Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4011.45.2021.2.PD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-27
Teza: W zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 15 kwietnia 2021 r.) uzupełnione pismem z 2 lipca 2021 r. (data wpływu 8 lipca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 21 czerwca 2021 r., nr 0114-KDIP2-1.4011.45.2021.1.PD/OK (data nadania 22 czerwca 2021 r., data odbioru 28 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX):

*   w części dotyczącej uznania ponoszonych wydatków na wynajęcie biura (opłata za wynajem, media) oraz kosztu członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking), jak i wydatków na opłaty bankowe za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem, ulepszeniem bądź rozwinięciem oprogramowania lub jego części i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus – **jest nieprawidłowe**,

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od lipca 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A. m.in. z kodem PKD 62.01.Z. Przedmiotowa działalność związana jest obecnie przede wszystkim z wytwarzaniem oprogramowania.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne polegające na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, które zgodnie z art. 1 ust. 1 w związku z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej również „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”) stanowią utwór podlegający ochronie prawnej.

Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz jednego podmiotu (dalej: „Spółka"), przy czym w przyszłości istnieje możliwość rozpoczęcia współpracy w ww. zakresie również z innymi kontrahentami.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na rzecz Spółki oraz będzie świadczył przedmiotowe usługi na rzecz przyszłych kontrahentów w całości na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności:

1.  w zakresie wytwarzania oprogramowania;
2.  w zakresie wytwarzania oprogramowania, w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego;
3.  niezwiązane wprost z wytwarzaniem programów komputerowych, np. spotkania z członkami zespołu projektowego, delegacje, testy oprogramowania.

W ramach wykonywanej działalności, Wnioskodawca może pracować samodzielnie lub współpracować z zespołami Spółki (w zależności od zapotrzebowania), wówczas ma on z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Szczegółowy zakres, przedmiot i sposób świadczenia usług reguluje umowa zawarta przez Wnioskodawcę ze Spółką (dalej: „Umowa”). W ramach Umowy, Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje stosowne wynagrodzenie.

Wnioskodawca ponosi ryzyko wynikające z prowadzonej działalności gospodarczej, tj. ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w związku z wykonywaniem przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego jej wykonania. Wnioskodawca ma również pełną dowolność związaną z wyborem miejsca i czasu wykonania usług objętych Umową. Wnioskodawca nie pracuje pod kierownictwem Spółki. Spółka posiada prawo do udzielania sugestii co do kształtu prac czy wnoszenia uwag do finalnego efektu świadczonych usług.

Jak wskazano powyżej, w ramach współpracy ze Spółką oraz z innymi kontrahentami, Wnioskodawca może tworzyć, rozbudowywać lub modyfikować systemy informatyczne (oprogramowanie) w zależności od treści umowy/zlecenia.

Na podstawie Umowy zawartej ze Spółką, Wnioskodawca wykonuje usługi programistyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego, na prowadzeniu konsultingu menedżerskiego i informatycznego, przeprowadzaniu analizy przedwdrożeniowej, a także tworzy utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności poprzez opracowywanie koncepcyjne usług i produktów informatycznych, dokumentacji wytwarzanej w trakcie realizacji projektów na rzecz Spółki, instrukcji, koncepcji, tworzenie kodu źródłowego itp.

Wnioskodawca na potrzeby opisu stanu faktycznego wniosku podzielił swoją pracę na następujące etapy:

1.  projektowanie i planowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb Spółki, zapoznanie się ze specyfiką branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich rozwiązań do wytwarzania oprogramowania i metod jego implementacji. W przypadku roli Wnioskodawcy dobór odpowiednich rozwiązań polega na rozpisaniu celów biznesowych danego podmiotu na poszczególne nowe funkcjonalności oprogramowania, które mają wykonać programiści w sposób kompatybilny z procesem produkcji i systemem;
2.  wytwarzanie dokumentacji wymagań i specyfikacji oprogramowania - gdy zdiagnozowane są potrzeby Spółki, jego branża oraz wymagania, Wnioskodawca tworzy ustrukturyzowane i uporządkowane koncepcje danych funkcjonalności z opisem założeń. Ponadto zawiera w nich kryteria akceptacji, czyli definicje wymogów zapisanych technicznym językiem, które muszą spełniać programy stworzone przez programistów. Wnioskodawca na tym etapie zobowiązany jest mieć na uwadze zagadnienia związane z bezpieczeństwem oprogramowania, jego wydajnością, pracochłonnością;
3.  wytwarzanie oprogramowania lub nadzór nad procesem wytwarzania oprogramowania - Wnioskodawca ustala jakie programy powinny być realizowane priorytetowo w porozumieniu ze Spółką, a następnie w zależności od ustaleń - samodzielnie wytwarza oprogramowanie bądź przekazuje odpowiednie instrukcje programistom. Dodatkowo w każdym przypadku, weryfikuje aspekty techniczne tworzenia funkcjonalności, tzn. możliwości implementacji i optymalności rozwiązania z punktu widzenia pracochłonności wdrożenia. W celu odpowiedniego realizowania tego etapu jest on zobowiązany łączyć wiedzę związaną m.in. z zarządzaniem projektami, znajomością danej branży, bazami danych, architekturą oprogramowania, zarządzaniem produktem;
4.  prezentacja programu i analiza wdrożenia - Wnioskodawca weryfikuje zgodność wytworzonego programu z założeniami przed prezentacją programu Spółce oraz sprawdza czy wytworzona funkcjonalność spełnia zamierzone kryteria. W przypadku, gdy po analizie widoczna jest dalsza potrzeba rozwijania danej funkcjonalności, Wnioskodawca po konsultacjach z danym podmiotem definiuje kierunek rozwoju, tworzy specyfikację i dokumentację techniczną. Wnioskodawca obserwuje rozwój produktu oraz reakcję użytkowników lub specjalistów dziedziny, wobec czego podtrzymuje lub zmienia koncepcję rozwoju funkcjonalności.

