Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.7.2017.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-21
Teza: w zakresie powstania przychodów w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny
Słowa kluczowe: spółki; udział; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2017 r. (data wpływu 13 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodów w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. W marcu 2016 roku Spółka wniosła w drodze wkładu niepieniężnego do innej spółki kapitałowej (działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski (dalej zwanej: „B”), zespół aktywów na który składały się: prawo do domeny internetowej służącej prowadzeniu sprzedaży internetowej towarów, prawo ochronne na słowno-graficzny znak towarowy powiązany z powyższą domeną oraz autorskie prawa majątkowe do oznaczenia słowno-graficznego tożsamego z oznaczeniem chronionym jako wniesiony aportem znak towarowy (dalej zwane łącznie: „Wkładem Niepieniężnym”).

Wartość wskazanego powyżej zespołu aktywów została oszacowana w zakresie ich wartości godziwej (rynkowej). W zamian za wniesienie Wkładu Niepieniężnego Spółka objęła udziały w podwyższonym kapitale zakładowym B, których wartość nominalna była niższa niż wartość godziwa Wkładu Niepieniężnego. Różnica pomiędzy wartością godziwą Wkładu Niepieniężnego a wartością nominalną objętych w zamian za Wkład Niepieniężny udziałów, stanowiąca tzw. agio, została przelana na kapitał zapasowy spółki B. Tym samym suma kwot przekazanych na kapitał zakładowy oraz na kapitał zapasowy B była równa wartości godziwej Wkładu Niepieniężnego. Powyższe oznacza, że wartość emisyjna udziałów B (cena nominalna, powiększona o powstałe agio) odpowiadała wartości godziwej Wkładu Niepieniężnego.

Wniesiony do B Wkład Niepieniężny nie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu definicji określonych odpowiednio w art. 4a pkt 3 oraz pkt 4 ustawy o CIT. Spółka informuje ponadto, że jej rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, a wpis do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego B w związku z wniesieniem przez Spółkę Wkładu Niepieniężnego został dokonany w 2016 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku), z uwzględnieniem zawartego w tym przepisie odesłania do art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT, w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny (tj. wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa), prawidłowe jest rozpoznanie przychodu wyłącznie w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów objętych przez Spółkę w B w zamian za opisany powyżej wkład niepieniężny?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 roku, poz. 1888 ze zm., dalej zwana: „ustawą o CIT”, w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku), z uwzględnieniem zawartego w tym przepisie odesłania do art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT, w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny (tj. wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa), prawidłowe jest rozpoznanie przychodu wyłącznie w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów objętych przez Spółkę w B w zamian za opisany powyżej wkład niepieniężny.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku), przychodem wspólnika (osoby prawnej) wnoszącego wkład do spółki kapitałowej jest „nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio”.

Powyższy przepis stanowi literalnie o „nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce”, a więc wartości, która odpowiada podwyższeniu kapitału zakładowego w spółce kapitałowej w wyniku wniesienia do niej wkładu. Tymczasem w realiach rynkowych częstą praktyką jest alokowanie części wartości wkładu niepieniężnego na kapitał zapasowy (tzw. agio emisyjne). Jak wynika natomiast z art. 154 § 3 zd. 2 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 roku, poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”), dotyczącego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Należy przy tym wskazać, że do końca 2016 roku na gruncie przepisów ustawy o CIT nie przewidziano żadnego przepisu, który nakazywałby traktować jako przychód podatkowy również tę część wkładu niepieniężnego, która jest alokowana na kapitał zapasowy. Na gruncie przepisów ustawy o CIT takie regulacje zaczęły bowiem obowiązywać dopiero od 1 stycznia 2017 roku, w związku ze zmianami wprowadzanymi ustawą z dnia 5 września 2016 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 roku, poz. 1550). W wyniku wspomnianej nowelizacji cyt. art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT określa wysokość przychodu wspólnika wnoszącego wkład do spółki kapitałowej jako „wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio”.

Jak wynika z powyższego, dla potrzeb podatku CIT dokonane przez Spółkę w 2016 roku wniesienie Wkładu Niepieniężnego do B powinno skutkować rozpoznaniem przez Spółkę przychodu w wysokości odpowiadającej wyłącznie wartości nominalnej udziałów objętych przez Spółkę w B. Niemniej, należy również zwrócić uwagę na zawarte w treści art. 12 ust. 1 pkt 7 in fine odesłanie do odpowiedniego stosowania zasad określonych w art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT, które – w razie stwierdzenia, że cena rzeczy lub praw majątkowych bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej – umożliwiają organom podatkowym określenie przychodu z tytułu zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości ich wartości rynkowej. W ocenie Spółki zawarta w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT delegacja kreuje wyłącznie uprawnienie organów podatkowych do szacowania wartości wkładu niepieniężnego, gdyby wartość ta została określona w sposób nierzetelny, ale nie pozwala ona organom podatkowym na podważanie decyzji wspólników o sposobie alokacji wartości wkładu między kapitałami spółki (jest to prerogatywa samych wspólników), jak również badanie jaką wartość rynkową ma wartość nominalna udziałów (bo jest to po prostu niemożliwe). Takie stanowisko zostało również potwierdzone przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2016 roku (nr IPPB3/4510-711/16-2/MC), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika potwierdzając, że „Tego wniosku nie zmienia zawarte w tym przepisie wskazanie, iż do takiego przychodu  przepisy art. 14 ust. 1-3 ustawy CIT. W szczególności, nie można przyjąć, by  miało oznaczać prawo organu podatkowego do określenia przychodu Spółki w innej wysokości, niż wartość nominalna objętych udziałów. Zgodnie bowiem z zasadami wykładni  przepisów oznacza takie ich stosowanie, które dopasowane jest do przepisów zawierających to odesłanie. Tak więc,  art. 14 ust. 1-3 ustawy CIT oznaczać musi takie stosowanie tych przepisów, aby nie zmieniały one wprost określonej normy art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którą z tytułu aportu podatnik uzyskuje przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów”.

Stanowisko Spółki znajduje również oparcie w przepisach KSH regulujących ustrój spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz w wynikach wykładni systemowej wewnętrznej przepisów ustawy o CIT. I tak, w świetle art. 157 § 1 pkt 5 KSH, umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna określać m.in. liczbę i wartość nominalną udziałów objętych przez poszczególnych wspólników. Zatem wartość nominalna udziału to wartość wynikająca z umowy spółki i jest to, co do zasady, wartość stała i niezmienna (z zastrzeżeniem przewidzianych w KSH procedur podwyższenia lub obniżenia wartości nominalnej udziału w związku z podwyższeniem lub obniżeniem kapitału zakładowego). Ponadto, obejmowanie udziałów powyżej wartości nominalnej jest w pełni dopuszczalne. Przepis art. 154 § 3 KSH zabrania jedynie, by udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością były obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, tj. by wartość rynkowa wkładu (znajdująca odzwierciedlenie w cenie emisyjnej) była niższa niż wartość nominalna udziałów. Jednocześnie, w przepisach prawa handlowego brak jest unormowań, które obligowałyby zgromadzenie wspólników do ukształtowania wartości nominalnej w wysokości równej wartości rynkowej. Z drugiej strony, wybrane przepisy KSH wprost obligują do alokacji nadwyżek wartości wkładów ponad wartość obejmowanych udziałów na kapitał zapasowy spółki (por. przykładowo przytoczony wyżej art. 154 § 3 zd. 2 KSH).

Podobnie, z uregulowań ustawy o CIT wynika jednoznacznie, że ustawodawca zauważył prawną możliwość wniesienia wkładu niepieniężnego w zamian za udziały (akcje) o wartości nominalnej niższej niż rynkowa wartość aportu, wprowadzając przepisy, które w należyty sposób zabezpieczają interesy fiskalne państwa, a w szczególności pozwalają na zachowanie współmierności przychodów i kosztów ich uzyskania w takim przypadku. Przykładowo, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o CIT nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Ponadto, w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ustawodawca do kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zaliczył m.in. równowartość kwot przekazanych na ten kapitał zakładowy z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki. Tym samym, ustalenie na etapie wniesienia aportu do spółki kapitałowej wysokości przychodu według wartości rynkowej wkładu niepieniężnego prowadziłoby do podwójnego opodatkowania kwoty nadwyżki wartości emisyjnej (równej wartości rynkowej) udziałów nad ich wartością nominalną (agio). Kwota ta podlegałaby bowiem opodatkowaniu w momencie objęcia udziałów w spółce, a następnie ponownie, na etapie ewentualnego przekazania kwoty już opodatkowanego w momencie objęcia udziałów agio z kapitału zapasowego na kapitał zakładowy. Skutkowałoby to poniesieniem przez podatnika podwójnego ciężaru podatkowego i byłoby sprzeczne z zasadą jednokrotności opodatkowania, zgodnie z którą dany przedmiot opodatkowania powinien rodzić tylko jedno zobowiązanie podatkowe.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Na kanwie powyższego zagadnienia prawnego, w dniu 20 lipca 2015 roku Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w poszerzonym składzie 7 sędziów (sygn. II FSK 1772/13), w którym podkreślił, że „wśród możliwych reguł interpretacyjnych dyrektywy wykładni językowej powinny mieć zawsze pierwszeństwo (…) W szczególności zasada ta dotyczy prawa podatkowego, którego przepisy powinny być interpretowane ściśle i w jak największym stopniu odpowiadać ich literalnemu brzmieniu”. NSA stwierdził również, że „wartość nominalna udziałów (akcji) co do zasady nie podlega mechanizmom rynkowym. Niezależnie od tego, jakim spółka dysponuje majątkiem, jaką zajmuje pozycję na rynku, czy wykazuje zyski, czy straty – wartość nominalna jej udziałów (akcji) nie ulega zmianie, poza sytuacją w której dochodzi do utworzenia spółki, podwyższenia wartości udziałów lub obniżenia jego wartości. Dlatego też badanie, jaką wartość rynkową ma wartość nominalna udziałów (akcji) jest po prostu niemożliwe (…) wartość nominalna udziałów (akcji) może być zarówno wartością rynkową, jak i odbiegającą od wartości rynkowej (…)”.

W cyt. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się również odnośnie kwestii, jak traktować drugą część art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT zawierającą odwołanie do art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT. W uzasadnieniu wyroku czytamy: „Zastosowanie w pierwszym z wymienionych przepisów techniki legislacyjnej odesłania do drugiego z tych przepisów, nakazuje rozważenie interpretacyjnych implikacji takiego zabiegu. Istotą odesłania jest zastosowanie przepisu należącego do innej instytucji prawnej ze względu na podobieństwo pomiędzy instytucją regulowaną przepisem odsyłającym i instytucją regulowaną przepisem, do którego następuje odesłanie. Obliguje także do uwzględnienia ewentualnych różnic między tymi instytucjami. W rezultacie odpowiednie zastosowanie przepisu może polegać na jego zastosowaniu wprost, zastosowaniu z odpowiednimi modyfikacjami lub na odmowie jego zastosowania ze względu na określone różnice (…) Jednocześnie w prawie podatkowym zasadne wydaje się odpowiednie stosowanie przepisów w taki sposób, aby w najmniejszym możliwym zakresie wiązało się to z modyfikacją tak hipotez, jak i dyspozycji tych przepisów (…) Można zauważyć, że w przypadku zbycia rzeczy lub praw majątkowych wartość wyrażona w cenie określonej w umowie może odbiegać od wartości rynkowej przedmiotu zbycia ze względu na zamiar zaniżenia przychodu i zniekształcenia w ten sposób rachunku podatkowego. Inaczej natomiast wygląda sytuacja w przypadku objęcia udziałów lub akcji w świetle regulacji zawartych w Kodeksie spółek handlowych, wśród których brak jest unormowań, które obligowałyby zgromadzenie wspólników lub walne zgromadzenie akcjonariuszy do ukształtowania wartości nominalnej udziałów (akcji) w wysokości równej wartości rynkowej aportu (…) Tak więc, jeżeli ustawodawca – na gruncie prawa handlowego – zezwala na wniesienie do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego o wartości rynkowej przekraczającej nominalną wartość objętych udziałów (akcji), wskazując na sposób ujawnienia agio, to nie można uznać, że jednocześnie obliguje organy podatkowe do podwyższenia wartości przychodu z tytułu objęcia udziałów w każdej sytuacji, gdy wartość rynkowa aportu będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów (akcji), ale nadwyżka taka zostanie ujawniona i przeniesiona na kapitał zapasowy”. Tym samym, w ocenie Sądu: „w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 14 ust. 1-3 u.p.d.o.p., organy podatkowe nie są uprawnione do określenia przychodu spółki wnoszącej aport z tytułu obejmowanych udziałów (akcji) w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów (akcji)”.

Analogiczny pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 roku (sygn. III SA/Wa 891/15, wyrok prawomocny), w którym czytamy: „Sąd zauważa, że opisując zdarzenie przyszłe Skarżąca jednoznacznie wskazała, że planowany aport, którym nie będzie ani przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część, zostanie wyceniony według wartości rynkowej na dzień wniesienia aportu. W świetle powyższych rozważań, w tak opisanym zdarzeniu przyszłym przepis art. 14 ust. 1-3 nie mógłby mieć zastosowania. Zdaniem Sądu, prawidłowe było stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym powinna ona rozpoznać przychód w wysokości równej wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny, na który złożą się nośniki reklamowe (środki trwałe), jak też stanowisko o braku możliwości określenia przez organy podatkowe przychodu w innej wysokości”. Podobnie, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 2 marca 2016 roku (sygn. I SA/Łd 33/16, wyrok prawomocny) znalazły się stwierdzenia: „Skoro ustawodawca nie wiąże powstania przychodu z przekazaniem części wartości aportu na kapitał zapasowy, a jedynie z wartością nominalną udziałów (akcji), to w świetle art. 217 Konstytucji RP, przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. nie można przepisów podatkowych interpretować w ten sposób by opodatkowanie agio wynikało z uprawnienia organu podatkowego do określenia wartości tego zdarzenia w drodze oszacowania polegającego na dodaniu do nominalnej wartości udziałów wartości agio. Odpowiednie stosowanie art. 14 ust. 1-3 u.p.d.o.p. byłoby aktualne dopiero wówczas gdy suma wartości nominalnej wartości udziałów i agio odbiegałaby w sposób nieuzasadniony od wartości rynkowej aportu. Z uzasadnienia wniosku o wydanie interpretacji spółka wynika, że wartość aportu zostanie wyceniona zgodnie z jego wartością (rynkową) przez niezależny, wykwalifikowany w tym zakresie podmiot. W tej sytuacji należy przyjąć, że przychód spółki będzie odpowiadał wartości nominalnej udziałów objętych za aport w postaci znaków towarowych”.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, w szczególności:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2016 roku (nr IPPB3/4510-727/16-2/MC),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 września 2016 roku (nr IPPB3/4510-711/16-2/MC),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2016 roku (nr IPPB3/4510-422/16-2/KK),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2016 roku (nr IPPB3/4510-162/16-3/MS),

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2016 roku (nr IPPB3/4510-1107/15-2/MS).

Wobec powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2016 roku), z uwzględnieniem zawartego w tym przepisie odesłania do art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT, w związku z objęciem przez Spółkę udziałów w B w zamian za Wkład Niepieniężny (tj. wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa), prawidłowe jest rozpoznanie przychodu wyłącznie w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów objętych przez Spółkę w B.

Spółka jest świadoma, że powołane wyżej orzeczenia sądów administracyjnych oraz stanowiska organów podatkowych nie posiadają waloru ochronnego w stosunku do Spółki, jednak stanowią potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej i mogą służyć jako wskazówka interpretacyjna przy okazji oceny skutków prawnopodatkowych stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie,w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.