Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1468/10-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-21
Teza: Czy Wnioskodawca mając na uwadze podpisaną umowę z NFZ właściwie dokumentuje fakturą VAT świadczenia zdrowotne zrealizowanie pacjentom w poszczególnych miesiącach, w myśl ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-korekta faktury; faktura-wystawienie faktury; podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług; szpital; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2010 r. (data wpływu 9 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 25 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczeń zdrowotnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczeń zdrowotnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 25 października 2010 r.) o własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Szpital będący, w myśl ustawy o finansach publicznych, jednostką sektora finansów publicznych, realizuje zadania zgodnie z zatwierdzonym statutem w zakresie ochrony zdrowia. Mając na względzie konstytucyjne prawo obywateli do równego dostępu do opieki zdrowotnej finansowanej ze środków publicznych osobom objętym powszechnym ubezpieczeniem zdrowotnym, Szpital został zobligowany do udzielenia świadczeń zdrowotnych bez względu na ograniczenia wprowadzone przez płatnika systemowego Narodowego Funduszu Zdrowia. Szpital realizuje zadania publiczne polegające na zapewnieniu opieki obywateli, przyjmuje pacjentów powyżej ograniczeń wprowadzonych przez płatnika (NFZ) w przypadkach zagrożenia zdrowia i życia ludzkiego. Świadczenia zdrowotne udzielane są osobom objętym powszechnym ubezpieczeniem finansowane ze środków publicznych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. u. Nr 210, poz. 2135) przez właściwych ministrów i NFZ. Szpital zawarł z NFZ umowy w określonych zakresach świadczeń medycznych, m.in.: w zakresie leczenia szpitalnego, ambulatoryjnego, świadczeń odrębnie kontraktowanych. Umowa określa kwotę zobowiązania Oddziału Narodowego Funduszu Zdrowia z tytułu realizacji przedmiotowych umów.

Szczególne warunki udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych przez NFZ, a tym samym zasady płatności określają zarządzenia Prezesa NFZ (stanowiący obligatoryjnie załącznik do umów zawartych pomiędzy Szpitalem a NFZ). Zgodnie z zapisami umownymi, okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy lub inny okres w przypadku, gdy umowa jest na okres krótszy niż rok, w ramach którego określone są okresy sprawozdawcze stanowiące zazwyczaj miesiąc kalendarzowy. Należności z tytułu realizacji poszczególnych umów w okresie sprawozdawczym NFZ wypłaca miesięcznie w terminie do 25. dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. Podstawą dokonania zapłaty jest przedłożenie do dnia 10. następnego miesiąca prawidłowo sporządzonych dokumentów, na które składają się: faktura VAT wraz ze sprawozdaniem finansowym i specyfikacją z wykonania umowy.

NFZ przyjmuje do realizacji faktury VAT obejmujące należności za bieżący okres sprawozdawczy w wysokości nie większej niż 1/12 wartości określonej w umowie za dany zakres świadczeń. w przypadku wykonania świadczeń w poprzednich okresach poniżej limitu miesięcznego istnieje możliwość rozliczenia łącznego, przy czym należność za okres bieżący i poprzednie nie może być wyższa od iloczynu okresów sprawozdawczych, za które dokonano zapłaty i wartości 1/12. Szpital świadczy usługi medyczne związane z działalnością statutową Szpitala, a przychody ze sprzedaży usług do NFZ na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegają zwolnieniu w zakresie tego podatku, tj. dochodu przeznaczonego na ochronę zdrowia i pomoc społeczną. Szpital dokonuje obliczenia rocznego ustalenia dochodu do opodatkowania.

Szpital sporządza dwie faktury miesięcznie w zakresie danej umowy, tj. jedną do limitu określonego w umowie oraz drugą na świadczenia przekraczające zakres wartościowy w umowie. NFZ przyjmuje do realizacji faktury „do limitu umowy”, a faktury na świadczenia ponadlimitowe odsyła, uznając to obciążenie jako niezgodne z umową. Mając na uwadze dotychczasowe doświadczenia w zakresie umów z NFZ, określone limity ulegają w trakcie obowiązywania umowy zmianom, tj. głównie zwiększeniu w związku z pozyskaniem przez NFZ dodatkowych środków finansowych. w takich przypadkach Szpital przedkłada do rozliczenia faktury korygujące do faktur pierwotnych składanych za właściwe okresy sprawozdawcze (miesięczne) do wartości umownych, zwiększające wartość należności z tego tytułu i jednocześnie faktury korygujące zmniejszające do faktur na „świadczenia ponadlimitowe”. w świetle prawa bilansowego i podatkowego powyższa operacja nie zmienia wartości przychodów w poszczególnych okresach. Na podstawie zwrotu faktur wraz z pismem Szpital dokonuje księgowania odpisu aktualizującego należności na wartość zakwestionowanych świadczeń zdrowotnych i obciąża nią pozostałe koszty operacyjne jednostki do czasu ewentualnego sfinansowania ich przez NFZ, czym nie zniekształca wyniku finansowego.

