Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-520/16-1/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-09
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spłata; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 18 kwietnia 2016 r. (data otrzymania 26 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 18 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 29 czerwca 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-520/16/HS wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 18 lipca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Postanowieniem z 10 listopada 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po ojcu Wnioskodawczyni zmarłym 6 października 2011 r. na podstawie ustawy nabyły wprost dwie córki (w tym Wnioskodawczyni) w udziałach po ½ w stosunku do całości spadku, którego prawomocność stwierdzono 2 grudnia 2011 r.

We wniosku z 13 stycznia 2012 r. skierowanym do Sądu Rejonowego, jedna ze spadkobierczyń wniosła o dokonanie działu spadku po zmarłym ojcu, podając, że w skład spadku wchodzi:

1.  mieszkanie własnościowe w K.,
2.  nieruchomość gruntowa wraz z domem jednorodzinnym w K. (dalej jako nieruchomość przy ul. L.),
3.  samochód osobowy rok produkcji 1976 (wyrejestrowany),
4.  przyczepa campingowa rok produkcji 1976 (wyrejestrowana).

Na rozprawie 21 marca 2012 r. Sąd Rejonowy rozpoznał sprawę z wniosku siostry Wnioskodawczyni i z udziałem Wnioskodawczyni o dział spadku, na którym to posiedzeniu strony zgodnie oświadczyły, że nieruchomość przy ul. L. chcą sprzedać w trakcie postępowania spadkowego na wolnym rynku, a pieniędzmi podzielić się po połowie. Wnioskodawczyni spłaci udział siostry w mieszkaniu własnościowym, samochód osobowy przypadnie Wnioskodawczyni na wyłączną własność, a przyczepa campingowa przypadnie siostrze Wnioskodawczyni na wyłączną własność.

W ustawowym terminie, tj. 24 maja 2012 r. Wnioskodawczyni złożyła zgłoszenie o nabyciu spadku po ojcu zmarłym 6 października 2011 r. na druku SD-Z2 we właściwym urzędzie skarbowym.

W wyniku braku zgodnej współpracy między spadkobierczyniami w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości gruntowej zabudowanej domem jednorodzinnym na wolnym rynku 20 maja 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła do Sądu Rejonowego wniosek o fizyczny sądowy dział całego spadku z dopłatą na rzecz tego spadkobiercy, który nabywa udziały spadkowe w poszczególnych przedmiotach niższej wartości.

W dniu 25 września 2013 r. listem poleconym Wnioskodawczyni otrzymała od Pana X. oświadczenie, w którym wyraża wolę kupna nieruchomości przy ul. L. Oświadcza również, że niniejsze oświadczenie ważne jest do dnia podpisania aktu notarialnego nie dłużej niż do 8 października 2013 r.

W dniu 9 października 2013 r. na rozprawie w Sądzie Rejonowym o dział spadku w obecności Pana X. Wnioskodawczyni nie wyraża zgody na sprzedaż nieruchomości na wolnym rynku.

W dniu 15 października 2013 r. aktem notarialnym, bez zgody Wnioskodawczyni, została zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której siostra Wnioskodawczyni sprzedała Panu X. udział wynoszący 1/100 we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym przy ul. L. W § 6 aktu notarialnego z 15 października 2013 r. notariusz zwrócił uwagę sprzedającej (siostrze Wnioskodawczyni) na treść art. 1036 Kodeksu cywilnego oraz art. 192 pkt 3 w zw. z art. 13 § 2 Kodeksu postępowania cywilnego.

W § 7 aktu notarialnego Pan X. wniósł, aby Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych w księdze wieczystej wpisał w dziale II, że współwłaścicielem jest Pan X. w udziale wynoszącym 1/100, zmniejszając udział siostry Wnioskodawczyni do 49/100.

