Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.189.2023.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-28
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niemieszkalna; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

– **prawidłowe –** w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości jako dostawy towarów niestanowiącej sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

– **prawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1, jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

– **nieprawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3, niezależnie czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

– **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1, jeżeli dostawa nastąpi w terminie po lutym 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

– **prawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3, jeżeli dostawa nastąpi po lutym 2024 r., z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

– **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

– **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez zbywcę, dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

18 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

– opodatkowania sprzedaży Nieruchomości jako dostawy towarów niestanowiącej sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

– braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

– braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3, niezależnie czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

– możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1, jeżeli dostawa nastąpi w terminie po lutym 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

– możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3, jeżeli dostawa nastąpi po lutym 2024 r., z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

– zwolnienia od podatku VAT planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);

– prawa do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez zbywcę, dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 czerwca 2023 r. (wpływ 19 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B

### Opis zdarzenia przyszłego

\[Sprzedający\]

Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest: (i) spółką prawa handlowego, (ii) posiadającą na terytorium Polski miejsce siedziby i zarządu oraz (iii) posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

\[Kupujący\]

Kupujący („Kupujący”) jest: (i) spółką prawa handlowego, (ii) posiadającą na terytorium Polski miejsce siedziby i zarządu oraz (iii) posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”). Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca jest właścicielem terenu zagospodarowanego położonego w (\`(...)\`), stanowiącego działki nr 2, 1 („Grunt 1”) oraz działkę nr 4, („Grunt 2”), obręb (\`(...)\`), o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, dla których prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli łącznie będą zwane jako „Nieruchomość”.

\[Grunt 1\]

Na Działce nr 2 znajdują się: (i) drogi, (ii) budowle: sieci wodociągowe, elektryczne, deszczowa, sanitarna.

Na Działce nr 1 znajdują się: (i) budynek parku handlowego, (ii) budynek przepompowni, (iii) parkingi, (iv) chodniki, (v) drogi, (vi) budowle: pylony, sieci: elektryczne, gaz, woda, sanitarna, deszczowa, teletechniczna.

Grunt 1 zabudowany jest m.in. Budynkiem.

Budynek oznacza budynki parku handlowego znajdujące się w obrębie Nieruchomości 1, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2 wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą.

Nieruchomość 1 oznacza łącznie Grunt 1, Budynek oraz wszelkie związane z nimi obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej itp. znajdujące się na Gruncie 1.

\[Grunt 2\]

Na Działce nr 4 znajdują się: (i) parking (teren przeznaczony pod stację paliw), (ii) sieci (elektryczne, woda, gaz, sanitarna). Grunt 2 nie jest zabudowany budynkiem.

Nieruchomość 2 oznacza łącznie Grunt 2 oraz wszelkie związane z nim obiekty i instalacje takie jak: przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej itp. znajdujące się na Gruncie.

Budynek był modernizowany. Wnioskodawca dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 – na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (Wnioskodawca dokonał ostatniego wydatku na ulepszenie Budynku w marcu 2022 r.).

Przedmiotem transakcji będą także budowle: parking, linie energetyczne, oświetlenie, a także budynek przepompowni. W stosunku do każdej z Budowli znajdujących się na Nieruchomości 2 nie były ponoszone żadne nakłady.

Budynek oraz Budowle zostały przyjęte na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Budynek i budowle były wynajmowane od kwietnia 2021 r.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości 1 na rzecz Kupującego. W ramach transakcji zbycia Wnioskodawca:

1) sprzeda Kupującemu własność Nieruchomości 1, tj. notarialny opis przedmiotu sprzedaży;

2) sceduje na Kupującego wszystkie prawa autorskie;

3) przeniesie na rzecz Kupującego wyłączne prawo do zezwalania osobom lub podmiotom na wykonywanie praw zależnych do adaptacji projektów, do których odnoszą się Prawa Autorskie (związane z Nieruchomością 2) oraz prawo do zezwalania tym osobom lub podmiotom na tworzenie adaptacji tych projektów;

4) sprzeda Kupującemu na własność wszystkie nośniki takie jak: materiały, nagrania i pliki, na których znajdują się projekty, do których odnoszą się Prawa Autorskie;

5) sceduje na Kupującego prawa z tytułu Gwarancji Budowlanych;

6) sceduje na Kupującego prawa z Umów Najmu:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Najmu, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank oświadczenia o zwolnieniu zabezpieczeń;

wolne od wszelkich Obciążeń, z wyjątkiem Dopuszczalnych Obciążeń, za Cenę X za Nieruchomość 1.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego. W ramach transakcji zbycia Wnioskodawca:

1) sprzeda Kupującemu własność Nieruchomości 2, tj. notarialny opis przedmiotu sprzedaży;

2) przeniesie na Kupującego prawa z Umów Dzierżawy:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego w związku z artykułem 694 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Dzierżawy ustanowionych przez Dzierżawcę, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank Oświadczenia o Zwolnieniu Zabezpieczeń;

wolne od wszelkich Obciążeń, z wyjątkiem Dopuszczalnych Obciążeń, za Cenę X za Nieruchomość 2.

Zbywca zawarł umowę na zarządzanie, jednak zostanie ona rozwiązana przed transakcją.

Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT w zakresie najmu powierzchni komercyjnej.

### Doprecyzowanie opisu sprawy

1\. Na pytanie:

Czy przedmiot sprzedaży (Nieruchomość) na dzień planowanej dostawy będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu?

Wskazali Państwo:

„Przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Nieruchomość 1. W ramach transakcji zbycia, Wnioskodawca:

1) sprzeda Nabywcy własność Nieruchomości 1;

2) sceduje na Nabywcę wszystkie prawa autorskie;

3) przeniesie na rzecz Nabywcy wyłączne prawo do zezwalania osobom lub podmiotom na wykonywanie praw zależnych do adaptacji projektów, do których odnoszą się Prawa Autorskie (związane z Nieruchomością 1) oraz prawo do zezwalania tym osobom lub podmiotom na tworzenie adaptacji tych projektów; 

4) sprzeda Nabywcy na własność wszystkie nośniki takie jak: materiały, nagrania i pliki, na których znajdują się projekty, do których odnoszą się Prawa Autorskie;

5) sceduje na Nabywcę prawa z tytułu Gwarancji Budowlanych;

6) sceduje na Nabywcę prawa z Umów Najmu:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Najmu, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank oświadczenia o zwolnieniu zabezpieczeń.

Ponadto, przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Nieruchomość 2. W ramach transakcji zbycia Wnioskodawca:

1) sprzeda Nabywcy własność Nieruchomości 2,

2) przeniesie na Nabywcę prawa z Umów Dzierżawy:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego w związku z artykułem 694 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Dzierżawy ustanowionych przez Dzierżawcę, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank Oświadczenia o Zwolnieniu Zabezpieczeń.

Przedmiot sprzedaży nie jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

2\. Na pytanie:

Czy przedmiot sprzedaży (Nieruchomość) na dzień planowanej dostawy będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?

