Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.119.2020.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-05
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.), uzupełnionym 12 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu.

Wniosek uzupełniono 12 czerwca 2020 r.

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   A S.A.;

Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

*   B sp. z o.o. (dalej jako: Zainteresowany 1);
*   C sp. z o.o. (dalej jako: Zainteresowany 2);
*   D sp. z o.o. (dalej jako: Zainteresowany 3);
*   E sp. z o.o. (dalej jako: Zainteresowany 4);
*   F sp. z o.o. (dalej jako: Zainteresowany 5);
*   G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej jako: Zainteresowany 6)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej również jako: Wnioskodawca, Spółka, Pool Leader) wraz z Zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania (dalej łącznie z Wnioskodawcą jako: Wnioskodawcy lub Zainteresowani) należą do jednej grupy kapitałowej specjalizującej się w świadczeniu usług ochrony osób i mienia, w szczególności usług ochrony fizycznej oraz monitoringu. Wszyscy Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Zainteresowani w celu zwiększenia efektywności zarządzania ich środkami pieniężnymi oraz poprawy płynności finansowej zamierzają przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (dalej: „Umowa Cash Pooling”), której stroną będzie bank posiadający siedzibę w Polsce (dalej: „Bank”).

W ramach Umowy Cash Poolingu Bank będzie pełnił rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury systemu zarządzania płynnością finansową Zainteresowanych, dokonując przelewów środków, księgując oraz naliczając odsetki.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy – rachunek główny (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy”) dla Spółki, która będzie pełniła funkcję Pool Leadera.

Spółka w ramach planowanej struktury cash poolingu będzie pełniła rolę koordynacyjną (Pool Leadera), natomiast faktyczne czynności związane z prowadzeniem systemu będzie wykonywał Bank. Jednocześnie z uwagi na strukturę systemu, a także poręczenia udzielane w ramach Umowy Cash Poolingu, Spółka nie będzie ponosiła ryzyka kredytowego w zakresie większym niż pozostali uczestnicy. W takich okolicznościach zgodnie z Wytycznymi FIN OECD (Transfer Pricing Guidance on Financial Transactions - Inclusive Framework on BEPS: Actions 4, 8-10, February 2020), Spółka będzie wynagradzana (z tytułu sald dodatnich oraz będzie ponosić koszty z tytułu sald ujemnych) na warunkach identycznych jak pozostali uczestnicy.

W ramach Umowy Cash Poolingu będą wykorzystywane również indywidualne rachunki bankowe, utworzone w Banku dla poszczególnych Zainteresowanych (dalej: „Rachunki Bieżące”) jak również rachunki pomocnicze (dalej: „Rachunki Pomocnicze”), które będą funkcjonalnie związane z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Przy tym, Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera będzie jednocześnie jego rachunkiem bieżącym.

Zasadniczo Rachunek Rozliczeniowy będzie wykorzystywany do celów zarządzania niedoborami oraz nadwyżkami środków pieniężnych powstałymi na Rachunkach Bieżących uczestników – Zainteresowanych. Natomiast w przypadku Rachunków Bieżących oraz Pomocniczych, salda dodatnie lub salda ujemne będą konsolidowane z Rachunkiem Rozliczeniowym. Umowa Cash Poolingu wykorzystuje konstrukcję tzw. cash poolingu rzeczywistego.

Mając na uwadze powyższe, Bank w ramach Umowy Cash Poolingu będzie świadczył usługi na rzecz Zainteresowanych tj.:

*   umożliwienie realizowania zleceń płatniczych do łącznej, maksymalnej wysokości limitu cash poolingu;
*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Pomocniczych z/na Rachunki Bieżące;
*   przenoszenie środków wynikających z sald dodatnich lub sald ujemnych na Rachunkach Bieżących z/na Rachunek Rozliczeniowy i ich zwrocie z/na Rachunki Bieżące;
*   obliczanie i księgowanie odsetek.

