Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.603.2018.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-09
Teza: Zastosowanie odpowiedniej stawki podatku VAT dla robót.
Słowa kluczowe: powiat; stawka; usługi-usługi kompleksowe; zamówienia-zamówienia publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14s § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu), uzupełnionego pismami z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu), z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) oraz z dnia 10 października 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla całości prac budowlanych oraz dostaw towarów objętych zamówieniem, jakie będą realizowane w ramach zadania polegającego na przystosowaniu budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą,

*   zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla dostawy takich elementów jak meble, sprzęt AGD-RTV, elektronika, komputery objętych odrębnym zamówieniem,

–**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla całości prac budowlanych oraz dostaw towarów objętych zamówieniem, jakie będą realizowane w ramach zadania polegającego na przystosowaniu budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą,

*   zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla dostawy takich elementów jak meble, sprzęt AGD-RTV, elektronika, komputery objętych odrębnym zamówieniem.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu) oraz z dnia 3 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, uiszczenia dodatkowej opłaty oraz prawidłowości podpisów na wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą VAT oraz działalność opodatkowaną i zwolnioną. Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowych z udziałem środków pochodzących z budżetu UE lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454 z późn. zm.) w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Powiatu i jego jednostek budżetowych.

Powiat w odpowiedzi na zapotrzebowanie na placówkę opiekuńczo-wychowawczą, złożył wniosek w ramach Osi Priorytetowej 13 INFRASTRUKTURA SPOŁECZNA, Działania 13.2 Infrastruktura usług społecznych Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020 pn.: „\`(...)\`”. W dniu 21 grudnia 2017 r. została podpisana umowa na dofinansowanie w/w projektu z budżetu UE.

Głównym celem niniejszego projektu jest rozwój usług społecznych na terenie powiatu poprzez utworzenie placówki opiekuńczo - wychowawczej dla dzieci i młodzieży z terenu powiatu. Realizacja niniejszego projektu spowoduje osiągnięcie następujących korzyści społeczno - gospodarczych:

*   poprawa poziomu jakości usług społecznych świadczonych na obszarze powiatu poprzez zapewnienie pieczy zastępczej dzieciom i młodzieży na terenie powiatu;

*   zaspokojenie podstawowej potrzeby bezpieczeństwa dzieci i młodzieży poprzez zapewnienie opieki zastępczej w miejscu zamieszkania;

*   wzrost ilości miejsc w placówkach opiekuńczo - wychowawczych na terenie województwa; wzrost dochodów firm wykonujących prace na etapie realizacji projektu - osiągnięcie korzyści wpłynie również na wzrost zatrudnienia oraz wysokość podatków i składek wpływających do budżetu państwa (podatek dochodowy, podatek VAT, składki ZUS);

*   wzrost dochodów firm co wpłynie pozytywnie na rozwój gospodarczy otoczenia projektu;

*   spadek kosztów świadczenia usług społecznych w zakresie pieczy zastępczej.

W długofalowej perspektywie realizacja projektu spowoduje rozwój obszaru Powiatu pod względem społecznym i gospodarczym, przyczyni się do poprawy postrzegania powiatu jako atrakcyjnego miejsca do życia i prowadzenia działalności gospodarczej.

Projekt realizowany będzie w 2018 r. Beneficjentem jest Powiat. Całkowita wartość projektu wyniosła 1.921 183,83 zł. Cała kwota jest wydatkiem kwalifikowalnym, zaś poziom dofinansowania z UE równy jest 85%, co oznacza, że ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnemu, zostanie wypłacona Powiatowi kwota 1.633.006,26 zł. Projekt będzie współfinansowany przez Powiat w kwocie 288.177,57 zł.

W wyżej wymienionej placówce zostaną wykonane następujące prace remontowo-budowlane oraz dostawy:

*   instalacja systemów monitoringu i zabezpieczenia infrastruktury wraz z otoczeniem na wypadek zagrożeń,

*   wyposażenie obiektów w nowoczesny sprzęt ułatwiający opiekę/aktywizację użytkowników oraz zastosowanie nowoczesnych technologii informacyjnych (stacja telemedyczna),

*   zostaną wykonane roboty budowlane związane z budynkiem głównym m.in. modernizacja instalacji elektrycznych oraz sanitarnych,

*   wykonane zostaną nowe posadzki,

*   na ścianach zostanie położona gładź wedle nowych standardów,

*   ośrodek zostanie na nowo umeblowany, wykonany jest profesjonalny projekt wnętrz, zakupione będą systemy multimedialne, komputery.

