Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-550/13-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-16
Teza: Zakres skutków podatkowych otrzymania dotacji.
Słowa kluczowe: dotacja; koszt; opodatkowanie; projekt; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16.05.2013 r. (data wpływu 20.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15.04.2013 r. Krzysztof M. i Antoni M. wspólnicy Przedsiębiorstwa Handlowo-Usługowo-Produkcyjnego M. s.c. Krzysztof M., Antoni M. z siedzibą w K. podpisali umowę o dofinansowanie na wdrożenie Planu rozwoju eksportu osi priorytetowej 6 Polska gospodarka na rynku międzynarodowym Programu Operacyjnego innowacyjna Gospodarka 2007-2013 z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości zwaną w umowie Instytucją Wdrażającą / Instytucją Pośredniczącą I stopnia reprezentowaną przez Małopolską Agencję Rozwoju Regionalnego Spółka Akcyjna z siedzibą w K. Przedmiotem umowy jest udzielenie Beneficjentowi (PHUP M. s.c. K. M., A. M.) przez Instytucję Wdrażającą/Pośredniczącą II stopnia dofinansowania na realizację projektu pod nazwą „Rozwój przedsiębiorstwa P.H.U.P. M. s. c. przez export.”

Zgodnie z § 3 przedmiotowej umowy Beneficjent zobowiązuje się do zrealizowania projektu w pełnym zakresie określonym w Harmonogramie rzeczowo-finansowym projektu stanowiącym załącznik nr 2 do umowy. Całkowity koszt realizacji projektu wynosi 412 100 PLN. Całkowita kwota wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, związanych z realizacją projektu wynosi 412 100 PLN, przy czym:

1.  maksymalna kwota wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, związanych z realizacją projektu wynosi 399 600 zł;
2.  maksymalna kwota wydatków kwalifikująca się do objęcia wsparciem za przygotowany Plan Rozwoju Eksportu wynosi 12 500 zł;

Wydatki wykraczające poza maksymalną kwotę wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, w tym wydatki wynikające ze wzrostu całkowitego kosztu realizacji Projektu po zawarciu umowy, są wydatkami nie kwalifikującymi się do objęcia wsparciem i zwiększają wkład własny Beneficjenta. Beneficjent zobowiązany jest pokryć w całości wydatki nie kwalifikujące się do objęcia wsparciem i konieczne dla realizacji Projektu.

Po spełnieniu warunków wynikających z Umowy Instytucja Wdrażająca/Instytucja Pośrednicząca II stopnia zobowiązuje się udzielić Beneficjentowi dofinansowania na realizację projektu do maksymalnej wysokości 209 800,00 PLN w tym:

*   do 85 % kwoty dofinansowania w formie płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, co stanowi kwotę 178 330,00 zł

*   do 15% kwoty dofinansowania w formie dotacji celowej, co stanowi kwotę 31 470,00 zł;

Przy czym:

1.  maksymalna wysokość dofinansowania na realizację projektu wynosi 199 800,00 PLN i nie może przekroczyć 50% wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem określonym w § 4 ust. 2 pkt l umowy;
2.  maksymalna wysokość dofinansowania za przygotowany Plan Rozwoju Eksportu wynosi 10 0000 zł i nie może przekroczyć 80% wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem określonych w § 4 ust2 pkt 2.

Zgodnie z podpisaną umową projekt zostanie zrealizowany w okresie od 01 września 2012 roku do dnia 31 grudnia 2013 roku. Część dofinansowania zostanie udzielona w formie refundacji poniesionych już wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem, a część w formie zaliczki na poczet przyszłych kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją projektu. W obu wypadkach odbywać się to będzie w oparciu o pisemny wniosek Beneficjenta na podstawie sporządzonego wniosku o płatność. Szczegółowe terminy refundacji zawiera harmonogram płatności stanowiący załącznik nr 3 do podpisanej umowy o dofinansowanie.

Ponadto Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości w dniu podpisania umowy tj. 15 kwietnia 2013 roku, wydała PHUP M. s.c. zaświadczenie o udzieleniu pomocy de minimis o wartości brutto 209 800,00 zł spełniającej warunki określone w Rozporządzeniu Komisji Europejskiej (WE) nr 1998/2006 w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. URZ. UE L 379 z 28.12.2006, str 5).

P.H.U.P. M. s.c. K. M., A. M. dla celów rozliczenia z Urzędem Skarbowym prowadzi księgę przychodów i rozchodów i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Szczegółowy wykaz kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem zawiera załączony do przedmiotowej umowy „przebieg rzeczowo-finansowy realizacji projektu”. Wśród kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem znajdują się koszty wyselekcjonowania bazy danych potencjalnych odbiorców, dystrybutorów wkładek bezpiecznikowych, wynajęcia stoiska na targach, reklamy, tłumaczenia dokumentów, delegacji itp. Wśród kosztów kwalifikowanych nie przewidziano zakupu środków trwałych.

