Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.183.2023.3.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-16
Teza: Kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Obowiązek podatkowy z tytułu wykonanych usług – za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia – powstał 15 grudnia 2022 r., a usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A. B przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (realizowanych przez A w ramach Konsorcjum X, za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) w przypadku udokumentowania ich fakturą wystawioną przez A.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; rozliczanie (rozliczenia); usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe** w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia jako niestanowiącej wynagrodzenia za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz momentu powstania obowiązku podatkowego i udokumentowania fakturą usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) **i prawidłowe** w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia w całości jako stanowiącej w całości wynagrodzenie za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

20 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 20 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia jako niestanowiącej wynagrodzenia za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia w całości jako stanowiącej w całości wynagrodzenie za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· momentu powstania obowiązku podatkowego i udokumentowania fakturą usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

· braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktury w związku z wypłatą kwoty na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 czerwca 2023 r. (wpływ 22 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 13 lipca 2023 r. (wpływ 13 lipca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowane, które wystąpiły z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B

### Opis stanu faktycznego

Spółka B została powołana (…) przez C oraz D.

Jej celem jest wybudowanie Instalacji (…) („Zakład 1”) wraz z (…) („Zakład 2”).

Budowa Zakładu 1 oraz Zakładu 2 jest finansowana zarówno z funduszy unijnych, funduszy krajowych, środków własnych jak i w dużej części z finansowania zewnętrznego pozyskanego od instytucji finansowych.

Po wybudowaniu Zakładu 1 oraz Zakładu 2 mają one zostać oddane do zrządzania B na okres xx lat.

Budowa i zarządzanie Zakładem 1 wraz z Zakładem 2 są realizowane w oparciu o umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym („Umowa o PPP”). Stronami Umowy o PPP są: podmiot publiczny, tj. MPxx oraz partner prywatny, tj. B. Umowa została zawarta na okres xx lat.

Głównym celem projektu (…). O projekcie budowy Zakładu 1 wraz z Zakładem 2 B informuje na swojej stronie internetowej.

Wnioskodawca wraz z konsorcjantem, tj. D, jest zaangażowana, jako podwykonawca B, w realizację przedsięwzięcia „(…)” („Inwestycja”).

W konsorcjum A oraz D („Konsorcjum X”) liderem jest A. Konsorcjum X będzie tzw. podmiotem O&M, czyli podmiotem zarządzającym zakładem (Zakładem 1 oraz Zakładem 2), działającym na rzecz B.

Zakład jest w fazie budowy, realizowanej przez inne konsorcjum, w którego skład wchodzą E oraz F („Wykonawca Y”).

B, Wykonawca Y, oraz Konsorcjum X zawały szereg umów pomiędzy sobą w celu realizacji Inwestycji.

Pomiędzy B a Wykonawcą Y została zawarta umowa („Umowa Y”), zgodnie z którą Wykonawca Y jest zobowiązany do wybudowania Zakładu 1 oraz Zakładu 2. Umowa Y przewiduje, że oddanie do użytkowania Zakładu 2 będzie następować w dwóch etapach.

Pierwszy, to tzw. „(…)”, czy też rozruch techniczny (…), w celu realizacji którego Wykonawca Y miał dostarczyć Zakładowi 2 B w sierpniu 20xx r. w celu dokonania rozruchu technicznego.

W ramach (…):

(…).

Okres (…) miał trwać do końca roku 20xx. Miał się zakończyć uzyskaniem przez Wykonawcę Y tzw. „(…)”, tj. certyfikat akceptacji Zakładu 2. Warunkiem uzyskania go było m.in. zakończenie prac budowlanych i instalacyjnych w zakresie Zakładu 2, odebranie Zakładu 2 przez określone organy dozoru technicznego, osiąganie przez Zakład 2 określonych parametrów technicznych, dokonanie przyłączy Zakładu 2 do (…) i inne. Zakład 2 miała również być połączony z siecią dróg publicznych do zakończenia okresu (\`(...)\`).

Po okresie (…) Zakład 2 miała zostać przekazany B oraz Konsorcjum Y do zarządzania, określanego jako „(…)”, tj. okres zarządzania.

W celu realizacji Inwestycji została zawarta również umowa, wraz z aneksami, pomiędzy B i Konsorcjum X („Umowa O&M”), która przewiduje oddanie w zarządzanie Zakładu 1 oraz Zakładu 2 Konsorcjum Y.

Na podstawie Umowy O&M B ma zapewnić dostęp do Zakładu 1 i Zakładu 2 Konsorcjum X. Zgodnie z nią, w okresie odpowiadającym (…) określonemu w Umowie Y, Konsorcjum X miało świadczyć szereg usług (tzw. …). Konsorcjum X w ramach Usług Dotyczących (…) miało między innymi:

(…)

Za Usługi Dotyczące (…) a dotyczące Zakładu 2 Konsorcjum X miało otrzymać ryczałtowe wynagrodzenie. Wynagrodzenie wynikało z umów oraz aneksów podpisanych pomiędzy B a Konsorcjum X. Kwota wynagrodzenia była stała, nie była uzależniona od faktycznie poniesionych kosztów po stronie Konsorcjum X. Wynagrodzenie było wypłacane w częściach, spośród których ostatnia dotyczyła grudnia 2021 r. Konsorcjum X otrzymało ustalone w Umowie O&M wynagrodzenie za Usługi Dotyczące (…) Zakładu 2 na podstawie faktur wystawianych przez lidera konsorcjum, tj. Wnioskodawcę.

W czasie (…) Konsorcjum X miało zarządzać Zakładem 2, w szczególności:

(…).

Za usługi dotyczące Zakładu 2 w okresie (…) Konsorcjum X miało otrzymać wynagrodzenie skalkulowane jako:

(…).

W celu realizacji Inwestycji zawarta została także umowa, wraz z aneksami, pomiędzy B, Wykonawcą Y i Konsorcjum X („Umowa Interface”), która przewiduje, że każda ze stron biorąca udział w Inwestycji będzie wykonywać ciążące na niej obowiązki wynikające z umów w taki sposób, aby umożliwić pozostałym stronom wypełnianie ich obowiązków. W szczególności w umowie tej Wykonawca Y zobowiązał się dostarczyć Zakład 1 i Zakład 2 w określonym terminie. Jednoczenie na podstawie postanowień Umowy O&M B również zobowiązała się do udostępnienia Zakładu 1 i Zakładu 2 Konsorcjum X w określonych terminach, zgodnie z okresami (…).

Ze względu na opóźnienia niezależne od Konsorcjum X, okres (…) Zakładu 2 trwał do (…) r., w której to dacie Wykonawca Y uzyskał tzw. (…). Wydłużenie okresu (…) Zakład 2 wynikało przede wszystkim z przedłużenia okresu prac Wykonawcy Y przy budowie Zakładu 2. W szczególności pojawiły się problemy techniczne uniemożliwiające rozpoczęcie (…), polegające m.in. na:

(…).

Na postawie Umowy O&M, Umowy Interface, Umowy Y za dostarczenie na czas Zakładu 2 Konsorcjum X odpowiadają zarówno B jak i Wykonawca Y. W związku z tym Konsorcjum X wystąpiło zarówno do Wykonawcy Y jak i do B z roszczeniami w związku z ww. opisanymi opóźnieniami. Konsorcjum X nie mogło bowiem przejść do (…) w odniesieniu do Zakład 2 w okresie (…), z uwagi na wskazane opóźnienia, a jednocześnie zmuszone było do poniesienia szeregu wydatków, w celu utrzymania gotowości do realizacji Umowy O&M zgodnie z jej postanowieniami.

(…).

Faza (…) w odniesieniu do Zakładu 2 rozpoczęła się dopiero gdy Wykonawca Y uzyskał tzw. (…), tj. (…) r. Tym samym (…) r., zakończył się okres (…) oraz (…) i Konsorcjum X rozpoczęło fazę (…) w odniesieniu do Zakładu 2.

W czasie przedłużonego okresu (…), tj. (…) r., czyli do czasu rozpoczęcia (…), Konsorcjum X poniosło szereg kosztów:

(…)

W czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`) Konsorcjum X wykonywało Usługi Dotyczące (…).

