Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1286/12-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-19
Teza: zwolnienie z podatku VAT usług świadczonych przez agenta ubezpieczeniowego
Słowa kluczowe: agent-agent ubezpieczeniowy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 20.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług świadczonych przez agenta ubezpieczeniowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług świadczonych przez agenta ubezpieczeniowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. Jest agentem ubezpieczeniowym, posiada licencję i odpowiednie uprawnienia do zawierania polis ubezpieczeniowych.

Wnioskodawczyni współpracuje z dwoma towarzystwami ubezpieczeniowymi na podstawie umów agencyjnych podpisanych bezpośrednio z tymi towarzystwami. Z trzecim towarzystwem ubezpieczeniowym Wnioskodawczyni współpracuje na mocy umowy podpisanej nie bezpośrednio z danym towarzystwem, ale z agentem danego towarzystwa ubezpieczeniowego, z którym rozlicza się na podstawie wystawianych dla niego faktur na prowizję za wystawione przez Wnioskodawczynię polisy. We wszystkich przypadkach Wnioskodawczyni wykonuje dokładnie takie same czynności związane z zawarciem umów ubezpieczeniowych z klientami. Tak samo wygląda obsługa klienta. Wnioskodawczyni zawiera polisy ubezpieczeniowe na rzecz trzech towarzystw podpisując się na polisach w imieniu każdego z nich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w obydwu przypadkach, czyli jeśli Wnioskodawczyni rozlicza się z otrzymanej prowizji za wystawione polisy z towarzystwem ubezpieczeniowym i jeśli Wnioskodawczyni rozlicza się z agentem innego towarzystwa ubezpieczeniowego Wnioskodawczyni jest zwolniona z opłaty VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w obydwu przypadkach usługi jakie świadczy są zwolnione z opłaty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Stosownie do art. 43 ust. 13 ww. ustawy zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Na mocy art. 43 ust. 14 ww. ustawy przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ww. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

W pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

„Czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni jest agentem ubezpieczeniowym. Współpracuje z dwoma towarzystwami ubezpieczeniowymi na podstawie umów agencyjnych podpisanych bezpośrednio oraz z trzecim towarzystwem ubezpieczeniowym Wnioskodawczyni współpracuje na mocy umowy podpisanej z agentem danego towarzystwa ubezpieczeniowego. We wszystkich przypadkach Wnioskodawczyni wykonuje dokładnie takie same czynności sprowadzające się do zawarcia polisy ubezpieczeniowej na rzecz trzech towarzystw na których Wnioskodawczyni podpisuje się w imieniu każdego z nich.

W świetle przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta. Pomiędzy Wnioskodawczynią a klientami nie zaistnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Wnioskodawczyni działająca bezpośrednio na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych lub na rzecz agenta danego towarzystwa ubezpieczeniowego zawierając polisę ubezpieczeniową składa podpis w imieniu danego towarzystwa ubezpieczeniowego. Tym samym, Wnioskodawczyni nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych, które w każdym wypadku związane są z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Aktem regulującym przedmiotowe zagadnienie jest ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zmianami). Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia. W szczególności zakres czynności pośrednika ubezpieczeniowego w rozumieniu art. 4 pkt 1 powyższej ustawy obejmuje czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane dalej „czynnościami agencyjnymi”, polegające na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna). Artykuł 2 ust. 2 tej ustawy określa, że pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3.

Konfrontując świadczone przez Wnioskodawczynię usługi przedstawione w opisie stanu faktycznego z przytoczonymi czynnościami wymienionymi w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym należy stwierdzić, iż w obliczu oceny danej czynności w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku, prymat należy jednak oddać orzecznictwu TSUE, chociażby z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego, wyrażającego się tym, że kwestie kształtujące zobowiązania podatnika powinny wynikać przede wszystkim z ustaw podatkowych, często wspomagając się w procesie ich wykładni orzeczeniami TSUE, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Tut. Organ nie odrzuca także możliwości posługiwania się pomocniczo ustawami rodzajowo zbieżnymi z tematyką zwolnień od podatku VAT, jednakże w niniejszych okolicznościach, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na dorobku orzeczniczym TSUE.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

W celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową.”

TSUE w przywołanym wyroku stanął na stanowisku, iż usługi pośrednictwa są zwolnione z opodatkowania VAT również w przypadku gdy brak jest bezpośredniej relacji pomiędzy pośrednikiem, a stronami czynności podstawowej tj. usługi finansowej - zwolnionej z opodatkowania VAT. W wyroku tym Trybunał bowiem orzekł, że: „Okoliczność, że podatnik nie jest związany umownie z żadną ze stron umowy kredytowej, do której zawarcia się przyczynił, oraz że nie kontaktuje się bezpośrednio z jedną z tych stron, nie stanowi przeszkody do tego, aby świadczył on usługę pośrednictwa kredytowego, zwolnioną zgodnie z art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy 77/388”.

„W konsekwencji art. 13 część B lit. d) pkt 1 szóstej dyrektywy nie stoi na przeszkodzie temu, aby podobnie jak w okolicznościach sprawy przed sądem krajowym na usługę pośrednictwa kredytowego składały się dwa świadczenia, jedno wykonywane przez agenta głównego, to jest DVAG, w ramach negocjacji z instytucjami kredytowymi oraz drugie wykonywane przez subagenta, to jest skarżącego przed sądem krajowym, działającego w charakterze doradcy majątkowego w ramach negocjacji z kredytobiorcami”. W ocenie TSUE, taka usługa w dalszym ciągu jest usługą pośrednictwa ze względu na faktyczny zakres podejmowanych czynności. O ile celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, a pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy, usługa pośrednika będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Przytoczone orzeczenie potwierdziło, iż działania subagenta mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Przesłanką zwolnienia z opodatkowania VAT nie jest bowiem istnienie bezpośredniej więzi, istotny będzie jedynie charakter czynności wykonywanych przez pośrednika. Prowadzi to do szerokiego interpretowania pojęcia usług pośrednictwa na gruncie Dyrektywy VAT, a co za tym idzie także na gruncie polskich przepisów implementujących Dyrektywę tj. polskiej ustawy o VAT.

Z uzasadnienia wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych Trybunał podjął się też próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest zaś uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, że wskazane we wniosku usługi świadczone przez Wnioskodawczynię korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, przy czym zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię usług nie jest uzależniony od statusu podmiotu, na rzecz którego świadczone są usługi – towarzystwa ubezpieczeniowego, czy też pośrednika ubezpieczeniowego – agenta danego towarzystwa ubezpieczeniowego. Wnioskodawczyni wskazała bowiem, że w obydwu przypadkach wykonywane są takie same czynności mające na celu pozyskanie klienta poprzez zawarcie umowy ubezpieczenia pomiędzy klientem a towarzystwem ubezpieczeniowym. W konsekwencji powyższego, w obydwu przypadkach (świadczenia usług bezpośrednio na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego lub świadczenia usług na rzecz agenta towarzystwa ubezpieczeniowego) powinny mieć zastosowanie takie same zasady opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.