Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-153/15-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-08
Teza: Czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała: 1. w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, co do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie nie krótszy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania Transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, 2. w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - opodatkowaniu VAT według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. l46 pkt 1?
Słowa kluczowe: nieruchomości; opcja; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Zbywca” lub „Wnioskodawca”)prowadzi działalność na rynku nieruchomości. Wnioskodawca planuje zbyć na rzecz F. Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”) nieruchomość składającą się z budynku biurowego o nazwie „C.” oraz działki gruntu, na której posadowiony jest budynek (dalej: „Transakcja”). Przewiduje się, że Transakcja zostanie zrealizowana w II kwartale 2015 r.

Opis nieruchomości

Nieruchomość, będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

*   prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze 297/3 (lub działki/działek gruntu, które powstaną po podziale powyższej działki gruntu o numerze 297/3 i wydzieleniu z niej jej części przeznaczonej pod/zajętej pod drogi) (dalej: „Grunt”); oraz

*   budynek znany jako „C.” na powyższej działce gruntu (dalej: „Budynek”), wraz z towarzyszącą infrastrukturą w postaci budowli lub urządzeń (obejmującą w szczególności sieć wodociągową, kanalizacyjną, telekomunikacyjną i elektryczną).

Nie można wykluczyć, że w ramach Transakcji Wnioskodawca przeniesie na rzecz Nabywcy pewne ruchomości związane z działalnością prowadzoną na Nieruchomości (o wartości nieznacznej w stosunku do całej wartości Transakcji).

W dalszej części wniosku, Grunt oraz Budynek wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci budowli lub urządzeń są określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Transakcja nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu przez Zbywcę

Prawo wieczystego użytkowania Gruntu zostało nabyte przez Zbywcę na podstawie umowy z dnia 15 marca 2006 r. W momencie nabycia Grunt pozostawał niezabudowany. Następnie Zbywca wybudował budynek „C. ” wraz z infrastrukturą towarzyszącą m.in. w postaci budowli. Pozwolenie na użytkowanie Budynku i budowli zostało wydane w dniu 30 czerwca 2009 r.

Ponieważ budowa Budynku i budowli została dokonana z zamiarem prowadzenia na Nieruchomości działalności opodatkowanej VAT (wynajmu powierzchni w centrum biurowym), Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z budową Budynku, i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Od momentu wybudowania Budynku i budowli, Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Budynku i budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Obecnie Nieruchomość pozostaje wynajęta w blisko 100%, przy czym niemal wszystkie powierzchnie przeznaczone na wynajem zostały oddane do użytkowania najemcom na podstawie umów najmu (podlegających opodatkowaniu VAT) ponad 2 lata temu. W odniesieniu do niektórych powierzchni, okres upływający pomiędzy wydaniem pierwszym najemcom na podstawie umów najmu (podlegających opodatkowaniu VAT) oraz datą dokonania planowanej Transakcji będzie krótszy niż 2 lata.

Od momentu oddania w najem powierzchni biurowej, najemcy korzystali również z powierzchni wspólnych Budynku, tj. powierzchni które nie są przeznaczone do wyłącznego użytku przez konkretnego najemcę, oraz z budowli przeznaczonych do wspólnego użytku najemców (dalej „Powierzchnie wspólne”). Powierzchnie wspólne obejmują, w szczególności: klatki schodowe, windy, toalety, korytarze w ramach Budynku. Zgodnie z zawartymi umowami najmu i związanymi z nimi umowami o świadczenie usług, najemcy są zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania Powierzchni wspólnych, m.in. w szczególności kosztów mediów (energii elektrycznej, wody, ciepła), kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzania. Wyżej wymienione opłaty są dokonywane na podstawie miesięcznych faktur VAT wystawianych przez Wnioskodawcę na rzecz każdego z najemców.

