Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.398.2024.3.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-09
Teza: W zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

2 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z 2 lipca 2024 r., 10 lipca 2024 r., 28 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: K sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: A sp. z o.o.

### Opis zaistniałego stanu faktycznego

a. K spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność w zakresie …. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, prowadzącej działalność gospodarczą w branży …, skupiającej się na handlu detalicznym (dalej: „Grupa”). Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik czynny VAT.

b. A (dalej: „Sprzedający”; dalej łącznie z Nabywcą: „Strony” lub „Wnioskodawcy”) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Profil działalności Sprzedającego obejmuje aktywność związaną z …. Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik czynny VAT.

c. Sprzedający dokonał na rzecz Nabywcy zbycia praw do nieruchomości, położonej w … (dalej: „Nieruchomość”), tj. przysługujących Sprzedającemu:

1\. prawa użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym …, położonej w województwie …, powiecie i gminie …, zlokalizowanej w obrębie ewidencyjnym o numerze …, o obszarze …, będącej własnością …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy …, prowadzi księgę wieczystą o numerze …(dalej: „Grunt 1”);

2\. prawa własności budynku handlowo-usługowego, wraz z instalacjami o charakterze wewnętrznym, o powierzchni zabudowy …, usytuowanego na Gruncie 1 (dalej: „Budynek”), wraz ze znającymi się w granicach Gruntu 1 istniejącymi zabudowaniami oraz towarzyszącą infrastrukturą (dalej: „Infrastruktura Towarzysząca”), na które składają się budowle oraz urządzenia budowlane, tj.:

i) parkingi;

ii) chodniki;

iii) drogi;

iv) obiekty oraz instalacje o charakterze zewnętrznym w postaci przyłączy sieci do Budynku (tj. przyłącza elektryczne, ciepłownicze, wodno-kanalizacyjne), instalacji odprowadzenia wód opadowych do gruntu oraz linii teletechnicznych,

\- dalej: „Budowle na Gruncie 1”;

3\. prawa własności zabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym …, położonej w województwie …, powiecie i gminie …, zlokalizowanej w obrębie ewidencyjnym o numerze …, o obszarze …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy …, prowadzi księgę wieczystą o numerze …, który na moment zbycia był w całości zabudowany parkingiem stanowiącym budowlę (dalej: „Budowla na Gruncie 2”) - dalej: „Grunt 2”;

\- Grunt 1 oraz Grunt 2 dalej łącznie jako: „Grunty”. Budowle na Gruncie 1 oraz Budowla na Gruncie 2 dalej: „Budowle”.

d. Sprzedający nabył:

1\. prawo użytkowania wieczystego Gruntu 1 wraz z prawem własności Budynku na podstawie umowy sprzedaży z 18 września 2014 r.;

2\. prawo własności Gruntu 2 na podstawie umowy sprzedaży z 26 marca 2018 r.

e. Na moment zbycia praw do Nieruchomości, Sprzedający posiadał wyłączne prawo użytkowania wieczystego Gruntu 1, wraz z prawem własności Budynku oraz Infrastruktury Towarzyszącej, jak również prawo własności Gruntu 2 oraz znajdującego się na nim parkingu z wyjątkiem znajdujących się na Nieruchomości:

1\. przyłącza sieci do Budynku;

2\. wiaty;

3\. kiosku warzywno-spożywczego (niezwiązanego trwale z gruntem);

4\. budki kebab (niezwiązanej trwale z gruntem).

f. Powyższe elementy wskazane w pkt. e) nie stanowiły przedmiotu zbycia na rzecz Nabywcy.

g. Na Gruncie 1 nieodpłatnie i na czas nieoznaczony ustanowione były odpowiednio służebności drogi dojazdowej oraz przesyłu na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego w rozumieniu art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”) o następującej treści:

1\. służebność drogi dojazdowej przez działkę nr … o pow. … ha na rzecz każdoczesnego użytkownika wieczystego gruntu stanowiącego działkę nr … oraz właściciela garażu - wpisanych do Księgi Wieczystej (dalej: „KW”) nr …;

2\. służebność drogi dojazdowej przez działkę gruntu nr … o pow. … ha na rzecz każdoczesnego użytkownika wieczystego gruntu stanowiącego działkę nr … wpisanej do KW nr … oraz właściciela garażu stanowiącego odrębną nieruchomość;

3\. służebność drogi dojazdowej przez działkę nr … o pow. … ha na rzecz każdoczesnego użytkownika wieczystego gruntu składającego się z działek nr … i nr … oraz właściciela garażu objętego KW nr … i …;

4\. służebność drogi dojazdowej po działce nr … objętej księgą wieczystą Gruntu 1 na rzecz każdoczesnego wieczystego użytkownika gruntu stanowiącego działkę nr … objętą księgą wieczystą KW nr…;

5\. nieodpłatna i nieograniczona w czasie służebność przesyłu na prawie użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę nr … mapa 8 polegająca na prawie do bezwarunkowego istnienia, przebiegu oraz eksploatacji sieci ciepłowniczej 2xdn65 o długości 17,5 m, posadowionej na powyższej działce, w tym w szczególności na:

i. prawie korzystania przez X oraz każdoczesnego właściciela sieci ciepłowniczej z działki gruntu nr … z karty mapy 8 w zakresie niezbędnym do prawidłowej eksploatacji sieci ciepłowniczej w celu podawania ciepła za jej pomocą;

ii. prawie nieutrudnionego, nieograniczonego w czasie i miejscu, swobodnego wstępu lub wjazdu służb eksploatacyjnych X oraz każdoczesnego właściciela sieci ciepłowniczej, w tym przez część gruntu poza pasem terenu zajętego pod sieć, w celu wykonywania czynności związanych z utrzymaniem, eksploatacją, naprawą i usuwaniem awarii, rozbudową, konserwacją i remontami, modernizacją, przebudową lub odbudową sieci ciepłowniczej znajdującej się na wyżej opisanym gruncie, przy czym po każdorazowym dokonaniu opisanych czynności i prac X oraz każdoczesny właściciel sieci ciepłowniczej zobowiązany będzie do przywrócenia na własny koszt wyżej opisanej działki do stanu poprzedniego w terminie 14 dni licząc od dnia zakończenia prac;

iii. zaniechaniu zabudowy budynkami i budowlami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 07.07.1994 roku - prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.) w obciążonej części działki bez uprzedniej zgody X oraz każdoczesnego właściciela urządzeń ciepłowniczych, wyrażonej na piśmie. W przypadku dokonania takich czynności każdoczesny użytkownik wieczysty gruntu zobowiązany jest do przywrócenia stanu pierwotnego w terminie 14 dni od dnia wezwania lub zaniechania tych czynności;

\- dalej: „Służebność 1”.

h. Na Gruncie 2 ustanowiono służebność prawa drogi dla posiadaczy nieruchomości wykazu … - przeniesione przy przepisaniu księgi wieczystej … dnia 8.12.1978 r. (dalej: „Służebność 2”; Służebność 1 oraz Służebność 2 dalej łącznie: „Służebności”).

i. Zarówno Sprzedający jak i Nabywca nie byli na moment zbycia praw do Nieruchomości przedsiębiorcami przesyłowymi.

j. Oprócz powyższego, z Gruntu 1 doprowadzana jest woda do znajdującego się w jej pobliżu obiektu sklepu spożywczo - monopolowego „Z” na podstawie porozumienia z 23 lutego 2024 r. zawartego pomiędzy Sprzedającym a panią I. S. (dalej: „Porozumienie dot. Z”). Koszty dostawy wody są ponoszone przez każdorazowego właściciela Gruntu 1, a następnie refakturowane.