Wskazali Państwo:

„Przedmiotem umowy będą wyłącznie wybrane składniki majątkowe Wnioskodawcy wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1. Transakcja nie będzie natomiast obejmowała składników takich jak:

1) firma (oznaczenia Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

2) zasoby kadrowe Wnioskodawcy, w tym pracownicy;

3) należności Wnioskodawcy (o ile takie wystąpią);

4) zobowiązania Wnioskodawcy (o ile takie wystąpią);

5) prawa i obowiązki z umowy na zarządzanie nieruchomościami (umowa ta zostanie rozwiązana przed transakcją);

6) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości;

7) prawa i obowiązki wynikające z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Wnioskodawcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo -podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów;

8) księgi rachunkowe Wnioskodawcy;

9) tajemnica i know-how przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, itp. (do ewentualnego uzupełnienia).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Nieruchomość na dzień planowanej transakcji nie będzie stanowiła potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego działania gospodarcze”.

3\. Na pytanie:

Czy składniki będące przedmiotem transakcji (Nieruchomość) funkcjonują/będą funkcjonować u Państwa na moment zbycia jako wyodrębniona część? Prosimy wskazać obiektywne przesłanki potwierdzające, że ww. zespół składników będzie /nie będzie funkcjonował w Państwa przedsiębiorstwie jako wyodrębniona część.

Wskazali Państwo:

„Nieruchomość w momencie zbycia nie stanowi wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w szczególności nie została wyodrębniona w płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (o czym szerzej w odpowiedzi na pytanie IV)”.

4\. Na pytanie

Czy przedmiot sprzedaży (Nieruchomość) w Państwa przedsiębiorstwie będzie na moment sprzedaży wyodrębniony:

\- na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. będzie stanowił wyodrębnioną organizacyjnie część (zespół składników będzie wyodrębnioną w sposób faktyczny działalnością operacyjną, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe); organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” posiadały cechę zorganizowania; czy wyodrębnienie zostało dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tj. nastąpiło ich faktyczne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej),

\- na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Państwa ewidencji rachunkowej będzie możliwe przyporządkowanie składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co będzie możliwe określenie jej wyniku finansowego,

\- na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą?

Wskazali Państwo:

„W ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca przeniesienie na Nabywcę elementy opisane w odpowiedzi na pytanie 1. Składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji przez Wnioskodawcę na Nabywcę, w ocenie Wnioskodawcy, nie będą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Na dzień składania wniosku Nieruchomość nie została, ani nie zostanie na dzień planowanej transakcji formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy, w szczególności, nie jest ona ani nie będzie przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej (departamentu, działu, oddziału, itp.), oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury (brak wyodrębnienia organizacyjnego). Nieruchomość nie posiada i na dzień przeprowadzenia transakcji nie będzie posiadać samodzielności finansowej pozwalającej na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, w szczególności nie są dla niej prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie jest sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe, w związku z czym, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej nie dochodzi do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości przez co nie określa się wyniku finansowego dla tego zespołu składników majątku (brak wyodrębnienia finansowego). Przenoszony majątek nie będzie umożliwiał samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wyłącznie w oparciu o nabywane składniki – nie dochodzi do przeniesienia składników takich jak aktywa trwałe, obrotowe, zobowiązania, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. W planowanej transakcji nie dojdzie zatem do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo w celu prowadzenia działalności gospodarczej Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, tj. np. zawrzeć umowę o zarządzanie Nieruchomością, zapewnić kadrę pracowniczą itp. (brak wyodrębnienia funkcjonalnego)”.

5\. Na pytanie:

Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot zbycia (Nieruchomość) będzie możliwe w sposób trwały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Nabywcę)?

Wskazali Państwo:

„W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu wyłącznie o przedmiot zbycia (Nieruchomość), nie będzie możliwe w sposób trwały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Zainteresowanego, niebędącego stroną postępowania (Nabywcę). Transakcja nie będzie obejmować kluczowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (odpowiedź na pytanie 2 i 4), takich jak kadra pracownicza, zobowiązania i należności Wnioskodawcy, firma, dokumenty handlowe i know-how, prawa i obowiązki z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania. Nabywca będzie musiał samodzielnie zawrzeć takie umowy i dopiero po podjęciu przez niego działań będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej”.

6\. Na pytanie:

Czy Nabywca ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona w Państwa przedsiębiorstwie?

Wskazali Państwo:

„Nabywca będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, w zakresie najmu powierzchni komercyjnej, co oznacza, że Nabywca ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki”.

7\. Na pytanie:

Czy Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem zbycia?

Wskazali Państwo:

„W ocenie Wnioskodawcy, składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem zbycia nie umożliwiają Nabywcy faktycznego kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie. Nabywca będzie musiał podjąć dodatkowe działania, które umożliwią mu prowadzenie działalności gospodarczej (odpowiedź na pytanie V)”.

8\. Na pytanie:

Czy Nabywca będzie musiał podjąć/wykonać jakieś działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe?

Wskazali Państwo:

„Nabywca będzie musiał podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe. W szczególności, Nabywca będzie musiał samodzielnie zawrzeć umowy dotyczące bieżącego funkcjonowania, umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy rachunków bankowych itp. Nabywca będzie działał pod własną firmą oraz będzie musiał włączyć Nieruchomość do zasobu własnych aktywów i będzie samodzielnie prowadził księgi rachunkowe. Nabywca będzie działał na podstawie własnego know-how. Dopiero po podjęciu ww. działań przez Nabywcę możliwe będzie prowadzenie przez niego działalności gospodarczej”.

9\. Na pytanie:

Prosimy jednoznacznie wskazać, czy na Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Nabywcę) zostaną przeniesione:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością (tj. umowy, która ma na celu utrzymanie wartości nieruchomości – umowa dotycząca bieżącego zarządzania obiektem);

c) umowy zarządzania aktywami (tj. umowy o charakterze strategicznym);

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem?

Wskazali Państwo:

„Przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Nieruchomość 1. W ramach transakcji zbycia, Wnioskodawca:

1) sprzeda Nabywcy własność Nieruchomości 1;

2) sceduje na Nabywcę wszystkie prawa autorskie;

3) przeniesie na rzecz Nabywcy wyłączne prawo do zezwalania osobom lub podmiotom na wykonywanie praw zależnych do adaptacji projektów, do których odnoszą się Prawa Autorskie (związane z Nieruchomością 1) oraz prawo do zezwalania tym osobom lub podmiotom na tworzenie adaptacji tych projektów;

4) sprzeda Nabywcy na własność wszystkie nośniki takie jak: materiały, nagrania i pliki, na których znajdują się projekty, do których odnoszą się Prawa Autorskie;

5) sceduje na Nabywcę prawa z tytułu Gwarancji Budowlanych;

6) sceduje na Nabywcę prawa z Umów Najmu:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Najmu, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank oświadczenia o zwolnieniu zabezpieczeń.

