Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.224.2019.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-19
Teza: Stawka podatku dla kosztów eksploatacyjnych związanych z wynajmem lokalu użytkowego.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz remontowy; lokal-lokal użytkowy; media; najem; opodatkowanie; opłata; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2019 r. (data wpływu 29 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla Kosztów Eksploatacji:

*   funduszu eksploatacyjnego i funduszu remontowego - **jest prawidłowe,**

*   centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla kosztów eksploatacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca (a ściślej: wspólnicy spółki cywilnej będącej Wnioskodawcą na zasadzie wspólności łącznej wspólników spółki cywilnej) jest współwłaścicielem nieruchomości, na której znajduje się budynek, w którym wyodrębniono samodzielne lokale mieszkalne i nie wyodrębniano samodzielnych lokali użytkowych.

Wnioskodawca pozostaje właścicielem niewyodrębnionych lokali użytkowych (dalej łącznie: „Lokal”). Ogół właścicieli lokali tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wnioskodawca jest zobowiązany ponosić wydatki związane z utrzymaniem Lokalu i uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej.

Lokal wyposażony jest w instalacje: elektryczną, wodno-kanalizacyjną, CO oraz telekomunikacyjną. Do Lokalu nie jest doprowadzona ciepła woda.

Wnioskodawca zawarł umowę najmu Lokalu wraz z miejscami postojowymi i ogródkiem na cele prowadzenia placówki. Za najem przedmiotu najmu oraz współużytkowanie części wspólnych nieruchomości i budynku Najemca zobowiązuje się płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, który jest powiększany o należny w dniu wystawienia faktury podatek od towarów i usług, aktualnie według stawki 23%.

Najemca ma zawarte umowy na usługi telekomunikacyjne oraz na energię elektryczną dostarczane do Lokalu i pokrywa opłaty za te świadczenia bezpośrednio na rzecz świadczących te usługi podmiotów.

Najemca poza czynszem płaci Wnioskodawcy (dalej łącznie: „Koszty Eksploatacji”):

*   koszty funduszu eksploatacyjnego, które są naliczane za powierzchnię Lokalu,

*   koszty funduszu remontowego, które są naliczane za powierzchnię Lokalu,

*   koszty centralnego ogrzewania, które składają się z opłaty zmiennej naliczanej według zużycia oraz z opłaty stałej,

*   zimnej wody oraz odprowadzenia ścieków, które są naliczane według zużycia.

Kosztami tymi wspólnota mieszkaniowa obciąża Wnioskodawcę wystawiając na jego rzecz noty obciążeniowe. Wspólnota mieszkaniowa nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT i nie wystawia na rzecz Wnioskodawcy faktur VAT.

Najemca, ani Wnioskodawca nie ma prawa wyboru dostawcy usług. Wnioskodawca nie ma zawartej umowy z dostawcami mediów, gdyż zawierała je wspólnota mieszkaniowa. Nie została zawarta odrębna umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą na dostawę mediów. Zaliczki na media płacone są co miesiąc, w tych samych terminach, co czynsz najmu. Co pół roku dokonywane jest rozliczenie według rzeczywistego zużycia mediów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma wystawiać fakturę na Koszty Eksploatacji według tej samej stawki podatku od towarów i usług, co czynsz najmu, czy też według stawek, jakie dla tych kosztów stosują dostawcy danych usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Koszty Eksploatacji nie mają charakteru jednolitego.

W odniesieniu do kosztów, które nie są zależne od zużycia, tj.:

*   kosztów funduszu eksploatacyjnego,

*   kosztów funduszu remontowego,

*   kosztów centralnego ogrzewania w zakresie opłaty stałej

należy wystawiać na rzecz najemcy fakturę opodatkowując te koszty taką samą stawką podatku od towarów i usług, jak czynsz najmu.

W odniesieniu do opłaty za centralne ogrzewanie (oplata zmienna według zużycia) oraz opłaty za zimną wodę i odprowadzenie ścieków (naliczane według zużycia) najemca decyduje o rozmiarze, w jakim korzysta z danej usługi. Nie ma natomiast możliwości wyboru usługodawcy.

Warunkiem refakturowania kosztów wody i ścieków jest otrzymywanie na media od wspólnoty faktury VAT. Wynajmujący otrzymuje natomiast na media dokument, który nie jest fakturą VAT, lecz notą obciążeniową. Wspólnota nie ma możliwości wystawienia faktury VAT, gdyż nie jest podatnikiem VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 sierpnia 2015 r., I FSK 1565/13, w odniesieniu do lokali użytkowych, w których media były rozliczane na podstawie podliczników stwierdził, że całość świadczeń należy opodatkować jako świadczenie jednolite.