W dniu 22 października 2013 r. do Sądu Rejonowego pismem procesowym z 17 października 2013 r. wpłynął wniosek Pana X. o dopuszczenie, na zasadzie art. 510 § 1 k.p.c. do wzięcia udziału w sprawie w charakterze uczestnika oraz zniesienie, na zasadzie art. 212 § 2 k.c. współwłasności nieruchomości gruntowej poprzez przyznanie jej Panu X. na wyłączną własność z obowiązkiem spłaty na rzecz Wnioskodawczyni i jej siostry.

Postanowieniem Sąd Rejonowy po rozpoznaniu 9 stycznia 2014 r. na rozprawie sprawy z wniosku siostry Wnioskodawczyni przy udziale Wnioskodawczyni o dział spadku postanowił wezwać do udziału w sprawie w charakterze uczestnika Pana X. Postanowieniem z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy po rozpoznaniu sprawy z wniosku siostry Wnioskodawczyni przy udziale Wnioskodawczyni i Pana X. o dział spadku postanowił w pkt II w drodze działu spadku po ojcu Wnioskodawczyni prawo własności nieruchomości gruntowej przy ul. L. przyznać na wyłączną własność Pana X. Natomiast w pkt VI postanowił zasądzić od uczestnika Pana X. na rzecz uczestniczki – Wnioskodawczyni kwotę 277 050,00 zł płatną w terminie jednego tygodnia od dnia uprawomocnienia się postanowienia z ustawowymi odsetkami na wypadek opóźnienia od dnia płatności do dnia zapłaty.

W uzasadnieniu postanowienia z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy uzasadnił wydane orzeczenie sądowe o dział całego spadku po ojcu Wnioskodawczyni zmarłym 6 października 2011 r. m.in. w następujący sposób: „Niewątpliwie 15 października 2014 r. J.W. rozporządziła udziałem w przedmiocie należącym do spadku (sprzedała udział o wielkości 1/100 w nieruchomości (…) Panu A.W. bez zgody H.K. (…). W związku z powyższym A.W. (…) jako następca prawny spadkobiercy, pod tytułem szczególnym, w zakresie oznaczonego udziału w przedmiocie spadkowym, jest osobą zainteresowaną w sprawie o dział spadku i mógł wziąć udział w toczącym się postępowaniu w każdym jego stadium (art. 510 k.p.c.).” i dalej: „W sytuacji zakupu udziału w tej nieruchomości przez A.W. od J.W. i przyznania jej na wyłączną własność uczestnika ze spłatą wartości udziałów wnioskodawczyni i uczestniczki w kwocie oszacowanej przez biegłego, H.K. otrzymała spłatę wartości udziału w tej nieruchomości w takiej samej wysokości, w jakiej otrzymałaby ją w sytuacji, gdyby przedmiotowa nieruchomość została przyznana na wyłączną własność J.W. z obowiązkiem spłaty udziału siostry” a także: „Wnioskodawczyni otrzymała spłatę swojego udziału w oparciu o art. 212 § 2 k.c. w zw. z art. 1035 k.c. w wysokości 1/2 wartości nieruchomości pomniejszonej o cenę zakupu przez A.W. udziału w nieruchomości, a uczestniczka – w wysokości 1/2 wartości nieruchomości.”

Postanowieniem z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy po rozpoznaniu sprawy z wniosku siostry Wnioskodawczyni przy udziale Wnioskodawczyni i Pana X. o dział spadku po ustaleniu wartości całego spadku zasądził ekwiwalent pieniężny, który nie przekroczył udziału Wnioskodawczyni w spadku.

Zbycie udziałów ze spłatą na podstawie orzeczenia sądowego z 18 listopada 2014 r., którego prawomocność stwierdzono 23 stycznia 2015 r. nastąpiło przed upływem 5 lat od daty otwarcia spadku 6 października 2011 r. W dniu 6 października 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła prawo jako współwłaściciel w części ułamkowej 1/2 co do wszystkich składników masy spadkowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) przychód uzyskany w wyniku odpłatnego zbycia nieruchomości, które zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nakłada na podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, czyli w tym przypadku do 2 maja 2016 r.

