Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-883/10-5/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-11
Teza: W przypadku projektowanej przez Spółkę zmiany obecnie przyjętego schematu transakcji – poprzez zastąpienie dwóch odrębnych umów (tj. umowy factoringowej i umowy pożyczki) jedną kompleksową umową na świadczenie usług factoringu – całość świadczenia Wnioskodawcy winna być opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (od dnia 1 stycznia 2011r. stawką 23%) jako złożona usługa factoringu.
Słowa kluczowe: faktoring; stawka-stawki podatku; umowa-umowa faktoringu; usługi-usługi kompleksowe; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 08.11.2010r. (data wpływu 15.11.2010r.), uzupełnione pismem z dnia 07.02.2011r. (data wpływu 11.02.2011r.) oraz pismem z dnia 04.03.2011r. (data wpływu 08.03.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania jednej umowy factoringowej, dotyczącej świadczenia usług związanych zarówno z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług jak i usług dodatkowych związanych w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności, jako jednej kompleksowej usługi factoringu podlegającej opodatkowaniu wg stawki podstawowej podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.11.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwego traktowania przez Wnioskodawcę jako dwóch odrębnych usług świadczonych na podstawie umowy factoringowej oraz umowy pożyczki oraz uznania jednej umowy factoringowej, dotyczącej świadczenia usług związanych zarówno z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług jak i usług dodatkowych związanych w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności, jako jednej kompleksowej usługi factoringu podlegającej opodatkowaniu wg stawki podstawowej podatku VAT. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 25.01.2011r. oraz pismem z dnia 22.02.2011r. wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) świadczy na rzecz klientów usługi związane z bieżącym finansowaniem działalności gospodarczej.

2.1. Stan obecny

W chwili obecnej Spółka zawiera z klientami dwie odrębne umowy, tj.:

*   umową faktoringową, oraz

*   umowę pożyczki.

Ad. 1.

Umowa faktoringowa w jej obecnym brzmieniu określa zasady nabywania przez Spółkę wierzytelności pieniężnych, przysługujących klientowi od jego kontrahentów, wynikających z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług oraz zasady świadczenia przez Spółkę na rzecz klienta dodatkowych usług faktoringowych. Zgodnie z tą umową faktor (tj. Spółka) zobowiązuje się do stałego świadczenia na rzecz klienta usług faktoringowych na warunkach określonych w tej umowie, regulaminie świadczenia usług faktoringowych, a także w umowie pożyczki, stanowiących integralne części niniejszej umowy.

Na podstawie umowy faktoringowej Spółka pobiera następujące wynagrodzenie:

*   prowizję za nabycie wierzytelności w wartości stanowiącej określony procent nabywanej wierzytelności (wyliczony od wartości brutto każdej faktury);

*   prowizję za przejęcie ryzyka wypłacalności w wartości stanowiącej określony procent nabywanej wierzytelności (obliczonej od wartości brutto przedłożonych faktur wobec kontrahentów objętych przejęciem ryzyka);

\[kwotą ww. prowizji Spółka obciąża konto klienta w dniu nabycia wierzytelności\]

*   określoną kwotowo opłatę miesięczną, obciążając konto klienta powyższą kwotą ostatniego dnia miesiąca, poczynając od miesiąca następnego po miesiącu zawarcia niniejszej umowy;

*   określoną kwotowo opłatę roczną za rozpatrzenie wniosku o przyznanie limitu kredytowego dla klienta;

*   określoną kwotowo opłatę za dokonanie cesji zwrotnej wierzytelności;

*   w przypadku złożenia przez spółkę pozwu o wydanie nakazu zapłaty wierzytelności - opłatę za skierowanie sprawy do sądu, na którą składa się opłata zmienna w wysokości 5% netto wartości nominalnej wierzytelności nie mniej niż 45 zł netto oraz opłata stała wynosząca 72 zł netto za każdy złożony pozew w momencie jego złożenia;

