Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-941/14-3/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-15
Teza: Wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania wymienionych we wniosku usług w rozliczeniu marży.
Słowa kluczowe: marża; usługi-usługi turystyczne; usługi-usługi własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy

\- przedstawione we wniosku z 24 września 2014 r. (data wpływu 26 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania w rozliczeniu marży kosztu:

*   usługi hotelowej, usługi transportowej, usługi jazdy na nartach świadczone przez odrębną firmę zewnętrzną, ubezpieczenia, karnety na wyciągi narciarskie nabywane dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podatników – **jest prawidłowe,**

*   usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez pracowników Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania wymienionych we wniosku usług w rozliczeniu marży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w której m.in. świadczy usługi turystyki. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wiodącą działalnością jest organizacja imprez turystyki zimowej do Włoch, Austrii, Niemiec i Francji. Impreza turystyczna zimowa składa się z zapewnienia klientom dojazdu, hotelu, ubezpieczenia, karnetów na wyciągi narciarskie oraz instruktorów nauki jazdy na nartach. Działalność turystki opodatkowana jest w systemie marży zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT.

1.  Specyfiką działalności usług turystyki jest stosowanie przedpłat i zaliczek wpłacanych na konto organizatora imprezy turystycznej po podpisaniu umowy szczegółowo określającej między innymi program i termin imprezy turystycznej. Zaliczki klienci wpłacają przed wykonaniem usługi turystycznej, często z wielotygodniowym wyprzedzeniem.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednocześnie przepisy ustawy o VAT obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. nie przewidują innego szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług turystyki.

Z powyższych przepisów wynika, iż od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury powstaje na zasadach ogólnych, czyli z chwilą ich wykonania.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi Wnioskodawca otrzymał całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdza, że od dnia VAT marża powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT z chwilą wykonania usługi. Jeśli przed wykonaniem usługi turystyki świadczący usługę turystyki otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy dla usług turystyki opodatkowanych w systemie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W momencie udostępnienia imprezy turystycznej dla klientów, świadczący usługę ma oszacowaną marżę oraz cenę za jaką sprzedaje swoją usługę turystyczną. Na dzień dokonywania przedpłat przez klientów na poczet wykonania przyszłej usługi turystyki, świadczący usługę nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi wydatki poniesione dla bezpośredniej korzyści turysty ponieważ większość, a w zasadzie wszystkie firmy współpracujące ze świadczącym wystawiają dokumenty i faktury za wykonaną usługę w terminie późniejszym niż otrzymywane zaliczki i przedpłaty na poczet imprezy turystycznej. Cena za usługę turystyki udostępniona klientom szacowana jest na podstawie umów zawieranych z hotelami, przewoźnikiem, ubezpieczycielem oraz średnich cen rynkowych za usługi dodatkowe składające się na kompleksową usługę konieczne do poniesienia dla bezpośredniej korzyści turysty w celu zorganizowania danej imprezy turystycznej.

Aby zorganizować wyjazd usługi turystyki zimowej Wnioskodawca nabywa od innych podatników usługi hotelowe, transportowe oraz ubezpieczeniowe. Dodatkowo firma korzysta z usług instruktorów narciarstwa, ponieważ nauka jazdy i szkolenie narciarskie jest składową częścią komplesowej usługi turystyki zimowej. Instruktorzy zatrudniani są w firmie Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę na czas określony. Za czas wyjazdu do obsługi imprezy turystycznej pracownikom przysługuje delegacja na wykonanie obowiązków poza miejscem pracy czyli siedzibą pracodawcy. Z uwagi na fakt, iż imprezy turystyczne których składową częścią jest nauka jazdy na nartach, a zatrudnieni pracownicy nie są w stanie obsłużyć wszystkich klientów zorganizowanej imprezy turystycznej, Wnioskodawca zawarł umowę z polską firmą X Sp. z o.o. oferującą usługi instruktorów jazdy na nartach. Firma X Sp. z o.o. nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Na mocy art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług Wnioskodawca ustala marżę, która pomniejszona o kwotę podatku należnego stanowi podstawę opodatkowania.