Podsumowując Wnioskodawca w ramach zawartej Umowy zajmuje się:

1.  pozyskiwaniem wymagań od interesariuszy projektu (tzw. Product Ownerów, ekspertów dziedzinowych lub przyszłych użytkowników końcowych tworzonego systemu);
2.  analizą i specyfikacją ww. wymagań: przygotowaniem repozytoriów analitycznych i wszelkich artefaktów analizy (diagramów, projektów ekranów, modeli danych, scenariuszy przypadków użycia realizujących wymagania i usługi dostarczane przez system) celem wizualizacji i holistycznej syntezy wymagań oraz testowaniem ich spójności i poprawności;
3.  tworzeniem dokumentacji specyfikacji - fizycznym udokumentowaniem efektów pkt 2 w postaci formalnego dokumentu specyfikacji oraz repozytorium dokumentów projektowych;
4.  przygotowaniem zadań deweloperskich (tworzenia kodu realizującego projekt udokumentowany w pkt 3. Zadania mają na celu opis tego jak dana funkcjonalność ma działać, żeby spełnić wymagania;
5.  testowaniem (fakultatywnie): walidacją i weryfikacją gotowych funkcjonalności pod kątem wymagań z pkt 1 oraz realizacji zadań z pkt 4;
6.  tworzeniem kodu źródłowego oprogramowania.

Przedmiot kolejnych umów zawieranych w przyszłości z nowymi kontrahentami Wnioskodawcy może być tożsamy z powyższym zakresem, jak i ograniczać się wyłącznie do tworzenia kodu źródłowego danego oprogramowania. Zasady świadczenia usług przez Wnioskodawcę mogą być uregulowane w podobny lub odmienny sposób, przy czym w każdym przypadku będą zakładać pełną samodzielność i niezależność Wnioskodawcy, brak kierownictwa ze strony kontrahenta, ponoszenie ryzyka gospodarczego prowadzonej działalności oraz przenoszenie całości majątkowych praw autorskich do programu komputerowego stworzonego w ramach wykonywania takich umów na kontrahentów, za odpowiednim wynagrodzeniem określonym w tych umowach.

Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony.

Zważając na szerokie definiowanie „programu komputerowego", Wnioskodawca w ramach powyższych prac wytwarza oprogramowanie nie tylko tworząc kod źródłowy, ale również opracowując dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne itp., które Wnioskodawca oferuje lub będzie oferował w swojej działalności gospodarczej, i które w stosunku do innych oferowanych produktów, procesów lub usług mają lub będą miały nowy innowacyjny charakter. W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych. Wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie omawianego oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych, ani okresowych zmian. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca wskazuje, że jego twórczą działalność odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej Spółki lub przyszłych kontrahentów Wnioskodawcy. W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, opracowuje na rzecz kontrahentów nowe, rozwija lub ulepsza istniejące już funkcjonalności, z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej innych podmiotów. Oprogramowanie (rozumiane również jako nowsze wersje już istniejącego oprogramowania, które zawierają dodatkowe funkcjonalności lub pozbawione są zidentyfikowanych błędów) wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej są rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowią utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie stworzone przez inne osoby, czyni to na podstawie łączącej go z kontrahentami umowy, w ramach praw przysługujących tym kontrahentom do tego oprogramowania. Oprogramowanie rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę również stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstaw umowy z danym kontrahentem oprogramowaniu lub jego części, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i przekazanie kontrahentowi produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom.

W związku z powyższym, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie autorskiego oprogramowania przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych. Wnioskodawca stale poszerza swoją wiedzę programistyczną i stosuje ją do projektowania i wytwarzania nowych oraz rozwoju istniejących programów komputerowych. Prowadzone prace mają charakter długoterminowy, zorganizowany i systematyczny.

Z uwagi na fakt, iż jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na Spółkę w ramach zawartej Umowy całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania za umówionym wynagrodzeniem, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z momentem wskazanym w Umowie, prawa te stają się własnością Spółki. Własność ta jest pełna, nieodwołana oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na polach eksploatacji wskazanych w Umowie.

Analogicznie w przypadku umów zawieranych z nowymi kontrahentami w przyszłości, autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytwarzanych, ulepszanych lub rozwijanych w ramach i w związku z ich wykonywaniem, będą przenoszone przez Wnioskodawcę na kontrahentów za ustalonym wynagrodzeniem.

