Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.9.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: Stawka podatku VAT dla dostawy towarów, tj. baterii do aparatów słuchowych na terytorium kraju oraz w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia tych towarów.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; wyposażenie; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2018 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy towarów, tj. baterii do aparatów słuchowych na terytorium kraju oraz w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia tych towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy towarów, tj. baterii do aparatów słuchowych na terytorium kraju oraz w zakresie stawki podatku VAT obowiązującej dla wewnątrzwspólnotowego nabycia tych towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. dystrybucją aparatów słuchowych oraz związanych z nimi akcesoriów, takich jak np. baterie.

Wnioskodawca nabywa od swoich dostawców, w tym od podmiotów mających siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej (np. w Niemczech), baterie do aparatów słuchowych w celu ich dalszej odsprzedaży jako samodzielnych produktów lub wraz z aparatami słuchowymi.

Wnioskodawca otrzymuje od wytwórców baterii deklaracje zgodności dla wszystkich modeli i rodzajów baterii, które potwierdzają zgodność baterii z przepisami Dyrektywy Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącej wyrobów medycznych. W przedmiotowych deklaracjach zgodności wydanych przez wytwórcę baterii potwierdza on, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi (czyli w stanie prawnym obowiązującym na dzień złożenia niniejszego wniosku: w zakresie zgodności z przepisami Dyrektywy Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącej wyrobów medycznych. Dla potwierdzenia powyższego faktu baterie oznaczone są znakiem CE, zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (dalej – ustawy o wyrobach medycznych).

Ponadto, zgodnie z art. 58 ust. 3 ww. ustawy o wyrobach medycznych, o fakcie wprowadzenia baterii do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Wnioskodawca powiadamia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych. Wnioskodawca posiada dowody na potwierdzenie faktu dokonania powiadomienia.

Wszystkie ww. baterie są produkowane w technologii cynkowo-powietrznej, która jest wykorzystywana wyłącznie przy produkcji baterii do aparatów słuchowych. Zastosowana przy produkcji baterii technologia sprawia, że nie jest możliwe ich wykorzystanie do innych produktów, takich jak np. zegarki czy wagi.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego wskazując, że zgodnie z art. 132 ustawy o wyrobach medycznych, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć nie tylko wyroby medyczne w rozumieniu art. 2 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, ale również (m.in.) wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych. W świetle powyższego baterie do aparatów słuchowych – jako wyposażenie w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych – mieszczą się w definicji wyrobu medycznego, o której mowa w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych.

Wnioskodawca nie jest w stanie podać symbolu PKWiU dla baterii do aparatów słuchowych, jednakże nie uważa, aby podanie symbolu PKWiU było niezbędne do wydania interpretacji, o którą wnosi. Zgodnie bowiem z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, wyroby medyczne (w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych), dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika) korzystają ze stawki 8% bez względu na symbol PKWiU.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług (8%) w stosunku do dostawy na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w zakresie baterii do aparatów słuchowych, których wytwórca potwierdza, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług (8%) w stosunku do dostawy na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w zakresie baterii do aparatów słuchowych, których wytwórca potwierdza, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi.

Zgodnie bowiem z poz. 105 załącznika nr 3 oraz art. 146a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej – ustawy o VAT), wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika – bez względu na symbol PKWiU, są opodatkowane stawką podatku od towarów i usług 8%.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, które poddaje ocenie organu interpretacyjnego, że baterie do aparatów słuchowych opisane w złożonym wniosku stanowią wyrób medyczny, o którym mowa w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, gdyż są wyrobem medycznym w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

W art. 2 ustawy o wyrobach medycznych prawodawca osobno definiuje wyroby medyczne (art. 2 pkt 38) oraz wyposażenie wyrobu medycznego (art. 2 pkt 33).

Zgodnie z art. 2 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, przez wyrób medyczny rozumie się narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

– który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, przez wyposażenie wyrobu medycznego rozumie się artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

W ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od tego, czy baterie do aparatów słuchowych, których dotyczy złożony wniosek należałoby zakwalifikować wprost jako wyroby medyczne w rozumieniu ww. art. 2 pkt 38, czy też jako wyposażenie wyrobu medycznego w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33, kluczowe znaczenie w kontekście tego, jak należy rozumieć wyroby medyczne na potrzeby poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, mają dwie kwestie:

1.  w świetle art. 2 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych przepisy tej ustawy dotyczące wyrobów medycznych stosuje się do wyposażenia wyrobu medycznego,
2.  w świetle art. 132 ustawy o wyrobach medycznych, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć nie tylko wyroby medyczne w rozumieniu art. 2 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych, ale również (m.in.) wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych.