Należy wskazać, iż pewne powierzchnie Budynku oraz budowle o przeznaczeniu technicznym nigdy nie były wynajmowane/oddane do korzystania przez Wnioskodawcę. Powierzchni tych nie można również zaliczyć do Powierzchni wspólnych.

Poza wydaniem najemcom powierzchni na podstawie umów najmu, Nieruchomość - od chwili oddania do użytkowania Budynku i budowli - nie była przedmiotem innych czynności podlegających VAT.

Przedmiot Transakcji

Przedmiotem sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynku i budowli (potencjalnie z towarzyszącymi ruchomościami). Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz .U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny”), na Nabywcę zostaną przeniesione (z mocy prawa) prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami.

Nabywca zamierza przejąć także następujące elementy związane z Nieruchomością:

*   dokumentację prawną i techniczną Nieruchomości;

*   zabezpieczenia przewidziane w umowach najmu (w szczególności depozyty gotówkowe najemców, gwarancje bankowe dostarczone przez najemców) złożone przez poszczególnych najemców;

*   umowy o świadczenie usług zawarte przez Zbywcę z najemcami, ściśle związane z umowami najmu zawartymi przez Zbywcę z najemcami;

*   umowy najmu w odniesieniu do powierzchni, które nie zostały jeszcze wykończone i wydane najemcom, które nie przejdą na Nabywcę z mocy prawa (o ile takie będą);

*   umowę o współpracę ze spółką X. Sp. z o.o. obejmującą dzierżawę infrastruktury technicznej zlokalizowanej w Budynku oraz świadczenie usług na rzecz Zbywcy (przy czym być może powyższa umowa zostanie rozwiązana przez Zbywcę i Nabywca zawrze nową umowę z ww. podmiotem);

*   majątkowe prawa autorskie i prawa zależne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Nieruchomości i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców i ew. pewne inne prawa z umów z autorami projektów;

*   prawa z licencji dotyczących pewnych urządzeń lub systemów znajdujących się na terenie Nieruchomości (o ile takie będą);

*   gwarancje budowlane oraz prawa z rękojmi wynikające z umów o roboty budowlane (a także prawa z gwarancji dot. urządzeń lub instalacji znajdujących się w budynku, o ile takie będą), wraz z zabezpieczeniami ustanowionymi w związku z nimi.

Z drugiej strony, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu).

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać także:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia Gruntu i budowy Budynku i budowli (w szczególności zobowiązania z tytułu finansowania zewnętrznego),

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych (za wyjątkiem depozytów wpłaconych przez najemców) i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, w wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie:

*   zarządzania Nieruchomością,

*   dostawy mediów do Nieruchomości (w tym dotyczących m.in. dostawy wody, odbioru ścieków itp., ew. za wyjątkiem ww. wspomnianej umowy z X. sp. z o.o.),

*   obsługi serwisowej Nieruchomości (m.in. usług ochrony, usług utrzymania technicznego),

*   ubezpieczenia Nieruchomości.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, w związku z czym czynności związane z zarządzaniem i administracją Budynku, jak również funkcjonowaniem Zbywcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. Zbywca zamierza rozwiązać powyższe umowy w związku ze sprzedażą Nieruchomości, dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Nowe umowy w tym zakresie zostaną zawarte przez Nabywcę. Niemniej jednak, nie można wykluczyć, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i Zbywcę i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Obecnie, Zbywca nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza wynajmem powierzchni w Budynku. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości. W zależności od sytuacji rynkowej, mogą zostać podjęte różne kroki lub działania obejmujące restrukturyzację Zbywcy, jego połączenie z innym podmiotem lub postawienie Zbywcy w stan likwidacji.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym w szczególności w formie działu / oddziału / wydziału), jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości zarządczej.

