Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.201.2018.1.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-11
Teza: W zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług spedycyjnych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; spedycja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług spedycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług spedycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przeważający zakres działalności prowadzonej przez Spółkę obejmuje „Działalność pozostałych agencji transportowych” (PKD.52.29.C). Podstawowym przedmiotem jej działalności jest świadczenie na rzecz kontrahentów usług spedycyjnych. W zależności od zapotrzebowań konkretnego kontrahenta, co znajduje wyraz w przekazywanym do Spółki zamówieniu, rodzaj i ilość usług wchodzących w skład wykonywanej usługi spedycyjnej może się różnić.

Oprócz samej usługi polegającej na organizacji krajowego lub międzynarodowego transportu ładunków, nadanych przez zleceniodawcę, w ramach usługi spedycyjnej jako firma spedycyjna przyjmuje zlecenie świadczenia usług, polegających na:

1.  udzieleniu konsultacji i porad taryfowych,
2.  udzielaniu porad i konsultacji w zakresie sporządzania dokumentacji przewozowej,
3.  czuwaniu nad przebiegiem transportu, w tym również rozładunku towaru poprzez pozostawanie w kontakcie z podmiotem wykonującym usługę przewozu,
4.  zapewnieniu nadzoru i konsultacji w przypadku konieczności wykonania przeładunku towarów w trakcie przewozu,
5.  odbiorze dokumentacji przewozowej po rozładunku towaru, weryfikacji dokumentacji w celu potwierdzenia jej autentyczności i przekazanie jej zleceniodawcy w niezbędnym zakresie,
6.  sporządzaniu końcowej informacji w przedmiocie przebiegu rozładunku wraz ze wskazaniem wystąpienia ewentualnych zastrzeżeń, co do jakości wykonanej przez przewoźnika usługi, świadczeniu zleceniodawcy pomocy w przypadku konieczności formułowania roszczeń względem przewoźnika lub odbiorcy ładunku,
7.  świadczeniu konsultacji i udzielaniu porad w przypadku formułowania względem zleceniodawcy roszczeń przez odbiorcę ładunku co do jakości, ilości zakupionego towaru oraz terminowości dostawy,
8.  zobowiązaniu się do przeniesienia praw nabytych wskutek czynności wykonanych w związku z realizacją umowy spedycji oraz do wydania wszelkich dokumentów, umożliwiających zleceniodawcy wykonywanie uprawnień nabytych dla niego przez spedytora,
9.  zobowiązaniu się do wykonania innych czynności spedycyjnych zleconych przez zleceniodawcę niezbędnych do wykonania usługi spedycyjnej,
10.  doręczeniu zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu.

Szczegółowy zakres usługi spedycyjnej, którą w konkretnym przypadku świadczy Spółka dla swojego kontrahenta jest wskazany w zleceniu.

Dla kontrahenta wszystkie ww. czynności stanowią elementy jednej, kompleksowej usługi. Również wynagrodzenie ustalone jest w łącznej kwocie, bez wydzielania wynagrodzenia (ani w zleceniu, jak i na fakturze) za poszczególne czynności. Również wszelkie koszty związane z gromadzeniem dokumentacji od przewoźników i jej przekazania zleceniodawcy nie są dodatkowo rozliczane (są objęte podstawową kwotą wynagrodzenia za usługę spedycyjną). Poszczególne czynności, które składają się na usługę spedycyjną są przy tym wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie lub nabywa w tym celu odpowiednie usługi od innych podmiotów. Wszystkie usługi są realizowane na podstawie otrzymanych od kontrahentów zleceń spedycyjnych i po akceptacji przez kontrahenta Ogólnych Warunków Umownych o świadczeniu usług spedycyjnych przez Spółkę (dalej: OWU).

Zgodnie z postanowieniami z OWU: „Strony oświadczają, że uznają usługę spedycji za wykonaną z dniem doręczenia Zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu.”

Przy usługach objętych wnioskiem zapłata następuje 14-60 dni od dnia wykonania usługi spedycyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do usług spedycyjnych, jako usług złożonych z usługi organizacji transportu, a także wykazanych powyżej usług dodatkowych, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług będzie powstawał z momentem wykonania usługi, tj. w dniu doręczenia zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do usług spedycyjnych, jako usług złożonych z usługi organizacji transportu, a także wykazanych powyżej usług dodatkowych, obowiązek z tytułu podatków od towarów i usług będzie powstawał z momentem wykonania usługi, tj. w dniu doręczenia zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu.

W związku z powyższym przepisy nie określają szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług spedycyjnych. Nie ma znaczenia moment uzyskania zapłaty za wykonaną usługę spedycji (z wyjątkiem ewentualnych zaliczek). Tym bardziej istotne jest prawidłowe ustalenie momentu wykonania usługi. Unormowanie to będzie mieć zastosowanie nie tylko do usług świadczonych na rzecz kontrahentów krajowych, ale i w sytuacjach, w których miejsce świadczenia ustalono poza terytorium Polski.

W tożsamym stanie faktycznym została wydana interpretacja indywidualna potwierdzająca prawidłowość stanowiska Spółki (interpretacja indywidualna z dnia 8 kwietnia 2014 r. - ITPP2/443-77/14/AK)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ogólną zasadą, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego na podstawie ww. przepisu istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. O tym czy dana usługa została wykonana decyduje jej charakter. Wobec powyższego, usługę uważa się za wykonaną w sytuacji, gdy usługodawca wykonał wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług.

W myśl art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. W § 2 ww. artykułu wskazano, że spedytor może występować w imieniu własnym albo w imieniu dającego zlecenie.

Jeżeli przepisy tytułu niniejszego albo przepisy szczególne nie stanowią inaczej, do umowy spedycji stosuje się odpowiednio przepisy o umowie zlecenia (art. 796 Kodeksu cywilnego).

Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego).

Jak stanowi art. 799 ww. ustawy, spedytor jest odpowiedzialny za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonaniu zlecenia, chyba że nie ponosi winy w wyborze.

Stosownie do treści art. 800 Kodeksu cywilnego, spedytor może sam dokonać przewozu. W tym wypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Należy wskazać, że orzecznictwo, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne. Zdaniem TSUE, tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność. Ma to miejsce, gdy podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Aby móc uznać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych regulacji prowadzi do stwierdzenia, że obowiązek podatkowy z tytułu usług spedycyjnych, które będzie świadczyła Spółka powstanie – w świetle art. 19a ust. 1 ustawy – z chwilą wykonania ww. usługi, a więc gdy Spółka zrealizuje wszystkie zobowiązania składające się na określony rodzaj usług. Skoro dzień doręczenia zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu będzie ostatnią czynnością wchodzącą w zakres świadczonej usługi spedycji, zatem za datę wykonania usługi (momentu powstania obowiązku podatkowego) Spółka powinna przyjąć wyżej wskazany dzień doręczenia końcowego raportu wraz z dokumentacją uzyskana od przewoźnika.

Zatem oceniając stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.