Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-149/16/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Interpretacja dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; kredyt; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2016 r. (data wpływu 12 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 lutego 2009 r. Wnioskodawczyni otrzymała w drodze darowizny mieszkanie przy ul. W. w B. (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu), które weszło do jej majątku osobistego.

Wnioskodawczyni w dniu 14 lutego 2009 r. zawarła związek małżeński, w którym panuje ustrój wspólności ustawowej.

W dniu 9 grudnia 2013 r. Wnioskodawczyni zawarła wraz z mężem umowę deweloperską ze spółką E. - Sp. z o.o., której przedmiotem było zrealizowanie inwestycji polegającej na wybudowaniu nieruchomości i wyodrębnieniu odrębnego lokalu przy ul. B. w B., jego ostateczna cena wyniosła 226.665 zł.

W trakcje budowy dokonano zmian projektowych (tak aby mieszkanie było bardziej funkcjonalne). To wiązało się z koniecznością wykonania dodatkowych robót w lokalu przy ul. B. Koszty z tym związane wyniosły 9.360,40 zł (zapłacono dnia 6 października 2014 r.). Były to dodatkowe koszty poniesione na budowę mieszkania udokumentowane fakturami na wspólne dane Wnioskodawczyni i jej męża. Zapłata za dodatkowy metraż tj. kwota 5.584,50 zł (zapłacono dnia 9 października 2014 r.), oraz wskazane powyżej roboty dodatkowe i prace projektowe, nastąpiła ze wspólnego konta małżonków, na którym zgromadzone były środki ze sprzedaży mieszkania przy ul. W.

W dniu 21 stycznia 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem podpisała umowę kredytu hipotecznego w X.X. S.A.. na kwotę 276.350,50 zł, z przeznaczeniem na kupno lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność przy ul. B. oraz sfinansowanie kosztów wykończenia kredytowanej nieruchomości. Ponadto konieczne okazało się jeszcze zaciągnięcie kredytu gotówkowego w kwocie 43.986,05 zł z przeznaczeniem na zakup garażu w części piwnicznej bloku oraz opłaty związane z kredytem mieszkaniowym. Kredyt gotówkowy został zaciągnięty również w X.X. S.A.. w dniu 21 stycznia 2014 r.

Cena za nowe mieszkanie miała zostać uiszczona na rzecz dewelopera w następujący sposób (zgodnie z umową deweloperską z dnia 9 grudnia 2013 r.):

*   I rata w kwocie 63.655,10 zł - do dnia 31 stycznia 2014 r.
*   II rata w kwocie 63.655,10 zł - do dnia 31 stycznia 2014 r.
*   III rata w kwocie 63.655,10 zł - do dnia 31 marca 2014 r.
*   IV rata w kwocie 63.655,20 zł - do dnia 31 lipca 2014 r.

Pierwsze dwie wpłaty zostały dokonane później tj. w dniu 6 lutego 2014 r., na co deweloper wyraził zgodę (z uwagi na przeciąganie się formalności związanych z udzieleniem kredytu). Pierwsza wpłata w kwocie 63.655,10 zł została zapłacona ze środków pochodzących kredytu hipotecznego zaciągniętego w X. X. Druga wpłata pochodziła w części ze środków z kredytu hipotecznego - tj. kwota 30.115,10 zł, zaś kwota 33.540 zł została zapłacona ze środków pochodzących z kredytu gotówkowego (z przeznaczeniem na zakup garażu).

Pozostałe transze III i IV zostały zapłacone w terminach zgodnie z harmonogramem ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego w X. X. Dyspozycje wypłat transz kredytu dokonywał bezpośrednio bank, a warunkiem ich wypłaty była kontrola banku nad postępami prac budowy. Ostatecznie cena lokalu wyniosła 226.665 zł zaś cena garażu 33.540 zł. Pozostałe transze (V w kwocie 35.270 zł i VI w kwocie 20.000 zł) zostały przeznaczone na prace wykończeniowe mieszkania. Warunkiem wypłaty V i VI transzy było przedstawienie w X. X. protokołu zdawczo - odbiorczego kredytowanej nieruchomości.

