Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.124.2023.3.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-29
Teza: Do przekazanych przez Państwa darowizn pieniężnych nie ma zastosowania art. 38w ust. 2 oraz art. 38wa ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ mówi on o „kosztach poniesionych z tytułu nieodpłatnego świadczenia”, a jak to zostało wskazane powyżej darowizny pieniężne nie mieszczą się we wskazanej kategorii nieodpłatnych świadczeń. Dokonując dodatkowo analizy na gruncie Kodeksu cywilnego wskazać należy, że w myśl wyżej powołanego art. 888 § 1 przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Skoro zatem ustawodawca w art. 38w ust. 1 odnosi się do przedmiotu darowizny, którym może być koszt wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw (darowizn rzeczowych), to należałoby uznać, że darowizna pieniężna nie mieści się również w art. 38w ust. 1 oraz art. 38wa ust. 1.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; Niemcy; pomoc; Ukraina; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi szkoleniowe; zakład-zakład zagraniczny; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Terytorium RP; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 38w-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 38w-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 38wa-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8-art. 38wa-ust. 1-pkt 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

1\. w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalność wykonywana przez A. na terytorium Polski będzie prowadzić do uznania, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. art. 5 UPO;

2\. w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychody alokowane do takiego zagranicznego zakładu podatkowego Spółki w Polsce będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

3\. w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym A. będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT w zakresie w jakim wydatki te stanowią:

*   koszty wytworzenia lub cenę nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT, lub
*   koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 maja 2023 r. (data wpływu tego samego dnia) oraz pismem z 7 czerwca 2023 r. (data wpływu tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Spółka jest podmiotem utworzonym na podstawie prawa niemieckiego i niemieckim podatnikiem VAT, zarejestrowanym również na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. A. jest również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością typu non-profit, której udziałowcem jest w całości Republika Federalna Niemiec. Spółka jest uznawana za organizację pożytku publicznego na podstawie jej celu korporacyjnego (ma formę prawną "gemeinnützige GmbH"). Zgodnie ze swoim celem korporacyjnym (przewidzianym w statucie) i faktycznym zarządzaniem, A. zajmuje się promocją międzynarodowej współpracy na rzecz zrównoważonego rozwoju oraz promocją międzynarodowych programów edukacyjnych.

Należy zaznaczyć, że Spółka nie posiada stałego przedstawicielstwa w Polsce. Wszelkie decyzje dotyczące działalności gospodarczej A. podejmowane są poza granicami Polski. Jednocześnie Spółka nie upoważniła żadnych podmiotów / osób w Polsce do negocjowania umów w imieniu Spółki, ani do zawierania umów z klientami, ani do przyjmowania zamówień składanych przez klientów. Ponadto w Polsce nie występują podmioty powiązane kapitałowo lub osobowo ze Spółką.

A. wspiera rząd Ukrainy od 1993 roku. W związku z obecną sytuacją na Ukrainie, A. musi realizować część działań w zakresie pomocy humanitarnej z terytorium Polski. Działania w zakresie pomocy humanitarnej będą realizowane na podstawie zlecenia Niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych (dalej: „MSZ RFN”). W ramach programu pomocy humanitarnej Spółka planuje w szczególności świadczyć:

dostawę dóbr materialnych – Spółka będzie dostarczać artykuły humanitarne, np. agregatory prądotwórcze, zbiorniki na wodę, namioty, śpiwory i łóżka obozowe. Choć dokładne potrzeby zostaną określone, dostawy mogą ponadto obejmować specjalistyczny sprzęt medyczny, w tym sprzęt do dekontaminacji i leki, elementy ochrony CBRN, technologie telekomunikacyjne i obserwacyjne (w tym noktowizory, drony itp.), środki ochrony osobistej oraz rozproszone systemy zasilania;

*   usługi szkoleniowe i doradcze – A. zamierza również świadczyć usługi doradcze z Polski, takie jak identyfikacja potrzeb w zakresie rozwoju potencjału ukraińskich struktur i organizacji społeczeństwa obywatelskiego, w szczególności szkoleń technicznych. Część działań szkoleniowych może odbywać się w Polsce;
*   sługi koordynacyjne – Spółka będzie odpowiedzialna za wszystkie aspekty organizacyjne, logistyczne i administracyjne programu pomocy humanitarnej.

Działania w zakresie pomocy humanitarnej w Polsce będą prowadzone wyłącznie w związku z wojną na Ukrainie. A. będzie otrzymywał wynagrodzenie za program pomocowy wyłącznie od MSZ RFN, natomiast towary dostarczane w ramach programu, będą dostarczane bezpośrednio do ukraińskich organizacji partnerskich (np. ukraińskich struktur administracyjnych i/lub organizacji społeczeństwa obywatelskiego, zwanych dalej „Organizacje partnerskie”), które podejmą się dystrybucji dóbr materialnych na Ukrainie. Prawo do dysponowania towarami jako właściciel dostarczonych towarów będzie przekazywane bezpośrednio przez A. na Organizację partnerskie. Wynagrodzenie za dostawy realizowane przez A. będzie ustalane odrębnie w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług, a także odrębnie wykazywane na fakturach. Wynagrodzenie to będzie obliczane na podstawie kosztów bezpośrednich (przypisanych do odpowiednich jednostek kosztowych/projektów na podstawie faktycznie poniesionych wydatków), kosztów ogólnych (które nie mogą być przypisane do żadnej konkretnej jednostki kosztowej, ale są rozkładane procentowo na wszystkie projekty) i powiększone o niewielką kwotę marży. Dochód z powyższej marży zostanie w całości przeznaczony na działalność A. w zakresie pomocy humanitarnej dla Ukrainy.

W związku z powyższymi działaniami A. planuje utworzyć oddział w Polsce. Poprzez mający powstać oddział, Spółka zamierza:

1) wynająć powierzchnię biurową w Polsce, z której będą planowane i koordynowane działania pomocowe dla osób na Ukrainie. Powierzchnia biurowa zostanie wyposażona w niezbędną infrastrukturę (środki techniczne), która będzie wykorzystywana do wykonywania codziennych czynności przez pracowników. Nie jest wykluczone, że w ramach współpracy A. podnajmie powierzchnię biurową organizacjom partnerskim, przy czym A. nie będzie czerpał z tego tytułu żadnych zysków (ewentualny dochód uzyskany z podnajmu będzie w całości przeznaczony na działania pomocowe A. dla Ukrainy w zakresie pomocy humanitarnej);

2) zakupić niektórych towary i/lub usługi w Polsce;

3) posiadać kadrę pracowniczą w Polsce, która będzie pracować z powyższych pomieszczeń biurowych.

Jednakże, lokalnie zatrudniony personel oddziału w Polsce nie będzie miał pełnomocnictwa do zawierania umów (np. zatrudniania pracowników, angażowania wykonawców) w Polsce. Wszystkie umowy, w tym umowy z lokalnie zatrudnionymi pracownikami oddziału, będą zawierane za pośrednictwem centrali A. w Niemczech. Należy również zauważyć, że ani dokumentacja, ani księgowość nie będą prowadzone z Polski. Będzie to wyłączna odpowiedzialność centrali A. w Niemczech. W przypadku zaangażowania biura krajowego w regionie, będzie ono działało w imieniu centrali A. w Niemczech.

Jednocześnie zarówno polski oddział, jak i pracownicy krajowi Spółki będą:

*   zaangażowani w proces koordynacji programu pomocowego;
*   praktycznie zaangażowani w kontaktowanie i angażowanie podwykonawców, jak również formalnie zaangażowani w zakup towarów/usług nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich (tj. w poszukiwanie dostawców, podpisywanie umów lub w inny sposób angażowanie dostawców, zlecanie płatności itp.)
*   zaangażowani w kontakt z MSZ RFN oraz Organizacjami Partnerskimi, obsługę klienta itp.

Planuje się, że personel polskiego oddziału będzie również odpowiedzialny za organizację logistycznych i administracyjnych aspektów szkoleń.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że oddział, który ma zostać utworzony w Polsce, nie będzie prowadził samodzielnie żadnej działalności na terytorium Polski – wszystkie jego działania będą związane ze wspieraniem Spółki w zakresie wdrażania i realizacji programu pomocowego. Oddział na żadnym etapie nie będzie zaangażowany w działania związane ze sprzedażą usług oferowanych przez A., poszukiwaniem nowych klientów, czy podejmowaniem decyzji strategicznych i zarządczych dotyczących programu pomocowego lub działalności Spółki.

Ponadto, Spółka może wynająć magazyn w Polsce. Najprawdopodobniej jednak Spółka będzie korzystać z usług magazynowych i/lub logistycznych w Polsce świadczonych przez podmioty trzecie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w celu przygotowania realizacji projektu Spółka obecnie wynajęła tymczasową powierzchnię biurową w Polsce, jak również oddelegowała do Polski jednego ze swoich pracowników. A. udziela pomocy humanitarnej od momentu rozpoczęcia wojny na Ukrainie (24 lutego 2022 r.), kontynuując jej udzielanie również po 31 grudnia 2022 r. Przed 24 lutego 2022 roku A. udzielał pomocy Ukrainie w ramach innych projektów.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.**

W piśmie uzupełniającym z 15 maja 2023 r. (data wpływu tego samego dnia), wskazali Państwo, że:

Pytanie nr 1

Czy oddelegowany przez Państwa pracownik posiada Państwa pełnomocnictwo do zawierania w Polsce umów w Państwa imieniu? Jeżeli tak to jaki jest zakres tego umocowania, a w szczególności jaki rodzaj działalności (czynności) obejmuje?

Odpowiedź:

Spółka pragnie przypomnieć, że zatrudniony przez Spółkę w oddziale w Polsce lokalny personel nie ma / nie będzie miał pełnomocnictwa do zawierania umów (np. zatrudniania pracowników, angażowania wykonawców) w imieniu Spółki w Polsce.

W odniesieniu natomiast do wskazanych w powyższym pytaniu pracowników oddelegowanych, Wnioskodawca wyjaśnia, że w projekcie, którego dotyczy Wniosek („… Ukrainie”, tj. projekt pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie; dalej „Projekt”) nie przewiduje się oddelegowań. W projekcie będą uczestniczyć pracownicy zatrudnieni lokalnie oraz pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez A., pracujący w oddziale A. w Polsce. Personel A. pracujący w Polsce, niezależnie od tego, czy jest zatrudniony przez Centralę A. czy przez oddział A. w Polsce, będzie płacił podatki w Polsce.

Pytanie nr 2

W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność Spółki w kraju siedziby Państwa Spółki tj. w Niemczech (należy ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Niemczech, czy w kraju siedziby posiada magazyny, biura, ogólnie jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby, na czym polega prowadzona w Niemczech działalność itp.)?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że Wnioskodawca ma dwie siedziby w Niemczech, jedną w (…) i jedną w (…) (niedaleko …). Spółka posiada również dwa przedstawicielstwa, jedno w (…) (Niemcy) i jedno w (…) (Belgia). Biura regionalne w (…), (…) wspierają niemieckie federalne i krajowe departamenty rządowe w zakresie współpracy międzynarodowej. Spółka nie posiada jednak w Niemczech żadnych magazynów. Wnioskodawca działa również z około 90 biur na całym świecie, z których część jest dzielona przez Spółkę z innymi niemieckimi organizacjami rozwojowymi.

Dla celów projektu o którym mowa we Wniosku Spółka korzysta z magazynu "B " (dalej: „B.”). B. jest niemiecką agencją federalną zajmującą się zarządzaniem kryzysowym i należy do departamentu Niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Wewnętrznych (dalej: „MSW RFN”). Oddział w Polsce posiada biuro w siedzibie Spółki w (…) (Niemcy).

