Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.303.2019.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-02
Teza: Określenie stawki podatku VAT dla dostawy udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; dostawa; nieruchomości; stawka; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2019 r. (data wpływu 17 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 27 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczone 2 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla dostawy udziału w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 27 czerwca 2019 r. (skutecznie doręczone 2 lipca 2019 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla dostawy udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada siedzibę i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca realizuje obecnie inwestycję obejmującą budowę obiektu budowlanego: „Budynek zamieszkania zbiorowego typu dom studencki z samodzielnymi lokalami, z nieuciążliwymi usługami towarzyszącymi (biura, drobne usługi, gastronomia, handel) i garażem podziemnym, zlokalizowany w śródmiejskiej zabudowie uzupełniającej” (dalej: Budynek), wraz z instalacjami wewnętrznymi: wody ciepłej i zimnej, wody na cele p.poż., kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, grzewczej, wentylacji bytowej i pożarowej, elektrycznej, teletechnicznej, instalacją zewnętrzną kanalizacji deszczowej ze zbiornikiem retencyjnym, elektryczną oświetlenia terenu oraz zagospodarowania terenu w tym chodnikami pieszymi.

Wielkość powierzchni zabudowy wynosić będzie 1.020,90 m2, wielkość powierzchni użytkowej netto wynosić będzie 7.759,90 mm2, w tym:

1.  powierzchnia netto pokoi studenckich (powierzchnia użytkowa) - 4.052,18 mm2
2.  powierzchnia netto części pomocniczej akademika - 2.206,70 mm2
3.  powierzchnia użytkowa części pod wynajem - 145,54 mm2
4.  powierzchnia pomocnicza usług pod wynajem - 78,32 mm2
5.  parking podziemny wielostanowiskowy - 1.355,48 mm2.

Kubatura Budynku ma wynosić 31.628,47 m3. Całkowita wysokość ma wynosić 25m do 8 kondygnacji nadziemnych plus kondygnacja garażowa podziemna.

W Budynku znajdować się będzie około 182 lokali do zamieszkania oraz około 3 lokale usługowe. W ramach kondygnacji podziemnej Wnioskodawca zamierza wybudować garaż podziemny składający się z około 45 miejsc postojowych, który będzie stanowił samodzielny lokal użytkowy w rozumieniu dyspozycji art. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Przedsięwzięcie inwestorskie będzie zatem obejmowało przede wszystkim budowę obiektu budowlanego - budynku domu studenckiego (obejmującego około 182 lokali mieszkalnych) wraz z częścią usługową (około 3 lokale usługowe).

Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych (mieszkań studenckich) nie będzie przekraczać 150 m3.

Wnioskodawca uzyskał 11 maja 2018 roku decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmujące budowę budynku zamieszkania zbiorowego - domu studenckiego, akademika z usługami oraz garażem podziemnym z instalacjami wewnętrznymi: wodną, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, c.o., wentylacji i klimatyzacji, elektroenergetyczną, telekomunikacyjną, zagospodarowaniem terenu z wewnętrznym układem komunikacyjnym, chodnikami, schodami terenowymi, miejscami postojowymi, murem oporowym przy granicy z działką nr 5 murami oporowymi przy pochylni do garażu podziemnego, ukształtowaniem skarp i urządzeniem terenów zielonych na działce stanowiącej własność Wnioskodawcy.

W pozwoleniu na budowę wskazano kategorię obiektu jako: IX / XVII.

Kategoria IX obejmuje: budynki kultury, nauki i oświaty, jak: teatry, opery, kina, muzea, galerie sztuki, biblioteki, archiwa, domy kultury, budynki szkolne i przedszkolne, żłobki, kluby dziecięce, internaty, bursy i domy studenckie, laboratoria i placówki badawcze, stacje meteorologiczne i hydrologiczne, obserwatoria, budynki ogrodów zoologicznych i botanicznych. Kategoria XVII obejmuje: budynki handlu, gastronomii i usług, jak: sklepy, centra handlowe, domy towarowe, hale targowe, restauracje, bary, kasyna, dyskoteki, warsztaty rzemieślnicze, stacje obsługi pojazdów, myjnie samochodowe, garaże powyżej dwóch stanowisk, budynki dworcowe.

