Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.625.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-01
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; podatnik; sprzedaż; uznanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 30 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 16 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 16 stycznia 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, wraz z mężem są współwłaścicielami i zamierzają sprzedać niezabudowaną nieruchomość stanowiącą działki nr: 33/84, 33/77, 33/78, 33/83, 33/79, 33/82, 33/81, 33/80, 33/73, 33/74, 33/71, 33/72, 33/66, 33/67, 33/65, 33/64, 33/63, 33/52, 33/57, 33/58, 33/59, 33/60, 33/42, 33/51, 33/50, 33/49, 33/56, 33/55, 33/54, 33/53, 33/41, 33/48, 33/46, 33/45, 33/43, 33/40, 33/32, 33/30, 33/29, 33/33, 33/34, 33/28, 33/27, 33/35, 33/26, 33/36, 33/37, 33/25, 33/19, 33/18, 33/20, 33/17, 33/21, 33/16, 33/15, 33/22, 33/10, 33/11, 33/12, 33/13, o łącznym obszarze 47722 m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła na podstawie umowy kupna z dnia 17.08.2006 r., sporządzonej przez notariusza, a w związku z jej nabyciem Wnioskodawczyni oraz małżonkowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Podział gruntu został zatwierdzony decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 06.07.2017 r.

Wnioskodawczyni posiada statut rolnika i płatnika składki KRUS, obecnie jest na emeryturze, nie jest i nie była płatnikiem podatku od towarów i usług.

Mąż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest płatnikiem podatku od towarów i usług, ale powyższa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w celach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przedstawiany grunt został przekształcony na podstawie miejscowego planu zagospodarowania terenu – uchwała Rady Miejskiej z dnia 25.05.2013 r. Zmieniono jego przeznaczenie z rolnego na budowlany. Grunt ten był przez ostatnie 10 lat użytkiem zielonym, za który były pobierane bezpośrednie dopłaty unijne do gruntów na podstawie decyzji Małżonkowie nie sprzedawali wcześniej żadnych działek budowlanych. Wnioskodawczyni dokonała podziału gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania terenu, następnie przekazała wydzielone działki o nr 33/23 o powierzchni 0,0110 h, 33/24 o powierzchni 0,0115 ha i 33/380 o powierzchni 0,2340 ha pod drogi publiczne klasy lokalnej.

Na gruncie tym, poza czynnościami podziału na działki budowlane, została jeszcze jedynie wdrożona procedura przebudowy linii średniego napięcia. Podpisana została umowa przebudowy sieci z dnia 20.06.2018 r. Innych nakładów i czynności nie przeprowadzono.

Pismem z dnia 10 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni uzupełniła opis sprawy o następujące informacje:

1.  Nieruchomość została zakupiona w celu pozyskania gruntu pod uprawy. Był to grunt wykorzystywany jako teren zielony, pastwisko oraz łąka. Wnioskodawczyni była płatnikiem KRUS, obecnie jest już na emeryturze, co jest jednym z powodów podjętej decyzji o sprzedaży nieruchomości.
2.  Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.
3.  Produkty rolne były wykorzystywane do własnych celów. Dzieci współwłaścicieli posiadają konie, a produkty rolne z tego terenu były wykorzystywane do ich karmienia.
4.  Do momentu sprzedaży nieruchomość jest nadal użytkiem zielonym, a produkty rolne w formie siana i masy zielonej są przeznaczane dla koni.
5.  Grunt został objęty miejscowym planem zagospodarowania na wniosek gminy. Właściciele nie wystąpili z takim wnioskiem.
6.  Teren nieodpłatnie był wykorzystywany przez pobliską stajnię do wypasu koni. Użyczenie było nieodpłatne, umowa ustna.
7.  Wnioskodawczyni wystąpiła do energetyki o uzbrojenie części działek w skrzynki elektryczne. Inne nakłady na uzbrojenie nie zostały poniesione.
8.  Procedura przeniesienia linii średniego napięcia została wszczęta przez współwłaścicieli oraz współwłaścicieli sąsiedniej działki. Jest to kontynuacja usunięcia kolejnej części sieci. Wcześniejszy odcinek do działki Wnioskodawczyni został przebudowany.
9.  Koszt przebudowy musi ponieść Wnioskodawczyni. Taką decyzję podjęła (…), stwierdzając, że koszty ponosi właściciel kolejnego odcinka.
10.  Właściciel zmuszony do sprzedaży poprzez miejscowy plan zagospodarowania terenu oraz poprzez sąsiedztwo domów chce sprzedać grunt. Aby go sprzedać, będzie musiał dać ogłoszenie z ofertą sprzedaży.
11.  Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług, przez cały okres posiadania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może sprzedać wyżej opisaną niezabudowaną nieruchomość nie doliczając do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż opisanej nieruchomości nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Na gruncie prawa cywilnego wyróżnia się trzy rodzaje nieruchomości – nieruchomość gruntową, nieruchomość budynkową oraz nieruchomość lokalową. Z punktu widzenia VAT wszystkie rodzaje nieruchomości mogą być przedmiotem dostawy towarów, a zatem może dojść zarówno do dostawy gruntu, dostawy budynku (budowli), jak i dostawy lokalu. Aby obrót nieruchomości podlegał opodatkowaniu VAT musi być dokonywany przez podatników VAT działających w takim charakterze. Zgodnie z art. 15 ust. 1 U.P.T.U., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 2 U.P.T.U., obejmuje wszelką działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Na gruncie powyższych przepisów nie podlega wątpliwości, że opodatkowaniu VAT podlega profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby prowadzące działalność gospodarczą w tym zakresie. Opodatkowaniu VAT podlega również obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby prowadzące działalność gospodarczą w innym zakresie niż obrót nieruchomościami, które nieruchomości te nabyły w ramach tejże działalności. Nie podlega z kolei opodatkowaniu VAT prywatny obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami nabytymi przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz nieruchomościami nabytymi przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, które jednak zostały nabyte przez te osoby poza tą działalnością. Innymi słowy nie podlega opodatkowaniu obrót nieruchomościami stanowiącymi majątek osobisty osób fizycznych. Przedstawiony we wniosku przypadek sprzedaży nieruchomości dokonywany jest właśnie z majątku własnego Wnioskodawczyni oraz małżonka. Sprzedaż ta nie jest czyniona z zamiarem jej powtarzania czy kontynuowania i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, a sprzedawane towary nie były nabywane jedynie w celu ich zbycia, a więc czynności te nie są uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 U.P.T.U. i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), dalej k.c. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.).

