Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-213/12-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-18
Teza: Należy stwierdzić, iż umowa o zarządzanie płynnością finansową nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym wszystkie czynności, w tym także transfery gotówki dokonywane w ramach systemu Cash Pool oparte o wspólną odpowiedzialność wynikającą z poręczeń Uczestników i subrogacji (wstępowania w prawa wierzyciela) dokonywane w ramach tej umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2012 r. (data wpływu 14.05.2012 r.) uzupełniony pismem z dnia 26.06.2012 r. (data wpływu 02.07.2012 r.) oraz pismem z dnia 10.07.2012 r. (data wpływu 16.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”), w zakresie wytwarzanie, sprzedaży i dystrybucji energii elektrycznej. Spółka, w ramach swojej działalności, na podstawie umowy o zarządzanie płynnością finansową, zamierza skorzystać z kompleksowej usługi oferowanej przez bank - podmiot niepowiązany (dalej: „Bank”). Umowa o zarządzanie płynnością finansową jest umową typu cash-pooling, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. Zarządzanie płynnością finansową odbywa się w oparciu o rachunek prowadzony w PLN.

Uczestnikami umowy o zarządzaniu płynnością finansową będzie P. Spółka z o.o., Spółka Matka (Agent) oraz spółki siostry (wszystkie zarejestrowane w Polsce, są to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest: stworzenie Spółkom z Grupy możliwości korzystania z zasobów wspólnej płynności finansowej każdego dnia roboczego - tj. Bank przyzna każdej spółce kredyt dzienny, który może być wykorzystany pod warunkiem istnienia sald dodatnich na rachunkach innych Spółek lub dostępności kredytu w rachunku bieżącym dla jednej ze Spółek z Grupy przyznanego przez bank na podstawie odrębnej umowy.

Wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Spółki, aby kwota odsetek płaconych bankowi z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez Spółkę z nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania lokat bankowych.

W systemie biorą udział rachunki bankowe (bieżące lub pomocnicze) powiązanych podmiotów tworzące tzw. Grupę Rachunków, w ramach których dokonuje się zarządzanie wspólną płynnością finansową. Jeden z podmiotów pełni rolę zarządzającego strukturą - tzw. Agenta. Dla tego podmiotu Bank prowadzi dwa rachunki: jeden w ramach Grupy Rachunków, drugi dodatkowy - Główny Rachunek Płynności poza Grupą Rachunków. Bank, biorąc pod uwagę płynność Grupy, przyznaje każdemu posiadaczowi indywidualny limit kredytu dziennego a ich dzienna spłata jest solidarnie poręczona przez wszystkie podmioty uczestniczące w systemie (wynagrodzenie należne z tytułu poręczeń jest uwzględnione w kalkulacji odsetek alokowanych przez Bank do poszczególnych posiadaczy rachunków).

Salda ujemne na rachunkach powstające w ciągu dnia w Grupie Rachunków - tzw. kredyty dzienne są długami wymagalnymi na koniec każdego dnia roboczego. System oparty jest na mechanizmie zerowania sald realizowanym na podstawie faktu, iż każdy posiadacz rachunku nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania jednego lub wszystkich jego rachunków a Agent nieodwołalnie upoważnia Bank do obciążania Głównego Rachunku Płynności lub rachunku bieżącego prowadzonego w ramach Grupy Rachunków kwotami, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z posiadaczy rachunków zaciągających kredyty dzienne. Oznacza to, że na koniec każdego dnia roboczego Bank na podstawie poręczenia spłaty kredytów dziennych wykorzystuje salda dodatnie na rachunkach jednych spółek prowadzonych w ramach Grupy Rachunków by uregulować salda ujemne powstałe na rachunkach prowadzonych w ramach Grupy Rachunków - należących do pozostałych Spółek z Grupy. W rezultacie salda na rachunkach w ramach Grupy Rachunków są wyrównywane do zera. Spłata następuje przy wykorzystaniu technicznego rachunku bankowego, tzw. bankowego konta spłaty (konto rozrachunkowe I. Banku). Dzienne sumaryczne saldo netto Grupy Rachunków jest transferowane na lub z Głównego Rachunku Płynności prowadzonego dla Agenta poza Grupą Rachunków na rachunek bieżący prowadzony dla Agenta w ramach Grupy Rachunków. Uczestnik systemu, którego saldo dodatnie na rachunku Bank wykorzystał na koniec dnia roboczego do uregulowania salda ujemnego na rachunku innego podmiotu prawnego wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela zgodnie z cywilistyczną konstrukcją subrogacji ustawowej, o której mowa w art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r. Nr 16, poz. 93 wraz z kolejnymi nowelizacjami; dalej „Kodeks cywilny”). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku (zaspokojonego wierzyciela) i nabyciem wierzytelności, poszczególni Uczestnicy, również Agent, będą nabywać prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Bilansowanie sald na rachunkach bankowych Uczestników, dokonywane na koniec każdego dnia roboczego, przebiegać będzie w sposób następujący:

1.  Bank ustali saldo netto grupy wykazywane na rachunkach prowadzonych w ramach Grupy Rachunków;
2.  W przypadku salda ujemnego Bank, w imieniu i na rzecz Agenta, dokona przelewu środków pieniężnych z Głównego Rachunku Płynności Agenta na rachunek pomocniczy Agenta w ramach Grupy Rachunków, w wysokości pokrywającej saldo ujemne Grupy;
3.  W przypadku salda dodatniego Bank, w imieniu i na rzecz Agenta, dokona przelewu środków pieniężnych z rachunku pomocniczego Agenta w ramach Grupy Rachunków na rachunek Główny Rachunek Płynności Agenta, w wysokości nadwyżki pieniężnej wygenerowanej przez Grupę;
4.  Bank, w imieniu i na rzecz Agenta, dokona przelewu środków pieniężnych z rachunku pomocniczego Agenta na swoją rzecz, dokonując w ten sposób spłaty przez Agenta wierzytelności Banku wobec Uczestników posiadających salda ujemne. W ten sposób Agent wstąpi w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) z tytułu wierzytelności Banku przysługujących względem Uczestników ujemnych;
5.  Jeśli w wyniku operacji opisanych w pkt d) na rachunku Agenta prowadzonym w ramach Grupy Rachunków powstanie saldo ujemne, Bank, w imieniu i na rzecz Uczestników posiadających salda dodatnie na rachunkach pomocniczych dokona przelewu środków pieniężnych z ich rachunków na swoją rzecz, dokonując w ten sposób spłaty wierzytelności Banku wobec Agenta. W konsekwencji Uczestnicy wstąpią w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) z tytułu wierzytelności Banku przysługujących względem Agenta.

W rezultacie operacji zerowania sald wykonywanych przez Bank codziennie w ramach procesu końca dnia będącego integralnym elementem usługi cash pool, Spółki będą wykazywały salda równe zero na rachunkach w ramach Grupy Rachunków - Spółki z Grupy będą wykazywały w swoich księgach krótkoterminowe należności lub krótkoterminowe zobowiązania wobec innych Spółek z Grupy.

Zgodnie z założeniami struktury, na początku każdego kolejnego dnia roboczego w ramach struktury będą występowały transfery odwrotne do wieczornych operacji zerowania sald. Oznacza to, że każdego dnia roboczego rano Spółki będą regulowały lub spłacały powstałe w rezultacie wieczornych operacji salda należności lub zobowiązań. W konsekwencji, poszczególni Uczestnicy systemu każdego następnego dnia rano będą posiadali takie same salda na swoich rachunkach bieżących w ramach Grupy Rachunków jakie posiadały przed dokonaniem wieczornych transferów zerowania sald.

Odsetki od wzajemnych zobowiązań, jakie powstawały pomiędzy Spółkami uczestniczącymi w usłudze cash pool każdego dnia roboczego w poprzednim miesiącu w wyniku wieczornych operacji zerowania sald, będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez (do) poszczególnych Uczestników będzie dokonywana raz w okresie rozliczeniowym - każdego pierwszego dnia roboczego na rachunku każdego podmiotu prawnego włączonego do usługi cash pool. Bank będzie naliczał oraz księgował odsetki.

W Umowie cash-pool zostaną określone wysokości oprocentowania kredytów dziennych przyznanych poszczególnym Uczestnikom struktury cash pool. W rezultacie wykonanych operacji zerowania sald i wstąpienia Spółek z Grupy w prawa Banku (zaspokojonego wierzyciela) do odsetek od spłaconych kredytów dziennych, poszczególni Uczestnicy, również Agent, będą nabywać prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności.

Bank będzie świadczył usługę naliczania i alokacji odsetek od wzajemnych zobowiązań na saldach Uczestników zgodnie z zasadami określonymi w umowie cash-pool. Uczestnicy usługi cash pool, których rachunki bieżące włączone do Grupy Rachunków będą wykazywały dodatnie salda i które to rachunki bieżące wykorzystane zostały do spłaty kredytów dziennych pozostałych Uczestników usługi cash pool, otrzymają od wykorzystanego w ten sposób salda odsetki od Uczestników usługi cash pool, których kredyty dzienne zostały spłacone, zgodnie z warunkami oprocentowania dla kredytów dziennych.

Odsetki od dodatnich sald na rachunkach bieżących włączonych do Grupy Rachunków, z których dokonano spłaty kredytów dziennych pozostałych Uczestników Usługi cash pool oraz odsetki od niespłaconych kredytów dziennych będą kapitalizowane jedną kwotą, osobno na każdym Rachunku Bieżącym włączonym do Grupy Rachunków, pierwszego Dnia Roboczego danego miesiąca kalendarzowego za okres obejmujący miesiąc poprzedni.

Powyżej opisany mechanizm zarządzania płynnością finansową jest w pełni administrowany i zarządzany przez Bank. Nie wymaga on żadnego dodatkowego zaangażowania ani Spółki, ani pozostałych podmiotów w nim uczestniczących. Za korzystanie z usługi cash pool każda ze Spółek z Grupy będzie płaciła Bankowi opłatę miesięczną w takiej samej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy transfery gotówki dokonywane w ramach systemu Cash Pool oparte o wspólną odpowiedzialność wynikającą z poręczeń Uczestników i subrogacji (wstępowania w prawa wierzyciela) podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy dokonywane spłaty w ramach Systemu Cash Pool przez jej Uczestników oparte o wspólną odpowiedzialność wynikającą z poręczeń Uczestników i subrogacji podlegają pod przepisy o cienkiej kapitalizacji określone w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wśród wymienionych czynności podlegających opodatkowaniu brak jest umów zarządzania płynnością finansową.

Ponadto, poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych pozostaje również subrogacja stanowiąca podstawę prawną dla dokonywanych w ramach struktury transferów środków pieniężnych pomiędzy poszczególnymi Posiadaczami Rachunków. A zatem, nie jest to transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pool pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pool, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pool” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash pool” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash pool” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash pool”.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pool” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub umowy zamiany. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, iż umowa o zarządzanie płynnością finansową nie została wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym wszystkie czynności, w tym także transfery gotówki dokonywane w ramach systemu Cash Pool oparte o wspólną odpowiedzialność wynikającą z poręczeń Uczestników i subrogacji (wstępowania w prawa wierzyciela) dokonywane w ramach tej umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.