Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.401.2017.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: Dostawa działek została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i dostawę należy opodatkować stawką 23%.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty-grunt niezabudowany; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2017 r. (data wpływu 11 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i opodatkowania ww. sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży działek za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i opodatkowania ww. sprzedaży.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

W dniu 5 kwietnia 2006 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną składającą się z trzech działek o łącznej powierzchni 2,02 ha. W akcie notarialnym zawarta była klauzula, że nieruchomość stanowiła i nadal będzie stanowić gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nigdy nie uprawiał nic na tym gruncie. Wnioskodawca kosił jedynie chwasty. Decyzję o wykorzystaniu na cele odłogowanego gruntu Wnioskodawca podjął w 2009 roku. W dniu 17 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy na budowę sześciu domów jednorodzinnych na części działki nr 235/5 obręb …. W dniu 22 listopada 2010 r. Wnioskodawca uzyskał drugą decyzję o warunkach zabudowy na pozostałą część ww. działki, tym razem na budowę 10 domów jednorodzinnych. W dniu 20 kwietnia 2011 roku Prezydent … zatwierdził podział działki nr 235/5 na 16 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową oraz na 3 działki z przeznaczeniem na drogi wewnętrzne. Łączna powierzchnia podzielonej działki wynosiła 1,83 ha. Powstało 16 działek o pow. około 0,1 ha, pozostała część to drogi wewnętrzne.

We wrześniu 2011 roku w drodze wewnętrznej Wnioskodawca wybudował wodociąg wzdłuż wszystkich 16 działek. Zakład energetyczny na wniosek Wnioskodawcy wybudował linię energetyczną w drodze wewnętrznej wzdłuż działek. W kwietniu 2012 r. jedną działkę Wnioskodawca podarował synowi. 3 działki Wnioskodawca ogrodził i przeznaczył na powiększenie nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym Wnioskodawcy.

Ten stan faktyczny istniał do dnia 4 października 2016 roku, kiedy to Wnioskodawca sprzedał pierwszą działkę. W dniu 28 kwietnia 2017 roku Wnioskodawca sprzedał drugą działkę. W dniu 5 lipca 2017 roku Wnioskodawca sprzedał trzecią działkę. Na dzień 26 lipca 2017 r. Wnioskodawca jest umówiony u notariusza z nabywcą czwartej działki. Jeśli stawi się u notariusza to Wnioskodawca sprzeda ją. Wnioskodawca ma w planie sprzedaż pozostałych ośmiu działek, ale w terminie późniejszym, gdy zaistnieje pilna potrzeba finansowa. Na sprzedaż już sprzedanych działek Wnioskodawca zdecydował się właśnie wskutek pilnej potrzeby. O zamiarze sprzedaży działek Wnioskodawca zmieścił informacje na portalu internetowym. Obecnie takiej informacji Wnioskodawca już nie zamieszcza.

Wnioskodawca nadmienia, że sprzedawane działki nie maja wydanej indywidualnej decyzji o warunkach zabudowy i nie są dla nich wykonane żadne przyłącza mediów. Wodociąg i linia energetyczna są wybudowane w drodze wewnętrznej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że

1.  Działki będące przedmiotem wniosku są położone w obrębie ….Numery geodezyjne działek sprzedawanych: 235/16, 253/21, 253/23. Numery geodezyjne działek, które w przyszłości zamierza sprzedać Wnioskodawca: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/17.
2.  Działki o nr ewidencyjnych: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/16, 253/17, 253/21, 253/23 Wnioskodawca wykorzystywał wyłącznie do działalności zwolnionej.
3.  Działek o nr ewidencyjnych: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/16, 253/17, 253/21, 253/23 Wnioskodawca nie udostępniał na rzecz podmiotów trzecich.Działek o nr ewidencyjnych: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/17 Wnioskodawca nie zamierza udostępniać podmiotom trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (we wniosku 1) Czy opisany w punkcie 74 sposób sprzedaży majątku osobistego stanowi o prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
2.  (we wniosku 2) Czy wobec zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca powinien zapłacić podatek VAT od sprzedanych działek?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie powinien zapłacić podatku VAT ani od już sprzedanych 3 działek, ani od tej, która Wnioskodawca sprzeda 26 lipca 2017 r., ani od następnych.

Nie można uznać, że sprzedając działki, będące majątkiem osobistym Wnioskodawcy, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Nieruchomość składającą się z 3 działek Wnioskodawca nabył do majątku osobistego. Wnioskodawca chciał kupić dom mieszkalny i natrafił akurat na taką nieruchomość. Warunkiem sprzedaży postawionym przez zbywcę było zakupienie całej nieruchomości. Nie wchodziło w grę kupno tylko działki, na której znajduje się dom.

Kupując nieruchomość Wnioskodawca nie miał w planie podziału jej na mniejsze działki. Wnioskodawca nie miał żadnego pomysłu w tym zakresie. Zresztą, w tamtym stanie prawnym podział gruntu o powierzchni 1,83 ha i klasie gruntu IIIa i IIIb nie był możliwy bez zgody Ministra Rolnictwa. Uzyskanie takiej zgody było praktycznie niemożliwe.

Zmiana przepisów prawa znoszących ochronę gruntów w granicach administracyjnych Miasta nastąpiła 3 lata po zakupie działek – zakupie domu. Zmiana przepisów uświadomiła Wnioskodawcy, że może podzielić grunt i mieć zabezpieczenie na przyszłość na ewentualne trudne czasy.

