Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.21.2021.5.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-06
Teza: Uznanie Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości, zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 marca 2021 r. (skutecznie doręczone 18 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanego (EP) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2), zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości 3 (udziału 1/2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3 (udziału 1/2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Zainteresowanego (EP) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2), zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości 3 (udziału 1/2) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3 (udziału 1/2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia pismem z dnia 24 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 marca 2021 r. (skutecznie doręczone 18 marca 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania

*   A. sp. z o.o. s.k.

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania

*   Panią E.P.

Przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotowa sprawa była już przedmiotem rozpatrzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pod sygnaturami 0114-KDIP4-3.4012.469.2020.11.EK, 0114-KDIP3-1.4011.536.2020.6.EC, 0111-KDIB2-3.4014.268.2020.5.MD, i ze względów formalnych niemających zastosowania dla niniejszego wniosku zakończyła się wydaniem postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Spółka A. z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka”) jest spółką z grupy (…) zajmującej się realizacją przedsięwzięć deweloperskich w obszarze budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego. Spółka oraz Pan J.B. (zamieszkały (…), PESEL: (…), dalej: „JB”) i Pani E.P. (zamieszkała (\`(...)\`), PESEL: (…), dalej: „EP”) zawarli w dniu 29 października 2020 r. umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”), przenoszącą prawo własności nieruchomości (dalej: „Nieruchomość 3”), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). W dalszej części wniosku JB i EP będą łącznie zwani „Sprzedający”, a Sprzedający i Spółka będą łącznie zwani „Strony”.

Decyzją Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy nr (…) zatwierdzono podział Nieruchomości 3 w związku z planowaną budową drogi (…) na działki:

*   o numerze ewidencyjnym 1 z obrębu (…), o powierzchni 1803 m2,

*   o numerze ewidencyjnym 2 z obrębu (…), o powierzchni 86 m2,

*   o numerze ewidencyjnym 3 z obrębu (…), o powierzchni 909 m2,

*   o numerze ewidencyjnym 4 z obrębu (…), o powierzchni 981 m2.

Na mocy postanowień Umowy Sprzedający przenieśli na Spółkę wszystkie działki składające się na Nieruchomość 3, to jest działki 1, 2, 3, 4.

Nieruchomość 3 na dzień zawarcia Umowy stanowiła nieruchomość niezabudowaną. Zapłata ceny za Nieruchomość 3 nastąpiła za pośrednictwem depozytu notarialnego. Spółka przelała środki obejmujące ustaloną cenę oraz kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych na rachunek depozytowy kancelarii notarialnej podczas dokonywania czynności przed notariuszem, a notariusz został zobowiązany do wypłaty Sprzedającym przypadającej im części ceny bezpośrednio po zawarciu Umowy, oraz uregulowania kwoty podatku od czynności cywilnoprawnych należnego w związku z zawarciem Umowy. Przed zawarciem Umowy Sprzedający byli współwłaścicielami Nieruchomości 3 w częściach równych (po 1/2 części prawa własności).

Sprzedający nabyli Nieruchomość 3 w drodze dziedziczenia po różnych spadkodawcach:

1.  JB nabył swój udział w Nieruchomości 3 w spadku po Panu A.B. (zmarłym w dniu 21 lutego 2015 r.) na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 1 czerwca 2015 r. do swojego majątku osobistego,
2.  EP nabyła swój udział w Nieruchomości 3 w spadku po Pani K.D. (zmarłej w dniu 9 listopada 2016 r.) na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 14 grudnia 2016 r. do swojego majątku osobistego.

Spadkodawcy Sprzedających ( Pan A.B. oraz Pani K.D.) nabyli Nieruchomość 3 na mocy Postanowienia z dnia 13 lipca 1973 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po Pani E.B., zmarłej w 1938 r.

Strony przed zawarciem Umowy podpisały w dniu 14 lutego 2020 r. list intencyjny w przedmiocie zawarcia Umowy po spełnieniu określonych warunków. Sprzedający udzielili ponadto Spółce niezbędnych pełnomocnictw i zgód w zakresie dysponowania Nieruchomością 3, potrzebnych do realizacji procesu rozbiórki budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, w szczególności do zlecenia przygotowania projektu rozbiórek, uzyskania pozwoleń na rozbiórkę oraz dokonania faktycznej rozbiórki budynków. Wskazane pełnomocnictwa i zgody nie obejmowały swoim zakresem realizacji procesu budowalnego na Nieruchomości 3.

