Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-4/14/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Aplikacja radcowska.
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; działalność-działalność gospodarcza; koszt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osoby fizyczne w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, związanych z uzyskaniem uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 2 września 2013 r. prowadzi jako zarejestrowany podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT (zgłoszenie rejestracyjne VAT-R złożone 6 września 2013 r.). Ponadto do Naczelnika Urzędu Skarbowego złożone zostało w dniu 16 września 2013 zawiadomienie o prowadzeniu księgi przychodów i rozchodów. Przedmiotem działalności firmy jest działalność prawnicza sklasyfikowana pod kodem PKD 69.10Z. W latach 2010-2012 Wnioskodawca odbył aplikację radcowską prowadzoną przez Okręgową Izbę Radców Prawnych, które to szkolenie miało na celu uzyskanie w przyszłości tytułu radcy prawnego, a następnie wykonywanie zawodu radcy prawnego.

W związku z powyższym Wnioskodawca poniósł w ramach odbytej aplikacji radcowskiej wydatki na szkolenie w celu pozyskania przyszłego źródła przychodu. Udokumentowane i opłacone z własnych środków wydatki finansowe na szkolenie w ramach aplikacji Wnioskodawca poniósł odpowiednio za I rok aplikacji w kwocie 4500 zł (słownie zł: cztery tysiące pięćset) w II ratach m-c luty i kwiecień 2010 r. Za II rok aplikacji wydatek w kwocie 4851 zł (słownie zł: cztery tysiące osiemset pięćdziesiąt jeden) został opłacony przeze mnie w dwóch ratach w miesiącach lutym i kwietniu 2011 r., a za III rok szkolenia w kwocie 4200,00 zł (słownie zł cztery tysiące dwieście) w ratach w miesiącu lutym i kwietniu 2012 r. Razem z tytułu opłat rocznych za szkolenie w ramach aplikacji Wnioskodawca poniósł wydatki w kwocie 13.551 (słownie zł: trzynaście tysięcy pięćset pięćdziesiąt jeden), których poniesienie stanowiło warunek, aby w dalszej kolejności przystąpić do egzaminu zawodowego, a następnie wpisania na listę radców i dalej rozpoczęcia działalności gospodarczej w formie kancelarii prawnej. W trakcie odbywania aplikacji Wnioskodawca uzyskiwał przychody z tytułu pozostawania w stosunku pracy. Wnioskodawca był zatrudniony na umowę o pracę w spółkach prawa handlowego o budowlanym profilu działalności, i uzyskiwane z tytułu umowy o pracę przychody nie miały związku z wydatkami poniesionymi na koszty aplikacji, gdyż zatrudnienie na stanowisku specjalisty d/s prawnych nie było uwarunkowane posiadaniem tytułu radcy prawnego (aplikacja na tych stanowiskach nie była wymagana, ani konieczna).

W związku z powyższym po ukończeniu szkolenia w celu uzyskania możliwości przystąpienia do egzaminu Wnioskodawca poniósł z własnych środków udokumentowany wydatek za egzamin radcowski w kwocie określonej uchwałą korporacji zawodowej radców prawnych w wysokości 1000 zł oraz po pozytywnym zdaniu egzaminu wydatek z tytułu opłaty za wpis na listę radców prawnych w kwocie 960 zł (słownie: dziewięćset sześćdziesiąt zł).

Niewpłacenie wskazanej kwoty 1000 zł spowodowałoby niezakwalifikowanie Wnioskodawcy do egzaminu zawodowego i odebrałoby możliwość uzyskania w przyszłości źródła przychodu w ramach prowadzonej na własny rachunek działalności gospodarczej tj. otwarcia kancelarii radcy prawnego. Po pozytywnym zdaniu egzaminu zawodowego kolejnym etapem, zgodnie z art. 23 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych było złożenie przez Wnioskodawcę ślubowania i wpis na listę radców prawnych. W związku z tym w miesiącu maju 2013 r. Wnioskodawca poniósł z własnych środków kolejny wydatek w kwocie 960 zł (słownie zł: dziewięćset sześćdziesiąt) i następnie 29 maja 2013 r. został wpisany na listę radców prawnych. Ogółem poniósł z własnych środków udokumentowane wydatki w kwocie 15.511 zł (słownie zł: piętnaście tysięcy pięćset jedenaście) niezbędne i konieczne (art. 23 i 24 ustawy o radcach prawnych), po to aby uzyskać uprawnienia do wykonywania zawodu a następnie uzyskiwać i zwiększać swoje przychody prowadząc swoją kancelarię radcy prawnego w ramach działalności gospodarczej. W trakcie aplikacji radcowskiej (szkolenia) Wnioskodawca występował kilka razy przed sądami powszechnymi (reprezentując patrona) jednak z tego tytułu nie uzyskiwał żadnego wynagrodzenia.

