Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.131.2022.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-16
Teza: Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; procedura-procedura zawieszenia poboru akcyzy; produkcja; skład-skład podatkowy; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wyroby-wyroby energetyczne
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Przedmiot opodatkowania; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Podatnik akcyzy, właściwość organów podatkowych; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego; Podatek akcyzowy-Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi-Procedura zawieszenia poboru akcyzy; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Wyroby energetyczne i energia elektryczna.
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 8; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 2-art. 13; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 40; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 42; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 45; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7-art. 77; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 86; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 87; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym, dotyczące obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący dotyczące obowiązku zapłaty podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 29 będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym składy podatkowe na terenie kraju, gdzie głównym przedmiotem działalności jest produkcja środków smarnych. W procesie recyklingu olejów przepracowanych (odpadów), pozwalających na odzyskanie bazy olejowej, powstaje produkt uboczny o kodzie CN 2710 19 29. Wnioskodawca realizuje również proces polegający na zmieszaniu w odpowiednich proporcjach składników wchodzących w skład danej receptury, którego finalnym produktem jest wyrób o kodzie CN 2710 19 29.

Wnioskodawca wytwarzając wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 29, nie przeznacza ich do szeroko rozumianych celów napędowych i opałowych, w tym jako dodatki lub domieszki do tych paliw. Wyroby te nie jest \[są\] również oferowane na sprzedaż do tych celów. Wskazane wyżej wyroby znajdują zastosowanie jako środek antykorozyjny, środek do mycia elementów metalowych, części samochodowych zabrudzonych olejem oraz jako oleje antyadhezyjne do form betonowych oraz stalowych.

Jako podmiot prowadzący skład podatkowy, Wnioskodawca dokonuje wysyłek swoich wyrobów do innych składów podatkowych (zarówno własnych jak i składów podatkowych swoich kontrahentów na terenie kraju i Unii Europejskiej) z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W związku z zapotrzebowaniem na tego typu środki na terenie Unii Europejskiej, Wnioskodawca zamierza dokonywać wysyłek tych wyrobów poza procedurą zawieszonego poboru akcyzy do klientów, którzy nie posiadają składu podatkowego w Państwie Członkowskim UE.

Wnioskodawca planuje dokonywać sprzedaży przedmiotowych wyrobów do kontrahentów z Unii Europejskiej, gdzie odpowiedzialnym za transport może być Wnioskodawca lub alternatywnie kontrahent unijny. Przemieszczenie wyrobu o kodzie CN 2710 19 29 przez Wnioskodawcę do kraju UE, w którym zlokalizowany jest zakład kontrahenta będzie następowało na podstawie Uproszczonego Dokumentu Towarzyszącego (UDT).

Zgodnie z deklarowanym przeznaczeniem, kontrahent Wnioskodawcy będzie zużywał nabyty wyrób do celów innych niż opałowe, jako dodatek lub domieszkę do paliw opałowych oraz do celów innych niż do napędu silników spalinowych ani jako dodatek lub domieszkę do paliw silnikowych.

### Pytanie

Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 kontrahentowi unijnemu i jednocześnie z tą sprzedażą wyrób będzie przemieszczany z terytorium kraju do zakładu kontrahenta na terytorium innego kraju UE, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, do wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 zastosowanie znajdzie stawka akcyzy w wysokości 0 zł ze względu na przeznaczenie. W sytuacji, gdy przedmiotowy wyrób będzie sprzedawany przez Wnioskodawcę kontrahentowi unijnemu i w wyniku tej sprzedaży, Wnioskodawca lub kontrahent zagraniczny będzie przemieszczał ten wyrób z terytorium kraju do zakładu kontrahenta na terytorium innego kraju UE w celu zużycia go do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży tego wyrobu. W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż ww. wyrobu kontrahentowi unijnemu oraz jego przemieszczenie do innego kraju UE nie stanowi czynności opodatkowanej akcyzą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wyrób klasyfikowany do kodu CN 2710 19 29 został wymieniony w poz. 27 załącznika nr 1 oraz w poz. 20 załącznika nr 2 ustawy o podatku akcyzowym, stanowi więc wyrób akcyzowy w rozumieniu ustawy. Przedmiotowy wyrób nie został jednak wymieniony w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej, w konsekwencji nie ma do niego zastosowania pozytywna stawka akcyzy. Zgodnie bowiem z treścią art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej, stawka akcyzy na wyroby energetyczne, niewymienione w art. 89 ust. 1 tej ustawy i jednocześnie wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, które są przeznaczone do innych celów niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych wynosi 0 zł przy spełnieniu określonych warunków wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy akcyzowej za sprzedaż należy rozumieć czynność faktyczną lub prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot. Natomiast w świetle art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy akcyzowej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: "WDT") rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży, w wyniku której dochodzi do przemieszczenia wyrobów akcyzowych do innego kraju UE, nie można uznać za żadną z czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą. Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, które mają zastosowanie do wyrobów akcyzowych klasyfikowanych do CN 2710 19 29 został zawarty w art. 8 ust. 1 ustawy akcyzowej. Zgodnie z tym przepisem:

