Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.24.2021.3.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-21
Teza: 1. Czy zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów? 2. Czy zapłacone przez Spółkę Exit Fee jest kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia? 3. Czy Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 4. Czy Spółka jest zobowiązana pobrać podatek u źródła przy wypłacie Exit Fee?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; ograniczenie; podatek; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2021 r. (data wpływu do Organu 20 stycznia 2021 r.) uzupełnionym 12 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących zapłaty określonej w umowie kwoty za transfer biznesu tzw. Exit Fee, w zakresie ustalenia, czy:

*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów;
*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee jest kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia;
*   Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Spółka jest zobowiązana pobrać podatek u źródła przy wypłacie Exit Fee

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących zapłaty określonej w umowie kwoty za transfer biznesu tzw. Exit Fee w zakresie ustalenia, czy:

*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów;
*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee jest kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia;
*   Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Spółka jest zobowiązana pobrać podatek u źródła przy wypłacie Exit Fee.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 31 marca 2021 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.24.2021.2.DP; 0114-KDIP1-2.4012.17.2021.3.ŁN wezwano do jego uzupełnienia. Wnioskodawca pismem z 12 kwietnia 2021 r. uzupełnił wniosek (data wpływu do Organu w tym samym dniu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku ):

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy XYZ zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli przetopu metali dla przemysłu (dalej: „Grupa”).

Decyzją organów zarządczych Grupy i na mocy umowy zawartej pomiędzy spółką V. UK (dalej: VUK) i Spółką (dalej: „Umowa”), w latach 2019-2020 do Spółki została przeniesiona produkcja określonych wyrobów produkowanych wcześniej przez VUK (dalej: „Produkty”). VUK jest podmiotem powiązanym w stosunku do Spółki. W wyniku przedmiotowej transakcji asortyment i wolumen wyrobów Spółki istotnie się poszerzył.

Zgodnie z Umową, przedmiotem transakcji jest biznes wraz z poufnymi informacjami dotyczącymi procesów objętych tym biznesem. Informacje przekazywane w ramach transferu biznesu mają charakter praktycznych, bieżących wskazówek - technicznych bądź handlowych - w zakresie działalności przenoszonej do Spółki, w tym kwestii dotyczących relacji z nabywcami wytwarzanych w tej działalności Produktów (przekazywane przez VUK informacje nie są szczególnym, zmaterializowanym efektem nabytego doświadczenia technicznego lub handlowego).

Transfer produkcji oraz jej uruchomienie wymagało ponad dwuletniego okresu przygotowań i realizacji. Okres ten zakończył się 1 lipca 2020 r. - data ta została wskazana w umowie jako data efektywna. Cena za transfer biznesu określona w umowie została skalkulowana na bazie wyceny przenoszonego biznesu, jako ustalona kwota (dalej: „Exit Fee”). Uiszczenie ceny nastąpiło po dokonaniu transferu i wystawieniu faktury przez VUK (Spółka nie dokonywała płatności żadnych zaliczek wcześniej).

Dla celów bilansowych Spółka będzie ujmowała Exit Fee w kosztach przez dłuższy okres (według aktualnych założeń - przez 14 lat).

Dochody Spółki podlegają w całości opodatkowaniu w Polsce.

W piśmie z 12 kwietnia 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku Wnioskodawca wskazał, że VUK jest podatnikiem, który nie posiada siedziby na terytorium Polski. Siedziba tego podmiotu znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy VUK nie ma również stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Ponadto, data efektywna określona w umowie jest datą zakończenia transferu. Należy przy tym podkreślić, że przejęcie na Spółkę biznesu opisanego we wniosku, w tym korzyści i ryzyk będących przedmiotem transferu, stanowiło proces długotrwały, trwający ponad dwa lata. Niemniej strony umowy przyjęły datę efektywną jako definitywną datę zakończenia transferu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów?
2.  Czy zapłacone przez Spółkę Exit Fee jest kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia?
3.  Czy Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
4.  Czy Spółka jest zobowiązana pobrać podatek u źródła przy wypłacie Exit Fee?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na zapłatę Exit Fee stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów oraz w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są więc zarówno wydatki związane z konkretnymi przychodami, jak i wydatki związane ogólnie z działalnością podatnika, umożliwiające mu generowanie przychodów.

