Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-714/13-2/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-22
Teza: Pracownik ponosząc za pracodawcę wydatki związane z wykonywaniem czynności pracowniczych, w pewnym sensie kredytuje pracodawcę. Zwrot pracownikowi tych wydatków stanowi jedynie formę świadczenia, które jest wynikiem wzajemnych rozliczeń pracodawcy z pracownikiem. W takiej sytuacji nie może być zatem mowy o jakimkolwiek przysporzeniu majątkowym dla pracownika. Zwrot wydatków poniesionych za inny podmiot jest bowiem jedynie wyrównaniem ubytku w majątku osoby ponoszącej wydatki za kogoś innego. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji dokonywania zwrotu kosztów szczepień ochronnych pracownikom wysłanym w delegacje do krajów, w których występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych.
Słowa kluczowe: oddelegowanie; szczepienia ochronne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych refundacji wydatków na szczepienia ochronne pracownikom – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych refundacji wydatków na szczepienia ochronne pracownikom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności jednostka budżetowa (Wnioskodawca) zamierza wysyłać pracowników w delegacje do krajów o tropikalnym i subtropikalnym klimacie. Pracownicy na polecenie pracodawcy będą zobligowani do wyjazdów zagranicznych w ramach wykonywania swoich obowiązków wynikających ze stosunku pracy i opisu stanowiska. Wyjazdy będą często dotyczyły krajów, w których występuje podwyższone ryzyko zachorowania na choroby tropikalne zagrażające zdrowiu i życiu osób oddelegowanych.

W Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2012 r. w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności znajdujemy katalog chorób takich jak: żółta gorączka, żółta febra, zapalenie wątroby typu A+B, błonica, tężec, dur brzuszny, polio, cholera, zakażenia meningokokowe A+C czy malaria, które to często występują w krajach, do których będą wysyłani pracownicy.

W celu zapobiegania zachorowaniom na wyżej wymienione zakaźne choroby tropikalne i tym samym minimalizacji ryzyka utraty zdrowia związanego z odbytymi delegacjami pracownicy będą dokonywać zakupu oraz poddawać się zalecanym szczepieniom ochronnym, ponosząc przy tym indywidualny dodatkowy koszt związany z odbytą delegacją. Wnioskodawca zamierza refundować poniesione przez pracowników koszty zalecanych szczepień ochronnych, realizując tym samym swój ustawowy obowiązek wynikający z przepisów art. 207 par. 2 Kodeksu pracy. Przytoczony przepis wyraźnie określa, że koszty działań podejmowanych przez pracodawcę w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy w żaden sposób nie mogą obciążać pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Do prawidłowego rozliczenia kosztów, poniesionych przez pracodawcę powstałych na skutek dokonanej refundacji wydatków, powstaje kwestia do rozstrzygnięcia, czy refundacja wydatków na szczepienia ochronne dla pracowników wysłanych w delegacje do krajów, w których występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych, korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 20 ust. 4 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi w dniu 3 stycznia 2012 r. wydano rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie wykazu rodzajów czynności zawodowych oraz zalecanych szczepień ochronnych wymaganych u pracowników, funkcjonariuszy, żołnierzy lub podwładnych podejmujących pracę, zatrudnionych lub wyznaczonych do wykonywania tych czynności.

Zgodnie z ww. ustawą w celu zapobiegania szerzeniu się zakażeń i chorób zakaźnych wśród pracowników narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych, przeprowadza się zalecane szczepienia ochronne wymagane przy wykonywaniu określonych normatywnie czynności zawodowych.

Pracodawca lub zlecający wykonanie prac ma obowiązek poinformować pracownika lub osobę mającą wykonywać pracę, przy której zostaje narażony na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych, o rodzaju zalecanego szczepienia ochronnego wymaganego przy wykonywaniu określonych przepisami (rozporządzeniem wykonawczym) czynności zawodowych.

