Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.450.2020.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-04
Teza: Uznanie za podatnika – komenda straży pożarnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; najem; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2020 r. (data wpływu 21 września 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 22 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania usług w zakresie monitoringu pożarowego za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz
*   uznania usług w zakresie najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług w zakresie monitoringu pożarowego oraz najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 22 grudnia 2020 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Państwowej Straży Pożarnej (art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej). Art. 19a ustawy o Państwowej Straży Pożarnej stanowi, że koszty funkcjonowania Państwowej Straży Pożarnej na obszarze powiatu są pokrywane z dotacji celowej budżetu państwa. Zgodnie z art. 33a ust. 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Komenda jest powiatową jednostką budżetową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Wnioskodawca jako organ administracji publicznej wykonuje zadania publiczne działając w imieniu państwa i jest organem państwa, któremu dla realizacji tych zadań przyznano określony zakres kompetencji (art. 5 § 2 pkt 3 kodeksu postępowania administracyjnego). Art. 11a wskazanej ustawy stanowi, że w postępowaniu administracyjnym, w sprawach związanych z wykonywaniem zadań i kompetencji Państwowej Straży Pożarnej, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, organem właściwym jest komendant powiatowy (miejski) Państwowej Straży Pożarnej, a organami wyższego stopnia są w stosunku do komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej – komendant wojewódzki Państwowej Straży Pożarnej.

W zakresie działalności statutowej Komenda Miejska Państwowej Straży Pożarnej (…) funkcjonuje jako urząd obsługujący organ władzy publicznej, jakim jest Komendant Miejski Państwowej Straży Pożarnej (…) (art. 13a ustawy pragmatycznej).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o Państwowej Straży Pożarnej zadania i kompetencje Państwowej Straży Pożarnej na obszarze województwa wykonują:

*   wojewoda przy pomocy komendanta wojewódzkiego Państwowej Straży Pożarnej, jako kierownika straży wchodzącej w skład zespolonej administracji rządowej w województwie;
*   komendant powiatowy (miejski) Państwowej Straży Pożarnej.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT zwolnionego podmiotowo z uwagi na fakt, że wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Do dnia złożenia wniosku o interpretację nie rozpoczęto wykonywania czynności, które wskazywałyby, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej rozumianej jako działanie w celu zarobkowym, a wszystkie pobrane dochody wynikające z umów cywilnoprawnych przekazuje na rachunek bieżący dochodów dysponenta części budżetowej lub na wznowienie wydatków w danym roku budżetowym.

Wnioskodawca uzyskuje m.in. dochody z tytułu:

1.  opłat związanych z monitoringiem pożarowym (prowadzonym na podstawie art. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej oraz umów cywilnoprawnych),
2.  czynszu z tytułu najmu oraz opłat za media ponoszone przez strażaków (umowy cywilnoprawne zawarte na podstawie art. 83a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej).

Wskazane zadania w zakresie monitoringu oraz najmu są nałożone odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których organ jak i obsługujący go urząd zostały powołane. Realizacja zadań z uwagi na konieczność kompleksowego uregulowania kwestii związanych z monitoringiem oraz najmem, uregulowana jest w umowie cywilnoprawnej o świadczenie usług oraz w umowie najmu.

1.  Działalność związana z obsługą monitoringu pożarowego.

Art. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej stanowi, że właściciel, zarządca lub użytkownik budynku, obiektu budowlanego lub terenu, objętych obligatoryjnym stosowaniem systemów sygnalizacji pożarowej wyposażonych w urządzenia sygnalizacyjno-alarmowe, w przypadku gdy w tym budynku, obiekcie budowlanym lub na terenie nie działa jego własna jednostka ratownicza, jest obowiązany połączyć te urządzenia z obiektem komendy Państwowej Straży Pożarnej lub obiektem, wskazanym przez właściwego miejscowo komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej. Zawarcie umowy w sprawie monitoringu z danym podmiotem jest poprzedzone koniecznością spełnienia szeregu wymagań wskazanych w odpowiednich wytycznych Komendanta Miejskiego Państwowej Straży Pożarnej (…) wprowadzonych zarządzeniem.

„Ramowe wymagania organizacyjno-techniczne dotyczące uzgadniania przez komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej sposobu połączenia urządzeń sygnalizacyjno-alarmowych systemu sygnalizacji pożarowej z obiektem komendy Państwowej Straży Pożarnej lub wskazanym przez właściwego miejscowo komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej”, zatwierdzone przez Komendanta Głównego Państwowej Straży Pożarnej w maju 2012 r. i wprowadzone do stosowania w podległych jednostkach wskazują w punkcie 4.9, że uruchomienie stacji odbiorczej alarmów pożarowych, a w przypadku zastosowania koncentracji sygnałów alarmów pożarowych również podłączenie do koncentratora, uwarunkowane jest podpisaniem umowy pomiędzy operatorem, a właściwym miejscowo komendantem.

