Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.626.2021.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-15
Teza: Zwolnienie od podatku świadczenia usług: zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, utrzymania terenów zielonych oraz usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-administrowanie nieruchomością; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; usługi-usługi sprzątania; usługi-usługi zarządzania; usługi-usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 29 września 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- zwolnienia od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi – **jest prawidłowe;**

\- zwolnienia od podatku usług utrzymania terenów zielonych – **jest nieprawidłowe;**

\- zwolnienia od podatku usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

6 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, usług utrzymania terenów zielonych oraz usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 września 2021 r. (data wpływu 6 października 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oraz przedstawienie stanowiska Wnioskodawcy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny** (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku).

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą od 01.12.2017 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 02.12.2017 podpisano dwie umowy:

\- na zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi,

\- na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości.

Od 01.10.2018 r. firma zatrudniła pracownika, którego zadaniem jest utrzymanie terenów zielonych i utrzymanie porządku na zewnątrz wokół budynków mieszkalnych.

Zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi wykonuje osobiście właściciel firmy.

Do zadań w zakresie umowy o zarządzanie należy:

\- prowadzenie dokumentacji nieruchomości,

\- przechowywanie dokumentacji technicznej,

\- opracowywanie planów remontów bieżących i czuwanie nad sprawną realizacją zadań w tym zakresie,

\- zapewnienie kompleksowej obsługi eksploatacyjnej nieruchomości,

\- rozliczanie zużycia wody, energii, kosztów centralnego ogrzewania i przekazywanie informacji wynajmującym,

\- kontakt z dostawcami mediów,

\- terminowe ubezpieczenie obiektu,

\- przyjmowanie zgłoszeń o awariach,

\- zlecanie i nadzorowanie usuwania awarii lub usterek technicznych,

\- przyjmowanie reklamacji od wynajmujących i rozwiązywanie bieżących problemów,

\- przygotowywanie umów z wynajmującymi,

\- analiza dokonywanych wpłat za wynajem i windykacja należności w tym zakresie,

\- przygotowanie dokumentów do biura rachunkowego i bieżący kontakt z biurem rachunkowym,

\- realizacja bieżących płatności,

\- organizacja i przeprowadzanie spotkań z wynajmującymi.

Podatnik jest współwłaścicielem nieruchomości mieszkalnych. Budową, remontami i wynajmem wszystkich nieruchomości zajmuje się mąż Podatniczki w ramach działalności gospodarczej oraz jako wynajem prywatny przez męża podatnika (według zasad ogólnych). Zarządzaniem wszystkimi nieruchomościami zajmuje się Podatniczka – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i umowy z mężem.

W ramach drugiej umowy – na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości – pracownik zatrudniony przez podatnika dba o tereny zielone wokół nieruchomości (robi nasadzenia, kosi trawę, podlewa, przycina krzewy) oraz usuwa śmieci, odśnieża chodniki.

Podatnik korzystał ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podatnik podjął decyzję o rozszerzeniu zakresu działalności, w związku z czym od czerwca 2021 dokonał rejestracji jako czynny podatnik VAT i VAT UE.

Na podstawie wcześniej zawartych umów podatnik od czerwca w fakturach za świadczone usługi opodatkował usługi utrzymania terenów zielonych i usługi porządkowe na zewnątrz budynku stawką 8% (załącznik nr 3 do ustawy VAT, pozycja 50 (PKWiU 81.29) i 52 (PKWiU 81.30).

Do usług zarządzania nieruchomościami podatnik zastosował stawkę zwolniony z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozp. MF z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku VAT oraz warunków stosowania tych zwolnień (PKWiU 2015: 68.32.12., PKOB 111, 112).

Podatnik nie dokonuje wyceny nieruchomości.

