Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-153/14-4/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-14
Teza: Usługi szkoleniowe – organizacja seminariów i konferencji, najem sal dydaktycznych i usługi badawcze
Słowa kluczowe: najem; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 12 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wynajmu sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz jest przez niego wynajmowany oraz świadczenia usług badawczych na podstawie umowy na rzecz konkretnego podmiotu – **jest nieprawidłowe,**
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla usług polegających na organizacji seminariów i konferencji tematycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wynajmu sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz jest przez niego wynajmowany oraz świadczenia usług badawczych na podstawie umowy na rzecz konkretnego podmiotu i dla usług polegających na organizacji seminariów i konferencji tematycznych. Wniosek został uzupełniony w dniu 30 kwietnia 2014 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem niepodlegającym wpisowi do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz wpisowi do Ewidencji Działalności Gospodarczej. Szkoła wpisana jest do Rejestru uczelni niepublicznych i związków uczelni niepublicznych.

Na podstawie art. 91 Prawo o szkolnictwie wyższym oraz art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b Ustawy o podatku od towarów i usług, działalność uczelni w zakresie podstawowych zadań określonych w art. 13 i 14 Ustawy o szkolnictwie wyższym zwolniona jest od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca oprócz działalności w zakresie kształcenia na poziomie wyższym prowadzi działalność polegającą na:

*   wynajmie podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany;
*   organizacji seminariów i konferencji tematycznych;
*   świadczeniu usług badawczych na rzecz konkretnego podmiotu (osoba prawna).

Działalność ta kwalifikowana jest przez uczelnię jako świadczenie usług niezwiązanych z edukacją i opodatkowana stawką VAT 23%. Mając jednakże na uwadze art. 106 Prawo o szkolnictwie wyższym powstaje wątpliwość, czy stawka VAT jest prawidłowo stosowana. Czy wymienione wyżej rodzaje dodatkowej działalności Uczelni stanowią działalność gospodarczą obligującą do ich opodatkowania podatkiem VAT w wysokości 23%?

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1.  usługi wynajmu podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych oraz pomieszczeń biurowych wg PKWiU 2008 sklasyfikowane zostały następująco: 68.20.12 – „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub wydzierżawionymi”,
2.  Uczelnia jest niepubliczną szkołą wyższą utworzoną na podstawie pozwolenia (decyzji) Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Uczenia nie jest jednostką Polskiej Akademii Nauk, ani jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi kształcenia na poziome wyższym. Do podstawowych zadań Uczelni należy kształcenie studentów w celu ich przygotowania do pracy zawodowej, kształcenie i promowanie kadry naukowej i dydaktycznej, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz publikowanie ich wyników, kształcenie uzupełniające kadr menedżerskich, świadczenie usług badawczych, wychowywanie studentów w duchu poszanowania praw człowieka, tolerancji, patriotyzmu, demokracji i odpowiedzialności za losy społeczeństwa i państwa, stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów, wspomaganie władz samorządowych, organizacji społecznych podmiotów gospodarczych w wykorzystaniu nauki i techniki dla ekonomicznego i kulturalnego rozwoju macierzystego regionu i kraju,
3.  seminaria organizowane przez Uczelnię skierowane są w szczególności do kadry dydaktycznej jednostek zewnętrznych, studentów oraz wszystkich zainteresowanych poszerzaniem wiedzy i wymianą informacji. Mają one na celu kształcenie i szkolenie uczestników, a ich efektem jest w szczególności nabycie nowej wiedzy i umiejętności,
4.  nabywcą świadczonych przez Uczelnię usług najmu są w szczególności podmioty prowadzące działalność gospodarczą,
5.  usługi badawcze prowadzone przez Uczelnię świadczone są na podstawie umowy na rzecz podmiotu zewnętrznego. Przedmiotem usług są badania nad wdrożeniem nowego procesu technologicznego produktu, wykonanie dokumentacji badawczej oraz wykonanie prototypu produktu. Wykonawca (Uczelnia) zobowiązuje się do przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworów i projektów na rzecz Zamawiającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca prawidłowo stosuje stawkę VAT 23% na działalność dodatkową (np. wynajem sal dydaktycznych, usługi badawcze, organizacja konferencji itp.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 106 Prawo o szkolnictwie wyższym Uczelnia nieprawidłowo stosuje stawkę VAT 23% na świadczenie usług dodatkowych typu wynajem sal dydaktycznych, usługi badawcze na rzecz podmiotów zewnętrznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wynajmu sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz jest przez niego wynajmowany oraz świadczenia usług badawczych na podstawie umowy na rzecz konkretnego podmiotu – **jest nieprawidłowe,**
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla usług polegających na organizacji seminariów i konferencji tematycznych – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie art. 91 Prawo o szkolnictwie wyższym oraz art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, działalność Uczelni w zakresie podstawowych zadań określonych w art. 13 i 14 ustawy o szkolnictwie wyższym zwolniona jest od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca oprócz działalności w zakresie kształcenia na poziomie wyższym prowadzi działalność polegającą na:

*   wynajmie podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany;
*   organizacji seminariów i konferencji tematycznych;
*   świadczeniu usług badawczych na rzecz konkretnego podmiotu (osoba prawna).