W toku negocjacji strony ustaliły, że B zwróci Konsorcjum X uzasadnione, uzgodnione koszty poniesione przez Konsorcjum X w okresie opóźnienia („Roszczenie”). W konsekwencji B i Konsorcjum X zawarły porozumienie w tym zakresie (…) r.

Wypłata kwoty na pokrycie Roszczenia jeszcze nie nastąpiła.

Wnioskodawca zastanawia się w jaki sposób pokrycie ww. kosztów przez B należy rozpoznać na gruncie podatku VAT.

B prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług („VAT”), tj. w przyszłości będzie wykonywała odpłatne czynności opodatkowane na rzecz MPxx. W związku z realizacją Inwestycji i planowanym wykonywaniem czynności opodatkowanych nabywa świadczenia od Konsorcjum X oraz Wykonawcy Y.

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1.

A jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2.

B jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

3.

Kwota Roszczenia ma zrekompensować A i D szkody wynikające z poniesienia przez Konsorcjum X szeregu kosztów związanych z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Zgodnie z Umową O&M oraz Umową Interface okres (\`(...)\`) miał zakończyć się (…) r. Jednak z przyczyn niezależnych od Spółki okres (\`(...)\`) przedłużył się do (…) r. Ostateczny czas trwania przedłużenia okresu (\`(...)\`) nie był znany od początku, bowiem planowane zakończenie Okresu (\`(...)\`) było kilkukrotnie przesuwane w czasie.

W związku z tym, Spółka oraz D (konsorcjant) musiała ponosić w tym czasie szereg kosztów, które składają się na kwotę Roszczenia – wynikającą z poniesionej przez A szkody (gdyby okres (\`(...)\`) zakończył się zgodnie z planem, Anie byłby zmuszony do poniesienia tych kosztów):

(…).

Kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. Ponieważ A jest liderem Konsorcjum X, kwota Roszczenia zostanie wypłacona do A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

4.

Kwota Roszczenia została ustalona w toku negocjacji pomiędzy B a Konsorcjum X.

Większość kosztów będących podstawą Roszczenia ponosiła Spółka, jednak część z nich, tj. w szczególności koszt gwarancji bankowej związanej z kontaktem na dostawę gazu oraz część kosztów pracowniczych ponosił D. Tym samym, kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

A oraz D gromadziły faktury/dokumenty od podmiotów trzecich z tytułu kosztów wskazanych w punkcie 3. Razem z B każdy wydatek i pozycja na tak zebranych fakturach/dokumentach były weryfikowane pod kątem poniesienia ich wyłącznie w związku z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Jeżeli wydatek dotyczył tylko częściowo tego okresu, kwota z danej faktury VAT była proporcjonalnie zmniejszana na potrzeby kalkulacji Roszczenia. Przykładowo w okresie letnim A nabył nowe ubrania dla pracowników, mające roczny okres przydatności. Jako że do końca okresu przedłużonego (\`(...)\`) pozostał okres kilku miesięcy, kwota z faktury została ujęta w Roszczeniu w takiej proporcji, w jakiej roczny okres przydatności ubrań roboczych przypadał na okres przedłużonego (\`(...)\`).

Spółka podkreśla, że realizacja Umowy O&M oraz Umowy Interface jest jedyną działalnością biznesową Spółki, zatem ponoszone koszty przez A były co do zasady związane z realizacją ww. umów. Przy czym, w przypadku poniesienia przez Spółkę kosztów nie związanych bezpośrednio z ww. umowami w okresie przedłużonego (\`(...)\`), Spółka nie wliczała ich do kalkulacji Roszczenia. Przykładowo Roszczenie nie obejmuje kosztów udziału przedstawicieli Spółki w konferencjach branżowych odbywających się w tamtym okresie.

5.

Kwota Roszczenia jest rekompensatą za szkody poniesione przez Konsorcjum X wynikające z poniesienia przez Wnioskodawcę i D szeregu kosztów związanych z przedłużającym się okresem (\`(...)\`).

Zgodnie z Umową O&M oraz Umową Interface okres (\`(...)\`) miał zakończyć się (…) r. Jednak z przyczyn niezależnych od Spółki okres (\`(...)\`) przedłużył się do (…) r.

W tym czasie Spółka i D (konsorcjant) wykonywali czynności, do których Konsorcjum X zobowiązane było na podstawie Umowy O&M, tj. w szczególności:

(…)

Wnioskodawca podkreśla, iż kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

6.

Roszczenie pokrywa dodatkowe koszty poniesione w związku z wykonywaniem przez A Usług Dotyczących (\`(...)\`) w okresie od (…) r., uzasadnione z uwagi na przedłużenie okresu (\`(...)\`).

Koszty nie dotyczyły usług związanych z tzw. (…).

Koszty nie dotyczyły usług związanych z tzw. (…).

7.

Obowiązek realizacji Usług Dotyczących (\`(...)\`) wynika z Umowy O&M.

W czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`) Spółka i D wykonywali czynności, do których Konsorcjum X zobowiązane było na podstawie zawartych umów, tj. w szczególności:

(…)

Ponadto z Umowy O&M oraz Umowy Interface wynikał obowiązek Konsorcjum X, a zatem i Spółki, do realizacji usług zarządzania w ramach okresu (…). Utrzymanie gotowości do realizacji zarządzania po zakończeniu okresu (\`(...)\`) było zatem faktycznym obowiązkiem Konsorcjum X i w konsekwencji też Spółki, albowiem zerwanie umów np. z dostawcami surowców, pracownikami czy bankiem dostarczającym gwarancję bankową doprowadziłoby do sytuacji, w której Spółka, w ramach Konsorcjum X, nie byłaby w stanie zrealizować usług zarządzania.

Co warte podkreślenia, zarządzenie tymi tematami w okresie przedłużonego (\`(...)\`) było utrudnione z uwagi na okoliczność, że ostateczny czas trwania przedłużenia okresu (\`(...)\`) nie był znany od początku, bowiem planowane zakończenie Okresu (\`(...)\`) było kilkukrotnie przesuwane w czasie.

8.

Pierwotnie umowy (tj. Umowa Interface oraz Umowa O&M) zawarte z B nie uwzględniały szczegółowych postanowień dotyczących ewentualnych roszczeń w związku z naruszeniem umów przez jedną ze stron, np. w sytuacji przedłużenia okresu (\`(...)\`).

Roszczenie Spółka opierała na ogólnych zasadach odpowiedzialności kontraktowej.

Jednocześnie, (…) r., w wyniku negocjacji B oraz Konsorcjum X zawarły porozumienie, zgodnie z którym B uznała Roszczenie co do zasady i co do wysokości oraz zobowiązała się je wypłacić.

Jednocześnie strony ustaliły, że aneksują treść Umowy O&M i włączą postanowienia porozumienia z (…) r. w zakresie uznania Roszczenia i zobowiązania do jego pokrycia, przy czym będzie to poprzedzone zgodą banków finansujących realizację Inwestycji.

9.

Usługi Dotyczące (\`(...)\`), usługi zarządzania w ramach (…) nie tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jednej całość. Usługi te mają różny zakres oraz niepowiązane ze sobą warunki płatności.

Koszty pokryte Roszczeniem miały związek z Usługami Dotyczącymi (\`(...)\`) w okresie (…) r., tj. przedłużonym okresie (\`(...)\`).

Zgodnie z pierwotnymi założeniami oraz postanowieniami Umów O&M oraz Umowy Interface, (…) miał trwać około 4 miesięcy. Okres ten wydłużył się o prawie 12 miesięcy, co wygenerowało po stronie A i D, działających w ramach Konsorcjum X, szereg kosztów wskazanych w punkcie 3.

10.

Czynności realizowane w ramach Usług Dotyczących (\`(...)\`), wykonywane w okresie przedłużonego (\`(...)\`), nie mogły być realizowane w oderwaniu od siebie.