Spółka ponadto pragnie wyjaśnić, że Wnioskodawca jako dostawca usług w dziedzinie międzynarodowej współpracy na rzecz zrównoważonego rozwoju oraz międzynarodowej pracy edukacyjnej, jest zaangażowany w kształtowanie na całym świecie przyszłości wartej życia. Spółka posiada ponad 50-letnie doświadczenie w różnych dziedzinach, w tym w zakresie rozwoju gospodarczego i promocji zatrudnienia, energii i środowiska oraz pokoju i bezpieczeństwa. Różnorodna wiedza przedsiębiorstwa federalnego jest poszukiwana na całym świecie - przez rząd niemiecki, instytucje Unii Europejskiej, Organizację Narodów Zjednoczonych, sektor prywatny i rządy innych krajów. Spółka współpracuje z przedsiębiorstwami, podmiotami społeczeństwa obywatelskiego i instytucjami badawczymi, wspierając udaną interakcję pomiędzy polityką rozwoju a innymi dziedzinami polityki i obszarami działalności. Zasadą przewodnią jest zrównoważony rozwój. Głównym zleceniodawcą Spółki jest niemieckie Federalne Ministerstwo Współpracy Gospodarczej i Rozwoju.

Zleceniodawcy i współpracujący partnerzy obdarzają Spółkę swoim zaufaniem, a Spółka pracuje z nimi nad tworzeniem pomysłów na zmiany polityczne, społeczne i gospodarcze, rozwijaniem ich w konkretne plany i ich wdrażaniem. Jako federalne przedsiębiorstwo pożytku publicznego działające w ramach współpracy międzynarodowej i skupiające się na zrównoważonym rozwoju, Spółka reprezentuje niemieckie i europejskie wartości. Wraz z partnerami Spółki w rządach krajowych na całym świecie i partnerami współpracy ze świata biznesu, badań i społeczeństwa obywatelskiego, Spółka działa elastycznie, aby dostarczyć skuteczne rozwiązania, które oferują ludziom lepsze perspektywy i trwale poprawiają ich warunki życia.

W 2021 roku wpływy Spółki wyniosły około 3,7 mld euro. Spółka posiada 25 422 pracowników pracujących w 120 krajach na rzecz zrównoważonego rozwoju. Prawie 70 procent z nich to pracownicy krajowi i pracujący w regionie. Jako uznany dostawca usług rozwojowych Spółka ma obecnie 353 pracowników rozwojowych aktywnie działających krajach partnerskich. Ponadto w 2022 roku Centrum Międzynarodowej Migracji i Rozwoju, prowadzone wspólnie przez Spółkę i Niemiecką Federalną Agencję Zatrudnienia, umieściło 143 zintegrowanych ekspertów i 257 powracających ekspertów u lokalnych pracodawców w krajach partnerskich Spółki lub zapewniło im wsparcie finansowe, doradztwo lub inne usługi.

Od ponad 30 lat rozwój potencjału jest jedną z kluczowych usług świadczonych przez Spółkę i jego poprzedników. Na całym świecie Spółka doradza ludziom i organizacjom w zakresie procesów uczenia się i zmian. Spółka wspiera ludzi w zdobywaniu specjalistycznej wiedzy, umiejętności i wiedzy z zakresu zarządzania. Spółka pomaga organizacjom, władzom publicznym i prywatnym przedsiębiorstwom w optymalizacji procesów organizacyjnych, zarządczych i produkcyjnych. Oczywiście Spółka doradza też rządom, jak osiągnąć cele i wdrożyć ogólnokrajowe procesy zmian poprzez włączenie ich do ustawodawstwa i strategii. Ramy polityczne i społeczne odgrywają kluczową rolę w zapewnieniu skuteczności i trwałości reform. Bez sprzyjającego środowiska, zmiany pozostają powierzchowne i nie mają realnego znaczenia.

Spółka wspiera rząd Ukrainy od 1993 roku nad takimi projektami jak reformy administracji publicznej, zrównoważony rozwój gospodarczy, efektywność energetyczna i łagodzenie zmian klimatycznych.

Kiedy w lutym 2022 roku rozpoczęła się wojna na Ukrainie, Spółka szybko podjęła elastyczne działania w celu realokacji swojej pracy. Od tego czasu Spółka wspiera Ukrainę na trzech poziomach. Po pierwsze, pomaga zapewnić ludziom niezawodne dostawy podstawowych artykułów, takich jak energia elektryczna, leki i zakwaterowanie w nagłych wypadkach, a także zaopatruje się w sprzęt potrzebny do zarządzania katastrofami i dla straży pożarnej. Po drugie, patrzy w przyszłość i ułatwia wysiłki zmierzające do rozpoczęcia odbudowy kraju. I po trzecie, A. nadal doradza w sprawie reform, które dostosują Ukrainę do Unii Europejskiej (UE).

W imieniu rządu niemieckiego, UE i innych donatorów, Spółka pomaga Ukrainie w zarządzaniu występującym tam kryzysem. Obejmuje to intensywny dialog nie tylko z rządem ukraińskim, ale przede wszystkim z gminami. Dzięki temu ludzie na miejscu otrzymują szybką, bezpośrednią pomoc, której najpilniej potrzebują. Jednym z punktów ciężkości tej pracy jest utrzymanie infrastruktury społecznej - takiej jak szpitale, szkoły i domy kultury - w takim zakresie, w jakim jest to możliwe. Natychmiast po rozpoczęciu wojny Spółka dostarczyła na Ukrainę materiały pierwszej potrzeby. Wśród nich znalazło się około 3000 generatorów prądu, a także zbiorniki na wodę, namioty i łóżka obozowe, a także mobilne wieże oświetleniowe, minikoparki i sprzęt, który gminy mogą wykorzystać do oczyszczania dróg w celu zabezpieczenia dostaw żywności. Spółka kupuje również transformatory do sieci przesyłowych i dystrybucyjnych, a także urządzenia pomiarowe i materiały zastępcze, aby można było naprawić sieć elektryczną.

Spółka może wykorzystać swoją sieć kontaktów na Ukrainie, która była budowana przez lata i obecnie obejmuje wszystkie gminy w kraju, aby zapewnić niezawodne zapewnienie pomocy na terenie całego kraju. Spółka pozostaje w ścisłym kontakcie z odpowiednimi ministerstwami, administracją miejską i gminną, burmistrzami i placówkami pomocy społecznej, aby określić, czego ludzie najpilniej potrzebują. Z tej szybkiej pomocy korzystają również liczni wewnętrzni przesiedleńcy. Na przykład na początku wojny na Ukrainie Spółka dostarczyła około 300 000 wewnętrznym przesiedleńcom we wschodniej Ukrainie podstawowe produkty żywnościowe, pościel i leki. Spółka Organizuje również zakwaterowanie i wsparcie psychologiczne dla osób poszkodowanych w wojnie na Ukrainie.

Oprócz dostarczania pomocy w sytuacjach kryzysowych, Spółka skupia się również na sposobach pomocy w zakresie odbudowy miast. Na przykład pomaga Ukrainie utrzymać gospodarkę nawet w czasie wojny. Około 1800 małych i średnich przedsiębiorstw otrzymuje wsparcie finansowe, a Spółka doradza im również w zakresie dostępu do nowych rynków i pozyskiwania nowych klientów. Ponadto pracuje nad wskazaniem bezpiecznych lokalizacji dla firm z obszarów, które zostały zniszczone lub zajęte. Dzięki temu przedsiębiorstwa mogą kontynuować działalność i zachować miejsca pracy – co będzie dla nich korzystne również po wojnie. Spółka promuje również kształcenie i szkolenie zawodowe i techniczne, aby zapewnić młodym ludziom umiejętności, które będą potrzebne, gdy wejdą na rynek pracy.

W czerwcu 2022 roku Ukraina stała się oficjalnym kandydatem do przystąpienia do UE. Rząd ukraiński energicznie kontynuuje reformy niezbędne do przystąpienia – przy wsparciu Spółki. Obejmują one takie aspekty jak zmiana konstytucji i ustawodawstwa, usunięcie barier handlowych w celu umożliwienia swobodnego przepływu towarów i usług między Ukrainą a UE oraz wprowadzenie środków mających na celu dalsze zwiększenie profesjonalizmu struktur samorządowych w gminach. Ponadto Spółka zapewnia doradztwo w zakresie europejskiej dyrektywy o efektywności energetycznej. W ten sposób pomaga już gminom w uwzględnieniu standardów UE przy odbudowie budynków i ożywieniu firm, które zostały zniszczone lub uszkodzone w czasie wojny.

Pytanie nr 3

Czy w kraju siedziby Państwa Spółka zatrudnia/będzie zatrudniała personel, który wykonuje analogiczną działalność do działalności mającego powstać oddziału w Polsce, jeżeli tak należy wskazać w jaki sposób realizowana jest/będzie ta działalność w kraju siedziby?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że pracownicy Spółki w Niemczech wykonują podobne czynności jak oddział w Polsce, na przykład doradzają w zakresie działań projektowych. Ponadto wszystkie zadania związane z zamówieniami / przetargami, zawieraniem umów oraz wsparciem finansowym będą wykonywane wyłącznie przez centralę Spółki w Niemczech (dalej: „Centrala A”). Istnieją jednak działania wykonywane przez personel w Polsce, które nie mogą być wykonywane przez personel w Centrali A, np. wizyty na wydarzeniach dotyczących Ukrainy, które odbywają się w Polsce, jak np. niedawna konferencja "Odbudować Ukrainę". Ponadto, personel Spółki w Polsce będzie miał za zadanie przygotowanie działań projektowych na Ukrainie, tj. omówienie potrzeb z ukraińskimi partnerami, wsparcie w przygotowaniu specyfikacji przedmiotów do przekazania, itp.

Pytanie nr 4

Czy kadra pracownicza oddziału w Polsce jest/będzie zatrudniona na umowę o pracę na czas nieokreślony, określony – jaki?, w innej formie – jakiej?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że zgodnie z regulaminem Spółki forma zatrudnienia pracowników zależy to od tego, ile lat poszczególni pracownicy pracują dla Wnioskodawcy. Obecnie dwóch pracowników (pracujących w oddziale A. w Polsce) ma umowę ze Spółką zawartą na czas nieokreślony. Spółka ponadto pragnie wyjaśnić, że umowy te mają przewidzianą definitywną (ograniczoną) obecność w Polsce – równolegle do czasu trwania Projektu (obecnie przewidzianego do sierpnia 2024).

Pozostali pracownicy Spółki (pracujących w oddziale A. w Polsce) mają umowy zawarte na czas określony zgodne z ich przypisaniem do projektu.

Pytanie nr 5

Czy czynności wykonywane przez kadrę pracowniczą oddziału w Polsce są/będą prowadzone w sposób regularny, stały?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że działalność personelu oddziału w Polsce jest ograniczona czasowo umową A. z instytucją zlecającą (MSW RFN). Obecna umowa obowiązuje do sierpnia 2024 roku. Spółka pragnie podkreślić, że ze względu na charakter działalności Spółki w Polsce (związany z niezwykle zmienną sytuacją społeczno-polityczną i gospodarczą na Ukrainie) jakiekolwiek przewidywania co do przyszłości tj. po sierpniu 2024 są praktycznie niemożliwe.

Pytanie nr 6

Czy praca wykonywana przez ww. osoby ma/będzie miała wyłącznie charakter przygotowawczy lub pomocniczy (jakie przesłanki na to wskazują)?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że oddział w Polsce, nie prowadzi / nie będzie prowadził samodzielnie żadnej działalności na terytorium Polski – wszystkie jego działania będą związane ze wspieraniem Spółki w zakresie wdrażania i realizacji programu pomocowego.

W odniesieniu do działań, które mogą wskazywać na przygotowawczy i pomocniczy charakter działalności oddziału Spółki w Polsce, Wnioskodawca pragnie dodać, że lokalny personel Spółki w Polsce ma za zadanie / będzie miał za zadanie nawiązywać kontakty i spotykać się z partnerami ukraińskimi, w szczególności tymi, którzy przejeżdżają przez Polskę lub ją odwiedzają. Ze względu na bliskie sąsiedztwo z Ukrainą, personel Spółki w Polsce ma również za zadanie przygotować się do ustanowienia obecności projektu na Ukrainie i będzie tam często podróżował. Personel Spółki w Polsce ma za zadanie odwiedzać wydarzenia dotyczące Ukrainy, które odbywają się w Polsce, takie jak niedawna konferencja "Odbudowa Ukrainy". Ponadto, personel Spółki w Polsce ma za zadanie / będzie miał za zadanie przygotowanie działań projektowych na Ukrainie, tj. omówienie potrzeb z ukraińskimi partnerami, wsparcie w przygotowaniu specyfikacji przedmiotów do przekazania, itp.