*   zagospodarowany zostanie również teren wokół budynku,

*   wykonany zostanie monitoring wizyjny budynku,

*   działka jest już uzbrojona co wpływa na zmniejszenie kosztów inwestycyjnych.

Ponadto nowo utworzony ośrodek wychowawczy będzie miejscem zatrudnienia dla 7 osób, zaś w samej placówce dom znajdzie minimum 14 dzieci z rodzin dysfunkcyjnych. Należy również dodać, że są zapewnione 2 (dwa) miejsca interwencyjne, tzn. w przypadku gdy nie ma dla danego dziecka domu, może ono przebywać w ośrodku do czasu rozstrzygnięcia sprawy.

Placówka opiekuńczo-wychowawcza będzie oddzielnym samodzielnym budynkiem służącym tylko i wyłącznie pełnienia funkcji Domu Dziecka.

*   Powierzchnia zabudowy budynku placówki opiekuńczo wychowawczej wynosi 153,84 m2,

*   Powierzchnia użytkowa budynku placówki opiekuńczo-wychowawczej wynosi 330,38 m2,

*   Powierzchnia największego pokoju mieszkalnego wynosi 19,63 m2.

Budynek zlokalizowany przy ul. \`(...)\` będzie przystosowany do pełnienia funkcji placówki opiekuńczo wychowawczej dla dzieci z rodzin dysfunkcyjnych. Możemy określić, że będzie to obiekt objęty społecznym programem budownictwa mieszkaniowego ponieważ: § 41 ust. 12a - przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się

*   obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz

*   lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także

*   obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12

W tym przypadku zgodnie z § 2 pkt 12 ustawy o VAT będzie sklasyfikowany wg PKOB w dziale 11 - gdzie mówi się o obiektach budownictwa mieszkaniowego - rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w wyżej wymienionym dziale, zaś w klasie 113 mówi się o budynkach zbiorowego zamieszkania w tym Domach Dziecka. Placówkę opiekuńczo wychowawczą jak najbardziej możemy zaliczyć do kategorii Domu Dziecka .

W związku z tym, iż obiekt możemy zaliczyć do społecznego programu mieszkaniowego znajduje się tu zastosowanie § 41 ust. 12, który stanowi że do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części stosuje się preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%

W uzupełnieniu z dnia 3 października 2018 r. Wskazano, że Wnioskodawca jest Zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1579, z późn. zm.)

W odpowiedzi na pytanie: „Jakie prace budowlane i dostawy objęte są zamówieniem, o którym mowa w pytaniu nr 1 (…)?”, wskazano:

Planuje się zrealizowanie trzech Zamówień

Zamówienie Nr 1

*   41.00.34.0 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków zbiorowego zamieszkania;

*   43.11.10.0 Roboty budowlane z rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych;

*   43.12.11.0 Roboty związane z przygotowaniem terenu pod budowę, z wyłączeniem robót ziemnych;

*   43.12.12.0 Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi;

*   43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych;

*   43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych;

*   43.29.11.0 Roboty związane z wykonywaniem izolacji;

*   43.29.12.0 Roboty związane z wykonywaniem ogrodzeń;

*   43.31.10.0 Roboty tynkarskie;

*   43.32.10.0 Roboty instalacji stolarki budowlanej;

*   43.33.10.0 Roboty związane z wykładaniem posadzek i oblicowaniem ścian;

*   43.33.29.0 Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie);

*   43.34.10.0 Roboty malarskie;

*   43.91.19.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich;

*   43.99.90.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych;

*   31.02.10.0 Meble kuchenne;

*   26.30.13.0 Kamery telewizyjne;

*   26.20.17.0 Monitory i projektory, wykorzystywane głównie w systemach automatycznego przetwarzania;

*   26.20.40.0 Części i akcesoria do komputerów i urządzeń peryferyjnych;

*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych;

Zamówienie Nr 2

*   26.40.60.0 Konsole do gier wideo;

*   26.20.17.0 Monitory i projektory, wykorzystywane głównie w systemach automatycznego przetwarzania

*   26.20.40.0 Części i akcesoria do komputerów i urządzeń peryferyjnych;

*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych;

Zamówienie Nr 3

*   31.00.13.0 Pozostałe meble do siedzenia;

*   31.09.12.0 Meble drewniane, w rodzaju używanych w sypialniach, pokojach stołowych i salonach;