Równie niejednoznacznie traktowane jest to przez komentatorów. Wskazują oni, że (Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. XII, WKP 2018):

„Należy uznać, że jeśli:

*   umowa na dostarczanie mediów będzie odrębna od umowy najmu;

*   najemca nie będzie miał przymusu, aby kupować media od wynajmującego;

*   będą odrębne okresy rozliczeniowe dla usług najmu oraz dla mediów;

*   media będą sprzedawane według faktycznego zużycia, a nie rozliczane proporcjonalnie do powierzchni,

to trzeba przyjąć, że usługi wynajmu są usługami odrębnymi od dostarczania mediów. W takim przypadku można by dokonywać refakturowania tych mediów z właściwą stawką”.

Kryteria powyższe nie są w całości w sprawie spełnione, gdyż Najemca nie ma prawa wyboru dostawcy, nie ma osobnej umowy na dostawę mediów, a okresy rozliczeniowe dla usług najmu oraz zaliczek na koszty eksploatacji są tożsame.

Nadto Wnioskodawca nie ma zawartych umów z dostawcami mediów i nie otrzymuje od nich faktur VAT. Tylko w przypadku, gdyby otrzymywał, byłoby to zgodne z istotą refakturowania opisaną art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w którym to przepisie zakłada się, że warunkiem zastosowania tego przepisu jest działanie przez podatnika we własnym imieniu. Wnioskodawca nie otrzymuje faktur VAT i nie występuje wobec dostawcy usług we własnym imieniu.

Wnioskodawca nie dysponuje dokumentem, który uprawniałby go do zarejestrowania nabytej usługi w rejestrze zakupów VAT i do odliczenia podatku. Nie ma też możliwości prostego przeniesienia kosztu na Najemcę, gdyż nie może wystawić faktury na dokładnie takie same kwoty, jak faktura pierwotna, ponieważ wówczas dopłacałby Najemcy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy całość świadczeń z tytułu czynszu najmu i Kosztów Eksploatacyjnych, powinna być traktowana jako jednolite świadczenie z tytułu najmu i opodatkowana stawką właściwą dla czynszu najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie stawki podatku dla Kosztów Eksploatacji: funduszu eksploatacyjnego i funduszu remontowego jest prawidłowe, centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Należy zauważyć, że w świetle art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 140 załącznika nr 3 do ustawy, ustawodawca wymienił „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” – PKWiU 36.00.20.0. Z kolei w poz. 142 umieszczono „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” - PKWiU ex 37.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem wynikająca z konkretnego załącznika stawka podatku VAT dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości, na której znajduje się budynek, w którym wyodrębniono samodzielne lokale mieszkalne i nie wyodrębniano samodzielnych lokali użytkowych.

Wnioskodawca pozostaje właścicielem niewyodrębnionych lokali użytkowych. Ogół właścicieli lokali tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wnioskodawca jest zobowiązany ponosić wydatki związane z utrzymaniem Lokalu i uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej.

Lokal wyposażony jest w instalacje: elektryczną, wodno-kanalizacyjną, CO oraz telekomunikacyjną. Do Lokalu nie jest doprowadzona ciepła woda.

Wnioskodawca zawarł umowę najmu Lokalu wraz z miejscami postojowymi i ogródkiem na cele prowadzenia placówki. Za najem przedmiotu najmu oraz współużytkowanie części wspólnych nieruchomości i budynku Najemca zobowiązuje się płacić Wynajmującemu miesięczny czynsz, który jest powiększany o należny w dniu wystawienia faktury podatek od towarów i usług, aktualnie według stawki 23%.

Najemca ma zawarte umowy na usługi telekomunikacyjne oraz na energię elektryczną dostarczane do Lokalu i pokrywa opłaty za te świadczenia bezpośrednio na rzecz świadczących te usługi podmiotów.

Najemca poza czynszem płaci Wnioskodawcy Koszty Eksploatacji, tj.:

*   koszty funduszu eksploatacyjnego, które są naliczane za powierzchnię Lokalu,

*   koszty funduszu remontowego, które są naliczane za powierzchnię Lokalu,

*   koszty centralnego ogrzewania, które składają się z opłaty zmiennej naliczanej według zużycia oraz z opłaty stałej,

*   zimnej wody oraz odprowadzenia ścieków, które są naliczane według zużycia.

