Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.575.2024.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-01
Teza: - Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących projektu; - prawo do odliczenia części podatku naliczonego według prewspółczynnika i współczynnika, od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków przy ..., przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego i usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych; - prawo do odliczenia części podatku naliczonego według prewspółczynnika od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej ..., - brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dotacja-dotacja unijna; współczynnik; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 lipca 2024 r. wpłynął Państwo wniosek z 10 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii:

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących projektu „\`(...)\`”,

\- prawa do odliczenia części podatku naliczonego według prewspółczynnika i współczynnika, od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego i usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych,

\- prawa do odliczenia części podatku naliczonego według prewspółczynnika od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`,

\- braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego pliki JPK\_V7M, zawierające część ewidencyjną i deklaracyjną, w których wykazuje m.in. podatek należny VAT z tytułu wynajmu i dzierżawy oraz sprzedaży energii cieplnej, wody, odbioru ścieków.

Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek budżetowych. Jednostki organizacyjne nie stanowią odrębnych od Gminy podatników VAT – sprzedaż osiągana przez jednostki jest wykazywana w łącznych rozliczeniach VAT Gminy.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują następujące jednostki budżetowe:

1) Gminny …,

2) Gminny …,

3) Szkoła Podstawowa …,

4) Szkoła Podstawowa …,

5) Zespół Szkół ….

Gmina w latach 2024-2025 będzie realizować projekt „\`(...)\`”. Gmina tym samym realizuje swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r., poz. 609 z późn. zm.), który stanowi, że gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina w ramach realizacji zadań własnych odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2024 r. poz. 54 z późn. zm.) w art. 403 ust. 2 w zw. z art. 400a ust. 1 pkt 5 i pkt 42 określa, że wspomaganie realizacji zadań modernizacyjnych i inwestycyjnych, służących ochronie środowiska, gospodarce wodnej oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków, jest zadaniem własnym gmin.

Celem projektu jest budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowościach \`(...)\`.

Inwestycja obejmuje wykonanie 10 szt. indywidualnych oczyszczalni ścieków przy następujących budynkach:

1) Szkoła Podstawowa \`(...)\` (własność Gminy);

2) Szkoła Podstawowa … (własność Gminy);

3) Zespół Szkół … (własność Gminy);

4) Zespół Szkół … - odrębny podmiot od Gminy (własność Gminy, nieruchomość przekazana umową użyczenia);

5) …. (własność Gminy, nieruchomość przekazana umową użyczenia);

6) … (własność Gminy, nieruchomość przekazana umową użyczenia);

7) Gminne Centrum Kultury … - odrębny podmiot od Gminy, (własność Gminy - nieruchomość przekazana umową użyczenia);

8) Wiejski Dom … (własność Gminy);

9) budynek Urzędu Gminy (własność Gminy);

10) budynek wielofunkcyjny (własność Gminy).

Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Działania ,,…”, w ramach poddziałania ,,…”, zgodnie z podpisaną z Województwem … umową …. Środki z Programu na lata 2014-2020 wpłyną na rachunek Gminy, z którego Gmina regulować będzie zobowiązania wobec wykonawców. Gmina otrzyma dofinansowanie po zakończeniu realizacji inwestycji.

Na podstawie zawartej umowy dofinansowanie wynosi 100% wydatków kwalifikowalnych, w kwocie nieprzekraczającej …zł. Całkowita wartość projektu (sieci wodociągowe oraz indywidualne oczyszczalnie ścieków) po przeprowadzonych postępowaniach w zakresie zamówień publicznych wynosi … zł (brutto). Dofinansowanie obejmuje: koszty netto robót budowlanych … zł (w tym na budowę indywidualnych oczyszczalni ścieków … zł) + koszty netto usług nadzoru … zł (bez podatku VAT – umowa zlecenia) + koszty netto opracowania projektu budowlanego i dokumentacji technicznej … zł + koszty netto opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego … zł. Łączne wydatki pokryte dofinansowaniem wyniosą … zł. Wkład własny Gminy w realizację Projektu wynosi nie mniej … zł, w tym na wydatki niekwalifikowalne związane z Projektem.

Mieszkańcy Gminy, przedsiębiorcy oraz inne niescentralizowane podmioty nie partycypują w kosztach inwestycji.

Otrzymane przez Gminę na podstawie umowy z Województwem … dofinansowanie będzie przeznaczone na pokrycie części kosztów związanych z realizacją projektu. Z ogólnej kwoty wynikającej z umowy o dofinansowanie na poszczególne zadania przypadną następujące kwoty:

1\. Koszty inwestycyjne – robót budowlanych obejmują:

1) Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków: …

2) Budowa sieci wodociągowych : …

2\. Ponadto Gmina poniesie koszty:

1) inspektora nadzoru (dotyczy wszystkich zadań) w wysokości (bez podatku VAT, netto = brutto) … zł. Gmina otrzyma rachunek na wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu zatrudnienia na umowę zlecenie inspektora nadzoru (kwota objęta dofinansowaniem w wysokości … zł);

2) koszty dokumentacji projektowo-kosztorysowej w wysokości … zł, w tym:

a) dotyczy oczyszczalni ścieków - kwota netto w wysokości … zł objęta dofinansowaniem, podatek VAT w wysokości … zł – stanowi wydatek Gminy;

b) dotyczy budowy wodociągu - w wysokości … zł, kwota netto w wysokości … zł objęta dofinansowaniem, podatek VAT w wysokości … zł – stanowi wydatek Gminy;

3) koszty opracowania programu funkcjonalno-użytkowego (dotyczy wszystkich zadań) w wysokości … zł (kwota netto … zł, w części objęta dofinansowaniem … zł, kwota netto … zł stanowi wydatki Gminy, podatek VAT w wysokości … zł – w całości stanowi wydatki Gminy);

4) koszty usługi doradczej w zakresie zamówień publicznych (dotyczy wszystkich zadań) w wysokości … zł (kwota netto … zł i podatek VAT w wysokości … zł – w całości stanowią wydatki Gminy).

Zestawienie poniesionych wydatków związanych z realizacją projektu i źródła ich finansowania przedstawiają się następująco: załącznik nr 1.

Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania (koszty 100% - wynosi … zł) w realizowanym projekcie „\`(...)\`” przedstawia się następująco:

\- dofinansowanie – 81,12 % ,

\- wkład własny Gminy – 18,88 % .

Głównym założeniem inwestycyjnym przy budowie indywidualnych oczyszczalni ścieków jest zapewnienie oczyszczenia ścieków, co wpłynie na ochronę środowiska oraz podniesienie jakości życia mieszkańców Gminy. Natomiast realizowana inwestycja w zakresie budowy sieci wodociągowych podniesie standard istniejącej w Gminie infrastruktury wodociągowej wykorzystywanej przede wszystkim do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również w niewielkim stopniu do czynności wewnętrznych, tj. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Celem nadrzędnym projektu jest wspieranie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich. Realizacja inwestycji pn. „\`(...)\`” jest uzależniona od dofinansowania ze źródeł zewnętrznych. W sytuacji gdyby Projekt nie był dofinansowany, to Gmina musiałaby pokryć wydatki na realizację zadania z innych środków, realizować zadanie w mniejszym zakresie lub nie realizować przedmiotowego zadania. Gmina mogłaby również zrealizować swoje plany w tym zakresie w terminie późniejszym, wydłużyć okres ich realizacji albo zmienić zakres prac. Niemniej jednak, Gmina nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, bo nie było takiej potrzeby.