k. Grunty oznaczone są w ewidencji gruntów jako „B - tereny mieszkaniowe”. Nieruchomość posiada zarazem pełny, bezpośredni i nieograniczony prawem osoby trzeciej, odpowiedni pod względem technicznym dostęp do drogi publicznej.

l. Grunty objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru … zatwierdzony uchwałą nr … Rady Miasta Katowice z … (Dz. Urz. …; dalej: „MPZP”), zgodnie z którym Grunt 1 oraz Grunt 2 posiada przeznaczenie „4U - tereny zabudowy usługowej użyteczności publicznej”. Ponadto Grunty zlokalizowane są w granicach uchwały nr … Rady Miasta … z 4 marca 2015 r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru dzielnicy ….

m. Nieruchomość, w tym składające się na nią Grunty nie były:

1\. przedmiotem specjalnej ochrony na mocy przepisów o ochronie dóbr kultury, zabytków, ochronie przyrody (w tym pomników przyrody), środowiska, obiektów archeologicznych, cmentarzy lub innych tego typu obiektów;

2\. nieruchomościami rolnymi w rozumieniu ustawy z 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2022 r., poz. 2569 ze zm.);

3\. położona w granicach parku narodowego ani terenie objętym decyzją ustalającą lokalizację inwestycji celu publicznego;

4\. nieruchomościami w rozumieniu art. 37a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1356 ze zm.), jak również nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu oraz nie została wydana, na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, decyzja starosty określająca zadania z zakresu gospodarki leśnej, o której mowa w art. 19 ust. 3 tej ustawy.

n. Grunt 1 oraz Budynek wraz z Infrastrukturą Towarzyszącą zostały przyjęte do użytkowania na potrzeby własne przez Sprzedającego jako środki trwałe we wrześniu 2014 r.

o. Grunt 2 wraz Budowlą na Gruncie 2 został przyjęty do użytkowania na potrzeby własne przez Sprzedającego jako środki trwałe we wrześniu 2018 r.

p. Pierwotnie Budynek został wybudowany zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym i przepisami prawa budowlanego na podstawie odpowiedniej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz oddany do użytkowania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie nr … z 20 kwietnia 1999 r.

q. Sprzedający, po nabyciu jego własności w 2014 r., dokonał rozbudowy i przebudowy Budynku, obejmującej również Infrastrukturę Towarzyszącą (dalej: „Przebudowa”). Prace te zostały zlecone i zrealizowane przez profesjonalny podmiot działający pod firmą „Z”, na podstawie umowy zawartej przez Sprzedającego 21 lutego 2018 r. (dalej: „Umowa GW”). Z tytułu Umowy GW Sprzedającemu przysługiwała rękojmia w zakresie wykonanych prac (dalej: „Rękojmia GW”). Zarazem, Sprzedającemu w związku z dokonaną Przebudową przysługiwały autorskie prawa majątkowe i prawa zależne do całości dokumentacji z niej wynikającej (dalej: „Prawa Autorskie”). Zostały one nabyte na podstawie umowy nr … o prace projektowe zawartej 21 października 2016 r., zmienionej następnie aneksem z 14 lutego 2024 r. pomiędzy Sprzedającym a J. K. prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą J. K. Pracownia \`(...)\` W umowie tej określono szczegółowy zakres oraz pola przysługującej eksploatacji.

r. Przebudowa została dokonana w oparciu o zatwierdzony projekt budowlany w zgodzie z przepisami prawa budowlanego na podstawie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę nr … z 29 grudnia 2017 r. Po wykonaniu Przebudowy Budynek wraz z Infrastrukturą Towarzyszącą został oddany do użytkowania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie nr … z 11 września 2018 r. i decyzji o pozwoleniu na użytkowanie nr … z 22 maja 2019 r., wydanej w zakresie oddania do użytkowania pozostałej części Budynku.

s. W związku z Przebudową, Sprzedający poniósł nakłady na Budynek, które przekraczały co najmniej 30% wartości początkowej Budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

t. Nakłady poniesione w związku Przebudową przez Sprzedającego na Infrastrukturę Towarzyszącą, w tym wchodzące w jej skład Budowle na Gruncie 1, nie przekraczały zarazem co najmniej 30% wartości początkowej w odniesieniu do żadnej ze składowych Infrastruktury Towarzyszącej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W stosunku do Budowli na Gruncie 2, po jej wybudowaniu nie ponoszono żadnych nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

u. W efekcie, w ocenie prawnej Zainteresowanych, do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło:

1\. we wrześniu 2014 r. - w zakresie Budowli na Gruncie 1;

2\. we wrześniu 2018 r. - odniesieniu do Budynku, w wyniku dokonanej Przebudowy;

3\. we wrześniu 2018 r. - w odniesieniu do Budowli na Gruncie 2.

v. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 wraz z prawem własności znajdujących się na Gruncie 1 Budynku i Infrastruktury Towarzyszącej oraz prawa własności Gruntu 2.

w. Z tytułu Przebudowy Sprzedający ponosił wydatki, z tytułu których również przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT.

x. Żadna ze składowych Nieruchomości nie była wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

y. Sprzedający zawarł 14 czerwca 2018 r. umowę kredytu (dalej: „Umowa Kredytu”) z B z siedzibą w … (wcześniej ..; dalej: „Dotychczasowy Kredytodawca”). Z tytułu Umowy Kredytu, Dotychczasowy Kredytodawca posiadał względem Sprzedającego wierzytelność obejmującą wartość niespłaconego kredytu, odsetki, opłaty i prowizje oraz inne koszty wynikające z Umowy Kredytu, które zabezpieczone były hipoteką umowną obciążającą Grunt 1 oraz Budynek (dalej: „Hipoteka”).

z. Nieruchomość była przedmiotem następujących umów najmu:

1\. umowy zawartej z E zawartej 20 października 2014 r. wraz zawartym do niej aneksem;

2\. umowy zawartej z I 3 lutego 2015 r. wraz zawartym do niej aneksem;

3\. umowy zawartej z M 18 sierpnia 2021 r.;

4\. umowy zawartej z podmiotem działającym pod firmą „G” 31 grudnia 2019 r. wraz zawartym do niej aneksem;

5\. umowy zawartej z A 17 stycznia 2022 r.;

6\. umowy zawartej z podmiotem działającym pod firmą „K” N. P. 1 listopada 2014 r. wraz zawartym do niej aneksem;

7\. umowy zawartej z S (dalej: „S”) 26 lipca 2016 r. wraz zawartym do niej aneksem;

8\. umowy zawartej z J 8 marca 2019 r. wraz zawartymi do niej aneksami;

9\. umowy zawartej z P 20 lipca 2016 r. wraz zawartymi do niej aneksami (dalej: „P”);

\- dalej: „Umowy Najmu”.

aa. W związku z Umowami Najmu istniały również kaucje gwarancyjne wpłacone uprzednio na rzecz Sprzedającego pełniące funkcję zabezpieczenia (dalej: „Kaucje Zabezpieczające”). Ponadto, w zakresie jednej z Umów Najmu, zawartej pomiędzy Sprzedającym a P, PH udzielił gwarancji korporacyjnej zabezpieczającej wykonanie tej Umowy Najmu (dalej: „Gwarancja Korporacyjna”).

bb. Sprzedający w odniesieniu do Nieruchomości był odpowiednio adresatem wydanych warunków oraz stroną umów tj.:

1\. warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej z 25 maja 2018 r. wydanych przez D;

2\. umowy kompleksowej dostarczania energii elektrycznej z 7 czerwca 2018 r. zawartej z G;

3\. umowy kompleksowej dostawy ciepła z 27 października 2014 r. zawartej z X;

