Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-773/12-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-11-29
Teza: W zakresie opodatkowania i udokumentowania wpłat mieszkańców dokonywanych w związku z planowaną realizacją inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz kolektorów słonecznych, jak również prawa do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; kolektor-kolektor słoneczny; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; wpłata; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 6 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 2 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania wpłat mieszkańców dokonywanych w związku z planowaną realizacją inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz kolektorów słonecznych, jak również prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz udokumentowania wpłat mieszkańców dokonywanych w związku z planowaną realizacją inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz kolektorów słonecznych, jak również prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 października 2012 r. poprzez doprecyzowanie podmiotu wnoszącego wniosek, przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 26 października 2012 r.).

Gmina (Wnioskodawca) jest osobą prawną i podatnikiem podatku od towarów i usług, która wykona dwa zadania inwestycyjne przy dobrowolnym udziale finansowym mieszkańców Gminy.

Zadania te polegać będą na:

1.  wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach inwestycji pn. "…" (dalej: Inwestycja pierwsza),
2.  wybudowaniu kolektorów słonecznych w ramach inwestycji pn. "…" (dalej: Inwestycja druga).

W odniesieniu do inwestycji pierwszej stanowiącej pierwsze zdarzenie przyszłe:

Wydatki ponoszone przez Gminę na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do realizacji inwestycji związane będą z wykonywaniem zadań własnych gminy. W inwestycji jednym (nie jedynym) ze źródeł finansowych będą wpłaty, w wysokości 40% wartości inwestycji, dokonywane przez mieszkańców Gminy biorących udział w programie budowy. Każdy mieszkaniec, u którego będzie znajdowała się wybudowana inwestycja wniesie dobrowolny wkład na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych, na podstawie których określono prawa i obowiązki stron a także wysokość partycypacji w kosztach. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne stanowią współfinansowanie budowy inwestycji i są dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł.

Mieszkaniec Gminy będący stroną umowy wniesie część wkładu jako opłatę eksploatacyjną za podejmowane przez Gminę czynności serwisowe związane z inwestycją, a także koszty eksploatacji. Będzie on również czerpał korzyści z powyższej inwestycji zamontowanej na jego nieruchomości. W związku z powyższym jego świadczenie pieniężne będzie związane z ekwiwalentnym świadczeniem ze strony Gminy.

Inwestycja będzie realizowana tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną w umowach kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji. Jedynie u tych mieszkańców Gminy, którzy wezmą udział w inwestycji na powyższych zasadach (w szczególności dokonają stosownych wpłat) dojdzie do realizacji inwestycji. Zakończona inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Inwestycje po wybudowaniu będą stanowiły własność Gminy. Gmina po wybudowaniu inwestycji przekaże ją nieodpłatnie w użytkowanie mieszkańcowi i w związku z tym nie będzie pobierała dalszych opłat ani też nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z eksploatacją inwestycji innych niż związane z serwisowaniem. Inwestycja będzie po okresie projektu przekazana za 1% wartości mieszkańcowi będącemu stroną umowy. Będzie to możliwe po okresie minimum 5 lat, zgodnie ze stosowną uchwałą Rady Gminy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług przeznaczonych do realizacji projektu wystawiane będą na Gminę.

W odniesieniu do inwestycji drugiej stanowiącej drugie zdarzenie przyszłe: Wydatki ponoszone przez Gminę na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do realizacji inwestycji związane będą z wykonywaniem zadań własnych gminy. W inwestycji jednym (nie jedynym) ze źródeł finansowych będą wpłaty, w wysokości 30% wartości inwestycji, dokonywane przez mieszkańców Gminy biorących udział w programie budowy. Każdy mieszkaniec, u którego będzie znajdowała się wybudowana inwestycja wniesie dobrowolny wkład na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych, na podstawie których określono prawa i obowiązki stron a także wysokość partycypacji w kosztach. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne stanowią współfinansowanie budowy inwestycji i są dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł.

Zgodnie z umową Gmina podejmować będzie na własny koszt i we własnym zakresie czynności serwisowe związane z inwestycją przez okres co najmniej 5 lat. Mieszkaniec będzie przez ten okres czerpał korzyści z użytkowania powyższej inwestycji na swojej nieruchomości. W związku z powyższym jego świadczenie pieniężne będzie związane z ekwiwalentnym świadczeniem ze strony Gminy.

