Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4015.85.2017.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-30
Teza: Jeżeli wysokość zadłużenia hipotetycznego przekroczy wartość nabytych przez Wnioskodawcę udziałów, to czy podstawa opodatkowania w takiej sytuacji, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn, z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości jest równa 0?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; własność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2017 r. (data wpływu – 3 lipca 2017 r.), uzupełnionym 24 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem, wraz z osobą niespokrewnioną należącą do III grupy podatkowej w myśl przepisów ustawy o podatku od spadku i darowizny – W.F., lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość położonego w P. o powierzchni 62m2. Dla ww. nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Udziały ww. osób w przedmiotowej nieruchomości wynoszą po 1/2.

W dniu 31 lipca 2013 r. Wnioskodawca oraz W.F. zawarli z Bankiem umowę kredytu na zakup przedmiotowego lokalu od osób fizycznych E. i R. O. Kwota główna kredytu, bez odsetek, wyniosła 323 tysiące złotych i została udzielona współwłaścicielom przez Bank w równych częściach. W takiej wysokości (323 tys. złotych) została również ustalona wartość nieruchomości w ww. umowie. Okres kredytowania został ustalony do sierpnia 2043 r. Na ww. nieruchomości Bank ustanowił zabezpieczenie w postaci hipoteki umownej w kwocie 484.500,00 zł, która jest wpisana w dziale IV księgi wieczystej.

W najbliższym czasie współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości zamierzają znieść umownie w formie aktu notarialnego nieodpłatnie współwłasność w taki sposób, że W.F. przeniesie na rzecz Wnioskodawcy cały swój udział 1/2 w lokalu i nie otrzyma z tego tytułu żadnego pieniężnego wynagrodzenia, a Wnioskodawca w zamian za nieodpłatne zniesienie współwłasności zobowiąże się do przejęcia na swoją rzecz w całości udzielonego im kredytu hipotecznego, który będzie spłacał sam, tym samym zostając jedynym zobowiązanym wobec Banku.

Wnioskodawca dysponuje wyceną przedmiotowej nieruchomości dokonaną we wrześniu 2016 r. przez rzeczoznawcę majątkowego, który oszacował wartość lokalu na kwotę 375 tysięcy złotych.

Wartość rynkowa nieruchomości nabytej przez współwłaścicieli wynosi 375 tys. złotych. Czyli 1/2 udziału w lokalu ma wartość 187.500,00 zł, a lokal został obciążony hipoteką w kwocie 484.500,00 zł, tj. ustanowiona wartość hipoteki przewyższa wartość całej nieruchomości. Wartość 1/2 udziału nabytego przez Wnioskodawcę powinna być zatem pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki, tj. o 242.250,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jeżeli wysokość zadłużenia hipotetycznego przekroczy wartość nabytych przez Wnioskodawcę udziałów, to czy podstawa opodatkowania w takiej sytuacji, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn, z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości jest równa 0?

Wnioskodawca wskazał na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r. II FSK 2158/10 oraz interpretację indywidualną z 31 marca 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 2461-IBPB-2-1.4515.42.2017.1.MZ.

W przywołanym powyżej wyroku ww. Sąd uznał, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma zastosowanie, jako przepis ogólny, do tytułu opodatkowania jakim jest nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności, z uwzględnieniem zasady wskazanej w art. 7 ust. 6 tej ustawy, a skoro art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece określa hipotekę jako ciężar nieruchomości, to o wartość tego ciężaru należy zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn potrącić wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych tak by ustalić podstawę opodatkowania jako wartość czystą.

Identyczne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 31 marca 2017 r.