W dniu 23.04.2013 roku PHUP M. s.c. zwróciło się do Agencji Rozwoju Regionalnego S.A z prośbą o szczegółowe wyjaśnienie źródeł pochodzenia dofinansowania. Odpowiedź Spółka otrzymała 10 maja 2013 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota dofinansowania 85 % w formie płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego jak i 15 % kwoty dofinansowania w formie dotacji celowej z budżetu państwa jest zwolniona z opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega ujęciu w księdze przychodów i rozchodów spółki?
2.  Czy koszty za okres od września do grudnia 2012 roku, gdy zostaną zrefundowane w wysokości 50% poniesionych kosztów winny w takiej wysokości zostać wyksięgowane z kosztów podatkowych spółki za rok 2012, czy też należałoby pomniejszyć koszty roku 2013 o te kwoty w momencie ich refundacji?
3.  Czy w sytuacji gdy w trakcie realizacji projektu następne kwoty dofinansowania zostaną przekazane w formie zaliczki na pokrycie poniesionych w przyszłości kosztów kwalifikowanych, przed wydatkowaniem, kosztów tych w części 50% w jakiej zostaną dofinansowane nie należy ujmować w księdze przychodów i rozchodów, czy raczej koszty te winny zostać zaksięgowane w księdze przychodów i rozchodów w kwocie 100% ich wartości, a następnie skorygowane o wartość 50% uprzednio otrzymanego dofinansowania w formie zaliczki?
4.  Czy wynagrodzenia pracowników firmy, bądź osób wykonujących umowy o dzieło bądź zlecenia, tj. osób, które będą wykonywać prace związane z realizacją projektu na rzecz spółki cywilnej PHUP M., będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 1, Nr 2 i Nr 3. W zakresie pytania 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy kwoty dofinansowania zarówno w części 15% dofinansowania w formie dotacji celowej, jak i 85% kwoty dofinansowania w formie płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych i nie należy ujmować ich w księdze przychodów i rozchodów:

*   15% dofinansowania w formie dotacji celowej korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   Pozostała część dofinansowania w formie płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki w części sfinansowanej z dotacji nie będą natomiast stanowiły kosztów podatkowych na podstawie art. 23. ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a koszty poniesione w roku 2012, które zostaną w przyszłości zrefundowane w formie dofinansowania należy skorygować w okresie kiedy zostały poniesione, t.j. wrzesień-grudzień 2012 r.

Natomiast w przypadku kosztów pokrytych częściowo, t.j. w 50% z uprzednio otrzymanego dofinansowania w formie zaliczki nie należy w części sfinansowanej ujmować w księdze przychodów i rozchodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również m. in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, otrzymane dofinansowanie, które Wnioskodawca otrzymał (bądź otrzyma) w formie dotacji celowej (wkład krajowy) oraz w formie płatności (wkład środków europejskich) na realizację projektów, stanowi co do zasady przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W myśl z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Stosownie do art. 5 ust. 3 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m. in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr \`(...)\`./2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego Rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z dnia 31 lipca 2006 r., str. 1),
2.  programów, o których mowa w Rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z dnia 9 listopada 2006 r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 ww. ustawy, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Przepis art. 200 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, stanowi, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów.

Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Podkreślić należy, iż w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich są wydatkami, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Ponadto, zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Natomiast zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż dofinansowanie może być dokonywane w dwóch formach:

*   płatności w części dotyczącej środków europejskich przekazywanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego na podstawie zlecenia płatności wystawianego przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości,

*   dotacji celowej w części dotyczącej współfinansowania krajowego przekazywanej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości.

Odnosząc się do możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanego dofinansowania stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zgodnie zaś z treścią art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości jest agencją rządową utworzoną na podstawie ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275 ze zm.), której głównym źródłem finansowania są różnego rodzaju dotacje uzyskiwane ze środków budżetu państwa, określone w art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż ta część otrzymanego dofinansowania, nieprzeznaczona na sfinansowanie wydatków inwestycyjnych, która pochodzi ze środków europejskich (85%), będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Natomiast ta część ww. dofinansowania (15%), która pochodzi z dotacji celowej, wypłacanej za pośrednictwem Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, w części w której pochodzą z budżetu państwa, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do w kwestii sposobu ujęcia otrzymanej refundacji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz ewentualnej korekty kosztów stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w związku z czym obowiązana jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku.

Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” określają w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie mogą być w księdze ujmowane. Zgodnie z objaśnieniami do księgi, jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane dotacje oraz wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, jest kolumna 16 (uwagi), gdzie mogą być ujęte faktycznie otrzymane przez Wnioskodawcę przychody, a także dotyczące tych przychodów wydatki. Poza tą kolumną dotacje oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów nie powinny być w księdze ewidencjonowane jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,

*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Wyjaśnić należy, iż zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dotacji.

Zatem po otrzymaniu dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania – zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego od osób fizycznych (zaliczek na podatek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

W konsekwencji wydatki Wnioskodawcy poniesione w ramach realizowanego Projektu pokryte środkami wolnymi od opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 47c oraz art. 21 ust. 1 pkt 136 tej ustawy) - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zatem po otrzymaniu dotacji podatnik będzie zobowiązany do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykaże te koszty w wysokości zawyżonej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć, iż otrzymanie refundacji nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych. Zatem korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były ujęte w rachunku podatkowym.

Natomiast wydatki które zostaną poniesione przez Spółkę na realizację projektu objętego dofinansowaniem, sfinansowane z otrzymanej zaliczki już w momencie ich ponoszenia nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, w myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy i podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem nie uzależnia wyłączenia wydatków z kosztów uzyskania przychodów od wskazanej przez Spółkę okoliczności zatwierdzenia tych wydatków do tzw. „koszów kwalifikowanych” lecz odwołuje się do faktycznego źródła ich finansowania.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż:

*   dofinansowanie, które Spółka otrzyma w formie płatności (z budżetu środków europejskich), jak również w formie dotacji celowej na realizację Projektu opisanych w stanie faktycznym podlegać będzie zwolnieniu przedmiotowemu od opodatkowania, w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 47c i 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie podlega ujęciu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów,

*   w momencie wpływu refundacji powstanie konieczność dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w tych miesiącach (okresach), w których wykazano je w wysokości zawyżonej,

*   wydatki poniesione przez Wnioskodawcę po otrzymaniu dofinansowania (dotacji) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów i nie powinny być ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.