Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-461/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-10
Teza: Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Licencji określonej w wysokości Płatności Licencyjnej stanowiącej cenę nabycia tej Licencji, a odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja; know-how; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; majątek; majątek-składniki majątku; umowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2014 r. (data wpływu 23 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca planuje nabycie licencji niewyłącznej uprawniającej do korzystania z przemysłowej wiedzy w zakresie produkcji konstrukcji spawanych (dalej: Licencja), która to będzie wykorzystywana przez niego w realizowanej działalności gospodarczej. Wnioskodawca chciałby ponadto wskazać, iż nabyte Licencje zostaną jej udostępnione na wynikający z umowy licencyjnej okres, nie krótszy niż 5 lat, z możliwością dalszego przedłużenia.

Wiedza techniczna nabyta przez Wnioskodawcę w ramach Licencji będzie:

1.  niejawna, czyli nie będzie powszechnie znana bądź też łatwo dostępna,
2.  istotna, tj. ważna i użyteczna z punktu widzenia wytwarzania działalności gospodarczej Wnioskodawcy, oraz
3.  zidentyfikowana, czyli opisana w zrozumiały sposób, pozwalający zweryfikować czy spełnione są kryteria niejawności i istotności.

Wynagrodzenie należne Licencjodawcy z tytułu sprzedaży Licencji na rzecz Wnioskodawcy w ramach powyższej transakcji skalkulowane zostanie w taki sposób, iż po podpisaniu stosownej umowy Licencyjnej Wnioskodawca uiści zryczałtowaną opłatę licencyjną (dalej jako: Płatność Licencyjna) dotyczącą całego okresu obowiązywania Licencji, która ustalona zostanie w wartości rynkowej, na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależnego od Spółki ani też od licencjodawcy, biegłego rzeczoznawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Licencji określonej w wysokości Płatności Licencyjnej stanowiącej cenę nabycia tej Licencji, a odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Licencji określonej w wysokości Płatności Licencyjnej stanowiącej cenę nabycia tej Licencji, a odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

W myśl określonej w art. 15 ustawy o PDOP zasady ogólnej kwalifikowalności określonych wydatków jako kosztów podatkowych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. l ustawy o PDOP, natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-l6m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o PDOP.

W art. 16b ustawy o PDOP wskazany został katalog praw majątkowych oraz innych składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie przesłanek mogą zostać zaliczone do kategorii wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Katalog ten obejmuje (w ramach art. 16b ust. l pkt 5 ustawy o PDOP) licencje oraz (zgodnie z art. 16b ust. l pkt 7 ustawy o PDOP) wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej handlowej, naukowej lub organizacyjnej (tzw. know-how).

W opinii Wnioskodawcy przedmiotowa Licencja niewątpliwie powinna zostać uznana za WNiP, gdyż uznanie danego składnika majątkowego za WNiP uzależnione jest dodatkowo od spełnienia następujących przesłanek:

1.  prawo (składnik majątku) musi być nabyte przez podatnika, a nie wytworzone we własnym zakresie (z wyjątkiem, który nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie),
2.  prawo (składnik majątku) powinno nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  przewidywany okres używania danego prawa (składnika majątku) powinien być dłuższy niż rok,
4.  dane prawo (składnik majątku) powinno być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej albo być przez tego podatnika oddane do używania innemu podmiotowi na podstawie umowy licencyjnej, najmu, dzierżawy lub umowy leasingu operacyjnego.