W ramach zawartych umów Wnioskodawca ustala z podmiotem podpisującym umowę (osoba fizyczna lub prawna odpowiedzialna za organizację systemu sygnalizacji pożarowej i systemu transmisji sygnału alarmu pożarowego w obiekcie), że ten będzie ponosił koszty związane z funkcjonowaniem urządzeń oraz z bezpodstawnym wyjazdem na skutek alarmu fałszywego. Podmioty podpisujące umowę z organem są zobowiązane do tego na mocy przepisów powszechnie obowiązujących lub czynią to bez obowiązku prawnego, z uwagi na wzgląd na bezpieczeństwo przeciwpożarowe.

Wydatki związane z funkcjonowaniem zamontowanych urządzeń skalkulowane są ryczałtowo w oparciu o poniesione koszty energii elektrycznej, ogrzewania, obsługi oraz konserwacji sprzętu i nie obejmują wydatków związanych z dzierżawą lub najmem. Z kolei wysokość opłaty z tytułu nieuzasadnionego wyjazdu została ustalona w sposób zryczałtowany, na podstawie średniej wysokości wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z niezasadną interwencją, a ponoszenie wskazanego wydatku nie jest powiązane z bezpośrednim zawinieniem podmiotu podpisującego umowę, za wskazany wyjazd.

1.  Działalność związana z najmem lokali mieszkalnych oraz kwater tymczasowych.

Zgodnie bowiem z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej, strażakowi mianowanemu na stałe przysługuje prawo do lokalu mieszkalnego w miejscowości, w której pełni służbę, lub w miejscowości pobliskiej, z uwzględnieniem liczby członków rodziny oraz ich uprawnień wynikających z przepisów odrębnych. Na podstawie art. 78 ust. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej, strażakowi mianowanemu na stałe przysługuje równoważnik pieniężny, zwany dalej „równoważnikiem za brak lokalu mieszkalnego”, jeżeli on sam lub członkowie jego rodziny, o których mowa w art. 75, nie posiadają w miejscu pełnienia służby albo w miejscowości pobliskiej lokalu mieszkalnego lub domu na podstawie przysługującego im tytułu prawnego oraz nie zachodzi przypadek określony w art. 82 ust. 5.

Gramatyczna wykładnia art. 74 ust. 1 w zw. z art. 76 ust. 1 ustawy o Państwowej Straży Pożarnej prowadzi do wniosku, że zaspokojenie potrzeby mieszkaniowej strażaka następuje przede wszystkim przez przydział lokalu mieszkalnego, będącego w dyspozycji ministra właściwego do spraw wewnętrznych albo podległych mu organów. Jeżeli jednak strażak nie ma zaspokojonych potrzeb mieszkaniowych, o których mowa w art. 74 ust. 1 powołanej ustawy, to może ubiegać się o pomoc finansową na uzyskanie lokalu mieszkalnego lub domu, chyba że nie spełnia on warunków do otrzymania lokalu mieszkalnego na podstawie decyzji administracyjnej.

Uprawnienie do uzyskania równoważnika pieniężnego przysługuje za brak lokalu mieszkalnego ale tylko w przypadku, gdy strażak nie posiada takiego lokalu w miejscu pełnienia służby albo w miejscowości pobliskiej. Za miejscowość pobliską ustawodawca przyjmuje przy tym miejscowość, do której czas dojazdu publicznymi środkami transportu przewidziany w rozkładzie jazdy, łącznie z przesiadkami, nie przekracza w obie strony dwóch godzin, licząc od stacji (przystanku) najbliższej miejsca pełnienia służby do stacji (przystanku) najbliższej miejsca zamieszkania (art. 74 ust. 3 ustawy o Państwowej Straży Pożarnej).

