Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.10.2017.1.RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-20
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka cywilna nabyła nieruchomość w dniu 14 kwietnia 2005 r. składającą się z działki będącej w użytkowaniu wieczystym oraz dwóch budynków. Przy zakupie budynek nr 1 oraz przynależna do niego część gruntów został sprzedany z naliczeniem podatku VAT.

Budynek nr 2 z przynależną do niego częścią gruntów został sprzedany ze zwolnieniem z podatku VAT. Sprzedający powołał się na art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

Przez cały okres posiadania nieruchomość nie była ona amortyzowana. Dokonano tylko prace związane z jej zabezpieczeniem o niewielkiej wartości.

W roku 2017 Spółka zamierza zbyć tę nieruchomość nadal jako użytkowanie wieczyste i po zasięgnięciu opinii doradcy podatkowego powstała wątpliwość co do naliczenia podatku VAT czy też zwolnienia z tej opłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy sprzedaży tej nieruchomości w całości zasadne będzie skorzystanie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. oraz art. 29a ust. 8 tej ustawy?
2.  Czy Wnioskodawca powinien wyszczególnić oddzielnie budynki i oddzielnie grunt czy może potraktować sprzedaż nieruchomości całościowo?
3.  Jak przepisy powyższe należy zastosować gdyby spółka sprzedawała oddzielenie:
    *   budynek nr 1 wraz z przynależną do niego częścią gruntów (został kupiony z naliczeniem podatku VAT)?
    *   Budynek nr 2 z przynależną do niego częścią gruntów (został kupiony ze zwolnieniem z VAT-u)?
    *   czy dotyczy to i budynków i gruntu?
    *   Czy w związku z powyższym Wnioskodawca może nie naliczać VAT-u od tej nieruchomości i w jakim zakresie (czy od budynków czy od gruntu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Po przeczytaniu przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. Wnioskodawca może zbyć tę nieruchomość zarówno w całości jak i w częściach i skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT zarówno względem obydwu budynków i gruntów przynależących do nich, gdyż nie jest to pierwsze zasiedlenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Przy ustalaniu stawki podatku VAT właściwej dla dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek czy budowla, decydująca jest stawka podatku VAT mająca zastosowanie do dostawy budynku/budowli. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka cywilna nabyła nieruchomość w dniu 14 kwietnia 2005 r. składającą się z działki będącej w użytkowaniu wieczystym oraz dwóch budynków. Przy zakupie budynek nr 1 oraz przynależna do niego część gruntów został sprzedany z naliczeniem podatku VAT. Budynek nr 2 z przynależną do niego częścią gruntów został sprzedany ze zwolnieniem z podatku VAT. Przez cały okres posiadania nieruchomość nie była ona amortyzowana. Dokonano tylko prace związane z jej zabezpieczeniem o niewielkiej wartości. W roku 2017 Spółka zamierza zbyć tę nieruchomość nadal jako użytkowanie wieczyste.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zwolnienie z opodatkowania dostawy prawa wieczystego użytkowania działki wraz z posadowionymi na niej budynkami (budynek 1 i budynek 2).

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do nieruchomości zabudowanej dwoma budynkami znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż dostawa budynków posadowionych na działce gruntu nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wskazał Wnioskodawca Spółka nabyła nieruchomość 14 kwietnia 2005 r. na której usytuowane były dwa budynki. Budynek nr 1 oraz przynależna do niego część gruntów został sprzedany z naliczeniem podatku VAT, a budynek nr 2 z przynależną do niego częścią gruntów został sprzedany ze zwolnieniem z opodatkowania. Co istotne z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków, których wartość stanowiła by co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków. Wnioskodawca wskazał, że dokonywał tylko prace związane z zabezpieczeniem nieruchomości o niewielkiej wartości. W analizowanym przypadku doszło zatem do pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na działce najpóźniej w dniu transakcji zakupu, które Spółka nabyła w ramach transakcji opodatkowanych. Zatem spełniona została przesłanka o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy, gdyż budynki nie będą sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również została spełniona druga przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b warunkująca zwolnienie, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa budynków (budynek nr 1 i budynek nr 2) będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, że dostawa budynków będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym posadowione są przedmiotowe budynki będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w myśl art. 29a ust. 8 ustawy. W przedmiotowej transakcji dostawy budynków (budynek nr 1 i budynek nr 2 sprzedawanych razem) Wnioskodawca w myśl cytowanego art. 29 ust. 8 ustawy nie wyodrębnia wartości gruntu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Do przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podjął również wątpliwość jak należy opodatkować sprzedaż nieruchomości w sytuacji gdyby Spółka sprzedawała oddzielnie budynek nr 1 wraz z przynależną częścią gruntów oraz budynek nr 2 wraz z przynależną częścią gruntów.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości należy wskazać, iż w sytuacji gdyby Spółka dokonywała oddzielnie dostawy budynku nr 1 i dostawy budynku nr 2 zastosowanie będą miały te same przepisy jak przy dostawie budynku nr 1 i budynku nr 2, sprzedawanych łącznie.

Należy zauważyć, że transakcja dostawy budynku nr 1 jak i transakcja dostawy budynku nr 2 (sprzedawanych oddzielenie) będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wskazywano w odpowiedzi na pytanie nr 1 zarówno dostawa budynku nr 1 (który został kupiony przez Wnioskodawcę z naliczeniem VAT-u) jak i dostawa budynku nr 2 (który został nabyty ze zwolnieniem z opodatkowania) nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia. Nabycie przez Spółkę budynku nr 1 i budynku nr 2 w ramach transakcji opodatkowanych w dniu 14 kwietnia 2005 r. spowodowało iż najpóźniej z tym dniem doszło do pierwszego zasiedlenia zarówno budynku nr 1 i budynku nr 2. Ponadto z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca dokonał ulepszeń budynku nr 1 i budynku nr 2 stanowiących co najmniej 30% wartości początkowych tych budynków, skoro jak wskazał Wnioskodawca dokonano prac związanych z nieruchomością o niewielkiej wartości. Zatem zarówno w odniesieniu do budynku nr 1 jak i budynku nr 2 została spełniona przesłanka o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a, gdyż budynek nr 1 i budynek nr 2 nie będzie sprzedawany w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również została spełniona druga przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b warunkująca zwolnienie, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia budynku nr 1 i budynku nr 2 do momentu sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa budynku nr 1 jak i budynku nr 2 (sprzedawanych oddzielnie) będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z racji tego, że dostawa budynku nr 1 będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to zbycie prawa użytkowania wieczystego części gruntu na którym posadowiony jest budynek nr 1 będzie również korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w myśl art. 29a ust. 8 ustawy. Podobnie sytuacja ma miejsce w odniesieniu do budynku nr 2, którego dostawa będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W takiej sytuacji również zbycie prawa użytkowania wieczystego części gruntu na którym posadowiony jest budynek nr 2 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w myśl art. 29a ust. 8 ustawy.

Raz jeszcze należy podkreślić, że grunt dzieli w VAT los podatkowy budynków, które się na nim znajdują. Przy ustalaniu stawki podatku VAT właściwej dla dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek decydująca jest stawka podatku VAT mająca zastosowanie do dostawy budynku. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu na którym są one posadowione korzysta ze zwolnienia od podatku. W przypadku budynków trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.