Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.19.2021.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-03
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rejestracja; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2020 r., przesłanego przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy pismem z dnia 8 stycznia 2021 r. (data wpływu do tut. Organu 15 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 19 października 2020 roku Wnioskodawca złożył wniosek o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, zgłaszając chęć prowadzenia działalności gospodarczej. Od dnia 19 października 2020 roku rozpoczęła się faktyczna działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna prowadzona za pośrednictwem platform internetowych oraz drogą wysyłkową. Od dnia 19 października 2020 roku do dnia 5 grudnia 2020 roku włącznie Wnioskodawca handlował zabawkami dla dzieci. W tym okresie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy korzystało z podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług. W dniu 6 grudnia 2020 roku Wnioskodawca sprzedał towar z kategorii PKWiU 27.40.2, którego sprzedaż odbyła się na zasadach modelu logistycznego dropshippingu. Po transakcji sprzedaży w sklepie Wnioskodawcy, nastąpił zakup potrzebnych towarów u partnera dropshippingu. Wnioskodawca posiadał wiedzę, że towary z PKWiU 27.40.2 podlegają obowiązkowemu opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnik handlujący takimi towarami traci możliwość zwolnienia podmiotowego od podatku VAT. Od dnia 6 grudnia 2020 roku włącznie, Wnioskodawca wszystkie transakcję sprzedaży dokumentował z uwzględnieniem podatku VAT. Na paragonach oraz fakturach sprzedaży zawierał odpowiednie stawki podatku VAT oraz odpowiednio uwzględniał ten podatek w cenach sprzedawanych towarów.

Wnioskodawca nie dokonał zgłoszenia do rejestru czynnych podatników VAT w odpowiednim terminie, tj. przed dokonaniem transakcji, z powodu której powstał obowiązek posiadania statusu czynnego podatnika VAT. Wnioskodawca oświadcza, że przy popełnianiu wyżej wymienionego czynu nie doszło do współdziałania z innymi osobami. Niedopełnienie obowiązku podatkowego nie było celowe, nie zawierało zamiaru chęci uniknięcia posiadania statusu czynnego podatnika VAT oraz niewywiązania się z obowiązków przewidzianych w ustawie o VAT, a jego powodem było niezachowanie ostrożności oraz skrupulatności. Wnioskodawca zamierzał złożyć w obowiązującym terminie dokument JPK\_VAT-7M za miesiąc grudzień 2020 roku, w którym to podatnik utracił prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT, z uwagi na sprzedaż towarów wykluczających zwolnienie. W dniu 18 grudnia 2020 roku Wnioskodawca złożył deklarację zgłaszającą VAT-R. Urząd skarbowy poinstruował, aby wpisać odpowiednie daty, tj. dzień utracenia zwolnienia podmiotowego to dzień 6 grudnia 2020 roku (zgodna z rozpoczęciem sprzedaży towarów z PKWiU 27.40.2). Niestety wydano decyzję, że Wnioskodawca będzie traktowany jako czynny podatnik VAT dopiero od początku miesiąca następującego po miesiącu złożenia deklaracji rejestracyjnej, a więc od dnia 1 stycznia 2021 roku. Organ rejestrujący poinformował, że w przypadku rejestracji z datą wsteczną Wnioskodawca powinien wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 2 wniosku):

Czy Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od kosztów, związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiąc grudzień 2020 roku (przed formalnym złożeniem dokumentu rejestracyjnego jako czynny podatnik w zakresie podatku od towarów i usług) ? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z poglądami doktryny, status podmiotu jako podatnika VAT ma charakter w pełni obiektywny, tzn. niezależny od dokonania rejestracji. Konieczne jest więc wykazanie, że Wnioskodawca materialnie był czynnym podatnikiem VAT. Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca miał zamiar być czynnym podatnikiem VAT od dokonania transakcji sprzedaży towarów z PKWiU 27.40.2. (od 6 grudnia 2020 roku). Wnioskodawca zawarł transakcję sprzedaży z kontrahentami, w której uwzględniono w wynagrodzeniu podatnika podatek VAT. Wnioskodawca miał też świadomość, że sprzedaż towarów objętych kodem PKWiU 27.40.2. Z mocy ustawy jest opodatkowana podatkiem VAT, nie brał więc pod uwagę możliwości dalszego korzystania ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT.

