Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/338/BRT/2014/RD-35458
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-06-13
Teza: Opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w związku z rozszerzeniem dotychczasowej działalności gospodarczej, w formie karty podatkowej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; handel; karta-karta podatkowa; prawa-prawa majątkowe; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 3

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2013 r. Nr ILPB1/415-205/13-6/IM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu), uzupełnionym pismami z dnia 13 maja 2013 r. i z dnia 09 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w związku z rozszerzeniem dotychczasowej działalności gospodarczej, w formie karty podatkowej, **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 14 czerwca 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie karty podatkowej. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu), uzupełniony pismami z dnia 13 maja 2013 r. i 09 czerwca 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

Od 2008 roku Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w ramach usług fotograficznych. Działalność jest objęta opodatkowaniem w formie karty podatkowej. W sprawie firmy Wnioskodawcy nie toczy się żadne postępowanie.

Zainteresowany planuje założenie sklepu internetowego, w którym sprzedawałby zdjęcia (na początku w formie elektronicznej, później również w formie odbitek na papierze fotograficznym). Płatność byłaby dokonywana głównie za pośrednictwem bankowości internetowej. Wnioskodawca chciałby w nim sprzedawać zarówno zdjęcia wykonane przez siebie, jak i innych fotografów. Interesuje go obsługa fotograficzna bieżących wydarzeń, a także sprzedaż zdjęć archiwalnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że planuje założenie strony internetowej, poprzez którą będzie dokonywana sprzedaż zdjęć. Na początku sprzedawane będą tylko zdjęcia w formie elektronicznej (w formie pliku ze zdjęciem), a w późniejszym czasie również w formie odbitek na papierze fotograficznym. Sprzedaż zdjęć będzie odbywać się w ramach obecnie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zdjęcia, które będą przedmiotem sprzedaży, będą wykonywane:

1.  początkowo przez Wnioskodawcę,
2.  później także przez innych fotografów.

Ad a)

Zdjęcia będą wykonywane przede wszystkim w trakcie różnego rodzaju imprez. Ich wykonywanie będzie poprzedzone umową z organizatorem imprezy, na podstawie której udzieli on Wnioskodawcy zgody na sporządzanie zdjęć z przebiegu imprezy. Po zakończeniu imprezy Wnioskodawca przekaże wykonane zdjęcia, w formie elektronicznej, organizatorowi imprezy. jednocześnie w ramach umowy organizator zobowiąże się do nieudostępniania tych zdjęć innym osobom i wykorzystania ich jedynie do celów własnych. Prawo do udostępniania tych zdjęć na rzecz innych osób będzie zastrzeżone jedynie dla Wnioskodawcy. Udostępnianie zdjęć będzie dokonywane w drodze ich sprzedaży poprzez prowadzoną stronę internetową.

Sprzedaż zdjęć, która jest planowana przez Wnioskodawcę, mówiąc ściślej będzie polegać na odpłatnym udzieleniu licencji na rzecz nabywcy uprawniającej go do dowolnego wykorzystania nabytego zdjęcia, jak również jego sprzedaży na rzecz osób trzecich. Prawa autorskie do zdjęcia będą jednak pozostawać przy Wnioskodawcy.

Ad b)

Inni fotografowie będą mogli udostępniać na stronie internetowej Wnioskodawcy wykonane przez siebie zdjęcia, po akceptacji regulaminu zamieszczonego na stronie. Zgodnie z umową między innymi fotografami a Wnioskodawcą, nie będzie on nabywał praw autorskich do udostępnianych zdjęć, lecz będzie tylko nabywał licencję uprawniającą go do sprzedaży zdjęcia w swoim imieniu (będzie występował jako sprzedawca). Cena sprzedaży będzie przychodem wykonawcy zdjęcia (właściciela praw autorskich do niego), a przychodem Wnioskodawcy będzie prowizja naliczana w stosunku do ceny.

Wnioskodawca planuje dokonywać również sprzedaży zdjęć archiwalnych, wykonanych zarówno przez siebie, jak i innych fotografów.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wykonywane przez niego zdjęcia, o których mowa we wniosku, stanowią utwór w rozumieniu ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każde zdjęcie posiada walor indywidualności i oryginalności, a zatem jest przejawem działalności twórczej Wnioskodawcy, a tym samym stanowi utwór w rozumieniu ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie karty podatkowej.

1.  Czy w związku z rozszerzeniem dotychczasowej działalności gospodarczej poprzez rozpoczęcie sprzedaży wykonanych przez siebie zdjęć na uruchomionej przez siebie stronie internetowej Wnioskodawca będzie mógł w dalszym ciągu płacić podatek od swoich przychodów w formie karty podatkowej?
2.  Czy w razie późniejszego rozszerzenia działalności gospodarczej poprzez sprzedaż na stronie internetowej Wnioskodawcy zdjęć wykonanych przez innych fotografów, Wnioskodawca będzie mógł w dalszym ciągu płacić podatek od całości swoich przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Rozszerzenie dotychczasowej działalności gospodarczej poprzez rozpoczęcie sprzedaży wykonanych przez siebie zdjęć na uruchomionej przez siebie stronie internetowej będzie pozwalało mu nadal płacić podatek od uzyskanych w ten sposób przychodów w formie karty podatkowej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: ustawa o zryczałtowanym podatku).

„Zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność:

1.  usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej „tabelą”, w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nie przekraczającym stanu określonego w tabeli,(\`(...)\`)”.