W analizowanej sytuacji Spółka wypłaca wynagrodzenie za możliwość wytwarzania produktów, które do tej pory nie znajdowały się w jej ofercie oraz za dostęp do dodatkowych rynków zbytu (dodatkowe wolumeny produkcyjne i sprzedażowe) również dla do tej pory wytwarzanego asortymentu. Zwiększa tym samym swoje możliwości w zakresie uzyskiwania przychodów ze sprzedaży - im szersza oferta produktowa, tym wyższy poziom przychodów. Tym bardziej, że wraz z przeniesieniem do Spółki funkcji produkcyjnych uzyskuje ona dostęp do bazy danych klientów będących nabywcami Produktów, co jest znacznym ułatwieniem przy rozpoczęciu i prowadzeniu działalności w tym zakresie.

Należy zauważyć, że przepis art. 15 ust. 1 ustawy CIT mówi o wydatkach poniesionych w celu uzyskania przychodów, a więc wydatkach, które zostały poniesione z zamiarem osiągnięcia przychodów. Exit Fee, którego dotyczy wniosek jest takim właśnie wydatkiem - Spółka przejmuje wytwarzanie Produktów mając w perspektywie ich sprzedaż generującą przychody.

Dodatkowo, tego typu wydatki nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

W rezultacie Exit Fee jest wydatkiem spełniającym warunki do uznania go za koszt uzyskania przychodów.

Spółka pragnie zauważyć, że stanowisko, zgodnie z którym opłata za przejęcie produkcji stanowi koszt uzyskania przychodów zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.174.2019.1.AK).

Ad. 2

W opinii Spółki, wydatek na zapłatę Exit Fee stanowi koszt pośrednio związany z przychodami potrącalny jednorazowo w dacie jego poniesienia. Sposób ujęcia tego wydatku dla celów bilansowych (w okresie 14 lat) nie ma wpływu na sposób ujęcia dla celów podatkowych.

Wydatek na zapłatę Exit Fee jest związany z przychodami ze sprzedaży Produktów, gdyż stanowi wynagrodzenie za przejęcie możliwości ich wytwarzania i zbytu. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest to jednak koszt bezpośrednio związany z przychodami danego roku, gdyż proces wytwarzania Produktów i ich sprzedaży nie jest w żaden sposób ograniczony w czasie. Spółka przejmuje działalność w tym zakresie bezterminowo. W konsekwencji, nie ma możliwości powiązania Exit Fee z przychodami konkretnego roku, przedmiotowy wydatek należy wobec tego uznać za koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Przez dzień poniesienia kosztu zaś należy, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy CIT, rozumieć dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury /rachunku (z wyjątkiem ujęcia jako rezerwy lub bierne rozliczenia kosztów).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 15 ust. 4e ustawy CIT należy interpretować w ten sposób, że dniem poniesienia kosztu jest data, pod którą dany wydatek został ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim został dokonany zapis księgowy (z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujęcia na koncie rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów). Art. 15 ust. 4e ustawy CIT odnosi się bowiem do pojęcia kosztu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy, a więc pojęcia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej, a nie w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Nie ma znaczenia to, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e ustawy CIT, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie CIT jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów i w odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości; w opinii Spółki takiego zabiegu nie należy jednak dokonywać w stosunku do pojęcia kosztu.

Za powyższym rozumieniem art. 15 ust. 4e ustawy CIT przemawia jednolity i utrwalony pogląd prezentowany w orzecznictwie, zgodnie z którym o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (por. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1237/13; 24 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10).

W świetle powyższego należy uznać, że fakt ujmowania dla celów bilansowych Exit Fee w okresie wielu lat (w tym okresie wydatek ten, w odpowiednich częściach, będzie obciążał wynik finansowy) pozostaje bez znaczenia dla wyznaczenia momentu potrącalności tej kwoty dla celów podatkowych.

Należy jednocześnie uznać, że w analizowanym przypadku nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT - skoro nie można ustalić okresu, którego Exit Fee dotyczy, nie można uznać, że wydatek z tego tytułu dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Exit Fee powinno więc być ujęte w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, w dacie poniesienia, czyli w dacie, pod którą Exit Fee zostało po raz pierwszy ujęte w księgach rachunkowych Spółki, na podstawie otrzymanej przez Spółkę faktury.

Na powyższy wniosek nie ma wpływu to, że wraz z biznesem przeniesione na Spółkę zostają związane z tym biznesem informacje poufne, bowiem w opinii Spółki informacje te nie mają charakteru know-how, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy CIT, a więc nie dochodzi do nabycia przez Spółkę wartości niematerialnych i prawnych, których koszty byłyby rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne.