Na koszty związane z remontem mieszkania (wykończeniem) składała się kwota 12.260,50 zł. Koszty te zostały udokumentowane fakturami na dane męża Wnioskodawczyni. Zapłata następowała ze wspólnego konta małżonków (tego samego, na które zostały wpłacone środki za sprzedaż mieszkania przy ul. W.).

W dniu 27 czerwca 2014 r. Wnioskodawczyni sprzedała mieszkanie położone przy ul. W. za kwotę 154.000 zł (czyli to uzyskane w 2009 r. w drodze darowizny). W związku z zawarciem umowy sprzedaży Wnioskodawczyni korzystała z usług pośrednika i w związku z tym poniosła koszt w wysokości 4.000 zł.

Cena została uiszczona przez kupującego na wspólne konto małżonków. Było to konto, z którego dokonywane były wszystkie opłaty związane z kredytem hipotecznym w X. X. - w tym spłaty rat, wydatki na remont - udokumentowane fakturami na dane męża Wnioskodawczyni oraz koszty związane z pracami dodatkowymi w mieszkaniu i zmianami projektowymi.

W dniu 6 października 2014 r. dokonano częściowej spłaty kredytu hipotecznego w X.X. S.A.. Spłacono kwotę 106.310,27 zł. Kwota ta ostała przelana ze wspólnego konta małżonków (z tego samego na które przelana została zapłata za mieszkanie przy ul. W.). Częściowa spłata kredytu była możliwa dopiero po uruchomieniu całego kredytu.

W dniu 27 października 2014 r. podpisano ostateczną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego - garażu oraz przeniesienia własności tych lokali w wykonaniu umowy deweloperskiej. W umowie wskazano, że cena lokalu mieszkalnego i garażu została już w całości zapłacona, a także że wydanie lokalu nabywcom już nastąpiło.

Cena za lokal mieszkalny została bowiem uiszczona już - zgodnie z umową deweloperską z dnia 9 grudnia 2013 r. - dzięki środkom pochodzącym z kredytów zaciągniętych w X. X. S.A., przy czym za dodatkowy metraż zapłacono środkami uzyskanymi ze sprzedaży mieszkania przy ul. W. Koszty związane z umową wyniosły 1.861,90 zł (co zostało udokumentowane w akcie notarialnym).

Z uwagi na korzystniejsze warunki kredytowania w dniu 19 listopada 2014 r. małżonkowie zawarli umowę kredytu hipotecznego mieszkaniowego w X. S.A. na kwotę 221.000 zł z przeznaczeniem na spłatę zobowiązań kredytowych - zaciągniętych w X.X. S.A.. W dniu 21 listopada 2014 r. dokonano spłaty kredytu hipotecznego w X.X. S.A.. środkami pochodzącymi z kredytu w X. S.A. Była to kwota 169.676,48 zł.

Do czasu zaciągnięcia kredytu w X. S.A., małżonkowie dokonali następujących spłat rat (w rozbiciu na część kapitałową i odsetkową):


| Miesiąc | Kwota spłaconego kapitału | Kwota spłaconych odsetek 
| Kwiecień 2014 r. | X | 965,43 zł 
| Maj 2014 r. | X | 672,66 zł 
| Czerwiec 2014 r. | X | 747,40 zł 
| Lipiec 2014 r. | X | 771,51 zł 
| Sierpień 2014 r. | X | 844,23 zł 
| Wrzesień 2014 r. | 363,75 zł | 1220,66 zł 
| Październik 2014 r. | 106.310,27 zł | 1274,14 zł 
| Listopad 2014 r. | 169.676,48 zł | 1162,76 zł 

