Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-275/13-4/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-29
Teza: Czy wynagrodzenie otrzymane z tytułu umowy zlecenia, której przedmiot jest różny od przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej skutkuje powstaniem zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2013 r. (data wpływu 24 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy zlecenia, której przedmiot jest różny od przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy zlecenia, której przedmiot jest różny od przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2013 r., w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, z tytułu której jest podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem jego działalności jest wyłącznie działalność prawnicza - PKD 69.10.Z Wnioskodawca zawrze umowę zlecenia, w której Zleceniodawca powierzy Zleceniobiorcy tj. Wnioskodawcy pełnienie funkcji eksperta zewnętrznego ds. kontroli zgodności zamówień publicznych z przepisami prawa oraz wydawania opinii w tym przedmiocie.

Kontrola zamówień publicznych będzie dotyczyła dofinansowania w ramach projektów konkursowych/lub indywidualnych:

1.  Priorytet I - Gospodarka wodno-ściekowa Działanie 1.1 Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach powyżej 15 tyś. RLM
2.  Priorytet II - Gospodarka odpadami i ochrona powierzchni ziemi Działanie 2.1 Kompleksowe przedsięwzięcia z zakresu gospodarki odpadami komunalnymi ze szczególnym uwzględnieniem odpadów niebezpiecznych, Działanie 2.2. Przywracanie terenom zdegradowanym wartości przyrodniczych i ochrona brzegów morskich.

Zakres czynności kontrolnych, określi załącznik do umowy, będący jej integralną częścią. Zleceniobiorca zobowiąże się do rzetelnej i bezstronnej kontroli zamówień publicznych dokonywanych przez beneficjentów projektów.

Kontrola będzie dokonywana na podstawie dokumentacji beneficjenta znajdującej się w jego siedzibie bądź dostarczonej do Zleceniodawcy, w szczególności kontrola obejmuje analizę dokumentacji przetargowej beneficjenta. Zleceniobiorca zobowiąże się do wykonywania ekspertyzy w terminie wskazanym przez Zleceniodawcę będącym Instytucją Wdrażającą na podstawie list sprawdzających oraz dokumentów wewnętrznych, wytycznych horyzontalnych i wytycznych dotyczących programów operacyjnych objętych przedmiotem zlecenia.

Umowa będzie wiązała strony na czas określony. Umowa będzie mogła być rozwiązana za zgodą stron w każdym czasie lub przez jedną ze stron z zachowaniem 1 miesięcznego okresu wypowiedzenia, którego skutek rozwiązujący przypada na koniec miesiąca kalendarzowego. W sprawach nieuregulowanych w umowie będą miały zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca skierował do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych, w związku z wątpliwościami w zakresie podatku VAT zapytanie o nadanie symbolu według klasyfikacji PKWiU w odniesieniu do usług (podanie jednego właściwego symbolu PKWiU): EKSPERTA/PODMIOTU ZEWNĘTRZNEGO W ZAKRESIE KONTROLI ZAMÓWIEŃ PUBLICZNYCH W RAMACH PROGRAMU OPERACYJNEGO INFRASTRUKTURA I ŚRODOWISKO o wartości nieprzekraczającej równowartości 14 000 euro świadczonych na podstawie umowy zlecenia na rzecz Zleceniodawcy.

Wnioskodawca przedstawił co szczegółowo wchodzi w zakres powyżej wskazanej usługi. Zakres zleconych prac tzw. drugiej parze oczu związanych z zamówieniami publicznymi dla zadań realizowanych w ramach I i II osi priorytetowej Programu Operacyjnego infrastruktura i Środowisko:

1.  Kontrola zamówień publicznych dla zadań objętych projektem, do których stosuje się przepisy ustawy Prawo zamówień publicznych oraz kontrola zawierania umów dla zadań objętych projektem, dla których nie stosuje się przepisów dotyczących zamówień publicznych, a w szczególności:
    *   kontrola Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia (SIWZ), ogłoszenia o zamówieniu, zaproszenia do negocjacji lub innych dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia postępowania w zależności od trybu udzielania zamówienia;
    *   kontrola zawartych umów pod kątem zgodności z obowiązującymi przepisami w zakresie zamówień publicznych, zgodności z zakresem przedsięwzięcia określonym we wniosku o dofinansowanie, decyzji i umowie o dofinansowaniu, kwalifikowalności wydatków oraz zgodności z dokumentacją przetargową i ofertą wybranego wykonawcy;
    *   kontrola prawidłowości zawierania aneksów do umów pod kątem spełniania przesłanek przewidzianych obowiązującymi przepisami w zakresie zamówień publicznych oraz pod kątem zgodności z zakresem przedsięwzięcia określonym we wniosku o dofinansowanie, decyzji i umowie o dofinansowaniu oraz kwalifikowalności wydatków;
    *   kontrola prawidłowości udzielania zamówień uzupełniających i dodatkowych pod kątem spełniania przesłanek przewidzianych w ustawie Prawo zamówień publicznych oraz zgodności z zakresem przedsięwzięcia określonym we wniosku o dofinansowanie, umowie i decyzji o dofinansowaniu oraz kwalifikowalności wydatków;
    *   weryfikacja pod kątem stwierdzenia, czy nie doszło do naruszenia w stosowaniu prawa wspólnotowego w dziedzinie zamówień publicznych lub przepisów ustawy Pzp powodujących konieczność nałożenia korekty finansowej, zgodnie z zasadami opisanymi w tzw. „taryfikatorze”;
    *   współudział w przygotowywaniu we współpracy z Instytucją Wdrażającą planów kontroli, sprawozdań z wykonania planów kontroli, jak również zbiorczych zestawień dotyczących wszczętych postępowań oraz zawartych umów;
    *   współudział w opracowaniu metodyki doboru do kontroli próby procedur zawierania umów.

1.  Pozostałe usługi w ramach realizacji zleconych prac tzw. drugiej parze oczu, w szczególności:
    *   udział w pracach zespołu ds. kontroli powoływanym przez Instytucję Wdrażającą przed podpisaniem umowy o dofinansowanie, weryfikacja spełnienia przez beneficjenta kryteriów gotowości w zakresie zamówień publicznych, wydanie pisemnej opinii o tym etapie;
    *   udział w prowadzonych przez Instytucję Wdrażającą kontrolach realizacji projektów u beneficjenta;
    *   niezwłoczne informowanie Instytucji Wdrażającej o wykrytych nieprawidłowościach, zgodnie z właściwymi wytycznymi;
    *   prowadzenie kontroli ad-hoc na zlecenie Instytucji Wdrażającej;
    *   współudział w przygotowywaniu korespondencji do beneficjenta, związanej z Pzp oraz kontrolą Pzp;
    *   współudział w sporządzaniu informacji i zaleceń pokontrolnych;
    *   współudział w przygotowywaniu informacji niezbędnych do wprowadzenia do Krajowego Systemu Informatycznego (SIMIK 07-13);
    *   współudział w aktualizacji i dostosowywaniu procedur, znajdujących się w Instrukcji Szczegółowej Instytucji Wdrażającej związanych z Pzp oraz kontrolą Pzp, zgodnie ze zmieniającymi się przepisami;
    *   współudział w opiniowaniu dokumentów związanych z realizacją zadań w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko;
    *   współudział w pracach związanych z weryfikacją uwag i formułowaniem odpowiedzi na protokoły oraz zalecenia pokontrolne z przeprowadzonych audytów i kontroli przez instytucje zewnętrzne zakresie Pzp oraz kontroli zamówień publicznych.

W ramach ww. czynności wymagane będzie sporządzanie i podpisywanie dokumentacji pokontrolnej w formie: list sprawdzających, protokołów, opinii w terminach uzgodnionych z Instytucją Wdrażającą wynikających z obowiązujących wytycznych, Instrukcji Wykonawczej (INS) oraz Instrukcji Szczegółowej (INSS).

Świadczona usługa wykonywana będzie w oparciu o obowiązujące unijne i krajowe akty prawne z zakresu zamówień publicznych, z uwzględnieniem następujących regulacji:

*   dokumentów programowych (Program Operacyjny Infrastruktura i Środowisko, szczegółowy opis priorytetów POIiŚ);

*   horyzontalnych i szczegółowych wytycznych Ministra Rozwoju Regionalnego, ze szczególnym uwzględnieniem wytycznych w zakresie: kontroli realizacji POIiŚ, kwalifikowalności POIiŚ, sprawozdawczości POIiŚ, sposobu postępowania w razie wykrycia nieprawidłowości w wykorzystaniu funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności;

*   Instrukcji Wykonawczej oraz Instrukcji Szczegółowej Instytucji Wdrażającej w ramach POIiŚ;

*   innych dokumentów regulujących wdrażanie i realizację POIiŚ;

*   sprawozdań z kontroli przeprowadzonych przez instytucje zewnętrzne w Instytucji Wdrażającej;

*   uwag własnych Zamawiającego.