„1. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów”.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

„1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony”.

Końcowo, w myśl art. 8 ust. 3 i 4 ustawy akcyzowej:

„3. Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

4\. Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1) wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa wart. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;

2) napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający”.

Należy zauważyć, że katalog czynności/stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu akcyzą zawarty w art. 8 ustawy akcyzowej ma charakter zamknięty. W konsekwencji, jeżeli dana czynność albo zdarzenie dotyczące wyrobu akcyzowego nie zostały wymienione w art. 8 ust. 1-4 ustawy akcyzowej, to zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy akcyzowej nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym \[winno być zdarzeniu przyszłym – przypis Organu\] nie wystąpi żadna z czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą, o której mowa w art. 8 ustawy akcyzowej.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży wyroku klasyfikowanego do CN 2710 19 29, do którego dochodzi w opisie zdarzenia przyszłego, nie można uznać za czynność będącą przedmiotem opodatkowania, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3 ustawy akcyzowej, tj. za sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki.

Wniosek taki wynika z faktu, iż przepisy ustawy akcyzowej nie ustanawiają warunków do zastosowania zerowej stawki akcyzy w odniesieniu do sprzedaży, w wyniku której dochodzi do przemieszczenia wyrobu do innego kraju UE.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy do sprzedaży opisanej w zdarzeniu przyszłym nie będą miały zastosowanie warunki do stawki 0 zł, o których mowa w art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej. Przepis art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej nakłada bowiem dodatkowe warunki na przemieszczanie wyrobów akcyzowych ze stawką 0 zł akcyzy. Dotyczy to jednak sytuacji, kiedy wyroby ze stawką 0 zł są przemieszczane pomiędzy podmiotami na terytorium kraju bądź są przedmiotem importu bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej, stawka akcyzy 0 zł ze względu na przeznaczenie ma zastosowanie, w przypadku gdy wyroby są przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy (i) ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, (ii) lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów.

Powyższy przepis miałby zastosowanie, gdyby Wnioskodawcy dokonywał sprzedaży przedmiotowego wyrobu kontrahentowi na terytorium kraju i w wyniku tej sprzedaży wyrób byłby przemieszczany do innej lokalizacji na terytorium kraju. W takim przypadku Wnioskodawca byłby zobowiązany do spełnienia warunków, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej w celu zastosowania zerowej stawki akcyzy, tj. włączenia do schematu dostawy ze składu podatkowego.

W tym miejscu należy wskazać również na treść art. 40 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 12 21, 2710 12 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem. Biorąc jednak pod uwagę fakt, iż stosowanie procedury zawieszonego poboru akcyzy jest uprawnieniem podatnika a nie jego obowiązkiem, przepis ten nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 na cele inne niż szeroko pojęte cele opałowe i napędowe, w wyniku której wyrób ten będzie przemieszczany do innego kraju UE, czynność ta nie jest obwarowana żadnymi warunkami do zastosowania zerowej stawki akcyzy w odniesieniu do tego wyrobu.

Należy ponadto zauważyć, że czynność, jaką jest WDT nie została wskazana w katalogu czynności/zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym wskazanym w art. 8 ustawy akcyzowej, który znajduje zastosowanie do wyrobów energetycznych, takich wyrób klasyfikowany do CN 2710 19 29. Zważywszy na fakt, iż katalog ten ma charakter zamknięty, należy stwierdzić, że przemieszczenie ww. wyrobu przez Wnioskodawcę do kontrahenta unijnego stanowiąca na gruncie regulacji akcyzowych WDT, nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą. W konsekwencji nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie.

