Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.988.2020.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: uznanie czynności wykonywanych przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy za import usług zwolnionych od podatku VAT
Słowa kluczowe: import-import usług; opieka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 31 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy za import usług zwolnionych od podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Partnera na rzecz Wnioskodawcy za import usług zwolnionych od podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną w Polsce dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny oraz dla celów rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec. Ponadto, Spółka nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sektorze usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku świadczonych w miejscu ich zamieszkania (dalej łącznie te osoby będą nazwane „Podopiecznymi”). W tym celu, Spółka zapewnia personel (opiekunki) świadczący długotrwałą opiekę domową na rzecz osób fizycznych zamieszkałych w Niemczech. Członkowie personelu podróżują do Niemiec, zamieszkują z osobą Podopieczną, opiekując się nią na co dzień. Za świadczoną na rzecz Podopiecznego usługę, Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie wynikające z umowy z Podopiecznym.

Jednocześnie, w celu poszukiwania nowych Podopiecznych Spółka współpracuje również z partnerami, tj. przedsiębiorcami mającymi siedzibę w Niemczech (dalej: „Partnerzy”) i zarejestrowanymi w Niemczech dla celów VAT. Partner jest odpowiedzialny za (1) wyszukiwanie osób potrzebujących opieki oraz pośrednictwo w zawarciu/realizacji umów opiekuńczych pomiędzy Spółką a Podopiecznymi oraz (2) pewne dodatkowe czynności mające wesprzeć personel opiekuńczy w realizowaniu usług opieki (przykładowo: Partnerzy pomagają personelowi w dotarciu do miejsca zamieszkania osoby Podopiecznej).

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, Partnerzy nie posiadają w Polsce siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

Aktualnie Spółka rozważa rozszerzenie zakresu współpracy z Partnerami w przyszłości. W tym celu, Spółka planuje zawrzeć odrębne porozumienia z Partnerami (dalej: „Porozumienia”), na mocy których w przypadku wystąpienia zdarzeń losowych, takich jak np. choroba opiekuna, rezygnacja opiekuna z kontraktu bez wcześniejszego uprzedzenia, porzucenie zlecenia przez opiekuna, drastyczny konflikt pomiędzy opiekunem a podopiecznym, Partner będzie zobowiązany do świadczenia doraźnych usług związanych z opieką w czasie nieobecności opiekuna (dalej: „Usługi Opieki Zastępczej”) i będzie pozostawał w gotowości do wykonywania tych czynności na rzecz Podopiecznego. Wynagrodzenie za gotowość oraz świadczenie Usług Opieki Zastępczej przez Partnera będzie ustalone odrębnie w stosunku do wynagrodzenia za opisane wyżej i świadczone już obecnie przez Partnerów usługi pośrednictwa.

Czynności, do których wykonania Partner będzie zobowiązany w ramach Usług Opieki Zastępczej będą świadczone bezpośrednio na rzecz Podopiecznego i będą miały analogiczny zakres, jak w przypadku usług świadczonych przez personel zapewniony przez Spółkę. Docelowo będzie to: pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie itp.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie zdarzenia przyszłego w postaci nabywania przez Spółkę Usług Opieki Zastępczej na podstawie Porozumień, które mają być zawarte z Partnerami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Usługi Opieki Zastępczej nabywane przez Wnioskodawcę od Partnera powinny być traktowane przez Wnioskodawcę jako import usług zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Usługi Opieki Zastępczej nabywane przez Wnioskodawcę od Partnera powinny być traktowane przez Wnioskodawcę jako import usług zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uwagi wstępne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

\-w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy o VAT co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Miejsce świadczenia usług.

Z przepisu art. 5 i 8 ustawy o VAT wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli miejscem świadczenia/ opodatkowania VAT jest Polska w celu ustalenia zasad opodatkowania (w tym stawkę VAT) należy stosować polskie przepisy dotyczące VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie przytoczone powyżej przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że miejscem świadczenia Usług Opieki Zastępczej nabywanych przez Wnioskodawcę od Partnerów jest terytorium Polski, a transakcja ta stanowi z perspektywy polskiego VAT import usług. Świadczą o tym następujące okoliczności wynikające z przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego:

