Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-634/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-19
Teza: Rozliczenie nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT
Słowa kluczowe: odpowiedzialność-odpowiedzialność solidarna; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 12 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie rozliczenia nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT – jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie możliwości skorygowania przez Wnioskodawcę otrzymanych faktur,
*   **prawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy o VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 lutego 2014 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 lutego 2014 r. znak: IBPP4/443-634/13/PK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 października 2013 r. Wnioskodawca otrzymał 3 faktury za zakup blachy od Kontrahenta „A”:

1.  Faktura VAT nr … z datą wystawienia 1 października 2013 r., data sprzedaży 30 września 2013 r., data dostawy towaru 1 października 2013 r. (wartość netto 104.671,20 podatek VAT 23% 24.074,37 wartość brutto 128.745,57).
2.  Faktura VAT nr … z datą wystawienia 2 października 2013 r., data sprzedaży 30 września 2013 r., data dostawy towaru 1 października 2013 r. (wartość netto 110.762,22 podatek VAT 23% 25.475,31 wartość brutto 136.237,53).
3.  Faktura VAT nr … z datą wystawienia 4 października 2013 r., data sprzedaży 30 września 2013r, data dostawy towaru 10 października 2013r. (wartość netto 99.377,34 podatek VAT 23% 22.856,79 wartość brutto 122.234,13).

Zakup towarów przez Wnioskodawcę od Kontrahenta „A” odbywa się na podstawie umowy zwanej „Umową handlową o współpracy” zawartej pomiędzy stronami: Wnioskodawcą zwanym dalej Kupującym a Kontrahenta „A” zwanym dalej Operatorem. Zgodnie z tą umową: „Podstawą wystawienia faktury przez Operatora będzie dokument potwierdzający zrealizowanie zamówienia. Kupujący zobowiązany jest przesłać Operatorowi kopię dokumentu potwierdzającego odbiór towaru, niezwłocznie po przyjętej dostawie.” (par. 6 pkt 2 umowy). Wszystkie trzy dostawy towarów do Wnioskodawcy nastąpiły w październiku i w m-cu październiku zostały przesłane niezwłocznie potwierdzenia dostawy do Operatora.

Poniżej przedstawiono poszczególne zapisy umowy, które mogą mieć wpływ na rozstrzygnięcie wątpliwości w przedmiotowej sprawie:

„ § 1 Preambuła Zważywszy na rozległe kompetencje handlowe, finansowe oraz wielokrotne doświadczenie i wiedzę posiadane przez Kontrahenta „A” oraz konieczność optymalizacji strumieni kosztowych Huty strony postanowiły zawrzeć niniejszą umowę. § 2 Przedmiot umowy Umowa określa zasady współpracy Stron w zakresie zaopatrywania Kupującego przez Operatora w materiały wsadowe - półprodukty (dalej: towary) m.in. takie jak: kęsiska, blachy w kręgach, płaskowniki, śruby i nakrętki. § 3 Warunki współpracy 1. Towar będzie dostarczony Kupującemu na podstawie zamówień złożonych przez Kupującego do Operatora. 2. Zamówienie, o którym mowa w ust. 1, złożone Operatorowi winno zawierać szczegółowe warunki handlowe jak: nazwę handlową towaru, ilości, uzgodnioną cenę, warunki płatności, adres dostawy oraz inne ustalenia związane z dostawą towarów. 3. Operator zobowiązuje się do przyjmowania i realizacji otrzymanych zamówień od Kupującego, zgodnie z ustaloną treścią zamówienia. 4. Zobowiązanie Kupującego do zakupu, a Operatora do sprzedaży powstaje z chwilą złożenia przez kupującego u Operatora zamówienia i potwierdzenia przyjęcia go do realizacji przez Operatora drogą elektroniczną (e-mail). § 5 Zobowiązania stron 1. Operator dołoży należytej staranności, by zapewnić Kupującemu ciągłość dostaw towarów potrzebnych do produkcji w Hucie w ilościach i terminach gwarantujących niezakłócony ciąg produkcyjny. 2. Operator zobowiązuje się do:

1.  Szukania na rynku producentów (dystrybutorów) towarów odpowiadających swoja charakterystyką potrzebom Kupującego,
2.  Informowaniem Kupującego o potencjalnych możliwościach zrealizowania zgłoszonego zapotrzebowania,
3.  Konsultowania parametrów i warunków przyszłych dostaw,
4.  Przedstawienie ostatecznych ofert cenowych i jakościowych przy uwzględnieniu oczekiwań i możliwości Kupującego,
5.  Potwierdzania przyjętych zamówień do realizacji zgodnie z ustaleniami,
6.  Realizacji przyjętych i potwierdzonych zamówień,
7.  Udziału w procesie reklamacji ilościowych i jakościowych,
8.  Ciągłego monitorowania stanu realizacji zamówień oraz do dołożenia należytej staranności w wypełnianiu warunków transakcji w nich zawartych.

