Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.293.2025.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: Wykonywane czynności nie stanowią pośrednictwa w
wymianie walut wirtualnych, nie korzystają więc ze zwolnienia
od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.
Słowa kluczowe: kryptowaluty
pośrednictwo
waluta-wymiana walut
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Transakcje, łącznie z
pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 7

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy możliwości zwolnienia od podatku świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 7 ustawy. Uzupełnili go Państwo pismami z 18 czerwca 2025 r. (wpływ 18 czerwca 2025
    r.).Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego

    Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), która jest
    właścicielem urządzeń służących do wymiany walut wirtualnych na gotówkę (dalej:
    „Urządzeń”). Spółka ma siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski, a także
    jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie stałego pośredniczenia przy
    pozyskiwaniu przez kontrahenta (dalej: „Operator”) klientów w ramach oferowanych przez
    Operatora usług wymiany walut wirtualnych, w tym w szczególności do umożliwiania
    klientom zawierania transakcji z Operatorem za pośrednictwem Urządzeń służących do
    wymiany walut wirtualnych na gotówkę.
    W związku z nawiązaniem współpracy między Spółką a Operatorem została zawarta
    umowa precyzująca warunki oraz zasady wzajemnej kooperacji. W wykonaniu powyższej
    umowy Spółka zobowiązała się do:
    a) wyszukiwania klientów i skłaniania ich do zawarcia umowy z Operatorem;
    b) dostarczania klientom ofert, materiałów reklamowych oraz pełnej dokumentacji
      pozostawionej do dyspozycji przez Operatora a dotyczących oferowanych przez niego
      usług;
    c) dostarczania klientom pełnej informacji o ofercie Operatora, w tym jego usługach,
      oferowanych walutach wirtualnych, w szczególności poprzez wyświetlanie stosownych
      informacji na ekranach urządzeń;
    d) zapewniania klientom rzetelnej informacji o warunkach zawarcia umów dotyczących
      oferowanych przez Operatora usług, w tym informacji o stosowanych cenach i
      prowizjach;
    e) pozyskania i utrzymania atrakcyjnych lokalizacji dla Urządzeń, które zapewniają łatwy
      dostęp dla klientów, takich jak centra handlowe, lotniska, dworce kolejowe i inne
      miejsca o dużym natężeniu ruchu;
    f) aktywnego poszukiwania innych atrakcyjnych lokalizacji dla Urządzeń, monitorując i
      analizując potencjalne miejsca, które mogą zapewnić wysoką dochodowość;
    g) zapewnienia przyciągającej uwagę, atrakcyjnej ekspozycji Urządzeń w wybranych
      lokalizacjach, w tym w miarę możliwości:
      i.  umieszczenia Urządzeń na mapach i planach centrów handlowych oraz innych
        lokalizacji;
      ii.  zamontowania oznakowania i drogowskazów prowadzących do Urządzeń, w celu
        ułatwienia ich odnalezienia przez klientów;
      iii.  zapewnienia odpowiedniego oświetlenia Urządzeń, aby były widoczne i
        bezpieczne do użycia zarówno w dzień, jak i w nocy;
      iv.  zadbania o estetyczny wygląd Urządzeń, w tym otoczenia Urządzeń, wliczając w to
        regularne sprzątanie i utrzymanie porządku wokół Urządzeń;
    h) udzielenia dostępu do Urządzeń personelowi Operatora w zakresie niezbędnym do
      realizacji postanowień Umowy, w tym w szczególności w celu integracji
      oprogramowania oraz obsługi gotówki;
    i) zapewnienia dostępności operacyjnej Urządzeń w wybranych lokalizacjach, w tym w
      godzinach funkcjonowania określonych w umowie;
    j) zapewnienia stałej łączności Urządzeń z systemami transakcyjnymi Operatora;
    k) opłacenia wszelkich kosztów związanych z utrzymaniem Urządzeń, w tym prądu,
      Internetu i innych mediów;

