Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.135.2022.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-11
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek będących przedmiotem dzierżawy.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 22 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr (…) i (…).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 czerwca 2022 r. (wpływ 8 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowej będącej gruntem ornym o łącznym obszarze (…) m2, która składa się z dwóch działek ewidencyjnych o nr ewid. (…) i (…). Działki sąsiadują ze sobą. Nieruchomość nabył Pan w drodze darowizny od Pana rodziców w (…) roku.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Działki gruntu są niezabudowane i nie prowadzi Pan na nich żadnej działalności gospodarczej. Grunt przed sprzedażą był wydzierżawiany do (…) roku. Od tamtej pory nie jest w ogóle w żaden sposób wykorzystywany. Nie jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Działki o nr ewid. (…) i (…), obręb geodezyjny (…), (…) położone w (…) są aktualnie objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony w (…) roku. Obie działki są przeznaczone pod zabudowę o charakterze procukcyjno-usługowym. Nie miał Pan żadnego wpływu na uchwalenie oraz na treść tego planu. O tym, że został uchwalony dowiedział się Pan od podmiotu zainteresowanego nabyciem Pana nieruchomości.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W roku (…) Pana nieruchomością zainteresował się podmiot gospodarczy (deweloper). Pan, jako właściciel, nie prowadził żadnych działań marketingowych w celu zbycia swojej nieruchomości, nie angażował Pan także żadnych środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez producentów lub handlowców. Zainteresowany zakupem Pana gruntów deweloper dotarł do Pan samodzielnie, ponieważ prowadził już rozmowy dotyczące nabycia gruntów sąsiadujących z Pana nieruchomością, a Pana nieruchomość z trzech stron sąsiaduje z terenem tych sąsiednich nieruchomości, tworząc z nimi pewną całość (wchodzi tzw. klinem w sąsiednie działki, które deweloper zamierza nabyć od sąsiada). Jednocześnie, po zakupie przez dewelopera sąsiednich gruntów okalających Pana nieruchomość, wykorzystanie Pana nieruchomości stanie się niemożliwe, brak bowiem do niej dostępu z drogi publicznej, poza szutrową drogą gospodarczą. Z tego powodu sprzedaż deweloperowi obydwu działek jest jedynym racjonalnym sposobem zarządu Pana nieruchomością. W przeciwnym wypadku byłby Pan pozbawiony możliwości realnego zarządu swoim gruntem.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z opisanymi wyżej okolicznościami, z deweloperem została zawarta w dniu (…) r. przedwstępna umowa sprzedaży obejmująca całą nieruchomość o powierzchni od (…) m.kw. Do sprzedaży ma dojść w sierpniu tego roku.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie ponosił Pan żadnych nakładów na nieruchomość, nie występował Pan o wydanie decyzji administracyjnych związanych z planowaną inwestycją, ani o wydanie innych dokumentów niezbędnych do rozpoczęcia inwestycji. Jednak w umowie przedwstępnej określono, że do sprzedaży nieruchomości dojdzie pod warunkiem uzyskania przez Kupującego odpowiednich decyzji i innych dokumentów związanych z budową. W związku z wymogami stawianymi przez organy nadzoru budowlanego dotyczącymi prawa do dysponowania gruntem na cele budowlane musiał Pana udzielić przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej w celu uzyskania decyzji i pozwoleń dotyczących planowanej przez przyszłego nabywcę budowy budynku. Nabywca działał jednak we własnym interesie i na własną rzecz.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oprócz opisanej we wniosku nieruchomości był Pan właścicielem innego gruntu, który również otrzymał Pana od rodziców w drodze darowizny w roku (…) r. Był to teren na którym występowały złoża piasku. Nigdy nie wykorzystywał go Pan do czynności podlegających podatkowi VAT. Pozostawał on w Pana majątku prywatnym. Część tego gruntu w dniu (…) r. po uprzednim podziale została przeze Pana sprzedana, w roku (…) zawarł Pan bowiem umowę przedwstępną sprzedaży tej części gruntu. Przedmiotowy wniosek nie obejmuje tego gruntu ze złożami piasku.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że:
------------------------------------------

Umowa dzierżawy była zawarta na okres 10 lat (… - …). Nie pobierał Pan czynszu dzierżawy.
-----------------------------------------------------------------------------------------

Dzierżawca uiszczał podatek od nieruchomości, oraz utrzymywał nieruchomość we właściwej kulturze rolnej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------

