nastąpić pod nadzorem odpowiedniego organu na podstawie odrębnych przepisów. Oznacza to, że za susz tytoniowy należy uznać każdą część tytoniu, która nie jest połączona z żywą rośliną, niezależnie od stopnia jej przetworzenia i wilgotności (w tym odpady produkcyjne w postaci m.in. żyły tytoniowej - unerwienie liścia tytoniowego, powstające w trakcie przetworzenia liści tytoniu, jak również inne nienadające się do dalszego wykorzystania pozostałe części tytoniu) i które nie są jeszcze wyrobem tytoniowym.

Przechodząc do istoty wniosku i wątpliwości Wnioskodawcy Organ zauważa, że ustawodawca w art. 9b ustawy zawarł katalog czynności stanowiących przedmiot opodatkowania akcyzą w zakresie suszu tytoniowego. Analiza jego treści w kontekście przestawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego pozwala stwierdzić, że susz tytoniowy będący przedmiotem wniosku, wykorzystany do badań laboratoryjnych opisanych we wniosku przez Spółkę (pośredniczący podmiot tytoniowy), a następnie poddany utylizacji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

W Ocenie Organu, biorąc pod uwagę status akcyzowy Wnioskodawcy, wykorzystanie suszu tytoniowego do badań laboratoryjnych, wykonywanych w laboratorium na terenie miejsca magazynowania suszu tytoniowego, jak również w laboratorium należącym do Spółki poza miejscem magazynowania suszu tytoniowego, nie stanowi żadnej z czynności wymienionych w art. 9b ust. 1 pkt 1-3 i 5-6 ustawy.

Równocześnie z opisu stanu faktycznego wynika, że susz tytoniowy w wyniku przeprowadzonych badań laboratoryjnych nie będzie nadawał się do dalszego wykorzystania, wszystkie pozostałości po tych badaniach będą przedmiotem utylizacji. Nadto z przedstawionego opisu nie wynika aby susz tytoniowy zużyto do wytworzono m.in. wyrobów tytoniowych czy też wyrobów nowatorskich.

W świetle zatem tak przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że w sprawie nie dochodzi również do zużycia suszu tytoniowego przez pośredniczący podmiot tytoniowy. Tym samym nie dochodzi również do czynności o której mowa w art. 9b ust.1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, susz tytoniowy będący przedmiotem wniosku, wykorzystany do badań laboratoryjnych opisanych we wniosku przez Spółkę (pośredniczący podmiot tytoniowy) i poddany utylizacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego pytania uznać należy za prawidłowe.

Organ w tym miejscu zastrzega, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego.

Odnosząc się kolei do powołanej w stanowisku Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej Organ zauważa, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą wyłącznie konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.