*   31.09.13.0 Meble drewniane, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W odpowiedzi na pytanie: „Jakie konkretnie (należy opisać) postanowienia będą wynikać z umów zawieranych przez Wnioskodawcę z podmiotami wykonującymi zamówienia o których mowa w pytaniach, co do przedmiotu umowy, (m.in. co konkretnie będzie przedmiotem umowy zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotami wykonującymi zamówienia)? Należy wskazać dla każdego zamówienia odrębnie.”, wskazano:

Zamówienie Nr 1 - Umowa Nr 1:

*   Wykonanie robót budowlanych związanych z budynkiem głównym;

*   Wykonanie robót budowlanych - elektrycznych;

*   Wykonanie robót budowlanych - sanitarnych;

*   Rozbiórka elementów budowlanych na terenie planowanej placówki opiekuńczo-wychowawczej;

*   Zagospodarowanie terenu wokół placówki opiekuńczo wychowawczej;

*   Stworzenie monitoringu wizyjnego dla placówki wraz z dostarczeniem sprzętu komputerowego (mienie ruchome) do poprawnej obsługi monitoringu;

*   Usługa wykonania mebli kuchennych pod zabudowę (z montażem) wraz z dostarczeniem sprzętu agd potrzebnego do funkcjonowania kuchni dla wychowanków placówki;

Zamówienie Nr 2 - Umowa Nr 2:

*   Dostarczenie sprzętu agd/rtv (mienie ruchome) dla potrzeb placówki opiekuńczo wychowawczej;

*   Dostarczenie komputerów z osprzętem dla wychowanków placówki;

Zamówienie Nr 3 - Umowa Nr 3:

*   Dostarczenie mebli wolnostojących nie pod zabudowę do placówki opiekuńczo wychowawczej;

Na pytanie: „Czy czynności, o których mowa we wniosku, objęte zakresem zadanych pytań, będą przedmiotem jednej czy odrębnych umów? Należy wskazać dla każdego zamówienia odrębnie”, Wnioskodawca wskazał: Planuje się, że Zamówienia będą objęte 3 odrębnymi umowami (po jednej dla każdego zamówienia).

Dostawy w zamówieniu 1 (umowa nr 1) będą dokonywane wraz z usługami budowlanymi. Głównym świadczeniem związanym z realizacją zadania będą roboty ogólno-budowlane, elektryczne oraz sanitarne.

Głównym świadczeniem wchodzącym w skład zamówienia 1 będą roboty budowlane, elektryczne oraz sanitarne dla zadania. Przesądza o tym kosztorys inwestorski oraz zakres prac które będą prowadzone w zamówieniu Nr 1. Dla zamówień Nr 2 oraz 3 nie wyróżniono świadczenia głównego.

W zamówieniu Nr 1 usługi pomocnicze to dostawa monitoringu wizyjnego, komputerów do obsługi tego monitoringu, meble kuchenne do zabudowy oraz agd (do wbudowania). Dla zamówienia Nr 2 oraz 3 nie ma świadczeń pobocznych.

Monitoring wizyjny oraz meble kuchenne będące świadczeniami pobocznymi a więc muszą być zrealizowane na etapie odpowiednio: robót izolacyjnych ścian oraz wykończenia kuchni dla wychowanków. Dołączenie tych dwóch pobocznych świadczeń będzie prowadziło do kompleksowego wykończenia całego obiektu. Reszta obiektów np. komputery dla wychowanków czy sprzęt rtv/agd lub meble wolnostojące będą objęte odrębnym zamówieniem (umową)

Świadczenia poboczne w zamówieniu 1 nie mogą być zrealizowane odrębnie ponieważ kompleksowe zrealizowanie budynku byłoby kłopotliwe dla Wykonawcy oraz innych Wykonawców którzy by realizowali świadczenia poboczne. Dla Wykonawcy Głównego świadczenia lepiej będzie zrealizować świadczenie główne oraz poboczne kompleksowo.

Nabycie wszystkich świadczeń sprawi kompleksowe wykonanie najważniejszych prac związanych przebudową budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą. Wyłączenie któregoś ze świadczeń może być powodem nadmiernych trudności technicznych oraz nadmiernych kosztów wykonania zamówienia. Koordynowanie prac kilku Wykonawców spowodowałoby niewłaściwym wykonaniem Zamówienia.