Aby Kupujący przystąpił do umowy sprzedaży nieruchomości, ze strony Sprzedającego (na dzień zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży muszą być spełnione niżej zdefiniowane warunki:

a) Sprzedający będzie ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości jako jedyny i wyłączny właściciel Nieruchomości, przy czym działy I i II wolne będą od jakichkolwiek wpisów innych niż zgodne z oświadczeniami złożonymi w przedwstępnej umowie sprzedaży oraz od jakichkolwiek wzmianek o niewykonanych wnioskach, zaś w działach III i IV nie będzie jakichkolwiek wpisów lub wzmianek o wnioskach o wpis oraz ostrzeżeń,

b) prawo własności Nieruchomości wolne będzie od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich i innych wad prawnych lub ograniczeń w rozporządzaniu i posiadaniu,

c) Nieruchomość będzie znajdowała się w wyłącznym posiadaniu Sprzedającego i nie będzie, na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego lub też bez takiego tytułu, użytkowana lub posiadana, choćby na zasadzie posiadania zależnego lub dzierżenia, przez jakiekolwiek osoby trzecie;

d) stan prawny i faktyczny Nieruchomości wynikający z oświadczeń Sprzedającego złożonych w przedwstępnej umowie sprzedaży nie zmieni się ani też nie wyjdą na jaw okoliczności sprzeczne z tymi oświadczeniami,

e) Sprzedający nie będzie zalegać z płatnościami jakichkolwiek podatków lub innych świadczeń, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa.

Natomiast zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem Kupujący ma prawo do:

a. przeglądania akt załączonych do księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, a także do uzyskiwania odpisów, kopii oraz wykonywania fotokopii dokumentów dołączonych do księgi wieczystej oraz wniosków,

b. uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i kartotek budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, a także wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości objętych ewidencją gruntów i budynków,

c. zapoznawania się z aktami postępowań, które dotyczą lub mogą dotyczyć Nieruchomości, a które związane są z roszczeniami byłych właścicieli Nieruchomości lub ich spadkobierców,

d. uzyskiwania wszelkich dokumentów, w tym m.in. odpisów, wypisów, wyrysów i zaświadczeń, oraz zasięgania wszelkich informacji od wszelkich władz publicznych oraz od innych osób/jednostek, w tym m.in. od sądów i organów administracji publicznej, w związku ze stanem prawnym, faktycznym, technicznym i środowiskowym Nieruchomości,

e. dokonywania wszelkich czynności faktycznych, jakie okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji umowy, w tym odbioru dokumentów,

f. reprezentowania Sprzedającego w postępowaniu administracyjnym związanym z uzyskaniem:

\- decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, decyzji wodnoprawnej,

\- wypisów i wyrysów z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ewidencji gruntów i budynków,

\- warunków technicznych przyłączenia,

\- uzgodnień w zakresie melioracji z właściwym zarządem.

Z Kupującym nie została zawarta umowa dzierżawy działek, będących przedmiotem sprzedaży pomiędzy Panem a Kupującym,
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W stosunku do przedmiotowych działek, które mają stanowić przedmiot sprzedaży nie zamierza Pan do momentu ich sprzedaży dokonywać żadnych z czynności mogących je uatrakcyjnić lub zwiększyć ich wartość, w tym czynności wymienionych w wezwaniu \[piśmie Organu do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji z dnia 26.05.2022 r. – przyp. Organu\].
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W okresie obowiązywania przedwstępnej umowy sprzedaż nie zamierza Pan ponieść żadnych nakładów związanych z przygotowaniem ich do sprzedaży. Jedynymi kosztami jakie Pan poniesie, to koszty dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy sprzedaży (wypisy i wyrysy, odpisy, zaświadczenia)
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Oprócz opisanej we wniosku nieruchomości był Pan właścicielem innego gruntu, który również otrzymał Pan od rodziców w drodze darowizny w roku (…) r. Był to teren na którym występowały złoża piasku. Nigdy nie wykorzystywał go Pan do czynności podlegających podatkowi VAT. Pozostawał on w Pana majątku prywatnym. Część tego gruntu w dniu (…) r. po uprzednim podziale geodezyjnym została przez Pana sprzedana (w roku … zawarł Pan bowiem umowę przedwstępną sprzedaży tej części gruntu).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pozostała część zabudowana jest domem mieszkalnym w którym zamieszkuje Pan z Żoną. Nie ma Pan żadnych planów jego sprzedaży.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto posiada Pan ok. 2 ha ziemi rolnej w miejscowości (…) gmina (…) do której również nie ma Pan planów związanych ze sprzedażą.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowych działek zamierza Pan przeznaczyć na prywatne cele związane m.in. z pomocą materialną dzieciom, przeprowadzenie remontu własnego budynku mieszkalnego oraz zagwarantowanie sobie lepszego dostępu do służby zdrowia z uwagi na znacznej pogorszenie stanu Pańskiego zdrowia - przyznana renta zdrowotna jest tego najlepszym dowodem. Część środków chciałby Pan również przeznaczyć na zabezpieczenie przyszłości swojej i Żony.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pytanie
-------