W przypadku natomiast niezrealizowania projektu Gmina, zgodnie z umową o dofinansowanie, byłaby zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inne cele, a w szczególności na ogólną działalność Gminy czy inny projekt, a jedynie na Projekt, o którym mowa we wniosku i w umowie o dofinansowanie. Wysokość dofinansowania uzależniona jest wyłącznie od całkowitego kosztu operacji, a więc nabywanych przez Gminę usług dotyczących budowy sieci wodociągowych oraz indywidualnych oczyszczalni ścieków.

Przedmiotowe dofinansowanie do realizowanego całego Projektu, nie będzie stanowiło (w całości ani w części) dopłaty do ceny konkretnych usług świadczonych przez Gminę, czyli dotacja nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży usług realizowanych przez Gminę.

Pozyskane dofinansowanie będzie miało wyłącznie charakter „zakupowy” tzn. zostanie przeznaczone na częściowe pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „\`(...)\`”.

Na podstawie umowy o dofinansowanie Gmina otrzyma dofinansowanie części wydatków poniesionych przez Gminę na realizację operacji, która zdefiniowana została jako zakup i montaż indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz budowa sieci wodociągowych. Tym samym, dofinansowanie Gmina może przeznaczyć wyłącznie na pokrycie odpowiedniej części płatności za faktury wystawione przez wykonawcę na rzecz Gminy z tytułu zakupu i montażu indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz budowy sieci wodociągowych, a także na pokrycie określonych kosztów ogólnych inwestycji, które zostały uznane przez instytucję dofinansowującą za wydatki kwalifikowalne projektu. Dotyczy to pozycji takich jak koszty nadzoru inwestorskiego, dokumentacji projektowo-kosztorysowej oraz programu funkcjonalno-użytkowego. W konsekwencji, otrzymane przez Gminę dofinansowanie może być przeznaczone przez Gminę jedynie na operację, o której mowa we wniosku „\`(...)\`”.

Gmina jest zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z instytucją finansującą. Rozpatrując wniosek o płatność złożony po wykonaniu Projektu, Samorząd Województwa dokona sprawdzenia zgodności realizacji projektu. W trakcie realizacji inwestycji nie będą dokonywane żadne rozliczenia z Samorządem Województwa.

Podatek VAT nie został zaliczony do kosztów kwalifikowalnych w Projekcie. Przedmiotowe dofinansowanie nie będzie stanowiło (w całości ani w części) dopłaty do ceny konkretnych usług świadczonych przez Gminę. Zapisy umowy o dofinansowaniu oraz zasad Programu, z którego pozyskiwane zostały środki na realizację przedmiotowego zadania stanowią, iż wszystkie wydatki, poniesione muszą zostać przed terminem zakończenia realizacji projektu. Z tego względu, wszystkie wydatki w ramach tego zadania poniesione zostaną do dnia 31 grudnia 2024 r. Rzeczowa realizacja Projektu została rozpoczęta. Dotychczas zostały:

\- poniesione wydatki związane z opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego (w 2022 r.) oraz w styczniu 2024 r. dotyczące usługi doradczej w zakresie zamówień publicznych (dotyczy wszystkich zadań),

\- w dniu 25 kwietnia 2023 r. podpisana została umowa o dofinansowanie,

\- w dniu 15 lutego 2024 r. podpisane zostały umowy z wykonawcą na roboty budowlane i opracowanie dokumentacji projektowej:

część nr 1 – Budowa sieci wodociągowej w miejscowości …,

część nr 2 - Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków w miejscowości \`(...)\`.

\- w dniu 29 lutego 2024 r. podpisana została umowa z Inspektorem nadzoru (umowa zlecenia, za którą zostanie wystawiony rachunek – bez podatku VAT).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest zapytanie dotyczące opodatkowania podatkiem należnym dofinansowania do realizowanego całego projektu „\`(...)\`” oraz możliwości odliczenia inwestycji w części dotyczącej budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków.

Realizacja zadania w zakresie budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków nastąpi w formule „…” i wymaga zaprojektowania oraz budowy 10 sztuk indywidualnych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach Gminy. Zakres prac będzie obejmował:

\- pozyskanie danych i materiałów niezbędnych do wykonania dokumentacji projektowej,

\- sporządzenie wymaganej dokumentacji projektowej wraz z uzgodnieniami, zgodami oraz uzyskaniem pozwolenia na budowę zgodnie z wymaganiami i zakresem PFU,

\- wykonanie robót zgodnie z zatwierdzoną dokumentacją projektową przez Starostwo Powiatowe, szczegółowymi specyfikacjami technicznymi wykonania i odbioru robót budowlanych, zasadami wiedzy technicznej i sztuki budowlanej oraz zasadami i warunkami bhp po wytyczeniu przez uprawnionego geodetę,

\- przekazanie zrealizowanych robót Zamawiającemu,

\- obsługę geodezyjną prowadzonych robót,

\- przygotowanie rozliczenia końcowego,

\- przeprowadzenie indywidualnego szkolenia dla wszystkich użytkowników oczyszczalni ścieków w zakresie sposobu ich użytkowania,

\- przygotowanie i przekazanie każdemu użytkownikowi szczegółowej instrukcji obsługi w języku polskim (DTR) oraz szczegółowych zasad rękojmi i gwarancji,

\- dokonanie nieodpłatnych serwisów gwarancyjnych przez okres gwarancji wraz z wykonaniem wszelkich prac (napraw, wymian) wymienionych w DTR.

Nieruchomości Gminy, w tym użyczone odrębnym podmiotom, objęte budową indywidualnych oczyszczalni ścieków znajdują się na terenach, na których nie ma możliwości włączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona. W związku z powyższym, Gmina realizuje inwestycję budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków, której celem jest podniesienie poziomu jakości usług komunalnych w zakresie oczyszczania ścieków oraz zaspokajanie potrzeb sanitarnych. Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach ma bezpośredni wpływ na zwiększenie ilości ścieków oczyszczonych, a tym samym ograniczenie zjawiska przedostawania się zanieczyszczeń do gleby i wód gruntowych, co z kolei zmniejsza ryzyko epidemiologiczne. Inwestycja ta przyczyni się do poprawy warunków życia na terenie Gminy i prowadzenia działalności gospodarczej. Inwestycja umożliwi optymalne rozwiązanie gospodarki ściekowej w znacznej części rejonów Gminy oraz rozwój lokalny, a także podniesienie standardu życia mieszkańców.

W ramach inwestycji powstaną indywidualne oczyszczalnie ścieków, które składają się z wykonanego z tworzywa sztucznego zbiornika, systemu rur, filtrów, zaworów, kominów odpowietrzających, pompy i innego osprzętu. Indywidualne oczyszczalnie ścieków zostaną zamontowane na działkach stanowiących własność Gminy, w tym użyczonych odrębnym od Gminy podmiotom (są wkopane w ziemię) w bezpośredniej bliskości budynku i podłączone do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej. Funkcjonowanie indywidualnych oczyszczalni ścieków oparte jest na tzw. technologii osadu czynnego. Zastosowane rozwiązania (m.in. odpowiedni obieg ścieków oraz proces napowietrzania) skutkują powstaniem w masie gromadzonych w indywidualnych oczyszczalniach ścieków, ścieków odpowiednich bakterii rozkładających związki organiczne, co docelowo pozwala na oddzielenie ścieków oczyszczonych od osadu. Tak oczyszczone ścieki spełniają odpowiednie normy i mogą być odprowadzane do zbiorników naturalnych lub do gleby. Z kolei osad pozostaje w indywidualnych oczyszczalniach ścieków, gdzie następnie będzie wykorzystywany dalej w procesie oczyszczania (osad czynny) lub będzie podlegał magazynowaniu (osad nadmierny), a następnie zostanie wywieziony z indywidualnych oczyszczalni ścieków do zakładu unieszkodliwiania.