    l) zapewnienia bezpieczeństwa Urządzenia i jego lokalizacji, w tym monitoringu i ochrony
      fizycznej, jeśli to konieczne.
    W zamian za świadczone usługi (dalej: usługi pośrednictwa wymiany walut), Spółka
    otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne od każdej transakcji zrealizowanej z klientem
    końcowym, którego pozyskała dla Operatora.
    Jednocześnie Spółka zobowiązała się przekazać Operatorowi na czas trwania umowy
    pełną i wyłączną kontrolę nad Urządzeniami, w tym wszystkie klucze, kody dostępu oraz
    dokumentację techniczną niezbędną do ich obsługi. Zgodnie z zawartą umową Spółka w
    żadnym czasie nie będzie nabywała żadnych praw ani innych roszczeń do gotówki
    zdeponowanej przez Operatora lub jego klientów w Urządzeniach. Ponadto Spółka nie
    posiada we własnym władaniu walut, które podlegać będą wymianie. Dane czynności
    zmierzają jedynie do umożliwienia Operatorowi, z którym Spółka zawarła umowę
    wymiany walut wirtualnych za pośrednictwem udostępnianych Urządzeń.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    Wnioskodawca w ramach świadczonych usług, nie ma wpływu na to, na czyją rzecz jest
    ona świadczona. W związku z powyższym, nabywcami usług mogą być następujące
    podmioty:
    a) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      na terytorium kraju (Polski);
    b) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na
      terytorium kraju (Polski);
    c) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej poza terytorium Polski;
    d) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na
      terytorium Unii Europejskiej poza terytorium Polski;
    e) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej poza terytorium Unii Europejskiej;
    f) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza
      terytorium Unii Europejskiej.
    Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w formie pieniężnej.
    Wynagrodzenie jest wypłacane w walucie tradycyjnej, tj. w polskim złotym. Wynagrodzenie
    Wnioskodawcy nie jest uzależnione od kursu walut wirtualnych.
    Waluty wirtualne, o których mowa we wniosku, są alternatywnym środkiem płatniczym,
    natomiast ich jedynym przeznaczeniem nie jest funkcja środka płatniczego, albowiem
    służą również jako nośnik wartości pieniężnej.
    Waluty wirtualne, o których mowa we wniosku, są wymienialne w obrocie gospodarczym
    na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środki wymiany.
    Opisaną we wniosku usługę wymiany walut wirtualnych Wnioskodawca świadczy w
    imieniu i na rzecz Operatora. Zgodnie z zawartą umową, Wnioskodawca zobowiązał się do
    stałego pośredniczenia przy pozyskiwaniu przez Operatora klientów w zakresie
    oferowanych przez Operatora usług wymiany walut wirtualnych.
    Działania Wnioskodawcy mają na celu głównie wyszukiwanie klientów i skłanianie ich do
    zawarcia umowy z Operatorem, natomiast zakres wykonywanych czynności jest znacznie
    szerszy, co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego złożonego wniosku. Natomiast
    działania te nie mają na celu uczynienia wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony
    zawarły umowę.
    Wnioskodawca nie podejmuje działań mających na celu dopasowanie oferty do klienta, z
    uwagi na fakt, iż oferta Operatora jest stała. Wnioskodawca dostarcza klientom pełną

    informację o ofercie Operatora, a także zapewnia klientom rzetelną informację o
    warunkach zawarcia umów dotyczących oferowanych przez Operatora usług, w tym
    informacji o stosowanych cenach i prowizjach.
    Miejscem świadczenia usług przez Wnioskodawcę jest terytorium Polski.

## Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym, usługa pośrednictwa wymiany walut wirtualnych na
    gotówkę za pośrednictwem dedykowanych Urządzeń będzie korzystać ze zwolnienia od
    podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Spółki, usługa pośrednictwa wymiany walut wirtualnych na gotówkę za
    pośrednictwem dedykowanych Urządzeń będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od
    towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrz wspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Poprzez definicję pojęcia usługi (świadczenia) należy rozumieć zachowania, na które
    składa się działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź
    też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Ustawa o podatku od towarów i usług, a także przepisy wykonawcze do niej, przewidują
    opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z
    pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek
    płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za
    które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są
    zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.
    Stosownie do art. 131 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.
    str. 1 ze zm.) - zwanej dalej dyrektywą - zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje
    się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez
    państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych
    zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od
    opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

