Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-406/16/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-15
Teza: Czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, opłacone ze środków własnych i środków otrzymanych od Wykonawcy stanowią koszty uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; ugody-ugoda sądowa; zarachowanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 1 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 17 maja 2016 r. i 8 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Spółkę wydatki w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, na:

*   zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia - **jest prawidłowe,**
*   koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy pracujących przy tej naprawie stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia - **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Spółkę wydatki w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, na:

*   zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia,
*   koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy pracujących przy tej naprawie stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 maja 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-298/16/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 maja 2016 r. i 8 czerwca 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie udzielonych koncesji w zakresie przesyłania i dystrybucji ciepła oraz obrotu ciepłem zakupionym z obcego źródła ciepła i przesyłanym do odbiorców za pośrednictwem własnej sieci ciepłowniczej. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym, rozliczającym się za okresy miesięczne i prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 10 czerwca 2005 r. Wnioskodawca (Inwestor) zawarł z Wykonawcą umowę na realizację robót budowlanych w zakresie „Budowa sieci ciepłowniczej na osiedlu (…)”. Wykonawca został wybrany w wyniku rozstrzygnięcia przetargu nieograniczonego.

W § 11 zawartej umowy, strony zastrzegły, że Wykonawca udzielił Wnioskodawcy gwarancji na materiały preizolowane oraz na wykonawstwo.

W toku eksploatacji sieci cieplnej, Wnioskodawca stwierdził usterki zarówno w wykonawstwie, jak i w jakości zastosowanych materiałów preizolowanych. Ujawnione usterki wymagały potwierdzenia specjalistycznym badaniem, które zlecono firmie zewnętrznej. Badanie wykryło szereg nieprawidłowości dotyczących zarówno jakości zastosowanych materiałów skutkujących zawilgoceniem izolacji piankowej na poszczególnych obwodach pomiarowych, a zarazem oporności pianki poniżej poziomu dopuszczalnego przez producenta wyrobów preizolowanych, jak i samego wykonawstwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca 21 maja 2010 r. złożył reklamację oraz wezwał Wykonawcę do naprawy gwarancyjnej sieci cieplnej na osiedlu. Reklamacja ta nie spotkała się z właściwą reakcją Wykonawcy, w konsekwencji czego Wnioskodawca 22 września 2011 r. ponownie wystosował żądanie ustosunkowania się do reklamacji.

W odpowiedzi na powyższe pisma, Wykonawca pismem z 25 listopada 2011 r., wskazał, że nie uwzględnia reklamacji i odmawia wykonania naprawy sieci preizolowanej na osiedlu. W ocenie Wykonawcy, reklamacja była nieuzasadniona ze względu na wadliwość materiałów wykorzystanych do wykonania sieci ciepłowniczej oraz ingerencję w sieć, celem dokonania badań przez firmę zewnętrzną. Wnioskodawca w piśmie z 20 lutego 2012 r. podtrzymał żądanie reklamacyjne oraz wskazał czemu twierdzenia Wykonawcy są bezpodstawne. W odpowiedzi, Wykonawca pismem z 2 marca 2012 r. nadal podtrzymał swoje stanowisko. Wnioskodawca wskazuje, że gwarancja na roboty budowlane opiera się na instytucji gwarancji określonej w Kodeksie Cywilnym przy umowie sprzedaży. Gwarancja odnosi się do wad przedmiotu umowy, przy czym w praktyce ukształtowano domniemanie, że wada już uprzednio tkwiła w obiekcie, przedmiocie umowy (Komentarz do Kodeksu cywilnego t. II, CH. Beck, Warszawa 2005 r. str. 268, uchwała SN z 30 grudnia 1988 r., sygn. III CZP 48/88, opublikowana w Monitorze Prawniczym z 1989 r. nr 1 poz. 6). Rodzi to procesowy skutek w postaci tego, że poszkodowany zwolniony jest z ciężaru dowodu w zakresie wykazywania wad przedmiotu umowy.

Odpowiedzialność z gwarancji ma charakter absolutny, nie można się z niej zwolnić wskazując na brak zawinienia. Wynika to z faktu, że zobowiązania wynikające z gwarancji rodzą odpowiedzialność za skutek (rezultat). Z istoty gwarancji wynika, że w razie ujawnienia się wad Gwarant zobowiązany jest do usunięcia wad rzeczy.

