Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.533.2019.3.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-08
Teza: Stawka podatku na transport międzynarodowy i odliczenie.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia; odliczenia-odliczenie od podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; usługi-usługi transportowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 5 grudnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od przewoźnika oraz sposobu ustalenia stawki podatku na fakturze dla zleceniodawcy Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktury otrzymanej od przewoźnika oraz sposobu ustalenia stawki podatku na fakturze dla zleceniodawcy Wnioskodawcy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 5 grudnia 2019 r.) o wskazanie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy, przeformułowanie pytań i własnego stanowiska. Ponadto wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą spedycyjną. Od firmy francuskiej Zainteresowany otrzymał zlecenie wykonania transportu ze Szwajcarii do Francji. Zlecenie to dla Wnioskodawcy realizował przewoźnik z Polski, który po wykonaniu usługi dostarczył Zainteresowanemu dokumenty CMR z wypełnionymi danymi dotyczącymi załadunku (miejsce, data, pieczęć i podpis) oraz rozładunku (miejsce, data, pieczęć i podpis). Przewoźnik za wykonaną usługę wystawił fakturę z 0% stawką VAT. Po kilku miesiącach Wnioskodawca otrzymał od przewoźnika fakturę korygującą stawkę podatku na 23% z pismem, w którym jako przyczynę korekty wskazano brak dokumentu T1.

W uzupełnieniu z dnia 3 grudnia 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że zgodnie z art. 83 pkt 5 uznał on za prawidłowe zastosowanie 0% podatku VAT dla transportu międzynarodowego, co zostało udokumentowane poprawnym dokumentem CMR, oraz poprawną fakturą VAT wystawioną przez przewoźnika i dało podstawy do zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0%.

Na poparcie stanowiska Wnioskodawcy chciałby przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTP2/4512-517/5-4/PRP.

Świadczona dla Wnioskodawcy usługa transportu towarów ze Szwajcarii do Francji mieści się w definicji transportu międzynarodowego dla którego przysługuje obniżona stawka VAT zawarta w § 6 ust. 1 pkt 3b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719).

Jak wynika z uregulowań art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, prawo do zastosowania dla usług międzynarodowego transportu towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że w wyniku przewozu towaru z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. Dla udokumentowania międzynarodowego transportu towarów Wnioskodawca posiada list przewozowy stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, który potwierdza fakt, iż nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim. Zainteresowany posiada również fakturę od przewoźnika, z opisu której jasno wynika jaką trasą przebiegał transport.

Przyjęcie stanowiska przewoźnika, że dokument CMR jest niewystarczający dla zastosowania 0% stawki VAT, powoduje, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany do przyjęcia dokumentu korekty otrzymanej od przewoźnika, pomniejszenia VAT należnego o VAT naliczony zawarty w dokumencie korekty.

Wydanie indywidualnej interpretacji jest Wnioskodawcy niezbędne, dla obrania odpowiedniego stanowiska w przedstawionym zdarzeniu gospodarczym i dokonaniu odpowiednich korekt dotyczących rozliczenia podatku VAT.

Z kolei w uzupełnieniu z dnia 16 grudnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Jednostka będąca Wnioskodawcą jest czynnym podatnikiem VAT.
2.  Przewoźnik z Polski, który realizował transport na rzecz Wnioskodawcy jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
3.  Przewoźnik jest podmiotem, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
4.  Transport na żadnym odcinku nie przebiegał przez terytorium kraju.
5.  Nabyta przez Wnioskodawcę usługa transportu była wykorzystana do wykonania czynności opodatkowanych świadczonych na rzecz podatnika z poza terytorium kraju, lecz gdyby były świadczone na rzecz podatnika z terytorium kraju dotyczyłoby sprzedaży opodatkowanej.
6.  Przewoźnik jest w posiadaniu dokumentu przewozowego CMR.
7.  W adnotacji na dokumencie CMR wynika dokładnie, że załadunek dokonał się w Szwajcarii a rozładunek we Francji i nie było przekroczenia granicy z państwem trzecim.
8.  Z uzyskanych informacji wynika, iż przewoźnik nie posiada dokumentu, z którego jednoznacznie wynikałoby, że wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 grudnia 2019 r.).

