Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-365/15-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 19 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 maja 2015 r. znak ILPP2/4512-1-216/15-2/AD ILPB1/4511-1-365/15-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 9 czerwca 2015 r., natomiast w dniu 19 czerwca 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 czerwca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo w formie jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą „A”. Przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest m.in. świadczenie usług w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji. Wnioskodawca prowadzi również stację paliw wraz z punktem gastronomicznym (w obrębie budynku, w którym prowadzona jest stacja paliw), a także warsztat samochodowy.

W ramach jednej działalności gospodarczej (jednego przedsiębiorstwa) Wnioskodawca może zatem niewątpliwie wyróżnić faktycznie funkcjonujące następujące części swojego przedsiębiorstwa wyodrębnione jednocześnie formalnie w oparciu o regulamin organizacyjny przedsiębiorstwa osoby fizycznej (dalej: „Regulamin”):

*   część zajmująca świadczenie usług w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji - funkcjonujący w strukturze, jako Zakład - Transport i Spedycja (dalej: „Zakład”),
*   część zajmująca się prowadzeniem stacji paliw wraz z punktem gastronomicznym - funkcjonujący w strukturze, jako Zakład - Stacja Paliw,
*   część zajmująca się świadczeniem usług w zakresie napraw mechanicznych - funkcjonujący w strukturze, jako Zakład - Warsztat; przy czym aktualnie zakład ten jest wykorzystywany w znacznej mierze jako wewnętrzna jednostka obsługująca Zakład - Transport i Spedycja.

W celu poprawienia efektywności Wnioskodawcy, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji jej działalności. Wspomniana decyzja wynika z konieczności usystematyzowania działalności biznesowej oraz zwiększania jej przejrzystości. Dzięki przeprowadzonej reorganizacji możliwe będzie podniesienie efektywności funkcjonowania Wnioskodawcy i osiągnięcie dodatkowych korzyści w postaci przyspieszenia procesu decyzyjnego i zarządczego.

W tym celu Wnioskodawca zamierza przenieść wyodrębniony Zakład w formie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej istniejącej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka”). Udziały w Spółce zostałby objęte w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT dalej: „ZCP”). W konsekwencji, Spółka przejmie i będzie kontynuować wszystkie zadania, realizowane dotychczas przez Zakład w ramach działalności Wnioskodawcy. Spółka tworzyć będzie odpowiednią formę prawną oraz stosowne zaplecze organizacyjne dla rozrastającej się działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zadania Wnioskodawcy będą się natomiast koncentrować głównie na prowadzeniu stacji paliw wraz z punktem gastronomicznym, jak również świadczeniu usług w zakresie napraw mechanicznych za pośrednictwem Zakładu-Warsztatu. Wnioskodawca nie wyklucza, iż warsztat może zostać wydzierżawiony Spółce.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż Spółka przy prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie transportu i spedycji będzie również korzystać z niektórych nieruchomości Wnioskodawcy na podstawie stosownej umowy najmu lub dzierżawy (np. plac postojowy i manewrowy, lokale biurowe), a także z marki Wnioskodawcy (znaku towarowego związanego z nazwiskiem Wnioskodawcy) pod którą będą rozwijane również inne dziedziny działalności gospodarczej

Należy dodać, iż niewątpliwie podział przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na trzy części (oparte o trzy rodzaje działalności) ma charakter faktyczny i organizacyjny, a do każdej z tych części przypisać można zarówno określone składniki majątkowe (które są wykorzystywane tylko dla działalności danej części przedsiębiorstwa), jak również przychody i koszty związane z działalnością każdej z nich.