Uprawnienie do uzyskania równoważnika pieniężnego określonego w art. 78 ust. 1 ustawy o Państwowej Straży Pożarnej powiązane zostało przez ustawodawcę z koniecznością zapewnienia strażakowi pozostawania w stałej dyspozycji wynikającej z charakteru jego służby. Kwestia ta jest podkreślana w orzecznictwie sądów administracyjnych. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż służbę pożarniczą cechuje daleko idąca dyspozycyjność jej funkcjonariuszy, z racji niemożliwego zaplanowania szczególnie działań gaśniczo-ratowniczych, skoro działania te dotyczą zdarzeń nagłych i nieprzewidywalnych, a których skala może wymagać udziału wszystkich strażaków danej jednostki i to niezależnie od pory dnia i nocy. Z tego względu, oczywistym wymogiem służby pożarniczej jest gotowość jej pracowników do wykonywania zadań w każdym czasie i o każdej porze, co wymusza konieczność zamieszkiwania tych osób w pobliżu jednostki pełnienia służby, aby zapewnić uzyskanie gotowości wykonywania działań ratowniczo-gaśniczych w jak najkrótszym czasie. W tym właśnie celu, w omawianym art. 78 ust. 1 ustawy o Państwowej Straży Pożarnej związano prawo otrzymania przez strażaka równoważnika pieniężnego z faktem nieposiadania przez niego lokalu mieszkalnego w miejscu pełnienia służby lub w miejscowości pobliskiej, aby strażak mógł zapewnić sobie we własnym zakresie zamieszkiwanie w pobliżu jednostki pełnienia służby, niezależnie od tego, czy posiada lokal mieszkalny poza miejscem pełnienia służby i poza miejscowością pobliską.

Zgodnie z art. 83a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej:

1.  Strażak, któremu wydano decyzję o przydziale lokalu mieszkalnego, zawiera umowę najmu z właścicielem lokalu albo z podmiotem, administrującym i zarządzającym przydzielonym lokalem mieszkalnym.
2.  Od dnia otrzymania lokalu mieszkalnego strażak uiszcza czynsz z tytułu najmu.
3.  Przekazanie przydzielonego lokalu mieszkalnego następuje na podstawie protokołu, w którym określa się stan techniczny lokalu oraz stopień zużycia znajdujących się w nim urządzeń technicznych. Protokół sporządzają strażak oraz wynajmujący i stanowi on podstawę rozliczeń dokonywanych przy zwrocie lokalu mieszkalnego.
4.  Strażak, o którym mowa w ust. 1, może wprowadzać w zajmowanym lokalu ulepszenia tylko za zgodą wynajmującego i na podstawie pisemnej umowy określającej sposób rozliczeń z tego tytułu.
5.  Czynsz z tytułu najmu lokalu, o którym mowa w ust. 1, oblicza się według zasad obowiązujących dla lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy, na której terenie znajduje się lokal.
6.  Stosunek najmu ustaje z chwilą uprawomocnienia się decyzji o zwolnieniu przydzielonego lokalu mieszkalnego.
7.  W sprawach wynikających z wzajemnych praw i obowiązków najemcy i wynajmującego oraz w innych przypadkach nieuregulowanych w niniejszej ustawie, do najmu lokali, o których mowa w art. 76 ust. 1, mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 i 1495) i ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 611).
8.  Sprawy sporne wynikające ze stosunku najmu lokali mieszkalnych, o których mowa w art. 76 ust. 1, rozstrzygają sądy powszechne.

Lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe znajdują się w samodzielnych częściach mieszkalnych budynków przeznaczonych na cele służbowe (jednostki ratowniczo-gaśnicze). Przydział i zwalnianie lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych następują w drodze decyzji administracyjnej. Decyzje w tych sprawach wydają komendanci powiatowi (miejscy) Państwowej Straży Pożarnej – w stosunku do podległych im strażaków (art. 83 ust. 5 pkt 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży). Umowa w zakresie wynajmu lokalu mieszkalnego zawarta jest na czas nieoznaczony, a w przypadku kwater tymczasowych – na czas oznaczony. Okres na jaki przyznano lokal, wskazany jest w decyzji administracyjnej. Dodatkowo strażak uiszcza jedynie opłaty za zużyte media (ustalone ryczałtowo lub według wskazań licznika).

Z kolei w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Z umów najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych wynika wprost, iż są one wynajmowane wyłącznie na cele mieszkaniowe.
2.  Wnioskodawca wynajmuje lokale mieszkaniowe i kwatery tymczasowe na własny rachunek

