Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3/4510.636.2016.1.JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-21
Teza: Czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2017 r., po wejściu w życie tegoż przepisu Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do jego kosztów uzyskania przychodów zobowiązania uregulowane w drodze kompensaty, również w części, która przekroczy kwotę 15.000 zł ?
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2017 r., po wejściu w życie tegoż przepisu Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do jego kosztów uzyskania przychodów zobowiązania uregulowane w drodze kompensaty, również w części, która przekroczy kwotę 15.000 zł - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2017 r., po wejściu w życie tegoż przepisu Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do jego kosztów uzyskania przychodów zobowiązania uregulowane w drodze kompensaty, również w części, która przekroczy kwotę 15.000 zł.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką należącą do grupy kapitałowej, w ramach której działają Spółki powiązane. Wszystkie spółki prowadzą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej żywności, w tym przede wszystkim produktów przetwórstwa rybnego. W ramach normalnego toku współpracy niejednokrotnie dochodzi do świadczenia usług lub dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a którąś ze Spółek powiązanych. Transakcje te dokumentowane są za pomocą faktur VAT. Wydatki wynikające z wspomnianych faktur ponoszone są w celu uzyskania przychodu lub utrzymania źródła przychodu i w związku z tym Wnioskodawca zalicza je do kosztów uzyskania przychodu. Mając na uwadze, że spółki dokonują wobec siebie świadczeń przynajmniej kilkukrotnie w ciągu miesiąca, nie rozliczają na bieżącą płatności z tytuły tych faktur, lecz dokonują potrącenia (kompensaty) wzajemnie wymagalnych wierzytelności, wynikających z wystawionych nawzajem faktur VAT, co pewien okres, przykładowo raz w miesiącu. Kwota dokonywanych kompensat najczęściej przekracza kwotę 15.000,00 zł. Tak uregulowane wydatki Wnioskodawca kwalifikuje do jego kosztów uzyskania przychodu. Wnioskodawca zamierza postępować w opisany wyżej sposób również po dniu 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2017 r., po wejściu w życie tegoż przepisu Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do jego kosztów uzyskania przychodów zobowiązania uregulowane w drodze kompensaty, również w części, która przekroczy kwotę 15.000 zł ?

Zdaniem Wnioskodawcy, po dniu 1 stycznia 2017 r. będzie on mógł zaliczać zobowiązania regulowane poprzez potrącenie do kosztów uzyskania przychodów także w tej części, która przekracza kwotę 15.000 zł.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na następującej wykładni przepisów prawa podatkowego. Z dniem 1 stycznia 2017 r. wejdzie w życie ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 13 kwietnia 2016 r. (Ustawa nowelizująca) wprowadzająca ograniczenia w prawie do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z brzmieniem czekającego na wejście w życie art. 15d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Ustawa o CIT):

„podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego”.

Zgodnie zaś z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.:

„Dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.”

Z powyższych przepisów wynika więc, że od 1 stycznia 2017 r. podatnicy nie będą mogli zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatku opłaconego bez pośrednictwa rachunku płatniczego w tej części, która przekracza 15.000 zł. Nowelizacja dotyczy tych transakcji, których jednorazowa wartość, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł.

Powołany przepis art. 15d ust. 1 ustawy o CIT odnosi się tylko do jednej z form regulowania zobowiązań tj. „płatności”, której z kolei dokonuje się w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Wskazuje na to bezpośrednio brzmienie wspomnianego przepisu, stanowiącego o „płatności dokonanej bez pośrednictwa rachunku płatniczego”. Kompensata i płatność są odmiennymi sposobami regulowania zobowiązań, choć tożsamymi co do skutku. Rozróżnienie to utrwaliło się w orzecznictwie sądów administracyjnych. Trafnie kwestię tę wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1731/11, wywodząc następująco: „nie budzi wątpliwości, że zobowiązanie wygasa przede wszystkim poprzez jego spełnienie, co w przypadku świadczenia pieniężnego ma miejsce w sytuacji zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Należy mieć na uwadze również taką okoliczność, że zobowiązanie pieniężne wygasa także poprzez kompensację (potrącenie) wzajemnych wierzytelności, a więc instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 Kodeksu cywilnego. W przypadku wzajemnej kompensacji zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie. Jednakże tożsamość skutku jaki wywiera potrącenie oraz zapłata nie może przesądzać o konieczności uwzględnienia dyspozycji art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Skoro bowiem przepis ten dotyczy rozliczeń pieniężnych, to tym samym nie odnosi się do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności - uregulowanego w art. 498 Kodeksu cywilnego, które jedynie wywiera skutek taki jakby dłużnicy spełnili świadczenie poprzez zapłatę wierzytelności”.