Przewidziana jest jedna faktura za całość Robót związanych z Zamówieniem Nr 1, Zamówieniem Nr 2 oraz Zamówieniem Nr 3

Nie przewiduje się by Zamawiający otrzymywał na każdą z czynności wchodzące w skład zamówienia odrębne faktury.

W Zamówieniu Nr 1 (umowa Nr 1) dostawy towarów będą odbywały się wraz z montażem zaś montaż będzie polegał na konstrukcyjnym połączeniu ww. towarów i elementów obiektu budowlanego, zaś te stworzą jedną całość, zaś demontaż powodowałby uszkodzenie obiektu budowlanego (elementu wyposażenia).

Meble dostarczone w Zamówieniu Nr 1 będą odbywały się wraz z montażem zaś montaż będzie polegał na konstrukcyjnym połączeniu ww. towarów i stworzą one trwałą zabudowę. Meble objęte w Zamówieniu Nr 3 nie będą tworzyć trwałej zabudowy lecz dostarczą je zgodnie z dokumentacją projektową oraz projektem wnętrz.

Demontaż tej zabudowy mogłoby skutkować uszkodzeniem zarówno samej zabudowy (części mebli) jak i pomieszczenia (tynki, ściany). Ponadto podczas demontażu możliwe byłoby uszkodzenie materiałów trwale związanych z zabudową tzn.: sprzęt agd.

Na pytanie: „Czy placówka opiekuńczo-wychowawcza, o której mowa we wniosku, stanowi placówkę oświatową w rozumieniu art. 43 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?”, Wnioskodawca wskazał: „Tak, placówka o której mowa we wniosku stanowi placówkę opiekuńczo-wychowawczą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 20004 r., o podatku od towarów i usług.

Pytanie Nr 2 dotyczy Zamówienia określonego w poniższym wniosku jako Zamówienie Nr 2 i określa takie sprzęty elektroniczne jak, np: xbox, komputery, telewizor, pralka, lodówka.

Sprzęt RTV/AGD określone w Zamówieniu Nr 2 stanowią elementy ruchome nietrwale związane z konstrukcją budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy całość prac budowlanych, oraz dostaw objętych zamówieniem jakie będą realizowane w ramach zadania polegającego na przystosowaniu budynku zlokalizowanego przy ul. \`(...)\` na placówkę opiekuńczo- wychowawczą będzie objęte 8 % podatkiem VAT?
2.  Czy dostawa takich elementów jak: meble, sprzęt agd-rtv, elektronika, komputery - objętych odrębnym zamówieniem - będą objęte 8 % podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Powiat na podstawie § 41 ust. 12, ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi iż stawkę podatku (8%), o której mowa w § 41 ust. 2 tejże ustawy, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, uważa iż prace budowlane oraz dostawy jakie będą prowadzone w ramach zadania polegającego na przystosowaniu budynku zlokalizowanego przy ul. \`(...)\` na placówkę opiekuńczo - wychowawczą objęte będą 8 % stawką podatku VAT.

Aby skorzystać z 8% preferencyjnej stawki podatku VAT na mocy art. 41 ust. 12 oraz 12a ustawy o VAT znaczenie mają dwa elementy:

*   zakres wykonywanych robót budowlanych (muszą one dotyczyć budowy, remontu modernizacji, termomodernizacji, przebudowy, robót konserwatorskich budynków lub ich dostaw) oraz

*   klasyfikacja obiektów, w których te roboty zostały wykonane (budynki lub ich części, do których odnoszą się ww. czynności, muszą być zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym,

i oba te elementy zostają spełnione.

