Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-890/15-4/OA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego oraz zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego – **jest nieprawidłowe;**
*   zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego oraz zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego. Wniosek został uzupełniony w dniu 24 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Dnia 13 czerwca 2007 r. na podstawie notarialnej umowy sprzedaży, Wnioskodawca nabył od „A” w budynku biurowym udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 346/10 000 w prawie użytkowania wieczystego działki oraz usytuowanym na tej działce budynku biurowym za kwotę 29 064,00 zł. Z aktu notarialnego wynika, że w ramach nabytego udziału Wnioskodawca ma prawo korzystać z trzech pomieszczeń biurowych o łącznej powierzchni 36,9 m2. Ponadto w akcie notarialnym zawarto stwierdzenie, że ma prawo korzystać z korytarza wewnętrznego oraz piwnicy. Powierzchnie tego korytarza i piwnic nie obejmowała nabytego udziału wynoszącego 346/10 000, ponieważ sprzedający nie wliczył do powierzchni użytkowej korytarzy, piwnic i klatek schodowych. Korytarz wewnętrzny stanowi integralną część z trzema nabytymi pomieszczeniami biurowymi i całość jest wydzielona ścianami trwałymi i oddzielonymi od klatki schodowej drzwiami zewnętrznymi. Po nabyciu ww. nieruchomości Wnioskodawca prowadził własnym staraniem, na swój koszt, prace przywracające użyteczność ww. lokali biurowych i korytarza wewnętrznego. Prace polegały na usunięciu ze ścian tapet, naprawie tynku na ścianach i sufitach, pomalowanie ścian, położeniu nowej wykładziny podłogowej (linoleum), wymianie jednych drzwi wewnętrznych. Okien i pozostałych drzwi nie wymieniano. Ponadto, jedno z najmniejszych pomieszczeń, Wnioskodawca przedzielił ścianką działową i zrobił toaletę o wymiarach ok 2,5 m2 x 1,5 m2. Wartość wykonanej toalety wyniosła ok. 1 000,00 zł. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przeprowadzone prace spełniają definicję remontu, gdyż przywracają jedynie użyteczność lokalu. Natomiast wykonanie toalety, w świetle ustawy o podatku dochodowym, spełnia definicję ulepszenia, jednak jego wartość nie przekracza 30% wartości nabytej nieruchomości. W następnych latach Wnioskodawca nie przeprowadzał żadnych remontów i ulepszeń. W 2008 r. wynajął „A” nabyte powierzchnie biurowe. Spółdzielnia była w likwidacji i kończyła działalność. W następnych latach Wnioskodawca także wynajmował powierzchnie biurowe, a od 2012 r. do chwili obecnej lokal nie jest wynajmowany (Wnioskodawca zamknął obowiązek podatkowy w zakresie wynajmu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym). Postanowieniem sądowym z dnia 14 listopada 2012 r. dotychczasowi współwłaściciele znieśli współwłasność bez spłat i dopłat i powstały odrębne własności lokalowe. Wnioskodawca swój wniosek o wpisanie do księgi wieczystej lokalu, jako odrębnej własności, złożył do Sądu Rejonowego w październiku 2015 r., księga wieczysta dla lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, została założona 24 listopada 2015 r. W wyniku zniesienia współwłasności powierzchnia lokalu Wnioskodawcy wzrosła o powierzchnię korytarza wewnętrznego (przedpokoju) i piwnicę, jako pomieszczenia przynależne, natomiast udział w częściach wspólnych budynku i gruntu zmalała na skutek przeróbek dokonanych przez innych współwłaścicieli w ich lokalach. Udział Wnioskodawcy wynosi obecnie 333/10 000. Ostatecznie powierzchnia lokalu wraz z przynależną piwnicą wynosi 56,66 m2, w tym powierzchnia samego lokalu 48,41 m2. Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, iż nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, nie osiągał dochodu z najmu zobowiązującego do zapłaty VAT, płacił jedynie zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu najmu. Od 2012 r. nie wynajmuje lokalu, zamknął obowiązek podatkowy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 lutego 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   Nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
*   Udział w nieruchomości wspólnej o charakterze użytkowym Wnioskodawca nabył w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ sprzedawca występował przy akcie notarialnym sprzedaży, jako podatnik o którym mowa art. 15 ustawy o Vat. W związku z tym, że udział stanowił towar używany, jego sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku Vat na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku Vat w brzmieniu z 2007 r.
*   Najem nieruchomości świadczony był odpłatnie, jednak usługa ta korzystała ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wartość sprzedaży poniżej obowiązującego limitu w roku poprzednim.
*   Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
*   Od nabytego udziału nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie prowadził działalności gospodarczej, a udział nabył jako osoba fizyczna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z planowaną sprzedażą lokalu, według aktualnego stanu faktycznego, Wnioskodawca podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Jeśli podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, to czy w związku z planowaną sprzedażą lokalu będzie miał prawo do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odnośnie pierwszego pytania Wnioskodawca uważa, że skoro nie prowadził działalności gospodarczej, a na skutek wynajmu podlegał przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, to tylko w okresie kiedy faktycznie tego najmu dokonywał i dlatego uważa, że od momentu zaprzestania wynajmu, nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnośnie pierwszego pytania, zdaniem Wnioskodawcy, przy planowanej sprzedaży lokalu użytkowego, nie będzie podlegał przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ udział w nieruchomości wspólnej nabył 13 czerwca 2007 r. jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej. Wprawdzie Wnioskodawca wynajmował w sposób ciągły i odpłatny przedmiotowy lokal, co wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o Vat definicję działalności gospodarczej i bez znaczenia jest, że najem nie był prowadzony w ramach działalności gospodarczej, lecz jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych, lecz skoro od 2012 r. Wnioskodawca nie prowadzi usługi najmu, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku Vat.