Ponadto, przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Nieruchomość 2. W ramach transakcji zbycia Wnioskodawca:

1) sprzeda Nabywcy własność Nieruchomości 2;

2) przeniesie na Nabywcy prawa z Umów Dzierżawy:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego w związku z artykułem 694 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Dzierżawy ustanowionych przez Dzierżawcę, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank Oświadczenia o Zwolnieniu Zabezpieczeń.

Wskazać należy, że składniki te nie stanowią praw i obowiązków wymienionych w pytaniu 9. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że umowa o zarządzanie nieruchomością została rozwiązana przed transakcją”.

10\. Na pytanie:

Czy zatrudniają Państwo pracowników, jeżeli tak – czy pracownicy są/będą przypisani do części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność związaną z Nieruchomością, jeżeli tak – czy przeniesione zostaną również prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.)?

Wskazali Państwo:

„Wnioskodawca zatrudnia pracowników jednak transfer pracowników nie będzie przedmiotem transakcji. Pracownicy Wnioskodawcy nie są i nie będą przypisani do części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność związaną z Nieruchomością”.

11\. Na pytanie:

Czy po sprzedaży Nieruchomości należącej do prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, pozostaną u Państwa jakiekolwiek składniki materialne i niematerialne, za pomocą których będą Państwo nadal prowadzić swoją działalność gospodarczą (jeśli tak, to jakie?)?

Wskazali Państwo:

„Nie, po sprzedaży Nieruchomości należącej do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego, nie pozostaną u Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne, za pomocą których Wnioskodawca nadal będzie prowadzić swoją działalność gospodarczą. Niemniej jednak, Wnioskodawca po zrealizowaniu transakcji będzie mógł zainwestować uzyskane środki finansowe w inne przedsięwzięcie deweloperskie”.

12\. Na pytanie:

Czy któreś z naniesień znajdujących się na działkach wchodzących w skład Gruntu 1 i Gruntu 2 nie będzie przedmiotem umowy sprzedaży, ponieważ nie stanowią one w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) Państwa własności, a np. stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych lub własność innego podmiotu (w rozumieniu Kodeksu cywilnego)?

Wskazali Państwo:

„Na Gruncie 1 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, które będą przedmiotem sprzedaży.

Na Gruncie 2 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, które będą przedmiotem sprzedaży”.

13\. Na pytanie:

Czy naniesienia znajdujące się na działkach wchodzących w skład Gruntu 1 i Gruntu 2, stanowią budynki lub budowle w myśl art. 3 pkt 2 (budynek) lub art. 3 pkt 3 (budowla) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)? Jeśli nie, to prosimy wskazać, czym one są w myśl przepisów ustawy Prawo budowlane.

Wskazali Państwo:

„W skład Gruntu 1 wchodzi:

1) działka nr 2, na której znajdują się: budowle, tj.: (i) drogi, oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci wodociągowe, elektryczne, deszczowa, sanitarna; 

2) działka nr 1, na której znajdują się: budynek, tj.: (i) budynek parku handlowego, (ii) budynek przepompowni, budowle, tj.: (iii) parkingi, (iv) chodniki, (v) drogi, (vi) pylony, oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci: elektryczne, gaz, woda, sanitarna, deszczowa, teletechniczna.

W skład Gruntu 2 wchodzi:

1) działka nr 4, na której znajdują się: budowle, tj.: (i) parking (teren przeznaczony pod stację paliw) oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: (ii) sieci: elektryczne, woda, gaz, sanitarna”.

14\. Na pytanie:

Czy ww. naniesienia stanowią urządzenie budowlane, zdefiniowane w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane? Jeśli tak, to prosimy wskazać, z jakim obiektem budowlanym są związane, zapewniając tym samym możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wskazali Państwo:

„Urządzenia budowlane to obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, które będą przedmiotem sprzedaży. Urządzenia Budowlane są związane z Budynkiem i Budowlami znajdującymi się na Nieruchomości i zapewniają możliwość ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem”.

15\. Na pytanie:

Czy były/będą do momentu sprzedaży ponoszone wydatki na ulepszenie budynków/budowli lub ich części znajdujących się na działkach Gruntu 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to:

a) kiedy i kto je ponosił?

b) czy stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku/budowli lub ich części?

c) czy w stosunku do tych wydatków przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d) czy po dokonaniu tych ulepszeń budynki/budowle lub ich części były oddane do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności oraz czy w momencie ich sprzedaży minął/minie okres dłuższy niż 2 lata licząc od momentu oddania ich do używania po dokonanym ulepszeniu?

e) jeżeli wydatki na ulepszenie tych budynków/budowli lub ich części ponosiła inna osoba, to czy przed dokonaniem sprzedaży nastąpi pomiędzy Państwem a tą osobą rozliczenie nakładów poniesionych na poszczególne budynki/budowle lub ich części? Jeśli tak, to kiedy i w jakiej wysokości?

Wskazali Państwo:

„Budynek był modernizowany. Wnioskodawca dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 – na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (Wnioskodawca dokonał ostatniego wydatku na ulepszenie Budynku w marcu 2022 r.). Budynek został przyjęty na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Budynek był wynajmowany od kwietnia 2021 r. W związku z tym, jeżeli planowana transakcja będzie miała miejsce w terminie do lutego 2024 r., to nie minie okres dłuższy niż 2 lata licząc od momentu oddania ich do używania po dokonanym ulepszeniu. Natomiast, jeżeli planowana transakcja będzie miała miejsce w terminie po lutym 2024 r., to minie okres dłuższy niż 2 lata licząc od momentu oddania ich do używania po dokonanym ulepszeniu.

W zakresie Budowli znajdujących się na Nieruchomości Wnioskodawca nie dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej tych Budowli – na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego”.

16\. Na pytanie:

Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie (tj. rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne, oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy, użytkownikowi) budynków/budowli znajdujących się na działkach Gruntu 1 i Gruntu 2?

Wskazali Państwo:

„Budynek został przyjęty na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Budynek był sukcesywnie wynajmowany od kwietnia 2021 r.

Niemniej jednak Wnioskodawca dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 – na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Wnioskodawca dokonał ostatniego wydatku na ulepszenie Budynku w marcu 2022 r.

Tym samym w stosunku do Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w marcu 2022 r.

Każda z Budowli znajdująca się na Nieruchomości została przyjęta na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Każda z Budowli znajdujące się na Nieruchomości była wynajmowana od kwietnia 2021 r. Tym samym w stosunku do każdej z Budowli znajdującej się na Nieruchomości doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w kwietniu 2021 r.”.

17\. Na pytanie:

Czy wykorzystywali Państwo budynki/budowle lub ich części, znajdujące się na działkach Gruntu 1 i Gruntu 2, wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Wskazali Państwo:

„Budynek i Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z VAT. Były one wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT”.