Następstwem uzyskania uprawnień było założenie przez Wnioskodawcę w możliwie najkrótszym czasie (2 września 2013 r.) działalności gospodarczej, co dało mu możliwość współpracy z dużą kancelarią radców prawnych i świadczenie usług prawniczych jako podwykonawca dla klientów tej kancelarii. Pozyskanie i zabezpieczenie tego źródła przychodów jest związane ściśle z prowadzeniem własnej działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego. W związku z powyższym ponieważ wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę z zamiarem osiągnięcia i zabezpieczenia źródła przychodów z działalności gospodarczej na podstawie art. 22 ust. 1, oraz art. 23 ust. l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także jednocześnie istnieje związek przyczynowo-skutkowy ich poniesienia z przychodami z działalności gospodarczej pod datą rozpoczęcia (tj. 2 września 2013 r.) działalności, Wnioskodawca zaliczył poniesione wydatki w kwocie ogółem 15.511 zł do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności, w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego, warunkujących wykonywanie działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego Wnioskodawca miał prawo w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie rozpoczęcia tej działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności w celu uzyskania uprawnień radcy prawnego warunkujące prowadzenie działalności gospodarczej poprzez świadczenie usług prawniczych w formie kancelarii prawniczej mógł w całości (15.511 zł) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Na zakwalifikowanie tych wydatków pozwala według Wnioskodawcy art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku źródła działalności jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła. Wydatki na odbytą aplikację nie zostały ponadto ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów zawartych w treści art. 23 wskazanej ustawy. Bez odbycia płatnej aplikacji (koszt opłat za 3 lata 2010-2012 wynosił 13.551 zł), która jest podstawowym sposobem zdobycia uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego ,jak też bez zdobycia tych uprawnień (wydatki 1000 zł za egzamin końcowy i 960 zł za wpis na listę radców prawnych). Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego, a co za tym idzie osiągać przychodu z działalności gospodarczej (prowadzenie kancelarii radcy prawnego). Tym samym związek przyczynowy między poniesionymi wydatkami na aplikację radcowską, egzamin i wpis na listę radców, a osiągnięciem przychodu z działalności gospodarczej jest oczywisty i gospodarczo uzasadniony. Nabyte przez Wnioskodawcę umiejętności i wiedza skutkowały wykorzystywaniem tej wiedzy w działalności gospodarczej. Zatem prawidłowo udokumentowane wydatki poniesione w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają unormowań, które zabraniałyby zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przed rozpoczęciem działalności.

Ponadto zdobycie uprawnień radcy prawnego z założenia od początku miało służyć wykonywaniu przez Wnioskodawcę zawodu w ramach działalności gospodarczej, gdyż jest to najczęściej praktykowana forma osiągania przychodów przez radców prawnych. W czasie kiedy Wnioskodawca nie posiadał uprawnień radcy prawnego nie mógł prowadzić działalności w formie kancelarii radcy prawnego, dlatego też uważa iż mógł zaliczyć wydatki dopiero później jako koszty związane z przychodami z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku. Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji radcowskiej nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art.

23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jako zarejestrowany podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG.

W latach 2010-2012 Wnioskodawca odbył aplikację radcowską prowadzoną przez Okręgową Izbę Radców Prawnych, które to szkolenie miało na celu uzyskanie w przyszłości tytułu radcy prawnego, a następnie wykonywanie zawodu radcy prawnego. W związku z powyższym Wnioskodawca poniósł w ramach odbytej aplikacji radcowskiej wydatki na szkolenie w celu pozyskania przyszłego źródła przychodu. Następnie Wnioskodawca przystąpił do egzaminu radcowskiego zdając go z wynikiem pozytywnym. W dalszej kolejności Wnioskodawca złożył wniosek o wpisanie na listę radców prawnych. Uchwałą Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych 29 maja 2013 r. został wpisany na listę radców prawnych, a także złożył ślubowanie. Następstwem uzyskania uprawnień było założenie przez Wnioskodawcę 2 września 2013 r. działalności gospodarczej, co dało mu możliwość współpracy z dużą kancelarią radców prawnych i świadczenie usług prawniczych będąc podwykonawcą dla klientów tej kancelarii.

Analizując celowość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków wskazać należy, że:

*   „opłaty roczne za I, II, III rok aplikacji” stanowiły zapłatę za uczestnictwo w zajęciach teoretycznych i praktycznych aplikanta,
*   przystąpienie do egzaminu końcowego i uzyskanie tytułu radcy prawnego możliwe było po dokonaniu „opłaty za możliwość przystąpienia do egzaminu końcowego”.
*   uiszczenie „opłaty za wpis na listę radców prawnych” co do zasady daje formalne podstawy do wykonywania zawodu ale nie przesądza o jej wykonywaniu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odnosząc do tego stanu faktycznego zaprezentowaną uprzednio wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że przy kwalifikowaniu do kosztów podatkowych poczynionych przez Wnioskodawcę wydatków na aplikację radcowską należy brać po uwagę przeznaczenie wydatków na aplikację (ich celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się tych wydatków do osiągnięcia przychodu Wnioskodawcy. Na etapie finansowania aplikacji, celowość wydatku w żaden sposób nie odnosi się do działalności gospodarczej podjętej dopiero po ukończeniu aplikacji.