4\. umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków z 15 października 2014 r. zawartej z K;

\- dalej: „Umowy Mediowe”.

cc. Oprócz Służebności, Umów Najmu oraz Umów Mediowych, Nieruchomość nie była oddana/udostępniona na jakiejkolwiek podstawie do korzystania w jakiejkolwiek formie osobom trzecim.

dd. 4 marca 2024 r. Strony zawarły umowę zbycia praw do Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”), tj.:

1\. sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1;

2\. sprzedaży prawa własności Budynku i Infrastruktury Towarzyszącej;

3\. sprzedaży prawa własności Gruntu 2;

\- na mocy której prawa te przeniesiono na Nabywcę (dalej: „Transakcja”).

ee. Zgodnie z wiedzą Stron, na moment Transakcji nie zachodziły żadne przeszkody faktyczne oraz prawne, w tym toczące się postępowania administracyjne, nieważności poszczególnych decyzji odnoszących się do Nieruchomości, jak również nie istniały roszczenia/prawa osób trzecich, które wpływałyby na ważność Transakcji.

ff. W związku z zawarciem Umowy Sprzedaży Sprzedający podjął uchwałę w przedmiocie wyrażenia zgody na sprzedaż Nieruchomości.

gg. Na moment zawarcia Umowy Sprzedaży, Umowy Najmu oraz Umowy Mediowe były ważne i nie zachodziły żadne podstawy do podważenia ich ważności ani skuteczności lub przedterminowego ich wypowiedzenia.

hh. Strony w ramach Transakcji działały jako zarejestrowani czynni podatnicy VAT. Nabywca zawarł Umowę Sprzedaży z zamiarem wykorzystywania Nieruchomości w związku i na potrzeby działalności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o VAT.

ii. W ramach Umowy Sprzedaży, Strony określiły cenę za jaką Nabywca nabył Nieruchomość od Sprzedającego, jako sumę ustalonych przez Strony:

1\. ceny prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1;

2\. ceny prawa własności Budynku, wraz z Infrastrukturą Towarzyszącą;

3\. ceny prawa własności Gruntu 2;

\- dalej: „Cena”.

jj. Cena została wyrażona w walucie polskiej tj. w złotych polskich. Tak ustalona Cena została zarazem powiększona o wartość VAT (dalej: „Kwota VAT”).

kk. W celu ułatwienia rozliczeń między Stronami, w ramach rozliczenia należnej od Nabywcy Ceny na podstawie art. 498 § 1 Kodeksu Cywilnego odpowiednio:

1\. dokonano potrącenia części Ceny z kwotą stanowiącą łączną sumę Kaucji Zabezpieczających, które w wyniku Umowy Sprzedaży Sprzedający zobowiązany był przelać na rzecz Nabywcy;

2\. dokonano potrącenia części Ceny z kwotą stanowiącą część opłaty za użytkowanie wieczyste Gruntu 1, której wartość Sprzedający - w myśl postanowień Umowy Sprzedaży - zobowiązany był pokryć za rok 2024;

\- dalej: „Potrącenia”.

ll. Po dokonaniu ww. Potrąceń, Nabywca przed zawarciem Umowy Sprzedaży przelał na depozytowy rachunek notariusza, przed którym zawarto Umowę Sprzedaży, pozostałą wartość Ceny, która w myśl postanowień umownych została zwolniona w następujący sposób:

1\. część Ceny została przelana przez notariusza na rzecz Dotychczasowego Kredytodawcy, w wyniku czego, doszło do rozliczenia zobowiązania, które Sprzedający posiadał względem Dotychczasowego Kredytodawcy, w wyniku zawartej uprzednio Umowy Kredytu w ustalonej kwocie określonej w odrębnym dokumencie wystawionym przez Dotychczasowego Kredytodawcę, wskazujące na wysokość aktualnego zadłużenia z tytułu Hipoteki (dalej: „Spłata Kredytu”);

2\. pozostała część po dokonaniu ww. czynności, powiększona o Kwotę VAT, została przelana przez notariusza na rachunek Sprzedającego.

mm. Zgodnie z postanowieniami Umowy Sprzedaży, intencją Stron było dokonanie Transakcji w taki sposób, by docelowo wykreślić obciążającą Grunt 1 oraz Budynek Hipotekę. W tym celu, Strony zawarły w Umowie Sprzedaży odpowiednie postanowienia w zakresie rozliczenia Ceny, tak by w efekcie doszło do Spłaty Kredytu.

nn. Sprzedający, w efekcie zawarcia Umowy Sprzedaży, przeniósł zarazem na Nabywcę następujące prawa oraz dokumentację:

1\. wszystkie przysługujące Sprzedającemu prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu oraz Kaucji Zabezpieczających pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

2\. uprawnienia i obowiązki wynikające z Gwarancji Korporacyjnej pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

3\. uprawnienia i obowiązki wynikające z Porozumienia dot. Z;

4\. uprawnienia z rękojmi przysługujące Sprzedającemu z tytułu Rękojmi GW, w oparciu o zawartą Umowę GW;

5\. Prawa Autorskie;

6\. dalsze upoważnienie do wykonywania przez Nabywcę autorskich praw osobistych w postaci Praw Autorskich.

oo. Niezależnie od powyższego, w wyniku zawarcia Umowy Sprzedaży Sprzedający zobowiązał się wydać wszelkie dokumenty, określone szczegółowo w ramach Umowy Sprzedaży, dotyczące nabycia Nieruchomości, w tym m.in. wypisy notarialne umów nabycia, jak również oryginały lub kopie poświadczone notarialnie za zgodność z oryginałem dokumentacji związanej z wszelkimi postępowaniami w zakresie procesu budowlanego dotyczącymi Nieruchomości (w szczególności decyzje o pozwoleniu na budowę, decyzje o pozwoleniu na użytkowanie) oraz oryginały dokumentacji prowadzonej dla budynków i budowli zlokalizowanych na Nieruchomości zgodnie z wymogami prawa budowlanego (w tym książki obiektów, dokumentację związaną z okresowymi przeglądami itp.). Szczegółowa lista wydanych elementów w związku z Umową Sprzedaży określał załącznik do Umowy Sprzedaży.

pp. W ramach Transakcji Umowy Mediowe nie zostały przeniesione na Nabywcę. W tym przedmiocie Nabywca zawarł we własnym imieniu nowe umowy m.in. na dostawę energii elektrycznej, gazu i ciepła. Ponadto, przed zawarciem Transakcji, S jako Najemca zawarła odrębną umowę w przedmiocie przyłącza energii elektrycznej. Nabywca nie zawierał w tym przedmiocie odrębnej umowy.

qq. Na mocy postanowień Umowy Sprzedaży Strony określiły w zakresie Umów Mediowych szczegółowe zasady rozliczeń kosztów mediów oraz zasad współpracy na potrzeby zapewnienia nieprzerwanej ich dostawy w okresie przejściowym. Strony ustaliły ponadto zasady powiadomienia najemców o zmianie wynajmującego w ramach Umów Najmu, o przeniesieniu praw z Kaucji Zabezpieczających oraz w zakresie stosownego zawiadomienia wystawcy co do przeniesienia Gwarancji Korporacyjnej.

rr. Wnioskodawcy pragną podkreślić, że przedmiotem Transakcji nie były:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

2\. strona internetowa Sprzedającego, znaki towarowe, oznaczenia / znaki graficzne Sprzedającego;

3\. umowy zwarte z dotychczasowymi pracownikami, ani współpracownikami Sprzedającego, w tym z osobami zarządzającymi dotychczasową działalnością Sprzedającego, umowy z agencją pracy, umowy najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, lub im podobne;

4\. umowy, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, w tym Umowa Kredytu;

