Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-577/16-2/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-11
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy zabudowanej Nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; grunty-grunt zabudowany; podatek-podatek od towarów i usług; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy zabudowanej Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy zabudowanej Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat jest właścicielem nieruchomości gruntowej zabudowanej oznaczonej jako działka ewidencyjna 4/1 o powierzchni 14,73 ha oraz nieruchomości gruntowej niezabudowanej oznaczonej jako działka ewidencyjna 5/10 o powierzchni 7,0605 ha, dla których Sąd Rejonowy.

Nieruchomość zabudowana oznaczona jako działka 4/1 stanowi Zespół Willowy i została wpisana do rejestru zabytków na podstawie decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 17 maja 1980 roku. Powiat stał się właścicielem nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 19 lipca 2000 roku znak w sprawi i z tego tytułu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia VAT przy nabyciu. Na działce nr 4/1 zostało ustanowione ograniczone prawo rzeczowe - bezpłatnie i na czas nieokreślony - służebność przesyłu na rzecz P. Sp. z o.o. o szerokości 4 metrów w celu posadowienia na nieruchomości urządzeń elektroenergetycznych. Służebność została ustanowiona na podstawie oświadczenia złożonego w formie aktu notarialnego w dniu 27 marca 2009 r. Decyzją z dnia 16 listopada 2004 r. nieruchomość została oddana bezpłatnie w trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej powiatu Domu Dziecka celem prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania, stosownie do przepisów art. 43 i 45 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami. Dom Dziecka nie ponosił opłat związanych z trwałym zarządem. Koszty związane z utrzymaniem i korzystaniem z budynku ponosił Dom Dziecka Decyzją z dnia 3 grudnia 2015 r. wygaszono trały zarząd, a następnie w dniu 23 grudnia 2015 r. Powiat zawarł z Domem Dziecka umowę użyczenia przedmiotowej nieruchomości. Umowa użyczenia została zawarta na czas nieoznaczony W budynku Domu Dziecka Powiat dokonał następujących ulepszeń: w roku 2004 r. dokonano ulepszenia na kwotę 202 681,26, w roku 2005 na kwotę 200 000 zł w roku 2008 na kwotę 170 000 zł w roku 2008/2009 na kwotę 200 000 zł w roku 2010 na kwotę 98 292,53, w roku 2011/2012 na kwotę 183 600 zł, w roku 2012 na kwotę 72 855,83 zł. Łączna wartość ulepszeń wyniosła 1 127 429,62 zł a ulepszenia stanowiły 135 % wartości początkowej budynku. W stosunku do tych wydatków Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Wnioskodawca posiada wycenę rzeczoznawcy majątkowego, który wycenił wartość działki nr 4/1 na kwotę 5 097 344 zł, wartość działki 5/10 na kwotę 1 140 271 zł Wnioskodawca zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość w drodze bezprzetargowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa nieruchomości zabudowanej oznaczonej jako działka ewidencyjna będzie w całości korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy: brakuje podstaw do zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem V., oznaczonej jako działka 4/1 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług natomiast istnieje możliwość zwolnienia sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 roku poz. 710 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających, opodatkowaniu.

Powiat nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji komunalizacyjnej wydanej przez Wojewodę. Powiat nie oddawał budynku do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, albowiem nie zawierał umowy najmu, czy dzierżawy tej nieruchomości. Powiat oddając nieruchomość zabudowaną oznaczoną jako działka 4/1 jednostce organizacyjnej powiatu - Dom Dziecka w trwały zarząd nie dokonał pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT, ponieważ oddanie nieruchomości w trwały zarząd nie podlega pod działanie ustawy o VAT. Trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną zgodnie z przepisami art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami. W ocenie wnioskodawcy za pierwsze zasiedlenie nie może być także uznane oddanie nieruchomości zabudowanej, po wygaszeniu trwałego zarządu, do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia zawartej z Domem Dziecka w dniu 23 grudnia 2015 r., albowiem nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca zmodernizował budynek, przy czym nakłady na ulepszenie wyniosły 1.127.429,62 zł i przekroczyły 30% wartości początkowej i były wykonywane w trakcie użytkowania budynku przez jednostkę organizacyjną Powiatu na podstawie decyzji o ustanowieniu trwałego zarządu. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż nieruchomości będzie dostawą dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa nieruchomości zabudowanej oznaczonej jako działka 4/1 będzie natomiast mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl postanowień art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. wyżej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a cyt. Ustawy).