Wnioskodawca chciałby wskazać, iż w jego opinii Licencja będzie spełniać wszystkie powyższe warunki:

1.  Licencja zostanie nabyta przez Wnioskodawcę,
2.  Licencja będzie nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  przewidywany okres używania Licencji będzie dłuższy niż rok,
4.  Licencja będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Dodatkowo Wnioskodawca chciałby podkreślić, iż jak już zostało wskazane w treści zdarzenia przyszłego, nabyta wiedza techniczna w ramach Licencji będzie niejawna, istotna – tj. ważna i użyteczna jak również będzie zidentyfikowana. Odnosząc powyższe do definicji przyjętej przez Komisję Europejską w rozporządzeniu nr 772/2004 w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii, należy wskazać, że w rozumieniu przepisów tego rozporządzenia „know-how” oznacza pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

*   niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,
*   istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, i
*   zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

Ponadto OECD w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku posiłkuje się definicja opracowaną przez Stowarzyszenie Biur Ochrony Własności Przemysłowej, zgodnie z którą „know-how obejmuje całokształt nieujawnionych informacji technicznych, niezależnie od tego, czy podlegają one opatentowaniu czy nie, niezbędnych do przemysłowego wytwarzania produktu lub stworzenia technologii produkcji; ponieważ informacja taka osiągana jest na podstawie doświadczenia, know-how stanowi to, czego producent nie może poznać na podstawie samego zbadania produktu i samej znajomości postępu technicznego”.

W związku z tym wiedza techniczna nabyta przez Wnioskodawcę w ramach Licencji będzie stanowić know-how. Mając powyższe na względzie z perspektywy art. 16b ust. l ustawy o PDOP nabyta przez Spółkę Licencja na korzystanie z know-how stanowić będzie z perspektywy Spółki osobną WNiP, a co za tym idzie powinna podlegać amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna, przy czym podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie stanowić wartość początkowa Licencji, którą stanowić będzie cena jej nabycia.

Okoliczność, że Licencja będzie mieć formę licencji niewyłącznej, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinna w żaden sposób wpływać na prawno-podatkowe traktowanie przedmiotowej Licencji przez Spółkę jako WNiP. Należy bowiem wskazać, że art. 16b ust. l pkt 5 ustawy o PDOP wskazuje jedynie, że WNiP stanowią licencje, bez jakiegokolwiek zawężania tego pojęcia. Tym samym należy uznać, że pojęcie licencji obejmuje także licencje niewyłączne. Powyższe znajduje potwierdzenie w piśmiennictwie „Spotykane w praktyce gospodarczej umowy licencyjne zasadniczo polegają na umożliwieniu korzystania z określonych dóbr niematerialnych licencjobiorcy. Nie wiążą się zatem z rozporządzaniem prawem na dobrach niematerialnych. Mogą mieć charakter wyłączny bądź niewyłączny, a także pełny i niepełny, w zależności od tego, czy są udzielane przez twórcę (bądź też inny podmiot wyłącznie uprawniony do tych praw), czy też licencjobiorcę dalszemu uprawnionemu. Ponadto wyróżnić można licencje właściwe oraz sublicencje” (R. Golat, Opodatkowanie licencji, Warszawa 2003, s. 14, podkreślenie Wnioskodawcy). Powyższe koresponduje także z wykładnią językową pojęcia licencja. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego licencja to m.in. „urzędowe zezwolenie na wykonywanie jakiegoś zawodu lub na produkowanie opatentowanego przez kogoś wyrobu albo na korzystanie z czyjegoś dzieła chronionego prawem autorskim”. Przedstawiona definicja pojęcia licencji nie daje żadnych podstaw do stwierdzenia, że obejmuje ona jedynie licencje o charakterze wyłącznym.

Podobnie analiza przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1410 ze zm.; dalej: Prawo własności przemysłowej) potwierdza, że licencja o charakterze nie wyłącznym jest jedną z podkategorii licencji.

Zgodnie bowiem z art. 76 ust. 4 Prawa własności przemysłowej, jeżeli umowa licencyjna nie zastrzega wyłączności korzystania z wynalazku w określony sposób, udzielenie licencji jednej osobie nie wyklucza możliwości udzielenia licencji innym osobom, a także jednoczesnego korzystania z wynalazku przez uprawnionego z patentu (licencja niewyłączna). W tym kontekście należy wskazać na podstawowe zasady wykładni prawa, w świetle których pojęcie jest reprezentacją zbioru obiektów, która obejmuje wszystkie istotne właściwości tego zbioru, a wszystkie cechy istotne są zarazem konieczne i wystarczające do określenia danego pojęcia. Należy zatem uznać, że pojęcie licencji, jakim posługuje się art. 16b ust. l pkt 5 ustawy o PDOP stanowi zbiór obiektów, do którego należą również licencje o charakterze niewyłącznym.