3\. Kupujący zobowiązuje się do:

1.  Informowania o swoich potrzebach z co najmniej 2 tygodniowym (1 tygodniowym wyprzedzeniem w temacie dotyczącym zapotrzebowania na blachy w kręgach) wyprzedzeniem, przed oczekiwaną data wystawienia zamówienia przez Operatora do dostawcy
2.  Przekazywania pełnej informacji nt. rynku jakości zamawianych towarów,
3.  Konsultowania parametrów i warunków przyszłych dostaw,
4.  Akceptowania końcowych, wiążących ustaleń poprzez wystawienie zamówienia do Operatora,
5.  Zamawiania u Operatora uzgodnionych towarów,
6.  Odbioru dostarczanych towarów,
7.  Terminowego regulowania zobowiązań,
8.  Wiodącej roli we wszczynanych i prowadzonych procesach reklamacyjnych w zakresie ilości bądź jakości zakupionego towaru,
9.  Sygnalizowania Operatorowi wszelkich nieprawidłowości wynikłych w trakcie realizacji złożonych zamówień. Z chwilą zakończenia dostaw z zamówień danego miesiąca, Kupujący niezwłocznie potwierdzi Operatorowi ich wykonanie zgodnie z wymogami określonymi w zamówieniach.

§ 6 warunki rozliczeń i płatności 2. Podstawą wystawienia faktury przez Operatora będzie dokument potwierdzający zrealizowanie zamówienia. Kupujący zobowiązany jest przesłać Operatorowi kopię dokumentu potwierdzającego odbiór towaru, niezwłocznie po przyjętej dostawie.”

Dotychczasowa współpraca pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem „A” nie budziła zastrzeżeń i wątpliwości. Wnioskodawca zamawiał towar u Kontrahenta „A” na zasadzie Incoterms warunków dostawy DAP - dostarczone do miejsca (sprzedający odpowiada za dostarczenie towaru do określonego miejsca, natomiast jego rozładunek jest w gestii kupującego). Do tej pory Kontrahent „A” wystawiał faktury VAT po otrzymaniu wysłanej przez Wnioskodawcę kopii dokumentu potwierdzającego odbiór towaru, gdzie data sprzedaży była identyczna z datą fizycznego odbioru towaru. Problem pojawił się na przełomie miesiąca września i października (towar wykazany w załączniku nr 11 do znowelizowanej ustawy VAT obowiązującej od 1 października 2013 r). W odniesieniu do powyższych 3 faktur Kontrahent „A” zastosował datę sprzedaży z miesiąca września, kiedy jeszcze nie doszło do realizacji zamówienia, ponieważ Wnioskodawca nie otrzymał towaru.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawca zwrócił się do Kontrahenta „A” z prośbą o wystawienie faktur korygujących na datę sprzedaży i tym samym na stawkę podatku, gdyż zdaniem Wnioskodawcy do realizacji zamówienia doszło w dacie kiedy towar odebrał, a to nastąpiło w październiku. Kontrahent „A” odmówił skorygowania ww. faktur twierdząc, że zastosował prawidłowe daty sprzedaży wiążąc je z momentem wydania/wysyłki towaru z magazynu Kontrahenta „B” z Niemiec. Kontrahent „A” powołał się przy tym, na czynności związane z dostawą łańcuchową, gdyż stwierdził, że za datę dostawy blachy na rzecz Wnioskodawcy należy uznać moment wydania/wysyłki towaru z magazynu Kontrahenta „B” z Niemiec. Wnioskodawca zamawia towar bezpośrednio od Kontrahenta „A”, po cenie uwzględniającej marże handlową, który jest właścicielem tego towaru. Fizyczna wysyłka towaru odbywa się od Kontrahenta „B” z Niemiec do Wnioskodawcy z pominięciem dostawy u Kontrahenta „A”. Organizatorem tego transportu jest Kontrahenta „B” z Niemiec. Mając na uwadze dotychczasową współpracę, która przebiegała bez zastrzeżeń i była akceptowalna przez obie strony tj. data sprzedaży była datą dostarczenia towaru do magazynu Wnioskodawcy, który uważa że ma uzasadnione prawo by stwierdzić, że w przypadku tych 3 faktur Kontrahent „A” zastosował błędną datę sprzedaży.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca podał, że:

*   na terytorium Niemiec Kontrahent A uzyskuje prawo do rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, na terytorium Polski Kontrahent A zbywa to prawo na rzecz Wnioskodawcy,
*   Wnioskodawca na podstawie warunków zamówienia ustalonych z Kontrahentem A, uzyskał prawo do rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel w dniu odbioru towaru,
*   zarówno Wnioskodawca jak i kontrahent są podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Wobec obowiązujących przepisów i przedstawionej Umowy handlowej, kiedy dochodzi do dostawy towaru, czy można uznać za datę dostawy dzień w którym Wnioskodawca otrzymał towar czy datę w której nastąpiła wysyłka towaru z magazynu Kontrahenta „B”?
2.  Czy słuszna jest argumentacja Kontrahenta „A” który uznaje, że dochodzi tutaj do transakcji łańcuchowej, gdzie to datę wysyłki z magazynu Kontrahenta „B” należy uznać za dzień dokonania dostawy?
3.  Czy Wnioskodawca powinien wystawić dla Kontrahenta „A” notę korygującą na datę sprzedaży? A w świetle obowiązujących przepisów transakcja ta będzie podlegała odwrotnemu obciążeniu?
4.  Jeżeli przyjąć, że Kontrahent „A” prawidłowo wystawił te 3 opisane faktury, w których zastosował datę sprzedaży z dnia wysyłki towaru od Kontrahent „B” z Niemiec, to czy Wnioskodawca może uznać, że wszystkie poprzednie faktury wystawiane na podstawie tej samej umowy handlowej i warunków dostawy Incoterms 2010 - DAP, gdzie datą sprzedaży jest dzień dostawy towaru do Wnioskodawcy, są wystawione nieprawidłowo?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Do dostawy towaru dochodzi w momencie, w którym doszło do realizacji warunków zamówienia Incoterms 2010 - DAP i w którym nastąpił odbiór towaru przez Wnioskodawcę. W tym przypadku dopiero po otrzymaniu towaru Wnioskodawca, nabywa na mocy art. 7 ustawy o VAT prawo do rozporządzania towarami jak właściciel.
2.  To pomiędzy Kontrahentem „A” a Kontrahentem „B” dochodzi do dostawy towaru w dniu wydania/wysyłki towaru od Kontrahent „B”. Przy tego typu transakcjach łańcuchowych należy jeszcze rozróżnić dostawę ruchomą oraz dostawę nieruchomą. W myśl art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy jest miejsce, w którym towary się znajdują w chwili rozpoczęcie transportu lub wysyłki. Zatem u Kontrahenta „A” dochodzi do dostawy części ruchomej, a w następstwie do wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Natomiast pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem „A” dostawa miała charakter nieruchomy, a zatem jej miejsce dostawy w myśl art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT następuje w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towaru.
3.  Mając na uwadze dotychczasową realizację umowy, Wnioskodawca powinien wystawić dla Kontrahenta „A” notę korygującą na datę sprzedaży. Jednak z uwagi na fakt, że od 1 października 2013 r. zakupiony towar blachy w kręgach znalazły się w wykazie towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT to transakcja ta podlegała będzie odwrotnemu obciążeniu. W konsekwencji tych zmian Kontrahent „A” powinien wystawić fakturę korygującą.
4.  Jeżeli Wnioskodawca przyjmie, że Kontrahent „A” zastosował prawidłowe daty sprzedaży w 3 opisanych fakturach, w których data sprzedaży jest datą wysyłki/wydania towaru od Kontrahenta „B” to należy uznać, że wszystkie poprzednie faktury wystawione przez Kontrahenta „A” mają błędną datę sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe w zakresie możliwości skorygowania przez Wnioskodawcę otrzymanych faktur,**
*   **prawidłowe w pozostałym zakresie.**

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca uzyskał prawo do rozporządzania towarami jak właściciel w momencie odbioru towarów. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabył, a tym samym Kontrahent A, dokonał dostawy na rzecz Wnioskodawcy 1 października 2013 r. Adekwatnie powyższe ma zastosowanie do wszystkich nabyć Wnioskodawcy.

Na marginesie można zauważyć, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy). Zatem data sprzedaży winna być tożsama z datą dostawy, albowiem dostawa jest zawarta w sprzedaży. Natomiast inny może być termin dostarczenia.

Przy czym należy zauważyć, że fakt czy dostawa na rzecz Wnioskodawcy była dokonana w ramach transakcji łańcuchowej czy też w ramach dostawy pojedynczej nie ma znaczenia dla okoliczności ustalenia momentu dostawy na rzecz Wnioskodawcy, albowiem przepisy w zakresie podatku VAT nie czynią rozróżnienia w tej kwestii.

