Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-114/08/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-05-14
Teza: 1. Opłata wstępna. 2. Czynsz inicjalny.
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; księgi-księgi przychodów i rozchodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2007 r. (data wpływu 15 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie daty zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatku dotyczącego wstępnej opłaty wynikającej z umowy leasingowej oraz w zakresie daty zakwalifikowania kosztów pośrednich dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie daty zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatku dotyczącego tzw. czynszu inicjalnego wynikającego z umowy leasingowej.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

W ramach prowadzonego przez Pana przedsiębiorstwa zamierza Pan zawrzeć w 2008 roku umowę leasingu tzw. operacyjnego (art. 23b ust. 1 ustawy) na użytkowanie samochodu osobowego, który wykorzystywany będzie w prowadzonej działalności gospodarczej – usługi księgowe i doradztwo podatkowe. Koszty opłat leasingowych są więc kosztami pośrednimi. Opłata wstępna tzw. czynsz inicjalny ponoszony na rzecz leasingodawcy będzie wyższa niż późniejsze raty leasingowe i wyniesie 20% wartości netto przedmiotu leasingu. Umowa leasingu zostanie zawarta na okres 30 miesięcy. Prowadzi Pan księgę przychodów i rozchodów. Koszty podatkowe rozlicza Pan metodą uproszczoną art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w dacie wystawienia faktury (rachunku) lub innego dokumentu przez kontrahenta. W prowadzonej działalności ponosi Pan także różnego rodzaju koszty pośrednie dotyczące okresów przekraczających rok podatkowy tj. koszty polis ubezpieczeniowych, aktualizacji specjalistycznych oprogramowań komputerowych, energii elektrycznej, cieplnej, usług telekomunikacyjnych, itp.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy stosując uproszczoną metodę rozliczania i ujmowania kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, opłatę wstępną może Pan zaliczyć w całości do kosztów podatkowych w dacie wystawienia faktury przez leasingodawcę, tj. w dacie poniesienia kosztu, czy też czynsz ten należy zaliczyć do kosztów podatkowych proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej?
2.  Czy stosując uproszczoną metodę rozliczania i ujmowania kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, będzie mógł Pan zaliczyć w dacie poniesienia kosztu tj. w dacie wystawienia faktury, rachunku lub innego dokumentu przez kontrahenta, także wszelkie inne koszty pośrednie dotyczące okresu przekraczającego rok podatkowy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą?

Zdaniem Wnioskodawcy, moment poniesienia ww. opłaty leasingowej zdefiniowany jest przepisem art. 22 ust. 6b ustawy, który stanowi definicje ustawową tzw. metody kasowej (uproszczonej) ujmowania kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W sytuacji faktycznej wyżej przedstawionej momentem tym będzie dzień wystawienia faktury leasingowej, a także dzień wystawienia każdej innej faktury, rachunku lub dokumentu dotyczącej wszelkich kosztów, tzw. pośrednich dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Zgodnie z art. 23b ust. 1 ww. ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz leasingobiorca w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to może on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem czynszu inicjalnego.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Oznacza to, iż wydatki stanowią koszt w dacie ich poniesienia bez względu na fakt jakiego okresu dotyczą.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z analizy stanu faktycznego opisanego przez Pana w złożonym wniosku, wynika iż wydatki zalicza Pan do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na datę uzyskania przychodu.

W konsekwencji – przy tej metodzie ewidencjonowania kosztów – nie ma Pan obowiązku stosować się do dyspozycji przepisu art. 22 ust. 5c ww. ustawy, z którego wynika, że koszty pośrednie – jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego – stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wydatki związane z uiszczeniem wstępnej opłaty leasingowej winien Pan zaewidencjonować zatem, w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo – w dacie ich poniesienia.

Te same zasady odnoszą się – co do zasady – również do pozostałych wydatków wskazanych przez Wnioskodawcę, tj. wydatków dotyczących polis ubezpieczeniowych, aktualizacji specjalistycznych oprogramowań komputerowych, energii elektrycznej, cieplnej, usług telekomunikacyjnych itp., jednakże należy mieć na uwadze szczególne uregulowania dotyczące zaliczenia w ciężar kosztów niektórych wydatków.

W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów korzystającego, składki na ubezpieczenie samochodu osobowego należy uwzględnić jednak ograniczenie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 47 updof, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 EURO przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Stosownie bowiem do dyspozycji art. 22 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Dodatkowo w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednakże kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Podkreślenia wymaga również, iż na gruncie prawa podatkowego ulepszenie jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi stosownie do art. 22g ust. 17 updof.

W związku z powyższym wydatki na aktualizację wersji oprogramowania podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia w świetle art. 22 ust. 1 updof.

Zauważyć należy także, iż jeżeli zostanie zakupione nowe oprogramowanie lub w wyniku aktualizacji (ulepszenia) powstanie nowa wersja programu, wówczas mamy do czynienia z nową wartością niematerialną i prawną podlegająca amortyzacji z uwzględnieniem przepisów art. 22a-22o updof.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują bowiem możliwości ulepszenia wartości niematerialnych i prawnych. Ulepszeniu mogą ulec tylko środki trwałe. W związku z tym wydatki poniesione na "ulepszenie" wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli ich poniesienie nie wiąże się z nabyciem nowej wartości, zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Natomiast do powstania nowej wartości niematerialnej i prawnej dojdzie w przypadku, gdy aktualizacji programu komputerowego towarzyszy zakup licencji bądź autorskich praw majątkowych (co w praktyce potwierdzone jest odpowiednim certyfikatem dla użytkownika). W tej sytuacji podatnik korzysta z nowego oprogramowania na bazie "starego". Zatem obie wersje programów (licencji) są wykorzystywane przez podatnika w działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, iż podatnik ewidencjonujący koszty za pomocą podatkowej księgi przychodów i rozchodów powinien mieć na względzie Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.), które również - poza wskazanymi wyżej przepisami – reguluje zasady ewidencjonowania kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji oraz zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.