Wnioskodawca dnia 10 sierpnia 2018 roku wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o nadanie symbolu według klasyfikacji PKOB dla wskazanej wyżej inwestycji. Z uzyskanej dnia 22 sierpnia 2018 roku odpowiedzi Urzędu Statystycznego wynika, że budynek, w którym co najmniej 50% powierzchni użytkowej przeznaczone jest na cele zakwaterowania w domu studenckim, mieści się w zakresie klasy: PKOB grupa 113 klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”.

Obecnie, w przeciągu najbliższych miesięcy Wnioskodawca planuje sprzedaż na rzecz nabywców udziału w nieruchomości, która zabudowana będzie Budynkiem. Nabywcy staną się zatem właścicielami udziału w nieruchomości i współwłaścicielami znajdującego się na tej nieruchomości Budynku. W ramach sprzedaży udziału nabywcy nabędą prawo do wyłącznego posiadania i pobierania pożytków z lokalu mieszkalnego położonego w Budynku na wskazanej kondygnacji, oznaczonego konkretnym numerem oraz o konkretnej powierzchni wskazanej w akcie notarialnym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem dostawy będą udziały w nieruchomości. Do czasu zakończenia inwestycji tj. uzyskania pozwolenia na użytkowanie, Prezydent Miasta nie wyda w stosunku do realizowanej obecnie inwestycji zaświadczenia o samodzielności lokali, dlatego Wnioskodawca nie jest w stanie odpowiedzieć na dzień dzisiejszy czy będą to samodzielne lokale mieszkalne.

Obecnie Wnioskodawca podpisuje z klientami umowy rezerwacyjne dotyczące sprzedaży udziału odpowiadającego powierzchni lokalu położonego w budynku na konkretnej kondygnacji, oznaczonego konkretnym numerem, składającego się z jednego pokoju, aneksu kuchennego/kuchni, łazienki i przedpokoju o zaprojektowanej powierzchni użytkowej określonej w umowie rezerwacyjnej, do sumy powierzchni wszystkich lokali, z prawem posiadania i pobierania pożytków z tego lokalu. Wielkość udziałów w częściach wspólnych oraz udział w gruncie zostanie określony w umowie przeniesienia własności.

W umowach rezerwacyjnych określono ponadto, że w przypadku gdy Prezydent Miasta wyda zaświadczenia o samodzielności lokalu, przedmiotem umowy będzie lokal stanowiący odrębną nieruchomość tj. samodzielny lokal mieszkalny.

Jak wskazano powyżej - do czasu zakończenia inwestycji tj. uzyskania pozwolenia na użytkowanie, Prezydent Miasta nie wyda zaświadczeń o samodzielności lokali.

Osobnym przedmiotem sprzedaży będzie również miejsce postojowe położone w garażu podziemnym, z tym że Wnioskodawca jest świadomy, że sprzedaż miejsca postojowego opodatkowana będzie według stawki podstawowej tj. 23% i nie jest to przedmiotem wniosku.

W przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę od Prezydenta Miasta zaświadczeń o samodzielności lokali, dla lokali tych będzie prowadzona odrębna księga wieczysta. W przypadku nieuzyskania ww. zaświadczeń, dla nieruchomości będzie prowadzona jedna księga wieczysta obejmująca Budynek, w którym znajdować się będą 182 lokale.

W przypadku garażu, niezależnie od statusu lokali mieszkalnych, prowadzona będzie odrębna księga wieczysta, gdyż garaż ten będzie spełniał warunki samodzielnego lokalu użytkowego.