Pytanie nr 7

W jakim zakresie kadra pracownicza oddziału w Polsce będzie wykonywać działalność Spółki, w jakim zakresie ta działalność będzie pokrywać się z działalnością w kraju siedziby Spółki?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że każda działalność personelu oddziału w Polsce, będzie jednocześnie działalnością Spółki, ponieważ oddział w Polsce nie jest odrębnym podmiotem prawnym, lecz częścią organizacji (A). W związku z powyższym w zasadzie działania oddziału w Polsce, są działaniami Spółki.

Spółka ponadto pragnie wyjaśnić, że zarówno oddział w Polsce, jak i pracownicy krajowi Spółki będą:

*   zaangażowani w proces koordynacji programu pomocowego;
*   praktycznie zaangażowani w kontaktowanie i angażowanie podwykonawców, jak również formalnie zaangażowani w zakup towarów/usług nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich 1(tj. w poszukiwanie dostawców, podpisywanie umów lub w inny sposób angażowanie dostawców, zlecanie płatności itp.)
*   zaangażowani w kontakt z MSZ RFN oraz Organizacjami Partnerskimi, obsługę klienta itp.

Pytanie nr 8

Czy oddział w Polsce świadczy/będzie świadczył usługi na rzecz Organizacji partnerskich z Ukrainy zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez centralę A. w Niemczech?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że oddział Spółki w Polsce świadczy / będzie świadczył usługi na rzecz Organizacji Partnerskich z Ukrainy zgodnie z wytycznymi / oczekiwaniami wskazanymi/ określonymi przez centralę A. w Niemczech.

Pytanie nr 9

Czy centrala A. w Niemczech posiada bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi oddziału w Polsce wykorzystywanymi do świadczenia pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie, w tym należy wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że Centrala A. ma / będzie miała bezpośrednią kontrolę nad technicznymi / fizycznymi zasobami oddziału w Polsce wykorzystywanymi do świadczenia pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie.

Ponadto Spółka pragnie wyjaśnić, że pracownicy w Polsce nie mają pełnomocnictwa do zawierania umów (np. zatrudniania pracowników, angażowania wykonawców) w Polsce. Zamiast tego wszystkie szczegóły umów dotyczące wynajmu pomieszczeń biurowych lub magazynowych są negocjowane i zawierane przez Centralę A. w Niemczech.

Ponadto Spółka pragnie wyjaśnić, że istnieją instrukcje wydane przez Centralę A. w Niemczech zgodnie z którą, pomieszczenia oddziału w Polsce mogą być wykorzystywane wyłącznie do udzielania pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie. W przeciwnym razie Centrala A. może natychmiast zainicjować zamknięcie lokalu.

Pytanie nr 10

Czy centrala A. w Niemczech ma wpływ jaka część zasobów osobowych oddziału w Polsce świadczy pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na rzecz Organizacji partnerskich, czy centrala A. w Niemczech ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych oddziału w Polsce, czy centrala A. w Niemczech ma wpływ, które zasoby osobowe oddziału w Polsce mają realizować pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że Centrala A. w Niemczech ma / będzie miała wpływ na zasób osobowy Oddziału w Polsce w sposób opisany w powyższym pytaniu, tj. ma / będzie miała wpływ:

*   jaka część zasobów osobowych oddziału w Polsce świadczy pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na rzecz Organizacji partnerskich,
*   na czas pracy zasobów osobowych oddziału w Polsce,
*   które zasoby osobowe oddziału w Polsce mają realizować pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie.

Pytanie nr 11

Czy dokumenty np. umowy, zamówienia przekazane do oddziału Polskiego przez centralę A. w Niemczech wskazują adres oddziału polskiego jako miejsce odbioru usług /towarów?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że nie przewiduje się, aby umowy lub zlecenia były przekazywane oddziałowi w Polsce. Uprawnienia oddziału Spółki w Polsce zostały określone w sposób wskazany w odpowiedzi na pytanie 6. Przewiduje się jednak, że polski oddział Spółki będzie podejmował się samodzielnego prowadzenia zamówień o wartości do 1 000 EUR.

Pytanie nr 12

Doprecyzowanie na jakich zasadach/w jaki sposób organizowany jest proces zakupu towarów i usług nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich, jak przebiega proces składania zamówień, tj. należy bez wskazywania szczegółowych informacji opisać jak przebiega ww. proces.

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że procesy zamówień dla Organizacji Partnerskich na Ukrainie (odpowiedź dotyczy tylko Organizacji Partnerskich na Ukrainie) są organizowane albo przez Centralę A., albo przez biuro krajowe Spółki na Ukrainie. To one są odpowiedzialne za ten proces. Wszystkie procesy zamówień publicznych w Unii Europejskiej są zarządzane przez Centralę A. na podstawie europejskich i niemieckich przepisów i regulacji dotyczących zamówień publicznych i przetargów (niem. „Vergaberecht"). Lokalne zamówienia od dostawców na Ukrainie są zwykle zarządzane przez biura Spółki na Ukrainie i wymagają bezpośredniego zaangażowania Centrali A., jeśli przekraczają określoną wartość.

Zamówione pozycje zakupione poza Ukrainą są / będą następnie dostarczane do magazynu B w Niemczech w celu ich przechowania i / lub przepakowania. Następnie są one transportowane przez zakontraktowaną firmę przewozową bezpośrednio z Niemiec do ukraińskiego użytkownika końcowego (Organizacji Partnerskiej) i przekazywane jako darowizna. Alternatywnie, przedmioty mogą być również dostarczane bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy końcowego na Ukrainie. Na terytorium Polski nie odbywa się żadne magazynowanie ani przepakowywanie.

Pytanie nr 13

W związku ze wskazaniem, iż:

„(…) lokalnie zatrudniony personel oddziału w Polsce nie będzie miał pełnomocnictwa do zawierania umów (np. zatrudniania pracowników, angażowania wykonawców) w Polsce. (…)”

„Jednocześnie zarówno polski oddział, jak i pracownicy krajowi Spółki będą:

(…) praktycznie zaangażowani w kontaktowanie i angażowanie podwykonawców, jak również formalnie zaangażowani w zakup towarów/usług nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich (tj. w poszukiwanie dostawców, podpisywanie umów lub w inny sposób angażowanie dostawców, zlecanie płatności itp.) (…)”

„(…) Jednocześnie Spółka nie upoważniła żadnych podmiotów/osób w Polsce do negocjowania umów w imieniu Spółki, ani do zawierania umów z klientami, ani do przyjmowania zamówień składanych przez klientów.(…)”

\- należy jednoznacznie doprecyzować:

a) czy zatrudniony personel oddziału w Polsce ma/będzie miał prawo do negocjowania i zawierania umów w sposób wiążący dla Spółki;

b) kto, gdzie i w jaki sposób wyszukuje dostawców, podpisuje umowy, przyjmuje zamówienia od Klientów – proszę szczegółowo opisać;

c) czy w Polsce będzie pracownik upoważniony do podpisywania umów związanych z funkcjonowaniem oddziału?

Odpowiedź:

a) Spółka pragnie wyjaśnić, że zatrudniony personel oddziału w Polsce nie ma / nie będzie miał prawa do negocjowania i zawierania umów w sposób wiążący dla Spółki.

b) Spółka pragnie wyjaśnić, że wyłączną odpowiedzialność za wyszukiwanie dostawców, podpisywanie umów i przyjmowanie zamówień ponosi Centrala A. (w przypadku zamówień na terytorium UE) lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie (w przypadku zamówień na terytorium Ukrainy).

c) Spółka pragnie wyjaśnić, że personel oddziału zatrudniony w Polsce nie ma / nie będzie miał prawa do negocjowania i zawierania kontraktów w sposób wiążący dla Spółki.

Pytanie nr 14

Czy „Organizacje partnerskie”, o których mowa we wniosku mieszczą się w wykazie zawartym w art. 38w ust. 1 oraz 38wa ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy są to:

*   organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważne organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,
*   jednostki samorządu terytorialnego,
*   wojewoda,
*   Rządowa Agencja Rezerw Strategicznych,
*   podmioty wykonujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego?

Odpowiedź:

Spółka wskazuje, że lista podmiotów zagranicznych, którym Spółka przekazuje darowizny oraz na rzecz których realizują nieodpłatne świadczenia (tj. lista Organizacji Partnerskich) stanowi załącznik nr 1 do niniejszej odpowiedzi na Wezwanie. Przy każdej z Organizacji partnerskich została wskazana jej funkcja (zadania), co pozwala na dokonanie odpowiedniej kwalifikacji ww. Organizacji w świetle art. 38w ust. 1 oraz 38wa ust. 1 ustawy o CIT.

Pytanie nr 15

Czy przekazanie dóbr materialnych o których mowa we wniosku jest przedmiotem umowy darowizny, tzn. bezwzględnie stanowi darowiznę na rzecz „Organizacji partnerskich” wskazanych we wniosku?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że przekazywanie dóbr materialnych, o których mowa we wniosku, jest przedmiotem umowy darowizny.

Pytanie nr 16

Czy z umowy darowizny wynikają dane identyfikujące darczyńcę, wartość przekazanej darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że umowy darowizny określają darczyńcę, wartość darowizny i zawierają oświadczenie o przyjęciu darowizny przez obdarowanego.

Pytanie nr 17

Czy darowizna przekazywana jest/będzie na rzecz Organizacji partnerskich działających na terenie EU i EOG?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że darowizny będą przekazywane tylko ukraińskim Organizacjom Partnerskim, tj. Organizacjom Partnerskim znajdującym się na terenie Ukrainie.

Pytanie nr 18

Czy świadczone usługi o których mowa we wniosku stanowią nieodpłatne świadczenia A. na rzecz „Organizacji partnerskich” wskazanych we wniosku?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że wszystkie usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Organizacji Partnerskich będą świadczone bezpłatnie, tj. nieodpłatnie.

Pytanie nr 19

Komu konkretnie Spółka przekazuje/będzie przekazywała darowizny oraz wobec kogo realizuje/będzie realizowała nieodpłatne świadczenia związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy? Czy będzie to miało miejsce wyłącznie na rzecz „Organizacji partnerskich” czy też innych podmiotów? Jeżeli ww. usługi, darowizny są/będą świadczone też na rzecz innych podmiotów, to czy ww. sytuacja jest przedmiotem pytania nr 2 i 3?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że tylko Organizacje Partnerskie będą korzystały z darowizn i bezpłatnych usług związanych z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Pytanie nr 20

Kiedy dokładnie zostały przekazane darowizny oraz były realizowane nieodpłatne świadczenia, o których mowa w pytaniu nr 3 wniosku?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że dostawy darów w ramach projektu rozpoczęły się w grudniu 2022 roku. Dostawy te zostały wysłane z magazynu w Niemczech (zob. punkt II.2) lub bezpośrednio od producenta / dostawcy i zostały przetransportowane na Ukrainę. W Polsce nie przechowywano, nie przeładowywano ani nie przepakowywano żadnych towarów.

Pytanie nr 21

Jakie konkretnie usługi wchodzą w skład usług koordynacyjnych i czy A. świadczy/będzie świadczyć te usługi na rzecz „Organizacji partnerskich” wskazanych we wniosku, samodzielnie czy np. przez podwykonawców?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że będzie odpowiedzialna za wszystkie aspekty organizacyjne, logistyczne i administracyjne programu pomocy humanitarnej.

Ponadto Spółka pragnie wyjaśnić, że nie świadczy usług koordynacyjnych dla Organizacji Partnerskich. Spółka koordynuje działania z organizacjami partnerskimi, co oznacza, że Spółka prowadzi rozmowy online lub telefoniczne w celu omówienia potrzeb Organizacji Partnerskiej, a także innych ustaleń logistycznych i organizacyjnych. Rozmowy obejmują na przykład uzgodnienie pewnych specyfikacji dotyczących wymaganych towarów, sposobów dostawy / przekazania darowizny itp. Usługi te mogą być również świadczone przez podwykonawców, którzy zostali wybrani przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie na podstawie europejskich i niemieckich przepisów dotyczących zamówień publicznych i przetargów.

