Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-993/14-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-17
Teza: 1. Czy w przypadku stosowania amortyzacji degresywnej z art. 16k ustawy o CIT, Spółka ma obowiązek przejścia na amortyzację liniową? 2. Czy Spółka może amortyzować przedmiot leasingu wg stawki 20% po zmianie kwalifikacji przedmiotu leasingu, czy powinna kontynuować amortyzację wg stawki 14 %? 3. Czy w związku ze zmianą klasyfikacji pojazdu ze specjalnego na osobowy, Spółka ma prawo obliczyć wartość hipotetyczną netto, w oparciu o stawkę 14 % do momentu zmiany kwalifikacji, a po zmianie kwalifikacji, licząc począwszy od miesiąca następującego po zmianie kwalifikacji do końca trwania podstawowego okresu umowy leasingu, według stawki 20%, czy też powinna wyliczyć tę wartość na podstawie stawki 14 % dla całego okresu? 4. Czy Spółka może sprzedać przedmiot leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu po cenie hipotetycznej wartości netto, ustalonej wg zasad przedstawionych w pytaniu numer 3, dla przedmiotu leasingu po zmianie jego kwalifikacji? 5. Czy zmiana kwalifikacji przedmiotu leasingu wpływa na zmianę warunków umowy leasingu, w szczególności w zakresie minimalnego okresu umowy leasingu oraz obliczania sumy opłat leasingowych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja degresywna; amortyzacja-amortyzacja liniowa; leasing; leasing-opłata leasingowa; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2014r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekwalifikowania leasingowanego samochodu **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekwalifikowania leasingowanego samochodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Sp. z. o. o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na świadczeniu usług leasingowych.

Spółka, jako finansujący, zawierała z korzystającymi umowy leasingu samochodu specjalnego typu bankowóz. Umowy spełniają warunki określone w art. 17b ustawy o CIT, tj. zostały zawarte na okres równy co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji ustalonego na podstawie stawki 14%. Przez cały okres trwania umowy leasingu przedmiot leasingu pozostaje własnością Spółki. Odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu, w podstawowym okresie trwania umowy leasingu, dokonuje Spółka.

Obecnie, w trakcie trwania umowy leasingu, korzystający zwracają się do Spółki z wnioskami o przekwalifikowanie przedmiotu leasingu, tj. o przerejestrowanie pojazdu i zmianę aneksem do umowy leasingu przedmiotu leasingu ze „specjalnego” na „osobowy”. W opinii Spółki, może to mieć wpływ na zmianę zasad amortyzacji stosowanej do przedmiotu leasingu, z związku ze zmianą kwalifikacji samochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku stosowania amortyzacji degresywnej z art. 16k ustawy o CIT, Spółka ma obowiązek przejścia na amortyzację liniową?
2.  Czy Spółka może amortyzować przedmiot leasingu wg stawki 20% po zmianie kwalifikacji przedmiotu leasingu, czy powinna kontynuować amortyzację wg stawki 14 %?
3.  Czy w związku ze zmianą klasyfikacji pojazdu ze specjalnego na osobowy, Spółka ma prawo obliczyć wartość hipotetyczną netto, w oparciu o stawkę 14 % do momentu zmiany kwalifikacji, a po zmianie kwalifikacji, licząc począwszy od miesiąca następującego po zmianie kwalifikacji do końca trwania podstawowego okresu umowy leasingu, według stawki 20%, czy też powinna wyliczyć tę wartość na podstawie stawki 14 % dla całego okresu?
4.  Czy Spółka może sprzedać przedmiot leasingu po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu po cenie hipotetycznej wartości netto, ustalonej wg zasad przedstawionych w pytaniu numer 3, dla przedmiotu leasingu po zmianie jego kwalifikacji?
5.  Czy zmiana kwalifikacji przedmiotu leasingu wpływa na zmianę warunków umowy leasingu, w szczególności w zakresie minimalnego okresu umowy leasingu oraz obliczania sumy opłat leasingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1. i 2.

Po zmianie kwalifikacji przedmiotu leasingu z samochodu specjalnego na samochód osobowy, Spółka będzie uprawniona do dokonywania amortyzacji przedmiotu leasingu metodą liniową wg stawki 20%, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpiła zmiana kwalifikacji pojazdu.

Stosownie do art. 17a pkt 3 ustawy o CIT ilekroć w rozdziale („Opodatkowanie stron umowy leasingu”) jest mowa o odpisach amortyzacyjnych rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie z art. 16i ust. 1 ustawy o CIT zasadą jest, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i reguł, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Oznacza to, że co do zasady, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się metodą liniową, przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 16k ust. 1 ustawy o CIT samochody osobowe nie mogą być amortyzowane metodą degresywną, zatem po zmianie klasyfikacji przedmiotu leasingu na samochód osobowy, Spółka nie będzie uprawniona do kontynuowania dotychczasowej metody amortyzacji, o ile taką stosowała. Tym samym Spółka nie mogąc kontynuować dotychczasowej metody amortyzacji będzie zobowiązana do zastosowania metody liniowej, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana kwalifikacji.