Z kolei art. 25 ust. 1 pkt 4 tejże ustawy stanowi, że:

„Podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1.  nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej,(\`(...)\`)”.

Wnioskodawca uważa, że w związku z rozszerzeniem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, dalej będzie on wykonywać usługi fotograficzne, o jakich mowa w poz. 90 tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku, w zakresie wskazanym w poz. 90 załącznika nr 4 do tej ustawy. Jednocześnie nie będzie on prowadził innej działalności gospodarczej poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23 tej ustawy. Innymi słowy, cała działalność mieścić się będzie w działalności określonej w poz. 90 załącznika nr 3 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku. Biorąc to pod uwagę, Wnioskodawca będzie nadal uprawniony do opodatkowania swojej działalności w formie karty podatkowej.

Ad. 2 Rozszerzenie działalności gospodarczej poprzez sprzedaż na stronie internetowej zdjęć wykonanych przez innych fotografów przez Wnioskodawcę będzie uprawniać go w dalszym ciągu do opodatkowania całości swoich przychodów z działalności gospodarczej w formie karty podatkowej.

Uzasadnienie

Sprzedaż na stronie internetowej zdjęć wykonanych przez innych fotografów przez Wnioskodawcę będzie w ocenie Wnioskodawcy nadal mieścić się w pojęciu usług fotograficznych, zgodnie z ich definicją zawartą w ustawie o zryczałtowanym podatku. W konsekwencji, całość przychodów uzyskiwanych w ramach prowadzonej działalności będzie mogła podlegać opodatkowaniu w formie karty podatkowej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 14 czerwca 2013 r. Nr ILPB1/415-205/13-6/IM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i stwierdził m.in. że (…) jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu, ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Przy prawnopodatkowej ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy, zgodnie z którą jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 ustawy).

Podatnicy do dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą wybrać sposób opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy (art. 9a ust. 2 ustawy), tj. wg 19% stawki podatku.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęć takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); fotograficzne; audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji) i stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyklucza możliwości osiągania przez twórców przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1684/13, wyrok NSA z 07 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 211/06, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 września 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 1561/02.

W świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przychody z tytułu sprzedaży zdjęć, w tym nabytych od innych fotografów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (sklepu internetowego) stanowić będą przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Nie ma przy tym znaczenia, iż zbywane zdjęcia stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Odnosząc się, do opodatkowania w formie karty podatkowej wskazać należy, że kwestie w tym zakresie regulują przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1.  ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,
2.  karty podatkowej.

Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatnicy prowadzący działalność, o której mowa w art. 23, podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli:

1.  złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie,
2.  we wniosku, o którym mowa w pkt 1, zgłoszą prowadzenie działalności wymienionej w jednej z 12 części tabeli,
3.  przy prowadzeniu działalności nie korzystają z usług osób nie zatrudnionych przez siebie na podstawie umowy o pracę oraz z usług innych przedsiębiorstw i zakładów, chyba że chodzi o usługi specjalistyczne,
4.  nie prowadzą, poza jednym z rodzajów działalności wymienionej w art. 23, innej pozarolniczej działalności gospodarczej,
5.  małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie,
6.  nie wytwarzają wyrobów opodatkowanych, na podstawie odrębnych przepisów, podatkiem akcyzowym,
7.  pozarolnicza działalność gospodarcza zgłoszona we wniosku, o którym mowa w pkt 1, nie jest prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 23 ust. 1. pkt 1 tej ustawy - zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność usługową lub wytwórczo-usługową, określoną w części I tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy, zwanej dalej "tabelą", w zakresie wymienionym w załączniku nr 4 do ustawy - przy zatrudnieniu nie przekraczającym stanu określonego w tabeli.

Usługi fotograficzne zostały wymienione w poz. 90 załącznika nr 3 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym(…). Zakres tych usług, uprawniający do skorzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej szczegółowo określono w poz. 90 załącznika nr 4 do tej ustawy. jako: "Wykonywanie w zakładzie i poza zakładem fotografii, filmów i przeźroczy: portretowych, reportażowych, okolicznościowych, krajobrazowych, technicznych, itp; wykonywanie fotokopii, wykonywanie prac powierzonych, sporządzanie odbitek fotograficznych na papierze, porcelanie, itp; przedmiot działalności nie obejmuje prac wykonywanych na kasetach magnetowidowych".

Jak wynika z powyższego zakres usług fotograficznych nie obejmuje prowadzenia sklepu internetowego, w którym będą zbywane zdjęcia zarówno wytworzone przez Wnioskodawcę jak i wykonane przez innych fotografów. W konsekwencji rozszerzenie dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej o sprzedaż zdjęć na uruchomionej przez Wnioskodawcę stronie internetowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (sklepu internetowego) spowoduje utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej (art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (…)). Stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sąowoadministracyjnym np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 1642/03, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 lipca 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 728/05, wyrok WSA w Warszawie z dnia 08 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 489/09, wyrok NSA z dnia 16 marca 2007 r. sygn. akt II FSK 401/06, wyrok NSA z dnia 01 czerwca 2007 r. sygn. akt II FSK 1750/06.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Natomiast powołane, we wniosku, interpretacje indywidualne z dnia 27 maja 2010 r. Nr ITPB1/415-216/l0/MR i z dnia 3 czerwca 2011 r. Nr ILPB1/415-275/11-2/AGr są przedmiotem weryfikacji w trybie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.