Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-776/11-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-06
Teza: Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przed całościowym wykonaniem usługi, w części przypadającej na poszczególne raty, w rozliczeniu za okres, w którym została uiszczona należność (rata) lub za jeden z dwu kolejnych następujących po sobie okresów rozliczeniowych, następujących po każdym z wymienionych miesięcy - zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy. Jeżeli Wnioskodawca nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa wyżej, może on obniżyć kwotę podatku należnego poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za poszczególne miesiące nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; termin; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2011 r. (data wpływu 16.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przed wykonaniem usługi , której płatność z tytułu realizacji przedmiotu umowy ma nastąpić w ratach - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.05.2011 r. do Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przed wykonaniem usługi , której płatność z tytułu realizacji przedmiotu umowy ma nastąpić w ratach.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych.

Spółka dokonała zakupu aktualizacji Systemu Informacji Prawnej LEX za okres od kwietnia 2011 r. do marca 2014 r. Spółka otrzymała od kontrahenta fakturę VAT dokumentującą wskazany zakup. Na fakturze VAT, jako datę sprzedaży, wskazano dzień 20 kwietnia 2011 r. Fakturę VAT z dnia 20 kwietnia 2011 r. Spółka otrzymała w dniu 27 kwietnia 2011 r.

Należność netto przedmiotu zakupu udokumentowanego ww. fakturą VAT wynosi 160.920,00 zł, VAT 23% 37.011,60 zł, a wartość brutto (z VAT) 197.931,60 zł.

Zgodnie z treścią wystawionej faktury VAT, płatność z tytułu realizacji przedmiotu umowy ma nastąpić w ratach, w następujących terminach:

*   do dnia 20 maja 2011 r. — kwota 67.296,74 zł,
*   do dnia 19 kwietnia 2012 r. — kwota 65.317,43 zł,
*   do dnia 19 kwietnia 2013 r. — kwota 65.317,43 zł.

Wynika stąd, że Spółka nie zapłaci całej należności wynikającej z faktury VAT od razu, ale dokona płatności za przedmiot zakupu w ratach, w terminach wskazanych powyżej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego, w części przypadającej na poszczególne raty płatności z faktury VAT wskazanej we wniosku, w rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokona płatności raty wskazanej w fakturze VAT, tj. odpowiednio w deklaracjach VAT-7 za miesiące maj 2011 r., kwiecień 2012 r. oraz kwiecień 2013 ., a jeżeli Spółka nie odliczy podatku naliczonego VAT w deklaracjach VAT-7 za wskazane wyżej miesiące, będzie uprawniona odliczyć ten VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 11 lub ust. 13 Ustawy o VAT, tj. w deklaracjach VAT-7 za jeden z dwu kolejnych okresów rozliczeniowych, następujących po każdym z wymienionych miesięcy lub poprzez dokonanie korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące, tj. odpowiednio za: maj 2011 r., za kwiecień 2012 r. oraz za kwiecień 2013 r.?

Zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Na podstawie art. 19 ust. 4 Ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinno zostać potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7 dnia, od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W myśl art. 19 ust. 11 Ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i b Ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług lub potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli były one związane z powstaniem obowiązku podatkowego.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku VAT należnego powstaje zasadniczo rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Zgodnie z art. 86 ust. 12 Ustawy o VAT, w przypadku otrzymania faktury, dokumentującej nabycie towarów lub usług przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Ograniczenie wynikające z art. 86 ust. 12 Ustawy o VAT nie dotyczy jednak tych faktur VAT, które potwierdzają dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli są one związane z powstaniem obowiązku podatkowego.

Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że fakturą VAT w rodzaju faktur dokumentujących dokonanie zaliczek (rat) jest faktura VAT stanowiąca przedmiot niniejszego wniosku.

Faktura ta została bowiem:

1.  wystawiona przed wykonaniem usługi oraz,
2.  po dokonaniu przez Spółkę zapłaty poszczególnych rat, wynikających z tej faktury, faktura ta będzie potwierdzać uiszczenie rat związanych z powstaniem obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy (kontrahenta Spółki).

