Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.6.2017.1.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-31
Teza: W ocenie organu interpretacyjnego nieokreślone, co do zasad i wysokości do ponoszenia przez Bank, w ustawie o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, lecz będące wynikiem umowy pomiędzy Bankiem i BFG przekazanie do BFG udziału w Przychodach nie spełniają kryteriów uznania za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.
Słowa kluczowe: banki; fundusz-fundusz gwarancyjny; kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku złożonym przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Bank) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1988 ze zm., dalej: prawo bankowe). Bank dokonał przejęcia spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, na podstawie decyzji Komisji Nadzoru Finansowego (KNF) z dnia 5 grudnia 2014 r., wydanej na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (t.j. Dz.U, z 2013 r., poz. 1450 ze zm. – wg. stanu na dzień wydania ww. decyzji), tj. Rozdziału 6b i art. 74c ust. 4 ww. ustawy.

W przypadku SKOK KNF stwierdziła, że wśród spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych nie ma kasy spełniającej ustawowe warunki udziału w restrukturyzacji SKOK w sposób mogący zapewnić bezpieczeństwo depozytów zgromadzonych w kasie. W związku z powyższym KNF poinformowała, że oczekuje na zgłoszenia banków krajowych zainteresowanych udziałem w tym procesie. Bank dokonał zgłoszenia, a następnie, po uzgodnieniu warunków wsparcia finansowego udzielanego przez BFG na podstawie art. 20g ustawy o BFG, Bank wyraził zgodę na przejęcie SKOK, w rozumieniu art. 74c ust. 4 i 5 ustawy z 5 listopada 2009r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych. W konsekwencji Komisja Nadzoru Finansowego wydała ww. decyzję z 5 grudnia 2014r. o przejęciu SKOK przez Bank, wskazując jako datę przejęcia SKOK dzień 22 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym przejęciem Bank zawarł 12 lutego 2015 r. umowę gwarancji pokrycia strat z Bankowym Funduszem Gwarancyjnym (dalej: BFG, Umowa). Na podstawie Umowy BFG udzielił Bankowi wsparcia w procesie restrukturyzacji SKOK w formie gwarancji pokrycia strat, o której mowa w art. 20g ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (tj. Dz. U. z 2014 poz. 1866). Gwarancja obejmuje ryzyka związane ze szczegółowo wskazanymi w Umowie prawami majątkowymi przejętymi przez Bank wskutek przejęcia SKOK. Umowa wskazuje następujące przejęte prawa majątkowe objęte gwarancją:

*   udzielone i wypłacone kredyty lub pożyczki konsumpcyjne dla gospodarstw domowych, hipoteczne dla gospodarstw domowych, na działalność gospodarczą,

*   udzielone a niewypłacone kredyty lub pożyczki konsumpcyjne dla gospodarstw domowych, hipoteczne dla gospodarstw domowych, na działalność gospodarczą,

*   środki SKOK w Krajowej Spółdzielczej Kasie Oszczędnościowo-Kredytowej.

Nie są objęte Umową prawa majątkowe nabyte lub powstałe od dnia przejęcia SKOK przez Bank, w szczególności odsetki narosłe od przejętych praw majątkowych od dnia przejęcia.

Umowa definiuje zobowiązania finansowe stron, tj. BFG i Banku, w sposób następujący.

1.  BFG zobowiązany jest pokryć w formie pieniężnej straty za okres od dnia przejęcia do dnia 21 grudnia 2019 r. wynikające z:
    *   kredytów lub pożyczek konsumpcyjnych dla gospodarstw domowych, hipotecznych dla gospodarstw domowych, na działalność gospodarczą,
    *   środków w Krajowej Spółdzielczej Kasie Oszczędnościowo-Kredytowej.

W przypadku kredytów lub pożyczek niewypłaconych straty są ustalane w przypadku późniejszego ujęcia należności Banku wskutek wypłacenia pożyczki lub kredytu.

Straty objęte ww. zobowiązaniem są szczegółowo zdefiniowane w Umowie, a ich wysokość jest ustalana na podstawie ujmowanych w księgach rachunkowych zmniejszeniach wartości praw majątkowych objętych gwarancją.

1.  Bank zobowiązany jest do przekazania w formie pieniężnej BFG udziału w Przychodach (poniżej opisanych) od dnia przejęcia do dnia 31 grudnia 2019 r., wynikających z:
    *   kredytów lub pożyczek konsumpcyjnych dla gospodarstw domowych, hipotecznych dla gospodarstw domowych, na działalność gospodarczą, stanowiących Portfel N (niżej zdefiniowany), w proporcji równej 0% do momentu, gdy narastająca wartość Przychodów osiągnie zdefiniowany w Umowie próg kwotowy, natomiast po przekroczeniu tego progu kwotowego – w proporcji 50%;
    *   środków w Krajowej Spółdzielczej Kasie Oszczędnościowo-Kredytowej w proporcji 100%.
2.  Bank zobowiązany jest do przekazania w formie pieniężnej BFG Odwrócenia Strat od dnia przejęcia do 31 grudnia 2021r.