W uzupełnieniu z 11 lipca 2016 r. Wnioskodawczyni wskazała, że:

W skład masy spadkowej po jej ojcu zmarłym 6 października 2011 r., oprócz składników wymienionych w dalszej części pisma, wchodziły środki pieniężne zdeponowane w bankach, które to środki zostały zgodnie, na podstawie prawomocnego postanowienia sądu o nabyciu spadku z 2 grudnia 2011 r. podzielone między spadkobierców i ulokowane na osobistych kontach Wnioskodawczyni i jej siostry zgodnie z posiadanym udziałem w całości spadku, tj. po 1/2. Środki pieniężne z kont spadkodawcy zostały przeksięgowane przez banki na konta spadkobierców przed sądowym działem spadku wniesionym na wniosek siostry Wnioskodawczyni 13 stycznia 2012 r. Odziedziczone środki pieniężne nie były powodem sporu między spadkobiercami a zatem nie były przedmiotem sądowego działu spadku zakończonego wydaniem postanowienia sądowego z 18 listopada 2014 r.

Przedmiotem sądowego działu spadku zakończonego wydaniem postanowienia z 18 listopada 2014 r., którego prawomocność Sąd Rejonowy stwierdził 23 stycznia 2015 r. były składniki wymienione powyżej w opisie stanu faktycznego w pkt 1)-4).

Postanowieniem sądowym z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy ustalił wartość przedmiotu postępowania na kwotę 757 400,00 zł (siedemset pięćdziesiąt siedem tysięcy czterysta złotych).

Kwota 757 400,00 zł była sumą wartości: nieruchomości przy ul. L. – 554 100,00 zł, lokalu mieszkalnego (mieszkania własnościowego) – 202 300,00 zł, samochodu osobowego – 500,00 zł i przyczepy campingowej – 500,00 zł.

Wartość nieruchomości przy ul. L. oraz wartość lokalu mieszkalnego w K. została na wniosek sądu oszacowana przez biegłego sądowego 4 grudnia 2013 r. oraz 3 grudnia 2013 r.

Postanowieniem sądowym z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy w drodze działu spadku po ojcu Wnioskodawczyni postanowił prawo własności lokalu mieszkalnego w K. wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, która stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali w 3/100, dla której prowadzona jest przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, księga wieczysta przyznać na wyłączną własność Wnioskodawczyni i zasądzić od niej na rzecz siostry kwotę 101 150,00 zł.

Tym samym postanowieniem Sąd Rejonowy w drodze działu spadku po ojcu Wnioskodawczyni postanowił prawo własności nieruchomości przy ul. L. przyznać na wyłączną własność Pana X. i zasądzić od niego na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 277 050,00 zł, a na rzecz jej siostry kwotę 271 550,00 zł.