Gdyby ustawodawca chciał opodatkować WDT, zawarłby tę czynność w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym, jak to wskazał w przypadku np. wyrobów węglowych (art. 9a ust. 1 pkt 5 litera a ustawy akcyzowej), czy np. wyrobów gazowych (art. 9c ust. 1 pkt 5 litera c ustawy akcyzowej).

Zgodnie z zasadami wykładni prawa, przepisy podatkowe powinno się interpretować ściśle. W konsekwencji, jeśli brak jest wskazania WDT w katalogu czynności opodatkowanych w art. 8 ustawy akcyzowej, który ma zastosowanie do wyrobów energetycznych takich wyrób klasyfikowany do CN 2710 19 29, to czynność ta nie kreuje powstania obowiązku podatkowego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż i WDT wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem akcyzowym, o której mowa w art. 8 ustawy akcyzowej i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w związku z tą sprzedażą.

Za potwierdzeniem słuszności powyższej argumentacji przemawia interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. IPPP3/4513-26/16-3/S/RMA - poprzedzona wyrokiem WSA w Warszawie, który uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 22 listopada 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 2778/16 oraz wyrokiem NSA z 4 sierpnia 2021 r. sygn. akt I GSK 2029/18 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Jak zauważył WSA przyznając rację Spółce, ustawodawca posługując się rozdzielnie takimi pojęciami jak użycie, dostarczenie oraz sprzedaż nadał tym terminom ustawowym różne znaczenia. Zdaniem Sądu I instancji, skarżąca słusznie podnosi, że na odrębność tych pojęć wskazują dalsze przepisy ustawy o podatku akcyzowym tj. art. 9a czy art. 9c . Z przepisów tych wynika, że pojęcia dostawy, sprzedaży czy użycia wykorzystane zostały przez ustawodawcę świadomie w odniesieniu do innych czynności podlegających opodatkowaniu. Z analizy tych przepisów wynika również, że pod pojęciem użycia (z wyjątkiem sytuacji jasno wskazanych w ustawie np. w art. 9a ust. 2 pkt 9) należy rozumieć wykorzystanie wyrobów akcyzowych w prowadzonej działalności gospodarczej, a więc ich zużycie bądź inne wykorzystanie przez dany podmiot, a nie czynności faktyczne związane ze sprzedażą bądź dostarczeniem tych wyrobów do innego miejsca.

Odnośnie WDT, za którą - zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym - rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, należy uznać że czynność ta nie została wskazana w katalogu czynności/zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym z art. 8.

Sąd za słuszny uznał pogląd wyrażony przez Spółkę, że gdyby ustawodawca chciał opodatkować WDT - zawarłby tę czynność w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym, tak jak to wskazał w przypadku wyrobów węglowych (art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a), czy wyrobów gazowych (art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c). Nadto, nawet gdyby przyjąć, że WDT mieści się w pojęciu "dostarczania", o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.a., skarżąca zasadnie zauważyła, że przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie do wyrobów objętych zwolnieniem z opodatkowania.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, iż w związku z tym, że przemieszczany w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrób klasyfikowany do CN 2710 19 29 będzie się znajdował poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jego przemieszczenie powinno się odbywać zgodnie z art. 77 ustawy akcyzowej przy zastosowaniu dokumentu UDT.

W konsekwencji, przemieszczenie wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 z terytorium kraju do kontrahenta w innym kraju UE będzie się odbywało na podstawie dokumentu UDT, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uiszczenia akcyzy od tego wyrobu na terytorium kraju.

Mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2022 r., poz. 143 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1, 10, 11, 12 ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

\- wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

\- skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;

\- podmiot prowadzący skład podatkowy - podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;

\- procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Art. 3 ustawy stanowi:

1\. Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej "WIA", stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

2\. Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

W załączniku nr 1, w poz. 27, pod kodem CN 2710, wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Równocześnie w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, wymieniono w poz. 20 pod kodem CN od ex 2710 12 do ex 2710 19 68 i od ex 2710 20 11 do ex 2710 20 90 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) produkcja wyrobów akcyzowych;

2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy jest również:

1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Art. 8 ust. 3 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Wyrób uważa się za całkowicie zniszczony, gdy nie może już zostać wykorzystany jako wyrób akcyzowy.