A i D, działając w ramach Konsorcjum X, byli zobowiązani do posiadania zaplecza personalnego niezbędnego do realizacji Usług Dotyczących (\`(...)\`) oraz potrzebnego do wykonywania usług zarządzania w późniejszym czasie w ramach okresu (…). Nabywanie surowców w okresie (\`(...)\`) było obowiązkiem Konsorcjum X, realizowanym przez A, w ramach Usług Dotyczących (\`(...)\`). Z tym też nierozerwalnie były związane koszty gwarancji bankowej, która została przedłożona dostawcy gazu (sfinansowana przez D). Wreszcie przedłużony okres (\`(...)\`) wygenerował dodatkowe koszty finansowania (odsetki od pożyczki), utrzymania personelu i funkcjonowania Spółki. Koszty te były zatem związane z realizacją Usług Dotyczących (\`(...)\`) w okresie przedłużonego (\`(...)\`).

Żadna z ww. czynności nie stanowiła dla B celu samego w sobie – dopiero łącznie realizowały one interes B do doprowadzania Zakładu 2 do operacyjności i możliwości przejścia do (…). Tym samym koszty składające się na Roszczenie dotyczyły czynności, które nie mogły być świadczone odrębnie.

Wnioskodawca podkreśla, iż kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

11.

A, działając w ramach Konsorcjum X, był zmuszony ponosić koszty pokryte Roszczeniem w okresie przedłużonego (\`(...)\`) ponieważ:

(…).

Żadna z ww. czynności nie stanowiła dla B celu samego w sobie – dopiero łącznie realizowały one interes B do doprowadzania Zakładu 2 do operacyjności i możliwości przejścia do (…). Tym samym koszty składające się na Roszczenie dotyczyły czynności, które nie mogły być świadczone odrębnie.

Wnioskodawca podkreśla, iż kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

12.

Konsorcjum X nie mogło nie wykonywać czynności, w związku z którymi Spółka i D ponosiły koszty pokryte Roszczeniem.

Aby rozpocząć (…), musiał zakończyć się (…). Spółka nie miała realnej możliwości niejako „zamrożenia” operacji w oczekiwaniu na (…) (co istotne, ostateczny czas trwania przedłużenia okresu (\`(...)\`) nie był znany od początku, bowiem planowane zakończenie okresu (\`(...)\`) było kilkukrotnie przesuwane w czasie).

Ponadto Umowa O&M oraz Umowa Interface nakładały na Konsorcjum X określone obowiązki związane z (…), które w szczególności Spółka musiała wypełniać. A podkreśla, że nie był też w stanie przewidzieć kiedy (…) zostanie zakończony, podobnie jak D.

Wnioskodawca próbował ograniczać koszty w przedmiotowym okresie, tj. minimalizować szkody. Przykładowo rozpoczął negocjacje z dostawcą gazu celem zawieszenia lub rozwiązania umowy. Nie było to jednak możliwe i A oraz D musiały ponosić związane z nimi koszty.

13.

Tak jak zostało wskazane w punkcie 12, Konsorcjum X nie miało możliwości niewykonywania czynności w związku z którymi poniosło koszty pokryte ww. Roszczeniem.

Wnioskodawca próbował ograniczać koszty w przedmiotowym okresie, tj. minimalizować szkody. Przykładowo rozpoczął negocjacje z dostawcą gazu celem zawieszenia lub rozwiązania umowy. Nie było to jednak możliwe i A oraz D musiały ponosić związane z nimi koszty.

14.

Czynności realizowane w ramach Usług Dotyczących (\`(...)\`) przez A i D (konsorcjant), wykonywane w okresie przedłużonego (\`(...)\`), nie mogły być realizowane w oderwaniu od siebie.

W czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`) Spółka oraz D (konsorcjant) wykonywali czynności, do których Konsorcjum X zobowiązane było na podstawie zawartych umów, tj. w szczególności:

(…)

A oraz D, działając w ramach Konsorcjum X, byli zatem zobowiązani do

(…).

Koszty te były zatem związane z realizacją Usług Dotyczących (\`(...)\`) w okresie przedłużonego (\`(...)\`).

Żadna z ww. czynności nie stanowiła dla B celu samego w sobie – dopiero łącznie realizowały one interes B do doprowadzania Zakładu 2 do operacyjności i możliwości przejścia do (…). Tym samym koszty składające się na Roszczenie dotyczyły czynności, które nie mogły być świadczone odrębnie.

Stanowiły one dla B jedno złożone świadczenie.

15.

Czynności, w związku z którymi A i D poniosły koszty pokryte Roszczeniem, były wykonywane w ramach Usług Dotyczących (\`(...)\`) wynikających z Umowy O&M oraz w celu zachowania gotowości do świadczenia usług zarządzania w ramach (…).

Kwota Roszczenia ma zrekompensować A i D szkody wynikające z poniesienia przez Wnioskodawcę i D szeregu kosztów związanych z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Zgodnie z Umową O&M oraz Umową Interface okres (\`(...)\`) miał zakończyć się (…) r. Jednak z przyczyn niezależnych od Spółki okres (\`(...)\`) przedłużył się do (…) r. Ostateczny czas trwania przedłużenia okresu (\`(...)\`) nie był znany od początku, bowiem planowane zakończenie Okresu (\`(...)\`) było kilkukrotnie przesuwane w czasie.

Były zatem potrzebne do:

1\. właściwego zrealizowania obowiązków A oraz D, działających w ramach Konsorcjum X, wynikających z Umowy O&M i Umowy Interface, w szczególności w zakresie Usług Dotyczących (\`(...)\`) oraz

2\. zachowania gotowości do należytego świadczenia usług zarządzania w ramach (…).

Wnioskodawca podkreśla, iż kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

16.

Czynności, w związku z którymi A i D poniosły koszty pokryte Roszczeniem, nie mogły być realizowane samodzielnie, niezależnie od czynności w ramach okresu (\`(...)\`), bowiem czynności te były podejmowane właśnie w celu realizacji Usług Dotyczących (\`(...)\`) (były tymi usługami) oraz dodatkowo, były podejmowane w celu zachowania gotowości do świadczenia w późniejszym okresie usług zarządzania w ramach (…).

Wnioskodawca podkreśla, iż kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D.

17.

Na chwilę obecną fakt wykonania czynności, w związku z którymi A i D ponosiły koszty objęte Roszczeniem, znajduje potwierdzenie w porozumieniu z (…) r. oraz w faktycznych okolicznościach dotyczących przebiegu realizacji Inwestycji.

Sposób udokumentowania rozliczenia dotyczącego Roszczenia został uzależniony przez strony od stanowiska Dyrektora KIS w zakresie niniejszego wniosku o interpretację podatkową. Jeśli Dyrektor KIS uzna, że kwota na pokrycie Roszczenia stanowi wynagrodzenie za usługi, A jako lider Konsorcjum X udokumentuje wykonanie usług poprzez wystawienie faktury na B. Jeśli natomiast Dyrektor KIS uzna, że kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenie za usługi, A jako lider Konsorcjum X udokumentuje rozliczenie z B poprzez wystawienie noty księgowej.

Na chwilę obecną Roszczenie nie zostało jeszcze uregulowane przez B.

18.

Czynności w związku z którymi A i D ponosiły koszty pokryte Roszczeniem, są wykorzystywane przez B do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

19.

W odpowiedzi na pytanie czy każdy członek Konsorcjum X świadczy usługi wyłącznie bezpośrednio na rzecz B dla A czy D świadczy usługi na rzecz Lidera (tj. A), a który to Lider następnie dokonuje odsprzedaży tych usług na rzecz B dla A, Wnioskodawca wskazał, że:

· A jest liderem Konsorcjum X.

· A jako lider Konsorcjum X fakturuje dla B za wszystkie usługi świadczone przez Konsorcjum X.

· D nie fakturuje bezpośrednio B za usługi świadczone w ramach Konsorcjum X.

· D rozlicza się z A z tytułu świadczeń wykonywanych w ramach Konsorcjum X, albowiem całość prac Konsorcjum X jest fakturowana na B przez Lidera Konsorcjum, tj. A.

### Pytania

Pytanie 1.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi A (realizowane w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B), w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pytanie 2.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w całości?