Od 6 grudnia 2020 roku Wnioskodawca zachowywał się jak czynny podatnik VAT, tj. wystawiał paragony VAT oraz faktury VAT, dokonywał zakupów na podstawie faktur VAT, prowadził ewidencję do celów rozliczeń VAT. Wnioskodawca zamierzał złożyć dokument JPK\_VAT-7M za miesiąc grudzień 2020 roku. Okoliczności te wskazują, że podatnik, pomimo braku formalnej rejestracji, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik VAT.

Na oficjalnym portalu Ministerstwa Finansów znajduje się informacja dla przedsiębiorców, w której omówiony został analogiczny do niniejszego przypadek: „gdy stajesz się podatnikiem VAT, to najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień rozpoczęcia sprzedaży towarów lub świadczenia usług objętych VAT, powinieneś we właściwym urzędzie skarbowym dokonać zgłoszenia. A co jeśli nie spełnisz tego obowiązku? Należy rozróżnić dwa przypadki. Pierwszy to sytuacją, kiedy nie złożysz wniosku, ale zachowujesz się jak podatnik VAT czynny - składasz deklaracje podatkowe VAT-7 lub VAT-7K i wpłacasz należny podatek VAT na indywidualny mikrorachunek podatkowy. Uwzględniasz też w deklaracjach VAT naliczony (pomniejszając kwotę wpłaty o zapłacony z faktur zakupowych podatek). W takim przypadku organy podatkowe pozwalają złożyć z datą wsteczną formularz rejestracyjny VAT-R, ponieważ składałeś deklaracje i rozliczałeś należny podatek, nie doszło do uszczuplenia należności budżetowych”.

Rejestrację z datą wsteczną dopuścił też w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, 1061-IPTPP1.4512-647.2016.1.MW.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy był On materialnie czynnym podatnikiem podatku VAT, mimo braku formalnej rejestracji, istnieje możliwość zarejestrowania jako czynny podatnik VAT z datą wsteczną.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile zakupione przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Musi więc istnieć ścisły związek pomiędzy zakupem a prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednakże w niniejszym stanie faktycznym konieczne jest ustalenie czy istnieje możliwość odliczenia podatku VAT od zakupów powstałych przed formalną rejestracją jako czynny podatnik VAT. Zdaniem podatnika istotą problemu jest rozróżnienie momentu powstania prawa do odliczenia podatku VAT od samego momentu skorzystania z tego prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Odliczenie uzależnione jest przy tym od otrzymania przez podatnika faktury, z której wynika kwota podatku naliczonego (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

W przedmiotowym stanie faktycznym prawo do odliczenia powstało w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę faktur z naliczonym podatkiem VAT - w okresie kiedy nie był formalnie czynnym podatnikiem VAT (choć materialnie był), czyli w grudniu 2020 roku. Realizacja tego prawa nastąpiła poprzez chęć złożenia dokumentu JPK\_VAT-7M, w której Wnioskodawca zamierza wyrazić wolę skorzystania z prawa do odliczenia. W niniejszym stanie faktycznym Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku VAT przed rejestracją, skoro ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą utracenia możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego, tj. 6 grudnia 2020 r., czyli od momentu, gdy chciał być podatnikiem VAT czynnym i działał jako podatnik VAT czynny, i co za tym idzie ma prawo do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R od 6 grudnia 2020 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy wskazać, że na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, co również istotne, zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Według art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy – podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy – naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Powyższe przepisy stanowią o terminie dokonania rejestracji dla celów podatku VAT w zależności od zaistniałej sytuacji lub statusu podatnika. W przypadku podatników, którzy utracili prawo do zwolnienia zgodnie na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 w związku z dokonaniem sprzedaży towarów nieobjętych tym zwolnieniem, powinni oni dokonać rejestracji dla celów podatku VAT przed dniem utraty tego prawa.