Mająca wejść w życie zmiana przepisów ma celu zwiększenie bezpieczeństwa obrotu gospodarczego i transparentności dla celów podatkowych. Obrót gotówkowy niesie za sobą to ryzyko, iż utrudnione jest zweryfikowanie czy zadeklarowana kwota transakcji miała odzwierciedlenie w rzeczywistości. Jak czytamy w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej: „projektowana regulacja zmierza do powiązania obowiązku dokonywania przez przedsiębiorców płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego - wynikającego z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - z faktem, iż działanie niezgodne z tym przepisem może wywoływać negatywne skutki nie tylko dla pewności obrotu gospodarczego, ale również dla realizacji szerokiego spektrum obowiązków podatkowych, w tym niewykazywania przez przedsiębiorców rzeczywiście osiąganych dochodów z prowadzonej działalności dla celów ich opodatkowania”.

Dokonanie kompensaty należności mających swoje źródło we wzajemnie wystawionych między przedsiębiorcami fakturami VAT jest zdaniem Wnioskodawcy czytelne. Obie strony transakcji posiadają dowody księgowe dokumentujące wykonane w rzeczywistości świadczenia i ich wartość. Nie powinno więc nastręczać problemów po stronie organów podatkowych ustalenie realnej wysokości przychodu i kosztu podatkowego podatnika. Podobne wnioski co do charakteru potrącenia wywiódł przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. I FSK 1075/10:

„należy zauważyć, że dokonanie potrącenia wierzytelności wzajemnych, jest tak samo czytelne, jak dokonanie zapłaty poprzez rachunek bankowy”.

Poprawność powyższego poglądu potwierdza stanowisko Ministerstwa Finansów przedstawione w trakcie prac parlamentarnych nad omawianym projektem. Podczas konsultacji społecznych zostały zgłoszone m.in. przez Związek Banków Polskich oraz przedstawicieli środowiska przedsiębiorców zastrzeżenia w przedmiocie ryzyka podważenia prawa przedsiębiorców, rozliczających się na podstawie kompensat, do zaliczenia głównej części ponoszonych wydatków w poczet kosztów podatkowych. W odpowiedzi Ministerstwo Finansów za każdym razem stwierdzało, że nie podziela obaw strony społecznej i nie dostrzega opisywanego przez nie ryzyka - zdaniem strony rządowej projektowane przepisy w żadnym stopniu nie limitują bowiem prawa do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków uregulowanych przez podatnika na podstawie kompensaty. Tak samo jak Wnioskodawca, Minister Finansów stwierdził, że nowe przepisy odnoszą się jedynie do płatności gotówkowych i bezgotówkowych, a nie ogólnie do sposobów regulowania zobowiązań, które to pojęcie ma szerszy zakres.

Podsumowując przedstawione powyżej informacje należy stwierdzić, że na płaszczyźnie opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca będzie postępował w sposób prawidłowy, jeśli w dalszym ciągu, po wejściu w życie art. 15d ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodu będzie zalicza) wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia źródeł przychodu, uregulowane za pomocą potrącenia (kompensaty). Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zobowiązania uregulowane w drodze kompensaty także w tej części, która przekroczy 15.000 zł.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że opisane w tym miejscu przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. w treści pisma z dnia 7 października 2016 r. wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (2461-IBPB-1-3.4510.824.2016.1.SK).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jego celem jest uzyskanie wykładni oczekującego na wejście w życie art. 15d ustawy o CIT, pod kątem tego czy będzie on miał zastosowanie również do należności regulowanych w drodze potrącenia (kompensaty). Wnioskodawca zaznacza, że wydatki rozliczane przez niego za pomocą potrącenia spełniają i będą spełniać ustawowe przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu. Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do pytania zadanego w niniejszym wniosku, a więc czy wejście w życie art. 15d ustawy o CIT uniemożliwi zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu zobowiązań regulowanych w drodze kompensaty, w wysokości przekraczającej 15.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji, wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią źródeł prawa i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.