W związku z realizacją indywidualnych oczyszczalni ścieków wykonywanych na rzecz odrębnych od Gminy podmiotów, Gmina nie zawierała z nimi żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w części nr 2 projektu - Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków w miejscowości \`(...)\`. Na moment sporządzenia niniejszego wniosku, zawarto umowy z ww. podmiotami, które określają udostępnienie nieruchomości na rzecz Gminy (wcześniej użyczonych przez Gminę) w celu wybudowania indywidualnych oczyszczalni ścieków. Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków na gruntach Gminy użytkowanych przez odrębnych (niescentralizowanych) od Gminy podmiotów jest nieodpłatna. Indywidualne oczyszczalnie ścieków przez 5 lat od dnia odbioru końcowego pozostaną własnością Gminy. Gmina po zakończeniu inwestycji i protokolarnym odbiorze, pozostaje nadal właścicielem i beneficjentem wsparcia wynikającego z realizowanego projektu polegającego na budowie indywidualnych oczyszczalni ścieków pod nazwą „\`(...)\`”, a powstały majątek pozostaje w ewidencji środków trwałych Gminy.

Gmina zachowa też prawo do rozporządzania indywidualną oczyszczalnią ścieków. Z tego względu inne podmioty nie będą upoważnione do rozporządzania i nie będą mogły w żaden sposób bez zgody Gminy ingerować w indywidualne oczyszczalnie ścieków. Inne podmioty będą ponosić wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z indywidualnych oczyszczalni ścieków, w tym koszty wynikające z bieżących napraw i konserwacji nieobjętych gwarancją, a także będą umożliwiać Gminie kontrolę i monitoring sposobu korzystania z indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz dokonywanie niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład oczyszczalni ścieków w ramach gwarancji.

Gmina nie będzie wykonywać samodzielnie robót budowlanych związanych z Projektem. Zrealizuje je wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu wykonawca, z którym Gmina podpisała umowy na wykonanie poszczególnych zadań. Wykonawca wystawi faktury z wykazanym podatkiem VAT, wskazując Gminę jako nabywcę.

Wykonawca zobowiązany będzie wykonać usługi dotyczące budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków w terminie 12 miesięcy od dnia zawarcia umowy. Umowa po przeprowadzonym przetargu została zawarta w miesiącu lutym 2024 r. Za wykonanie przedmiotu umowy ustalone jest wynagrodzenie ryczałtowe. Rozliczenie za wykonanie przedmiotu umowy odbywać się będzie na podstawie dwóch faktur: faktury częściowej za wykonanie dokumentacji projektowej oraz faktury końcowej płatnej po odbiorze końcowym robót budowlanych. Faktura będzie wskazywać jedną pozycję na wszystkie oczyszczalnie (do faktury dołączony będzie załącznik z podziałem wydatków na poszczególne oczyszczalnie). Zapłata wynagrodzenia nastąpi na podstawie polecenia przelewu na rachunek bankowy Wykonawcy, w terminie do 30 dni od daty doręczenia Gminie wystawionej przez wykonawcę faktury. Gmina dotychczas otrzymała następujące faktury:

\- w dniu 24 października 2022 r. dotyczącą opracowania programu funkcjonalno-użytkowego (dotyczy wszystkich zadań);

\- w dniu 25 stycznia 2024 r. dotyczącą usługi doradczej w zakresie zamówień publicznych (dotyczy wszystkich zadań).

Z powyższych faktur Gmina nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji (oczyszczalni ścieków oraz sieci wodociągowej).

Gmina po otrzymaniu interpretacji indywidualnej dokona odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu i złoży korektę na zwiększenie podatku naliczonego.

Wydatki inwestycyjne są bezpośrednio i wyłącznie związane z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz sieci wodociągowych i będą wykorzystywane wyłącznie w gospodarce wodno-ściekowej.

Wydatki związane z indywidualnymi oczyszczalniami ścieków stanowić będą nakłady na środek trwały będący własnością Gminy, które zostaną przyjęte do ewidencji środków trwałych Gminy, podlegające amortyzacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Realizowane w ramach Projektu oczyszczalnie po ich wybudowaniu, pozostaną własnością Gminy. Wydatki ponoszone w związku z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków wyniosą powyżej 15 tys. zł i stanowią nakłady na wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 14a ustawy o VAT.

Nabywane towary i usługi w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak również w zakresie działalności statutowej związanej z funkcjonowaniem Gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Gmina będzie wykorzystywać nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji do różnych czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających opodatkowaniu – w zależności od miejsca instalacji oczyszczalni. Realizowana inwestycja - budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków służy czynnościom:

1) przy Szkole Podstawowej \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym VAT (zadania własne – nauczanie);

2) przy Szkole Podstawowej … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali);

3) przy Zespole Szkół … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali);

4) przy Zespole Szkół … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie). Oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane i nieodpłatnie udostępnione (użyczone) przy jednostkach niescentralizowanych z Gminą, tj. Zespół Szkół … oraz Gminne Centrum Kultury w … (wykorzystanie do czynności niepodlegających podatkowi VAT). Gmina nie pobiera od Stowarzyszenia odpłatności za korzystanie z budynku szkoły (udostępnienie na zasadzie użyczenia). Gmina obciąża szkołę i GCK jedynie fakturą za wodę.

Po wybudowaniu oczyszczalni Gmina nie będzie obciążała Stowarzyszenia za ścieki, wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z indywidualnych oczyszczalni poniesie Stowarzyszenie.

Obciążanie za wodę jest odrębną czynnością od użyczenia, jest dokonywane na podstawie umowy na dostawę wody (z dnia 20.12.2004).

5) przy … (własność Gminy) - niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń – bank).

Gmina część budynku … użycza nieodpłatnie na rzecz \`(...)\` oraz Gminnej …, a także część pomieszczeń gospodarczych (piwnice) pozostaje do dyspozycji Urzędu Gminy … (pomieszczenia użytkowane przez Urząd Gminy na cele archiwizacji dokumentów, magazyny sprzętu, które służą zadaniom własnym – niepodlegającym VAT). Pomieszczenia wspólne - dla części budynku wykorzystywanej przez Gminę oraz dla części budynku przeznaczonej pod wynajem i oddanej w użyczenie - tj. toalety, korytarze, schody – są wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających VAT. Gmina wykorzystuje przedmiotowy budynek do działalności opodatkowanej i niepodlegającej podatkowi VAT.

Ponadto Gmina dokonuje sprzedaży energii cieplnej, z kotłowni znajdującej się w budynku …, na rzecz przedsiębiorcy prowadzącego … (znajdującą się w wyodrębnionym lokalu), a także na rzecz … S.A. Zgodnie z umowami najmu Gmina obciąża wynajmujących za wodę, ścieki (nie związane z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków) i centralne ogrzewanie. Gmina w budynku … nie wykonuje czynności zwolnionych;

6) przy \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT.

Gmina użycza nieodpłatnie na rzecz … - 100,83 m2 (budynek w …). Zgodnie z umową użyczenia \`(...)\` i Gmina ponoszą koszty wspólnego korzystania z budynku i gruntów po 50% każda ze stron. Faktury VAT wystawiane są na …, który następnie notą księgową obciąża Gminę za olej napędowy grzewczy służący do ogrzewania budynku (po 50% każda ze stron). W taki sam sposób wystawiana jest na Gminę nota księgowa dotycząca wywozu nieczystości (40% po stronie Użyczającego, a 60% po stronie Biorącego). Gmina obciąża natomiast … (FV VAT) za wodę.

Ponadto Gmina wykonuje w budynku czynności zwolnione - wynajem dwóch lokali mieszkalnych. Obciąża wynajmujących za wodę, ścieki (niezwiązane z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków) i centralne ogrzewanie.

