Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.110.2019.4.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-29
Teza: W zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej otrzymywanej w związku z pełnieniem służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej
Słowa kluczowe: należność-należność zagraniczna; zwolnienie; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 5 marca 2019 r. (identyfikator poświadczenia ePUAP-….), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 12 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej otrzymywanej w związku z pełnieniem służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej (…) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2019 r. do tutejszego Organu został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 1 kwietnia 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.110.2019.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 1 kwietnia 2019 r. (data doręczenia 4 kwietnia 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 12 kwietnia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 8 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym. Decyzją Ministra Obrony Narodowej został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami kraju w strukturach sił sojuszniczych UE i NATO - Kwatera Główna \`(...)\` (\`(...)\`) na okres od dnia 1 sierpnia 2011 r. do dnia 31 lipca 2014 r. W tym czasie służba polegała na utrzymaniu ciągłej gotowości do działania w ramach struktur NATO, Unii Europejskiej i Organizacji Narodów Zjednoczonych. Do zadań \`(...)\` (zgodnie z art. \`(...)\` „\`(...)\`.”) należy wykonywanie zadań w ramach obrony kolektywnej, udział w misjach humanitarnych, ratunkowych, pokojowych oraz bojowych, mających na celu zabezpieczenie interesów oraz wzmocnienie siły militarnej państw sojuszniczych, a także wsparcie bezpieczeństwa innych państw.

Od stycznia 2012 r. do stycznia 2013 r. \`(...)\`, jako jednostka wojskowa podzielona na dwie zmiany, po pół roku każda, wspierał działania NATO w rejonie konfliktu zbrojnego - Islamska Republika Afganistanu. W ramach tych działań w terminie od dnia 4 września 2012 r. do dnia 17 stycznia 2013 r. Wnioskodawca pełnił służbę w „\`(...)\`”. \`(...)\` jest wielonarodową strukturą wojskową szybkiego reagowania, utworzoną w celu udziału w operacjach kryzysowych, humanitarnych, ratunkowych oraz wymuszania i utrzymania pokoju - zarówno na potrzeby Unii Europejskiej, jak i NATO. To liczące około 1 000 żołnierzy dowództwo korpusu, wraz z rozwiniętą jednostką wsparcia stacjonuje w Strasburgu, we Francji i posiada zdolności do dowodzenia formacjami bojowymi do 60 000 żołnierzy w różnych operacjach oraz strefach klimatycznych.

Z tytułu służby poza granicami państwa Wnioskodawca otrzymuje należność zagraniczną wypłacaną na podstawie odrębnych przepisów prawa (Ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych oraz Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami kraju). Wynagrodzenie wypłacane jest w EUR przez Ministra Obrony Narodowej i jest ono opodatkowane.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 kwietnia 2019 r., Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w okresie 2013-2014. W związku z pełnieniem służby, żołnierz służący w strukturach międzynarodowych NATO otrzymuje należność zagraniczną zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 czerwca 2004 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa. W chwili obecnej Wnioskodawca nie jest członkiem służby zagranicznej. Nie był nim też w okresie objętym wnioskiem. Wnioskodawca w okresie objętym wnioskiem nie przebywał w podróży zagranicznej.

… jest wielonarodową jednostką, mobilną i w pełni autonomiczną, przygotowaną do planowania i prowadzenie operacji wojskowych w całym spektrum operacyjnym dowodząc przydzielonymi siłami i środkami, zgodnie z decyzją Państw Ramowych w ramach NATO i Sił Unii Europejskiej.

Misje NATO, w których brał udział …:

*   1998 - 2000 - …,

*   2000 - …,

*   2004 - 2005 - …,

*   2012 - 2013 - ….

Wnioskodawca, w okresie, którego dotyczy interpretacja brał udział w Misji w Afganistanie w 2012 r. - 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, w związku z pełnieniem służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej (\`(...)\`) utworzonej i mającej na celu stałe wzmacnianie sił państwa i sił sojuszniczych należność zagraniczna podlega zwolnieniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) obejmuje swoim zakresem należność zagraniczną żołnierzy wykonujących zadania poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej użytej w celach wskazanych w przepisie, a więc w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, niezależnie od tego czy jest to jednostka wojskowa polska, czy sojusznicza.

