Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1032/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-18
Teza: Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodów z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków udokumentowany fakturą otrzymaną od Gminy jednorazowo czy też proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy tj. proporcjonalnie do 27 - letniego okresu pobierania przez Wnioskodawcę pożytków z kompleksu basenów i w związku z tym powinien corocznie zaliczać w koszty uzyskania przychodów 1/27 wartości tego kosztu?
Słowa kluczowe: gmina; koncesja; koszt-koszty pośrednie; roboty-roboty budowlane; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 18 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków jednorazowo czy też proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2011r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków jednorazowo czy też proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę o koncesję na roboty budowlane. Wartość przedmiotu umowy stanowi wartość planowanych nakładów Wnioskodawcy na wykonanie przedmiotu umowy. Na mocy umowy Wnioskodawca zobowiązał się zaprojektować i wybudować kompleks basenów mineralnych na terenie Gminy (szczegółowy zakres robót został zdefiniowany w załączniku do umowy). W ramach umowy Wnioskodawca realizował będzie roboty zgodnie z zatwierdzoną dokumentacją projektową, pozwoleniem na budowę, z należytą starannością, zasadami wiedzy technicznej, obowiązującymi normami i przepisami prawa. Roboty będą realizowane zgodnie z harmonogramem, a po wybudowaniu kompleks zostanie odebrany przez Gminę. Zostanie to potwierdzone stosownym protokołem odbioru robót. W ten sam sposób zostaną potwierdzone odbiory kolejnych etapów inwestycji. W okresie realizacji inwestycji Gminie przysługiwać będzie prawo do pełnienia nadzoru nad realizacją i postępem robót poprzez Inspektora Nadzoru Inwestorskiego. Wnioskodawcę obciąża całe ryzyko i odpowiedzialność związana z prowadzeniem robót budowlanych, prawidłowością i zgodnością ich wykonania z zatwierdzonym projektem budowlanym i przepisami prawa. Gmina zobowiązała się do udostępnienia nieruchomości do zaprojektowania, wybudowania kompleksu i korzystania z niego przez Wnioskodawcę. Tytułem wynagrodzenia dla Wnioskodawcy kompleksu basenów mineralnych Gmina zobowiązała się do:

*   udzielenia Wnioskodawcy na 27 lat wyłącznego prawa do korzystania z kompleksu i pobierania z niego pożytków, a w szczególności dochodów z opłat za bilety wstępu oraz za inne usługi (np. gastronomiczne, rozrywkowe etc.) świadczone w kompleksie przez okres określony w umowie (w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie ponosił koszty niezbędnych przeglądów, serwisów i koniecznych remontów bieżących kompleksu zapewniając prawidłowe funkcjonowanie kompleksu), oraz
*   wypłaty Wnioskodawcy środków uzyskanych z Europejskiego Funduszu Regionalnego z tytułu dofinansowania projektu budowy kompleksu basenów mineralnych, powiększonych o podatek VAT od tej części wynagrodzenia.

W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązany będzie do zarządzania kompleksem. Wnioskodawca z tytułu wykonania przedmiotu umowy będzie wystawiał faktury częściowe. Będą one wystawiane z momentem ukończenia kolejnych etapów inwestycji. Po dniu ukończenia budowy kompleksu i jego odbiorze przez Gminę w drodze protokołu Wnioskodawca wystawi fakturę końcową. Zgodnie z postanowieniami umowy suma faktur wystawionych przez Wnioskodawcę nie przekroczy wartości przedmiotu umowy. Faktury Wnioskodawcy będą płatne przez Gminę:

*   w kwocie netto - w terminie 7 dni od uzyskania przez nią środków z Europejskiego Funduszu Regionalnego,
*   w kwocie VAT - w terminie 7 dni od uzyskania przez nią zwrotu podatku VAT z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Gmina z tytułu udzielenia Wnioskodawcy wyłącznego prawa do korzystania z kompleksu i pobierania z nich pożytków wystawi fakturę VAT. W umowie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Gminą określone zostały również ogólne zasady udzielania przez Wnioskodawcę upustów w cenie świadczenia na rzecz mieszkańców Gminy usług za pomocą kompleksu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodów z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków, udokumentowany fakturą otrzymaną od Gminy, jednorazowo czy też proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy tj. proporcjonalnie do 27 - letniego okresu pobierania przez Wnioskodawcę pożytków z kompleksu basenów i w związku z tym powinien corocznie zaliczać w koszty uzyskania przychodów 1/27 wartości tego kosztu? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków udokumentowany fakturą otrzymaną od Gminy proporcjonalnie do okresu, którego ten koszt dotyczy, tj. proporcjonalnie do 27 - letniego okresu pobierania przez Wnioskodawcę pożytków z kompleksu basenów. W związku z tym powinien on corocznie zaliczać w koszty uzyskania przychodów 1/27 wartości tego kosztu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zaznaczyć trzeba, że według art. 15 ust. 4e ustawy o CIT poprzez poniesienie kosztu należy rozumieć ujęcie go w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo ujęcie go na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdyby dotyczyło to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawca nabył od Gminy świadczenie, które powiązane jest z jego działalnością przez cały okres wykorzystywania kompleksu i pobierania z niego pożytków przez okres 27 lat. Jednocześnie z uwagi na perspektywę czasową, szeroki zakres świadczeń jakie Wnioskodawca będzie realizował za pomocą kompleksu przez okres 27 lat nie jest możliwym przypisanie kosztów do konkretnych przychodów. W konsekwencji, Wnioskodawca co roku będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów 1/27 kwoty wynikającej z faktury otrzymanej od Gminy - będzie on potrącany od przychodów Wnioskodawcy co roku przez 27 lat w wysokości 1/27 kwoty wynikającej z faktury otrzymanej od Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami – pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Wskazać w tym miejscu należy, iż powołane powyżej koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zawarła z Gminą umowę o koncesję na roboty budowlane. Wartość przedmiotu umowy stanowi wartość planowanych nakładów Wnioskodawcy na wykonanie przedmiotu umowy. Na mocy umowy Wnioskodawca zobowiązał się zaprojektować i wybudować kompleks basenów mineralnych na terenie Gminy. Gmina zobowiązała się do udzielenia Wnioskodawcy na 27 lat wyłącznego prawa do korzystania z kompleksu i pobierania z niego pożytków, a w szczególności dochodów z opłat za bilety wstępu oraz za inne usługi świadczone w kompleksie przez okres określony w umowie.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż koszty z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków warunkują uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z działalności gospodarczej, dlatego też przedmiotowe wydatki mogą być rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 updop. Wydatków tych jednak nie można powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku podatkowym, dlatego też stanowią one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, których moment potrącenia został uregulowany w art. 15 ust. 4d updop.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie w art. 15 ust. 4e ustawodawca wyjaśnił, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust.4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, iż wskazane w ww. przepisie określenie, że dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z rachunkowości. Dodatkowym potwierdzeniem na słuszność powyższego stwierdzenia jest też art. 9 updop, który wyraźnie wskazuje, że księgi rachunkowe prowadzone zgodnie z ustawą o rachunkowości powinny zapewnić określenie wysokości dochodu do opodatkowania (straty) i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż wydatki z tytułu nabycia od Gminy usługi korzystania z kompleksu basenów i pobierania z niego pożytków będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.