Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.640.2017.1.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-28
Teza: brak obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę nabytych od wykonawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; kolektor-kolektor słoneczny; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; podwykonawstwo; projekt; stawka; usługi-usługi budowlane; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2017 r. (data wpływu 28 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 05 września 2017 r. (data wpływu 05 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę nabytych od wykonawcy **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…” **- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania dla świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę,

*   stawki podatku VAT dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę w zależności od miejsca zainstalowania, w tym dotacji,

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”,

*   braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę nabytych od wykonawcy,

*   braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nieodpłatnego użyczenia kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę oraz przekazania mieszkańcom przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności do instalacji,

*   możliwości wyliczenia podatku należnego od otrzymanej dotacji tzw. metodą „w stu”,

*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej dotacji.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 05 września 2017 r. (data wpływu 05 września 2017 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakres działania Gminy obejmuje wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie zawartych w dniu 29 grudnia 2016 r. dwóch umów z Województwem … Gmina … planuje przystąpić w 2017 r. do realizacji dwóch projektów pn. „…” oraz „…” współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 Oś Priorytetowa 4 Energia Przyjazna Środowisku, Działanie 4.1. Wsparcie wykorzystania OZE. Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszych projektów.

Środki z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 - 2020 są środkami, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).

Gmina … przystępując do realizacji ww. projektów wypełnia swoje zadania ustawowe. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519, z późn. zm.) w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gmin.

Przedmiotem projektu pn. „…” jest zakup i instalacja solarnych systemów grzewczych centralnej wody użytkowej. Instalacje solarne zostaną zamontowane na 419 nieruchomościach należących do osób prywatnych. W ramach projektu zostanie zamontowanych również 19 kotłów na biomasę w nieruchomościach należących do osób prywatnych (mieszkańców Gminy …). Z kolei przedmiotem projektu pn. „…” jest również zakup i instalacja solarnych systemów grzewczych centralnej wody użytkowej. Instalacje solarne zostaną zamontowane na 420 nieruchomościach należących do osób prywatnych. W ramach projektu zostanie zamontowanych również 18 kotłów na biomasę w nieruchomościach należących do osób prywatnych.

W ramach przedmiotowych projektów nie będą wykonywane instalacje w budynkach użyteczności publicznej, tym samym projektem nie zostaną objęte budynki użytkowane przez jednostki organizacyjne Gminy i samą Gminę. W zakres przedmiotowych projektów wchodzą ponadto koszty związane z wdrożeniem inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem on-line dla klientów końcowych, promocja projektu, nadzór inwestorski oraz koszty zarządzania projektem.

Dotychczasowe konwencjonalne źródła energii na potrzeby ….. zostaną zastąpione darmową energią słoneczną oraz biomasą. Realizacja celów szczegółowych obydwu projektów wpłynie pośrednio na wzrost atrakcyjności turystycznej regionu, poprawę warunków życia jego mieszkańców oraz bezpośrednio na poprawę stanu środowiska naturalnego.

Przed złożeniem wniosków o dofinansowanie projektów Gmina zawarła z mieszkańcami, którzy zadeklarowali chęć uczestnictwa w projekcie, umowy użyczenia nieruchomości.

Instalacje będą montowane na budynkach stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy, takich jak:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne o różnej powierzchni użytkowej, w tym przekraczającej 300 m2;

*   budynki mieszkalne o dwóch mieszkaniach (w tym przypadku instalacja będzie wykonywana w lokalach mieszkalnych, których powierzchnia nie przekroczy 150 m2).

Projektem objęte są budynki mieszkalne, ale prawdopodobne jest wystąpienie sytuacji, w której budynek będzie użytkowany w sposób mieszany, tj. część budynku użytkowana jest na cele mieszkalne, część użytkowana jest np. na cele działalności gospodarczej. Sposób użytkowania budynku nie zmieni jego charakteru - objęte projektem budynki będą budynkami mieszkalnymi (powierzchnia budynku użytkowana w sposób inny niż mieszkalny nie przekroczy 50% całkowitej powierzchni użytkowej budynku). Objęte projektem budynki według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych są klasyfikowane w dziale 111 — budynki mieszkalne jednorodzinne i 112 – budynki mieszkalne o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe.

