Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-52/08-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-16
Teza: CIT w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, (Dz. U. z 1995, Nr 125, poz. 602, z późn. zm.), dalej umowa polsko – węgierska
Słowa kluczowe: aktywa; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; odsetki; pożyczka; prowizje; przychód-powstanie przychodu; różnica-różnice kursowe; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Węgry; zakład; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 19.09.2008r. (data wpływu 24.09.2008r.) art. 5 i 7 Konwencji z dnia 23.09.1992 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Węgierską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, (Dz. U. z 1995, Nr 125, poz. 602, z późn. zm.), dalej umowa polsko – węgierska - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 umowy polsko węgierskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W analizowanej sytuacji:

1) Spółka rozważa rozpoczęcie działalności gospodarczej obejmującej m.in. finansowanie działalności innych podmiotów, w szczególności poprzez udzielanie oprocentowanych pożyczek. 2) Na potrzeby przyszłej działalności Spółka planuje założenie oddziału na Węgrzech („Oddział”). 3) Oddział będzie stanowić wyodrębnioną jednostkę organizacyjną Spółki, która nie będzie posiadała odrębnej osobowości prawnej (z prawnego punktu widzenia Oddział i Spółka będą stanowić jeden podmiot). 4) Oddział będzie prowadził działalność w zakresie finansowania podmiotów trzecich (w szczególności, przedmiotem działalności Oddziału będzie udzielanie oprocentowanych pożyczek), przy czym: a. pożyczkobiorcami będą mogły być zarówno podmioty powiązane jak i niepowiązane ze Spółką; b. pożyczki będą udzielane w walutach obcych, choć nie jest wykluczone, że będą również w PLN. W konsekwencji, przychodami Oddziału będą głównie odsetki od udzielanych pożyczek. Oddział będzie dysponował aktywami niezbędnymi do powstania i funkcjonowania Oddziału zgodnie z przepisami prawa węgierskiego np. odpowiednią powierzchnią biurową oraz sprzętem biurowym usytuowanymi na Węgrzech). W bieżącą działalność Oddziału będzie zaangażowana co najmniej jedna osoba zatrudniona przez Oddział w charakterze menadżera (tzw. menadżer Oddziału). Spółka wyposaży Oddział w aktywa finansowe niezbędne do prowadzenia działalności. W miarę potrzeb Oddział będzie finansować swoją działalność również poprzez zaciąganie pożyczek od innych podmiotów. Aktywa finansowe znajdujące się w dyspozycji Oddziału będą gromadzone na kontach na Węgrzech. 7) Środki finansowe zostaną przekazane Oddziałowi na podstawie uchwały zarządu Spółki, która to uchwała będzie przewidywać, że przekazanie środków ma charakter czasowy i środki te będą podlegać zwrotowi z Oddziału w przyszłości. 8) Oddział będzie wykonywał funkcje (i ponosił odpowiadające wykonywanym funkcjom koszty) związane ze swoją działalnością w szczególności Oddział będzie zasadniczo wykonywał wszelkie funkcje związane z finansowaniem innych podmiotów (np. podejmowanie decyzji w przedmiocie udzielenia oraz warunków udzielenia pożyczek, prowadzenie księgowości, zarządzanie personelem, zapewnianie obsługi technicznej). Natomiast funkcje realizowane przez Spółkę (i ponoszone przez nią odpowiednie koszty) będą ograniczone do: (I) ustalenia i utworzenia ogólnej struktury prawnej Oddziału, (II) wyposażenia Oddziału w aktywa finansowe niezbędne do prowadzenia działalności, (lII) ogólnego zarządu Oddziałem, (IV) tworzenia ogólnych zasad polityki kredytowej Oddziału, (V) zarządzania sprawami pracowniczymi Oddziału. 9) Mając na względzie wskazany wyżej podział funkcji pomiędzy Spółką a Oddziałem, Oddział będzie ponosił zasadnicze ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością natomiast Spółka, jako podmiot zapewniający środki Oddziałowi, będzie ponosiła ryzyko jedynie w sposób pośredni. 10) Ponadto, nie można wykluczyć, że w przypadku gdy działalność Oddziału nie będzie uzasadniona ekonomicznie, Spółka dokona likwidacji Oddziału, wskutek której wszelkie znajdujące się w dyspozycji Oddziału aktywa zostaną przekazane do Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu polsko — węgierskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
2.  Czy wyposażenie Oddziału przez Spółkę w aktywa niezbędne do utworzenia Oddziału nie będzie prowadziło do powstanie przychodu (kosztu uzyskania przychodów) na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) w Polsce?
3.  Czy dochody Oddziału będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce?
4.  Czy dochody Oddziału zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce wskazane w pytaniu nr 3 będą obejmować w szczególności dochody w postaci odsetek uzyskiwanych przez Oddział w związku z udzielonymi pożyczkami, dochody z tytułu prowizji pobieranych przez Oddział w związku z udzielaniem pożyczek oraz ewentualne dochody z tytułu różnic kursowych powstających w związku z udzielaniem pożyczek?
5.  Czy w związku z wyposażeniem Oddziału przez Spółkę w środki o charakterze zwrotnym Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w postaci odsetek?
6.  Czy przy określaniu wielkości dochodu Oddziału, który podlega opodatkowaniu wyłącznie na Węgrzech, należy wziąć pod uwagę funkcje pełnione odpowiednio przez Oddział i przez Spółkę, a mając na uwadze charakter tych funkcji, uzasadnione ekonomicznie jest opodatkowanie pewnej części zysku wygenerowanego przez Oddział w Polsce zgodnie z metodą rozsądnej marży (koszt plus)?
7.  Czy wartość aktywów przekazanych z Oddziału do Spółki nie będzie stanowiła przychodu na gruncie CIT w Polsce zarówno w trakcie istnienia Oddziału, jak również w przypadku ewentualnej likwidacji Oddziału?