Przychody i Odwrócenia Strat są w Umowie zdefiniowane jako szczegółowo określone zwiększenia w okresie rozliczeniowym wartości bilansowej aktywów stanowiących prawa majątkowe objęte gwarancją, w szczególności wskutek rozwiązania odpisów aktualizujących ich wartość, bez względu na to, czy nastąpiła spłata wierzytelności, a w razie zbycia praw majątkowych w okresie rozliczeniowym – na podstawie nadwyżki uzyskanej ceny zbycia ponad wartość bilansową.

Ponadto w przypadku Portfela N (poniżej zdefiniowanego) – Przychodami są wszelkie inne kwoty uzyskane z tytułu praw majątkowych zaliczonych do tego portfela, jeśli nie są jedną z ww. kategorii Przychodów.

Portfel N jest w Umowie zdefiniowany jako zbiór praw majątkowych z tytułu udzielonych kredytów lub pożyczek objętych gwarancją BFG, które w księgach SKOK na dzień przejęcia są w 100% objęte odpisami aktualizacyjnymi.

Zobowiązania i należności BFG ustala się za sześciomiesięczne okresy rozliczeniowe (od 1 stycznia do 30 czerwca i od 1 lipca do 31 grudnia). Podstawą rozliczenia za dany okres rozliczeniowy są szczegółowe sprawozdania przygotowywane przez Bank i przekazywane do BFG w terminie 1 miesiąca po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, następnie weryfikowane przez BFG w terminie trzech miesięcy od dostarczenia sprawozdania. Po zaakceptowaniu sprawozdania w terminie 10 dni następuje rozliczenie, tj. zapłata przez Bank albo zapłata przez BFG na rzecz drugiej strony. W zależności od tego, czy w danym okresie rozliczeniowym, zobowiązania BFG są wyższe od należności BFG, czy jest odwrotnie, albo BFG albo Bank dokonuje odpowiednio zapłaty na rzecz drugiej strony Umowy.

W efekcie tej umowy pomiędzy Bankiem i BFG dochodzi do wzajemnych płatności w zależności od tego czy sytuacja przejętych praw majątkowych polepsza się czy pogarsza Bank może być zobowiązany do zapłaty lub uprawniony do otrzymania płatności od BFG. W sytuacji objętej pytaniem Bank będzie wykonywał płatność na rzecz BFG w sytuacji gdy otrzymuje od klientów spłaty przejętych należności. Na skutek otrzymanej spłaty z tytułu odsetek Bank rozpozna przychód z tytułu odsetek, a na skutek otrzymanej spłaty kapitału Bank dokona zmniejszenia odpisu aktualizującego wartość należności i jeśli ten odpis stanowił w przeszłości koszt uzyskania przychodu, to Bank rozpozna przychód podatkowy z tytułu rozwiązania odpisu aktualizującego. Następnie Bank jest zobowiązany do ustalenia jaka część z tych spłat, zgodnie z Umową, powinna być zapłacona do BFG i po akceptacji rozliczenia przez BFG, Bank jest zobowiązany do zapłaty tych kwot na rzecz BFG.

Należy dodać, że dochody uzyskane przez Bank z tytułu wypłaconej przez BFG gwarancji są objęte zaniechaniem poboru podatku dochodowego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2014 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. 2014 poz. 404). Zgodnie z ww. rozporządzeniem zaniechanie poboru podatku dochodowego ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2018 r. z tytułu wypłaconej przez BFG gwarancji (par. 1 pkt 1 i par 4 pkt 1 ww. rozporządzenia). Zaniechanie wprowadzone ww. rozporządzeniem (par. 2 ust. 1) stanowi pomoc publiczną udzielaną zgodnie z zatwierdzonym przez Komisję Europejską programem pomocowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zapłata dokonywana przez Bank na rzecz BFG na skutek rozliczenia okresu rozliczeniowego stanowi koszt uzyskania przychodów dla Banku ?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na ww. pytanie: czy ww. zapłata stanowi koszt uzyskania przychodu rozpoznawany w całości w dacie poniesienia (zapłaty) ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata dokonywana przez Bank na rzecz BFG na skutek rozliczenia okresu rozliczeniowego stanowi koszt uzyskania przychodów dla Banku w całości w dacie poniesienia (zapłaty).

Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że zapłacona przez Bank kwota jest kosztem uzyskania przychodów. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (art 15 ust. 1) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 74i ust. 2 ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z dniem przejęcia Bank wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki SKOK. Przejęcie doprowadziło zatem do zwiększenia posiadanych przez Bank aktywów i poszerzenia bazy klientów korzystających z usług Banku. W rezultacie Bank osiąga przychody wynikające z umów zawartych z klientami przejętego SKOK, zarówno z tytułu spłat przejętych ze SKOK wierzytelności jak i z tytułu współpracy umów zawartych z tymi klientami już po przejęciu ich przez Bank. W konsekwencji nie powinno budzić wątpliwości, iż wydatek Banku w związku z realizacją Umowy z BFG, zawartej w celu zrealizowania przejęcia SKOK, jest wydatkiem spełniającym kryteria zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów sformułowane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Dodatkowo, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na skutek otrzymywanych płatności od klientów Bank z jednej strony musi je odpowiednio zakwalifikować i zapłacić podatek dochodowy w przypadku, gdy otrzymanie płatności od danego klienta prowadzi do powstania przychodu podatkowego, a z drugiej strony jest zobowiązany do poniesienia kosztu, ze względu na zobowiązania umowne, poprzez przekazanie na rzecz BFG części tych płatności, jeśli z rozliczenia danego okresu rozliczeniowego będzie wynikało, iż jest zobowiązany do zapłaty na rzecz BFG.

Natomiast w kwestii daty rozpoznania kosztu należy stwierdzić, że przedmiotowy wydatek nie jest bezpośrednio związany z konkretnymi przychodami, jak również nie można ustalić okresu, jakiego dotyczy ten wydatek, to w świetle art. 14 ust. 4d-4e ustawy CIT w ocenie Banku właściwe jest rozpoznanie całej kwoty przedmiotowego wydatku w dacie poniesienia, czyli na dzień zapłaty kosztu z tytułu tego wydatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Z 2016 r., poz. 1888; dalej: updop) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Bank dokonał przejęcia spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (dalej: „SKOK”), i w związku z tym zawarł 12 lutego 2015 r. umowę gwarancji pokrycia strat z Bankowym Funduszem Gwarancyjnym (dalej: „BFG”). Na podstawie umowy BFG udzielił Bankowi wsparcia w procesie restrukturyzacji SKOK, w formie pokrycia strat, o której mowa w art. 20g ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (tj. Dz. U. Z 2014 r., poz.1866). Jednocześnie, zgodnie z zawartą umową Bank zobowiązany jest do przekazywania na rzecz BFG udziału w Przychodach zgodnie z ustalonymi zasadami od dnia przejęcia do dnia 31 grudnia 2019 r. Na mocy tej umowy Bank zobowiązany jest również do przekazania na rzecz BFG Odwrócenia strat od dnia przejęcia do dnia 31 grudnia 2021 r.

Na mocy § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2014r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów podatników podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2014r. Poz. 404), nastąpi zaniechanie poboru podatku od dochodu z tytułu wypłaconej przez BFG gwarancji, o której mowa w art. 20g ust.2 pkt 3 ustawy o BFG.

W konsekwencji zawartej umowy dochodzi do wzajemnych płatności pomiędzy Bankiem i BFG. W zależności od tego, czy sytuacja przejętych praw majątkowych polepsza się, czy pogarsza Bank może być zobowiązany do zapłaty lub uprawniony do otrzymania płatności od BFG.

Zdaniem Banku zapłata tytułem zwrotu gwarancji pokrycia strat (Odwrócenia Strat), dokonywana na rzecz BFG na skutek rozliczenia okresu rozliczeniowego (od dnia przejęcia do dnia 31 grudnia 2021 r.) oraz przekazanie udziału w Przychodach (w okresie od dnia przejęcia do dnia 31 grudnia 2019 r.), objętego gwarancją BFG, stanowi koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z cytowanym powyżej przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, środki otrzymane z tytułu pokrycia strat od BGF, stanowią dla Banku przychód podatkowy. Przysporzenie z tego tytułu ma bowiem (na moment jego uzyskiwania) charakter trwały i definitywny. Jednocześnie przychód ten objęty jest zaniechaniem poboru podatku, na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2014 r. (Dz.U. 2014,poz.404).

Ww. rozporządzenie zostało wydane na podstawie art. 22 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników, zaniechać w całości lub w części poboru podatków, określając rodzaj podatku, okres, w którym następuje zaniechanie i grupy podatników, których dotyczy zaniechanie.

