Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.150.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-17
Teza: zwolnienie z podatku usług zarządzania
Słowa kluczowe: fundusz; zarządzanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 14 maja 2019 r. (data wpływu 16 maja 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 maja 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy usług zarządzania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy usług zarządzania.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 maja 2019 r. (data wpływu 16 maja 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 9 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S A. (zwana dalej Wnioskodawcą lub Spółką) będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT prowadzi działalność związaną z zarządzaniem funduszami (PKD 66.30.Z), przy czym Wnioskodawca będzie realizował ją wyłącznie poprzez zarządzanie alternatywnymi spółkami inwestycyjnymi, w tym wprowadzanie ich do obrotu.

Wnioskodawca będzie odpłatnie zarządzał działalnością określonych alternatywnych spółek inwestycyjnych (zwanych dalej również ASI). Zarówno Wnioskodawca, jak i ASI, którymi będzie zarządzał, działają w sposób zgodny z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności z ustawą z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (zwaną dalej ustawą o FIZAFI).

Jedna z ASI jest spółką komandytowo-akcyjną. Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą jedynym komplementariuszem tej alternatywnej spółki inwestycyjnej. W tym przypadku Wnioskodawca prowadzi działalność jako zewnętrznie zarządzający alternatywną spółką inwestycyjną, w rozumieniu wskazanej ustawy.

Pozostałe ASI są spółkami komandytowymi. Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą jedynym komplementariuszem tych alternatywnych spółek inwestycyjnych. W tym przypadku Wnioskodawca prowadzi działalność jako zewnętrznie zarządzający alternatywną spółką inwestycyjną, w rozumieniu ustawy o FIZAFI.

Wnioskodawca wykonuje czynności wskazane w ustawie o FIZAFI, a więc jest podmiotem zarządzającym ASI, w tym co najmniej zarządzającym portfelami inwestycyjnymi tych spółek oraz ryzykiem związanym z ich działalnością.

Szczegółowy zakres czynności faktycznych i prawnych związanych z zarządzaniem i podejmowanych przez Wnioskodawcę określają zawarte z ASI umowy o zarządzanie. W świetle tych umów, Wnioskodawca, działając w imieniu i na rzecz danej ASI, podejmuje wszelkie czynności faktyczne i prawne związane z zarządzaniem ASI, a w szczególności, choć nie wyłącznie:

*   aktywnie poszukuje nowych inwestorów;

*   reprezentuje ASI w procesie poszukiwania inwestorów, m in. negocjuje i zawiera umowy inwestycyjne określające zasady ich udziału w ASI;

*   dokonuje analiz rynkowych i wyszukuje potencjalne projekty inwestycyjne;

*   przeprowadza oraz zleca przeprowadzenie analiz przedinwestycyjnych;

*   reprezentuje ASI w procesie inwestycyjnym, m in. w negocjacjach;

*   reprezentując ASI, nabywa w imieniu i na rzecz ASI aktywa do portfela inwestycyjnego;

*   zarządza dokumentacją;

*   podejmuje działania mające na celu zrealizowanie celu inwestycyjnego ASI, m.in. monitoruje sytuację inwestycji;

*   podejmuje w imieniu ASI decyzje o zakończeniu danego projektu inwestycyjnego;

*   organizuje proces zbywania aktywów;

*   reprezentuje ASI w postępowaniach, m.in. sądowych;

*   współdziała w procesie wyceny aktywów;

*   wybiera wyspecjalizowanych zewnętrznych doradców;

*   zarządza pływnością finansową ASI, w tym poprzez monitorowanie kosztów;

*   zaciąga w imieniu ASI zobowiązania, w tym poprzez emisję instrumentów dłużnych lub zaciąganie pożyczek.

Wnioskodawca jest wpisany do Rejestru Zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego.

Finansowanie działalności ASI odbywa się w ten sposób, że potencjalni inwestorzy wnoszą do ASI wkłady (oraz opłatę manipulacyjną związaną z wkładem - jej wysokość jest określana indywidulanie w umowie z danym inwestorem). W związku z wniesieniem wkładu do ASI będącej spółką komandytowo-akcyjną, inwestor obejmuje akcje (prawa uczestnictwa) - proporcjonalnie do wysokości wniesionego wkładu (inwestor staje się akcjonariuszem ASI). W przypadku ASI będących spółkami komandytowymi - inwestorzy uzyskują udział kapitałowy w danej ASI, którego wartość odpowiada wysokości rzeczywiście wniesionych do spółki wkładów (inwestor staje się komandytariuszem ASI).