W przypadku drugiego pytania, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym sprawy będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., ponieważ pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie nabycia przez Wnioskodawcę w 2007 r. udziału w nieruchomości wspólnej od „A” i nie dokonywał on nigdy ulepszeń w wysokości co najmniej 30% wartości nabytej nieruchomości. Zniesienie współwłasności i włącznie do powierzchni lokalu biurowych wewnętrznego korytarza i piwnicy, jako pomieszczenia przynależnego, podziela stan prawny zasiedlonych lokali biurowych. Zniesienie współwłasności i ustanowienie odrębnej własności lokalu nie jest zdarzeniem prawno-podatkowym, a udział Wnioskodawcy pierwotnie wynoszący 346/10 000 zmniejszył się i wynosi 333/10 000.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego – **jest nieprawidłowe;**
*   w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt jak również budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarcza stanowi wykorzystanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie aby stwierdzić czy dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wyjaśnić znaczenie pojęcia „części składowe”.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem, w tym celu należy odwołać się do innych przepisów, które tę kwestię regulują, a mianowicie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast art. 47 § 2 k.c. stanowi, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie ma określenie części składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,
*   funkcjonalnej (gospodarczej)

wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Dnia 13 czerwca 2007 r. na podstawie notarialnej umowy sprzedaży, Wnioskodawca nabył od „A” w budynku biurowym udział w nieruchomości wspólnej wynoszący 346/10 000 w prawie użytkowania wieczystego działki oraz usytuowanym na tej działce budynku biurowym za kwotę 29 064,00 zł. Z aktu notarialnego wynika, że w ramach nabytego udziału Wnioskodawca ma prawo korzystać z trzech pomieszczeń biurowych o łącznej powierzchni 36,9 m2. Ponadto w akcie notarialnym zawarto stwierdzenie, że ma prawo korzystać z korytarza wewnętrznego oraz piwnicy. Powierzchnie tego korytarza i piwnic nie obejmowała nabytego udziału wynoszącego 346/10 000, ponieważ sprzedający nie wliczył do powierzchni użytkowej korytarzy, piwnic i klatek schodowych. Korytarz wewnętrzny stanowi integralną część z trzema nabytymi pomieszczeniami biurowymi i całość jest wydzielona ścianami trwałymi i oddzielonymi od klatki schodowej drzwiami zewnętrznymi. Po nabyciu ww. nieruchomości Wnioskodawca prowadził własnym staraniem, na swój koszt, prace przywracające użyteczność ww. lokali biurowych i korytarza wewnętrznego. Prace polegały na usunięciu ze ścian tapet, naprawie tynku na ścianach i sufitach, pomalowanie ścian, położeniu nowej wykładziny podłogowej (linoleum), wymianie jednych drzwi wewnętrznych. Okien i pozostałych drzwi nie wymieniano. Ponadto, jedno z najmniejszych pomieszczeń, Wnioskodawca przedzielił ścianką działową i zrobił toaletę o wymiarach ok 2,5 m2 x 1,5 m2. Wartość wykonanej toalety wyniosła ok. 1 000,00 zł. Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przeprowadzone prace spełniają definicję remontu, gdyż przywracają jedynie użyteczność lokalu. Natomiast wykonanie toalety, w świetle ustawy o podatku dochodowym, spełnia definicję ulepszenia, jednak jego wartość nie przekracza 30% wartości nabytej nieruchomości. W następnych latach Wnioskodawca nie przeprowadzał żadnych remontów i ulepszeń. W 2008 r. wynajął „A” nabyte powierzchnie biurowe. Spółdzielnia była w likwidacji i kończyła działalność. W następnych latach Wnioskodawca także wynajmował powierzchnie biurowe, a od 2012 r. do chwili obecnej lokal nie jest wynajmowany (Wnioskodawca zamknął obowiązek podatkowy w zakresie wynajmu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym). Postanowieniem sądowym z dnia 14 listopada 2012 r. dotychczasowi współwłaściciele znieśli współwłasność bez spłat i dopłat i powstały odrębne własności lokalowe. Wnioskodawca swój wniosek o wpisanie do księgi wieczystej lokalu, jako odrębnej własności, złożyła do Sądu Rejonowego w październiku 2015 r., księga wieczysta dla lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość, została założona 24 listopada 2015 r. W wyniku zniesienia współwłasności powierzchnia lokalu Wnioskodawcy wzrosła o powierzchnię korytarza wewnętrznego (przedpokoju) i piwnicę, jako pomieszczenia przynależne, natomiast udział w częściach wspólnych budynku i gruntu zmalała na skutek przeróbek dokonanych przez innych współwłaścicieli w ich lokalach. Udział Wnioskodawcy wynosi obecnie 333/10 000. Ostatecznie powierzchnia lokalu wraz z przynależną piwnicą wynosi 56,66 m2, w tym powierzchnia samego lokalu 48,41 m2. Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, iż nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, nie osiągał dochodu z najmu zobowiązującego do zapłaty VAT, płacił jedynie zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu najmu. Od 2012 r. nie wynajmuje lokalu, zamknął obowiązek podatkowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  Nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Udział w nieruchomości wspólnej o charakterze użytkowym Wnioskodawca nabył w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ sprzedawca występował przy akcie notarialnym sprzedaży, jako podatnik o którym mowa art. 15 ustawy o Vat. W związku z tym, że udział stanowił towar używany, jego sprzedaż podlegała zwolnieniu od podatku Vat na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku Vat w brzmieniu z 2007 r.