Ponadto sam Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że bez poniesienia tych wydatków nie uzyskałby uprawnień radcy prawnego. Celem ponoszonych wydatków było więc odbywanie poszczególnych etapów aplikacji oraz wpis na listę radców prawnych, a nie uzyskanie przychodów z działalności gospodarczej.

Poniesione wydatki na aplikację były niewątpliwie związane ze zdobyciem wiedzy i umiejętności oraz należytym przygotowanie do zawodu radcy prawnego. Zdobycie uprawnień umożliwiło otwarcie Kancelarii i uzyskanie przychodów z tego źródła, jednakże nie sposób zgodzić się by wydatek z tytułu wpisu, opłat za egzamin, opłat rocznych lub składek członkowskich spełniał kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca nie wykazał, by wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej miały na celu uzyskiwanie przychodów z działalności gospodarczej, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Przede wszystkim źródło takie w dniu poniesienia wydatku jeszcze nie istniało, a w czasie odbywania aplikacji Wnioskodawca uzyskiwał przychody ze stosunku pracy.

Koszty aplikacji radcowskiej poniesione przez Wnioskodawcę należy zaliczyć do wydatków o charakterze osobistym, związanych z podnoszeniem ogólnego poziomu wiedzy prawniczej (działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych można również prowadzić nie posiadając tytułu radcy prawnego). Ponadto należy zauważyć, że elementy edukacyjne aplikacji, mogą być wykorzystane poza wykonywaniem zawodu radcy prawnego, świadczą bowiem o podniesieniu poziomu wykształcenia prawniczego w ogólności, rzutują na zwiększenie atrakcyjności osoby z wykształceniem wyższym prawniczym na rynku zatrudnienia. Zawód radcy prawnego można jednak wykonywać w różnych formach np. w ramach stosunku pracy, na podstawie umowy cywilnoprawnej, w kancelarii radcy prawnego oraz w spółce cywilnej lub jawnej, partnerskiej, komandytowej lub komandytowo-akcyjnej lub w ramach indywidualnej działalności gospodarczej.

Jak wskazano uprzednio, stosownie do art. 22 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla kosztu podatkowego konieczny jest związek przyczynowy pomiędzy wydatkiem a przychodem z konkretnego źródła przychodów. Aby istniał związek przyczynowy ponoszone wydatki winny mieć cechę przemyślanego logicznego działania podatnika związanego z działalnością gospodarczą podporządkowanego osiągnięciu przychodu.

Skoro wydatki Wnioskodawca ponosił w latach wcześniejszych, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to nie można uznać, że wydatki te poniósł w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, ponoszone wydatki nie przyczyniały się do osiągania przychodów z działalności gospodarczej.

Wydatki, o których mowa we wniosku zostały poniesione w okresie kiedy uzyskiwał przychody ze stosunku pracy. Wydatkom tym nie towarzyszyło więc żadne ryzyko gospodarcze. Nie mogły one przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są jedynie takie wydatki, które mają przyczynę w działalności gospodarczej podatnika.

Brak jest więc związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w późniejszym okresie.

Konkludując, odbycie aplikacji jest etapem przygotowującym do wykonywania zawodu radcy prawnego. Jednakże samo przystąpienie do egzaminu na aplikację jak i odbywanie aplikacji nie determinuje formy w jakiej zawód radcy prawnego będzie wykonywany a jest wymogiem niezbędnym do uzyskania uprawnień do wykonywania tego zawodu.

Podkreślić należy zatem, że skoro wydatki zostały poniesione przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie w ramach ryzyka gospodarczego, a ich celem było uzyskanie kwalifikacji do jej rozpoczęcia brak jest związku pomiędzy ich poniesieniem a uzyskaniem przychodu z działalności gospodarczej. Omawiane wydatki mają charakter osobistych, gdyż ich przyczyna nie jest w żaden sposób związana z działalnością gospodarczą.

W złożonym wniosku Wnioskodawca nie wykazał by wydatki związane z aplikacją radcowską były ponoszone w celu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. Jak już wskazano, działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych można również prowadzić nie posiadając tytułu zawodowego radcy prawnego, zaś sama aplikacja żadnego przychodu nie przynosi.

W konsekwencji wydatków, o których mowa we wniosku tj. opłaty roczne za I, II i III rok aplikacji radcowskiej, opłaty za egzamin końcowy (radcowski) oraz opłaty za wpis na listę radców prawnych nie można uznać za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.