Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-989/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-16
Teza: Opodatkowanie dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej, nieruchomości zabudowanej oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej dostawy.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności egzekucyjne; egzekucja; komornik-komornik sądowy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.), uzupełnionym w dniach 10 i 14 grudnia 2015 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej, nieruchomości zabudowanej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej dostawy  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 10 i 14 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej, nieruchomości zabudowanej oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej dostawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani, jako komornik sądowy, postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi – E. C. Sp. z o.o. (dalej „spółka”). Spółka prowadzi działalność od dnia 1 sierpnia 1994 r., a od dnia 1 stycznia 1998 r. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Z zapisów zwartych w KRS wynika, że przedmiotem działalności są m.in.:

*   hotele i podobne obiekty zakwaterowania;
*   restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne;
*   działalność z zakresu turystyki;
*   pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna.

Ostatnia informacja w aktach o dokumentach wymiarowych złożonych do właściwego urzędu skarbowego to VAT-7K za 1 kwartał 2015 r. Egzekucja skierowana została do prawa własności nieruchomości gruntowej zabudowanej o nr KW …. (prowadzonej przez Sąd Rejonowy), składającej się z działki nr 17/6 o powierzchni 2,47 ha. Zgodnie z KW, sposób użytkowania ww. działki określono jako: grunty orne – R. W świetle zapisów ewidencji gruntów i budynków są to użytki: RIVb, RV, RVI, Bi oraz budynek „o kondygnacji 2” i powierzchni zabudowy 863 m2. Dla obszaru, na którym położona jest działka brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a zgodnie z obowiązującym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Gminy G., działka znajduje się na terenach postulowanej strefy zainwestowania jednostek osadniczych – „MUW- strefa wielofunkcyjna objęta zmianą studium".

Istnieje bezpośredni dojazd do przedmiotowej nieruchomości z gminnej drogi gruntowej skomunikowanej z drogą krajową nr \`(...)\` Sąsiedztwo stanowi zabudowa mieszkalno-usługowa wsi R. oraz obszary leśne. W części zachodniej działki posadowiony jest budynek pensjonatu; przez działkę w części południowo-wschodniej przebiega wodociąg. Działka wyposażona jest w sieci infrastruktury technicznej: energia elektryczna, woda i kanalizacja sanitarna lokalna (szambo).

Opis budynku posadowionego na działce nr 17/6:

*   budynek pensjonatowy wg projektu typowego „…” w zabudowie wolnostojącej, parterowy z poddaszem użytkowym, niepodpiwniczony,
*   wybudowany w technologii murowanej w 2014 r. (oddany do użytkowania),
*   powierzchnia zabudowy: 996 m2,
*   powierzchnia użytkowa z projektu: 1143 m2.

Według biegłego Sądu Okręgowego, wartość nieruchomości wynosi 3.468.630,00 zł. Brak informacji, czy budynek był przedmiotem najmu/dzierżawy. Planowana sprzedaż nieruchomości na pewno nie nastąpi w 2015 r.

W imieniu dłużnika prezes spółki złożył w prowadzonym postępowaniu wyjaśnienia, że nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług - 1/3 udziału w nieruchomości wniesiono do spółki w drodze podwyższenia kapitału zakładowego spółki, poprzez utworzenie nowych udziałów i pokryciu ich aportem w tej postaci, a pozostałe 2/3 udziału w nieruchomości zakupiono na podstawie aktu notarialnego - umowy sprzedaży z 2011 r. Ww. osoba nie wie i nie posiada dokumentacji na potwierdzenie faktu, czy poniesiono wydatki na ulepszenie nieruchomości, przekraczające 30% wartości początkowej oraz czy korzystano z prawa do odliczenia podatku od tych nakładów.

Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego Rejestru Dłużników Niewypłacalnych postanowieniem sądu z dnia 24 października 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy sprzedaż opisanej nieruchomości w drodze licytacji komorniczej będzie obciążona podatkiem od towarów i usług i w jakiej stawce; czy sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w ramach pierwszego zasiedlenia?
*   Czy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów dokonywanej w trybie egzekucji powstanie dopiero w chwili wpływu z sądu na konto komornika, kwoty uzyskanej z egzekucji z tej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest danych do uznania, że sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia i będzie opodatkowana 23% stawką podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Za dostawę towarów - na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl definicji zawartej w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm., dalej: PKOB), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Ponadto w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. A zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla budynku lub budowli.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku. Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Budynek został oddany do użytkowania w 2014 r. i mimo, iż sprzedaż nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, brak jest danych od dłużnika, czy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie były ponoszone wydatki na ulepszenie nieruchomości przekraczające 30% wartości.

W odniesieniu do pytania 2 wskazała Pani, że zgodnie z obowiązującymi przepisami K.p.c., nabywcy przystępując do licytacji wpłacają wymagane na tym etapie wadium, zdeponowane na sądowym rachunku bankowym Ministra Finansów. Niniejszym, dopiero po uprawomocnieniu się planu podziału kwoty uzyskanej z egzekucji i otrzymaniu z sądu kwoty koniecznej do zapłaty podatku VAT, na komorniku ciąży, od chwili wpływu na jego konto kwoty z sądu, obowiązek podatkowy. Powstanie obowiązku podatkowego ustalono zgodnie z wyjaśnieniami Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2014 r. „Zmiany w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W świetle ust. 5 pkt 1 lit. c powyższego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18.

W ust. 6 tegoż artykułu wskazano, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że w przypadku dostawy towarów dokonywanej przez komornika sądowego wykonującego czynności egzekucyjne, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu – w odniesieniu do otrzymanej kwoty – niezależnie od tego, kiedy ta zapłata nastąpi – przed przeniesieniem własności towaru, czy też po tym przeniesieniu. Przy czym, przez pojęcie „otrzymanie zapłaty” należy rozumieć moment otrzymania środków pieniężnych przez komornika (wpływ na jego konto).

Stawka podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zauważyć należy, że zwolnienie od podatku przewidziane w powyższym przepisie dotyczy zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, i przysługuje w przypadku łącznego spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze – towary, które mają być przedmiotem zbycia, były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że towary powinny być zakupione z przeznaczeniem do wykorzystania ich przy wykonywaniu czynności, które są zwolnione od podatku, i faktycznie powinny być używane wyłącznie w takiej działalności. Po drugie - podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, importu bądź wytworzenia tych towarów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści cyt. przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W art. 29a ust. 8 ustawy postanowiono, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższego przepisu, przy sprzedaży budynku, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku (zwolnienie od podatku), jak dla dostawy tego budynku, budowli lub ich części.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz brzmienia powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że – jak słusznie Pani stwierdziła – dostawa budynku pensjonatowego będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 tej ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%. Jak bowiem wskazano we wniosku, przedmiotowy budynek został oddany do użytkowania w 2014 r., to - o ile faktycznie nie był przedmiotem najmu/dzierżawy - należy uznać, że nie został oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po jego wybudowaniu. W konsekwencji, do planowanej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto, czynność ta nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w pkt 10a tego przepisu, gdyż fakt, że spółka (dłużnik) jest podatnikiem VAT czynnym od 1998 r. wskazuje, że przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowego budynku pensjonatowego. Z powyższych względów brak jest również podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Uwzględniając zatem zapisy art. 29a ust. 8 ustawy (a nie – jak wskazano we wniosku – art. 29 ust. 5 ustawy), opodatkowana będzie również dostawa gruntu, na którym ten budynek jest posadowiony.

Ponadto należy podzielić stanowisko przedstawione we wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu powyższej dostawy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, tj. otrzymania przez Panią środków pieniężnych (wpływu tych środków na Pani rachunek bankowy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.