1.  Czy przysługuje Wnioskodawcy odliczenie VAT naliczonego w fakturze od przewoźnika w wysokości 23% jeśli transport dotyczył usługi transportu międzynarodowego?
2.  Czy stawka 23% VAT zawarta w fakturze od przewoźnika determinuje stawkę VAT z jaką Wnioskodawca powinien zafakturować usługę dla jego zleceniodawcy?
3.  Czy posiadany dokument list przewozowy oraz faktura od przewoźnika jest wystarczający do zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0%?

**Zdaniem Wnioskodawcy** (ostatecznie zaprezentowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 grudnia 2019 r.):

Ad. 1.

Nie przysługuje Wnioskodawcy pomniejszenie VAT należnego o VAT naliczony, ponieważ u przewoźnika VAT należny nie powstał z uwagi na 0% stawkę VAT przewidzianą dla transportu międzynarodowego.

Ad. 2.

Stawkę VAT dla zleceniodawcy determinuje list przewozowy, z którego jasno wynika przebieg trasy a przede wszystkim miejsce załadunku i rozładunku, zaś faktura jest tylko dokumentem uzupełniającym.

Ad. 3.

Posiadanie listu przewozowego wraz z fakturą od przewoźnika, zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy jest dokumentem wystarczającym dla zastosowania 0% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto odliczeniu podlega podatek naliczony w sytuacjach wskazanych w art. 86 ust. 8 i 9 ustawy.

I tak, stosownie do art. 86 ust. 8 ustawy – podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą:

1.  dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;
2.  (uchylony);
3.  dostawy towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16.

W tym miejscu należy wskazać, że z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terytorium kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył także przepis określający listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylony),
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest firma spedycyjną. Od firmy francuskiej Zainteresowany otrzymał zlecenie wykonania transportu ze Szwajcarii do Francji. Zlecenie to dla Wnioskodawcy realizował przewoźnik z Polski, który po wykonaniu usługi dostarczył Zainteresowanemu dokumenty CMR z wypełnionymi danymi dotyczącymi załadunku (miejsce, data, pieczęć i podpis) oraz rozładunku (miejsce, data, pieczęć i podpis). Przewoźnik za wykonaną usługę wystawił fakturę z 0% stawką VAT. Po kilku miesiącach Wnioskodawca otrzymał od przewoźnika fakturę korygującą stawkę podatku na 23% z pismem, w którym jako przyczynę korekty wskazano brak dokumentu T1.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez przewoźnika w wysokości 23%.

Zatem, w celu rozwiania wątpliwości Wnioskodawcy w powyższym zakresie, w pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię opodatkowania świadczonej przez przewoźnika na rzecz Wnioskodawcy usługi transportu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Powyższy przepis wprowadza powszechność opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego – rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

Przez terytorium państwa trzeciego – na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy – rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez import towarów – według art. 2 pkt 7 ustawy – rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wskazał Wnioskodawca przewoźnik świadczył na jego rzecz usługę transportu towarów ze Szwajcarii do Francji. Transport na żadnym odcinku nie przebiegał przez terytorium kraju. Zarówno Wnioskodawca jak i przewoźnik z Polski, który realizował transport na rzecz Wnioskodawcy, są zarejestrowani, czynnymi podatnikami podatku VAT. Przewoźnik jest podmiotem, o którym mowa w art. 28a ustawy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie w związku ze świadczeniem przez przewoźnika usług transportu towarów na rzecz Wnioskodawcy – podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy – mającego siedzibę prowadzenia działalności na terytorium Polski, wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania. Zatem miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania ww. usług jest Polska.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy – stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Natomiast stosownie do art. 83 ust. 3 ustawy – przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1.  przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
    1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
    2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
    4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2.  przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
    1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
    2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3.  usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Jak stanowi art. 83 ust. 5 ustawy – dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów;
4.  osób – międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