Wykonawca udzielił Wnioskodawcy, na mocy § 11 zawartej umowy, gwarancji na materiały preizolowane oraz na wykonawstwo. Zgodnie z § 14 tejże umowy, Wykonawca zobowiązał się zapłacić Wnioskodawcy kary umowne w wysokości 0,2% wynagrodzenia za przedmiot umowy, za każdy dzień zwłoki w usunięciu wad stwierdzonych w czasie gwarancji. Ponadto, zgodnie z treścią tejże umowy, Wykonawca zobowiązał się do wykonania sieci ciepłowniczej na warunkach określonych w umowie, której integralną część stanowiło SIWZ. Zgodnie z § 5 ww. umowy, Wykonawca zobowiązał się wykonać przedmiot umowy z wyrobów i materiałów własnych. W Rozdziale III SIWZ określono warunki dotyczące stosowanych materiałów oraz pozostałe warunki i wytyczne. Warunki dotyczące materiałów były wystarczająco konkretne jak i sprecyzowane. Wymogi postawione w odniesieniu do systemu materiałów preizolowanych w sposób oczywisty zapewniał właściwą eksploatację sieci ciepłowniczej. Wykonawca zobowiązany był zastosować system materiałów preizolowanych, który zapewni prawidłową eksploatację sieci. Jednakże, zastosowane przez wykonawcę wadliwe materiały preizolowane oraz niewłaściwe wykonawstwo doprowadziło do powstawania zawilgoceń. Niezależnie od powyższego, wykonawca jako profesjonalista, w razie jakichkolwiek wątpliwości co do jakości materiałów, czy wybranej technologii powinien zgłosić je Inwestorowi (Wnioskodawcy).

Resumując, Wykonawca udzielił Wnioskodawcy gwarancji, w konsekwencji czego, w sytuacji wystąpienia usterek objętych reżimem gwarancyjnym powinien przystąpić do napraw gwarancyjnych, czego jednak nie uczynił.

W związku z opisanym sporem oraz w celu jego ostatecznego zakończenia, 20 listopada 2014 r. Wnioskodawca, złożył do Sądu Rejonowego wniosek o zawezwanie do próby ugodowej. Podczas rozprawy Sądowej, 27 marca 2015 r. została zawarta ugoda pomiędzy Wnioskodawcą, a Wykonawcą.

Na mocy zawartej ugody strony ustaliły następujący podział kosztów i obowiązków:

*   Wykonawca przekaże nieodpłatnie całość materiałów niezbędnych do wykonania napraw;
*   za przygotowanie, organizację i realizację wszystkich prac budowlanych, montażowych i odtworzeniowych w terenie odpowiada Inwestor (Wnioskodawca). Zakres ten obejmuje również konieczne uzgodnienia, decyzje i opłaty za zajęcie terenu, a także zagospodarowanie odpadów, zapewnienie niezbędnego sprzętu i transportu;
*   Wykonawca zobowiązał się do finansowej partycypacji w kosztach realizacji napraw sieci ciepłowniczej, w postaci wypłaty określonej kwoty pieniędzy. Płatności zrealizowane zostaną na podstawie dokumentów finansowych wystawionych przez Inwestora (Wnioskodawca);
*   Inwestor (Wnioskodawca) zabezpiecza, organizuje i pokrywa koszty wszelkich niezbędnych działań związanych z ruchem sieciowym (m.in. odwodnienia, próby, przywracanie sieci do eksploatacji), a ponadto ponosi wszelkie inne koszty naprawy sieci ciepłowniczej w kwocie wykraczającej poza ustalony limit, do którego wykonawca zobowiązał się partycypować w tych kosztach. Chodzi tu o wspomnianą wcześniej określoną kwotę pieniędzy.

Realizacja zawartego porozumienia w postaci wywiązania się przez Wykonawcę z dostaw materiałów oraz płatności tytułem partycypacji w kosztach naprawy sieci, spowoduje całkowite zwolnienie Wykonawcy z wszelkich roszczeń dotyczących usterek sieci ciepłowniczej na osiedlu, a ponadto spowoduje zwolnienie Wykonawcy z obowiązku gwarancyjnego wynikającego z zawartej umowy.