Prawidłowość stanowiska Spółki w analizowanym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 24 czerwca 2010 r. (sygn. akt I FSK 1079/09) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przyjęto zasadę, że moment odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w kraju uzależniony został od chwili otrzymania faktury, dokumentującej tę czynność, co odnosi się również do przypadku przekazania dostawcy (usługodawcy) przedpłaty. (\`(...)\`) w takim przypadku, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. b u.p.t.u., obniżenie podatku należnego o podatek naliczony następuje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę potwierdzającą dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) wiążącej się przy tym z powstaniem obowiązku podatkowego”. Dalej NSA wskazał, że „dla odliczenia podatku z faktury zaliczkowej istotnym jest powstanie obowiązku podatkowego z tytułu jej uiszczenia u podmiotu otrzymującego zaliczkę (dostawcy, usługodawcy) i udokumentowanie przez niego tego faktu stosowną fakturą. Przy spełnieniu tych warunków uiszczający zaliczkę podatnik może odliczyć wykazany w fakturze podatek w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub następny” oraz dalej „w przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy — faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci zaistnienia rzeczywistej (materialnej) czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy (w tym przypadku w postaci otrzymania zaliczki). Dopiero zatem ziszczenie się tegoż warunku materialnoprawnego, który skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w omawianej sprawie dokonanie (otrzymanie) zaliczki powoduje, że wystawiona wcześniej faktura może zostać uwzględniona jako dokument dający prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku, jednak w rozliczeniu za okres nie wcześniejszy niż ziszczenia się tegoż materialnego warunku, jakim jest powstanie obowiązku podatkowego (…).

Spółka podkreśla, że generalną zasadą przyjętą na gruncie systemu VAT \[ art. 167 Dyrektywy Rady 2006/l112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzednio art. 17(1) VI Dyrektywy \] jest, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje nabywcy (usługobiorcy) w okresie rozliczeniowym, w którym u dostawcy powstał obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu transakcji, która stanowi źródło powstania podatku naliczonego, według schematu opodatkowanie (u dostawcy) - odliczenie (u nabywcy)”.

Podsumowując, z powyższego wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury takiej jak objęta niniejszym wnioskiem nie za okres rozliczeniowy, w którym faktura taka została otrzymana, ale za okres ziszczenia się czynności udokumentowanej daną faktura VAT. W świetle art. 86 ust. 10 pkt 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b Ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej na poczet przyszłej zaliczki (raty) nie może nastąpić za okres rozliczeniowy wcześniejszy od tego, w którym na podstawie art. 19 ust. 11 Ustawy o VAT powstanie obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania zaliczki (raty) po stronie sprzedawcy. Odliczenie podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej na poczet przyszłej zaliczki powinno nastąpić zatem za okres, w którym nastąpi płatność zaliczki (raty).

Mając na uwadze, że obowiązek podatkowy powstanie u kontrahenta - wystawcy faktury VAT w miesiącu dokonania przez Spółkę wpłat rat wynikających z faktury, tj.:

*   w maju 2011 r. kwoty 67.29674 zł,
*   w kwietniu 2012 r. kwoty 65.317,43 zł, oraz
*   w kwietniu 2013 r. kwoty 65.317,43 zł.

Spółce przysługiwać będzie prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w miesiącach, w których Spółka dokona zapłaty poszczególnych rat, tj.:

*   w deklaracji VAT-7 za maj 2011 r. Spółka wykaże wartość netto 54.712,80 zł, wartość VAT 23% naliczonego do odliczenia 12.583,94 zł,
*   w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2012 r. Spółka wykaże wartość netto 53.103,60 zł, wartość VAT 23% naliczonego do odliczenia 12.213,83 zł, oraz
*   w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2013 r. Spółka wykaże wartość netto 53.103,60 zł, wartość VAT 23% naliczonego do odliczenia 12.213,63 zł.

Jeżeli Spółka nie odliczy VAT naliczonego w deklaracjach VAT-7 za wskazane wyżej miesiące, będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 11 lub ust. 13 Ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 11 Ustawy o VAT, jeżeli Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracjach za wskazane wyżej miesiące, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Zatem, na gruncie analizowanego przypadku, w takiej sytuacji Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego w jednym z dwu następnych okresów rozliczeniowych, tj. odpowiednio, w odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty VAT należnego, powstałego za miesiąc:

*   maj 2011 r. — w deklaracji VAT-7 za czerwiec lub lipiec 2011 r.
*   kwiecień 2012 r. — w deklaracji VAT-7 za maj lub czerwiec 2012 r.
*   kwiecień 2013 r. — w deklaracji VAT-7 za maj lub czerwiec 2013 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 Ustawy o VAT, jeżeli Spółka nie obniży kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony deklaracjach VAT za miesiące, o których mowa powyżej, będzie uprawniona obniżyć kwotę VAT należnego poprzez skorygowanie deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku VAT należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia, tj.: odpowiednio, w odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty VAT należnego, powstałego za miesiąc:

*   maj 2011 r. — nie później niż do 31 grudnia 2015 r.
*   kwiecień 2012 r. — nie później niż do 31 grudnia 2016 r.
*   kwiecień 2013 r. — nie później niż do 31 grudnia 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej. odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.