5\. prawa i obowiązki z umów o zarządzanie Nieruchomością;

6\. prawa i obowiązku z umów o zarządzanie aktywami Sprzedającego;

7\. wartości niematerialne i prawne, w tym oprogramowania, z wyjątkiem praw wskazanych w pkt nn);

8\. towary, zapasy, asortyment alkoholowy, środki transportu, magazyny;

9\. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

10\. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

11\. know-how Sprzedającego;

12\. drukarki fiskalne zarejestrowane na Sprzedającego;

13\. księgi rachunkowe Sprzedającego;

14\. umowy operacyjne związane z działalnością Nieruchomości, w tym Budynku, przykładowo dot. usług ochrony, monitoringu, utrzymania czystości, konserwacji sprzętu, etc.;

15\. prawa i obowiązki z umów na dostarczanie mediów, w tym Umów Mediowych.

ss. Podkreślić należy, że w efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

tt. Uprzednio wskazane postanowienia Umowy Sprzedaży odnoszące się do Spłaty Kredytu oraz rozliczeń oraz zasad zwolnienia zabezpieczeń, w tym Hipoteki, wynikających z Umowy Kredytu, miały na celu uproszczenie rozliczeń i ułatwienie wykreślenia Hipoteki. Z tytułu tak ukształtowanych stosunków umownych Sprzedający nie przekazał jednak na Nabywcę żadnych praw, czy obowiązków, które uprzednio ciążyły na Sprzedającym z tytułu zawartej Umowy Kredytu. Zarazem, prócz elementów wskazanych w pkt nn) na Nabywcę nie przeszły w szczególności żadne zobowiązania w rozumieniu Kodeksu Cywilnego.

uu. Nieruchomość stanowiła na moment Transakcji jedno z aktywów Sprzedającego, którego zbycie nie wpływa na możliwość prowadzenia przez Sprzedającego dalszej działalności gospodarczej. Zbycie Nieruchomości wpisane było w profil działalności Sprzedającego i stanowiło nieodłączne stadium danego projektu związanego ze zbyciem skomercjalizowanej nieruchomości. Niezależnie od zrealizowania Transakcji, Sprzedający posiada odpowiednie zaplecze oraz środki do realizacji kolejnego projektu zbliżonego do tego, który został zakończony w ramach niniejszej Transakcji, w tym przysługujące mu należności oraz posiadane środki pieniężne niezbędne do finansowania dalszej działalności. Dowodem tego jest fakt, że Sprzedający na moment Transakcji realizował równolegle m.in. drugi analogiczny projekt inwestycyjny w zakresie przebudowy budynku handlowo-usługowego zlokalizowanego w K, a następnie komercjalizacji wraz z zamiarem jego docelowej sprzedaży z zyskiem.

vv. Przedmiot Transakcji nie był na dzień Transakcji wyodrębniony:

1\. formalnie, jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego;

2\. funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego;

3\. finansowo - zastrzec przy tym należy, że Sprzedający m.in. dokonywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Nieruchomości na wyodrębnionych kontach księgowych.

ww. Nabywca podjął jak również będzie w dalszym ciągu podejmował działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości. W szczególności, jak wskazano wyżej, Nabywca zawarł we własnym imieniu odrębne umowy na dostawę mediów, zaś w przyszłości zamierza zawrzeć odrębną umowę na usługi sprzątania. Nabywca posiada jednocześnie odrębnie zawartą umowę ze S, na kompleksowe usługi w zakresie administrowania nieruchomościami, w tym m.in. Nieruchomością, zgodnie z przyjętym schematem w grupie (usługi te świadczone są co do zasady przez S dla spółek celowych w Grupie). Co do zasady, na moment zakończenia umowy zawartej z P, Nabywca zamierza dokonać przebudowy Budynku. Docelowo zatem, zmianie ulegnie również w przyszłości skład najemców Nieruchomości. Działania te (już podjęte, jak i planowane w przyszłości) są wypadkową konieczności dostosowania do funkcjonującej obecnie struktury organizacyjnej Grupy. Przykładowo, w tym zakresie, jednym z podmiotów w strukturze Grupy, w skład której wchodzi Nabywca, jest S, wyodrębniona jako podmiot prowadzący działalność w zakresie handlu detalicznego i zarządzania siecią sklepów, skupiająca w sobie większość aktywów związanych z prowadzoną przez Grupę działalnością. Co do zasady, S nie jest jednak właścicielem nieruchomości, w których prowadzone są sklepy w ramach Grupy (korzysta z nich na podstawie umów najmu). Odzwierciedleniem tego jest niniejsza Transakcja, gdzie nieruchomości właściwe dla poszczególnych lokalizacji (lub grup lokalizacji) są własnością spółek z Grupy mających charakter spółek celowych.

xx. Nabywca w zależności od ostatecznych potrzeb i decyzji zaangażował lub może zaangażować własnych pracowników/współpracowników do obsługi Nieruchomości w tym do jej zarządzania, jak również zawrzeć inne niezbędne umowy, w tym w zakresie sprzątania oraz ochrony Nieruchomości.

yy. Działalność Nabywcy z wykorzystaniem Nieruchomość polega na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT i nie podlega zwolnieniu z tego podatku.

zz. Zgodnie z treścią oświadczenia zawartego w Umowie Sprzedaży, w ramach dokonanej Transakcji Strony wybrały opodatkowanie VAT dostawy Budynku oraz Budowli zgodnie z art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 w zw. z ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT mając na względzie, że Strony w zakresie dostawy Budynku oraz Budowli zrezygnowały ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT?

3\. Czy w przypadku uznania, że Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Nabywca był uprawniony do:

1) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

2) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

W opinii Wnioskodawców:

1\. Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2\. Dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT mając na względzie, że Strony w zakresie dostawy Budynku oraz Budowli zrezygnowały ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, składając stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT.

3\. W przypadku uznania, że Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Nabywca był uprawniony do:

1) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

2) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (grupy zainteresowanych).

W przedmiocie pytania nr 1

Uwagi wstępne

a. W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieściła się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdywały w tym wypadku zastosowania.

b. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

c. Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o tym czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i ZCP na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa krajowego i unijnego.

Definicja przedsiębiorstwa

a. Definicja pojęcia „przedsiębiorstwa” nie została zawarta w ustawie o VAT. Dla celów podatku VAT należy stosować definicję „przedsiębiorstwa” wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdzone zostało zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również na gruncie utrwalonej praktyki organów podatkowych.

b. Pojęcie „przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności;

5\. prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

6\. koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

c. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale przede wszystkim ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz akcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

d. Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi jedynie przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem w danym przedsiębiorstwie nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostałyby przekazane Nabywcy w ramach Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

e. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

f. Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą zobowiązania, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1\. jest wyodrębniony organizacyjnie;

2\. jest wyodrębniony finansowo;

3\. jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie); oraz

4\. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

g. Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 30 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.435.2023.3.PJ, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.673.2023.1.KP, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.632.2023.3.ESZ).

h. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

i. Zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (np. regulaminie czy statucie). Formalne wyodrębnienie właściwe jest jednak dla celów dowodowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 19 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.639.2023.3.AR, z 5 grudnia 2023 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB, z 21 lipca 2023 r., znak 0111- KDIB3-1.4012.319.2023.2.AB, z 28 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT, z 12 października 2022 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.373.2022.1.JSU).

j. Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP). Przy czym nie oznacza to, że ZCP powinna ograniczać się wyłączenie do zespołu składników posiadających cechy samodzielności finansowej (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 lutego 2024 r., znak 0114- KDIP1-1.4012.729.2023.2.MŻ, z 26 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1- 1.4012.700.2023.3.AWY).

k. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zaś w zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach takiej całości składników majątkowych, która zdolna jest do prowadzenia działalności gospodarczej, realizując te zadania jak samodzielne przedsiębiorstwo.

l. W tym zakresie wskazać można na następujące kryteria oceny, czy dana transakcja zbycia składników majątku stanowi zbycie ZCP (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18, czy też z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 534/21 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 877/21 :

1\. brak konieczności podejmowania po nabyciu dodatkowych czynności faktycznych przez nabywcę, niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności; oraz

2\. stanowienie przez sprzedawane składniki majątku pewnego zespołu, rozumiane jako pozostawanie we wzajemnych relacjach pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej w formie odrębnego i samodzielnego przedsiębiorstwa.