Zwłaszcza art. 132 ustawy o wyrobach medycznych zdaje się jednoznacznie i w sposób nie pozostawiający wątpliwości rozstrzygać, że na potrzeby odrębnych ustaw, np. na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług, baterie do aparatów słuchowych mieszczą się w definicji wyrobu medycznego. To zaś przesądza, w ocenie Wnioskodawcy, o możliwości stosowania do obrotu tymi bateriami obniżonej stawki 8%.

Podobne konkluzje płyną z aktualnego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, który np. w wyroku o sygn. I FSK 433/16 stwierdził, że: Bez wątpienia przepisy u.p.t.u. są odrębnymi przepisami w znaczeniu, o którym mowa w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych. Nie ulega też wątpliwości, że u.p.t.u. nie zawiera własnej definicji wyrobów medycznych. Ograniczenie w tej sytuacji pojęcia wyrobu medycznego określonego w poz. 105 załącznika nr 3 do u.p.t.u., do wskazanego w art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych naruszałoby więc nie tylko wykładnię systemową zewnętrzną, ale też zasady techniki prawodawczej określone w powołanym wyżej rozporządzeniu. Skutkowałoby też przyjęciem wykładni niezbyt precyzyjnie sformułowanych przepisów podatkowych na niekorzyść podatnika. Przepisy podatkowe w tym w szczególności te dotyczące ulg, czy zwolnień powinny być sformułowane jasno i czytelnie w sposób, który nie powinien zmuszać podatników do przeprowadzania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Skoro dla celów innych ustaw ustawodawca w ustawie o wyrobach medycznych zawarł szerszą definicję tego pojęcia, to nie ma żadnego uzasadnienia by dla celów podatku od towarów i ustaw zawężać to pojęcie.

Identyczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. I FSK 1901/16, w którym stwierdził: Przepisy podatkowe w tym w szczególności te dotyczące ulg, czy zwolnień powinny być sformułowane jasno i czytelnie w sposób, który nie powinien zmuszać podatników do przeprowadzania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. Skoro dla celów innych ustaw ustawodawca w ustawie o wyrobach medycznych zawarł szerszą definicję tego pojęcia, to nie ma żadnego uzasadnienia by dla celów podatku od towarów i ustaw zawężać to pojęcie.

Zdaje się, że takie samo podejście Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyjął wydając interpretację indywidualną z dnia 10 lipca 2017 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.105.2017.2.AP, w której bezpośrednio analizując kwestię baterii do aparatów słuchowych potwierdził prawidłowość rozumowania podatnika, zgodnie z którym obrót takimi bateriami jest opodatkowany preferencyjną stawką 8%, przewidzianą dla wyrobów medycznych w rozumieniu poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Na mocy art. 25 ust. 1 ustawy – wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

W transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowaniu podlega czynność nabycia towarów. Podatek należny rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej).

Zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie według stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa, co do zasady, wedle stawki 0% (zwolnienie z prawem do odliczenia), powodują, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

Zatem Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów musi z tego tytułu rozliczyć podatek VAT w Polsce – ma on obowiązek dokonania samoobliczenia podatku należnego z tego tytułu, czyli opodatkować nabyte wewnątrzwspólnotowo towary według stawki właściwej dla tych towarów na terytorium kraju.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 105 zostały wymienione wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, bez względu na symbol PKWiU.

Oznacza to, że na podstawie ww. regulacji prawnych 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie do dostawy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – innych niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy.

Zasady wprowadzania do obrotu i używania wyrobów medycznych zostały uregulowane w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 175, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o wyrobach medycznych. Zawiera ona również przepisy dotyczące zasad klasyfikacji wyrobów medycznych i wyposażenia wyrobu medycznego.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy o wyrobach medycznych – przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć

– który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych – wyposażenie wyrobu medycznego to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 31 powyższej ustawy s przez wprowadzenie do obrotu rozumie się udostępnienie za opłatą albo nieodpłatnie, po raz pierwszy, wyrobu innego niż wyrób do badań klinicznych i wyrób do oceny działania, w celu używania lub dystrybucji na terytorium państwa członkowskiego, niezależnie od tego, czy jest to wyrób fabrycznie nowy, czy całkowicie odtworzony.

Wprowadzeniem do używania – w myśl art. 2 ust. 1 pkt 32 tej ustawy – jest pierwsze udostępnienie użytkownikowi na terytorium państwa członkowskiego wyrobu gotowego do użycia w celu jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

W myśl art. 58 ust. 3 ustawy o wyrobach medycznych – dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy wprowadzili na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczony do używania na tym terytorium wyrób niebędący wyrobem wykonanym na zamówienie, powiadamiają o tym Prezesa Urzędu w terminie 7 dni od dnia wprowadzenia pierwszego wyrobu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 132 ustawy o wyrobach medycznych – ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć wyroby medyczne, aktywne wyroby medyczne do implantacji, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz systemy i zestawy zabiegowe złożone z wyrobów medycznych.