Jak stanowi art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę - w rozumieniu art. 7 ustawy  podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towarów (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni, wraz z mężem są współwłaścicielami i zamierzają sprzedać niezabudowaną nieruchomość, stanowiącą działki nr: 33/84, 33/77, 33/78, 33/83, 33/79, 33/82, 33/81, 33/80, 33/73, 33/74, 33/71, 33/72, 33/66, 33/67, 33/65, 33/64, 33/63, 33/52, 33/57, 33/58, 33/59, 33/60, 33/42, 33/51, 33/50, 33/49, 33/56, 33/55, 33/54, 33/53, 33/41, 33/48, 33/46, 33/45, 33/43, 33/40, 33/32, 33/30, 33/29, 33/33, 33/34, 33/28, 33/27, 33/35, 33/26, 33/36, 33/37, 33/25, 33/19, 33/18, 33/20, 33/17, 33/21, 33/16, 33/15, 33/22, 33/10, 33/11, 33/12, 33/13 o łącznym obszarze 47722 m2. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła na podstawie umowy kupna z dnia 17.08.2006 r., a w związku z jej nabyciem Wnioskodawczyni oraz małżonkowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Podział gruntu został zatwierdzony decyzją Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 06.07.2017 r.

Wnioskodawczyni posiada statut rolnika i płatnika składki KRUS, obecnie jest na emeryturze, nie jest i nie była płatnikiem podatku od towarów i usług.

Mąż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest płatnikiem podatku od towarów i usług, ale powyższa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w celach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przedstawiany grunt został przekształcony na podstawie miejscowego planu zagospodarowania terenu uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25.05.2013 r. Zmieniono jego przeznaczenie z rolnego na budowlany. Grunt ten był przez ostatnie 10 lat użytkiem zielonym, za który były pobierane bezpośrednie dopłaty unijne do gruntów. Małżonkowie nie sprzedawali wcześniej żadnych działek budowlanych. Wnioskodawczyni dokonała podziału gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania terenu, następnie przekazała wydzielone działki o nr 33/23 o powierzchni 0,0110 h, 33/24 o powierzchni 0,0115 ha i 33/380 o powierzchni 0,2340 ha pod drogi publiczne klasy lokalnej.

Na gruncie tym, poza czynnościami podziału na działki budowlane, została jeszcze jedynie wdrożona procedura przebudowy linii średniego napięcia. Innych nakładów i czynności nie przeprowadzono.

Nieruchomość została zakupiona w celu pozyskania gruntu pod uprawy. Był to grunt wykorzystywany jako teren zielony, pastwisko oraz łąka.

Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

Produkty rolne były wykorzystywane do własnych celów. Dzieci współwłaścicieli posiadają konie, a produkty rolne z tego terenu były wykorzystywane do ich karmienia.

Do momentu sprzedaży nieruchomość jest nadal użytkiem zielonym, a produkty rolne w formie siana i masy zielonej są przeznaczane dla koni.

