Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.92.2020.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-29
Teza: Podleganie opodatkowaniu sprzedaży działki oraz stawki podatku dla ww. czynności.
Słowa kluczowe: działki; pełnomocnictwo; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 4 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki nr (…) oraz stawki podatku dla ww. czynności – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki nr (…) oraz stawki podatku dla ww. czynności. Wniosek został uzupełniony w dniu 15 czerwca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie przepisów prawa podatkowego, określenia skutków prawno-podatkowych, sformułowanie pytania oraz przedstawienie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zwrócił się z wnioskiem o udzielenie interpretacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w związku z paragrafem 10 aktu notarialnego Repertorium A nr (…) odnośnie sprzedaży działki w (…) nr 1 Spółce „(…)” (dalej: Spółka, Kupujący).

Dnia 27 sierpnia 1997 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców aktem darowizny działkę w (…) nr (…) o powierzchni (…) ha zakwalifikowaną jako łąka.

W dniu 28 listopada 2019 r. na mocy pełnomocnictwa z dnia 31 października 2019 r. udzielonego żonie Wnioskodawcy Pani (…) została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży działki Spółce.

W dniu 28 listopada 2019 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką umowę dzierżawy, w której wyraził zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

Dnia 3 lutego 2020 r. została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy, w której Spółka otrzymała pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego wraz z bilbordem reklamowym oraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W ciągu 12 miesięcy od dnia podpisania umowy przedwstępnej ma zostać podpisana umowa przyrzeczona ze Spółką, jeśli zostaną spełnione liczne warunki wymienione w umowie przedwstępnej.

Paragraf 10 umowy przyrzeczonej: ,,Kupujący oświadcza, że zapłata ceny w wysokości (…) zł plus ewentualny podatek VAT z tytułu sprzedaży, nastąpi w terminie 3 dni roboczych licząc od dnia podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży, przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy. W przypadku doliczenia do ceny sprzedaży podatku VAT, Sprzedający do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej jest zobowiązany przedłożyć: zaświadczenie potwierdzające status Sprzedającego jako czynnego podatnika VAT, interpretację podatkową przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o konieczności naliczenia podatku VAT oraz wystawi fakturę VAT”.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, ani nie jest zarejestrowany, jako podatnik VAT czynny. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie była wcześniej przedmiotem najmu lub dzierżawy. Od dwóch lat Wnioskodawca jest rencistą z orzeczeniem znacznego stopnia niepełnosprawności, a działka nr (…) w (…) jest jedyną działką jaką posiada.

Wniosek został uzupełniony w dniu 15 czerwca 2020 r. o następujące informacje:

1.  Właścicielem działki nr (…) Wnioskodawca stał się na podstawie umowy darowizny z dnia 26 sierpnia 1997 r., Rep. A. nr (…) karta nr (…) KW (…) akt i na zawarty w niej wniosek nr dz KW (…), wpisano dnia 3 lutego 1997 r. Działkę (…) w (…) Wnioskodawca otrzymał umową darowizny od rodziców (…) i nabycie jej nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie była to czynność opodatkowana i była to czynność zwolniona od podatku VAT. Z Odpisu Zwykłego Księgi Wieczystej stan na dzień 28 listopada 2019 r. numer księgi: (…), Nazwa sądu: Sąd Rejonowy w (…), Siedziba Sądu: (…), Kod wydziału: (…), Numer i nazwa wydziału:(…) Wydział Ksiąg Wieczystych, Typ księgi: Nieruchomość gruntowa. Dział I-O- Oznaczenie Nieruchomości: Numer bieżący nieruchomości – 1, Działki ewidencyjne: Numer działki: (…), Położenie (numer porządkowy/gmina, miejscowość) Lp. l., 1 (…), Sposób korzystania: Niezabudowana działka gruntu, Przyłączenie (numer księgi wieczystej, z której odłączono działkę, obszar): (….) ha. Obszar całej nieruchomości: (…) ha. Komentarz do migracji: Ostatni numer aktualnego lub wykreślonego wypisu w danym dziale w dotychczasowej księdze wieczystej: 1. Dział I-SP – Spis praw związanych z Własnością: brak wpisów. Dział II – Własność, Właściciele: Lista wskazań udziałów w prawie (numer udziału w prawie/wielkość udziału/rodzaj wspólności): Lp. 1, 1, 1/1, numer podstawy wpisu: 2, Osoba fizyczna (imię pierwsze nazwisko, imię ojca, imię matki): (…). Dział 11 – Prawa, Roszczenia i Ograniczenia: brak wpisów, Dział IV – Hipoteka: Brak wpisów. Dokumenty Będące Podstawą Wpisu/ Dane o Wniosku: 1. Mapa; (…), (podstawa oznaczenia; położenie dokumentu – numer karty akt, położenie dokumentu – numer księgi wieczystej): (…) (rodzaj i numer dziennika, chwila wpływu, chwila wpisu, czy z urzędu, położenie wniosku – numer karty akt, położenie wniosku – numer księgi). 2. UMOWA DAROWIZNY, (…) (tytuł aktu, numer rep A, data sporządzania; położenie dokumentu – numer karty akt, położenie dokumentu – numer księgi wieczystej) (…) (rodzaj i numer dziennika, chwila wpływu, chwila wpisu, chwila z urzędu, położenie wniosku- numer karty akt, położenie wniosku – numer księgi). Identyfikator do weryfikacji dokumentu: (…), Sygnatura wniosku o wydanie dokumentu: (…).
2.  Przy nabyciu działki nr (…) na podstawie umowy darowizny Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
3.  Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia jest łąką i była wykorzystywana w działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatków i usług. Nigdy wcześniej nie była też dzierżawiona. Umowę dzierżawy działki nr (…) Wnioskodawca podpisał dopiero w 28 listopada 2019 r. ze Spółką i w zamian za dzierżawę a od dnia podpisania umowy Wydzierżawiający płaci Wnioskodawcy czynsz dzierżawy w kwocie (…) zł miesięcznie.
4.  Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności i nie ponosił żadnych kosztów zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki. Spółka jest zainteresowana nabyciem działki ze względu na jej lokalizację i działania takie jak: wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowanie terenu, wytyczne dróg dojazdowych do działki i uzyskanie wszystkich pozwoleń podejmuje Spółka. Wnioskodawca nie ponosił też żadnych działań i kosztów marketingowych związanych z ogłoszeniami o sprzedaży działki. Ze Spółką Zainteresowany skontaktował się telefonicznie i przedstawił ofertę sprzedaży. Po sprawdzeniu lokalizacji działki Spółka wyraziła zainteresowanie jej nabyciem.
5.  Działka nr (…) od momentu nabycia w roku (…) na podstawie umowy darowizny do dnia dzisiejszego i do momentu sprzedaży była, jest i będzie nieużytkiem rolnym. Jedyna czynność, która ta tej działce była jest i będzie wykonywana do momentu sprzedaży, to koszenie łąki.
6.  Od roku 1997 do 28 listopada 2019 r. działka nr (…) nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, ani umowy najmu, ani umowy dzierżawy. Umowę dzierżawy Wnioskodawca podpisał dopiero 28 listopada 2019 r. ze Spółką.
7.  Działka nr (…) nie jest zabudowana. Od momentu jej nabycia nigdy na niej nie było i nie ma żadnych zabudowań.
8.  Przedmiotem sprzedaży jest działka niezabudowana nr (…) w (…).
    1.  dla działki nr (…) do momentu planowanej sprzedaży nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego;
    2.  do momentu planowanej sprzedaży dla działki nr (…) została wydana decyzja o warunkach zabudowy,
    3.  o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr (…) wystąpiła z wnioskiem Spółka w dniu 8 stycznia 2020 r.
9.  W umowie przedwstępnej Akt Notarialny Repertorium A nr (…) zawartej w dniu 28 listopada 2019 r. sprzedaży działki nr (…) Spółce zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działki na nabywcę:
    1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z których będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,
    2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej (…) m2 (pięćset trzydzieści trzy i osiemdziesiąt setnych metra kwadratowego), w tym sala sprzedaży o powierzchni (…) m2 (czterysta metrów kwadratowych) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych,
    3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 (dwadzieściapięć) t, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
    4.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
    5.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
    6.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
    7.  uzyskania prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji dotyczącej zmiany klasyfikacji gruntu działki numer (…) na użytki rolne klasy RIV,
    8.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
    9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
    10.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT,
    11.  uzyskania przez Kupującego od zarządcy drogi powiatowej zniesienia ograniczenia tonażowego dla pojazdów o masie powyżej 25 ton w celu realizacji dostaw do budynku handlowo-usługowego zgodnie z koncepcję Spółki,
    12.  uzyskanie przez Kupującego promesy na sprzedaż alkoholu powyżej 4/5% w planowanym obiekcie.
10.  Kupującemu na mocy Umowy Dzierżawy zawartej w dniu 28 listopada 2019 r. zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z uzyskaniem przez nabywcę zgód i uzgodnień związanych z nabyciem nieruchomości. W umowie dzierżawy jako wydzierżawiający Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.
11.  Przed nabyciem nieruchomości działki nr (…) nabywca – Spółka ma uzyskać pozwolenie na budowę, pozwolenie na zjazd i warunki techniczne. Szczegółowy zakres pozwoleń, które są warunkiem nabycia działki opisanej powyżej w punkcie 9. Punkt ten dotyczy treści Umowy Przedwstępnej i Wnioskodawca wyszczególnił w nim wszystkie pozwolenia, które ma uzyskać Spółka przez nabyciem działki nr (…).
12.  Przez nabywcę Spółkę będą wykonywane czynności na działce nr (…) w imieniu Wnioskodawcy. Mają one na celu uzyskanie niezbędnych zgód i pozwoleń na budowę, z których będzie wynikać możliwość zabudowania działki nr (…) obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym wraz z miejscami parkingowymi, uzyskania zgody na lokalizacje zjazdu, uzyskania warunków technicznych przyłączy – kanalizacji, przyłącza energetycznego.
13.  Umowa dzierżawy zawarta ze Spółką będzie obowiązywała do dnia zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży i będzie rozwiązana po podpisaniu ostatecznej umowy sprzedaży w terminie do trzech miesięcy od dnia sprzedaży.
14.  Umowa ostateczna sprzedaży nastąpi po spełnieniu się warunków i uzyskania pozwoleń przez Spółkę zawartych w Umowie Przedwstępnej, najpóźniej do dnia 28 listopada 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 9 czerwca 2020 r.).