W dniu 18 maja 2015 r. Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami zawartej ugody sądowej, wystawił notę księgową obciążającą Wykonawcę określoną kwotą pieniędzy z tytułu partycypacji w kosztach realizacji napraw gwarancyjnych sieci ciepłowniczej. Na podstawie otrzymanej noty Wykonawca wpłacił pieniądze na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, Wnioskodawca, poniósł m.in. następujące wydatki: zakup materiałów, poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego oraz koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy, pracujących przy naprawie uszkodzonej sieci ciepłowniczej.

Faktury za wymienione wydatki zostały opłacone ze środków własnych oraz kwoty pieniędzy otrzymanej od Wykonawcy, do której zapłaty był zobligowany na podstawie zawartej ugody.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 18 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 czerwca 2016 r.)):

Czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, opłacone ze środków własnych i środków otrzymanych od Wykonawcy stanowią koszty uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że Spółka ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami Spółki - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez Spółkę i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez nią przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. W związku z powyższym, Wnioskodawca stwierdza, że wydatki poniesione w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, tj. zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego oraz koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy pracujących przy naprawie uszkodzonej sieci ciepłowniczej, stanowią koszt uzyskania przychodów. Nie można ich jednak powiązać bezpośrednio z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, ale niewątpliwie służą zabezpieczeniu źródła przychodów. Poniesienie przedmiotowych kosztów jest konieczne aby naprawić uszkodzoną sieć ciepłowniczą a tym samym zachować ciągłość dostaw energii cieplnej i ciepłej wody odbiorcom. Zatem, koszty te są związane w sposób ogólny (pośredni) z przychodami z tej działalności i tym samym, stanowią one koszty pośrednie.

W tym miejscu wskazać należy na brzmienie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń: międzyokresowych kosztów.

Reasumując, poniesione przez Wnioskodawcę koszty w celu naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej stanowią - w myśl art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - pośrednie koszty uzyskania przychodu. Nie ma tutaj znaczenia fakt, czy koszty zostały poniesione ze środków własnych, czy z kwoty pieniędzy otrzymanej od Wykonawcy, do której zapłaty był zobligowany na podstawie zawartej ugody sądowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop,
*   został właściwie udokumentowany.

Ustawa o pdop przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Kwestia związana z momentem potrącalności bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w art. 15 ust. 4-4c ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o pdop - są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o pdop).

Ustawa o pdop nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. w efekcie, ten sam koszt może być w danych warunkach bezpośrednim, zaś w innych jedynie pośrednim kosztem uzyskania przychodów. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

Ogólne znaczenie wskazanych pojęć „koszt bezpośredni”, „koszt pośredni” można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem. w stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie jest możliwe. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Jednocześnie, konieczne jest wskazanie na wyjątki dotyczące potrącalności kosztów, unormowane w art. 15 ust. 4g – 4h ustawy o pdop. Na mocy art. 15 ust. 4g ustawy o pdop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W myśl natomiast, art. 15 ust. 4h ustawy o pdop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności i składki mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia oraz składek regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o pdop.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Z kolei, art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o pdop stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, tj. zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego stanowią pośrednie koszt uzyskania przychodów i są potrącane w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o pdop. Natomiast, koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy pracujących przy naprawie uszkodzonej sieci ciepłowniczej, należy rozliczyć na podstawie szczególnych przepisów określonych w art. 15 ust. 4g i 4h w związku z art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o pdop.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy poniesione przez Spółkę wydatki w celu realizacji naprawy uszkodzonej sieci ciepłowniczej, na:

*   zakup materiałów poza materiałami otrzymanymi w ramach ugody od Wykonawcy (np. rury, złącza, zawory, mufy, zestawy do pianowania), zakup usług (np. wynajem koparko-ładowarki, przewóz piasku i ziemi, odtworzenie terenu po robotach ciepłowniczych), opłaty za zajęcie pasa drogowego stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia, należy uznać za prawidłowe,
*   koszty wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników Wnioskodawcy pracujących przy tej naprawie stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodu i są potrącane w dacie ich poniesienia, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.