Art. 8 ust. 6 ustawy:

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Art. 40 ust. 5 ustawy:

Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 12 21, 2710 12 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5

Art. 45 ustawy:

1\. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

2\. W przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Art. 77 ustawy:

1\. Dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego.

2\. Uproszczony dokument towarzyszący może być zastąpiony przez dokument handlowy w przypadku, gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla uproszczonego dokumentu towarzyszącego. Do dokumentu handlowego zastępującego uproszczony dokument towarzyszący stosuje się odpowiednio przepisy o uproszczonym dokumencie towarzyszącym.

3\. (uchylony)

W myśl art. 86 ustawy ust. 1 pkt 2:

Do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 i 3 ustawy:

\- Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

\- Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Produkcją wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie lub przetwarzanie wyrobów energetycznych, w tym również mieszanie lub przeklasyfikowanie komponentów paliwowych, rozlew gazu skroplonego do butli gazowych, a także barwienie i znakowanie wyrobów energetycznych.

W myśl art. 89 ust. 1 ustawy w zw. z art. 164a ust. 2 i 164b ustawy:

Stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1) węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ);

2) benzyn silnikowych o kodach CN 2710 12 45 lub 2710 12 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1529 zł/1000 litrów;

3) (uchylony)

4) benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 12 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;

5) paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;

6) olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 43 i 2710 20 11 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1160 zł/1000 litrów;

7) (uchylony)

8) biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1160 zł/1000 litrów;

9) olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 43 do 2710 19 48 i od 2710 20 11 do 2710 20 19, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;

10) olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 68 i od 2710 20 31 do 2710 20 39:

a) z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350oC lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,

b) pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 69,00 zł/1000 kilogramów;

11) olejów i preparatów smarowych:

a) olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99,

b) olejów smarowych o kodzie CN 2710 20 90,

c) preparatów smarowych objętych pozycją CN 3403, z wyłączeniem smarów plastycznych objętych tą pozycją

\- 1180,00 zł/1000 litrów;

12) gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

a) gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:

\- skroplonych - 659,00 zł/1000 kilogramów,

\- w stanie gazowym - 10,32 zł/1 gigadżul (GJ),

aa) gazu ziemnego o kodach CN 2711 11 00 i 2711 21 00 - 0 zł,

b) wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:

\- biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,

\- wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,

c) pozostałych - 14,00 zł/1 gigadżul (GJ);

13) gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,38 zł/1 gigadżul (GJ);

14) pozostałych paliw silnikowych - 1786 zł/1000 litrów;

15) pozostałych paliw opałowych:

a) w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:

\- niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,

\- równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 69,00 zł/1000 kilogramów,

b) gazowych - 1,38 zł/gigadżul (GJ).

W okresie od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 października 2022 r. stawka akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 1:

1) pkt 2, wynosi 1413 zł/1000 litrów;

2) pkt 6, wynosi 1104 zł/1000 litrów;

3) pkt 8, wynosi 1104 zł/1000 litrów;

4) pkt 12 lit. a tiret pierwsze, wynosi 387 zł/1000 kilogramów.

W okresie od dnia 1 czerwca 2022 r. do dnia 31 października 2022 r. stawka akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 1:

1) pkt 9, wynosi 97 zł/1000 litrów;

2) pkt 10 lit. a, wynosi 97 zł/1000 litrów;

3) pkt 15 lit. a tiret pierwsze, wynosi 97 zł/1000 litrów.

Zgodnie natomiast z art. 89 ust. 2 ustawy:

Stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1) w posiadaniu zużywającego podmiotu gospodarczego;

2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD ze składu podatkowego do zużywającego podmiotu gospodarczego lub do składu podatkowego od zużywającego podmiotu gospodarczego, który posiadał je w celu zużycia do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

3) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego;

4) nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez zużywający podmiot gospodarczy;

5) nabywane wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do zużywającego podmiotu gospodarczego i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD;

6) importowane przez zużywający podmiot gospodarczy;

6a) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD - w przypadku zwrotu przez zużywający podmiot gospodarczy, który importował te wyroby, do sprzedawcy spoza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli wyprowadzenie wyrobów akcyzowych następuje przez urząd celno-skarbowy znajdujący się na terytorium kraju;

7) przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8) importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Art. 89 ust. 2aa ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Art. 89 ust. 2e ustawy:

Jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy oraz okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę, wskazać w pierwszej kolejności należy, że wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710 19 29 są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy i zarazem wyrobami energetycznymi o których mowa w unormowaniach art. 86 ustawy. Z tego też względu wyroby te podlegają szczególnemu nadzorowi i winny być co do zasady produkowane w składzie podatkowym. Równocześnie możliwość zastosowania wobec tych wyrobów preferencji podatkowych, tj. zerowej stawki akcyzy, o której mowa w art. 89 ust. 2 ustawy, jest ściśle uwarunkowana (z uwagi na możliwą zmianę przeznaczenia na poszczególnych etapach obrotu).

Wolą ustawodawcy zastosowanie zerowej stawki akcyzy w oparciu o przepis art. 89 ust. 2 ustawy ograniczone zostało do wyrobów energetycznych spełniających łącznie następujące przesłanki: wyroby wymienione muszą być w załączniku nr 2 do ustawy; będą wyrobami innymi niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13; przeznaczone będą do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych; spełniony będzie jeden warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy. Ponadto w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a, warunkiem zastosowania zerowej stawki akcyzy jest zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3.

Obok zatem ściśle określonego przez ustawodawcę przeznaczenia i kategorii do której jest zakwalifikowany wyrób energetyczny, zasadnicze znaczenie dla zastosowania zerowej stawki akcyzy, ma także spełnienie jednego warunków określonych w pkt 1-8 art. 89 ust. 2 ustawy, ograniczających zastosowanie tej stawki do ściśle wymienionych czynności i transakcji, których przedmiotem są wyroby energetyczne nieprzeznaczone do celów opałowych jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (por. wyroki: NSA z 17 września 2019 r., sygn. akt I GSK 262/17 i I GSK 229/17, z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 1087/19 oraz WSA w Gliwicach z 21 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1179/18, III SA/Gl 1180/18, z 29 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1178/18, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych) oraz odpowiednie zakończenie przemieszczania wyrobów w przypadkach, o których mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2, 3 i 5-6a ustawy.

Jak zastrzegł jednak ustawodawca w treści art. 89 ust. 2e ustawy, jeżeli do wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, nie ma zastosowania zerowa stawka akcyzy, stosuje się stawkę akcyzy w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów, a w przypadku gazów - 14,72 zł/GJ.

Jak wskazano wyżej wyroby energetyczne będące przedmiotem wniosku są wyrobami wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy. Z opisu sprawy wynika, że wyroby będą przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych (wyroby znajdują zastosowanie jako środek antykorozyjny, środek do mycia elementów metalowych, części samochodowych zabrudzonych olejem oraz jako oleje antyadhezyjne do form betonowych oraz stalowych.). Przedstawiony opis sprawy pozwala również stwierdzić, że przedmiotowe wyroby nie zostały ujęte w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy.

Niemniej zauważenia wymaga, że przedmiotowe wyroby energetyczne, zgodnie z opisem sprawy, są produkowane w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W tym względzie podkreślenia wymaga fakt, że istotą procedury zawieszenia poboru akcyzy jest z przesunięcie momentu przekształcenia się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe.

W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje z tytuły produkcji wyrobów akcyzowych o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Obowiązek ten jednak nie przekształci się w zobowiązanie podatkowe tak długo, jak długo względem tych wyrobów będzie miała zastosowanie procedura zawieszenia poboru akcyzy co wynika wprost z art. 45 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy. Równocześnie jak wynika z art. 45 ust. 2 ustawy w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy. W analizowanej sytuacji zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w konsekwencji powstanie zobowiązania podatkowego nastąpi z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w myśl postanowień art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Aby zatem względem objętych wnioskiem wyrobów energetycznych powstało zobowiązanie podatkowe w wysokości 0 zł, co w konsekwencji spowoduje, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego, wyprowadzenie ze składu podatkowego poza procedurą poboru akcyzy musiałby się wiązać z zastosowaniem odpowiednich przesłanek określonych w art. 89 ust. 2 ustawy, co poza omówioną już wyżej klasyfikacją wyrobów i ich przeznaczeniem, wiązało by się z zasadniczo dwoma przypadkami ujętymi odpowiednio w art. 89 ust. pkt 2 i 7 ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wyprowadzenie wyrobów ze składu podatkowego Wnioskodawcy nie będzie związane z żadnym z tych przypadków. Wyprowadzenie wyrobów ze składu podatkowe poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy będzie związane z dostawą wewnątrzwspólnotową, tj. sytuacją która nie została wymieniona w art. 89 ust. 2 ustawy wśród przypadków, w których stosuje się preferencyjną stawkę akcyzy w wysokości 0 zł, co w konsekwencji oznacza, że Wnioskodawca winien w tej sytuacji opodatkować wyroby wg stawki określonej w art. 89 ust. 2e ustawy.