18\. Na pytanie:

Czy przy nabyciu Nieruchomości (Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli) przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeżeli tak, to prosimy wskazać, czy z tego prawa Państwo skorzystali.

Wskazali Państwo:

„Tak, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego”.

19\. Na pytanie:

Czy złożą Państwo wraz z Nabywcą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają Państwo opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części?

Wskazali Państwo:

„Wnioskodawca oraz Nabywca złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT”.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego (zdefiniowane poniżej) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, co oznacza, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli planowana transakcja nastąpi w terminie do lutego 2024 r.?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – jeżeli planowana transakcja nastąpi po lutym 2024 r. – z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować, na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

5\. Czy z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego (zdefiniowane poniżej) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

\[Przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa\]

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, „przepisów \[ustawy o VAT\] nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania”.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej jednak, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, należy w tym przypadku odnieść się do definicji legalnej przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny („Kodeks Cywilny”), zgodnie z którym „przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5) koncesje, licencje i zezwolenia,

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT mamy natomiast do czynienia, jeżeli kumulatywnie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania);

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Warunkiem wyodrębnienia finansowego jest to, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, zaznacza się, że aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę (prawomocny wyrok WSA w Kielcach z 13 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 225/09).

Reasumując, dla uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, istotne jest przede wszystkim ustalenie, czy określony wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie zdolny do prowadzenia działalności gospodarczej i umożliwi samodzielną realizację przypisanych im zadań gospodarczych. Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych (np. przeniesienia praw, w szczególności dokumentacji finansowej, technicznej, umów, stanów magazynowych, należności i zobowiązań) może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Najistotniejszą bowiem okolicznością jest to, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

W ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca przeniesie na Kupującego elementy opisane w pkt. I.7 – pkt I.10 zdarzenia przyszłego.

Składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji przez Wnioskodawcę na Kupującego nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Przenoszony majątek nie będzie zatem umożliwiał samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wyłącznie w oparciu o nabywane składniki. W planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, tj. np. zawrzeć umowę o zarządzanie Nieruchomością.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowana transakcja stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników materialnych i niematerialnych, których zespół nie spełnia jednak definicji „przedsiębiorstwa” albo też „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.: (i) interpretacja indywidualna z 14 kwietnia 2021 r., nr: 0114 -KDIP1-1.4012.642.2020.2.EW, (ii) z 27 marca 2020 r., nr: 0114-KDIP1-1.4012.40.2020.1.EW, (iii) z 5 kwietnia 2013 r., nr IPPP1/443-186/13-4/MP, (iv) z 3 grudnia 2012 r., nr IPPP1/443 -943/12-4/AP, oraz (v) z 8 marca 2010 r., nr IBPP1/443-1273/09/BM).

Potwierdzenie powyższego stanowiska można również znaleźć w wyroku NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, w którym sąd wskazał, iż: „(…) okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej – bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa – nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e \[ustawy o VAT\]”.

Warto również wskazać na treść „Objaśnień ws. opodatkowania podatkiem VAT zbycia nieruchomości komercyjnych” opublikowanych przez Ministra Finansów 11 grudnia 2018 r. („Objaśnienia”), które potwierdza stanowisko Wnioskodawców, przedstawione we Wniosku. Jak wskazał bowiem Minister Finansów: „przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji”.

W Objaśnieniach stwierdzono, iż: „W przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Należy uznać, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów – w szczególności – takich jak:

1) ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;

2) prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);

3) prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;

4) prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;

5) prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;

6) prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

7) prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

8) dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;

9) dokumentacja prawna dotycząca budynku – np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

W powyższych przypadkach wskazane elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku niektórych kryteriów takich jak obowiązki wynikające z umów serwisowych, korzystanie z tych świadczeń jest konieczne, by utrzymać nieruchomość w niepogorszonym stanie (także w okresie, gdy nie jest ona wykorzystywana do celów komercyjnych)”.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego (zdefiniowane poniżej) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad 2, 3 i ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, co oznacza, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli planowana transakcja nastąpi w terminie do lutego 2024 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – jeżeli planowana transakcja nastąpi w terminie po lutym 2024 r. – z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować, na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

\[Uwagi ogólne\]

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) („ustawa o VAT”), „opodatkowaniu podatkiem (…) \[VAT\], podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 \[ustawy o VAT\], rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt (…) 6”.

Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, „ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o: towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Jak wynika z powyższych regulacji, sprzedaż prawa własności działki ewidencyjnej stanowi, co do zasady, dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych, przewidzianej w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu”, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.

Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może, zgodnie z polskim prawem krajowym, być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy).

W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy).

Co do zasady, wskazanej powyżej definicji odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków/budowli). Pojęcie „działki” w rozumieniu ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r. Poz. 725 ze zm.), („Prawo geodezyjne i kartograficzne”) oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu.

We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia »grunt« musi uwzględniać aspekt opodatkowania \[podatkiem VAT\]. Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”.

W uzasadnieniu NSA – zgadzając się z organem podatkowym – podkreślił również, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

\[Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT – ustawa o VAT\]

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o: pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1) wybudowaniu lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, „zwalnia się od podatku VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje zasada, zgodnie z którą w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami lub budowlami, opodatkowanie podatkiem VAT tego rodzaju transakcji odbywa się na zasadach określonych dla tych budynków lub budowli, tj. nieruchomość gruntowa dzieli podatkowy los budynków lub budowli na tej nieruchomości posadowionych (wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

Co do zasady więc – w sytuacji sprzedaży zabudowanego gruntu – należy stosować przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części.

Na Nieruchomości znajdują się naniesienia, a więc należy ustalić, czy są to budynki albo budowle.

W związku z brakiem definicji „budynku”, „budowli” oraz „obiektów budowlanych” w ustawie o VAT należy w pierwszej kolejności odwołać się do definicji „budynku” znajdującej się w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.), („ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”).

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, „użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) budynek – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2) budowla – obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem”.

Definicja „budynku” zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odsyła zatem do definicji „budynku” zawartej w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) („Prawo Budowlane”).

Jak wynika z art. 3 pkt 2 Prawa Budowlanego, „ilekroć w ustawie \[Prawo Budowlane\] jest mowa o: (…) budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”.

Przy czym przez „obiekt budowlany”, na gruncie Prawa Budowlanego należy rozumieć „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych”.

Definicja „budowli” zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odsyła zatem do definicji „budowli” zawartej w Prawie Budowlanym, rozszerzając ją jednak o pojęcie „urządzenia budowlanego” w rozumieniu Prawa Budowlanego, przy czym dodatkowo nakłada warunek, aby urządzenie budowlane było związane z obiektem budowlanym, zapewniając możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jak wynika z art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego, „ilekroć w \[Prawie Budowlanym\] jest mowa o: (…) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową”.

Przy czym przez „obiekt budowlany” na gruncie Prawa Budowlanego, należy rozumieć „budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych”.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa Budowlanego „ilekroć w \[Prawie Budowlanym\] jest mowa o: obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego”.