W wyniku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty:

1.  koszt wyposażenia biura,
2.  koszt zakupu usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń,
3.  koszt usługi księgowej,
4.  koszt związany z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych),
5.  koszt podróży służbowych i przewozu osób (np. diety, transport, noclegi). Natomiast w przyszłości, oprócz wydatków, o których mowa powyżej, Wnioskodawca planuje ponosić m.in. następujące koszty:
6.  koszt zakupu sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe),
7.  koszt zakupu sprzętu elektronicznego (np. telefony),
8.  koszt usług telekomunikacyjnych (np. doładowanie konta w telefonie, opłat z tytułu użytkowania sieci Internet),
9.  koszt wynajęcia biura (np. opłata za wynajem, media),
10.  koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking),
11.  opłaty bankowe,
12.  koszt usług doradczych.

W przypadku, gdyby w przyszłości jakikolwiek wydatek wymieniony powyżej nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami w Ustawie PIT, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb Ustawy PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2021 rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% (dalej: IP Box).

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w celu skorzystania z IP Box prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb Ustawy PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco i będzie prowadzona również w latach przyszłych, w których Wnioskodawca będzie wykazywał dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca pismem z 2 lipca 2021 r. uzupełnił opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w poniższym zakresie:

1.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie oprogramowania i uzyskuje z tego tytułu dochody? (Proszę wskazać datę rozpoczęcia działalności gospodarczej) Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie oprogramowania od dnia 8 lipca 2019 r. (dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej) i uzyskuje z tego tytułu dochody.
2.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? (Proszę wskazać datę rozpoczęcia działalności badawczo-rozwojowej) Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od dnia 8 lipca 2019 r. (dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej w zakresie oprogramowania) i uzyskuje z tego tytułu dochody.
3.  Jaka jest forma opodatkowania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej? Od stycznia 2021 r. Wnioskodawca rozlicza przychody z działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym.
4.  W sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonuje również rozwijania/modyfikacji oprogramowania prosimy o wyjaśnienie, czy jego zamiarem jest zastosowanie 5% stawki podatku także w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z takiego rozwijania? Wnioskodawca w toku prowadzonej działalności gospodarczej może rozwijać lub modyfikować oprogramowanie (w zależności od zapotrzebowania kontrahenta). W konsekwencji, zamiarem Wnioskodawcy jest zastosowanie 5% stawki podatku także w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z takiego rozwijania.
5.  Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).
6.  Czy wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz wskazanej we wniosku Spółki autorskich praw do tworzonego oraz rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego (oprogramowania) wypłacane jest Wnioskodawcy na podstawie wystawianych przez Niego faktur VAT? Wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Spółki oraz każdego kolejnego kontrahenta Wnioskodawcy autorskich praw do tworzonego lub rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego (oprogramowania) wypłacane jest Wnioskodawcy na podstawie wystawianych przez niego faktur VAT.
7.  Czy w przypadku rozwijania oprogramowania lub jego części - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania/części oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania/części oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej? W przypadku rozwijania oprogramowania lub jego części, Wnioskodawca czyni to na podstawie umowy, lecz nie przysługuje Mu licencja wyłączna do korzystania z prawa kwalifikowanego. Wnioskodawca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania (lub jego części), które ulepsza lub rozwija, jednak w wyniku prac mających na celu ww. ulepszenie lub rozwinięcie, powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej (oprogramowanie), do których Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe i na mocy umowy sprzedaje te prawa swojemu zleceniodawcy.
8.  Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania/części oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, to czy z umowy wynika/wynikało, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji? W przypadku rozwijania oprogramowania lub jego części, Wnioskodawcy czyni to na podstawie umowy, lecz nie przysługuje Mu licencja wyłączna do korzystania z prawa kwalifikowanego. W wyniku prac mających na celu ww. ulepszenie lub rozwinięcie, powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej (oprogramowanie), do których Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe i na mocy umowy sprzedaje te prawa swojego zleceniodawcy.
9.  Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego modyfikację/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie: - na jakiej podstawie następuje modyfikacja/rozwinięcie tego programu? - czy w wyniku tworzenia/modyfikacji/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej? - czy Wnioskodawcy przysługują/przysługiwały prawa autorskie do rozwinięcia/modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych? W przypadku rozwijania oprogramowania lub jego części, Wnioskodawcy czyni to na podstawie umowy z danym kontrahentem, który udziela Wnioskodawcy licencji niewyłącznej do istniejącego oprogramowania w celu przeprowadzenia odpowiednich modyfikacji. W wyniku prac mających na celu ww. ulepszenie lub rozwinięcie, powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej (oprogramowanie) podlegające ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których Wnioskodawca posiada autorskie prawa majątkowe i na mocy umowy sprzedaje te prawa swojemu zleceniodawcy.
10.  W sytuacji gdy prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów, czy Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub modyfikacji kwalifikowanego IP, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu? (Proszę podać dokładną datę rozpoczęcia prowadzenia odrębnej ewidencji). Wnioskodawca „na bieżąco” prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję od 1 marca 2021 r. tj. od dnia, od którego Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (programu komputerowego) i które Wnioskodawca zamierza rozliczyć z zastosowaniem preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego.
11.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt wyposażenia biura" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów wyposażenia biura, Wnioskodawca rozumie m.in. zakup biurka czy krzeseł, akcesoriów biurowych itp.
12.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt zakupu usług programistycznych" (jakie są to konkretnie wydatki)? Czy, w związku z powyższym Wnioskodawca nabywa kwalifikowane prawo własności intelektualnej, czy też wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych lub niepowiązanych. Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęcie kosztów zakupu usług programistycznych Wnioskodawca rozumie m.in. koszty licencji na oprogramowanie niezbędne do świadczenia usług programistycznych. Oprogramowanie to umożliwia m.in. tworzenie kodu w odpowiednim, wybranym przez kontrahenta języku oprogramowania. Wnioskodawca nie nabywa kwalifikowanych praw własności intelektualnej, czy też wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów powiązanych lub niepowiązanych.
13.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt usługi księgowej" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów usługi księgowej Wnioskodawca rozumie całościową obsługę księgową, również w kontekście prawidłowego rozliczania kwalifikowanego dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez Wnioskodawcę, w tym rozliczanie preferencyjnej stawki podatku (IP Box) tj. m.in. obliczenie wskaźnika NEXUS, właściwe rozliczenie podatku w rozliczeniu rocznym.