1.  Jako, że przystosowanie budynku zlokalizowanego przy ul. \`(...)\` na placówkę opiekuńczo wychowawczą jest traktowane jako jedna inwestycja - wszystkie elementy zawarte w kosztorysach winny być opodatkowane 8% podatkiem VAT- w tym meble, sprzęt rtv- agd, elektronika, komputery.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Według art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Zamawiającym w rozumieniu ustawy Prawo zamówień publicznych i w ramach prac budowlano-remontowych będzie realizował projekt pn. „\`(...)\`”. Głównym celem projektu jest rozwój usług społecznych na terenie powiatu poprzez utworzenie placówki opiekuńczo - wychowawczej dla dzieci i młodzieży z terenu powiatu. Wnioskodawca wskazał, że będzie to obiekt objęty społecznym programem budownictwa mieszkaniowego, obiekt będzie sklasyfikowany wg PKOB w dziale 11 w klasie 113. Placówkę opiekuńczo wychowawczą Wnioskodawca zalicza do kategorii Domu Dziecka, objętą społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca planuje realizację trzech zamówień objętych trzema odrębnymi umowami. Dostawy w zamówieniu 1 (umowa nr 1) będą dokonywane wraz z usługami budowlanymi. Głównym świadczeniem związanym z realizacją zadania będą roboty ogólno-budowlane, elektryczne oraz sanitarne. Nabycie wszystkich świadczeń sprawi kompleksowe wykonanie najważniejszych prac związanych przebudową budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą. Zamówienie Nr 2 określa takie sprzęty elektroniczne jak, np: xbox, komputery, telewizor, pralka, lodówka. Sprzęt RTV/AGD określone w Zamówieniu Nr 2 stanowią elementy ruchome nietrwale związane z konstrukcją budynku. Natomiast Zamówienie Nr 3 dotyczy dostawy mebli wolnostojących nie pod zabudowę do placówki opiekuńczo wychowawczej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% dla całości realizowanego projektu pn. „\`(...)\`” w ramach, którego będą wykonywane trzy ww. Zamówienia.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), nie regulują kwestii czynności złożonych. Należy mieć na uwadze, że co do zasady na gruncie ustawy każde świadczenie jest traktowane jako odrębne i niezależne. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.

Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, że nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE, a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 145, z późn. zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście – zdaniem TSUE – tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność. Przykładowo w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: „(\`(...)\`) gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyroki: z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP oraz z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (zob. ww. wyroki w sprawach CPP, pkt 29, oraz Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 20)”.

Z ww. wyroku w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV wynika, że jeżeli czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej. Jest tak właśnie w przypadku transakcji, w ramach której podatnik dostarcza konsumentowi standardowe oprogramowanie wcześniej opracowane i oferowane do sprzedaży zarejestrowane na nośniku, jak również zapewnia następnie przystosowanie tego oprogramowania do specyficznych potrzeb tego nabywcy, nawet jeśli następuje to za zapłatą dwóch odrębnych cen. Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE m.in. w ww. sprawie C-41/04 czy C-111/05. Z orzeczeń tych wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.

Kryterium odrębności często stosowanym w kontekście świadczeń złożonych opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieźć można również z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-572/07, w którym TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach ww. wyroku TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenia dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować przepisy Dyrektywy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z podejściem zaprezentowanym przez Trybunał m.in. w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Analiza treści powołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że tzw. świadczenie złożone bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany i efektywny mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą złożoną, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Odnosząc się do kompleksowości należy mieć na względzie przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Reasumując, z treści powyższych orzeczeń wynikają następujące wnioski:

1.  Za zasadę przewodnią należy przyjąć, że każde świadczenie powinno być uznane za odrębne i niezależne i tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.
2.  W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeżeli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.
3.  W przypadku, gdy wykonana usługa stanowi jedno świadczenie w aspekcie gospodarczym, w ramach którego jeden z elementów stanowi świadczenie główne/zasadnicze a inny pomocnicze/uboczne, to usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
4.  Odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania. Podobnie sposób fakturowania nie ma wpływu na reżim opodatkowania usług kompleksowych.
5.  Kryterium odrębności często stosowane w kontekście świadczeń złożonych opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m 2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy nie definiują pojęć „remont”, „przebudowa” oraz, „modernizacja” dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku powszechnym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

„Przebudowa” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.) jednoznacznie wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast z przepisów rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Stwierdzić zatem należy, że w powyższych definicjach nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi lub zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. Do pozostałych usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Powyższe potwierdzają również przepisy art. 146 ust. 1-3 ustawy. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, stawkę VAT w wysokości 7% stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy – przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Na podstawie art. 146 ust. 3 ustawy – przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

–jeżeli są one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

W tym miejscu stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 7%. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Powyższe stanowisko jest zgodne z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 7/12, z której wynika, że obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy (…) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Jak już wcześniej wskazano, na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy, 8% stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w odniesieniu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i lokali mieszkalnych, czyli obiektów sklasyfikowanych w dziale PKOB 11. Przy czym, z powołanej wyżej definicji budynku oraz cyt. przepisów ustawy wynika, że ze stawki preferencyjnej korzystają m.in. budowy i przebudowy, modernizacja wyłącznie budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami.

