Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1078/09/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-29
Teza: uznanie czy usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce
Słowa kluczowe: doradztwo; opieka-opieka społeczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2009r. (data wpływu 30 grudnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii uznania czy usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii uznania czy usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej Spółką) prowadzi działalność między innymi w zakresie usług pośrednictwa związanych z usługami opieki społecznej. Usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej Wnioskodawca wykonuje na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Federalnej Niemiec (RFN), które nie są podatnikami niemieckiego podatku od wartości dodanej na terytorium tego Państwa (zwanymi dalej Klientami).

Zgodnie z przedmiotem zawieranych umów z osobami mającymi miejsce zamieszkania na terytorium RFN, Spółka wspomaga klientem w wyszukaniu opiekunów do opieki całodobowej. Zakres oraz szczegóły wykonywania świadczeń opieki reguluje osobna umowa, zawierana między Klientem a opiekunem. Zawarcie takiej umowy między Klientem a opiekunem nie podlega pod zakres działania Spółki. W ramach zawieranych umów z Klientami, Spółka zobowiązuje się wskazać odpowiednią osobę do opieki całodobowej w zakresie ogólnej pomocy w życiu codziennym oraz/lub podstawowej pielęgnacji. W razie wygaśnięcia umowy między Klientem a opiekunem, Wnioskodawca zobowiązuje się jak najszybciej wskazać inną osobę do opieki. Analogiczne zobowiązanie spoczywa na Wnioskodawcy w sytuacji, w której z różnych powodów opiekun przez pewien czas nie może wykonywać swoich zadań.

Pomimo nieprecyzyjnych zapisów umowy - w ocenie Spółki - świadczone przez nią usługi polegają na kojarzeniu stron umowy o świadczenie usług opiekuńczych, czyli na kojarzeniu Klienta oraz opiekunki. Z jednej strony Wnioskodawca posiada dane osób gotowych świadczyć usługi opiekuńcze, z drugiej zaś Spółka posiada dane osób (Klientów), które zainteresowane są nabyciem usług opiekuńczych. W konsekwencji, Wnioskodawca kontaktując ze sobą powyższe osoby pośredniczy w zawarciu umowy pomiędzy Klientem a opiekunką i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.

Spółka za świadczenie usług pośrednictwa pobiera opłatę wstępną (określaną jako opłata za pierwsze wskazania opiekuna) oraz miesięczne opłaty za usługi pośrednictwa (określane mianem opłat za bieżące wskazanie opiekuna).

Wnioskodawca świadcząc usługi pośrednictwa w zakresie opieki społecznej nie zawiera umów z opiekunami w imieniu i na rzecz Klientów.

Usługi opiekuńcze, z którymi związane są świadczone przez Spółkę z usługami pośrednictwa wykonywane są wyłącznie na terytorium Niemiec.