Pytanie 3.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu wykonanych usług realizowanych w związku z zawarciem przez Konsorcjum X Umowy O&M oraz Umowy Interface z B (za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) powstał (…) r. (data podpisania porozumienia z B), a usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A?

Pytanie 4.

Czy prawidłowe jest stanowisko B, zgodnie z którym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (realizowanych przez A w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B, za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) w przypadku udokumentowania ich fakturą wystawioną przez A?

Pytanie 5.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko B, zgodnie z którym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktury wystawionej przez A w związku z wypłatą przez B kwoty na pokrycie Roszczenia?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko własne w zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi A (realizowane w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B), w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko własne w zakresie pytania 2.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w całości.

Stanowisko własne w zakresie pytania 3.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu wykonanych usług realizowanych w związku z zawarciem przez Konsorcjum X Umowy O&M oraz Umowy Interface z B (za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) powstał (…) r. (data podpisania porozumienia z B), a usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A.

Stanowisko własne w zakresie pytania 4.

Zdaniem B prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (realizowanych przez A w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B, za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) w przypadku udokumentowania ich fakturą wystawioną przez A.

Stanowisko własne w zakresie pytania 5.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, zdaniem B prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktury wystawionej przez A w związku z wypłatą przez B kwoty na pokrycie Roszczenia.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy zasadne jest twierdzenie, zgodnie z którym otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi Konsorcjum X, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT (dalej: „ustawa o VAT”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W omawianej sytuacji nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, gdyż nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy czym przyjmuje się, że pod pojęciem usługi (świadczenia), w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Co do zasady w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż aby działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji mogło zostać uznane za usługę, muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki:

1\. musi istnieć świadczenie;

2\. musi istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia;

3\. świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie);

4\. pomiędzy usługodawcą a beneficjentem musi istnieć stosunek zobowiązaniowy.

W świetle powyższego, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż powyższa kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana podatkiem VAT.

Natomiast w orzeczeniu wydanym 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 (R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden), TSUE wskazał, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia. W stosunku do otrzymywanego wynagrodzenia, musi istnieć świadczenie wzajemne. Zapłacone kwoty muszą więc stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za konkretną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych. Innymi słowy, otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania określonej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Wypłacone świadczenie musi stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za konkretną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreślane jest, że wynagrodzenie należne za wykonanie usługi musi mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta usługi) z tytułu konkretnego świadczenia. Zdaniem sądów w sytuacji kar czy odszkodowań lub innego rodzaju rekompensat brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem.

Przykładowo WSA w Gdańsku w wyroku z 14 stycznia 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 1453/14, orzeczenie prawomocne) uznał, że: „(\`(...)\`) dana czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Opodatkowaniu podlega zatem dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. (\`(...)\`) istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymał. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się przez otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas jej otrzymanie nie będzie miało wpływu na podatek od towarów i usług”.

Podobnie wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 1 kwietnia 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 2166/07, orzeczenie prawomocne) uznając, że: „Opodatkowaniu podlegają dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem, które powinno mieć formę przysporzenia (zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta) z tytułu konkretnego świadczenia. W sytuacji kar czy odszkodowań brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy do czynienia jedynie z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta. Źródła takiego zadośćuczynienia mogą być zróżnicowane, począwszy od czynów niedozwolonych, wyrządzonych szkód czy niewypełnieniu obowiązków wynikających z umowy. Zasadniczo kwalifikacja taka powinna być dokonywana zgodnie z regułami ogólnymi kodeksu cywilnego np. z art. 471 (dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi)”.

W wyniku opóźnień, za które odpowiada B, (…) nie zakończył się w przewidzianym przez umowę terminie. Konsorcjum X nie mogło przystąpić do (…) do (…)r. (tj. do dnia sporządzenia tzw. (…)), a dodatkowo powstała potrzeba uregulowania sytuacji kontraktowej stron poprzez wprowadzenie (…) (od (…) r. do uzyskania tzw. (…), zatem do (…) r.). Od (…) r., Konsorcjum X przystąpiło do (…) w zakresie Zakładu 2, jednak, w ocenie Wnioskodawcy, fakt ten pozostaje bez wpływu na naturę Roszczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, wypłacona na rzecz Konsorcjum X kwota Roszczenia odpowiada poniesionym przez Konsorcjum X kosztom spowodowanym brakiem możliwości świadczenia usług przez Konsorcjum X w ramach (…), za które to usługi Konsorcjum X miało otrzymywać wynagrodzenie. Roszczenie ma zatem charakter rekompensaty za uszczerbek powstały w majątku Konsorcjum X z powodów związanych z opóźnieniem w budowie Zakładu 2, a leżących po stronie B. Kwota na pokrycie Roszczenia – jako kwota odszkodowania – nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W szczególności wynika to z następujących powodów:

Po pierwsze, po stronie B nie występuje korzyść. W związku ze zwrotem przedmiotowych kosztów, B nie otrzyma od Wnioskodawcy żadnej bezpośrednio i jasno zindywidualizowanej korzyści, tj. świadczenia. Stanowi to przesłankę dla uznania, iż w omawianych okolicznościach nie będzie miało miejsca świadczenie usług. W zamian za zwrot kosztów, po stronie B nie wystąpi żadne przysporzenie. Wręcz przeciwnie, B w związku z tym, iż doszło do opóźnienia, poniesie uszczerbek w wysokości wypłaconej kwoty na rzecz Wnioskodawcy w celu pokrycia Roszczenia, stanowiącego rekompensatę poniesionych przez Konsorcjum X wydatków. W omawianych okolicznościach nie będzie istniał bezpośredni związek między otrzymaną przez Konsorcjum X kwotą na pokrycie Roszczenia, a wykonywanymi przez Konsorcjum X czynnościami.

Umowa O&M przewidywała, że początek okresu (…) rozpocznie się od (…) r. W tej dacie Wnioskodawca był gotowy świadczyć usługi związane z (…). Pomimo istotnego wydłużenia terminu (\`(...)\`), Wnioskodawca przez cały ten okres ((…), zatem do rozpoczęcia (…)) był gotowy świadczyć usługi wynikające z Umowy O&M oraz Umowy Interface. W związku z tym, musiał ponosić koszty (wskazane w stanie faktycznym) pozostawania w gotowości do świadczenia usług, których nie poniósłby, gdyby B dotrzymała zobowiązań kontraktowych.

Pozostająca do wypłaty na pokrycie Roszczenia kwota stanowi równowartość poniesionych przez Konsorcjum X kosztów – nie zostałyby one poniesione, gdyby Zakładu 2 została zrealizowana w terminie i przekazana Konsorcjum X do zarządzania. Ponoszonych przez Konsorcjum X nie obejmowało również przewidziane w Umowie wynagrodzenie za Usługi Dotyczące (\`(...)\`). Nie można tym samym zakwalifikować otrzymanego zwrotu kosztów jako wynagrodzenia za usługi (\`(...)\`), gdyż Wnioskodawca otrzymał już za usługi (\`(...)\`) wynagrodzenie zgodnie z postanowieniami Umowy O&M. Wynagrodzenie za usługi (\`(...)\`) oraz kwota na pokrycie Roszczenia stanowią wypłaty z dwóch różnych tytułów – wynagrodzenie z tytułu (\`(...)\`) z tytułu świadczenia usług związanych z (…), natomiast zwrot kosztów (pokrycie Roszczenia) stanowi rekompensatę związaną z niedochowaniem przez B warunków kontraktowych w zakresie momentu przekazania Konsorcjum X Zakładu 2, skutkujące wydłużeniem czasu trwania prac w ramach (\`(...)\`) i odroczeniem początku okresu zarządzania Zakładem 2, czy to w ramach (…) czy też (…).

Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Konsorcjum X nie wystąpi korzyść oraz nie występuje ekwiwalentności świadczeń pomiędzy stronami, tj. Konsorcjum X i B. W omawianych okolicznościach nie będzie istniała bezpośrednio i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie Wnioskodawcy, która jest jednym z warunków uznania, iż w danych okolicznościach dochodzi do świadczenia usług. Otrzymany zwrot kosztów będzie bowiem stanowił jedynie formę odszkodowania – rekompensaty za brak możliwości świadczenia usług związanych z (…) oraz rekompensaty za koszty wymienione w stanie faktycznym, a poniesione w związku z utrzymywaniem gotowości operacyjnej do świadczenia tych usług.

Brak możliwości świadczenia usług związanych z (…) wynikał z opóźnienia momentu, w którym B przekazała Konsorcjum X Zakład 2. Wobec tego to B będzie – w oparciu o podpisane porozumienie – zobowiązanym do naprawienia szkody powstałej po stronie Konsorcjum X. Konsorcjum X poniosło bowiem dodatkowe – wcześniej nieprzewidziane – koszty, których nie musiałoby ponosić, gdyby B dotrzymała zobowiązań kontraktowych i doprowadziła do zgodnego z terminem przekazania Konsorcjum X Zakładu 2. Otrzymana rekompensata pokryje zatem wyłącznie nieprzewidziane, dodatkowe koszty związane z przedłużeniem okresu (\`(...)\`) i odroczeniem momentu rozpoczęcia wykonywania czynności zarządzania Zakładem 2, czy to w ramach (…) czy w ramach (…).

Przepisy podatkowe, w tym przepisy ustawy o VAT, nie definiują pojęcia odszkodowania. W tym zakresie należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, dalej: „k.c.”) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.). W omawianych okolicznościach będziemy mieć do czynienia z odpowiedzialnością kontraktową.

Zgodnie z treścią art. 471 k.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Stosownie natomiast do postanowień art. 361 § 1 i § 2 k.c., zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Z powyższych regulacji wynika zatem, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – określonym działaniem w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji. Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 k.c. jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 k.c.

Nie ulega wątpliwości, że kwoty wypłaconych odszkodowań nie są objęte podatkiem VAT. Odszkodowanie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi, bezpośrednio nie wiąże się z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego do takiego zadośćuczynienia. W konsekwencji stwierdzić należy, iż podatnik nie odnosi żadnej korzyści, nie uzyskuje żadnego przysporzenia. Brak korzyści powoduje, że obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu otrzymania odszkodowania nie powstanie u podatnika.

Wielokrotnie podkreślają to w swoich orzeczeniach sądy administracyjne jak i TSUE (przykładowo należy wskazać: wyrok TSUE z 18 lipca 2007 r. C-277/05; wyrok z 1 lipca 1982 r., sygn. akt C-222/81; wyrok NSA z 18 marca 2021 r., sygn. akt I FSK 1162/18; wyrok NSA z 6 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2173/15; wyrok WSA w Warszawie z 15 maja 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2690/18; w Warszawie z 13 marca 2019 r., III SA/Wa 2099/18; wyrok WSA w Łodzi z 10 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 807/16; wyrok WSA w Krakowie z 29 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1089/14).

Kwota do wypłaty Konsorcjum X na pokrycie Roszczenia stanowi właśnie rekompensatę za koszty poniesione w związku z opóźnieniem, w stosunku do zobowiązań kontraktowych B, momentu oddania Konsorcjum X Zakładu 2 do zarządzania (czy to w ramach (…) czy (…)), a więc ma charakter odszkodowawczy.

W oczekiwaniu na początek (…), a ostatecznie (…), Konsorcjum X ponosiło koszty opisane w stanie faktycznym. Gdyby B dopełniła zobowiązań umownych (udostępniła Konsorcjum X sprawny Zakład 2 w przewidzianym przez umowy terminie, tj. (…) r.) Konsorcjum X mogłoby rozpocząć działalność operacyjną. W konsekwencji Konsorcjum X uzyskiwałoby wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług. Jednak w związku z działaniami i zaniechaniami B Konsorcjum X było zmuszone ponosić koszty operacyjne wskazane we wniosku bez jednoczesnego uzyskiwania wynagrodzenia za usługi, których świadczenia nie mogło rozpocząć. W związku powyższym kwota mająca być wypłacona na pokrycie Roszczenia będzie miała charakter odszkodowawczy.

Wnioskodawca podkreśla, że kwota do wypłacenia na pokrycie Roszczenia nie będzie stanowić w szczególności wynagrodzenia za Usługi Dotyczące (\`(...)\`). W ramach stosunku zobowiązaniowego dotyczącego Usług Dotyczących (\`(...)\`), Konsorcjum X zobowiązane było do świadczenia tych usług w okresie trwania (\`(...)\`), a B była zobowiązana do wypłacenia ryczałtowego wynagrodzenia z tego tytułu, płatnego w ratach. Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie za Usługi Dotyczące (\`(...)\`). Wnioskodawca był co prawda zmuszony do wykonywania tych usług po (…) r. (tj. po upływie daty wskazanej w umowach jako koniec okresu (\`(...)\`)), jednak oryginalnie ustalone wynagrodzenie za wykonywanie tych usług nie było powiązane z terminem czy realnie poniesionymi przez Konsorcjum X kosztami, a było kwotą zryczałtowaną.

Ponadto zakres Usług Dotyczących (\`(...)\`) po (…) r. nie zmienił się, ale pozostał taki sam, co oznacza, że B nie otrzymała więcej świadczeń ze strony Konsorcjum X niż było to pierwotnie uzgodnione między stronami w Umowie O&M. Oznacza to, że usługi wykonywane po (…) r. nadal stanowią te same Usługi Dotyczące (\`(...)\`), które zostały określone w Umowie O&M i za które Konsorcjum X otrzymało już wynagrodzenie. Konsorcjum X w okresie po (…) r., a do (…) r. nie wykonywało żadnych innych usług, ponad to do czego było zobowiązane (i za co było już wynagrodzone) zgodnie z pierwotnymi postanowieniami umownymi. Z kolei pomiędzy (…) r., a (…) r., Konsorcjum X poza Usługami Dotyczącymi (\`(...)\`) wykonywało usługi związane z rozpoczęciem (…). Za usługi związane z rozpoczęciem (…) Konsorcjum X jest oddzielnie wynagradzane.

Również podczas (…) zakres Usług Dotyczących (\`(...)\`) pozostał bez zmian i w ich ramach Konsorcjum X świadczyło jednie to, co było pierwotnie uzgodnione między stronami w Umowie O&M w ramach Usług Dotyczących (\`(...)\`). Usługi Dotyczące (\`(...)\`) wykonywane przez Konsorcjum X (i) w okresie (…) r. oraz (ii) w okresie po (…) r., stanowiły na gruncie podatku VAT jedną usługę/świadczenie. Konsorcjum X nie wyświadczyło żadnych nowych usług na rzecz B, jedynie świadczenie przez niego Usług Dotyczących (\`(...)\`) zostało rozciągnięte w czasie.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy kwota, jaką Konsorcjum X ma otrzymać w celu zaspokojenia Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za Usługi Dotyczące (\`(...)\`). Wnioskodawca otrzymał już całe wynagrodzenie za te usługi. Ponadto w porozumieniu z (…) r., na podstawie którego B zobowiązała się do pokrycia Roszczenia, nie zostały zawarte postanowienia wskazujące, że kwota na pokrycie Roszczenia stanowi wynagrodzenie za Usługi Dotyczące (\`(...)\`) lub jakiekolwiek inne usługi, np. dotyczące utrzymania gotowości do świadczenia usług w ramach (…) czy (…). Wręcz przeciwnie, zawarte porozumienie wprost wskazuje, że wypłacone kwoty na pokrycie Roszczenia stanowią zwrot poniesionych przez Konsorcjum X kosztów. Ponadto w związku z (…) zostało w ramach aneksów do umowy O&M ustalone oddzielne wynagrodzenie płatne od (…) r. Faktycznie więc, jak już Wnioskodawca wskazywał, Konsorcjum X ma otrzymać kwotę na pokrycie Roszczenia jako odszkodowanie za niedopuszczenie Konsorcjum X do świadczenia usług w ramach (…) czy finalnie w ramach (…) oraz poniesione w związku z tym koszty stałe.