„Obiekt liniowy”, co do zasady, stanowi budowlę na gruncie Prawa Budowlanego. Dodatkowo, w art. 3 pkt 9 Prawa Budowlanego znajduje się definicja pojęcia „urządzenia budowlanego”, zgodnie z którą „ilekroć w \[Prawie Budowlanym\] jest mowa o: urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki”.

W związku z tym należy stwierdzić, że Nieruchomość zabudowana jest budynkami oraz budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego.

\[„Pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT\]

Podstawową kwestią dla ustalenia, czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie, czy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do „pierwszego zasiedlenia” w myśl ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do „pierwszego zasiedlenia”, przy czym okres pomiędzy „pierwszym zasiedleniem” a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach „pierwszego zasiedlenia” lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu „pierwszego zasiedlenia” do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., ze zm.), („Dyrektywą 2006/112/WE Rady”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

\[Wybór opcji opodatkowania\]

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, „podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

Art. 43 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, że „oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części”.

Zatem, w przypadku gdy obie strony transakcji będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni w momencie transakcji sprzedaży oraz złożą przed dniem dokonania transakcji sprzedaży zgodne oświadczenie (lub złożą takie oświadczenie w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów), że wybierają opodatkowanie dostawy budynków oraz budowli, to planowana transakcja w tym zakresie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

\[Stawka podatku VAT\]

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT „stawka podatku wynosi 22% (…)”.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…): stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 (…) \[ustawy o VAT\], wynosi 23%”.

\[Odpłatne zbycie Nieruchomości 1\]

Wnioskodawca od kwietnia 2021 r. sukcesywnie wynajmuje budynek znajdujący się na Nieruchomości.

Wnioskodawca dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 – na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Tym samym w stosunku do Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 doszło do „pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT w marcu 2022 r.

W związku z tym, jeżeli planowana transakcja będzie miała miejsce w terminie do lutego 2024 r., to prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, co oznacza, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, jeżeli planowana transakcja będzie miała miejsce w terminie po lutym 2024 r., to prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

\[Odpłatne zbycie Nieruchomości 2\]

Nieruchomość 2 nie jest zabudowana budynkiem. Na Nieruchomości 2 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej itp.

Na Nieruchomości 2 znajdują się także budowle: parking, linie energetyczne, oświetlenie. W stosunku do każdej z Budowli znajdujących się na Nieruchomości 2 nie były ponoszone żadne nakłady.

W związku z tym, że w stosunku do Budowli znajdujących się na Nieruchomości 2 doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT co najmniej 2 lata wcześniej niż planowana transakcja, to prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 5.

Jak wynika z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W przepisach art. 88 ust. 1-3a wymieniono przypadki w których nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

1) (uchylony);

2) (uchylony);

3) (uchylony);

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) (uchylona);

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a;

5) (uchylony).

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

2\. (uchylony).

3\. (uchylony).

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona);

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony);

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony);

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze

– w części dotyczącej tych czynności.

Z ww. przepisów wynika, że koniecznym warunkiem odliczenia VAT jest wystawienie faktury dokumentującej transakcję opodatkowaną podatkiem VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani zwolnieniu od podatku VAT.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, tj. działalności w zakresie najmu powierzchni komercyjnej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców, Kupujący, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

– **prawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości jako dostawy towarów niestanowiącej sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),**

– **prawidłowe – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1, jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r.** **(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)****,**

– **nieprawidłowe – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy** **budowli w postaci dróg posadowionych na działce** **nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3****, niezależnie czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.** **(pytanie oznaczone we wniosku nr 2);**

– **nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1, jeżeli dostawa nastąpi w terminie po lutym 2024 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);**

– **prawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3, jeżeli dostawa nastąpi po lutym 2024 r., z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);**

– **prawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);**

– **prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez zbywcę, dokumentującej dostawę Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (sprzedający) jest spółką prawa handlowego, posiadającą na terytorium Polski miejsce siedziby i zarządu. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Kupujący jest spółką prawa handlowego, posiadającą na terytorium Polski miejsce siedziby i zarządu. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca jest właścicielem terenu zagospodarowanego położonego w (\`(...)\`), stanowiącego działki nr 2, 1 (Grunt 1) oraz działkę nr 4 (Grunt 2).

W skład Gruntu 1 wchodzi:

1) działka nr 2, na której znajdują się: budowle, tj.: drogi , oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci wodociągowe, elektryczne, deszczowa, sanitarna; 

2) działka nr 1, na której znajdują się: budynek, tj.: budynek parku handlowego, budynek przepompowni, budowle, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci: elektryczne, gaz, woda, sanitarna, deszczowa, teletechniczna.

W skład Gruntu 2 wchodzi:

1) działka nr 4, na której znajdują się: budowle, tj.: parking (teren przeznaczony pod stację paliw), oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci (elektryczne, woda, gaz, sanitarna).

Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli łącznie będą zwane jako „Nieruchomość”.

Grunt 1 zabudowany jest Budynkiem. Wnioskodawca wskazał, że „Budynek” oznacza budynki parku handlowego znajdujące się w obrębie Nieruchomości 1, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2 wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą.

Nieruchomość 1 oznacza łącznie Grunt 1, Budynek oraz wszelkie związane z nimi obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej itp. znajdujące się na Gruncie 1.

Nieruchomość 2 oznacza łącznie Grunt 2 oraz wszelkie związane z nim obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej itp. znajdujące się na Gruncie 2.

Grunt 2 nie jest zabudowany budynkiem. Na Gruncie 2 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, które będą przedmiotem sprzedaży.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości 1 na rzecz Kupującego. W ramach transakcji zbycia, Wnioskodawca:

1) sprzeda Kupującemu własność Nieruchomości 1,

2) sceduje na Kupującego wszystkie prawa autorskie;

3) przeniesie na rzecz Kupującego wyłączne prawo do zezwalania osobom lub podmiotom na wykonywanie praw zależnych do adaptacji projektów, do których odnoszą się Prawa Autorskie (związane z Nieruchomością 2) oraz prawo do zezwalania tym osobom lub podmiotom na tworzenie adaptacji tych projektów;

4) sprzeda Kupującemu na własność wszystkie nośniki takie jak: materiały, nagrania i pliki, na których znajdują się projekty, do których odnoszą się Prawa Autorskie;

5) sceduje na Kupującego prawa z tytułu Gwarancji Budowlanych;

6) sceduje na Kupującego prawa z Umów Najmu:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Najmu, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank oświadczenia o zwolnieniu zabezpieczeń.