Po wybudowaniu oczyszczalni ścieków Gmina nie będzie obciążała \`(...)\` za ścieki, wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z indywidualnych oczyszczalni poniesie ….

Natomiast Gmina będzie obciążała za wodę mieszkańców wynajmujących lokale mieszkalne.

7) przy Gminnym Centrum Kultury … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie).

Po wybudowaniu indywidualnej oczyszczalni ścieków Gmina nie będzie obciążała Gminnego Centrum Kultury … za ścieki, wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z indywidualnych oczyszczalni poniesie GCK. Obciążanie za wodę jest odrębną czynnością od użyczenia, jest dokonywane na podstawie umowy na dostawę wody (z dnia 20.12.2005).

GCK w … swoją działalność prowadzi w udostępnionym przez Gminę budynku (własność Gminy). Korzystanie przez GCK z ww. budynku ma charakter nieodpłatny - Gmina nie pobiera od GCK odpłatności za korzystanie z ww. budynku na potrzeby prowadzenia działalności kulturalnej (udostępnienie na zasadzie użyczenia;

8) przy Wiejskim Domu … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT.

Budynek jest wykorzystywany do zadań własnych (zebrania, spotkania z mieszkańcami, nieodpłatne imprezy kulturalne) oraz do celów opodatkowanych – odpłatny wynajem mieszkańcom na imprezy okolicznościowe (Gmina wystawia faktury za wynajem, wodę, wywóz nieczystości, olej grzewczy);

9) przy budynku Urzędu Gminy (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT.

Poszczególne jednostki organizacyjne Gminy wykonują następujące czynności:

a) Urząd Gminy – niepodlegające, zwolnione, opodatkowane - w budynku Urzędu Gminy mieści się …;

wykonywane są czynności niepodlegające VAT (zadania własne Gminy, usługi pomocy społecznej, nieodpłatne użyczenie pomieszczeń na rzecz …), czynności opodatkowane (wynajem sali na szkolenia, wystawiana jest faktura VAT za pobór wody i wywóz nieczystości tylko na rzecz Biblioteki mieszczącej się w Urzędzie Gminy, czynności zwolnione (prowadzenie księgowości w budynku, w tym dotyczące czynności zwolnionych);

b) Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej – niepodlegające opodatkowaniu VAT,

c) jednostki oświatowe – niepodlegające opodatkowaniu VAT, opodatkowane (wynajem hali);

10) przy budynku wielofunkcyjnym (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT.

W budynku wielofunkcyjnym wynajmowane są lokale niemieszkalne …(czynności opodatkowane), wykonywane są czynności niepodlegające VAT (część piwnicy będzie wykorzystywana przez Urząd Gminy na magazyn sprzętu - zadanie własne ) oraz zwolnione (najem na cele mieszkalne). Gmina będzie obciążała za ścieki mieszkańców wynajmujących lokale mieszkalne oraz najemców lokali niemieszkalnych.

Gmina będzie w stanie dokonać - na podstawie wystawianych faktur - przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych indywidualnych oczyszczalni ścieków, natomiast Gmina nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków związanych z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków do czynności poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

Gmina otrzyma odrębne faktury dotyczące:

\- za opracowanie dokumentacji projektowej dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków (bez załącznika do faktury z podziałem na poszczególne oczyszczalnie),

\- za roboty budowlane dotyczące budowy oczyszczalni ścieków (z załącznikiem do faktury z podziałem na poszczególne oczyszczalnie).

Gmina jest w stanie dokonać w następujący sposób bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) związanych z budową indywidualnej oczyszczalni ścieków:

1) przy Szkole Podstawowej \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym VAT (zadania własne – nauczanie) - jest możliwe wyodrębnienie,

2) przy Szkole Podstawowej … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali) - nie jest możliwe wyodrębnienie;

3) przy Zespole Szkół … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali) - nie jest możliwe wyodrębnienie;

4) przy Zespole Szkół … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie) - jest możliwe wyodrębnienie;

5) przy SP ZOZ … (własność Gminy) - niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń – bank) - nie jest możliwe wyodrębnienie;

6) przy \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT- nie jest możliwe wyodrębnienie;

7) przy Gminnym Centrum Kultury … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie) - jest możliwe wyodrębnienie;

8) przy Wiejskim Domu … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT - nie jest możliwe wyodrębnienie;

9) przy budynku Urzędu Gminy (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT - nie jest możliwe wyodrębnienie;

10) przy budynku wielofunkcyjnym (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT - nie jest możliwe wyodrębnienie.

W przypadku poniesionych wspólnych kosztów dotyczących indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz sieci wodociągowych (związanych z czynnościami mieszanymi – opodatkowanymi, zwolnionymi, niepodlegającymi VAT) Gmina nie ma możliwości ich bezpośredniego wyodrębnienia. Dotyczy to wydatków związanych z:

1) nadzorem budowlanym - mieszanym: opodatkowanym, zwolnionym, niepodlegającym VAT, nie jest możliwe i konieczne wyodrębnienie, gdyż Gmina otrzyma rachunek na wynagrodzenie ryczałtowe z tytułu zatrudnienia na umowę zlecenie inspektora nadzoru, bez kwoty podatku naliczonego (brak kwoty do odliczenia);

2) opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego (dotyczy wszystkich zadań), czyli związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi, niepodlegającymi VAT - nie jest możliwe wyodrębnienie;

3) usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych (dotyczy wszystkich zadań) czyli związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi, niepodlegającymi VAT - nie jest możliwe wyodrębnienie.

W zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego sieci wodociągowych Gmina złożyła odrębny wniosek o interpretację indywidualną (nie obejmujący wspólnych wydatków z indywidualnymi oczyszczalniami ścieków ww. wymienionych w pkt 1-3).

Właścicielem powstałych w wyniku projektu środków trwałych będzie Gmina. Majątek powstały w wyniku realizacji projektu będzie zarządzany przez Gminę. Infrastrukturą, tj. sieciami wodociągowymi oraz indywidualnymi oczyszczalniami ścieków na terenie Gminy zarządza Gmina.

W przypadku budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków przy budynku wielofunkcyjnym i Wiejskim Domu Kultury, realizowane będą przez Gminę odpłatne czynności polegające na odbiorze ścieków, które stanowią odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (będą wystawiane faktury za odbiór ścieków). Dochody z odbioru ścieków będą dochodami Gminy. Gmina będzie wystawiać faktury, które ujmie w plikach JPK\_V7M i odprowadzi z tego tytułu podatek VAT należny. Gmina wykonuje czynności cywilnoprawne i w tym zakresie jest podatnikiem podatku VAT, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Część nowo budowanych indywidualnych oczyszczalni ścieków będzie także związana z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi VAT (Urząd Gminy i jednostki organizacyjne, użyczenie). Gmina, jako właściciel nowo budowanych indywidualnych oczyszczalni ścieków, także będzie wykorzystywać do czynności mieszanych, w tym do własnej działalności gospodarczej oraz zadań własnych (czynności opodatkowanych oraz niepodlegających VAT).

### Pytania

1) Czy otrzymane dofinansowanie na podstawie umowy zawartej z Samorządem Województwa z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących projektu „\`(...)\`” podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2) Czy w związku z realizowaną inwestycją „\`(...)\`”, Gmina ma prawo do odliczenia:

a) części podatku naliczonego według prewspółczynnika i współczynnika, od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego i usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających VAT

b) części podatku naliczonego według prewspółczynnika od wydatków z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających VAT

c) nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, które nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1) Gmina nie jest zobowiązana do opodatkowania podatkiem VAT uzyskanego na realizację Projektu dofinansowania. Dofinansowanie, które otrzyma Gmina jest dotacją celową, przeznaczoną na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu „\`(...)\`”. Dotacja ta nie będzie miała związku z żadnymi usługami świadczonymi przez Gminę - w tym przypadku Gmina będzie jedynie nabywcą usług.