    W myśl art. 135 ust. 1 lit. e wspomnianej dyrektywy - państwa członkowskie zwalniają
    transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako
    prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami
    kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak
    również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które
    przedstawiają wartość numizmatyczną.
    W stanie faktycznym przedstawionym do niniejszego wniosku wskazano, że Spółka
    świadczy nie tylko usługi w zakresie stałego pośrednictwa przy pozyskiwaniu przez
    Operatora klientów w ramach oferowanych przez Operatora usług wymiany walut
    wirtualnych, a także umożliwia klientom zawieranie transakcji z Operatorem za
    pośrednictwem Urządzeń służących do wymiany walut wirtualnych na gotówkę.
    Odnosząc się do powyższych przepisów należy stwierdzić, że działalność Spółki będzie
    mieścić się w definicji pośrednictwa, zgodnie z wykładnią językową, bowiem za Słownikiem
    Języka Polskiego pośrednictwo to:
    1) działalność osoby trzeciej mając na celu porozumienie się między stronami lub
      załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron,
    2) kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwiania kontaktu
      uczestnikom rynku pracy.
    Ponadto, Spółka sama jako usługodawca nie będzie posiadała we własnym władaniu
    walut, które będą podlegać wymianie. Czynności Spółki zmierzają jedynie do umożliwienia
    użytkownikom wymiany walut za pośrednictwem dedykowanych urządzeń. Taki charakter
    usługi, którą Spółka wykonuje nie może być traktowany jako usługa podobna do kantora
    wymiany walut, ponieważ Spółka nie nabywa żadnej waluty na swoją rzecz.
    W świetle powyższego należy uznać, że Spółka świadcząca usługi pośrednictwa wymiany
    walut wirtualnych na gotówkę przez dedykowane temu urządzenia, będzie stanowić
    usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która objęta będzie
    zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT. Co więcej
    miejscem świadczenia opisywanych usług jest terytorium Polski, zatem będzie to
    podlegało zwolnieniu.
    Następuje to z tzw. zasady terytorialności sformułowanej w art. 5 ust. 1 ustawy VAT,
    zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna
    dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich
    świadczenia jest terytorium kraju.
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji z 30 stycznia 2025 r., nr
    0111-KDIB3-3.4012.576.2024.1.JSU stwierdził, że „(...) w przedmiotowej sprawie usługa
    polegająca na pośrednictwie w wymianie (zakupie lub sprzedaży) jednostek walut
    wirtualnych stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, która będzie objęta zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7
    ustawy, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania
    tej usługi będzie terytorium Polski”.
    Warto nadmienić, iż stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w innych
    wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach podatkowych
    m.in. w interpretacji:
        z 19 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.224.2023.1.JO;
        z 13 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.767.2022.2.KW;
        z 30 kwietnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.80.2021.2.MS.
    Powyższe stanowisko zostało również zaaprobowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej, który w wyroku z 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist,

    rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej na walutę
    tradycyjną. W przywołanym wyroku Trybunał orzekł, że transakcje wymiany waluty
    fiducjarnej na walutę wirtualną i odwrotnie, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług,
    zaś takie usługi zwolnione są z opodatkowania zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy
    112.
    Mając zatem powyższe na względzie, usługa pośrednictwa wymiany walut wirtualnych na
    gotówkę za pośrednictwem dedykowanych Urządzeń będzie korzystać ze zwolnienia od
    podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium
    kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się rzez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
      oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:
      Przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
    mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
    dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

    Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają
    postaci wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie
    przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:
        istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
        następuje świadczenie wzajemne,
        wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
        przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,