Przychód z tytułu otrzymanych gwarancji, nie stanowi przychodu, który na mocy art. 7 ust. 3 pkt 1 updop nie jest uwzględniany przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W sprawie mamy bowiem do czynienia z przychodem (dochodem) z tytułu otrzymanych środków pieniężnych od BFG, w ramach gwarancji, od którego zaniechano poboru podatku, zgodnie z rozporządzeniem wydanym przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z powyższymi uregulowaniami podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Definicja kosztów podatkowych sformułowana przez ustawodawcę w cyt. powyżej art. 15 ust. 1 ustawy, ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Bliżej zasadę tę opisuje wyrok NSA z dnia 16.10.2012 r. sygn. Akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: ”zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzona działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo – skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Co ważne, wydatek musi mieć charakter definitywny, tzn. musi być dokonany z majątku podatnika i mieć charakter ostateczny. Poniesienie wydatku z majątku podatnika oznacza, że pokryty jest on co do zasady z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny.

W przedmiotowej sprawie, na mocy uzgodnień zawartych z BFG, Bank będzie zobowiązany do przekazania na rzecz BFG środków pieniężnych tytułem Odwrócenia Strat, wypłaconych w ramach gwarancji pokrycia strat.

Przekazanie przez Bank na rzecz BFG środków pieniężnych tytułem Odwrócenia Strat, wypłaconych w ramach gwarancji pokrycia strat, nie może być uznane za koszt uzyskania przychodu, gdyż nie jest to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia jego źródła). Kluczowe w sprawie jest, że kwoty w ramach gwarancji pokrycia strat, stanowiły przychody Banku (od których zaniechano poboru podatku). W związku z tym, w ogóle nie można mówić o koszcie podatkowym, jako wydatku pokrywanym z zasobów majątkowych podatnika. Bank przekazuje bowiem do BFG część kwot, które uprzednio BFG mu wypłacił w związku z przejęciem SKOK.

Tak więc przekazanie kwoty tytułem Odwrócenia Strat, w ramach gwarancji pokrycia strat otrzymanego od BFG nie może być rozpoznawane po stronie kosztów podatkowych lecz po stronie przychodów, które z uwagi na dokonanie odwrócenia strat do BGF zostały wykazane w wysokości zawyżonej. Z uwagi na konieczność dokonania odwrócenia strat Bank uzyskał bowiem wsparcie w wysokości pomniejszonej o dokonane odwrócenie strat. Z tego względu Bank powinien dokonać korekty przychodów z tytułu otrzymanych pierwotnie z BFG kwot, w ramach gwarancji pokrycia strat, za okres, w którym ten przychód powstał i zaniechano od niego poboru podatku.

Jednocześnie korekta przychodów w Banku z tytułu odwrócenia straty przekazanej do BFG, powinna znaleźć odzwierciedlenie w stosownym skorygowaniu (pomniejszeniu) dochodu, od którego zaniechano poboru podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie ze wspomnianym rozporządzeniem Ministra Finansów.

Przechodząc do analizy wydatków z tytułu przekazania na rzecz BFG udziału w Przychodach, należy mieć na uwadze cytowany powyżej art. 15 ust. 1 updop. Jak już wskazano w uzasadnieniu do kwestii wydatków z tytułu Odwrócenia Strat, co do zasady wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu, przez co musi się wiązać z konkretnym źródłem przychodu i powodować lub co najmniej realnie zakładać osiągnięcie z tego źródła przychodu. Nie będzie natomiast stanowić kosztu uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany obiektywnie, nie może spowodować osiągnięcia przychodu ani też nie może mieć realnego wpływu na uzyskiwany przychód lub jego źródło.

Należy zauważyć, że przekazywanie do BFG udziału w Przychodach nie będzie wynikać z ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym lecz następować będzie wyłącznie na mocy wzajemnych uzgodnień między BFG a Bankiem.

Z pewnością przekazania do BFG uzyskanych przychodów z tytułu spłaty wierzytelności nie można powiązać z uzyskaniem przez Bank przychodów z tych właśnie tytułów. Bank uzyskuje przychody ze spłaty wierzytelności nie dlatego, że potem część ich oddaje do BGF ale dlatego, że przejął SKOK. Część tych przychodów (w kwocie spłacanego kapitału pożyczki) nie stanowi w ogóle przychodu podatkowego (art. 12 ust. 4 pkt 1 updop), tym bardziej więc ich przekazanie nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów.

Ponadto przyjmując, że wydatek z tytułu przekazania udziału w Przychodach wiąże się z otrzymaniem gwarancji pokrycia strat, o których mowa w art. 20 g ust. 2 pkt 3 ustawy o BFG, to wpływałby on bezpośrednio na wysokość dochodu, od którego na mocy § 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 marca 2014 r. zaniechano poboru podatku dochodowego.

Reasumując, w ocenie organu interpretacyjnego nieokreślone, co do zasad i wysokości do ponoszenia przez Bank, w ustawie o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, lecz będące wynikiem umowy pomiędzy Bankiem i BFG przekazanie do BFG udziału w Przychodach nie spełniają kryteriów uznania za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Z uwagi na powyższe, rozpatrywanie kwestii związanych z momentem zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.