Tym samym postanowieniem z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy w drodze działu spadku po ojcu Wnioskodawczyni postanowił prawo własności samochodu osobowego oraz przyczepy campingowej przyznać na wyłączną własność siostry Wnioskodawczyni i zasądzić od niej na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 500,00 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy kwota 277 050,00 zł otrzymana od Pana X. w ramach spłaty spadkobiercy w nieruchomości przy ul. L. w wyniku sądowego działu całego spadku stanowiąca pieniężny ekwiwalent równy wartości odziedziczonego udziału w przedmiocie należącym do spadku jako odpłatne zbycie przed upływem 5 lat jest przychodem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawczyni jest zobowiązana jako podatnik do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej kwoty?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku, w wyniku którego udział spadkowy w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Wartość spłaty jaka została zasądzona Wnioskodawczyni prawomocnym orzeczeniem sądowym o dział całego spadku z 18 listopada 2014 r., którego prawomocność została stwierdzona 23 stycznia 2015 r. od Pana X. w kwocie 277 050,00 zł nie przekroczyła udziału spadkowego Wnioskodawczyni w nieruchomości tj. przedmiocie należącym do spadku. Spłata ta nie spowodowała powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko w sprawie prawnej poruszającej problem opodatkowania zbycia nieruchomości w formie działu spadku z jednoczesną spłatą na rzecz pozostałych spadkobierców znajduje odzwierciedlenie w odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską Nr 9106/12, a także w wielu interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów. W ocenie Ministra Finansów, w odpowiedzi na interpelacje poselską z 12 października 2012 r. w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna w stosunku do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. Oznacza to, że w takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku. Mając powyższe na uwadze, odpłatne zbycie udziału spadkowego w nieruchomości nabytego w 2011 r. tj. przed upływem 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, również nie stanowi źródła przychodu dla Wnioskodawczyni jako spadkobiercy, z uwagi na okoliczność, że spłata w wyniku działu spadku nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego. Reasumując, nie można mówić o przychodzie, gdy spłata nie przewyższa wartości odziedziczonego udziału, bo do tej wartości Wnioskodawczyni nabyła już prawo jako spadkobierca. W podobnej sprawie swoje stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 25 lutego 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1191/13/JG.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 86 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku jak i dział spadku należą do spraw z zakresu prawa spadkowego (wyrok WSA w Łodzi z 9 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1173/11). Wspólność majątku spadkowego powstaje z chwilą otwarcia spadku. Między spadkobiercami powstaje wspólność w częściach ułamkowych i zniesienie tej wspólności następuje poprzez dział spadku.

Wspólność taka nie ma charakteru całkowitego, bowiem istnieje do momentu działu spadku. Dział spadku polega na tym, że wraz z zakończeniem trwania wspólności określa się wielkość sched spadkobierców. W tym celu określa się wartość całego majątku. Każdy ze współspadkobierców może swobodnie rozporządzać swoim udziałem w spadku za wyjątkiem udziału w przedmiocie należącym do spadku. Do zbycia udziału w przedmiocie należącym do spadku wymagana jest zgoda pozostałych współspadkobierców wyrażona zarówno przed jak i po dokonanej czynności a w razie jej braku zgodę taką może wydać sąd. Skoro majątek nabyty tytułem dziedziczenia podlegał podatkowi od spadków i darowizn to spłata udziałów spadkowych nie przekraczająca wartości udziałów podlega również podatkowi od spadków i darowizn i w związku z tym wyłączona jest z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez sąd administracyjny w wyroku WSA w Łodzi z 9 listopada 2011 r. sygn. akt l SA/Łd 1173/11, tu cytat: „Objęcie opodatkowaniem – na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty jest nie do przyjęcia także na gruncie Konstytucji RP, prowadziłoby ono bowiem do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym. Konsekwencją tego byłoby naruszenie art. 84 Konstytucji RP, stanowiącego że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych ustawą, ale tylko wówczas, gdy ustawa taki podatek od określonego przychodu (dochodu) przewiduje, oraz, że wszyscy mają prawo równego traktowania przez władze publiczne\`(...)\` Co więcej prowadziłoby do różnicowania sytuacji spadkobierców w zależności od tego, czy nabyte w drodze spadku rzeczy są podzielne, czy niepodzielne, przy czym spadkobiercy rzeczy niepodzielnych byliby w gorszej sytuacji od spadkobierców rzeczy podzielnych, bowiem ciążyłby na nich dodatkowy obowiązek podatkowy, tj. w podatku dochodowym od osób fizycznych.” W wyżej wymienionym zacytowanym fragmencie stanowiska oprócz art. 84 jest zawarty także art. 32 § 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Reasumując, Wnioskodawczyni uważa, że kwota 277 050,00 zł otrzymana od Pana X. w ramach spłaty spadkobiercy w nieruchomości w wyniku sądowego działu całego spadku stanowiąca pieniężny ekwiwalent równy wartości odziedziczonego udziału w przedmiocie należącym do spadku jako odpłatne zbycie przed upływem 5 lat nie jest przychodem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) i nie jestem zobowiązana jako podatnik do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej kwoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W przypadku nabycia w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego – spadkobierca może za zgodą pozostałych spadkobierców rozporządzić udziałem w przedmiocie należącym do spadku. W braku zgody któregokolwiek z pozostałych spadkobierców rozporządzenie jest bezskuteczne o tyle, o ile naruszałoby uprawnienia przysługujące temu spadkobiercy na podstawie przepisów o dziale spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego – dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. W związku z tym otrzymanie przez jednego spadkobiercę od drugiego spadkobiercy w wyniku działu spadku kwoty ekwiwalentnej do wartości posiadanego przez niego udziału w spadku nie powoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że 6 października 2011 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, a jego spadkobiercami zostali Wnioskodawczyni i jej siostra w udziale po ½ każdy ze spadkobierców. W skład masy spadkowej po zmarłym weszły: mieszkanie własnościowe w K., nieruchomość gruntowa wraz z domem jednorodzinnym w K. przy ul. L., samochód osobowy rok produkcji 1976 (wyrejestrowany), przyczepa campingowa rok produkcji 1976 (wyrejestrowana), środki pieniężne zdeponowane w bankach, które to środki zostały zgodnie, na podstawie ww. prawomocnego postanowienia sądu o nabyciu spadku z 2 grudnia 2011 r. podzielone między spadkobierców i ulokowane na osobistych kontach Wnioskodawczyni i jej siostry zgodnie z posiadanym udziałem w całości spadku tj. po 1/2. Następnie 15 października 2013 r. aktem notarialnym, bez zgody Wnioskodawczyni, została zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której siostra Wnioskodawczyni sprzedała Panu X. udział wynoszący 1/100 we współwłasności nieruchomości przy ul. L.