Równocześnie Spółka pragnie dodać, iż nie zawsze świadczone usługi kwalifikowała jako usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej. Do niedawna Wnioskodawca kwalifikował powyższe usługi jako usługi doradztwa, czyli usługi polegające na pomaganiu osobom potrzebującym opieki określić, w jakim zakresie, przez jakich opiekunów i za pomocą jakich środków powinny one zostać otoczone opieką, a w konsekwencji Spółka zobowiązuje się do wskazania Klientowi odpowiedniej osoby do opieki całodobowej. Taki opis świadczonych usług - jako usług doradczych - został przestawiony we wniosku z dnia 13 stycznia 2009r. o wydanie indywidualnej interpretacji do Ministra Finansów. W konsekwencji na pytanie, czy miejscem świadczonych przez Spółkę usług - dla potrzeb podatku od wartości dodanej - jest terytorium Polski, Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2009r. (nr IBBP3/443-52/09/ŁW) udzielił odpowiedzi twierdzącej, a więc uznał, iż miejscem świadczenia tych usług jest terytorium Polski. Z uwagi na wskazanie przez Spółkę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji z dnia 13 stycznia 2009r., iż usługi świadczone przez Spółkę są usługami doradczymi - Minister Finansów przyjął, iż są to usługi opodatkowane w Polsce. Po szczegółowej analizie Spółka doszła do wniosku, iż błędnie klasyfikowała świadczone usługi i tym samym we wniosku z dnia 13 stycznia 2009r. przedstawiła niewłaściwy stan faktyczny. Skoro więc stan faktyczny przedstawiony we wniosku z dnia 13 stycznia 2009r. różni się o wskazanie, że usługi świadczone przez Spółkę nie są usługami doradztwa lecz pośrednictwa, od stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku - to tym samym Wnioskodawca składa niniejszy wniosek w nowym stanie faktycznym, który nie był jeszcze przedmiotem interpretacji Ministra Finansów. Z tego powodu Wnioskodawca uznaje, iż Spółka może złożyć niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Wątpliwości Spółki, a w konsekwencji również niniejszy wniosek wynikają z postępowania prowadzonego przez niemieckie władze podatkowe. Urząd Skarbowy w Oranienburgu stoi na stanowisku, że opisane wyżej usługi powinny podlegać opodatkowaniu na terytorium RFN jako usługi pośrednictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy miejscem świadczenia opisanych w stanie faktycznym usług dla celów podatku od towarów i usług jest terytorium Niemiec, a tym samym świadczone przez Spółkę usługi pośrednictwa nie podlegają opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo nieprecyzyjnych zapisów umowy łączącej Spółkę z Klientem - w ocenie Wnioskodawcy - świadczone usługi są usługami pośrednictwa. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego usługi pośrednictwa świadczone przez Spółkę polegają na kojarzeniu stron umowy o świadczenie usług opiekuńczych. Posiadając dane osób gotowych do świadczenia usług opieki oraz dane osób gotowych do nabycie tego typu usług - Spółka pobiera wynagrodzenie za skojarzenie tych podmiotów w celu zawarcia umowy o świadczenie usług opieki.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności miejscem świadczenia jest miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Usługi pośrednictwa wykonywane są wyłącznie na terytorium Polski w biurach Spółki. Biorąc więc pod uwagę wyłącznie zasadę ogólną dotyczącą określania miejsca opodatkowania usług należałoby uznać, iż usługi realizowane przez Spółkę są opodatkowane w Polsce. Należy jednak pamiętać, iż zasada ogólna dotycząca miejsca świadczenia usług doznaje ograniczenia w przepisach szczegółowych, tj. w regulacjach art. 27 ust. 2-6 ustawy o VAT oraz w art. 28 ustawy o VAT.

W analizowanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z usługami innymi niż wymienione w pkt 1 i 2 lit. a oraz w art. 27 ust. 3 ustawy o VAT - miejscem świadczenia tych usług pośrednictwa jest miejsce świadczenia usług, z którymi usługi te są związane (z zastrzeżeniem art. 28 ust. 6 ustawy o VAT). Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny usługi pośrednictwa świadczone przez Spółkę będą opodatkowane zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o VAT z uwagi na fakt, iż:

1.  Spółka kojarząc strony umowy o świadczeniu usług opiekuńczych działa w charakterze pośrednika;
2.  usługi opiekuńcze nie są usługami wymienionymi w art. 28 ust. 5 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a ustawy o VAT, jak również usługami wymienionymi w art. 27 ust. 3 ustawy o VAT;
3.  pomimo, iż formalnie Spółka nie podpisuje w imieniu Klienta umowy z opiekunem to jednak świadcząc usługę pośrednictwa działa w imieniu Klienta i na jego rzecz.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, iż usługi pośrednictwa opodatkowane są w państwie gdzie usługa, z którą usługa pośrednictwa jest związana podlega opodatkowaniu. Skoro więc usługi opiekuńcze świadczone są wyłącznie na terytorium Niemiec - to usługa pośrednictwa świadczona przez Spółkę, związana z tą usługą opiekuńczą podlega opodatkowaniu również na terytorium Niemiec. Tym samym usługa pośrednictwa świadczona przez Spółkę nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Powyższej konkluzji nie zmienia również analiza art. 27 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy nabywca usługi (Klient) podał dla tej czynności świadczącemu usługę (Spółce) numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z art. 28 ust. 5 ustawy o VAT ma miejsce świadczenia usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer. Klienci Spółki są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, a więc nie są zidentyfikowani dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec. Z tego powodu w przypadku świadczonych przez Spółkę usług pośrednictwa nie znajdzie zastosowania art. 28 ust. 6 ustawy o VAT.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, iż w świetle polskiej ustawy o podatku od towarów i usług usługi świadczone przez Spółkę są usługami pośrednictwa związanymi z usługami opiekuńczymi świadczonymi w Niemczech, a tym samym świadczone usługi pośrednictwa podlegają opodatkowaniu na terytorium Niemiec, a nie na terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż w niniejszej interpretacji odniesiono się do wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009r.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W myśl art. 28 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, zwanego dalej "wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów", miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast w świetle art. 28 ust. 2 cyt. ustawy, wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów, o której mowa w ust. 1, jest również usługa transportu, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce na terytorium jednego państwa członkowskiego, jeżeli bezpośrednio jest związana z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów.

W przypadku gdy nabywca usługi, o której mowa w ust. 1 i 2, podał dla tej czynności świadczącemu wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer. (art. 28 ust. 3 tej ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 4 ww. ustawy o VAT, przepis ust. 3 stosuje się również odpowiednio do usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b, jeżeli usługi te są bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów.

Natomiast w myśl art. 28 ust. 5 cyt. ustawy o VAT, w przypadku usług:

1.  pośrednictwa i spedycji związanych bezpośrednio z wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna,
2.  wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z:
    1.  usługami, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce świadczenia usług, z którymi usługi te są związane,
    2.  usługami innymi niż wymienione w pkt 1 i 2 lit. a oraz w art. 27 ust. 3 - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce świadczenia usług, z którymi usługi te są związane,
    3.  dostawą towarów - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów\-z zastrzeżeniem ust. 6.

Z ust. 6 art. 28 wynika, że w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenie usługi, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Cytowany wyżej przepis art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b nie zawęża się tylko do pośredników posiadających pełnomocnictwa do zawierania umów. Przez usługi pośrednictwa bowiem, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć zespół czynności, które mogą być zarówno czynnościami natury faktycznej, jak i prawnej, jeżeli w ich wyniku dojdzie do nawiązania stosunku prawnego (umownego) pomiędzy dostawcą usługi, a jej odbiorcą, w konsekwencji czego nastąpi dostawa (realizacja) usługi. Przepis ten wymaga natomiast, aby działania pośrednika miały bezpośredni związek z wykonaną usługą. Z brzmienia art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o VAT nie wynika, aby wskazany w nim wymóg działania w imieniu i na rzecz osób trzecich dotyczył zawierania umów, na podstawie których zrealizowane zostaną usługi, lecz odnosi się do świadczenia usług pośrednictwa, w rezultacie których dojdzie ostatecznie do zrealizowania usługi i które muszą mieć bezpośredni związek z tą usługą. Dyspozycją tego przepisu nie będą zatem objęte, z jednej strony takie działania, które pośrednik, w szerokim znaczeniu tego słowa, będzie podejmował wobec odbiorcy usługi w imieniu własnym, lecz na rzecz (na rachunek) usługobiorcy, a z drugiej strony eliminował będzie również takie działania, które określony podmiot będzie podejmował w stosunku do potencjalnych odbiorców, np. samorzutnie, bez uzgodnienia z usługodawcą i bez posiadania stosownego umocowania z jego strony do działania i dokonywania czynności na jego rzecz, a które w efekcie również mogą prowadzić do wyświadczenia usług. Natomiast użyty w tym przepisie wymóg „działania w imieniu osób trzecich" należy odnieść do wszelkich czynności faktycznych i prawnych składających się na usługę pośrednictwa, przy czym jest on spełniony nie tylko w przypadku posiadania pełnomocnictwa do zawierania umów, lecz również w przypadku istnienia umocowania ze strony usługodawcy do podejmowania w jego imieniu i na jego rzecz czynności pośrednictwa.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca prowadzi działalność między innymi w zakresie usług pośrednictwa związanych z usługami opieki społecznej. Usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej Wnioskodawca wykonuje na rzecz osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Federalnej Niemiec (RFN), które nie są podatnikami niemieckiego podatku od wartości dodanej na terytorium tego Państwa (zwanymi dalej Klientami).