*   w przypadku wszczęcia postępowania egzekucyjnego - dodatkową opłatę w wysokości określonej kwotowo, płatną od każdej faktury; w przypadku podjęcia działań windykacyjnych w stosunku do kontrahentów zagranicznych opłaty windykacyjne ustalane są indywidualnie; o wysokości opłat Spółka każdorazowo powiadamia klienta;

*   dodatkowe opłaty za brak dostarczenia zaświadczeń wynikających z umowy, wydanie pieczątek, opłaty za brak zwrotu pieczątek, opłaty sanacyjne za niewypełnienie określonych obowiązków umownych.

Ad. 2.

Umowa pożyczki z kolei jest integralnie związana z świadczonymi usługami, ale określa zasady udzielania klientowi finansowania, tj. w szczególności określą wartość procentową finansowania oraz limit pożyczki;

Na podstawie przedmiotowej umowy Spółka pobiera:

*   prowizję za gotowość faktorską, obliczaną w kwocie stanowiącej procent kwoty limitu klienta;

*   odsetki, do zapłaty których zobowiązany jest klient, naliczane codziennie, według stopy WIBOR 1m + marża, gdzie WIBOR brany jest z każdego pierwszego dnia roboczego miesiąca; obciążenie konta klienta kwotą odsetek następuje w ostatnim dniu miesiąca.

2.2. Planowane zmiany

W przyszłości, Spółka planuje wprowadzenie nowego modelu umowy faktoringu, który będzie obejmował swoim zakresem wszystkie świadczenia wykonywane obecnie na podstawie umowy faktoringowej oraz umowy pożyczki (tj. świadczenia związane z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług oraz usługi dodatkowe związane w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności) i będzie określał wszystkie elementy istotne tej umowy, tj. informacje o:

*   przejęciu ryzyka;

*   poziomie (procentowym) przejętego ryzyka;

*   wysokości finansowania;

*   limicie kwotowym dla klienta;

*   wysokości oprocentowania finansowania;

*   okresie pozostającym do spłaty faktury;

*   prowizjach i opłatach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 07.02.2011r.):

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku zastąpienia w przyszłości umowy factoringowej i umowy pożyczki jedną kompleksową umową dotyczącą świadczenia usług factoringu (tj. obejmującą zakresem przedmiotowym świadczenia wykonywane obecnie na podstawie zarówno umowy factoringowej, jak i umowy pożyczki) – nawet, gdy będzie ona przewidywała odrębne wynagrodzenie z tytułu odsetek – właściwe będzie traktowanie takich świadczeń jako usługi kompleksowej podlegającej w całości opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla usług factoringu (tj. 22%)?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 07.02.2011r.)

Zdaniem Spółki, w przypadku zawarcia jednej umowy faktoringowej, dotyczącej świadczenia usług związanych zarówno z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług, jak i usług dodatkowych związanych w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności — konieczne będzie opodatkowanie przedmiotowych świadczeń jako jednej kompleksowej usługi faktoringu, podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Faktoring na gruncie przepisów o podatku VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do tej ustawy, zwalnia się z opodatkowania usługi pośrednictwa finansowego. Zwolnieniu temu nie podlegają jednak usługi ściągania długów oraz factoringu.

Analogiczne regulacje przewidziane zostały także w projekcie ustawy z dnia 24 września 2010r. zmieniającej ustawę o VAT, który prawdopodobnie wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2011r. Zgodnie z projektowanym art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienie z opodatkowania VAT nie dotyczy m.in. czynności ściągania długów, w tym factoringu. W konsekwencji, uznać należy, że usługa faktoringu winna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, tj. 22%.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że stanowisko, zgodnie z którym faktoring jest transakcją podlegającą opodatkowaniu VAT zostało także ugruntowane w praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Pogląd ten podziela również Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS), który przykładowo w wyroku z dnia 26 czerwca 2003r. w sprawie C-305/01 pomiędzy Finanzamt groß - Gerau a Mkg-Kraftfahrzeuge-Factoring GMBH wskazał, że:

„Działalność gospodarcza, w ramach której przedsiębiorstwo nabywa długi, przejmując ryzyko niewypłacalności dłużnika, a w zamian fakturuje swoich klientów z tytułu prowizji, stanowi windykację długów i faktoring w rozumieniu ostatniego zdania art. 13(b)(d)(3) VI Dyrektywy i jest zatem wyłączony z zakresu zwolnień przewidzianych tym przepisem.”

