Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-386/12-6/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-01
Teza: Opodatkowanie ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; gmina; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 25 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 czerwca 2012 r. (11 czerwca 2012 r.) i 20 lipca 2012 r. (data wpływu 25 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustanowienia użytkowania wieczystego nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 6 czerwca 2012 r. i 20 lipca 2012 r. o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina była właścicielem dwóch sąsiadujących koło siebie nieruchomości niezabudowanych oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki o nr 44/57 o powierzchni 456 m kw. i o nr 44/58 o powierzchni 452 m kw.

W dniu 31 lipca 2006 r. został przeprowadzony przetarg nieograniczony na oddanie w użytkowanie wieczyste ww. nieruchomości. Nieruchomości zostały wylicytowane przez małżonków O., którzy zaoferowali najwyższą cenę. Łączna cena wyniosła za obie działki 31.650 złotych netto, do której został doliczony podatek VAT w kwocie 1.044,45 złotych.

Obecnie nabywcy działki zwrócili się o zwrot podatku VAT zarzucając, że Gmina niesłusznie naliczyła podatek VAT z uwagi na fakt, że oznaczone działki sklasyfikowane były jako rolne.

W piśmie z dnia 6 czerwca 2012 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany wskazał co następuje:

*   Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
*   Działki nr 44/57 i 44/58 położone były na terenie oznaczonym w miejscowym planie symbolem B26M,U stanowiącym o przeznaczeniu terenu na istniejącą zabudowę mieszkalną oraz teren projektowanej zabudowy wielorodzinnej jednorodzinnej oraz usługowej do realizacji. W dacie sprzedaży Plan nie obowiązywał, ale zgoda na wyłączenie przedmiotowych działek z produkcji rolnej pozostała aktualna.

Ponadto pismem z dnia 20 lipca 2012 r. Gmina doprecyzowała przedstawiony stan faktyczny o następujące informacje:

*   W odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości została wydana decyzja administracyjna w dniu 18 września 2006 r. o warunkach zabudowy ustalająca dla strony (małżonków) warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego przewidzianej do realizacji na działce oznaczonej geodezyjnie numerem 44/57 i 44/58 (…). Wynikało z niej m. in. co jest rodzajem inwestycji (budynek mieszkalny), że inwestycja położona jest na terenie przeznaczonym pod lokalizację zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz uzupełniającej garażowej, ustalenia w zakresie komunikacji czy infrastruktury technicznej.
*   Na dzień dostawy działek w ewidencji gruntu jest opis jako użytek rolny – rola.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy ustanawianiu użytkowania wieczystego opisywanych nieruchomości Gmina słusznie naliczyła podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy. Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku i tak, w świetle zapisów art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z powołanych regulacji wynika, że opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub są przeznaczone pod zabudowę.

Wnioskodawca wskazuje, iż ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, jednakże w przepisach podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

W celu określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W myśl ust. 2 ww. artykułu tej ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe przepisy ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wskazują, że o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy należy posłużyć się inną dokumentacją sporządzoną na podstawie ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, istniejącą na dzień zawarcia transakcji.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, ilekroć w ustawie jest mowa o ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) - rozumie się przez to jednolity dla kraju systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach budynkach i lokalach ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami.

Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem (potwierdzeniem) stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu. Wobec powyższego, pomimo że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są podstawą m. in. planowania przestrzennego nie mogą być wyznacznikiem decydującym o przeznaczeniu gruntu.

Przedmiotowe działki o nr 44/57 i o nr 44/58 (obecnie po połączeniu przez użytkowników w jedną działkę o nr 1226) zostały oddane w użytkowanie wieczyste na podstawie następujących uchwał Rady Narodowej Miasta i Gminy z dnia 24 stycznia 1985 r. w sprawie zatwierdzenia planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego miasta, Rady Gminy i Miasta z dnia 26 maja 1994 r. w sprawie zatwierdzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, Rady Gminy i Miasta z dnia 25 lutego 1994 r. w sprawie wyrażenia zgody na przeznaczenie użytków rolnych na cele budownictwa mieszkaniowego i uchwały zarządu Miasta z dnia 23 października 2000 r. w sprawie oddania w użytkowanie wieczyste działek budowlanych przeznaczonych pod budowę jednorodzinnych domów mieszkaniowych.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina mogła przedmiotowe działki sprzedać jako działki budowlane z uwagi na fakt, że w roku 1994 obowiązywał plan zagospodarowania przestrzennego na podstawie, którego dokonano podziału tych działek i ich uzbrojenia pod przyszłe cele budowlane.

Wiele działek, w tym działki nr 44/57 i 44/58, jako przewidziane do sprzedaży położone były na terenie oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem B26M,U stanowiącym o przeznaczeniu terenu na istniejącą zabudowę mieszkalną oraz teren projektowanej zabudowy wielorodzinnej i jednorodzinnej oraz usługowej do realizacji.

Po dniu 31 grudnia 2003 r. plany miejscowe utraciły moc na podstawie art. 87 ust. 3 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, jednakże w myśl art. 61 ust.1 pkt 4 t tej ustawy teren nie wymagał zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze ponieważ objęty został zgodą uzyskaną w procedurze sporządzania miejscowych planów, a zatem o ile plany miejscowe straciły ważność, zgoda na przeznaczenie nierolnicze przedmiotowych działek pozostała w mocy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo oznaczenia przedmiotowego gruntu w ewidencji jako użytki rolne działek o nr 44/57 i 44/58, mogły one być sprzedawane jako działki budowlane co pociągało za sobą ustawowy obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku VAT. Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa, w tym powołane uchwały, należy stwierdzić, że Gmina nie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od dnia 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.

