Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1529/11/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-09
Teza: Czy usługi wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej, określone w pkt. b), c), e), f), i), k) na rzecz jednostki macierzystej - Gminy Miejskiej, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 i 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; stawka-stawki podatku; zadania-zadania własne; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2011 r. (data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług na rzecz gminy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla świadczonych usług na rzecz gminy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład Gospodarki Komunalnej jest zakładem budżetowym Gminy Miejskiej powołanym Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 16 września 1991 r. w sprawie wyboru formy organizacyjno-prawnej działalności Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 9 listopada 1993 r. Zgodnie z regulaminem organizacyjnym, zatwierdzonym Decyzją Zarządu Miasta z dnia 29 października 1991 r. w sprawie zatwierdzenia regulaminu organizacyjnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, Decyzją Zarządu Miasta z dnia 29 listopada 1995 r. w sprawie zatwierdzenia aneksu do Regulaminu Organizacyjnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, Zarządzeniem Burmistrza Miasta z dnia 6 marca 2006 r. w sprawie zatwierdzenia aneksu do Regulaminu Organizacyjnego Zakładu Gospodarki Komunalnej, podstawowymi zadaniami zakładu są:

1.  wywóz nieczystości stałych;
2.  oczyszczanie miasta;
3.  estetyzacja miasta;
4.  eksploatacja wysypiska komunalnego;
5.  rekultywacja wysypiska;
6.  roboty i usługi budowlane;
7.  utrzymanie i konserwacja cmentarzy;
8.  usługi pogrzebowe;
9.  prowadzenie parkingów miejskich;
10.  prowadzenie szaletów miejskich;
11.  akcja zimowa - oczyszczanie i odśnieżanie miasta.

Na rzecz jednostki macierzystej (Gminy Miejskiej) za usługi określone w pkt. b), c), e), f), i), k) Zakład wystawia faktury VAT, stosując stawkę VAT podstawową lub obniżoną, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej, określone w pkt. b), c), e), f), i), k) na rzecz jednostki macierzystej - Gminy Miejskiej, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 i 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca, powołując się na treść art. 7 ust. 1 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zauważa, że jednostki organizacyjne, to m. in. zakłady budżetowe prowadzące gospodarkę finansową według zasad określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, powoływane w celu wykonywania określonych zadań przez Radę Gminy.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na to, że zakład budżetowy (Zakład Gospodarki Komunalnej) nie posiada zdolności do czynności prawnej, relacja pomiędzy Zakładem a gminą nie może mieć charakteru cywilnoprawnego, a zatem nie może być zawarta umowa cywilnoprawna. Tym samym w zakresie, w jakim zakład budżetowy wykonuje powierzone mu przez gminę zadania, nie świadczy usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności te nie podlegają zatem przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji należność z tytułu wykonania powierzonych przez gminę zadań nie jest obrotem w rozumiem art. 29 tej ustawy.

Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko, Wnioskodawca wskazuje, iż Sędzia Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1369/10 wyjaśnił, że między zakładem budżetowym a jednostką samorządu, która go utworzyła, nie dochodzi do czynności opodatkowanych. Jest to realizacja zadań własnych jednostki samorządu, do którego zakład został powołany.

W związku z wykładnią celowościową ww. przepisu Zakład Gospodarki Komunalnej, w wystawianiu faktur za usługi świadczone na rzecz Gminy określone w pytaniu niesłusznie stosuje stawkę VAT podstawową lub obniżoną zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, powinien stosować zwolnienie od podatku VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 i 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi art. 15 ust. 2 powołanej ustawy.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że Zakład jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a świadczone na rzecz gminy czynności stanowią odpłatne świadczenie usług. W tym przypadku Zakład nie wpisuje się w normę przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, a punkt 2 powołanego artykułu wskazuje, że w ww. okresie stawka, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na mocy przepisu § 13 ust. 1 pkt 12, obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl pkt 13 powyższego przepisu, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami

\-z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W załączniku Nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. znajdują się m.in. następujące usługi:

1.  poz. 143 - PKWiU 38.11.1 usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nadających się do recyklingu,
2.  poz. 144 - PKWiU 38.11.2 usługi związane ze zbieraniem odpadów innych niż niebezpieczne nienadających się do recyklingu;
3.  poz. 146 - PKWiU 38.12.1 usługi związane ze zbieraniem odpadów niebezpiecznych;
4.  poz. 149 - PKWiU 38.21.2 usługi związane z usuwaniem odpadów innych niż niebezpieczne;
5.  poz. 152 - PKWiU 39.00.1 usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem;
6.  poz. 174 - PKWiU 81.29.12.0 usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu,
7.  poz. 175 - PKWiU 81.29.13.0 pozostałe usługi sanitarne.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej, nie definiują terminów: „jednostka budżetowa” i „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

W świetle zapisów art. 9 tej ustawy, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;

(\`(...)\`).

Jednostkami budżetowymi – w myśli art. 11 ust. 1 ww. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Z brzmienia art. 14 ustawy o finansach publicznych wynika, że zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
8.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania,
9.  cmentarzy

\-mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Stosownie do zapisów art. 15 ust. 1 analizowanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 1991 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że podstawowymi zadaniami zakładu są:

1.  wywóz nieczystości stałych;
2.  oczyszczanie miasta;
3.  estetyzacja miasta;
4.  eksploatacja wysypiska komunalnego;
5.  rekultywacja wysypiska;
6.  roboty i usługi budowlane;
7.  utrzymanie i konserwacja cmentarzy;
8.  usługi pogrzebowe;
9.  prowadzenie parkingów miejskich;
10.  prowadzenie szaletów miejskich;
11.  akcja zimowa - oczyszczanie i odśnieżanie miasta.

Na rzecz jednostki macierzystej (Gminy Miejskiej) za usługi określone w pkt. b), c), e), f), i), k) Zakład wystawia faktury VAT, stosując stawkę VAT podstawową lub obniżoną, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości skorzystania w odniesieniu do czynności wymienionych w pkt. b), c), e), f), i), k) ze zwolnienia od podatku VAT.

Na tym tle podkreślić należy, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania powołany przez Wnioskodawcę przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Zakład nie działa w tym przypadku jako jednostka samorządu terytorialnego, o której mowa w tym przepisie.

Podobnie nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie § 13 ust. 1 pkt 13 powołanego rozporządzenia. Skoro gmina nie jest jednostką budżetową, ani samorządowym zakładem budżetowym, to do usług wymienionych w pkt. b), c), e), f), i), k) przedstawionego stanu faktycznego, świadczonych na jej rzecz przez Wnioskodawcę będącego zakładem budżetowym, nie może mieć zastosowania zwolnienie określone ww. przepisem rozporządzenia Ministra Finansów.

Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług lub ewentualnego zwolnienia od tego podatku, należy stosować odrębne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Końcowo, wskazać należy w świetle ww. uzasadnienia powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10 w ocenie organu nie może wpłynąć na odmienne rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.