Odnosząc się z kolei do podziału factoringu na factoring właściwy i niewłaściwy, ETS wskazał, że opodatkowaniu powinny podlegać obydwie te formy. W ocenie ETS, bowiem:

„Przede wszystkim nie istnieje ważne uzasadnienie dla traktowania faktoringu właściwego oraz niewłaściwego w różny sposób z punktu widzenia VAT, mając na uwadze, że w obu sprawach faktor dokonuje na rzecz klienta świadczenia za wynagrodzeniem, a zatem prowadzi działalność gospodarczą. Jakakolwiek inna wykładnia wprowadziłaby arbitralne rozróżnienie pomiędzy tymi dwiema kategoriami faktoringu i spowodowałaby, że przedmiotowe przedsiębiorstwa ponosiłyby, w toku prowadzenia niektórych ze swoich rodzajów działalności gospodarczej, koszt podatku VAT bez pozostawienia możliwości jego odliczenia zgodnie z art. 17 VI Dyrektywy”.

Niezależnie jednak od faktu, że nie ulega wątpliwości, iż usługi factoringu podlegają opodatkowaniu VAT, w praktyce problemem jest (I) określenie co należy rozumieć pod pojęciem słowa „faktoring” oraz (II) czy dla celów podatku VAT faktoring powinien być traktowany jako jednolite świadczenie i opodatkowany według takiej samej stawki, czy zasadne jest dokonywanie rozróżnienia poszczególnych elementów świadczenia faktora na czynności związane z przejęciem wierzytelności (transakcja podlegająca opodatkowaniu według 22% stawki VAT) oraz czynności związane z finansowaniem działalności gospodarczej (zwolnienie z opodatkowania VAT). Poniżej Spółka prezentuje szczegółową analizę w przedmiotowym zakresie.

Faktoring — definicja i zakres pojęcia

Faktoring jest umową stosowaną w obrocie gospodarczym, która jest tzw. umową nienazwaną, tj. nieuregulowaną wprost w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) i zawieraną na mocy przepisu o swobodzie umów. Tym samym, z uwagi na brak jej legalnej definicji w praktyce powstają problemy związane z określeniem zakresu pojęcia „faktoring”.

Jak jednak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 lutego 2010 r., sygn. III SA/Wa 1766/09:

„Faktoring zawiera w sobie wszystkie istotne elementy przelewu (cesji), zwłaszcza w przypadku faktoringu właściwego. Nie ma bowiem wątpliwości co do tego, że w przypadku faktoringu właściwego właściciel (przedsiębiorca) przelewa swe wierzytelności na faktora, a w zamian za te wierzytelności uzyskuje od faktora kwoty pieniężne odpowiadające rozmiarom wierzytelności (pomniejszone o prowizję faktora). Jednakże faktoring, w przeciwieństwie do cesji wierzytelności, obejmuje ponadto szereg innych czynności. Które już nie wiążą się bezpośrednio z samym przelewem wierzytelności, takich jak np. prowadzenie ksiąg handlowych, monitoring sytuacji prawno-ekonomicznej dłużnika wierzytelności nabytej przez faktora; prowadzenie egzekucji wierzytelności; świadczenie usług marketingowych, czy też udostępnianie przedsiębiorstwu (zbywcy wierzytelności) informacji w zakresie tzw. „wywiadowni” gospodarczej, oraz doradztwo finansowe (według 17 konwencji UNIDROIT o Międzynarodowym Faktoringu z 28 maja 1988r. przez umowę faktoringu rozumie się stałą umowę, w ramach której faktorant może lub jest zobowiązany przelać na faktora wierzytelności wynikające z umów sprzedaży, zawartych pomiędzy faktorantem a jego klientami (dłużnikami), natomiast do obowiązków faktora należy wykonywanie takich funkcji, jak: finansowanie faktoranta, księgowanie wierzytelności, inkasowanie wierzytelności, ochrona przed ryzykiem niewypłacalności dłużnika). Tym samym więc faktoring jest umową o charakterze złożonym, gdzie obok przeniesienia wierzytelności występują elementy świadczenia usług przez faktora na rzecz faktorantów.