Przed dniem zawarcia Umowy, Spółka w ramach udzielonych jej pełnomocnictw dokonała następujących czynności:

*   przeprowadziła wycinkę drzew i krzewów nie wymagających zezwolenia na wycinkę oraz uprzątnęła teren Nieruchomości,

*   zleciła geodezyjną inwentaryzację terenu Nieruchomości,

*   zleciła przeprowadzenie badań geotechnicznych i badań zanieczyszczeń gleby i wody,

*   przeprowadziła audyt akt księgi wieczystej Nieruchomości,

*   sporządziła koncepcję zagospodarowania Nieruchomości na potrzeby realizacji Planowanej inwestycji,

*   uzyskała pozwolenie na rozbiórkę istniejących zdegradowanych budynków oraz dokonała ich wyburzenia na własny koszt.

Uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) w rejonie ulicy (…) (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP, teren działki nr 1 i 3 przeznaczono jako tereny zabudowy jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi (23.2.MN-U), teren działki nr 2 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy lokalnej (7 KD-L), a teren działki nr 4 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy dojazdowej (24 KD-D).

MPZP został uchwalony bez wiedzy oraz bez jakichkolwiek starań Stron w tym zakresie. Strony nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla sprzedawanych działek. Strony nie podejmowały działań obejmujących zmianę przeznaczenia terenu lub wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Sprzedający nie podejmowali działań dotyczących zwiększenia wartości lub uatrakcyjnienia nieruchomości, takich jak wydzielenie, podział, budowa drogi, doprowadzenie sieci wodociągowej, energetycznej. Nabywca Nieruchomości 3 został pozyskany przypadkiem, na skutek kontaktu telefonicznego ze strony Spółki, który na sąsiedniej nieruchomości niebędącej własnością Sprzedających, realizował swoją inwestycję budowlaną. Sprzedający nie podejmowali w tym zakresie inicjatywy, to Kupujący zgłosił się do nich. Po tym kontakcie, Sprzedający poinformowali Kupującego, że Nieruchomość 3 jest na sprzedaż. Od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywali Nieruchomość 3 wyłącznie na swoje prywatne cele. Nieruchomość nie była przez Sprzedających wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą (zwolnioną ani opodatkowaną). Przy nabyciu Nieruchomości 3 Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Sprzedający nie posiadają obecnie żadnych innych nieruchomości, które chcieliby sprzedać. JB w dniu 21 listopada 2003 r. sprzedał mieszkanie w (…). Mieszkanie to zostało nabyte 27 marca 2001 r. od Skarbu Państwa w drodze rozpoczętego w 1996 r. procesu wykupu byłego mieszkania służbowego. Nieruchomość ta (mieszkanie z częścią ułamkową działki i części użytkowanych wspólnie) została nabyta w celu mieszkaniowym, nie do dalszej odsprzedaży, i była użytkowana zgodnie z jej przeznaczeniem - JB zamieszkiwał w niej wraz z rodziną. Przyczyną sprzedaży tej nieruchomości przez JB była budowa domu, w którym obecnie zamieszkuje z rodziną. Sprzedana nieruchomość miała charakter lokalu mieszkalnego i była użytkowana przez JB wraz z rodziną jako lokal mieszkalny. Środki ze sprzedaży wskazanej nieruchomości zostały przez JB przeznaczone na realizację celu mieszkaniowego - dokończenie budowy domu, gdzie do dziś zamieszkuje z rodziną. EP nie sprzedawała w przeszłości żadnych nieruchomości.

Spółka nabyła Nieruchomość 3 w celu wybudowania m.in. na niej inwestycji mieszkaniowej polegającej na budowie 4 lub 5 budynków jednorodzinnych dwulokalowych - łącznie 8-10 domów (dalej: „Planowana Inwestycja”). Sprzedaż przez Spółkę lokali wybudowanych w ramach Planowanej Inwestycji stanowić będzie czynności opodatkowane podatkiem VAT. W przyszłości, własność działek 2 oraz 4 zostanie przeniesiona na rzecz Urzędu (…), w celu wybudowania na niej ulicy publicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie 1 i 2 sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego EP w ramach transakcji sprzedaży nieruchomości występowała w charakterze podatnika VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy dostawa działek wchodzących w skład Nieruchomości 3 podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT?
3.  W razie udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3?

Stanowisko Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania 1 i 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  EP w ramach transakcji sprzedaży nieruchomości występowała w charakterze podatnika VAT.
2.  Dostawa działek wchodzących w skład Nieruchomości 3 nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.
3.  Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3.