Wskazać należy, iż prawo użytkowania wieczystego jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), użytkownik wieczysty dysponuje gruntem (będącym towarem) jak właściciel. Zgodnie z ww. artykułem, użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także przepisy art. 234, art. 235 oraz art. 237 Kodeksu cywilnego, kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Ponadto, na ekonomiczną tożsamość prawa własności oraz prawa wieczystego użytkowania wskazują także przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.). W szczególności, w oparciu o art. 4 pkt 3b tej ustawy, zbywanie nieruchomości jest rozumiane jako dokonywanie czynności prawnych, na podstawie których następuje przeniesienie własności nieruchomości lub przeniesienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo oddanie jej w użytkowanie wieczyste.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z normą zawartą w art. 27 ww. ustawy, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego jak również oddanie – za wynagrodzeniem – nieruchomości w użytkowanie wieczyste (w tym ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z przepisu art. 146a pkt 1 ustawy wynika, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie tylko jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem, dla podstawy wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2010 r., sygn. akt I FPS 8/10, w którym rozstrzygnięto, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że przy rozstrzyganiu sporów w tej kwestii należy sięgnąć do rozwiązań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Przepis art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy stanowi, że do celów dostawy terenu budowlanego – „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. NSA powołał się na orzeczenie w sprawie C–468/93 Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondememingen (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjął, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego. Polski ustawodawca nie zdefiniował pojęcia terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Dokonując zatem podsumowania powyższej analizy stwierdzić należy, iż kwestię zasad kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposób postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy określa ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z zawartych w niej przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego sporządzony, dla terenów gminy – przez gminę oraz że ustalenia tego planu kształtują sposób wykonywania prawa własności nieruchomości. W przypadku natomiast jego braku określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina była właścicielem dwóch sąsiadujących koło siebie nieruchomości niezabudowanych oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki o nr 44/57 o powierzchni 456 m kw. i o nr 44/58 o powierzchni 452 m kw. W dniu 31 lipca 2006 r. został przeprowadzony przetarg nieograniczony na oddanie w użytkowanie wieczyste ww. nieruchomości. Nieruchomości zostały wylicytowane przez małżonków O., którzy zaoferowali najwyższą cenę. Łączna cena za obie działki wyniosła 31.650 złotych netto, do której został doliczony podatek VAT w kwocie 1.044,45 złotych. Obecnie nabywcy działki zwrócili się o zwrot podatku VAT zarzucając, że Gmina niesłusznie naliczyła podatek VAT z uwagi na fakt, że oznaczone działki sklasyfikowane były jako rolne. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowe działki położone były na terenie oznaczonym w miejscowym planie symbolem B26M,U stanowiącym o przeznaczeniu terenu na istniejącą zabudowę mieszkalną oraz teren projektowanej zabudowy wielorodzinnej jednorodzinnej oraz usługowej do realizacji. W dacie sprzedaży Plan nie obowiązywał, ale zgoda na wyłączenie przedmiotowych działek z produkcji rolnej pozostała aktualna. W odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości została wydana decyzja administracyjna w dniu 18 września 2006 r. o warunkach zabudowy ustalająca dla strony (małżonków) warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego przewidzianej do realizacji na działce oznaczonej geodezyjnie numerem 44/57 i 44/58. Wynikało z niej m. in. co jest rodzajem inwestycji (budynek mieszkalny), że inwestycja położona jest na terenie przeznaczonym pod lokalizację zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz uzupełniającej garażowej, ustalenia w zakresie komunikacji czy infrastruktury technicznej. Na dzień dostawy działek w ewidencji gruntu jest opis jako użytek rolny – rola.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, tj. działek oznaczonych nr 44/57 i 44/58 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jeżeli dostawa została dokonana (został dokonany wpis w księdze wieczystej) przed dniem 18 września 2006 r., tj. przed dniem wydania administracyjnej decyzji o warunkach zabudowy przeznaczającej przedmiotowy teren pod zabudowę mieszkaniowa jednorodzinną i uzupełniającą garażową. Powyższe wynika z faktu, iż na dzień dostawy nie istniał bowiem plan zagospodarowania przestrzennego i decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, które to dokumenty wskazywałyby, iż przedmiotowe grunty są terenami przeznaczonymi pod zabudowę. Zaś w ewidencji gruntów i budynków działki zostały sklasyfikowane jako użytek rolny – rola.

Jeśli jednak w analizowanym przypadku dostawa miała miejsce po dniu 18 września 2006 r., tj. w czasie, gdy obowiązywała administracyjna decyzja o warunkach zabudowy przeznaczająca przedmiotowy teren pod zabudowę mieszkaniowa jednorodzinną i uzupełniającą garażową, dla czynności ustanowienia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych działek należało zastosować stawkę podatku w wysokości 23%, bowiem nie zostały spełnione przesłanki warunkujące objęcie tej dostawy zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, Gmina postąpiła prawidłowo naliczając podatek VAT dla czynności polegającej na ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych działek pod warunkiem jednak, że dostawa gruntu, tj. odpowiedni wpis w księdze wieczystej, został dokonany po dniu 18 września 2006 r., czyli po dniu wydania administracyjnej decyzji o warunkach zabudowy przeznaczającej przedmiotowy teren pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i uzupełniającą garażową.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna wywiera skutek prawny tylko dla Gminy, a nie dla nabywców nieruchomości.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku załączniki nie były, w toku postępowania dotyczącego wydania niniejszej interpretacji, przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.