Rejestracja następuje w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Z opisu sprawy wynika, że od dnia 19 października 2020 roku Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest sprzedaż detaliczna prowadzona za pośrednictwem platform internetowych oraz drogą wysyłkową. Od dnia 19 października 2020 roku do dnia 5 grudnia 2020 roku włącznie Wnioskodawca handlował zabawkami dla dzieci. W tym okresie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy korzystało z podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług. W dniu 6 grudnia 2020 roku Wnioskodawca sprzedał towar z kategorii PKWiU 27.40.2, którego sprzedaż odbyła się na zasadach modelu logistycznego dropshippingu. Po transakcji sprzedaży w sklepie Wnioskodawcy, nastąpił zakup potrzebnych towarów u partnera dropshippingu. Wnioskodawca posiadał wiedzę, że towary z PKWiU 27.40.2 podlegają obowiązkowemu opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnik handlujący takimi towarami traci możliwość zwolnienia podmiotowego od podatku VAT. Od dnia 6 grudnia 2020 roku włącznie, Wnioskodawca wszystkie transakcje sprzedaży dokumentował z uwzględnieniem podatku VAT. Na paragonach oraz fakturach sprzedaży zawierał odpowiednie stawki podatku VAT oraz odpowiednio uwzględniał ten podatek w cenie sprzedawanych towarów. Wnioskodawca nie dokonał zgłoszenia do rejestru czynnych podatników VAT w odpowiednim terminie, tj. przed dokonaniem transakcji, z powodu której powstał obowiązek posiadania statusu czynnego podatnika VAT. W dniu 18 grudnia 2020 roku Wnioskodawca złożył deklarację VAT-R. Urząd skarbowy poinstruował, aby wpisać odpowiednie daty, tj. dzień utracenia zwolnienia podmiotowego to dzień 6 grudnia 2020 roku (zgodna z rozpoczęciem sprzedaży towarów z PKWiU 27.40.2). Niestety wydano decyzję, że Wnioskodawca będzie traktowany jako czynny podatnik VAT dopiero od początku miesiąca następującego po miesiącu złożenia deklaracji rejestracyjnej, a więc od dnia 1 stycznia 2021 roku.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy ma On prawo do zachowania prawa do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za okres od grudnia 2020 roku tj. za okres poprzedzający rejestrację do celów podatku VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej regulacje oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 w związku z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Przy czym, co również istotne, jak wynika z ww. art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wskazano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzeczenia TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych w czasie, gdy nie widniał on w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz spełniają inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej, ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Zatem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z ww. prawa do odliczenia, musi m.in. spełnić warunki formalne, aby dokonać tego odliczenia, tj. usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

W tym celu w analizowanej sprawie konieczne jest uprzednie dokonanie przez Wnioskodawcę odpowiedniej korekty zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R dla potrzeb podatku od towarów i usług wskazując okres rozliczeniowy, od którego Wnioskodawca jako podatnik VAT czynny może rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Jego rzecz od dnia utraty prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, tj. od dnia 6 grudnia 2020 r. i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów podatku VAT (złożenie formularza VAT-R), gdyż zakupy te – jak wynika z wniosku – były wykorzystane wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Późniejsza rejestracja w zakresie podatku VAT nie może natomiast skutkować utratą prawa do odliczenia. Istotnym jedynie jest, aby w momencie realizacji prawa do odliczenia (a więc w momencie złożenia deklaracji podatkowych) Wnioskodawca był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca spełni warunki formalne tj. dokona aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R i zostanie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od dnia 6 grudnia 2020 r., tj. od dnia, w którym Wnioskodawca utracił prawo do zwolnienia podmiotowego, wystawia oraz otrzymuje faktury z naliczonym podatkiem VAT, będzie mógł skorzystać z odliczenia podatku naliczonego zawartego w otrzymanych fakturach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytań nr 1 i nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że w części opisu stanu faktycznego sprawy nie zamieścił przedstawionych przez Wnioskodawcę w tym opisie umów oraz faktur, ponieważ cytowanie ich treści nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.