Należy podkreślić, że inwestorzy nie przekazują środków bezpośrednio do Wnioskodawcy. Wszelkie środki, które otrzymuje Wnioskodawca, są przekazywane przez ASI na podstawie umowy o zarządzanie.

Na podstawie umów o zarządzanie, po pierwsze, ASI zobowiązane są do zapłaty corocznego wynagrodzenia w formie opłaty za zarządzanie. Umowy o zarządzanie określają sposób kalkulacji opłat za zarządzanie - opłata może wynosić równowartość określonej procentowo części aktywów netto ASI, albo równowartość określonej części (liczonej procentowo) wzrostu wartości aktywów netto ASI. W umowach wskazano, że z rocznej opłaty za zarządzanie Wnioskodawca pokrywa określone koszty administracyjne.

Oprócz powyższego, ASI będą ponosić określone koszty transakcyjne (przekazując Wnioskodawcy środki pieniężne z tego tytułu). Koszty te obejmują koszty wynagrodzenia pracowników oraz osób świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługi na podstawie umów cywilnoprawnych w zakresie pozyskiwania wkładów inwestycyjnych. Stosunkowy udział danej ASI w ponoszeniu tych kosztów uzależniony jest od liczby alternatywnych spółek inwestycyjnych, którymi zarządza Wnioskodawca oraz ich formy prawnej. W szczególności, umowa o zarządzanie określa szczegółowy podział wskazanych wynagrodzeń, jeżeli mają one charakter wynagrodzenia stałego (ryczałtowego).

W zakresie w jakim wynagrodzenie przyznane przez Wnioskodawcę osobom pozyskującym wkłady inwestycyjne dla danej ASI (pracownikom lub osobom świadczącym usługi na podstawie umów cywilnoprawnych) ma charakter wynagrodzenia prowizyjnego (tj. wynagrodzenia stanowiącego odpowiedni odsetek wartości wkładu inwestycyjnego faktycznie pozyskanego dla tej ASI przez tą osobę), związane z tym koszty są ponoszone przez tą alternatywną spółkę inwestycyjną. W tym zakresie wynagrodzenia te są pokrywane przez ASI wyłącznie z opłaty manipulacyjnej (wpłaconej do ASI przez jej inwestorów).

Podsumowując, Wnioskodawca w związku z wykonywanymi na rzecz ASI czynnościami otrzymuje od tych ASI:

1.  opłaty za zarządzanie;
2.  kwoty określone jako koszty transakcyjne - odnoszące się do kosztu pozyskania wkładów inwestycyjnych (kwoty te stanowią zwrot ze strony danej ASI wynagrodzeń przekazanych przez Wnioskodawcę osobom bezpośrednio pozyskującym inwestorów dla ASI).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonywane przez Wnioskodawcę usługi zarządzania podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy usługi zarządzania opisane w stanie faktycznym podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 12 lit a) ustawy o VAT

Uzasadnienie

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi

Do zastosowania powyższego zwolnienia konieczne jest więc spełnienie dwóch warunków:

1.  dana usługa powinna dotyczyć podmiotów określonych w przepisie, w szczególności alternatywnych funduszy inwestycyjnych,
2.  świadczenie to polega na zarządzaniu.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a ustawy o FIZAFI, przez alternatywny fundusz inwestycyjny rozumie się instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodne z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe. W myśl art. 8a ust. 1 ustawy o FIZAFI, alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust 4 pkt 2 ww. ustawy. Jak stanowi natomiast art. 8 ust. 3 ustawy o FIZAFI, wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Z przedstawionych regulacji wynika, że alternatywne spółki inwestycyjne są alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Tym samym spełniony będzie pierwszy warunek konieczny do zastosowania zwolnienia z podatku VAT.

Dalej wspomnieć należy, że art. 8a ust. 2 ustawy o FIZAFI, określający wymogi postawione zarządzającym alternatywną spółką inwestycyjną stanowi, że zarządzającym alternatywnymi funduszami może być wyłącznie:

1.  w przypadku alternatywnej spółki inwestycyjnej w formie spółki kapitałowej - spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI,
2.  w przypadku alternatywnej spółki inwestycyjnej w formie spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej - spółka kapitałowa (w tym spółka europejska) będąca jedynym komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

W przypadku Wnioskodawcy spełniony został warunek z przytoczonej regulacji - Spółka jest, w zależności od przypadku zewnętrznie zarządzającym jako jedyny komplementariusz ASI będącej spółką komandytowo-akcyjną albo zewnętrznie zarządzającym jako jedyny komplementariusz ASI będącej spółką komandytową.