Stosując się również do treści art. 207 par. 2 ustawy z 26 czerwca 1974 r. — Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 717 z późn. zm.) należy podkreślić, że w razie zatrudniania pracownika w warunkach narażenia na działania szkodliwych czynników biologicznych pracodawca ma obowiązek stosować wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe — ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki. Natomiast stosownie do przepisu 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. z 2005 r. Nr 81 poz. 716) pracodawca może zlecić wykonywanie prac związanych z narażeniem na kontakt ze szkodliwym czynnikiem biologicznym tylko pracownikom właściwie zabezpieczonym, w tym uodpornionym przy użyciu dostępnych szczepionek.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na warunki pracy, koszty przeprowadzania przedmiotowych szczepień oraz zakupu szczepionek ponosi pracodawca i nie stanowią one dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn., że są wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust 1 pkt 11 ww. ustawy). Zgodnie z tym przepisem prawa podatkowego wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowej ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Świadczeniodawca wyrażając wolę nieodpłatnego przekazania świadczenia świadczeniobiorcy i w konsekwencji świadczenie to przekazując, powoduje, że świadczeniobiorca osiąga korzyść majątkową. Przysporzenie ma jednak konkretny wymiar finansowy nie tylko w momencie wypłaty, ale i w momencie zmniejszenia zobowiązania jakie musiałoby być zapłacone, gdyby nie przekazane świadczeniobiorcom środki pieniężne.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielcze go stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W odniesieniu do wyżej przywołanych uregulowań prawnych należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do art. 31 cytowanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zamierza wysyłać pracowników w delegacje do krajów o tropikalnym i subtropikalnym klimacie. Pracownicy na polecenie pracodawcy będą zobligowani do wyjazdów zagranicznych w ramach wykonywania swoich obowiązków wynikających ze stosunku pracy i opisu stanowiska. Wyjazdy będą często dotyczyły krajów, w których występuje podwyższone ryzyko zachorowania na choroby tropikalne zagrażające zdrowiu i życiu osób oddelegowanych. W katalogu chorób, które często występują w krajach, do których będą wysyłani pracownicy znajdują się choroby takie jak: żółta gorączka, żółta febra, zapalenie wątroby typu A+B, błonica, tężec, dur brzuszny, polio, cholera, zakażenia meningokokowe A+C czy malaria. W celu zapobiegania zachorowaniom na wyżej wymienione zakaźne choroby tropikalne i tym samym minimalizacji ryzyka utraty zdrowia związanego z odbytymi delegacjami pracownicy będą dokonywać zakupu oraz poddawać się zalecanym szczepieniom ochronnym, ponosząc przy tym indywidualny dodatkowy koszt związany z odbytą delegacją. Wnioskodawca zamierza refundować poniesione przez pracowników koszty zalecanych szczepień ochronnych, realizując tym samym swój ustawowy obowiązek wynikający z przepisów art. 207 § 2 Kodeksu Pracy.

W odniesieniu do zwrotu przez Wnioskodawcę kosztów szczepień ochronnych pracownikom wysłanym w delegacje do krajów, w których występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych należy stwierdzić, że nie będzie stanowił przychodu pracownika z nieodpłatnych świadczeń, ponieważ poza zakresem profilaktycznej opieki zdrowotnej określonej w Kodeksie pracy, pracodawca jest także zobowiązany do ponoszenia kosztów przeprowadzania innych zabiegów leczniczych, w tym szczepień ochronnych (art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 5 grudnia 2008 r. o chorobach zakaźnych - Dz. U. z 2013 r. , poz. 947). W sytuacji, gdy pracodawca ponosi inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy, wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi jego przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o zapobieganiu oraz zwalczaniu zakażeń i chorób zakaźnych u ludzi, w celu zapobiegania szerzeniu się zakażeń i chorób zakaźnych wśród pracowników narażonych na działanie biologicznych czynników chorobotwórczych przeprowadza się zalecane szczepienia ochronne wymagane przy wykonywaniu czynności zawodowych, określonych na podstawie ust. 4.

Koszty przeprowadzania szczepień, o których mowa w ust. 1, oraz zakupu szczepionek ponosi pracodawca (art. 20 ust. 3).

Stosownie do postanowień art. 207 § 2 Kodeksu pracy, (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z poźn. zm.) pracodawca jest obowiązany chronić zdrowie i życie pracowników przez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki.

Z treści art. 207 § 21 Kodeksu pracy wynika, że koszty działań podejmowanych przez pracodawcę w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy w żaden sposób nie mogą obciążać pracowników.

Refundacja wydatków na szczepienia ochronne dla pracowników wysłanych w delegacje do krajów, w których występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych nie powoduje u pracowników powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 207 § 2 i § 21 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany chronić zdrowie i życie pracowników przez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki, a koszty działań podejmowanych przez pracodawcę w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy w żaden sposób nie mogą obciążać pracowników.

Zatem pracownik ponosząc za pracodawcę wydatki związane z wykonywaniem czynności pracowniczych, w pewnym sensie kredytuje pracodawcę. Zwrot pracownikowi tych wydatków stanowi jedynie formę świadczenia, które jest wynikiem wzajemnych rozliczeń pracodawcy z pracownikiem. W takiej sytuacji nie może być zatem mowy o jakimkolwiek przysporzeniu majątkowym dla pracownika. Zwrot wydatków poniesionych za inny podmiot jest bowiem jedynie wyrównaniem ubytku w majątku osoby ponoszącej wydatki za kogoś innego.

Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji dokonywania zwrotu kosztów szczepień ochronnych pracownikom wysłanym w delegacje do krajów, w których występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, kwestia rozpatrywania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.