Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-340/14-3/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-11
Teza: należy stwierdzić, iż podwyższenie do wysokości kapitału zakładowego Spółki sprzed jego obniżenia jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem w powyższej sprawie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; kapitał-kapitał zakładowy; obniżka (obniżenie); obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podwyższenie; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje założyć, wraz z inną osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym (dalej jako „Drugi wspólnik”) oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa brytyjskiego (dalej jako „Spółka brytyjska”), spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej jako „Spółka z o.o.”). Spółka brytyjska, na pokrycie udziałów obejmowanych w Spółce z o.o., wniesie jako wkład niepieniężny akcje (dalej jako „Akcje”) w spółce akcyjnej prawa polskiego (dalej jako „Spółka akcyjna”), w całości na kapitał zakładowy. Tym samym Spółka brytyjska obejmie w Spółce z o.o. udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej Akcji, przedstawionej w dniu objęcia udziałów. W przyszłości niewykluczone jest jednak, że Spółka brytyjska będzie chciała wystąpić z tak utworzonej struktury. Operacja ta odbyłaby się poprzez umorzenie udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce z o.o., za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Ponieważ zamiarem wspólników byłoby wówczas pozostawienie kapitału zakładowego Spółki z o.o. na niezmienionym poziomie, doszłoby do jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego. Udziały przysługujące niegdyś Spółce brytyjskiej, o które obniżono by kapitał zakładowy Spółki z o.o., zostałyby objęte w podwyższonym jednocześnie kapitale zakładowym tejże spółki przez Wnioskodawcę i Drugiego wspólnika. W dalszej przyszłości, już po przeprowadzeniu ww. zmian w składzie wspólników Spółki z o.o., możliwa jest sprzedaż Akcji, wniesionych na początku wkładem do Spółki z o.o., przez tą spółkę.

Wnioskodawca informuje, że pytania nr 2 i 3 zadaje jako osoba planująca założenie Sp. z o.o.

Wnioskodawca przesłał uzupełnienie informując, że:

*   spółce, którą Wnioskodawca planuje założyć, planuje być nadana następująca nazwa i adres: A. Sp. z o.o.

*   Ponadto, Wnioskodawca uzupełnia stan faktyczny o następującą informację: W wyniku jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego nie dojdzie do rozdysponowania zysku Spółki z o.o. (udziały przysługujące wcześniej Spółce brytyjskiej zostaną objęte przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników, bez konieczności wnoszenia przez nich dodatkowych wkładów. Kwota, o którą w wyniku umorzenia zostanie obniżony kapitał zakładowy, zostanie przeksięgowana na kapitał zapasowy, a następnie powrotnie na kapitał zakładowy, przy czym będzie to operacja o charakterze technicznym, a efektem będzie pozostawienie kapitału zakładowego w dotychczasowej wysokości i tej samej wysokości wkładów, z których kapitał ten został utworzony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku umorzenia udziałów, jakie posiadać będzie Spółka brytyjska w Spółce z o.o., bez wynagrodzenia (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego), powstanie przychód dla Wnioskodawcy?
2.  Czy Spółka z o.o. podlegać będzie podatkowi od czynności cywilnoprawnych w związku z jednoczesnym obniżeniem i podwyższeniem jej kapitału zakładowego?
3.  Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę z o.o., wniesionych do niej tytułem wkładu niepieniężnego, przez Spółkę brytyjską, Akcji, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych Spółce brytyjskiej, nawet jeżeli do sprzedaży dojdzie już po umorzeniu udziałów Spółki brytyjskiej (obniżenie kapitału zakładowego) i objęciu udziałów o tej samej wartości nominalnej przez pozostałych w Spółce z o.o. wspólników (jednoczesne podwyższenie kapitału zakładowego)?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych, w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka z o.o. nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w związku z jednoczesnym obniżeniem i podwyższeniem jej kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z art. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm. - dalej jako „PCC”), podatkowi podlega zmiana umowy spółki. Z kolei zgodnie z art. 1 ust. 5 pkt 2 lit. a) PCC, zmiana umowy spółki podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się, w przypadku spółki kapitałowej, jej rzeczywisty ośrodek zarządzania. Dalej, wg art. 4 pkt 9 PCC, przy zmianie umowie spółki innej niż umowa spółki cywilnej, obowiązek podatkowy ciąży na sp. z o.o. Wobec spełnienia powyższych przesłanek, Spółka z o.o. będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostanie dokonana jedna z czynności mieszczących się w definicji „zmiany umowy spółki”.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 PCC, za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub środków spółki oraz dopłaty. W przedmiotowej sprawie nie wystąpią ani dopłaty ani podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki. Opisywane zdarzenie przyszłe mieści się natomiast w zakresie hipotezy podwyższenia kapitału zakładowego z wkładów. Opisywane zdarzenie przyszłe mieści się natomiast w zakresie hipotezy podwyższenia kapitału zakładowego z wkładów. Podwyższony kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostanie bowiem pokryty wkładem niepieniężnym wniesionym wcześniej przez Spółkę brytyjską.

Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że wniesienie przez Spółkę brytyjską wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów obejmowanych w kapitale zakładowym Spółki z o.o. będzie na potrzeby podatku od czynności cywilnoprawnych rozpoznane już na etapie założenia Spółki z o.o. Przypisanie zatem Spółce z o.o. obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w przedmiotowej sprawie doprowadziłoby do potencjalnej sytuacji podwójnego opodatkowania tego samego zdarzenia, co byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., Nr 78 poz. 483 ze zm.).

Co więcej, należy zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) PCC, podstawą opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Tymczasem w przedmiotowej sprawie najpierw dojdzie do obniżenia, a następnie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. w ten sposób, że wysokość kapitału zakładowego pozostanie na tym samym poziomie, co przed przeprowadzeniem opisywanej operacji. Kwota, o którą w wyniku umorzenia zostanie obniżony kapitał zakładowy, zostanie przeksięgowana na kapitał zapasowy, a następnie powrotnie na kapitał zakładowy, przy czym będzie to operacja o charakterze technicznym, a efektem będzie pozostawienie kapitału zakładowego w dotychczasowej wysokości i tej samej wysokości wkładów, z których kapitał ten został utworzony. W konsekwencji, jednoczesne obniżenie i podwyższenie kapitału zakładowego powinno być postrzegane jako jedna całość z gospodarczego punktu widzenia, a zatem skutki podatkowe takich działań powinny być ustalane w odniesieniu do ich końcowego efektu, nie zaś w odniesieniu do poszczególnych etapów jednej czynności w sensie ekonomicznym (podobnie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 marca 2009 r. sygn. III SA/Wa 2671/08). Końcowym zaś efektem jest brak zmian w wysokości kapitału zakładowego Spółki z o.o.

W świetle przedstawionych wyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że Spółka z o.o. nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w związku z jednoczesnym obniżeniem i podwyższeniem jej kapitału zakładowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienia hipoteki,
9.  ustanowienia odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, j) umowy depozytu nieprawidłowego,
10.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają także - na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy - zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. W zakresie przedmiotowym ustawy zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 mieszczą się także orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Zapis art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych przy umowie spółki kapitałowej ciąży na spółce. Podstawę opodatkowania stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy przy zmianie umowy spółki stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy przy zmianach umowy spółki stosuje się stawkę podatku przewidzianą dla umowy spółki, czyli stawkę w wysokości 0,5%. Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego (art. 10 ust. 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca planuje założyć, wraz z inną osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym (dalej jako „Drugi wspólnik”) oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa brytyjskiego (dalej jako „Spółka brytyjska”), spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej jako „Spółka z o.o.”). Spółka brytyjska, na pokrycie udziałów obejmowanych w Spółce z o.o., wniesie jako wkład niepieniężny akcje (dalej jako „Akcje”) w spółce akcyjnej prawa polskiego (dalej jako „Spółka akcyjna”), w całości na kapitał zakładowy. Tym samym Spółka brytyjska obejmie w Spółce z o.o. udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej Akcji, przedstawionej w dniu objęcia udziałów. W przyszłości niewykluczone jest jednak, że Spółka brytyjska będzie chciała wystąpić z tak utworzonej struktury. Operacja ta odbyłaby się poprzez umorzenie udziałów Spółki brytyjskiej w Spółce z o.o., za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia. Ponieważ zamiarem wspólników byłoby wówczas pozostawienie kapitału zakładowego Spółki z o.o. na niezmienionym poziomie, doszłoby do jednoczesnego obniżenia i podwyższenia kapitału zakładowego. Udziały przysługujące niegdyś Spółce brytyjskiej, o które obniżono by kapitał zakładowy Spółki z o.o., zostałyby objęte w podwyższonym jednocześnie kapitale zakładowym tejże spółki przez Wnioskodawcę i Drugiego wspólnika. W dalszej przyszłości, już po przeprowadzeniu ww. zmian w składzie wspólników Spółki z o.o., możliwa jest sprzedaż Akcji, wniesionych na początku wkładem do Spółki z o.o., przez tą spółkę. Wnioskodawca informuje, że pytania nr 2 i 3 zadaje jako osoba planująca założenie Sp. z o.o.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, iż obniżenie kapitału zakładowego Spółki oraz jego podwyższenie do wysokości kapitału zakładowego Spółki sprzed jego obniżenia stanowią dwie odrębne czynności. W wyniku pierwszej czynności umorzeniu będą podlegać udziały spółki brytyjskiej w Spółce z o.o. Następnie udziały przysługujące niegdyś spółce brytyjskiej, o które obniżonoby kapitał zakładowy Spółki z o.o. zostałyby objęte w podwyższonym jednocześnie kapitale zakładowym tejże spółki przez Wnioskodawcę i Drugiego Wspólnika.

Reasumując należy stwierdzić, iż podwyższenie do wysokości kapitału zakładowego Spółki sprzed jego obniżenia jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. A zatem w powyższej sprawie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, że orzeczenie te zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.