Na te same kryteria wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie interpretacjach (zob. przykładowo interpretacje cytowane w poprzednim akapicie).

W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zarazem na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji.

m. Niezależnie, w praktyce, podnosi się, że na moment dokonania ewentualnej transakcji, ww. wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi już istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo następczo tj., dopiero po przeniesieniu ich własności na nabywcę. Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22, podkreślono, że: „\[\`(...)\`\] stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze \[\`(...)\`\]. Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy \[\`(...)\`\]”. Analogicznie Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się również w przeszłości, m.in. w wyroku z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16, gdzie wskazano, że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministra Finansów

a. 11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

b. Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji; oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

c. Bazując na Objaśnieniach należy uznać, że zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

1) przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności; przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez sprzedającego bez konieczności:

i. angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

2) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji;

d. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

e. Objaśnienia dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie oceny stopnia możliwości kontynuacji przez nabywcę działalności prowadzonej przez sprzedającego. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

f. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz sprzedającego. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej sprzedającego.

g. Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził sprzedawca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności sprzedającego i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby VAT

a. Na podstawie przytoczonych powyżej Objaśnień oraz przepisów prawa wraz z ich interpretacją przez polskie sądy administracyjne oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, polskie sądy administracyjne i polskie organy podatkowe można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

1\. przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

2\. nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

b. W tym świetle należy wskazać w pierwszej kolejności, że Nieruchomość nie stanowiła masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiałaby funkcjonowanie tej masy majątkowej jako niezależnego przedsiębiorstwa realizującego przypisane mu zadania gospodarcze.

c. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji na dzień jej dokonania nie była wyodrębniona formalnie jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.

d. Nie sposób również przyjąć, że omawiany zespół składników majątkowych składających się na Nieruchomość był wyodrębniony finansowo. Przez takie wyodrębnienie nie sposób bowiem uznać samego faktu, że Sprzedający m.in. dokonywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Nieruchomości na wyodrębnionych kontach księgowych. Należy podkreślić, iż prócz prowadzenia ww. kont księgowych, Sprzedający nie prowadził ewidencji rachunkowej pozwalającej na przyporządkowanie majątku, pozostałych przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

e. Analiza przedmiotu Transakcji nie pozwala również na uznanie, że jej przedmiot spełniał uprzednio omówione kryterium funkcjonalności, w tym odznaczał się samodzielnością pozwalającą na prowadzenie (kontynuowanie) działalności w oparciu o przyjęte składniki majątkowe.

f. Zespół składników majątku Sprzedającego będący przedmiotem Transakcji nie posiadał wystarczającego zaplecza umożliwiającego Nabywcy kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie był wystarczający do prowadzenia tej działalności przez Nabywcę. Należy zauważyć, że prócz przeniesienia na Nabywcę:

1\. wszystkich przysługujących Sprzedającemu praw i obowiązków wynikających z Umów Najmu oraz Kaucji Zabezpieczających pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

2\. uprawnień i obowiązków wynikających z Gwarancji Korporacyjnej pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

3\. uprawnień z rękojmi przysługujące Sprzedającemu z tytułu Rękojmi GW, w oparciu o zawartą Umowę GW;

4\. uprawnień i obowiązki wynikające z Porozumienia dot. Z;

5\. Praw Autorskich;

6\. dalszych upoważnień do wykonywania przez Nabywcę autorskich praw osobistych w postaci Praw Autorskich,

\- intencją Stron nie było przeniesienie żadnych innych składników majątkowych.

g. W efekcie, z Transakcji wyłączono następujące elementy:

1\. oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

2\. strona internetowa Sprzedającego, znaki towarowe, oznaczenia / znaki graficzne Sprzedającego;

3\. umowy zwarte z dotychczasowymi pracownikami, ani współpracownikami Sprzedającego, w tym z osobami zarządzającymi dotychczasową działalnością Sprzedającego, umowy z agencją pracy, umowy najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, lub im podobne;

4\. prawa i obowiązki z umów o zarządzanie Nieruchomością;

5\. prawa i obowiązku z umów o zarządzanie aktywami Sprzedającego;

6\. umowy, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, w tym Umowę Kredytu;

7\. wartości niematerialne i prawne, w tym oprogramowania, z wyjątkiem praw wskazanych w pkt mm) opisu stanu faktycznego;

8\. towary, zapasy, asortyment alkoholowy, środki transportu, magazyny;

9\. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

10\. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

11\. know-how Sprzedającego;

12\. drukarki fiskalne zarejestrowane na Sprzedającego;

13\. księgi rachunkowe Sprzedającego;

14\. umowy operacyjne związane z działalnością Nieruchomości, w tym Budynku, przykładowo dot. usług ochrony, monitoringu, utrzymania czystości, konserwacji sprzętu, etc.;

15\. prawa i obowiązki z umów na dostarczanie mediów, w tym Umów Mediowych.

Jak podkreślano przy tym w opisie stanu faktycznego w efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

h. Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, z tytułu Umowy Sprzedaży, Sprzedający nie przekazał na Nabywcę żadnych praw, czy obowiązków, które uprzednio ciążyły na Sprzedającym z tytułu zawartej Umowy Kredytu. Prócz wskazanych zarazem elementów, które zostały przeniesione na Nabywcę w związku z Umową Sprzedaży, na Nabywcę nie przeszły zarazem w szczególności żadne zobowiązania w rozumieniu Kodeksu Cywilnego.

i. W szczególności, na powyższe wnioski nie ma zarazem w ocenie Wnioskodawców wpływu fakt, że w wyniku Transakcji Nabywca uzyskał wskazane w opisie stanu faktycznego:

1\. uprawnienia i obowiązki wynikające z Porozumienia dot. Z;

2\. Prawa Autorskie;

3\. dalsze upoważnienia do wykonywania przez Nabywcę autorskich praw osobistych w postaci Praw Autorskich.