Nabywca udziału w nieruchomości nabędzie prawo do wszelkich powierzchni Budynku będących częściami wspólnymi Budynku tj. grunt zabudowany, klatki schodowe, windy, korytarze przeznaczone do wspólnego korzystania, ściany nośne budynku, fundamenty, elewacja, dach oraz stropy, piwnice w tej części, w której nie będą wydzielone na powierzchnie na miejsca parkingowe, pomieszczenia obsługi technicznej (akumulatorownia, rozdzielnia), piony kanalizacyjne oraz instalacja wodna do zaworu odcinającego w mieszkaniach. Jak wskazano powyżej, osobnym przedmiotem sprzedaży będzie natomiast miejsce postojowe w garażu podziemnym i nabywcy udziału w nieruchomości nie będą, w ramach sprzedaży udziału, nabywać prawa do powierzchni garażu, gdyż sprzedaż tej powierzchni zostanie dokonana osobną czynnością.

Jak wskazano powyżej z nabywcą zawierana będzie umowa sprzedaży dotycząca udziału w nieruchomości. Natomiast w przypadku sprzedaży miejsc postojowym w garażu podziemnym, zawierana będzie osobna umowa sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana przez Wnioskodawcę dostawa udziału w nieruchomości, która zabudowana będzie Budynkiem na rzecz nabywców będzie podlegać preferencyjnej stawce podatku w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, stawka podatku VAT dotycząca dostawy udziału w nieruchomości, która zabudowana będzie Budynkiem na rzecz klientów będzie podlegać preferencyjnej stawce podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - według art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem, na wstępie należy zauważyć, że przy kwestii związanej ze stawką podatku VAT dla sprzedaży pomieszczeń mieszkalnych, istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie budynku wg symbolu PKOB. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację należy oprzeć się na klasyfikacji obiektu uzyskanej przez Wnioskodawcę.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1) i 2) w okresie od dnia 1 stycznia 2019 roku do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: 1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%; 2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy - stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki Instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 mm2, 2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mm2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy - w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Oznacza to, że co do zasady wszystkie budynki mieszkalne sklasyfikowane w dziale 11 PKOB stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego, a tym samym spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);

*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi Instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie, itp.).

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że ustawodawca, w powołanym wyżej art. 41 ust. 12-12c, przyznał prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczając jednocześnie do tego budownictwa m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy dostawa udziału w nieruchomości, która zabudowana będzie Budynkiem opodatkowana będzie 8% stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla czynności dotyczącej obiektów budowlanych istotne jest prawidłowe zaklasyfikowanie obiektu wg symbolu PKOB. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji PKOB.

Wskazania bowiem wymaga, że podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu budowlanego do właściwego PKOB nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKOB wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKOB wymienionych we wniosku budynków) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

W myśl przepisu art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – stosownie do treści art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 mm2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mm2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 z późn.zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Grupa 113 obejmuje klasę 1130 – Budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa ta obejmuje:

*   budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.;

*   budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych;

*   budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Klasa 1130 nie obejmuje:

*   szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264);

*   zabudowań koszarowych (1274).

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część "mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 cyt. ustawy).

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego lub lokalu użytkowego. Pomieszczeniem takim może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2019 r., poz. 1065) – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Zgodnie z § 3 pkt 10 przywołanego wyżej rozporządzenia, przez pomieszczenie mieszkalne, należy rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że ustawodawca, w powołanym wyżej art. 41 ust. 12-12c, przyznał prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczając jednocześnie do tego budownictwa m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada siedzibę i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca realizuje obecnie inwestycję obejmującą budowę obiektu budowlanego: „Budynek zamieszkania zbiorowego typu dom studencki z samodzielnymi lokalami, z nieuciążliwymi usługami towarzyszącymi (biura, drobne usługi, gastronomia, handel) i garażem podziemnym, zlokalizowany w śródmiejskiej zabudowie uzupełniającej” (dalej: Budynek), wraz z instalacjami wewnętrznymi.

W Budynku znajdować się będzie około 182 lokali do zamieszkania oraz około 3 lokale usługowe. W ramach kondygnacji podziemnej Wnioskodawca zamierza wybudować garaż podziemny składający się z około 45 miejsc postojowych, który będzie stanowił samodzielny lokal użytkowy w rozumieniu dyspozycji art. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Przedsięwzięcie inwestorskie będzie zatem obejmowało przede wszystkim budowę obiektu budowlanego - budynku domu studenckiego (obejmującego około 182 lokali mieszkalnych) wraz z częścią usługową (około 3 lokale usługowe).

