Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.191.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-10
Teza: Na jakich zasadach są opodatkowane podatkiem od towarów i usług: usługi najmu rusztowań (pkt 1), usługi montażu i demontażu rusztowań (pkt 2 ) oraz usługi najmu i wykonania montażu i demontażu rusztowań (pkt 3)?
Słowa kluczowe: deweloper; nabywca; obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczenia usług polegających na najmie rusztowań, montażu/demontażu rusztowań oraz sposobu dokumentowania tych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczenia usług polegających na najmie rusztowań, montażu/demontażu rusztowań oraz sposobu dokumentowania tych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT, zajmuje się wynajmem rusztowań, szalunków stropowych, drabin, ogrodzeń budowlanych szybko montażowych oraz świadczy usługi montażu i demontażu rusztowań różnych typów i dla różnych potrzeb takich jak:

*   elewacje budynków mieszkalnych,
*   obiektów kościelnych,
*   w zakładach przemysłowych do montażu i naprawy linii produkcyjnych,
*   do prac konserwacyjnych,
*   dla potrzeb reklamy oraz imprez artystycznych.

Wnioskodawca podpisuje w wykonywaniu działalności gospodarczej umowy, których przedmiotem jest:

1.  Najem rusztowań, szalunków, ogrodzeń i drabin należących do Wnioskodawcy,
2.  Wykonanie montażu i demontażu rusztowań z materiałów własnych (elementów) usługobiorcy,
3.  Najem rusztowań należących do Wnioskodawcy wraz z wykonaniem montażu i demontażu rusztowań.

W przypadku zleceń wymienionych w pkt 1 Wnioskodawca zajmuje się wyłączne usługą wynajmu rusztowań będących jego własnością. Usługi te polegają na tym, że kontrahent odbiera określoną liczbę różnych elementów rusztowań elewacyjnych z siedziby firmy albo są one dostarczane usługobiorcy przez Wnioskodawcę, a następne usługobiorca przez określoną liczbę dni użytkuje te rusztowania do celów wykonywania różnych prac na dużych wysokościach. W przypadku tego rodzaju usług Wnioskodawca nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności za prawidłowość zamontowania rusztowań i bezpieczeństwo osób wykonujących pracę na dużych wysokościach. Wnioskodawca w tym przypadku podpisuje umowę najmu rusztowań. Wnioskodawca klasyfikuje świadczoną usługę pod symbolem PKWiU z 2008 r. 77.32.10.0 - wynajem rusztowań bez ich montowania i demontowania.

W przypadku zleceń wymienionych w pkt 2 Wnioskodawca wykonuje usługi montażu i demontażu rusztowań z elementów dostarczonych przez usługobiorcę. Wnioskodawca podpisuje umowę o wykonane montażu i demontażu rusztowań. Wnioskodawca klasyfikuje świadczoną usługę pod symbolem PKWiU z 2008 r. 43.99.20.0 - roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań.

W przypadku zleceń wymienionych w pkt 3 Wnioskodawca świadczy usługę kompleksową obejmującą:

*   zamontowane rusztowania z odpowiednim zakotwieniem go do obiektu (nieruchomości),
*   oddanie zamontowanego rusztowania do użytkowania usługobiorcy na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego,
*   zdemontowanie rusztowania wcześniej oddanego do użytkowania.

Rusztowania, które są montowane i demontowane, to konstrukcje, które umożliwiają prace na wysokości ponad podłożem, poza zasięgiem rąk stojącego człowieka.

Montowane i demontowane rusztowania służą m.in. wykonywaniu prac budowlanych na budynkach, odnawianiu malowideł w kościołach, tworzeniu konstrukcji, czy stelaży dla potrzeb reklamy na imprezach. Można je przenieść oraz ustawić (zamontować) w innym miejscu.

W chwili zamontowania rusztowania są połączone z nieruchomością (z gruntem - z podłożem oraz z budynkiem za pomocą kotwień). Ma to zapewnić stabilizację, stateczność w związku z działaniem sił takich jak wiatr, obciążenia wywołane pracą ludzi. W związku z wykonywaniem tego rodzaju usług podatnik ponosi istotne ryzyko gospodarcze związane z poprawnością zamontowania rusztowań i ewentualnym błędem w ich montażu.

Odbiorcę usługi Wnioskodawca rozlicza na podstawie jednej umowy oraz na jednej fakturze, odrębnie dla montażu, odrębnie dla wynajmu za okres, w którym usługobiorca rusztowanie użytkował i odrębnie dla demontażu. Przy wynajmie długoterminowym dla tej umowy odrębnie jest fakturowany montaż i wynajem w pierwszym miesiącu, potem w kolejnych miesiącach sam wynajem, następnie w miesiącu zakończenia usługi wynajem i demontaż.