Prawdopodobne może być wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku będzie niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działek poszczególnych właścicieli nieruchomości.

Źródłem finansowania projektu będzie dofinansowanie ze środków europejskich w wysokości 85% kosztów kwalifikowalnych i wkład własny mieszkańców w wysokości 15% kosztów kwalifikowalnych projektu. Mieszkańcy zobowiązani będą także do pokrycia 100% kosztów niekwalifikowalnych projektu, czyli kosztów nie objętych refundacją ze środków Unii Europejskiej. Z mieszkańcami zostaną podpisane umowy dotyczące zobowiązań organizacyjnych i finansowych. Umowy te będą stanowiły, że w zamian za odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, Gmina wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców Gminy, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne lub kotły na biomasę; udostępni zamontowaną instalację na rzecz mieszkańców. W umowach zostanie określona wysokość wkładu własnego mieszkańca w realizacji projektu. Mieszkańcy będą zobowiązani do dokonania na rachunek bankowy Gminy wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach uczestnictwa w projekcie. Wpłaty na rzecz Gminy z tytułu wkładu własnego mieszkańca będą miały charakter obowiązkowy. Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie, będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie. Dostawa i montaż kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę będą miały miejsce tylko na i w tych budynkach, których właściciele dokonają wpłaty. W związku z tym wystąpi bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez uczestników projektu.

Zgodnie z ww. umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. kolektory słoneczne lub kotły na biomasę, pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po zakończeniu okresu trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już poniesiona przez mieszkańca na podstawie zawartej umowy.

Do czasu otrzymania dofinansowania projekt będzie realizowany przy użyciu środków własnych Gminy oraz środków wpłacanych przez uczestników projektu na rachunek bankowy Gminy.

Otrzymane przez Gminę … dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 - 2020 nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji solarnej lub kotła na biomasę dla każdego mieszkańca. Zgodnie z zawartymi w dniu 29 grudnia 2016 r. umowami, przyznane na rzecz Gminy dofinansowanie jest dotacją przeznaczoną na koszty przedmiotowych projektów. Udzielona dotacja nie jest w żaden sposób powiązana z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych poszczególnych projektów, zaś od decyzji Gminy zależy, czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina będzie właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami umowy odpłatności pobieranych od mieszkańców mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy i to w różnych wysokościach).

Gmina … podpisując umowę z mieszkańcami na montaż instalacji solarnej lub/i kotłów na biomasę wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę wykonywaną w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych. Wszystkie wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji udokumentowane będzie za pomocą faktur VAT wystawianych na Gminę.

Wypłata dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa .. na lata 2014 - 2020 następować będzie wyłącznie na podstawie wniosku o płatność lub wniosku o płatność zaliczkową na rachunek bankowy Gminy … wyodrębniony dla danego projektu.

Zadaniami Gminy w ramach realizacji projektów jest wyłonienie wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu.

Wyłoniony w drodze procedury przetargowej wykonawca dokona zakupu i montażu instalacji solarnych i kotłów na biomasę, a więc usługa montażu zostanie zlecona przez Gminę firmie zewnętrznej. Firma ta na podstawie wystawionych faktur obciąży kosztami wykonanych robót Gminę. Osoby fizyczne uczestniczące w projekcie nie będą rozliczały się z wykonawcą usług. Jak wcześniej wskazano, uczestniczą one częściowo w kosztach budowy instalacji, dokonując odpowiednich płatności na rzecz Gminy. W przyszłości właściciele nieruchomości, na których prowadzone są prace montażowe, staną się właścicielami urządzeń.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. świadczone przez wykonawcę na rzecz Gminy czynności w zakresie montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę sklasyfikowano w grupie o symbolu: 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Ten sam symbol PKWiU znajdzie zastosowanie do usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach realizacji przedmiotowych projektów.