Szpital jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie pozostałej działalności, tj. wynajmu, dzierżawy, usług gastronomicznych itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Szpital właściwie dokumentuje (faktura VAT) świadczenia zdrowotne zrealizowane pacjentom objętym powszechnym ubezpieczeniem zdrowotnym w poszczególnych miesiącach niezależnie od uzyskanej zapłaty w tych okresach traktując je jako świadczenia nieodpłatne, mając na względzie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w art. 19 ust. 1 stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1, z kolei w ust. 4 określono, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Szpital jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, świadcząc usługi medyczne winien je dokumentować za pomocą faktur VAT wystawianych na koniec okresu rozliczeniowego określonego na podstawie umowy z NFZ, zgodnie z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Skoro fakt wykonania usług ponadlimitowych przez Szpital nie ulega najmniejszej wątpliwości, to wystawienie na tą okoliczność faktury jest jego obowiązkiem wynikającym z ustawy, tym bardziej, że wycena wykonanych świadczeń nastąpiła na warunkach określonych w umowie z funduszem. w ocenie Wnioskodawcy, sposób dokumentowania fakturami VAT wykonanych usług jest prawidłowy, jeżeli wycena dokonanych świadczeń w trakcie dalszych negocjacji z funduszem ulegnie zmianie, to na tą okoliczność będą wystawione stosowne faktury korygujące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy).

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Natomiast uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Z kolei, jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur VAT oraz faktur korygujących. Rozdział 3 rozporządzenia określa szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Według § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Niezbędne elementy, jakie powinna zawierać faktura VAT, wymienione zostały przez prawodawcę w § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Natomiast, jak stanowi § 9 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca – stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na mocy § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, faktury VAT powinny być wystawione w ciągu 7 dni od dnia wykonania usługi. Natomiast, jeżeli świadczone usługi mają charakter ciągły, a na wystawianych fakturach jako data sprzedaży podany jest wyłącznie miesiąc i rok, to termin na ich wystawienie upływa 7. dnia po zakończeniu miesiąca, którego faktury dotyczą.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Szpital realizuje zadania publiczne polegające na zapewnieniu opieki obywateli, przyjmuje pacjentów powyżej ograniczeń wprowadzonych przez płatnika (NFZ) w przypadkach zagrożenia zdrowia i życia ludzkiego. Szpital zawarł z NFZ umowy w określonych zakresach świadczeń medycznych m.in. w zakresie leczenia szpitalnego, ambulatoryjnego, świadczeń odrębnie kontraktowanych. Umowa określa kwotę zobowiązania Oddziału Narodowego Funduszu Zdrowia z tytułu realizacji przedmiotowych umów. Zgodnie z zapisami umownymi, okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy lub inny okres w przypadku, gdy umowa jest na okres krótszy niż rok, w ramach którego określone są okresy sprawozdawcze stanowiące zazwyczaj miesiąc kalendarzowy. Należności z tytułu realizacji poszczególnych umów w okresie sprawozdawczym NFZ wypłaca miesięcznie w terminie do 25. dnia każdego miesiąca za miesiąc ubiegły. Podstawą dokonania zapłaty jest przedłożenie do dnia 10. następnego miesiąca prawidłowo sporządzonych dokumentów, na które składają się: faktura VAT wraz ze sprawozdaniem finansowym i specyfikacją z wykonania umowy. NFZ przyjmuje do realizacji faktury VAT obejmujące należności za bieżący okres sprawozdawczy w wysokości nie większej niż 1/12 wartości określonej w umowie za dany zakres świadczeń. w przypadku wykonania świadczeń w poprzednich okresach poniżej limitu miesięcznego istnieje możliwość rozliczenia łącznego, przy czym należność za okres bieżący i poprzednie nie może być wyższa od iloczynu okresów sprawozdawczych, za które dokonano zapłaty wartości 1/12.

Szpital sporządza dwie faktury miesięcznie w zakresie danej umowy, tj. jedną do limitu określonego w umowie oraz drugą na świadczenia przekraczające zakres wartościowy w umowie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Szpital prowadząc działalność w zakresie świadczeń zdrowotnych na podstawie kontraktów zawartych z Narodowym Funduszem Zdrowia otrzymuje wynagrodzenie za świadczenia do wysokości określonego limitu. Szpital realizuje również świadczenia w przypadkach konieczności ratowania życia i zdrowia, które nie są objęte limitem. Świadczeń tych NFZ nie akceptuje i odmawia za nie zapłaty.

W świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego, należy sięgnąć oprócz przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również do przepisów określających podstawę do żądania przez Szpital wynagrodzenia za dokonywane przez niego świadczenia zdrowotne. Zgodnie z art. 132 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. u. Nr 210, poz. 2135 ze zm.), podstawą udzielania świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych przez Narodowy Fundusz Zdrowia jest umowa o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej zawarta pomiędzy świadczeniodawcą a dyrektorem oddziału wojewódzkiego Funduszu. Umowa ta określa w szczególności: rodzaj i zakres udzielanych świadczeń opieki zdrowotnej, zasady rozliczeń pomiędzy funduszem a świadczeniodawcami oraz kwotę zobowiązania funduszu wobec świadczeniodawcy. w związku z tym, co do zasady, świadczenia są finansowane przez NFZ do wysokości limitów określonych umową. Natomiast, możliwość sfinansowania dodatkowych świadczeń zrealizowanych ponad limit określony umową może być rozważane w konkretnej sytuacji wynikającej m.in. z dysponowania przez NFZ dodatkowymi środkami finansowymi. w takim przypadku poprzez zawarcie aneksu do umowy, świadczenia te mogą być objęte finansowaniem.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dopiero moment akceptacji przez NFZ wykonanych świadczeń ponad określony limit stanowi podstawę do wystawienia przez Szpital faktury na Oddział NFZ na kwotę odpowiadającą wartości zaakceptowanych świadczeń. Wnioskodawca nie ma podstaw do wystawienia faktury dotyczącej wynagrodzenia, które nie zostało zaakceptowane przez NFZ. Wynagrodzenie takie nie spełnia wymogów uznania go za wynikające z tytułu świadczeń wykonanych w ramach zawartej umowy. z tytułu takiego wynagrodzenia nie przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do jego dochodzenia na podstawie zawartej umowy. Umowa bowiem takich świadczeń nie przewidywała. Wynagrodzeniem za świadczone usługi jest kwota z tytułu czynności wykonanych w ramach limitu wynikającego z umowy.

Zatem, Wnioskodawca postępuje nieprawidłowo sporządzając dwie faktury miesięcznie w zakresie danej umowy, tj. jedną do limitu określonego w umowie oraz drugą na świadczenia przekraczające zakres wartościowy określony w umowie, o ile usługi te są faktycznie wykonane. Zainteresowany zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT dokumentującej tylko te usługi, które świadczone są w ramach limitu określonego w umowie zawartej z NFZ. Dopiero po otrzymaniu pisemnej akceptacji NFZ w formie aneksu do umowy, Szpital może wystawić fakturę w ustalonym zakresie na świadczenia wykonane ponad limit, która zostanie przyjęta i zaakceptowana przez NFZ.

Okoliczności, w których dozwolone jest wystawianie faktury korygującej zostały przez prawodawcę wymienione enumeratywnie w powołanych przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Zgodnie z tymi przepisami, faktury korygujące wystawia się w przypadku:

*   gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy,
*   zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy,
*   zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu,
*   gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury,
*   w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z opisu sprawy wynika, iż NFZ przyjmuje do realizacji faktury „do limitu umowy”, a faktury na świadczenia ponadlimitowe odsyła, uznając to obciążenie jako niezgodne z umową. Mając na uwadze dotychczasowe doświadczenia w zakresie umów z NFZ, określone limity ulegają w trakcie obowiązywania umowy zmianom, tj. głównie zwiększeniu w związku z pozyskaniem przez NFZ dodatkowych środków finansowych. w takich przypadkach Szpital przedkłada do rozliczenia faktury korygujące do faktur pierwotnych składanych za właściwe okresy sprawozdawcze (miesięczne) do wartości umownych, zwiększające wartość należności z tego tytułu i jednocześnie faktury korygujące zmniejszające do faktur na „świadczenia ponadlimitowe”.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż zachodzi jedna z okoliczności wymienionych powyżej, dopuszczająca wystawienie faktury korygującej. Tym samym, wystąpiła podstawa do wystawienia faktury korygującej do faktury pierwotnej, wystawionej na konkretną, ustaloną w umowie między Wnioskodawcą a NFZ kwotę, która zwiększa wartość faktury VAT wystawionej dla udokumentowania wykonanych usług w granicach limitu.

Zatem, biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, iż w przypadku zmian limitów umownych Szpital ma obowiązek skorygowania faktur pierwotnych (dokumentujących świadczenia w ramach limitu wynikającego z umowy) składanych za właściwe okresy sprawozdawcze do wartości umownych, zwiększając wartość należności z tytułu świadczeń zdrowotnych zrealizowanych w poszczególnych miesiącach, poprzez wystawienie faktur korygujących do faktur VAT wystawionych dla udokumentowania tych usług.

Natomiast, Zainteresowany nie może skorygować faktur VAT wystawionych dla udokumentowania świadczeń ponadlimitowych, gdyż jak wskazano powyżej, wystawianie tych faktur przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowe.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie dokumentowania świadczeń zdrowotnych, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 10 grudnia 2010 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPB4/423-181/10-4/MC.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.