Ponadto Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  Z umów dotyczących monitoringu pożarowego wynika, że właścicielem urządzeń sygnalizacyjno-alarmujących, które są zamontowane w siedzibie Komendy jest operator monitoringu. Zgodnie z par. 6 ust. 4 umowy „Urządzenia sygnalizacyjno-alarmowe systemu transmisji alarmów zainstalowane przez Operatora należą do ich właściciela ale ich użytkowanie w zakresie monitoringu i warunków technicznych eksploatacji zależy od decyzji przedstawicieli Komendy i są im użyczone nieodpłatnie.”. Na podstawie umowy monitoringu pożarowego Wnioskodawca pobiera następujące opłaty:
    *   koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem stacji odbiorczej alarmów pożarowych w Komendzie, tj. kosztów energii elektrycznej, ogrzewania, obsługi oraz konserwacji sprzętu w wysokości X zł (słownie: X złote) miesięcznie;
    *   koszty nieuzasadnionych wyjazdów (zwrot kosztów wyjazdu jednostek interwencyjnych Komendy do obiektów włączonych do systemu monitorowania w przypadku alarmów fałszywych), które obejmują koszty paliwa, amortyzacji sprzętu oraz roboczogodziny pracy strażaka. Ustalono, że średni koszt jednego wyjazdu jednostek interwencyjnych, przy założeniu, że czas trwania interwencji wynosi 45 min, przebyto 8 km, a udział w wyjeździć brało 12 ratowników w 2 samochodach ratowniczo-gaśniczych oraz 1 samochodzie z drabiną mechaniczną, wynosi Y zł. Ostateczny koszt ustalony jest w oparciu o czas interwencji, tj. do 15 minut A zł, do 30 minut B zł, do 45 minut C zł, do 60 minut D zł, każde następne 15 minut E zł.
2.  Wnioskodawca włada nieruchomością, w której znajdują się lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe na podstawie tytułów prawnych jakimi są: umowa użyczenia oraz decyzja o oddaniu nieruchomości w trwały zarząd. Wnioskodawca włada nieruchomościami jako statio fisci Skarbu Państwa.
3.  Umowa najmu kwater tymczasowych i lokali mieszkalnych zawierana jest ze strażakami przez Wnioskodawcę.
4.  Wnioskodawca obciążając najemców lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych czynszem najmu oraz opłatami związanymi z eksploatacją przedmiotu najmu. Opłaty związane z eksploatacją to: 1) Centralne ogrzewanie – według iloczynu powierzchni użytkowej i stawki za m2 zużytego gazu, 2) Ścieki – według iloczynu sumy zużycia wody i stawki dostawcy, 3) Wywóz nieczystości stałych według obowiązującej stawki, 4) Woda zimna – według iloczynu zużycia i stawki dostawcy, 5) Woda ciepła – według ceny 3 gazu x ilość potrzebnego gazu do podgrzania m3 wody + koszt m3 zimnej wody, 6) Energia elektryczna – według iloczynu zużycia i stawki dostawcy. Wnioskodawca wystawia fakturę za najem oraz opłaty eksploatacyjne – ze zwolnieniem od podatku VAT wskazując na fakturze na zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
5.  Wynagrodzenie za świadczenie usług monitoringu kalkulowane w sposób wskazany w punkcie 1, tj. ryczałtowo na podstawie w oparciu o średnie wydatki wskazane w punkcie 1, tj. na podstawie faktycznie ponoszonych wydatków i nie obejmuje żadnego wynagrodzenia za świadczenie usług (koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem stacji odbiorczej alarmów pożarowych w Komendzie, tj. koszt energii elektrycznej, ogrzewania, obsługi oraz konserwacji sprzętu w wysokości X zł (słownie: X złote) miesięcznie oraz koszt nieuzasadnionych wyjazdów jako zwrot kosztów wyjazdu jednostek interwencyjnych Komendy do obiektów włączonych do systemu monitorowania w przypadku alarmów fałszywych, które obejmują koszty paliwa, amortyzacji sprzętu oraz roboczogodziny pracy strażaka).
6.  Opłaty związane z monitoringiem pożarowym nie są regulowane w przepisach powszechnie obowiązujących. Czynsz związany z najmem lokali mieszkalnych oraz kwater tymczasowych ustalony jest zgodnie z art. 83a ust. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej, tj. według zasad obowiązujących dla lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy, na której terenie znajduje się lokal. Zasady te określa Uchwała Rady Miasta w sprawie zasad wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Miasta. Miasto zostało podzielone na 4 strefy czynszowe zgodnie z Uchwałą Rady Miasta w sprawie programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem Miasta na lata 2019-2023 (Dziennik Urzędowy Województwa). Miesięczna stawka czynszu za 1m2 powierzchni użytkowej obliczona jest na podstawie karty punktowej indywidualnej dla danego lokalu zgodnie z Zarządzeniem Prezydenta Miasta w sprawie określenia wysokości stawek czynszu za najem lokali. Czynsz za lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe ustalony jest w oparciu o wskazane przepisy i przy zastosowaniu karty punktowej indywidualnej dla danego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie monitoringu pożarowego jako urząd obsługujący organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (dla realizacji których zostały one powołane), otrzymuje wynagrodzenie za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT (przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym)?
2.  Czy Wnioskodawca świadcząc pełniącym u niego służbę strażakom usługi w zakresie najmu lokali mieszkalnym i kwater tymczasowych, jako urząd obsługujący organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (dla realizacji których zostały one powołane), otrzymuje wynagrodzenie za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT (przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przewiduje, że „krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami”. W przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte, przy czym żadna z czynności wskazanych w załączniku nie jest objęta przedstawionymi stanami faktycznymi.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE, poza zakresem VAT pozostają czynności wykonywane przez podmiot działający w charakterze organu władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 29 października 2015 r., w sprawie C-174/14 Saudacor).