Taka wykładania wynika wprost z omówionych wyżej przepisów i potwierdza ją orzecznictwo sądów administracyjnych.

Tytułem przykładu w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 27 października 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 2896/16, skład orzekający wskazał: „(…) w przedmiotowej sprawie stawka akcyzy w wysokości 0 zł nie znalazłaby zastosowania, bowiem dostawa wewnątrzwspólnotowa nie została wymieniona w art. 89 ust. 2 ustawy wśród przypadków, w których stosuje się preferencyjną stawkę akcyzy.”

Tożsame wnioski wypływają ze wskazanych wyżej orzeczeń: NSA (I GSK 1087/19) i WSA w Gliwicach (sygn. akt III SA/Gl 1178/18, III SA/Gl 1179/18, III SA/Gl 1180/18), które w ostatnim czasie w pełni potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (odpowiednio wyroki z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt: I GSK 1385/19, I GSK 1560/19, I GSK 1530/19).

Organ nie może zatem w analizowanej sprawie podzielić w pełni stanowiska Wnioskodawcy.

Wnioskodawca dowodzi, że do wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 zastosowanie znajdzie stawka akcyzy w wysokości 0 zł, ze względu na przeznaczenie, a sprzedaż tego wyrobu kontrahentowi unijnemu oraz jego przemieszczenie do innego kraju UE nie stanowi czynności opodatkowanej akcyzą.

Zdaniem Organu w sprawie objętej opisem zdarzenia przyszłego, nie znajdzie do wyrobu klasyfikowanego do CN 2710 19 29 zastosowania stawka akcyzy w wysokości 0 zł. Co prawda sama sprzedaż kontrahentowi unijnemu nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, przy czym Wnioskodawca pomija fakt, że obowiązek podatkowy powstanie na wcześniejszym etapie z tytułu produkcji i przekształci się on w zobowiązanie podatkowe w momencie wyprowadzenia wyrobów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Reasumując, względem przedmiotowych wyrobów Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty należnej kwoty akcyzy (zobowiązania podatkowego przekształconego z obowiązku podatkowego wynikającego z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą – produkcji wyrobów akcyzowych) w związku z zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy i wyprowadzeniem wyrobów akcyzowych poza tą procedurę w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, wg stawki określonej w art. 89 ust. 2e ustawy.

Zaznaczyć jednak należy, że w tej sytuacji Wnioskodawca może być uprawniony do ubiegania się o ewentualny zwrot akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju w myśl art. 82 ust. 1 ustawy.

Powyższa wykładnia jest konsekwencją zasady jednokrotności opodatkowania akcyzą. W opisanej bowiem we wniosku sytuacji przedmiotem opodatkowania akcyzą nie będzie dostawa wewnątrzwspólnotowa, która co do zasady nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, niemniej opodatkowanie przedmiotowych wyrobów wyniknie z wcześniejszej czynności – produkcji wyrobów akcyzowych i z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy powstanie zobowiązanie podatkowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie treści sformułowanego pytania uznać należy za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie sformułowanego we wniosku pytania i została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis sprawy.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jesteśmy ściśle związani przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Jako Zainteresowani ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Równocześnie istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Rzeczą organu i w konsekwencji Sądu kontrolującego zaskarżone interpretacje indywidualne jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie (por. wyrok NSA z 31 sierpnia 2017 r., sygn akt II FSK 2211/15).

W analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia kluczowe znaczenie miała aktualna treść obowiązujących przepisów prawa względem objętego wnioskiem opisu sprawy i powołane przez Organ orzecznictwo. Na takie rozstrzygnięcie nie ma natomiast wpływu powołana przez Państwa interpretacja i dotyczące jej orzecznictwo, które obejmowało odrębny, objęty wnioskiem opis zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

• Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).