Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4513-11/15/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-09
Teza: Faktury nabycia energii elektrycznej, określające ilość nabywanej energii elektrycznej, powinny być ujmowane w ewidencji zgodnie z datą sprzedaży określoną na fakturze zakupowej.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; energia-energia elektryczna; ewidencja
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 91 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji energii elektrycznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka posiada koncesję na obrót energią elektryczną, w ramach której nabywa i sprzedaje energię elektryczną nabywcom końcowym. Jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Prowadzi ewidencję ilościową energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 ust. 1 i 3 ustawy. Faktury na zakup energii elektrycznej wystawiane są za okresy dekadowe lub miesięczne, natomiast faktury za sprzedaż energii elektrycznej wystawiane są w miesięcznych lub w dwumiesięcznych okresach rozliczeniowych. Wystawianie faktur VAT i rozliczanie podatku akcyzowego od energii elektrycznej na rzecz poszczególnych odbiorców końcowych odbywa się na podstawie układu pomiarowo-rozliczeniowego obsługiwanego przez tzw. Operatorów Systemu Dystrybucyjnego (OSD). Czynności związane z odczytem, rejestracją, transmisją i udostępnianiem danych pomiarowych dokonywane są przez OSD. Pomimo dokładania należytej staranności przez OSD, nie da się całkowicie wyeliminować przypadków korekt faktur VAT wynikających m.in. z błędnego działania układu pomiarowo-rozliczeniowego, awarii, planowych włączeń w sieci, przyjęcia do rozliczenia innego wskazania układu pomiarowo-rozliczeniowego niż wynikającego z odczytu. Oczywistym jest, iż dla celów podatku akcyzowego faktura korygująca jest istotna jedynie wtedy, gdy zmienia się ilość energii elektrycznej dostarczonej w stosunku do ilości wykazanej w fakturze pierwotnej. W przypadku wystawienia faktury korygującej zmniejszającej ilość dostarczonej energii elektrycznej i tym samym powodującej zmniejszenie należnego podatku akcyzowego (korekta "in minus") nadpłata z takiej korekty jest najczęściej zaliczana na poczet płatności za najbliższy okres rozliczeniowy. Z kolei na fakturze korygującej powodującej zwiększenie ilości dostarczonej energii elektrycznej i tym samym zwiększającej należny podatek akcyzowy (korekta "in plus") wskazywany jest termin płatności dla korekty "in plus" rozliczeń. Spółka otrzymuje także korekty faktur zakupu energii elektrycznej, które zwiększają lub zmniejszają ilość nabytej energii elektrycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Zgodnie z jakimi zasadami w okresach miesięcznych Spółka powinna ująć w ewidencji ilościowej energii:

1.  faktury nabycia energii elektrycznej?
2.  korekty faktur nabycia energii zwiększające lub zmniejszające ilość zakupionej energii?
3.  korekty faktur sprzedaży energii zwiększające lub zmniejszające ilość sprzedanej energii nabywcy końcowemu?
4.  dokonać zamknięcia ewidencji (podsumowania) za okres miesięczny w terminie złożenia deklaracji podatku akcyzowego oraz w przypadku korekt dokonywanych po terminie złożenia deklaracji?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie regulują kwestii związanych z zasadami ujmowania w ewidencji w okresach miesięcznych faktur zakupu energii elektrycznej i ich korekt, jak również ujmowania w ewidencji korekt faktur sprzedaży energii. Mając zatem na uwadze brak regulacji prawnych w tym zakresie, przy ujmowaniu w ewidencji faktur zakupu energii i ich korekt oraz ujmowaniu w ewidencji korekt faktur sprzedaży nabywcy końcowemu należy kierować się zasadami określonymi w art. 11, 24 i 91 ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisami rozporządzenia w sprawie ewidencji energii elektrycznej.

Zdaniem Spółki:

1.  faktury nabycia energii elektrycznej powinny być ujmowane w ewidencji w dacie sprzedaży określonej na fakturze zakupowej;
2.  korekty faktur zakupowych energii elektrycznej zmniejszające lub zwiększające ilość nabytej energii winny być ujmowane w ewidencji za okres rozliczeniowy, w którym była ujęta faktura pierwotna zakupu, poprzez ujęcie w ewidencji w obydwu przypadkach tylko różnicy ilości nabytej energii "in plus" lub "in minus";
3.  faktura korygująca powodująca zwiększenie ilości sprzedanej energii elektrycznej nabywcy końcowemu (korekta "in plus") oraz faktura korygująca powodująca zmniejszenie ilości energii elektrycznej nabywcy końcowemu (korekta "in minus") powinna być ujęta w ewidencji w okresie rozliczeniowym, w którym uwzględniono fakturę pierwotną w obydwu przypadkach poprzez ujęcie w ewidencji tylko różnicy ilości sprzedanej energii "in plus" lub "in minus";
4.  Spółka dokonuje ostatecznego zamknięcia ewidencji (podsumowania ilości) za okresy miesięczne w terminie do dnia złożenia deklaracji podatku akcyzowego. W przypadku korekt ilości energii elektrycznej dokonywanej po terminie złożenia deklaracji, Spółka dokonuje poprawek dotychczasowych ilości zgodnie z zapisami rozporządzenia w sprawie ewidencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ze wskazanej regulacji wynika, iż osoba zainteresowana, to osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Zatem z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 78). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną (art. 11 ust. 2 ustawy).