Czy sprzedaż opisanych wyżej działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?
--------------------------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w sprawie:
--------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Grunt będący przedmiotem wniosku był przez Zainteresowanego wydzierżawiany do roku (…). Sama dzierżawa stanowi czynność podlegającą podatkowi VAT. Należy jednak zauważyć, że nadal grunty pozostawały w majątku prywatnym Zainteresowanego. W orzecznictwie podkreśla się, że elementy majątku prywatnego mogą być wykorzystywane do celów zarobkowych, a tym samym wchodzić w zakres działalności gospodarczej, a mimo to pozostać w majątku prywatnym. W ocenie Zainteresowanego taka właśnie sytuacja odnosi się do gruntu będącego przedmiotem wniosku. Zainteresowany otrzymał je od rodziców w roku (…) i nigdy nie włączył ich do majątku związanego z działalnością gospodarczą. Fakt ich wydzierżawienia do roku (…) nie oznacza, że zostały one zaliczone do aktywów przedsiębiorstwa, skoro takiego przedsiębiorstwa Zainteresowany nie prowadzi. Ponadto, nawet gdyby taki wniosek uznać za zasadny, to może on obejmować wyłącznie sytuacje, kiedy umowa dzierżawy trwa. W sytuacji zaś wygaśnięcia umowy dzierżawy, nie można już uznać, że grunty stanowią część majątku związanego z działalnością gospodarcza, ponieważ ona została już zakończona, a grunty wróciły do majątku prywatnego. W związku z tym sprzedaż takich gruntów po kilku latach od zakończenia umowy dzierżawy nie odbywa się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, albowiem w takiej sytuacji ma miejsce powrót do stanu sprzed umowy dzierżawy czyli zwykłego posiadania majątku prywatnego. Podobna sytuacja ma miejsce, gdy osoba fizyczna wynajmuje nieruchomość lokalową na cele mieszkalne, gdyż taka transakcja wchodzi w zakres VAT (tylko jest zwolniona na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u.). Sprzedaż takiego lokalu po ustaniu wynajmu nie podlega opodatkowaniu VAT, albowiem nie ma wątpliwości, że taka czynność dokonywana jest w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W sprawach dotyczących sprzedaży gruntów, które przed transakcją były wydzierżawione ukształtowała się już linia orzecznicza, w której uznaje się, że wydzierżawianie nieruchomości znajdujących się w majątku prywatnym nie uzasadnia opodatkowania podatkiem VAT ich późniejszej sprzedaży.

Przykładem takiego orzeczenia jest wyrok WSA w Warszawie z 22.09.2021 r., III SA/Wa 213/21, który uchylił interpretację z 16.11.2020 r. nr 0114 KDIP4-2.4012.472.2020.1.MB. Uznano w niej, że sprzedaż gruntów, które przed sprzedażą były wydzierżawiane, podlega podatkowi VAT, ponieważ sam fakt dzierżawy „przesuwa prywatny majątek do działalność gospodarczej”. WSA uznał jednak, że zawarcie umowy dzierżawy składnika majątku osobistego nie determinuje wykorzystywania majątku w działalności gospodarczej.

Podobny pogląd, w myśl którego sam fakt uznania dzierżawy gruntu za działalność podlegającą VAT nie ma automatycznego przeniesienia na późniejszą transakcję sprzedaży gruntu wyrażono w wyrokach: NSA z 5.03.2019 r. „ I FSK 384/17 i I FSK 385/17; WSA we Wrocławiu z 13.04.2021 r. „I SA/Wr 681/20, z 14.05.2019 r. „I SA/Wr 123/19, z 7.12.2016 r., I SA/Wr 948/16 i I SA/Wr 949/16; WSA w Gliwicach z 16.09.2020 r., I SA/GI 1585/19; WSA w Warszawie z 10.02.2021 r. „III SA/Wa 658/20; WSA w Bydgoszczy z 17.09.2019 r. „I SA/Bd 194/19 i I SA/Bd 195/19.

Stanowisko zaprezentowane w powołanych orzeczeniach oparte jest na wykładni prawa materialnego zaprezentowanej w wyroku TSUE w sprawie Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10, (EU:C:2011:589), w którym wyraźnie odnoszono się do gruntu, który przed analizowaną transakcją jego sprzedaży, był przedmiotem działalności rolniczej, a zatem w myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, przedmiotem działalności gospodarczej. Gdyby TSUE podzielał pogląd, że samo wykorzystywanie gruntu w ramach działalności gospodarczej powoduje automatyczne późniejsze opodatkowanie jego sprzedaży, to nie wskazywałby w tym wyroku przesłanek do opodatkowania takiej sprzedaży wskazując na aktywność sprzedawcy związana z danym gruntem.

