Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.791.2021.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-31
Teza: nieuwzględnianie w podstawie opodatkowania pobieranych od klientów kwot tytułem opłaty prowizyjnej należnej BGK w związku z udzieleniem gwarancji
Słowa kluczowe: gwarancje-gwarancje bankowe; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Kwoty nie wchodzące w skład podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuwzględniania w podstawie opodatkowania pobieranych od klientów kwot tytułem opłaty prowizyjnej należnej \`(...)\`. w związku z udzieleniem gwarancji. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 grudnia 2021 r. (wpływ 22 grudnia 2021 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

\`(...)\` S.A. \[„Spółka”, „Wnioskodawca”\] jest spółką akcyjną, czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie leasingu oraz udzielania pożyczek.

Spółka, jako leasingodawca (finansujący), zawiera z klientami, jako leasingobiorcami (korzystającymi), umowy leasingu na podstawie których oddaje im na uzgodniony czas do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nabyte w tym celu przez Spółkę i będące jej własnością przez okres trwania umowy leasingu. Z tytułu świadczenia usługi leasingu Spółce przysługuje wynagrodzenie w postaci rat leasingowych.

Z kolei na podstawie umów pożyczek Spółka, jako pożyczkodawca, pożycza klientom środki pieniężne na uzgodniony czas, w celu sfinansowania przez klienta nabycia wskazanych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Z tytułu świadczenia usługi pożyczki Spółka uzyskuje od pożyczkobiorcy wynagrodzenie w postaci odsetek.

Przed zawarciem konkretnej umowy leasingu lub umowy pożyczki klient Spółki może wystąpić do Banku Gospodarstwa Krajowego (dalej: „BGK”) z wnioskiem o udzielenie gwarancji spłaty leasingu lub pożyczki. Wniosek taki jest zleceniem udzielenia gwarancji bankowej, która co do zasady jest czynnością prawną jednostronną. We wniosku klient zobowiązuje się zapłacić na rzecz BGK wynagrodzenie z tytułu udzielenia gwarancji w postaci opłaty prowizyjnej, z góry za okresy roczne. Wniosek klienta przekazywany jest do BGK za pośrednictwem Spółki. Spółka przekazuje także do BGK pobraną od klienta kwotę opłaty prowizyjnej. Udzielenie przez BGK gwarancji skutkuje m.in. tym, że warunki finansowe umowy leasingu lub pożyczki zaoferowane klientowi mogą być korzystniejsze dla tego klienta niż w przypadku, gdyby taka gwarancja nie została mu udzielona.

Spółka zawarła z BGK umowę portfelowej linii gwarancyjnej, która jest rodzajem umowy ramowej, określającej szczegółowe zasady udzielania przez BGK gwarancji klientom Spółki w odniesieniu do zawieranych przez nich ze Spółką umów leasingu i umów pożyczki. Umowa ramowa określa m.in. jakie warunki muszą spełniać umowy leasingu lub pożyczki, aby być objęte przez BGK programem gwarancji, procedurę postępowania przy udzieleniu gwarancji, procedurę wypłaty środków z gwarancji, czy zasady zapłaty prowizji z tytułu udzielenia gwarancji. Zgodnie z postanowieniami tej umowy, Spółka jest zobowiązana m.in. do pobrania kwoty prowizji z tytułu udzielenia gwarancji od klientów, którym BGK udzielił gwarancji i przekazania jej do BGK. W przypadku, gdy klient nie wpłaci należnej BGK prowizji do Spółki z powodu zdarzenia kredytowego (tj. trwałego zaprzestania przez klienta spłat należności na rzecz Spółki z tytułu leasingu czy pożyczki), BGK będzie dochodzić zapłaty prowizji bezpośrednio od klienta - natomiast Spółka nie będzie w takim przypadku zobowiązana do wpłacenia prowizji do BGK ani też do dochodzenia jej zapłaty od klienta. Niemniej jednak, Spółka może być zobowiązana do wpłacenia do BGK prowizji za klienta, który nie dokonał wpłaty prowizji do Spółki, oraz późniejszego dochodzenia od klienta zwrotu wpłaconej kwoty. Taka sytuacja może mieć miejsce w przypadku, gdy niepobranie przez Spółkę kwoty opłaty prowizyjnej nie jest spowodowane trwałym zaprzestaniem przez klienta spłat należności na rzecz Spółki z tytułu leasingu czy pożyczki.