Stanowisko Spółki

Ad 1.

Zdaniem Spółki Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu polsko - węgierskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania („Umowa Węgierska”).

W analizowanej sytuacji:

1.  Zgodnie z art. 5 ust. 7 umowy polsko – węgierskiej „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
2.  W myśl ust. 2 tego samego artykułu określenie „zakład” obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię lub biuro.
3.  Oddział będzie dysponował powierzchnią biurową na Węgrzech, w Oddziale będzie zatrudniony Manager Oddziału.
4.  Poprzez Oddział Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie finansowania podmiotów trzecich.
5.  W konsekwencji, zdaniem Spółki Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu Umowy polsko – węgierskiej. Spółka pragnie dodać, że powyższa konkluzja jest zgodna z powszechnym stanowiskiem doktryny międzynarodowego prawa podatkowego. Mianowicie w doktrynie podkreśla się, że miejscem prowadzenia działalności gospodarczej (placówką) może być każde pomieszczenie bądź urządzenie (maszyna), wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa (Józef Banach „Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”, Warszawa 2002, str. 124, Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, wyd. IBFD 2006, str. 86-92).

Ad 2.

Zdaniem Spółki wyposażenie Oddziału w aktywa niezbędne do jego utworzenia nie będzie prowadziło do powstania przychodu (kosztu uzyskania przychodów) na gruncie CIT w Polsce

W analizowanej sytuacji:

1.  Jako że Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, przesunięcie majątku pomiędzy Spółką a Oddziałem jest „transakcją” w ramach jednego podmiotu (nie jest bowiem możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałami).
2.  W konsekwencji należy uznać, że przekazanie przez Spółkę aktywów do Oddziału, które umożliwi temu Oddziałowi rozpoczęcie działalności, nie będzie prowadziło do powstania przychodów (kosztów uzyskania przychodów) na gruncie CIT w Polsce.
3.  W konsekwencji, jeżeli (zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w punkcie 2 powyżej) Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu umowy polsko - węgierskiej, dochody, jakie w myśl przepisów umowy polsko – węgierskiej zostaną przypisane do Oddziału (w szczególności dochody odsetkowe z tytułu udzielanych pożyczek) będą podlegały opodatkowaniu na Węgrzech i jednocześnie będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, dochody Oddziału będą zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce na podstawie umowy polsko - węgierskiej.

W analizowanej sytuacji:

1.  Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko – węgierskiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. W tym ostatnim przypadku zyski mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
2.  Z kolei w myśl art. 24 ust. 1 Umowy polsko - węgierskiej, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to Państwo pierwsze zwolni taki dochód od podatku.

Ad. 4.

Zdaniem Spółki dochody przypisane do Oddziału i zwolnione z opodatkowania CIT w Polsce będą obejmować w szczególności: dochody z odsetek uzyskiwanych przez Oddział w• związku z udzielonymi pożyczkami, dochody tytułu prowizji pobieranych przez Oddział w związku z udzielaniem pożyczek oraz ewentualnie dochody z tytułu różnic kursowych powstających w związku z udzielaniem pożyczek.