W myśl art. 70e ust. 1 ustawy o FIZAFI, przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu. Jak wynika natomiast z art. 70zb ust. 1 ustawy o FIZAFI. pod określonymi warunkami, działalność określona w art. 70e ust. 1 nie wymaga uzyskania zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego i może być wykonywana na podstawie wpisu do rejestru zarządzających ASI.

Wnioskodawca został wpisany do rejestru zarządzających ASI prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego. Okoliczność ta jednocześnie przesądza, że Wnioskodawca działa jako zarządzający alternatywnymi spółkami inwestycyjnymi w rozumieniu ustawy o FIZAFI.

Odnosząc się wprost do prawa podatkowego, należy wspomnieć, iż użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako Dyrektywa 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Jak wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 4.05.2006 r., sprawa C-169/04 (Abbey National plc Inscape lnvestment Fund v. Commissioners of Customs & Excise), „zarządzanie” jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, które nie może być zmienione przez państwa członkowskie. Trybunał wskazał przy tym. że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli - gdy oceniać je globalnie - tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi podmiotami. Przy czym, samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym, takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia.

Tak więc usługi zarządzania mogą korzystać ze zwolnienia, nawet jeżeli będą świadczone przez zarządzających będących osobami trzecimi. Warunkiem jest jednak to, by usługi te spełniały szczególne i istotne funkcje zarządzania m.in. alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (a więc także i alternatywnymi spółkami inwestycyjnymi).

Odnosząc się do ustawy o FIZAFI, na podstawie której Wnioskodawca prowadzi działalność, zarządzający zarządza alternatywną spółką inwestycyjną (które jest alternatywnym funduszem Inwestycyjnym), w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem. (art. 8b ust. 1 ustawy o FIZAFI).

Usługi świadczone przez Spółkę należy również rozpatrywać z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z dnia 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010 (dalej jako Dyrektywa ZAFI). Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. w Dyrektywy ZAFI, zarządzanie AFI (rozumiane jako alternatywne fundusze inwestycyjne) oznacza wykonywanie przynajmniej funkcji w zakresie zarządzania portfelem, o których mowa w pkt 1 lit. a lub b załącznika I, na rzecz jednego lub większej liczby AFI. Zatem należy uznać, że minimalny zakres funkcji zarządzania obejmuje: zarządzanie portfelem inwestycyjnym (pkt 1 lit. a załącznika I lub zarządzanie ryzykiem - pkt 1 lit. b ww. załącznika I).

Poza tym należy zauważyć, że w umowach o zarządzanie wskazano bardziej szczegółowo niektóre czynności wykonywane przez Wnioskodawcę. Obejmują one m.in. zasady dokonywania lokowania przez Wnioskodawcę środków inwestycyjnych ASI, zasady dokonywania przez Wnioskodawcę wycen wartości aktywów ASI i zasady przekazywania inwestorom ASI okresowych sprawozdań. Są to działania zgodne z pojęciem zarządzania, o którym mowa w przytoczonych wyżej regulacjach.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że spełnione są kryteria dla uznania działań Spółki za zarządzanie w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT. Wnioskodawca bowiem wykonuje czynności kluczowe dla zarządzania ASI - zarządzanie portfelem inwestycyjnym i ryzykiem. Nie są to natomiast działania ograniczone do sfery materialno-technicznej. Na marginesie można wspomnieć, że analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 2 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.549.2018.1.BS. Organ stwierdził przy tym, że: „Wnioskodawca będzie (\`(...)\`) świadczył usługi zarządzania alternatywną spółką inwestycyjną, ponieważ zakres wykonywanych przez niego czynności będzie obejmował zarządzanie portfelami inwestycyjnymi oraz zarządzanie ryzykiem, kluczowych do zdefiniowania czynności zarządzania”.

Wszelkie środki pobierane przez Wnioskodawcę od danej ASI są bezpośrednio związane z wykonywanymi czynnościami zarządzania. Stanowią więc podstawę opodatkowania tej usługi. W myśl bowiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. podstawą opodatkowania jest, z zasady, wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy.

Niewątpliwie składnikiem wskazanego wynagrodzenia (podstawy opodatkowania) jest roczna opłata za zarządzanie.