W odpowiedzi URZĄD STATYSTYCZNY poinformował, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) wymienione w piśmie usługi związane z zamówieniami publicznymi, polegające na kontroli zamówień publicznych oraz kontroli zawierania umów dla zadań objętych projektem, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

W piśmie z dnia 4 lipca 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy między stronami – z tytułu wykonania czynności w ramach umowy zlecenia, Wnioskodawca związany będzie ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami tworzącymi stosunek prawny - gdzie określi się warunki wykonania czynności, wynagrodzenie i odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz realizację czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia będzie ponosił Zleceniodawca. Zlecone czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę pod kierownictwem zleceniodawcy.

Zlecone czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę w miejscu oraz czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Zleceniobiorca zobowiąże się do wykonywania ekspertyzy w terminie wskazanym przez Zleceniodawcę będącym Instytucją Wdrażającą na podstawie list sprawdzających oraz dokumentów wewnętrznych, wytycznych horyzontalnych i wytycznych dotyczących programów operacyjnych objętych przedmiotem zlecenia. Zgodnie z umową kontrola będzie dokonywana na podstawie dokumentacji beneficjenta znajdującej się w jego siedzibie bądź dostarczonej do Zleceniodawcy.

Zlecone czynności nie będą wchodzić w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - nie będą wykonywane w takim samym zakresie jak prowadzona działalność gospodarcza. Różny jest symbol PKWiU dla usług prawniczych i usług związanych z zamówieniami publicznymi, polegających na kontroli zamówień publicznych oraz kontroli zawierania umów dla zadań objętych projektem. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, z tytułu której jest podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem jego działalności jest wyłącznie działalność prawnicza - PKD 69.10.Z

Klasyfikacja statystyczna zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), którą od dnia 01.01.2011 r. stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewiduje dla usług prawniczych Dział 69 USŁUGI PRAWNE, RACHUNKOWO-KSIĘGOWE I DORADZTWA PODATKOWE, 69.10.1 - Usługi prawne.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnił, że Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego odpowiadając na pismo z dnia 26.07.2012 r., uprzejmie poinformował, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) wymienione we wniosku ORD-IN usługi związane z zamówieniami publicznymi, polegające na kontroli zamówień publicznych oraz kontroli zawierania umów dla zadań objętych projektem, mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie otrzymane z tytułu umowy zlecenia, której przedmiot jest różny od przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej skutkuje powstaniem zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Na mocy przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem uznania, że czynność wykonywana na podstawie zawartej umowy zlecenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Stosownie bowiem do postanowień art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w rozumieniu z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9. Wskazany wyżej przepis art. 15 ust 3 pkt 3 ustawy wymaga, aby działalność wykonującego zlecenie była wykonywana w warunkach zbliżonych do umowy o pracę, w szczególności w zakresie podporządkowania zleceniobiorcy co do warunków realizacji umowy, odpowiedzialności oraz ponoszonego ryzyka wykonywanych czynności i odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca niezależnie od prowadzonej działalności gospodarczej, zawrze umowę zlecenia, której przedmiotem będzie pełnienie funkcji eksperta zewnętrznego ds. kontroli zgodności zamówień publicznych z przepisami prawa.

Zainteresowany podkreślił, iż jako przedsiębiorca nie będzie wykonywał czynności określonych w umowie zlecenia. Umowa zlecenia będzie wykonywana jest na zasadzie podporządkowania, Zleceniodawca będzie sprawował kontrolę nad Zleceniobiorcą i przejmuje na siebie ryzyko i odpowiedzialność za skutki wykonywania tej umowy. Odpowiedzialność za realizację kontraktu oraz działania i uzgodnienia, których dokonuje Zleceniobiorca (Zainteresowany) ponosi Zleceniodawca. Zleceniobiorca działa na podstawie nawiązanego stosunku prawnego pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności w zakresie warunków, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności Zleceniodawcy wobec osób trzecich. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonanie umowy spoczywa w całości na Zleceniodawcy. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, iż przychód z zawartej umowy zlecenia jest to przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że wykonywane przez niego zlecenie będzie się odbywało się na warunkach zbliżonych do umowy o pracę.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne i wskazanie przez Zainteresowanego, iż przychód z zawartej umowy zlecenia jest to przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz stwierdzenie, że działa on na podstawie nawiązanego stosunku prawnego pomiędzy nim a zlecającym wykonanie czynności w zakresie warunków, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności Zleceniodawcy wobec osób trzecich, czynności polegających pełnieniu funkcji eksperta zewnętrznego ds. kontroli zgodności zamówień publicznych z przepisami prawa nie można uznać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Czynności powyższe objęte są zakresem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, gdyż spełnione zostały kryteria wyłączające je z czynności stanowiących działalność gospodarczą w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie otrzymane z tytułu zawartej umowy zlecenia, której przedmiot jest różny od przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie skutkuje powstaniem zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Podobnie wypowiedział się Minister Finansów w licznych interpretacjach np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej o sygnaturze ILPP4/443-95/11-2/ISN z dnia 2011.05.02.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, iż za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
2.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
3.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi
4.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;

przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;6.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
7.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

