Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.742.2022.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-09
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu dostawy udziału w nieruchomości gruntowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; grunty-sprzedaż gruntów; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek; udział-sprzedaż udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu dostawy udziału w nieruchomości gruntowej,

\- podatku od czynności cywilnoprawnych,

\- podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: \`(...)\`

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: \`(...)\`

**Opis zdarzenia przyszłego**

Inwestor jest zainteresowany nabyciem praw do nieruchomości gruntowej pod inwestycję (dalej: „Inwestycja”, planowane nabycie na podstawie umowy sprzedaży Nieruchomości będzie dalej określane jako „Transakcja”).

Inwestor zamierza nabyć działkę nr …, o powierzchni 1,7868 ha, położoną w …, (dalej jako „Nieruchomość”) dla której (oraz innych działek) prowadzona jest księga wieczysta … przez Sąd Rejonowy w …, V Wydział Ksiąg Wieczystych, poprzez zakup do swojego majątku od Sprzedającej, udziału 13/32 w Nieruchomości. W ww. księdze wieczystej, w dziale II jest wpisana współwłasność Nieruchomości na rzecz:

\- p. … … (w udziale 13/32 w Nieruchomości) nabyty na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 24 kwietnia 1990 roku w Państwowym Biurze Notarialnym w … przed notariuszem … …, Repertorium A nr …;

\- p. … … (udział 13/32), nabyty na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 24 kwietnia 1990 roku w Państwowym Biurze Notarialnym w … przed notariuszem … …, Repertorium A nr …;

\- p. … … (udział 6/32), nabyty w drodze dziedziczenia po … … z d. …, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Powiatowego w … z dnia 31 stycznia 1969 roku o stwierdzeniu praw do dziedziczenia, sygn. akt ….

Ww. udziały w Nieruchomości stanowią i zawsze stanowiły majątek osobisty Sprzedającej. Sprzedająca jest emerytką. Nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nie jest i nigdy nie była podatnikiem VAT, nigdy nie była rolnikiem ryczałtowym.

Nieruchomość stanowi grunty pod rowami, łąki trwałe, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i grunty orne oznaczone symbolami: W-ŁIV, ŁIV, Lz-RV i RV.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym przez Radę Miejską w … w dniu 07 lipca 2021 roku - Uchwała nr … w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla części obszaru miasta … położonej w rejonie ulic: …, … i … oraz granicy miasta …; w ww. planie działka o nr ewid. … w obr. … położona jest w jednostkach urbanistycznych oznaczonych symbolami: … - tereny zabudowy produkcyjnej, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, … - teren drogi publicznej - ulica zbiorcza oraz … - teren drogi publicznej - ulica zbiorcza.

Sprzedająca nie brała w jakikolwiek sposób udziału w zmianie ww. planu.

Nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną, na Nieruchomości brak jest niezaewidencjonowanych sieci infrastruktury technicznej.

Nieruchomość nie jest przez Sprzedającą ani żadną ze współwłaścicielek wykorzystywana ani do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie jest obecnie i nie była przedmiotem odpłatnych umów najmu ani dzierżawy.

Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła jakiegokolwiek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość stanowiła część gospodarstwa rolnego.

Sprzedająca nie ponosiła i nie zamierza ponosić żadnych nakładów finansowych w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, w tym nie podejmowała żadnych innych czynności, które mogłyby świadczyć o profesjonalnym charakterze jej działalności polegającej na zbywaniu działek. W szczególności Sprzedająca:

\- nie dokonywała podziałów ani zmiany przeznaczenia zbywanych działek,

\- nie dokonywała zabudowy, ani uzbrojenia terenu, w tym nie dokonywała jego ogradzania,

\- nie podejmowała we własnym zakresie żadnych działań marketingowych mających na celu uatrakcyjnienie sprzedaży działki, ani nie zatrudniła w tym celu agencji pośrednictwa, Inwestor samodzielnie zgłosił się do Sprzedającej kupując inne działki w okolicy,

\- nie zawierała i nie planuje zawierania z Inwestorem umów przedwstępnych sprzedaży Nieruchomości bądź zobowiązujących do jej sprzedaży,

\- nie udzielała ani nie udzieli Inwestorowi pełnomocnictw ani upoważnień do działania w swoim imieniu w celu występowania w sprawach dotyczących Nieruchomości,

\- nie dokona wydania Nieruchomości Inwestorowi przed zawarciem umowy przenoszącej własność Nieruchomości.

W celu przedstawienia pełnego obrazu zdarzenia przyszłego Zainteresowani pragną wskazać, że w celu realizacji planowanej Inwestycji, Inwestor nabędzie również pozostałe udziały w Nieruchomości i w tym zakresie zostaną złożone przez przyszłe strony tych transakcji odrębne wnioski o interpretacje.