Jak wynika z powyższego ustawodawca uzależnił tę możliwość od przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wspomniano wyżej Powiat nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji komunalizacyjnej i ponosił wydatki na ulepszenie budynku w trakcie użytkowania budynku przez jednostkę organizacyjną Dom Dziecka. Łączna wartość ulepszeń dokonanych przez Wnioskodawcę wyniosła 1.127.429,62 zł i stanowiła 135% wartości początkowej obiektu. Budynek w trakcie wykonywania ulepszeń był wykorzystywany na cele prowadzonej przez Dom Dziecka działalności. Powiat przy dokonywaniu ulepszeń (inwestycji) w budynku nie dokonywał odliczeń podatku VAT, naliczonego - z uwagi na brak takiego prawa, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, albowiem Powiat nie osiągał przychodu, który, podlegałby sprzedaży opodatkowanej VAT, jak i niepodlegającego opodatkowaniu. Jak wskazano powyżej, aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z tych też przyczyn zdaniem Wnioskodawcy - Powiat będzie mógł zastosować zwolnienie na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy - obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. - w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem dostawy będzie podlegał opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowany będzie budynek na nim posadowiony. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynek będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W ocenie wnioskodawcy - dostawa zabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka 4/1 wraz z gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części opłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawa nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C‑326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli, na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli, lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy ponadto wskazać, że kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.).

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 2 ustawy, wynika, że budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane przez budowlę z kolei, rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem m.in. zabudowanej nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewidencyjna 4/1 o powierzchni 14,73 ha którą stanowi Zespół Willowy. Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 19 lipca 2000 roku i z tego tytułu wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia VAT przy nabyciu. Decyzją z dnia 16 listopada 2004 r. nieruchomość została oddana bezpłatnie w trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej powiatu Domu Dziecka celem prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania. Dom Dziecka nie ponosił opłat związanych z trwałym zarządem. Koszty związane z utrzymaniem i korzystaniem z budynku ponosił Dom Dziecka. Decyzją z dnia 3 grudnia 2015r. wygaszono trały zarząd, a następnie w dniu 23 grudnia 2015 Powiat zawarł z Domem Dziecka umowę użyczenia przedmiotowej nieruchomości. Umowa użyczenia została zawarta na czas nieoznaczony W budynku Domu Dziecka Powiat dokonał następujących ulepszeń: w roku 2004 r. dokonano ulepszenia na kwotę 202 681,26, w roku 2005 na kwotę 200 000 zł w roku 2008 na kwotę 170 000 zł w roku 2008/2009 na kwotę 200 000 zł w roku 2010 na kwotę 98 292,53, w roku 2011/2012 na kwotę 183 600 zł , w roku 2012 na kwotę 72 855,83zł. Łączna wartość ulepszeń wyniosła 1 127 429,62 zł a ulepszenia stanowiły 135 % wartości początkowej budynku. W stosunku do tych wydatków Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Wnioskodawca zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość w drodze bezprzetargowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie planowanej transakcji dostawy zabudowanej Nieruchomości dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowego budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca stał się właścicielem zabudowanej budynkiem V. nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 19 lipca 2000 r. Następnie Nieruchomość w dniu 16 listopada 2004 r. została oddana bezpłatnie w trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej powiatu Domu Dziecka celem prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania. W dniu 3 grudnia 2015 r. wygaszono trwały zarząd, a w dniu 23 grudnia 2015 r. Powiat zawarł z Domem Dziecka umowę użyczenia przedmiotowej nieruchomości. W budynku Domu Dziecka Powiat dokonał następujących ulepszeń: w roku 2004 r. dokonano ulepszenia na kwotę 202 681,26 zł, w roku 2005 na kwotę 200 000 zł w roku 2008 na kwotę 170 000 zł w roku 2008/2009 na kwotę 200 000 zł w roku 2010 na kwotę 98 292,53 zł, w roku 2011/2012 na kwotę 183 600 zł, w roku 2012 na kwotę 72 855,83 zł. Łączna wartość ulepszeń wyniosła 1 127 429,62 zł a ulepszenia stanowiły 135% wartości początkowej budynku. Jednak po dokonanych ulepszeniach przedmiotowy budynek nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze były jedynie wykorzystywany przez jednostkę organizacyjną Powiatu - Dom Dziecka do własnej działalności statutowej. Jak wskazano powyżej w przypadku poniesienia nakładów na ulepszenie budynków w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia konieczne jest wydanie budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem jeśli po dokonanym ulepszeniu, budynek nadal używany był przez jednostkę organizacyjną Powiatu - Dom Dziecka celem prowadzenia w nim działalności należącej do zakresu jego działalności, to nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W analizowanym przypadku do pierwszego zasiedlenia budynku dojdzie w chwili dostawy przedmiotowego budynków, w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy budynku zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dla zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy spełnione powinny być łącznie obie przesłanki zawarte w tym przepisie. Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług).

W analizowanej sprawie, w odniesieniu do opisanego budynku Wnioskodawcy zarówno przy nabyciu, jak i przy ponoszonych nakładach które w sumie stanowiły 135% wartości początkowej budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym zostały spełnione obie przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i lit. b) ustawy.

Tym samym, stwierdzić należy, że transakcja dostawy budynku będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, wobec czego nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże jak wykazano powyżej do ww. czynności znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji więc dostawa budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, i będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z tym, że dostawa budynku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy - w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - ze zwolnienia z podatku korzysta również część gruntu, na którym jest on posadowiony.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem V., istnieje możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718 z późn. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.