Z kolei NSA w wyroku z 26 lutego 2009 r. stwierdził, że kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności, co jest szczególnie uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być dokonywane przez podmioty prywatne.

W wyroku z 21 czerwca 2012 r. NSA stwierdził, że kryterium umożliwiającym odróżnienie działania organu samorządu terytorialnego w charakterze podmiotu władzy publicznej od jego czynności w roli podatnika jest to, czy organ ten działa jako organ władzy, czy też zachowuje się raczej jak przedsiębiorca.

Wskazana dyrektywa kładzie nacisk na występowanie przez organy w roli organów publicznych. Jeżeli natomiast organy podejmują działalność, w ramach której mogą konkurować na rynku z innymi podmiotami, wówczas w zakresie takiej działalności są podatnikami na zasadach ogólnych. Istotą takiej formuły jest przede wszystkim niedopuszczenie do zakłócenia konkurencji, przy czym ryzyko to nie występuje w sytuacjach objętych przedstawionym stanem faktycznym.

1.  Monitoring pożarowy.

Dochody uzyskane z tytułu opłat związanych z monitoringiem mogą być spożytkowane wyłącznie w zgodzie z ustawą o finansach publicznych, co świadczy o tym, że opłaty za korzystanie z monitoringu są formą daniny publicznej. Czynności związane z pobieraniem przedmiotowych opłat podlegają szczególnemu unormowaniu i powinny być traktowane jak działania administracyjne wykonywane w interesie publicznym, a więc Wnioskodawca nie nabywa w takiej sytuacji statusu płatnika.

Wnioskodawca zawiera umowy z danym podmiotem z uwagi na jego obowiązek lub wolę połączenia jego urządzenia z obiektem komendy Państwowej Straży Pożarnej. Obiekty, które nie mają takiego obowiązku nie zostałyby połączone z obiektem Państwowej Straży Pożarnej, gdyby Komenda nie prowadziła takiej działalności względem podmiotów podlegających obligatoryjnemu podłączeniu.

Organ wykonuje swoje kompetencje w sferze imperium, a nie w sferze dominium, jednostronnie ustalając warunki podłączenia się do obiektu w zależności od swoich możliwości technicznych. Skoro organ wykonuje swoje kompetencje w sferze imperium, nie powinien być traktowany jak podatnik podatku VAT z tego tytułu. Kształtowanie elementów umowy w sprawie monitoringu odbywa się co do zasady poprzez oświadczenia woli stron, jednak jest to obowiązek nałożony wytycznymi wiążącymi organ, poprzedzony spełnieniem wymagań technicznych ustalonych przez organ i wiąże się z realizacją ustawowego zadania Państwowej Straży Pożarnej, tj. rozpoznawania zagrożeń pożarowych i innych miejscowych zagrożeń.

Nadto Wnioskodawca w zakresie monitoringu pożarowego realizuje zadania, których nie może podjąć się żaden inny podmiot z uwagi na statutowy zakres działania Wnioskodawcy.

Stąd też Wnioskodawca nie powinien być traktowany jak podatnik podatku VAT z tego tytułu.

1.  Najem.

Dochody uzyskane z najmu mogą być spożytkowane wyłącznie w zgodzie z ustawą o finansach publicznych, co świadczy o tym, że opłaty za korzystanie z najmu są formą daniny publicznej. Czynności związane z pobieraniem przedmiotowych opłat podlegają szczególnemu unormowaniu i powinny być traktowane jak działania administracyjne wykonywane w interesie publicznym, a więc Wnioskodawca nie nabywa w takiej sytuacji statusu płatnika.

Wynajem odbywa się w ramach władztwa publicznego, a organ, wykonując to zadanie, działa jako administracja publiczna. Samo zawarcie umowy najmu jest poprzedzone wydaniem decyzji administracyjnej, na podstawie której organ zobowiązuje się udostępnić lokal mieszkalny lub kwaterę tymczasową we wskazanym w decyzji okresie. Jest to sfera działań o charakterze publicznoprawnym, ponieważ wskazane lokale służą zaspokajaniu potrzeb strażaków w ścisłym związku z ich gotowością do wykonywania zadań w każdym czasie i o każdej porze (co wymusza konieczność zamieszkiwania strażaków w pobliżu jednostki pełnienia służby, aby zapewnić uzyskanie gotowości wykonywania działań ratowniczo-gaśniczych w jak najkrótszym czasie). Podsumowując, Wnioskodawca uznaje, że organ udostępniając lokal, nie występuje w roli podatnika podatku VAT, a poniesione w związku z wynajmem koszty nie wiążą się z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Kształtowanie elementów umowy najmu odbywa się co do zasady poprzez oświadczenia woli stron, jednak jest to obowiązek ustawowy poprzedzony wydaniem decyzji administracyjnej skutkującej przyznaniem lokalu. Organ wykonuje swoje kompetencje w sferze imperium, a nie w sferze dominium, stąd też nie powinien być traktowany jak podatnik podatku VAT z tego tytułu.