\- nie sposób bowiem uznać powyższych elementów, jako przesądzających o możliwości dalszego wykorzystywania Nieruchomości, z perspektywy dotychczasowej działalności Sprzedającego. Ponadto, w zakresie pkt 2 oraz 3 prawa te zostały wprost wymienione w treści Objaśnień jako nie wpływające na przedmiotową ocenę.

j. W efekcie, przenoszonemu zespołowi składników majątkowych nie sposób było przypisać odpowiedniej samodzielności, która - w ujęciu funkcjonalnym - pozwoliłaby na samodzielne prowadzenie dotychczasowej działalności Sprzedającego przy użyciu omawianych składników.

k. Zwrócić należy uwagę, że zespół składników będący przedmiotem Transakcji nie zawierał składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

1\. angażowania przez Nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji; lub

2\. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów o zarządzanie nieruchomością) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

l. W tym zakresie Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę, że w celu umożliwienia prowadzenia działalności w oparciu o nabytą Nieruchomość, Nabywca zawarł we własnym imieniu m.in. odrębne umowy na dostawę mediów (tj. energii elektrycznej, gazu i ciepła). Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca planuje zawrzeć w przyszłości również umowę na usługi sprzątania.

m. W praktyce zatem, choć Nabywca nabył Nieruchomość, co do której zawarte są już Umowy Najmu, docelowy skład najemców Nieruchomości może zarazem ulec rozszerzeniu w celu szerszego czerpania zysków z Nieruchomości, przy czym w takim wypadku Nabywca sam zmuszony jest podjąć kroki w celu pozyskania nowych najemców. Zwrócić należy uwagę, że na Nabywcę nie przeniesiono bowiem żadnych WNiP w postaci baz klienckich czy know- how w tym zakresie.

n. W efekcie, w ramach Transakcji, nie przeszły na Nabywcę - wskazane w ramach Objaśnień - m.in.:

1\. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2\. umowy o zarządzanie nieruchomością;

3\. umowy zarządzania aktywami;

4\. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

o. W powyższym zakresie należy podkreślić, że Nabywca pozostaje m.in. stroną, odrębnej od zakresu przedmiotowej Transakcji, umowy dot. kompleksowych usług zarządzania nieruchomościami, w tym m.in. Nieruchomości, zawartej ze S.

p. Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, na omawianą ocenę nie powinien mieć również wpływać fakt, że w ramach Transakcji część kwoty Ceny została rozdysponowana w ramach Spłaty Kredytu. Tego typu ukształtowanie stosunku umownego miało w praktyce jedynie ułatwić technicznie proces spłaty zobowiązań Sprzedającego na tym polu i przyśpieszyć proces wykreślenia obciążeń hipotecznych na Nieruchomości (czemu służyć ma zarazem udzielone Pełnomocnictwo). W efekcie nie sposób w takim wypadku uznać, że w ramach Transakcji doszło do przeniesienia na Nabywcę zobowiązań związanych z Nieruchomością. Analogiczne podejście na tym polu prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie indywidualnych interpretacjach (zob. interpretacje z 19 maja 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.177.2023.2.MKA, z 14 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.642.2020.2.EW, z 23 sierpnia 2021 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.278.2021.3.SKJ, czy też z 26 lipca 2021 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.349.2021.1.SK).

q. Odnosząc się zaś do drugiej ze wskazanych przesłanek w kontekście kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawcy zwracają uwagę, że Nabywca - w ramach swojej działalności - nie kontynuuje obecnie, jak również nie planuje w przyszłości kontynuować działalności prowadzonej na moment Transakcji przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących jej przedmiotem.

r. Odnosząc się do przesłanki zamiaru kontynuowania dotychczasowej działalności, należy zwrócić uwagę na odmienne przedmioty działalności obu Stron. Działalność Sprzedającego skupia się zasadniczo na realizacji poszczególnych projektów inwestycyjnych polegających na działalności związanej z komercjalizacją powierzchni usługowo-handlowych poprzez nabycia nieruchomości, przeprowadzenia budowy, przebudowy czy też rozbudowy budynków handlowo-usługowych, wraz z oddaniem ich w najem. Nabywca zaś, należąc do Grupy działającej w branży … skupionej na handlu detalicznym działalnością, prowadzi działalność zasadniczo w zakresie \`(...)\`

s. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej zasadniczo w ramach działalności polegającej na oddaniu jej w wynajem, tj. prowadzona przez Nabywcę działalność gospodarcza ma docelowo generować przychody głównie z oddania w najem poszczególnych części Nieruchomości do komercyjnego użytku, które to przychody będą generowane w ramach działalności opodatkowanej.

t. W tym celu, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca podjął jak również będzie w dalszym ciągu podejmował działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości. W szczególności, jak wskazano wyżej, Nabywca zawarł we własnym imieniu odrębne umowy na dostawę mediów, zaś w przyszłości zamierza zawrzeć odrębną umowę na usługi sprzątania. Nabywca posiada jednocześnie odrębnie zawartą umowę ze S, na kompleksowe usługi w zakresie administrowania nieruchomościami, w tym m.in. Nieruchomością, zgodnie z przyjętym schematem w grupie (usługi te świadczone są co do zasady przez S dla spółek celowych w Grupie). Co do zasady, na moment zakończenia umowy zawartej z P, Nabywca zamierza dokonać przebudowy Budynku. Docelowo zatem, zmianie ulegnie również w przyszłości skład najemców Nieruchomości. Działania te (już podjęte, jak i planowane w przyszłości) są wypadkową konieczności dostosowania do funkcjonującej obecnie struktury organizacyjnej Grupy. Zarazem, działania te obiektywnie wskazują na brak zamiaru, czy też faktycznego kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego z wykorzystaniem Nieruchomości.

u. Nabywca w efekcie Transakcji nie kontynuuje zatem, jak również nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego, mimo formalnej kontynuacji części działalności Sprzedającego w zakresie \`(...)\` Należy przy tym podkreślić, że choć Sprzedający również czerpał zyski z tytułu zawartych Umów Najmu, z perspektywy jego działalności, zyski te miały charakter poboczny, a głównym celem ich zawarcia było skomercjalizowanie Nieruchomości, a więc jej uatrakcyjnienie z perspektywy potencjalnych nabywców (w tym Nabywcy). Takie działania zaś są standardowym podejściem na rynku, mającym na celu maksymalizację zysków związanych ze sprzedażą (już skomercjalizowanej - tj. wynajętej) nieruchomości. Dla Nabywcy natomiast przychody z Umów Najmu są oraz będą zasadniczym źródłem przychodu związanym z Nieruchomością.

v. W świetle powyższego, choć formalnie zachowana została w wyniku Transakcji ciągłość na poziomie Umów Najmu, w praktyce doszło do jej przerwania na poziomie dotychczasowej działalności Sprzedającego.

w. Końcowo warto podkreślić, że Nieruchomość stanowiła na moment Transakcji jedno z aktywów Sprzedającego, którego zbycie nie wpływa na możliwość prowadzenia przez Sprzedającego dalszej działalności gospodarczej. Zbycie Nieruchomości wpisane jest w profil działalności Sprzedającego i stanowi nieodłączne stadium danego projektu związanego ze zbyciem skomercjalizowanej nieruchomości. Niezależnie od zrealizowania Transakcji, Sprzedający posiada odpowiednie zaplecze oraz środki do realizacji kolejnego projektu zbliżonego do tego, który został zakończony w ramach niniejszej Transakcji, w tym przysługujące mu należności oraz posiadane środki pieniężne niezbędne do finansowania dalszej działalności. Dowodem tego jest fakt, że Sprzedający na moment Transakcji realizował równolegle m.in. drugi analogiczny projekt inwestycyjny w zakresie przebudowy budynku handlowo-usługowego zlokalizowanego w K, a następnie komercjalizacji wraz z zamiarem jego docelowej sprzedaży z zyskiem.

x. Wyżej zaprezentowane wnioski znajdują zarazem potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na gruncie analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, np. w interpretacjach z 22 stycznia 2024 r., znak 0112-KDIL1-3.4012.544.2023.2.JŚ, 26 września 2023 r., znak 0111-KDIB3- 1.4012.477.2023.3.IK, 3 lutego 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.844.2022.3.IK.

y. W efekcie, skoro Transakcja nie mogła zostać uznana za ZCP ani przedsiębiorstwo, nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 i zdaniem Wnioskodawców podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

z. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

aa. W efekcie powyższej analizy uznać należy, że w praktyce, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, stanowiła na moment jej dokonania towar w rozumieniu w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

bb. Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości, nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani ZCP w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Powoduje to, iż do omawianej dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa dostawa Nieruchomości stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2:

Podleganie opodatkowaniu zbytej Nieruchomości w ramach Transakcji

a. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W takim wypadku bowiem grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT, wliczając w to grunt oddany w użytkowanie wieczyste, co znajduje potwierdzenie również w ramach wydawanych interpretacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (por. przykładowo interpretacja z 14 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP1-3.4012.182.2023.2.MPA). W efekcie, skutki podatkowe odnoszące się do Budynku lub Budowli powinny być odniesione stosownie do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 oraz prawa własności Gruntu 2 w ramach Transakcji.

b. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

c. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

d. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

e. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

f. Zarazem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

g. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

1) wybudowaniu, lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% wartości początkowej.

h. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W takim wypadku bowiem grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT.

i. Aby doszło do pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części, poszczególne elementy definicji pierwszego zasiedlenia muszą wystąpić łącznie, to jest:

1) musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, albo

2) musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

j. Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynku, budowli lub ich części, która jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT;

2) złożą:

\- przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

\- w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów;

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

k. Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub imię i nazwisko, adresy i numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy i kupującego;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub jej części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Opodatkowanie dostawy Budynku oraz Budowli z uwagi na rezygnację ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania VAT.

a. Na gruncie powyższych przepisów, sprzedaż Nieruchomości była zatem opodatkowana VAT na zasadach właściwych dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

b. Do dostawy Budynku oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, nie znajdzie zastosowania norma prawna zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż:

1\. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 wraz z prawem własności znajdującego się na nim Budynku oraz Infrastruktury Towarzyszącej, jak również z tytułu nabycia prawa własności Gruntu 2, jak również w związku z wydatkami poniesionymi na Przebudowę;

2\. Nieruchomość nie była na moment Transakcji wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

c. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego zgodnie z MPZP, Nieruchomość położona jest w całości w obszarze oznaczonym 4U tj. tereny zabudowy usługowej użyteczności publicznej, na warunkach szczegółowo określonych w MPZP.

d. Wnioskodawcy podkreślają, że Grunty nie stanowią terenu niezabudowanego, tzn. Grunt 1 jest zabudowany Budynkiem oraz Infrastrukturą Towarzyszącą, zaś Grunt 2 jest w całości zabudowany Budowlą na Gruncie 2. Co więcej, Grunty wchodzące w skład Nieruchomości zlokalizowane są na obszarze przeznaczonym pod zabudowę i stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Oznacza to, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegała zwolnieniu z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

e. W związku z Przebudową, Sprzedający poniósł nakłady na Budynek, które przekraczały co najmniej 30% wartości początkowej Budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

f. Nakłady poniesione w związku Przebudową przez Sprzedającego na Infrastrukturę Towarzyszącą, w tym wchodzące w jej skład Budowle na Gruncie 1, nie przekraczały zarazem co najmniej 30% wartości początkowej w odniesieniu do żadnej ze składowych Infrastruktury Towarzyszącej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W stosunku do Budowli na Gruncie 2, po jej wybudowaniu nie ponoszono żadnych nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

g. W efekcie, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego w ocenie prawnej Zainteresowanych, do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło:

1\. we wrześniu 2014 r. - w zakresie Budowli na Gruncie 1;

2\. we wrześniu 2018 r. - odniesieniu do Budynku, w wyniku dokonanej Przebudowy;

3\. we wrześniu 2018 r. - w odniesieniu do Budowli na Gruncie 2.

h. Jak wskazano przy tym w opisie stanu faktycznego, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 wraz z prawem własności znajdującego się na nim Budynku oraz Budowli, z tytułu nabycia prawa własności Gruntu 2 oraz w zakresie w jakim Sprzedający poniósł wydatki na Przebudowę. W związku z tym, pierwszy z warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie był spełniony, a w konsekwencji Transakcja nie podlegała zwolnieniu na podstawie ww. regulacji.

i. W efekcie, w ocenie Wnioskodawców, do dostawy Budynku oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawców, dostawa zarówno Budynku oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, nastąpiła w każdym przypadku po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sprzedający i Nabywca byli przy tym na moment Transakcji zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

j. Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, mając na względzie fakt, że Strony, na podstawie z art. 43 ust. 10 pkt 2 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT, złożyły zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wyborze opodatkowania w zakresie dostawy Budynku oraz Budowli.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 3:

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego – w przypadku gdy Transakcja była opodatkowana VAT.

a. Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

b. Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 1, ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. 13 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy:

1\. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji jest i nie będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, oraz

2\. Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.

c. Nabywca na dzień Transakcji był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Transakcja dokonana była wyłącznie w celu prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej Nabywcy i jest związana z jego profilem działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca wykorzystuje, jak również w przyszłości zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej zasadniczo poprzez oddanie poszczególnych części Nieruchomości w najem. W konsekwencji Nieruchomość jest oraz będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego czynnym podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

d. Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

e. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT, jako nie mieszcząca się w katalogu zwolnień, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

f. Zatem, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska co do opodatkowania Transakcji VAT, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały zastosowania do przedmiotowej Transakcji.

g. W świetle powyższego, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie Transakcji jako czynności opodatkowanej VAT, Nabywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

h. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzymał od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie po stronie Nabywcy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Nabywcy istnieć będzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

i. Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, jest oraz będzie docelowo wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska co do opodatkowania Transakcji VAT, Nabywca był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Nabywcy w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca nabył prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061), zwanej dalej „Kodeks cywilny”.

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Oceny tej należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl, stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie doszło do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie spełniał przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 4 marca 2024 r. Strony zawarły umowę zbycia praw do Nieruchomości, tj.:

\- sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1;

\- sprzedaży prawa własności Budynku i Infrastruktury Towarzyszącej;

\- sprzedaży prawa własności Gruntu 2;

na mocy której prawa te przeniesiono na Nabywcę.

Sprzedający, w efekcie zawarcia Umowy Sprzedaży, przeniósł na Nabywcę następujące prawa oraz dokumentację:

1\. wszystkie przysługujące Sprzedającemu prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu oraz Kaucji Zabezpieczających pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

2\. uprawnienia i obowiązki wynikające z Gwarancji Korporacyjnej pod warunkiem zwrotnego przelewu praw i obowiązków z nich wynikających przez Dotychczasowego Kredytobiorcę;

3\. uprawnienia i obowiązki wynikające z Porozumienia dot. Z;

4\. uprawnienia z rękojmi przysługujące Sprzedającemu z tytułu Rękojmi GW, w oparciu o zawartą Umowę GW;

5\. Prawa Autorskie;

6\. dalsze upoważnienie do wykonywania przez Nabywcę autorskich praw osobistych w postaci Praw Autorskich.

W wyniku zawarcia Umowy Sprzedaży Sprzedający zobowiązał się wydać wszelkie dokumenty, określone szczegółowo w ramach Umowy Sprzedaży, dotyczące nabycia Nieruchomości, w tym m.in. wypisy notarialne umów nabycia, jak również oryginały lub kopie poświadczone notarialnie za zgodność z oryginałem dokumentacji związanej z wszelkimi postępowaniami w zakresie procesu budowlanego dotyczącymi Nieruchomości (w szczególności decyzje o pozwoleniu na budowę, decyzje o pozwoleniu na użytkowanie) oraz oryginały dokumentacji prowadzonej dla budynków i budowli zlokalizowanych na Nieruchomości zgodnie z wymogami prawa budowlanego (w tym książki obiektów, dokumentację związaną z okresowymi przeglądami itp.). Szczegółowa lista wydanych elementów w związku z Umową Sprzedaży określał załącznik do Umowy Sprzedaży.

