Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP3.8222.250.2020.EILK
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-24
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia na spłatę całego kredytu po zawarciu związku małżeńskiego oraz umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską.
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt mieszkaniowy; kredyt-spłata kredytu; małżeństwo; wspólność-wspólność majątkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn.zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-726/16-2/PP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie _możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia na spłatę całego kredytu po zawarciu związku małżeńskiego oraz umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską_ – **jest prawidłowe.**

**Uzasadnienie**

W dniu 27 czerwca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

_Żona Wnioskodawcy zaciągnęła w 2008 r. kredyt na własne cele mieszkaniowe (lokal mieszkalny). Wówczas Wnioskodawca nie był jeszcze w związku małżeńskim (związek małżeński został zawarty w 2009 r.). Od początku małżeństwa Wnioskodawca wspólnie z żoną ponosi koszty obsługi tego kredytu. W związku z rosnącym zaangażowaniem Wnioskodawcy w spłatę kredytu, Wnioskodawca przystąpił do długu żony – stał się współkredytobiorcą, jednocześnie aktem notarialnym wraz z żoną Wnioskodawca rozszerzył wspólnie z żoną wspólnotę majątkową małżeńską na kredytowaną nieruchomość. Wnioskodawca jest więc formalnie współwłaścicielem kredytowanego lokalu mieszkalnego. W lokalu mieszkalnym objętym kredytem Wnioskodawca mieszka obecnie z całą swoją rodziną._

_W 2012 r. zmarła mama Wnioskodawcy, po której odziedziczył lokal mieszkalny._

_Wnioskodawca planuje sprzedaż odziedziczonego lokalu mieszkalnego przed 2018 r. i przeznaczenie przychodu na spłatę zaciągniętego wyżej kredytu mieszkaniowego._

**W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego zadano następujące pytanie:**

_Czy przychód ze sprzedaży odziedziczonego lokalu mieszkalnego przed 2018 r., tj. przed upływem 5 lat od chwili nabycia spadku, będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych „PIT”, jeśli całość przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego przeznaczy na spłatę wspomnianego wyżej kredytu mieszkaniowego?_

**Zdaniem Wnioskodawcy_,_** _jego sytuacja spełnia warunki zwolnienia od podatku PIT przychodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości w sytuacji sprzedaży jej przed 2018 r., gdyż:_

– _Wnioskodawca stał się współkredytobiorcą kredytu na lokal mieszkalny,_

– _lokal mieszkalny objęty kredytem, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia definicje „własny cel mieszkaniowy”, gdyż w nim mieszka,_

– _w sytuacji zwolnienia przychodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości od podatku PIT, zamierza ją sprzedać, a przychód w całości i niezwłocznie przeznaczyć na spłatę kredytu mieszkaniowego, do którego przystąpił,_

– _Bank (kredytodawca) ma siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej._

_Wnioskodawca otrzymał odpowiedź twierdzącą (czyli zwolnienie przychodu ze sprzedaży nieruchomości przed 2018 r. w sytuacji przeznaczenia całości kwoty na spłatę kredytu, którego kredytobiorcą nie był od samego początku, ale stał się w międzyczasie) w urzędzie skarbowym, ale biorąc pod uwagę potencjalne finansowe konsekwencje sprzedaży nieruchomości przed 2018 r. - Wnioskodawca chciałby uzyskać potwierdzenie stanowiska urzędu skarbowego._

_Otrzymanie ze strony urzędu skarbowego odpowiedzi twierdzącej na piśmie jest dla Wnioskodawcy warunkiem podjęcia decyzji o sprzedaży odziedziczonej nieruchomości przed 2018 r. Sprzedaż ta przyspieszyłaby znacząco całkowitą spłatę kredytu i zlikwidowanie kosztów obsługi kredytu, jak też kosztów ubezpieczenia kredytu._

_W obecnej sytuacji rodzinnej (bezrobocie Wnioskodawcy z powodów zdrowotnych oraz małe dziecko na utrzymaniu) byłaby to znacząca ulga dla jego domowego budżetu._

**Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,** wydając z upoważnienia Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 22 sierpnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-726/16-2/PP, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nie jest prawidłowa.**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej: _„ustawą PIT”_, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT.

Z treści wniosku wynika, że w 2012 r. zmarła mama Wnioskodawcy, po której odziedziczył lokal mieszkalny. Wnioskodawca planuje sprzedaż odziedziczonego lokalu mieszkalnego przed 2018 r.

Na podstawie art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) – zwanej dalej: _„Kodeksem cywilnym”_, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca z chwilą śmierci matki, tj. 2012 r., nabył lokal mieszkalny.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż przed 2018 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2012 r. nastąpi przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT. Zatem, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT.

Jednocześnie należy zauważyć, że uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie powoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego w przypadku, gdy podatnik skorzysta z tzw. ulgi mieszkaniowej, wydatkując przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ustawy PIT, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT, uważa się m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy PIT (w tym nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu) w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30 (art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy PIT).

