Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.576.2020.2.SW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-29
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty-podział gruntu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-nieruchomość rolna; pełnomocnictwo; podatek-podatek od towarów i usług; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 października2020 r. (data wpływu 16 października2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 listopada 2020 r. ( data wpływu 30 listopada2020 r. ) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia16 listopada 2020 r. (doręczone dnia 19 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23 listopada 2020 r. (data wpływu 30 listopada 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia16 listopada 2020 r. (doręczone dnia 19 listopada 2020 r.)

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: J.B.
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: H.B

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

W dniu 19 września 2019r. Wnioskodawca wraz z Małżonką zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej pod warunkiem (…). Przedmiotowa umowa została aneksowana w dniu 16 września 2020r. w zakresie terminu jej obowiązywania (…).

Przedmiotem przyszłej transakcji ma być część - od (…) m.kw. do (…) m.kw. - wydzielona z nr 3/2 położonej w miejscowości C gminy D. Dla w/w działki urządzona jest księga wieczysta o numerze (…) obejmująca kilka działek, o łącznej powierzchni (…) ha, stanowiących łącznie gospodarstwo rolne. W dziale (…) księgi jako właściciele wpisani są J. i H. małżonkowie B., na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia (…) Wnioskodawca i Zainteresowana są rolnikami ryczałtowymi.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, wydanym w dniu (…) przez (…), działka numer 3/2 posiada powierzchnię (…) stanowiącą grunty rolne zabudowane Br-RVI na powierzchni (…), pastwiska trwałe PsV na powierzchni (…) i grunty orne RVI na powierzchni (…). Działka numer 3/2 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, inwentaryzacją stanu lasu ani działaniem żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na działce nie jest prowadzona działalność gospodarcza i nie jest wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej gdyż takiej Wnioskodawca i Zainteresowana nie prowadzą i nie prowadzili. Działka nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Na przedmiotowej działce po jej wydzieleniu i ziszczeniu się innych warunków przewidzianych głównie w prawie budowlanym, nabywca zamierza wybudować lokal handlowy wraz z niezbędną infrastrukturą.

Strony umówiły się że zawrą ostateczną umowę sprzedaży po:

1.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania przedmiotowej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych.
2.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę z której wynikać będzie możliwość zabudowaniaprzedmiotowej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej (…) w tym sala sprzedaży o powierzchni (…) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych.
3.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej (…), bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości.
4.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez stronę kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych.
5.  Niestwierdzeniu ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji.
6.  Potwierdzeniu badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych.
7.  Wydaniu przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki numer 3/2.
8.  Uzyskaniu przez kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.
9.  Uzyskaniu warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.
10.  Uzyskaniu przez Wnioskodawcę indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczania podatku VAT.
11.  Założeniu nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskaniu zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie działki kosztem i staraniem Wnioskodawcy w terminie jednego miesiąca od dnia podpisania decyzji podziałowej.
12.  Uzyskaniu promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4.5% w planowanym obiekcie.
13.  Uzyskaniu od Wnioskodawcy w treści umowy oświadczeń następującej treści:
    1.  „Strona sprzedająca oświadcza, że w zakresie zbycia nieruchomości objętej niniejszą umową nie współpracuje z biurami pośrednictwa lub innymi podmiotami pośredniczącymi w obrocie nabywaną nieruchomością.”
    2.  Strona sprzedająca zobowiązuje się do złożenia w przyrzeczonej umowie sprzedaży oświadczenia o następującej treści: „Strona sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez stronę kupującą na przedmiotowej nieruchomości planowanej inwestycji budowlanej, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego.
    3.  Strona sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności lub powstrzymywać od dokonania jakichkolwiek działań mających na celu utrudnienie lub uniemożliwienie dokonania przez kupującego podziału działki 3/2.
    4.  Sprzedający w przypadku naruszenia warunków umowy w zakresie złożenia nieprawdziwych oświadczeń co do braku obciążenia nieruchomości umowami najmu czy dzierżawy zapłaci kupującemu karę umowną.”

Podział geodezyjny nie został jeszcze przeprowadzony, obecnie wniosek złożony przez potencjalnego nabywcę jest procedowany, Zainteresowani oczekują na zatwierdzenie podziału.

Działka wydzielona z działki 3/2 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W dniu (…) Wójt (…) wydał dla działki 3/2 decyzję (…) oznaczoną (…) ustalającą warunki zabudowy.

Dopuszcza się zabudowę budynkiem handlowym wraz z miejscami parkingowymi, teren ze względu na klasę gleby - grunty orne RVI nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze i nieleśne.

Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana była dotychczas na cele rolne, nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy, poza okresem trzymiesięcznej umowy dzierżawy zawartej z kupującym tj. obecnym inwestorem. Czynsz dzierżawny wynosił (…) miesięcznie. Data zawarcia umowy: (…)

Wnioskodawca poza czynszem (…) pobierał wyłącznie pożytki w postaci płodów rolnych.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie zbywali innych działek.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie podejmowali żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie podejmowali żadnych działań marketingowych. Przedstawiciel inwestora (kupującego) wytypował kilka nieruchomości w miejscowości, potencjalnie spełniających zakładane kryteria i podjął negocjacje z ich właścicielami. W ich wyniku doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży z Wnioskodawcą i Zainteresowaną.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną udzielili kupującemu pełnomocnictwa w treści umowy przedwstępnej uprawniającego do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych warunków technicznych dotyczących przyłączenia sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo jest w okresie obowiązywania umowy przedwstępnej nieodwołalne i nie wygasa ze śmiercią mocodawcy. Kupujący wystąpili z wnioskami o:

*   wydanie decyzji o warunkach zabudowy
*   wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę
*   wydanie decyzji na budowę zjazdu publicznego z drogi na działkę
*   wydanie decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego
*   wydanie decyzji o podziale działki 3/2
*   wydanie warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, deszczowej, wodociągowego i elektrycznego
*   uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem
*   uzyskanie promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4,5 %.

Wydanie nieruchomości nastąpi w dniu podpisania umowy przyrzeczonej.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną wyrazili zgodę kupującemu na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, oraz udostępnili nieruchomość w celu przeprowadzenia badań gruntu. Powyższe uprawnienia dla kupującego wynikają z umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości.

Działka będąca przedmiotem umowy sprzedaży, wydzielona z działki nr 3/2 nie jest zabudowana. Wnioskodawcy i Zainteresowanej nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od nabycia nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą opisanej wyżej nieruchomości Wnioskodawca wraz z żoną (Zainteresowaną) zobowiązani będą do naliczenia podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Zainteresowanych, z tytułu sprzedaży opisanej wyżej nieruchomości nie będą zobowiązani naliczyć i odprowadzić podatku VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu ustalenia czy sprzedaż nieruchomości obciążona jest podatkiem VAT, nie wystarczy samo zakwalifikowanie sprzedaży do kategorii „czynność opodatkowana”, należy jeszcze ustalić czy Wnioskodawca wraz z żoną są podatnikami.

Podatnikiem VAT jest osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Podatnikami według przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z treści powołanego przepisu wynika więc, że stwierdzenie czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) stwierdzono, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT co do zasady mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy. Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy oraz jego Żony, w związku ze sprzedażą działki wydzielonej z działki 302/2 za podatnika podatku od towarów i usług, planowana sprzedaż nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży opisanej wyżej działki Wnioskodawca wraz z Żoną wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne
4.  lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Stosownie do art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że: „(…) czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C 155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (FinanzamtUelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 FinanzamtBergischGladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei kwestie dot. umowy przedwstępnej zostały uregulowane w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Dziale VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, żew dniu (…)Zainteresowani zawarli przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej pod warunkiem. Przedmiotowa umowa została aneksowana w dniu (…) w zakresie terminu jej obowiązywania.Przedmiotem przyszłej transakcji ma być część - od (…) do (…) - wydzielona z działki nr 3/2 położonej w miejscowości (…). Dla w/w działki urządzona jest księga wieczysta obejmująca kilka działek, o łącznej powierzchni (…), stanowiących łącznie gospodarstwo rolne. W dziale II księgi jako właściciele wpisani są J. i H. małżonkowie B., na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia (…) Zainteresowani są rolnikami ryczałtowymi.

Działka numer 3/2 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, inwentaryzacją stanu lasu ani działaniem żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na działce nie jest prowadzona działalność gospodarcza i nie jest wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej gdyż takiej Zainteresowano nie prowadzą i nie prowadzili. Działka nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.Na przedmiotowej działce po jej wydzieleniu i ziszczeniu się innych warunków przewidzianych głównie w prawie budowlanym, nabywca zamierza wybudować lokal handlowy wraz z niezbędną infrastrukturą.

Strony umówiły się że zawrą ostateczną umowę sprzedaży po:

1.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania przedmiotowej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych.
2.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę z której wynikać będzie możliwość zabudowaniaprzedmiotowej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej (…) w tym sala sprzedaży o powierzchni (…) wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych.
3.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej (…), bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości.
4.  Uzyskaniu przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez stronę kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych.
5.  Niestwierdzeniu ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji.
6.  Potwierdzeniu badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych.
7.  Wydaniu przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki numer 3/2.
8.  Uzyskaniu przez kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.
9.  Uzyskaniu warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.
10.  Uzyskaniu przez Wnioskodawcę indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczania podatku VAT.
11.  Założeniu nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskaniu zgody wierzyciela/uprawnionego na bezciężarowe odłączenie działki kosztem i staraniem Wnioskodawcy w terminie jednego miesiąca od dnia podpisania decyzji podziałowej.
12.  Uzyskaniu promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4.5% w planowanym obiekcie.
13.  Uzyskaniu od Wnioskodawcy w treści umowy oświadczeń następującej treści:
    *   „Strona sprzedająca oświadcza, że w zakresie zbycia nieruchomości objętej niniejszą umową nie współpracuje z biurami pośrednictwa lub innymi podmiotami pośredniczącymi w obrocie nabywaną nieruchomością.”
    *   Strona sprzedająca zobowiązuje się do złożenia w przyrzeczonej umowie sprzedaży oświadczenia o następującej treści: „Strona sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez stronę kupującą na przedmiotowej nieruchomości planowanej inwestycji budowlanej, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego.
    *   Strona sprzedająca zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności lub powstrzymywać od dokonania jakichkolwiek działań mających na celu utrudnienie lub uniemożliwienie dokonania przez kupującego podziału działki 3/2.
    *   Sprzedający w przypadku naruszenia warunków umowy w zakresie złożenia nieprawdziwych oświadczeń co do braku obciążenia nieruchomości umowami najmu czy dzierżawy zapłaci kupującemu karę umowną.”