Wnioskodawca podnosi, iż zgodnie z art. 7 ust. 6 ww. ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, obliczając podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania nieodpłatnego zniesienia współwłasności długi i ciężary, w tym hipoteka − pomniejszają wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych. Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy obejmuje wszelkie roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. W związku z powyższym, jeżeli dany przepis prawa sytuuje dane prawo jako ciężar to stanowić ono będzie podstawę do potrącenia jego wartości od wartości nabytej rzeczy. Takim przepisem jest art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Wynika z niego, że w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia udziału przez Wnioskodawcę poprzez nieodpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką − obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, ustalając podstawę opodatkowania wartość 1/2 udziału (187.500,00 zł)

w przedmiotowej nieruchomości, powinna być pomniejszona o część wartości hipoteki (242.250,00 zł), która odpowiada wielkości udziału przypadającego nabywcy, tj. o połowę. Podstawę opodatkowania w sytuacji Wnioskodawcy stanowi zatem czysta wartość udziału w przedmiotowej nieruchomości (po odliczeniu wartości 1/2 hipoteki), ponieważ dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia, jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony) − co potwierdza również stanowisko Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2014 r. ILPB2/436-123/14-2/A.

W rezultacie Wnioskodawca wyraża stanowisko, iż tak jak w jego przypadku, jeśli wysokość zadłużenia hipotecznego przekroczy wartość udziału nabytej rzeczy (udziału w rzeczy), wówczas podstawa opodatkowania nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości wyniesie 0.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2017 r., poz. 833, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W myśl art. 1a cyt. ustawy, przepisy ustawy o nieodpłatnym zniesieniu współwłasności stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego:

1.  nabycia własności rzeczy wspólnej (wspólnego prawa majątkowego) albo jej części przez niektórych dotychczasowych współwłaścicieli na dalszą współwłasność;
2.  wyodrębnienia własności lokali na rzecz niektórych lub wszystkich współwłaścicieli.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 210 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

1.  podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
2.  przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
3.  sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności dokonane poprzez przyznanie rzeczy (nieruchomości) jednemu ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi ją wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć także na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu nabycia. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności lub hipoteka. Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (…). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z treścią art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2016 r., poz. 790, ze zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem, wraz z osobą niespokrewnioną należącą do III grupy podatkowej w myśl przepisów ustawy o podatku od spadku i darowizny lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Udziały ww. osób w przedmiotowej nieruchomości wynoszą po 1/2.

W dniu 31 lipca 2013 r. Wnioskodawca oraz ww. osoba zawarli z Bankiem umowę kredytu na zakup przedmiotowego lokalu. Kwota główna kredytu, bez odsetek, wyniosła 323 tysiące złotych i została udzielona współwłaścicielom przez Bank w równych częściach. W takiej wysokości (323 tys. złotych) została również ustalona wartość nieruchomości w ww. umowie. Na ww. nieruchomości Bank ustanowił zabezpieczenie w postaci hipoteki umownej w kwocie 484.500,00 zł, która jest wpisana w dziale IV księgi wieczystej.

W najbliższym czasie współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości zamierzają znieść umownie w formie aktu notarialnego nieodpłatnie współwłasność w taki sposób, że drugi współwłaściciel przeniesie na rzecz Wnioskodawcy cały swój udział 1/2 w lokalu i nie otrzyma z tego tytułu żadnego pieniężnego wynagrodzenia, a Wnioskodawca w zamian za nieodpłatne zniesienie współwłasności zobowiąże się do przejęcia na swoją rzecz w całości udzielonego im kredytu hipotecznego, który będzie spłacał sam, tym samym zostając jedynym zobowiązanym wobec Banku.

Wnioskodawca dysponuje wyceną przedmiotowej nieruchomości dokonaną we wrześniu 2016 r. przez rzeczoznawcę majątkowego, który oszacował wartość lokalu na kwotę 375 tysięcy złotych.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że czynność prawna dotycząca nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości na rzecz jednej ze stron umowy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość 1/2 części nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Przy dokonaniu zniesienia współwłasności nieruchomości – przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym – bez znaczenia będzie przejęcie spłaty kredytu wyłącznie przez Wnioskodawcę. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma również znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem w sytuacji gdy wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział) przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.