Zgodnie z przedmiotem zawieranych umów z osobami mającymi miejsce zamieszkania na terytorium RFN, Spółka wspomaga klienta w wyszukaniu opiekunów do opieki całodobowej. Zakres oraz szczegóły wykonywania świadczeń opieki reguluje osobna umowa, zawierana między Klientem a opiekunem. Zawarcie takiej umowy między Klientem a opiekunem nie podlega pod zakres działania Spółki. W ramach zawieranych umów z Klientami, Spółka zobowiązuje się wskazać odpowiednią osobę do opieki całodobowej w zakresie ogólnej pomocy w życiu codziennym oraz/lub podstawowej pielęgnacji. W razie wygaśnięcia umowy między Klientem a opiekunem, Wnioskodawca zobowiązuje się jak najszybciej wskazać inną osobę do opieki. Analogiczne zobowiązanie spoczywa na Spółce w sytuacji, w której z różnych powodów opiekun przez pewien czas nie może wykonywać swoich zadań.

Pomimo nieprecyzyjnych zapisów umowy - w ocenie Spółki - świadczone przez nią usługi polegają na kojarzeniu stron umowy o świadczenie usług opiekuńczych, czyli na kojarzeniu Klienta oraz opiekunki. Z jednej strony Spółka posiada dane osób gotowych świadczyć usługi opiekuńcze, z drugiej zaś Spółka posiada dane osób (Klientów), które zainteresowane są nabyciem usług opiekuńczych. W konsekwencji, Spółka kontaktując ze sobą powyższe osoby pośredniczy w zawarciu umowy pomiędzy Klientem a opiekunką i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.

Spółka za świadczenie usług pośrednictwa pobiera opłatę wstępną (określaną jako opłata za pierwsze wskazania opiekuna) oraz miesięczne opłaty za usługi pośrednictwa (określane mianem opłat za bieżące wskazanie opiekuna).

Spółka świadcząc usługi pośrednictwa w zakresie opieki społecznej nie zawiera umów z opiekunami w imieniu i na rzecz Klientów.

Usługi opiekuńcze, z którymi związane są świadczone przez Spółkę z usługami pośrednictwa wykonywane są wyłącznie na terytorium Niemiec.

Równocześnie Spółka pragnie dodać, iż nie zawsze świadczone usługi kwalifikowała jako usługi pośrednictwa związane z usługami opieki społecznej. Do niedawna Wnioskodawca kwalifikował powyższe usługi jako usługi doradztwa, czyli usługi polegające na pomaganiu osobom potrzebującym opieki określić, w jakim zakresie, przez jakich opiekunów i za pomocą jakich środków powinny one zostać otoczone opieką, a w konsekwencji Spółka zobowiązuje się do wskazania Klientowi odpowiedniej osoby do opieki całodobowej.

Pośredniczenie niejednokrotnie prowadzi do zawarcia umowy pośrednictwa, w której jedna ze stron – pośrednik – zobowiązuje się wobec drugiej zorganizować sposobność do zawarcia umowy albo pośredniczyć przy zawarciu ściśle określonej umowy. Umowy pośrednictwa uregulowane są w różnych aktach prawnych.