Pytanie nr 22

Czy usługi szkoleniowe i doradcze A. świadczy/będzie świadczyć na rzecz „Organizacji partnerskich” wskazanych we wniosku, samodzielnie czy np. przez podwykonawców?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że w chwili obecnej nie świadczy usług szkoleniowych ani doradczych na rzecz Organizacji Partnerskich. W przypadku, gdy Spółka będzie w przyszłości świadczył takie usługi, będą one realizowane za pośrednictwem podmiotów trzecich, np. podwykonawców, które zostały przyznane przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie w oparciu o europejskie i niemieckie przepisy dotyczące zamówień publicznych i przetargów.

Pytanie nr 23

Czy koszt wytworzenia lub cena zakupu przedmiotu darowizny tj. dóbr materialnych o których mowa we wniosku bądź koszty poniesione z tytułu nieodpłatnych świadczeń zostały przez Państwa zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, w tym poprzez amortyzację?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że koszt wytworzenia lub cena zakupu przedmiotu darowizny tj. dóbr materialnych nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu (w tym nie mogą być amortyzowane) z perspektywy niemieckiego prawa podatkowego. Jednakże podatek VAT od zakupu towarów lub usług podlega odliczeniu przez Spółkę zgodnie z niemieckim prawem podatkowym.

Pytanie nr 24

Czy jakiekolwiek wydatki oddziału w Polsce, przeznaczone na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie będące przedmiotem umowy darowizny bądź poniesionych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, które są przedmiotem wniosku były/mogą być Państwu zwrócone w jakiejkolwiek formie?

Odpowiedź:

Spółka pragnie wyjaśnić, że działalność Spółki (związane z wojną na Ukrainie) jest finansowane wyłącznie przez rząd niemiecki oraz Unię Europejską (w ramach umów współfinansowania).

W piśmie uzupełniającym z 7 czerwca 2023 r. (data wpływu tego samego dnia), wskazali Państwo, że:

Pytanie nr 1

Wobec stwierdzeń:

w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sprawy:

(…) Ponadto, Spółka może wynająć magazyn w Polsce. Najprawdopodobniej jednak Spółka będzie korzystać z usług magazynowych i/lub logistycznych w Polsce świadczonych przez podmioty trzecie.

w opisie Państwa stanowiska:

(…) Mając na uwadze, że stała placówka A. w Polsce służy przede wszystkim do przechowywania i dostarczania towarów (w ramach pomocy humanitarnej), również ten wyjątek, zdaniem Wnioskodawcy, powinien być uznany za spełniony.

( ..) charakter działalności na terytorium Polski jest istotnie inny aniżeli charakter zasadniczej działalności A. w kraju swojej siedziby. Terytorium pierwszego z państw jest jedynie „technicznym środkiem” służącym do udzielenia pomocy, natomiast z terytorium drugiego z państw pomoc jest zarządzana oraz ekonomiczne i prawnie udzielana.

w uzupełnieniu wniosku:

(…) Zamówione pozycje zakupione poza Ukrainą są / będą następnie dostarczane do magazynu B w Niemczech w celu ich przechowania i / lub przepakowania. Następnie są one transportowane przez zakontraktowaną firmę przewozową bezpośrednio z Niemiec do ukraińskiego użytkownika końcowego (Organizacji Partnerskiej) i przekazywane jako darowizna. Alternatywnie, przedmioty mogą być również dostarczane bezpośrednio od dostawcy do odbiorcy końcowego na Ukrainie. Na terytorium Polski nie odbywa się żadne magazynowanie ani przepakowywanie.

\- tut. Organ, nadal nie posiada jednoznacznej informacji, dotyczącej działalności A. na terytorium Polski w zakresie dostawy dóbr materialnych nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich.

W związku z powyższym należy jednoznacznie wskazać czy na terytorium Polski odbywa się magazynowanie, przechowywanie i dostarczanie towarów w ramach pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie?

Odpowiedź:

Wnioskodawca wskazuje, że na terytorium Polski może odbywać się magazynowanie, przechowywanie i dostarczanie towarów w ramach pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie, ale aktualnie nie ma ono miejsca. Innymi słowy, Spółka nie jest w stanie wykluczyć, że w przyszłości na terytorium Polski nie będzie miało miejsca magazynowanie, przechowywanie i dostarczanie towarów w ramach pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie, niemniej wypowiadając się o teraźniejszości, Spółka wskazuje, że opisane wyżej czynności nie są dokonywane na terytorium Polski. Stwierdzenia te nie są ze sobą sprzeczne, gdyż pierwsze odnosi się do ogólnej możliwości (co może się zdarzyć, ale nie musi), a drugie do stanu faktycznego (co może się zmienić, ale nie musi).

Należy pamiętać, że Wniosek Spółki dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego, stąd Spółka wypowiada się zarówno o aktualnym stanie rzeczy jak i tym, który w przyszłości może zajść. W konsekwencji, tam gdzie to konieczne, Wnioskodawca oddzielenie wypowiada się dla stanu faktycznego oraz dla zdarzenia przyszłego, niuansując ich opis.

Pytanie nr 2

W uzupełnieniu wniosku z 15 maja 2023 r. Spółka w załączeniu do odpowiedzi na Wezwanie przekazała listę podmiotów zagranicznych, którym Spółka przekazuje darowizny oraz na rzecz których realizują nieodpłatne świadczenia (tj. listę Organizacji Partnerskich). Przy każdej z Organizacji partnerskich Spółka wskazała jej funkcje (zadania), jednak nie dokonała ich przyporządkowania do rodzaju podmiotów wskazanych w art. 38w ust. 1 oraz 38wa ust. 1 ustawy o CIT tj. czy są to:

*   organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważne organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,
*   jednostki samorządu terytorialnego,
*   wojewoda,
*   Rządowa Agencja Rezerw Strategicznych,
*   podmioty wykonujące na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego?

Ponadto Spółka nie podała informacji, które uzasadniałyby przyporządkowanie wymienionych Organizacji partnerskich do rodzaju podmiotu wykazanego w ww. art. 38w ust. 1 oraz 38wa ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, prosimy o jednoznaczne przyporządkowanie wymienionych Organizacji partnerskich (tj. podmiotów zagranicznych, którym Spółka przekazuje darowizny oraz na rzecz których realizują nieodpłatne świadczenia) do rodzaju podmiotu wykazanego w ww. art. 38w ust. 1 oraz 38wa ust. 1 ustawy o CIT oraz o podanie informacji, które uzasadniałyby ww. przyporządkowanie.

Odpowiedź:

Spółka wskazuje, jako element stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, że część Organizacji partnerskich, tj. ta część do jakiej odnosi się pytanie trzecie z Wniosku (w brzmieniu nadanym niniejszą odpowiedzią na Wezwanie), jest

1) organizacjami określonymi w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy, równoważnymi organizacjom o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie,

lub

5) podmiotami wykonującym na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego.

A. pragnie wyraźnie podkreślić, że powyższe stanowisko odnosi się wyłącznie do tych Organizacji partnerskich, o których mowa w pytaniu trzecim z Wniosku (w brzmieniu nadanym niniejszą odpowiedzią). Spółka nie wypowiada się w przedmiocie kwalifikacji Organizacji partnerskich na gruncie art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT, w zakresie tych z Organizacji partnerskich, które nie są objęte pytaniem Wnioskodawcy. Spółka podkreśla również, że odpowiedz na to pytanie stanowi element stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, które w postępowaniu interpretacyjnym nie podlegają weryfikacji przez Dyrektora KIS. W postępowaniu tym, zadaniem Organu jest dekodowanie normy prawnej i jej subsumpcja do stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę (a nie samodzielnie ustalonego przez Organ).

Pytanie nr 3

W uzupełnieniu wniosku z 15 maja 2023 r. Spółka w odpowiedzi na pytanie

Czy jakiekolwiek wydatki oddziału w Polsce, przeznaczone na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie będące przedmiotem umowy darowizny bądź poniesionych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, które są przedmiotem wniosku były/mogą być Państwu zwrócone w jakiejkolwiek formie?

wskazała, że

(…) działalność Spółki (związane z wojną na Ukrainie) jest finansowane wyłącznie przez rząd niemiecki oraz Unię Europejską (w ramach umów współfinansowania).

W związku z powyższym należy jednoznacznie wskazać czy jakiekolwiek wydatki oddziału w Polsce, przeznaczone na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie będące przedmiotem umowy darowizny bądź poniesionych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, które są przedmiotem wniosku były/mogą być Państwu zwrócone w jakiejkolwiek formie?

Odpowiedź:

A. pragnie wyjaśnić, że otrzymuje wynagrodzenie (w tym kwoty współfinansowane ze środków Unii Europejskiej) od niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych (niem. Auswärtiges Amt) tytułem świadczenia pomocy humanitarnej na rzecz struktur ukraińskich, w tym dostarczania towarów i świadczenia usług. Wspomniane wynagrodzenie jest obliczane na podstawie kosztów bezpośrednich (przypisanych do odpowiednich jednostek kosztowych/projektów w oparciu o faktycznie poniesione wydatki), kosztów ogólnych (których nie można przypisać do żadnej konkretnej jednostki kosztowej, ale które są rozłożone procentowo na wszystkie projekty) i powiększone o niewielki narzut zysku w wysokości 1%. Ponadto A. przekazuje ukraińskim odbiorcom środki finansowe otrzymane od niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych, UE lub innych darczyńców.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że oddział A. w Polsce nie ma osobowości prawnej. Zatem opisane wyżej źródła i sposoby finansowania Spółki rozciągają się również na działalność oddziału w Polsce.

Ponadto w piśmie uzupełniającym z 7 czerwca 2023 r. Spółka ostatecznie sformułowała pytanie nr 3 wniosk mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej i odpowiednio własne stanowisko w jego zakresie.

**Pytania**

1\. Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalność wykonywana przez A. na terytorium Polski będzie prowadzić do uznania, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. art. 5 UPO?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, to czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychody alokowane do takiego zagranicznego zakładu podatkowego Spółki w Polsce będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 (a tym samym również na pytanie nr 1) jest negatywna, to czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym A. będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT w zakresie w jakim wydatki te stanowią:

*   koszty wytworzenia lub cenę nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT, lub
*   koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalność wykonywana przez A. na terytorium Polski nie prowadzi do uznania, że Wnioskodawca posiada w Polsce zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO.

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, to zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychody alokowane do takiego zagranicznego zakładu podatkowego Spółki w Polsce będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 (a tym samym również na pytanie nr 1) jest negatywna, to w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym A. będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT w zakresie w jakim wydatki te stanowią:

*   koszty wytworzenia lub cenę nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT, lub
*   koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 7 czerwca 2023 r.).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Definicja zagranicznego zakładu w ustawie o CIT

Zgodnie z art. 4a ust. 11 ustawy o CIT, zagraniczny zakład stanowi:

a) stała placówka, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabryka, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowa, montaż lub instalacja, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osoba, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje - chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie jednak z brzmieniem powyższego przepisu, ustawowa definicja zagranicznego zakładu ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy właściwa umowa międzynarodowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewiduje regulacji odmiennych. W konsekwencji, aby dokonać prawidłowej wykładni w przedmiocie skutków podatkowych działalności wykonywanej przez A. na terytorium Polski, należy odwołać się do uregulowań UPO. A. jest rezydentem podatkowym Niemiec, dlatego też analiza czy jakiekolwiek przychody Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, powinna zostać przeprowadzona w oparciu o postanowienia UPO, która stanowi integralną część polskiego systemu podatkowego.

Definicja zagranicznego zakładu na gruncie UPO

A. jest rezydentem podatkowym Niemiec w związku z tym – jak wskazano powyżej – zastosowanie znajdą przepisy UPO w tym przepisy dotyczące zakładu podatkowego (dalej: „PE”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa (tzw.: Stała placówka PE).

Jak stanowi art. 5 ust. 2 UPO, pojęcie to obejmuje min. miejsce zarządu, filię, biuro. Choć każdy z tych przykładów może być uznany, prima facie, za stanowiący PE, to należy je każdorazowo rozpatrywać na tle ogólnej definicji podanej w art. 5 ust. 1 UPO.

