Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.75.2019.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Brak opodatkowania wkładu własnego uczestników projektu.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.), uzupełnionym w dniu 26 marca 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w części dotyczącej braku opodatkowania wkładu własnego uczestników projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony dnia 26 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie braku opodatkowania wkładu własnego uczestników projektu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

K. Sp. z o.o. z siedzibą w C. jest przedsiębiorcą. Dla celów podatku od towarów i usług (VAT) Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT). Przedmiotem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy „są między innymi:”

Spółka jest instytucją szkoleniową posiada wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych (RIS) XXX.

K. Sp. z o.o. z siedzibą w C., ul. C., NIP XXX, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje Projekt pn. „XXX”. Projekt realizowany jest w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Priorytet IX XXX, Działanie 9.5 XXX Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, współfinansowanego przez UE ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (EPS).

Numer wniosku: XXX.

Numer umowy o dofinansowanie projektu nr XXX z dnia XXX zawartej z Wojewódzkim Urzędem Pracy w … w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Celem głównym projektu jest nabycie kwalifikacji zawodowych przez co najmniej 197 osób, poprzez uczestnictwo w kursach zawodowych do dnia 31 sierpnia 2018 r.

Projekt skierowany jest do 340 osób, które:

1.  zamieszkują na terenie województwa (w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);
2.  skończyły min. 18 lat - spawanie metoda TIG, MAG, w przypadku prawa jazdy kat. C i C+E 21 lat lub min. 24 lata w przypadku prawa jazdy kat. D,
3.  uczą się lub są osobami bezrobotnymi (zaświadczenie z Urzędu Pracy)/nieaktywnymi zawodowo lub osobami pracującymi;
4.  z własnej inicjatywy chcą zdobyć, uzupełnić lub podnieść kwalifikacje zawodowe.

Spółka jest wykonawcą projektu realizowanego w partnerstwie z L. w K., adres: ul. P., w miejscowości K., NIP: XXX. Uzyskana dotacja przyznawana jest na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku, ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu (wydatki kwalifikowane).

Łączna wartość Projektu: XXX PLN w tym:

„przyporządkować do danego zadania w projekcie”. Są to koszty administracyjne związane z funkcjonowaniem beneficjenta, tj. koszty zarządu (koszty wynagrodzenia osób upoważnionych do reprezentowania beneficjenta), koszty personelu obsługowego (obsługa kadrowa, prawna, sekretariat), koszty utrzymania powierzchni biurowych (czynsz, najem, opłaty za energię elektryczną, cieplną, gazową i wodę), koszty materiałów biurowych związanych z obsługą administracyjną projektu.

Wydatki ponoszone przez poszczególnych partnerów projektu:

*   K. Sp. z o. o. XXX zł,
*   L. XXX zł.

Wydatki te obejmują także podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług niezbędnych dla realizacji projektu. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowalnych projektu stanowi 5% wartości projektu.

Zgodnie z oświadczeniem o kwalifikowalności VAT składanym jako załącznik do umowy o dofinansowanie w odpowiedzi na konkurs nr XXX prowadzony w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, K. Sp. z o.o. składała oświadczenie, iż nie może odzyskać w żaden sposób kosztu podatku od towarów i usług (VAT), a kwoty zabudżetowane w projekcie są kwotami brutto. K. Sp. z o.o. jest wykonawcą projektu w partnerstwie z L.. Uzyskana dotacja przyznawana jest na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku, ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu (wydatki kwalifikowane). Wydatki te obejmują także podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług niezbędnych dla realizacji projektu. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowalnych projektu stanowi 5% wartości projektu, co stanowi XXX zł.

Zostanie on wniesiony poprzez:

1.  wkład uczestników na poziomie 3% wartości szkolenia, tj. dla uczestników:
    1.  zadania 1 - 40 os. x XXX zł = XXX zł,
    2.  zadania 2 - 40 os. x XXX zł = XXX zł,
    3.  zadania 3 - 40 os. x XXX zł = XXX zł,
    4.  zadania 5 - 40 os. x XXX zł = XXX zł,
    5.  zadania 4 - TIG - 1 - 40 os. x XXX zł = XXX zł,
    6.  zadania 4 - TIG - 2 - 50 os. x XXX zł = XXX zł,
    7.  zadania 4 - MAG - 1 - 40 os. x XXX zł = XXX zł -zadania 4 - MAG - 2 - 50 os. x XXX zł = XXX zł.W sumie XXX zł.
2.  pokrycie wynagrodzenia specjalisty ds. organizacji szkoleń (poz. 12, 26, 37, 56),
3.  w kwocie 15 miesięcy x XXX zł = XXX zł,
4.  część kosztów pośrednich w kwocie XXX zł.