2) Gmina ma:

a) częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika i współczynnika związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym z opracowaniem dokumentacji projektowej):

\- przy \`(...)\`

\- przy budynku Urzędu Gminy

\- przy budynku wielofunkcyjnym

\- opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego

\- usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych

gdyż będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających VAT;

b) częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym z opracowaniem dokumentacji projektowej):

\- przy Szkole Podstawowej

\- przy Zespole Szkół

\- przy SP ZOZ

\- przy Wiejskim Domu

gdyż będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających VAT;

c) nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym z opracowaniem dokumentacji projektowej):

\- przy Szkole Podstawowej \`(...)\`

\- przy Zespole Szkół

\- przy Gminnym Centrum Kultury

gdyż nie będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Uzasadnienie

Ad 1.

Otrzymane przez Gminę dofinansowanie z PROW przeznaczone na realizację Projektu: „\`(...)\`”, nie będzie stanowić dopłaty do ceny świadczonych usług i w związku z tym nie będzie ono zwiększać podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o podatku VAT, podstawę opodatkowania VAT stanowi wszystko to, co może być uznane za zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Zdaniem Gminy, dofinansowanie jest opodatkowane podatkiem VAT tylko w przypadku, kiedy wpływa na wysokość ceny towarów i usług. Z ustawy o podatku VAT wynika, że dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów i usług, należy włączyć do podstawy opodatkowania VAT, czyli warunkiem zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania jest jej bezpośredni związek z ceną (wpływ na poziom ceny). Bezpośredni związek dopłaty z ceną (a więc cenotwórczy charakter tej dopłaty) występuje jedynie w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru lub usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczonego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Aby otrzymana należność w postaci dopłaty lub dofinansowania zwiększała podstawę opodatkowania stwierdzone powinno zostać, że:

1) dofinansowanie związane jest z identyfikowalnym świadczeniem wzajemnym, przy czym nie ma konieczności, by kwota dofinansowania odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczanego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a dofinansowaniem, które może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Office des produits wallons ASBL, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 17),

2) dopłata przyznawana jest konkretnie po to, aby podmiot dofinansowany dostarczał określonego towaru lub wykonywał określoną usługę (pkt 12 i 13 wyroku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00),

3) nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z dofinansowania przyznanego beneficjentowi (wyrok TSUE z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-463/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji, ECLI:EU:C:2004:455, pkt 34),

4) dofinansowanie przyznawane sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał dofinansowania (pkt 14 wyroku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00).

Powyższe wskazuje, że nie wszystkie dotacje/dopłaty podlegają opodatkowaniu VAT. Przy realizacji inwestycji przez Gminę brak będzie bezpośredniego wpływu dofinansowania na cenę świadczenia usług. Gmina otrzyma środki, które przeznaczy na pokrycie kosztów związanych z Projektem, które pokryją różne wydatki (m.in. na roboty budowlane, usługi inspektora nadzoru). W tym przypadku mamy do czynienia ze środkami o charakterze zakupowym, a nie dotacją/dopłatą mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 20 czerwca 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.280.2018.11.AR, w której podkreślono, że „dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku brak jest związku pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Inwestycji nie będą Państwo wykonywali działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją Projektu nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone na realizację Projektu, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, powołane wyżej przepisy prawa oraz uwzględniając wnioski płynące z orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1183/18 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2023 r., sygn. akt I FSK 1193/19, należy stwierdzić, że kwota dofinansowania udzielona Państwu w związku z realizacją Projektu nie stanowi podstawy opodatkowania, w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy”;

\- z dnia 10 kwietnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.92.2024.2.ID, w której uznano, że „otrzymane przez Państwa dofinansowanie do Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych – szkołach, nie będzie stanowiło wynagrodzenia za wykonywane przez Państwa czynności. Otrzymane przez Państwa dofinansowanie będzie bowiem stanowiło zwrot kosztów poniesionych przez Państwa na realizację Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, których Państwo będą właścicielem. Mając więc na uwadze, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie przeznaczone na realizację Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, będzie przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji ww. Projektu w tej części, należy stwierdzić, że będziemy mieli do czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie sprzedaży. Tym samym, otrzymana przez Państwa dotacja w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych nie będzie elementem podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podsumowując, stwierdzam, że otrzymana przez Państwa dotacja stanowiąca dofinansowanie przeznaczone na realizację Projektu w części dotyczącej budowy (\`(...)\`) przydomowych oczyszczalni ścieków oraz w części dotyczącej przebudowy oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, nie zwiększa podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

\- z dnia 08 stycznia 2024 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.38.2018.9.RM, gdzie stwierdzono, że „pozyskana przez Państwa dotacja przeznaczona jest na pokrycie kosztów zakupu i montażu POŚ przez Państwa. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja, która ma na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług realizowanych następnie przez Państwa na rzecz Mieszkańców. Tym samym, otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone na realizację opisanej we wniosku Inwestycji, nie stanowi/nie będzie stanowiło elementu podstawy opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy”;

\- z dnia 08 stycznia 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.443.2022.8.AKA ,,dotacja /dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie występuje/ nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. Inwestycji a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Inwestycji POŚ Państwa Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywała działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Działania Państwa Gminy w związku z realizacją ww. inwestycji nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem również otrzymane przez Państwa Gminę dofinansowanie, przeznaczone na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, nie stanowi/nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, wobec czego nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

\- z dnia 05 grudnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.265.2022.9.WL, w której podkreślono, że „nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. Projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji ww. Projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach opisanego Projektu nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, dofinansowanie projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, które Państwo otrzymali, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podsumowując, otrzymana przez Państwa Gminę dotacja stanowiąca dofinansowanie projektu pn. „\`(...)\`” nie stanowi podstawy opodatkowania i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”;

\- z dnia 02 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.627.2021.2.AKR, w której uznano, że „włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi. W konsekwencji, w opisanych we wniosku okolicznościach otrzymana przez Gminę dotacja będąca dofinansowaniem do zakupionych towarów i usług na potrzeby zrealizowania inwestycji, nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, bowiem jest to jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Podsumowując, otrzymane dofinansowanie (…) na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących ,,(…)”, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”;

\- z dnia 29 listopada 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.725.2022.2.ŻR, w której potwierdził, że ,,otrzymana przez Państwa Gminę dotacja będąca dofinansowaniem do zakupionych towarów i usług na potrzeby zrealizowania Inwestycji, nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, bowiem jest to jedynie zwrot ponoszonych kosztów. W konsekwencji, otrzymane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych na realizację Inwestycji pn. „\`(...)\`”, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”;

\- z dnia 27 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.276.2022.1.AR, w której stwierdził, że ,,włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi. W przedmiotowej sprawie z całą pewnością otrzymane dofinansowanie nie będzie wykorzystywane na określone i zindywidualizowane działanie, dotyczy ono Państwa ogólnej działalności, a nie skonkretyzowanej działalności realizowanej na rzecz zindywidualizowanego podmiotu. Tym samym dofinansowanie w ww. zakresie, nie będzie ściśle i bezpośrednio związane z konkretnymi usługami wykonywanymi przez Państwa na rzecz zindywidualizowanych mieszkańców. W konsekwencji, w opisanych we wniosku okolicznościach otrzymana przez Państwa dotacja będąca dofinansowaniem do zakupionych towarów i usług na potrzeby zrealizowania inwestycji, nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, bowiem jest to jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Podsumowując, otrzymane dofinansowanie z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących „…”, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”;