14.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt przewozu osób ” (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów przewozu osób Wnioskodawca rozumie m.in. koszty transportu związanego z dokształcaniem i zdobywaniem nowej wiedzy przez Wnioskodawcę niezbędnej do prowadzonej działalności gospodarczej, czy podczas wyjazdów i kontaktów ze Spółką czy potencjalnymi klientami.
15.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking)" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking) Wnioskodawca rozumie koszty wynajmu ww. przestrzeni umożliwiającej świadczenie przez Wnioskodawcę usług programistycznych.
16.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „opłaty bankowe" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów opłaty bankowej Wnioskodawca rozumie m.in. koszty prowadzenia rachunku bankowego, zlecenia przelewów itp., co jest niezbędne do rozliczania dochodu ze sprzedaży programów komputerowych (rozliczenie następuje wyłącznie na rachunek bankowy Wnioskodawcy).
17.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia kosztów „koszt usługi doradczych" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym temacie. Pod pojęciem kosztów usług doradczych Wnioskodawca rozumie m.in. koszty związane z doradztwem prawnym, doradztwem podatkowym (m.in. w związku z należytym rozliczeniem wszelkich ulg i preferencji, z których korzysta Wnioskodawca).
18.  Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu poniesionych wydatków/kosztów z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania? Odnosząc się do kosztów wymienionych we wniosku:
    1.  Wyposażenie do biura - tego typu wydatki są niezbędne Wnioskodawcy, gdyż bezpośrednio umożliwiają mu należyte prowadzenie działalności i wykonywanie swoich obowiązków, jak i przyczyniają się do zwiększenia efektywności Wnioskodawcy, podniesienia poziomu innowacyjności świadczonych usług itp.
    2.  Zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń - specjalistyczne oprogramowanie jest niezbędne w wykonywanej przez Wnioskodawcę pracy, gdyż jest ono wykorzystywane w trakcie pisania kodu, późniejszego testowania zastosowanych implementacji, a także umożliwia bądź ułatwia tworzenie oprogramowania;
    3.  Usługi księgowe - związane z całokształtem działalności Wnioskodawcy, w tym związane również z prowadzeniem oddzielnej ewidencji dla celów ulgi IP Box, obliczaniem wskaźnika NEXUS itp.;
    4.  Dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych) - oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Tym samym ciągłe dokształcanie i zdobywanie nowej wiedzy jest dla niego warunkiem kluczowym do zapewnienia konkurencyjności wykonywanych przez niego prac oraz do prowadzenia prac rozwojowych (zapewnienia innowacyjności tworzonego oprogramowania);
    5.  Podróże służbowe i przewóz osób (np. diety, transport, noclegi) - wydatki tego typu związane są z całokształtem działalności Wnioskodawcy i ponoszone są, np. w celu zapewnienia zakwaterowania (przewozu) związanego z dokształcaniem i zdobywaniem nowej wiedzy, czy podczas wyjazdów i kontaktów ze Spółką czy potencjalnymi klientami.
    6.  Koszt zakupu sprzętu komputerowego - tego typu wydatki będą niezbędne Wnioskodawcy, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera oraz jest zapisywane w jego pamięci. Bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby jego odtworzenie. Jednocześnie sprzęt ten nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca ma zamiar konsekwentnie usprawniać posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu elektronicznego, sprzętu komputerowego oraz akcesoriów komputerowych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy;
    7.  Koszt usług telekomunikacyjnych - telefon komórkowy oraz doładowanie pozwolą Wnioskodawcy sprawdzać kompatybilność oprogramowania (testowanie) oraz konsultację ze Spółką/kontrahentami, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Z tych samych powodów niewątpliwie do wytwarzania oprogramowania przyczyniają się wydatki na użytkowanie sieci Internet;
    8.  Koszt wynajęcia biura - biuro zapewniać będzie Wnioskodawcy przestrzeń niezbędną dla przygotowywania, a w późniejszym etapie również testowania czy ulepszania oprogramowania. Wynajem biura, a także jego wyposażenie i utrzymanie, umożliwią Wnioskodawcy prowadzenie działalności;
    9.  Koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking) - wydatki na członkostwo w przestrzeni pracy twórczej umożliwią Wnioskodawcy kontakt z innymi przedsiębiorcami, wymianę doświadczeń i pomysłów, co pozytywnie wpłynie nie tylko na całokształt działalności, ale przede wszystkich na działalność twórczą, wspierając jej innowacyjność;
    10.  Koszt usług doradczych - wydatki tego typu związane będą z całokształtem działalności Wnioskodawcy i zapewnią mu zgodność prowadzonej działalność z przepisami prawa (doradztwo prawne), poprawność rozliczeń podatkowych (doradztwo podatkowe), czy też będą miały na celu zwiększenie potencjału rozwojowego (doradztwo gospodarcze);
    11.  Opłaty bankowe (koszty prowadzenia rachunku bankowego, zlecenia przelewów itp.) - wydatki tego typu związane będą z całokształtem działalności Wnioskodawcy, w tym również będą służyć możliwości obsługi finansowej transakcji sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
19.  Czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym poniesione rzeczywiście wydatki są faktycznie i w całości poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia (ulepszenia) kwalifikowanego IP? Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym wydatki są (lub będą w przyszłości) w całości poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. W przypadku, gdyby w przyszłości jakikolwiek wydatek wymieniony w ww. wniosku nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box. W przypadku, gdyby jakikolwiek wydatek wymieniony w ww. wniosku został poniesiony przez Wnioskodawcę w części, do kosztów uzyskania przychodu będzie zaliczana jedyna ta część poniesiona przez Wnioskodawcę. Pozostała kwota nie będzie brana pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.
20.  Czy Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, rozwinięcia czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania ? Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, rozwinięcia czy modyfikacji konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania na podstawie prowadzonej ewidencji. W przypadku braku możliwości pełnego bezpośredniego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia konkretnego oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Zakres w jakim koszty są wykorzystywane do prac rozwojowych jest możliwy do ustalenia na podstawie ewidencji prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej proporcji odnoszącej się do czasu poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób możliwe jest procentowe i kwotowe określenie jaka część wydatku wdanym miesiącu ma związek z pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego).
21.  Czy wobec zamiaru korzystania przez Wnioskodawcę w przyszłości z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskich praw do oprogramowania, będzie On uzyskiwał ww. dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym (jeżeli nie, należy wyczerpująco przedstawić okoliczności ich uzyskiwania)? W przypadku uzyskiwania przez Wnioskodawcę dochodów ze sprzedaży autorskich praw do programowania w przyszłości od Spółki lub od innych kontrahentów, dochody te będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych, jak opisano we wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego wytwarzanego samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT?
2.  Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT?
3.  Czy w odniesieniu do zdarzenia przyszłego (rozliczeń roku 2021 i następnych) Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartych umów?
4.  Czy w odniesieniu do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wskazane w opisie wydatki, które Wnioskodawca ponosi lub ma zamiar ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, stanowią koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT?
5.  W odniesieniu do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, które ze wskazanych w opisie wydatków ponoszonych lub planowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy wytwarzane przez niego prawo autorskie do oprogramowania komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT.

