Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-306/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-27
Teza: Czy w przypadku zbycia przez Spółkę nieruchomości nabytych w drodze aportu w postaci przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2010 r. i zakwalifikowanych w Spółce jako nieruchomości inwestycyjne, które zostały następnie (w wyniku zmiany przeznaczenia) przekwalifikowano na środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu, przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o godziwą wartość nieruchomości na dzień aportu przedsiębiorstwa) pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2012 r. (wpływ do tut. BKIP 22 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 11 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej tytułem wkładu niepieniężnego zakwalifikowanej jako inwestycje, a następnie przekwalifikowanej na środki trwałe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości otrzymanej tytułem wkładu niepieniężnego zakwalifikowanej jako inwestycje, a następnie przekwalifikowanej na środki trwałe. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 08 czerwca 2012 r. znak: IBPBI/2/423-305/12/AP, IBPBI/2/423-306/12/AP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 13 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2010 r. w drodze aportu przedsiębiorstwa Spółka nabyła m.in. nieruchomości. Nabyte (w ramach aportu przedsiębiorstwa) nieruchomości były ujęte w księgach wnoszącego aport jako środki trwałe.

Spółka ujęła nabyte w drodze aportu nieruchomości jako nieruchomości inwestycyjne. Nie można wykluczyć, iż w przyszłości nastąpi zmiana przeznaczenia nieruchomości i w związku z tym zostaną one przekwalifikowane na środki trwałe. W zamian wnoszący wkład otrzymał udziały w Spółce o wartości nominalnej nie przekraczającej wartości godziwej przedmiotu wkładu.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 11 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 czerwca 2012 r.) Spółka wskazała, iż wartość godziwa przedmiotu wkładu jest równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu. W związku z tym, iż na moment aportu przedsiębiorstwa do Spółki nie wystąpiło agio – wartość nominalna wydanych przez Spółkę udziałów w zamian za nieruchomość, wartość rynkowa nieruchomości oraz wartość godziwa nieruchomości są jednakowe.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia przez Spółkę ww. nieruchomości, zakwalifikowanych w Spółce jako nieruchomości inwestycyjne, które zostały następnie (w wyniku zmiany przeznaczenia) przekwalifikowane na środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu, przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o godziwą wartość nieruchomości na dzień aportu przedsiębiorstwa) pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, w przypadku zbycia przez Spółkę nieruchomości nabytych w drodze aportu w postaci przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2010 r. i zakwalifikowanych w Spółce jako inwestycje, które zostały następnie (w wyniku zmiany przeznaczenia) przekwalifikowane na środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu, przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o godziwą wartość nieruchomości na dzień aportu przedsiębiorstwa) pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne.

Spółka wskazuje, iż na podstawie art. 10 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm.) do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 754, poz. 397 ze zm.; dalej „ustawa o CIT”) - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. - nie regulowały wprost zasad ustalania kosztów zbycia składników majątku, w sytuacji gdy składniki te były nabywane w drodze wkładu niepieniężnego w postaci wkładu niepieniężnego. Zdaniem Spółki należy w takiej sytuacji odwołać się do zasad ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 oraz 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na nabycie gruntów prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Natomiast wydatki takie pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych bez względu na czas ich poniesienia.

Należy zauważyć, iż pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa o CIT nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe. W konsekwencji sformułowanie „wydatki na nabycie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże składników nie byłoby możliwe. W konsekwencji cytowany przepis będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku, polegającej na przejęciu przedsiębiorstwa w zamian za określoną liczbę udziałów Spółki, które to udziały będą stanowić swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszone przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą poszczególne składniki majątku.

W opinii Spółki pod pojęciem wydatków na nabycie środków trwałych w drodze aportu należy rozumieć wartość nominalną wydanych udziałów/akcji nabytych przez podmiot dokonujący wkładu niepieniężnego. Powyższa zasada ma zastosowanie bez względu na sposób kwalifikacji aktywa w księgach rachunkowych nabywcy.

Oznacza to, iż bez względu na kwalifikację nieruchomości w księgach Spółki w momencie ich zbycia (środki trwałe czy inwestycje), kosztem jaki rozpozna Spółka będzie nominalna wartość udziałów wydanych w zamian za przedmiot wkładu. W sytuacji gdy wartość nominalna wydanych udziałów równa jest wartości rynkowej nabytego przedsiębiorstwa (nie wystąpi agio), koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości będzie więc równy ich rynkowej wartości ustalonej na moment dokonania aportu. W przypadku przekwalifikowania nieruchomości na środki trwałe, koszt zostanie pomniejszony o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne.

Stanowisko powyższe potwierdzają również liczne interpretacje organów podatkowych.

Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2011 r. nr IBPBI/2/423-1046,l346/11/CzP, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „w przypadku sprzedaży do dnia 31 grudnia 2011 r. składników majątku wniesionych do niej aportem w ramach aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezaliczonych przez Spółkę do środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych (z uwagi na fakt, iż składnik ten nie spełniał definicji środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej z art. 16a-16b ustawy o CIT) kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa), bez względu na to czy wkład w całości pokryje kapitał zakładowy Spółki, czy też część wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2011 r., nr IBPBI/2/423-1047,1347/11/CzP, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym „w przypadku sprzedaży do dnia 31 grudnia 2011 r. składników majątku wniesionych do niej aportem w ramach aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa ujmowanych w Spółce jako środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki przypadająca na poszczególne środki trwałe/wartości niematerialne (ustalona w oparciu rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa) pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 20 kwietnia 2011 r., nr IPPB3/423-213/11-3/PK, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży nieruchomości wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ujmowanych w Spółce jako środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki rozliczona na poszczególne środki trwałe (z tym że wartość przypisana do poszczególnych środków trwałych nie może być wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu) pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 23 grudnia 2010 r., nr ILPB3/423-785/10-2/EK, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży nieruchomości wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ujmowanych w Spółce jako środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki rozliczona na poszczególne środki trwałe (z tym że wartość przypisana do poszczególnych środków trwałych nie może być wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu) pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 14 grudnia 2010 r., nr ITPB3/423-514a/10/PS, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży nieruchomości wniesionych do niej w drodze wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ujmowanych w Spółce jako środki trwałe, kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki rozliczona na poszczególne środki trwałe (z tym że wartość przypisana do poszczególnych środków trwałych nie może być wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu) pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 została wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.