Dla dokonania oceny, czy osoba fizyczna może zostać uznana w danej transakcji za podatnika VAT, należy wziąć pod uwagę wszystkie podjęte przez nią działania związane ze sprzedażą nieruchomości, przy czym muszą one być ocenione w sposób kompleksowy. Ponadto przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. należy brać pod uwagę kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej we wspomnianym wyżej wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10, ECLI:EU:C:2011:589. W wyroku tym TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE Nr L 347, str. 1 zezm.; dalej: "dyrektywa VAT"), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Trybunał wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zwracając uwagę, że podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące przy kwalifikacji poszczególnych transakcji jako dokonanych w ramach działalności gospodarczej i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec.

W związku z powyższym wyrokiem TSUE, w orzecznictwie wskazuje się że przy ocenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną należy uwzględniać całokształt jej aktywności dokonywanej w związku z dokonywanymi transakcjami, a nie pojedyncze czynności wykonane na rzecz potencjalnego nabywcy. Przy ocenie tej aktywności przede wszystkim należy mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym, jednak pod warunkiem, że inwestorem finansującym te nakłady jest sprzedawca gruntu. Jak to zauważył WSA w Bydgoszczy w wyrokach z 17.09.2019 r., I SA/Bd 194/19 i I SA/Bd 195/19: „To czy osoba fizyczna sprzedając nieruchomości gruntowe działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że to jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest jej aktywność i podejmowane przez nią czynności, a nie przez nabywców, którzy podejmują suwerenne i niezależne od skarżącej decyzje, także co do przeznaczenia nabytych nieruchomości”.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów na sprzedawany grunt. Jedyną czynnością, jaką wykonał było udzielenie przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa w celu uzyskania decyzji administracyjnych w tym pozwolenia na budowę oraz innych dokumentów związanych z przygotowaniem inwestycji planowanej przez nabywcę. Zainteresowany nie zamierza jednak niczego budować na własnym gruncie, a pełnomocnictwo jest jedynie formą udzielenia zgody nabywcy na podejmowanie czynności związanych z jego inwestycja budowlaną, ponieważ inne formy prawne udzielenia takiej zgody nie są akceptowane przez organy wydające dokumenty związane z budową. Przede wszystkim Zainteresowany nie podejmuje i nie będzie podejmował aktywnych działań związanych z tą inwestycją, nie będzie ponosił także żadnych nakładów, a uzyskanie wszelkich zgód niezbędnych do budowy obiektu nie zwiększy ustalonej wcześniej ceny sprzedaży, nie wpłynie także w żaden inny sposób na treść umowy sprzedaży. W związku z tym nie można uznać, że Zainteresowany w celu dokonania sprzedaży gruntów podejmuje aktywne działania właściwe podmiotom profesjonalnie zajmującym się obrotem nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, a w konsekwencji, że sprzedaż gruntu opisana we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 u.p.t.u.

Jak to wyżej zauważono, w orzecznictwie podkreśla się, że o statusie podatnika VAT w zakresie obrotu nieruchomościami decyduje aktywność sprzedawcy wykazywana na wszystkich etapach od zakupu gruntu, poprzez proces przygotowania do sprzedaży, aż po samą sprzedaż. Samo udzielenie pełnomocnictwa - co jest podyktowane wyłącznie wymaganiami stawianymi przez organy administracyjne - nie mieści się w ogóle w definicji działalności gospodarczej, i nie świadczy o aktywności sprzedawcy, którą można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami, na którą położył nacisk TSUE w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10. Wszelkie działania w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem wniosku podejmowane są z inicjatywy nabywcy nieruchomości i na jego rzecz.

Zainteresowany zdaje sobie sprawę z tego, że zgodnie z przepisami prawa cywilnego udzielenie pełnomocnictwa oznacza, iż pełnomocnik działa w imieniu mocodawcy, jednak w przypadku sytuacji opisanej we wniosku, pełnomocnik jedynie formalnie reprezentuje Zainteresowanego, podczas gdy faktycznym celem działania pełnomocnika jest działanie wyłącznie na rzecz samego siebie, ponieważ pełnomocnik jest jednocześnie nabywcą nieruchomości planującym wybudowanie budynku na nabywanym terenie. Wszelkie czynności wykonywane przez pełnomocnika służą wyłącznie realizacji jego własnych celów oraz pozostają bez wpływu na zakres uprawnień Zainteresowanego, w tym cenę sprzedaży. W istocie rzeczy działania pełnomocnika są związane wyłącznie z jego własnym interesem, mają na celu przygotowywanie gruntu do budowy obiektu należącego do pełnomocnika, służącego jego działalności gospodarczej, i nie mają nic wspólnego z interesem sprzedawcy. W tym przypadku, udzielenie pełnomocnictwa jest jedynie wyrażeniem zgody przez Zainteresowanego do dysponowania gruntem na cele budowlane przez nabywcę. Jak to zauważył WSA w Łodzi w wyroku z 3 września 2020 r., I SA/Łd 877/19 - udzielenie nabywcy nieruchomości - na etapie umowy przedwstępnej - pełnomocnictwa, którego zakres umożliwia temu nabywcy realizację celu związanego z jej nabyciem, który to cel pozostaje bez wpływu na zakres uprawnień sprzedawcy, nie może samo w sobie przesądzać o spełnieniu przez sprzedawcę normy art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Jeżeli zatem, tak jak to ma miejsce w sprawie będącej przedmiotem wniosku, konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, w ramach której udzielone zostaje mu pełnomocnictwo o zakresie umożliwiającym realizację celu, dla którego nabywa ww. nieruchomości, a cel ten pozostaje bez wpływu na zakres uprawnień sprzedawcy, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której stanowią art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