1.  Czy dostawa przedstawionej nieruchomości działki nr (…) zbywanej po 27 latach, która zmieniła przeznaczenie z gruntu rolnego na grunt o charakterze użytkowym jako teren budowlany, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jaką stawką podatku VAT należy tę transakcję opodatkować, jeżeli podlega ona opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z dnia 9 czerwca 2020 r.), sprzedaż niezabudowanej działki gruntu nr (…), w stosunku do której wydana została decyzja o warunkach zabudowy jest działką przeznaczoną pod zabudowę i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. l pkt 9 ustawy, a zatem co do zasady podlega opodatkowaniu wg podstawowej, tj. 23% stawki podatku – zgodnie z art. 41 ust. l w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Sprzedaż działki niezabudowanej będącej przedmiotem umowy nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca, jako sprzedający zobowiązany będzie do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i wystawienia faktury VAT.

Przy sprzedaży nieruchomości działki nr (…) Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT.

Uzasadnienie:

W myśl art. 7 ust. 1 o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Stosowanie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – ,,teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod budowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Z wyżej wymienionych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanej (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Na podstawie Umowy Dzierżawy zawartej w dniu 28 listopada 2020 r. pomiędzy Wnioskodawcą – właścicielem działki – Wydzierżawiającym a Spółką, Zainteresowany oddał Dzierżawcy w dzierżawę działkę gruntu o nr (…) o powierzchni (…) m2, objętą księgą wieczystą KW nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w Skierniewicach, a Dzierżawca w zamian zobowiązał się zapłacić Wydzierżawiającemu określony umową czynsz dzierżawy na kwotę (…) zł miesięcznie.

Obowiązek zapłaty czynszu powstał od dnia zawarcia umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy została zawarta na czas nieokreślony i może zostać wypowiedziana w każdym czasie za zgodnym porozumieniem stron z zachowaniem 3-miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Zgodnie z treścią niniejszej umowy Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

W dniu 3 lutego 2020 r. została wydana przez Wójta Gminy (…) decyzja o warunkach zabudowy na podstawie art. 4, art. 59 ust. 1 i 2a, art. 60, art. 61, art. 64 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późniejszymi zmianami) oraz art. 104, art. 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096, z późn. zm.), zgodnie z odpowiednimi przepisami odrębnymi po rozpatrzeniu wniosku:

(…) z dnia 8 stycznia 2020 r. w sprawie wydania decyzji o warunkach zabudowy dla terenu położonego we wsi (…), działka nr (…) na budowę budynku handlowo-usługowego wraz z bilbordem reklamowym oraz z infrastrukturą towarzyszącą. W niniejszej decyzji określono warunki i zasady zagospodarowania terenu obejmującego działkę nr (…) we wsi (…) dla inwestycji obejmującej budowę budynku handlowo-usługowego wraz z bilbordem reklamowym oraz z infrastrukturą towarzyszącą ustalono rodzaj zabudowy: zabudowa usługowa, funkcję zabudowy i zagospodarowania terenu: budowa budynku handlowo-usługowego wraz z bilbordem reklamowym oraz infrastrukturą towarzyszącą.