W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie dotyczące statusu podatnik VAT, zasadnym jest rozważenie, czy spełnione będą przesłanki zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Nadto interpretacje indywidualne z 1 sierpnia 2019 r. potwierdzają, że zwolnione z podatku są usługi wynajmowania mieszkania w celu zakwaterowania w nim pracowników najemcy (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.314.2019.2.KOM oraz 0114-KDIP1-1.4012.269.2019.2.EW), z 15 lipca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.327.2019.1.IK), z 12 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.261.2019.2.KOM).

Z zawieranych umów najmu jednoznacznie wynika, że dotyczą one mieszkania i że najemca zobowiązuje się do wykorzystywania wynajmowanego lokalu wyłącznie na cele mieszkaniowe. Lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe znajdują się w częściach mieszkalnych budynków przeznaczonych na cele służbowe. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, w takiej sytuacji spełnione będą przesłanki zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   uznania usług w zakresie monitoringu pożarowego za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz
*   uznania usług w zakresie najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

**jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy więc rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Taka konstrukcja definicji pojęcia „świadczenie usług” jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest nie tylko konieczność ujęcia danej czynności w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, ale również to, aby czynność ta została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznaczyć przy tym należy, że dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami podatku od towarów i usług są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia to faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, bowiem będzie wykonywał w tym zakresie czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te czynności w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione wydatki), to wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu według właściwych reguł.

Jednocześnie należy wskazać, że w art. 15 ust. 6 ustawy stwierdza się, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych przepisów wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Konieczność spełnienia ww. dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Innymi słowy, organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaco, w którym stwierdził „Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). (…) status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „organy władzy publicznej”. Pod tym pojęciem należy rozumieć organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i wykonawczej, w tym organy administracji publicznej, rządowej i samorządowej, powołane w Konstytucji RP, ustawach lub na ich podstawie, których wykonywane w określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast pod pojęciem urzędu obsługującego organ władzy publicznej należy rozumieć jednostkę organizacyjną spełniającą funkcje pomocnicze w stosunku do organu władzy publicznej.

Oznacza to, że organ władzy publicznej jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy uzależnione jest od spełnienia ww. warunków łącznie.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej oraz urzędy je obsługujące są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Państwowej Straży Pożarnej. Wnioskodawca jako organ administracji publicznej wykonuje zadania publiczne działając w imieniu państwa i jest organem państwa, któremu dla realizacji tych zadań przyznano określony zakres kompetencji (art. 5 § 2 pkt 3 kodeksu postępowania administracyjnego). Art. 11a wskazanej ustawy stanowi, że w postępowaniu administracyjnym, w sprawach związanych z wykonywaniem zadań i kompetencji Państwowej Straży Pożarnej, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, organem właściwym jest komendant powiatowy (miejski) Państwowej Straży Pożarnej, a organami wyższego stopnia są w stosunku do komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej – komendant wojewódzki Państwowej Straży Pożarnej.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT zwolnionego podmiotowo z uwagi na fakt, że wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do dnia złożenia wniosku o interpretację nie rozpoczęto wykonywania czynności, które wskazywałyby, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej rozumianej jako działanie w celu zarobkowym, a wszystkie pobrane dochody wynikające z umów cywilnoprawnych przekazuje na rachunek bieżący dochodów dysponenta części budżetowej lub na wznowienie wydatków w danym roku budżetowym.

Wnioskodawca uzyskuje m.in. dochody z tytułu:

1.  opłat związanych z monitoringiem pożarowym (prowadzonym na podstawie art. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej oraz umów cywilnoprawnych),
2.  czynszu z tytułu najmu oraz opłat za media ponoszone przez strażaków (umowy cywilnoprawne zawarte na podstawie art. 83a ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej).

Wskazane zadania w zakresie monitoringu oraz najmu są nałożone odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których organ jak i obsługujący go urząd zostały powołane. Realizacja zadań z uwagi na konieczność kompleksowego uregulowania kwestii związanych z monitoringiem oraz najmem, uregulowana jest w umowie cywilnoprawnej o świadczenie usług oraz w umowie najmu.

