Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.184.2018.2.BC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-26
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania**
*   **Zainteresowanych niebędących stronami postępowania**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnikami Sp. z o.o., która to posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, są obecnie A, B, C, D, E, F, G będący jednocześnie zainteresowanymi w przedmiotowym wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej.

Udziały wspólników w kapitale zakładowym przedmiotowej spółki przedstawiają się w sposób następujący:

1.  A – 34 udziałów (17%);
2.  B – 33 udziałów (16,5%);
3.  C – 33 udziałów (16,5%);
4.  E – 20 udziałów (10%);
5.  F – 20 udziałów (10%);
6.  D – 30 udziałów (15%);
7.  G – 30 udziałów (15%).

W celu dokładniejszego przedstawienia stanu faktycznego, na poczet przedmiotowego wniosku należy przyjąć, iż wspólnicy A, B, C (posiadający wspólnie 50% udziałów) zwani będą dalej „Wspólnikiem nr 1”, natomiast pozostali udziałowcy – D, E, F, G – „Wspólnikiem nr 2”.

Przechodząc do meritum, Sp. z o.o. posiada spółkę córkę – Sp. z o.o., w której posiada 100% udziałów. Przedmiotem działalności spółki z o.o. są usługi budowlane, natomiast przedmiotem spółki córki jest produkcja stolarki.

Sp. z o.o. zamierza dokonać znaczących zmian organizacyjnych, szczegółowo opisanych poniżej, a polegających w pierwszym etapie na skorzystaniu z procedury połączenia spółek, a następnie podziału tak powstałej spółki przez wydzielenie poprzez zawiązanie nowej spółki wraz z jednoczesnym rozdzieleniem udziałów wspólników.

Połączenie obu spółek przez przejęcie spółki córki spowoduje prowadzenie obu rodzajów działalności, budowlanej i produkcji stolarki w ramach spółki połączonej. W spółce połączonej prowadzone będą oddzielne ewidencje księgowe i funkcjonować będą oddzielne struktury organizacyjne dla każdego rodzaju działalności.

Po zarejestrowaniu połączenia spółek w KRS-ie rozpoczną się prace nad podziałem spółki przez wydzielenie poprzez zawiązanie nowej spółki, do której zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa – produkcja stolarki ze wszystkimi składnikami, które są niezbędne dla samodzielnej działalności w nowej spółce.

Przy wydzieleniu nowej spółki nastąpi także rozejście się „Wspólników” poprzez podział kapitałów i majątku spółki. W nowo powołanej spółce przejmującej produkcję stolarki „Wspólnicy nr 2” posiadać będą 100% udziałów, a „Wspólnicy nr 1” dysponować będą 100% udziałów w spółce dzielonej po wydzieleniu. Po podziale w tej spółce pozostaną usługi budowlane.

Uszczegóławiając, Sp. z o.o. zamierza w przyszłości w pierwszym etapie na mocy połączenia przejąć spółkę córkę z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której Sp. z o.o., jako spółka przejmująca, ma obecnie 100% udziałów, a następnie dokonać podziału tak powstałej spółki przez wydzielenie z tej spółki części majątku stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i przeniesienie jej na spółkę nowo zawiązaną w celu doprowadzenia finalnie do rozdzielenia wspólników będącymi osobami fizycznymi.

W celu dokonania zmian organizacyjnych w Sp. z o.o. w pierwszym etapie dojdzie do połączenia jej ze spółką córką, a następnie w drugim etapie do podziału tak powstałej spółki polegającego na wydzieleniu z niej części majątku stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w celu doprowadzenia do rozdzielenia wspólników będącymi osobami fizycznymi.

Zatem w wyniku połączenia cały majątek spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na rzecz spółki przejmującej. Co istotne, niniejsze połączenie spółek uzasadnione jest przede wszystkim przyczynami ekonomicznymi i biznesowymi, których celem jest w następstwie rozdzielenie „Wspólników”, z których każdy docelowo będzie posiadał 100% w jednej z dwóch spółek, które będą działać po wydzieleniu.

W tym miejscu należy podkreślić, iż spółka przejmowana prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji stolarki, natomiast spółka przejmująca oparta jest na działalności stricte budowlanej, zatem niewątpliwie zakres działalności spółki przejmowanej ma charakter uzupełniający w stosunku do spółki przejmującej. W tym miejscu należy podkreślić, iż w efekcie finalnym, mimo połączenia niniejszych spółek, dojdzie do zrealizowania podstawowego, końcowego celu przedmiotowych zmian organizacyjnych w postaci rozdzielenia wspólników będących osobami fizycznymi. Po rozdzieleniu „Wspólnicy nr 2” posiadać będą 100% udziałów w spółce przejmującej produkcję stolarki, a pozostali wspólnicy, tj. „Wspólnicy nr 1”, dysponować będą 100% udziałami w spółce prowadzącej działalność budowlaną.

Konkretyzując, w drugim etapie zmian organizacyjnych nastąpi podział Sp. z o.o. poprzez wydzielenie z jej majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa i wniesienie jej do nowej spółki. Sp. z o.o., będąca w zamierzeniu spółką dzieloną zostanie rozdzielona na pół, a efektem końcowym całego procesu zmian organizacyjnych będzie zmiana struktury udziałowców w obu końcowych spółkach kapitałowych. Wszystkie udziały, zarówno w spółce dzielonej, jak i w nowo zawiązanej będą należeć do tych samych osób fizycznych. Podstawowym celem przedmiotowego podziału jest doprowadzenie do sytuacji, w której oba podmioty, tj. spółka dzielona, jak i nowo zawiązana, pozostaną zupełnie niezależne kapitałowo od siebie w celu definitywnego „rozdzielenia” wspólników, będącymi osobami fizycznymi.

Sp. z o.o. jako przyszła spółka dzielona planuje podział swojego majątku w drodze tzw. podziału przez wydzielenie, przewidzianego w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, poprzez przeniesienie części majątku spółki stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego na nieistniejącą jeszcze spółkę nowo zawiązaną – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Majątek podlegający wydzieleniu będzie stanowił na moment wydzielenia wyodrębniony na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych w ramach Spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych. Przenoszona część majątku stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jako wyodrębniona funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo część przedsiębiorstwa zdolna do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i oparta będzie głównie na produkcji profili.

W strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej będą istnieć po połączeniu odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych w postaci „Działu Budowlanego”, jak i „Działu produkcyjnego”. Niewątpliwie można mówić o faktycznym wyodrębnieniu, gdyż w każdym z tych działów występować będą wewnętrzne działy, m.in. administracyjne i merytoryczne, które w ramach specyfiki konkretnego działu zajmować się będą jej kompleksową, merytoryczną obsługą. O powyższym świadczy fakt, iż zarówno w ramach Działu Budowlanego, jak i Działu produkcyjnego zatrudnieni będą pracownicy przypisani konkretnie do jednego działu z uwagi na wykształcenie dostosowane do zakresu wykonywanych obowiązków i zakresu działalności danego działu. Nadto nie sposób mówić o przemieszczaniu pracowników między „Działem Budowlanym” a „Działem Produkcyjnym”.

Podział będzie oparty na „Dziale Budowlanym” i „Dziale produkcyjnym” zgodnie z zakresem działalności i odrębnym miejscem wykonywania działalności, podziałem pracowników oraz prowadzoną oddzielnie ewidencją księgową (syntetyczną i analityczną).

Każdy ze znajdujących się w Spółce Dzielonej działów będzie charakteryzować się autonomią w podejmowaniu decyzji wchodzących w zakres ich praw i obowiązków, co znajduje wyraz m.in. w ustanowieniu odrębnej władzy kierującej danym działem. Reasumując, każdy dział posiadać będzie odrębną kadrę zarządzającą, kierowników, uprawnionych do podejmowania samodzielnych decyzji w zakresie powierzonego zakresu obowiązków.

Zarówno „Dział Budowlany”, jak i „Dział produkcyjny” posiadać będzie określony zespół składników materialnych, jak i niematerialnych. W kontekście składników niematerialnych zwrócić uwagę należy przede wszystkim na to, iż każdy z wyodrębnionych działów posiadać będzie swoją księgę oraz dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie sposób także pominąć, iż w skład materialnych składników każdego z tych działów wchodzić będą odrębne nieruchomości, ruchomości, materiały oraz towary, czego dowodem jest dołączony do przedmiotowego pisma wydruk z ewidencji środków trwałych.

Zarówno „Dział Budowlany”, jak i „Dział produkcyjny” posiadać będą odrębne zobowiązania, do których uregulowania będą obowiązani samodzielnie w ramach posiadanych środków. O niniejszym świadczy prowadzona dla każdego z działów ewidencja księgowa (syntetyczna, jak i analityczna), z której wynikać będzie wyraźnie odrębność składników majątku, rzeczywistych przychodów i kosztów, należności i zobowiązań dla każdego wyodrębnionego przedsiębiorstwa.

Każdy z działów w Spółce Dzielonej posiadać będzie odrębny czynnik ludzki, tj. kadrę pracowniczą. Niewątpliwie możliwe będzie sporządzenie wyniku finansowego dla każdego z tych działów.

Z uwagi na zróżnicowaną specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej każdego z działów wyodrębnionych w Spółce Dzielonej oraz odrębnością kadry pracowniczej i zarządzającej zasadne, jak i celowe pod względem funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych stanie się rozdzielenie „Działu budowlanego”, jak i „Działu produkcyjnego” także pod względem miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Mimo iż spółka Dzielona będzie właścicielem wszystkich nieruchomości, w których znajdować się będą miejsca wykonywania działalności gospodarczej obu działów, to na skutek planowanego podziału każdy z wyodrębnionych podmiotów posiadać będzie prawo własności do tej nieruchomości, w której dotychczas był usytuowany.

W związku z podziałem spółka dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa w zakresie działalności budowlanej, pozostającą w spółce dzielonej. Spółka nowo zawiązana wstąpi z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału.

Majątek pozostały w spółce dzielonej obejmie cały dotychczasowy dział zajmujący się działalnością budowlaną, w szczególności m.in. nieruchomość zakładową, ruchomości (środki transportu), ogół praw i obowiązków z umów zawartych z pracownikami i współpracownikami pozostałymi w tym dziale budowlanym (którzy nie zostali przeniesieni do spółki nowo zawiązanej). Natomiast majątek w spółce nowo zawiązanej obejmie cały dotychczasowy dział zajmujący się produkcją stolarki, będący zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W końcowym etapie, tak jak uwypuklono powyżej, na skutek podziału spółki przez wydzielenie nastąpi zerwanie więzi kapitałowych pomiędzy wspólnikami spółki dzielonej będącymi osobami fizycznymi i rozdzielenie w zakresie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem każdy ze „Wspólników” posiadać będzie docelowo 100% udziałów w jednej z dwóch spółek, które będą działać po wydzieleniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu dokonania opisywanego podziału przez wydzielenie poprzez zawiązanie nowej spółki – po stronie wspólników spółki dzielonej powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie podziału spółki?

Zdaniem Zainteresowanych u wspólników Spółki dzielonej, będących osobami fizycznymi nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych z następujących przyczyn.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

Ponadto do przychodów nie zalicza się: w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, przychodu udziałowca spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Poza tym również art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie doprowadzi do powstania obowiązku podatkowego z tego względu, iż majątek przejmowany przez spółkę nowo zawiązaną oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych powyżej wskazanych.

Podobne stanowisko wyrażone zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16.06.2009 r. (sygnatura ITPB1/415-245b/09/MR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) oraz Zainteresowani niebędący stronami postępowania są wspólnikami Sp. z o.o. (dalej: Spółka dzielona). Spółka dzielona posiada spółkę córkę (dalej: Spółka przejmowana), w której posiada 100% udziałów. Spółka dzielona zamierza w przyszłości w pierwszym etapie na mocy połączenia przejąć Spółkę przejmowaną, a następnie dokonać podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie z tej spółki części majątku stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa i przeniesienie jej na spółkę nowo zawiązaną (dalej: Spółka nowo zawiązana). Zatem w wyniku połączenia cały majątek Spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na rzecz Spółki dzielonej. W drugim etapie zmian organizacyjnych nastąpi podział Spółki dzielonej przez wydzielenie z jej majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa i wniesienie jej do Spółki nowo zawiązanej. Spółka dzielona zostanie rozdzielona na pół, a efektem końcowym całego procesu zmian organizacyjnych będzie zmiana struktury udziałowców w obu końcowych spółkach kapitałowych. Wszystkie udziały, zarówno w Spółce dzielonej, jak i w Spółce nowo zawiązanej będą należeć do tych samych osób fizycznych. Podstawowym celem opisanego podziału jest doprowadzenie do sytuacji, w której oba podmioty, tj. Spółka dzielona, jak i Spółka nowo zawiązana pozostaną zupełnie niezależne kapitałowo od siebie w celu definitywnego „rozdzielenia” wspólników, będących osobami fizycznymi.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.): spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…).

W myśl art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy: podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 ww. ustawy). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych.

Przy rozpatrywaniu skutków podatkowych podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, należy się odnieść do przepisów art. 24 ust. 5 pkt 7 oraz ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ww. ustawy: w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 7 tej ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

W myśl art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 29a ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji) – oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę między wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z powyższym – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto jest wymagane, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, jeżeli majątek wydzielony ze spółki dzielonej oraz majątek pozostały po podziale przez wydzielenie stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, to nie powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że podział Spółki dzielonej będzie oparty na „Dziale Budowlanym” i „Dziale produkcyjnym” zgodnie z zakresem działalności i odrębnym miejscem wykonywania działalności, podziałem pracowników oraz prowadzoną oddzielnie ewidencją księgową (syntetyczną i analityczną). Wyodrębnione w ten sposób działy mają swoje miejsce w schemacie organizacyjnym Spółki dzielonej. Każdy ze znajdujących się w Spółce dzielonej działów będzie charakteryzować się autonomią w podejmowaniu decyzji wchodzących w zakres ich praw i obowiązków, co znajduje wyraz m.in. w ustanowieniu odrębnej władzy kierującej danym działem. Każdy dział posiadać będzie odrębną kadrę zarządzającą, kierowników, uprawnionych do podejmowania samodzielnych decyzji w zakresie powierzonego zakresu obowiązków. Zarówno „Dział Budowlany”, jak i „Dział produkcyjny” posiadać będzie określony zespół składników materialnych, jak i niematerialnych. W kontekście składników niematerialnych zwrócić uwagę należy przede wszystkim na to, że każdy z wyodrębnionych działów posiadać będzie swoją księgę oraz dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W skład materialnych składników każdego z tych działów wchodzić będą odrębne nieruchomości, ruchomości, materiały oraz towary. Zarówno „Dział Budowlany”, jak i „Dział produkcyjny” posiadać będą odrębne zobowiązania, do których uregulowania będą zobowiązani samodzielnie w ramach posiadanych środków. O niniejszym świadczy prowadzona dla każdego z działów ewidencja księgowa (syntetyczna, jak i analityczna), z której wynikać będzie wyraźnie odrębność składników majątku, rzeczywistych przychodów i kosztów, należności i zobowiązań dla każdego wyodrębnionego przedsiębiorstwa. Niewątpliwie możliwe będzie sporządzenie wyniku finansowego dla każdego z tych działów. Każdy z działów w Spółce dzielonej posiadać będzie odrębny czynnik ludzki, tj. kadrę pracowniczą. Z uwagi na zróżnicowaną specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej każdego z działów wyodrębnionych w Spółce dzielonej oraz odrębnością kadry pracowniczej i zarządzającej zasadne, jak i celowe pod względem funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych stanie się rozdzielenie „Działu budowlanego”, jak i „Działu produkcyjnego” także pod względem miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Na skutek planowanego podziału każdy z wyodrębnionych podmiotów posiadać będzie prawo własności do tej nieruchomości, w której dotychczas był usytuowany.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że na moment podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie, zarówno majątek wydzielony (tu: Dział produkcyjny), jak i majątek pozostający w Spółce dzielonej (tu: Dział Budowlany) będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, tzn. każdy z tych Działów będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (w Spółce dzielonej) pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

W konsekwencji podział Spółki dzielonej nie będzie skutkował po stronie wspólników, na moment podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie, powstaniem dochodu (przychodu) do opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – z tytułu dokonania opisywanego podziału przez wydzielenie przez zawiązanie Spółki nowo zawiązanej, po stronie wspólników Spółki dzielonej nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie podziału Spółki dzielonej.

Ponadto w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.