Przy czym, na mocy art. 5 ust. 4 UPO, z definicji zakładu wyłączono działalność polegającą na:

a. użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr mają lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO jeżeli osoba działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa (tzw.: Zależny agent PE) to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa chyba, że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w punktach a) - f) powyżej, które - gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki - nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

W dalszej części niniejszego wniosku Wnioskodawca omówi wyżej wskazane postanowienia UPO w odniesieniu do przedmiotowego stanu faktycznego. Analiza zostanie przeprowadzona zarówno w oparciu o samą treść UPO jak i wykładnię przepisów przedstawioną w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD (w wersji z 2017, dalej: „Komentarz”). Ze stanowiska prezentowanego w interpretacjach indywidualnych przez organy podatkowe wynika bowiem, że: "Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem." (por. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 stycznia 2018 r., znak. 0114-KDIP2-1.4010.351.2017.1.JC).

Pogląd taki jest również wyrażany w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1712/13).

Stała placówka

Z przytoczonych przepisów UPO oraz z treści Komentarza wynika, że katalog miejsc uznawanych za zakład ma charakter otwarty. Jednocześnie, do powstania zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO wymagane jest łączne wystąpienie następujących przesłanek:

a) istnienie "miejsca działalności gospodarczej", tj. placówki rozumianej jako pomieszczenia, a w pewnych okolicznościach maszyny i urządzenia,

b) takie miejsce musi mieć charakter stały, to znaczy musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości,

c) prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki; oznacza to, że osoby które w taki lub inny sposób zależne są od przedsiębiorstwa prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym placówka jest położona.

Ad. a)

Zgodnie z pkt 10 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji określenie "miejsce prowadzenia działalności" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń. Wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma również znaczenia tytuł prawny, na podstawie którego przedsiębiorstwo korzysta z danego miejsca. Może to być własność, ale również jakikolwiek inny tytuł. Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa.

W rozważanym przypadku A. zamierza wynająć powierzchnię biurową w Polsce, z której będą planowane i koordynowane działania pomocowe dla ludności na Ukrainie. A. będzie również prowadzić w Polsce centrum logistyczne, przez które będą dystrybuowane na Ukrainę towary pomocowe. W związku z tym na terytorium Polski będą istniały pomieszczenia do dyspozycji A. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, pierwszą z przesłanek należy uznać za spełnioną.

Ad. b)

Jeśli chodzi o drugą z powyższych przesłanek wnioskodawca pragnie zauważyć, że chociaż definicja stałego miejsca prowadzenia działalności w Modelowej Konwencji OECD nie zawiera ostatecznych wytycznych w tym zakresie, uważa się, że istnieniu zakładu można mówić jedynie wtedy, gdy placówka posiada przynajmniej pewien stopień stałości. Musi istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Aby placówka miała stały charakter musi być utworzona w określonych miejscu, z pewnym stopniem trwałości, tzn. nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego - istotne jest przy tym, aby przedsiębiorstwo zagraniczne regularnie wykorzystywało daną przestrzeń, którą ma do dyspozycji. Przyjmuje się, że nie uważa się, że zakład istnieje, jeśli działalność wykonywana jest przez daną placówkę przez okres krótszy niż 6 miesięcy.

Pomoc dla Ukrainy jest świadczona przez A. z terytorium Polski (w tym poprzez przesłanki określone w art. 5 ust. 4 lit. a UPO) od momentu rozpoczęcia wojny, tj. od 24 lutego 2022 r. i będzie również kontynuowana po 31 grudnia 2022 r. Przed 24 lutego 2022 roku A. udzielał pomocy Ukrainie w ramach innych projektów. Powyższe pozwala stwierdzić obecność A. na terytorium Polski będzie trwała dłużej niż sześć miesięcy. W związku z tym, zdaniem wnioskodawcy powyższy warunek należy uznać za spełniony.

Ad. c)

Zgodnie z Komentarzem OECD, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona. Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie stosunku pracy bądź innego tytułu prawnego. Tak rozumiany personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne.

Uprawnienia takiego personelu w jego relacjach z innymi podmiotami nie mają znaczenia dla oceny powstania zależnego przedstawicielstwa.

Z funkcjonalnego punktu widzenia prowadzenie działalności "przez" stałe miejsce występuje tak długo, jak długo podatnik wykorzystuje miejsce prowadzenia działalności jako instrument dla swoich działań przedsiębiorczych.

W omawianym przypadku A. zaangażuje polski personel, który będzie pracował zarówno z pomieszczeń biurowych, jak i – z centrów logistycznych. Zgodnie z Komentarzem OECD do art. 5 personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące polecenia od przedsiębiorstwa. Można zatem stwierdzić, że A. posiada personel na terytorium Polski. Personel ten będzie zaangażowany w udzielanie pomocy, która stanowi istotną część działalności prowadzonej przez A. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy trzecia z wymienionych na wstępie przesłanek, również może zostać uznana za spełnioną.

Zatem w świetle powyższego, działalność A. na terytorium Polski może stanowić stałą placówkę w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO. Należy jednak wyraźnie podkreślić, że nie jest to równoznaczne z powstaniem zakładu podatkowego.

Wyłączenie z art. 5 ust. 4 lit. e UPO

Jak zostało wskazane powyżej, definicja zakładu podatkowego składa się zarówno elementów pozytywnych jak i negatywnych, tj. przesłanek które by zakład zaistniał nie mogą się ziścić. Jedna z przesłanek negatywnych została zawarta w art. 5 ust. 4 lit. e) UPO, zgodnie z którym zakład podatkowy nie powstaje w przypadku utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

W UPO nie została zawarta definicja "charakteru pomocniczego i przygotowawczego. W pkt 24 Komentarza do art. 5 wskazuje się, że "często trudno jest oddzielić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która me ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości (\`(...)\`). W literaturze zauważa się, że "ocena każdej działalności musi odbywać się w kontekście zasadniczej działalności przedsiębiorstwa" (zob. W. Morawski, Komentarz do art. 5 ust. 1, (w:) B. Brzeziński (red.), Model Konwencji OECD. Komentarz, Warszawa 2010, s. 348).

W związku z tym należy więc zbadać każdy przypadek indywidualnie. Zgodnie z pkt 24 Komentarza stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym”. Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy działalność A. w Polsce należy uznać za mającą przede wszystkim charakter pomocniczy. A. został powołany przez rząd Niemiec w celu prowadzenia międzynarodowej współpracy na rzecz zrównoważonego rozwoju oraz międzynarodowej pracy edukacyjnej. Wraz z rozpoczęciem wojny na Ukrainie, A. otrzymał polecenie, w ramach swoich celów statutowych, udzielenia pomocy humanitarnej Ukrainie. Ze względu na szczególny kontekst społeczno-polityczny, w szczególności sytuację wojenną na Ukrainie, pomoc humanitarna musi być świadczona i w pewnym stopniu koordynowana z terytorium Polski. Polska nie jest ani adresatem pomocy humanitarnej, ani jej źródłem, gdyż za takiego należy uznać rząd niemiecki (realizujący swoje zadania za pośrednictwem A). Terytorium Polski jest wykorzystywane przez A. przede wszystkim ze względów geograficznych. Polska jest m.in. jedynym krajem, który graniczy zarówno z Ukrainą, jak i z Niemcami - dlatego też wszelka komunikacja pomiędzy tymi dwoma terytoriami odbywa się najłatwiej przez Polskę. Można zatem stwierdzić, że działania A. nie są motywowane żadnymi względami odnoszącymi się bezpośrednio do Polski. Warto też w kontekście Komentarza dodać, że charakter działalności na terytorium Polski jest istotnie inny aniżeli charakter zasadniczej działalności A. w kraju swojej siedziby. Terytorium pierwszego z państw jest jedynie „technicznym środkiem” służącym do udzielenia pomocy, natomiast z terytorium drugiego z państw pomoc jest zarządzana oraz ekonomiczne i prawnie udzielana.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, jednoznacznie przemawia za tym, że działalność A. na terytorium Polski ma jedynie charakter pomocniczy, służący realizacji celów związanych wyłącznie z Ukrainą i wojną na jej terytorium. Oznacza to z kolei, że w wyniku działalności wykonywanej przez A. na terytorium Polski nie dojdzie powstania zakładu podatkowego Spółki w Polsce. Mimo bowiem spełnienia definicji „stałej placówki”, działalność Spółki jest objęta jednym z wyjątków wyłączających zastawanie przepisów o zakładzie podatkowym.

Na marginesie, warto także przywołać inne wyłączenie, przewidziane w art. 5 ust. 4 lit. b) UPO. Przepis ten przewiduje wyjątek, zgodnie z którym stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na które składają się urządzenia wykorzystywane przez przedsiębiorstwo do przechowywania, wystawiania lub dostarczania własnych towarów, nie powinno tworzyć PE w Polsce. Mając na uwadze, że stałe placówka A. w Polsce służy przede wszystkim do przechowywania i dostarczania towarów (w ramach pomocy humanitarnej), również ten wyjątek, zdaniem Wnioskodawcy, powinien być uznany za spełniony.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy , w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalność wykonywana przez A. na terytorium Polski nie prowadzi do uznania, że Wnioskodawca posiada w Polsce zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiot opodatkowania stanowi, co do zasady, dochód rozumiany jako suma dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Jednocześnie, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenie wsi wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Natomiast w świetle art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a. Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1461/21: "Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4. \[Działanie faktyczne organizacji \[\`(...)\`\] nie będzie usprawiedliwiać przyjęcia, że działania takie mieszczą się w jej statutowych celach, jeżeli w tym podstawowym akcie prawa wewnętrznego organizacji, działania takie nie zostały uwzględnione jako jej cel.”

Z powyższego wyroku oraz przepisów ustawy o CIT wynikają dwa warunki, które muszą być łącznie spełnione, aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Po pierwsze stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT cele organizacji wskazane w statucie lub umowie spółki muszą być zgodne z celami przewidzianymi w ustawie o CIT.

Po drugie stosownie do art. 17 ust. 1b i art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT dochody muszą być przeznaczone lub wydatkowane na cele wskazane w statucie (umowie spółki) odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Innymi słowy, rzeczywista działalność organizacji musi być zgodna z celami statutowymi (i jednocześnie celami przewidzianymi w ustawie o CIT).

W świetle powyższego należy zatem zweryfikować, czy dochody uzyskane przez A. i przeznaczone na pomoc humanitarną związaną z wojną na Ukrainie spełniają powyższe warunki. Warto przy tym przypomnieć, że przedmiotowe zwolnienie nie jest zarezerwowane wyłącznie dla fundacji czy stowarzyszeń, ale dotyczy wszystkich podatników CIT, jeśli spełnione są odpowiednie warunki (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w formie, w której działa A).

W odniesieniu do pierwszego z warunków, wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, to zdaniem wnioskodawcy zarówno międzynarodowa współpraca na rzecz zrównoważonego rozwoju, jak i promowanie międzynarodowej programów edukacyjnych są objęte rozważanym katalogiem. Choć nie pokrywają się one bezpośrednio z brzmieniem ustawy o CIT, to istotna jest tożsamość znaczeniowa celu statutowego i celu wskazanego w przepisach. Zatem, można uznać, że międzynarodowa praca edukacyjna jest formą działalności oświatowej, natomiast międzynarodowa współpraca na rzecz zrównoważonego rozwoju może mieścić się w pojęciach dobroczynności i ochrony środowiska.

Jeśli chodzi natomiast o drugi warunek, to zdaniem Wnioskodawcy pomoc humanitarna (jaką faktycznie świadczy A. w związku z wojną na Ukrainie) realizuje cele statutowe przewidziane w statucie Spółki tj. promocja międzynarodowej współpracy na rzecz zrównoważonego rozwoju oraz promocja międzynarodowych programów edukacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej, cele te mieszczą się również w katalogu czynności podlegających zwolnieniu z ustawy o CIT. Mianowicie, pomoc humanitarna jest jedną z form dobroczynności i na tej podstawie powinna korzystać z omawianego zwolnienia. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2021, znak 0114-KDIP2-1.4010.49.2021.1.KS) w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że podatnik ma prawo do zastosowania zwolnienia w odniesieniu do dochodów przeznaczonych na pomoc humanitarną. Podobnie wypowiedział się również Dyrektor KIS interpretacji indywidulanej z dnia 2 grudnia 2019 r., znak 0111-KDIB2-3.4010.326.2019.2.HK.