Usługi opisane w pkt 3 są świadczone na zlecenie usługobiorcy na podstawie umowy najmu i wykonania usług montażu i demontażu. Wnioskodawca klasyfikuje świadczoną usługę pod symbolem PKWiU z 2008 r. 43.99.20.0 - roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań. Zgodne z opisem do symbolu 43.99.20.0 grupowanie to obejmuje m.in. wynajmowane rusztowań i platform roboczych, włączając ich montowanie i opodatkowanie. Usługi wymienione w pkt 1-3 Wnioskodawca świadczy zarówno jako główny wykonawca na zlecenie inwestora, jak również jako podwykonawca na zlecenie głównego wykonawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Na jakich zasadach są opodatkowane podatkiem od towarów i usług: usługi najmu rusztowań (pkt 1), usługi montażu i demontażu rusztowań (pkt 2 ) oraz usługi najmu i wykonania montażu i demontażu rusztowań (pkt 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Usługi najmu rusztowań, szalunków, ogrodzeń i drabin opisane w pkt 1 zaklasyfikowane do PKWiU z 2008 r. 77.32.10.00, świadczone zarówno na rzecz inwestora, jak i w charakterze podwykonawcy, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych przez sprzedawcę na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług;

Ad. 2 i 3

Usługi montażu i demontażu rusztowań opisane w pkt 2 zaklasyfikowane do PKWiU z 2008 r. 43.99.20.0. oraz usługi najmu i wykonania montażu i demontażu opisane w pkt 3 zaklasyfikowane do PKWiU z 2008 r. 43.99.20.0.:

1.  świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz inwestora są opodatkowane podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych przez sprzedawcę, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
2.  świadczone przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy są opodatkowane przez nabywcę na zasadzie odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mechanizm odwróconego obciążenia jest stosowanym w Unii Europejskiej instrumentem w walce z oszustwami w podatku VAT, w szczególności w zakresie wyłudzeń tego podatku oraz unikania opodatkowania, w odniesieniu do transakcji, których przedmiotem są towary lub usługi uznane za szczególnie podatne na te oszustwa. Rozwiązanie to zakłada przeniesienie obowiązku rozliczenia podatku z dostawcy na nabywcę, stanowi więc odstępstwo od generalnej zasady, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług (w myśl art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE). Katalog towarów i usług, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą zastosować tego rodzaju rozwiązane zawarty jest w art. 199 i art. 199a Dyrektywy 2006/112/WE. Mechanizm odwróconego obciążenia został wprowadzony do regulacji ustawy o VAT w 2011 r. i obecnie obejmuje on transakcje, których przedmiotem są towary i usługi wymienione w załączniku nr 11 oraz dodanym od 1 stycznia 2017 r. załączniku nr 14 do ustawy o VAT (zawierającym m.in. konkretne rodzaje usług budowlanych).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym w pkt 1 (wynajem rusztowań, szalunków, ogrodzeń i drabin PKWiU z 2008 r. 77.32.10.0) Wnioskodawca działa jako usługodawca i dlatego jest podatnikiem z tytułu wykonywanej usługi. Wystawia fakturę VAT z wykazanym podatkiem należnym, który rozlicza zgodne z momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Usługa wynajmu rusztowań, szalunków, ogrodzeń i drabin nie jest usługą objętą odwrotnym obciążeniem, ponieważ nie jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Zgodne z art. 17 ust.1 pkt 8, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łączne spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodne z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Zatem w przypadkach gdy usługodawca nie działa w charakterze podwykonawcy, mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma zastosowania, dlatego podatek VAT od wykonanej usługi musi rozliczyć usługodawca, a nie nabywca usługi.

Ustawa VAT nie definiuje niestety pojęcia podwykonawcy usług budowlanych. W takich sytuacjach należy posłużyć się definicją słownikową. Teoretycznie należałoby zatem pojęcie to rozumieć w sposób potoczny, tj. jako firmę lub osobę wykonującą pracę na zlecenie głównego wykonawcy; podmiot podporządkowany głównemu wykonawcy (zgodne z internetowym słownikiem języka polskiego PWN - www.sjp.pwn.pl). Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika jak należy rozumieć działanie w charakterze podwykonawcy. Należałoby uznać, że sytuacja taka ma miejsce, jeżeli efekt usług budowlanych świadczonych przez usługodawcę stanowi część lub całość robót budowlanych świadczonych przez innego podatnika (usługobiorcę tych usług).

W załączniku nr 14 do ustawy o VAT, stanowiącym wykaz usług, o których mowa w art. 17 ust.1 pkt 8 ustawy, do których stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia czyli opodatkowania przez nabywcę, przy opisie nazwy danej usługi przywołany jest symbol PKWiU. Do dnia 31 grudnia 2017 r. klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT jest PKWiU z 2008 roku. W poz. 42 załącznika nr 14 są wymienione roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań PKWiU 43.99.20.00.

W opisie do grupowania 43.99.20.0 znajduje się stwierdzenie:

„grupowanie to obejmuje:

*   roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań i platform roboczych,
*   wynajmowane rusztowań i platform roboczych, włączając ich montowane i demontowane.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   wynajmowania rusztowań bez ich montowania i demontowania, sklasyfikowanego w 77.32.10.0”.

A zatem usługa montażu i demontażu rusztowań (PKWiU 43.99.20.0) z elementów należących do usługobiorcy, opisana w pkt 2 stanu faktycznego, świadczona przez Wnioskodawcę w charakterze podwykonawcy jest opodatkowana przez nabywcę usługi na zasadzie odwrotnego obciążenia na podstawę art. 17 ust.1 pkt 8 ustawy o VAT. Wnioskodawca wystawia fakturę bez stawki i kwoty podatku VAT.

Natomiast jeżeli usługa montażu i demontażu rusztowań opisana w pkt 2 jest świadczona przez Wnioskodawcę, który nie działa jako podwykonawca to Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu wykonywanej usługi wystawia fakturę VAT z wykazanym podatkiem należnym, który rozlicza zgodne z momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, a mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma w tym przypadku zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.