Ponadto zwykła cesja wierzytelności obejmuje w zasadzie wszelkie wierzytelności powstałe na tle stosunków obligacyjnoprawnych, a faktoring dotyczy tylko wierzytelności wynikających z umów dostawy, sprzedaży i umów o usługi. Z reguły chodzi przy tym o stałe powiązania prawne między dostawcami, sprzedawcami, usługodawcami a ich klientami.

To zaś powoduje, że w wypadkach faktoringu mającego swe źródło w umowach długoterminowych mamy do czynienia ze stosunkami o charakterze ciągłym. Na ogół nie występują one w powiązaniu ze zwykłą cesją chyba że chodziłoby o cesję globalną.

Ponadto przedmiotem faktoringu czyni się w praktyce jedynie takie wierzytelności (długi), które związane są ze stosunkowo krótkimi terminami ich zaspokojenia przez dłużników danego przedsiębiorcy (por. L. Stecki, umowa faktoringu Toruń 1993 r., s. 13 - 14, J. Mojak, Obrót wierzytelnościami, Lublin 1993 r., s. 135).

Reasumując, można powiedzieć, że w zasadzie każda usługa obrotu wierzytelnościami mieści się w pojęciu usługi faktoringu, lecz usługami faktoringowymi są jedynie te usługi obrotu wierzytelnościami, które wyróżniają się stałymi i ciągłymi powiązaniami prawnymi pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą - zbywcą wierzytelności), a faktorem, co najczęściej wynika z umów o charakterze długoterminowym pomiędzy tymi podmiotami, które w związku z tym -aczkolwiek nie muszą - najczęściej nakładają na faktora dodatkowe obowiązki w stosunku do faktoranta, oprócz nabycia wierzytelności (finansowania zbywcy) w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży” (L. Zubrzycki, Leksykon VAT 2008, str. 721 i nast.).”

W ocenie Spółki, w świetle powyższego wyroku należy uznać, że nie powinno podlegać wątpliwości, iż wykonywane przez nią usługi powinny być uznane za usługi faktoringu. Konkluzja taka wynika z następujących przesłanek:

*   Spółka nabywa od kontrahentów wierzytelności nieprzeterminowane ze stosunkowo krótkim terminem płatności;

*   podstawą świadczenia jest długoterminowa umowa zawarta pomiędzy Spółką a klientem, który określa zasady przejmowania wierzytelności oraz zakres pozostałych czynności świadczonych przez Spółkę;

*   faktoring dotyczy tylko wierzytelności wynikających z umów dostawy, sprzedaży i umów o usługi, tj. realizowanych na podstawie faktur;

*   oprócz samej cesji wierzytelności spółka świadczy na rzecz klientów usługi dodatkowe, np. firmowanie faktur sprzedaży własną pieczęcią, itp.

Spółka stoi na stanowisku, iż gdy świadczenia faktora wykonywane są na podstawie jednolitej umowy, nawet jeżeli przewiduje ona i odrębnie ustala wysokość wynagrodzenia z tytułu odsetek — całość świadczenia faktora — jako jedna usługa — powinna być opodatkowana VAT według stawki podstawowej, jako kompleksowa usługa faktoringu.