Gdyby B wywiązała się ze swoich zobowiązań umownych (tj. dostarczyła sprawny Zakład 2 z tzw. „(…)”) w przewidzianym przez te umowy terminie, Konsorcjum X mogłoby przystąpić do świadczenia usług w ramach (…) i uzyskiwać z tego tytułu dochody. W związku jednak z niedopełnieniem przez B zobowiązań umownych, Konsorcjum X nie mogło świadczyć usług zarządzania i uzyskiwać z tego tytułu przychodów. Dlatego też w ramach porozumienia, do zawarcia którego doszło (…) r., ustalone zostało, że Konsorcjum X ma obciążyć B dodatkowymi kosztami wskazanymi w stanie faktycznym wynikającymi z opóźnień w przekazaniu Zakładu 2 do zarządzania i przedłużenia okresu (\`(...)\`). Ustalona do wypłacenia kwota na pokrycie Roszczenia ma na celu naprawienie szkody powstałej po stronie Konsorcjum X. Szkoda powstała ponieważ:

(…)

Powyższe przesłanki potwierdzają istnienie szkody po stronie Konsorcjum X i w konsekwencji fakt, że wypłata przez B kwot na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi, ale płatność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Tożsame stanowisko w zbliżonych stanach faktycznych wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w:

· interpretacji indywidualnej z 19 października 2020 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.374.2020.1.IG – w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca twierdził, że nie wykonał w terminie usługi budowlanej ze względu na siłę wyższą oraz przez zawinienia po stronie zlecającego. W wyniku przedłużenia się budowy wnioskodawca poniósł koszty (stałe prowadzenia biura, utrzymania personelu itp.). Nie udało im się porozumieć z zamawiającym, więc wdał się z nim w spór sądowy, w toku którego domagał się odszkodowania z tego tytułu. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z podatnikiem, że kwota uzyskanego roszczenia będzie miała charakter odszkodowawczy i nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

· interpretacji indywidualnej z 30 września 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.322.2020.1.RMA – w przedstawionym stanie faktycznym wnioskodawca twierdził, że nie wykonał w terminie usługi budowlanej ze względu na siłę wyższą oraz przez zawinienia po stronie zlecającego. Poniósł koszty przedłużającej się budowy. Wystąpił z roszczeniem do kontrahenta o odszkodowanie, nie wykluczał podpisania ugody z kontrahentem. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się, że kwota uzyskanego roszczenia będzie miała charakter odszkodowawczy i nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Prawidłowe jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi Konsorcjum X, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Jeżeli kwota do wypłaty na pokrycie Roszczenia nie spełnia funkcji odszkodowawczej, to stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, określone w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT z tytułu wykonanych usług (za które Konsorcjum X otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) powstał (\`(...)\`) r. (data podpisania porozumienia z B), a usługi powinny być udokumentowane fakturą.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Z konstrukcji podatku VAT wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

Jednocześnie, co do zasady, tylko odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W przypadku natomiast nieodpłatnego świadczenia usług, związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie dochodzi do wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gdyby Konsorcjum X i B nie zawarły porozumienia (…) r., Konsorcjum X nie uzyskałoby wynagrodzenia za Usługi Dotyczące (\`(...)\`) realizowane do (…) r., a w konsekwencji świadczenia te zostałyby wykonane nieodpłatnie i jako takie nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponieważ strony doszły do porozumienia i rozwiązły spór drogą polubowną (porozumieniem), podobnie jak w przypadku orzeczenia sądowego, dopiero to porozumienie ukształtowało ostateczną kwotę należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia.

Z uwagi na powyższe należy dojść do wniosku, że dopiero z datą podpisania porozumienia, kiedy to ustalone zostało wynagrodzenie za usługi świadczone przez Konsorcjum X na rzecz B (w okresie spowodowanym opóźnieniem w przekazaniu Zakładu 2 Konsorcjum X do zarządzania) doszło do wykonania czynności opodatkowanej. Innymi słowy to z (…) r. powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania tych czynności przez Konsorcjum X.

W podobnych stanach faktycznych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej lub właściwe wcześniej organy wskazywały, że to właśnie zawarcie ugody czy też orzeczenie sądowe (w razie braku zawarcia ugody) kształtuje sytuację prawnopodatkową podatników i oznacza wykonanie świadczenia, skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego. Przykładowo można w tym zakresie wskazać:

· interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 1 kwietnia 2022 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.48.2022.2.JJ,

· interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 15 marca 2017 r. nr 3063-ILPP1-2.4512.17.2017.2.JO,

· interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 czerwca 2013 r. nr ILPP2/443-191/13-3/JK.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstał w momencie podpisania porozumienia przez B oraz Konsorcjum X.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Ja wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca jako lider Konsorcjum X nie miał możliwości wystawienia faktury za wykonane usługi przed (…) r., gdyż nie znał dokładnej wartości wykonanych usług i nie wiedział, czy zostały one wykonane odpłatnie. Istnienie kwoty należnej Wnioskodawcy zostało dopiero określone w wyniku zawarcia porozumienia (…) r. Dopiero w tym momencie zaktualizował się obowiązek wystawienia faktury VAT.

Podsumowując, jeżeli kwota Roszczenia nie spełnia funkcji odszkodowawczej, to stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu określone w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym powinna być dokumentowana fakturą wystawioną zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT z tytułu wykonanych usług (za które Konsorcjum X otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) powstał (…) r. (data podpisania porozumienia z B), a usługi powinny być udokumentowane fakturą.

Uzasadnienie do pytania nr 4

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, prawidłowe jest stanowisko B, zgodnie z którym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (za które Konsorcjum X otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) udokumentowanych fakturą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku o którym mowa w ust. 2 pkt 1 (zatem w przypadku transakcji krajowych) – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną łącznie spełnione określone warunki, tj.

· odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT;

· gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego;

· w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy;

· podatnik nabywający towary lub usługi otrzyma z tego tytułu fakturę.

Z opisu sprawy wynika, że B prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług m.in. w zakresie zaopatrywania w (…). Usługi nabywane od Konsorcjum X będą wykorzystywane w działalności opodatkowanej B.

Powyższe wskazuje zatem, że B nabyła usługi od Konsorcjum X jako czynny podatnik podatku VAT, a przedmiotowe usługi pozostają w bezpośrednim związku z działalnością opodatkowaną B. Konsorcjum X wystawi również fakturę VAT z tytułu świadczonych usług (zgodnie z treścią pytania numer 3) na rzecz B, którą to fakturę Konsorcjum X dostarczy B.

W konsekwencji, w związku z nabyciem usług od Konsorcjum X nabywcy, tj. B, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze, która zostanie wystawiona przez Konsorcjum X, a dokumentującej świadczone na rzecz B usługi. W związku z otrzymaniem od Konsorcjum X faktury za wykonane usługi, B zapłaci kwotę na pokrycie Roszczenia, powiększoną o kwotę podatku VAT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, prawidłowe jest stanowisko B, zgodnie z którym przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (za które Konsorcjum X otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) udokumentowanych fakturą.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 5

B wskazuje, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, tj. uznania, że wypłata tytułem pokrycia Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi, nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku otrzymania faktury wystawionej przez A w związku z wypłatą przez B kwoty na pokrycie Roszczenia.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze ww. przepis, nawet gdyby A wystawił fakturę na kwotę Roszczenia, jednakże kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowiła wynagrodzenia za usługi, ale odszkodowanie za szkodę, B nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe** w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia jako niestanowiącej wynagrodzenia za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz momentu powstania obowiązku podatkowego i udokumentowania fakturą usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) **i prawidłowe** w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT kwoty na pokrycie Roszczenia w całości jako stanowiącej w całości wynagrodzenie za usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług za które Wnioskodawca otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W oparciu o art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą) a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału.

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, stwierdził, że: „(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stornami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. I-10605, pkt 43).