        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem,
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, lub
    świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem,
    musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem
    podatku od towarów i usług.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy,
      podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,
      działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie
    usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas,
    gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego
    w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w
    odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z
    podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów ustawy.
    Jak wynika z przedstawionych informacji są Państwo właścicielem urządzeń służących do
    wymiany walut wirtualnych na gotówkę (Urządzenia). Mają Państwo siedzibę działalności
    gospodarczej na terytorium Polski, a także są Państwo zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie stałego pośredniczenia przy
    pozyskiwaniu przez kontrahenta (Operatora) klientów w ramach oferowanych przez
    Operatora usług wymiany walut wirtualnych, w tym w szczególności do umożliwiania
    klientom zawierania transakcji z Operatorem za pośrednictwem Urządzeń służących do
    wymiany walut wirtualnych na gotówkę.
    Zawarli Państwo Umowę z Operatorem w ramach której zobowiązali się Państwo do:
        wyszukiwania klientów i skłaniania ich do zawarcia umowy z Operatorem;
        dostarczania klientom ofert, materiałów reklamowych oraz pełnej dokumentacji
        pozostawionej do dyspozycji przez Operatora a dotyczących oferowanych przez
        niego usług;
        dostarczania klientom pełnej informacji o ofercie Operatora, w tym jego usługach,
        oferowanych walutach wirtualnych, w szczególności poprzez wyświetlanie
        stosownych informacji na ekranach urządzeń;
        zapewniania klientom rzetelnej informacji o warunkach zawarcia umów
        dotyczących oferowanych przez Operatora usług, w tym informacji o stosowanych
        cenach i prowizjach;

        pozyskania i utrzymania atrakcyjnych lokalizacji dla Urządzeń, które zapewniają
        łatwy dostęp dla klientów, takich jak centra handlowe, lotniska, dworce kolejowe i
        inne miejsca o dużym natężeniu ruchu;
        aktywnego poszukiwania innych atrakcyjnych lokalizacji dla Urządzeń, monitorując i
        analizując potencjalne miejsca, które mogą zapewnić wysoką dochodowość;
        zapewnienia przyciągającej uwagę, atrakcyjnej ekspozycji Urządzeń w wybranych
        lokalizacjach, w tym w miarę możliwości:
          umieszczenia Urządzeń na mapach i planach centrów handlowych oraz
          innych lokalizacji,
          zamontowania oznakowania i drogowskazów prowadzących do Urządzeń, w
          celu ułatwienia ich odnalezienia przez klientów,
          zapewnienia odpowiedniego oświetlenia Urządzeń, aby były widoczne i
          bezpieczne do użycia zarówno w dzień, jak i w nocy,
          zadbaniu o estetyczny wygląd Urządzeń, w tym otoczenia Urządzeń, wliczając
          w to regularne sprzątanie i utrzymanie porządku wokół Urządzeń,
        udzielenia dostępu do Urządzeń personelowi Operatora w zakresie niezbędnym do
        realizacji postanowień Umowy, w tym w szczególności w celu integracji
        oprogramowania oraz obsługi gotówki;
        zapewnienia dostępności operacyjnej Urządzeń w wybranych lokalizacjach, w tym
        w godzinach funkcjonowania określonych w umowie;
        zapewnienia stałej łączności Urządzeń z systemami transakcyjnymi Operatora;
        opłacenia wszelkich kosztów związanych z utrzymaniem Urządzeń, w tym prądu,
        Internetu i innych mediów;
        zapewnienia bezpieczeństwa Urządzenia i jego lokalizacji, w tym monitoringu i
        ochrony fizycznej, jeśli to konieczne.
    W zamian za świadczone otrzymują Państwo wynagrodzenie prowizyjne od każdej
    transakcji zrealizowanej z klientem końcowym, którego pozyskali Państwo dla Operatora.
    Zobowiązali się Państwo przekazać Operatorowi na czas trwania umowy pełną i wyłączną
    kontrolę nad Urządzeniami, w tym wszystkie klucze, kody dostępu oraz dokumentację
    techniczną niezbędną do ich obsługi. Zgodnie z zawartą umową, w żadnym czasie nie
    będą Państwo nabywali żadnych praw ani innych roszczeń do gotówki zdeponowanej
    przez Operatora lub jego klientów w Urządzeniach. Nie posiadają Państwo we własnym
    władaniu walut, które podlegać będą wymianie. Dane czynności zmierzają jedynie do
    umożliwienia Operatorowi, z którym zawarli Państwo umowę, wymiany walut wirtualnych
    za pośrednictwem udostępnianych Urządzeń.
    Nie mają Państwo wpływu na czyją rzecz jest świadczona usługa wymiany walut.
    Nabywcami usług mogą być następujące podmioty:
    a) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      na terytorium kraju (Polski);
    b) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na
      terytorium kraju (Polski);
    c) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej poza terytorium Polski;