Co jednakże istotne, do podstawy opodatkowania należy wliczać także środki przekazywane przez ASI określone jako koszty transakcyjne. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Kwoty przekazywane tytułem zwrotu kosztów transakcyjnych stanowią koszt dodatkowy usługi zarządzania ASI. Są to bowiem należności związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę tego świadczenia.

Poza tym należy zauważyć, że zgodnie z brzmieniem umowy, koszty transakcyjne są związane z pozyskiwaniem inwestorów i wkładów inwestycyjnych. Są to niewątpliwie działania na rzecz ASI w ramach usługi zarządzania. Znajduje to potwierdzenie w ust. 2 załącznika I lit. a pkt vii oraz lit. b Dyrektywy ZAFI. Zgodnie z tym przepisem, do innych funkcji, które zarządzający alternatywnym funduszem inwestycyjnym (a więc także alternatywną spółką inwestycyjną) może wykonywać, należą także emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa i udziałów oraz wprowadzanie do obrotu. Pozyskiwanie wkładów, a więc działania za które przekazywane są Wnioskodawcy omawiane koszty transakcyjne, łączy się z emisją praw uczestnictwa (akcji) w ASI będącej spółką komandytowo- akcyjną (wkłady są pozyskiwanie w drodze emisji praw uczestnictwa w ASI). Analogiczna sytuacja występuje w przypadku ASI będących spółkami komandytowymi: zarządzający pozyskuje dla ASI wkłady, w zamian za które inwestorzy uzyskują udział kapitałowy w takiej ASI.

Należy więc uznać, że zarządzanie ASI obejmuje także pozyskiwanie wkładów. Tak więc pozyskiwanie wkładów to integralny składnik czynności, które zarządzający alternatywną spółką inwestycyjną powinien wykonywać na jej rzecz. Ponadto, poszukiwanie nowych inwestorów jest jedną z czynności, do której Wnioskodawca jest zobowiązany na podstawie umowy o zarządzanie. Przesądza to, że należności uzyskiwane przez Wnioskodawcę tytułem kosztów transakcyjnych wchodzą do podstawy opodatkowania z tytułu usługi zarządzania. Zwolenie z podatku VAT znajduje więc zastosowanie także do tych kwot.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę usługi zarządzania alternatywnymi spółkami inwestycyjnymi (alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi), za które uzyskuje on odpłatności w formie opłat za zarządzanie oraz należności z tytułu kosztów transakcyjnych, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,
3.  ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,
4.  otwartymi funduszami emerytalnymi oraz dobrowolnymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,
5.  pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,
6.  obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami,
7.  pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. poz. 2215).

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wykonywana przez niego usługa zarządzania działalnością alternatywnych spółek inwestycyjnych będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy usługi zarządzania dotyczą m.in. funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Działalność funduszy inwestycyjnych jest regulowana przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1355, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 10a ustawy o funduszach inwestycyjnych – ilekroć w ustawie jest mowa o alternatywnym funduszu inwestycyjnym – rozumie się przez to instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Według art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych – alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2.

W oparciu o treść art. 8a ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych – wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych – zarządzający ASI zarządza alternatywną spółką inwestycyjną, w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem.

Zarządzającym ASI może być – w myśl art. 8b ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych – wyłącznie:

1.  w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 1 – spółka kapitałowa będąca alternatywną spółką inwestycyjną, prowadząca działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;
2.  w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 2 – spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Zgodnie z art. 70a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych – zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 70e ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI).

Stosownie do art. 70a ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych – na warunkach określonych w rozdziale 3, w przypadku zarządzania portfelami inwestycyjnymi o niskiej wartości, spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może wykonywać działalność określoną w art. 70e ust. 1 jako zarządzający ASI bez zezwolenia Komisji, po uzyskaniu wpisu do rejestru zarządzających ASI.

Ponadto, w myśl art. 70e ust. 1 i 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych – przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną, w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz, z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu. Zarządzanie unijnym AFI może być przedmiotem działalności wyłącznie zewnętrznie zarządzającego ASI, który uzyskał zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI.

Stosownie do art. 70g ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych – zarządzający ASI może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, z uwzględnieniem art. 75-82 rozporządzenia 231/2013, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez tego zarządzającego.

