Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-310/07-4/PJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-10
Teza: Dokonując wypłaty świadczeń o których mowa w art. 30 a ust 1 pkt 1 – 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na rzecz podmiotu nieposiadającego rezydencji podatkowej Rzeczpospolitej Polskiej, który nie jest podatnikiem podatku dochodowego ( spółka osobowa ), należy stosować zasady opodatkowania obowiązujące wspólników spółek osobowych, uwzględniając zasadę proporcjonalności posiadanych udziałów
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; dywidendy; rezydent podatkowy; spółki; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19.10.2007 r. (data wpływu 24.10.2007 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń wypłacanych udziałowcom będącym nierezydentami - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.10.2007r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 30.11.2007 r. (data wpływu 07.12.2007 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń wypłacanych udziałowcom będącym nierezydentami.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Firma nnnn w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zamierza dokonać płatności na rzecz swojego udziałowca firmy gggggg posiadającego 100% udziałów.

ggggg jest podmiotem z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, zarejestrowanym zgodnie z przepisami prawa stanu Delaware. Dla celów podatkowych na terytorium USA firma ggggg wybrała zasadę opodatkowania na poziomie wspólników, zbieżną z regułami opodatkowania spółek osobowych. Oznacza to, że ggggggg stanowi podmiot transparentny podatkowo co oznacza, że nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

49 % udziałów ggggggg należy do bbbbbb, spółki będącej dla celów podatku dochodowego rezydentem USA. Pozostałe 51 % udziałów należy do nowojorskiego funduszu inwestycyjnego – ssss . sssssss nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tego podmiotu opodatkowane są na poziomie wspólników. Większość bezpośrednich udziałowców sssss posiada status rezydenta USA. Dla celów podatku dochodowego są to głównie spółki ( osoby prawne ), a niewielką ilość udziałowców stanowią osoby fizyczne.

Firma nnnnnn podjęła czynności zmierzające do uzyskania dla ggggggg potwierdzenia rezydencji podatkowej tworzących ją wspólników przez właściwy organ podatkowy ( USA IRS Form 6166 ). Otrzymany certyfikat powinien potwierdzić rezydencję podatkową w USA około 90 % wspólników gggggg ( tzw. partial 6166 ).

Planowane wypłaty będą obejmowały w szczególności:

*   zysk z działalności gospodarczej,
*   dywidendy,
*   odsetki,
*   zysk kapitałowy w rozumieniu art. 9, 11, 12, 13, 14 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do proporcjonalnego stosowania zapisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?

W szczególności, czy w przypadku wypłaty świadczeń podlegających w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na rzecz podmiotu, którego dochody są opodatkowane na poziomie wspólników, Wnioskodawca jest uprawniony do proporcjonalnego stosowania zapisów wynikających z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – do tej części płatności, która przypada na wspólników, których rezydencja podatkowa została udokumentowana stosownym certyfikatem?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wypłat określonych w stanie faktycznym, stosowanie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podmiocie wypłacającym ciążyć będzie obowiązek płatnika, w zakresie pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego ( tzw. podatku u źródła ). Przepisy dotyczące podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska ( art. 21 ust. 2 oraz 22a ). Jednocześnie płatnik uprawniony jest do zastosowania stawki podatku wynikającego z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niedobrania podatku zgodnie z taką samą umową, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym certyfikatem rezydencji ( art. 26 ust. 1 UPDOP ).

Analogicznie osoby prawne dokonujące wypłat na rzecz osób fizycznych nie mających miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązane są jako płatnicy do pobrania podatku u źródła ( art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – updof ). Przepisy dotyczące poboru podatku u źródła stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. ( art. 29 ust. 2 oraz art. 30a ust. 2 ). Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie ( niezapłacenie ) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z uwagi na fakt, że zarówno w przypadki ggggg, jak i sssss mechanizm opodatkowania dochodów jest zbliżony do opodatkowania dochodów w spółkach osobowych, zastosowanie powinny mieć zasady wyrażone w art. 5 updop oraz art. 8 ust. 1 updof.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady te stosuje się odpowiednio m. in. do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych.