    d) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na
      terytorium Unii Europejskiej poza terytorium Polski;
    e) będące podatnikami posiadającymi siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej poza terytorium Unii Europejskiej;
    f) niebędące podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza
      terytorium Unii Europejskiej.
    Za świadczone usługi otrzymują Państwo wynagrodzenie w formie pieniężnej.
    Wynagrodzenie jest wypłacane w walucie tradycyjnej, tj. w polskim złotym. Nie jest ono
    uzależnione od kursu walut wirtualnych. Waluty wirtualne, o których mowa, są
    alternatywnym środkiem płatniczym, natomiast ich jedynym przeznaczeniem nie jest
    funkcja środka płatniczego, albowiem służą również jako nośnik wartości pieniężnej. Są
    one wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako
    środki wymiany. Usługę wymiany walut wirtualnych świadczą Państwo w imieniu i na rzecz
    Operatora. Zgodnie z zawartą umową, zobowiązali się Państwo do stałego pośredniczenia
    przy pozyskiwaniu przez Operatora klientów w zakresie oferowanych przez Operatora
    usług wymiany walut wirtualnych. Nie podejmują Państwo działań mających na celu
    dopasowanie oferty do klienta, oferta Operatora jest stała. Dostarczają Państwo klientom
    pełną informację o ofercie Operatora, a także zapewniają klientom rzetelną informację o
    warunkach zawarcia umów dotyczących oferowanych przez Operatora usług, w tym
    informacji o stosowanych cenach i prowizjach.
    Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy świadczone przez Państwa usługi w ramach
    Umowy z Operatorem korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.
    Jak wynika z przedstawionych przez Państwa informacji, prowadzą Państwo działalność
    gospodarczą w zakresie stałego pośredniczenia przy pozyskiwaniu przez kontrahenta
    (Operatora) klientów w ramach oferowanych przez niego usług wymiany walut
    wirtualnych, w tym w szczególności do umożliwiania klientom zawierania transakcji z
    Operatorem za pośrednictwem Urządzeń służących do wymiany walut wirtualnych na
    gotówkę. W zamian za świadczone usługi, otrzymują Państwo wynagrodzenie prowizyjne
    od każdej transakcji zrealizowanej z klientem końcowym, którego pozyskali Państwo dla
    Operatora.
    Zatem opisane czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Operatora, wypełniają
    definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.
    Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do
    niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub
    zwolnienie od podatku.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:
      Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut,
      banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem
      banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się
      monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane
      jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie krajowego porządku prawnego
    przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze
    zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Zgodnie z art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE:
      Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych
      przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w
      celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz

      zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania,
      unikania opodatkowania i nadużyć.
    W myśl art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy 2006/112/WE:
      Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut,
      banknotów i monet używanych jako prawne środki płatnicze, z wyłączeniem
      banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się
      monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle
      używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość
      numizmatyczną.
    Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, pojęcia używane do opisania zwolnień
    wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły,
    ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT
    objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika
    (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).
    W tym miejscu należy wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    z 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał
    kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej Bitcoin na walutę tradycyjną
    i odwrotnie.
    W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na
    walutę wirtualną „bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi
    różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną po jakiej jest
    sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku
    na mocy art. 135 ust. 1 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE.
    Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty Bitcoin i dotyczą (po
    spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych walut nietradycyjnych. W pkt 49
    wyroku TSUE stwierdził bowiem, że:
      „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są
      prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały
      zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec
      prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka
      płatniczego, stanowią transakcje finansowe”.
    TSUE stwierdził, że:
      „z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu,
      według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo
      pozbawiłaby go skutków. (...) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty Bitcoin jest
      funkcja środka płatniczego oraz, że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych
      przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e
      dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu
      głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej
      waluty Bitcoin i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży
      wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a
      ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).
    Co prawda powołany wyżej wyrok TSUE w sprawie Hedqvist C-264/14 dotyczy wirtualnej
    waluty „Bitcoin”, jednakże w ocenie tut. Organu, stanowisko TSUE przedstawione w tym
    wyroku zachowuje swoją aktualność w odniesieniu do innych walut wirtualnych.
    W świetle powołanego wyżej wyroku TSUE za transakcje finansowe zostały uznane
    transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez
    strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych
    i ich przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego. Analiza przywołanych wyżej
    przepisów w kontekście analizowanej sprawy pozwala stwierdzić, że waluty wirtualne - w

