Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-734a/12/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-15
Teza: Czy dochód uzyskany ze zbycia lokali mieszkalnych i garaży nabytych przez nabywców lokali mieszkalnych jest dochodem Spółdzielni uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o PDOOP?
Słowa kluczowe: deweloper; garaż; lokal-lokal mieszkalny; sprzedaż; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2012 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych oraz § 5 Statutu Spółdzielni prowadzi działalność polegającą m.in. na budowie budynków mieszkalnych w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych i garaży. Spółdzielnia realizowała inwestycję polegającą na budowie czterech budynków mieszkalnych wraz z pomieszczeniami (komórkami lokatorskimi), garażami w części podziemnej, lokalami usługowymi w parterze budynku nr 1 i infrastrukturą towarzyszącą. Inwestycja prowadzona była na gruncie nabytym kilkanaście lat wcześniej w użytkowanie wieczyste Spółdzielni z przeznaczeniem pod budownictwo mieszkaniowe. Po wybudowaniu budynków, lokale mieszkalne i garaże zbywane są wraz z udziałami w gruncie oraz częściach wspólnych budynków w drodze ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności lokalu w formie aktu notarialnego, natomiast lokale usługowe (nie przekraczające 50% powierzchni budynku) stanowią środki trwałe Spółdzielni, z przeznaczeniem pod wynajem. Nabywcy sprzedawanych lokali mieszkalnych i garaży nie są w przeważającej ilości członkami Spółdzielni, a cena sprzedaży zawierała zysk (inwestycja realizowaną była z zyskiem). Zgodnie z zapisem w umowach o budowę, zarząd nieruchomością przez okres 5 lat sprawuje spółdzielnia. W przyszłości, gdyby powstała wspólnota mieszkaniowa, administrowanie będzie mogło być powierzone Spółdzielni lub innemu podmiotowi. Cena gruntu zbywanego w udziałach nabywcom lokali i garaży ustalona została na podstawie wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego. Właścicielami boksów garażowych są przede wszystkim nabywcy lokali mieszkalnych, jednak występują przypadki nabywania garaży bez lokalu mieszkalnego. Garaże są odrębnymi lokalami wydzielone ścianami działowymi, znajdującymi się w części piwnicznej budynków i stanowią dla nabywców odrębną nieruchomość, która może być zbyta samodzielnie, niezależnie od mieszkania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód uzyskany ze zbycia lokali mieszkalnych i garaży nabytych przez nabywców lokali mieszkalnych jest dochodem Spółdzielni uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o PDOOP?
2.  Czy ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu korzystał będzie dochód ze zbycia gruntu pod budynkiem uzyskany w wyniku przyjęcia do rozliczeń rynkowej wartości gruntu (prawa wieczystego użytkowania) ustalonej na podstawie wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Odpowiedź na pytanie drugie będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Dochody Spółdzielni uzyskane ze sprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych i garaży nabytych przez nabywców lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, wolne są od podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ uzyskane zostały z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy). Budowanie budynków z lokalami i garażami w celu ich sprzedaży jest ustawowym i statutowym przedmiotem działalności Spółdzielni. W wyniku wybudowania takich budynków powstają zasoby mieszkaniowe Spółdzielni, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Zbycie tych zasobów w drodze ustanawiania odrębnej własności lokali i garaży stanowi gospodarkę zasobami mieszkaniowymi. Brak członkowstwa osób, na rzecz których następuje zbycie lokali nie ma znaczenia, ponieważ obecnie można posiadać własnościowe prawo do lokalu lub odrębną własność w zasobach spółdzielczych nie będąc członkiem Spółdzielni. Pojęcie „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć szeroko, jako zasoby służące celom mieszkalnym. Wobec tego, dochody Spółdzielni uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w tym dochód uzyskany ze zbycia gruntu pod budynkami w części przeznaczonej na utrzymanie zasobów mieszkaniowych, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach Izb Skarbowych w Warszawie z dnia 25 lutego 2010 r. (IPPB3/423-834/09-4/EŻ) i w Bydgoszczy z dnia 22 marca 2010 r. (ITPB3/423-21/10/AW) oraz z dnia 06 listopada 2009 r. (ITPB3/423-454b/09/PS). Lokale mieszkalne są zaliczane do zasobów mieszkaniowych. Natomiast garaże mieszczą się w pojęciu zasobów mieszkaniowych, jeśli są w określony sposób przypisane do znajdujących się w budynku mieszkalnym lokali mieszkalnych albo wykorzystywane przez mieszkańców tego budynku. W przypadku, gdy garaże te służą osobom trzecim, nie użytkującym lokali mieszkalnych w zasobach Spółdzielni, tracą związek z celami mieszkaniowymi, gdyż są wykorzystywane w działalności innej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Zasobem mieszkaniowym są też grunty, na których są posadowione budynki mieszkalne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy przedmiotem działalności spółdzielni jest m.in.:

*   budowanie lub nabywanie budynków w określonych w ustawie celach, np: ustanawiania na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych, ustanawiania na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,

*   budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,

*   udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

*   obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Jak wynika z art. 4 ww. ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, że w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych określono zasady i cele działalności spółdzielni mieszkaniowych, a także prawa i obowiązki ich członków.