Zakres zleconych przez Gminę robót budowlanych obejmie usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.). Należy zauważyć, że wyłoniony w drodze przetargu wykonawca będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 05 września 2017 r. Wnioskodawca wskazał, iż we wniosku opisano szczegółowo na jakich budynkach/lokalach będą wykonane usługi związane z montażem kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę. W naszej ocenie będą to zarówno budynki/lokale objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca, o podatku od towarów j usług, jak i budynki nie objęte tym programem. Zadane przez organ podatkowy pytanie o kwalifikację rodzaju budynków/lokali objętych projektem nie stanowi elementu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wniosku, ale stanowi element oceny prawnej tego stanu faktycznego. Wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego, o kwalifikację prawną zdarzeń objętych wnioskiem jest nieuprawnione.

W przedstawionym przez Gminę opisie zdarzenia przyszłego we wniosku o interpretację wskazano konkretne umowy o dofinansowanie i omówiono szczegółowo realizowane konkretne projekty inwestycyjne. W istocie nie sposób logicznie odpowiedzieć na pytanie, czy w przypadku nie uzyskania dotacji Gmina realizowałaby przedmiotowe projekty, gdyż zdarzenie takie nie miało miejsca i mieć miejsca nie będzie (Gmina uzyskała już dofinansowanie). W ocenie Gminy realizacja projektów nie jest uzależniona od otrzymanej dotacji. Równie dobrze Gmina mogłaby zdecydować się na zaciągnięcie kredytu albo nie zrealizować innych inwestycji, żeby pokryć wydatki na niniejsze projekty. Decyzja w tym zakresie należy do Rady Gminy, co wynika z art. 18 ust. 2 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym. Na dzień dzisiejszy Rada Gminy nie wyraziła stanowiska w sprawie ponieważ Gmina uzyskała wsparcie finansowe w postaci dotacji ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 i do tak przedstawionego stanu faktycznego, winien się odnieść organ podatkowy.

Należy zauważyć, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów stanu faktycznego przedstawionych przez Wnioskodawcę. Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej organ, wydając interpretację ocenia prawidłowość, czyli zgodność z prawem stanowiska prawnego Wnioskodawcy, stanowiącego odpowiedź Wnioskodawcy na jego pytanie interpretacyjne w konkretnym i adekwatnym do pytania i stanowiska obszarze stanu faktycznego. W przypadku negatywnej oceny własnego prawnego stanowiska Wnioskodawcy, organ, na podstawie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, przedstawia wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Przedstawienie zagadnienia interpretacyjnego w relacji do wielu stanów faktycznych i stanowisk własnych Wnioskodawcy, uzasadniałoby ocenę, że Wnioskodawca w istocie domagałby się w tym zakresie wykładu prawa podatkowego, a nie udzielenia odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i uzasadnienie prawidłowego stanowiska.

Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego dlatego są indywidualne, że udzielać mają Wnioskodawcy informacji o możliwości stosowania i wykładni konkretnych przepisów prawa w relacji do określonego stanu faktycznego, nie zaś porady prawnej w obszarze wielu unormowań i stanów faktycznych, w celu zapoznania się we wszystkich tych zakresach z zapatrywaniami prawnymi organu interpretacyjnego dla (ewentualnego) wybrania jednej z przedstawionych możliwości stosowania i wykładni prawa lub jednego z możliwych sposobów ukształtowania prowadzonej bądź projektowanej działalności podatkowo znaczącej (zob. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2745/13).

W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazałaby alternatywne stany faktyczne (otrzymanie dotacji lub jej nie otrzymanie i wpływ na realizację projektu), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie organowi podatkowemu jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji faktycznych.

Interpretacja indywidualna ma rozstrzygać w sposób konkretny, ale także dać się zastosować w procesie samoobliczenia podatku VAT lub ewentualnie w postępowaniu podatkowym i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi zatem być zindywidualizowany przedmiotowo, tak aby możliwe było porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu niezbędne jest podanie konkretnych, jednoznacznych informacji w zakresie miejsc, czasu czy innych jeszcze elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji. Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy (zob. wyroki NSA: z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12; z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 900/13; z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 2356/13; z dnia 4 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2548/13).

W kwestii charakteru dofinansowania otrzymanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 Gmina przedstawiała szczegółowo opis tego faktu we wniosku o dofinansowanie. W związku z zadanym pytaniem Gmina ponownie wyjaśnia, że udzielone dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie nie więcej niż 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektów. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie 85% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektów, zaś do dyskrecjonalnej decyzji Gminy należy, czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, którego Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami umowy o dofinansowanie odpłatności mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy i to w różnej wysokości).

Dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego nie może stanowić więcej niż 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektów, w ramach których mieszczą, się:

*   Roboty budowlane - montaż kolektorów solarnych i kotłów na biomasę w budynkach prywatnych;

*   Wdrożenie inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem online dla klientów końcowych;

*   Promocja projektu;

*   Nadzór inwestorski;

*   Zarządzenie projektem.

Analogicznie jak w przypadku, odpowiedzi na ww. pytanie, Gmina stoi na stanowisku, że alternatywne, hipotetyczne prezentacje stanu faktycznego pozostają bez znaczenia dla zadanego przez nią pytania w kontekście konkretnego i sprecyzowanego stanu faktycznego, który już zaistniał.

Gmina nie zna odpowiedzi na pytanie, czy gdyby projekty nie były współfinansowane ze środków Unii Europejskiej, wówczas opłaty pobierane przez mieszkańców byłyby wyższe? W alternatywnych stanach faktycznych mogłoby być tak, że mieszkańcy zapłacą więcej, ale równie dobrze mogłoby być tak, że zapłacą tyle samo (gdyby Gmina uruchomiła nadwyżkę finansową ewentualnie zaciągnęła kredyt) lub nawet nie zapłacą nic (gdyby Gmina zaciągnęła odpowiednio duży kredyt lub zrezygnowała by z innych inwestycji).

Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektami. Wysokość dofinansowania wynosi 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. Również wartość dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości, bowiem na różnych nieruchomościach są instalowane instalacje o różnej wartości. Ponadto na jednej nieruchomości może być zainstalowana więcej niż jedna instalacja, a więc możliwy jest montaż na jednej nieruchomości kolektorów słonecznych i kotła, na biomasę. Tym samym ilość nieruchomości nie rzutuje na wysokość przyznanego dofinansowania.

Pojęcie wkład własny nie jest pojęciem normatywnym. Pojęcie wkład własny występuje w umowach pomiędzy Gminą a instytucją Zarządzającą dofinansowaniem i w ramach tych umów Gmina zobowiązała się do wniesienia wkładu własnego, czyli części wydatków kwalifikowanych projektu, które nie będą objęte dofinansowaniem. W tym przypadku odpowiedź na pytanie brzmi: tak, Gmina w ramach realizacji projektu będzie wnosiła wkład własny na realizację projektów.

Natomiast, w ramach umów o realizację usługi na rzecz mieszkańca, zawieranych pomiędzy Gminą a mieszkańcem, kategoria wkładu własnego nie występuje, umowa po prostu o tym nie traktuje. W ramach zawartych umów Gmina zobowiązuje się do świadczenia na rzecz mieszkańca kompleksowej usługi termomodernizacyjnej w zamian za wpłatę należności pieniężnej. Umowy te stanowią, że w zamian za określoną odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, Gmina wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców Gminy oraz gruncie poszczególnych nieruchomości, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne lub kotły na biomasę; udostępni zamontowaną instalację na rzecz mieszkańców, a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu). Gmina, w ramach realizacji przedmiotowej umowy, zabezpieczy rzeczową i finansową realizacje projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu.

W tym kontekście nie można odpowiedzieć na pytanie, czy Gmina wnosi wkład własny w ramach umowy z mieszkańcem, dlatego że umowa z mieszkańcem nie dotyczy wkładu własnego.

Jeśli natomiast w pytaniu chodziło o to, czy poza wydatkami pokrytymi dofinansowaniem z Regionalnego Programu Operacyjnego oraz wydatkami, które pokryte zostaną wpłatami mieszkańców, Gmina ponosi także inne wydatki, to odpowiedź na tak postawione pytanie jest twierdząca. Gmina ponosić będzie wydatki, które także stanowić będą jej wkład własny, jak choćby wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą projektów lub też jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć na chwilę obecną.

W opisie stanu faktycznego stwierdzono, że „usługa montażu zostanie zlecona przez Gminę firmie zewnętrznej" wyłonionej w drodze przetargu, a więc to Gmina … zawrze umowy z firmą zewnętrzną, której zleci wykonanie usługi montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę. Fakt ten wynikał z opisu stanu faktycznego wniosku. Zakładając, że nie ta kwestia była przedmiotem zapytania organu podatkowego, Gmina domniemywa, że organ podatkowy żądał wskazania osób, które będą zawierać umowy ż firmą zewnętrzną. Jeśli tak, to umowy z firmą zewnętrzną będzie zawierał Wójt Gminy.