Zgodnie z 70zc ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, komisja dokonuje wpisu zarządzającego ASI do rejestru zarządzających ASI na wniosek:

1.  spółki kapitałowej w organizacji – w przypadku gdy zamierza ona prowadzić działalność jako wewnętrznie zarządzający ASI;
2.  spółki kapitałowej, która ma być komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, zgodnie z jej umową albo statutem, przed zgłoszeniem tej spółki do sądu rejestrowego – w przypadku gdy zamierza ona prowadzić działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI.

Wskazać należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE – państwa członkowskie zwalniają transakcje: zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Zarówno w przepisach krajowych, jak i przepisach unijnych brak jest definicji „zarządzania”. Dyrektywa 2006/112/WE nie definiuje pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”. W powyższym zakresie zasadnym jest więc odniesienie się do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz. Urz. UE L Nr 302, s. 32, z późn. zm.).

Na mocy art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE , działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCTIS) obejmuje, do celów niniejszej dyrektywy, obowiązki, o których mowa w załączniku II.

Zgodnie z treścią załącznika II – funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem:

1.  zarządzanie inwestycjami,
2.  administracja:
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg,
3.  wprowadzanie do obrotu.

Natomiast na podstawie pkt 1 załącznika I do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z dnia 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010 (Dz. U. UE. L 174/1) (dalej: AIFMD) – minimalny zakres funkcji w zakresie zarządzania inwestycyjnego, które musi wykonywać ZAFI, zarządzając AFI :

1.  zarządzanie portfelami inwestycyjnymi
2.  zarządzanie ryzykiem.

Według pkt 2 ww. załącznika I do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE – inne funkcje, które ZAFI może dodatkowo wykonywać w trakcie wspólnego zarządzania AFI:

1.  administrowanie:
    1.  obsługa prawna i usługi w zakresie rachunkowości w zarządzaniu funduszami;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny w tym zeznania podatkowe;
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa i udziałów;
    6.  podział dochodu;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa i udziałów;
    8.  ustalenia umowne, w tym wysyłanie świadectw;
    9.  przechowywanie ksiąg;
2.  wprowadzanie do obrotu;
3.  działalność związana z aktywami AFI, a mianowicie usługi niezbędne do wypełniania funkcji powierniczej ZAFI, zarządzanie infrastrukturą, działalność w zakresie administrowania nieruchomościami, porady dla przedsiębiorstw w zakresie struktury kapitałowej, strategii inwestycyjnej i spraw związanych, porady i usługi związane z łączeniem i nabywaniem przedsiębiorstw i inne usługi związane z zarządzaniem AFI oraz spółkami i innymi aktywami w które zainwestowali.

W dokonaniu interpretacji pojęcia zarządzania w sposób zgodny z celami Dyrektywy VAT pomocne są orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) v. Państwo Belgijskie), definiującym ww. pojęcie zarządzania, Rzecznik Generalny podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągnąć go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze”. Zdaniem pełnomocnika „transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi. Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez szóstą dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi VAT”.

Doprecyzowania powyższej definicji dokonał TSUE w orzeczeniu z 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 (Abbey National plc Inscape Investment Fund v. Commissioners of Customs & Excise), w którym Trybunał podkreślił, że jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, które nie może być zmienione przez państwa członkowskie. Dalej wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli – gdy oceniać je globalnie – tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami. Trybunał zaznaczył też, że: „odnosząc się do usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczonych przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, należy najpierw zaznaczyć, że tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług”. W uzasadnieniu TSUE podkreślił, że aby móc zakwalifikować transakcje w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jako zwolnione od podatku na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w pkt 6. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym, takie jak udostępnianie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Natomiast przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w orzeczeniu z 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 (GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH), była kwestia możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług doradczych świadczonych przez GfBk na rzecz funduszu inwestycyjnego. Trybunał podkreślił konieczność szerokiego interpretowania pojęcia czynności „zarządzania specjalnym funduszem inwestycyjnym” i stwierdził: „okoliczność, że usługi doradcze i informacyjne nie zostały wymienione w załączniku II do dyrektywy 85/611 zmienionej dyrektywą 2001/107, nie stanowi przeszkody w zaliczeniu ich do kategorii specyficznych usług objętych zakresem czynności „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy (…). Fakt, iż usługi doradcze i informacyjne świadczone przez osobę trzecią nie wiążą się z dokonaniem zmian w sytuacji prawnej lub finansowej funduszu również nie stoi na przeszkodzie objęciu ich pojęciem „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d)”.

