Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.163.2017.3.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: dochód; koszt; majątek; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; udział; umowa; wspólność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 lipca 2017 r. znak 0112-KDIL3-2.4011.163.2017.1.TR w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości, doręczoną w dniu 14 sierpnia 2017 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, działający w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), **uwzględniając skargę w całości** zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 lipca 2017 r. znak 0112-KDIL3-2.4011.163.2017.1.TR i uznaje stanowisko Wnioskodawczyni **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zainteresowana z mężem są małżeństwem od pięciu lat. Trzy lata temu (tj. w 2014 r.) rozszerzyli współwłasność małżeńską włączając do majątku wspólnego wszystkie składniki majątkowe, w tym cztery nieruchomości stanowiące wcześniej majątek odrębny męża Zainteresowanej oraz jedną nieruchomość stanowiącą majątek odrębny Zainteresowanej. W latach 2016 i 2017 małżonkowie sprzedali wszystkie nieruchomości.

Wskazane nieruchomości to:

1.  działka nr 163/3 (nieruchomość pierwsza) oraz 1/3 udziału w działce nr 163/4 (nieruchomość druga) położone w 1.; nieruchomości te nabył mąż Zainteresowanej na podstawie umów sprzedaży z dnia 11 sierpnia 2004 r. i z dnia 29 września 2009 r. oraz na podstawie umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r.; na podstawie ostatniej ze wskazanych umów (tj. umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r.) mąż Zainteresowanej nabył 2/6 udziału w działce nr 163/3 oraz 1/9 udziału w działce nr 163/4; działka nr 163/3 oraz udział w działce nr 163/4 zostały przez małżonków sprzedane w dniu 15 listopada 2016 r. za 50 000 zł; powierzchnia działki nr 163/3 to 876m2, zaś powierzchnia działki 163/4 to 255m2;
2.  mieszkanie w 2. (nieruchomość trzecia) nabyte przez męża Zainteresowanej w dniu 26 marca 2003 r.; mieszkanie to zostało sprzedane przez małżonków w dniu 29 sierpnia 2016 r.;
3.  mieszkanie w 3. wraz z udziałem w hali garażowej (nieruchomość czwarta) nabyte przez męża Zainteresowanej w dniu 17 grudnia 2013 r. za 179 154 zł; mieszkanie to wraz z udziałem w hali garażowej zostało sprzedane przez małżonków w dniu 10 listopada 2016 r. za 235 000 zł;
4.  działka nr 324/4 w 4. (nieruchomość piąta) nabyta przez Zainteresowaną na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 15 lutego 1989 r. oraz umowy przeniesienia własności z 1989 r., następnie na podstawie protokołu ugody zawartej przed Sądem Rejonowym z dnia 10 stycznia 2011 r. (w sprawie o podział majątku wspólnego); działka ta została przez małżonków sprzedana w dniu 15 maja 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu sprzedaży wskazanych nieruchomości powstały u Zainteresowanej przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  W jakiej wysokości powstał u Zainteresowanej przychód z tytułu sprzedaży działki nr 163/3 oraz udziału w działce nr 163/4 położonych w 1.?
3.  W jakiej wysokości Zainteresowana powinna rozpoznać dochód z tytułu sprzedaży mieszkania w 3.?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1.  Przepisy art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.f. określają szereg źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednym z tych źródeł jest odpłatne zbycie nieruchomości. Przychody z tego źródła powstają, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (warunek ten jest w przedstawionym stanie faktycznym spełniony) i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (zob. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.). W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości po tym terminie przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstają. W świetle powyższego, Zainteresowana uważa, że przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym powstały u niej jedynie z tytułu sprzedaży nabytych na podstawie umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r. udziałów w działkach położonych w 1. (tj. z tytułu sprzedaży 2/6 udziału w działce 163/3 oraz 1/9 udziału w działce 163/4) oraz z tytułu sprzedaży mieszkania w 3. W pozostałym zakresie przychody ze sprzedaży nieruchomości, których dotyczy wniosek, zostały zdaniem Zainteresowanej uzyskane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a w konsekwencji nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to w szczególności przychodu ze sprzedaży mieszkania w 2. oraz 2/3 udziałów w działce nr 163/3 oraz 2/9 udziału w działce nr 163/4 położonych w 1. Jak bowiem orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 marca 2017 r. (sygn. II FSK 410/15), włączenie do majątku wspólnego, na mocy umowy rozszerzającej ustawową wspólność małżeńską, nieruchomości należącej do majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.” oraz, że „za datę nabycia takiej nieruchomości należy uznać datę jej nabycia do majątku osobistego pierwszego z małżonków”. Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął również w wyroku z dnia 22 marca 2017 r. (sygn. II FSK 456/15) oraz wyroku z dnia 31 maja 2017 r. (sygn. II FSK 1236/15). Istnieje również szereg orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych reprezentujących to stanowisko (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 listopada 2014 r. (sygn. I SA/Ke 546/14), wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r. (sygn. I SA/Gd 964/14) i z dnia 29 marca 2017 r. (sygn. I SA/Gd 239/17), wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2015 r. (sygn. III SA/Wa 1984/14) i z dnia 21 września 2016 r. (sygn. III SA/Wa 2341/15), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 2 kwietnia 2015 r. (sygn. I SA/Ol 40/150 czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Wr 1328/16). Oznacza to, że za datę nabycia mieszkania w 2. uznać należy datę jego nabycia przez męża Zainteresowanej, tj. – jeżeli przyjąć, że nabycie to nastąpiło na podstawie ugody w sprawie o podział majątku wspólnego – 10 stycznia 2011 r. Pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., w stosunku do tego mieszkania zakończył się z końcem 2008 r. W konsekwencji, sprzedaż tego mieszkania przez małżonków dokonana w 2017 r. nastąpiła po upływie tego okresu, a więc nie skutkuje powstaniem u Zainteresowanej przychodów podlegających opodatkowaniem podatkiem dochodowym. Z tego samego względu po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., nastąpiła sprzedaż 2/3 udziałów w działce nr 163/3 oraz 2/9 udziału w działce nr 163/4 położonych w 1. W konsekwencji również w tym zakresie ich sprzedaż nie spowodowała u Zainteresowanej powstania przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
2.  Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych można przyjąć, że łączna powierzchnia sprzedanej działki nr 163/3 oraz 1/3 udziału w działce nr 163/4 to 961m2 (1/3 powierzchni działki nr 163/4 to 85m2; 876m2 + 85m2 = 961m2), co pozwala przyjąć cenę 1m2 powierzchni sprzedanych działek w wysokości 52,03 zł (50 000 zł : 961m2 = 52,03 zł). W konsekwencji, Zainteresowana uważa, że – zważywszy, że w jej ocenie przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym powstały u niej jedynie z tytułu sprzedaży nabytych na podstawie umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r. udziałów w działkach położonych w 1., tj. z tytułu sprzedaży 2/6 udziału w działce nr 163/3 oraz 1/9 udziału w działce 163/4 – wspólnie z mężem Zainteresowanej z tytułu sprzedaży działki nr 163/3 oraz 1/3 udziału w działce nr 163/4 położonych w 1. uzyskali przychód w wysokości 16 666,77 zł (2/6 x 876m2 = 292m2; 1/9 x 255m2 = 28,33m2; 292m2 + 28,33m2 = 320,33m2; 320,33m2 x 52,03 zł = 16 666,77 zł). W konsekwencji, Zainteresowana uważa, że – zważywszy, że przychody ze wspólnej własności określa się proporcjonalnie do udziału podatnika w zysku (udziału), a w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (zob. art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.) – z tytułu sprzedaży działki nr 163/3 oraz 1/3 udziału w działce nr 163/4 położonych w 1. uzyskała podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód w wysokości 8 333,39 zł.
3.  Przychody ze wspólnej własności określa się proporcjonalnie do udziału podatnika w zysku (udziału), a w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe (zob. art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.). Podobnie ma się rzecz w przypadku kosztów uzyskania takich przychodów (zob. art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.). W świetle tego przepisu, Zainteresowana uważa, że w połowie powstały u małżonków nie tylko przychody ze sprzedaży mieszkania w 3. wraz z udziałem w hali garażowej, ale również koszty uzyskania tych przychodów (mimo że faktycznie koszty zakupu tego mieszkania poniósł tylko mąż Zainteresowanej). W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanej z tytułu sprzedaży tego mieszkania oaz udziału w hali garażowej:
    1.  Zainteresowana uzyskała przychód w wysokości 117 500 zł (235 000 zł x 50%);
    2.  koszt uzyskania tego przychodu to 90 495,37 zł (jest to połowa ze 180 990,73 zł, tj. 179 154 zł po zwaloryzowaniu na podstawie art. 22 ust. 6f u.p.d.o.f.);
    3.  uzyskany przez Zainteresowaną dochód wyniósł w związku z tym 27 004,63 zł (117 500 zł – 90 495,37 zł = 27 004,63 zł).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po rozpatrzeniu zarzutów przedmiotowej skargi z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.) uwzględnia skargę w całości i zmienia zaskarżoną interpretację stwierdzając, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2017 r. (data wpływu 27 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest prawidłowe.

Jednocześnie – stosownie do art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – stwierdza się, że w niniejszej sprawie nie miało miejsca działanie organu bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i forma ich nabycia.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nieruchomościami sprzedanymi w latach 2016 i 2017 przez Zainteresowaną i jej męża – a włączonymi w roku 2014 do wspólnego majątku małżeńskiego – były:

1.  działka nr 163/3 (nieruchomość pierwsza) oraz 1/3 udziału w działce nr 163/4 (nieruchomość druga) położone w 1.; nieruchomości te nabył mąż Zainteresowanej na podstawie umów sprzedaży z dnia 11 sierpnia 2004 r. i z dnia 29 września 2009 r. oraz na podstawie umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r.; na podstawie ostatniej ze wskazanych umów (tj. umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r.) mąż Zainteresowanej nabył 2/6 udziału w działce nr 163/3 oraz 1/9 udziału w działce nr 163/4; działka nr 163/3 oraz udział w działce nr 163/4 zostały przez małżonków sprzedane w dniu 15 listopada 2016 r. za 50 000 zł; powierzchnia działki nr 163/3 to 876m2, zaś powierzchnia działki 163/4 to 255m2;
2.  mieszkanie w 2. (nieruchomość trzecia) nabyte przez męża Zainteresowanej w dniu 26 marca 2003 r.; mieszkanie to zostało sprzedane przez małżonków w dniu 29 sierpnia 2016 r.;
3.  mieszkanie w 3. wraz z udziałem w hali garażowej (nieruchomość czwarta) nabyte przez męża Zainteresowanej w dniu 17 grudnia 2013 r. za 179 154 zł; mieszkanie to wraz z udziałem w hali garażowej zostało sprzedane przez małżonków w dniu 10 listopada 2016 r. za 235 000 zł;
4.  działka nr 324/4 w 4. (nieruchomość piąta) nabyta przez Zainteresowaną na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z dnia 15 lutego 1989 r. oraz umowy przeniesienia własności z 1989 r., następnie na podstawie protokołu ugody zawartej przed Sądem Rejonowym z dnia 10 stycznia 2011 r. (w sprawie o podział majątku wspólnego); działka ta została przez małżonków sprzedana w dniu 15 maja 2017 r.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że dla określenia skutków podatkowych dla Zainteresowanej odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości, kluczowe jest ustalenie, czy włączenie nieruchomości stanowiących majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej wspólność majątkową stanowi ich nabycie przez drugiego małżonka (Zainteresowaną) w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

I tak, zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowizn, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 k.r.o.). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej.

Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

W powyższej kwestii wykształciła się bowiem jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych prezentująca stanowisko wskazujące, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przykładowo, pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r. sygn. II FSK 1110/14. W wyroku NSA podkreślił, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 k.r.o. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny ( wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 7 sierpnia 2015 r.). Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyroków NSA i WSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r. sygn. II FSK 456/15, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. II FSK 313/14, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2013 r. sygn. I SA/Rz 949/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r. sygn. I SA/Gd 964/14).

Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy (mąż Zainteresowanej) wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż włączenie do majątku małżonków współużytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz współwłasności budynku mieszkalnego w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości i prawa przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia ww. praw w przedmiotowej nieruchomości przez każdego z małżonków – na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową – staje się data nabycia tych praw przez tego małżonka, który prawo współużytkowania i współwłasności włączył do majątku wspólnego.

U małżonka, który stał się współwłaścicielem tych praw w drodze rozszerzenia ustawowej wspólności majątkowej, również nie powstanie z tego tytułu obowiązek podatkowy.

Mając powyższe na uwadze, należy powtórzyć, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową prawa do nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie stanowi nabycia prawa do tej nieruchomości przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przywołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia ww. praw w przedmiotowej nieruchomości przez każdego z małżonków – na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową – staje się data nabycia tych praw przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego jedynie sprzedaże w roku 2016:

*   nabytych na podstawie umowy darowizny z dnia 31 października 2012 r. udziałów w działkach położonych w 1. (tj. sprzedaż 2/6 udziału w działce nr 163/3 , a także sprzedaż 1/9 udziału w działce nr 163/4) oraz
*   nabytego w dniu 17 grudnia 2013 r. mieszkania w 3. (nieruchomości czwartej)

stanowią dla Zainteresowanej źródła przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na nw. zasadach, ponieważ nastąpiły przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez męża Zainteresowanej.

Natomiast sprzedaże w latach: 2016 i 2017 pozostałych nieruchomości – tj. pozostałych udziałów w nieruchomościach pierwszej i drugiej oraz nieruchomości: trzeciej i piątej – nie stanowią dla Zainteresowanej źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiły po upływie pięciu lat, licząc od końca lat kalendarzowych, w których nastąpiło ich nabycie przez męża Zainteresowanej bądź przez samą Zainteresowaną (w przypadku nieruchomości piątej).

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

W terminie określonym w ust. 1 (tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym), z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W konsekwencji, Zainteresowana winna ustalić przychód z tytułu sprzedaży 2/6 udziału w działce nr 163/3 oraz z tytułu sprzedaży 1/9 udziału w działce nr 163/4 położonych w 1. w wysokości części tegoż przychodu odpowiadającej przysługującemu jej udziałowi w majątku małżeńskim.

Natomiast dochód z tytułu sprzedaży mieszkania w 3. Zainteresowana winna rozpoznać w wysokości równej części przychodu z tejże sprzedaży odpowiadającej przysługującemu jej udziałowi w majątku małżeńskim, pomniejszonej o ewentualne koszty ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazuje się również, że organ interpretacyjny nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ interpretacyjny obowiązek wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania na podatek przy rozliczeniu kwoty uzyskanej z analizowanego zbycia, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu.

Ponadto, zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.