Inwestycja będzie realizowana tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną w umowach kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji. Jedynie u tych mieszkańców Gminy, którzy wezmą udział w inwestycji na powyższych zasadach (w szczególności dokonają stosownych wpłat) dojdzie do realizacji inwestycji. Zakończona inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Inwestycje po wybudowaniu będą stanowiły własność Gminy. Gmina po wybudowaniu inwestycji przekaże ją nieodpłatnie w użytkowanie mieszkańcowi i w związku z tym nie będzie pobierała dalszych opłat ani też nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z eksploatacją inwestycji innych niż związane z serwisowaniem. Inwestycja będzie po okresie projektu przekazana za 1% wartości mieszkańcowi będącemu stroną umowy. Będzie to możliwe po okresie minimum 5 lat, zgodnie ze stosowną uchwałą Rady Gminy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług przeznaczonych do realizacji projektu wystawiane będą na Gminę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 26 października 2012 r.).

1.  Czy przekazanie środków finansowych przez osoby fizyczne na realizację inwestycji pierwszej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako zapłata (zaliczka z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług)?
2.  Czy przekazanie środków finansowych przez osoby fizyczne na realizację inwestycji drugiej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako zapłata (zaliczka z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług)?
3.  Czy i w którym momencie od chwili otrzymania wpłaty od mieszkańców należy wystawić fakturę w związku z realizacją inwestycji pierwszej?
4.  Czy i w którym momencie od chwili otrzymania wpłaty od mieszkańców należy wystawić fakturę w związku z realizacją inwestycji drugiej?
5.  Czy z chwilą faktycznego odbioru inwestycji pierwszej musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz uczestnika, czy można to zrobić po 5 latach, w momencie faktycznej odsprzedaży instalacji za 1% jej wartości?
6.  Czy z chwilą faktycznego odbioru inwestycji drugiej musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz uczestnika, czy można to zrobić po 5 latach, w momencie faktycznej odsprzedaży instalacji za 1% jej wartości?
7.  Czy i w którym momencie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu ustawy VAT w odniesieniu do inwestycji pierwszej?
8.  Czy i w którym momencie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu ustawy VAT w odniesieniu do inwestycji drugiej?
9.  Czy w związku z odpłatnością należy traktować przekazanie inwestycji pierwszej jako dostawę towarów zgodnie z ustawą VAT?
10.  Czy w związku z odpłatnością należy traktować przekazanie inwestycji drugiej jako dostawę towarów zgodnie z ustawą VAT?
11.  Czy wykonując czynności na podstawie opisanej umowy dotyczącej inwestycji pierwszej, Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT?
12.  Czy wykonując czynności na podstawie opisanej umowy dotyczącej inwestycji drugiej, Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT?
13.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podatników wykonujących na zlecenie Gminy opisaną inwestycję pierwszą?
14.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podatników wykonujących na zlecenie Gminy opisaną inwestycję drugą?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 26 października 2012 r.), w interpretacji indywidualnej IPPP3/443-84/11-4/MP z dnia 20 kwietnia 2011 roku Minister Finansów przyjął w odniesieniu do podobnego problemu (dotyczącego montażu instalacji solarnych), że prawo do odliczenia po stronie podatnika w takiej sytuacji powstanie. Podobne stanowisko zawarto w interpretacji IPTPP1/443-176/12-4/IG (dotyczącej instalacji oczyszczalni przydomowych).

Określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy VAT definiujący pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Oderwanie pojęcia „dostawa towarów” oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę (osobę fizyczną - uczestnika programu) korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

W rozpatrywanej sprawie - zarówno w odniesieniu do pierwszego zdarzenia przyszłego oraz drugiego zdarzenia przyszłego - niezależnie od faktu, iż Gmina przez cały czas trwania projektu pierwszego i drugiego tj. minimum 5 lat pozostawać będzie właścicielem przedmiotu inwestycji pierwszej i drugiej na gruncie prawa cywilnego - nastąpi wydanie przedmiotu transakcji (zarówno w odniesieniu do inwestycji pierwszej jak i inwestycji drugiej) na rzecz osoby będącej uczestnikiem programu, która od tego momentu dysponować będzie daną instalacją jak właściciel.

W ocenie Zainteresowanego udzielając odpowiedzi na pytanie nr 5 i 6 uznać należy, że nie można przenieść prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w rozumieniu przepisów ustawy VAT, w terminie późniejszym (np. po 5 latach, w momencie faktycznej odsprzedaży instalacji za 1% jej wartości) - przeniesienie tego prawa ma miejsce z chwilą wydania danej inwestycji.

Z chwilą faktycznego wydania instalacji solarnej oraz wydania oczyszczalni ścieków nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania danym towarem jak właściciel na rzecz uczestnika programu - w tym momencie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (co stanowi odpowiedź na pytanie czwarte). Zdaniem Wnioskodawcy na pytanie 7 i 8 należy udzielić odpowiedzi twierdzącej - do przeniesienia własności dojdzie z chwilą faktycznego odbioru przez mieszkańca gminy. Fakt, że do przeniesienia własności w znaczeniu cywilistycznym dojdzie później - nie ma w tym kontekście znaczenia.