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym powyżej Wykazem dla samochodów osobowych przewidziana jest stawka amortyzacyjna 20%. Zatem po przekwalifikowaniu przedmiotu leasingu na samochód osobowy to właśnie stawka 20%, jako stawka właściwa dla samochodów osobowych, będzie odpowiednia do amortyzacji przedmiotu leasingu będącego samochodem osobowym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Limit 20 000 euro odnosi się do samochodów osobowych przez cały okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Natomiast w przypadku zmiany klasyfikacji przedmiotu leasingu z samochodu specjalnego na samochód osobowy, czyli z pojazdu niepodlegającego ograniczeniu z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, na pojazd podlegający limitowi z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, kwota limitu powinna być rozliczona proporcjonalnie do okresu zaliczania przedmiotu leasingu do poszczególnych kategorii pojazdów. Tym samym Spółka ma prawo, w związku ze zmianą klasyfikacji pojazdu ze specjalnego na osobowy, nie uwzględniać limitu z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT do momentu zmiany kwalifikacji przedmiotu leasingu. Natomiast po zmianie kwalifikacji, licząc począwszy od miesiąca następującego po zmianie kwalifikacji do końca trwania podstawowego okresu umowy leasingu, Spółka będzie zobowiązana do zachowania ograniczenia z ad. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu po przekwalifikowaniu przedmiotu leasingu.

Ad. 3.

W związku ze zmianą klasyfikacji przedmiotu leasingu na samochód osobowy, Spółka będzie uprawniona do obliczenia wartości hipotetycznej netto, w oparciu o stawkę 14 % do momentu zmiany kwalifikacji, a po zmianie kwalifikacji licząc począwszy od miesiąca następującego po zmianie kwalifikacji do końca trwania podstawowego okresu umowy leasingu według stawki 20%.

Zgodnie z art. 17a pkt 6 lit. a ustawy o CIT przez hipotetyczną wartość netto rozumie się wartość początkową określoną zgodnie z art. 16g, pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne obliczone według zasad określonych w art. 16k ust. 1 z uwzględnieniem współczynnika 3 - w odniesieniu do środków trwałych. Natomiast art. 16k ust. 1 ustawy o CIT nakazuje stosowanie stawek amortyzacyjnych z Wykazu stawek amortyzacyjnych, stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o CIT. Tym samym skoro, Spółka do amortyzacji przedmiotu leasingu stosuje obecnie stawkę 14%, a po przekwalifikowaniu przedmiotu leasingu będzie uprawniona do stosowania stawki 20%, to także hipotetyczna wartość netto powinna uwzględniać zmianę stawki amortyzacyjnej, wynikającej z przekwalifikowania przedmiotu leasingu. Skutkiem tego, hipotetyczna wartość netto powinna zostać obliczona za okres od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu w którym wprowadzono przedmiot leasingu do ewidencji środków trwałych do końca miesiąca w którym przedmiot leasingu zostanie przekwalifikowany na samochód osobowy, według stawki 14%. Następnie, od miesiąca następującego po miesiącu w którym przedmiot leasingu zostanie przekwalifikowany na samochód osobowy, do końca amortyzacji przedmiotu leasingu według stawki 20%.

W opinii Spółki, w związku ze zmianą klasyfikacji przedmiotu leasingu oraz zmianą metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej, Spółka będzie zobowiązana do ponownego wyliczenia hipotetycznej wartości netto przedmiotu leasingu. Ponowne wyliczenie tej wartości będzie miało na celu aktualizację hipotetycznej wartości netto z uwzględnieniem rzeczywiście zastosowanych stawek amortyzacyjnych.

Ad. 4.

Spółka będzie uprawniona, po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu, do sprzedaży przedmiotu leasingu po cenie hipotetycznej wartości netto ustalonej dla przedmiotu leasingu po zmianie jego kwalifikacji wg zasad przedstawionych w pytaniu numer 3. Fakt zmiany kwalifikacji samochodu nie wpływa na traktowanie umowy leasingu jako całości, ma wpływ jedynie na parametry obliczania wysokości wartości końcowej.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 3 Spółka stoi na stanowisku, że może ustalić wartość przychodu ze sprzedaży wg wartości ustalonej na podstawie stawki 14 % dla całego okresu leasingu.

Zgodnie z art. 17c pkt 1 ustawy o CIT po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych będących przedmiotem tej umowy, jednak cena określona w umowie sprzedaży nie może być niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych.