Końcowo Zainteresowani wskazują, że ostateczna data Transakcji nie jest jeszcze znana, jednak Zainteresowani planują przeprowadzić Transakcję w pierwszej połowie 2023 r.

### Pytanie

Czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczone we wniosku jako nr 1)

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych Transakcja nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), (dalej jako „Ustawa”), „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy, przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 Ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, „zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy”.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), (dalej jako „Dyrektywa VAT”), Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy m.in. udziały w nieruchomości.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 Ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem, działa jak podatnik podatku od towarów i usług, (Sprzedająca zaś jest nieprowadzącą działalności gospodarczej emerytką, która nie jest podatnikiem VAT.)

Pojęcia podatnik i działalność gospodarcza, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. Ustawy, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Definicja działalności gospodarczej zawarta w Ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. (Sprzedająca zamierza sprzedać Nieruchomość stanowiącą jej majątek osobisty, a Nieruchomość nigdy nie stanowiła przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.).

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która i) okazjonalnie dokonuje czynności podlegających, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ii) przy czym czynności te powinny być wykonywane w ramach działalności zdefiniowanej jako działalność gospodarcza, tj. w ramach wszelkiej działalności producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, i dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. (Sprzedająca nie nabyła majątku w celu jego dalszej odsprzedaży - mówimy tutaj o nabyciu Nieruchomości w drodze dziedziczenia.)

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów Ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych (Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana ani do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie jest i nie była przedmiotem odpłatnych umów najmu lub dzierżawy).

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. (Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszym przypadku). Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych incydentalnych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży udziału w Nieruchomości istotne jest, czy w danej sprawie Sprzedająca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu w celu jego zabudowy i zbycia zabudowanej działki z zyskiem (Nieruchomość jest w dalszym ciągu niezabudowana, a Sprzedająca nie nabyła jej z przeznaczeniem pod zabudowę, o czym świadczy również sposób nabycia Nieruchomości), jego uzbrojenie (w niniejszej sprawie brak), działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia (Sprzedająca nie podejmowała takich działań), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu (nie miało miejsca), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (zmiana planu odbywała się bez działań kierunkowych Sprzedającej), prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (nie miało miejsca). Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych, celowo podjętych działań, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności. Tylko wtedy bowiem uporządkowane działania Sprzedającej mogłyby przybrać formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. (W związku z brakiem któregokolwiek z ww. działań ze strony Sprzedającej, należy uznać że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającą nie ma charakteru ani zorganizowanego ani profesjonalnego, a co za tym idzie nie może być uznane za sprzedaż w ramach prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet, że Sprzedająca podejmuje działania jako przedsiębiorca).

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (udział w Nieruchomości stanowi majątek osobisty Sprzedającej, nabyty zgodnie z tytułem nabycia wskazanym w opisie stanu faktycznego - nie można mówić o intencjonalnym nabyciu udziału w celu odsprzedaży).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie przesądza o zawodowym i profesjonalnym charakterze jego działań. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W odniesieniu do cytowanego orzeczenia należy uznać, że żadne z działań Sprzedającej (a w zasadzie brak aktywnych działań Sprzedającej, jak również brak angażowania własnych środków Sprzedającej) nie stanowi podstawy do uznania, że sprzedaż jest realizowana przez Sprzedającą w zakresie działalności gospodarczej. Zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić jedynie czynność dokonaną w celu sprzedaży majątku osobistego Sprzedającej. Sprzedająca podkreśla, że pomiędzy dniem, kiedy Inwestor przejawił zainteresowanie zakupem Nieruchomości, a planowanym dniem zbycia Nieruchomości nie doszło i nie dojdzie do żadnych zmian w stanie faktycznym i prawnym zbywanej Nieruchomości.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Jednakże, jak zostało wykazane zachowanie Sprzedającej w zakresie transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości nie przybiera ani charakteru zorganizowanego, ani ciągłego – należy je rozpatrywać w kontekście jednorazowej sprzedaży z majątku osobistego Sprzedającej w wyniku propozycji złożonej przez Inwestora, związanej ze skupywaniem okolicznych nieruchomości.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii czy sprzedaż Nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wyżej wskazano, istotnym dla określenia, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, czy Sprzedająca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy Ustawy. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca będzie spełniała przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług. (W związku z wykazaniem, że Sprzedająca nie powinna być przy sprzedaży udziału w Nieruchomości uznana za prowadzącą działalność gospodarczą, należy stwierdzić, że Sprzedająca nie będzie podatnikiem podatku VAT, a co za tym idzie do transakcji nie będą miały zastosowania przepisy Ustawy.)