    których wymianie Państwo uczestniczą w ramach własnej działalności gospodarczej
    wpisują się w formę prawnego środka płatniczego (dla celów VAT). Waluty wirtualne, o
    których mowa we wniosku, są alternatywnym środkiem płatniczym, natomiast ich
    jedynym przeznaczeniem nie jest funkcja środka płatniczego, albowiem służą również jako
    nośnik wartości pieniężnej. Ww. waluty wirtualne, są wymienialne w obrocie
    gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środki wymiany.
    Skoro zatem będące przedmiotem Państwa wniosku waluty wirtualne spełniają warunki
    do objęcia transakcji z nimi związanych zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 7 ustawy, to - mając na uwadze, że Państwo nie posiadają we władaniu walut, które
    podlegać będą wymianie, a dane czynności zmierzają jedynie do umożliwienia
    Operatorowi wymianę walut za pośrednictwem udostępnianych Urządzeń - należy
    przeanalizować, czy Usługa wykonywana przez Państwa spełnia warunki dla uznania jej za
    usługę pośrednictwa.
    W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 2006/112
    /WE nie definiują pojęcia pośrednictwa, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć
    pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej
    przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja
    internetowa: http://sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby
    trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw
    dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie
    kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego
    rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu
    takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot
    wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji
    handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia
    cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest
    fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania
    pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki
    stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik)
    otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z
    osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący
    rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie
    skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu
    zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.
    W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod
    pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-
    453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że
      „(...) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może
      obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia
      takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz
      klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest
      uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam
      pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie
      pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta
      głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować
      wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do
      zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.
    Natomiast w wyroku z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs
    & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa
    obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną
    umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych
    świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo

    stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie
    jako za odrębną działalność pośrednictwa.
    Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do
    zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na
    rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie
    wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma
    żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie
    słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do
    działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej
    produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie
    usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów.
    Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane
    przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.
    in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu
    kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków
    płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie
    wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy
    jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w
    warunkach umowy.
    Zatem, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa
    pośrednictwa powinna stanowić:
        usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca
        wynagrodzenie;
        z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika
        powinny stanowić element usługi finansowej;
        celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym pośrednik nie ma żadnego
        interesu co do treści umowy);
        usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności
        faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie
        informacji stronom transakcji finansowej).
    W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby
    pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:
        wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy;
        uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę;
        prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji;
        nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz
        klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.
    Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby
    czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby
    wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji,
    innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w
    zawartej umowie pomiędzy stronami.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że wykonywana przez Państwa Usługa w
    ramach umowy z Operatorem nie spełnia warunków pośrednictwa. Jak wynika z
    przedstawionych przez Państwa informacji, usługę wymiany walut wirtualnych świadczą
    Państwo w imieniu i na rzecz Operatora. Zgodnie z zawartą umową, zobowiązali się