Takie stanowisko, w przypadku, gdy świadczenia wykonywane przez faktora objęte są jedną kompleksową umową, która określa warunki i zasady cesji wierzytelności oraz zasady finansowania działalności z tym związanej, prezentowane jest przez Ministra Finansów. Przykładem takiego stanowiska jest interpretacja Ministra Finansów, wydana za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 7 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP1-443-129/09-2/JB), w sprawie faktoringu odwróconego, który dla celów rozliczenia VAT powinien mieć analogiczne konsekwencje jak faktoring zwykły. Interpretacja wydana została na podstawie następującego stanu faktycznego:

„Bank w ramach prowadzonej działalności zamierza oferować swoim klientom usługę polegającą na finansowaniu spłaty wierzytelności zwaną factoringiem odwróconym. Bank będzie finansował spłatę wierzytelności, których dłużnikiem jest kontrahent — klient Banku, z którym Bank zawrze umowę ramową. Umowa będzie podpisywana tylko z kontrahentem, dłużnikiem dostawcy i tylko kontrahent — klient Banku będzie ponosił koszty takiego finansowania. Wierzyciel kontrahenta — dostawca nie będzie stroną projektowanej umowy. Wierzytelności objęte umową będą wierzytelnościami pieniężnymi przysługującymi dostawcy kontrahenta wobec kontrahenta z tytułu kontraktu handlowego udokumentowanymi fakturą wystawioną przez dostawcę, obciążającą kontrahenta. Zarówno z ekonomicznego punktu widzenia jak i co do faktu, usługi Banku będą polegały na finansowaniu należności handlowych wynikających z faktur, poprzez spłatę wierzytelności, których dłużnikiem jest kontrahent.

Z tytułu udzielonego finansowania na podstawie zawartej umowy Bankowi należne będą odsetki skalkulowane w stosunku do każdej z osobna wierzytelności za dany okres finansowania, odsetki naliczane będą za finansowanie udzielone za okres od dnia przyjęcia do spłaty danej wierzytelności przez Bank do dnia spłaty przez klienta kwot należnych Bankowi. Z tytułu powyższej umowy Bank pobierał będzie również prowizje (inaczej opłaty operacyjne) z tytułu przyjęcia do spłaty poszczególnych wierzytelności i ich dalszego procesowania (ewidencjonowanie spłacanych wierzytelności i generowanie raportów o spłacie) — obciążając klienta kwotą prowizji z dołu bądź z góry.

Dodatkową opłatę będzie stanowiła również opłata aranżacyjna, czyli opłata jednorazowa lub roczna pobierana tytułem obsługi administracyjnej produktu.”

W odpowiedzi na pytanie dotyczące zasad opodatkowaniu niniejszej transakcji Minister Finansów stwierdził, że:

„Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Bank zamierza świadczyć swoim klientom usługę faktoringu odwróconego. Umowa polegać będzie na spłacie przez Bank wierzytelności których dłużnikiem będzie klient Banku, wobec jego kontrahenta. W wyniku spłaty wierzytelności Klienta wobec jego kontrahenta, Bank wejdzie w prawa zaspokojonego wierzyciela do wysokości dokonanej zapłaty i Klient zobowiązany będzie do terminowej spłaty należnych Bankowi kwot. Z tytułu udzielonego finansowania, na podstawie zawartej umowy, Bankowi należne będą odsetki od każdej wierzytelności za dany okres finansowania, oraz prowizje i opłata aranżacyjna.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż należne Bankowi wynagrodzenie, na które składają się odsetki, prowizje i inne opłaty stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonej przez Bank usługi faktoringu.