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedająca nabyła udział w Nieruchomości w 1990 roku w drodze przekazania gospodarstwa rolnego. Nabycia przedmiotowych nieruchomości Sprzedająca dokonała do majątku osobistego, a sposób nabycia wskazuje, iż nie był to zakup z zamiarem dalszej jej odsprzedaży. Od czasu nabycia udziałów w Nieruchomości, Nieruchomość nie była przez żadną ze współwłaścicielek wykorzystywana ani do prowadzenia działalności gospodarczej, ani nie była przedmiotem odpłatnych umów najmu ani dzierżawy.

W okresie po dacie nabycia udziału w Nieruchomości do chwili obecnej, Sprzedająca nie poniosła żadnych nakładów, a jedynie ponosiła opłaty związane ze swoim udziałem (np. podatek od nieruchomości). Nie występowała i nie zamierza występować m.in. o pozwolenia na budowę, nie dokonywała czynności związanych z uzbrajaniem Nieruchomości, podziałem Nieruchomości - ani osobiście ani przez pełnomocników, jak również nie dokonywała i nie zamierza dokonywać nakładów finansowych związanych z Nieruchomością.

Sprzedająca planuje dokonać sprzedaży swojego udziału w Nieruchomości z majątku prywatnego. W tym celu nie wykonywała żadnych czynności marketingowych, reklamy, nie posługiwała się pośrednikiem nieruchomości. Inwestor zgłosił się do Sprzedającej przy okazji realizacji swoich inwestycji. Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedająca, ani Inwestor nie planują zawierania umów przedwstępnych sprzedaży udziału w Nieruchomości. Przed zawarciem umowy przenoszącej własność nieruchomości Sprzedająca nie wyda Nieruchomości do dyspozycji Wnioskodawcy, ani nie udzieli Inwestorowi żadnych pełnomocnictw.

Należy zatem wskazać, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości, która byłyby porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, który w jakikolwiek sposób przesądza, że sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Działania Sprzedającej należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym Sprzedająca sprzedając udział w Nieruchomości korzystać będzie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy. Brak tego statusu pozbawia Sprzedającą cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy, w zakresie sprzedaży udziału w Nieruchomości, a dostawę Nieruchomości cech czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy.

W związku z powyższym, skoro sprzedaż Nieruchomości nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy stwierdzić, że również norma przewidziana w art. 2 pkt 4 lit, a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, a w rezultacie zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Inwestor zostanie zatem, jako nabywca, zobowiązany do wpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ww. ustawy:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa terenu budowlanego.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie wykonuje czynności opodatkowane, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zauważenia wymaga, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności.

Jak wynika z okoliczności sprawy Zainteresowana będąca stroną postępowania (Sprzedająca) zamierza sprzedać Inwestorowi, zainteresowanemu nabyciem praw do nieruchomości gruntowej pod inwestycję, udziały w niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr … (przysługujące w udziale 6/32 w Nieruchomości), które nabyła w drodze dziedziczenia na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Powiatowego o stwierdzeniu praw do dziedziczenia. Pozostałymi współwłaścicielami ww. działki są: … … (udział 13/32) oraz … … (udział 13/32). Ww. udziały w Nieruchomości stanowią i zawsze stanowiły majątek osobisty Sprzedającej. Sprzedająca jest emerytką, nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nie jest i nigdy nie była podatnikiem VAT, nigdy nie była rolnikiem ryczałtowym. Nieruchomość nie jest przez Sprzedającą ani żadnego ze współwłaścicieli wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest obecnie i nie była przedmiotem odpłatnych umów najmu ani dzierżawy. Nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła jakiegokolwiek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość stanowiła część gospodarstwa rolnego. Sprzedająca nie ponosiła i nie zamierza ponosić żadnych nakładów finansowych w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, w tym nie podejmowała żadnych czynności, które mogłyby świadczyć o profesjonalnym charakterze działalności polegającej na zbywaniu działek.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Zainteresowanej będącej stroną postępowania, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zatem należy uznać, że planowana przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania sprzedaż udziału w działce nr … nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanej będącej stroną postępowania w przedmiocie zbycia działki, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa udziału w przedmiotowej działce wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, Zainteresowana będąca stroną postępowania nie podejmowała i nie będzie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że w związku z planowaną sprzedażą udziału w działce nr … Zainteresowana będąca stroną postępowania wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Działania podejmowane przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, Zainteresowana będąca stroną postępowania będzie korzystała z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży udziału we współwłasności niezabudowanej działki nr … Zainteresowana będąca stroną postępowania nie będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem sprzedaż ww. udziału we współwłasności ww. działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli działki nr ….

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani … (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).