W ocenie Zainteresowanego, sam fakt podejmowania konkretnych czynności przez nabywcę w oparciu o udzielone pełnomocnictwo, nie podniosło atrakcyjności nieruchomości jako towaru, ani spowodowało wzrostu jej wartości, ani nie zmieniło charakteru nieruchomości.

Nabywca jest podmiotem działającym m.in. na rynku nieruchomości (PKD 68.10), w związku z czym uzyskanie pozwolenia na wybudowanie budynku/zespołu budynków nie oznacza, iż grunt w sposób obiektywny zwiększył swoją wartość; nie sposób bowiem uznać, że każdy inny nabywca będzie zainteresowany wybudowaniem takiego samego obiektu o określonej powierzchni. Fakt, że Zainteresowany zawarł przedwstępną umowę sprzedaży pod kilkoma opisanymi w niej warunkami oraz udzielił nabywcy pełnomocnictwa, nie oznacza, iż to Zainteresowany wykazywał aktywność ponosząc nakłady na nieruchomość.

Podobne stanowisko, jak przytoczone wyżej w wyroku WSA w Łodzi z 3 września 2020 r. (I SA/Łd 877/19) zajmują inne składy orzekające.

W orzeczeniu z 25.9.2019 r., I SA/Łd 352/19 WSA w Łodzi zauważył, że: „Rację ma organ wskazując, iż skutki działań podejmowanych przez kupującego oddziałują bezpośrednio na sferę prawną strony. Niemniej podnieść należy, że zbyt daleko idącym wnioskiem jest wywód organu, iż skarżąca w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. części zabudowanej działki, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Podejmowana współpraca ma na celu realizację opisanych w umowie warunków, bez których spełnienia nie dojdzie do zawarcia finalnej umowy sprzedaży. Oczywistym jest, iż skarżącej, racjonalnie gospodarującej swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Nie czyni jedocześnie żadnych nakładów, wszelkie wydatki związane ze ziszczeniem się warunków umowy ponosi kupujący, co więcej kwota sprzedaży została już ustalona i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, co byłoby wymierną korzyścią. Zatem ziszczenie się warunków umowy uatrakcyjnia nieruchomość, ale wyłącznie dla kupującego. W ocenie Sądu powyższe nie może umykać uwadze organu. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności".

Podobnie orzekł WSA w Łodzi w wyroku z 2 października 2020 r., I SA/Ld 466/19 uznając, że: „Osoba fizyczna może rozporządzać swoim majątkiem prywatnym, w tym zbywać jego elementy, chociażby poprzez sprzedaż nieruchomości, a działania te należy oceniać jako racjonalne gospodarowanie swoim mieniem. Zawarcie takiej umowy przedwstępnej towarzyszy wielu transakcjom zbycia nieruchomości i nie może być utożsamiana z działaniem komercyjnym. Fakt zawarcia takowej umowy nie świadczy o prowadzonej działalności gospodarczej, podobnie okoliczność umocowania kupującego do podejmowania działań zmierzających do ziszczenia się opisanych w umowie warunków, od których uzależnione zostało nabycie. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnej o podziale działki stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

