Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1585/11-S/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-11-19
Teza: W zakresie nie uznania za obrót dofinansowania otrzymanego od gminy oraz wystawienia faktur korygujących i terminu ich rozliczenia.
Słowa kluczowe: dotacja; faktura-faktura korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1808/12 (data wpływu 3 marca 2014 r.) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 297/14 (data wpływu prawomocnego wyroku 18 września 2014 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 26 stycznia 2012 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania za obrót dofinansowania otrzymanego od gminy oraz wystawienia faktur korygujących i terminu ich rozliczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 26 stycznia 2012 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania za obrót dofinansowania otrzymanego od gminy oraz wystawienia faktur korygujących i terminu ich rozliczenia.

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest spółką prawa handlowego, powstałą w efekcie likwidacji zakładu budżetowego, której jedynym wspólnikiem jest Gmina - Miasto (dalej: Miasto). Spółka została powołana w dniu 9 grudnia 2009 r. w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresy kultury fizycznej i sportu, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 10 i 19 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142, poz. 1591), W związku z powyższym, zostało zawarte porozumienie (dalej: Porozumienie) w sprawie powierzenia Spółce przez Miasto zadania własnego z zakresu kultury fizycznej i sportu. Zadanie to ma polegać na zwiększeniu dostępności obiektów sportowych dla mieszkańców miejscowości S. - Pływalni oraz Hali Sportowej należących do Spółki.

W celu realizacji zadań określonych Porozumieniem, Spółka obowiązana jest do:

1.  Przygotowania i udostępniania Pływalni, a także zapewnienia bezpieczeństwa korzystającym podczas nauki pływania organizowanej przez szkoły podstawowe dla uczniów klas II i III, przy czym Spółka zobowiązana jest do pozostawania w stanie gotowości do przyjęcia co najmniej 29 oddziałów klas II i III szkół podstawowych i udostępniania w tym celu Pływalni na co najmniej 30 godzin tygodniowo,
2.  Umożliwienia korzystania z Pływalni przez kluby sportowe i stowarzyszenia, których celem jest realizacji szkolenia sportowego w zakresie pływania lub nurkowania, w liczbie godzin nie mniejszej niż przeciętnie 14 tygodniowo, rozliczanego nie rzadziej niż 2 razy w roku budżetowym, wg harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem,
3.  Pobieranie za korzystanie z pływalni opłaty w wysokości nie mniejszej niż 8,00 zł/h od określonych w porozumieniu grup odbiorców w liczbie nie mniejszej niż przeciętnie 700 osób miesięcznie, z uwagi na wpływ pływania na prawidłowy rozwój lub poprawę stanu zdrowia, a mianowicie od:
    1.  dzieci i młodzieży szkolnej oraz studentów do 26 roku życia na podstawie legitymacji szkolnej lub studenckiej,
    2.  emerytów i rencistów na podstawie odcinka emerytury lub renty,
    3.  osób niepełnosprawnych na podstawie legitymacji lub odpowiedniego orzeczenia stwierdzającego niepełnosprawność;
4.  Przygotowania i udostępniania Hali Sportowej Spółki, a także zapewnienia bezpieczeństwa obiektu podczas przeprowadzenia przez kluby sportowe treningów, zajęć sportowych i innych rozgrywek sportowych. Spółka zobowiązuje się do pozostawania w gotowości i udostępnienia w tym celu hali sportowej w ilości przeciętne 75 godzin tygodniowo, wg harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem,
5.  Użyczania (udostępniania) na warunkach szczegółowo uzgadnianych z klubami sportowymi i jednostkami organizacyjnymi Miasta pomieszczeń biurowych i magazynowych mieszczących się w Hali Sportowej, za które Miasto dokona zapłaty, wg załącznika do Porozumienia,
6.  Prowadzenia dokumentacji z realizacji zadań w postaci zestawień półrocznych i rocznych, których kopie będą załącznikami do półrocznych i rocznych sprawozdań Spółki z ich realizacji.

Na realizację ww. celów Spółka otrzymuje od Miasta środki finansowe, których wysokość jest ustalana na początku każdego roku, ma charakter ryczałtowy i nie może przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel. Wynagrodzenie zostało określone w kwocie łącznej, na którą składają się dwie kwoty: jedna na realizację zadań wymienionych w pkt 1, 2, 3; druga - na realizację zadań określonych w pkt 4 i 5. Środki te wypłacane są przez Miasto w miesięcznych ratach na rachunek Spółki. Dotychczas, w związku z otrzymywaniem od Miasta kwot dofinansowania, Spółka wystawiała faktury VAT, wykazując w nich podatek należny.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a przedmiotem jej działalności, w szczególności jest świadczenie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej.