Art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty tzw. ulgą IP Box. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również by spełnione zostały dwa kryteria:

*   prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz

*   przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane, ulepszane lub rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy łączącej go ze Spółką oraz każde oprogramowanie wytwarzane, ulepszane lub rozwijane na podstawie umów zawartych z innymi kontrahentami w przyszłości. Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do oprogramowania wytwarzanego przez niego w sposób samodzielny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie oraz podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie przedmiot ochrony tj. oprogramowanie komputerowe jest wytwarzane, ulepszane lub rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazuje, że jego twórczą działalność odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej Spółki oraz przyszłych kontrahentów Wnioskodawcy, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box. W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, opracowuje na rzecz swoich kontrahentów nowe i ulepsza lub rozwija istniejące już funkcjonalności, z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Zważając na szerokie definiowanie programu komputerowego można stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach powyższych prac wytwarza, rozwija lub ulepsza oprogramowanie, nie tylko tworząc kod źródłowy, ale również opracowując elementy architektury, dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne itp. Takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego, bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania. Powyższe zaś ma miejsce w przypadku działalności podejmowanej przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy tworzone przez niego autorskie oprogramowanie wpisuje się w powyższą definicję programu komputerowego, a zatem stanowi przejaw działalności twórczej. W ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę prac powstają bowiem rozwiązania/narzędzia dotychczas niefunkcjonujące w praktyce gospodarczej ani Wnioskodawcy ani jego kontrahentów.