1.  Działalność związana z obsługą monitoringu pożarowego.

Art. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej stanowi, że właściciel, zarządca lub użytkownik budynku, obiektu budowlanego lub terenu, objętych obligatoryjnym stosowaniem systemów sygnalizacji pożarowej wyposażonych w urządzenia sygnalizacyjno-alarmowe, w przypadku gdy w tym budynku, obiekcie budowlanym lub na terenie nie działa jego własna jednostka ratownicza, jest obowiązany połączyć te urządzenia z obiektem komendy Państwowej Straży Pożarnej lub obiektem, wskazanym przez właściwego miejscowo komendanta powiatowego (miejskiego) Państwowej Straży Pożarnej. Zawarcie umowy w sprawie monitoringu z danym podmiotem jest poprzedzone koniecznością spełnienia szeregu wymagań wskazanych w odpowiednich wytycznych Komendanta Miejskiego Państwowej Straży Pożarnej (…) wprowadzonych zarządzeniem.

W ramach zawartych umów Wnioskodawca ustala z podmiotem podpisującym umowę (osoba fizyczna lub prawna odpowiedzialna za organizację systemu sygnalizacji pożarowej i systemu transmisji sygnału alarmu pożarowego w obiekcie), że ten będzie ponosił koszty związane z funkcjonowaniem urządzeń oraz z bezpodstawnym wyjazdem na skutek alarmu fałszywego. Podmioty podpisujące umowę z organem są zobowiązane do tego na mocy przepisów powszechnie obowiązujących lub czynią to bez obowiązku prawnego, z uwagi na wzgląd na bezpieczeństwo przeciwpożarowe. Wydatki związane z funkcjonowaniem zamontowanych urządzeń skalkulowane są ryczałtowo w oparciu o poniesione koszty energii elektrycznej, ogrzewania, obsługi oraz konserwacji sprzętu i nie obejmują wydatków związanych z dzierżawą lub najmem. Z kolei wysokość opłaty z tytułu nieuzasadnionego wyjazdu została ustalona w sposób zryczałtowany, na podstawie średniej wysokości wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z niezasadną interwencją, a ponoszenie wskazanego wydatku nie jest powiązane z bezpośrednim zawinieniem podmiotu podpisującego umowę, za wskazany wyjazd.

1.  Działalność związana z najmem lokali mieszkalnych oraz kwater tymczasowych.

Lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe znajdują się w samodzielnych częściach mieszkalnych budynków przeznaczonych na cele służbowe (jednostki ratowniczo-gaśnicze). Przydział i zwalnianie lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych następują w drodze decyzji administracyjnej. Decyzje w tych sprawach wydają komendanci powiatowi (miejscy) Państwowej Straży Pożarnej – w stosunku do podległych im strażaków (art. 83 ust. 5 pkt 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży). Umowa w zakresie wynajmu lokalu mieszkalnego zawarta jest na czas nieoznaczony, a w przypadku kwater tymczasowych – na czas oznaczony. Okres na jaki przyznano lokal, wskazany jest w decyzji administracyjnej. Dodatkowo strażak uiszcza jedynie opłaty za zużyte media (ustalone ryczałtowo lub według wskazań licznika).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania usług w zakresie monitoringu pożarowego oraz najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2).

W pierwszej kolejności wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (usługa), a nie zapłata (wynagrodzenie).

Przenosząc powyższy stan faktyczny na grunt obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to tej sfery, w której występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego. Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Jak wskazał Wnioskodawca świadczy on usługi w zakresie monitoringu pożarowego i z tego tytułu pobiera wynagrodzenie. Ponadto Wnioskodawca oświadczył, że realizacja zadań z uwagi na konieczność kompleksowego uregulowania kwestii związanych z monitoringiem uregulowana jest w umowie cywilnoprawnej o świadczenie usług. W ramach zawartych umów Wnioskodawca ustala z podmiotem podpisującym umowę (osoba fizyczna lub prawna odpowiedzialna za organizację systemu sygnalizacji pożarowej i systemu transmisji sygnału alarmu pożarowego w obiekcie), że ten będzie ponosił koszty związane z funkcjonowaniem urządzeń oraz z bezpodstawnym wyjazdem na skutek alarmu fałszywego. Podmioty podpisujące umowę z organem są zobowiązane do tego na mocy przepisów powszechnie obowiązujących lub czynią to bez obowiązku prawnego, z uwagi na wzgląd na bezpieczeństwo przeciwpożarowe. Z umów dotyczących monitoringu pożarowego wynika, że właścicielem urządzeń sygnalizacyjno-alarmujących, które są zamontowane w siedzibie Komendy jest operator monitoringu. Wynagrodzenie z świadczenie usług monitoringu kalkulowane jest w sposób ryczałtowy, tj. na podstawie faktycznie ponoszonych wydatków i nie obejmuje żadnego wynagrodzenia za świadczenie usług (koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem stacji odbiorczej alarmów pożarowych w Komendzie, tj. koszt energii elektrycznej, ogrzewania, obsługi oraz konserwacji sprzętu w wysokości X zł (słownie: X złote) miesięcznie oraz koszt nieuzasadnionych wyjazdów jako zwrot kosztów wyjazdu jednostek interwencyjnych Komendy do obiektów włączonych do systemu monitorowania w przypadku alarmów fałszywych, które obejmują koszty paliwa, amortyzacji sprzętu oraz roboczogodziny pracy strażaka). Opłaty związane z monitoringiem pożarowym nie są regulowane w przepisach powszechnie obowiązujących.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że pobierane przez Wnioskodawcę opłaty z tytułu świadczenia usług monitoringu pożarowego są ustalane w wysokości rynkowej, bowiem są one ustalane w sposób ryczałtowy obejmujący faktycznie ponoszone wydatki. Ponadto – co istotne w sprawie – opłaty te nie są regulowane w przepisach powszechnie obowiązujących.