\- z dnia 11 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.230.2023.3.BS, gdzie wskazano, że „Natomiast dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu. Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub świadczeniem usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu VAT. W analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymywanym dofinansowaniem na realizację Projektu pn.: (…) a ceną wykonywanych przez Państwa czynności. Aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Jak wskazano wyżej, realizacja Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy i będzie realizowana poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem skoro wykonywane przez Państwa czynności w zakresie realizowanej Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy nie stanowią świadczenia usług podlegających opodatkowaniu to również dopłata (dofinansowanie) do tej czynności nie może podlegać opodatkowaniu jako element ceny. W konsekwencji dofinansowanie na realizację Projektu, jako niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

\- z dnia 14 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.13.2023.2.DP, w której stwierdzono, że „Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę. Z opisu sprawy wynika, że dofinansowanie pokryło 45% kosztów inwestycji pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej od skrzyżowania ul. Kryształowej z ul. Rzemieślniczą z przekroczeniem rzeki Kamiennej i przepompownią ścieków”, natomiast pozostałe dwie wskazane we wniosku inwestycje zrealizowali Państwo ze środków własnych. Wysokość dofinansowania zależała od zakładanych kosztów inwestycji, wynikających z wartości wskazanych w kosztorysie inwestorskim, jak również zależała od założeń konkursu. Dofinansowanie nie wpłynęło na wysokość czynszu dzierżawnego, który pobierają Państwo od Spółki z tytułu dzierżawy infrastruktury powstałej w wyniku realizacji inwestycji. Dofinansowanie nie wpływa również na cenę usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, które świadczy Spółka. Skoro zatem otrzymane dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usługi, którą świadczą Państwo na rzecz Spółki, jak również nie wpływa na cenę usług świadczonych przez Spółkę w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej, to należy uznać, że jest to dofinansowanie ogólne do Państwa działalności w zakresie wodociągów i kanalizacji, niezwiązane z konkretnymi dostawami towarów ani świadczeniem usług na rzecz mieszkańców. Zatem środki ze źródeł zewnętrznych na realizację inwestycji, jako niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, nie stanowią podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym w odniesieniu do otrzymanego dofinansowania nie wystąpi podatek należny, który powinni Państwo rozliczyć”;

\- z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.495.2023.1.MK, w której podkreślono, że „w odniesieniu do otrzymanej przez Państwa dotacji na modernizację ujęć wody i oczyszczalni ścieków, nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem w tym przypadku otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie wskazanego we wniosku zadania. Otrzymana dotacja na realizację zadania jest więc dotacją kosztową – do kosztu realizacji inwestycji. Otrzymana przez Państwa dotacja zostanie przekazana na pokrycie wydatków zadania i nie stanowi dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie ma wpływu na cenę świadczonych przez Państwa usług. W związku z tym, nie stanowi ona podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Zatem, otrzymana na realizację inwestycji dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Również dofinansowanie otrzymane na budowę sieci wodociągowych będzie związane z kosztami inwestycji w zakresie wodociągów, nie będzie miało wpływu na cenę dostawy wody i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 15 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.403.2023.2.MKA, w której uznał, że ,,Skoro zatem otrzymane przez Państwa dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług dostawy wody, które świadczą Państwo wyłącznie na rzecz osób fizycznych, to należy uznać, że jest to dofinansowanie ogólne do Państwa działalności w zakresie wodociągów, niezwiązane z konkretnymi dostawami towarów ani świadczeniem usług na rzecz mieszkańców. Zatem dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych na realizację zadania polegającego na budowie (\`(...)\`) i infrastrukturą w miejscowości (…) na sieci wodociągowej dla dostawy wody pitnej, jako niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy”;

\- z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.495.2023.1.MK, w której podkreślono, że „w odniesieniu do otrzymanej przez Państwa dotacji na modernizację ujęć wody i oczyszczalni ścieków, nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem w tym przypadku otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie wskazanego we wniosku zadania. Otrzymana dotacja na realizację zadania jest więc dotacją kosztową – do kosztu realizacji inwestycji. Otrzymana przez Państwa dotacja zostanie przekazana na pokrycie wydatków zadania i nie stanowi dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie ma wpływu na cenę świadczonych przez Państwa usług. W związku z tym, nie stanowi ona podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Zatem, otrzymana na realizację inwestycji dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

W przypadku realizowanego przez Gminę projektu mamy do czynienia ze środkami o charakterze zakupowym, a nie dotacją/dopłatą mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Uzyskane przez Gminę środki z PROW na realizację całego Projektu pn. ,,\`(...)\`” nie mogą być przeznaczone na inny cel, nie mogą również przeznaczone na ogólną działalność Gminy. Otrzymana dotacja będzie służyć tylko i wyłącznie na zapłaty za towary i usługi dotyczące ww. inwestycji. Warunkiem otrzymania dofinansowania jest zrealizowanie inwestycji w całości i przedstawienie rozliczenia inwestycyjnego zrealizowanych wydatków.

Tym samym otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie powinno być wliczone w podstawę opodatkowania i nie podlega ono opodatkowaniu podatkiem VAT należnym.

Ad. 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina realizując Projekt nabyte usługi wykorzysta do następujących czynności:

1) budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym opracowanie dokumentacji projektowej):

\- przy Szkole Podstawowej

\- przy Zespole Szkół

\- przy SP ZOZ

\- przy Wiejskim Domu

do czynności opodatkowanych i niepodlegających podatkowi VAT;

2) budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym opracowanie dokumentacji projektowej):

\- przy \`(...)\`

\- przy budynku Urzędu Gminy

\- przy budynku wielofunkcyjnym

\- opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego

\- usługa doradcza w zakresie zamówień publicznych

do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających podatkowi VAT;

3) budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym opracowanie dokumentacji projektowej):

\- przy Szkole Podstawowej \`(...)\`

\- przy Zespole Szkół

\- przy Gminnym Centrum

nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym opracowaniem dokumentacji projektowej):

\- przy Szkole Podstawowej \`(...)\`

\- przy Zespole Szkół

\- przy Gminnym Centrum Kultury

Projekt w tej części nie generuje i nie będzie generować żadnych przychodów, w związku z powyższym brak jest czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie powstanie sprzedaż opodatkowana (brak podatku należnego). Nabyte w tej części towary i usługi w celu zrealizowania Projektu nie mają związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT (Gmina) nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponoszenie wydatków, które nie są związane z działalnością opodatkowaną VAT powoduje, że podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT od takich wydatków. Indywidualna oczyszczalnia ścieków przy Szkole Podstawowej \`(...)\` będzie wykorzystywana do zadań własnych (publicznych - nauczanie) Gminy, w związku z czym nie przysługuje Gminie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy dokonywanych zakupach związanych z realizacją tej części Projektu. Gmina budując indywidualną oczyszczalnię ścieków przy Szkole Podstawowej \`(...)\` realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie będzie występowała – dla tej czynności – w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej. Wydatki ponoszone przez Gminę w ramach tej części projektu są związane z realizacją zadań własnych – poza działalnością gospodarczą – a tym samym nie zostanie spełniona przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT, zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego ma podatnik VAT ponoszący wydatki w ramach wykonywanej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych).