W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że przez know-how rozumie się określoną wiedzę techniczną oraz technologiczną o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej, gdzie prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu. Możliwe jest też odwołanie do definicji zawartej w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 772/2004 z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii (Dz. Urz. UE L 123, poz. 11), zgodnie z którą know-how to pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczeń i badań, które są:

1.  niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne;
2.  istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, oraz
3.  zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można była sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

Wskazuje się też, że w przypadku know-how, które ma charakter niematerialny konieczne jest nadanie mu materialnego wyrazu poprzez jego utrwalenie np. na nośniku danych.

Także Komentarz do Modelowej Konwencji OECD (który jest wykorzystywany pomocniczo przy analizie kwestii podatkowych) zawiera uwagi na temat know-how. W świetle tych uwag przez określenie „know-how” należy rozumieć wszelkie nieujawnione informacje o charakterze przemysłowym, handlowym lub naukowym stanowiące wynik zgromadzonego doświadczenia, które mają praktyczne zastosowanie w działalności przedsiębiorstwa i których ujawnienie może spowodować uzyskanie korzyści ekonomicznej.

Informacje przekazywane przez VUK mają charakter poufny i są związane z wytwarzaniem i sprzedażą Produktów, ale nie mają charakteru wyjątkowego, opartego na zdobytym przez VUK doświadczeniu produkcyjnym czy handlowym, nie są też bezpośrednio zmaterializowane w jednym kompleksowym dokumencie. Informacje te dotyczą bieżących kwestii dotyczących produkcji i sprzedaży takich jak dane klientów, stosowane ceny sprzedaży, procedury organizacyjne w zakresie produkcji/sprzedaży itp. Ponieważ Wnioskodawca wytwarzał do tej pory zbliżone technologicznie produkty, sam proces produkcyjny i związane z tym procesy wspierające (zakupy, technologia, itd.) były mu już znane przed przejęciem biznesu od VUK. Uzyskiwane informacje mają więc charakter bieżącego wsparcia, konsultacji technicznych czy korzystania z opinii inżynierów i innych specjalistów w zakresie produkcji oraz listy klientów zawierającej podstawowe informacje na temat realizowanych z nimi transakcji (przejęcie tych klientów nie wymaga wiedzy co do ich specyficznych potrzeb). Tego typu informacje zaś, mimo poufnego charakteru, nie są uznawane za know-how (por. Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, wersja z 2017 r., komentarz do art. 12, paragraf 11.4).

W świetle powyższego Exit Fee stanowi koszt pośrednio związany z przychodami i wydatek z tego tytułu powinien być ujmowany w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez względu na sposób rozliczenia tego wydatku dla celów bilansowych.

Ad. 3

W opinii Spółki wydatek z tytułu Exit Fee nie będzie podlegał limitowaniu, o którym mowa w art. 15e ustawy CIT, gdyż w ramach analizowanej transakcji Spółka nie dokonuje zakupu żadnego ze świadczeń, które zostały w tym przepisie wprost wskazane, ani też świadczeń, które można byłoby uznać za mające charakter podobny do wskazanych w przepisie art. 15e ustawy.

Zgodnie bowiem z treścią przywołanego artykułu, ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają ponoszone na rzecz podmiotów powiązanych koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Wynagrodzenie wypłacane VUK jest wynagrodzeniem za możliwość produkowania i sprzedaży Produktów, czyli za przejęcie funkcji producenta. Nie jest to więc wynagrodzenie za żadne ze świadczeń wskazanych w pkt 1 i 3 powyżej. Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu w zakresie pytania nr 2, w ramach transakcji nie dochodzi do transferu know-how, a więc Exit Fee nie jest płatnością za żadne z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy CIT.

W rezultacie Exit Fee nie podlega ograniczeniom przewidzianym w art. 15e ustawy CIT, a więc w całości stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Ad. 4

Spółka stoi na stanowisku, że przy wypłacie Exit Fee nie jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła od wypłacanej kwoty.

Zgodnie z przepisami ustawy CIT, opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce podlegają przychody uzyskane przez podmioty niemające w Polsce rezydencji podatkowej:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Polski,
3.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
4.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
5.  uzyskanych na terytorium Polski przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.

Zdaniem Wnioskodawcy, Exit Fee nie stanowi płatności za żadne ze wskazanych wyżej świadczeń. W szczególności Exit Fee:

*   nie jest płatnością za żadne prawa wymienione w pkt 1 powyżej, gdyż Spółka płaci za możliwość produkcji i sprzedaży Produktów, która nie jest objęta przedmiotową regulacją,
*   nie jest płatnością za know-how, zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej,
*   nie jest płatnością za świadczenia wskazane w pkt 3 powyżej ani za świadczenia o charakterze do nich podobnym.