3.  Najem nieruchomości świadczony był odpłatnie, jednak usługa ta korzystała ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wartość sprzedaży poniżej obowiązującego limitu w roku poprzednim.
4.  Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
5.  Od nabytego udziału nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie prowadził działalności gospodarczej, a udział nabył jako osoba fizyczna.

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się m.in. do kwestii, czy sprzedaż lokalu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Podkreślenia wymaga fakt, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w najem. W tej sytuacji istnieje bowiem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz – art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wynajmującego, zaś świadczenie najemcy, polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy najmu innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wynajmującego, a na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że świadczenie usługi najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że w przypadku sprzedaży lokalu, Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości oddanej uprzednio w najem w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Zainteresowany wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że powyższa analiza, a w szczególności powołane konkluzje, pozostają w zgodzie z regulacjami prawa unijnego. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Tak więc także w świetle prawa unijnego Wnioskodawca – w takim kształcie sprawy – zostałby uznany (dokonując dostawy nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej polegającej na najmie) za podatnika podatku VAT.

Stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawca sprzedając lokal użytkowy nie będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, jako, że czynność ta oznacza wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, Zainteresowany w związku z dostawą ww. lokalu wypełni przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy i wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym sprzedaż lokalu użytkowego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla ustalenia natomiast czy z tytułu tej dostawy należny jest podatek VAT, oprócz stwierdzenia, że sprzedaż lokalu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne jest wykluczenie możliwości zastosowania dla ww. czynności zwolnienia od podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jednak, zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-l2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy. jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Wobec powyższego należy przeanalizować, czy sprzedaż nieruchomości będącej przedmiotem wniosku korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu — rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt lub jego część) zostanie sprzedany lub, np. oddany w dzierżawę czy najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowania w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych — korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez którą należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nic stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata, a ponadto, gdy przysługiwało podatnikowi z tytułu nabycia lub w trakcie realizacji inwestycji prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 a stanic się bezzasadne.

Z kolei kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do opisu sprawy stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowego lokalu nastąpiło najpóźniej w momencie nabycia udziału w nieruchomości (której integralną część ,,składową” stanowił korytarz wewnętrzny, a także piwnica — w formie prawa do korzystania z części wspólnej) przez Wnioskodawcę w dniu 13 czerwca 2007 r. Tym samym, okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem tego lokalu, a jego sprzedażą będzie dłuższy niż dwa lata. Zatem stwierdzić należy, że sprzedaż opisanego we wniosku lokalu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże transakcja ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż dostawa ta nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Reasumując, w związku z powołanymi przepisami mającymi zastosowanie do przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż ww. lokalu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.