*   Transakcja ta nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a w konsekwencji powinna być uznana za świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
*   Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, będąc osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą i zarejestrowaną dla celów VAT jako podatnik VAT czynny.
*   Partnerzy jako usługodawcy nie posiadają w Polsce siedziby działalności gospodarczej i według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy nie posiadają również w Polsce stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.
*   Usługi Opieki Zastępczej są usługami świadczonymi na rzecz podatnika i podlegającymi ogólnej regule co do miejsca opodatkowania usług świadczonych między podatnikami. Jak stanowi art. 28b ustawy o VAT, w tym przypadku miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym Wnioskodawca jako usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Polska.
*   W związku ze spełnieniem przesłanek wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nabywane przez Wnioskodawcę Usługi Opieki Zastępczej należy uznać za import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.
*   Jednocześnie pomimo uznania, że ostatecznym beneficjentem Usług Opieki Zastępczej jest Podopieczny, to Wnioskodawca posiada stosunek prawny z Podopiecznym i jest podmiotem, który w tym wypadku generalnie świadczy usługi na rzecz Podopiecznych. Tym samym, należy Wnioskodawcę uznać za podmiot nabywający Usługi Opieki Zastępczej od Partnerów, albowiem zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy spełnione zostały wszystkie przesłanki do uznania, że nabywanie przez Wnioskodawcę od Partnerów Usług Opieki Zastępczej należy uznać za import usług, dla którym miejscem świadczenia jest terytorium Polski.

Zwolnienie od VAT.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 23 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W ocenie Wnioskodawcy, Usługi Opieki Zastępczej świadczone przez Partnera należy uznać za podlegające zwolnieniu od VAT na podstawie tego przepisu. Wnioskodawca opiera swoje stanowisko na następujących okolicznościach wynikających z opisu zdarzenia przyszłego:

*   Usługi Opieki Zastępczej należy uznać za usługi opieki. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „opieki”, a zatem należy się w tym względzie odwołać do językowej wykładni tego pojęcia na podstawie słownika języka polskiego. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (sjp.pwn.pl) przez opiekę należy rozumieć „dbanie o kogoś, o coś”. Z kolei według Wielkiego Słownika Języka Polskiego (www.wsjp.pl) opieką jest „zajmowanie się jakąś osobą lub rzeczą w taki sposób, żeby było jej dobrze lub żeby była w dobrym stanie”. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na podstawie Porozumienia w przypadku wystąpienia zdarzeń losowych, takich jak np. choroba opiekuna, rezygnacja opiekuna z kontraktu bez wcześniejszego uprzedzenia, porzucenie zlecenia przez opiekuna, drastyczny konflikt pomiędzy opiekunem a podopiecznym, Partner będzie zobowiązany do świadczenia doraźnych usług związanych z opieką w czasie nieobecności opiekuna, a do usług tych należeć będą świadczenia obecnie wykonywane przez wysyłane przez Wnioskodawcę opiekunki: pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie itp. Zdaniem Wnioskodawcy taki zakres świadczeń należy uznać bez wątpienia za wchodzący w skład pojęcia „opieki” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.
*   Podopieczni są osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku, na rzecz których Wnioskodawca już obecnie świadczy usługi opieki. Usługi te będą świadczone w miejscu zamieszkania tych osób – w ich domach na terytorium Niemiec.
*   Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.
*   Dodatkowo, zwolnienie od VAT w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT stanowi implementację art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a jako takie jest zwolnieniem dotyczącym określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym. W ocenie Wnioskodawcy, bez wątpienia przedmiotowe zwolnienie od VAT dla usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku przyczynia się do realizacji celu w postaci wspierania szeroko pojętego interesu publicznego i społecznego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi Opieki Zastępczej będą usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT i jako takie powinny podlegać zwolnieniu od VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko dla analogicznego zdarzenia przyszłego zostało uznane za prawidłowe przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualna z dnia 3 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.389. 2019.3.MK. W interpretacji tej organ uznał, że: „bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia jest okoliczność, że Wnioskodawca zamierza podzlecać wykonanie usług opiekuńczych innemu podmiotowi (Pośrednikowi), który jako podwykonawca, będzie wykonywał usługi opiekuńcze w stosunku do wskazanego przez Wnioskodawcę podopiecznego. W sytuacji bowiem, gdy Wnioskodawca nabywa usługę opiekuńczą od Pośrednika w celu jej dalszej odsprzedaży podopiecznemu, to należy uznać, że Wnioskodawca działając we własnym imieniu, nabywa usługę na rachunek swojego klienta, a tym samym Wnioskodawca otrzymał i wyświadczył jednocześnie usługę opiekuńczą. Tym samym, należy stwierdzić, że nabywane od Pośrednika usługi opieki zastępczej – usługi opieki nad osobami starszymi (pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.”

Podsumowanie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Usługi Opieki Zastępczej nabywane przez Wnioskodawcę od Partnera powinny być traktowane przez Wnioskodawcę jako import usług zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami, są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi import usług.

