Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.201.2025.1.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-17
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w
części w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
gmina
odliczenia-brak prawa do odliczenia
projekt
zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub
    w części w związku z realizacją projektu pn. „...”.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina w związku z planowaną inwestycją pn. „....” ubiega się o dofinansowanie inwestycji
    ze środków z Funduszy Europejskich w ramach działania 2.7 Adaptacja do zmian klimatu
    w miastach regionalne.
    Niniejszy projekt realizowany będzie w 3 lokalizacjach:
      1. Działki ... - jest to pas zieleni przy ul. ......wraz ze zlokalizowanym przy niej małym
        skwerem. W ramach inwestycji zaplanowano nasadzenia drzew (zieleni wysokiej)
        oraz krzewów i roślin ozdobnych (zieleni niskiej), dostosowanych do lokalnych
        warunków. Rośliny wspierają ekosystem, w tym ptaki, zapylacze i motyle. Na
        skarpach zasadzone zostaną gatunki cienioznośne, a krzewy spowolnią spływ wód,
        chroniąc glebę. Kępowe nasadzenia krzewów (kalina, jarząb, róża) zapewnią
        schronienie ptakom i ssakom oraz pożywienie w zimie. Kwitnące krzewy będą
        przyciągać motyle i zapylacze, a nektar z lip posłuży pszczołom. Południowa skarpa
        zostanie obsadzona roślinami miododajnymi. Zaplanowana jest także wycinka
        drzew.
      2. Działki ...... - działania obejmują rewitalizację parku miejskiego poprzez nasadzenia
        drzew i krzewów liściastych, utworzenie łąki kwietnej, obsadzenie roślinami
        cebulkowymi oraz rekultywację trawnika. Zmiany te poprawią retencję wody i jej
        infiltrację do gruntu. W ramach adaptacji do zmian klimatu zainstalowane zostaną
        domki dla owadów, które będą chronić owady przed niekorzystnymi warunkami i
        wspierać ich rolę w zapylaniu roślin. Zaplanowano także karmniki i poidełka dla
        ptaków, które wspomogą miejskie ptaki, szczególnie zimą. Dodatkowo, powstanie
        ścieżka mineralna, a także mała architektura, w tym ławki, kosze na odpady i
        oświetlenie, które poprawią estetykę i funkcjonalność przestrzeni.
      3. Działki ......- w ramach inwestycji zaplanowano modernizację ścieżki pieszo-
        rowerowej na nawierzchnię makadamową, która umożliwi odprowadzenie wód
        opadowych i roztopowych do terenów zielonych. Remont poprawi bezpieczeństwo
        użytkowników i ochroni roślinność przybrzeżną, która zostanie zachowana i
        chroniona. Przewiduje się wycinkę chorych drzew, a w ich miejsce nasadzenia
        zastępcze. Dodatkowo zaplanowano prace pielęgnacyjne istniejącego drzewostanu.
    Budowana infrastruktura w całości stanowi majątek Miasta. Zadania w ramach projektu
    realizowane będą przy wsparciu firm zewnętrznych, na podstawie umów
    cywilnoprawnych zawartych z wykonawcami wybranymi w drodze udzielenia zamówień
    publicznych (zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa).
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina,
    zgodnie z art. 15 ust.6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.
    z 2024 r. z poz. 361, z późn.zm.), wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami
    zadania, dla realizacji, których została powołana spoza VAT, jak również czynności
    podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o
    VAT.
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność w myśl art.2 ust.1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o
    samorządzie gminnym.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów.