Zatwierdzenie podziału nastąpiło 20 kwietnia 2011 roku i od tej pory Wnioskodawca mógł sprzedawać działki, ale nie czynił tego, gdyż radził sobie finansowo. W ubiegłym roku pogorszyła się sytuacja finansowa Wnioskodawcy, więc Wnioskodawca sprzedał 3 działki. Po sprzedaży czwartej działki Wnioskodawca zaprzestanie dalszej sprzedaży.

W ubiegłym roku Wnioskodawca rozwiódł się, ma na utrzymaniu dwie córki. Jedna ma 11 lat, druga 6 lat. Nadto Wnioskodawca ma na utrzymaniu studiującego syna w wieku 23 lata. Pieniądze ze sprzedaży działek Wnioskodawca przeznaczył i będzie przeznaczał na zabezpieczenie potrzeb dzieci.

Wnioskodawca nadmienia, że ma 60 lat i trudno będzie mu wykształcić córki za emeryturę. Środki ze sprzedaży działek mogą ułatwić.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie tut. Organ wskazuje, że niniejszą interpretacją rozpatrzono wniosek w zakresie stanu faktycznego dla sprzedaży działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w ww. art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków, budowli lub ich części) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji.

Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej, należy również uznać za działalność gospodarczą, nawet w sytuacji gdyby działalność ta faktycznie nie została rozpoczęta.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Podkreślić także należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w dniu 5 kwietnia 2006 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną składającą się z trzech działek o łącznej powierzchni 2,02 ha. W akcie notarialnym zawarta była klauzula, że nieruchomość stanowiła i nadal będzie stanowić gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nigdy nie uprawiał nic na tym gruncie. Wnioskodawca kosił jedynie chwasty. Działki będące przedmiotem wniosku są położone w obrębie …. Numery geodezyjne działek sprzedanych: 235/16, 253/21, 253/23. Działek o nr ewidencyjnych: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/16, 253/17, 253/21, 253/23 Wnioskodawca nie udostępniał na rzecz podmiotów trzecich. W dniu 17 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy na budowę sześciu domów jednorodzinnych na części działki nr 235/5. W dniu 22 listopada 2010 r. Wnioskodawca uzyskał drugą decyzję o warunkach zabudowy na pozostałą część ww. działki, tym razem na budowę 10 domów jednorodzinnych. W dniu 20 kwietnia 2011 roku Prezydent …zatwierdził podział działki nr 235/5 na 16 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową oraz na 3 działki z przeznaczeniem na drogi wewnętrzne. Łączna powierzchnia podzielonej działki wynosiła 1,83 ha. Powstało 16 działek o pow. około 0,1 ha, pozostała część to drogi wewnętrzne. We wrześniu 2011 roku w drodze wewnętrznej Wnioskodawca wybudował wodociąg wzdłuż wszystkich 16 działek. Zakład energetyczny na wniosek Wnioskodawcy wybudował linię energetyczną w drodze wewnętrznej wzdłuż działek.

Na tle powyższego wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy sprzedaż działek jest realizowana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawcy koncepcja wykorzystania nieruchomości dowodzi, że zostały podjęte czynności, które świadczą o tym, że sprzedaż działek nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wnioskodawca podejmując świadomie czynności takie jak wymienione powyżej angażował własne środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Celem tych działań jest uatrakcyjnienie przedmiotu sprzedaży w postaci działek i osiągnięcie korzyści finansowej, bo w przeciwnym razie ponoszenie wskazanych w opisie sprawy nakładów, byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawcę ww. działania wskazują, że sprzedaż działek jest dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W niniejszej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że dostawa działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stawka podatku od towarów i usług – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że w dniu 17 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy na budowę sześciu domów jednorodzinnych na części działki nr 235/5. W dniu 22 listopada 2010 r. Wnioskodawca uzyskał drugą decyzję o warunkach zabudowy na pozostałą część ww. działki, tym razem na budowę 10 domów jednorodzinnych. W dniu 20 kwietnia 2011 roku Prezydent … zatwierdził podział działki nr 235/5 na 16 działek z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową.

Tak więc sprzedaż działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 jako przeznaczonych pod zabudowę, nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ze względu na odmienny niż rolny lub leśny ich charakter.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca nigdy nie uprawiał nic na tym gruncie. Wnioskodawca kosił jedynie chwasty.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z wniosku nie wynika, aby działki te były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Tak więc nie został spełniony jeden z warunków przedstawionych w powołanym wyżej przepisie. Tym samym, dostawa ww. działek, nie może korzystać również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro zatem dostawa działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 należących do Wnioskodawcy nie korzysta ani ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9, ani ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to tę dostawę należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%, w myśl art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, ze niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w zakresie uznania sprzedaży działek o numerach: 235/16, 253/21, 253/23 za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i opodatkowania ww. sprzedaży. Natomiast wniosek w zakresie uznania sprzedaży działek o numerach: 253/8, 253/9, 253/10, 253/11, 253/12, 253/13, 253/14, 253/15, 253/17 za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i opodatkowania ww. sprzedaży w części dotyczącej zdarzenia przyszłego został załatwiony interpretacją znak 0113-KDIPT1-3.4012.631.2017.1.JM.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.