Natomiast istotne dla sposobu rozliczenia transakcji jest to czy w wyniku przedmiotowej transakcji łańcuchowej Wnioskodawca nabył towary w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycie towarów czy też w ramach nabycia krajowego.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy o VAT uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Transakcje łańcuchowe, ze względu na uregulowanie prawne, można podzielić na wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne oraz na transakcje pozostałe.

Zasadnicze znaczenie dla opodatkowania przedmiotowych transakcji ma ustalenie miejsca dostawy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

To jak należy odczytać powyższy przepis wskazuje treść orzeczenia TSUE w sprawie C 430/09 gdzie stwierdza się, że „W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego”.

Zatem, mając na uwadze, że kontrahent A nabywa prawo do dysponowania towarem jak właściciel na terytorium Niemiec, a następnie zbywa to prawo na rzecz Wnioskodawcy na terytorium kraju, to należy uznać, że transakcja wewnątrzwspólnotową jest transakcja pomiędzy Kontrahentem B i Kontrahentem A. W konsekwencji dostawy na rzecz Wnioskodawcy stanowiły dostawy krajowe.

Jak wynika z wniosku przedmiotem opisanych transakcji były towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy o podatku VAT. W przypadku towarów wymienionych w załączniku nr 11, od 1 października 2013 r., podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie podatku jest nabywca. Wynika to z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy zgodnie z którym podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

W myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, a która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Powyższy mechanizm ma zastosowanie w sytuacji sprzedaży ww. towarów podmiotom będącymi podatnikami podatku VAT, którym przysługuje prawo do odliczenia podatku z tytułu tego nabycia. W takich sytuacja dostawca nie rozlicza podatku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i 7 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, mogą być wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne mogą być również wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Stosownie do § 13 ust. 1 i ust. 5 pkt 1 i 2 oraz § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę. Powyższe stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że fakturę korygującą może wystawić tylko wystawca faktury pierwotnej. Tym samym Wnioskodawca nie może skorygować otrzymanych faktur poprzez wystawienie faktury korygującej.

Wnioskodawca nie może również skorygować otrzymanych faktur za pomocą not korygujących. Na mocy § 15 ust. 1 ww. rozporządzenia nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. W § 5 ust. 1 pkt 8-15 rozporządzenia są wymienione następujące dane jakie winna zawierać faktura:

1.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
2.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
3.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
4.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
5.  stawkę podatku;
6.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
7.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
8.  kwotę należności ogółem.

Zatem, w przedmiotowej sytuacji, korekty wymagałyby dane o których mowa w pkt 12-15 faktur wystawionych przez Kontrahenta A. Skoro, zatem pozycje te wyłączono z zakresu danych które mogą być korygowane notą korygującą Wnioskodawca nie może skorygować otrzymanych faktur w zakresie wymienionych w tych punktach.

Z uwagi na fakt, że dostawy nastąpiły 1 i 10 października 2013 r. to jest po wejściu w życie przepisów o tzw. odwrotnym obciążeniu w obrocie towarami wymienionymi w załączniku nr 11 do ustawy, nabycia przedmiotowych towarów Wnioskodawca winien opodatkować oraz może je udokumentować stosownymi fakturami wewnętrznymi.

Podsumowując:

*   dostawa towarów na rzecz Wnioskodawcy nastąpiła w dniu w którym uzyskał on prawo do dysponowania towarem jak właściciel (dotyczy to zarówno wcześniejszych jak i wyszczególnionych we wniosku transakcji), w odniesieniu do trzech dostaw opisanych we wniosku miało to miejsce 1 i 10 października 2013 r.,
*   fakt, że nabycie towarów opisanych we wniosku jest dokonane w ramach transakcji łańcuchowej nie ma znaczenia dla określenia momentu, w którym Wnioskodawca uzyskał prawo do dysponowania towarem jak właściciel,
*   nabycie dokonane przez Wnioskodawcę, a tym samym dostawa na jego rzecz jest tzw. dostawą nieruchomą tj. dostawą krajową,
*   nabycia te - tj. towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy - Wnioskodawca winien opodatkować i może udokumentować fakturą wewnętrzną, a tym samym nie powinny one być opodatkowane przez Kontrahenta A,
*   Wnioskodawca nie może skorygować faktur otrzymanych od Kontrahenta A ani za pomocą faktur korygujących ani też za pomocą not korygujących, zatem korekty faktur winien dokonać Kontrahent A.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie możliwości skorygowania przez Wnioskodawcę otrzymanych faktur,
*   prawidłowe w pozostałym zakresie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.