Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.527.2022.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-02
Teza: Refakturowanie opłat za media z taką samą stawką podatku VAT z jaką zostały one nabyte.
Słowa kluczowe: media; refaktura; refakturowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy refakturowania opłat za media z taką samą stawką podatku VAT z jaką zostały one nabyte.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

(…) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (…). Spółka prowadzi w ramach swojej działalności gospodarczej m.in. najem lokali użytkowych na rzecz innych podmiotów w budynku biurowym. Umowy z najemcami dotyczą opłat za zajmowane powierzchnie i opłat za dostarczane media.

Z tytułu umowy, najemca uiszczać będzie wynajmującemu czynsz, na który składa się:

1) czynsz podstawowy,

2) opłata eksploatacyjna,

3) opłata za media.

Kwoty przewidziane lub wynikające z umowy są wartościami netto, do których doliczany jest podatek od towarów i usług (VAT) zgodnie z obowiązującymi stawkami. Refaktura wystawiona jest na podstawie cen z faktur źródłowych (średnia cena na fakturze), a marża nie jest doliczana.

Zgodnie z § 7 ust. 1 umowy, najemca zobowiązany jest do zapłaty na rzecz wynajmującego opłaty za media, na którą składają się płatności za poszczególne media dostarczone do nieruchomości, w tym lokalu, obejmujące:

1) dostawę wody zimnej i ciepłej jeden raz na kwartał zgodnie z odczytami podliczników,

2) dostawę energii cieplnej (czynnik ciepła) rozliczany po każdym sezonie grzewczym, na podstawie odczytów ciepłomierza lokalowego,

3) zryczałtowaną opłatę za zapewnienie dostępu do Internetu,

4) dostawę energii elektrycznej do przedmiotu najmu, na podstawie odczytów odpowiedniego licznika lub podlicznika.

Zgodnie z art. 146db ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w okresie od 1 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. dla energii elektrycznej (CN 2716 00 00), energii cieplnej – stawka podatku wynosi 5%.

Nadto, zgodnie z § 7 ust. 2 umowy, w przypadku, gdy opłaty za media będą rozliczane lub refakturowane przez wynajmującego, najemca będzie dokonywał poszczególnych płatności składających się na opłatę za media na rzecz wynajmującego na podstawie rozliczeń faktur za media wystawionych wynajmującemu przez danego dostawcę.

Płatności na rzecz wynajmującego będą dokonywane według tych samych stawek i opłat, co stawki stosowane przez dostawców mediów za zużycie takich mediów, czyli bez naliczania przez wynajmującego marży.

W tym miejscu Spółka wskazuje, iż media stanowią odrębny składnik umowy, a energia eklektyczna rozliczana jest na podstawie wskazań z liczników i podliczników. Wobec tego, media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu, bowiem co miesiąc wystawiana jest faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura wystawiana jest w oparciu o wskazania indywidualnych podliczników.

### Pytanie

Wobec powyższego, czy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca może stosować do refakturowanych mediów taką samą stawkę z jaką nabył te media?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższy stan faktyczny, istnieje możliwość refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT – 5%, bowiem Spółka przenosi koszty mediów na najemców na podstawie dokumentów pierwotnych bez doliczania marży.

Art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Wobec tego, jeżeli Spółka jako podatnik wyświadczyła usługi podlegające z ustawy stawce 5% VAT, to zasadne jest stosowanie takiej samej stawki przy refakturach.

Nadto, zgodnie z art. 146db ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od 1 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. dla energii elektrycznej (CN 2716 00 00), energii cieplnej – stawka podatku wynosi 5%. Wobec tego, sprzedaż energii przefakturowana przez wynajmującego na rzecz najemcy powinna być opodatkowana właśnie taką stawką – 5%, a nie stawką podstawową – 23%. Możliwość refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT dla poszczególnych mediów jest zasadna zważywszy także na fakt, iż czynsz najmu określony w umowie nie obejmuje kosztów mediów, a Spółka przenosi te koszty na najemców na podstawie indywidualnych wskazań z podliczników oraz cen z faktur pierwotnych bez doliczania marży.

Najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji usługa najmu świadczona przez firmę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, który stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Warto wskazać także, iż artykuł 28 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z 11 grudnia 2006 r. stanowi, iż w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W przedmiotowej sprawie występuje ciąg świadczeń, bowiem ostatecznym nabywcą usług w ramach udostępnienia mediów w wynajmowanych lokalach użytkowych jest najemca. Początkowo świadczenie usług w ramach udostępnienia mediów wykonuje zakład do tego uprawniony wystawiając fakturę VAT na rzecz Spółki (…), następnie Spółka „odsprzedaje” usługi najemcom w związku ze zobowiązaniem do dostarczania mediów z zawartych umów.

Istotne znaczenie w tej sprawie ma także wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 16 kwietnia 2015 r. w sprawie o sygn. C-42/14 dotyczącej problematyki opodatkowania świadczeń złożonych na gruncie podatku VAT na przykładzie usług najmu. TSUE wskazał, iż usługa dostarczenia mediów może być uważana jako odrębna od najmu, bowiem najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców, a także zużycia mediów, a to ustalane jest poprzez odczyt indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane w zależności od rzeczywistego zużycia. Nie zachodzi zatem kompleksowość, ponieważ brak jest bezpośredniej umowy pomiędzy najemcą a dostawcami mediów, w skutek tego nie może znaleźć zastosowania ta sama stawka podatku VAT co do usług najmu.

Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 października 2015 r. w sprawie o sygn. I FSK 906/15 dotyczącej opodatkowania mediów związanych z najmem lokalu, sąd także wskazał, iż w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, co do zasady powinny one być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu. Wynika to z faktu, iż najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów poprzez decydowanie o wielkości zużycia, w szczególności w przypadku rozliczania w oparciu o wskazania z liczników.

W przedmiotowym stanie faktycznym, najem nieruchomości i związane z nim dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, bowiem faktycznie oddzielne rozliczanie mediów (odrębne od czynszu najmu) obiektywnie odzwierciedla ich zużycie.

Nadto, brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu. W przedmiotowej sprawie, zużycie rozliczane jest w oparciu o liczniki i podliczniki bez doliczania marży, zatem powinno być opodatkowane według stawek właściwych dla poszczególnych czynności. W świetle tego można stwierdzić, iż do refakturowanych mediów można zastosować taką samą stawkę VAT, z jaką media zostały nabyte.

Mając na uwadze powyższe argumenty oraz stan faktyczny przedmiotowej sytuacji, istnieje możliwość refakturowania mediów z zastosowaniem właściwej dla nich stawki podatku VAT, zważając na fakt, iż koszty mediów są przenoszone na najemców na podstawie pierwotnych dokumentów bez doliczania marży.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie jest świadczeniem usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Aby czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno na wynajmującego, jak i na najemcę określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową wzajemną. Wynajmujący oddaje rzeczy do używania a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zatem najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a Państwo jesteście z tego tytułu podatnikiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka prowadzi w ramach swojej działalności gospodarczej m.in. najem lokali użytkowych na rzecz innych podmiotów w budynku biurowym. Umowy z najemcami dotyczą opłat za zajmowane powierzchnie i opłat za dostarczane media.

Z tytułu umowy, najemca uiszczać będzie wynajmującemu czynsz, na który składa się:

1) czynsz podstawowy,

2) opłata eksploatacyjna,

3) opłata za media.

Kwoty przewidziane lub wynikające z umowy są wartościami netto, do których doliczany jest podatek od towarów i usług (VAT) zgodnie z obowiązującymi stawkami. Refaktura wystawiona jest na podstawie cen z faktur źródłowych (średnia cena na fakturze), a marża nie jest doliczana.