W poszczególnych umowach leasingu lub pożyczki, które zostaną objęte gwarancją BGK, będzie znajdować się zapis zobowiązujący klienta do wpłaty na rzecz Spółki kwoty opłaty prowizyjnej należnej BGK, która ma zostać zapłacona za pośrednictwem Spółki.

Z tytułu przekazania środków pomiędzy klientami a BGK, Spółka nie będzie otrzymywać wynagrodzenia ani od klientów ani od BGK, ponieważ jest to czynność związana z procesem obsługi linii gwarancyjnej zgodnie z umową ramową.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w księgach rachunkowych Spółki kwota prowizji pobranej od klientów będzie ujmowana na koncie przejściowym rozrachunkowym, tj. kwota wypłacona do BGK nie będzie kosztem dla celów rachunkowych a kwota pobrana od klienta nie będzie przychodem dla celów rachunkowych. W przypadkach, gdy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty prowizji za klienta, BGK będzie wystawiać na Spółkę wezwanie do zapłaty, z którego będzie wynikać kwota prowizji do poniesienia za klienta. Spółka będzie także posiadać potwierdzenia przelewów kwot prowizji poniesionych za klientów, a także zapisy umowne i zapisy księgowe na kontach przejściowych rozrachunkowych potwierdzające kwoty oraz fakt ich poniesienia za klienta.

Niezależnie od powyższego, na potrzeby współpracy z BGK Spółka będzie prowadzić specjalny rejestr prowizji pobranych i przekazanych, na podstawie którego na bieżąco będą przesyłane do BGK raporty w celu weryfikacji prawidłowości pobranych i przekazanych kwot prowizji.

### Pytanie

Czy pobierane przez Spółkę od klientów kwoty tytułem opłaty prowizyjnej należnej BGK z tytułu udzielenia przez BGK gwarancji, nie stanowią dla Spółki podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług z tytułu świadczonej na rzecz klientów usługi?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, pobierane od klientów przez Spółkę kwoty tytułem należnej BGK opłaty prowizyjnej nie będą stanowić dla Spółki podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług z tytułu świadczonej na rzecz klientów usługi. Kwoty te nie będą stanowić bowiem wynagrodzenia Spółki z tytułu świadczonej na rzecz klientów usługi, lecz będą jedynie przekazywane przez Spółkę do BGK w imieniu i na rzecz klientów. Spowodowane to jest faktem, iż zobowiązanie do zapłaty prowizji wynika z wniosku o udzielenie gwarancji składanego przez klientów do BGK za pośrednictwem Spółki. Spółka działa w tym przypadku jako pośrednik płatności oraz przekazuje wniosek klienta do BGK, nie pośredniczy natomiast w świadczeniu usługi gwarancji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem świadczenia nie są rzeczy, a zatem nie wystąpi odpłatna dostawa towarów. Natomiast w przypadku odpłatnego świadczenia usług, musi istnieć beneficjent usługi oraz wynagrodzenie odpowiadające wartości usługi. Dana usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, pomiędzy klientami a BGK będzie istnieć stosunek prawny, tj. wniosek klienta do BGK, stanowiący zlecenie udzielenia gwarancji, na podstawie którego BGK udziela gwarancji. W zamian za wykonanie tego świadczenia klient zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz BGK wynagrodzenia w postaci opłaty prowizyjnej. Świadczenie usługi następuje zatem bezpośrednio pomiędzy BGK (usługodawcą) a klientem (usługobiorcą). Spółka jedynie przekazuje wniosek pomiędzy klientem a BGK. Zapłata wynagrodzenia dokonywana będzie przez klienta, za pośrednictwem Spółki (podmiotu trzeciego), przekazującej środki pieniężne pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą. Powyższe nie zmienia faktu, że wynagrodzenie będzie ponoszone przez klienta, a jego finalnym odbiorcą będzie BGK. W relacji pomiędzy BGK a klientem występuje zatem zarówno świadczenie w postaci usługi gwarancji, jak i świadczenie wzajemne odpowiadające wartości nabytej przez klienta od BGK usługi gwarancji. Spełnione będą więc przesłanki uznania, że BGK świadczy odpłatnie usługę podlegającą opodatkowaniu VAT (w tym przypadku zwolnioną z VAT) na rzecz klienta.