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy działalność dodatkowa polegająca na wynajmie podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany; organizacji seminariów i konferencji tematycznych oraz świadczeniu usług badawczych na rzecz konkretnego podmiotu (osoba prawna) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym – w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy – zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Na podstawie uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy – zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29,31,32 i 33 lit. a lub,
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

*   są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia – zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 13 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Powyższe regulacje stanowią implementację przepisów prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 572 ze zm.), uczelnie kierują się zasadami wolności nauczania, badań naukowych i twórczości artystycznej.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy – uczelnie, pełniąc misję odkrywania i przekazywania prawdy poprzez prowadzenie badań i kształcenie studentów, stanowią integralną część narodowego systemu edukacji i nauki.

Ponadto uczelnie współpracują z otoczeniem społeczno-gospodarczym, w szczególności w zakresie prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych na rzecz podmiotów gospodarczych, w wyodrębnionych formach działalności, w tym w drodze utworzenia spółki celowej, o której mowa w art. 86a, a także przez udział przedstawicieli pracodawców w opracowywaniu programów kształcenia i w procesie dydaktycznym (art. 4 ust. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym).

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym – uczelnia ma w szczególności prawo do:

1.  prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych oraz określania ich kierunków;
2.  współpracy z innymi jednostkami akademickimi i naukowymi, w tym zagranicznymi, w realizacji badań naukowych i prac rozwojowych, na podstawie porozumień w celu pozyskiwania funduszy z realizacji badań, w tym z ich komercjalizacji oraz wspierania mobilności naukowców;
3.  wspierania badań naukowych prowadzonych przez młodych naukowców, w szczególności przez przeprowadzanie konkursów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. Nr 96, poz. 615 oraz z 2011 r. Nr 84, poz. 455 i Nr 185, poz. 1092);
4.  prowadzenia kształcenia na studiach pierwszego stopnia, studiach drugiego stopnia, jednolitych studiach magisterskich i studiach doktoranckich zgodnie z przysługującymi jej uprawnieniami, w tym:
    1.  ustalania warunków przyjęcia na studia, w tym liczby miejsc na kierunkach i formach studiów, z wyjątkiem studiów na kierunkach lekarskim i lekarsko-dentystycznym, w zakresie w jakim mają do nich zastosowanie przepisy wydane na podstawie art. 8 ust. 9,
    2.  ustalania planów studiów i programów kształcenia, uwzględniających efekty kształcenia zgodnie z Krajowymi Ramami Kwalifikacji dla Szkolnictwa Wyższego, zwanymi dalej „Krajowymi Ramami Kwalifikacji”, dla obszarów kształcenia określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2;
5.  prowadzenia studiów podyplomowych, kursów dokształcających i szkoleń;
6.  wydawania dyplomów ukończenia studiów potwierdzających uzyskanie tytułu zawodowego oraz świadectw ukończenia studiów podyplomowych i kursów dokształcających.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, są:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
6.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych.

W tym miejscu zatem należy ustalić, czy najmem podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany oraz świadczenie usług badawczych na rzecz konkretnego podmiotu (osoba prawna), stanowi świadczenie usług ściśle związane z usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Aby ustalić, czy dana czynność (dostawa bądź usługa) ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., „związek” to stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy o VAT wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Ponadto usługi pomocnicze winny być świadczone przez podmiot, który wykonuje usługę podstawową (art. 43 ust. 17a ustawy).

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa.

Zgodnie z tymi regulacjami zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (usługi kształcenia na poziomie wyższym) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,
*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym wynika, że uczelnia wyższa – prowadzi działalność poprzez prowadzenie badań i kształcenie studentów. Zatem należy stwierdzić, że tylko dostawa towarów/świadczenie usług związanych bezpośrednio z ww. usługami (działalnością) w zakresie kształcenia, podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oprócz działalności w zakresie kształcenia na poziomie wyższym prowadzi działalność polegającą m.in. na wynajmie podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany oraz świadczeniu usług badawczych na rzecz konkretnego podmiotu (osoba prawna).