    Gmina wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zadania własne Gminy
    dotyczące zaspakajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie ładu przestrzennego,
    gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
    zieleni gminnej i zadrzewień, wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 12 ustawy z 8 marca 1990
    r. o samorządzie gminnym. (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.)
    Podmiotem realizującym projekt pn. „...” i ponoszącym wydatki będzie Gmina. Nakłady
    inwestycyjne oraz koszty bieżące związane z realizacją przedsięwzięcia będą pochodziły ze
    środków budżetu gminy oraz funduszy pozyskanych na ten cel ze środków Funduszy
    Europejskich. Właścicielem zmodernizowanej infrastruktury pozostanie Gmina.
    Wydatki związane z planowaną przebudową infrastruktury należy bezpośrednio
    przyporządkować do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Celem
    planowanego projektu jest rewitalizacja i zagospodarowanie terenu rekreacyjnego,
    pełniącego funkcję publiczną, ogólnodostępnego i bezpłatnego dla wszystkich
    użytkowników. Po zrealizowaniu inwestycji, teren nadal będzie pełnił funkcję publiczną, tj.
    będzie ogólnodostępny i bezpłatny dla wszystkich użytkowników. Realizacja planowanej
    inwestycji nie spowoduje, iż teren będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności
    opodatkowanej przez Gminę ani jakikolwiek inny podmiot.
    Podstawa prawna: art. 15, art. 86 ust 1 oraz art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. z poz. 361, z późn.zm.).

## Pytanie

Czy w związku z realizacją projektu: pn. „...” Gmina będzie miała możliwość na podstawie
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dokonać
    odliczenia w całości lub części podatku naliczonego w trakcie realizacji projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Powołując się na art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie nie
    przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją
    zadania pn. „...” obejmującego tereny stanowiące własność Gminy.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym ( Dz. U. z 2024
    r. poz. 1465 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do
    zadań własnych gminy. W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 12 ww. ustawy,
    zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki
    nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, zieleni
    gminnej i zadrzewień.
    Planowane przez Gminę przedsięwzięcie pn. „...” należy do opisanych powyżej zadań
    własnych gminy, którego efektem będzie zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty,
    polegających m.in. na polepszeniu warunków życia mieszkańców oraz podniesieniu
    atrakcyjności miasta jako miejsca odwiedzanego przez turystów. W szczególności, iż po
    realizacji inwestycji, teren nadal będzie pełnił funkcję publiczną, tj. będzie ogólnodostępny
    i bezpłatny dla wszystkich użytkowników. Realizacja planowanej inwestycji nie spowoduje,
    iż teren będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej.
    Gmina biorąc pod uwagę przepisy prawa stwierdza, że rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a w omawianej sprawie warunek
    uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie

    zostanie spełniony, ponieważ powstała infrastruktura nie będzie wykorzystywana do
    prowadzenia działalności opodatkowanej, a towary i usługi nabyte w celu zrealizowania
    projektu nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT.
    Projekt pn. „...” należy do opisanych wyżej zadań własnych gminy, którego efektem będzie
    zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, polegających m.in. na polepszeniu
    warunków życia mieszkańców oraz podniesieniu atrakcyjności miasta jako miejsca
    odwiedzanego przez turystów. W szczególności, iż po realizacji inwestycji, teren nadal
    będzie pełnił funkcję publiczną, tj. będzie ogólnodostępny i bezpłatny dla wszystkich
    użytkowników. Realizacja planowanej inwestycji nie spowoduje, iż teren będzie
    wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej przez Gminę ani jakikolwiek
    inny podmiot.
    W związku z realizacją projektu pn. „...” Gminie nie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku
    nie zostaną spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo
    do odliczenia podatku naliczonego, tj. towary i usługi nabywane w celu realizacji zadania
    nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
      W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w
      okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do
      obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu
      różnicy na rachunek bankowy.
    Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone
    zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
    W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.),
    zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz

    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
        przyrody oraz gospodarki wodnej;
      12) zieleni gminnej i zadrzewień.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej
    sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – wydatki związane z
    planowaną przebudową infrastruktury należy bezpośrednio przyporządkować do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie
    będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. projektu. Tym
    samym, z tego tytułu nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku,
    o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.
    Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że
    Państwa Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części w związku z realizacją projektu pn. „...”, ponieważ poniesione wydatki
    w ramach realizacji ww. projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych
    VAT.
    Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.