W ramach Umowy Cash Poolingu, do której zamierzają przystąpić Zainteresowani będą dokonywane rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników.

System zarządzania płynnością finansową w ramach Umowy Cash Poolingu będzie zatem zakładał, że jakiekolwiek wpłaty dokonywane z Rachunku Pomocniczego na Rachunek Bieżący będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zmniejszając tym samym saldo środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Bieżącego uczestników – Zainteresowanych systemu cash pooling na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Bieżącego na Rachunek Pomocniczy będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym, zwiększając tym samym stan środków pieniężnych na Rachunku Bieżącym. Saldo na Rachunku Rozliczeniowym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, czyli Pool Leaderem, natomiast saldo na Rachunku Bieżącym Spółki odzwierciedleniem salda pomiędzy uczestnikami Umowy Cash Pooling a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Wysokość wypłat dokonywanych z Rachunku Bieżącego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a Pool Leaderem dla wszystkich spółek wchodzących w skład systemu cash poolingu.

W efekcie spłat dokonanych w ramach realizacji Umowy Cash Poolingu, uczestnicy z saldami dodatnimi jako podmioty spłacające zobowiązania uczestników z saldami ujemnymi względem Banku, nabywać będą prawo do odsetek związanych z wierzytelnością lub wierzytelnościami. Natomiast uczestnicy z saldami ujemnymi, w związku ze spłatą dokonywaną przez uczestników z saldami dodatnimi, mają obowiązek zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości.

Na koniec każdego dnia roboczego, Bank określi saldo Rachunku Bieżącego każdego uczestnika, a następnie dokona operacji matematycznego zsumowania sald wszystkich Rachunków Bieżących.

Bank udostępni Pool Leaderowi, w wersji elektronicznej, poprzez bankowość internetową Pool Leadera, miesięczny raport odsetek od wzajemnych zobowiązań powstałych i rozliczonych w ramach Umowy Cash Poolingu. Raport ten będzie dostępny po zakończeniu miesiąca.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio z/na Rachunek Główny. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Jednocześnie, Spółka w związku z otwartą linią kredytową w Banku będzie obciążana kosztami opłaty administracyjnej (dalej: „Oplata od linii kredytowej”). Wysokość Opłaty od linii kredytowej będzie uzależniona od średniego wykorzystania linii kredytowej w okresie trzech miesięcy. Mając na względzie, że całością opłaty administracyjnej obciążana będzie Spółka, natomiast korzyści z posiadania dostępu do tej linii kredytowej będą realizowane przez uczestników cash poolingu posiadających salda ujemne, to Spółka rozważa przeniesienie kosztów tej opłaty z zastosowaniem klucza alokacji odzwierciedlającego uzyskiwane korzyści. Spółka zamierza refakturować proporcjonalnie na pozostałych uczestników cash poolingu koszty Opłaty od linii kredytowej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC zawarcie przez Zainteresowanych Umowy Cash Poolingu z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach ww. umowy nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Zainteresowanych, zawarcie przez Zainteresowanych Umowy Cash Poolingu z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach ww. umowy nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa Cash Poolingu, tj. umowa o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową o charakterze rzeczywistym ani żadna z czynności wykonywanych w ramach tej umowy (w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy Rachunkami Bieżącymi należącymi do uczestników a Rachunkiem Rozliczeniowym należącym do Pool Leadera) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815 ze zm.) – podatkowi podlegają następujące czynności:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Powyższy artykuł zawiera zamknięty katalog umów, których zawarcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC a contrario, w przypadku gdy dana umowa nie została zawarta w ww. katalogu należy uznać, że nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Umowa Cash Poolingu jest umową nienazwaną, która nie została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm., dalej: Kodeks cywilny), a ponadto, nie została również wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC.

W ocenie Spółki, żadna czynność wykonywana w ramach Umowy Cash Poolingu nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Czynności wykonywane przez Zainteresowanych w ramach Umowy Cash Poolingu nie mogą być również zakwalifikowane jako pożyczka w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.