Wnioskodawca prowadzi swoją działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (systematyczny). Zgodnie z przywołanym już słownikiem języka polskiego PWN, słowo „systematyczny” oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W odniesieniu do podejmowanych prac opisanych we wniosku Wnioskodawca każdorazowo podejmuje działania nakierowane na ustalenie niezbędnych zasobów i czasu, jak również określeniu konkretnych celów czy harmonogramu. Taka analiza przeprowadzana jest przed rozpoczęciem prac przed Wnioskodawcę. Następnie - na podstawie opracowanego planu prac - Wnioskodawca wykonuje konkretny program komputerowy, tworząc jego szczegółową dokumentację lub kod źródłowy. W wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac, tworzone są nowe kody, algorytmy w określonych językach programowania, elementy architektury, dokumentacja, rozwiązania biznesowe i programistyczne itp. W ocenie Wnioskodawcy, stanowią one prawo własności intelektualnej (program komputerowy), które to prawa Wnioskodawca przenosi na swoich kontrahentów w ramach zawartych umów, w tym również na rzecz Spółki w ramach Umowy. W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza/rozwija oprogramowanie komputerowe lub jego część czyni to na podstawie łączącej go z kontrahentem (w tym ze Spółką) umowy, w ramach praw przysługujących kontrahentowi do tego oprogramowania. Zatem Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem oprogramowania.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy wytwarzane przez niego prawo autorskie do oprogramowania komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT, jako że podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a przedmiot jego ochrony jest wytwarzany, rozwijany lub ulepszany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo - rozwojowej.

Ad. 2

Dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi - zdaniem Wnioskodawcy - kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT.

W myśl art. 30ca ust. 3 Ustawy PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Zgodnie z ust. 7 ww. przepisu dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika określonego w tym przepisie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca na podstawie zawartych z kontrahentami umów o świadczenie usług (w tym na podstawie Umowy zawartej ze Spółką) świadczy usługi programistyczne, w ramach których przenosi na danego kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje stosowne wynagrodzenie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy dochód otrzymany ze zbycia autorskiego prawa do oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie ww. umów stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT (Oprogramowania).

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej są przez niego spełnione. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy będzie on uprawniony do zastosowania stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego w 2021 roku i w latach przyszłych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego tworzonego w ramach zawartej umowy.

W ocenie Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku wytwarzania autorskiego prawa do programu komputerowego, warunkami determinującymi możliwość skorzystania z omawianej w niniejszym wniosku preferencyjnej stawki opodatkowania, są w szczególności:

1.  wymóg prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej,
2.  wymóg objęcia ochroną prawną autorskich praw do wytworzonego programu komputerowego,
3.  wymóg prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego,
4.  wymóg przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania na podmiot trzeci,
5.  wymóg prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb Ustawy PIT.

Ad. a)

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, posiadający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy, prowadził i nadal prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

Ad. b)

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jednocześnie, zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Wśród przedstawicieli doktryny przyjmuje się, że programem komputerowym jest uporządkowany zestaw instrukcji (poleceń) skierowanych do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania określonego rezultatu (por.: G. Jyż, Autorskoprawna ochrona programów komputerowych w Polsce, R.Pr. 1995, Nr 4, s. 39). Podobnie, zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382- 1:1996 — 1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (por.: M. Szmit, Wybrane zagadnienia sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Podobne, szerokie rozumienie programu komputerowego zaprezentował Minister Finansów wskazując, że: „program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów czy też tabletów lub innych urządzeń. Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.” (por. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX).

Zważając na szerokie definiowanie programu komputerowego można stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach powyższych prac wytwarza, rozwija lub ulepsza oprogramowanie, nie tylko tworząc kod źródłowy, ale również opracowując elementy architektury, dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne itp., które mieszczą się w zakresie definicji „programu komputerowego”, jako stanowiące zestaw ww. instrukcji skierowanych do komputera, a prawa autorskie do takiego programu podlegają ochronie prawnej w oparciu o przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad. c)

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność badawczo-rozwojową bezpośrednio związaną z wytworzeniem autorskiego prawa do programu komputerowego.

Ad. d)

Zgodnie z zawartą Umową, Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania komputerowego za wynagrodzeniem, a tym samym Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży prawa własności intelektualnej. Dodatkowo każde kolejne umowy zawierane przez Wnioskodawcę z nowymi kontrahentami w zakresie zasad przenoszenia praw autorskich będą skonstruowane w tożsamy sposób tj. Wnioskodawca będzie odpłatnie przenosił całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na kontrahenta.

Ad. e)

Wnioskodawca, zgodnie z art. 30cb Ustawy PIT, prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 na wyżej wymienione prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wymienione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT.