Wnioskodawca ma zamiar dokonać odpłatnego zbycia Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego. W ramach transakcji zbycia, Wnioskodawca:

1) sprzeda Kupującemu własność Nieruchomości 2, tj. notarialny opis przedmiotu sprzedaży;

2) przeniesie na Kupującego prawa z Umów Dzierżawy:

a) które nie są zbywalne z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego w zw. z artykułem 694 Kodeksu Cywilnego, w tym w szczególności (ale nie wyłącznie) prawa wynikające z Zabezpieczeń Dzierżawy ustanowionych przez Dzierżawcę, oraz

b) które zostały przeniesione na Bank, warunkowo po wydaniu przez Bank Oświadczenia o Zwolnieniu Zabezpieczeń.

Na Gruncie 1 i 2 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, które będą przedmiotem sprzedaży.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiot sprzedaży (Nieruchomość) nie jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Przedmiotem umowy będą wyłącznie ww. wybrane składniki majątkowe Wnioskodawcy, transakcja nie będzie obejmowała składników takich jak:

1) firma (oznaczenia Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

2) zasoby kadrowe Wnioskodawcy, w tym pracownicy;

3) należności Wnioskodawcy (o ile takie wystąpią);

4) zobowiązania Wnioskodawcy (o ile takie wystąpią);

5) prawa i obowiązki z umowy na zarządzanie nieruchomościami (umowa ta zostanie rozwiązana przed transakcją);

6) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości;

7) prawa i obowiązki wynikające z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Wnioskodawcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo -podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów;

8) księgi rachunkowe Wnioskodawcy;

9) tajemnica i know-how przedsiębiorstwa Wnioskodawcy; itp.

Nieruchomość na dzień planowanej transakcji nie będzie stanowiła potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego działania gospodarcze.

Nieruchomość w momencie zbycia nie stanowi wydzielonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w szczególności nie została wyodrębniona w płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji przez Wnioskodawcę na Nabywcę, nie będą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Na dzień składania wniosku Nieruchomość nie została, ani nie zostanie na dzień planowanej transakcji formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy, w szczególności, nie jest ona ani nie będzie przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej (departamentu, działu, oddziału, itp.), oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury (brak wyodrębnienia organizacyjnego). Nieruchomość nie posiada i na dzień przeprowadzenia transakcji nie będzie posiadać samodzielności finansowej pozwalającej na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, w szczególności nie są dla niej prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie jest sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe, w związku z czym na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej nie dochodzi do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości przez co nie określa się wyniku finansowego dla tego zespołu składników majątku (brak wyodrębnienia finansowego). Przenoszony majątek nie będzie umożliwiał samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wyłącznie w oparciu o nabywane składniki – nie dochodzi do przeniesienia składników takich jak aktywa trwałe, obrotowe, zobowiązania, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. W planowanej transakcji nie dojdzie zatem do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W celu prowadzenia działalności gospodarczej Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, tj. np. zawrzeć umowę o zarządzanie Nieruchomością, zapewnić kadrę pracowniczą itp. (brak wyodrębnienia funkcjonalnego).

W oparciu wyłącznie o przedmiot zbycia (Nieruchomość), Nabywca nie będzie mógł w sposób trwały samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej. Transakcja nie będzie obejmować kluczowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, takich jak kadra pracownicza, zobowiązania i należności Wnioskodawcy, firma, dokumenty handlowe i know-how, prawa i obowiązki z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania.

Nabywca będzie musiał podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe. W szczególności, Nabywca będzie musiał samodzielnie zawrzeć umowy dotyczące bieżącego funkcjonowania, umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy rachunków bankowych itp. Nabywca będzie działał pod własną firmą oraz będzie musiał włączyć Nieruchomość do zasobu własnych aktywów i samodzielnie prowadził księgi rachunkowe. Nabywca będzie działał na podstawie własnego know-how. Dopiero po podjęciu ww. działań przez Nabywcę możliwe będzie prowadzenie przez niego działalności gospodarczej.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy w związku z art. 551 Kodeksu Cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży, tj. Nieruchomość, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa zbywcy (Wnioskodawcy). Transakcja nie będzie obejmowała składników takich jak firma, zasoby kadrowe Wnioskodawcy, w tym pracownicy, należności, zobowiązania, prawa i obowiązki z umowy na zarządzanie nieruchomościami, prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Wnioskodawcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów, księgi rachunkowe, tajemnica i know-how przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiot planowanej transakcji sprzedaży, tj. Nieruchomość, nie jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nieruchomość na dzień planowanej transakcji nie będzie stanowiła potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego działania gospodarcze. Nabywca będzie musiał podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne w celu prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki majątkowe (będzie musiał samodzielnie zawrzeć umowy dotyczące bieżącego funkcjonowania, umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy rachunków bankowych itp.). Nabywca będzie działał pod własną firmą oraz będzie musiał włączyć Nieruchomość do zasobu własnych aktywów i samodzielnie prowadzić księgi rachunkowe. Nabywca będzie działał na podstawie własnego know-how. Dopiero po podjęciu ww. działań przez Nabywcę możliwe będzie prowadzenie przez niego działalności gospodarczej.

Planowana transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z wniosku, Nieruchomość nie została, ani nie zostanie na dzień planowanej transakcji sprzedaży formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Wnioskodawcy, w szczególności, nie jest ona ani nie będzie przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej (departamentu, działu, oddziału, itp.), oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury (brak wyodrębnienia organizacyjnego). Nieruchomość nie posiada i na dzień przeprowadzenia transakcji sprzedaży nie będzie posiadać samodzielności finansowej pozwalającej na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, w szczególności nie są dla niej prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie jest sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe, w związku z czym na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej nie dochodzi do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości przez co nie określa się wyniku finansowego dla tego zespołu składników majątku (brak wyodrębnienia finansowego). Przenoszony majątek nie będzie umożliwiał samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wyłącznie w oparciu o nabywane składniki – nie dochodzi do przeniesienia składników takich jak aktywa trwałe, obrotowe, zobowiązania, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. W planowanej transakcji nie dojdzie zatem do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo w celu prowadzenia działalności gospodarczej Nabywca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, tj. np. zawrzeć umowę o zarządzanie Nieruchomością, zapewnić kadrę pracowniczą itp. (brak wyodrębnienia funkcjonalnego).

W oparciu wyłącznie o przedmiot zbycia (Nieruchomość), Nabywca nie będzie mógł w sposób trwały samodzielne prowadzić działalności gospodarczej. Transakcja nie będzie obejmować kluczowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, takich jak kadra pracownicza, zobowiązania i należności Wnioskodawcy, firma, dokumenty handlowe i know-how, prawa i obowiązki z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania. Nabywca będzie musiał samodzielnie zawrzeć takie umowy i dopiero po podjęciu przez niego działań będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.

Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT w zakresie najmu powierzchni komercyjnej, co oznacza, że Kupujący ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona u Wnioskodawcy. Jednakże składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem zbycia nie umożliwiają Nabywcy faktycznego kontynuowania działalności w dotychczasowym zakresie. Nabywca będzie musiał podjąć dodatkowe działania, które umożliwią mu prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto – jak wynika z wniosku – przedmiotem transakcji nie będzie transfer pracowników. Pracownicy Wnioskodawcy nie są i nie będą przypisani do części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność związaną z Nieruchomością.

Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tym samym nie będzie stanowić transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy.**

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest prawidłowe.**

Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wskazania, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, co oznacza, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów, w tym gruntów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem obiektu linowego należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z powyższego wynika, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę (lub zwolnienie z podatku VAT) właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem terenu zagospodarowanego położonego w (\`(...)\`), stanowiącego działki nr 2, 1 („Grunt 1”) oraz działkę nr 4, („Grunt 2”). Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli łącznie będą zwane jako „Nieruchomość”.

Nieruchomość 1 oznacza łącznie Grunt 1, Budynek oraz wszelkie związane z nimi obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej znajdujące się na Gruncie 1. W skład Gruntu 1 wchodzą:

1) działka nr 2, na której znajdują się: budowle, tj.: drogi oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci wodociągowe, elektryczne, deszczowa, sanitarna; 

2) działka nr 1, na której znajdują się: budynek, tj.: budynek parku handlowego i budynek przepompowni, budowle, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci: elektryczne, gaz, woda, sanitarna, deszczowa, teletechniczna.

Na Gruncie 1 znajdują się obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, które będą przedmiotem sprzedaży.

Wskazali Państwo, że „Budynek” – oznacza budynki parku handlowego znajdujące się w obrębie Nieruchomości 1, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2 wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą.

Budynek był modernizowany. Wnioskodawca dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 – na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Budynek został przyjęty na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Budynek był sukcesywnie wynajmowany od kwietnia 2021 r. Wnioskodawca dokonał ostatniego wydatku na ulepszenie Budynku w marcu 2022 r.

Wskazali Państwo również, że w stosunku do Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy, w marcu 2022 r.

Ponadto wskazali Państwo, że w zakresie budowli znajdujących się na Nieruchomości Wnioskodawca nie dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej tych budowli – na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Następnie wskazali Państwo, że każda z budowli znajdująca się na Nieruchomości została przyjęta na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Każda z budowli znajdujące się na Nieruchomości była wynajmowana od kwietnia 2021 r. Tym samym w stosunku do każdej z budowli znajdującej się na Nieruchomości doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w kwietniu 2021 r.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Nieruchomości 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r. lub po marcu 2024 r. należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków i budowli posadowionych na działkach nr 2 i nr 1, wchodzących w skład Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Wskazali Państwo, że „Budynek” – oznacza budynki parku handlowego znajdujące się w obrębie Nieruchomości 1, o łącznej powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m2 wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą. Ponadto z opisu sprawy wynika, że „Budynek”, tj. budynek parku handlowego i budynek przepompowni oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci: elektryczne, gaz, woda, sanitarna, deszczowa, teletechniczna znajdują się na działce nr 1.

Odnosząc się zatem do transakcji sprzedaży ww. Budynku, znajdującego się na działce nr 1 (w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), wskazać należy, że jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r., to nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca ww. Budynek został przyjęty na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r., a wynajmowany był od kwietnia 2021 r. Jednakże Budynek był modernizowany. Wnioskodawca dokonał wydatków na ulepszenie ww. Budynku większych niż 30% wartości początkowej tego Budynku. Wskazali Państwo, że ostatni wydatek na ulepszenie został poniesiony w marcu 2022 r., oraz że w stosunku do ww. Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1 do pierwszego zasiedlenia po jego ulepszeniu doszło w marcu 2022 r. Tym samym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. Budynku a jego dostawą w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r. upłynie okres krótszy niż dwa lata. Zatem, sprzedaż ww. Budynku w ww. terminie nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w tym przepisie, wymagane dla zastosowania zwolnienia.

Ponadto sprzedaż ww. Budynku nie będzie korzystała także ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy niezależnie czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym lub w marcu 2024 r. W analizowanej sprawie bowiem Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (tj. Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli) i Wnioskodawca z tego prawa skorzystał. Ponadto, Wnioskodawca dokonał wydatków na ulepszenie ww. Budynku większych niż 30% wartości początkowej tego Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Zatem nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Dostawa ww. Budynku nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezależnie czy nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym czy w marcu 2024 r. Wnioskodawca wskazał bowiem, że Budynek nie był wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Był on wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (tj. Grunt 1 oraz Grunt 2 wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków i budowli) i Wnioskodawca skorzystał z tego prawa. Zatem nie zostaną spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji powyższego, jeżeli dostawa ww. Budynku znajdującego się na działce nr 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r., nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10, ani pkt 10a ani pkt 2 ustawy, to ze zwolnienia, od podatku VAT – na mocy art. 29a ust. 8 ustawy – również nie będzie korzystała dostawa gruntu, przynależnego do ww. budynku znajdującego się na Nieruchomości 1.

Odnosząc się z kolei do kwestii sprzedaży budowli, tj. dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), podkreślić należy, że wskazali Państwo, iż każda z Budowli znajdująca się na Nieruchomości (tj. Grunt 1 i Grunt 2) została przyjęta na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Każda z Budowli znajdujących się na Nieruchomości była wynajmowana od kwietnia 2021 r. Tym samym w stosunku do każdej z Budowli znajdującej się na Nieruchomości doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w kwietniu 2021 r. Ponadto wskazali Państwo, że w zakresie Budowli znajdujących się na Nieruchomości Wnioskodawca nie dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej tych Budowli – na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że skoro w odniesieniu do ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, tj. dróg znajdujących się na działce nr 2, oraz parkingów, chodników, dróg i pylonów znajdujących się na działce nr 1, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w kwietniu 2021 r., to dwa lata od pierwszego zasiedlenia ww. budowli upłynęły w kwietniu 2023 r.

Tym samym, skoro od daty pierwszego zasiedlenia ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 minęły dwa lata to ich sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bez względu na to czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r. czy też po lutym 2024 r.

W konsekwencji powyższego, skoro dostawa ww. budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r., to ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystała także dostawa gruntu, przynależnego do ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 (zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy).

Ponadto, należy wskazać, że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1).

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy ww. budowli, posadowionych na działce nr 2 i nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), Wnioskodawca oraz Kupujący złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, to dostawa wskazanych budowli niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r. będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu (Grunt 1), na którym posadowione są budowle wchodzące w skład Nieruchomości 1, będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

**Podsumowując:**

– **dostawa ww. Budynku znajdującego się na działce nr 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), jeżeli nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r., nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ani pkt 10a ani pkt 2 ustawy. Ze zwolnienia od podatku VAT – na mocy art. 29a ust. 8 ustawy – również nie będzie korzystała dostawa gruntu, przynależnego do ww. Budynku znajdującego się na Nieruchomości 1,**

– **dostawa budowli w postaci dróg posadowionych na działce** **nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3** **(czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r. Ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystała także dostawa gruntu, przynależnego do ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 (zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy).**

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest:

‒ **prawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), jeżeli dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r., w lutym albo w marcu 2024 r.,

‒ **nieprawidłowe** – w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), niezależnie czy dostawa nastąpi w terminie do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.