W kodeksie cywilnym takimi umowami są umowy: agencyjna, komisu, a także umowa zlecenia. Zwykle celem tych umów jest pozyskiwanie na rzecz określonych zleceniodawców podmiotów – osób fizycznych i prawnych – zainteresowanych zawarciem konkretnych umów.

Zgodnie z art. 758 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964r . - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Z powyższego przepisu wynika, iż na przedmiot umowy agencyjnej składa się zawsze pośredniczenie, ewentualnie dokonywanie czynności prawnych w imieniu zlecającego, z tym że dokonywanie tych ostatnich czynności jest możliwe dopiero po udzieleniu agentowi pełnomocnictwa. Agent, który nie został umocowany do dokonywania czynności w imieniu dającego zlecenie, działa wyłącznie jako pośrednik. Świadczenie jego polega wówczas na dokonywaniu czynności faktycznych z zakresu pośredniczenia na rzecz drugiej strony stosunku agencyjnego.

Mając na uwadze powyższe, to z charakteru i treści zawieranych umów powinno wynikać, że Wnioskodawca wykonując usługi określone umową działa jako pośrednik na rzecz i w imieniu osoby trzeciej, podejmując działania zmierzające do zawierania umów pomiędzy Klientem a opiekunem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zgodnie z zawieranymi umowami, Spółka podejmuje działania zmierzające do zawarcia umów pomiędzy Klientem a opiekunem. Przedmiotowe usługi mają charakter usług świadczonych przez pośrednika, działającego w imieniu i na rzecz osoby trzeciej, związanych bezpośrednio ze świadczonymi na rzecz Klienta usługami opiekuńczymi. Ponadto fakt, że Spółka nie podpisuje w imieniu Klienta umów, pozostaje bez znaczenia w przedmiotowej sprawie – jest to jedynie ograniczenie zakresu działania Wnioskodawcy.

Zatem, w ocenie tut. organu, doprowadzenie do zawarcia umowy oraz pozyskiwanie w razie potrzeby innej osoby do opieki ma charakter usług pomocniczych (pobocznych) przy świadczeniu usługi głównej, świadczonej przez opiekuna. W przypadku usług polegających na sprawowaniu opieki nad osobami potrzebującymi całodobowej opieki (usługi opiekuńcze) zastosowanie znajdzie ogólna norma dotycząca ustalenia miejsca świadczenia usługi, określona w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten wymienia – jako znaczące dla miejsca świadczenia usługi – kolejno: siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, z którego świadczona jest usługa, miejsce stałego zamieszkania. Kolejność wymienienia tych miejsc ma znaczenie prawne. Należy bowiem ustalać miejsce świadczenia usługi, odwołując się najpierw do miejsca siedziby, następnie do stałego miejsca prowadzenia działalności, a dopiero w ostateczności do miejsca zamieszkania świadczeniodawcy. Dla ustalenia miejsca wykonania usługi na powyższych zasadach znaczenie będzie miała forma prawna prowadzenia działalności: osoba fizyczna wykonująca działalność opodatkowaną nie ma bowiem siedziby, zaś osoba prawna czy też inny podmiot nie mają miejsca zamieszkania.

Miejsce świadczenia usług przez pośrednika w przedmiotowej sprawie związane jest zatem z miejscem, gdzie świadczący usługę (opiekun) posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania.

Reasumując, w rozpatrywanym przypadku miejsce świadczenia usług, każdorazowo związane jest z ustaleniem miejsca gdzie świadczący usługę (opiekun) posiada siedzibę, względnie stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce stałego zamieszkania.

Dodatkowo należy zauważyć, iż w powyższej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy określające szczególne przypadki ustalania miejsca świadczenia usług, w tym również art. 28 ust. 6 ustawy o VAT.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż za miejsce świadczenia usług opiekuńczych należy wskazać wyłącznie terytorium Niemiec.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do dnia 30 grudnia 2009r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.