1.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, z tytułu której jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem jego działalności jest wyłącznie działalność prawnicza – PKWiU 69.10.1 – „Usługi prawne”. Wnioskodawca zawrze umowę zlecenia, w której Zleceniodawca powierzy Zleceniobiorcy tj. Wnioskodawcy pełnienie funkcji eksperta zewnętrznego ds. kontroli zgodności zamówień publicznych z przepisami prawa oraz wydawania opinii w tym przedmiocie - PKWiU 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”. Kontrola zamówień publicznych będzie dotyczyła dofinansowania w ramach projektów konkursowych/lub indywidualnych. Zakres czynności kontrolnych, określi załącznik do umowy, będący jej integralną częścią. Zleceniobiorca zobowiąże się do rzetelnej i bezstronnej kontroli zamówień publicznych dokonywanych przez beneficjentów projektów. Na podstawie umowy między stronami – z tytułu wykonania czynności w ramach umowy zlecenia, Wnioskodawca związany będzie ze zlecającym wykonanie tych czynności więzami tworzącymi stosunek prawny, gdzie określi się warunki wykonania czynności, wynagrodzenie i odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz realizację czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia będzie ponosił Zleceniodawca. Zlecone czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę pod kierownictwem zleceniodawcy. Zlecone czynności będą wykonywane przez Wnioskodawcę w miejscu oraz czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Zleceniobiorca zobowiąże się do wykonywania ekspertyzy w terminie wskazanym przez Zleceniodawcę będącym Instytucją Wdrażającą na podstawie list sprawdzających oraz dokumentów wewnętrznych, wytycznych horyzontalnych i wytycznych dotyczących programów operacyjnych objętych przedmiotem zlecenia. Zgodnie z umową kontrola będzie dokonywana na podstawie dokumentacji beneficjenta znajdującej się w jego siedzibie bądź dostarczonej do Zleceniodawcy. Zlecone czynności nie będą wchodzić w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - nie będą wykonywane w takim samym zakresie jak prowadzona działalność gospodarcza. Umowa będzie wiązała strony na czas określony. Umowa będzie mogła być rozwiązana za zgodą stron w każdym czasie lub przez jedną ze stron z zachowaniem 1-miesięcznego okresu wypowiedzenia, którego skutek rozwiązujący przypada na koniec miesiąca kalendarzowego. W sprawach nieuregulowanych w umowie będą miały zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego.

W świetle powołanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazać należy że istotnym dla wyłączenia powyższych czynności z katalogu działań uznawanych za samodzielną działalność gospodarczą jest łączne spełnienie warunków, w których te czynności muszą być realizowane, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Zauważyć natomiast trzeba, że sformułowanie w wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 4 ust. 4 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L. ) (obecnie art. 10 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L 347, s. 1) do prawa krajowego. Zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy, warunkiem posiadania statusu podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej samodzielnie i niezależnie. Wyjaśnienie terminu „samodzielnie” znajduje się w ustępie 4 tego artykułu, zgodnie z którym użycie sformułowania „samodzielnie” w ust. 1, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzy między pracodawcą a pracownikiem co do warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

A zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności, których prawodawca, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności, to odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Jayuntamiento de Sewilla a Rec Avdadores de Tributes de las Zona Primera y Sekunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

Mając powyższe na uwadze, jak również opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, a w szczególności uwzględniając fakt, iż jak wynika z wniosku, Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich oraz jeżeli Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej Zleceniodawcy a wynagrodzenie Zainteresowanego za świadczone usługi nie będzie uzależnione od efektów pracy, wówczas świadczenie przez Zainteresowanego usługi na podstawie zawartej umowy zlecenia ze Zleceniodawcą, nie będzie mieściło się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług i w efekcie Wnioskodawca nie będzie z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do rozliczania tego podatku. Z tych też względów przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy (w tym gdy przychód z wykonywanych czynności zostanie zakwalifikowany jako wymieniony w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) wykonywane przez Zainteresowanego zamierzone czynności realizowane na podstawie umowy zlecenia, za które Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.