Jednoczesne spełnienie powyższych dwóch warunków oznacza, że dochód podatnika może korzystać z komentowanego zwolnienia. Zatem w przypadku uznania, że A. posiada na terytorium Polski zagraniczny zakład podatkowy, to w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przychody alokowane do takiego zagranicznego zakładu podatkowego Spółki w Polsce będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 3

Ustawą z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. z 2022 r. poz. 583, art. 76) ustawodawca wprowadził do ustawy o CIT art. 38w zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:

1) organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,

2) jednostkom samorządu terytorialnego,

2a) wojewodom,

3) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,

4) podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego

\- o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ponadto zgodnie z art. 38w ust. 2 ustawy o CIT podatnicy mogą również zaliczać do kosztów podatkowych koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na rzecz tych samych podmiotów, co wymienione w ust. 1 (dotyczącym darowizn). Koszty te, analogicznie do ponoszonych przy darowiznach, mogą stanowić koszt podatkowy, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Na podstawie art. 38wa ustawy o CIT (poprzez powielenie normy z art. 38 w ustawy o CIT) przedłużono okres stosowania opisanych powyżej preferencji podatkowych, związanych z wojną na Ukrainie, do dnia 31 grudnia 2023 r.

Dokonując analizy nowo wprowadzonych przepisów, aby przekazana darowizna rzeczowa lub inne nieodpłatne świadczenie mogło zostać uznane za koszt uzyskania przychodów należy spełnić łącznie cztery poniższe warunki.

Po pierwsze, darowizny/nieodpłatne świadczenia powinny być odpowiednio dokonywane i świadczone w ustalonym okresie, tj. między 24 lutego 2022 r. a 31 grudnia 2023 r. Zdaniem wnioskodawcy powyższy warunek zostanie spełniony przez A, ponieważ darowizny i nieodpłatne świadczenia były i są przekazywane w ustalonym wyżej okresie.

Po drugie darowizny i nieodpłatne świadczenia powinny być przekazana na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Ustawa o CIT nie definiuje, jakiego rodzaju cele należy uznać za związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Przy braku definicji legalnej należy przejść do wykładni językowej i funkcjonalnej. Za cele określone w art. 38w Ustawy o CIT należy uznać każde działania, których wykonanie może przeciwdziałać wystąpieniu skutków działań wojennych prowadzonych na terytorium Ukrainy - w szczególności zniszczenia mienia oraz śmierci obywateli Ukrainy. Na tej podstawie należy stwierdzić, że działania zmierzające do przekazania Organizacjom partnerskim dóbr materialnych oraz świadczenie dla tych podmiotów usług szkoleniowych i doradczych jak i koordynacyjnych spełniają wymienioną przesłankę, gdyż mają bezpośrednio przeciwdziałać powstaniu skutków działań wojennych.

Po trzecie darowizna i nieodpłatne świadczenie powinny być przekazane na rzecz podmiotów wymienianych w art. 38w ust. 1 ustawy o CIT. Jak zostały już wskazane wyżej pomoc będzie przekazywana do Organizacje partnerskich które podejmą się dystrybucji dóbr materialnych na Ukrainie. Organizacjami partnerskimi będą podmioty, które będą udzielały jak i przekazywały (dystrybuowały dobra materialne) pomoc osobom poszkodowanym w wyniku działań wojennych na Ukrainie. Podmioty te będą odpowiednikami polskich podmiotów wymienionych w kolejno art. 38w ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz w art. 38w ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Pewne wątpliwości może budzić zakwalifikowanie podmiotu zagranicznego do kategorii podmiotów leczniczych o których mowa w art. 38w ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. jest podmiotów wykonujących na terytorium Ukrainy działalność leczniczą, w związku z tym, iż podmiot zagraniczny nie jest wymieniony w art. 4 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Mając jednak na uwadze Wyrok Wojewódzkiego Siadu Administracyjnego we Wrocławiu z 30 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 2354/14 przy interpretacji pojęcia „podmiotu leczniczego” nie należy sięgać po inną wykładnię przepisu niż językowa. Oznacza to, że „podmiot leczniczy” to jakikolwiek podmiot (osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna) świadcząca usługi służące zachowaniu (zapobieganiu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną. W ocenie Spółki podmioty lecznicze na Ukrainie, które otrzymują darowizny i nieodpłatne świadczenia od A. mieszczą się w katalogu o którym mowa w art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT. Podmioty te bowiem realizuję te same zadania i cele co polskie podmioty lecznicze, tj. świadczą usługi służące zachowaniu lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną.

Po czwarte, koszt wytworzenia lub cena zakupu przedmiotu darowizny/nieodpłatne świadczenia nie mogą być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu, w tym poprzez amortyzację. Zdaniem Wnioskodawcy warunek ten należy uznać za spełniony, ponieważ A. ma zamiar tylko raz odliczyć koszty uzyskania przychodu (na podstawie przepisów art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT).

W związku z powyższym należy uznać, że zostały spełnione wszystkie wymienione na wstępie przesłanki warunkujące możliwość uznania za koszt uzyskania przychodu wydatku związanego z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy (tj. wszystkie przesłanki pozwalające zastosować art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT).

Zatem w przypadku uznania, że A. posiada na terytorium Polski zagraniczny zakład podatkowy, a alokowane do niego przychody nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie on uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy opisana we wniosku działalność wykonywana przez A. na terytorium Polski będzie prowadzić do uznania, że Spółka posiada na terytorium Polski zagraniczny zakład podatkowy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. art. 5 UPO.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 dalej: „ustawa CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90, dalej: „UPO” lub „umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Z kolei art. 5 ust. 2 UPO wskazuje, że:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W myśl art. 5 ust. 4 UPO:

Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-niemieckiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki tj.

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z pkt 24 Komentarza do art. 5 „często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze pomocniczym. Jeżeli na przykład celem stałej placówki jest nadzorowanie wykonania kontraktów licencyjnych, to taka placówka nie może korzystać z przywilejów wynikających z treści podpunktu e.”

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika więc, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym.

Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do art. 5).

Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

*   podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,
*   przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Państwo są spółką prawa niemieckiego posiadającą rezydencję podatkową w Niemczech. Spółka jest uznawana za organizację pożytku publicznego. Zgodnie ze swoim celem korporacyjnym (przewidzianym w statucie) i faktycznym zarządzaniem, A. zajmuje się promocję międzynarodowej współpracy na rzecz zrównoważonego rozwoju oraz promocję międzynarodowych programów edukacyjnych. Na całym świecie Spółka doradza ludziom i organizacjom w zakresie procesów uczenia się i zmian. Spółka wspiera ludzi w zdobywaniu specjalistycznej wiedzy, umiejętności i wiedzy z zakresu zarządzania. Spółka pomaga organizacjom, władzom publicznym i prywatnym przedsiębiorstwom w optymalizacji procesów organizacyjnych, zarządczych i produkcyjnych. Spółka doradza też rządom, jak osiągnąć cele i wdrożyć ogólnokrajowe procesy zmian poprzez włączenie ich do ustawodawstwa i strategii. Spółka wspiera rząd Ukrainy od 1993 roku nad takimi projektami jak reformy administracji publicznej, zrównoważony rozwój gospodarczy, efektywność energetyczna i łagodzenie zmian klimatycznych. Kiedy w lutym 2022 roku rozpoczęła się wojna na Ukrainie, Spółka szybko podjęła elastyczne działania w celu realokacji swojej pracy. Od tego czasu Spółka wspiera Ukrainę na trzech poziomach. Po pierwsze, pomaga zapewnić ludziom niezawodne dostawy podstawowych artykułów, takich jak energia elektryczna, leki i zakwaterowanie w nagłych wypadkach, a także zaopatruje się w sprzęt potrzebny do zarządzania katastrofami i dla straży pożarnej. Po drugie, patrzy w przyszłość i ułatwia wysiłki zmierzające do rozpoczęcia odbudowy kraju. I po trzecie, G nadal doradza w sprawie reform, które dostosują Ukrainę do Unii Europejskiej (UE).

W związku z powyższymi działaniami Spółka planuje utworzyć oddział w Polsce. Poprzez mający powstać oddział, Spółka zamierza:

1\. wynająć powierzchnię biurową w Polsce, z której będą planowane i koordynowane działania pomocowe dla osób na Ukrainie. Powierzchnia biurowa zostanie wyposażona w niezbędną infrastrukturę (środki techniczne), która będzie wykorzystywana do wykonywania codziennych czynności przez pracowników. Nie jest wykluczone, że w ramach współpracy A. podnajmie powierzchnię biurową organizacjom partnerskim, przy czym A. nie będzie czerpał z tego tytułu żadnych zysków (ewentualny dochód uzyskany z podnajmu będzie w całości przeznaczony na działania pomocowe A. dla Ukrainy w zakresie pomocy humanitarnej);

2\. zakupić niektóre towary i/lub usługi w Polsce;

3\. posiadać kadrę pracowniczą w Polsce, która będzie pracować z powyższych pomieszczeń biurowych.

Lokalnie zatrudniony personel oddziału w Polsce nie będzie miał pełnomocnictwa do zawierania umów (np. zatrudniania pracowników, angażowania wykonawców) w Polsce. Wszystkie umowy, w tym umowy z lokalnie zatrudnionymi pracownikami oddziału, będą zawierane za pośrednictwem centrali A. w Niemczech, tzn. że ani dokumentacja, ani księgowość nie będą prowadzone z Polski. Będzie to wyłączna odpowiedzialność centrali A. w Niemczech. W przypadku zaangażowania biura krajowego w regionie, będzie ono działało w imieniu centrali A. w Niemczech.

Jednocześnie zarówno polski oddział, jak i pracownicy krajowi Spółki będą:

*   zaangażowani w proces koordynacji programu pomocowego;
*   praktycznie zaangażowani w kontaktowanie i angażowanie podwykonawców, jak również formalnie zaangażowani w zakup towarów/usług nabywanych na rzecz Organizacji Partnerskich (tj. w poszukiwanie dostawców, podpisywanie umów lub w inny sposób angażowanie dostawców, zlecanie płatności itp.)
*   zaangażowani w kontakt z MSZ RFN oraz Organizacjami Partnerskimi, obsługę klienta itp.

Personel polskiego oddziału planowo będzie również odpowiedzialny za organizację logistycznych i administracyjnych aspektów szkoleń. W projekcie, którego dotyczy Wniosek („… Ukrainie”, tj. projekt pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie; dalej „Projekt”) nie przewiduje się oddelegowań. W projekcie będą uczestniczyć pracownicy zatrudnieni lokalnie oraz pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez A, pracujący w oddziale A. w Polsce. Personel A. pracujący w Polsce, niezależnie od tego, czy jest zatrudniony przez Centralę A. czy przez oddział A. w Polsce, będzie płacił podatki w Polsce. Pracownicy spółki w Niemczech wykonują podobne czynności jak oddział w Polsce. Wszystkie zadania związane z zamówieniami / przetargami, zawieraniem umów oraz wsparciem finansowym będą wykonywane wyłącznie przez centralę Spółki w Niemczech (dalej: „Centrala A”). Istnieją jednak działania wykonywane przez personel w Polsce, które nie mogą być wykonywane przez personel w Centrali A., np. wizyty na wydarzeniach dotyczących Ukrainy, które odbywają się w Polsce, jak np. niedawna konferencja "Odbudować Ukrainę". Ponadto, personel Spółki w Polsce będzie miał za zadanie przygotowanie działań projektowych na Ukrainie, tj. omówienie potrzeb z ukraińskimi partnerami, wsparcie w przygotowaniu specyfikacji przedmiotów do przekazania, itp. Oddział Spółki w Polsce świadczy / będzie świadczył usługi na rzecz Organizacji Partnerskich z Ukrainy zgodnie z wytycznymi / oczekiwaniami wskazanymi/ określonymi przez centralę A. w Niemczech. Zgodnie ze wskazaniem Spółki, każda działalność personelu oddziału w Polsce, będzie jednocześnie działalnością Spółki, ponieważ oddział w Polsce nie jest odrębnym podmiotem prawnym, lecz częścią organizacji (A). W związku z powyższym w zasadzie działania oddziału w Polsce, są działaniami Spółki. Niezależnie od powyższego oddział, który ma zostać utworzony w Polsce, nie będzie prowadził samodzielnie żadnej działalności na terytorium Polski – wszystkie jego działania będą związane ze wspieraniem Spółki w zakresie wdrażania i realizacji programu pomocowego. Ponadto, Spółka może wynająć magazyn w Polsce. Innymi słowy, Spółka nie jest w stanie wykluczyć, że w przyszłości na terytorium Polski nie będzie miało miejsca magazynowanie, przechowywanie i dostarczanie towarów w ramach pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie. Najprawdopodobniej jednak Spółka będzie korzystać z usług magazynowych i/lub logistycznych w Polsce świadczonych przez podmioty trzecie.