Należy zauważyć, iż istnieje duże prawdopodobieństwo, że firma zewnętrza, której Gminą zleci usługę montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę powierzy wykonanie tej usługi podwykonawcom. Wówczas to ta firma zewnętrzna zawrze umowy z podwykonawcami, którzy dokonają faktycznych usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę.

Umowy z mieszkańcami nie przewidują prawa odstąpienia od umowy w rozumieniu art. 395 Kodeksu cywilnego. Niemniej, umowy przewidują możliwości rezygnacji (materialnoprawnie jest to prawo natychmiastowego wypowiedzenia umowy) mieszkańca z udziału w projekcie z przyczyn od niego niezależnych.

Dodatkowo umowa ulega rozwiązaniu bez wypowiedzenia w następujących i przypadkach:

*   uczestnik projektu nie realizuje zobowiązań zawartych w umowie,

*   w przypadku rozwiązania umowy użyczenia nieruchomości zawartej pomiędzy stronami;

*   w przypadku nie dokonania przez, uczestnika projektu wpłat na rzecz Gminy w terminach i wysokościach określonych w umowie.

Na stronie trzeciej wniosku stwierdzono, że zadaniem Gminy w ramach realizacji projektów będzie m.in. „sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac” związanych z montażem instalacji. Prawdopodobnie organ podatkowy niedokładnie zapoznał się z treścią wniosku albo w zadanym pytaniu chodziło o osoby uprawnione do sprawowania bieżącego nadzoru inwestorskiego. W związku z tym Gmina wyjaśnia, że do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego powołany przez Gminę … i posiadający stosowne uprawnienia.

Podobnie jak w przypadku pytania 9, odpowiedź na pytanie 10 zawarta jest we wniosku w części dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego. Jeśli w zadanym pytaniu chodziło o osoby dokonujące odbioru końcowego i podpisania protokołu, to Gmina wyjaśnia, że odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych dokona inspektor nadzoru inwestorskiego powołany przez Gminę … i posiadający stosowne uprawnienia. Odbiór końcowy zostanie dokonany przez pracowników Urzędu Gminy przy udziale inspektora nadzoru inwestorskiego. Osoby te będą upoważnione do podpisania protokołu odbioru końcowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (we wniosku oznaczone jako nr 3) Czy w związku z realizacją ww. projektów Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na okoliczność poniesienia kosztów związanych z zaprojektowaniem, montażem kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę, wdrożeniem inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem on-line, promocją projektów, nadzorem inwestorskim i zarządzaniem projektami?
2.  (we wniosku oznaczone jako nr 4) Czy wykonawca świadczący dla Gminy usługę montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę będzie podwykonawcą, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nabywane przez Gminę … usługi będą objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (we wniosku oznaczone jako nr 3)

Gminie … będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W związku z tym, że usługi montażu instalacji solarnych i kotłów na biomasę w budynkach prywatnych podlegają opodatkowaniu, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji. Wszystkie wydatki, poniesione w związku z realizacją przedmiotowych projektów będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2 (we wniosku oznaczone jako nr 4)

Zdaniem Gminy …, działający na zlecenie Gminy wykonawca instalacji nie będzie podwykonawcą, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług, a więc usługa montażu instalacji w budynkach prywatnych nie będzie objęta mechanizmem odwrotnego obciążenia. Nabywane przez Gminę usługi powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych.

Gmina realizując projekt, występuje jako główny inwestor. Firma zewnętrzna działająca na zlecenie Gminy będzie wykonawcą, a nie podwykonawcą. Usługi świadczone przez firmę zewnętrzną na rzecz Gminy, nie są usługami świadczonymi przez podwykonawcę, bowiem świadczone są bezpośrednio na rzecz inwestora, czyli zleceniodawcy usług, a nie na rzecz wykonawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę nabytych od wykonawcy,

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2‑12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

I tak, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca; 2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą będzie każdy podmiot będący usługodawcą, który nie jest generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.

Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o VAT. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

*   sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustaw,

*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w ramach projektów współfinansowanych ze środków unijnych, Gmina (zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług) świadczy na rzecz mieszkańców usługę termomodernizacji za wynagrodzeniem (wpłata w wysokości 15% kwalifikowalnych projektu). W ramach zawartej umowy Gmina, w zamian za odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, Gmina wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców Gminy, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne lub kotły na biomasę oraz udostępni zamontowaną instalację na rzecz mieszkańców. Zadaniami Gminy w ramach realizacji projektów jest wyłonienie wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych, sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Wyłoniony w drodze procedury przetargowej wykonawca dokona zakupu i montażu instalacji solarnych i kotłów na biomasę, a więc usługa montażu zostanie zlecona przez Gminę firmie zewnętrznej. Firma ta na podstawie wystawionych faktur obciąży kosztami wykonanych robót Gminę. Osoby fizyczne uczestniczące w projekcie nie będą rozliczały się z wykonawcą usług. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. świadczone przez wykonawcę na rzecz Gminy czynności w zakresie montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę sklasyfikowano w grupie o symbolu: 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Ten sam symbol PKWiU znajdzie zastosowanie do usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach realizacji przedmiotowych projektów. Zakres zleconych przez Gminę robót budowlanych obejmie usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że wyłoniony w drodze przetargu wykonawca będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Umowy z firmą zewnętrzną będzie zawierał Wójt Gminy. Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego powołany przez Gminę … i posiadający stosowne uprawnienia. Odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych dokona inspektor nadzoru inwestorskiego powołany przez Gminę i posiadający stosowne uprawnienia. Odbiór końcowy zostanie dokonany przez pracowników Urzędu Gminy przy udziale inspektora nadzoru inwestorskiego. Osoby te będą upoważnione do podpisania protokołu odbioru końcowego.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę. Dla zastosowania odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Mając na uwadze wskazany przez Wnioskodawcę opis sprawy, należy przyjąć, iż Gmina wykonując kompleksową usługę budowlaną na rzecz mieszkańców działa w charakterze głównego wykonawcy. Efektem prac, jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie instalacji kolektora słonecznego oraz kotła na biomasę na/w nieruchomości będącej jego własnością. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). W tym przypadku fakt przeniesienia przez Gminę prawa do własności instalacji, tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę po okresie trwałości projektu nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie będzie bowiem samo przekazanie prawa własności kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu.

Zatem, Gmina jako główny wykonawca nabywając usługi budowlane polegające na montażu wraz z dostawą kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy.

Wobec powyższego, należy uznać, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej usług budowlanych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWIU 43.22.12.0, to Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h dla świadczonych przez podwykonawców ww. usług (montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę), a tym samym Wnioskodawca, jako nabywca ww. usług, będzie miał obowiązek rozliczyć podatek należnego z tytułu nabytych od wykonawcy usług montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a. b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem w sytuacji, gdy została wystawiona faktura, w której została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Stosownie do art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Ponadto jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak stanowi art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

\- wyrazy „metoda kasowa”;

1.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
2.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy – faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że dany Wykonawca (podwykonawca) ma obowiązek wystawić fakturę dla Wnioskodawcy, która będzie zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”, jednak nie będzie zawierać: stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto oraz kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a usługi budowlane związane z realizacją przedmiotowych projektów wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Bowiem interpretacją nr 0113-KDIPT1-1.4012.481.2017.2.ŻR tut. Organ potwierdził, iż czynności montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę, będą podlegały opodatkowaniu 8% lub 23% stawką podatku VAT, w zależności od miejsca zainstalowania. Nadto jak sam wskazał Wnioskodawca, wszystkie wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektów będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to - co do zasady - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Jednakże należy wskazać, że w przypadku usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem określony przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Tym samym Wnioskodawca nabywając od podmiotów trzecich usługi budowlane (montaż kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę), działających w tym przypadku w charakterze podwykonawców, jest odpowiedzialny za rozliczenie podatku należnego i przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej, w której uwzględni kwotę podatku należnego.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług dokonanej przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

*   braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę nabytych od wykonawcy,

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektów „…” oraz „…”.

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.