Zbywca i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca informuje, iż w stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT i podatku od czynności cywilnoprawnych z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpił także Nabywca, tj. F. Sp. z o.o..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała:

1.  w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, co do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie nie krótszy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru opcji opodatkowania Transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,
2.  w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - opodatkowaniu VAT według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. l46 pkt 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała:

1.  w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, co do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie nie krótszy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania Transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,
2.  w części odpowiadającej powierzchni Budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą sprzedaży Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - opodatkowaniu VAT według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. l46 a pkt 1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy zbycie Nieruchomości może być opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę fakt, że w ramach planowanej Transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz z mocy prawa przejmie prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu Nieruchomości - zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, w tym umowy z dostawcami mediów; jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nie można wykluczyć, że w stosunku do niektórych z tych umów Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy; niemniej nie jest to opcja preferowana przez strony i jest rozważana jako rozwiązanie o charakterze wyjątkowym.

*   zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa (w tym w szczególności zobowiązania kredytowe Zbywcy);

*   prawa i obowiązki związane z ubezpieczeniem Nieruchomości;

*   należności najemców wobec Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu);

*   gwarancje budowlane związane z Nieruchomością;

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej;

*   środki pieniężne.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku) - która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe. Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu). A zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.: S.A./Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nic może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych składników majątku Wnioskodawcy.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99), kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku (w tym umów zarządzania, umów z dostawcami mediów) nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Tymczasem, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym dla celów rachunkowości zarządczej).

W szczególności też przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, z uwagi na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, aby przenoszony zespół praw i składników majątkowych był wystarczający do funkcjonowania centrum handlowego. Aby zatem zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu Transakcji Wnioskodawca będzie musiał zaangażować własny know-how, własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie - zawarcie nowych umów o zarządzanie Nieruchomością, dostawę mediów, obsługę serwisową itp. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania:

Opodatkowanie planowanej Transakcji podatkiem VAT

Planowana Transakcja stanowi dostawę Budynku i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego Gruntu. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki wchodzącej w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT, właściwe dla dostawy Budynku i budowli znajdujących się na Gruncie.

Planowana Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, pierwsze zasiedlenie poszczególnych części Nieruchomości nastąpiło w momencie wydania poszczególnych powierzchni najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej danej powierzchni, po wybudowaniu Budynku/budowli. Zasiedlenie poszczególnych powierzchni nastąpiło w większości ponad dwa lata temu. Tym samym, sprzedaż (planowana w II kwartale 2015 r.) będzie dokonywana po upływie przynajmniej dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji ta część Nieruchomości będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, również korzystanie z Powierzchni wspólnych wyczerpuje znamiona definicji „użytkowania” wskazanej w ustawie o VAT. Bez oddania do użytkowania Powierzchni wspólnych najemcom, nie byłoby możliwe korzystanie z wynajętych powierzchni biurowych. Korzystanie przez najemców z Powierzchni wspólnych stanowi więc immanentny element najmu lokali biurowych i w rezultacie nie ma konieczności, by w umowach najmu wskazywać wprost możliwość korzystania z tych powierzchni. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, najemcy mają prawo do korzystania z Powierzchni wspólnych, zaś z prawem tym nieodłącznie związany jest obowiązek ponoszenia przez nich opłat eksploatacyjnych podlegających opodatkowaniu VAT. Tym samym, całość powierzchni stanowiącej Powierzchnie wspólne została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych w ramach umów najmu równocześnie z pierwszym wynajęciem lokali na rzecz najemców.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, wraz z oddaniem powierzchni biurowych do użytkowania, nastąpiło pierwsze zasiedlenie Powierzchni wspólnych służących wszystkim użytkownikom Budynku. Tym samym, również w przypadku Powierzchni wspólnych, w momencie sprzedaży nieruchomości upłynie ponad dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż powierzchnie wspólne budynków udostępnione najemcom do niewyłącznego korzystania bez dodatkowej opłaty są zasiedlone, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, z chwilą rozpoczęcia najmu jednomyślnie zgadzają się również organy podatkowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-151/13-5/KG), stwierdził następująco: „Niezależnie od zapisów w umowach dotyczących określenia wynajmowanych powierzchni lokali i części wspólnych, fakt, iż wszystkie znajdujące się w budynku lokale były wynajmowane najemcom przez okres dłuższy niż dwa lata przesądza o tym, że w stosunku do tej części budynku doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Wynajęcie wszystkich lokali w budynku oznacza również wynajęcie ww. części wspólnych budynku, nie jest bowiem możliwe korzystanie przez najemcę z lokalu bez możliwości korzystania z części wspólnych budynku. W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do części wspólnych budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie w tym samym momencie, w którym przekazano najemcom lokale do użytkowania w ramach umowy najmu. W odniesieniu do tej części budynku (lokale i części wspólne: schody, klatki schodowe, półpiętra, korytarze i windy) planowana transakcja sprzedaży będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT”.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1112/13-4/KC) sprawa dotyczyła stanu faktycznego, gdzie w budynku znajdują się również powierzchnie wspólne, takie jak: klatki schodowe, korytarze, itp. które nie są bezpośrednio objęte umowami najmu, jednak korzystanie z nich przez najemców jest konieczne dla należytego wykonania przez wynajmującego zawartych umów. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odpowiadając na pytanie, czy powierzchnie wspólne będą mogły korzystać ze zwolnienia na postawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, uznał, że: „Z ww. sytuacji wynika zatem, że powierzchnia Budynku jest wynajmowana dłużej niż dwa lata, a dodatkowo w okresie ostatnich dwóch lat nie był on ulepszany. W konsekwencji planowana dostawa nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynków, tym samym na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku. Podobnie należy się odnieść do powierzchni wspólnych Budynku, tj. klatek schodowych, korytarzy, itp. które nie są bezpośrednio objęte umowami najmu. Zauważyć bowiem trzeba, że korzystanie z nich przez najemców jest konieczne dla należytego wykonania przez wynajmującego zawartych umów. W stosunku do tych części Budynku wystąpiła zatem przesłanka „oddania” ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, bowiem najemcy mogli je wykorzystywać zgodnie z przeznaczeniem”.