Odnosząc się natomiast do transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 po marcu 2024 r. – wskazać należy, że w tym przypadku od momentu oddania do używania zarówno Budynku jak i budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 do momentu ich sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Jak wskazał Wnioskodawca – w stosunku do Budynku rozumianego jako budynki parku handlowego znajdujące się w obrębie Nieruchomości 1 wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą doszło do pierwszego zasiedlenia w marcu 2022 r., zatem dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia miną w marcu 2024 r.

Natomiast w odniesieniu do budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, tj. dróg znajdujących się na działce nr 2, oraz parkingów, chodników, dróg i pylonów znajdujących się na działce nr 1, pierwsze zasiedlenie – jak wskazał Wnioskodawca – miało miejsce w kwietniu 2021 r., zatem dwa lata od pierwszego zasiedlenia ww. budowli upłynęły w kwietniu 2023 r.

Tym samym, dla dostawy po marcu 2024 r. ww. Budynku oraz budowli, posadowionych na Nieruchomości 1, zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, skoro dostawa ww. Budynku oraz budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystała także dostawa gruntu, przynależnego do ww. Budynku oraz budowli znajdujących się na Nieruchomości 1 (zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy).

Ponadto, należy wskazać, że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości 1.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej Nieruchomości 1 Wnioskodawca oraz Kupujący złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy Budynku rozumianego jako budynek parku handlowego wraz z wszelkimi przynależnymi budynkami, obiektami i infrastrukturą oraz ww. budowli znajdujących się na Nieruchomości 1, to dostawa Nieruchomości 1 jeżeli nastąpi po marcu 2024 r. będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu (Grunt 1), na którym posadowione są Budynek oraz ww. budowle, wchodzące w skład Nieruchomości 1, będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

**Podsumowując, jeżeli planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 nastąpi po marcu 2024 r., to będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1 na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.**

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w odniesieniu konkretnie do zadanego pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać je za**:**

‒ **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Budynku znajdującego się na działce nr 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), jeżeli dostawa nastąpi w terminie po lutym 2024 r.,

‒ **prawidłowe** – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budowli w postaci dróg posadowionych na działce nr 2 oraz budowli, tj.: parkingi, chodniki, drogi, pylony posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1), jeżeli dostawa nastąpi po lutym 2024 r., z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 1.

Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość 2 oznacza łącznie Grunt 2 oraz wszelkie związane z nim obiekty i instalacje takie jak przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej znajdujące się na Gruncie 2.

W skład Gruntu 2 wchodzi działka nr 4, na której znajdują się: budowle, tj.: parking (teren przeznaczony pod stację paliw), oraz urządzenia budowlane będące własnością Wnioskodawcy, tj.: sieci (elektryczne, woda, gaz, sanitarna). Grunt 2 nie jest zabudowany budynkiem. Urządzenia budowlane są związane z budowlami znajdującymi się na Nieruchomości 2 i zapewniają możliwość ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Nieruchomości 2 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budowli, tj. parkingu (terenu przeznaczonego pod stację paliw) znajdującego się na Nieruchomości 2, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Wskazali Państwo, iż każda z Budowli znajdująca się na Nieruchomości (tj. Grunt 1 i Grunt 2) została przyjęta na stan środków trwałych we wrześniu 2021 r. Każda z Budowli znajdujących się na Nieruchomości była wynajmowana od kwietnia 2021 r. Tym samym w stosunku do każdej z Budowli znajdującej się na Nieruchomości doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w kwietniu 2021 r. Ponadto wskazali Państwo, że w zakresie Budowli znajdujących się na Nieruchomości Wnioskodawca nie dokonał wydatków – większych niż 30% wartości początkowej tych Budowli – na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Odnosząc się zatem do transakcji sprzedaży budowli, tj. parkingu, znajdującej się na Nieruchomości 2 wskazać należy, że dostawa ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca – w stosunku do ww. budowli znajdującej się na Nieruchomości 2 doszło do pierwszego zasiedlenia w kwietniu 2021 r. Tym samym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budowli a jej dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji, dostawa budowli, tj. parkingu (terenu przeznaczonego pod stację paliw) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego, skoro dostawa ww. budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystała także dostawa gruntu, przynależnego do ww. budowli znajdującej się na Nieruchomości 2 (zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy).

Ponadto, należy wskazać, że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości 2.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy Nieruchomości 2 Wnioskodawca oraz Kupujący złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy ww. budowli znajdującej się na Nieruchomości 2, to jej dostawa będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż Nieruchomości 2, na której posadowiona jest ww. budowla, będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

**Podsumowując, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości 2, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 **jest prawidłowe.**

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez przyszłego Nabywcę (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5) wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 terminy składania deklaracji podatkowych ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT w zakresie najmu powierzchni komercyjnej.

W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono, że planowana transakcja nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy w zw. z art. 551 Kodeksu Cywilnego ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, zatem nie będzie ona wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, tylko będzie dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazano również, że jeżeli dostawa Budynku znajdującego się na działce 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1) nastąpi w terminie do marca 2024 r., wówczas nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ani pkt 10a ani pkt 2 ustawy.

Ponadto wskazano, że:

\- dostawa budowli w postaci: dróg posadowionych na działce nr 2 oraz parkingów, chodników, drogi, pylonów posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1) niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.,

\- transakcja sprzedaży Nieruchomości 1, jeżeli nastąpi po marcu 2024 r.,

\- transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 (niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.),

będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z którego Wnioskodawca oraz Kupujący mogą zrezygnować na podstawie złożonego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy i opodatkować transakcję właściwą stawką podatku.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oraz Nabywca złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Zatem z uwagi na fakt, że Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT oraz będzie wykorzystywał przedmiotową Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, należy stwierdzić, że zostaną spełnione warunki niezbędne do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy, oraz nie zaistnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Tym samym Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej nabycie Budynku znajdującego się na działce 1 (tj. w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1) wraz z przynależnym do niego gruntem, jeżeli dostawa nastąpi w terminie do marca 2024 r.

Ponadto Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej nabycie:

– budowli w postaci: dróg posadowionych na działce nr 2 oraz parkingów, chodników, drogi, pylonów posadowionych na działce nr 3 (czyli w obrębie Gruntu 1 a tym samym Nieruchomości 1) wraz z przynależnym do nich gruntem (niezależnie czy dostawa nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.),

– Nieruchomości 1, jeżeli nastąpi po marcu 2024 r.,

– Nieruchomości 2 (niezależnie czy nastąpi do lutego 2024 r. czy po lutym 2024 r.),

jeżeli Wnioskodawca i Kupujący, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybiorą opodatkowanie transakcji sprzedaży na zasadach ogólnych.

**Podsumowując, Kupujący – w sytuacjach opisanych we wniosku po spełnieniu ww. przesłanek – będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości.**

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).