Natomiast budowa oczyszczalni ścieków przy budynku Zespołu Szkół oraz przy Gminnym Centrum Kultury związane będą z czynnościami nieodpłatnymi (użyczenie), za korzystanie z usług nie będą pobierane żadne opłaty. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu w użyczenie przez czas oznaczony lub nieoznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Nieodpłatny sposób wykorzystywania na mocy umowy użyczenia indywidualnych oczyszczalni ścieków, powoduje, że Gmina nie ma możliwości odzyskania podatku VAT, gdyż nabywane towary i usługi w ramach realizacji przedsięwzięcia nie będą wykorzystywane do wykonywania żadnych czynności opodatkowanych.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z dnia 10 kwietnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.92.2024.2.ID, w której uznano, że ,,Państwa Gmina nie będzie również miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, ponieważ jak Państwo wskazali – przebudowane (\`(...)\`) oczyszczalnie ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji nie zostanie spełniona przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Podsumowując, stwierdzam, że nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu, zarówno w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków jak również przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych”;

\- z dnia 4 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.53.2023.3.JJ, w której organ wskazał, że: „Jak już wcześniej wskazano, w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. " (\`(...)\`)" nie działają/nie będą Państwo działać w charakterze podatnika VAT, a usługa realizowana na rzecz mieszkańców nie jest/nie będzie opodatkowana tym podatkiem. W związku z tym nabycie towarów i usług na potrzeby realizacji ww. zadania nie ma/nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji nie przysługuje/nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania, gdyż w analizowanej sytuacji nie występuje/nie wystąpi związek przyczynowo skutkowy dokonywanych zakupów towarów i usług z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Wobec powyższego, nabywane przez Gminę w ramach Projektu towary i usługi nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a w konsekwencji – Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z Projektem”;

\- z dnia 18 września 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.471.2023.1.OS, w której uznano ,,Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak już wcześniej wskazano realizacja przedmiotowego zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będą Państwo dokonywać dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki ponoszone na realizację projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”;

\- z dnia 20 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.394.2023.1.BS ,,Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie, w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej związek taki nie występuje. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją tej części inwestycji, nie będą związane z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych. Jak Państwo wskazali oczyszczalnia ścieków przy Szkole Podstawowej służyć będzie wyłącznie potrzebom szkoły (gminnej jednostki organizacyjnej), jej działalności oświatowej. Towary i usługi zakupione w związku z budową tej oczyszczalni ścieków będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji nie będzie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji polegającej na budowie oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej. W odniesieniu natomiast do poniesionych przez Państwa wydatków związanych z realizacją Inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej, wskazali Państwo w opisie sprawy, że do budowanej sieci wodociągowej nie będą podpięte żadne jednostki gminne, projekt nie przewiduje także budowy przyłączy wodociągowych. Towary i usługi zakupione w związku z budową odcinka sieci wodociągowej łączącej miejscowości A. i B. będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych. W konsekwencji zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur, dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej”.

W związku:

\- z wykorzystywaniem oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej \`(...)\` do czynności niepodlegających podatkowi VAT,

\- nieodpłatnym przekazaniem indywidualnych oczyszczalni ścieków (budowa oczyszczalni ścieków - przy Zespole Szkół i przy Gminnym Centrum Kultury)

według Gminy brak jest prawa do odliczenia podatku VAT przy nabyciu usług związanych z ich budową (w tym opracowaniem dokumentacji projektowej), gdyż brak jest jakiegokolwiek związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika i współczynnika, od wydatków z tytułu budowy oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz za opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego i usługę doradczą w zakresie zamówień publicznych, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających VAT.

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z ww. indywidualnymi oczyszczalniami ścieków na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Zasady odliczenia podatku naliczonego w takiej sytuacji reguluje art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz do celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W wyroku NSA z dnia 18 października 2021 r., sygn. I FSK 330/18 uznano, że celem wprowadzenia art. 86 ust. 2a ustawy o VAT przez ustawodawcę było uwzględnienie zasady, że podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru, nie należy do zakresu stosowania ustawy o podatku VAT. Przepis ten nakłada obowiązek określenia metody podziału kwot podatku naliczonego w przypadku, gdy nabywane przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane zarówno (jednocześnie) do celów wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – z wyjątkiem wykorzystania do celów osobistych, które pozostaje opodatkowane (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT) – zaś przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe. Regulacja ta ma zatem zastosowanie wówczas, gdy dane towary i usługi są wykorzystywane jednocześnie do sprzedaży opodatkowanej jak i w celach aktywności, która znajduje się poza zakresem opodatkowania VAT. Powyższy przepis reguluje zasady odliczania naliczonego podatku VAT w sytuacji, gdy Gmina nie jest w stanie przyporządkować poniesionych wydatków do działalności gospodarczej oraz czynności pozostałych.

Gmina stoi na stanowisku, iż skoro wydatki inwestycyjne są związane z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, to przysługuje jej prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego, w wysokości ustalonej w oparciu o sposób określenia proporcji (prewspółczynnik i współczynnik).

Celem wydzielenia działalności gospodarczej opodatkowanej stawkami VAT od działalności zwolnionej z VAT, Gmina powinna dodatkowo zastosować proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tą regulacją, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 21 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.789.2022.1.MD, w której stwierdził, że ,,w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych przez Państwa za pośrednictwem Urzędu Gminy zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, należy wskazać, że powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz z rozporządzeniem w sprawie proporcji. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu, które przeznaczone są na działalność Urzędu Gminy służą Państwu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do zwolnionych od podatku, a nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Są więc Państwo dodatkowo zobowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W konsekwencji są Państwo uprawnieni do częściowego odliczenia podatku VAT, stosując prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz współczynnik, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy obliczony dla Urzędu Gminy wykorzystującego nabywane towary i usługi”;

\- z dnia 26 maja 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.233.2023.1.MH ,,Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane z Termomodernizacją bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT, to Państwa Gmina, w pierwszej kolejności, jest/będzie zobowiązana do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. W dalszej kolejności, skoro towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji, są/będą wykorzystywane przez Państwa Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych od podatku od towarów i usług, i Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego w ramach realizacji ww. projektu do poszczególnych rodzajów czynności, to Państwa Gmina jest/będzie zobowiązana dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2, 3 i następne ustawy. W związku z powyższym, od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji pn. „…”, Państwa Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy”;

\- z dnia 31 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.423.2023.1.SR ,,Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Zadania, które są/będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT oraz zwolnione z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Ponadto z uwagi na fakt, że – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki związane z realizacją Zadania służą/będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, są Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Podsumowując, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Zadania przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy”.

Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz opracowaniem programu funkcjonalno-użytkowego i usługą doradczą w zakresie zamówień publicznych, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających VAT, za pomocą prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz przepisów rozporządzenia jak i proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika, od wydatków z tytułu budowy oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających VAT. Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej:

\- z dnia 24 kwietnia 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.143.2024.2.KFK, w której stwierdził, że ,,Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i odrębnie do czynności niepodlegających temu podatkowi. Zatem, skoro wydatki ponoszone na realizację inwestycji pn.: „(…)” w zakresie przebudowy (…), będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), a Państwo nie mają możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to Gminie przysługuje w tym zakresie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy w oparciu o sposób wskazany w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. W konsekwencji, w kontekście otrzymania dofinansowania w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, będą Państwo mieli możliwość odzyskania podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji w części dotyczącej przebudowy (…), na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy w oparciu o sposób wskazany w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

Gmina będzie miała częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego według prewspółczynnika w związku z realizacją budowy oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających VAT.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszystkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jednocześnie nie ma znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których dofinansowanie jest wypłacane.

Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy niezbędne jest zatem wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach:

· C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State),

· C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związany z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania czy otrzymane dofinansowanie na podstawie umowy zawartej z Samorządem Województwa z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących projektu „\`(...)\`” podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W latach 2024-2025 będą Państwo realizować projekt pn. „\`(...)\`”. Celem projektu jest budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz budowa sieci wodociągowej w miejscowościach \`(...)\`. Inwestycja obejmuje wykonanie 10 szt. indywidualnych oczyszczalni ścieków przy budynkach będących własnością Gminy. Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina otrzyma dofinansowanie po zakończeniu realizacji inwestycji. Na podstawie zawartej umowy dofinansowanie wynosi 100% wydatków kwalifikowalnych. Łączne wydatki pokryte dofinansowaniem wyniosą … zł. Wkład własny Gminy w realizację Projektu wynosi nie mniej … zł, w tym na wydatki niekwalifikowalne związane z Projektem. Mieszkańcy Gminy, przedsiębiorcy oraz inne niescentralizowane podmioty nie partycypują w kosztach inwestycji. Otrzymane przez Gminę na podstawie umowy z Województwem dofinansowanie będzie przeznaczone na pokrycie części kosztów związanych z realizacją projektu. Struktura udziału poszczególnych źródeł finansowania (koszty 100% - wynosi … zł) w realizowanym projekcie „\`(...)\`” przedstawia się następująco dofinansowanie – 81,12 % (kwota … zł), wkład własny Gminy – 18,88 % (… zł). Głównym założeniem inwestycyjnym przy budowie indywidualnych oczyszczalni ścieków jest zapewnienie oczyszczenia ścieków, co wpłynie na ochronę środowiska oraz podniesienie jakości życia mieszkańców Gminy. Natomiast realizowana inwestycja w zakresie budowy sieci wodociągowych podniesie standard istniejącej w Gminie infrastruktury wodociągowej wykorzystywanej przede wszystkim do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również w niewielkim stopniu do czynności wewnętrznych, tj. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Celem nadrzędnym projektu jest wspieranie lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich. Realizacja inwestycji pn. „\`(...)\`” jest uzależniona od dofinansowania ze źródeł zewnętrznych. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inne cele, a w szczególności na ogólną działalność Gminy czy inny projekt, a jedynie na Projekt, o którym mowa we wniosku i w umowie o dofinansowanie. Wysokość dofinansowania uzależniona jest wyłącznie od całkowitego kosztu operacji, a więc nabywanych przez Gminę usług dotyczących budowy sieci wodociągowych oraz indywidualnych oczyszczalni ścieków. Przedmiotowe dofinansowanie do realizowanego całego Projektu, nie będzie stanowiło (w całości ani w części) dopłaty do ceny konkretnych usług świadczonych przez Gminę, czyli dotacja nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży usług realizowanych przez Gminę. Pozyskane dofinansowanie będzie miało wyłącznie charakter „zakupowy” tzn. zostanie przeznaczone na częściowe pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „\`(...)\`”.

Na podstawie umowy o dofinansowanie Gmina otrzyma dofinansowanie części wydatków poniesionych przez Gminę na realizację operacji, która zdefiniowana została jako zakup i montaż indywidualnych oczyszczalni ścieków oraz budowa sieci wodociągowych.

Budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków na gruntach Gminy użytkowanych przez odrębnych (niescentralizowanych) od Gminy podmiotów jest nieodpłatna. Indywidualne oczyszczalnie ścieków przez 5 lat od dnia odbioru końcowego pozostaną własnością Gminy. Gmina po zakończeniu inwestycji i protokolarnym odbiorze, pozostaje nadal właścicielem i beneficjentem wsparcia wynikającego z realizowanego projektu polegającego na budowie indywidualnych oczyszczalni ścieków, a powstały majątek pozostaje w ewidencji środków trwałych Gminy. Gmina zachowa też prawo do rozporządzania indywidualną oczyszczalnią ścieków.

Jak wskazano powyżej, włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze, związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Podstawę opodatkowania zwiększają tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnego towaru, czy konkretnego rodzaju usługi.

W opisanych we wniosku okolicznościach środki finansowe otrzymane na dofinansowanie ww. projektu z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 nie stanowią wynagrodzenia za wykonywane przez Państwa Gminę czynności. Otrzymane środki finansowe bowiem będą stanowiły zwrot kosztów poniesionych przez Państwa Gminę na realizację przedmiotowej inwestycji polegającej na budowie indywidualnych oczyszczalni ścieków dla budynków będących własnością Gminy oraz budowy sieci wodociągowej w miejscowościach \`(...)\`.

Skoro otrzymane dofinansowanie na realizację inwestycji w zakresie budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków dla budynków będących własnością Gminy oraz sieci wodociągowych jest przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji inwestycji w tym zakresie, to oznacza, że powyższa dotacja jest dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Tym samym, w okolicznościach analizowanej sprawy, otrzymane przez Państwa dofinansowanie na realizację inwestycji pn. „\`(...)\`”, nie jest elementem podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie na podstawie umowy zawartej z Samorządem Województwa z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na pokrycie wydatków inwestycyjnych dotyczących projektu „\`(...)\`” nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację inwestycji „\`(...)\`”, zauważyć należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy o VAT:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy o VAT:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r.”.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy o VAT:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Według art. 90 ust. 10 ustawy o VAT:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy o VAT:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy o VAT:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Jak wynika z opisu sprawy, nabywane towary i usługi w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak również w zakresie działalności statutowej związanej z funkcjonowaniem Gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Gmina będzie wykorzystywać nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji do różnych czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających opodatkowaniu – w zależności od miejsca instalacji oczyszczalni. Wskazali Państwo, że realizowana inwestycja - budowa indywidualnych oczyszczalni ścieków służy czynnościom:

1) przy Szkole Podstawowej \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym VAT (zadania własne – nauczanie);

2) przy Szkole Podstawowej … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali);

3) przy Zespole Szkół … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem hali);

4) przy Zespole Szkół … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie);

5) przy SP ZOZ … (własność Gminy) - niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń – bank);

6) przy \`(...)\` (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT;

7) przy Gminnym Centrum Kultury … (odrębny podmiot od Gminy) – niepodlegającym (użyczenie);

8) przy Wiejskim Domu … (własność Gminy) – niepodlegającym i opodatkowanym podatkiem VAT;

9) przy budynku Urzędu Gminy (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT;

10) przy budynku wielofunkcyjnym (własność Gminy) – niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT.

Gmina będzie w stanie dokonać - na podstawie wystawianych faktur - przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych indywidualnych oczyszczalni ścieków, natomiast Gmina nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków związanych z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków do czynności poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości wskazać należy, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „…” w części dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz dotyczących opracowania programu funkcjonalno-użytkowego i usługi doradczej w zakresie zamówień publicznych, które – jak Państwo wskazali – służą czynnościom niepodlegającym, zwolnionym i opodatkowanym podatkiem VAT i których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania do poszczególnych czynności, w pierwszej kolejności powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Następie, skoro ww. wydatki, służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, i nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności, to są Państwo obowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Podsumowując, od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji w części dotyczącej budowy oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy \`(...)\`, przy budynku Urzędu Gminy, przy budynku wielofunkcyjnym oraz dotyczących opracowania programu funkcjonalno-użytkowego i usługi doradczej w zakresie zamówień publicznych, mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT. Przy czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Przechodząc natomiast do wydatków związanych z realizacją inwestycji w części dotyczącej budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, wskazali Państwo, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją inwestycji w ww. zakresie będą przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatku VAT oraz nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności. Zatem w odniesieniu do ww. wydatków stwierdzam, że powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Podsumowując, od wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji w części dotyczącej budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Przy czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W odniesieniu natomiast do wydatków związanych z realizacją inwestycji w części dotyczącej budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, wskazali Państwo, że wydatki ponoszone w tej części projektu będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Zatem w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji ww. części projektu nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację inwestycji w części dotyczącej budowy indywidualnych oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej \`(...)\` nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, od wydatków związanych z budową indywidualnych oczyszczalni ścieków (w tym za opracowanie dokumentacji projektowej) przy Szkole Podstawowej \`(...)\`, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji ww. inwestycji.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 2a, 2b i 2c za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Końcowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).