W przedmiotowej sprawie wskazano, że dostawy w zamówieniu 1 (umowa nr 1) będą dokonywane wraz z usługami budowlanymi. Głównym świadczeniem związanym z realizacją zadania będą roboty ogólno-budowlane, elektryczne oraz sanitarne, przesądza o tym kosztorys inwestorski oraz zakres prac które będą prowadzone. W zamówieniu Nr 1 usługi pomocnicze to dostawa monitoringu wizyjnego, komputerów do obsługi tego monitoringu, meble kuchenne do zabudowy oraz agd (do wbudowania). Monitoring wizyjny oraz meble kuchenne będące świadczeniami pobocznymi muszą być zrealizowane na etapie odpowiednio: robót izolacyjnych ścian oraz wykończenia kuchni dla wychowanków. Dołączenie tych dwóch pobocznych świadczeń będzie prowadziło do kompleksowego wykończenia całego obiektu. Nabycie wszystkich świadczeń sprawi kompleksowe wykonanie najważniejszych prac związanych przebudową budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą. Dostawy towarów w ramach zamówienia nr 1 będą odbywały się wraz z montażem, zaś montaż będzie polegał na konstrukcyjnym połączeniu ww. towarów i elementów obiektu budowlanego, zaś te stworzą jedną całość, zaś demontaż powodowałby uszkodzenie obiektu budowlanego (elementu wyposażenia).

Przedmiotem umowy zawartej w ramach Zamówienia Nr 1 - Umowa Nr 1 jest:

*   Wykonanie robót budowlanych związanych z budynkiem głównym;

*   Wykonanie robót budowlanych - elektrycznych;

*   Wykonanie robót budowlanych - sanitarnych;

*   Rozbiórka elementów budowlanych na terenie planowanej placówki opiekuńczo-wychowawczej;

*   Zagospodarowanie terenu wokół placówki opiekuńczo wychowawczej;

*   Stworzenie monitoringu wizyjnego dla placówki wraz z dostarczeniem sprzętu komputerowego (mienie ruchome) do poprawnej obsługi monitoringu;

*   Usługa wykonania mebli kuchennych pod zabudowę (z montażem) wraz z dostarczeniem sprzętu agd potrzebnego do funkcjonowania kuchni dla wychowanków placówki;

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że do niżej wymienionych świadczeń:

*   Wykonania robót budowlanych związanych z budynkiem głównym;

*   Wykonania robót budowlanych - elektrycznych;

*   Wykonania robót budowlanych - sanitarnych;

*   Rozbiórki elementów budowlanych na terenie planowanej placówki opiekuńczo-wychowawczej;

*   Stworzenia monitoringu wizyjnego dla placówki wraz z dostarczeniem sprzętu komputerowego (mienie ruchome) do poprawnej obsługi monitoringu;

należy odpowiednio zaliczyć następujące świadczenia:

*   41.00.34.0 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków zbiorowego zamieszkania;

*   43.11.10.0 Roboty budowlane z rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych;

*   43.12.11.0 Roboty związane z przygotowaniem terenu pod budowę, z wyłączeniem robót ziemnych;

*   43.12.12.0 Roboty ziemne: roboty związane z kopaniem rowów i wykopów oraz przemieszczaniem ziemi;

(jednakże z wyłączeniem robót, które są związane z zagospodarowaniem terenu)

*   43.21.10.2 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych;

*   43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych;

*   43.29.11.0 Roboty związane z wykonywaniem izolacji;

*   43.31.10.0 Roboty tynkarskie;

*   43.32.10.0 Roboty instalacji stolarki budowlanej;

*   43.33.10.0 Roboty związane z wykładaniem posadzek i oblicowaniem ścian;

*   43.33.29.0 Pozostałe roboty związane z wykładaniem podłóg i ścian (włączając tapetowanie);

*   43.34.10.0 Roboty malarskie;

*   43.91.19.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich;

*   43.99.90.0 Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych,

*   26.30.13.0 Kamery telewizyjne

*   26.20.17.0 Monitory i projektory, wykorzystywane głównie w systemach automatycznego przetwarzania;

*   26.20.40.0 Części i akcesoria do komputerów i urządzeń peryferyjnych;

*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych;

Odnosząc powołane przepisy prawa do opisanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w przypadku ww. czynności będziemy mieć do czynienia z jednolitymi, kompleksowymi świadczeniami wykonywanymi w ramach przebudowy budynku przy ul. \`(...)\`

Jak wyżej wskazano w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą złożoną, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Odnosząc się zatem do powyższych czynności stanowiących przedmiot umowy zawartej w ramach Zamówienia nr 1 uznać należy, że są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym.