Konsekwentnie w przypadku dokonywania określonych we wniosku wypłat na rzecz podmiotu, który nie jest podatnikiem podatku dochodowego, należy stosować zasady opodatkowania obowiązujące wspólników spółek osobowych. W takim przypadku wielkość podstawy opodatkowania czy podatku w podziale na poszczególnych wspólników należy ustalić proporcjonalnie do posiadanych udziałów.

Powyższe podejście jest zgodne ze stanowiskiem Komitetu Podatkowego OECD zawartym w opublikowanym w 1999 r. raporcie Pt. „Stosowanie Modelowej Konwencji do Spółek Osobowych ( The Applikation of the OECD Model TaxConvention to Partnership paris 1999 ).

Zdaniem Komitetu, w przypadku, gdy spółka nie posiada statusu rezydenta – jej wspólnicy powinni mieć możliwość skorzystania z uprawnień jakie daje odpowiednia umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta przez państwo rezydencji podatkowej wspólnika o ile opodatkowaniu podlegają dochody jakie przypisuje się wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w takiej spółce.

Podobne stanowisko wyraził również Urząd Skarbowy Poznań – Nowe Miasto w postanowieniu z dnia 30 czerwca 2005 r. ( sygn. ZDB/415-23/HZA/05 ).

Mając na uwadze powyższe, posiadanie certyfikatu potwierdzającego rezydencję podatkową przykładowo 90 % udziałowców nnnn uprawniało będzie Wnioskodawcę do zastosowania odpowiednich stawek podatku lub do niepobrania takiego podatku zgodnie z zapisami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z USA, w stosunku do 90 % wypłaconych należności.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na postawione pytanie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek Państwa w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji.

Przepisy prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nadają spółce osobowej statusu podatnika.

Rozliczenie podatku dochodowego w przypadku spółek osobowych spoczywa na jej udziałowcach, będących podatnikami podatku dochodowego z tytułu uzyskiwanych dochodów w ramach posiadanego udziału w spółce osobowej.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Oznacza to, że dochody uzyskane z tytułu udziału w spółce osobowej będą opodatkowane odrębnie u każdego udziałowca.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów ( przychodów ) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ( w zakresie tzw. ograniczonego obowiązku podatkowego ).

Powyższą regulację na podstawie art. 4a ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W dyspozycji tego przepisu ( art. 30a ust. 1 pkt 1 – 5 ) są m. in. dochody (przychody) z tytułu:

1.  odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej,
2.  odsetek i dyskonta od papierów wartościowych,
3.  odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
4.  dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,
5.  od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

(…)

Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego spoczywa na płatniku zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 ww. ustawy. W myśl tego przepisu płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Na podstawie art. 30a ust. 2 ww. ustawy, przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zamierza dokonać płatności na rzecz swojego udziałowca z siedzibą na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, który dla celów podatkowych wybrał zasadę opodatkowania na poziomie wspólników, zbieżną z regułami opodatkowania spółek osobowych.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż dokonując wypłaty świadczeń o których mowa w art. 30 a ust 1 pkt 1 – 5 ww. ustawy na rzecz podmiotu nieposiadającego rezydencji podatkowej Rzeczpospolitej Polskiej, który nie jest podatnikiem podatku dochodowego ( spółka osobowa ), należy stosować zasady opodatkowania obowiązujące wspólników spółek osobowych, uwzględniając zasadę proporcjonalności posiadanych udziałów.

Oznacza to, że dochód ( przychód ) zostanie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych na tym szczeblu w istniejącej strukturze udziałów ( gdy udziałowcami spółki osobowej są inne spółki osobowe ), na poziomie którego pojawi się podmiot mający status podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przypadku uzyskania od tych podatników certyfikatów rezydencji, należy uwzględniać umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.