Podział geodezyjny nie został jeszcze przeprowadzony, obecnie wniosek złożony przez potencjalnego nabywcę jest procedowany, Zainteresowani oczekują na zatwierdzenie podziału.

Działka wydzielona z działki 3/2 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W dniu (…) Wójt (…) wydał dla działki 3/2 decyzję ustalającą warunki zabudowy.Dopuszcza się zabudowę budynkiem handlowym wraz z miejscami parkingowymi, teren ze względu na klasę gleby - grunty orne RVI nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze i nieleśne.

Przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana była dotychczas na cele rolne, nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy, poza okresem trzymiesięcznej umowy dzierżawy zawartej z kupującym tj. obecnym inwestorem w dniu (…)

Wnioskodawca poza czynszem pobierał wyłącznie pożytki w postaci płodów rolnych.Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie zbywali innych działek.Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie podejmowali żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości nieruchomości.Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną nie podejmowali żadnych działań marketingowych. Przedstawiciel inwestora (kupującego) wytypował kilka nieruchomości w miejscowości, potencjalnie spełniających zakładane kryteria i podjął negocjacje z ich właścicielami. W ich wyniku doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży z Wnioskodawcą i Zainteresowaną.

Zainteresowani udzielili kupującemu pełnomocnictwa w treści umowy przedwstępnej uprawniającego do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych warunków technicznych dotyczących przyłączenia sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo jest w okresie obowiązywania umowy przedwstępnej nieodwołalne i nie wygasa ze śmiercią mocodawcy. Kupujący wystąpili z wnioskami o:

*   wydanie decyzji o warunkach zabudowy
*   wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę
*   wydanie decyzji na budowę zjazdu publicznego z drogi na działkę
*   wydanie decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego
*   wydanie decyzji o podziale działki 3/2
*   wydanie warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, deszczowej, wodociągowego i elektrycznego
*   uzyskanie warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem
*   uzyskanie promesy na sprzedaż alkoholu pow. 4,5 %.

Wydanie nieruchomości nastąpi w dniu podpisania umowy przyrzeczonej.

Zainteresowani wyrazili zgodę kupującemu na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, oraz udostępnili nieruchomość w celu przeprowadzenia badań gruntu. Powyższe uprawnienia dla kupującego wynikają z umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości.

Działka będąca przedmiotem umowy sprzedaży, wydzielona z działki nr 3/2 nie jest zabudowana. Wnioskodawcy i Zainteresowanej nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT od nabycia nieruchomości.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii opodatkowania opisanej transakcji sprzedaży nieruchomości.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie są podstawy do uznania Zainteresowanych – w związku planowaną sprzedażą – za podatników podatku od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika bowiem taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Działka była przedmiotem dzierżawy, a więc na podstawie zawartej umowy, wykorzystywana była przez Zainteresowanych w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wydzierżawienie przez Zainteresowanych ww. działki spowodowało, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Dodatkowo jak wynika z opisu sprawy, Strony umówiły się, że zawrą ostateczną umowę sprzedaży działki m.in. po uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość. Zainteresowani udzielili również Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń.

Wobec powyższego, Zainteresowani dokonując sprzedaży ww. nieruchomości, nie będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe rozporządzanie prawem własności.

W przedmiotowej sprawie, Zainteresowani podejmując ww. czynności, zaangażowali środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanych nieruchomości wydzielonej z działki nr 3/2 położonej w miejscowości (…) gmina(…)wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowani w związku z jej sprzedażą będą działali w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl zaś art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W tym miejscu należy zauważyć, że wykonywana czynność, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego bądź – w przypadku jego braku - o wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy w dniu (…) Wójt Gminy wydał dla działki 3/2 decyzję ustalającą warunki zabudowy. Dopuszcza się zabudowę budynkiem handlowym wraz z miejscami parkingowymi, teren ze względu na klasę gleby - grunty orne RVI nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze i nieleśne. Zatem działka będąca przedmiotem przeszłej sprzedaży, stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w ww. przepisie, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia, muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków, daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie zostaną spełnione.

Zainteresowani według opisu sprawy nabyli działkę na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia (…) Tym samym transakcja pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Zainteresowanych. Nie można tym samym uznać, że Zainteresowanym przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

W tym miejscu warto zaznaczyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

Podsumowując Zainteresowani w związku z sprzedażą nieruchomości wydzielonej z działki 3/2 położonej w miejscowości (…) gmina(…) będą działali jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…),za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.