Zgodnie z § 7 ust. 1 umowy, najemca zobowiązany jest do zapłaty na rzecz wynajmującego opłaty za media, na którą składają się płatności za poszczególne media dostarczone do nieruchomości, w tym lokalu, obejmujące:

1) dostawę wody zimnej i ciepłej jeden raz na kwartał zgodnie z odczytami podliczników,

2) dostawę energii cieplnej (czynnik ciepła) rozliczany po każdym sezonie grzewczym, na podstawie odczytów ciepłomierza lokalowego,

3) zryczałtowaną opłatę za zapewnienie dostępu do Internetu,

4) dostawę energii elektrycznej do przedmiotu najmu, na podstawie odczytów odpowiedniego licznika lub podlicznika.

Zgodnie z § 7 ust. 2 umowy, w przypadku, gdy opłaty za media będą rozliczane lub refakturowane przez wynajmującego, najemca będzie dokonywał poszczególnych płatności składających się na opłatę za media na rzecz wynajmującego na podstawie rozliczeń faktur za media wystawionych wynajmującemu przez danego dostawcę.

Płatności na rzecz wynajmującego będą dokonywane według tych samych stawek i opłat, co stawki stosowane przez dostawców mediów za zużycie takich mediów, czyli bez naliczania przez wynajmującego marży.

Media stanowią odrębny składnik umowy, a energia eklektyczna rozliczana jest na podstawie wskazań z liczników i podliczników. Wobec tego, media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu, bowiem co miesiąc wystawiana jest faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura wystawiana jest w oparciu o wskazania indywidualnych podliczników.

Wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy Spółka może stosować do refakturowanych mediów taką samą stawkę z jaką nabyła te media.

Dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii należy odnieść się do problematyki świadczenia złożonego.

Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinno być traktowane jako odrębne i niezależne.

Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę. W sprawach wątpliwych należy więc brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które – jak wynika z wyroku TSUE z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zatem usługi należy uznać za odrębne, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości ich zużycia, a tym samym kryterium zużycia będzie jednym z czynników decydujących o odrębności świadczeń.

W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wywóz nieczystości płynnych czy dostawa energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo, rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika wg przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji, na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Ponadto, również w wyroku NSA z 7 października 2015 r., o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE należy wskazać, że najem nieruchomości i związane z nim ww. koszty, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które to świadczenia podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla danej czynności.

Zatem w świetle powyższego wskazać należy, że w przypadku obciążania najemców lokali kosztami związanymi z funkcjonowaniem wynajmowanych pomieszczeń, tj. pobór wody i odprowadzanie ścieków, dostawy energii elektrycznej, dostawy gazu, wywóz nieczystości, brak jest podstaw do traktowania ww. opłat jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej usługi najmu.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa sądów, w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu.

W analizowanym przypadku, wskazane media są rozliczane odrębnie od czynszu najmu. Dostawa zimnej i ciepłej wody rozliczana jest zgodnie z odczytami podliczników. Dostawa energii cieplnej rozliczana jest na podstawie odczytów ciepłomierza lokalowego. Dostęp do Internetu rozliczany jest poprzez zryczałtowaną opłatę. Dostawa energii elektrycznej rozliczana jest na podstawie odpowiedniego licznika lub podlicznika. Media nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny usługi najmu. Stanowią odrębny składnik umowy. Na tej podstawie co miesiąc jest wystawiana faktura za czynsz oraz refakturowane są koszty zużycia mediów. Refaktura jest wystawiana w oparciu o wskazania indywidulanych podliczników.

W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa ww. mediów (zimnej i ciepłej wody, energii cieplnej, Internetu, energii elektrycznej) jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu użytkowego, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu ww. lokali. Zatem, w przypadku najmu ww. lokali użytkowych usługa dostawy ww. mediów, których zużycie rozliczane jest w oparciu o podliczniki lub inne kryteria przyjęte do rozliczenia dokonanego przez Spółkę dotyczące zużycia mediów, winna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności, a nie dla usługi najmu. Dlatego też, odsprzedaż ww. mediów jest opodatkowana właściwą dla nich stawką podatku VAT.

**Podsumowując, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług Spółka może stosować do refakturowania mediów taką samą stawkę z jaką nabyła te media.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności wysokości stawki podatku VAT dla poszczególnych mediów.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).