Istotne jest więc w ocenie Zainteresowanego ustalenie czy dostawa instalacji (zarówno instalacji pierwszej jak i instalacji drugiej) i jej montaż jest czynnością odpłatną bądź nieodpłatną. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Z przedstawionego opisu zarówno pierwszego, jak i drugiego zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach opisanych programów wykonane zostaną instalacje na nieruchomościach osób fizycznych, które z tytułu uczestnictwa w programie zobowiązane zostały do wniesienia wkładu własnego. Wpłaty ponoszą wyłącznie osoby fizyczne, które następnie korzystać będą, jako uczestnicy programu z inwestycji. Pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym. Tym samym, wnoszone wpłaty (zarówno w odniesieniu do pierwszego jak i drugiego zdarzenia prawnego) są niczym innym jak zaliczką na poczet przyszłego świadczenia (dostawy towarów oraz świadczenia usług) dokonywanego przez Gminę. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy same te wkłady (jako zaliczki) podlegają rozliczeniu w podatku VAT według zasad ogólnych - rodzą więc obowiązek wystawienia faktury VAT na zasadach ogólnych - co stanowi odpowiedź na pytanie 3 i 4.

W ocenie Zainteresowanego świadczenia, do wykonania których zobowiązała się Gmina w ramach zarówno pierwszego zdarzenia przyszłego jak i drugiego zdarzenia przyszłego, stanowić będą odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT- stanowią czynności podlegające opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla danego świadczenia. Dlatego na pytanie 1 i 2 należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Zdaniem Wnioskodawcy podobnie należy uznać, odpowiadając na pytanie 9 i 10, za dostawę towarów w rozumieniu ustawy VAT zarówno dostawę dokonaną w ramach zdarzenia przyszłego pierwszego, jak również dostawę dokonaną w ramach zdarzenia przyszłego drugiego.

Zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy VAT zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Ponadto na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, a także ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym). Zadania realizowane zarówno jako pierwsze zdarzenie przyszłe, jak i drugie zdarzenie przyszłe są traktowane jako zadania własne gminy, co mogłoby pozbawić Gminę statusu podatnika VAT, jednak z uwagi na fakt, że podstawą wykonywania obu inwestycji dla ludności są umowy cywilnoprawne, Gmina w dalszym ciągu posiadać będzie status podatnika VAT w odniesieniu do obu opisanych zdarzeń przyszłych - co stanowi odpowiedź na pytanie 11 i 12.

W omawianej sprawie zdaniem Wnioskodawcy, warunki uprawniające do odliczenia są więc spełnione, gdyż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją obu inwestycji będą służyły czynnościom opodatkowanym tym podatkiem, gdyż jak wynika z opisu sprawy dojdzie do odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy, realizowanej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W ocenie Zainteresowanego, udzielając odpowiedzi na pytanie 13 i 14 należy zauważyć, że wobec przedstawionego powyżej stanowiska, a także treści interpretacji indywidualnych wydawanych w analogicznych stanach faktycznych Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT z faktur za wykonanie inwestycji opisanej w pierwszym oraz drugim zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W wyżej powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) wynika, że zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty między innymi w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący osobą prawną i podatnikiem podatku od towarów i usług, wykona dwa zadania inwestycyjne przy dobrowolnym udziale finansowym mieszkańców Gminy.

Zadania te polegać będą na:

1.  wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach inwestycji pn. "..",
2.  wybudowaniu kolektorów słonecznych w ramach inwestycji pn. "….".

Wydatki ponoszone przez Gminę na nabycie towarów i usług wykorzystywanych do realizacji ww. inwestycji związane będą z wykonywaniem zadań własnych gminy. W przedmiotowych inwestycjach jednym (nie jedynym) ze źródeł finansowych będą wpłaty, w wysokości 40% wartości inwestycji pierwszej oraz 30% wartości inwestycji drugiej, dokonywane przez mieszkańców Gminy biorących udział w programie budowy. Każdy mieszkaniec, u którego będzie znajdowała się wybudowana inwestycja wniesie dobrowolny wkład na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych, na podstawie których określono prawa i obowiązki stron a także wysokość partycypacji w kosztach. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne stanowią współfinansowanie budowy ww. inwestycji i są dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł.

Mieszkaniec Gminy będący stroną umowy wniesie część wkładu jako opłatę eksploatacyjną za podejmowane przez Gminę czynności serwisowe związane z inwestycją, a także koszty eksploatacji. Będzie on również czerpał korzyści z inwestycji zamontowanej na jego nieruchomości. W związku z powyższym jego świadczenie pieniężne będzie związane z ekwiwalentnym świadczeniem ze strony Gminy.