1.  Zgodnie z wcześniej cytowanym art. 7 ust. 1 umowy polsko - węgierskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.
2.  Jak wskazano we wcześniejszej części wniosku, zdaniem Spółki, Oddział będzie stanowił zakład w rozumieniu Umowy Węgierskiej. Ponadto, działalność Oddziału stanowiącego zakład będzie obejmowała udzielanie pożyczek.
3.  W konsekwencji, w świetle art. 7 ust. 1 umowy polsko - węgierskiej, zdaniem Spółki, do dochodów, jakie należy przypisać Oddziałowi (zakładowi) należy zaliczyć przede wszystkim dochody, jakie ten Oddział będzie uzyskiwał w postaci odsetek od udzielonych pożyczek oraz prowizji pobieranych od pożyczkobiorców w związku z dokonywaniem, przez Oddział czynności niezbędnych do uruchomienia pożyczki.
4.  Ponadto, w przypadku powstania dochodu w postaci dodatnich różnic kursowych związanego z działalnością pożyczkową, dochód ten powinien zostać przypisany do Oddziału (zakładu) w myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko - węgierskiej.

Ad. 5.

Spółką jest zdania, że w związku z wyposażeniem Oddziału w środki finansowe Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w postaci odsetek.

W analizowanej sytuacji:

1.  Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej. Tym samym przepływy pieniężne pomiędzy Spółką a Oddziałem są przepływami w ramach jednego podmiotu.
2.  Ponadto, nie jest możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem.
3.  W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że Spółka uzyskuje jakiekolwiek dochód odsetkowy z tytułu zwrotnego udostępnienia środków na rzecz Oddziału.

Ad. 6

Zdaniem Spółki, przy określeniu wielkości dochodu, który podlega opodatkowaniu wyłącznie na Węgrzech, należy wziąć pod uwagę funkcje pełnione w ramach działalności Spółki i Oddziału, a mając na uwadze charakter tych funkcji uzasadnionym ekonomicznie jest opodatkowanie części dochodu Oddziału w Polsce.

W analizowanej sytuacji:

1.  Jak wskazano powyżej, funkcje realizowane przez Spółkę będą ograniczone do:
    1.  ustalenia ogólnej struktury prawnej Oddziału,
    2.  wyposażenia Oddziału w aktywa finansowe niezbędne do prowadzenia działalności,
    3.  ogólnego zarządu Oddziałem,
    4.  tworzenia ogólnych zasad polityki kredytowej Oddziału,
    5.  zarządzania sprawami pracowniczymi Oddziału.
2.  Spółka uważa, że w celu wyznaczenia odpowiedniej części dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce, zastosowanie powinny mieć przepisy o cenach transferowych. W związku z tym, zdaniem Spółki, część dochodu podlegająca opodatkowaniu na terenie Polski powinna odpowiadać sumie:
    1.  dochodów, jakie uzyskałby podmiot niepowiązany świadczący na rzecz Oddziału usługi w zakresie ogólnego zarządu, oraz
    2.  dochodów, jakie uzyskałby podmiot niepowiązany świadczący na rzecz Oddziału usługi w zakresie tworzenia ogólnych zasad polityki kredytowej.
3.  Konsekwentnie, wyznaczenie odpowiednich części dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce powinno odbyć się z zastosowaniem metod wskazanych w polskich przepisach regulujących zagadnienie cen transferowych, z uwzględnieniem wskazanej w tych przepisach hierarchii ich stosowania.
4.  Biorąc pod uwagę specyficzny charakter świadczeń realizowanych przez Spółkę, zdaniem Spółki niemożliwe będzie wykorzystanie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej w celu ustalenia części dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. W takim przypadku zastosowanie powinna mieć metoda rozsądnej marży (koszt plus).

Ad. 7

Zdaniem Spółki wartość aktywów przekazanych z Oddziału do Spółki nie będzie stanowiła przychodu na gruncie CIT w Polsce zarówno w trakcie istnienia Oddziału jak również w przypadku ewentualnej likwidacji Oddziału.

W analizowanej sytuacji:

1.  Jako że Oddział jest jedynie wyodrębnioną jednostką organizacyjną Spółki i nie posiada odrębnej od Spółki osobowości prawnej, przesunięcie majątku pomiędzy Spółką a Oddziałem (zarówno w trakcie istnienia Oddziału, jak i w przypadku jego likwidacji) jest operacją dokonaną w ramach jednego podmiotu - nie jest bowiem możliwe dokonanie skutecznej czynności prawnej pomiędzy Spółką a Oddziałem,
2.  W konsekwencji należy uznać, że przekazanie do Spółki aktywów z Oddziału (zarówno w tracie istnienia Oddziału, jak również w przypadku ewentualnej likwidacji) nie będzie prowadziło do powstania przychodu na gruncie CIT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie odnośnie punktów 1-7.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniała treść art. 14f § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Oznacza to, że wszystkie wnioski, które wpływają do organów od wymienionej daty podlegają opłacie w wysokości 40 zł. Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 150 zł ( w zakresie dwóch zdarzeń przyszłych) w dniu 22.09.2008r. różnica w kwocie 70 zł zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno – prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783), na wskazany przez Stronę nr rachunku bankowego:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.