Natomiast w myśl art. 17a pkt 6 lit. a ustawy o CIT hipotetyczna wartość netto to wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g pomniejszona o odpisy amortyzacyjne obliczone według zasad określonych w art. 16k ust. 1 z uwzględnieniem współczynnika 3.

Przepis art. 17c umożliwia leasingodawcy przeniesienie własności przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu leasingu na korzystającego za cenę znacznie niższą niż cena rynkowa. Co do zasady cena ta może być dowolna, ale tylko w przypadku sprzedaży po cenie wyższej lub równej hipotetycznej wartości netto przedmiotu leasingu, finansujący nie poniesie negatywnych konsekwencji podatkowych w postaci określenia przychodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu w wysokości wartości rynkowej. Tym samym w art. 17 c pkt 1 ustawy o CIT ustawodawca wprost dopuszcza możliwość zbycia przedmiotu leasingu po cenie odpowiadającej hipotetycznej wartości netto przedmiotu leasingu. Zatem jeżeli, Spółka będzie uprawniona do obliczenia hipotetycznej wartości netto przedmiotu leasingu zgodnie z zasadami przedstawionymi w pytaniu numer 3, to Spółka będzie także uprawniona do sprzedaży przedmiotu leasingu po cenie odpowiadającej hipotetycznej wartości netto ustalonej według zasad przedstawionych w pytaniu numer 3, a sam fakt zmiany kwalifikacji samochodu nie będzie miał wpływu na przerwanie okresu obliczania wartości hipotetycznej netto.

Ad. 5.

Zdaniem Spółki, zmiana kwalifikacji przedmiotu leasingu nie wpłynie na zmianę warunków umowy. Umowa nadal będzie spełniać warunki umowy leasingu z art. 17b ustawy o CIT w przypadku, gdy nie ulegną zmianie warunki umowy leasingu.

Natomiast strony będą miały prawo zaktualizować okres trwania umowy leasingu, przy czym minimalny okres umowy leasingu będzie mógł być określony na podstawie zasad amortyzacji przedmiotu leasingu przedstawionych w pytaniach numer 1 i 2, tj. będzie mógł ulec skróceniu proporcjonalnie do okresu, w jakim Spółka miała prawo stosować wyższą stawkę amortyzacji.

Przepisy ustawy o CIT wyraźnie określają przesłanki, jakie powinna spełniać podatkowa umowa leasingu operacyjnego. Ustawodawca w art. 17b ustawy o CIT zawarł kryteria uznania umowy za umowę leasingu.

W myśl art. 17b ust. 1, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Umowa, będąca przedmiotem wniosku o interpretację, w chwili jej zawierania spełniała wszystkie przesłanki umowy leasingu określone w art. 17b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT minimalny okres, na jaki może być zawarta umowa leasingu rzeczy ruchomych to 40% normatywnego okresu amortyzacji.

Zgodnie z art. 17a pkt 4 lit. a ustawy o CIT przez normatywny okres amortyzacji - rozumie się, w odniesieniu do środków trwałych okres, w którym odpisy amortyzacyjne, wynikające z zastosowania stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych, zrównują się z wartością początkową środków trwałych.

W chwili zawierania umowy leasingu normatywny okres amortyzacji, a tym samym także minimalny okres umowy leasingu został ustalony w oparciu o zasady amortyzacji właściwe dla samochodu specjalnego, tj. degresywna metoda amortyzacji i 14% stawka amortyzacji. Po przekwalifikowaniu przedmiotu leasingu na samochód osobowy nie występują jakiekolwiek zmiany, które wpływałyby na zmianę warunków uznania umowy za umowę leasingu, z tym zastrzeżeniem, że gdyby strony wyraziły taką wolę, mają prawo do zaktualizowania minimalnego okresu umowy leasingu dostosowują go do zmienionej stawki amortyzacji.

W konsekwencji po rozpoczęciu amortyzacji metodą liniową według stawki 20%, Spółka będzie miała prawo do uaktualnienia normatywnego okresu amortyzacji, a tym samym także minimalnego okresu trwania umowy leasingu (skrócenia). Uaktualnienie normatywnego okresu amortyzacji Spółka dokona w oparciu o zasady przedstawione w pytaniach numer 1 i 2. Tym samym, w związku ze zmianą klasyfikacji pojazdu ze specjalnego na osobowy, Spółka ma prawo obliczyć normatywny okres amortyzacji, w oparciu o stawkę 14 % do momentu zmiany kwalifikacji, a po zmianie kwalifikacji, licząc począwszy od miesiąca następującego po zmianie kwalifikacji według metody liniowej i stawki 20 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym/w dniu wydania interpreatcji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.