W opisanym modelu nie wystąpi natomiast mechanizm odprzedaży usługi, tj. refaktury, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.” Należy bowiem wskazać, że Spółka pośredniczy jedynie w przekazaniu środków pieniężnych pomiędzy usługobiorcą a usługodawcą, nie pośredniczy natomiast w przekazaniu samej usługi. Klient będzie nabywać usługę gwarancji we własnym imieniu bezpośrednio od BGK, na podstawie wniosku o udzielenie gwarancji.

W opisanym modelu Spółka nie będzie brać udziału w świadczeniu usługi gwarancji we własnym imieniu na rzecz klienta. Spółka nie będzie bowiem przejmować ryzyka braku realizacji zobowiązań przez klienta, co jest istotą świadczenia usługi gwarancji. W rezultacie, Spółka nie będzie dokonywać nabycia i odprzedaży usługi gwarancji na rzecz klienta, w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Również w przypadkach, w których zgodnie z umową ramową, Spółka będzie zobowiązana do wpłacenia do BGK kwoty prowizji za klienta, pomimo niepobrania jej wcześniej od klienta, późniejsze pobranie od klienta kwoty prowizji wpłaconej w jego imieniu do BGK, nie będzie stanowić dla Spółki wynagrodzenia z tytułu usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.

Obowiązek wpłacenia kwoty prowizji za klienta wystąpi, co do zasady, gdy Spółka nie pobierze od klienta kwoty prowizji, pomimo, że klient nadal reguluje inne swoje zobowiązania wobec Spółki, a zatem można zakładać, że brak wpłaty kwoty prowizji nie jest spowodowany zdarzeniem kredytowym. Wpłacenie przez Spółkę do BGK kwoty prowizji na rzecz klienta, nie oznacza więc, że Spółka przejmuje ryzyko niewypłacalności klienta. To ryzyko nadal obciąża BGK. W przypadku bowiem, gdy przyczyną niewpłacenia przez klienta kwoty opłaty prowizyjnej do Spółki będzie zdarzenie kredytowe, BGK będzie dochodzić zapłaty prowizji bezpośrednio od klienta. Dokonując wpłaty za klienta, Spółka nie będzie świadczyć odpłatnej usługi gwarancji na rzecz klienta, ponieważ nie przejmuje ryzyka jego wypłacalności w zamian za wynagrodzenie.

W każdym przypadku Spółka będzie wpłacać środki do BGK tytułem opłaty należnej od klienta, tak jakby to klient dokonał tej wpłaty. Jednocześnie, Spółka będzie dochodzić od klienta zwrotu wpłaconej za niego kwoty. W tym przypadku, kwota pobrana od klienta będzie stanowić zwrot wydatku, o którym mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, a więc nie będzie stanowić podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT. Zgodnie z tym przepisem „podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.”

Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego dotyczących podobnych zdarzeń, związanych z przekazywaniem składki ubezpieczeniowej pomiędzy ubezpieczającym a ubezpieczycielem, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.291.2017.1.PG czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 marca 2010 r., sygn. IPPP3/4521-18/10-2/MM.

Z kolei w interpretacji z 4 lipca 2014 r., sygn. IPPP1/443-549/14-2/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wskazał, że art. 29a ust. 7 ustawy stanowi implementację art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

· obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

· opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;

· kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Z przytoczonej wyżej regulacji art. 79 lit. c Dyrektywy Rady wynika, że wyłączeniu z podstawy opodatkowania podlegają kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy. Należy jednak zaznaczyć, że otrzymany przez podatnika zwrot wydatków poniesionych na rzecz zleceniodawcy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT wówczas, gdy podatnik dysponuje dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów oraz ww. dowody zostały wystawione na nabywcę (usługobiorcę), w którego imieniu i na rzecz którego poniesione zostały te wydatki.

Podsumowując, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że pobierane przez Spółkę od klientów kwoty tytułem opłaty prowizyjnej należnej BGK z tytułu udzielenia klientom przez BGK gwarancji, nie stanowią dla Spółki podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług z tytułu świadczonej na rzecz klientów usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.