Natomiast, świadczenia takie jak zagospodarowanie terenu wokół placówki opiekuńczo wychowawczej oraz usługa wykonania mebli kuchennych pod zabudowę (z montażem) wraz z dostarczeniem sprzętu agd potrzebnego do funkcjonowania kuchni dla wychowanków placówki nie wypełniają warunków uznania tych czynności jako kompleksowe - jednolite świadczenia dotyczące robót wykonywanych w ramach przebudowy przedmiotowego budynku (dotyczących: wykonania robót budowlanych związanych z budynkiem głównym; wykonania robót budowlanych - elektrycznych; wykonania robót budowlanych - sanitarnych; rozbiórki elementów budowlanych na terenie planowanej placówki opiekuńczo-wychowawczej; stworzenia monitoringu wizyjnego dla placówki wraz z dostarczeniem sprzętu komputerowego do poprawnej obsługi monitoringu). Wyżej wymienione świadczenia dotyczące zagospodarowania terenu wokół placówki czy usług wykonania mebli kuchennych nie są ściśle powiązane oraz nie stanowią całości pod względem ekonomicznym i gospodarczym wraz z wymienionymi wyżej robotami ogólno-budowlanymi, elektrycznymi, sanitarnymi.

Dokonując analizy przedstawionych okoliczności sprawy w konfrontacji z powołanymi przepisami prawa oraz wnioskami płynącymi z powołanych orzeczeń stwierdzić należy, że pomimo kompleksowego zlecenia wymienionych we wniosku usług, do całości wykonywanych czynności nie znajdzie zastosowania obniżona stawka podatku, bowiem w przedstawionym przypadku nie mamy do czynienia wyłącznie z kompleksowymi usługami związanymi z przebudową budynku na placówkę opiekuńczo-wychowawczą.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że przedmiotowy budynek sklasyfikowany jest w PKOB w dziale 11 w klasie 113 i jest zaliczany do społecznego programu mieszkaniowego, to dla ww. czynności kompleksowych związanych z:

*   Wykonaniem robót budowlanych związanych z budynkiem głównym;

*   Wykonaniem robót budowlanych - elektrycznych;

*   Wykonaniem robót budowlanych - sanitarnych;

*   Rozbiórką elementów budowlanych na terenie planowanej placówki opiekuńczo-wychowawczej;

*   Stworzeniem monitoringu wizyjnego dla placówki wraz z dostarczeniem sprzętu komputerowego (mienie ruchome) do poprawnej obsługi monitoringu;

dokonywanych w ramach przebudowy tego budynku znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy. Ponadto należy zauważyć, iż preferencyjna stawka podatku VAT będzie miała zastosowanie wyłącznie do prac wykonywanych w bryle budynku. Natomiast obniżona stawka podatku VAT nie będzie obejmować prac związanych z infrastrukturą towarzyszącą - wykonywanych poza bryłą budynku.

W przypadku dostaw towarów i usług wykonanych w ramach Zamówienia nr 1, a określonych w zawartej umowie jako zagospodarowanie terenu wokół placówki opiekuńczo wychowawczej, sklasyfikowanych według PKWiU jako 43.29.12.0 Roboty związane z wykonywaniem ogrodzeń, nie będziemy mieć do czynienia z jednolitym świadczeniem dotyczącym robót wykonywanych w ramach przebudowy budynku przy ul. \`(...)\` W przedmiotowym przypadku będziemy mieć do czynienia z pracami związanymi z infrastrukturą towarzyszącą dla których nie będzie miała zastosowanie preferencyjna 8% stawka podatku VAT, lecz stawka właściwa dla tych dostaw i usług.

Natomiast odnosząc się do prac wykonywanych w ramach Zamówienia nr 1 dotyczących usług wykonania mebli kuchennych pod zabudowę (z montażem) wraz z dostarczeniem sprzętu agd potrzebnego do funkcjonowania kuchni dla wychowanków placówki (31.02.10.0 Meble kuchenne), wskazać należy, że usługi te nie będą stanowiły jednolitego świadczenia wraz z robotami budowlanymi, elektrycznymi oraz sanitarnymi wykonywanymi w ramach przebudowy przedmiotowego budynku. Wyżej wymienione świadczenia dotyczące usług wykonania mebli kuchennych nie są ściśle powiązane oraz nie stanowią całości pod względem ekonomicznym i gospodarczym wraz z wymienionymi wyżej robotami.