Przy ustalaniu marży Wnioskodawca sumuje wartość wpłat od klientów i odejmuje od niej następujące wartości:

*   wartość brutto faktur za hotel,

*   wartość brutto faktur za transport,

*   wartość ubezpieczenia dla klientów,

*   koszty delegacji własnych pracowników - instruktorów nauki jazdy,

*   wartość brutto faktur wystawionych przez firmę X sp. z o.o. za szkolenia klientów Wnioskodawcy przez instruktorów nauki jazdy,

*   koszt brutto karnetów na wyciągi narciarskie dla klientów.

Tak wyliczona wartość stanowi marżę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszt delegacji pracowników Wnioskodawcy - instruktorów nauki jazdy, koszt zakupu usług szkoleń narciarskich dla klientów świadczone przez firmę X Sp. z o.o. oraz zakupu karnetów na korzystanie z wyciągów narciarskich dla klientów powinny być ujmowane przy rozliczaniu marży?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisów art. 119 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wydatkami, które zostały poczynione dla korzyści turysty są wydatki na nabycie:

*   usługi hotelowej,

*   usługi transportowej,

*   usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez pracowników Wnioskodawcy,

*   usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez odrębną firmę zewnętrzną - na mocy zawartej umowy z organizatorem imprezy turystycznej,

*   ubezpieczenia,

*   karnety na wyciągi narciarskie nabywane dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podatników.

Usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Przez usługę turystyki należy więc rozumieć zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki, również powinny być uwzględnione. Podkreślenia wymaga fakt, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. Taką potrzebą są szkolenia narciarskie w zimowych imprezach turystyki. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie, jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, biorąc pod uwagę treść przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zakwalifikowania w rozliczeniu marży kosztu usługi hotelowej, usługi transportowej, usługi jazdy na nartach świadczone przez odrębną firmę zewnętrzną, ubezpieczenia, karnety na wyciągi narciarskie nabywane dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podatników,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie zakwilifikowania w rozliczeniu marży kosztu usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez pracowników Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 119 ustawy o VAT wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących usługi turystyki.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie do ust. 2 artykułu 119 ustawy o VAT, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Jak wskazuje art. 119 ust. 3 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
2.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W myśl ust. 3a art. 119 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Zgodnie z art. 119 ust. 4 ustawy o VAT, podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 119 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979,

159). Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Natomiast, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz.U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268, z późn. zm.) – przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Natomiast impreza turystyczna to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu (art. 3 pkt 2 ww. ustawy). Turysta na mocy ww. ustawy to osoba, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc (art. 3 pkt 9 ww. ustawy).

Zatem, usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Stosownie do art. 306 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - zwanej dalej „dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Niniejsza procedura szczególna nie ma zastosowania do biur podróży, które działają wyłącznie w charakterze pośredników i do których w celu obliczenia podstawy opodatkowania stosuje się art. 79 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 306 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowani jak biura podróży. W myśl art. 307 dyrektywy 2006/112/WE, transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi. Zgodnie z art. 308 dyrektywy 2006/112/WE, w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

Jak wynika z pkt 23 Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 ,,(\`(...)\`) w sytuacji zatem gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich.” Ponadto w pkt 26 ww. wyroku Trybunał wskazał, że własne usługi przewozu świadczone przez biuro podróży nie podlegają szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży ani w zakresie określenia podstawy opodatkowania, ani w odniesieniu do pozostałych zasad obliczania podatku VAT. Jeśli chodzi o stawkę podatku, zastosowanie znajdują przepisy tytułu VIII dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 98 ust. 2 w związku z pkt 5 załącznika III do tej dyrektywy państwa członkowskie mają prawo wprowadzić stawkę obniżoną dla usług przewozu osób i ich bagażu. Rzeczpospolita Polska skorzystała z tego uprawnienia.

Zatem mając na względzie tezy ww. wyroku, jeżeli przy świadczeniu usługi turystyki podatnik, oprócz usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, usługi własne podlegają ogólnym zasadom opodatkowania nie tylko w zakresie określenia podstawy opodatkowania, czy też w zakresie miejsca świadczenia, ale również w odniesieniu do pozostałych zasad obliczania podatku od towarów i usług.