O prawie do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT decyduje wydatkowanie, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art.21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika, m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT, na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy PIT.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że żona Wnioskodawcy zaciągnęła w 2008 r. kredyt na własne cele mieszkaniowe (lokal mieszkalny). Wówczas Wnioskodawca nie był jeszcze w związku małżeńskim (związek małżeński został zawarty w 2009 r.). W związku z rosnącym zaangażowaniem Wnioskodawcy w spłatę kredytu, Wnioskodawca przystąpił do długu żony – stał się współkredytobiorcą, jednocześnie aktem notarialnym wraz z żoną Wnioskodawca rozszerzył wspólnie z żoną wspólnotę majątkową małżeńską na kredytowaną nieruchomość. Wnioskodawca jest więc formalnie współwłaścicielem kredytowanego lokalu mieszkalnego. W lokalu mieszkalnym objętym kredytem Wnioskodawca mieszka obecnie z całą swoją rodziną. Wnioskodawca planuje sprzedaż odziedziczonego lokalu mieszkalnego przed 2018 r. i przeznaczenie przychodu na spłatę zaciągniętego wyżej kredytu mieszkaniowego.

Należy zauważyć, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego, na które została rozszerzona małżeńska wspólność majątkowa, należy uznać datę nabycia tego lokalu przez żonę Wnioskodawcy, na który zaciągnęła kredyt mieszkaniowy w 2008 r.

Pojęcie „nabycia” nieruchomości w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy PIT powinno być rozumiane w sposób tożsamy z „nabyciem” nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT, była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w sentencji której wskazano, że _dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków_.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że _w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku._

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego _skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości._

Należy zauważyć, że po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17 ostatecznie ukształtowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków nie stanowi nabycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT. Datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia nieruchomości przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy PIT, również w odniesieniu do małżonka, który nabył prawo współwłasności łącznej nieruchomości w drodze rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej. Stanowisko takie zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 8 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 2098/17, z dnia 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1937/15, z dnia 31 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1236/15, z dnia 22 marca 2017 r., II FSK 456/15, z dnia 7 marca 2017 r., II FSK 410/15 oraz z dnia 13 maja 2016 r., II FSK 1110/14.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że za wydatki na własne cele mieszkaniowe należy uznać wydatki poniesione na spłatę kredytu, zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego, który po zawarciu małżeństwa został włączony do majątku wspólnego małżonków. Jak zostało wskazane powyżej, przyjmując za orzecznictwem sądów administracyjnych, że datą nabycia lokalu mieszkalnego przez każdego z małżonków jest data nabycia tej nieruchomości przez tego małżonka, który ją włączył do majątku wspólnego należy przyjąć, że nawet w przypadku późniejszego formalnego przystąpienia do umowy kredytowej (zawartej w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego) przez Wnioskodawcę, spełnione zostały łącznie przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy PIT.

Jednocześnie z uwagi na małżeńską wspólność majątkową oraz odpowiedzialność solidarną za zobowiązanie wynikające z umowy kredytu hipotecznego, do którego Wnioskodawca przystąpił, Wnioskodawca ma prawo przeznaczyć całość przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu mieszkaniowego.

Z przepisu art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (art. 366 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z istoty solidarnej odpowiedzialności dłużników wynika, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Każdy z dłużników solidarnych odpowiada więc za całość długu, do pełnej wysokości zobowiązania a nie tylko za część, jaką można by mu przypisać poprzez np. równy podział kwoty długu pomiędzy zobowiązanych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2020 r. sygn. akt II FSK 607/20 _„(…) Skoro za cel preferowany ustawodawca podatkowy uznał m.in. spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu na nabycie budynku mieszkalnego, a także gruntu lub udziału w gruncie, zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, to nie można bez wyraźnego przepisu ustawy podatkowej wprowadzać dodatkowego kryterium związanego z ustalaniem proporcji takiej spłaty, która wynika z zaciągniętego wspólnie przez podatnika i jego małżonka zobowiązania. Ustalenie takiej proporcji jak i zasad spłaty rat kredytu i odsetek należy do wewnętrznych stosunków pomiędzy współdłużnikami solidarnymi i nie może rzutować na możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku w sytuacji, gdy doszło do efektywnego wydatkowania przez podatnika dochodu z tytułu zbycia nieruchomości. Wyłącznie rzeczą współwłaścicieli dokonujących zakupu nieruchomości oraz zaciągających na ten cel kredyt jest wzajemne określenie obowiązków związanych z nabyciem nowej nieruchomości wspólnej i źródłami finansowania tego zakupu. Tym bardziej gdy realizują oni cele związane z zapewnieniem mieszkania, czy domu dla wszystkich członków rodziny.”._

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie _możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia na spłatę całego kredytu po zawarciu związku małżeńskiego oraz umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską_ jest prawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który nieprawidłowo stwierdził m.in. że _„(…)_ _sposób wydatkowania przez Wnioskodawcę dochodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego przez żonę przed zawarciem związku małżeńskiego na zakup lokalu mieszkalnego, pomimo zawarcia związku małżeńskiego oraz umowy rozszerzającej wspólność majątkową nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”._

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022r. poz. 329, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

\- w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

\- w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.