Istotnym elementem prawidłowej realizacji projektu jest kompleksowe rozliczenie kosztów ponoszonych w ramach zaplanowanych działań. Spółka będzie nabywała usługi i towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług (VAT) otrzymywała faktury, w których wykazany jest naliczony podatek od towarów i usług (VAT). Wszystkie wydatki kwalifikowane ponoszone w projekcie (zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie) będą zaliczkowane przez Wojewódzki Urząd Pracy.

Na koniec okresu rozliczeniowego (3 miesiące) Spółka będzie przedkładać do WUP-u wniosek o płatność zawierający, m.in. sprawozdanie z realizacji zadań, osiągniętych wskaźników oraz poniesionych wydatków. Wniosek o płatność stanowi również wniosek o wypłatę zaliczki na pokrycie przyszłych kosztów i wydatków zgodnie z harmonogramem i budżetem projektu.

W oparciu o wniosek WUP będzie dokonywał przelewu należności.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Ponadto Wnioskodawca informuje, iż w zakresie działalności Spółki występuje sprzedaż opodatkowana (produkcja PCV i AL), sprzedaż zwolniona - realizacja projektów.

Spółka, w odpowiedzi na ogłoszony konkurs, złożyła do Wojewódzkiego Urzędu Pracy (Instytucja Pośrednicząca RPO 2014 - 2020) wnioski o dofinansowanie w ramach działania 9.5. Celem udziału Wnioskodawcy w konkursie jest pozyskanie dofinansowania na realizację projektu skierowanego do osób dorosłych zamieszkujących woj. zainteresowanych podniesieniem kwalifikacji zawodowych.

Zaplanowane działania w projekcie to Szkolenie zawodowe :

*   kurs prawa jazdy kat. C (kierowanie samochodem ciężarowym) i przewóz rzeczy,
*   kurs prawa jazdy kat. CE (kierowanie samochodami ciężarowymi z przyczepą) i przewóz rzeczy,
*   kurs prawa jazdy kat. D (kierowanie autobusami) i przewóz osób,
*   kurs prawa jazdy kat. C+CE ( kierowanie samochodami ciężarowymi z przyczepą) i przewóz rzeczy,
*   kurs spawania metodą TIG,
*   kurs spawania metodą MAG.

Kursy zakończą się egzaminem/egzaminami państwowymi.

Instytucja Ogłaszająca Konkurs (w ramach realizacji projektów ze środków EFS zakłada poziom dofinansowania w wysokości 95%. Przyznana dotacja będzie przeznaczona na pokrycie określonych kosztów związanych z przeprowadzeniem i realizacją projektu. Na realizację działań Spółka będzie nabywała usługi i towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług (VAT). Przyznawane dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego do każdego projektu przyporządkowane jest do kosztów tego Projektu (tzw. wydatków kwalifikowalnych).

Projekty współfinasowane z EFS nie generują przychodów (pozycja ta przyjmuje każdorazowo wartość 0). Zgodnie z zapisami dokumentacji konkursowej Wnioskodawca zobowiązany był do wniesienia wkładu własnego. Udział wkładu własnego w finansowaniu wydatków kwalifikowalnych projektu stanowi 5% wartości projektu. Wkład własny Wnioskodawcy został wykazany we wniosku o dofinansowanie projektu (Wnioskodawca samodzielnie określa formę wniesienia wkładu własnego). Wkładem własnym są środki finansowe zabezpieczone przez Wnioskodawcę oraz uczestników projektu, które zostaną przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowalnych i nie zostaną Wnioskodawcy przekazane w formie dofinansowania. Wartość wkładu własnego stanowi zatem różnicę między kwotą wydatków kwalifikowalnych, a kwotą dofinansowania przekazaną Wnioskodawcy, zgodnie ze stopą dofinansowania dla projektu, rozumianą jako procent dofinansowania wydatków kwalifikowalnych. Wymagany 5% wkład własny do projektu będą stanowiły, m.in. wkład uczestników na poziomie 3% wartości szkolenia, pokrycie wynagrodzenia specjalisty ds. organizacji szkoleń oraz część kosztów pośrednich.