Podkreślić należy, iż zapewnienie finansowania klienta banku upodabnia w tej części faktoring do usług kredytowych, jednakże nie zmienia to faktu, iż należne Bankowi odsetki są elementem wynagrodzenia za świadczoną kompleksową usługę. Charakter tej kompleksowej usługi wynika wprost z zawartej umowy, bowiem Bank zobowiązuje się spłacić wierzytelność dłużnika wobec jego kontrahenta, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, a klient (dłużnik) zobowiązuje się do spłaty należnych Bankowi kwot, spłaconych uprzednio przez Bank wraz z należnymi Bankowi odsetkami i innymi opłatami. Zatem wszystkie czynności podejmowane przez Bank (nabycie wierzytelności, finansowanie klienta) w zamian za określone wynagrodzenie składają się łącznie na usługę faktoringu. Zauważyć ponadto należy, że gdyby zasadniczym celem Klienta Banku było pozyskanie kapitału w celu spłaty długu wobec swoich kontrahentów, zostałaby zawarta umowa kredytu, pożyczki z zabezpieczeniem spłaty w postaci cesji wierzytelności.

W przedstawionych przez Spółkę okolicznościach podział świadczonej, jednorodnej usługi na usługę finansowania (ti. usługę o charakterze kredytowym) oraz wykonania dodatkowych usług (przyjęcie do spłaty poszczególnych wierzytelności i ich dalszego procesowania — ewidencjonowanie spłacanych wierzytelności i generowanie raportów o spłacie, obsługa administracyjna) jest podziałem sztucznym, szczególnie, że dokonywany jest w ramach jednej umowy factoringu.”

Analogiczne stanowisko Minister Finansów wyraził także m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2008 r., wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IP-PP2-443-195/08-4/PW) w którym to piśmie stwierdził, że:

„Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku usług factoringu za świadczenie należne faktorowi, stanowiące obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy więc uznać zarówno kwotę odsetek, jak również kwotę otrzymanego wynagrodzenia prowizyjnego pomniejszone o kwotę podatku należnego. Określona we wskazany wyżej sposób kwota należna od faktoranta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, którego stawka — zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług — wynosi 22%. Dodatkowo, mając na uwadze orzecznictwo Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 21.05.2002r., sygn. akt III RN 66/01), należy stwierdzić, że „podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką VAT”.

Reasumując, zdaniem Spółki, które znajduje poparcie w obowiązującej obecnie linii orzecznictwa stosowanego przez tut. Izbę Skarbową w przypadku projektowanej przez Spółkę zmiany obecnie przyjętego schematu transakcji — poprzez zastąpienie dwóch odrębnych umów (tj. umowy faktoringowej i umowy pożyczki) jedną kompleksową umową na świadczenie usług faktoringu — całość świadczenia Spółki powinna być opodatkowana VAT według stawki podstawowej jako złożona usługa faktoringu (nawet wówczas, gdy taka jednolita umowa będzie przewidywać i odrębnie ustalać wynagrodzenie z tytułu odsetek).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego. W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

W art. 41 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Usługi ściągania długów i faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem, m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W pojęciu tym mieszczą się też usługi windykacji, które co do zasady zmierzają wprost do odzyskania długu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca świadczy na rzecz klientów usługi związane z bieżącym finansowaniem działalności gospodarczej. W chwili obecnej Spółka zawiera z klientami dwie odrębne umowy, tj. umowę factoringową oraz umowę pożyczki. Na podstawie umowy faktoringowej Spółka nabywa wierzytelności pieniężne przysługujące klientowi od jego kontrahentów, wynikających z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług oraz zasady świadczenia przez Spółkę na rzecz klienta dodatkowych usług faktoringowych. Zgodnie z tą umową faktor (tj. Spółka) zobowiązuje się do stałego świadczenia na rzecz klienta usług faktoringowych na warunkach określonych w tej umowie, regulaminie świadczenia usług faktoringowych, a także w umowie pożyczki, stanowiących integralne części niniejszej umowy. Umowa pożyczki jest ściśle związana ze świadczonymi usługami factoringowymi, ale określa zasady udzielania klientowi finansowania, tj. w szczególności określą wartość procentową finansowania oraz limit pożyczki. W przyszłości Spółka planuje wprowadzenie nowego modelu umowy faktoringu, który będzie obejmował swoim zakresem wszystkie świadczenia wykonywane obecnie na podstawie umowy faktoringowej oraz umowy pożyczki (tj. świadczenia związane z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług oraz usługi dodatkowe związane w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności) i będzie określał wszystkie elementy istotne tej umowy, tj. informacje o przejęciu ryzyka; poziomie (procentowym) przejętego ryzyka; wysokości finansowania; limicie kwotowym dla klienta; wysokości oprocentowania finansowania; okresie pozostającym do spłaty faktury; prowizjach i opłatach. Z tytułu wykonania powyższych czynności Wnioskodawcy będzie przysługiwało wynagrodzenie łącznie składające się z różnego rodzaju prowizje, opłaty oraz odsetki.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż należne Wnioskodawcy wynagrodzenie, na które składają się odsetki, prowizje i inne opłaty stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonej przez Zainteresowanego usługi faktoringu.

