Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-303/13/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-22
Teza: w zakresie ustalenia jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na kasie walutowej celem ustalenia podatkowych różnic kursowych w sytuacji : - wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego, - wypłaty zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej
Słowa kluczowe: kurs; kurs-kurs średni NBP; pracownik; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; wycena; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 08 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na kasie walutowej celem ustalenia podatkowych różnic kursowych w sytuacji :

*   wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego,
*   wypłaty zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej

\-**jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2 pkt 9-10)

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na kasie walutowej celem ustalenia podatkowych różnic kursowych w sytuacji :

*   wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego,
*   wypłaty zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest jednym z wykonawców oraz dostawcą produktów systemów grzewczych. Na prowadzonym rachunku walutowym dokonuje się następujących operacji:

1.  kupno waluty zagranicznej od banku (po kursie negocjowanym),
2.  wpływ należności w walucie obcej,
3.  dopisanie odsetek od środków zgromadzonych na rachunku walutowym,
4.  sprzedaż waluty do banku lub kantorowi,
5.  zapłata zobowiązań w walucie obcej przez Spółkę,
6.  zapłata prowizji bankowej wyrażonej w walucie obcej na rzecz banku za obsługę rachunku,
7.  przekazanie środków własnych Spółki znajdujących się na rachunku walutowym na lokatę \`(...)\` oraz wpływ tych środków z lokaty walutowej na konto walutowe,
8.  pobranie waluty obcej z rachunku walutowego do kasy walutowej.

Dodatkowo Spółka prowadzi kasę walutową, na której dokonywane są następujące operacje:

9\. wpływ waluty obcej pobranej z rachunku walutowego,

10\. wypłata zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej.

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w przepisie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz metodę FIFO określoną w art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jaki kurs waluty powinien zostać zastosowany do operacji przeprowadzonych na kasie walutowej na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych w punktach 9-10 ?

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)

Zdaniem Spółki, na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych dodatnich i ujemnych powinno się stosować w przypadku:

*   wpływu waluty obcej do kasy walutowej pobranej z rachunku walutowego - należy zastosować kurs po jakim zapisano wypływ waluty obcej z rachunku walutowego. Podobnie jak w przypadku operacji z punktu 7 nie powstaną różnice kursowe na kasie; W przypadku operacji nie ma miejsca wypływ środków na zewnątrz, a jedynie przepływ tych środków w ramach Spółki, dlatego różnice kursowe nie powstaną, w związku z tym należy zastosować kurs historyczny wg metody FIFO.
*   wypłaty zaliczek z kasy w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej – należy zastosować średni kurs Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego odpowiednio dzień wypływu środków z kasy walutowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 updop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 01 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a updop) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

W myśl art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 updop, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z kolei art. 15a ust. 3 updop stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 01 stycznia 2012 r. brzmieniem art. 15a ust. 4 updop, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Kurs faktycznie zastosowany nie powinien różnić się o 5% od wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. W przeciwnym razie organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. Jeżeli podatnik nie zmieni wartości kursu lub nie wskaże przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 15a ust. 5 updop).

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 updop). Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 updop, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 15a. Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 updop, należy porównać, wartości przeliczone z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

Przepisy updop nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od 01 stycznia 2012 r. art. 15a ust. 4 updop, również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. Zdaniem tut. Organu faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia, to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji gospodarczej. Dotyczy to zwłaszcza przypadków, gdy w dniu otrzymania przychodu lub dokonania zapłaty rzeczywiście doszło do zastosowania konkretnego kursu przy zrealizowaniu operacji polegającej na zamianie wartości wyrażonych w walucie polskiej na waluty obce lub odwrotnie. Użyte w art. 15a ust. 4 updop, określenie faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę.

Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (przewalutowania) należy stosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest jednym z wykonawców oraz dostawcą produktów systemów grzewczych. Spółka prowadzi kasę walutową, na której dokonywane są następujące operacje: wpływ waluty obcej pobranej z rachunku walutowego oraz wypłata zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej. Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w przepisie art. 15a updop oraz metodę FIFO określoną w art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy tut. Organ stwierdza, iż w przypadku wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego do kasy walutowej Spółki dodatnie lub ujemne różnice kursowe nie powstają, bowiem nie dochodzi do sytuacji, gdy wartość otrzymanych lub nabytych środków pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest odpowiednio niższa lub wyższa od wartości tych środków pieniężnych wycenionej na dzień zapłaty lub innej formy wypływu środków pieniężnych. Warunkiem koniecznym powstania ujemnych lub dodatnich różnic kursowych jest zatem zaistnienie zapłaty lub innej formy wypływu środków pieniężnych w walucie obcej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie dochodziło do zapłaty, bowiem przekazanie środków z rachunku walutowego do kasy walutowej nie ma na celu zaspokojenia wierzyciela. Transakcja ta nie stanowi również innej formy wypływu środków pieniężnych w rozumieniu art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop, gdyż środki pieniężne pozostają w posiadaniu tego samego podmiotu i są jedynie przemieszczane. Operacja wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego do kasy walutowej odbywa się bez jej faktycznego wydatkowania, następuje tylko przesunięcie środków pieniężnych - nie powstają zatem różnice kursowe podatkowe. W wyniku powyższej transakcji dochodzi wyłącznie do przesunięcia środków pieniężnych w obrębie majątku Wnioskodawcy - środki pieniężne pozostają nadal własnością Spółki. W konsekwencji, przesunięcie środków Spółki nie jest zdarzeniem generującym podatkowe różnice kursowe, a jedynie zamianą miejsca przechowywania waluty. Nie wymaga zatem wyceny transferowanych środków w walucie obcej dla celów podatkowych.

W przypadku wypłaty pracownikowi zaliczki na poczet podróży służbowej w walucie obcej, po stronie Spółki mogą powstać różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 updop, odzwierciedlające różnicę wartości wyrażonych w walucie obcej środków pieniężnych Spółki, służących wypłacie zaliczki na poczet podróży służbowej.

Przedmiotowe różnice kursowe powstaną pomiędzy wartością tych środków pieniężnych:

*   w dniu ich wpływu do Spółki, przeliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia, a w przypadku jego braku – kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu waluty,
*   w dniu ich wypływu ze Spółki, tj. wypłaty tych środków pracownikowi tytułem zaliczki, przeliczoną według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty zaliczki.

W odniesieniu do zawartego przez Spółkę wskazania, że dla celów rachunkowych, stosuje metodę wyceny FIFO, zauważyć należy, że na podstawie art. 15a ust. 8 updop, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego. Podkreślenia przy tym wymaga, że podatnicy, ustalający różnice kursowe na podstawie art. 15a updop, stosują określone w ustawie o rachunkowości metody tylko do kolejności wyceny. Natomiast sama wycena zgodnie z art. 15a ust. 8 updop w związku z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 updop z uwzględnieniem uregulowania zawartego w art. 15a ust. 4 updop winna nastąpić na podstawie kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty zaliczek z kasy walutowej.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki w zakresie ustalenia jaki kurs walutowy należy zastosować do operacji przeprowadzonych na kasie walutowej celem ustalenia podatkowych różnic kursowych w sytuacji :

*   wpływu waluty obcej pobranej z rachunku walutowego,
*   wypłaty zaliczek w walucie obcej pracownikom celem odbycia zagranicznej delegacji służbowej

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie pytania nr 2 (stan faktyczny) oraz pytania nr 1 (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe) wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.