W sprawie udzielenia pełnomocnictwa i wpływu tego zdarzenia na opodatkowanie podatkiem VAT dokonanej sprzedaży nieruchomości wypowiedział się także WSA w Gorzowie Wlkp. w wyrokach z 19 listopada 2020 r., I SA/Go 335/20 oraz z 15 października 2020 r., I SA/Go 275/20. Stwierdzono w nich, że biernej postawy sprzedającego nie można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. W takich sytuacjach to przyszły nabywca wykazuje się aktywnością w zakresie przygotowania dokumentacji i uzyskania odpowiedniej pozwoleń w celu umożliwienia przeprowadzenia na nieruchomości planowanej przez niego inwestycji. Udzielenie mu w tym celu pełnomocnictwa w żadnym wypadku nie oznacza, iż działania te wykonuje on na rzecz właściciela gruntu. Wprost przeciwnie, z umowy przedwstępnej wprost wynika, że jeżeli inwestor nie uzyska akceptacji organów administracyjnych niezbędnej do rozpoczęcia inwestycji to nie będzie zainteresowany zakupem gruntów. Pełnomocnictwo jest udzielane wyłącznie dlatego, że organy administracji (w tym nadzoru budowanego) nie uznają umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości za wystarczający tytuł prawny do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

Podobnie jest w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zainteresowany nie udzielił pełnomocnictwa w celu uzyskania akceptacji dla własnej inwestycji, ani w celu zwiększenia wartości gruntu lub podwyższenia ceny. Udzielenie pełnomocnictwa jest jedynie wyrazem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie ma więc podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z „angażowaniem środków” podobnych do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, o czym wspomniał TSUE w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10. Czynności wykonywane przez potencjalnego nabywcę nie były podejmowane w celu poszukiwania klienta przez Zainteresowanego, lecz w celu realizacji własnych interesów nabywcy.

W przywołanych wyżej orzeczeniach sądów administracyjnych wyrażono jednoznaczny pogląd, że jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Udzielenie pełnomocnictwa w takich okolicznościach, i z takiej przyczyny nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W orzecznictwie w sposób jednolity podkreśla się, że: „Rezygnacja sprzedającego z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Taka aktywność jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

W kolejnym orzeczeniu odnoszącym się do skutków udzielenia pełnomocnictwa potencjalnym nabywcom w celu umożliwienia im prowadzenia działań przygotowawczych pod przyszłą inwestycję tych nabywców WSA w Szczecinie w wyroku z 10.11.2021 r., I SA/Sz 700/21 podobnie uznał, że o statusie podatnika VAT decyduje aktywność sprzedawcy, a nie nabywcy, nawet jeśli formalnie działa na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez sprzedawcę. Stwierdzono w nim, że: „Sąd nie ma wątpliwości, że ww. aktywności Skarżącego nie można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. (\`(...)\`) W ocenie Sądu, co do zasady, rację jednak należało przyznać Organowi interpretacyjnemu, że - w odniesieniu do przepisów art. 95 i art. 96 k.c. - polskie prawo cywilne stoi na gruncie teorii reprezentacji, w myśl której, w razie dokonania czynności prawnej przez przedstawiciela, przedstawiciel składa własne oświadczenie woli (on dokonuje czynności prawnej) tyle, że czyni to w imieniu reprezentowanego i z bezpośrednimi skutkami dla reprezentowanego (por. Wolter. Prawo cywilne, s. 346; B. Gawlik, w: System, t. I, s.743 i nast.; A. Szpunar, Udzielenie pełnomocnictwa, PS 1993, Nr 9, str. 20 i nast.; S. Rudnicki, w: Dmowski, Rudnicki, Komentarz KC 2006, s. 393; J. Strzebińczyk, w Gniewek, Komentarz 2006, s. 234). Jednakże, oceniając działania Skarżącego przez pryzmat art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., nie sposób nie zauważyć, że działania wynikające z zakresu udzielonych przez Skarżącego ww. pełnomocnictw i umów nie tylko zostały/mogą podjęte z inicjatywy nabywców nieruchomości ale i służyły/będą służyły wyłącznie realizacji ich własnych celów oraz pozostawały w istocie bez wpływu na zakres uprawnień Skarżącego, w tym cenę sprzedaży. (\`(...)\`) Jeżeli zatem, tak jak to miało miejsce rozpoznawanej sprawie, konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, w ramach której udzielone zostaje mu pełnomocnictwo o zakresie umożliwiającym realizację celu, dla którego nabywa ww. nieruchomości, a cel ten pozostaje bez wpływu na zakres uprawnień sprzedawcy, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której stanowią art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.”

Reasumując, brak jest podstaw do kwalifikowania jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., podejmowanych przez Zainteresowanego opisanych we wniosku czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Jak wynika z opisu wskazanego we wniosku, Zainteresowany z własnej inicjatywy nie dokonywał żadnych działań i nakładów finansowych na spornej nieruchomości, zaś działania podjęte z inicjatywy nabywcy nieruchomości, służyły wyłącznie do realizacji jego własnych celów i pozostawały bez wpływu na cenę nieruchomości. W związku z tym, sprzedaż opisanych we wniosku gruntów nie podlega podatkowi VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
----------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W myśl art. 2 pkt 6:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr (…) i (…) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży niezabudowanych działek, będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 535 Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 155 § 1 ustawy:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Art. 389 § 2 ustawy:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 cyt. Ustawy:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego oddanie w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnych innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego i tym samym stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Strony stosunku cywilnoprawnego (a taki niewątpliwie powstaje w wyniku umowy dzierżawy) mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do rozliczenia poniesionych kosztów. A zatem stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, które należy traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usługi.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Dzierżawca uiszczał podatek od nieruchomości, oraz utrzymywał nieruchomość we właściwej kulturze rolnej.