W związku z powyższym pobierane przez Wnioskodawcę opłaty związane z monitoringiem pożarowym należy potraktować jako wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca pobierając opłaty z tego tytułu na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny, wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca świadczy bowiem – na podstawie zawartej z podmiotem umowy cywilnoprawnej – odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ustawy, a zatem wykonuje czynności wskazane w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że ww. opłaty podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usługi w zakresie monitoringu pożarowego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie monitoringu pożarowego na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej jest czynnością, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedmiotowej sprawie wskazany przez Zainteresowanego przepis art. 15 ust. 6 ustawy nie ma zastosowania, gdyż wyłączenie od opodatkowania na podstawie tego przepisu występuje wówczas gdy łącznie spełnione są następujące warunki: czynności – co do zasady opodatkowane podatkiem VAT – muszą być wykonywane przez ściśle określone podmioty i nie mogą być wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. W przedmiotowej sprawie warunki te nie są spełnione ponieważ – jak Wnioskodawca sam oświadczył – zawarta umowa jest umową cywilnoprawną. W związku z tym Zainteresowany nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

W konsekwencji, odpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie monitoringu pożarowego na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując – odpowiadając na pytanie 1 we wniosku – stwierdzić należy, że Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie monitoringu pożarowego otrzymuje wynagrodzenie za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT (przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części zostało uznane za nieprawidłowe.

Podobna sytuacja występuje w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług w zakresie najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych.

Jak oświadczył Wnioskodawca, umowa najmu kwater tymczasowych i lokali mieszkalnych zawierana jest ze strażakami przez Wnioskodawcę. Ponadto Wnioskodawca poinformował, że włada nieruchomością w której znajdują się lokale mieszkalne i kwatery tymczasowe na podstawie tytułów prawnych jakimi są: umowa użyczenia oraz decyzja o oddaniu nieruchomości w trwały zarząd. Wnioskodawca włada nieruchomościami jako statio fisci Skarbu Państwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie z tytułu najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych jest ekwiwalentne, ponieważ ustalane jest zgodnie z art. 83a ust. 5 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o Państwowej Straży Pożarnej, tj. według zasad obowiązujących dla lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy, na której terenie znajduje się lokal. A z kolei zasady te określa Uchwała Rady Miasta w sprawie zasad wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Miasta.

W tym przypadku Wnioskodawca także nie działa jako organ władzy publicznej, zatem nie może korzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

Wobec powyższego odpłatne udostępnianie lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych strażakom na podstawie zawieranych z nimi umów cywilnoprawnych (najmu) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji odpłatne udostępnianie lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych strażakom na podstawie zawieranych z nimi umów najmu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług naw mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując – odpowiadając na pytanie 2 we wniosku – stwierdzić należy, że Wnioskodawca świadcząc pełniącym u niego służbę strażakom usługi w zakresie najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych otrzymuje wynagrodzenie za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT (przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części także zostało uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy usług najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych.

Ponadto tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie uznania usług w zakresie monitoringu pożarowego oraz najmu lokali mieszkalnych i kwater tymczasowych za świadczenia podlegające opodatkowaniu VAT przy założeniu, że wartość sprzedaży przekroczy łącznie kwotę 200 000 zł w danym roku podatkowym (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2). Natomiast pozostała część wniosku dotycząca wliczania do wartości sprzedaży, z uwagi na zwolnienie od podatku usług w zakresie wynajmowania nieruchomości strażakom pełniącym służbę w jednostce lokali mieszkalnych lub kwater tymczasowych (pytanie 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), została rozstrzygnięta w postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia (…) stycznia 2021 r., nr (…).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.