Powierzchnia użytkowa poszczególnych lokali mieszkalnych (mieszkań studenckich) nie będzie przekraczać 150 m3.

Wnioskodawca uzyskał 11 maja 2018 roku decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmujące budowę budynku zamieszkania zbiorowego - domu studenckiego, akademika z usługami oraz garażem podziemnym z instalacjami wewnętrznymi. W pozwoleniu na budowę wskazano kategorię obiektu jako: IX / XVII.

Wnioskodawca dnia 10 sierpnia 2018 roku wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi z wnioskiem o nadanie symbolu według klasyfikacji PKOB dla wskazanej wyżej inwestycji. Z uzyskanej dnia 22 sierpnia 2018 roku odpowiedzi Urzędu Statystycznego wynika, że budynek, w którym co najmniej 50% powierzchni użytkowej przeznaczone jest na cele zakwaterowania w domu studenckim, mieści się w zakresie klasy: PKOB grupa 113 klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem dostawy będą udziały w nieruchomości. Do czasu zakończenia inwestycji tj. uzyskania pozwolenia na użytkowanie, Prezydent Miasta nie wyda w stosunku do realizowanej obecnie inwestycji zaświadczenia o samodzielności lokali.

Obecnie Wnioskodawca podpisuje z klientami umowy rezerwacyjne dotyczące sprzedaży udziału odpowiadającego powierzchni lokalu położonego w budynku na konkretnej kondygnacji, oznaczonego konkretnym numerem, składającego się z jednego pokoju, aneksu kuchennego/kuchni, łazienki i przedpokoju o zaprojektowanej powierzchni użytkowej określonej w umowie rezerwacyjnej, do sumy powierzchni wszystkich lokali, z prawem posiadania i pobierania pożytków z tego lokalu. Wielkość udziałów w częściach wspólnych oraz udział w gruncie zostanie określony w umowie przeniesienia własności.

Osobnym przedmiotem sprzedaży będzie również miejsce postojowe położone w garażu podziemnym, z tym że Wnioskodawca jest świadomy, że sprzedaż miejsca postojowego opodatkowana będzie według stawki podstawowej tj. 23%.

Nabywca udziału w nieruchomości nabędzie prawo do wszelkich powierzchni Budynku będących częściami wspólnymi Budynku

Jak wskazano powyżej z nabywcą zawierana będzie umowa sprzedaży dotycząca udziału w nieruchomości. Natomiast w przypadku sprzedaży miejsc postojowym w garażu podziemnym, zawierana będzie osobna umowa sprzedaży.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia stawki podatku VAT dla dostawy udziału w nieruchomości.

Jak wskazał Wnioskodawca, na chwilę obecną przedmiotem sprzedaży nie będą samodzielne lokale mieszkalne w rozumieniu ustawy o własności lokali, ponieważ w ww. budynku nie są one wyodrębnione. Przedmiotem sprzedaży będzie udział w nieruchomości odpowiadający powierzchni lokalu składającego się z jednego pokoju, aneksu kuchennego/kuchni, łazienki i przedpokoju z prawem do wszelkich powierzchni budynku będących jego częściami wspólnymi, znajdujący się w domu studenckim sklasyfikowanym w PKOB grupa 113 klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania” zaliczanym zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i powołanych przepisów należy stwierdzić, że dla dostawy opisanych we wniosku udziałów w nieruchomości stanowiących mieszkania studenckie w budynku zbiorowego zamieszkania sklasyfikowanym w grupowaniu PKOB 113, o powierzchni użytkowej, która wynosi nie więcej niż 150 mm2 (w odniesieniu do każdego z lokali), zastosowanie znajdzie obniżona 8% stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12, w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejsza dotyczy wyłącznie określenia stawki podatku dla dostawy udziału w nieruchomości, natomiast inne kwestie nie objęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Podkreślić również należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej obiektów będących przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.