Z kolei zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2350) – zwanego dalej rozporządzeniem – obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości poza terytorium kraju:

1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub
2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do § 6 ust. 2 rozporządzenia – przepisy ust. 1 pkt 1-3 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że do świadczonych przez przewoźnika na rzecz Wnioskodawcy usług transportu towarów na trasie kraj trzeci (Szwajcaria) – kraj członkowski Unii Europejskiej (Francja), gdy trasa ta nie przebiega przez terytorium Polski, nie ma zastosowania przepis art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, ponieważ przedmiotowe usługi nie stanowią usług transportu międzynarodowego w rozumieniu art. 83 ust. 3 ustawy.

Do opisanych usług transportu towarów ma natomiast zastosowanie przepis § 6 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 2 rozporządzenia.

Zatem, zgodnie z tymi przepisami, przewoźnik w celu zastosowania przez niego preferencyjnej 0% stawki podatku VAT powinien posiadać dokumenty wynikające z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy w powiązaniu z pkt 2 tego artykułu, tj. list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora) i dokument potwierdzony przez urząd celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Jak oświadczył Wnioskodawca, z uzyskanych przez niego informacji wynika, iż przewoźnik nie posiada dokumentu, z którego jednoznacznie wynikałoby że wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu usług.

Należy ponownie wskazać, że prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 0% do usług transportu towarów importowanych ma wyłącznie podmiot, posiadający dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy oraz potwierdzony przez urząd celno-skarbowy dokument, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Wynika to wprost z przepisów art. 83 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie warunek ten nie został spełniony, ponieważ przewoźnik nie posiada dokumentu, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Zatem mając na uwadze powyższe, świadczona przez przewoźnika usługa transportu importowanych towarów z kraju trzeciego (ze Szwajcarii) na terytorium Unii Europejskiej (Francji) nie podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 0%. Usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym przewoźnik nie miał prawa zastosować stawki podatku VAT w wysokości 0% dla usług transportu towarów importowanych z kraju trzeciego (Szwajcarii) na rzecz Wnioskodawcy, gdy posiada wyłącznie dokument CMR potwierdzający wykonanie transportu oraz fakturę wystawioną przez niego na rzecz Wnioskodawcy pomimo, że jednoznacznie wynika z nich fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku to należy przypomnieć, jak to zostało już wskazane na wstępie interpretacji, prawo to przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto odliczeniu podlega podatek naliczony w sytuacjach wskazanych w art. 86 ust. 8 i 9 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy nabyta przez Wnioskodawcę usługa transportu była wykorzystana do wykonania czynności opodatkowanych świadczonych na rzecz podatnika z poza terytorium kraju, lecz gdyby były świadczone na rzecz podatnika z terytorium kraju dotyczyłoby sprzedaży opodatkowanej.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższą informację, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktury otrzymanej od przewoźnika ze stawką w wysokości 23%, ponieważ są spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy i jednocześnie nie znajdzie zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a ustawy.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje odliczenie podatku VAT naliczonego w fakturze od przewoźnika w wysokości 23%.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca jest zainteresowany kwestią zastosowania 23% stawki podatku VAT na fakturze wystawionej dla swojego zleceniodawcy (tak samo jak na fakturze wystawionej przez przewoźnika).

W celu udzielenia odpowiedzi na powyższą wątpliwość Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy wskazać na przepis art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik we własnym umieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla danego rodzaju usług.

Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy, a dokładnie są regulowane przez przepisy art. 106a-106q ustawy.

W myśl art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Przy czym podatek od towarów i usług jest podatkiem wielofazowym (naliczanym na każdej fazie obrotu). Dlatego też neutralność podatku jest zapewniona poprzez wprowadzenie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu dóbr służących działalności gospodarczej.