W skład wspomnianego aportu wszedłby zorganizowany zespół składników materialnych oraz niematerialnych, w tym zobowiązań, a w szczególności:

*   flota samochodowa związana z działalnością Zakładu (własna oraz używana na podstawie umów leasingowych),
*   środki majątkowe niematerialne, związane z usługami w zakresie transportu i spedycji w szczególności know-how dotyczący prowadzonej działalności, oprogramowanie komputerowe,
*   dokumentacja związana z prowadzeniem działalności przez Zakład, tj. korespondencja z kontrahentami, materiały archiwalne dotyczące tej części działalności Wnioskodawcy i działań podejmowanych z prowadzoną działalnością i świadczonymi usługami,
*   ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów (w tym m.in. umowy z kontrahentami dotyczącymi wykonywania usług transportu i spedycji), umowy leasingu ww. pojazdów samochodowych,
*   środki pieniężne niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na wykonywaniu usług w transporcie i spedycji,
*   należności związane z działalnością prowadzoną przez Zakład,
*   zobowiązania funkcjonalnie związane z Zakładem.

Do przechowania środków pieniężnych, o których mowa powyżej Zakład posiadać będzie również odrębny rachunek bankowy.

Wraz ze składnikami majątkowymi, do Zakładu przynależą pracownicy, zatrudnieni do obsługiwania tego pionu działalności gospodarczej Wnioskodawcy - pracownicy biurowi, pracownicy świadczący usługi transportu i spedycji, a w szczególności kierowcy oraz dyspozytorzy (pracownicy ci przejdą w ramach przejścia zakładu pracy na mocy art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu pracy, Dz. U. 1974 nr 24 poz. 141 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”).

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będący przedmiotem aportu będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Zespół ten będzie stanowić Zakład - Transport i Spedycja zajmujący się działalnością gospodarczą w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji.

Zakład Transport i Spedycja będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego.

Zakład - Transport i Spedycja stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w obrębie struktur Wnioskodawcy Zakład stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT (…)?
2.  Czy wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę w zamian za wniesienie do Spółki opisanego powyżej wkładu niepieniężnego w postaci Zakładu, będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT, bowiem Zakład stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP)?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniony w obrębie jego struktur Zakład, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 Ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania Zakładu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych

Zdaniem Wnioskodawcy, część Jego przedsiębiorstwa, która ma być przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmować będzie składniki majątkowe z nim związane (materialne i niematerialne), służące do prowadzenia tej części jego przedsiębiorstwa.

Do składników materialnych należy zaliczyć m.in. flotę samochodową związaną z Zakładem, środki majątkowe niematerialne, związane z usługami w zakresie transportu i spedycji, w szczególności know-how dotyczący prowadzonej działalności oraz oprogramowanie komputerowe, czy też dokumentację związaną z prowadzeniem działalności przez Zakład, tj. korespondencja z kontrahentami, materiały archiwalne dotyczące tej części działalności Wnioskodawcy i działań podejmowanych z prowadzoną działalnością i świadczonymi usługami.

W konsekwencji, należy uznać, iż pierwsza z przesłanek uznania wspomnianego aportu za ZCP zostanie spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zarówno Ustawa o PIT oraz Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)”.

Jak wskazano powyżej, wyodrębnienie Zakładu ma miejsce w oparciu o Regulamin. Zakład posiada własną strukturę organizacyjną, na czele której stoi kierownik odpowiedzialny za jego zarządzanie. Do Zakładu przypisane są odpowiednie składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), a także pracownicy.

Zatem należy uznać, iż w aspekcie organizacyjnym Zakład jest formalnie wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako jego zorganizowana część.

Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Wnioskodawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Zakładu), mającej być przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki, świadczy fakt, że Zakład prowadzić będzie w jej ramach ściśle określony rodzaj działalności, który nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część Wnioskodawcy. Zadania Wnioskodawcy będą się natomiast koncentrować głównie na prowadzeniu stacji paliw wraz z punktem gastronomicznym, jak również świadczenie usług w zakresie napraw mechanicznych.

Podkreślić należy, iż działalność Zakładu jest prowadzona w sposób samodzielny oraz przy zaangażowaniu jej własnego potencjału, choć w ramach struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Do Zakładu przypisany jest majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędne do samodzielnego prowadzenia ww. działalności.

Do Zakładu przypisane są także umowy związane z prowadzoną przez Zakład działalnością, a także wynikające z tych umów zobowiązania. W związku z tym, Zakład może realizować swoją działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Wnioskodawca wskazuje, iż stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych (np. indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 26 października 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy: sygn. ITPB3/423-396a/09/DK).