W tym świetle świadczenie usługi następuje »odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem »świadczenie usług dokonywane odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)”.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, iż czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że A oraz B są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. A wraz z konsorcjantem jest zaangażowana, jako podwykonawca B, w realizację Inwestycji (celem jest wybudowanie Zakładu 1 wraz z Zakładem 2). W celu realizacji Inwestycji została zawarta m.in. umowa, wraz z aneksami, pomiędzy Bi Konsorcjum X („Umowa O&M”), która przewiduje oddanie w zarządzanie Zakładu 1 oraz Zakładu 2 Konsorcjum X. Zgodnie z nią, w okresie odpowiadającym (…) określonemu w Umowie Y, Konsorcjum X miało świadczyć szereg usług („Usługi Dotyczące (\`(...)\`)”). Po okresie (\`(...)\`) Zakład 2 miała zostać przekazana B oraz Konsorcjum X do zarządzania, określanego jako „(…)”, tj. okres zarządzania. Jednak z przyczyn niezależnych od Spółki okres (\`(...)\`) przedłużył się do (…) r. W tym czasie Spółka i D (konsorcjant) wykonywali czynności, do których Konsorcjum X zobowiązane było na podstawie Umowy O&M. W związku z opóźnieniami B oraz Konsorcjum X podpisały aneks do umowy O&M, który wprowadzał tzw. (…). Faza (…) w odniesieniu do Zakładu 2rozpoczęła się dopiero gdy Wykonawca Y uzyskał tzw. (…) r. W czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`) Konsorcjum X wykonywało Usługi Dotyczące (\`(...)\`). W toku negocjacji strony ustaliły, że B zwróci Konsorcjum X uzasadnione, uzgodnione koszty poniesione przez Konsorcjum X w okresie opóźnienia („Roszczenie”). W konsekwencji B i Konsorcjum X zawarły porozumienie w tym zakresie (…) r., zgodnie z którym B uznała Roszczenie co do zasady i co do wysokości oraz zobowiązała się je wypłacić. Jednocześnie strony ustaliły, że aneksują treść Umowy O&M i włączą postanowienia porozumienia z (…) r. w zakresie uznania Roszczenia i zobowiązania do jego pokrycia. Kwota Roszczenia jest rekompensatą za szkody poniesione przez Konsorcjum X wynikające z poniesienia przez Wnioskodawcę i D szeregu kosztów związanych z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Większość kosztów będących podstawą Roszczenia ponosiła Spółka, jednak część z nich ponosił D. Kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. A jako lider konsorcjum dokona rozliczenia kwoty Roszczenia pomiędzy siebie a konsorcjanta – D. A oraz D gromadziły faktury/dokumenty od podmiotów trzecich z tytułu:

(…).

Razem z B każdy wydatek i pozycja na tak zebranych fakturach/dokumentach były weryfikowane pod kątem poniesienia ich wyłącznie w związku z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Jeżeli wydatek dotyczył tylko częściowo tego okresu, kwota z danej faktury VAT była proporcjonalnie zmniejszana na potrzeby kalkulacji Roszczenia. W przypadku poniesienia przez Spółkę kosztów nie związanych bezpośrednio z Umową O&M oraz Umową Interface w okresie przedłużonego (\`(...)\`), Spółka nie wliczała ich do kalkulacji Roszczenia. Czynności, w związku z którymi A i D poniosły koszty pokryte Roszczeniem były podejmowane w celu realizacji Usług Dotyczących (\`(...)\`) oraz dodatkowo, były podejmowane w celu zachowania gotowości do świadczenia w późniejszym okresie usług zarządzania w ramach (…).

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia nie stanowi wynagrodzenia za usługi A (realizowane w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B), w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Kwestia odpłatności była niejednokrotnie przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wskazano np. w wyroku C-102/86 czynność może zostać uznana za dokonaną odpłatnie, jeżeli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towarów lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie związana jest bezpośrednio z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż kwota pokrywająca Roszczenie nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi. Wnioskodawca podkreśla, że kwota Roszczenia jest w istocie rekompensatą szkód, jakich doznano w wyniku przedłużającego się okresu (\`(...)\`), jednakże zaznaczyć należy, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności, a istotne jest, czy stanowi ona rzeczywiście zapłatę za konkretne świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pomiędzy A będącym liderem Konsorcjum X a B istnieje stosunek zobowiązaniowy, w ramach którego występują świadczenia wzajemne. Mamy bowiem do czynienia ze skonkretyzowanym świadczeniem (polegającym na zachowaniu gotowości do świadczenia usług w ramach (…)), którego beneficjentem jest B, w zamian za określone wynagrodzenie w postaci kwoty Roszczenia należne Konsorcjum X.

Jak wskazuje Wnioskodawca, koszty w okresie (…) r. zostały poniesione w związku przedłużającym się okresem (\`(...)\`) (wydłużonym okresem rozruchu), w ramach którego były wykonywane usługi dotyczące (\`(...)\`) oraz opóźnieniem w rozpoczęciu eksploatacji Zakładu 2. Niemniej jednak – jak podaje Spółka – za wykonane usługi dotyczące (\`(...)\`) otrzymała całe wynagrodzenie, którego wysokość została określona w Umowie O&M. Wynagrodzenie to nie było powiązane z terminem czy realnie poniesionymi przez Konsorcjum X kosztami, a było kwotą zryczałtowaną. Ponadto Spółka wskazuje, że zakres usług dotyczących (\`(...)\`) po (…) r. nie zmienił się, pozostał taki sam, co oznacza, że B nie otrzymała więcej świadczeń ze strony Konsorcjum niż to było pierwotnie uzgodnione między stronami w Umowie O&M. Konsorcjum X nie wyświadczyło żadnych nowych usług na rzecz B, jedynie świadczenie przez niego usług dotyczące (\`(...)\`) zostało rozciągnięte w czasie. Ponadto – jak podkreśla Spółka – wynagrodzenie za usługi dotyczące (\`(...)\`) oraz kwota na pokrycie Roszczenia stanowią wypłaty z dwóch różnych tytułów.

Jak wynika z wniosku, usługi dotyczące (\`(...)\`) były dalej świadczone, po (…) r., tj. podczas (…). Natomiast Spółka ponosiła koszty związane z przedłużającym się okresem (\`(...)\`) od (…) r. i o zwrot tych kosztów Spółka zwróciła się do B. Z wniosku nie wynika, żeby te koszty były dalej ponoszone przez Spółkę, która w tym czasie otrzymywała już wynagrodzenie z tytułu produkcji (…) w Zakładzie 2.

Należy mieć na uwadze, iż w czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`) Spółka oprócz wykonywania usług dotyczących (\`(...)\`) również utrzymywała gotowość do realizacji Umowy O&M i ponosiła szereg wydatków, które związane były z brakiem możliwości przejścia do fazy (…). Jak wskazuje bowiem Spółka (…).

(…).

Ponadto Spółka podaje we wniosku, że nie miała realnej możliwości niejako „zamrożenia” operacji w oczekiwaniu na (…) i nie była w stanie przewidzieć, kiedy (…) zostanie zakończony. Spółka nie miała możliwości niewykonywania czynności, w związku z którymi poniosła koszty pokryte Roszczeniem należnym od B.

Należy też zwrócić uwagę, że – jak stwierdza Spółka we wniosku – wszystkie czynności wykonywane w ramach przedłużonego okresu (\`(...)\`) realizowały interes B do doprowadzenia Zakład 2 do operacyjności i możliwości przejścia do (…). Dlatego też nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że z tytułu kwot przekazanych Spółce B nie odniosła żadnych korzyści. W interesie B również było utrzymanie gotowości do świadczenia przez Konsorcjum X usług zarządzania Zakładem 2 ze względu na zawartą z podmiotem publicznym umową dotyczącą budowy i zarządzania Zakładem 1 i Zakładem 2.

