Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-292/16-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: agio; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; udział; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca planuje objąć udziały w sp. z o.o., w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa. W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca uzyska udziały w sp. z o.o., przy czym wartość emisyjna udziałów może być wyższa od ich wartości nominalnej, a nadwyżka wartości emisyjnej udziałów ponad ich wartość nominalną przelana zostanie na kapitał zapasowy (agio) spółki kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do sp. z o.o., z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, tj. gdzie udziały będą objęte przez Wnioskodawcę powyżej ich wartości nominalnej, będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów w spółce pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do sp. z o.o., z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, tj. gdzie udziały będą objęte przez Wnioskodawcę powyżej ich wartości nominalnej, będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów w spółce pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: „ustawa VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 22 ustawy VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółek prawa handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy VAT, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu do spółki jest jednym ze sposobów pokrycia kapitału zakładowego. Jak wynika z art. 158 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), w sytuacji, gdy udziały zostają pokryte wkładami niepieniężnymi, umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że przepis ten odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT.

Podkreślić trzeba, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz przywołanych regulacji ustawy VAT prowadzi do stwierdzenia, że podstawą opodatkowania czynności wniesienia aportem do spółki z o.o. wkładów niepieniężnych w postaci innej niż przedsiębiorstwo, w zamian za udziały, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT w zw. z ust. 6 pkt 1 przywołanego artykułu, jest wszystko, co stanowiło zapłatę, którą otrzyma Wnioskodawca od spółki z o.o. z tytułu tej transakcji, pomniejszone o kwotę podatku, tj. wartość nominalna udziałów, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług (o ile podatek ten wystąpił).

Potwierdzeniem powyższego są również interpretacje indywidualne organów podatkowych, przykładowo:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2014 r., sygn. IBPP1/443-567/14/ES: „Odnosząc się do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia aportem do spółki komandytowo-akcyjnej poszczególnych składników majątku jako wkładu niepieniężnego będzie wartość tego co wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności, tj. wartość nominalna akcji pomniejszona o kwotę podatku VAT. W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie bowiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 6 tej ustawy, na podstawie którego od dnia 1 stycznia 2014 r. winna zostać ustalona podstawa opodatkowania w tym przypadku. Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania będzie zapłata ustalona w wartości brutto przedmiotu aportu pomniejszona o kwotę podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna akcji pomniejszona o podatek VAT, a nie wartość przedmiotu aportu pomniejszona o kwotę podatku VAT jak wskazał we wniosku wnioskodawca”.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lipca 2014 r., sygn. IBPP1/443 -1337/14/AZB: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za objęcie akcji tej spółki oraz kwotę pieniężną odpowiadającą wartości należnego podatku VAT, który powstanie po stronie wnioskodawcy w związku z wniesieniem aportu, będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu dokonania aportu tej nieruchomości, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych akcji oraz kwotę pieniężną (odpowiadającą kwocie należnego podatku VAT), którą spółka będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Wnioskodawcy, pomniejszone o kwotę należnego podatku VAT”.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 lipca 2014 r., sygn. ILPP1/443 -302/14-2/MK: „W szczególności skutkiem nowelizacji miało być zrezygnowanie z przepisów odwołujących się do uwzględnienia w podstawie opodatkowania wartości rynkowej. Skutkiem powyższego zastosowanie ma zasada ogólna określona w art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, a w niniejszej sprawie zapłatę stanowi wartość nominalna udziałów. Ponadto na podstawę opodatkowania nie będzie składać się kwota przekazana na kapitał zapasowy, w zamian za to świadczenie bowiem zainteresowany (wnoszący aport) nie otrzyma żadnego świadczenia zwrotnego/przysporzenia majątkowego”.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443 -218/14-4/AI: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci prawa ochronnego na znak towarowy do spółki kapitałowej w zamian za objęcie akcji będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od SKA z tytułu dokonania aportu tego znaku towarowego pomniejszone o kwotę podatku VAT. Zainteresowany określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej udziałów oraz kwotę pieniężną (odpowiadającą kwocie podatku VAT), którą SKA będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Wnioskodawcy, pomniejszone o kwotę należnego podatku VAT”.
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 czerwca 2014 r., sygn. ILPP5/443 -62/14-2/KG: „W okolicznościach niniejszej sprawy, podstawę opodatkowania należy ustalić w oparciu o wartość nominalną udziałów oraz kwotę dopłaty w gotówce (w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnego z tytułu transakcji wniesienia aportu). Na podstawę opodatkowania nie będzie składać się natomiast kwota przekazana na kapitał zapasowy, w zamian za to świadczenie bowiem Zainteresowany (wnoszący aport) nie otrzyma żadnego świadczenia zwrotnego/przysporzenia majątkowego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.