Do analogicznych wniosków co wyżej doszedł również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2013 r. sygn. IBPP1/443-789/13/KJ.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli łub ich części podatkiem VAT.

Zarówno Nabywca jak i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części Nieruchomości w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania Transakcji będzie dłuższy niż 2 lata, pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na fakt, iż w odniesieniu do części Nieruchomości wymienionych powyżej, obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Zgodnie z przepisem powołanym wyżej, zwolniona z opodatkowania VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę powyżej, części Nieruchomości odpowiadające powierzchniom Budynku oraz budowlom w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy oraz datą dokonania Transakcji będzie dłuższy niż dwa lata, będą objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w stosunku do tych części Nieruchomości.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości w częściach w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą dokonania Transakcji Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata, będzie objęte zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Niemniej jednak, strony będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania przedmiotowej Transakcji podatkiem VAT według podstawowej stawki, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do opodatkowania pozostałych części Nieruchomości (tj. powierzchni Budynku oraz budowli o przeznaczeniu technicznym które nigdy nie zostały wynajęte/oddane do korzystania najemcom w ramach Transakcji podlegających opodatkowaniu VAT lub w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy oraz datą dokonania planowanej Transakcji będzie krótszy niż dwa lata), zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Wynika to faktu, iż pierwsze zasiedlenie jeszcze nie nastąpi, lub okres od pierwszego zasiedlenia do daty dokonania Transakcji będzie krótszy niż dwa lata.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową Budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości. W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - jako że dostawa Nieruchomości w zakresie odpowiadającym powierzchni Budynku i budowlom, w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy a datą Transakcji będzie krótszy niż dwa lata lub które nigdy nie były przedmiotem najmu, nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT przewidzianych w art. 43 ust. l pkt 10 oraz art. 43 ust. l pkt 10a, planowane nabycie Nieruchomości w odniesieniu do tych części Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki podstawowej, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto przy jej wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.