Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.96.2023.1.RH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-17
Teza: Dotyczy ustalenia, czy zapłata ceny zakupu wyżej wymienionej nieruchomości stanowi wypłatę ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro Wnioskodawca rozlicza się ryczałtem od dochodów spółek, a stroną sprzedającą nieruchomość była spółka, której większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu jest jeden z udziałowców Spółki.
Słowa kluczowe: cena-cena zakupu; nieruchomości; ryczałt; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udziałowiec; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy zapłata ceny zakupu wyżej wymienionej nieruchomości stanowi wypłatę ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro Wnioskodawca rozlicza się ryczałtem od dochodów spółek, a stroną sprzedającą nieruchomość była spółka, której większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu jest jeden z udziałowców Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca (dalej również „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przy czym od 2021 r. wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (zwane także „ryczałtem”), o którym mowa w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; zwana także „ustawą o CIT”). Przedmiotem działalności spółki są profesjonalne rozwiązania z dziedziny elektroniki drogowej, w szczególności z zakresu meteorologii drogowej, oznakowania o zmiennej treści, monitorowania ruchu drogowego, zintegrowanych systemów zarządzania ruchem itp. Działalność ta wymaga posiadania przez Spółkę odpowiednich pomieszczeń i infrastruktury, a mianowicie pomieszczeń administracyjno-biurowych, magazynowych, warsztatowych, montażowych, jak również zaplecza wdrożeniowego, umożliwiającego badania, certyfikację i rozwój produktów spółki, a także odpowiedniej wielkości parkingu i placu manewrowego.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność opodatkowaną.

Wnioskodawca nie jest małym podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT ani podatnikiem rozpoczynającym prowadzenie działalności. Rokiem obrotowym i rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Na dzień 31 stycznia 2023 r. Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę 24 osoby, w tym 2 osoby będące udziałowcami Spółki.

Udziałowcami Spółki są cztery osoby fizyczne. Dwóch udziałowców pełni w Spółce funkcję członków zarządu. Udziałowcy nie posiadają praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Spółka została założona w 2009 r. i stopniowo zwiększała skalę swojej działalności gospodarczej. Przykładowo przychody ze sprzedaży i zrównane z nimi za rok 2010 wynosiły 1,4 mln zł, 2015 r. - 2,8 mln zł, 2020 r. - 14,9 mln zł, 2021 r. - 28,9 mln zł. Odpowiednio zwiększało się w Spółce zatrudnienie: na koniec roku 2010 zatrudnionych było na umowę o pracę 6 osób, 2015 r. - 8 osób, 2020 r. -17 osób, 2021 r. - 21 osób.

Wraz ze wzrostem obrotów i zatrudnienia w Spółce pojawiła się potrzeba posiadania odpowiedniej bazy lokalowej. Na początku swojej działalności Spółka wynajmowała niewielki budynek o powierzchni ok. 120 m2, natomiast w roku 2014 zakupiła na własność większy budynek wraz z parkingiem na 4 samochody. W związku z dynamicznym wzrostem Spółki nieruchomość ta w ciągu kilku lat stała się niewystarczająca dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W 2022 r. pojawiła się okazja, by poprawić tę sytuację: spółka S. sp. z o.o. w upadłości układowej zdecydowała się sprzedać nieruchomość przyległą do terenu już posiadanego przez Wnioskodawcę. Po negocjacjach strony ustaliły cenę sprzedaży na 1.250.000 zł netto, co zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy odpowiada rynkowej wartości nieruchomości, i w styczniu 2023 r. doszło do podpisana umowy kupna-sprzedaży.

W związku z tą transakcją pojawiły się jednak u Wnioskodawcy wątpliwości natury podatkowej, gdyż większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu sprzedawcy, tj. spółki S. sp. z o.o. w upadłości układowej, jest jeden ze wspólników Spółki. Wspólnik ten posiada 20% udziałów w Spółce, natomiast nie należy i nigdy nie należał do zarządu Spółki.

**Pytanie**

Czy zapłata ceny zakupu wyżej wymienionej nieruchomości stanowi wypłatę ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro Wnioskodawca rozlicza się ryczałtem od dochodów spółek, a stroną sprzedającą nieruchomość była spółka, której większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu jest jeden z udziałowców Spółki?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zapłata ceny zakupu nieruchomości w przedstawionych okolicznościach nie stanowi wypłaty ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera regulację, zgodnie z którą opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający m.in. wysokości ukrytych zysków. W art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca wyjaśnił, że przez ukryte zyski należy rozumieć świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Ponadto w artykule tym ustawodawca wymienił niektóre kategorie ukrytych zysków, jednakże katalog ten ma charakter otwarty, więc wyszczególnione w nim kategorie świadczeń nie są jedynymi świadczeniami, które należy uznać za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie należy wskazać, iż w objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r. - Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek (dalej: „Objaśnienia”) wskazano, iż: „Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku”.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca pragnie przede wszystkim podkreślić, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza na obecnym etapie rozwoju wymaga odpowiedniej bazy lokalowej i infrastruktury, takiej jak: pomieszczenia administracyjno-biurowe, magazynowe, warsztatowe, montażowe, jak również zaplecze wdrożeniowe, umożliwiające badania, certyfikację i rozwój produktów spółki, a także odpowiedniej wielkości parking i plac manewrowy. Ze względu na dynamiczny rozwój działalności dotychczas posiadana nieruchomość nie była już wystarczająca. Zakup przedmiotowej nieruchomości został dokonany wyłącznie w celu zaspokojenia swoich potrzeb w tym zakresie, należy więc uznać, że transakcja ta mieściła się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika i że była niezbędna w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W szczególności Wnioskodawca podkreśla, że nie nabył tej nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, lecz traktuje ją jako istotny składnik swojego majątku trwałego i zamierza ją intensywnie wykorzystywać w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca stwierdza, że powiązanie podmiotów uczestniczących w tej transakcji sprzedaży nieruchomości nie miało żadnego wpływu na warunki zawarcia tej umowy, w tym na jej zasadność i racjonalność. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą od wielu lat, sukcesywnie zwiększając jej skalę i dostosowując do jej wielkości posiadaną bazę materiałowo-lokalową. Na obecnym etapie rozwoju odczuwał wyraźny deficyt powierzchni, z której mógłby korzystać zarówno w swojej bieżącej działalności operacyjnej jak i dla celów inwestycyjnych. W związku z powyższym zdecydował się dokonać zakupu nieruchomości położonej w bezpośrednim sąsiedztwie posiadanego już terenu. Działanie takie jest jak najbardziej racjonalne i zgodne z praktyką rynkową.

Transakcja zakupu nieruchomości nie służyła również dekapitalizowaniu podmiotu powiązanego, gdyż cena zakupu odnosi się do rzeczywistej i faktycznej transakcji sprzedaży nieruchomości, płatność została dokonana na podstawie faktury VAT, a cena została ustalona na poziomie rynkowym.

Do zawarcia umowy kupna-sprzedaży doszłoby również, i to na takich samych warunkach, gdyby ww. umowa była zawierana z podmiotem niepowiązanym. Transakcja ta odpowiadała potrzebom Wnioskodawcy, a istotnym kryterium co do zawarcia przedmiotowej umowy była lokalizacja nieruchomości umożliwiająca dalszy rozwój działalności Wnioskodawcy. Również dla sprzedawcy nie miało znaczenia, że nieruchomość jest nabywana przez podmiot powiązany, i okoliczność ta nie miała wpływu na jego decyzję. Dowodzi tego m.in. fakt, że wcześniej sprzedał on sąsiednią nieruchomość - również znajdującą się w bezpośredniej bliskości terenu posiadanego przez Wnioskodawcę - innemu, niepowiązanemu podmiotowi.

Umowa kupna-sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie zawierała żadnych niestandardowych zapisów ani klauzul, nie nakładała też na żadną ze stron transakcji dodatkowych obowiązków ani też praw, które można by uznać za wybiegające poza ogólnie przyjętą praktykę życia gospodarczego.