    Państwo do stałego pośredniczenia przy pozyskiwaniu przez Operatora klientów w
    zakresie oferowanych przez Operatora usług wymiany walut wirtualnych. W ramach
    Umowy dostarczają Państwo klientom oferty, materiały reklamowe oraz pełną
    dokumentację dotyczącą usług oferowanych przez Operatora. Dostarczają Państwo
    klientom pełną informację o ofercie Operatora, w tym o jego usługach, oferowanych
    walutach wirtualnych, w szczególności poprzez wyświetlanie stosownych informacji na
    ekranach urządzeń. Ponadto, zapewniają Państwo klientom rzetelną informację o
    warunkach zawarcia umów, dotyczących oferowanych przez Operatora usług, w tym
    informację o stosowanych cenach i prowizjach. Pozyskują Państwo i utrzymują atrakcyjne
    lokalizacje dla Urządzeń, które zapewniają łatwy dostęp dla klientów, takich jak centra
    handlowe, lotniska, dworce kolejowe i inne miejsca o dużym natężeniu ruchu
    jednocześnie aktywnie poszukują Państwo innych atrakcyjnych lokalizacji dla Urządzeń,
    monitorując i analizując potencjalne miejsca, które mogą zapewnić wysoką dochodowość.
    Zapewniają Państwo przyciągającą uwagę, atrakcyjną ekspozycję Urządzeń w wybranych
    lokalizacjach, w tym w miarę możliwości:
        umieszczają Państwo Urządzenia na mapach i planach centrów handlowych oraz
        innych lokalizacji;
        montują Państwo oznakowania i drogowskazy prowadzące do Urządzeń, w celu
        ułatwienia ich odnalezienia przez klientów;
        zapewniają Państwo odpowiednie oświetlenie Urządzeń, aby były widoczne i
        bezpieczne do użycia zarówno w dzień, jak i w nocy;
        dbają Państwo o estetyczny wygląd Urządzeń, w tym otoczenia Urządzeń, wliczając
        w to regularne sprzątanie i utrzymanie porządku wokół Urządzeń.
    W ramach Umowy udzielili Państwo dostępu do Urządzeń personelowi Operatora w
    zakresie niezbędnym do realizacji postanowień Umowy, w tym w szczególności w celu
    integracji oprogramowania oraz obsługi gotówki. Zapewniają Państwo dostępność
    operacyjną Urządzeń w wybranych lokalizacjach, w tym w godzinach funkcjonowania
    określonych w umowie a także zapewniają Państwo stałą łączność Urządzeń z systemami
    transakcyjnymi Operatora. Opłacają Państwo wszelkie koszty związane z utrzymaniem
    Urządzeń, w tym prądu, Internetu i innych mediów oraz zapewniają Państwo
    bezpieczeństwo Urządzenia i jego lokalizacji, w tym monitoringu i ochrony fizycznej (jeśli
    to konieczne).
    Analizując zakres powyższych czynności w kontekście powołanego orzecznictwa TSUE
    zauważyć należy, że nie stanowią one pośrednictwa w wykonywaniu usługi wymiany
    walut. Jak sami Państwo wskazali - Państwa działania nie mają na celu uczynienia
    wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Nie jest zatem spełniony
    kluczowy warunek uznania usług za pośrednictwo. Jego istotą jest bowiem takie kojarzenie
    stron transakcji, które pozwoli na zawarcie między nimi umowy. Jeśli nie czynią Państwo
    wszystkiego co niezbędne, aby strony zawarły umowę - nie jest spełniony warunek, o
    którym mowa w powołanym wyżej wyroku TSUE w sprawie C-453/05. Co więcej, nie
    podejmują Państwo działań mających na celu dopasowanie oferty do klienta, z uwagi na
    fakt, że oferta Operatora jest stała. Co istotne - jak Państwo wskazali - nie mają Państwo
    wpływu na to, na czyją rzecz usługi są świadczone. Faktem jest natomiast, że Urządzenia
    znajdują się w różnych lokalizacjach o dużym natężeniu ruchu i praktycznie każdy może
    swobodnie z takiego urządzenia skorzystać. Opis okoliczności sprawy wskazuje, że
    Państwa rolą w transakcji wymiany walut wirtualnych pomiędzy operatorem a klientem
    jest dostarczenie do tego celu odpowiedniego narzędzia w postaci opisanych Urządzeń.
    Pozyskują Państwo i utrzymują atrakcyjną lokalizację dla Urządzeń, które zapewniają łatwy
    dostęp dla klientów, takich jak centra handlowe, lotniska, dworce kolejowe i inne miejsca
    o dużym natężeniu ruchu, jednocześnie aktywnie poszukują Państwo innych atrakcyjnych