Dodatkowo, Zakład dysponować będzie nieruchomością - w momencie przejścia Zakładu do Spółki z Wnioskodawcą zostanie zawarta umowa najmu/dzierżawy gruntu, na którym dotychczas prowadzono działalność Zakładu, jak również powierzchni biurowej. W konsekwencji, zapewniony będzie dostęp do niezbędnej powierzchni, a zatem w momencie aportu Zakład będzie w stanie kontynuować swoją działalność gospodarczą. Ponadto w momencie przejścia Zakładu do Spółki, Wnioskodawca udzieli stosownej licencji na korzystanie przez Spółkę z marki/znaku towarowego związanego z nazwiskiem Wnioskodawcy, która/-y będzie wykorzystywana przez Spółkę przy świadczeniu usług transportowych i spedycyjnych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż Zakład będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Wnioskodawcy dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o PIT oraz Ustaw o VAT.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w Ustawie o VAT oraz Ustawie o PIT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008 r. ITPB3/423-519b/08/AW). W ocenie Wnioskodawcy, warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych oznacza, że aby można było uznać zespół składników za ZCP, musi go cechować możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że Zakład dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, umowami, odrębnym od Wnioskodawcy zakresem działalności etc., może stanowić odrębne od Wnioskodawcy przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania. Zakład nie jest bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona jest działalność, lecz jest zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonym do realizacji określonych zadań.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr IP-PB3-423-816/08-2/MB) stwierdził: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących tej części majątku w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-l00/08/MS/KAN-3205/l2/07). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB).

Zdaniem Wnioskodawcy, Zakład stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. przypisanie do Zakładu miejsca powstawania kosztów (MPK) bezpośrednio związanych z prowadzoną przez nią działalnością oraz - w przypadku wspólnych kosztów i przychodów (zobowiązań i należności), wykazywanych w ewidencji Spółki - wartościowe przyporządkowanie do Zakładu ich odpowiedniej części. Taki sposób ewidencji zapewnia możliwość identyfikacji i przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Zakładu. A zatem możliwe jest przyporządkowanie tych składników majątkowych pod względem zarówno organizacyjnym, jak i finansowym do wyodrębnionego majątku.

Do Zakładu przyporządkowane są/będą wszelkie zobowiązania związane z prowadzoną przez niego działalnością, w szczególności z tytułu nieuregulowanych wobec kontrahentów na dzień aportu płatności za nabyte towary/usługi.

Dodatkowo, ze względu na wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpowiednich oznaczeń możliwe będzie zidentyfikowanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyporządkowanych do Zakładu.

Ponadto, Zakład będzie posiadać własny rachunek bankowy, na którym gromadzone będą środki pieniężne niezbędne do jego funkcjonowania. Również przychody, z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym alokowane będą jako przychody Zakładu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Zakładu pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o PIT.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawcy wartość nominalna udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę w zamian za wniesienie do Spółki opisanego powyżej wkładu niepieniężnego w postaci Zakładu, będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT, bowiem Zakład stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP).

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o PIT. Jak stanowi przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przy czym zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6. t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, jeśli do takiej spółki wnoszony jest aport będący m.in. zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

W ocenie Wnioskodawcy, opisana we wniosku (pyt. 1) część jego przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. W konsekwencji wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Powstały bowiem z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa rozumianego zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będący przedmiotem aportu będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Zespół ten będzie stanowić Zakład - zajmujący się działalnością gospodarczą w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji.

Zakład będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego.

Zakład stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie szeroko pojętego transportu i spedycji.

Reasumując, uznać należy za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyodrębniony w obrębie struktur Zakład, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powołanego uregulowania wynika zatem, że w obecnym stanie prawnym, powstanie przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport do spółki kapitałowej, uzależnione jest od spełnienia przesłanek m.in. uznania aportowanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku jak i opisie zdarzenia przyszłego przedmiot aportu Wnioskodawcy będzie spełniał wymogi wskazane w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w momencie jego wniesienia do spółki kapitałowej, Wnioskodawca uzyska przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w cyt. art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Przy czym, z uwagi na fakt, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.