Uczelnia jest niepubliczną szkołą wyższą utworzoną na podstawie pozwolenia (decyzji) Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Uczenia nie jest jednostką Polskiej Akademii Nauk, ani jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi kształcenia na poziome wyższym.

Usługi wynajmu podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych oraz pomieszczeń biurowych wg PKWiU 2008 sklasyfikowane zostały następująco: 68.20.12 – „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub wydzierżawionymi”.

Nabywcą świadczonych przez Uczelnię usług najmu są w szczególności podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Usługi badawcze prowadzone przez Uczelnię świadczone są na podstawie umowy na rzecz podmiotu zewnętrznego. Przedmiotem usług są badania nad wdrożeniem nowego procesu technologicznego produktu, wykonanie dokumentacji badawczej oraz wykonanie prototypu produktu. Wykonawca (Uczelnia) zobowiązuje się do przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworów i projektów na rzecz Zamawiającego.

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisów oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wynajem sal dydaktycznych oraz świadczenie usług badawczych na rzecz podmiotów zewnętrznych nie jest związane ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, ponieważ beneficjentem będzie inny podmiot (podmiot zewnętrzny), niż odbiorcy świadczonej przez Wnioskodawcę usługi podstawowej w zakresie kształcenia (studenci).

Tym samym świadczenie usług polegające na wynajmie sal dydaktycznych podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą oraz usług badawczych świadczonych na podstawie umowy na rzecz podmiotu zewnętrznego nie stanowi świadczenia usług ściśle związanych z usługami kształcenia, a zatem nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Jednocześnie należy podkreślić, że przez „niezbędność”, o której mowa w art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, należy rozumieć sytuację, w której wykonywanie usługi podstawowej nie byłoby możliwe bez jednoczesnego wykonywania usługi dodatkowej. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika aby bez wynajmu sal dydaktycznych oraz świadczeniu usług badawczych na podstawie umowy z podmiotem zewnętrznym Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Ponadto wskazać należy, że jak wynika z cytowanych przepisów zwolnienie dla towarów czy usług ściśle związanych z usługami podstawowymi zwolnionymi od podatku obejmuje wyłącznie dostawę towarów i usługi świadczone przez ten sam podmiot, który świadczy usługę główną zwolnioną z opodatkowania na rzecz usługobiorcy, a nie dotyczy wszystkich dostaw towarów czy usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Innymi słowy Uczelnia nie może upatrywać zwolnienia od podatku dla wszystkich wykonywanych przez siebie czynności tylko dlatego, że jest uczelnią wyższą.

W tym miejscu wskazać należy na art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, wynajem przez Wnioskodawcę podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Uczelni, lecz jest przez nią wynajmowany, nie korzysta również ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca usługi te zostały skalsyfikowane w PKWiU w grupowaniu 68.20.12 „Wynajem i usługi zarzadzania nieruchomościami niemieszkalnymi własnymi lub wydzierżawionymi”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca świadcząc usługi dodatkowe polegające na wynajmie podmiotom zewnętrznym sal dydaktycznych, pomieszczeń biurowych w budynku, który nie jest własnością Zainteresowanego, lecz jest przez niego wynajmowany oraz świadczenie usług badawczych na podstawie umowy na rzecz konkretnego podmiotu zewnętrznego nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. W rezultacie świadczenie ww. usług jest opodatkowane podstawową stawką podatku.

Mając na uwadze powyższe, należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie za nieprawidłowe.

Rozważając możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na organizacji seminariów i konferencji tematycznych, zwrócić należy uwagę na to przez kogo dana usługa jest świadczona, ale także na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Z wniosku wynika, że Zainteresowany świadczy również usługi organizacji seminariów i konferencji tematycznych. Seminaria organizowane przez Uczelnię skierowane są w szczególności do kadry dydaktycznej jednostek zewnętrznych, studentów oraz wszystkich zainteresowanych poszerzaniem wiedzy i wymianą informacji. Mają one na celu kształcenie i szkolenie uczestników, a ich efektem jest w szczególności nabycie nowej wiedzy i umiejętności.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano we wniosku – celem organizacji konferencji i seminariów jest kształcenie i szkolenie uczestników, a efektem jest nabycie nowej wiedzy i umiejętności, to czynności te należy uznać za usługi w zakresie kształcenia, które podlegają zwolnieniu od podatku, niezależnie od tego kto jest ich odbiorcą, przy czym:

*   w przypadku, gdy odbiorcami są studenci Uczelni zastosowanie ma zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy,
*   w przypadku pozostałych odbiorców (kadry dydaktycznej jednostek zewnętrznych oraz innych osób zainteresowanych poszerzaniem wiedzy i wymianą informacji) zastosowanie ma zwolnienie od podatku przewidziane w § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe, należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.