Ponieważ jest wydana decyzja o warunkach zabudowy, Zainteresowany stwierdza, że w zdarzeniu przyszłym sprzedaży niezabudowanej działki nr (…) w (…) nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT.

Również umowa dzierżawy zawarta w dniu 28 listopada 2019 r. ze Spółką wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Spółka za oddaną jej w dzierżawę działkę nr (…) płaci umówiony czynsz (…) zł miesięcznie. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem. W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. l ustawy o VAT i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że w związku z dzierżawą działki nr (…) Wnioskodawca wykorzystuje ją w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym w przypadku transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika VAT.

Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym dla transakcji sprzedaży nieruchomości działki nr (…) Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że dnia 27 sierpnia 1997 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców aktem darowizny działkę nr (…) o powierzchni (…) ha zakwalifikowaną jako łąka. W dniu 28 listopada 2019 r. na mocy pełnomocnictwa z dnia 31 października 2019 r. udzielonego żonie Wnioskodawcy została podpisana umowa przedwstępna sprzedaży działki Spółce. W dniu 28 listopada 2019 r. Wnioskodawca podpisał ze Spółką umowę dzierżawy, w której wyraził zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 w zw. z art .3 pkt 11 ustawy Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Dnia 3 lutego 2020 r. została wydana decyzja nr (…) o warunkach zabudowy, w której Spółka otrzymała pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego wraz z bilbordem reklamowym oraz z infrastrukturą towarzyszącą. W ciągu 12 miesięcy od dnia podpisania umowy przedwstępnej ma zostać podpisana umowa przyrzeczona ze Spółką, jeśli zostaną spełnione liczne warunki wymienione w umowie przedwstępnej. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, ani nie jest zarejestrowany, jako podatnik VAT czynny. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie była wcześniej przedmiotem najmu lub dzierżawy. Od dwóch lat Wnioskodawca jest rencistą z orzeczeniem znacznego stopnia niepełnosprawności, a działka nr (…) jest jedyną działką jaką posiada.

Działkę (…) Wnioskodawca otrzymał umową darowizny od rodziców i nabycie jej nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Przy nabyciu działki nr (…) na podstawie umowy darowizny Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia jest łąką i była wykorzystywana w działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatków i usług. Nigdy wcześniej nie była też dzierżawiona. Umowę dzierżawy działki nr (…) Wnioskodawca podpisał dopiero w 28 listopada 2019 r. ze Spółką i w zamian za dzierżawę a od dnia podpisania umowy Wydzierżawiający płaci Wnioskodawcy czynsz dzierżawy w kwocie (…) zł miesięcznie. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności i nie ponosił żadnych kosztów zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki. Spółka jest zainteresowana nabyciem działki ze względu na jej lokalizację i działania takie jak: wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowanie terenu, wytyczne dróg dojazdowych do działki i uzyskanie wszystkich pozwoleń podejmuje Spółka. Wnioskodawca nie ponosił też żadnych działań i kosztów marketingowych związanych z ogłoszeniami o sprzedaży działki. Ze Spółką Zainteresowany skontaktował się telefonicznie i przedstawił ofertę sprzedaży. Po sprawdzeniu lokalizacji działki Spółka wyraziła zainteresowanie jej nabyciem. Działka nr (…) od momentu nabycia w roku 1997 na podstawie umowy darowizny do dnia dzisiejszego i do momentu sprzedaży była, jest i będzie nieużytkiem rolnym. Jedyna czynność, która ta tej działce była jest i będzie wykonywana do momentu sprzedaży, to koszenie łąki. Od roku 1997 do 28 listopada 2019 r. działka nr (…) nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, ani umowy najmu, ani umowy dzierżawy. Umowę dzierżawy Wnioskodawca podpisał dopiero 28 listopada 2019 r. ze Spółką. Działka nr (…) nie jest zabudowana. Od momentu jej nabycia nigdy na niej nie było i nie ma żadnych zabudowań.

Przedmiotem sprzedaży jest działka niezabudowana nr (…). Dla działki nr (…) do momentu planowanej sprzedaży nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego; do momentu planowanej sprzedaży dla działki nr (…) została wydana decyzja o warunkach zabudowy, o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr (…) wystąpiła z wnioskiem Spółka w dniu 8 stycznia 2020 r.