Grunt został objęty miejscowym planem zagospodarowania na wniosek Gminy. Właściciele nie wystąpili z takim wnioskiem.

Teren nieodpłatnie był wykorzystywany przez pobliską stajnię do wypasu koni. Użyczenie było nieodpłatne, umowa ustna.

Wnioskodawczyni wystąpiła do energetyki o uzbrojenie części działek w skrzynki elektryczne. Inne nakłady na uzbrojenie nie zostały poniesione.

Procedura przeniesienia linii średniego napięcia została wszczęta przez współwłaścicieli przedmiotowych działek oraz współwłaścicieli sąsiedniej działki. Jest to kontynuacja usunięcia kolejnej części sieci. Wcześniejszy odcinek do działki Wnioskodawczyni został przebudowany.

Koszt przebudowy musi ponieść Wnioskodawczyni. Taką decyzję podjęła (…), stwierdzając że koszty ponosi właściciel kolejnego odcinka.

Właściciel zmuszony do sprzedaży poprzez miejscowy plan zagospodarowania terenu oraz poprzez sąsiedztwo domów chce sprzedać grunt. Aby go sprzedać, będzie musiał dać ogłoszenie z ofertą sprzedaży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii ustalenia, czy Zainteresowana może sprzedać wyżej opisaną niezabudowaną nieruchomość nie doliczając do kwoty sprzedaży nieruchomości podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W związku z powyższym, wskazać należy, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do przedmiotowych działek w związku z ich planowaną sprzedażą. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni dokonała podziału gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania terenu, następnie przekazała trzy wydzielone działki pod drogi publiczne klasy lokalnej. Wnioskodawczyni wystąpiła do energetyki o uzbrojenie części działek w skrzynki elektryczne. Dodatkowo przez współwłaścicieli działek została wdrożona procedura przebudowy linii średniego napięcia, a koszt przebudowy musi ponieść Wnioskodawczyni (taką decyzję podjęła F, stwierdzając że koszty ponosi właściciel kolejnego odcinka). Jednocześnie jak wynika z wniosku, w celu sprzedaży działek Wnioskodawczyni będzie musiała dać ogłoszenie z ofertą sprzedaży. Wszystkie te czynności jednoznacznie wskazują na zamiar sprzedaży przez Zainteresowaną opisanych działek w sposób profesjonalny i z zyskiem, bowiem Wnioskodawczyni podjęła i zamierza podejmować czynności (podział, uzbrojenie przedmiotowych działek w prąd, przebudowa linii średniego napięcia, ogłoszenie o sprzedaży), których celem jest uatrakcyjnienie i przygotowanie przedmiotowych działek do sprzedaży, w przeciwnym bowiem razie ponoszenie wskazanych w opisie sprawy nakładów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. W konsekwencji podjęte przez Wnioskodawczynię czynności wskazują na świadome działania mające na celu sprzedaż działek, które nie mogą być uznane za incydentalne i sporadyczne. Z całokształtu sprawy wynika, że zespół czynności podjętych przez Zainteresowaną nastąpi w warunkach wskazujących na handlowy charakter. Jednocześnie zaznaczyć należy, że w okolicznościach sprawy, zdaniem tut. Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania nie mogą być zaliczone do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Na ocenę dokonanych przez Zainteresowaną działań nie może mieć wpływu to, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Skala podjętych przez Wnioskodawczynię działań wskazuje, że czynności te wyrażają wolę Zainteresowanej i jej zamiar wykorzystania tej części majątku nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu odniesienia korzyści finansowej.

Mając na uwadze przywołane przepisy, orzecznictwo oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku wystąpią okoliczności, które łącznie przesądzają, że planowaną sprzedaż działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie istnieją bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia nieruchomości (działek), która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię niezabudowanych działek gruntu będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż ww. niezabudowanych działek gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że dla przedmiotowych działek gruntu istnieje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że działki te zostały przeznaczone na cele związane z budownictwem, tym samym nieruchomości te stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, sprzedaż ww. działek gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu gruntu wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie nie będą również spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak oświadczyła bowiem Wnioskodawczyni – nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, a produkty rolne były wykorzystywane do własnych celów, w związku z czym nie będzie spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT (wbrew temu co wskazała Zainteresowana).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w opisanych okolicznościach w związku z planowaną sprzedażą niezabudowanych działek gruntu, Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Transakcja ta zatem – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla przedmiotowej transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż ww. działek – zgodnie z art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146a pkt 1, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni, należy uznać za nieprawidłowe.

Należy również wskazać, że stosownie do przepisu art. 14b § 1 ww. ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawczyni, a nie dla Jej męża (współwłaściciela nieruchomości), który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informację, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, a nie jak twierdzi Zainteresowana, że nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług, przez cały okres posiadania. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.