W wyroku tym Trybunał wyjaśnił, że na pojęcie zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi składa się wiele czynności, muszą one stanowić odrębną całość i być istotne dla procesu zarządzania takim funduszem. Również wykonywanie ich przez osobę trzecią nie stanowi przeszkody do zwolnienia z opodatkowania VAT, gdyż najważniejsze jest powiązanie świadczenia z zarządzaniem działalnością funduszu.

W konsekwencji Trybunał orzekł, że art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że usługi doradztwa inwestycyjnego w zakresie inwestowania w zbywalne papiery wartościowe świadczone przez osobę trzecią na rzecz spółki inwestycyjnej zarządzającej specjalnym funduszem inwestycyjnym mieszczą się w zakresie pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi” do celów zwolnienia ustanowionego we wskazanym przepisie.

Ze względu na fakt, że pojęcie „zarządzania” funduszami inwestycyjnymi przewidziane w powołanym powyżej art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, powinno więc być zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, a jego treści nie można zmienić.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcie „zarządzania” może obejmować różne odrębne usługi np. usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy (wyrok C-169/04), czy też usługi doradztwa inwestycyjnego (wyrok C-275/11), które będą korzystały ze zwolnienia, nawet jeżeli będą świadczone przez zarządzających będących osobami trzecimi. Jedynym warunkiem jest, aby usługi te spełniały szczególne i istotne funkcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi.

Zgodnie z treścią załącznika nr II do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem to zarządzanie inwestycjami, administracja, w tym m.in. obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem oraz wprowadzanie do obrotu. Należy jednakże zauważyć, że do zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, tj. zarządzających wszelkimi typami funduszy, które nie są objęte Dyrektywą UCITS zastosowanie znajduje Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z dnia 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010 (Dyrektywa ZAFI).

Jak wynika z art. 4 ust. 1 lit. w cyt. Dyrektywy ZAFI – zarządzanie AFI (rozumiane jako alternatywne fundusze inwestycyjne) "zarządzanie AFI" oznacza wykonywanie przynajmniej funkcji w zakresie zarządzania portfelem, o których mowa w pkt 1 lit. a) lub b) załącznika I, na rzecz jednego lub większej liczby AFI.

Minimalny zakres funkcji zarządzania to:

*   zarządzanie portfelem inwestycyjnym – pkt 1 lit. a ww. załącznika,

*   zarządzanie ryzykiem – pkt 1 lit. b ww. załącznika.

Zatem, zarządzanie portfelami inwestycyjnymi lub zarządzanie ryzykiem to minimalny zakres funkcji w zakresie zarządzania inwestycyjnego, które musi wykonywać ZASI, zarządzając ASI. Inne funkcje, które ZASI może dodatkowo wykonywać w trakcie wspólnego zarządzania ASI to m.in. administrowanie, w tym obsługa prawna i usługi w zakresie rachunkowości w zarządzaniu funduszami.

Podobne uregulowania zawarto w ustawie o funduszach inwestycyjnych. W myśl przepisów tej ustawy, zarządzający zarządza alternatywną spółką inwestycyjną (która jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym), w tym co najmniej portfelem inwestycyjnym tej spółki oraz ryzykiem (art. 8b ust. 1 i art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

Mając na uwadze, że przepisy ustawy o VAT wprost wskazują, że zwolnienie dla czynności zarządzania alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi powinno być rozumiane zgodnie z przepisami o zarządzaniu tymi funduszami, a zatem wykonywane przez Wnioskodawcę czynności należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ww. Dyrektywy ZAFI oraz ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Na konieczność dokonania analizy pojęcia zarządzania alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi w oparciu o ww. przepisy ustawy i Dyrektywy ZAFI wskazał również WSA w wyroku z dnia 18 lipca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 3563/17.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarządzającym alternatywnymi spółkami inwestycyjnymi (ASI), o którym mowa w art. 8a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wpisanym do rejestru zarządzających Alternatywnymi Spółkami Inwestycyjnymi prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego. Wnioskodawca będzie świadczył usługi zarządzania ASI, w tym co najmniej portfelami inwestycyjnymi tych spółek oraz ryzykiem związanym z ich działalnością, a więc zarządzał będzie ASI w rozumieniu art. 8b ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Ze względu na wnioski płynące z powołanych powyżej przepisów oraz orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b ustawy. W konsekwencji, usługa zarządzania ASI, wykonywana przez Wnioskodawcę na rzecz ASI, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.