Przedmiotem Transakcji nie były:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

2\. strona internetowa Sprzedającego, znaki towarowe, oznaczenia / znaki graficzne Sprzedającego;

3\. umowy zwarte z dotychczasowymi pracownikami, ani współpracownikami Sprzedającego, w tym z osobami zarządzającymi dotychczasową działalnością Sprzedającego, umowy z agencją pracy, umowy najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, lub im podobne;

4\. umowy, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, w tym Umowa Kredytu;

5\. prawa i obowiązki z umów o zarządzanie Nieruchomością;

6\. prawa i obowiązku z umów o zarządzanie aktywami Sprzedającego;

7\. wartości niematerialne i prawne, w tym oprogramowania, z wyjątkiem praw wskazanych w pkt nn);

8\. towary, zapasy, asortyment alkoholowy, środki transportu, magazyny;

9\. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

10\. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

11\. know-how Sprzedającego;

12\. drukarki fiskalne zarejestrowane na Sprzedającego;

13\. księgi rachunkowe Sprzedającego;

14\. umowy operacyjne związane z działalnością Nieruchomości, w tym Budynku, przykładowo dot. usług ochrony, monitoringu, utrzymania czystości, konserwacji sprzętu, etc.;

15\. prawa i obowiązki z umów na dostarczanie mediów, w tym Umów Mediowych.

W efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Nieruchomość stanowiła na moment Transakcji jedno z aktywów Sprzedającego, którego zbycie nie wpływa na możliwość prowadzenia przez Sprzedającego dalszej działalności gospodarczej. Zbycie Nieruchomości wpisane było w profil działalności Sprzedającego i stanowiło nieodłączne stadium danego projektu związanego ze zbyciem skomercjalizowanej nieruchomości.

Przedmiot Transakcji nie był na dzień Transakcji wyodrębniony:

1\. formalnie, jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego;

2\. funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego;

3\. finansowo - zastrzec przy tym należy, że Sprzedający m.in. dokonywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Nieruchomości na wyodrębnionych kontach księgowych.

Biorąc pod uwagę podany przez Państwa opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Jak wskazali Państwo przedmiotem Transakcji nie były: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego); strona internetowa Sprzedającego, znaki towarowe, oznaczenia / znaki graficzne Sprzedającego; umowy zwarte z dotychczasowymi pracownikami, ani współpracownikami Sprzedającego, w tym z osobami zarządzającymi dotychczasową działalnością Sprzedającego, umowy z agencją pracy, umowy najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego, lub im podobne; umowy, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, w tym Umowa Kredytu; prawa i obowiązki z umów o zarządzanie Nieruchomością; prawa i obowiązki z umów o zarządzanie aktywami Sprzedającego; wartości niematerialne i prawne, w tym oprogramowania, z wyjątkiem praw wskazanych w pkt nn); towary, zapasy, asortyment alkoholowy, środki transportu, magazyny; środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego; prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego; know-how Sprzedającego; drukarki fiskalne zarejestrowane na Sprzedającego; księgi rachunkowe Sprzedającego; umowy operacyjne związane z działalnością Nieruchomości, w tym Budynku, przykładowo dot. usług ochrony, monitoringu, utrzymania czystości, konserwacji sprzętu, etc.; prawa i obowiązki z umów na dostarczanie mediów, w tym Umów Mediowych. Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Transakcja sprzedaży opisanej przez Państwa Nieruchomości nie stanowi również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że przedmiot Transakcji nie był na dzień Transakcji wyodrębniony: formalnie, jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego; funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego; finansowo (zastrzec przy tym należy, że Sprzedający m.in. dokonywał przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Nieruchomości na wyodrębnionych kontach księgowych).

W związku z powyższym, transakcja sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości nie mogła być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem transakcji były tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe tj. Nieruchomości (Grunt 1 i Grunt 2 oraz Budynek i Budowle na Gruncie 1 i Budowla na Gruncie 2), które na dzień dokonania transakcji nie tworzyły organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować (kontynuować) określone funkcje w ramach takiej działalności.

Podsumowując, przedmiot transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Grunt 1 oraz Budynek wraz z Infrastrukturą Towarzyszącą zostały przyjęte do użytkowania na potrzeby własne przez Sprzedającego jako środki trwałe we wrześniu 2014 r. Grunt 2 wraz Budowlą na Gruncie 2 został przyjęty do użytkowania na potrzeby własne przez Sprzedającego jako środki trwałe we wrześniu 2018 r.

Sprzedający, po nabyciu jego własności w 2014 r., dokonał rozbudowy i przebudowy Budynku, obejmującej również Infrastrukturę Towarzyszącą

Po wykonaniu Przebudowy Budynek wraz z Infrastrukturą Towarzyszącą został oddany do użytkowania na podstawie decyzji o pozwoleniu na użytkowanie 11 września 2018 r. i decyzji o pozwoleniu na użytkowanie 22 maja 2019 r., wydanej w zakresie oddania do użytkowania pozostałej części Budynku.

W związku z Przebudową, Sprzedający poniósł nakłady na Budynek, które przekraczały co najmniej 30% wartości początkowej Budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Nakłady poniesione w związku Przebudową przez Sprzedającego na Infrastrukturę Towarzyszącą, w tym wchodzące w jej skład Budowle na Gruncie 1, nie przekraczały zarazem co najmniej 30% wartości początkowej w odniesieniu do żadnej ze składowych Infrastruktury Towarzyszącej, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W stosunku do Budowli na Gruncie 2, po jej wybudowaniu nie ponoszono żadnych nakładów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło:

\- we wrześniu 2014 r. - w zakresie Budowli na Gruncie 1;

\- we wrześniu 2018 r. - odniesieniu do Budynku, w wyniku dokonanej Przebudowy;

\- we wrześniu 2018 r. - w odniesieniu do Budowli na Gruncie 2.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntu 1 wraz z prawem własności znajdujących się na Gruncie 1 Budynku i Infrastruktury Towarzyszącej oraz prawa własności Gruntu 2.

Z tytułu Przebudowy Sprzedający ponosił wydatki, z tytułu których również przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT.

Żadna ze składowych Nieruchomości nie była wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

W związku z powyższym, w przypadku dostawy ww. Budynku i Budowli posadowionych na Gruncie 1 i Gruncie 2, Sprzedający miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynku i Budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy doszło:

\- we wrześniu 2014 r. - w zakresie Budowli na Gruncie 1;

\- we wrześniu 2018 r. - w odniesieniu do części Budynku, w wyniku dokonanej Przebudowy i w maju 2019 r. w odniesieniu do pozostałej części Budynku;

\- we wrześniu 2018 r. - w odniesieniu do Budowli na Gruncie 2.

Z uwagi na fakt, że ww. sprzedaż Budynku i Budowli korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – mogli Państwo wraz ze Sprzedającym skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. Budynku i Budowli według właściwej dla tej czynności stawki VAT.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że podjęli jak również będą w dalszym ciągu podejmować działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości. Działalność Państwa z wykorzystaniem Nieruchomość polega na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT i nie podlega zwolnieniu z tego podatku.

W analizowanej sprawie nie występują przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT, w tym w szczególności odliczenie VAT naliczonego dotyczy, jak wyjaśniono wyżej, wyłącznie będących przedmiotem Transakcji składników majątkowych, które nie są wyłączone z opodatkowania VAT, a w przypadku skutecznej rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy Budynków i Budowli posadowionych na Gruncie 1 i Gruncie 2 przez Sprzedającego i Państwa, nie podlegały zwolnieniu od VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, są Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku ze sprzedażą Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, byli Państwo uprawnieni do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytań nr 3 jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.

Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Natomiast ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

K (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.