Z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) – dalej: ustawa - wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych od innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody spółdzielni mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania czymś, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług (por. wyrok WSA w Warszawie z 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08). „Zasób” zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl).

Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowych”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji przez „zasoby mieszkaniowe”, o których mowa ww. ustawie należy rozumieć:

*   znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:
    1.  dźwigi osobowe i towarowe,
    2.  aparaty do wymiany ciepła,
    3.  kotłownie i hydrofornie wbudowane,
    4.  klatki schodowe,
    5.  strychy, piwnice, komórki,
    6.  balkony, loggie,
    7.  garaże,

*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:
    1.  budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,
    2.  kotłownie i hydrofornie wolno stojące,
    3.  osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:
    1.  zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,
    2.  rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,
    3.  sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
    4.  budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
    5.  budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
    6.  inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Uwzględniając zakres tak rozumianego pojęcia „gospodarka” oraz pojęcia „zasoby mieszkaniowe”, na które składają się, zgodnie z wyżej wymienionymi wyjaśnieniami, m.in. budynki mieszkalne, lokale mieszkalne oraz garaże, uzasadnione jest stwierdzenie, że przez gospodarkę zasobami mieszkaniowymi należy rozumieć całość podejmowanych działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi, polegających zarówno na wytwarzaniu, dysponowaniu, jak i zarządzaniu tymi zasobami. Dochód uzyskany zatem z całokształtu działalności prowadzonej w ramach gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a więc także ze sprzedaży przez spółdzielnie mieszkaniowe (członkom i osobom niebędącymi członkami) składników tych zasobów, uprzednio przez nie wybudowanych (np. mieszkań), wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na utrzymanie tych zasobów (np. na remont budynku mieszkalnego). Przychodami z gospodarki zasobami mieszkaniowymi są zatem przychody osiągane ze sprzedaży zasobów mieszkaniowych, m.in. lokali mieszkalnych czy garaży jeśli są w określony sposób przypisane do znajdujących się w budynku lokali mieszkalnych albo wykorzystywane przez mieszkańców tego budynku (przynależne) - bez względu na to czy nabywcami ich są członkowie spółdzielni mieszkaniowych, czy też inne osoby. Zarówno w jednym jak i drugim przypadku sprzedawany jest bowiem istniejący zasób mieszkaniowy. Istotnym jest zatem przedmiot sprzedaży, a nie komu jest on sprzedawany. Zauważa się ponadto, że zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych osoby niebędące członkami spółdzielni mieszkaniowych są obowiązane uczestniczyć w pokrywaniu kosztów i uiszczaniu opłat na rzecz spółdzielni na takich samych zasadach jak członkowie spółdzielni (cytowany uprzednio art. 4 tej ustawy).

Jak wynika z pytania pierwszego – wątpliwości Wnioskodawcy budzi czy dochód uzyskany ze zbycia lokali mieszkalnych i garaży nabytych przez nabywców lokali mieszkalnych jest dochodem Spółdzielni uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, iż przychody uzyskane ze sprzedaży, członkom jak i osobom niebędącym członkami spółdzielni mieszkaniowej, zasobu mieszkaniowego spółdzielni - uprzednio przez nią wybudowanego, tj. lokali mieszkalnych i garaży jeśli są w określony sposób przypisane do znajdujących się w budynku lokali mieszkalnych albo wykorzystywane przez mieszkańców tego budynku (przynależne) stanowią przychody dotyczące gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Przychód ten ma wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tej gospodarki, który stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Reasumując stanowisko Spółdzielni wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Zastrzec należy jednak, że w przypadku, gdy sprzedane garaże nie są w jakikolwiek sposób przypisane do znajdujących się w budynku lokali mieszkalnych (przynależne), tracą związek z celami mieszkaniowymi. W takim wypadku przychody te nie będą stanowić przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a koszty ponoszone w związku z nimi nie będą stanowić kosztów dotyczących tej gospodarki.

Jak wskazano bowiem w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1551/08, „pojęcie "zasoby mieszkaniowe" obejmuje swym zakresem lokale mieszkalne oraz pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (lokatorów), a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego i zapewniające jego sprawne funkcjonowanie, z wyłączeniem budynków niemieszkalnych, budynków handlowo-usługowych oraz budowli sportowych.”

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.