Wnioskodawczyni wraz z mężem i dzieckiem wspólnie mieszkają w lokalu przy ul. B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonanie spłaty części kredytu hipotecznego w X.X. S.A.. w kwocie 106.310,27 zł ze środków pozyskanych ze sprzedaży mieszkania otrzymanego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny (ul. W.), po podpisaniu umowy deweloperskiej ale przed dniem podpisania ostatecznej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego - garażu oraz przeniesienia własności tych lokali w wykonaniu umowy deweloperskiej (dot. nieruchomości przy ul. B.), upoważnia do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do całej tej kwoty tj. 106.310,27 zł?
2.  Czy kwoty zapłacone deweloperowi - tj. 9.360,40 zł tytułem kosztów prac projektowych oraz związanych z tym robót dodatkowych, po podpisaniu umowy deweloperskiej ale przed podpisaniem ostatecznej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego - garażu oraz przeniesienia własności tych lokali w wykonaniu umowy deweloperskiej i udokumentowane w postaci faktur na wspólne dane osobowe Wnioskodawczyni oraz dane męża, stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy zapłata na rzecz dewelopera za dodatkowy metraż w kwocie 5.584,50 zł, dokonana w dniu 9 października 2014 r. udokumentowana w postaci faktury na wspólne dane osobowe Wnioskodawczyni oraz dane męża, stanowi wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy spłacone raty kredytu hipotecznego (zarówno w części kapitałowej jak i odsetki) w X.X. S.A.., stanowią wydatki na cele mieszkaniowe i będą korzystały ze zwolnienia począwszy od dnia sprzedaży mieszkania przy ul. W. (tj. od dnia 27 czerwca 2014r. - czyli raty spłacane od lipca 2014r.), czy dopiero od daty podpisania ostatecznej umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego - garażu oraz przeniesienia własności tych lokali w wykonaniu umowy deweloperskiej?

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawczyni, z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynika, ze wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowy na własne cele mieszkaniowe.

Część przychodu ze sprzedaży spółdzielczego mieszkania stanowiącego odrębną własność Wnioskodawczyni przeznaczona została na częściową spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i jej męża (kwota ok. 106.000 zł), czyli została wydatkowana przez Wnioskodawczynię na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni, brak jest przeszkód do skorzystania w przedstawionej sprawie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W niniejszej sprawie środki przeznaczone na własne cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę części kredytu, zaciągniętego w X.X. S.A.., pochodziły ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię w 2009 r. Spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. Wydatkowanie środków ma służyć także własnym celom mieszkaniowym podatnika.

Istotnym jest, że zarówno zaciągnięcie kredytu jak i zakup lokalu mieszkalnego sfinansowanego zaciągniętym kredytem nastąpiło w trakcie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej pomiędzy Wnioskodawczynią i jej małżonkiem. Majątkowa wspólność ustawowa obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

W ocenie Wnioskodawczyni, skoro część przychodu ze sprzedanego w dniu 27 czerwca 2014 r. lokalu mieszkalnego (który to udział wchodził w skład majątku odrębnego Wnioskodawczyni) w kwocie ok. 106.000 zł został wydatkowany na częściową spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego 21 stycznia 2014 r. na nabycie lokalu mieszkalnego, który stanowi majątek wspólny małżonków, to nie ma w tej sytuacji przeszkód prawnych, aby ta część dochodu w kwocie ok. 106.000 zł korzystała ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem Wnioskodawczyni realizuje w tym mieszkaniu własne cele mieszkaniowe.

W tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku odrębnego Wnioskodawczyni zostaną wydatkowane na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię wspólnie z małżonkiem na nabycie lokalu mieszkalnego, bowiem czynność ta będzie miała miejsce w czasie trwania związku małżeńskiego i istnienia między małżonkami ustawowej wspólności majątkowej.