Zatem biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne oraz Objaśnienia stwierdzić należy, że zapłata przez Spółkę na rzecz sprzedającego, będącego podmiotem powiązanym ze Spółką, ceny zakupu przedmiotowej nieruchomości nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Cena zakupu została bowiem ustalona na poziomie rynkowym, a sam zakup związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki, który wymaga posiadania określonej bazy lokalowej i powierzchniowej (pomieszczenia administracyjno-biurowe, magazynowe, warsztatowe, montażowe, jak również zaplecze wdrożeniowe, umożliwiające badania, certyfikację i rozwój produktów spółki, a także odpowiedniej wielkości parking i plac manewrowy). Do zakupu nieruchomości doszłoby niezależnie od istniejących powiązań pomiędzy sprzedawcą a Spółką ze względu na istniejące potrzeby Spółki oraz korzystne położenie przedmiotowej nieruchomości, a decyzja o zakupie wynikała z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Stanowisko Spółki potwierdza również wydana w analogicznej sprawie interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM, z której wynika, iż „wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców, podmiotów powiązanych, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umów o współpracy, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak twierdzi Wnioskodawca, wynagrodzenie na rzecz podmiotów powiązanych zostanie ustalone na warunkach rynkowych, a fakt, że Wnioskodawca i Zleceniobiorcy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT, nie będzie miał wpływu na warunki zawarcia tych transakcji. Ponadto, wypłacane na rzecz Zleceniobiorców wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług, nie będzie służyło dekapitalizowaniu tych Zleceniobiorców (wynagrodzenie jest należne za wykonane na rzecz Spółki usługi)”.

Podobny sposób argumentacji można znaleźć również w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2022 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.50.2022.2.AP:

„Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Państwa na rzecz spółek, będących podmiotem z Państwem powiązanym, wynagrodzenia z tytułu dokonywanych z tym podmiotem transakcji w zakresie nabywania usług oraz towarów, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Ceny nabywanych przez Państwa towarów i usług od podmiotów powiązanych są ustalane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Charakter ponoszonych wydatków związany jest z przedmiotem Państwa działalności gospodarczej w zakresie związanym z jej funkcjonowaniem.

(…)

W związku z powyższym Państwa stanowisko, zgodnie z którym nabywanie przez Państwa usług oraz towarów od podmiotów powiązanych nie będzie wiązać się z powstaniem po Państwa stronie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 ustawy o CIT jest prawidłowe z zastrzeżeniem, że nabycie usług oraz towarów od podmiotów powiązanych w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, a także nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów, do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji a zawarcie wskazanych transakcji wynika z faktycznych Państwa potrzeb biznesowych”.

Ze wskazanych powyżej Objaśnień oraz interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jednoznacznie wynika, iż zapłata rynkowej ceny z tytułu zakupu od podmiotu powiązanego nieruchomości w opisanych powyżej okolicznościach nie może być uznana za wypłatę ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 28f ustawy o CIT:

1\. Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

2\. Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ustawy o CIT:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

2\. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

3\. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4\. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

(…)

6\. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

7\. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

8\. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

W myśl art. 28n ust. 3 ustawy o CIT:

Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatnik opodatkowany ryczałtem uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem, jeżeli rozliczenie tych zdarzeń jest kontynuowane zgodnie z przyjętymi przez tego podatnika zasadami rachunkowości.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

1) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

2) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

3) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy zapłata ceny zakupu wyżej wymienionej nieruchomości stanowi wypłatę ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro Wnioskodawca rozlicza się ryczałtem od dochodów spółek, a stroną sprzedającą nieruchomość była spółka, której większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu jest jeden z udziałowców Spółki.

Jak wynika z treści powołanego powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy o CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości od spółki, której większościowym udziałowcem i jedynym członkiem zarządu jest jeden z udziałowców Spółki, nie będą stanowiły dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak wskazaliście Państwo we wniosku zawierana transakcja została ustalona w oparciu o ceny rynkowe, odpowiadające zasadom, na jakich podmioty niepowiązane zawarłyby daną transakcję. Spółka zdecydowała się na zakup, gdyż oferta stanowiła dla niej najkorzystniejszą ofertę pod względem lokalizacji nieruchomości umożliwiającej dalszy rozwój działalności gospodarczej. Wynika z tego, że fakt, iż Wnioskodawca i spółka są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT, nie miał wpływu na warunki zawarcia tej transakcji.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanych przez Państwa z podmiotami powiązanymi powyższej transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty powiązane.

W związku z powyższym jeżeli w istocie jak wynika z wniosku cena zakupu nieruchomości na rzecz podmiotu powiązanego będzie odpowiadać wartości rynkowej oraz do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji, a także zawarcie wskazanej transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy, to wynagrodzenie wypłacone podmiotowi powiązanemu z tytułu sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiło ukrytego zysku. W konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zatem, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).