Regulacje prawne w zakresie określania miejsca świadczenia usług, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Użyta w przedmiotowym przepisie nazwa „podatnik” odnosi się w zasadzie do „przedsiębiorcy” prowadzącego działalność gospodarczą.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym, jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną w Polsce dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny oraz dla celów rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Niemiec. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sektorze usług opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku świadczonych w miejscu ich zamieszkania. W tym celu, Spółka zapewnia personel (opiekunki) świadczący długotrwałą opiekę domową na rzecz osób fizycznych zamieszkałych w Niemczech. Członkowie personelu podróżują do Niemiec, zamieszkują z osobą Podopieczną, opiekując się nią na co dzień. Za świadczoną na rzecz Podopiecznego usługę, Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie wynikające z umowy z Podopiecznym. Spółka planuje zawrzeć odrębne porozumienia z Partnerami, na mocy których w przypadku wystąpienia zdarzeń losowych, takich jak np. choroba opiekuna, rezygnacja opiekuna z kontraktu bez wcześniejszego uprzedzenia, porzucenie zlecenia przez opiekuna, drastyczny konflikt pomiędzy opiekunem a podopiecznym, Partner będzie zobowiązany do świadczenia doraźnych usług związanych z opieką w czasie nieobecności opiekuna i będzie pozostawał w gotowości do wykonywania tych czynności na rzecz Podopiecznego. Czynności, do których wykonania Partner będzie zobowiązany w ramach Usług Opieki Zastępczej będą świadczone bezpośrednio na rzecz Podopiecznego i będą miały analogiczny zakres, jak w przypadku usług świadczonych przez personel zapewniony przez Spółkę. Docelowo będzie to: pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie, itp.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy Usługi Opieki Zastępczej nabywane przez Wnioskodawcę od Partnera powinny być traktowane przez Wnioskodawcę jako import usług zwolnionych od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie występował jako usługobiorca Usług Opieki Zastępczej świadczonych na jego rzecz przez Partnerów, będących zarejestrowanymi podatnikami dla celów VAT na terytorium Niemiec i posiadających siedzibę działalności na terytorium Niemiec. Jak wskazał Wnioskodawca Partnerzy nie posiadają w Polsce siedziby ani stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej.

Miejscem świadczenia usług wykonywanych przez Partnerów na rzecz Wnioskodawcy – stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy – jest miejsce, w którym ich usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska. W konsekwencji Wnioskodawca powinien rozpoznać w Polsce import usług i jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany będzie do opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W tym miejscu wskazać należy, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy rozpatrywać ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

*   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
*   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,

4.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
5.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
6.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jak stanowi art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazać należy, że na podstawie art. 132 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.) – państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy się odwołać do przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Art. 8 ust. 2a ustawy o VAT tworzy więc fikcję prawną, w której podmiot, który jedynie kupuje i odprzedaje usługę, jest uważany za podmiot, który jest nabywcą tej usługi i świadczącym tę usługę.

Ponadto, należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu, należy posłużyć się wykładnią literalną odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r. tom II str. 1119), „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, piecza, kuratela (…)”.

W sytuacji opisanej we wniosku, Wnioskodawca będzie nabywał od Partnerów Usługi Opieki Zastępczej, do których będzie należeć pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie itp. W tym kontekście usługi opiekuńcze nabyte przez Wnioskodawcę, na które składa się szereg drobnych czynności, których celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb osób starszych, tak aby mogły samodzielnie funkcjonować we własnym domu polegają na dbaniu o te osoby, co tym samym wypełnia słownikową definicję usług opiekuńczych, a zatem usługi te winny korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Jednocześnie, bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia jest okoliczność, że Wnioskodawca zamierza podzlecać wykonanie usług opiekuńczych innemu podmiotowi (Partnerowi), który jako podwykonawca, będzie wykonywał usługi opiekuńcze w stosunku do wskazanego przez Wnioskodawcę podopiecznego. W sytuacji bowiem, gdy Wnioskodawca nabywa usługę opiekuńczą od Partnera w celu jej dalszej odsprzedaży podopiecznemu, to należy uznać, że Wnioskodawca działając we własnym imieniu, nabywa usługę na rachunek swojego klienta, a tym samym Wnioskodawca otrzymał i wyświadczył jednocześnie usługę opiekuńczą.

W konsekwencji należy stwierdzić, że nabywane od Partnera Usługi Opieki Zastępczej – usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku (pomoc przy codziennych czynnościach życiowych, sprzątaniu, gotowaniu, praniu, robieniu zakupów, pomoc przy codziennej higienie), korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Podsumowując, Usługi Opieki Zastępczej nabywane przez Wnioskodawcę od Partnera powinny być traktowane przez Wnioskodawcę jako import usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.