Przedmiotowe inwestycje będą realizowane tylko dla tych mieszkańców, z którymi Gmina zawarła umowy i którzy uiszczą ustaloną w umowach kwotę udziału własnego w przeprowadzanej inwestycji. Jedynie u tych mieszkańców Gminy, którzy wezmą udział w inwestycji na powyższych zasadach (w szczególności dokonają stosownych wpłat) dojdzie do realizacji inwestycji. Zakończone inwestycje nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Inwestycje po wybudowaniu będą stanowiły własność Gminy. Gmina po wybudowaniu inwestycji przekaże je nieodpłatnie w użytkowanie mieszkańcowi i w związku z tym nie będzie pobierała dalszych opłat ani też nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z eksploatacją ww. inwestycji innych niż związane z serwisowaniem. Każda z ww. inwestycji będzie po okresie projektu przekazana za 1% wartości mieszkańcowi będącemu stroną umowy. Będzie to możliwe po okresie minimum 5 lat, zgodnie ze stosowną uchwałą Rady Gminy. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług przeznaczonych do realizacji projektu wystawiane będą na Gminę.

Odnosząc się do przedstawionych we wniosku okoliczności wskazać należy, iż w rozpatrywanej sprawie – niezależnie od faktu, iż Wnioskodawca przez okres 5 lat pozostawać będzie właścicielem ww. przydomowych oczyszczalni ścieków lub kolektorów słonecznych na gruncie prawa cywilnego – nastąpi wydanie przedmiotu transakcji na rzecz innego podmiotu będącego uczestnikiem programu, który od tego momentu dysponować będzie instalacją solarną lub przydomową oczyszczalnią ścieków jak właściciel.

Jak już uprzednio wyjaśniono, nie należy bowiem utożsamiać czynności cywilnoprawnej przenoszącej prawo własności z dostawą towarów w rozumieniu prawa podatkowego (ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż z chwilą wydania towaru (kolektorów słonecznych, przydomowych oczyszczalni ścieków) uczestnik programu dysponować będzie tym towarem jak właściciel, czyli władać nim w sensie ekonomicznym. Dana osoba fizyczna rozporządzając ww. towarem będzie czerpała korzyści w postaci przysporzenia swego majątku, czy też korzyści ekonomiczne wynikające z faktu posiadania ww. instalacji.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż z chwilą faktycznego wydania ww. oczyszczalni lub kolektorów słonecznych nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na rzecz uczestnika programu, tym samym uznać należy, iż dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Kwestią podlegającą ocenie w niniejszej sprawie jest ustalenie czy montaż kolektorów słonecznych lub budowa przydomowych oczyszczalni ścieków są czynnościami odpłatnymi bądź nieodpłatnymi.

Mając na uwadze opis sprawy należy zauważyć, iż w przypadku montażu kolektorów słonecznych na domach prywatnych lub budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, wpłaty poniosą wyłącznie osoby fizyczne, które następnie korzystać będą - jako uczestnicy programu - z instalacji solarnej lub oczyszczalni ścieków. W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy stronami zaistnieje więź o charakterze zobowiązaniowym. Tym samym, wnoszone wpłaty będą niczym innym jak zaliczką na poczet przyszłej dostawy towarów dokonywanej przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W związku z powyższym ww. wpłaty wnoszone przez mieszkańców Gminy winny zostać udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi zgodnie z powstałym obowiązkiem podatkowym tj. z chwilą ich otrzymania.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, iż Wnioskodawca z tytułu czynności, do wykonania których zobowiązał się na podstawie umów cywilnoprawnych z mieszkańcami, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynności te stanowić będą odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. nie będą korzystać ze zwolnienia.

Z kolei zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podatników wykonujących na zlecenie Gminy wyżej opisane inwestycje będą spełnione. Bowiem zaznaczyć należy, iż Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowych inwestycji, wbrew temu co twierdzi w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca – będą wykorzystywane przez Zainteresowanego – jak wskazano wyżej – do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych z tytułu realizacji ww. inwestycji – budowy przydomowych oczyszczalni ścieków lub instalacji kolektorów słonecznych - pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się natomiast do zastrzeżeń wyrażonych w piśmie Wnioskodawcy z dnia 30 października 2012 r. stwierdzić należy, iż mając na uwadze treść przedstawionego we wniosku opisu sprawy niezbędnym było, celem dokonania rozstrzygnięcia, wezwanie Wnioskodawcy, w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do uzupełnienia wniosku. Jednocześnie wskazać należy, iż zakres wezwania z dnia 23 października 2012 r. znajduje oparcie w obowiązujących przepisach prawa - art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski