Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.19.2020.2.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-22
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków na organizację Działań.
Słowa kluczowe: koszt; reprezentacja; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 11 marca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację Działań:

*   w części której dotyczą umowy zawartej z Dostawcą/Dostawcami na świadczenie usług marketingowych określającej jej warunki – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację Działań, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku wydatków na organizację Działań.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 28 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.19.2020.1.ANK wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 11 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) działa w branży handlu hurtowego i w związku z tym prowadzi sieć hurtowni elektrotechnicznych. Działalność Spółki polega na zakupie towarów handlowych od swoich dostawców (producentów lub dystrybutorów na wcześniejszym etapie; dalej: „Dostawcy”), a następnie ich odsprzedaży - zarówno do klientów biznesowych jak i (w mniejszym stopniu) do indywidualnych konsumentów.

Specyfika handlu hurtowego jak samej branży urządzeń elektrotechnicznych wymaga ciągłego prowadzenia różnego rodzaju działań ukierunkowanych na zwiększanie sprzedaży (promocja, reklama). Działania takie przynoszą korzyści zarówno bezpośredniemu sprzedającemu (hurtownik) jak i jego dostawcom (producentom lub dystrybutorom promowanych towarów). Podejmowane czynności mogą obejmować zarówno działania promujące sprzedaż konkretnych produktów, budowanie wizerunku marki produktów, edukowanie klientów lub użytkowników końcowych jak i kreowanie relacji biznesowych z partnerami handlowymi.

W związku z powyższym, zgodnie ze standardami przyjętymi w branży, Wnioskodawca podejmuje oraz zamierza w dalszym ciągu podejmować szereg działań ukierunkowanych na zwiększanie sprzedaży (promocja, reklama) ponosząc związane z tym koszty.

Dnia 6 września 2019 roku Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na niektóre z tych działań. Postanowieniem 0111-KDIB2-1.4010.414.2019.1.AP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania interpretacji, uzasadniając odmowę tym, że stan faktyczny został przedstawiony zbyt ogólnie, co uniemożliwia odniesienie się do niego. Dyrektor wskazał również elementy opisu stanu faktycznego, które jego zdaniem były zbyt ogólne. W związku z tym Spółka ponownie składa wniosek o wydanie interpretacji, prezentując bardziej konkretnie stan faktyczny oraz eliminując elementy mogące budzić wątpliwości.

Wniosek dotyczy jednego rodzaju działań, tj. akcji promocyjno-marketingowych (dalej: „Działania”). Ostatecznym i głównym celem Działań będących przedmiotem Wniosku jest intensyfikacja sprzedaży towarów, które dystrybuuje Spółka, a które to towary dostarczają Spółce jej Dostawcy. Koszty realizacji Działań ponoszą Dostawcy poprzez wynagrodzenie marketingowe wypłacane Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy głównymi beneficjentami są jego Dostawcy, gdyż zamierzonym efektem Działań jest wzrost sprzedaży ich wyrobów i towarów. W konsekwencji. Spółka uznaje, że w związku z podejmowaniem Działań świadczy na rzecz Dostawców odpłatne usługi o charakterze marketingowym i promocyjnym dokumentowane fakturą.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy Działania są nastawione na przynoszenie bezpośredniego zysku Spółce jako ich organizatorowi poprzez sprzedaż usług marketingowych (przy czym może się okazać, że organizacja danego Działania przyniosła stratę w sytuacji, gdy koszty przekroczyły przychody uzyskane od dostawcy/dostawców towarów - jest to nieodłączne ryzyko związane z prowadzeniem działalności biznesowej).

Poszczególne Działania mają różny charakter i przebieg uzależnione jest to od bieżących potrzeb biznesowych Dostawców (np. chęć zaprezentowania nowych produktów, konieczność przeszkolenia odbiorców).

W celu uniknięcia ryzyka uznania przez Organ, że opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zbyt ogólne, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wprawdzie w jego ocenie ww. rodzaj zdarzenia nie ma znaczenia dla zadanego pytania i stanowiska Wnioskodawcy, ale dla celów niniejszego wniosku „Działania” można zdefiniować jako „racjonalne działanie biznesowe ukierunkowane na intensyfikację sprzedaży danego produktu lub grupy produktów”.

Działaniami takimi są:

1.  szkolenia (np. dla odbiorców, instalatorów),
2.  organizacja spotkań z udziałem dostawców i odbiorców, aby możliwa była np. wymiana wiedzy i doświadczeń między tymi grupami lub podejmowanie uzgodnień handlowych,
3.  organizacja lub udział w targach,
4.  organizacja czasu wolnego dla uczestników Działań (np.: jazda na nartach, wyścigi kartingowe), część integracyjną,
5.  banery reklamowe umieszczone w oddziałach spółki,
6.  wyświetlanie reklam marki dostawcy w punktach sprzedaży,
7.  umieszczanie logo na gadżetach oraz odzieży roboczej i sportowej.

W związku z organizacją Działań Spółka ponosi stosowne wydatki (dalej: „Wydatki”). Są one uzasadnione biznesowo i ekonomicznie oraz ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów (lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) - w tym przypadku przychodów z wynagrodzenia za usługę organizacji Działania.

Część z ww. wydatków składających się na organizację danego Działania, mogłaby być zakwalifikowana do kosztów o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT (tj. kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych), gdyby była podejmowana przez Wnioskodawcę wyłącznie we własnym imieniu i na własną rzecz - w celu budowania swojego wizerunku.

W związku z organizacją Działań Spółka ponosi wydatki na:

1.  usługi gastronomiczne (w tym usługi świadczone podczas szkoleń, rozrywek dla uczestników),
2.  zakup żywności i napojów,
3.  usługi noclegowe,
4.  alkohol,
5.  organizację czasu wolnego dla uczestników (np.: wydatki na skipassy, wynajem toru kartingowego, koncerty, występy artystyczne, bilety wstępu),
6.  usługi transportowe,
7.  materiały promocyjne (koszulki, gadżety),
8.  wynajem sprzętu technicznego (np. nagłaśniającego) i usługi z tym związane.

Nie wszystkie wymienione powyżej wydatki muszą zostać poniesione w ramach jednego konkretnego Działania. Pozostaje to jednak w ocenie Wnioskodawcy bez wpływu na przedstawione we wniosku pytania. W celu uniknięcia ryzyka uznania przez Organ, że przedstawione wydatki są zbyt ogólne, należy bowiem wskazać, że chodzi o wydatki niezbędne do zrealizowania kompleksowych usług promocyjno-marketingowych, które Spółka świadczy swoim Dostawcom.

Spółka pragnie zatem podkreślić, że na potrzeby rozpatrzenia niniejszego wniosku można założyć, że są to wydatki racjonalne i bezpośrednio związane z przychodem Spółki uzyskiwanym z organizacji Działań.

Jak wspomniano, Działania organizowane przez Wnioskodawcę mają na celu wsparcie sprzedaży towarów Dostawców, które dystrybuuje Spółka. W konsekwencji „służą” one przede wszystkim jej Dostawcom. Bezpośrednią korzyścią Spółki jest przychód realizowany ze sprzedaży usług związanych z organizacją Działań.

Przeprowadzenie określonych akcji promocyjnych i marketingowych (w tym Działań, do których odnosi się niniejszy wniosek) w związku z dystrybucją towarów/produktów Dostawców jest uprzednio uzgadniane z Dostawcami. Dostawcy ponoszą koszty organizacji Działania na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę za usługi.

W efekcie, jak wskazano, Spółka świadczy na rzecz Dostawców odpłatne usługi o charakterze marketingowym i promocyjnym dokumentowane fakturą.

Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio połączyć koszty organizacji konkretnego Działania z przychodami uzyskiwanymi od dostawców.

W praktyce występują następujące sytuacje:

1.  usługa organizacji Działania jest adresowana przez Spółkę do jednego dostawcy, a w ramach Działania promowane są towary/produkty tylko jednego Dostawcy, który zlecił organizację Działania i to on ponosi koszty jego organizacji;
2.  usługa organizacji Działania jest adresowana przez Spółkę do więcej niż jednego Dostawcy, w ramach Działania promowane są towary/produkty kilku Dostawców, którzy zlecili podjęcie Działania i to oni ponoszą koszty jego organizacji.

Nie występują natomiast sytuacje, w których dostawca (dostawcy) korzysta (korzystają) z działań Spółki nie ponosząc jednocześnie żadnych kosztów z tym związanych.

Podkreślić należy, że pomimo wpływu podejmowanych działań na wyniki sprzedaży Wnioskodawcy to beneficjentami opisywanych wcześniej działań marketingowych są przede wszystkim Dostawcy wyrobów i towarów, jako że sprzedaż Wnioskodawcy przekłada się na jego zakupy od tych podmiotów oraz reklamę marek dostawców. W ich interesie zatem leży, aby Wnioskodawca realizował jak najwięcej i jak najbardziej efektywnych tego typu działań.

Podsumowując powyższy opis, można określić syntetycznie stan faktyczny w sposób następujący: Spółka podejmuje i w najbliższej przyszłości będzie podejmować działania promocyjne na rzecz swoich dostawców, świadcząc im w ten sposób usługi promocyjno-marketingowe. W celu wykonania tych usług Spółka ponosi wydatki, z których część mogłaby być uznana za koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu, w szczególności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy CIT, gdyby zostały poniesione one przez Spółkę „na własne potrzeby” a nie w celu świadczenia usług innymi podmiotom.

W uzupełnieniu Wniosku z 10 marca 2020 r., wskazano że:

Spółka zawiera umowy generalne na świadczenie usług marketingowych na rzecz dostawców. W kwestii organizacji konkretnych działań uzgodnienia (umowy) są ustne lub dokonane za pośrednictwem e-maili. W ocenie Spółki zachowanie formy pisemnej nie jest niezbędne z prawnego punktu widzenia dla ważności porozumień.

Ustalenie wysokości wynagrodzenia następuje na kilka sposobów. Zdarzają się sytuacje, w których punktem wyjścia są przewidywane koszty, a Spółka zakłada określony poziom zysku; mają miejsce również sytuacje, w których Spółka negocjuje z danym Dostawcą wartość wynagrodzenia („budżet”) a następnie stara się zmaksymalizować własny zysk (w najgorszym razie zminimalizować stratę) działając w ustalonych budżetem granicach. Co do zasady Spółka jako racjonalny podmiot gospodarczy dąży do maksymalizacji swojego zysku, w praktyce gospodarczej nie da się jednak uniknąć sytuacji w których dane działanie (usługa) przynosi stratę lub podejmowana jest w innych celach niż osiągnięcie bezpośredniego zysku (np. zabezpieczenie długookresowej współpracy).

Ponadto spółka wskazała że opisując swoje „domniemania”, prezentuje ona stan faktyczny, tak jak go rozumie i postrzega. Zwroty typu „Spółka uznaje, że (\`(...)\`) świadczy na rzecz Dostawców odpłatne usługi” oznaczają, że w ocenie Spółki, podejmowane przez nią działania są de facto usługami.

Zwroty w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego typu „W ocenie Wnioskodawcy” używane są, gdyż konsekwencje pewnych zdarzeń faktycznych można różny sposób interpretować (np. kto jest „bardziej” beneficjentem działań marketingowych).

Nie zmienia to faktu, że Spółka przedstawia stan faktyczny (ew. zamierzone zdarzenie przyszłe).

Spółka podkreśliła, że ze względu na ilość przypadków (wynikającą z ilości kontrahentów/dostawców), niemożliwym jest napisanie wniosku bez pewnych generalizacji. W ocenie Spółki jednak, te generalizacje nie powinny wpływać na ocenę podatkową ogólnej koncepcji biznesowej, zgodnie którą Spółka podejmuje szereg działań promocyjnych na rzecz swoich Dostawców.

Ponadto Spółka wskazała, że zgodnie z zadanym pytaniem wniosek dotyczy tylko możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację Działań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją Działań (na zlecenie Dostawcy lub Dostawców) w sytuacji, gdy:

1.  Działania mają na celu wspieranie sprzedaży wyrobów i towarów Dostawców i
2.  Wnioskodawca realizuje te Działania w ramach usługi świadczonej na rzecz Dostawcy lub Dostawców,

niezależnie od tego, czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę obejmują pozycje wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, gdy Wnioskodawca organizuje Działania na zlecenie Dostawcy (Dostawców) lub w porozumieniu z nimi, świadcząc w ten sposób usługi, Wnioskodawca może zaliczyć poniesione Wydatki związane z organizacją Działań do kosztów uzyskania przychodu (w szczególności, nie podlegają one wyłączeniu z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT).

Pojęcie kosztu uzyskania przychodu

Kosztami uzyskania przychodów (dalej również: KUP) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy o CIT).

W świetle powyższego, dany wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Kwestia uznania za koszt uzyskania przychodu

W ocenie Wnioskodawcy, może on zaliczyć Wydatki związane z organizacją Działań do kosztów uzyskania przychodu ponieważ są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodu w postaci wynagrodzenia za świadczenie usług należnego ze strony dostawców. Wydatki są bowiem ponoszone w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży usług marketingowych na rzecz dostawców Spółki i pozostają w ścisłym związku z wynagrodzeniem ze strony dostawców.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, Wydatki związane z organizacją Działań nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1, w szczególności nie stanowią one kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty reprezentacji to koszty, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Każda sprawa powinna być jednak przedmiotem odrębnej oceny pod kątem konkretnych okoliczności w jakich doszło do poniesienia wydatków.

Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Jednocześnie, dla kwalifikacji danego wydatku jako reprezentacji kwestia wystawności, przepychu, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest także istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc., tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2013 r. (II FSK 702/11).

Mimo wpływu podejmowanych działań na wyniki sprzedaży Wnioskodawcy, ich beneficjentami są przede wszystkim dostawcy wyrobów i towarów. Należy bowiem podkreślić, że celem podejmowanych działań jest promowanie marki Dostawców, a nie kreowanie pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy i kreowanie pozytywnych relacji Wnioskodawcy ze swoimi kontrahentami. W interesie Dostawców leży, aby Wnioskodawca realizował takie działania jak:

1.  szkolenia (np. dla odbiorców, instalatorów),
2.  organizacja spotkań z udziałem dostawców i odbiorców, aby możliwa była np. wymiana wiedzy i doświadczeń między tymi grupami lub podejmowanie uzgodnień handlowych,
3.  organizacja lub udział w targach,
4.  organizacja czasu wolnego dla uczestników Działań (np.: jazda na nartach, wyścigi kartingowe), część integracyjną,
5.  banery reklamowe umieszczone w oddziałach spółki,
6.  wyświetlanie reklam marki dostawcy w punktach sprzedaży,
7.  umieszczanie logo na gadżetach oraz odzieży roboczej i sportowej.

Organizowanie Działań ma wpływ na kształtowanie popytu na produkty Dostawców sprzedawane przez Wnioskodawcę, poprzez zachęcenie jak największej liczby obecnych i potencjalnych klientów do ich nabywania. Poprzez organizację Działań Wnioskodawca promuje sprzedawane produkty, buduje wizerunek marek należących do Dostawców.

W ocenie Wnioskodawcy, w takim przypadku działa on jak agencja marketingowa, która organizuje określone Działania na zlecenie swoich klientów. Wątpliwości nie budzi fakt, że w sytuacji agencji marketingowej, poniesione koszty (nawet jeśli obejmują wydatki o charakterze reprezentacyjnym) są kosztami uzyskania przychodu (ze sprzedaży usług). W związku z tym nawet gdyby uznać że część z podejmowanych działań obiektywnie nosi znamiona reprezentacji to dla Wnioskodawcy (działającego jak agencja marketingowa) będą to koszty świadczenia usługi marketingowej, a więc koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Wydatki mogłyby być ewentualnie kosztami reprezentacji, ale tylko dla dostawców gdyby oceniać je pod kątem budowania ich wizerunku.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidulane Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z 29 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB5/423-633/09-4/AM), z 4 września 2012 r. (sygn. IPPB5/423-482/12-4/JC) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 stycznia 2016 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-536/15/PC). Jakkolwiek ww. interpretacje zostały wydane w konkretnych stanach faktycznych to kierując się zasadą zaufania podatnika do organów podatkowych można uznać, że prezentują one spójną linię rozumowania, która powinna mieć zastosowanie również do sytuacji Wnioskodawcy.

W każdej z ww. interpretacji Organ uznaje, że ponoszone przez danego wnioskodawcę koszty nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów jego kontrahentów) oraz, że wydatki (w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych) należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w danej umowie, a nie w celu reprezentacji tego wnioskodawcy; w konsekwencji są one poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Wydatki na organizację Działań nie mogą zostać uznane po stronie Spółki za koszty reprezentacji niestanowiące kosztu uzyskania przychodu. Nie są bowiem one ponoszone dla celów reprezentacji Spółki, ale w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży usług na rzecz Dostawców Spółki. Tak więc, Wydatki stanowią koszty świadczenia usługi marketingowej na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. Dostawców, a w konsekwencji, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Bezpośredni charakter kosztu

Zgodnie z ustawą o CIT, koszty dzieli się na dwie kategorie, w zależności od kryterium stopnia powiązania danego kosztu z przychodem podatkowym, tj. na koszty:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (tzw. koszty bezpośrednie),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to z kolei takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia). Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika. Brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Co do zasady, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy o CIT)

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, co do zasady, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT).

W związku z ogólną, niesprecyzowaną kategorią kosztów bezpośrednich i pośrednich w każdym przypadku należy analizować indywidualnie związek wydatku z osiągnięciem przychodu biorąc pod uwagę między innymi rodzaj działalności gospodarczej podatnika, racjonalnie dokonaną ocenę możliwości osiągnięcia przychodu z konkretnego kosztu, intencje podatnika towarzyszące ponoszeniu wydatku, więź jaka w konkretnych okolicznościach gospodarczych, rynkowych, występuje (lub nie występuje) pomiędzy kosztem a osiągniętym lub tylko zamierzonym przychodem.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, Wydatki na organizację Działań stanowią bezpośredni koszt uzyskania przychodu, ponieważ przekładają się one bezpośrednio (wprost) na uzyskanie przychodu w postaci wynagrodzenia ze strony dostawców. Możliwe jest więc ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Strata podatkowa

Jak już wskazano, koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Dla zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu istotne jest, by został poniesiony „w celu” uzyskania przychodu, a więc potencjalnie może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Jednocześnie, wydatek poniesiony w sposób racjonalny w celu osiągnięcia przychodów, może być kosztem uzyskania przychodu nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Skoro więc dany wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu nawet jeśli przychód nie został osiągnięty, to tym bardziej wydatek ten może być kosztem uzyskania przychodu w sytuacji, gdy osiągnięty przychód będzie niższy od wydatku poniesionego w celu jego osiągnięcia.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy, Wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu również w sytuacji, gdy organizacja danego Działania przyniosła stratę (koszty przekroczyły przychody uzyskane od dostawcy/dostawców towarów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.; dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki, tj.:

*   musi być poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   winien pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   musi być właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Oceniając więc, czy dane koszty ponoszone przez podatnika mają charakter reprezentacyjny należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie pozytywnego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny i nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy zauważyć, że wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja” ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

W piśmiennictwie powoływana jest zazwyczaj definicja słownikowa. Wskazać jednakże należy, że w przeciwieństwie do definicji ustawowej, zamieszczonej w danym akcie prawnym, nie ma jednej i powszechnie obowiązującej definicji słownikowej określonego pojęcia, a pomiędzy poszczególnymi z nich mogą zachodzić różnice w sposobie opisu wyjaśnianego terminu oraz niezbędnych cechach i elementach, które składają się na opis wyjaśniający znaczenie danego pojęcia. O ile w przypadku definicji ustawowej brak zaistnienia jakiegokolwiek jej elementu, czy też spełnienia wynikającego z niej warunku, nie jest możliwe przyporządkowanie danego stanu faktycznego do normy prawnej, w której pojęcie to występuje, to skutek ten nie może być automatycznie stosowany w przypadku posłużenia się definicją słownikową.

Dlatego też w zasadnym jest odwołanie się do etymologii terminu „reprezentacja”, gdzie „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

W świetle powyższego, „reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2442/13). Podobny pogląd prezentuje też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmioosobowego składu z 16 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11.

Innymi słowy, reprezentacja w odniesieniu do działalności gospodarczej podatnika, to działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, które mają na celu kształtowanie oraz utrwalanie właściwego wizerunku firmy. Właściwy wizerunek zaś to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na zawarcie umowy, nabywanie jego produktów lub usług.

Podobnie jak w przypadku reprezentacji, tak również w odniesieniu do reklamy i promocji brak jest w przepisach podatkowych legalnej definicji tego pojęcia.

Według Słownika języka polskiego pod red. M. Szymczaka (wyd. PWN z 1996 r., tom III, s. 37) reklamą jest „rozpowszechnianie informacji o towarach ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie czegoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio telewizję; środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi”. Chodzi więc o zachwalanie produktów, usług czy towarów danego producenta lub sprzedawcy, skłonienie ludzi do ich nabywania.

Pojęcie „reklamy” należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania, których celem jest kształtowanie popytu, przez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego.

Innymi słowy reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, przez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.

Z kolei promocja oznacza działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu (usługi) lub przedsięwzięcia. Pod pojęciem promocji kryje się więc ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji i obietnic. Promocja stanowi także formę zachęty, skłaniającą do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzającą przychylną opinię o firmie.

Konkludując, reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama (promocja) dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy przez stworzenie dobrego wizerunku firmy.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że w przypadku wykonywania przez podatników np. odpłatnych usług marketingowych, których warunki określa umowa zawarta pomiędzy zleceniodawcą a wykonawcą (tj. usługi są wykonywane na zlecenie i w imieniu osoby trzeciej) wydatki takie, co do zasady, u wykonawcy są poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Wydatki związane z wykonaniem usług marketingowych mogą być ewentualnie kosztami reprezentacji, ale tylko dla zleceniodawcy gdyby oceniono je pod kątem budowania ich wizerunku.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika że działalność Wnioskodawcy polega na zakupie towarów handlowych od swoich Dostawców (producentów lub dystrybutorów na wcześniejszym etapie), a następnie ich odsprzedaży - zarówno do klientów biznesowych jak i (w mniejszym stopniu) do indywidualnych konsumentów. Specyfika handlu hurtowego jak samej branży urządzeń elektrotechnicznych wymaga ciągłego prowadzenia różnego rodzaju działań ukierunkowanych na zwiększanie sprzedaży (promocja, reklama). Działania takie przynoszą korzyści zarówno bezpośredniemu sprzedającemu (hurtownik) jak i jego dostawcom (producentom lub dystrybutorom promowanych towarów). Podejmowane czynności mogą obejmować zarówno działania promujące sprzedaż konkretnych produktów, budowanie wizerunku marki produktów, edukowanie klientów lub użytkowników końcowych jak i kreowanie relacji biznesowych z partnerami handlowymi. W związku z tym, zgodnie ze standardami przyjętymi w branży, Wnioskodawca podejmuje oraz zamierza w dalszym ciągu podejmować szereg działań ukierunkowanych na zwiększanie sprzedaży (promocja, reklama) ponosząc związane z tym koszty. Złożony wniosek dotyczy jednego rodzaju działań, tj. akcji promocyjno-marketingowych („Działania”). Ostatecznym i głównym celem Działań będących przedmiotem Wniosku jest intensyfikacja sprzedaży towarów, które dystrybuuje Spółka, a które to towary dostarczają Spółce jej Dostawcy. Koszty realizacji Działań ponoszą Dostawcy poprzez wynagrodzenie marketingowe wypłacane Spółce. Organizowanie Działań ma wpływ na kształtowanie popytu na produkty Dostawców sprzedawane przez Wnioskodawcę, poprzez zachęcenie jak największej liczby obecnych i potencjalnych klientów do ich nabywania. Wnioskodawca wskazał że zawiera umowy generalne na świadczenie usług marketingowych na rzecz dostawców. W kwestii organizacji konkretnych działań uzgodnienia (umowy) są ustne lub dokonane za pośrednictwem e-maili. Wskazuje ponadto cel Działań będących przedmiotem Wniosku którym jest intensyfikacja sprzedaży towarów, które dystrybuuje Spółka a które to towary dostarczają Spółce jej Dostawcy.

Należy zatem zauważyć fakt, że podejmowane Działania mają wpływ zarówno na wyniki sprzedaży (przychody ze sprzedaży) Wnioskodawcy jak i jego Dostawców.

Zauważyć również należy, że Wnioskodawca działa w branży handlu hurtowego i w związku z tym prowadzi sieć hurtowni elektrotechnicznych. Działalność Spółki polega na zakupie towarów handlowych od swoich dostawców (producentów lub dystrybutorów na wcześniejszym etapie; dalej: „Dostawcy”), a następnie ich odsprzedaży - zarówno do klientów biznesowych jak i (w mniejszym stopniu) do indywidualnych konsumentów.

Nie można zatem wybiórczo potraktować opisu sprawy przedstawionej we wniosku i zgodzić się z porównaniem Działań Wnioskodawcy do działań agencji marketingowej, która organizuje określone Działania na zlecenie swoich klientów a poniesione w związku z tą organizacją wydatki zgodnie z art. 15 i nast. updop kwalifikuje do kosztów uzyskania przychodów lub do kosztów niestanowiących kosztów podatkowych zgodnie z art. 16 ust. 1 updop.

Ze względu na szczególny charakter umowy o współpracy opisanej we wniosku gdzie ostatecznym i głównym celem Działań będących przedmiotem Wniosku jest intensyfikacja sprzedaży towarów, które dystrybuuje Spółka, a które to towary dostarczają Spółce jej Dostawcy i gdzie koszty realizacji Działań ponoszą Dostawcy poprzez wynagrodzenie marketingowe wypłacane Spółce - w celu rozstrzygnięcia o skutkach podatkowych dla Wnioskodawcy konieczne jest przeanalizowanie charakteru tej umowy oraz sprawdzenie jej zapisów (umowy o świadczenie usług marketingowych) do czego organ nie jest uprawniony. W ramach postępowania interpretacyjnego Organ opiera się tylko na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku.

Zdaniem Organu nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że pomimo wpływu podejmowanych Działań na wyniki sprzedaży Wnioskodawcy to beneficjentami opisywanych wcześniej działań marketingowych są tylko Dostawcy wyrobów i towarów. Powyższe Spółka uzasadnia tym, że sprzedaż Wnioskodawcy przekłada się na jego zakupy od tych podmiotów w związku z tym poniesione wydatki na organizację Działań to koszty te bezpośrednio związane są z uzyskanym przychodem z wynagrodzenia marketingowego.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca „Działania organizowane przez Wnioskodawcę mają na celu wsparcie sprzedaży towarów Dostawców, które dystrybuuje Spółka. W konsekwencji „służą” one przede wszystkim jej Dostawcom”. Dla samej Spółki oczywistym jest, że nie tylko Dostawcy zyskują na Działaniach marketingowych. Bezsprzecznie beneficjentem tych działań jest także Wnioskodawca.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie wymienione wydatki muszą zostać poniesione w ramach jednego konkretnego Działania co również przesądza o braku ich bezpośredniości względem przychodu z tytułu wynagrodzenia marketingowego.

Zdaniem Organu opisane we wniosku wynagrodzenie marketingowe wypłacane Spółce na pokrycie kosztów realizacji działań to w rzeczywistości partycypacja Dostawców w kosztach realizacji tych Działań poprzez zlecenie organizacji Działań i pokrycie w części kosztów z tym związanych.

Ze względu na łączony charakter przedstawionej we wniosku umowy/umów gdzie jak wskazuje Wnioskodawca Działania takie przynoszą korzyści zarówno bezpośredniemu sprzedającemu (hurtownik) jak i jego dostawcom (producentom lub dystrybutorom promowanych towarów). Podejmowane czynności mogą obejmować zarówno:

*   działania promujące sprzedaż konkretnych produktów, budowanie wizerunku marki produktów, edukowanie klientów lub użytkowników końcowych jak i
*   kreowanie relacji biznesowych z partnerami handlowymi.

\-należy ocenić które wydatki poniesione na organizację Działań dotyczą realizowanej usługi marketingowej (tj. czy usługi są odpłatnymi usługami świadczonymi na zlecenie i rzecz Dostawców określa umowa zawierająca szczególne warunki) a które dotyczą działań ukierunkowanych na zwiększanie sprzedaży Spółki oraz kreowanie relacji biznesowych i w związku z tym będą podlegały analizie pod względem zastosowania wyłączenia zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Na podatniku bowiem ciąży obowiązek przedstawienia dowodów, które wskazywałyby na związek wydatku (poniesionego na rzecz odrębnego podmiotu gospodarczego i związanego z kosztami tego podmiotu) z przychodami Spółki lub zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów.

Intencja Wnioskodawcy, żeby wydatki na realizację Działań w całości potraktować jako koszty związane z realizacją Działań w ramach usługi świadczonej na rzecz Dostawcy nie zmieni również rzeczywistego charakteru/celu ich poniesienia jakim jest zwiększenie sprzedaży samej Spółki (towarów, które dystrybuuje Spółka).

Jak Spółka sama wskazała Działania przynoszą korzyści również bezpośredniemu sprzedającemu hurtownikowi/Spółce w postaci zwiększonej sprzedaży towarów, zatem w takim zakresie wydatki nie będą mogły stanowić kosztów podatkowych ze względu na to, że obejmują pozycje wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Fakt ten wydaje się być oczywistym dla Wnioskodawcy, który stwierdził w opisie sprawy, że art. 16 ust. 1 pkt 28 updop miały zastosowanie wyłącznie wtedy, gdyby Działania były przez niego podejmowane „wyłącznie we własnym imieniu i na własną rzecz - w celu budowania swojego wizerunku”.

Biorąc po uwagę przytoczony powyżej stan prawny oraz opis stanu/faktycznego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy że stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, na organizację Działań:

*   w części której dotyczą, zawartej umowy z Dostawcą/Dostawcami na świadczenie usług marketingowych określającą jej warunki – jest prawidłowe,
*   w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Ponadto zwrócić uwagę należy, że powołane interpretacje dotyczą kosztów refakturowanych na podstawie umowy o świadczenie usług marketingowych w których wynagrodzenie obejmuje wartość wszystkich poniesionych kosztów plus marżę. Dotyczą zatem odmiennych od zaprezentowanego stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.). Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.