Z kolei postanowieniem z 18 listopada 2014 r. Sąd Rejonowy ustalił wartość przedmiotu postępowania na kwotę 757 400,00 zł. Kwota 757 400,00 zł była sumą wartości: nieruchomości zabudowanej przy ul. L. – 554 100,00 zł, lokalu mieszkalnego (mieszkania własnościowego) – 202 300,00 zł, samochodu osobowego – 500,00 zł i przyczepy campingowej – 500,00 zł.

Ww. postanowieniem z 18 listopada 2014 r. Sąd w drodze działu spadku po ojcu Wnioskodawczyni postanowił prawo własności lokalu mieszkalnego w K. wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, przyznać na wyłączną własność Wnioskodawczyni i zasądzić od niej na rzecz siostry kwotę 101 150,00 zł. Sąd postanowił ponadto prawo własności nieruchomości przy ul. L. przyznać na wyłączną własność Pana X. i zasądzić od niego na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 277 050,00 zł, a na rzecz jej siostry kwotę 271 550,00 zł. Ponadto Sąd postanowił prawo własności samochodu osobowego oraz przyczepy campingowej przyznać na wyłączną własność siostry Wnioskodawczyni i zasądzić od niej na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 500,00 zł.

W tym miejscu podkreślić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wynikająca z przywołanej przez Wnioskodawczynię odpowiedzi na interpelację poselską nr 9106 z 12 października 2012 r. reguła, że w przypadku działu spadku polegającego na tym, że gdy w skład masy spadkowej wchodzi nieruchomość, a jeden ze spadkobierców otrzyma spłatę od innego spadkobiercy nieprzekraczającą jego udziału w spadku to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. zasada dotyczy przypadku gdy w dziale spadku udział biorą spadkobiercy, innymi słowy gdy spadkobierca uzyska spłatę od innego spadkobiercy.

Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni uzyskała spłatę w zamian za udział ½ w nieruchomości nie od spadkobiercy, tylko od osoby trzeciej, która uzyskała prawa do spadku poprzez nabycie udziału 1/100 w nieruchomości wchodzącej w skład masy spadkowej od drugiego spadkobiercy (siostry Wnioskodawczyni). Innymi słowy Pan X. nabył prawa do składnika majątku wchodzącego w skład spadku nie w drodze dziedziczenia ale przez nabycie udziału w składniku majątku wchodzącym w skład spadku od innego spadkobiercy. To zaś oznacza, że w rozpatrywanej sprawie doszło do odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości w drodze działu spadku, bowiem Wnioskodawczyni otrzymała spłatę nie od spadkobiercy lecz od osoby trzeciej. Zauważyć należy, że gdyby Wnioskodawczyni tej właśnie osobie sprzedała swój udział w nieruchomości to taka sprzedaż stanowiłaby źródło przychodu.

Wobec powyższego dokonany w ten sposób dział spadku jest odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem osoba, która nabyła na własność nieruchomość z obowiązkiem spłaty na rzecz spadkobierców nie była jednym ze spadkobierców, lecz jest osobą trzecią (niebędącą spadkobiercą), która nabyła udział w nieruchomości przy ul. L. w drodze zawarcia umowy sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład masy spadkowej od jednego ze spadkobierców, a nie w drodze dziedziczenia.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zniesienie w drodze działu spadku współwłasności nieruchomości ze spłatą na rzecz Wnioskodawczyni dokonane na podstawie postanowienia Sądu z 18 listopada 2014 r. stanowi formę odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię jej udziału w nieruchomości przy ul. L. nabytego w spadku w 2011 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dział spadku polegający na przyznaniu nieruchomości w zamian za spłatę pieniężną jednemu ze współwłaścicieli, który nie jest spadkobiercą a prawa do spadku nabył w drodze zawarcia umowy sprzedaży udziału w składniku majątku wchodzącym w skład spadku od jednego ze spadkobierców – stanowi formę odpłatnego zbycia, wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym.

W konsekwencji, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w drodze działu spadku w 2014 r. udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem przy ul. L., nabytego w spadku w 2011 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 przywołanej ustawy. Przychodem będzie kwota spłaty otrzymana przez Wnioskodawczynię od Pana X. czyli 277 050,00 zł pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, jeśli takowe w ogóle Wnioskodawczyni poniosła.

Tak określony przychód Wnioskodawczyni może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – o ile zostały poniesione.

Po pomniejszeniu przychodu o koszty jego uzyskania Wnioskodawczyni uzyska kwotę dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącego, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 205) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego; darowizny, polecenia darczyńcy; zasiedzenia; nieodpłatnego zniesienia współwłasności; zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu; nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Do wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodzi zatem przy nabyciu majątku w drodze dziedziczenia. Jednakże przepis ten nie ma zastosowania, gdy spadkobierca w związku z tym majątkiem w okresie późniejszym uzyskuje przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym tzn. odpłatnie zbywa otrzymane w spadku składniki majątkowe. Zbycie jest bowiem odrębną od nabycia czynnością prawną.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do przywołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej oraz wyroku Sądu Administracyjnego, należy wyjaśnić, że jakkolwiek kształtują one pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto podkreślić należy, że zarówno wskazana przez Wnioskodawczynię interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 lutego 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1191/13/JG jak i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11, odnoszą się do otrzymania spłat w związku z działem spadku pomiędzy spadkobiercami, kiedy to nieruchomość nabył jeden ze spadkobierców za spłatą na rzecz innego spadkobiercy (którzy nabyli udziały w spadku w drodze dziedziczenia), natomiast niniejsza sprawa dotyczy otrzymania spłaty w związku z działem spadku, gdy nieruchomość nabył nie spadkobierca lecz osoba, która udział w składniku majątku wchodzącym w skład spadku nabyła w drodze zawarcia umowy sprzedaży, a nie w drodze dziedziczenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.