Prawidłowość stosowania przepisów Prawa własności przemysłowej do umowy licencji know-how znajduje potwierdzenie w literaturze „Chcąc zatem uniknąć odmiennego traktowania pokrewnych z punktu widzenia prawnego i ekonomicznego kategorii umów, należy przyjąć, że do kontraktów know-how, obejmujących inne niż projekty wynalazcze rozwiązania, należy stosować w drodze analogii przepisy dotyczące umów o korzystanie z wynalazków stanowiących tajemnicę i zgłoszonych do opatentowania. Ujednolicenie reżimu prawnego wszystkich umów know-how i poddanie ich analogicznym regułom, jak licencje patentowe jest od dawna postulowane w doktrynie polskiej i zagranicznej. Aprobata dla tego poglądu oznacza w praktyce silne podporządkowanie umów nienazwanych wyróżnionych przez doktrynę czynności prawnej uregulowanej w art. 79 ustawy Prawo własności przemysłowej” (prof. dr hab. Ryszard Skubisz Prawo własności przemysłowej System Prawa Prywatnego tom 14A, Wyd. l, 2012, Legalis). Ponadto wskazuje się, iż pojęcie licencji powinno być rozumiano możliwie szeroko „pojęcie licencji odnosi się w języku prawnym i prawniczym do umów o korzystanie z różnego rodzaju praw własności przemysłowej lub intelektualnej. Nie było zatem i nie ma podstaw do wyłączenia z zakresu pojęcia licencji umów mających za przedmiot udostępnienie korzystania z wiedzy technicznej, tj. informacji i doświadczeń technicznych potrzebnych do prowadzenia produkcji według określonego standardu (por. wyr. WSA w Warszawie z 30.11.2004 r. V SA/WA 2306/04, Legalis)” (P. Kostański, (red.) Prawo własności przemysłowej. Komentarz. Wyd. 2, 2014, Legalis).

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych reguluje art. 16g ust. l z uwzględnieniem ust. 14 ustawy o PDOP. Zgodnie z tymi przepisami wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych stanowi cena nabycia tych praw. Cenę nabycia określa z kolei art. 16g ust. 3 ustawy o PDOP, zgodnie z którym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania. Jeżeli natomiast zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o PDOP wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej tych praw majątkowych nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Powyższy przepis wprowadza zatem zasadę, zgodnie z którą wartość początkową licencji stanowi cena nabycia tej licencji w zakresie, w jakim cena ta nie jest uzależniona od wartości przychodów generowanych z licencji.

Powyższe oznacza w praktyce, że wartość początkową licencji stanowi opłata licencyjna wynikająca z umowy licencyjnej: (i) z wyjątkiem opłat ustalanych w oparciu o wartość przychodów generowanych z tej licencji oraz (ii) pod warunkiem, że możliwe jest określenie tej sumy na dzień zawarcia ww. umowy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe oraz okoliczności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, tj.:

*   okoliczność, że Płatność Licencyjna należna Licencjodawcy ustalona zostanie z góry, jako określona kwota,
*   okoliczność, że wysokość Płatności Licencyjnej będzie określona na poziomie rynkowym, dzięki temu, iż wysokość opłaty wynikać z wyceny niezależnego rzeczoznawcy;
*   okoliczność, że płatność uiszczona zostanie przez Spółkę jednorazowo, po zawarciu umowy, za cały okres korzystania z Licencji,
*   w konsekwencji w momencie nabycia Licencji możliwe będzie ustalenie wartości ww. opłaty, przedmiotowa Płatność Licencyjna, w ocenie Wnioskodawcy, będzie stanowić cenę nabycia licencji, o której mowa w art. 16g ust. 14 ustawy o PDOP. Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, pozostanie aktualne również w przypadku, gdy wysokość jednorazowej opłaty Licencyjnej zostanie wyceniona w oparciu o przyszłe, szacowane obroty Wnioskodawcy, związane z wykorzystaniem Licencji.