Na pytanie Organu: „Jaki jest symbol PKWiU oraz nazwa grupowania dla świadczonych przez Panią usług, wynikające z Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2015 r. wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U., poz. 1676, z późn. zm.)? Należy podać pełny, siedmiocyfrowy symbol PKWiU z 2015 r. odrębnie dla:

\- usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi;

\- usług utrzymania terenów zielonych;

\- utrzymania porządku na zewnątrz?”,

Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Usługi zarządzania nieruchomościami 68.32.12.0

Usługi utrzymania terenów zielonych 81.30.10.0

Usługi sprzątania, utrzymania porządku 81.29.12.0.

Na pytanie Organu: „Czy opisane we wniosku usługi wykonywane w ramach umowy są rozliczane w sposób kompleksowy, czy też oddzielnie dla każdej z ww. usług?, Wnioskodawczyni odpowiedziała, że nie stanowią usługi kompleksowej.

Na pytanie Organu: „Czy poszczególne usługi wymienione we wniosku wchodzące w zakres ww. umowy są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym i ekonomicznym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie? – prosimy, aby wskazała Pani to powiązanie.”, Wnioskodawczyni odpowiedziała:

Są to świadczenia odrębne, od siebie niezależne, rozliczane oddzielnie dla każdej z ww. usług.

Wymienione usługi nie tworzą (ani w aspekcie gospodarczym ani ekonomicznym) obiektywnie jedną całość. Nie są powiązane.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie** (ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku).

Czy usługi dotyczące zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi i usługi utrzymania terenów zielonych oraz usługi porządkowe na zewnątrz budynków mieszkalnych są zwolnione z podatku od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy** (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), świadczone usługi dotyczące zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi i usługi utrzymania terenów zielonych oraz usługi porządkowe na zewnątrz budynków mieszkalnych są zwolnione z podatku od towarów i usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

\- zwolnienia od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi **– jest prawidłowe;**

\- zwolnienia od podatku usług utrzymania terenów zielonych **– jest nieprawidłowe;**

\- zwolnienia od podatku usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych **– jest nieprawidłowe.**

Należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowego sposobu opodatkowania dla danej usługi istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na podanej przez Wnioskodawczynię klasyfikacji.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do formalnego przyporządkowywania towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zgodnie, z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Dla prawidłowego określenia sposobu opodatkowania czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła częstokroć do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Wskazać tu należy, że w myśl § 1 ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), zwaną dalej „PKWiU 2015”, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r., poz. 1983), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikające z konkretnego załącznika zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu, do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Powołane przepisy wskazują, że dla określenia zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Art. 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w sprawie PKOB, stanowiącym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

1) w grupie 111:

\- w klasie 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje: samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Klasa nie obejmuje: budynków gospodarstw rolnych (1271), budynków o dwóch mieszkaniach (1121), budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122),

2) w grupie 112:

\- w klasie 1121 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. Klasa obejmuje: budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach,

\- w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa obejmuje: budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa nie obejmuje: budynków zbiorowego zamieszkania (1130), hoteli (1211), schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212),

3) w grupie 113:

\- w klasie 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa obejmuje: budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np.: domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki rezydencji prezydenckich i biskupich. Klasa nie obejmuje: szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264), zabudowań koszarowych (1274).

Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim np. garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność ta podlega zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku, czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT odpowiedniej dla przedmiotu świadczonej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 02.12.2017 podpisano dwie umowy:

\- na zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi,

\- na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości.

Do zadań w zakresie umowy o zarządzanie należy:

\- prowadzenie dokumentacji nieruchomości,

\- przechowywanie dokumentacji technicznej,

\- opracowywanie planów remontów bieżących i czuwanie nad sprawną realizacją zadań w tym zakresie,

\- zapewnienie kompleksowej obsługi eksploatacyjnej nieruchomości,

\- rozliczanie zużycia wody, energii, kosztów centralnego ogrzewania i przekazywanie informacji wynajmującym,

\- kontakt z dostawcami mediów,

\- terminowe ubezpieczenie obiektu,

\- przyjmowanie zgłoszeń o awariach,

\- zlecanie i nadzorowanie usuwania awarii lub usterek technicznych,

\- przyjmowanie reklamacji od wynajmujących i rozwiązywanie bieżących problemów,

\- przygotowywanie umów z wynajmującymi,

\- analiza dokonywanych wpłat za wynajem i windykacja należności w tym zakresie,

\- przygotowanie dokumentów do biura rachunkowego i bieżący kontakt z biurem rachunkowym,

\- realizacja bieżących płatności,

\- organizacja i przeprowadzanie spotkań z wynajmującymi.