Uzasadnienie:

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawę nieruchomości uznać zatem należy za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Warunkiem uznania dokonywanej czynności za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, dokonujący tej czynności musi występować w ramach tej transakcji w charakterze podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT:

1.  Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
2.  Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i doktrynie, aby transakcja podlegała opodatkowaniu VAT podatnik musi działać w takim charakterze, natomiast podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika VAT i taka transakcja nie podlega VAT (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 540/18). Ustalenie, czy dana czynność zostaje podjęta w ramach zarządu majątkiem osobistym, czy też nosi znamiona wykonywania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, również była wielokrotnie przedmiotem analizy sądów.

Na szczególną uwagę zasługuje w tym zakresie wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”)w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE stwierdził, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE Nr L 347, str. 1 z późn. zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym”.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18 „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15)”.

Odnosząc powyższe do przeniesienia własności Nieruchomości 3, należy zauważyć, że EP przed przystąpieniem do jej zawarcia udzieliła Spółce w określonym zakresie pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności mających przygotować Nieruchomość 3 do sprzedaży, w tym w szczególności do zlecenia przygotowania projektu rozbiórek, uzyskania pozwoleń na rozbiórkę oraz dokonania faktycznej rozbiórki budynków.

Przepisy prawa podatkowego regulują kwestie pełnomocnictw jedynie w ograniczonym zakresie, w pozostałym zaś stosować należy ogólne przepisy prawa cywilnego (zgodnie z art. 138o Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 95 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm., dalej: „KC”), czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie zaś z art. 96 KC umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Niezależnie zatem od tego, że to osoby wyznaczone przez Spółkę dokonywały poszczególnych czynności zmierzających do przygotowania Nieruchomości 3 do zawarcia Umowy, dokonywały ich w imieniu i na rachunek EP jako współwłaściciela nieruchomości. Wśród przeprowadzonych czynności uzyskano w szczególności decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę budynków posadowionych na Nieruchomości 3. Tym samym należy stwierdzić, że EP działając przez pełnomocników podejmowała aktywne działania charakterystyczne dla podmiotów działających profesjonalnie na rynku obrotu nieruchomościami, tj. handlowców, które to działania wykraczają poza zwykłe czynności charakterystyczne dla zwykłych osób zbywających należący do nich majątek.

Tym samym, pomimo że EP sprzedała udział w prawie własności Nieruchomości 3 wchodzący w skład jego majątku prywatnego, z uwagi podejmowane działania, występowała ona w ramach transakcji przeniesienia własności Nieruchomości 3 w charakterze podatnika VAT. W związku z powyższym, przedmiotowa transakcja stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ad 2

Mając na uwadze powyższe stanowisko, czynności podlegające przepisom Ustawy o VAT mogą stanowić czynności zwolnione bądź czynności opodatkowane. W przypadku dostawy nieruchomości podstawowym kryterium jest to, czy mamy do czynienia z dostawą nieruchomości zabudowanej, czy też niezabudowanej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT definicją, tereny budowlane, to „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Zgodnie z przedstawionym w przedmiotowym wniosku stanie faktycznym, Nieruchomość 3 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, (MPZP), który ustanowił dla terenu Nieruchomości 3 przeznaczenie „Tereny zabudowy jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi”. To zaś oznacza, że Nieruchomość 3, która w chwili transakcji była działką niezabudowaną, należy uznać za tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Tym samym, dostawa działek niezabudowanych składających się na Nieruchomość 3 nie będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Tym samym, dostawa Nieruchomości 3 w ramach Umowy stanowiła dostawę niezabudowanych terenów budowlanych, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Ponieważ Spółka nabyła Nieruchomość 3 w celu wykorzystywania jej do wykonywania czynności opodatkowanych, będzie jej zatem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), zwany dalej kodeksem cywilnym.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 198 kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Ze względu na charakter udziału, współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Spółka jest spółką z grupy (…) zajmującej się realizacją przedsięwzięć deweloperskich w obszarze budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego. Spółka oraz JB i EP zawarli umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (Umowa), przenoszącą prawo własności nieruchomości (Nieruchomość 3).

Decyzją (…) zatwierdzono podział Nieruchomości 3 w związku z planowaną budową drogi (…) na działki o numerach ewidencyjnych: 1,2,3 oraz 4.

Na mocy postanowień Umowy Sprzedający przenieśli na Spółkę wszystkie działki składające się na Nieruchomość 3. Nieruchomość 3 na dzień zawarcia Umowy stanowiła nieruchomość niezabudowaną. Przed zawarciem Umowy Sprzedający byli współwłaścicielami Nieruchomości 3 w częściach równych (po 1/2 części prawa własności). Sprzedający nabyli udziały w drodze dziedziczenia.