Z okoliczności sprawy wynika, że meble dostarczone w Zamówieniu Nr 1 będą odbywały się wraz z montażem zaś montaż będzie polegał na konstrukcyjnym połączeniu ww. towarów i stworzą one trwałą zabudowę. Demontaż tej zabudowy mogłoby skutkować uszkodzeniem zarówno samej zabudowy (części mebli) jak i pomieszczenia (tynki, ściany). Ponadto podczas demontażu możliwe byłoby uszkodzenie materiałów trwale związanych z zabudową tzn.: sprzęt agd. Elementy wyposażenia nie będą elementami konstrukcyjnymi budynku placówki. Wskazać należy, że aby wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami komponenty meblowe stanowiły trwałą zabudowę meblową nie mogą one funkcjonować w obrocie tak, jak to ma miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”. Obniżona stawka podatku nie może zatem znaleźć zastosowania w sytuacji gdy wykonana, nawet według indywidualnego projektu, zabudowa meblowa jest przytwierdzana do ściany lub podłogi jedynie w sposób, który może być również stosowany przy montażu mebli „wolnostojących” (np. „zakotwiczenie” za pomocą kołków lub listew montażowych), co skutkuje możliwością demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia samej zabudowy, jak i konstrukcji budynku/lokalu (elementy mogą być bez uszkodzenia tego budynku/lokalu przeniesione, przy czym za uszkodzenie nie można uznać pozostawienia w ścianie lub podłodze np. otworów montażowych). Określając zatem, czy do zabudowy meblowej montowanej w budynku może mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Wobec powyższego, dla prac wykonywanych w ramach Zamówienia nr 1 dotyczących usług wykonania mebli kuchennych pod zabudowę (z montażem) wraz z dostarczeniem sprzętu agd potrzebnego do funkcjonowania kuchni dla wychowanków placówki (31.02.10.0 Meble kuchenne) nie znajdzie zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku VAT, lecz stawka właściwa dla tych dostaw towarów i usług.

Odnosząc się do dostaw określonych w Zamówieniu nr 2 i nr 3, wskazano, że dla zamówień Nr 2 oraz 3 nie wyróżniono świadczenia głównego oraz nie ma świadczeń pobocznych. Meble objęte w Zamówieniu Nr 3 nie będą tworzyć trwałej zabudowy lecz zostaną dostarczone zgodnie z dokumentacją projektową oraz projektem wnętrz. Sprzęt RTV/AGD określone w Zamówieniu Nr 2 stanowią elementy ruchome nietrwale związane z konstrukcją budynku. Zatem w przedmiotowych zamówieniach nie występują świadczenia kompleksowe. Świadczone w ramach zamówienia nr 2 i nr 3 usługi i dostawy towarów nie będą stanowiły czynności wykonywanych w ramach przebudowy ww. budynku przy ul. \`(...)\`, dla których przewidziana została preferencyjna 8% stawka podatku VAT.

Wobec powyższego dla opisanych we wniosku dostaw towarów i usług wykonywanych w ramach Zamówienia nr 2:

*   Dostarczenie sprzętu agd/rtv (mienie ruchome) dla potrzeb placówki opiekuńczo wychowawczej;

*   Dostarczenie komputerów z osprzętem dla wychowanków placówki;

sklasyfikowanych według PKWiU jako:

*   26.40.60.0 Konsole do gier wideo;

*   26.20.17.0 Monitory i projektory, wykorzystywane głównie w systemach automatycznego przetwarzania

*   26.20.40.0 Części i akcesoria do komputerów i urządzeń peryferyjnych;

*   62.09.10.0 Usługi instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych;

w tym w szczególności dostawy takich elementów jak: sprzęt agd-rtv, elektronika, komputery, nie znajdzie zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku VAT, lecz stawka właściwa dla tych dostaw towarów i usług.

Również dla dostaw mebli wolnostojących nie pod zabudowę do placówki opiekuńczo wychowawczej w ramach Zamówienia nr 3, sklasyfikowanych według PKWiU jako:

*   31.00.13.0 Pozostałe meble do siedzenia;

*   31.09.12.0 Meble drewniane, w rodzaju używanych w sypialniach, pokojach stołowych i salonach;

*   31.09.13.0 Meble drewniane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

nie znajdzie zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku VAT, lecz stawka właściwa dla dostaw tych towarów.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.