Podkreślić należy, iż zapewnienie finansowania klienta Wnioskodawcy upodabnia w tej części faktoring do usług kredytowych, jednakże nie zmienia to faktu, iż należne Wnioskodawcy odsetki są elementem wynagrodzenia za świadczoną kompleksową usługę. Charakter tej kompleksowej usługi wynika wprost z zawartej umowy, bowiem Wnioskodawca zobowiązuje się nabyć wierzytelność klienta, która przysługuje mu wobec jego kontrahentów z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Ponadto Wnioskodawca zobowiązuje się dokonać dodatkowych czynności związanych z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności. Zatem wszystkie czynności podejmowane przez Zainteresowanego (nabycie wierzytelności, finansowanie Klienta) w zamian za określone wynagrodzenie składają się łącznie na usługę faktoringu. Konkluzja taka wynika z następujących przesłanek:

*   Spółka nabywa od kontrahentów wierzytelności nieprzeterminowane ze stosunkowo krótkim terminem płatności;

*   podstawą świadczenia jest długoterminowa umowa zawarta pomiędzy Spółką a klientem, który określa zasady przejmowania wierzytelności oraz zakres pozostałych czynności świadczonych przez Spółkę;

*   faktoring dotyczy tylko wierzytelności wynikających z umów dostawy, sprzedaży i umów o usługi, tj. realizowanych na podstawie faktur;

*   oprócz samej cesji wierzytelności spółka świadczy na rzecz klientów usługi dodatkowe, np. firmowanie faktur sprzedaży własną pieczęcią, itp.

W przedstawionych przez Spółkę okolicznościach podział świadczonej, jednorodnej usługi na usługę nabycia wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wykonania dodatkowych usług związanych z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności (np. firmowanie faktur sprzedaży własną pieczęcią) jest podziałem sztucznym, szczególnie, że dokonywany jest w ramach jednej umowy faktoringu.

Reasumując, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przypadku projektowanej przez Spółkę zmiany obecnie przyjętego schematu transakcji – poprzez zastąpienie dwóch odrębnych umów (tj. umowy factoringowej i umowy pożyczki) jedną kompleksową umową na świadczenie usług factoringu – całość świadczenia Wnioskodawcy winna być opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (od dnia 1 stycznia 2011r. stawką 23%) jako złożona usługa factoringu.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ podatkowy informuje, iż w niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej uznania jednej umowy factoringowej, dotyczącej świadczenia usług związanych zarówno z nabywaniem wierzytelności wynikających z dostawy towarów lub świadczenia usług jak i usług dodatkowych związanych w szczególności z obsługą i finansowaniem nabycia wierzytelności, jako jednej kompleksowej usługi factoringu podlegającej opodatkowaniu wg stawki podstawowej podatku VAT. Rozstrzygnięcie dotyczące właściwego traktowania przez Wnioskodawcę jako dwóch odrębnych usług świadczonych na podstawie umowy factoringowej oraz umowy pożyczki zostało ujęte w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.