Konkludując wartością początkową WNiP w postaci Licencji będzie cena jej nabycia, w wysokości Płatności Licencyjnej, powiększonej o ewentualne koszty związane z nabyciem Licencji.

Spółka chciałaby podkreślić, że przedstawiona przez nią argumentacja znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo można wskazać następujące interpretacje:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 czerwca 2014 r. (sygn. ILPB4/423-143/14-2/ŁM), w której Organ zgodził się z następującym zdaniem wnioskodawcy „z perspektywy art. 16b ust. 1 ustawy o PDOP nabyta przez Spółkę Licencja powinna podlegać amortyzacji jako wartość niematerialna i prawna, przy czym podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie stanowić wartość początkowa Licencji określona według zasad wskazanych w kolejnych przepisach (…) Płatność Licencyjna należna licencjodawcy będzie stanowić cenę nabycia licencji, uwzględnionej przy ustalaniu jej wartości początkowej”;
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lutego 2014 r. (sygn. ILPB4/423-455/13-2/MC), w której Organ wskazał, że „pierwsza opłata licencyjna za 2003 r. za korzystanie ze znaków towarowych stanowi wartość początkową licencji – wartości niematerialnej i prawnej zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powinna być odniesiona w koszty uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne”;
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2012 r. (sygn. IPPB5/423-664/12-2/IŚ), w której Organ zgodził się z następującym zdaniem wnioskodawcy „uiszczona na rzecz Licencjodawcy Opłata początkowa, powinna zostać zakwalifikowana jako cena nabycia (wartość początkowa) licencji i Spółka powinna dokonywać od niej odpisów amortyzacyjnych”.

W świetle ogólnej definicji kosztu zawartej w art. 15 ustawy o PDOP zaprezentowanej na wstępnie niniejszego uzasadnienia należy uznać, że wydatki związane z nabyciem WNiP, o ile służą osiąganiu przychodów bądź zachowaniu, albo zabezpieczeniu ich źródła, są potrącane jako koszt podatkowy poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tych WNiP.

W tym kontekście należy wskazać, że wydatki na nabycie Licencji w postaci Płatności Licencyjnej z pewnością będą dokonane celem osiągnięcia przychodów. Nabycie licencji umożliwi bowiem Wnioskodawcy korzystanie z wiedzy, w zakresie produkcji konstrukcji spawanych, która zostanie wykorzystana do produkcji nowych bądź ulepszenia produktów Wnioskodawcy, co powinno przełożyć się na wzrost konkurencyjności Wnioskodawcy i w konsekwencji zwiększyć jego przychody. Jednocześnie art. 16 ust. l ustawy o PDOP zawiera wyczerpujący i zamknięty katalog sytuacji, w których odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, bądź możliwość rozpoznania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów podatkowych w pełnej wysokości jest ograniczona. W tym kontekście należy podkreślić, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od Licencji nie będzie wypełniać dyspozycji żadnego z przepisów tworzących ww. zamknięty katalog. W szczególności zastosowania nie znajdzie art. 16 ust. l pkt 64 ustawy o PDOP, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną, w postaci wkładu niepieniężnego, stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Nawet gdyby uznać, że Licencja stanowi know-how w rozumieniu art. 16b ust. l pkt 7 ustawy o PDOP, a nie licencję w rozumieniu art. 16b ust. l pkt 5 ustawy o PDOP (co zdaniem Wnioskodawcy nie byłoby prawidłową klasyfikacją Licencji), to i tak ww. art. 16 ust. l pkt 64 ustawy o PDOP nie miałby zastosowania z uwagi na to, że Licencja nie zostanie przez Wnioskodawcę otrzymana w postaci wkładu niepieniężnego, lecz nabyta.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Licencji określonej w wysokości Płatności Licencyjnej stanowiącej cenę nabycia tej Licencji, a odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.