Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-680/14-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; uczelnie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług. Wniosek uzupełniono w dniu 5 listopada 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz o nr rachunku bankowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność w formie przenośnego planetarium. Jest to forma edukacji polegająca na prowadzeniu pokazów i warsztatów astronomicznych w nadmuchiwanym namiocie w kształcie kopuły za pomocą cyfrowego projektora. Rzutuje on ruchome i statyczne obrazy nieba na wewnętrzną część kopuły, będącą w tym przypadku ekranem. Głównym beneficjentem działalności Zainteresowanego są dzieci i młodzież w różnym wieku – od przedszkoli po szkoły ponadgimnazjalne – oraz ich opiekunowie jako osoby, których obecność podczas pokazu jest niezbędna ze względów bezpieczeństwa i porządku. W zdecydowanej większości przypadków – Wnioskodawca szacuje, że w ok. 95% – pokazy odbywają się w placówkach oświatowych w godzinach ich pracy, czyli nauki szkolnej i przedszkolnej. Sporadycznie (kilka razy w roku) zdarzają się pokazy w innych miejscach, np. w ośrodkach kultury lub bibliotekach. Równie rzadko Wnioskodawca prowadzi pokazy komercyjne, np. dla agencji eventowych. Swoją działalność Zainteresowany rozszerzył niedawno o sprzedaż projektorów i kopuł, stając się oficjalnym przedstawicielem jednego z producentów zagranicznych. W związku z tym Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny płatnik VAT, by móc sprzedawać ww. produkty podmiotom polskim i zagranicznym.

Ponadto z pisma z dnia 4 listopada 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  usługi świadczone przez Wnioskodawcę mogą zostać zakwalifikowane do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, ponieważ:
    1.  ok. 95% klientów Wnioskodawcy to uczniowie szkół oraz wychowankowie przedszkoli,
    2.  zajęcia odbywają się w godzinach nauki szkolnej,
    3.  przekazywane podczas zajęć treści są ściśle związane z aktualną podstawą programową wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego dla poszczególnych typów szkół ogłoszonej przez Ministerstwo Edukacji Narodowej i są z nią zgodne;
2.  prowadzona przez Wnioskodawcę jednoosobowa działalność gospodarcza podlega zasadom ogólnym, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dopuszczalne jest, by Wnioskodawca do głównej działalności stosował zasady takie jak wcześniej, czyli nie doliczał podatku VAT do ceny biletu dla uczniów i przedszkolaków, a do innej działalności (pokazy dla firm, sprzedaż sprzętu) doliczał podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako czynny płatnik VAT, Zainteresowany powinien doliczać podatek od towarów i usług do pokazów prowadzonych dla uczniów i przedszkolaków, czyli głównych odbiorców usług. Spowoduje to jednak wzrost ceny biletu o kwotę równą VAT. Obecna jednostkowa cena biletu jest poparta doświadczeniem rynkowym i ustalona w wysokości akceptowalnej dla większości szkół i przedszkoli. Jej podniesienie spowoduje, że klienci nie będą chcieli korzystać z usług Zainteresowanego lub nastąpi znaczne ograniczenie ich liczby, co w konsekwencji może zagrozić istnieniu firmy. W ustawie o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535) w art. 43 pkt 26 wśród podatników zwolnionych od VAT są jednostki objęte systemem oświaty itd. oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zainteresowany uważa, że prowadząc podstawową działalność na terenie placówek oświatowych w godzinach nauki szkolnej i na rzecz wychowanków tych placówek spełnia warunki cytowanych w poprzednim akapicie zapisów ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanego przepisu, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Ta z kolei – w przypadku gdy jest odpłatna – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Natomiast ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Ponadto powyższa regulacja stanowi odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione, zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność w formie przenośnego planetarium. Jest to forma edukacji polegająca na prowadzeniu pokazów i warsztatów astronomicznych w nadmuchiwanym namiocie w kształcie kopuły za pomocą cyfrowego projektora. Rzutuje on ruchome i statyczne obrazy nieba na wewnętrzną część kopuły, będącą w tym przypadku ekranem. Głównym beneficjentem działalności Zainteresowanego są dzieci i młodzież w różnym wieku - od przedszkoli po szkoły ponadgimnazjalne - oraz ich opiekunowie jako osoby, których obecność podczas pokazu jest niezbędna ze względów bezpieczeństwa i porządku. W zdecydowanej większości przypadków – Wnioskodawca szacuje, że w ok. 95% - pokazy odbywają się w placówkach oświatowych w godzinach ich pracy, czyli nauki szkolnej i przedszkolnej. Sporadycznie (kilka razy w roku) zdarzają się pokazy w innych miejscach, np. w ośrodkach kultury lub bibliotekach. Równie rzadko Wnioskodawca prowadzi pokazy komercyjne, np. dla agencji eventowych. Swoją działalność Zainteresowany rozszerzył niedawno o sprzedaż projektorów i kopuł, stając się oficjalnym przedstawicielem jednego z producentów zagranicznych. W związku z tym Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny płatnik VAT, by móc sprzedawać ww. produkty podmiotom polskim zagranicznym. Ponadto usługi świadczone przez Wnioskodawcę mogą zostać zakwalifikowane do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w cytowanej ustawie o podatku od towarów i usług, ponieważ:

1.  ok. 95% klientów Wnioskodawcy to uczniowie szkół oraz wychowankowie przedszkoli,
2.  zajęcia odbywają się w godzinach nauki szkolnej,
3.  przekazywane podczas zajęć treści są ściśle związane z aktualną podstawą programową wychowania przedszkolnego oraz kształcenia ogólnego dla poszczególnych typów szkół ogłoszonej przez Ministerstwo Edukacji Narodowej i są z nią zgodne.

Prowadzona przez Wnioskodawcę jednoosobowa działalność gospodarcza podlega zasadom ogólnym, nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dopuszczalne jest, by Wnioskodawca do głównej działalności stosował zasady takie jak wcześniej, czyli nie doliczał podatku VAT do ceny biletu dla uczniów i przedszkolaków, a do innej działalności (pokazy dla firm, sprzedaż sprzętu) doliczał podatek VAT.

Należy podkreślić, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej czynności objętej zakresem opodatkowania wykonywanej przez podatnika. Zatem pojęcia używane do określenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy należy interpretować ściśle. Zwolnienia mają zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do danej czynności po spełnieniu przesłanek przepisu stanowiącego o danym zwolnieniu. Dla stwierdzenia czy dana usługa wykonana przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku VAT, należy więc poddać analizie spełnienie warunków określonych w przepisach stanowiących o zwolnieniu od podatku VAT.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz świadczył usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W tym miejscu wskazać dodatkowo należy, że zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Mając na uwadze opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty, to nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ponieważ nie jest spełniona określona w tym przepisie przesłanka podmiotowa.

Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą w kwestii doliczania podatku VAT nie tylko do działalności „innej” jak pokazy dla firm, sprzedaż sprzętu, ale również do cen biletów dla uczniów i przedszkolaków.

Podsumowując, Wnioskodawca winien doliczać podatek VAT zarówno do prowadzonych pokazów prowadzonych dla uczniów i przedszkolaków, czyli głównych odbiorców usług, jak i do innej działalności (pokazy dla firm, sprzedaż sprzętu).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.