Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-141/11-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług.
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu 20 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.) o opis stanu faktycznego i jego doprecyzowanie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem wniosku są prowadzone przez Wnioskodawcę (dalej Stowarzyszenie) szkolenia rolników. Celem szkoleń jest uzyskanie zaświadczenia, na podstawie którego rolnik otrzymuje uprawnienia do stosowania środków ochrony roślin w gospodarstwie i pracy przy obrocie i konfekcjonowaniu środków ochrony roślin.

Stowarzyszenie jest objęte systemem oświaty na podstawie otrzymanego zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, wydanego na podstawie art. 82 ust. 3 Ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.).

Usługi świadczone przez Stowarzyszenie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a Ustawy o podatku VAT obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r.

Stowarzyszenie ma prawo do prowadzenia szkoleń na podstawie zaświadczenia z dnia 1 czerwca 2010 r. wydanego przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Roślin i Nasiennictwa o wpisie do rejestru podmiotów upoważnionych do prowadzenia szkoleń z zakresu integrowanej produkcji, obrotu i konfekcjonowania środków ochrony roślin oraz stosowania środków ochrony roślin przy użyciu opryskiwaczy i metodą fumigacji z prawem prowadzenia działalności na terenie wszystkich województw w Polsce. Podstawa prawna: art. 75 ust. 1 Ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o ochronie roślin (Dz. U. z 2008 r. Nr 133, poz. 849 ze zm.), a wprowadzonego art. 43 Ustawy z dnia 4 marca 2010 r. o świadczeniu usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278).

Szkolenia prowadzone są na podstawie przepisów o ochronie roślin. Podstawa prawna (jak powyżej). Działalność szkoleniowa nie jest ani w części ani w całości finansowana ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługa szkoleniowa, którą prowadzi Wnioskodawca zwolniona do dnia 31 grudnia 2010 r. z opodatkowania podatkiem VAT wg załącznika Nr 4 poz. 7, z dniem 1 stycznia 2011 r. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Stowarzyszenia w zakresie szkoleń zarejestrowana jest w Wydziale Edukacji Urzędu Miasta i posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych (zaświadczenie). Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, Zainteresowany uważa, że jest zwolniony z naliczania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane i usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w powyżej wskazanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

W świetle art. 2 ust. 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Według art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Regulacje art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy jest implementacją prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 Dyrektywy, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Z opisu sprawy wynika, iż Stowarzyszenie prowadzi szkolenia rolników, których celem jest uzyskanie zaświadczenia, na podstawie którego rolnik otrzymuje uprawnienia do stosowania środków ochrony roślin w gospodarstwie i pracy przy obrocie i konfekcjonowaniu środków ochrony roślin. Stowarzyszenie jest objęte systemem oświaty na podstawie otrzymanego zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, wydanego na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o systemie oświaty. Działalność Stowarzyszenia w zakresie szkoleń zarejestrowana jest w Wydziale Edukacji Urzędu Miasta i posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Jak wskazał Wnioskodawca, usługi świadczone przez Stowarzyszenie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku VAT, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. Stowarzyszenie ma prawo do prowadzenia szkoleń na podstawie zaświadczenia wydanego przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Roślin i Nasiennictwa o wpisie do rejestru podmiotów upoważnionych do prowadzenia szkoleń z zakresu integrowanej produkcji, obrotu i konfekcjonowania środków ochrony roślin oraz stosowania środków ochrony roślin przy użyciu opryskiwaczy i metodą fumigacji z prawem prowadzenia działalności na terenie wszystkich województw w Polsce. Podstawa prawna: art. 75 ust. 1 Ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o ochronie roślin (Dz. U z 2008 r. nr 133, poz. 849 ze zm.), a wprowadzonego art. 43 ustawy z dnia 4 marca 2010 r. o świadczeniu usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2010 r. Nr 47, poz. 278). Szkolenia prowadzone są na podstawie przepisów o ochronie roślin. Podstawa prawna (jak powyżej). Działalność szkoleniowa nie jest ani w części ani w całości finansowana ze środków publicznych.

Mając powyższe na uwadze, jak również to, że Stowarzyszenie jest objęte systemem oświaty a jego działalność Stowarzyszenia w zakresie szkoleń zarejestrowana jest w Wydziale Edukacji Urzędu Miasta i posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, wskazać należy, że Wnioskodawca w zakresie świadczenia opisanych we wniosku czynności dotyczących szkolenia rolników, mógłby korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zakres powyższego zwolnienia adresowany jest m.in. do jednostek objętych systemem oświaty, realizujących usługi kształcenia, do których zalicza się również placówki niepubliczne, które uzyskały wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o ile usługi te wymienione zostały w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Jednocześnie, gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia nie będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, należy rozważyć czy będą one podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, szkolenia dla rolników prowadzone są na podstawie art. 75 ust. 1 ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o ochronie roślin (Dz. U. z 2008 r. Nr 133, poz. 849 ze zm.), zgodnie z którym działalność polegająca na prowadzeniu szkoleń, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, art. 64 ust. 4 pkt 1 lit. a, art. 66 ust. 1 pkt 1 i art. 74 pkt 1, zwanych dalej „szkoleniami w zakresie ochrony roślin”, jest działalnością regulowaną w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i wymaga wpisu do rejestru przedsiębiorców wykonujących działalność w zakresie prowadzenia szkoleń w zakresie ochrony roślin.

Stosownie do art. 75 ust. 2 ww. ustawy, Organem prowadzącym rejestr, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  wojewódzki inspektor właściwy ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania przedsiębiorcy albo
2.  wojewódzki inspektor właściwy ze względu na planowane miejsce prowadzenia szkoleń w zakresie ochrony roślin, do którego został złożony wniosek o wpis do rejestru, w przypadku przedsiębiorcy z państwa członkowskiego, państwa członkowskiego Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stronie umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, albo państwa, które zawarło ze Wspólnotą Europejską i jej państwami członkowskimi umowę regulującą swobodę świadczenia usług, czasowo świadczącego usługi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast, na podstawie art. 75 ust. 8 cyt. ustawy, Minister właściwy do spraw rolnictwa określi, w drodze rozporządzenia:

1.  warunki organizacyjno-techniczne prowadzenia szkoleń w zakresie ochrony roślin,
2.  kwalifikacje osób prowadzących szkolenia w zakresie ochrony roślin, z uwzględnieniem programu szkolenia dla osób prowadzących szkolenia w zakresie integrowanej produkcji,
3.  programy szkoleń w zakresie ochrony roślin, z uwzględnieniem sposobu stosowania środków ochrony roślin w przypadku szkoleń w zakresie stosowania tych środków,
4.  maksymalną liczbę osób w grupie, dla jakiej prowadzi się szkolenia w zakresie ochrony roślin,
5.  sposób dokumentowania działań związanych z prowadzeniem szkoleń w zakresie ochrony roślin,
6.  wzór zaświadczenia o ukończeniu szkolenia w zakresie ochrony roślin oraz okres ważności tego zaświadczenia

\- mając na względzie zapewnienie prawidłowego przebiegu szkoleń w zakresie ochrony roślin.

Na tej podstawie Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi wydał rozporządzenie z dnia 16 grudnia 2010 r. w sprawie szkoleń w zakresie ochrony roślin (Dz. U. Nr 256, poz. 1721), zgodnie z którym przedmiotowe szkolenia prowadzone są w formach i na określonych zasadach.

Zatem, uznać należy że świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia rolników należy traktować jako usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Zatem, szkolenia te korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, o ile nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Informuje się, że od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.