W ramach drugiej umowy – na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości – pracownik zatrudniony przez podatnika dba o tereny zielone wokół nieruchomości (robi nasadzenia, kosi trawę, podlewa, przycina krzewy) oraz usuwa śmieci, odśnieża chodniki. Wnioskodawczyni wskazała następujące symbole PKWiU z 2015 r. dla świadczonych usług: Usługi zarządzania nieruchomościami 68.32.12.0, Usługi utrzymania terenów zielonych 81.30.10.0, Usługi sprzątania, utrzymania porządku 81.29.12.0. Opisane we wniosku usługi nie stanowią usługi kompleksowej. Są to świadczenia odrębne, od siebie niezależne, rozliczane oddzielnie dla każdej z ww. usług. Wymienione usługi nie tworzą (ani w aspekcie gospodarczym ani ekonomicznym) obiektywnie jednej całości. Nie są powiązane.

Wnioskodawczyni ma wątpliwości w zakresie zwolnienia od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, usług utrzymania terenów zielonych oraz usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia powinno nastąpić według sposobu opodatkowania obowiązującego dla usługi zasadniczej.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać – w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Z uwagi na powyższe, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, z późn. zm.).

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz„(\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) v Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Jak wskazano powyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 02.12.2017 podpisano dwie umowy:

\- na zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi,

\- na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości.

Dla świadczonych usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi Wnioskodawczyni wskazała symbol PKWiU z 2015 r.: Usługi zarządzania nieruchomościami 68.32.12.0. Ponadto, Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonuje wyceny nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa i orzecznictwo oraz odnosząc je do okoliczności sprawy, należy uznać, że czynności realizowane na podstawie umowy na zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi – składają się na kompleksową usługę zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczoną przez Wnioskodawczynię, dzieląc los prawny świadczenia głównego, którym jest – zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawczyni – zarządzanie nieruchomościami mieszkalnymi.

W związku z powyższym należy uznać, że ww. czynności składające się na usługę zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone przez Wnioskodawczynię, sklasyfikowane przez Nią pod symbolem PKWiU 68.32.12.0, stanowią świadczenie kompleksowe i korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni w zakresie zwolnienia od podatku usług utrzymania terenów zielonych oraz usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych, powtórzyć należy, iż przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU, jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Należy wskazać, że w dziale 68 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdują się usługi związane z obsługą nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług sprzątania, utrzymania porządku skalsyfikowanych według PKWiU pod symbolem 81.29.12.0 ani usług utrzymania terenów zielonych sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 81.30.10.0. Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym,że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi utrzymania terenów zielonych oraz usługi porządkowe na zewnątrz budynków mieszkalnych realizowane w ramach umowy na utrzymanie terenów zielonych wokół nieruchomości i utrzymanie porządku na zewnątrz nieruchomości nie podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie ww. § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia i należy je opodatkować odrębnie według zasad właściwych dla danej usługi. Skoro świadczenie ww. usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to należy je opodatkować według stawek właściwych dla tych czynności.

Również pozostałe przepisy ustawy ani ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień nie przewidują zwolnień od podatku dla ww. usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku usług utrzymania terenów zielonych oraz usług porządkowych na zewnątrz budynków mieszkalnych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsze rozstrzygnięcie wydano w oparciu o podaną przez Wnioskodawczynię klasyfikację PKWiU. Powyższe przyjęto jako element przedstawionego opisu sprawy i Organ nie dokonywał w tym zakresie oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, a w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawczynię we wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.