W myśl ww. art. 720 Kodeksu cywilnego – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa Cash Poolingu (zarządzania płynnością finansową) jest natomiast umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez Bank. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi Zainteresowanych. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych.

System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków Zainteresowanych oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z jednej grupy.

Konstrukcja Umowy Cash Poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów – Zainteresowanych, nie wyczerpuje zatem istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektórzy Zainteresowani mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich uczestników oraz Spółki powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnicy systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazują je w ramach przypisanych Rachunków Bieżących/Pomocniczych oraz Rachunku Rozliczeniowego.

W przypadku natomiast, gdy u jednego z Zainteresowanych wystąpią chwilowe niedobory środków finansowych, Zainteresowany ten może skorzystać, do wysokości określonego, ze środków innych Zainteresowanych zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym.

W ocenie Spółki, wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku Bieżącego zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku Rozliczeniowym nie można łączyć z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Zainteresowanymi. Podkreślić należy, że elementem analizowanej struktury nie jest umowa pomiędzy Zainteresowanymi a Spółką jako Pool Leaderem będącym posiadaczem Rachunku Rozliczeniowego, lecz umowa pomiędzy Bankiem a wszystkimi Zainteresowanymi, w tym Spółki jako Pool Leadera, uczestniczącymi w procesie konsolidacji sald.

Ponadto, Umowa Cash Poolingu nie spełnia wskazanych w art. 720 Kodeksu cywilnego warunków niezbędnych dla uznania jej za umowę pożyczki. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę. Przedmiotowa umowa nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z Zainteresowanych do przeniesienia na własność innego podmiotu określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Dodatkowo, wskazać należy, że Umowa Cash Poolingu jest tak skonstruowana, że Zainteresowany dokonując wpłaty na Rachunek Bieżący nie wskazuje przez kogo (przez którego innego Zainteresowanego) środki te mają być wykorzystane. Jak wynika z powyższego, w przypadku gdy jest kilku Zainteresowanych, nie będzie wiadomo przez kogo zostały wykorzystane środki wpłacone na Rachunek Bieżący. Podobnie, w przypadku otrzymania przez danego Zainteresowanego środków kompensujących niedobór środków pieniężnych, który pojawił się na Rachunku Bieżącym, Zainteresowany nie posiada informacji, od jakiego innego Zainteresowanego pochodzą te środki.

Umowa Cash Poolingu w żadnym wypadku nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w Umowie Cash Poolingu uczestnicy umowy realizują cel przedstawienia Bankowi skonsolidowanego salda grupy rachunków (saldo na Rachunku Rozliczeniowym).

Należy bowiem podkreślić, że nadrzędnym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Zainteresowanych poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, brak jest podstaw do uznania, że czynności wykonywane w ramach Umowy Cash Poolingu można uznać za umowy pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o PCC.

*   Ponadto, należy wskazać, że organy podatkowe niejednokrotnie wypowiadały się co do kwestii implikacji usług cash poolingu na gruncie ustawy o PCC, wskazując, że czynności wykonywane w ramach takich struktur nie podlegają temu podatkowi. Tytułem przykładu wskazano:
*   interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 9 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.27.2020.1.MM,
*   interpretację Dyrektora KIS z 26 czerwca (winno być: marca) 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4014.48.2020.2.AD,
*   interpretację Dyrektora KIS z 14 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.178.2018. l.SK, czy też
*   interpretację Dyrektora KIS z 20 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.183.2018.2. PB, zgodnie z którą: „Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, umowy typu cash pooling nie mogą być uznane za którąkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie spełniają kryteriów przedmiotowo istotnych niezbędnych do takiej kwalifikacji. Tym samym czynności dokonywane w ramach struktury opisanej w zdarzeniu przyszłym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”.

Podsumowując, w opinii Zainteresowanych, zawarcie przez Zainteresowanych Umowy Cash Poolingu z Bankiem oraz czynności realizowane w ramach ww. umowy nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.