Co do zasady, stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1.  upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;
3.  nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotów posiadających koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, które zużywają energię elektryczną na cele zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 6 lub 7, i nie są podatnikami z tytułu innych czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 (art. 24 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 88 ust. 2 ustawy, podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh).

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która nie jest dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania tej energii, lecz jest zużywana przez ten podmiot, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości (art. 91 ust. 1a ustawy).

Podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej jest obowiązany do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości - na podstawie dokumentów rozliczeniowych (art. 91 ust. 2 ustawy).

Zgodnie art. 91 ust. 3 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości:

1.  wyprodukowanej, nabytej wewnątrzwspólnotowo, zaimportowanej, zakupionej na terytorium kraju energii elektrycznej;
2.  energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju;
3.  energii elektrycznej sprzedanej podmiotom posiadającym koncesję w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
4.  energii elektrycznej dostarczonej wewnątrzwspólnotowo i wyeksportowanej;
5.  energii elektrycznej zużytej na potrzeby własne;
6.  energii elektrycznej zwolnionej od akcyzy na podstawie art. 30 ust. 6 i 7 oraz przepisów wydanych na podstawie art. 39 ust. 1 pkt 2;
7.  strat energii elektrycznej niepodlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9.

Jeżeli brak jest urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 3 pkt 5 i 7, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe (art. 91 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243, z późn. zm.), ewidencję prowadzi się w sposób ciągły, umożliwiający określenie danych, o których mowa w art. 91 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

W myśl § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, w ewidencji:

1.  łączna ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 ust. 3 pkt 2 ustawy, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą sprzedaży wykazaną w fakturze;
2.  łączna ilość energii, o której mowa w art. 91 ust. 3 pkt 5 ustawy, ujmowana jest na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, z uwzględnieniem art. 91 ust. 4 ustawy.

Podmiot obowiązany do prowadzenia ewidencji dokonuje miesięcznego zamknięcia ewidencji, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego ewidencja dotyczy (§ 2 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia, wpisów do ewidencji należy dokonywać w sposób trwały i wyraźny. Zmian i poprawek w ewidencji dokonuje się w taki sposób, aby przekreślony tekst pierwotny pozostał czytelny. Każdą zmianę lub poprawkę należy potwierdzić podpisem osoby dokonującej zmiany lub poprawki z podaniem daty ich wprowadzenia, a w razie potrzeby opisać również w rubryce "uwagi".

Mając na uwadze zdarzenie opisane we wniosku oraz regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja w zakresie energii elektrycznej powinna umożliwić pełną identyfikację operacji gospodarczych związanych z obrotem wytworzonej energii elektrycznej. To na podstawie danych zawartych w prowadzonej ewidencji energii elektrycznej podatnik przygotowuje deklaracje podatkową i dokonuje rozliczenia należnego podatku akcyzowego.

Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że:

1.  faktury nabycia energii elektrycznej, określające ilość nabywanej energii elektrycznej, powinny być ujmowane w ewidencji zgodnie z datą sprzedaży określoną na fakturze zakupowej;
2.  korekty faktur nabycia energii elektrycznej zmniejszające lub zwiększające ilość nabytej energii winny być ujmowane w ewidencji za okres rozliczeniowy, w którym była ujęta faktura pierwotna zakupu, poprzez ujęcie w ewidencji w obydwu przypadkach tylko różnicy ilości nabytej energii "in plus" lub "in minus";
3.  faktura korygująca powodująca zwiększenie ilości sprzedanej energii elektrycznej nabywcy końcowemu (korekta "in plus") oraz faktura korygująca powodująca zmniejszenie ilości energii elektrycznej nabywcy końcowemu (korekta "in minus") powinna być ujęta w ewidencji w okresie rozliczeniowym, w którym uwzględniono fakturę pierwotną w obydwu przypadkach poprzez ujęcie w ewidencji tylko różnicy ilości sprzedanej energii "in plus" lub "in minus";
4.  Spółka dokonuje ostatecznego zamknięcia ewidencji (podsumowania ilości energii) za okresy miesięczne w terminie do dnia złożenia deklaracji podatku akcyzowego. Natomiast w przypadku korekt ilości energii elektrycznej dokonywanej po terminie złożenia deklaracji, Spółka dokonuje poprawek dotychczasowych ilości zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie ewidencji energii elektrycznej.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.