Stosownie do art. 6 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatek, sam w sobie bowiem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na oddającym do używania, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę biorącą nieruchomość w dzierżawę ze skutkiem zwalniającym wydzierżawiającego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego mogą jednak, w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu należności z tytułu podatku od nieruchomości.

Niezależnie jednak od tego, kwota podatku od nieruchomości zawsze jest należnością obciążającą oddającego nieruchomość w dzierżawę (tj. właściciela). Natomiast obowiązek dzierżawcy względem wydzierżawiającego stanowi zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi udostępnienia nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, że podatek od nieruchomości, jako czynność publicznoprawna nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Jeżeli zatem właściciel gruntu obciąża kogokolwiek innego równowartością tego podatku, kwota ta stanowi element opłaty za usługę.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Art. 95 § 2 ustawy:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ustawy:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 ustawy:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Art. 108 ustawy:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość gruntowa składająca się z dwóch niezabudowanych działek o nr (…) i (…). Nieruchomość została przez Pana nabyta w drodze darowizny od rodziców.

Działki objęte są planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczone są pod zabudowę o charakterze produkcyjno-usługowym.

W roku (…) nieruchomością zainteresował się podmiot gospodarczy (deweloper), który dotarł do Pan samodzielnie, ponieważ prowadził już rozmowy dotyczące nabycia gruntów sąsiadujących z Pana nieruchomością.

Z deweloperem została zawarta w dniu (…) r. przedwstępna umowa sprzedaży obejmująca całą nieruchomość o powierzchni od (…) m.kw.

W umowie przedwstępnej określono, że do sprzedaży nieruchomości dojdzie pod warunkiem uzyskania przez Kupującego odpowiednich decyzji i innych dokumentów związanych z budową. W związku z wymogami stawianymi przez organy nadzoru budowlanego dotyczącymi prawa do dysponowania gruntem na cele budowlane musiał Pan udzielić przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej w celu uzyskania decyzji i pozwoleń dotyczących planowanej przez przyszłego nabywcę budowy budynku.

Zgodnie z udzielonym pełnomocnictwem Kupujący ma prawo do:

a) przeglądania akt załączonych do księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, a także do uzyskiwania odpisów, kopii oraz wykonywania fotokopii dokumentów dołączonych do księgi wieczystej oraz wniosków,

b) uzyskiwania wypisów z rejestru gruntów i kartotek budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, a także wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości objętych ewidencją gruntów i budynków,

c) zapoznawania się z aktami postępowań, które dotyczą lub mogą dotyczyć Nieruchomości, a które związane są z roszczeniami byłych właścicieli Nieruchomości lub ich spadkobierców,

d) uzyskiwania wszelkich dokumentów, w tym m.in. odpisów, wypisów, wyrysów i zaświadczeń, oraz zasięgania wszelkich informacji od wszelkich władz publicznych oraz od innych osób/jednostek, w tym m.in. od sądów i organów administracji publicznej, w związku ze stanem prawnym, faktycznym, technicznym i środowiskowym Nieruchomości,

e) dokonywania wszelkich czynności faktycznych, jakie okażą się konieczne lub przydatne w celu realizacji umowy, w tym odbioru dokumentów,

f) reprezentowania Sprzedającego w postępowaniu administracyjnym związanym z uzyskaniem:

\- decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, decyzji wodnoprawnej,

\- wypisów i wyrysów z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ewidencji gruntów i budynków,

\- warunków technicznych przyłączenia,

\- uzgodnień w zakresie melioracji z właściwym zarządem.

Aby doszło do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, ze strony Sprzedającego (na dzień zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży muszą być spełnione następujące warunki:

a) Sprzedający będzie ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości jako jedyny i wyłączny właściciel Nieruchomości, przy czym działy I i II wolne będą od jakichkolwiek wpisów innych niż zgodne z oświadczeniami złożonymi w przedwstępnej umowie sprzedaży oraz od jakichkolwiek wzmianek o niewykonanych wnioskach, zaś w działach III i IV nie będzie jakichkolwiek wpisów lub wzmianek o wnioskach o wpis oraz ostrzeżeń,

b) prawo własności Nieruchomości wolne będzie od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich i innych wad prawnych lub ograniczeń w rozporządzaniu i posiadaniu,