\`(...)\` jest jednostką wielonarodową szczebla taktycznego (korpus) wysokiej gotowości, wykonującą zadania na rzecz NATO i Unii Europejskiej, wzmacniając siły sojusznicze w różnej formie. Jako jeden z korpusów szybkiego reagowania NATO, \`(...)\` stale wzmacnia siostrzane korpusy NATO w ramach wykonywania zdań sojuszniczych, które wykonywane są również w czasie pokoju.

Opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przebieg służby wojskowej żołnierzy zawodowych ustawa z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 173, z późn. zm.) oraz akty wykonawcze wydane na jej podstawie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, żołnierz zawodowy może być wyznaczony lub skierowany do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa. W myśl ust. 2 ww. przepisu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa wyznacza:

*   Minister Obrony Narodowej - żołnierzy zawodowych na stanowiska służbowe o stopniach etatowych od stopnia pułkownika (komandora) do stopnia generała (admirała) oraz na które wyznacza na podstawie przepisów odrębnych ustaw;

*   dyrektor departamentu Ministerstwa Obrony Narodowej właściwego do spraw kadr - pozostałych żołnierzy zawodowych.

Do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa kieruje Szef Sztabu Generalnego Wojska Polskiego (art. 24 ust. 3 cyt. ustawy).

Sytuacje, w których następuje wyznaczenie lub skierowanie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, szczegółowy tryb postępowania przy wyznaczaniu lub kierowaniu, a także odwoływania do kraju z tej służby, jak również warunki przyznawania świadczeń żołnierzom zawodowym, reguluje rozporządzenie Rady Ministrów wydane na podstawie art. 24 ust. 8 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych. Od dnia 4 kwietnia 2015 r. jest to rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 marca 2015 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa. Stosownie do § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, wyznaczenie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa następuje w przypadkach pełnienia tej służby na stanowiskach służbowych m.in. bezpośrednio w strukturach organizacji międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych, a także przy siłach zbrojnych albo przy innych strukturach obronnych państw obcych.

Z kolei jak stanowi § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia skierowanie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa następuje w przypadkach pełnienia tej służby na zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa

1.  w kwaterach głównych, dowództwach i sztabach misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
2.  jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a)-c) ww. ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. z 2014 r., poz. 1510), użycie Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa oznacza obecność jednostek wojskowych poza granicami państwa w celu udziału w:

1.  konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych,
2.  misji pokojowej,
3.  akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Stosownie do postanowień art. 102 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, żołnierzowi zawodowemu wyznaczonemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia określonej dla stanowiska służbowego, na jakie został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa.

Z kolei żołnierzowi zawodowemu skierowanemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia według stanowiska służbowego zajmowanego przed skierowaniem (art. 102 ust. 2 cyt. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 102 ust. 3 powyższej ustawy, żołnierzowi zawodowemu, o którym mowa w ust. 1, w czasie zajmowania stanowiska służbowego poza granicami państwa przysługują, wypłacane w walucie polskiej lub obcej:

1.  należność zagraniczna - na pokrycie zwiększonych kosztów związanych z pełnieniem obowiązków i funkcji poza granicami państwa, ustalona odpowiednio do zakresu ich pełnienia oraz kosztów utrzymania poza granicami państwa;
2.  jednorazowy zasiłek adaptacyjny - w przypadku wyznaczenia na okres powodujący zmianę miejsca zamieszkania.

Wysokość i szczegółowe warunki przyznawania i wypłaty należności zagranicznej oraz innych świadczeń pieniężnych przysługujących żołnierzom zawodowym wyznaczonym albo skierowanym do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, określa rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej, wydane na podstawie art. 102 ust. 10 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2015 r., poz. 1578).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa:

1.  w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
2.  jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych

\-z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że należność zagraniczna wypłacana Wnioskodawcy jako żołnierzowi zawodowemu, wyznaczonemu rozkazem personalnym Dyrektora Departamentu Kadr MON do pełnienia służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej (\`(...)\`), m.in. w celu stałego wspierania i wzmacniania sił tworzących ją państw, sił sojuszniczych w różnych formach, zarówno w czasie pokoju, jak i kryzysu i konfliktu zbrojnego, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, kontrolnego, czy kontroli celno-skarbowej. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.