Ad. 2 i 3

W październiku 2014 r. kwota 9.360,40 zł oraz kwota 5.584,50 zł zostały uiszczone ze wspólnego konta małżonków - tego, na które trafiły środki ze sprzedaży mieszkania przy ul. W. - na rzecz dewelopera, tytułem należności za dodatkowe prace budowlane i zmiany projektowe w mieszkaniu przy ul. B. oraz za dodatkowy metraż. Z uwagi na fakt, że wydatki te czynione były w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej i przeznaczone zostały na wspólny cel mieszkaniowy, w ocenie Wnioskodawczyni, te udokumentowane fakturami wydatki (na wspólne dane Wnioskodawczyni i jej męża), będą stanowiły wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwłaszcza, że uwagi poczynione w pkt Ad.1, dotyczące wspólności majątkowej małżeńskiej - pozostają aktualne także w przypadku tej kwestii.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawczyni spłacane raty kredytu hipotecznego (zarówno w części kapitałowej jak i odsetki) w pierwszym banku tj. X.X. S.A.., mogą zostać zaliczone jako wydatki przeznaczone na cele mieszkaniowe od lipca 2014 r. (czyli po uzyskaniu przychodu z odpłatnego zbycia mieszkania stanowiącego jej majątek osobisty) a nie dopiero od dnia 27 października 2014 r., kiedy to podpisano ostateczną umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego - garażu oraz przeniesienia własności tych lokali w wykonaniu umowy deweloperskiej. Z uwagi na fakt, że spłaty dokonywane są w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, uwzględnić można całość dokonywanych wpłat. Tak więc następujące kwoty powinny być wzięte pod uwagę i zakwalifikowane jako wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.


| Miesiąc | Kwota spłaconego kapitału | Kwota spłaconych odsetek 
| Lipiec 2014 r. | X | 771,51 zł 
| Sierpień 2014 r. | X | 844,23 zł 
| Wrzesień 2014 r. | 363,75 zł | 1220,66 zł 
| Październik 2014 r. | 106.310,27 zł | 1274,14 zł 

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości nabytej w 2009 r. w skutek darowizny została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, to stanowi ona źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Wskazany przepis stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 tej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Stosownie zaś do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto podkreślić należy, że powoływany art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Tym samy istotnym jest aby zostały zaspokojone własne potrzeby mieszkaniowe podatnika.

W przedmiotowej sprawie należy również odnieść się do regulacji ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartej w przepisach Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583 ze zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zgodnie z art. 33 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej. Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka (np. nabyte przed powstaniem wspólności majątkowej), pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle powyższego przepisu w sytuacji, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, którą jeden z małżonków nabył przed zawarciem związku małżeńskiego – a więc pochodzącej z majątku odrębnego – zostanie wydatkowany na nabycie nieruchomości (zakup lokalu mieszkalnego) objętej współwłasnością małżeńską, to przychód ten może korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z punktu widzenia zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne znaczenie ma faktyczne wydatkowanie (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe.

Mając powyższe na względzie dokonanie spłaty części kredytu hipotecznego w kwocie 106.310,27 zł ze środków pozyskanych ze sprzedaży mieszkania otrzymanego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny może korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedmiotowego zwolnienia będą również korzystały wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zmianę metrażu lokalu mieszkalnego oraz kosztów prac projektowych i związanych z tym robót dodatkowych. Jak bowiem wskazano we wniosku zapłata za dodatkowy metraż oraz wskazane roboty dodatkowe i prace projektowe, nastąpiła ze wspólnego konta małżonków, na którym zgromadzone były środki ze sprzedaży mieszkania otrzymanego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny.

Z kolei odnosząc się do spłaconych rat kredytu hipotecznego (zarówno w części kapitałowej jak i odsetkowej) i momentu od którego będą korzystały ze zwolnienia należy podkreślić, że stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 131 za wydatki na własne cele mieszkaniowe można uznać wyłącznie spłatę kredytu dokonaną od dnia sprzedaży nieruchomości, sfinansowaną z uzyskanych z tego tytułu środków. Tym samym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że spłacone raty kredytu mogą zostać zaliczone jako wydatki przeznaczone na cele mieszkaniowe od lipca 2014 r. - czyli po uzyskaniu przychodu z odpłatnego zbycia mieszkania otrzymanego w darowiźnie.

Reasumując, stwierdzić należy, że wydatkowanie środków jakie Wnioskodawczyni uzyskała z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie jednak zaznaczyć należy, że zwolnieniu z opodatkowania może podlegać wyłącznie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na ten cel w przychodzie ze sprzedaży mieszkania.

Końcowo podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Wskazać bowiem należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej i nie ocenia ich w myśl art. 191 ustawy, gdyż nie jest to postępowanie podatkowe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Tym samym należy zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.