    lokalizacji dla Urządzeń, monitorując i analizując potencjalne miejsca, które mogą
    zapewnić wysoką dochodowość. Dbają Państwo o postawienie Urządzenia w atrakcyjnym
    miejscu i jego poprawne oznakowanie, czy też oświetlenie, nie jest to jednak jednoznaczne
    z wykonywaniem usług pośrednictwa. W przypadku tego typu usług to klient sam
    poszukuje urządzenia, przy pomocy którego będzie mógł zrealizować usługę wymiany
    walut, a Państwo dostarczają narzędzie do tego celu. Należy również zauważyć, że
    zobowiązali się Państwo przekazać Operatorowi na czas trwania umowy pełną i wyłączną
    kontrolę nad Urządzeniami, w tym wszystkie klucze, kody dostępu oraz dokumentację
    techniczną niezbędną do ich obsługi - czym zapewniają Państwo niezbędne wsparcie
    techniczne Operatora.
    Zatem czynności wykonywane przez Państwa w ramach Umowy zawartej z Operatorem -
    choć zapewniają możliwość jej realizacji - to nie stanowią usługi pośrednictwa w
    transakcjach wymiany walut wirtualnych.
    Wobec powyższego należy stwierdzić, że wykonywane przez Państwa czynności nie
    stanowią pośrednictwa w wymianie walut wirtualnych, nie korzystają więc ze zwolnienia
    od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy. W konsekwencji, świadczona przez
    Państwa usługa, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Państwa stanowisko jest zatem nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego.
    Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym
    (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym
    błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja
    indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Pana w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego,
    udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zwrócić
    uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie
    wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych
    podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność
    okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających
    interpretacjom. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych
    występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa interpretacje
    indywidualne nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.
    Zwrócić należy uwagę, że w interpretacji indywidualnej znak 0111-KDIB3-
    3.4012.576.2024.1.JSU wnioskodawca jest jednocześnie usługodawcą, który bierze
    aktywny udział w transakcji finansowej:
      Zgodnie z warunkami przewidzianymi w złożeniu koncepcyjnym usługi opracowanym
      przez Wnioskodawcę oraz zawartej na jego podstawie umowie, Wnioskodawca jako

      usługodawca, na skutek otrzymanego zlecenia realizuje na rzecz użytkownika
      określoną transakcję. Usługi świadczone przez usługodawcę na rzecz użytkownika
      polegają na realizacji zlecenia sprzedaży lub kupna przez użytkownika jednostek
      waluty wirtualnej za pośrednictwem kryptomatu. Lista aktualnie dostępnych walut
      wirtualnych wyświetlana jest w kryptomacie. Poprzez złożenie zlecenia za
      pośrednictwem kryptomatu użytkownik przyjmuje ofertę wymiany waluty wirtualnej
      po kursie zaproponowanym przez usługodawcę, co jest równoznaczne z zawarciem
      umowy.
    A zatem - we wskazanej wyżej interpretacji - wnioskodawca nie tylko udostępnia sprzęt
    stronom transakcji, ale również realizuje tę transakcję na zlecenie stron.
    W konsekwencji, zakres świadczonej usługi w obu przypadkach jest odmienny, co za tym
    idzie, również konsekwencje podatkowe podejmowanych działań będą inne.
    Podobnie wygląda sytuacja w interpretacjach o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.224.2023.1.JO,
    0113-KDIPT1-2.4012.767.2022.2.KW, 0111-KDIB3-3.4012.80.2021.2.MS.
    Wskazane przez Państwa interpretacje zostały wydane zatem w innych stanach
    faktycznych, w związku z tym, rozstrzygnięć w nich zawartych nie można przekładać na
    Państwa sytuację, która jest od nich odmienna.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.