Zatem w świetle powyższego (biorąc pod uwagę całokształt wniosku i opisanych w nim okoliczności) należy uznać, że Spółka podejmując ww. działania pozostawała w gotowości do przejścia do etapu operacyjnego związanego z zarządzeniem Zakładem 2, w ramach którego miała (…). Mamy więc do czynienia ze świadczeniem ze strony A (lidera Konsorcjum) usług w zakresie pozostawania w gotowości do świadczenia usług zarządzania w ramach okresu (…) na rzecz B. Utrzymanie gotowości do realizacji zarządzania po zakończeniu okresu (\`(...)\`) było (jak wskazuje Spółka we wniosku) faktycznym obowiązkiem Konsorcjum X. Zerwanie umów np. z dostawcami surowców, pracownikami czy bankiem dostarczającym gwarancję bankową doprowadziłoby do sytuacji, w której Spółka w ramach Konsorcjum X, nie byłaby w stanie zrealizować usług zarządzania.

Wynagrodzeniem z tytułu tego świadczenia realizowanego przez A jest kwota Roszczenia ustalona pomiędzy B a Konsorcjum X. Kwota ta obejmuje tylko te koszty, które zostały poniesione w związku z przedłużającym się okresem (\`(...)\`). Ponadto jak wskazuje Spółka, kwota Roszczenia odpowiada poniesionym przez Konsorcjum kosztom spowodowanym brakiem możliwości świadczenia usług przez Konsorcjum w ramach (…). W konsekwencji należy uznać, że kwota Roszczenia odpowiada poniesionym przez Konsorcjum kosztom spowodowanym koniecznością podjęcia działań mających na celu podtrzymanie prowadzonej działalności i zapewnienie w ten sposób prawidłowej realizacji usług zarządzania Zakładem 2.

Zatem kwoty otrzymane przez Spółkę od B na pokrycie Roszczenia stanowią wynagrodzenie za usługi A, realizowane w ramach Konsorcjum X na podstawie umowy O&M oraz Umowy Interface z B.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, otrzymana kwota na pokrycie Roszczenia stanowi wynagrodzenie za usługi A podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w całości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Jak wskazano w opisie sprawy, kwota Roszczenia obejmuje zarówno koszty poniesione przez A jak i D. A jest liderem Konsorcjum X, w związku z czym kwota Roszczenia zostanie wypłacona A w całości. W odpowiedzi na pytanie czy każdy członek Konsorcjum X (tj. A oraz D) świadczy usługi wyłącznie bezpośrednio na rzecz B czy D świadczy usługi na rzecz Lidera (tj. A), a który to Lider następnie dokonuje odsprzedaży tych usług na rzecz B, Wnioskodawca wskazał, że A jest liderem Konsorcjum X i jako lider Konsorcjum X fakturuje Dobrą Energię za wszystkie usługi świadczone przez Konsorcjum X; Dnie fakturuje bezpośrednio B za usługi świadczone w ramach Konsorcjum X i rozlicza się z A z tytułu świadczeń wykonywanych w ramach Konsorcjum X, albowiem całość prac Konsorcjum X jest fakturowana na B przez Lidera Konsorcjum, tj. A.

Ze względu na to, że (jak wynika z przedstawionego opisu sprawy) całość prac Konsorcjum X jest fakturowana na B przez Lidera Konsorcjum, tj. A, należy uznać, iż kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi.

**Podsumowując, kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również ustalenia czy obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu wykonanych usług realizowanych za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia powstał (…) r., a usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Konstrukcja podatku od towarów i usług wskazuje, że podatnik zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że obrót i ewentualny podatek należny powinien być uwzględniony w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź wykonana usługa.

Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.),w świetle którego:

Zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Należy ponadto wskazać, że określenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

Jak wynika z opisu sprawy, Konsorcjum X poniosło szereg kosztów (pokrytych Roszczeniem) w czasie przedłużonego okresu (\`(...)\`), czyli do czasu rozpoczęcia (…).

Uwzględniając brzmienie art. 19a ust. 1 ustawy, w celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, konieczne jest więc określenie momentu wykonania usługi. Przy określaniu, czy dana usługa została faktycznie wykonana, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim jej charakter oraz specyfikę danego świadczenia.

Uwzględniając specyfikę czynności wykonywanych przez Spółkę, a także fakt, że dana usługa jest wykonana w sytuacji, gdy usługodawca zrealizuje wszystkie czynności na nią się składające, należy przyjąć, że obowiązek podatkowy w tym szczególnym przypadku powstał z dniem (…) r., tj. z chwilą rozpoczęcia okresu (…). W czasie (…) bowiem Zakład 2 produkuje już (…), a A jest z tego tytułu wynagradzany (na podstawie zawartego aneksu do umowy O&M). Zatem od momentu rozpoczęcia (…) Konsorcjum X nie podejmowało już czynności związanych z byciem w gotowości do podjęcia zarządzania Zakładem 2. Rozpoczęta została bowiem produkcja (…), z tytułu której Konsorcjum X było wynagradzane. Ponadto w tym czasie Konsorcjum X znało wysokość kosztów poniesionych w związku z przedłużającym się okresem (\`(...)\`), a zatem było w stanie wykazać podatek należny z tytułu dokonanych czynności w rozliczeniu podatku od towarów i usług za grudzień 2022 r. Trudno też uznać, że czynności podejmowane w ramach gotowości do realizacji kolejnego etapu przedsięwzięcia do momentu podpisania porozumienia z B miały charakter nieodpłatny. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Roszczenie Spółki nie wynikało wprawdzie z pierwotnie zawartych umów (tj. Umowy O&M oraz Umowy Interface), ale opierało się ono na ogólnych zasadach odpowiedzialności kontraktowej. Ponadto z zawartych umów wynikał obowiązek Spółki do realizacji usług zarządzania w ramach okresu (…). Utrzymywanie gotowości do realizacji zarządzania po zakończeniu okresu (\`(...)\`) było faktycznym obowiązkiem Spółki.

Moment podpisania porozumienia (… r.) pomiędzy Spółką a B w sprawie uznania roszczeń A wynikających z przedłużającego się okresu (\`(...)\`) pozostaje bez wpływu na powstanie obowiązku podatkowego w zakresie przedmiotowych czynności.

Zatem, obowiązek podatkowy z tytułu czynności objętych zapytaniem powstał (…) r.

Odnosząc się do kwestii obowiązku wystawienia faktury dokumentującej wykonanie ww. usług, należy wskazać, że w oparciu o art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wcześniej wyjaśniono, kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi A podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie, ani przepisy ustawy, ani przepisy rozporządzenia wykonawczego do niej nie przewidują zwolnienia od podatku dla tych usług – ich wykonanie stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Tym samym, z uwagi na fakt, że kwota przekazana z tytułu Roszczenia stanowi w istocie wynagrodzenie związane z odpłatnym świadczeniem usług, usługi te dokumentowane powinny być fakturą wystawioną przez A (czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT) jako lidera konsorcjum na rzecz B (czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT).

**Podsumowując, obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu wykonanych usług realizowanych w związku z zawarciem przez Konsorcjum X Umowy O&M oraz Umowy Interface z B – za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia – powstał (…) r., a usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A.**

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać je za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy B przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług realizowanych przez A, za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W odniesieniu zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie względem przedmiotowych usług, B przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak ustalono wyżej, kwota otrzymana na pokrycie Roszczenia stanowi w całości wynagrodzenie za usługi A opodatkowane podatkiem od towarów i usług, które to usługi powinny być udokumentowane fakturą wystawioną przez A. Przy czym, we wniosku wskazano, że – jeżeli kwota na pokrycie Roszczenia stanowi wynagrodzenie za usługi – A udokumentuje wykonanie usług poprzez wystawienie faktury na B, a czynności te są wykorzystywane przez B (czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, B przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług od Konsorcjum X (realizowanych przez A w ramach Konsorcjum X na podstawie Umowy O&M oraz Umowy Interface z B, za które A otrzyma kwotę na pokrycie Roszczenia) w przypadku udokumentowania ich fakturą wystawioną przez A.**

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na uznanie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za nieprawidłowe, odstąpiono od udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 5, ponieważ Zainteresowani oczekiwali na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania ich stanowiska w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na przedstawionym opisie sprawy, z którego wynika, iż czynności w związku z którymi A i D ponosiły koszty pokryte Roszczeniem są wykorzystywane przez B do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

W odniesieniu do przywołanych orzeczeń na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy.

W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).