Otrzymana dotacja przyznawana jest na podstawie podpisanej umowy o dofinansowanie pomiędzy Instytucją Pośredniczącą (Wojewódzki Urząd Pracy), a Wnioskodawcą (Spółka). Na warunkach określonych w umowie Instytucja Pośrednicząca przyznaje Beneficjentowi (Wnioskodawcy) dofinansowanie na realizację projektu w łącznej kwocie wskazanej we wniosku o dofinansowanie. Dofinansowanie na realizację projektu jest wypłacane w formie zaliczek, transzami zgodnie z harmonogramem płatności stanowiącym załącznik do podpisywanej umowy o dofinansowanie (podstawą do wypłaty kolejnych transz jest złożenie i akceptacja tzw. wniosków o płatność). Z otrzymanych transz dofinansowania ponoszone są wydatki w ramach projektu (określone we wniosku o dofinansowanie). Beneficjent zobowiązany jest do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji wydatków projektu w sposób przejrzysty, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z realizowanym projektem.

Otrzymana dotacja służy realizacji konkretnych zadań, które przyczynią się do osiągnięcia wskaźników produktu i rezultatu zakładanych we wniosku o dofinansowanie w trakcie realizacji oraz w okresie trwałości projektu. W ramach projektu ceny usług nie będą niższe lub zerowe (Wnioskodawca zobowiązany jest przy dokonywaniu zakupu towarów/usług stosować zasadę konkurencyjności), natomiast usługi/towary te będą służyły realizacji wsparcia merytorycznego tj. szkoleń zawodowych, które dla Uczestników Projektu będzie częściowo płatne (3% wartości szkolenia - tzw. wkład własny).

Wnioskodawcy przyznawana jest dotacja na pokrycie wydatków kwalifikowanych wskazanych w szczegółowym budżecie projektu. Rodzaj oraz wysokość poszczególnych wydatków szacowana jest na podstawie:

*   wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020, wykazu dopuszczalnych stawek dla towarów i usług „Taryfikator” obowiązujący dla konkursów i naborów ogłaszanych w województwie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa dla projektów współfinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego (wskazanie maksymalnej wysokości standardowych kosztów, tj. towarów i usług typowych tj. powszechnie występujących w projektach dofinansowanych z EFS),
*   dotychczasowego doświadczenia Wnioskodawcy związanego z realizacją projektów finansowanych ze środków UE,
*   cen rynkowych.

Szczegółowy budżet projektu przedstawiony jest w formie budżetu zadaniowego poprzez wskazanie kosztów bezpośrednich (tj. kosztów kwalifikowanych poszczególnych zadań merytorycznych realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu) i kosztów pośrednich (tj. kosztów administracyjnych związanych z obsługą projektu, których katalog został wskazany w Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków). Na podstawie szczegółowego budżetu oceniana jest kwalifikowalność i racjonalność kosztów. W szczegółowym budżecie projektu ujmowane są jedynie wydatki kwalifikowalne spełniające warunki określone w Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków. Tworząc budżet projektu, Wnioskodawca kieruje się zasadą racjonalności i efektywności wydatków, co odnosi się do zapewnienia zgodności ze stawkami rynkowymi nie tylko pojedynczych wydatków wykazanych w szczegółowym budżecie projektu, ale również do łącznej wartości usług realizowanych w ramach projektu.

Projekt skierowany jest do osób dorosłych, zainteresowanych z własnej inicjatywy zdobyciem, uzupełnieniem lub podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, w szczególności osoby o niskich kwalifikacjach i osoby starsze, które uczą się, pracują lub zamieszkują (w rozumieniu KC) na obszarze woj.

Spółka stoi na stanowisku, iż nie ma prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu dotyczących realizacji projektu.

W uzupełnieniu wniosku, Spółka zawarła następujące stwierdzenia.

Odpowiadając na pytanie, czy realizacja przez Wnioskodawcę projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania, zatem czy Wnioskodawca realizowałby ten projekt gdyby nie otrzymał dofinansowania ze środków pochodzących ze środków Unii Europejskiej w ramach przedmiotowego projektu Spółka odpowiedziała „Zdaniem Podatnika pytanie nr 1 jest nie zasadne, gdyż rozważanie hipotetycznej sytuacji, czy projekt byłby realizowany nie jest elementem stanu faktycznego przyszłego. Spółka przedstawia we wniosku stan faktyczny istniejący a zdaniem podatnika stan faktyczny był wyczerpująco przedstawiony”.

W odpowiedzi na pytanie czy Wnioskodawca miałby możliwość realizacji projektu bez dofinansowania, w sytuacji gdy uczestnik projektu musiałby ponieść 100% ceny udziału w tym projekcie, lub czy opłaty pobierane od uczestnika na realizację projektów byłyby wyższe Spółka wskazała „Pytanie nr 2 i 3 jest niezrozumiałe dla Spółki, projekty dofinansowane ze środków Unii Europejskiej same w sobie, w naturalny sposób, wpływają na strukturę finansowania. Tym też odróżniają się od innych komercyjnych projektów tego typu. Ponadto Spółka nie rozumie przedmiotowego pytania, prosząc o wskazanie jego związku przyczynowo - skutkowego oraz dokładną podstawę prawną, gdyż w jej rozumieniu pytanie wybiega poza stan faktyczny”.

Odpowiadając natomiast na pytanie czy została skalkulowana cena świadczonych usług w ramach realizowanego projektu (jeśli tak, to w jaki sposób) i czy dofinasowanie pozwala świadczyć te usługi po cenie niższej, niż ta którą Wnioskodawca musiałby żądać gdyby nie otrzymał dotacji, Spółka wyjaśniła „Cena świadczonych usług została skalkulowana w oparciu o katalog stawek regionalnych stanowiących załącznik do regulaminu konkursu”.

Natomiast na pytanie czy wnoszona przez uczestników kursów zawodowych opłata stanowi odpłatność za kurs, jeżeli nie, czym jest, Spółka wskazała, że „wnoszona przez uczestnika odpłatność jest wkładem własnym do projektu, tak jak zaznaczono we wniosku”.

Ponadto Spółka wyjaśniła, że „Intencją Spółki jest chęć uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania, czy nie.”

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy świadczona przez Spółkę usługa szkolenia zawodowego na zlecenie przedsiębiorcy w projekcie, za którą pobierana jest od uczestników projektu odpłatność (czyli wkład własny w finansowanie usługi) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wkład własny przedsiębiorcy stanowi obrót w rozumieniu art. 29a u.p.t.u., czyli kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o podatek od towarów i usług, który należy opodatkować stawką VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, pobierana przez Spółkę odpłatność nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 5 oraz 8 ustawy o VAT. Ponadto, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy o VAT. Spółka przy realizacji ww. projektu będzie świadczyła usługi nieodpłatne dla beneficjentów projektu ponosząc ściśle określone wydatki zgodnie z zawartą umową o realizację projektu oraz harmonogramem projektu. W myśl art. 8 ust. 1 ustaw o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się także nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Mając powyższe na uwadze, przyszłe wykonywane przez Spółkę nieodpłatne świadczenie usług będące efektem realizowanego projektu, będzie się odbywało w związku z prowadzona przez Spółkę działalnością gospodarczą, w związku z tym brak jest podstaw do traktowania nieodpłatnego świadczenia usług jako odpłatnego świadczenia usług. Tym samym czynność ta wykonywana przez Spółkę jako nieodpłatne świadczenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 146aa ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo–rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 17a ustawy).

W myśl § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (§ 3 ust. 8 rozporządzenia).

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Kwestia zwolnienia od podatku usług kształcenia uregulowana jest w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Należy zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

Definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. W myśl art. 44 rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że pobierana od uczestników szkolenia odpłatność (wkład własny) za przeprowadzone szkolenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak z wniosku wynika, w ramach realizowanego projektu Wnioskodawca przeprowadza szkolenia zawodowe (kurs prawa jazdy kat. C, kurs prawa jazdy kat. CE, kurs prawa jazdy kat. D, kurs prawa jazdy kat. C+CE, kurs spawania metodą TIG, kurs spawania metodą MAG), za które pobiera od uczestników odpłatność. Należy podkreślić, że wkład własny uczestników szkolenia jest związany z konkretnym konsumentem konkretnego świadczenia np. prawa jazdy kat. C, a zatem odpłatność jest bezpośrednio związana ze świadczoną przez Wnioskodawcę usługą szkoleniową. W związku z powyższym odpłatność uczestników (wkład własny) należy wliczyć do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.

Wskazać należy, że z wniosku nie wynika, ani że Wnioskodawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, ani że spełnia warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, a więc przepisy te nie mają zastosowania w sprawie. W związku jednak z tym, że usługi w ramach projektu realizowane są – jak wskazano we wniosku – w zakresie kształcenia zawodowego i są finansowane co najmniej w 95% ze środków publicznych pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego, ich świadczenie objęte jest zwolnieniem od podatku zgodnie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że w kwestii dotyczącej braku opodatkowania otrzymanej dotacji wydano postanowienie nr 0115-KDIT1-2.4012.217.2019.2.AGW.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.