Wobec powyższego Exit Fee jest przychodem poza zakresem opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce, a Spółka nie ma w związku z wypłatą Exit Fee żadnych obowiązków płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowaną dla celów VAT w Polsce, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy XYZ zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli przetopu metali dla przemysłu. Decyzją organów zarządczych Grupy i na mocy umowy zawartej pomiędzy spółką VUK i Spółką, do Spółki została przeniesiona produkcja określonych wyrobów produkowanych wcześniej przez VUK. VUK jest podmiotem powiązanym w stosunku do Spółki. Zgodnie z Umową, przedmiotem transakcji jest biznes wraz z poufnymi informacjami dotyczącymi procesów objętych tym biznesem. Informacje przekazywane w ramach transferu biznesu mają charakter praktycznych, bieżących wskazówek - technicznych bądź handlowych - w zakresie działalności przenoszonej do Spółki, w tym kwestii dotyczących relacji z nabywcami wytwarzanych w tej działalności Produktów (przekazywane przez VUK informacje nie są szczególnym, zmaterializowanym efektem nabytego doświadczenia technicznego lub handlowego). Cena za transfer biznesu określona w umowie została skalkulowana na bazie wyceny przenoszonego biznesu, jako ustalona kwota tzw. „Exit Fee”. Uiszczenie ceny nastąpiło po dokonaniu transferu i wystawieniu faktury przez VUK.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów i czy opłata ta będzie kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy CIT, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

Z punktu widzenia rozpoznawania momentu, w którym dany wydatek winien być uznany za koszt podatkowy (potrącalność), istotny jest wprowadzony ustawą podział kosztów na bezpośrednio i inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy CIT),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ustawy CIT).

Ustawa CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jak stanowi art. 15 ust. 4c ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Koszty bezpośrednie należy więc ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przepisy powyższe stanowią autonomiczną regulację w zakresie potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów, niezależną od zasad rachunkowych. Wystarczy zatem, by dany koszt został ujęty w księgach rachunkowych (z wyjątkiem kosztów rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), żeby ten moment uznać za moment potrącenia pośredniego kosztu uzyskania przychodów, niezależnie od rachunkowego rozliczenia tego kosztu.

Zauważyć należy, że brak jasno sprecyzowanej definicji „kosztu bezpośredniego” oraz „kosztu pośredniego” może w efekcie prowadzić do sytuacji, gdzie w danych warunkach te same wydatki stanowią koszty bezpośrednie, a w innych – jedynie pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że wydatek na zapłatę Exit Fee będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodów ponieważ wiąże się on z osiągnięciem przychodu Spółki. Równocześnie wydatek ten nie został wyłączony z możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Zatem należy uznać prawo Wnioskodawcy do zaliczenia zapłaty Exit Fee do kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zapłaty Exit Fee nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji koszt zapłaty Exit Fee należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W konsekwencji, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury/rachunku. A zatem, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym Exit Fee stanowi koszt pośrednio związany z przychodami i wydatek z tego tytułu powinien być ujmowany w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez względu na sposób rozliczenia tego wydatku dla celów bilansowych należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem zainteresowania Spółki jest również ustalenie, czy zapłata Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać że zgodnie z ww. przepisem, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4–7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy CIT, wskazano:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Ustawodawca przewidział natomiast wyjątek od stosowania art. 15e ust. 1 ustawy CIT wyrażony w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy CIT, na podstawie którego ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1.  kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2.  kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4.  gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane VUK jest wynagrodzeniem za możliwość produkowania i sprzedaży Produktów, czyli za przejęcie funkcji producenta. Nie jest to więc wynagrodzenie za żadne ze świadczeń wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy CIT. Ponadto, w ramach transakcji nie dochodzi do transferu know-how, a więc Exit Fee nie jest płatnością za żadne z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy CIT.

Zdaniem Organu, wydatek z tytułu Exit Fee nie stanowi świadczeń wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy CIT. Nie stanowi w szczególności usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń. Nie może być uznany również za świadczenia podobne do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. W rezultacie, wydatek z tytułu Exit Fee nie podlega ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15e ustawy CIT. Zatem, stanowisko Spółki w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia, czy przy wypłacie Exit Fee Spółka będzie zobowiązana pobrać podatek u źródła, należy wskazać że w myśl art. 3 ust. 2 ustawy CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości; 4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

W świetle art. 3 ust. 5 ustawy CIT, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
    *   ustala się w wysokości 20% przychodów.
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
    *   ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Jak stanowi art. 21 ust. 2 ustawy CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy CIT.