Dokonując analizy (weryfikacji) rozliczeń w zakresie VAT, Spółka powzięła wątpliwość co do prawidłowości opodatkowywania kwot dofinansowywania otrzymywanych od Miasta na podstawie Porozumienia. Jej zdaniem, otrzymanego dofinansowania nie można także uznać za dotację, subwencję lub dopłatę, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że otrzymywane przez nią (na podstawie Porozumienia) kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych gminy a powierzonych Spółce powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?
*   Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, że w sytuacji uznania, że otrzymywane przez nią kwoty dofinansowania na realizację zadań własnych gminy (a powierzonych Spółce) nie podlegają opodatkowaniu VAT, ma prawo wystawić faktury korygujące do wystawionych wcześniej faktur na rzecz Miasta, a które to faktury dokumentowały otrzymanie dofinansowania, i w konsekwencji - czy ma prawo do zmniejszenia kwoty podatku należnego a w przypadku jego braku - do rozliczenia ujemnego podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez Miasto?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane od Miasta środki finansowe (dofinansowanie) nie mogą podlegać opodatkowaniu VAT. Środków tych nie można uznać ani za wynagrodzenie za świadczenie usług przez Spółkę, ani też za kwoty subwencji, dotacji lub dopłaty mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Tym samym, zdaniem Spółki, otrzymywane od Miasta kwoty nie mogą stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Należy zauważyć, że otrzymywane środki finansowe nie mogą również wpływać na proporcję rozliczania podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, w związku z otrzymaniem tych kwot Spółka nie była ani nie jest zobowiązana do wystawiania faktur VAT i może fakt otrzymania dokumentować notami księgowymi. Natomiast w stosunku do już wystawionych faktur korygujących na wartość otrzymanego dofinansowania, ma prawo skorygować wystawione faktury VAT poprzez wystawienie faktur korygujących (tzw. korekta „do zera") i dokonać rozliczenia ujemnego podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez Miasto.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Miasta.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu o podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 2006/112) to transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony transakcji musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie (zob. J. Zubrzycki „Leksykon VAT, Unimex 2010, str. 21) bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymywanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednio i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę i jeśli wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem danej czynności. Taki pogląd wynika także z analizy orzecznictwa Trybunału. W sprawie Apple and Pear Development Council (102/86), Trybunał badał, czy obowiązkowe opłaty uiszczane przez farmerów na rzecz zrzeszenia mogą być uznane za zapłatę za usługi, jeśli zrzeszenie przeznaczało otrzymane kwoty na dowolne działania statutowe, a farmerzy nie mieli wpływu na sposób ich przeznaczania. Trybunał orzekł, że brak było związku i odpowiedniej relacji między dokonywanymi wpłatami oraz korzyściami, jakie czerpali farmerzy z przynależności dla zrzeszenia. Jak podkreślił TSUE, nie można było uznać, aby wpłacone składki miały wystarczający związek ze świadczonymi usługami, aby usługi mogły zostać uznane za wykonywanie odpłatanie w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy Rady.

Jak wspomniano, drugim elementem koniecznym dla opodatkowania pewnych świadczeń (dostawy towaru lub świadczenia usługi) jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanym wynagrodzeniem a wykonanymi czynnościami. Taki wniosek wynika chociażby z wyroku Trybunału w sprawie R. J. Tolsma (C-16/93), w którym stwierdzono, że świadczenie jest odpłatne i podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w wykonaniu którego istnieje świadczenie wzajemne a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Z powyższego należy wyciągnąć następujący wniosek: by można było mówić o świadczeniu podlegającym opodatkowaniu VAT musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów krajowych. Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt III SA/G1 174/10 „(\`(...)\`) usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóty nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóki świadczenie to nie będzie usługą. Nie ma tutaj bowiem żadnej konsumpcji. Skoro świadczenie nie jest konsumowane, to nie stanowi ono usługi i musi pozostać poza sferą objętą opodatkowaniem VAT; podatek ten bowiem obciąża konsumpcję (\`(...)\`)." Analogiczne stanowisko zajął także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 254/07 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w wyroku z dnia 1 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1462/09.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy będącej przedmiotem wniosku, należy zauważyć, że wskazany powyżej warunek - jako niezbędny dla uznania, że wystąpiło pomiędzy stronami świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT - nie zaistniał w relacjach pomiędzy Miastem a Spółką. Spółka nie świadczy na rzecz Miasta żadnego świadczenia, gdyż wykonywane usługi są świadczone na rzecz podmiotów trzecich. Odbiorcami usług są osoby fizyczne, podmioty prowadzące działalność gospodarczą, czy też inne jednostki (takie jak szkoły podstawowe, gimnazjalne).