Fundamentalną zasadą VAT jest powszechność opodatkowania. Ma ona stanowić gwarancję, że każda transakcja wykonywana w ramach działalności gospodarczej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, okoliczność, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, nabył usługę transportu towarów w celu jej odsprzedaży, nie powoduje, że ustają obowiązki podatnika nałożone m.in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynny podatnik VAT w zakresie realizowanych przez siebie działań gospodarczych działa bowiem głównie w ramach systemu wytyczonego przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tejże ustawy. Działając w obszarze swojej działalności gospodarczej, np. podejmując decyzję o sprzedaży, podatnik VAT musi zatem uwzględnić przepisy, które będą odnosić się do wykonywanych czynności i przewidzieć skutki swoich decyzji na gruncie przepisów o VAT, bowiem o zakresie stosowania prawa podatkowego w odniesieniu do danych czynności przesądza rzeczywisty charakter tych czynności.

Podkreślenia wymaga fakt, że na moment powstania obowiązku podatkowego konkretyzują się ostatecznie wszystkie istotne elementy stosunku prawnopodatkowego. W tym bowiem momencie ustalone zostają informacje o podmiocie i przedmiocie podatku, podstawie opodatkowania oraz właściwej stawce. Jakiekolwiek przeszkody nie mogą determinować sposobu rozliczenia podatku. Rzeczą podatnika jest takie zorganizowanie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, aby w prawidłowy sposób mógł wywiązać się z nałożonych na niego przez ustawodawcę obowiązków i aby miał możliwość wykazania się stosowną dokumentacją, gdyż w razie niemożności odtworzenia zdarzeń gospodarczych skutki prawne na gruncie podatkowym zawsze obciążają podatnika.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że w przypadku przedmiotowej usługi świadczonej na rzecz zleceniodawcy Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Zainteresowany zobowiązany zatem będzie w pierwszej kolejności do wystawienia faktury. Przy czym faktura (zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy) powinna zawierać – właściwą dla dokonywanej przez Wnioskodawcę jako podatnika podatku VAT świadczenia usług – stawkę podatku.

Zatem, to na Wnioskodawcy, jako dostawcy usługi dla podmiotu trzeciego, ciąży obowiązek ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT i nie może ona być co do zasady określona poprzez powielanie z dokumentów otrzymywanych od kontrahenta (przewoźnika).

W związku z powyższym Wnioskodawca jako usługodawca powinien określić prawidłową stawkę podatku VAT na fakturze dokumentującej świadczenie przedmiotowej usługi transportu towarów biorąc pod uwagę właściwe przepisy ustawy oraz przepisy rozporządzeń do niej.

Reasumując, Wnioskodawca powinien zafakturować usługę dla swojego zleceniodawcy określając prawidłową stawkę podatku VAT. Zatem stwierdzenie, że „stawkę VAT dla zleceniodawcy determinuje list przewozowy (…) zaś faktura jest tylko dokumentem uzupełniającym” nie jest prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części zostało uznane za nieprawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca jest zaineresowany zastosowaniem preferencyjnej 0% stawki podatku VAT posiadając dokument list przewozowy oraz fakturę od przewoźnika.

Jak już zostało wyżej wskazane prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 0% do usług transportu towarów importowanych ma wyłącznie podmiot, posiadający dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy oraz potwierdzony przez urząd celno-skarbowy dokument, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Wynika to wprost z przepisów art. 83 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie posiadany list przewozowy oraz faktura od przewoźnika nie są dokumentami wystarczającymi do zastosowania 0% stawki podatku VAT. Bowiem w celu zastosowania preferencyjnej 0% stawki podatku oprócz ww. dokumentów podatnik powinien być w posiadaniu także potwierdzonego przez urząd celno-skarbowy dokumentu, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że posiadany list przewozowy oraz faktura od przewoźnika nie są dokumentami wystarczającymi do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części zostało także uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.