Strony przed zawarciem Umowy podpisały w dniu 14 lutego 2020 r. list intencyjny w przedmiocie zawarcia Umowy po spełnieniu określonych warunków. Sprzedający udzielili ponadto Spółce niezbędnych pełnomocnictw i zgód w zakresie dysponowania Nieruchomością 3, potrzebnych do realizacji procesu rozbiórki budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, w szczególności do zlecenia przygotowania projektu rozbiórek, uzyskania pozwoleń na rozbiórkę oraz dokonania faktycznej rozbiórki budynków. Wskazane pełnomocnictwa i zgody nie obejmowały swoim zakresem realizacji procesu budowlanego na Nieruchomości 3.

Przed dniem zawarcia Umowy, Spółka w ramach udzielonych jej pełnomocnictw dokonała następujących czynności: przeprowadziła wycinkę drzew i krzewów nie wymagających zezwolenia na wycinkę oraz uprzątnęła teren Nieruchomości, zleciła geodezyjną inwentaryzację terenu Nieruchomości, zleciła przeprowadzenie badań geotechnicznych i badań zanieczyszczeń gleby i wody, przeprowadziła audyt akt księgi wieczystej Nieruchomości, sporządziła koncepcję zagospodarowania Nieruchomości na potrzeby realizacji Planowanej inwestycji, uzyskała pozwolenie na rozbiórkę istniejących zdegradowanych budynków oraz dokonała ich wyburzenia na własny koszt.

Uchwałą (…) uchwalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obszaru (…) (MPZP). Zgodnie z MPZP, teren działki nr 1 i 3 przeznaczono jako tereny zabudowy jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi (23.2.MN-U), teren działki nr 2 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy lokalnej (7 KD-L), a teren działki nr 4 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy dojazdowej (24 KD-D). MPZP został uchwalony bez wiedzy oraz bez jakichkolwiek starań Stron w tym zakresie.

Strony nie występowały o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla sprzedawanych działek. Strony nie podejmowały działań obejmujących zmianę przeznaczenia terenu lub wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Sprzedający nie podejmowali działań dotyczących zwiększenia wartości lub uatrakcyjnienia nieruchomości, takich jak wydzielenie, podział, budowa drogi, doprowadzenie sieci wodociągowej, energetycznej. Nabywca Nieruchomości 3 został pozyskany przypadkiem, na skutek kontaktu telefonicznego ze strony Spółki, który na sąsiedniej nieruchomości niebędącej własnością Sprzedających, realizował swoją inwestycję budowlaną. Sprzedający nie podejmowali w tym zakresie inicjatywy, to Kupujący zgłosił się do nich. Po tym kontakcie, Sprzedający poinformowali Kupującego, że Nieruchomość 3 jest na sprzedaż. Od momentu nabycia, Sprzedający wykorzystywali Nieruchomość 3 wyłącznie na swoje prywatne cele. Nieruchomość nie była przez Sprzedających wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą (zwolnioną ani opodatkowaną). Przy nabyciu Nieruchomości 3 Sprzedającym nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Spółka nabyła Nieruchomość 3 w celu wybudowania m.in. na niej inwestycji mieszkaniowej polegającej na budowie 4 lub 5 budynków jednorodzinnych dwulokalowych - łącznie 8-10 domów (Planowana Inwestycja). Sprzedaż przez Spółkę lokali wybudowanych w ramach Planowanej Inwestycji stanowić będzie czynności opodatkowane podatkiem VAT. W przyszłości, własność działek 2 oraz 4 zostanie przeniesiona na rzecz Urzędu (…), w celu wybudowania na nich ulicy publicznej.

Wątpliwości dotyczą między innymi kwestii uznania Zainteresowanego (EP) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z transakcją sprzedaży 1/2 udziału w Nieruchomości 3.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży 1/2 udziału w opisanej we wniosku Nieruchomości 3 Zainteresowany (EP) nie będzie zbywał majątku osobistego, lecz majątek, który był wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak już wskazano powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta wykazuje zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. W analizowanej sprawie Sprzedająca udzieliła Spółce niezbędnych pełnomocnictw i zgód w zakresie dysponowania Nieruchomością 3, potrzebnych do realizacji procesu rozbiórki budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, w szczególności do zlecenia przygotowania projektu rozbiórek, uzyskania pozwoleń na rozbiórkę oraz dokonania faktycznej rozbiórki budynków. Przed dniem zawarcia Umowy, Spółka w ramach udzielonych jej pełnomocnictw przeprowadziła wycinkę drzew i krzewów nie wymagających zezwolenia na wycinkę oraz uprzątnęła teren Nieruchomości, zleciła geodezyjną inwentaryzację terenu Nieruchomości, zleciła przeprowadzenie badań geotechnicznych i badań zanieczyszczeń gleby i wody, przeprowadziła audyt akt księgi wieczystej Nieruchomości, sporządziła koncepcję zagospodarowania Nieruchomości na potrzeby realizacji Planowanej inwestycji oraz uzyskała pozwolenie na rozbiórkę istniejących zdegradowanych budynków, a także dokonała ich wyburzenia na własny koszt.