Ponadto, z postanowień zawartego Porozumienia wynika, że Spółka nie zobowiązała się do wykonania jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Miasta. To potwierdza przedstawione powyżej rozumowanie, że otrzymywane przez Spółkę środki nie mogą być uznane za wynagrodzenie z tytułu wykonania jakichkolwiek usług. Nie istnieje więc jakikolwiek związek otrzymanego wynagrodzenia z czynnościami, jakie wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Co więcej, należy zauważyć, że kwoty dofinansowania, jakie są przekazywane Spółce przez Miasto, nie są zależne od ilości wykonanych usług na rzecz konsumentów, są ustalane na cały rok „z góry" i tylko w związku ze wzrostem kosztów utrzymania ogółem kwota ustalonego dofinansowania może być zwiększana. Należy podkreślić, że Miasto ustala wartość dofinansowania na dany rok w miarę posiadanych środków finansowych. To pokazuje, że wysokość wynagrodzenia nie jest w żaden sposób zależna od wykonywanych przez Spółkę usług, które to usługi - jak już podkreślano - nie są wykonywane na rzecz Miasta, ale dla konsumentów.

Z powyższego należy wyciągnąć następujący wniosek - w żaden sposób nie można uznać, że kwoty otrzymywane przez Spółkę stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Miasta.

Otrzymywane kwoty nie stanowią dotacji (subwencji, dopłat), o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Należy zauważyć, że otrzymanego przez Spółkę dofinansowania nie można także uznać za dotację, subwencję lub dopłatę, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z treści tego przepisu, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z zacytowanego przepisu wynika więc, że obrót stanowią nie tylko kwoty należne od: nabywcy lub osoby trzeciej, ale także kwoty różnego rodzaju dotacji, subwencji czy dopłat o podobnym charakterze. Cel tej regulacji jest jasny - całkowita kwota wynagrodzenia otrzymana za wykonanie określonego świadczenia, bez względu na to, czy jest otrzymana od nabywcy, czy też od innego podmiotu (np. w postaci subwencji) musi być uwzględniona w podstawie opodatkowania. Jednak należy zauważyć, że aby otrzymana dotacja, subwencja lub dopłata stanowiły obrót i podlegały opodatkowaniu VAT, ich otrzymanie musi mieć bezpośredni wpływ na stosowaną przez podatnika cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Podstawowym bowiem kryterium decydującym o uznaniu kwoty dotacji, subwencji lub dopłaty za składnik podstawy opodatkowania jest bezpośredni związek otrzymanego wynagrodzenia z ceną należną podatnikowi od nabywcy lub usługobiorcy z tytułu konkretnej transakcji. Jeśli taki związek nie istnieje, otrzymana kwota nie jest objęta dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie może być wliczana do podstawy opodatkowania. Samo bowiem otrzymanie dotacji, dopłaty czy subwencji nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT (samo w sobie nie stanowi żadnej czynności, ani też zdarzenia podlegającego opodatkowaniu). Obrót w rozumieniu przepisów o VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, subwencje lub dopłaty, które w sposób bezwzględny i bezpośredni mają wpływ na cenę. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, służące np. pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i nie zwiększają podstawy opodatkowania VAT.

Taka wykładnia wynika nie tylko z literalnego brzmienia tego przepisu, ale także została potwierdzona w piśmiennictwie, orzecznictwie sądów administracyjnych i TSUE oraz w wydawanych interpretacjach. Jak zauważył J. Zubrzycki w „Leksykonie VAT 2010" (Unimex 2010, str. 537), aby dopłata, subwencja, podlegała opodatkowaniu, musi mieć bezpośredni związek z daną dostawą towarów lub świadczeniem usługi, musi mieć charakter uzupełniający do ceny świadczenia. Jeśli zaś bezpośredni związek nie istnieje, np. w sytuacji gdy otrzymywane dofinansowanie jest przekazywane podatnikowi na pokrycie niezidentyfikowanych wprost kosztów działalności, to otrzymanie dotacji nie jest objęte dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Takie stanowisko wynika także z orzecznictwa TSUE. W sprawie Office des products wallons ASBL (C-184/00) Trybunał stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększyć podstawę opodatkowania VAT. Trybunał zauważył, że w praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych cen.

Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów czy świadczenia konkretnych usług.

Takie stanowisko znajduje także potwierdzenie w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach. Jak stwierdził Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2011 r., nr IPTPP2/443-116/11-4/IR, że „(\`(...)\`) W świetle powyższego rekompensata, którą otrzymuje Wnioskodawca od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej. Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż ww. rekompensata nie będzie zwiększać obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`)."

W interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2009 r., nr ILPP2/443-312/09-9/SJ, Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że otrzymana dotacja (dofinansowanie do realizacji projektów w ramach POKL) nie podlega opodatkowaniu, gdyż „(\`(...)\`) Z przedstawionego opisu wynika, iż Spółka zawiera z Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu w ramach POKL. W przypadku każdego z projektów dotacja będzie przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu («wydatki kwalifikowane»). W ramach dofinansowanych projektów prowadzonych będzie szereg działań, ściśle określonych w stosownych umowach. W ramach projektu Spółka prowadzić będzie działania związane bezpośrednio z organizacją doradztwa (w szczególności zapewnia trenera, materiały szkoleniowe, salę szkoleniową, wyżywienie i nocleg), a także wykonywać będzie czynności związane z zarządzaniem całym projektem, monitoringiem i ewaluacją, rozliczeniem i promocją projektu, zgodnie z wytycznymi określającymi zasady realizacji projektów współfinansowanych ze środków EFS. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż pozyskana przez Wnioskodawcę dotacja od Instytucji Pośredniczącej nie będzie miała związku ze sprzedażą, nie będzie przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona będzie na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wystąpi dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży (…).”

Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2009 r., nr IPPP2/443-503/09-2/IK, na pytanie podatnika, czy otrzymane dofinansowanie w formie dotacji na przedsięwzięcie z zakresu dystrybucji i promocji filmu podlega opodatkowaniu VAT wyjaśnił, że „(\`(...)\`) Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła z P. umowę o udzielenie dofinansowania w formie dotacji na przedsięwzięcie z zakresu dystrybucji i promocji filmu. Przedmiotem tej umowy było udzielenie dotacji na częściowe refinansowanie kosztów produkcji 115 sztuk kopii filmu. Ze względu na fakt, iż nie istnieje możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną usługi, a także, że dotacja nie stanowi składnika ceny usługi dystrybucji, ponieważ ceny biletów kinowych, których wysokość ma wpływ na przychód spółki z tytułu ceny za usługę dystrybucji nie zmieniły się na skutek uzyskanej dotacji należy stwierdzić, że otrzymana dotacja jako niezwiązana z dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będzie stanowić obrotu (podstawy opodatkowania), o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy (\`(...)\`)."

Jak wynika z zaprezentowanych interpretacji organów podatkowych, elementem przesądzającym, że otrzymane kwoty dofinansowania nie stanowiły obrotu w rozumieniu przepisów o VAT była okoliczność, że nie istniała możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną świadczonych usług oraz że dotacja nie stanowiła składnika ceny usługi. Gdyby dofinansowanie, które otrzymuje Spółka, było skonstruowane w następujący sposób: Spółka otrzyma dofinansowanie w wysokości dopłaty np. 2 zł do każdego biletu sprzedanego dla ucznia, wówczas takie dofinansowanie powinno podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż wpływa w sposób bezpośredni na cenę usługi.

Wobec powyższego, otrzymane przez Spółkę kwoty dofinansowania nie mogą podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż służą zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań nałożonych na Miasto a zleconych do wykonania przez Spółkę. Przeznaczane są one na pokrycie kosztów działalności Spółki, m. in. takich jak: koszty zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, dostaw wody i innych usług komunalnych, usług telefonicznych, zakupu środków trwałych i wyposażenia, kosztów wynagrodzenia pracowników, ratowników, koszty remontów, modernizacji i bieżących napraw obiektu. Tak jak już wspomniano wcześniej, kwota otrzymywanego dofinansowania od Miasta nie jest w żaden sposób uzależniona od ilości osób, które skorzystają z usług OSiR lub od wartości sprzedaży dokonanej przez Spółkę. Przedmiotowe dofinansowanie ma charakter ogólny i dotyczy wyłącznie finansowania kosztów działalności Spółki.