W umowie przedwstępnej zawartej w dniu 28 listopada 2019 r. sprzedaży działki nr (…) Spółce zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działki na nabywcę:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z których będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) m2 (sześćset pięćdziesiąt metrów kwadratowych) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr (…), obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej 533,80 m2 (pięćset trzydzieści trzy i osiemdziesiąt setnych metra kwadratowego), w tym sala sprzedaży o powierzchni 400,00 m2 (czterysta metrów kwadratowych) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych.
3.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 (dwadzieścia pięć) t, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
6.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
7.  uzyskania prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji dotyczącej zmiany klasyfikacji gruntu działki numer (…) na użytki rolne klasy RIV,
8.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
9.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
10.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT,
11.  uzyskania przez Kupującego od zarządcy drogi powiatowej zniesienia ograniczenia tonażowego dla pojazdów o masie powyżej 25 ton w celu realizacji dostaw do budynku handlowo-usługowego zgodnie z koncepcję Spółki,
12.  uzyskanie przez Kupującego promesy na sprzedaż alkoholu powyżej 4/5% w planowanym obiekcie.

Kupującemu na mocy Umowy Dzierżawy zawartej w dniu 28 listopada 2019 r. zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z uzyskaniem przez nabywcę zgód i uzgodnień związanych z nabyciem nieruchomości. W umowie dzierżawy jako wydzierżawiający Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Przed nabyciem nieruchomości działki nr (…) nabywca – Spółka ma uzyskać pozwolenie na budowę, pozwolenie na zjazd i warunki techniczne. Przez nabywcę Spółkę będą wykonywane czynności na działce nr (…) w imieniu Wnioskodawcy. Mają one na celu uzyskanie niezbędnych zgód i pozwoleń na budowę, z których będzie wynikać możliwość zabudowania działki nr (…) obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym wraz z miejscami parkingowymi, uzyskania zgody na lokalizacje zjazdu, uzyskania warunków technicznych przyłączy – kanalizacji, przyłącza energetycznego. Umowa dzierżawy zawarta ze Spółką będzie obowiązywała do dnia zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży i będzie rozwiązana po podpisaniu ostatecznej umowy sprzedaży w terminie do trzech miesięcy od dnia sprzedaży.

Umowa ostateczna sprzedaży nastąpi po spełnieniu się warunków i uzyskania pozwoleń przez Spółkę zawartych w Umowie Przedwstępnej, najpóźniej do dnia 28 listopada 2020 r.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dostawa przedstawionej nieruchomości działki nr (…) zbywanej po 27 latach, która zmieniła przeznaczenie z gruntu rolnego na grunt o charakterze użytkowym jako teren budowlany, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli tak, to jaką stawką podatku VAT należy tę transakcję opodatkować.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że działka jest dzierżawiona przyszłemu nabywcy od 28 listopada 2019 r. do momentu sprzedaży. Dzierżawa jest odpłatna, a kwota dzierżawy działki to (…) zł miesięcznie.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Należy również wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Kupującemu na mocy Umowy Dzierżawy zawartej w dniu 28 listopada 2019 r. zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z uzyskaniem przez nabywcę szeregu zgód i uzgodnień związanych z nabyciem nieruchomości.

W świetle powyższego uznać należy, że kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę ww. działki. Pomimo, że czynności te dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel działki musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowej działki nie będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż działki, że niejako Jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawcy będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że – jak wskazano powyżej – Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy przedmiotowej działki. Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę niezabudowanej działki nr (…) wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany w związku z jej sprzedażą działać będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanego w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznano za prawidłowe.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomości które będą przedmiotem sprzedaży, są terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, dla działki nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla działki została już wydana decyzja o warunkach zabudowy. Dla działki o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wystąpił Nabywca, czyli Spółka. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika zatem, że w chwili dokonania sprzedaży nieruchomości będzie ona przeznaczona pod zabudowę na mocy decyzji o warunkach zabudowy. Oznacza to, że w momencie dostawy, działka będąca przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy, przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Jak wskazano w opisie sprawy działkę Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od swoich rodziców i była to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika zatem, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nie zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawcy nie przysługiwało. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa działka nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ była i jest nadal przedmiotem umowy dzierżawy.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dostawa przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej nr (…) nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie. Sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, będzie czynnością opodatkowaną przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości gruntowej, tj. działki nr (…) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy i w konsekwencji będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku, tj. 23%.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019, poz. 1751, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., do wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, wydawanych przed dniem 1 lipca 2020 r.:

1.  nie stosuje się przepisów art. 83 ust. 1 pkt 2 oraz załącznika nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, a także przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 41 ust. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym;
2.  stosuje się przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3 i 4.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., WIS wydana przed dniem 1 lipca 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 30 czerwca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS będzie mógł dotyczyć stanu prawnego, który zacznie obowiązywać od 1 lipca 2020 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.