Centrala A. ma / będzie miała bezpośrednią kontrolę nad technicznymi / fizycznymi zasobami oddziału w Polsce wykorzystywanymi do świadczenia pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie, tj. ma / będzie miała wpływ:

*   jaka część zasobów osobowych oddziału w Polsce świadczy pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na rzecz Organizacji partnerskich,
*   na czas pracy zasobów osobowych oddziału w Polsce,
*   które zasoby osobowe oddziału w Polsce mają realizować pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w celu przygotowania realizacji projektu Spółka obecnie wynajęła tymczasową powierzchnię biurową w Polsce, jak również oddelegowała do Polski jednego ze swoich pracowników. Obecnie dwóch pracowników (pracujących w oddziale A. w Polsce) ma umowę ze Spółką zawartą na czas nieokreślony. Spółka ponadto wyjaśnia, że umowy te mają przewidzianą definitywną (ograniczoną) obecność w Polsce – równolegle do czasu trwania Projektu (obecnie przewidzianego do sierpnia 2024). Pozostali pracownicy Spółki (pracujących w oddziale A. w Polsce) mają umowy zawarte na czas określony zgodne z ich przypisaniem do projektu.

Z powyższego opisu sprawy wynika więc, że przedmiot działalności Spółki niemieckiej na terytorium Polski w związku z działaniami podejmowanymi przez Oddział będzie pokrywał się w części z przedmiotem jej działalności.

Zatem, w analizowanej sprawie nie można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze działalności Oddziału w Polsce w odniesieniu do działalności jednostki macierzystej, gdyż w istocie działalność Oddziału w części jest tożsama z działalnością jednostki macierzystej.

Odnosząc powyższe do postanowień umownych zawartych w art. 5 umowy polsko-niemieckiej należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki niezbędne do uznania go za zakład w rozumieniu tej umowy bowiem:

1\. istnieje miejsce gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

2\. ma ona charakter stały,

3\. działalność wykonywana w oddziale nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru (o czym pisano wcześniej).

Mając powyższe na uwadze, w okolicznościach przedstawionych we wniosku uznać należy, że Państwo jako rezydent Niemiec posiadają zakład podatkowy na terytorium Polski, w rozumieniu art. 4a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 5 Umowy polsko-niemieckiej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku jest nieprawidłowe.

Ad. 2.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przychodów alokowanych do zagranicznego zakładu podatkowego Spółki w Polsce.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że zgodnie z już wyżej cytowanym art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Oznacza to, że do dochodów osiąganych na terytorium RP stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych ujęto dwa rodzaje zwolnień podatkowych, a mianowicie zwolnienia podmiotowe i przedmiotowe. Zwolnienia podmiotowe uregulowano w art. 6 ww. ustawy, w którym enumeratywnie wymieniono podmioty zwolnione od podatku. Państwo nie zostali ujęci w powyższym zamkniętym katalogu, a zatem nie korzystają ze zwolnienia podmiotowego. Zwolnienia przedmiotowe ujęto natomiast w Rozdziale 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 17).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Wolne od podatku są:

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele;

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1c omawianej ustawy, przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4, nie ma zastosowania w:

1) przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2) przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3) samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Literalne brzmienie powyższego przepisu zakłada, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie ma zastosowania m.in. w spółkach. Ratio legis wyznaczenia przez ustawodawcę zwolnień, przewidzianych w art. 17 ust. 1 ustawy, wiąże się z intencją propagowania zachowań oraz nakłaniania określonych podmiotów do działalności w sferach preferowanych przez państwo. Podkreślenia wymaga fakt, że zwolnienia przewidziane w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią formę ulg, które mogą stać w sprzeczności z zasadą równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinny być interpretowane w sposób literalny i ścisły.

Za literalnym i ścisłym interpretowaniem art. 17 ust. 1 przemawia również fakt, że w przepisie tym nie ma żadnego dodatkowego zapisu, który wskazywałby, że intencją ustawodawcy jest jakiekolwiek rozszerzenie danego zwolnienia, wręcz przeciwnie, zwolnienie ograniczone jest podmiotowo co oznacza, że nie każdy podmiot może z niego skorzystać.

Najistotniejszy z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy jest fakt, że w omawianym przepisie ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla podmiotów prowadzących działalność w postaci spółek. Z kolei, w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podają Państwo, że prowadzą działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością typu non-profit. Spółka jest uznawana za organizację pożytku publicznego na podstawie jej celu korporacyjnego (ma formę prawną "gemeinnützige GmbH" – w tłumaczeniu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). W związku z powyższym, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca będący spółką nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić należy, że w art. 17 ust. 1c ustawodawca wprost wyłączył ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 m.in. podmioty prowadzące działalność gospodarczą w postaci spółki. W ustawie nie ma żadnych wskazań, a tym bardziej regulacji mówiących wprost o tym, że do wyłączenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1c nie musiałyby stosować się podmioty prowadzące działalność w postaci spółki na określonych zasadach.

Należy podkreślić, że art. 17 ust. 1c wyłącza z możliwości zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 wszystkie podmioty prowadzące działalność w postaci spółek, niezależnie od rodzaju spółki i jej charakterystyki, tym samym bez znaczenia pozostaje nazwa określająca rodzaj działalności spółki.

W związku z powyższym, odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dochody wypracowane przez zagraniczny zakład podatkowy Spółki w Polsce, nie mogą skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż znajduje się w katalogu podmiotów wyłączonych z tego zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1c ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku jest nieprawidłowe.

Ad. 3.

W sprawie Państwa wątpliwości (w zakresie pytania nr 3 ostatecznie sformułowanego w uzupełnieniu wniosku) należy wskazać, iż uznanie wydatków na pomoc uchodźcom z Ukrainy za koszty podatkowe możliwe jest na podstawie przepisu szczególnego, tj. art. 38w i 38wa ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) wprowadzonego przepisem art. 76 ustawy z dnia 12 marca 2022 roku o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. 2022 r. poz. 583).

Zgodnie z art. 38w ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:

1) organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,

2) jednostkom samorządu terytorialnego,

2a) wojewodom,

3) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,

4) podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego

\- o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

2\. Kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. na rzecz podmiotów wymienionych w ust. 1, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Jednocześnie jak wynika z art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn przekazanych w okresie od dnia 1 stycznia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy:

1) organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego obowiązujących na terytorium Ukrainy,

2) jednostkom samorządu terytorialnego,

2a) wojewodom,

3) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych,

4) podmiotom wykonującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium Ukrainy działalność leczniczą lub działalność z zakresu ratownictwa medycznego

\- o ile koszty wytworzenia lub cena nabycia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

2\. Kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którego celem jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy, realizowanego w okresie od dnia 1 stycznia 2023 r. do dnia 31 grudnia 2023 r. na rzecz podmiotów wymienionych w ust. 1, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne

Ustawodawca określa w ww. przepisach w sposób jednoznaczny, jakie kategorie wydatków i na rzecz jakich organizacji mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, iż A. udziela pomocy humanitarnej od momentu rozpoczęcia wojny na Ukrainie (24 lutego 2022 r.), kontynuując jej udzielanie również po 31 grudnia 2022 r. Przed 24 lutego 2022 roku A. udzielał pomocy Ukrainie w ramach innych projektów. W związku z obecną sytuacją na Ukrainie, A. musi realizować część działań w zakresie pomocy humanitarnej z terytorium Polski. Działania w zakresie pomocy humanitarnej będą realizowane na podstawie zlecenia Niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych (dalej: „MSZ RFN”). Spółka otrzymuje wynagrodzenie (w tym kwoty współfinansowane ze środków Unii Europejskiej) od niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych (niem. Auswärtiges Amt) tytułem świadczenia pomocy humanitarnej na rzecz struktur ukraińskich, w tym dostarczania towarów i świadczenia usług. Wspomniane wynagrodzenie jest obliczane na podstawie kosztów bezpośrednich (przypisanych do odpowiednich jednostek kosztowych/projektów w oparciu o faktycznie poniesione wydatki), kosztów ogólnych (których nie można przypisać do żadnej konkretnej jednostki kosztowej, ale które są rozłożone procentowo na wszystkie projekty) i powiększone o niewielki narzut zysku w wysokości 1%. Dochód z powyższej marży zostanie w całości przeznaczony na działalność A. w zakresie pomocy humanitarnej dla Ukrainy. Spółka wskazała, że oddział A. w Polsce nie ma osobowości prawnej. Zatem opisane wyżej źródła i sposoby finansowania Spółki rozciągają się również na działalność oddziału w Polsce.

W ramach programu pomocy humanitarnej Spółka planuje w szczególności świadczyć:

*   dostawę dóbr materialnych – Spółka będzie dostarczać artykuły humanitarne, np. agregatory prądotwórcze, zbiorniki na wodę, namioty, śpiwory i łóżka obozowe. Choć dokładne potrzeby zostaną określone, dostawy mogą ponadto obejmować specjalistyczny sprzęt medyczny, w tym sprzęt do dekontaminacji i leki, elementy ochrony CBRN, technologie telekomunikacyjne i obserwacyjne (w tym noktowizory, drony itp.), środki ochrony osobistej oraz rozproszone systemy zasilania;

*   usługi szkoleniowe i doradcze – A. zamierza również świadczyć usługi doradcze z Polski, takie jak identyfikacja potrzeb w zakresie rozwoju potencjału ukraińskich struktur i organizacji społeczeństwa obywatelskiego, w szczególności szkoleń technicznych. Część działań szkoleniowych może odbywać się w Polsce;
*   usługi koordynacyjne – Spółka będzie odpowiedzialna za wszystkie aspekty organizacyjne, logistyczne i administracyjne programu pomocy humanitarnej.

Ponadto A. przekazuje ukraińskim odbiorcom środki finansowe otrzymane od niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych, UE lub innych darczyńców.

Przekazywanie dóbr materialnych, o których mowa we wniosku, jest przedmiotem umowy darowizny, które określają darczyńcę, wartość darowizny i zawierają oświadczenie o przyjęciu darowizny przez obdarowanego. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Organizacji Partnerskich będą świadczone bezpłatnie, tj. nieodpłatnie. Zarówno darowizny jak i bezpłatne usługi związane z przeciwdziałaniem skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy będą przekazywane tylko ukraińskim Organizacjom Partnerskim, tj. Organizacjom Partnerskim znajdującym się na terenie Ukrainie.

Dostawy darów w ramach projektu rozpoczęły się w grudniu 2022 roku. Dostawy te zostały wysłane z magazynu w Niemczech (zob. punkt II.2) lub bezpośrednio od producenta / dostawcy i zostały przetransportowane na Ukrainę. W Polsce nie przechowywano, nie przeładowywano ani nie przepakowywano żadnych towarów.

Spółka będzie odpowiedzialna za wszystkie aspekty organizacyjne, logistyczne i administracyjne programu pomocy humanitarnej.