Zatem, szczególne zasady opodatkowania usług turystycznych dotyczą sytuacji, gdy podatnik przy świadczeniu usługi turystycznej nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Dla stosowania omawianych reguł istotny jest nie tyle status podatnika (czy jest nim biuro podróży lub też agent turystyczny, czy też nie), ile charakter wykonywanych przez niego czynności. Potwierdził to TSUE w orzeczeniu w połączonych sprawach C-308/96 oraz C-94/97 (Commisioners of Customs and Excise v. The Howden Court Hotel), stając na stanowisku, że przepisy art. 26 VI dyrektywy (odpowiednio art. 306-310 dyrektywy VAT z 2006 r.), regulujące szczególne zasady opodatkowania biur podróży, mają nie tylko zastosowanie do podatników działających formalnie jako agenci turystyczni czy biura podróży, lecz do każdego innego podatnika, jeśli organizuje on wycieczki lub wyjazdy we własnym imieniu i powierza innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w celu organizacji wyjazdu usługi turystyki zimowej Wnioskodawca nabywa od innych podatników usługi hotelowe, transportowe oraz ubezpieczeniowe, a także korzysta z usług instruktorów narciarstwa, ponieważ nauka jazdy i szkolenie narciarskie jest składową częścią komplesowej usługi turystyki zimowej. Instruktorzy zatrudniani są w firmie Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę na czas określony. Za czas wyjazdu do obsługi imprezy turystycznej pracownikom przysługuje delegacja na wykonanie obowiązków poza miejscem pracy czyli siedzibą pracodawcy. Z uwagi na fakt, że imprezy turystyczne których składową częścią jest nauka jazdy na nartach, a zatrudnieni pracownicy nie są w stanie obsłużyć wszystkich klientów zorganizowanej imprezy turystycznej, Wnioskodawca zawarł umowę z polską firmą X Sp. z o.o. oferującą usługi instruktorów jazdy na nartach. Firma X Sp. z o.o. nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z uwagi na stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że usługi hotelowe, usługi transportowe, usługi nauki jazdy na nartach świadczonych przez odrebną firmę zewnętrzną (na mocy zawartej umowy z organizatorem imprezy turystycznej) oraz karnety na wyciągi narciarskie stanowią usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla bezpośredniej korzyści turysty, o których mowa w art. 119 ust. 3 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca ma prawo wartości tych usług uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania według szczególnej procedury VAT – marża.

Odnosząc ww. rozważania do usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez pracowników Wnioskodawcy należy stwierdzić, że stanowią one usługi o charakterze odmiennym. Część usług świadczonych przez podatnika we własnym zakresie (nie zakupionych od innych podatników), należy uznać za usługi własne, do których nie stosuje się szczególnych zasad opodatkowania zgodnie z art. 119 ustawy o VAT. W sytuacji, kiedy świadczący usługę zatrudnia pracowników (w omawianej sytuacji instruktorów) w oparciu o umowę o pracę ponoszone na ich wynagrodzenie wydatki stanowią koszt własny świadczącego usługę, dlatego czynność ta stanowi usługę własną. W konsekwencji przedstawionej usługi nie można zaliczyć do usług nabywanych dla bezpośredniej korzyści turysty, ponieważ nie jest ona zakupiona od innych podatników w myśl art. 119 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Zatem kosztu delegacji pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę nie można zakwalifikować do usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, gdyż stanowią one usługi własne Wnioskodawcy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym należy uznać za:

*   prawidłowe - w zakresie zakwalifikowania w rozliczeniu marży kosztu usługi hotelowej, usługi transportowej, usługi jazdy na nartach świadczone przez odrębną firmę zewnętrzną, ubezpieczenia, karnety na wyciągi narciarskie nabywane dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podatników,

*   nieprawidłowe – w zakresie zakwalifikowania w rozliczeniu marży kosztu usługi nauki jazdy na nartach świadczone przez pracowników Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.