Kosztami tymi wspólnota mieszkaniowa obciąża Wnioskodawcę wystawiając na jego rzecz noty obciążeniowe. Wspólnota mieszkaniowa nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT i nie wystawia na rzecz Wnioskodawcy faktur VAT.

Najemca, ani Wnioskodawca nie ma prawa wyboru dostawcy usług. Wnioskodawca nie ma zawartej umowy z dostawcami mediów, gdyż zawierała je wspólnota mieszkaniowa. Nie została zawarta odrębna umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą na dostawę mediów. Zaliczki na media płacone są co miesiąc, w tych samych terminach, co czynsz najmu. Co pół roku dokonywane jest rozliczenie według rzeczywistego zużycia mediów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stosowania stawki podatku dla ww. Kosztów Eksploatacji - tej samej, co czynsz najmu, czy takich, jakie stosują dostawcy danych usług.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z tego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Należy zauważyć, że w przypadku najmu pomieszczeń ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Należy wskazać, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika niemniej, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Odwołując się dalej do dotychczasowego orzecznictwa, należy wziąć wówczas pod uwagę okoliczności, które umożliwiają rozróżnienie dwóch głównych sytuacji.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które powinno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości.

Również w wyroku NSA z dnia 7 października 2015 r. o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, to co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Taka sytuacja występuje w przypadku przedstawionym w złożonym wniosku. Jak wskazał Wnioskodawca, Najemca poza czynszem płaci Wnioskodawcy Koszty Eksploatacji, tj. m.in.:

*   koszty centralnego ogrzewania, które składają się z opłaty zmiennej naliczanej według zużycia oraz z opłaty stałej,

*   zimnej wody oraz odprowadzenia ścieków, które są naliczane według zużycia.

Najemca ma zatem możliwość wyboru sposobu korzystania z ww. mediów poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia.

Mając na względzie wskazówki zawarte w omawianym orzeczeniu Trybunału należy stwierdzić, że w tak przedstawionym opisie sprawy, będące przedmiotem wniosku Koszty Eksploatacji, tj. koszty centralnego ogrzewania oraz zimnej wody i odprowadzenia ścieków należy uznać za odrębne świadczenia i opodatkować je właściwymi stawkami podatku VAT.

Bez znaczenia w omawianej sprawie jest okoliczność, że Wnioskodawca nie jest obciążany przez wspólnotę mieszkaniową fakturą z wyszczególnioną kwotą podatku (wspólnota wystawia noty obciążeniowe). Aby dokonać przeniesienia kosztów (odsprzedaży) danego towaru lub usługi nie jest konieczne posiadanie faktury z wyszczególnioną kwotą podatku. Podatnik VAT czynny wszelkie czynności wykonywane w charakterze podatnika jest zobowiązany opodatkować wg stawek VAT obowiązujących dla tych czynności. Fakt, że dany towar (usługę) Wnioskodawca nabywa od podmiotu, który nie wykazał podatku VAT, nie może decydować o zasadach opodatkowania ich przy tzw. „odsprzedaży”.

Tym samym Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę na ww. Koszty Eksploatacji w części dotyczącej kosztów centralnego ogrzewania, które składają się z opłaty zmiennej naliczanej według zużycia oraz z opłaty stałej, jak również kosztów zimnej wody oraz odprowadzenia ścieków, które są naliczane według zużycia, według właściwych stawek, jakie dla tych kosztów stosują dostawcy danych usług, a nie według tej samej stawki podatku od towarów i usług, jaka jest zastosowana dla czynszu najmu.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Powyższych zasad nie stosujemy natomiast do Kosztów Eksploatacji w części dotyczącej kosztów funduszu eksploatacyjnego i kosztów funduszu remontowego, które są naliczane za powierzchnię Lokalu. Przedmiotowych kosztów nie można rozpatrywać w kategorii mediów, które można by uznać za odrębne i niezależne świadczenia. Ww. koszty razem z płaconym Wnioskodawcy czynszem przez Najemcę są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Przedmiotowe koszty są związane z użytkowaniem/eksploatacją Przedmiotu Najmu, które Najemca zobowiązany jest ponosić, ale nie mają one związku z jego indywidualnym zużyciem (tak jak w przypadku mediów), na którego wysokość/koszt ten Najemca ma bezpośredni wpływ.

Wobec powyższego dla tych kosztów (fundusz eksploatacyjny i remontowy) zastosowanie ma stawka właściwa dla najmu Przedmiotu Najmu, tj. 23%.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.