Ad. 2

Skoro otrzymywane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu VAT, nie powinno również być dokumentowane fakturami VAT a jedynie notami księgowymi, pomimo faktu, że Miasto i tak nie powinno mieć prawa do odliczenia podatku naliczonego w tych fakturach. Skoro Spółka wystawiła faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku należnego, powinna dokonać odpowiednich korekt tak wystawionych faktur. Wobec faktu, że takie faktury nie powinny w ogóle wystąpić, Spółka powinna dokonać ich anulowania poprzez wystawienie faktur korygujących (tzw. korekty „do zera"). Zmniejszenie podatku należnego wynikającego z tych faktur korygujących powinno nastąpić w miesiącu, w którym Spółka uzyska potwierdzenie odbioru faktur korygujących przez Miasto. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. W przedmiotowej sprawie Spółka wystawiła faktury na czynności, które nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jedynym sposobem, dzięki któremu nieprawidłowość ta zostanie skorygowana („naprawiona"), jest wystawienie przez Spółkę faktur korygujących do wystawionych wcześniej faktur na rzecz Miasta.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie TSUE wyrażany jest pogląd, że opodatkowaniu VAT mają podlegać tylko rzeczywiste transakcje (np. wyrok w sprawie C-255/02 Halifax pic Leeds Permanent Development Service Ltd). Potwierdzeniem stanowiska prezentowanego przez Spółkę jest także wyrok TSUE w sprawie C-434/09 Schmenik&Cofreth A.G.Co KGV Finanzamt Broken i Manfred Shobel v. Finanzamt Eslingen (C-434/09), w którym Trybunał podkreślił, że jeżeli wystawca faktury w wystarczającym czasie całkowicie wyeliminował ryzyko jakichkolwiek strat we wpływach podatkowych, zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, by podatek, który został nieprawidłowo zafakturowany, mógł być przez wystawcę skorygowany.

Reasumując, zdaniem Spółki, ma ona prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych na rzecz Miasta, które dokumentowały otrzymanie dofinansowania i w których wykazano podatek należny - po spełnieniu wymogów określonych w art. 29 ust. 4b ustawy o VAT - zmniejszenia kwoty podatku należnego.

W dniu 14 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał postanowienie nr ITPP2/443-1585/11/RS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Nie zgadzając się z treścią wydanego postanowienia, po uprzednim złożeniu zażalenia, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 5 września 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 528/12, oddalił skargę, stwierdzając, że „(…) wnioskodawca nie udzielił pełnej odpowiedzi, a zatem przedstawiony stan faktyczny nadal nie był jednoznaczny i budził wątpliwości.” Podniósł, że „(…) organ podatkowy słusznie postanowił pozostawić wniosek skarżącej Spółki bez rozpatrzenia”.

Spółka kwestionując stanowisko sądu pierwszej instancji, pismem z dnia 12 listopada 2012 r. złożyła skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 22 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1808/12, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 7 maja 2014 r. sygn. akt. I SA/Sz 297/14 uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia 14 lutego 2012 r. nr ITPP2/443-1585/11/RS. W wyroku tym Sąd stwierdził, że „(…) przedstawiony we wniosku stan faktyczny został opisany w sposób prawidłowy, jest kompletny. Nie budzi zastrzeżeń także sposób sfomułowania pytań w oparciu o tak opisany stan faktyczny. Skarżąca udzieliła także odpowiedzi w zakresie przedstawionego stanu faktycznego, która pozwalała organowi podatkowemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. (…) W konsekwencji, należało stwierdzić, że skarżąca we wniosku przedstawiła wyczerpująco stan faktyczny, w oparciu o który organ podatkowy mógł wydać interpretację indywidualną. Skoro skarżąca stwierdziła, że otrzymywane dofinansowanie nie ma wpływu na cenę świadczonych usług to organ podatkowy winien odnieść się do tego merytorycznie i ocenić, czy otrzymywane środki należy traktować jako obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.”

W dniu 18 września 2014 r. wpłynęło do tut. organu wskazane wyżej orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, opatrzone klauzulą prawomocności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 297/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. , poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.