Jak wynika z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnik na podstawie oświadczenia woli innej osoby dokonuje czynności prawne w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnik zastępuje swojego mocodawcę przy dokonywaniu czynności prawnych. Czynności tych pełnomocnik dokonuje przez swoje działania, lecz skutki tych działań odnoszą się bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Pomimo tego, że to pełnomocnik składa oświadczenie woli osobie trzeciej to skutki tego oświadczenia rodzą się pomiędzy tym, kogo pełnomocnik reprezentuje a osobą trzecią.

Zatem fakt, że działania dotyczące mającej być przedmiotem sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2) faktycznie wykonuje pełnomocnik (na podstawie udzielonego pełnomocnictwa) a nie Zainteresowany (EP) nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Zainteresowanego (EP). Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Zainteresowanego (EP).

Zatem, mimo że w analizowanej sprawie działania dotyczące mających być przedmiotem sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2) podjął pełnomocnik Zainteresowanego (EP) to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Zainteresowanego (EP), tj. zmierzają do sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2) i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Działania dokonywane za zgodą Zainteresowanego (EP), wpływają generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości 3 (udziału 1/2) będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jej wartości.

Tym samym stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie podejmowane przez Zainteresowanego (EP) działania wykluczają sprzedaż Nieruchomości 3 (udziału 1/2) w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedaż Nieruchomości 3 (udziału 1/2) jest dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany (EP) działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W niniejszej sprawie nie można bowiem uznać, że przedmiotem dostawy były składniki majątku osobistego Zainteresowanego (EP), a sprzedaż Nieruchomości 3 (udziału 1/2) stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że całokształt podejmowanych przez Zainteresowanego (EP) czynności w odniesieniu do Nieruchomości 3 (udziału 1/2) w całym okresie jej posiadania jednoznacznie wskazuje na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość nie służyła zaspokajaniu potrzeb osobistych Zainteresowanego (EP). Zainteresowany (EP) podejmował działania, które wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości 3 (udziału 1/2) jako towaru i wzrost jej wartości. Zainteresowany (EP) udzielił bowiem Spółce niezbędnych pełnomocnictw i zgód w zakresie dysponowania Nieruchomością 3, potrzebnych do realizacji procesu rozbiórki budynków znajdujących się na Nieruchomości 3.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanego (EP) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie uznania Zainteresowanego (EP) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości 3 (udziału 1/2) należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości dotyczą ustalenia czy dostawa Nieruchomości 3 (udziału 1/2) podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, teren działki nr 1 i 3 przeznaczono jako tereny zabudowy jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi (23.2.MN-U), teren działki nr2 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy lokalnej (7 KD-L), a teren działki nr 4 przeznaczono jako teren ulicy publicznej klasy dojazdowej (24 KD-D).

Zatem w analizowanym przypadku Nieruchomość 3 stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro do sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości 3 (udziału 1/2) nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy Nieruchomości 3 (udziału 1/2) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku, przedmiotowa nieruchomość nie była przez Zainteresowanego (EP) wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą (zwolnioną ani opodatkowaną). Tak więc nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w powołanym wyżej przepisie. Tym samym, dostawa Nieruchomości 3 (udziału 1/2), nie może korzystać również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości 3 (udziału 1/2) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie wykluczenia zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości 3 (udziału 1/2) należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3 (udziału 1/2).

W odniesieniu do przedmiotowych wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3 (udziału 1/2). W przedmiotowej sprawie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Spółka nabyła Nieruchomość 3 (udział 1/2) w celu wybudowania na niej inwestycji mieszkaniowej polegającej na budowie 4 lub 5 budynków jednorodzinnych dwulokalowych - łącznie 8-10 domów (Planowana Inwestycja). Sprzedaż przez Spółkę lokali wybudowanych w ramach Planowanej Inwestycji stanowić będzie czynności opodatkowane podatkiem VAT. Ponadto, własność działek 2 oraz 4 zostanie przeniesiona na rzecz Urzędu (…), w celu wybudowania na nich ulicy publicznej. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, dostawa Nieruchomości 3 (udziału 1/2) nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a zatem w analizowanym przypadku art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania. Zatem Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionej faktury przez Zainteresowanego (EP) dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 3 (udziału 1/2), na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 3 (udziału 1/2) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.