c) Nieruchomość będzie znajdowała się w wyłącznym posiadaniu Sprzedającego i nie będzie, na podstawie jakiegokolwiek tytułu prawnego lub też bez takiego tytułu, użytkowana lub posiadana, choćby na zasadzie posiadania zależnego lub dzierżenia, przez jakiekolwiek osoby trzecie;

d) stan prawny i faktyczny Nieruchomości wynikający z oświadczeń Sprzedającego złożonych w przedwstępnej umowie sprzedaży nie zmieni się ani też nie wyjdą na jaw okoliczności sprzeczne z tymi oświadczeniami,

e) Sprzedający nie będzie zalegać z płatnościami jakichkolwiek podatków lub innych świadczeń, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa.

Według Pana wiedzy, do chwili obecnej, Kupujący przeprowadził badania geologiczne, które są częścią Badania Due Diligence nieruchomości, obejmujące również badania stanu prawnego i faktycznego Nieruchomości, analizy gruntu i wód gruntowych, w tym dotyczące zanieczyszczeń oraz prawdziwość oświadczeń dotyczących stanu Nieruchomości, które zostały złożone przez Sprzedającego w umowie przedwstępnej.

Ponadto – jak wskazał Pan w opisie sprawy – do sprzedaży nieruchomości dojdzie pod warunkiem uzyskania przez Kupującego odpowiednich decyzji i innych dokumentów związanych z budową. Zatem, Kupujący do czasu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży wystąpi o wydanie decyzji i innych dokumentów związanych z budową na podstawie udzielonego przez Pana pełnomocnictwa.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmie Pan pewne działania w sposób zorganizowany.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działki nr (…) i (…) będące Pana własnością podlegają wielu czynnościom. Czynności te z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Kupującego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, właściciel niezabudowanych działek nr (…) i (…) udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że działania nie będą podejmowana bezpośrednio przez Pana jako Sprzedającego, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną (aktualnego właściciela). Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal Pana (Sprzedającego) własność. Działania te, dokonywane za Pana pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działek, nie będzie Pan korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób zorganizował Pan sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, że niejako Pana działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju „wspólne” przedsięwzięcie.

Powyższe wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmuje Pan działania w sposób zorganizowany.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Pana działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym.

Niezależnie od powyższego w rozpatrywanej sprawie należy zauważyć, że podatek od nieruchomości ponoszony przez Pana, którym obciążał Pan użytkującego grunt Dzierżawcę – stanowił wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia danej działki. W tej sytuacji kwota odpowiadająca wysokości podatku od nieruchomości była należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi (dzierżawa w okresie …-… r.).

W konsekwencji uznać należy, że w sytuacji, gdy przed planowaną sprzedażą przedmiotowych działek wydzierżawił je Pan Dzierżawcy odpłatnie na okres 10 lat w zamian za uiszczany przez niego podatek od nieruchomości, to stanowiło to odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Po Pana stronie powstała wyraźna i jasno zidentyfikowana korzyść związana z oddaniem gruntów w dzierżawę. Otrzymywał Pan wynagrodzenie za ww. świadczenie, które choć było wyłącznie równowartością zobowiązań z tytułu podatek od nieruchomości, to jednak stanowiło dla Pana przysporzenie, bo w sytuacji nie oddania działek w dzierżawę to Pan musiałby ponosić te koszty jako właściciel.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego do obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że sprzedaż działek w sytuacji, gdy przed planowaną transakcją były one przedmiotem odpłatnych umów dzierżawy, będzie związana z prowadzoną przez Pana jako podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, gdyż działki te były wykorzystywane przez Pana w celach zarobkowych, skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych przez okres 10 lat, co wypełnia definicję prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że powyższa argumentacja Organu znajduje swoje potwierdzenie także w wyroku NSA z dnia 14 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 741/17, w którym Sąd stwierdził cyt. „(…) Dokonując dostawy działek (powstałych z podziału gospodarstwa rolnego), które dzierżawione były w celach zarobkowych (w celu uzyskiwania korzyści majątkowej z tego tytułu), sprzedający wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż wydzierżawionych działek będzie podlegać opodatkowaniu VAT (…)”.

Ponadto, w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż działek nr (…) i (…) (będących przed sprzedażą przedmiotem dzierżawy przez okres 10 lat), zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego, a sprzedaż niezabudowanych działek nr (…) i (…), będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, sprzedaż przez Pana działek nr (…) i (…), będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odpowiadając więc na Pana pytanie należy wskazać, że sprzedaż przez Pana opisanej we wniosku nieruchomości (działek nr … i …) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem Pana stanowisko, w myśl którego sprzedaż gruntów nie podlega podatkowi VAT, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).