Ponadto Spółka wyjaśnia, że nie świadczy usług koordynacyjnych dla Organizacji Partnerskich. Spółka koordynuje działania z organizacjami partnerskimi, co oznacza, że Spółka prowadzi rozmowy online lub telefoniczne w celu omówienia potrzeb Organizacji Partnerskiej, a także innych ustaleń logistycznych i organizacyjnych. Rozmowy obejmują na przykład uzgodnienie pewnych specyfikacji dotyczących wymaganych towarów, sposobów dostawy / przekazania darowizny itp. Usługi te mogą być również świadczone przez podwykonawców, którzy zostali wybrani przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie na podstawie europejskich i niemieckich przepisów dotyczących zamówień publicznych i przetargów.

W chwili obecnej Spółka nie świadczy usług szkoleniowych ani doradczych na rzecz Organizacji Partnerskich. W przypadku, gdy Spółka będzie w przyszłości świadczył takie usługi, będą one realizowane za pośrednictwem podmiotów trzecich, np. podwykonawców, które zostały przyznane przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie w oparciu o europejskie i niemieckie przepisy dotyczące zamówień publicznych i przetargów.

Zgodnie ze wskazaniem Spółki koszt wytworzenia lub cena zakupu przedmiotu darowizny tj. dóbr materialnych/nieodpłatne świadczenia nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu (w tym poprzez amortyzację) z perspektywy niemieckiego prawa podatkowego. Jednakże podatek VAT od zakupu towarów lub usług podlega odliczeniu przez Spółkę zgodnie z niemieckim prawem podatkowym. A. ma zamiar tylko raz odliczyć koszty uzyskania przychodu (na podstawie przepisów art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT).

Aby dokonać oceny, czy wydatki ponoszone przez Państwa mogą stanowić koszty podatkowe na podstawie ww. przepisu konieczne jest wyjaśnienie, czy wydatki o których mowa we wniosku mieszczą się w wykazie zawartym w ww. art. 38w i 38wa.

W pierwszej kolejności odnosząc się do wydatków na dostawę dóbr materialnych, o których mowa we wniosku będących przedmiotem umowy darowizny należy ustalić, co należy rozumieć pod pojęciem darowizna.

W myśl art. 888 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna jest więc umową, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Istotą darowizny jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swojego majątku na rzecz innej osoby. Świadczeniem w darowiźnie mogą być zarówno środki pieniężne, jak i inne rzeczy ruchome bądź nieruchomości, jak również zbywalne prawa majątkowe.

Cechą darowizny jest jej nieodpłatność, która oznacza, że darczyńca nie spodziewa się, nie oczekuje żadnego świadczenia wzajemnego ze strony osoby obdarowanej. Jeśli takie nastawienie czy też porozumienie między stronami co do ewentualnych świadczeń wzajemnych istnieje, wówczas nie można mówić o darowiźnie.

Należy jednocześnie pamiętać, że darowizna może zawierać polecenie, które polega na tym, że darczyńca może nałożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem. Wówczas umowa nie traci charakteru darowizny. Ponadto w niektórych przypadkach możemy mieć do czynienia z umowami mieszanymi, które częściowo są umowami wzajemnymi, zaś w części są darowiznami. Należy zauważyć także, że nie każde nieodpłatne świadczenie stanowi darowiznę.

Zgodnie z art. 889 Kodeksu cywilnego:

Nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1) gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;

2) gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Wskazać należy, ze zgodnie z art. 890 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

§ 2. Przepisy powyższe nie uchybiają przepisom, które ze względu na przedmiot darowizny wymagają zachowania szczególnej formy dla oświadczeń obu stron.

Wyjaśnić należy, że darowizna własności i użytkowania wieczystego nieruchomości, oraz praw spółdzielczych zawsze musi mieć formę aktu notarialnego. Jednakże poza przypadkami, gdzie ustawodawca zastrzegł inną (szczególną formę) dla danej czynności prawnej, darowizna może mieć formę dowolną:

*   pisemną,
*   ustną,
*   dorozumianą (tj. proste wydanie rzeczy bez żadnej umowy - np. prezent).

Podsumowując, przekazanie darowizny w postaci materialnej na podstawie umowy darowizny lub bez takiej umowy może, ale nie musi być sporządzone w formie aktu notarialnego. Decydując się na zwarcie umowy pisemnej należy pamiętać o określeniu miejsca i daty jej sporządzenia, strony umowy oraz przedmiotu umowy darowizny. W umowie wskazać należy dokładnie przedmiot i określoną kwotowo wartość darowizny. W umowie powinny znaleźć się także oświadczenia stron: darczyńcy o przekazaniu określonej darowizny na rzecz obdarowanego oraz obdarowanego o przyjęciu przedmiotu darowizny.

Gdy umowa darowizny zostaje zawarta bez zachowania formy pisemnej, staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. W takiej sytuacji darowizna dochodzi do skutku z chwilą jej wykonania tzn. przekazania darowizny obdarowanemu co oznacza, że przedmiot umowy został wydany – innymi słowy darczyńca wykonał świadczenie poprzez przekazanie obdarowanemu darowizny.

Wracając do przepisu art. 38w i 38wa ustawy o CIT, aby przekazana pomoc stanowiła koszt uzyskania przychodów, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   darowizna jest/będzie dokonana w okresie pomiędzy 24 lutego a 31 grudnia 2022 r. oraz 1 stycznia a 31 grudnia 2023 r.;
*   celem darowizny jest przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy;
*   darowizna powinna być przekazana organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego,
*   cena nabycia przekazanej darowizny nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Należy wskazać, iż darowizna (dostawa dóbr materialnych) Spółki na rzecz Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT została przekazana w okresie wskazanym w ustawie tj. dostawy darów w ramach projektu rozpoczęły się w grudniu 2022 roku. Celem darowizny było przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy. Ponadto zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym koszt wytworzenia lub cena zakupu przedmiotu darowizny tj. dóbr materialnych nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu (w tym poprzez amortyzację) z perspektywy niemieckiego prawa podatkowego. A. ma zamiar tylko raz odliczyć koszty uzyskania przychodu (na podstawie przepisów art. 38w oraz art. 38wa ustawy o CIT).

W świetle powyższego, Państwa stanowisko, zgodnie z którym, A. będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT w zakresie w jakim wydatki te stanowią koszty wytworzenia lub cenę nabycia rzeczy lub praw będących przedmiotem darowizn na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT – jest prawidłowe.

W dalszej kolejności odnosząc się do wydatków dotyczących świadczenia przez Spółkę usług szkoleniowych, doradczych oraz koordynacyjnych, o których mowa we wniosku, należy ustalić, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatne świadczenia.

Wskazać należy, że ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenie nieodpłatne”, a zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe nie ma charakteru nieodpłatnego.

Jak wynika z wniosku Spółka nie świadczy usług koordynacyjnych dla Organizacji Partnerskich. Spółka koordynuje działania z organizacjami partnerskimi, co oznacza, że Spółka prowadzi rozmowy online lub telefoniczne w celu omówienia potrzeb Organizacji Partnerskiej, a także innych ustaleń logistycznych i organizacyjnych. Rozmowy obejmują na przykład uzgodnienie pewnych specyfikacji dotyczących wymaganych towarów, sposobów dostawy / przekazania darowizny itp. Usługi te mogą być również świadczone przez podwykonawców, którzy zostali wybrani przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie na podstawie europejskich i niemieckich przepisów dotyczących zamówień publicznych i przetargów.

W chwili obecnej Spółka nie świadczy usług szkoleniowych ani doradczych na rzecz Organizacji Partnerskich. W przypadku, gdy Spółka będzie w przyszłości świadczył takie usługi, będą one realizowane za pośrednictwem podmiotów trzecich, np. podwykonawców, które zostały przyznane przez Centralę A. lub biuro krajowe Spółki na Ukrainie w oparciu o europejskie i niemieckie przepisy dotyczące zamówień publicznych i przetargów.

Zatem, w odniesieniu do wydatków dotyczących usług szkoleniowych, doradczych oraz koordynacyjnych, w sytuacji gdy są/będą świadczone bezpośrednio przez Spółkę na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT w celu przeciwdziałania skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy w okresie wskazanym w ustawie, o ile nie zostały/nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, należy wskazać, iż mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 38w i 38wa ustawy o CIT.

Natomiast w sytuacji, gdy usługi te będą świadczone za pośrednictwem innych podmiotów tj. przez podwykonawców, wskazać należy, iż przepis art. 38w i art. 38wa ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania, gdyż w niniejszej sytuacji Spółka nie dokona nieodpłatnego świadczenia na rzecz podmiotów wymienionych w ust. 1 tych artykułów. Spółka jedynie zlecił wykonanie tego świadczenia innym podmiotom, tj. podwykonawcom.

Ponadto w przedmiotowej sprawie Spółka wskazała, iż w ramach pomocy humanitarnej w związku z wojną na Ukrainie przekazuje ukraińskim odbiorcom środki finansowe otrzymane od niemieckiego Federalnego Ministerstwa Spraw Zagranicznych, UE lub innych darczyńców.

Przepis art. 38w ust. 2 oraz art. 38wa ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się do „kosztów poniesionych z tytułu nieodpłatnego świadczenia”. Zatem przekazane ukraińskim odbiorcom środki finansowe z przeznaczeniem na przeciwdziałanie skutkom działań wojennych na terytorium Ukrainy nie mogą stanowić nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w tym przepisie. Ponadto nieodpłatne świadczenia stanowią odrębną, od środków pieniężnych, kategorię.

Na potwierdzenie powyższego pomocny jest art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Tym samym gdyby zamiarem ustawodawcy była możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przekazanych środków pieniężnych pod tytułem darmym, to zapewne odpowiedni zapis w tym zakresie znalazłby się w art. 38w ustawy o CIT oraz art. 38wa.

Ponadto jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Druk sejmowy nr 2069) „(…) projekt ustawy umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztu wytworzenia lub ceny nabycia rzeczy lub praw, które następnie podatnik przekaże na cele związane z przeciwdziałaniem skutkom stanu wojennego w Ukrainie wymienionym podmiotom, np. jednostkom samorządu terytorialnego. Kosztem będą również koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie miało na celu przeciwdziałanie skutkom stanu wojennego w Ukrainie i będzie świadczone na rzecz wskazanych w przepisach podmiotów, np. jednostek samorządu terytorialnego. Proponowane regulacje znajdą zastosowanie, jeżeli darowizna zostanie dokonana, a nieodpłatne świadczenie będzie realizowane, w terminie od 24 lutego 2022 r. do 30 czerwca 2022 r. (art. 38w ustawy CIT(…)”.

Mając zatem na uwadze powyższe wskazać należy, że do przekazanych przez Państwa darowizn pieniężnych nie ma zastosowania art. 38w ust. 2 oraz art. 38wa ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ mówi on o „kosztach poniesionych z tytułu nieodpłatnego świadczenia”, a jak to zostało wskazane powyżej darowizny pieniężne nie mieszczą się we wskazanej kategorii nieodpłatnych świadczeń.

Dokonując dodatkowo analizy na gruncie Kodeksu cywilnego wskazać należy, że w myśl wyżej powołanego art. 888 § 1 przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Skoro zatem ustawodawca w art. 38w ust. 1 odnosi się do przedmiotu darowizny, którym może być koszt wytworzenia lub cena nabycia rzeczy lub praw (darowizn rzeczowych), to należałoby uznać, że darowizna pieniężna nie mieści się również w art. 38w ust. 1 oraz art. 38wa ust. 1.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy A. będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków przeznaczonych na pomoc humanitarną w związku z wojną na Ukrainie na podstawie art. 38w ust. 1 i 2 oraz art. 38wa ust. 1 i 2 ustawy o CIT w zakresie w jakim wydatki te stanowią koszty poniesione z tytułu nieodpłatnego świadczenia, na rzecz tych z Organizacji partnerskich, które zostały wymienione w katalogu z art. 38w ust. 1 pkt 1 i 4 oraz art. 38wa ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o CIT.

*   w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenia są/będą realizowane za pośrednictwem innych podmiotów tj. przez podwykonawców oraz gdy przedmiotem świadczenia będzie przekazanie ukraińskim odbiorcom środków finansowych – jest nieprawidłowe;
*   w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego, tym bardziej jeśli zapadły w innym stanie prawnym. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).