Stosownie zatem do przepisu art. 26 ust. 1 ustawy CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dany podmiot zobowiązany jest do obliczenia, pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   należności wypłacane przez spółkę będącą polskim rezydentem podatkowym stanowią dochód podatnika, który nie posiada na terytorium Polski siedziby lub zarządu (nierezydenta podatkowego w Polsce),
*   płatność dokonywana jest tytułem należności wymienionej w art. 21 ust. 1 ustawy CIT,
*   umowa w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania zawarta z krajem rezydencji podmiotu, na rzecz którego dokonywana jest płatność, nie wyłącza tego dochodu z opodatkowania na terytorium Polski.

W pierwszej kolejności, oceny wymaga, czy uiszczana przez Spółkę zapłata Exit Fee na rzecz podmiotu powiązanego VUK stanowi jedną z należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Jak wskazał Wnioskodawca, zapłata Exit Fee jest wynagrodzeniem za przekazany biznes wraz z poufnymi informacjami dotyczącymi procesów objętych tym biznesem. Informacje przekazywane w ramach transferu biznesu mają charakter praktycznych, bieżących wskazówek - technicznych bądź handlowych - w zakresie działalności przenoszonej do Spółki, w tym kwestii dotyczących relacji z nabywcami wytwarzanych w tej działalności Produktów (przekazywane przez VUK informacje nie są szczególnym, zmaterializowanym efektem nabytego doświadczenia technicznego lub handlowego). W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy Exit Fee nie stanowi płatności za żadne ze wskazanych w art. 21 świadczeń. W szczególności Exit Fee:

*   nie jest płatnością za żadne prawa wymienione w pkt 1 art. 21, gdyż Spółka płaci za możliwość produkcji i sprzedaży Produktów, która nie jest objęta przedmiotową regulacją,
*   nie jest płatnością za know-how,
*   nie jest płatnością za świadczenia wskazane w pkt 3 art. 21 ani za świadczenia o charakterze do nich podobnym.

W opinii Organu, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, przy wypłacie Exit Fee Spółka nie jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła od wypłacanej kwoty, jest prawidłowe. Należy wskazać, że przedmiotowy wydatek w postaci zapłaty Exit Fee nie spełnia przesłanek do zakwalifikowania ww. płatności do przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1. Należy wskazać, że przeniesienie na Wnioskodawcę prawa do produkcji określonych wyrobów produkowanych wcześniej przez podmiot powiązany nie stanowi żadnego ze świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy CIT. Przede wszystkim nie stanowi „należności licencyjnych” o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Powyższe pojęcie nie zostało zdefiniowane w Ustawie CIT. Wskazane w tym przepisie kategorie przychodów stanowiące tzw. „należności licencyjne” są swego rodzaju wynagrodzeniem za użytkowanie lub prawo do użytkowania określonych praw. Należy w tym miejscu odnieść się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „Komentarz OECD”). W Komentarzu OECD podkreśla się, iż należności licencyjne są związane na ogół z prawami lub majątkiem stanowiącym różne formy własności literackiej i artystycznej, elementy własności intelektualnej określone w tekście, jak również informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Co więcej, definicja ta obejmuje wynagrodzenia za użytkowanie lub za prawo do użytkowania wymienionych praw, niezależnie od tego, czy były one lub czy powinny być uwzględnione w rejestrze państwowym. W punkcie 10.1 Komentarza do tego przepisu Konwencji wskazano natomiast, że wypłaty dokonane jedynie w zamian za uzyskanie wyłącznych praw do dystrybucji jakiegoś produktu lub usługi na danym terytorium nie stanowią należności licencyjnych, ponieważ nie są dokonane jako wynagrodzenie za użytkowanie lub prawo użytkowania mienia, objętego definicją. Za przykład „wypłaty dokonywanej jedynie w zamian za uzyskanie wyłącznych praw”, uznać należy także płatność dokonywaną przez Spółkę na rzecz podmiotu powiązanego tytułem Exit Fee.

Nie sposób również uznać wydatku w postaci zapłaty Exit Fee za usługi niematerialne, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, tj. świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W konsekwencji, zważywszy, iż zapłata Exit Fee nie kwalifikuje się do przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych dotyczących zapłaty określonej w umowie kwoty za transfer biznesu tzw. Exit Fee, w zakresie ustalenia, czy:

*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee stanowi koszt uzyskania przychodów;
*   zapłacone przez Spółkę Exit Fee jest kosztem pośrednio związanym z przychodami, potrącalnym jednorazowo w dacie poniesienia;
*   Exit Fee podlega ograniczeniom wynikającym z art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   Spółka jest zobowiązana pobrać podatek u źródła przy wypłacie Exit Fee

uznaje się za prawidłowe.

W zakresie pytań dotyczących podatku od towarów i usług wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.