Zgodnie ze wskazanym już wcześniej art. 30ca ust. 7 Ustawy PIT dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powinien być obliczony zgodnie z art. 9 ust 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast art. 9 ust. 2 Ustawy PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji Umowy ze Spółką lub będą przenoszone w ramach realizacji kolejnych umów zawieranych przez Wnioskodawcę z nowymi kontrahentami. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Zważając na to, że działania Wnioskodawcy są zorientowane na działalność badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki m.in. na:

1.  Wyposażenie do biura - tego typu wydatki są niezbędne Wnioskodawcy, gdyż bezpośrednio umożliwiają mu należyte prowadzenie działalności i wykonywanie swoich obowiązków, jak i przyczyniają się do zwiększenia efektywności Wnioskodawcy, podniesienia poziomu innowacyjności świadczonych usług itp. Pod pojęciem kosztów wyposażenia, Wnioskodawca rozumie m.in. zakup biurka czy krzeseł;
2.  Zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń - specjalistyczne oprogramowanie jest niezbędne w wykonywanej przez Wnioskodawcę pracy, gdyż jest one wykorzystywane w trakcie pisania kodu, późniejszego testowania zastosowanych implementacji, a także umożliwia bądź ułatwia tworzenie oprogramowania;
3.  Usługi księgowe - związane z całokształtem działalności Wnioskodawcy, w tym związane również z prowadzeniem oddzielnej ewidencji dla celów ulgi IP Box;
4.  Dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych) - oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Tym samym ciągłe dokształcanie i zdobywanie nowej wiedzy jest dla niego warunkiem kluczowym do zapewnienia konkurencyjności wykonywanych przez niego prac;
5.  Podróże służbowe i przewóz osób (np. diety, transport, noclegi) - wydatki tego typu związane są z całokształtem działalności Wnioskodawcy i ponoszone są, np. w celu zapewnienia zakwaterowania (przewozu) związanego z dokształcaniem i zdobywaniem nowej wiedzy, czy podczas wyjazdów i kontaktów ze Spółką czy potencjalnymi klientami.

Natomiast w przyszłości, oprócz wydatków, o których mowa powyżej, Wnioskodawca planuje ponosić m.in. następujące koszty:

1.  Koszt zakupu sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe) i elektronicznego (np. telefony) - tego typu wydatki będą niezbędne Wnioskodawcy, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera oraz jest zapisywane w jego pamięci. Bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby jego odtworzenie. Jednocześnie sprzęt ten nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca ma zamiar konsekwentnie usprawniać posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu elektronicznego, sprzętu komputerowego oraz akcesoriów komputerowych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy;
2.  Koszt usług telekomunikacyjnych (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet) - telefon komórkowy oraz doładowanie pozwolą Wnioskodawcy sprawdzać kompatybilność oprogramowania (testowanie) oraz konsultację ze Spółką / kontrahentami, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Z tych samych powodów niewątpliwie do wytwarzania oprogramowania przyczyniają się wydatki na użytkowanie sieci Internet;
3.  Koszt wynajęcia biura (np. opłata za wynajem, media) - biuro zapewniać będzie Wnioskodawcy przestrzeń niezbędną dla przygotowywania, a w późniejszym etapie również testowania czy ulepszania oprogramowania. Wynajem biura, a także jego wyposażenie i utrzymanie, umożliwią Wnioskodawcy prowadzenie działalności;
4.  Koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking) - wydatki na członkostwo w przestrzeni pracy twórczej umożliwią Wnioskodawcy kontakt z innymi przedsiębiorcami, wymianę doświadczeń i pomysłów, co pozytywnie wpłynie nie tylko na całokształt działalności, ale przede wszystkich na działalność twórczą, wspierając jej innowacyjność;
5.  Koszt usług doradczych - wydatki tego typu związane będą z całokształtem działalności Wnioskodawcy i zapewnią mu zgodność prowadzonej działalność z przepisami prawa (doradztwo prawne), poprawność rozliczeń podatkowych (doradztwo podatkowe), czy też będą miały na celu zwiększenie potencjału rozwojowego (doradztwo gospodarcze);
6.  Opłaty bankowe (koszty prowadzenia rachunku bankowego, zlecenia przelewów itp.) - wydatki tego typu związane będą z całokształtem działalności Wnioskodawcy, w tym również będą służyć możliwości obsługi finansowej transakcji sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią jednocześnie koszty w rozumieniu art. 22 Ustawy PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku, gdyby w przyszłości jakikolwiek wydatek wymieniony w ww. wniosku nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.

Wnioskodawca wskazuje, że każdy z ponoszonych kosztów opisanych we wniosku jest bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytworzonym i komercjalizowanym prawem do programu komputerowego. Każdy z ponoszonych kosztów jest związany zarówno z pracami rozwojowymi, jak również z pozostałą działalnością Wnioskodawcy.

W przypadku braku możliwości pełnego bezpośredniego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia wytwarzanego oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Zakres w jakim koszty są wykorzystywane do prac rozwojowych jest możliwy do ustalenia na podstawie ewidencji prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej proporcji odnoszącej się do czasu poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób możliwe jest procentowe i kwotowe określenie jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki w zakresie w jakim są przeznaczane na wytworzenie oprogramowania, w tym obliczone według powyższej proporcji, stanowią koszty uzyskania przychodów związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 Ustawy PIT.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wydatki bezpośrednio dotyczą prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i wobec tego powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 Ustawy PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki szczegółowo przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 Ustawy PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki w zakresie w jakim są przeznaczane na wytworzenie Oprogramowania, należy uznać odpowiednio za koszty prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej, tj. koszty, które wymienione są pod literą „a” wskazanego powyżej wzoru.

Niniejszym Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX):

*   w części dotyczącej uznania ponoszonych wydatków na wynajęcie biura (opłata za wynajem, media) oraz kosztu członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking), jak i wydatków na opłaty bankowe za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem, ulepszeniem bądź rozwinięciem oprogramowania lub jego części i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus – **jest nieprawidłowe**,

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe**.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych. Kwestia ta została przyjęta jako element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie, należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. podatnicy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że:

*   Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie lub jego części w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych;

*   Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie i jego części stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

*   Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części w zamian za stosowne wynagrodzenie, osiągając dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

*   Wnioskodawca na bieżąco od 1 marca 2021 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując powyższe, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia autorskiego oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi zatem kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku za rok 2021 i lata następne (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie).

Tym samym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24–24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosi wydatki na: wyposażenie biura (np. biurko, krzesło, akcesoria biurowe), zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń, usługi księgowe, wydatki związane z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych) oraz podróże służbowe i usługi przewozu osób (np. diety, transport, noclegi).

Natomiast w przyszłości oprócz ww. wydatków, Wnioskodawca planuje również ponosić wydatki na: zakup sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe), sprzętu elektronicznego (np. telefony), usługi telekomunikacyjne (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet), wynajęcie biura (np. opłata za wynajem, media), koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking), opłat bankowych oraz usług doradczych.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnił, że wszystkie wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatki są (lub będą w przyszłości) w całości poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.

W przypadku, gdyby w przyszłości jakikolwiek wydatek wymieniony w ww. wniosku nie został przez Wnioskodawcę poniesiony, nie będzie on zaliczany do kosztów uzyskania przychodu, jak również nie będzie brany pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.

W przypadku, gdyby jakikolwiek wydatek wymieniony w ww. wniosku został poniesiony przez Wnioskodawcę w części, do kosztów uzyskania przychodu będzie zaliczana jedyna ta część poniesiona przez Wnioskodawcę. Pozostała kwota nie będzie brana pod uwagę przy kalkulowaniu wysokości ulgi IP Box.

Przenosząc zaprezentowane wyżej wyjaśnienia odnoszące się do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub jego części będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj. w analizowanej sprawie wydatki poniesione na wyposażenie biura (np. biurko, krzesło, akcesoria biurowe), zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń, usługi księgowe, wydatki związane z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych), podróże służbowe i usługi przewozu osób (np. diety, transport, noclegi), zakup sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe), sprzętu elektronicznego (np. telefony), usługi telekomunikacyjne (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet), wynajęcie biura (np. opłata za wynajem, media), koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking), opłat bankowych oraz usług doradczych.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu, w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Podsumowując, ta część, wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę na: wyposażenie biura (np. biurko, krzesło, akcesoria biurowe), zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń, usługi księgowe, wydatki związane z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych), podróże służbowe i usługi przewozu osób (np. diety, transport, noclegi), zakup sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe), sprzętu elektronicznego (np. telefony), usługi telekomunikacyjne (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet), wynajęcie biura (np. opłata za wynajem, media), koszt członkostwa w przestrzeni pracy twórczej (coworking), opłat bankowych oraz usług doradczych, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy także jest prawidłowe.

Przechodząc do kolejnego etapu, którym jest wyliczenie wskaźnika nexus, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten literalnie wskazuje, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej m.in. w szczególności opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w ww. Objaśnieniach ma na celu zobrazowania kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone, dla zaznaczenia, że inne, podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie zdefiniował na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego wydaje się zasadne zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową, „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś, dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem, do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP.

Wobec tego, ww. koszty nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle przytoczonych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wyposażenie biura (np. biurko, krzesło, akcesoria biurowe), zakup usług programistycznych i licencji na oprogramowania komputerowe oraz kursów i szkoleń, usługi księgowe, wydatki związane z dokształcaniem zawodowym (np. zakup literatury branżowej, udział w konferencjach branżowych), podróże służbowe i usługi przewozu osób (np. diety, transport, noclegi), zakup sprzętu komputerowego (np. laptopy, komponenty komputerowe, materiały użytkowe), sprzętu elektronicznego (np. telefony), usługi telekomunikacyjne (np. doładowanie konta w telefonie, opłaty z tytułu użytkowania sieci Internet) oraz usługi doradcze, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów Wnioskodawcy ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, konieczne do obliczenia wskaźnika nexus.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Z kolei, wydatki ponoszone na opłaty bankowe, wynajęcie biura, jak i koszty związane z członkostwem w przestrzeni pracy twórczej „coworking” nie są kosztami bezpośrednio związanymi z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwaliﬁkowanego IP. Ponadto w myśli cytowanego wyżej art. 30ca ust. 5 kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą odsetki, opłaty finansowe oraz koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwaliﬁkowanego IP. Dlatego też ww. kosztów nie można uznać za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i nie będą mogły zostać uwzględnione przez Wnioskodawcę do obliczenia wskaźnika nexus.

Tym samym w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z ze zm.).

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu pandemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.