W świetle ww. art. 132 ustawy o wyrobach medycznych ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o wyrobach medycznych, należy przez to rozumieć m.in. wyposażenie wyrobów medycznych. Natomiast przepis art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych definiuje wyposażenie wyrobu medycznego jako artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem. Wskazane przepisy, w ocenie tutejszego organu, nie dają podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT do dostawy baterii do aparatów słuchowych, które Wnioskodawca klasyfikuje jako wyposażenie wyrobu medycznego. Należy podkreślić, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia ma treść poz. 105 załącznika nr 3 do ustaw, w którym jako objęte preferencyjną stawką podatku wymienione zostały wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika, bez względu na symbol PKWiU. Norma ta wyraźnie odsyła do treści przepisów ustawy o wyrobach medycznych, a w rozumieniu tejże ustawy odrębnym przedmiotem o różnych właściwościach jest wyposażenie wyrobu medycznego i wyrób medyczny. Przesądza o tym słowniczek wyrażeń używanych w tej ustawie definiujący kluczowe dla niej wyrażenia, a ściślej biorąc przywoływany wyżej art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, zgodnie z którym wyposażeniem wyrobu medycznego jest artykuł, który – nie będąc wyrobem medycznym – jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem. W ocenie tutejszego organu, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych pojęcia: „wyrób medyczny” i „wyposażenie wyrobu medycznego” należą do odrębnych towarów, choć funkcjonalnie związanych.

Ustawa w poz. 105 załącznika nr 3 wyraźnie nakazuje stosować do wykładni pojęcia „wyrób medyczny” znaczenie przyjęte w ustawie o wyrobach medycznych. Mówi bowiem o „wyrobie medycznym” w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a zatem to w jaki sposób ustawa ta definiuje to pojęcie na potrzeby odrębnych ustaw nie ma przesądzającego znaczenia dla rozumienia tego pojęcia przy interpretacji poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy.

Możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. dystrybucją aparatów słuchowych oraz związanych z nimi akcesoriów, takich jak np. baterie. Wnioskodawca nabywa od swoich dostawców, w tym od podmiotów mających siedzibę w innych niż Polska krajach Unii Europejskiej (np. w Niemczech), baterie do aparatów słuchowych w celu ich dalszej odsprzedaży jako samodzielnych produktów lub wraz z aparatami słuchowymi.

Wnioskodawca otrzymuje od wytwórców baterii deklaracje zgodności dla wszystkich modeli i rodzajów baterii, które potwierdzają zgodność baterii z przepisami Dyrektywy Rady 93/42/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącej wyrobów medycznych. W przedmiotowych deklaracjach zgodności wydanych przez wytwórcę baterii potwierdza on, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi. Dla potwierdzenia powyższego faktu baterie oznaczone są znakiem CE, zgodnie z art. 11 ustawy o wyrobach medycznych.

Wszystkie ww. baterie są produkowane w technologii cynkowo-powietrznej, która jest wykorzystywana wyłącznie przy produkcji baterii do aparatów słuchowych. Zastosowana przy produkcji baterii technologia sprawia, że nie jest możliwe ich wykorzystanie do innych produktów, takich jak np. zegarki czy wagi.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że baterie do aparatów słuchowych – jako wyposażenie w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych – mieszczą się w definicji wyrobu medycznego, o której mowa w art. 132 ustawy o wyrobach medycznych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy ma prawo zastosowania obniżonej stawki podatku w wysokości 8%, w stosunku do dostawy na terenie kraju oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w zakresie baterii do aparatów słuchowych, których wytwórca potwierdza, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że obniżona 8% stawka podatku może być stosowana jedynie w odniesieniu do wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynie bowiem wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a z nich wyłącznie takie, które zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zostały wymienione w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy, jako towary dla których ustawodawca przewidział ww. preferencyjną stawkę podatku. Takiej stawki ustawodawca nie przewidział dla dostawy wyposażenia wyrobu medycznego, które to wyposażenie nie jest, jak wynika z przepisów ustawy o wyrobach medycznych, wyrobem medycznym.

Ponadto z żadnej pozycji załącznika, jak również z przepisów wykonawczych do ustawy nie wynika, aby sprzedaż wyposażenia wyrobów medycznych objęta została obniżoną stawką podatku.

Dodatkowo, należy zauważyć, że na podstawie § 45 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.) do dnia 31 grudnia 2011 r. obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku od towarów i usług można było stosować dla dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz importu wyrobów medycznych, o których mowa w art. 132 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), z wyłączeniem systemów i zestawów zabiegowych złożonych z wyrobów medycznych innych niż wymienione w załączniku nr 3 do ustawy.

A zatem do dnia 31 grudnia 2011 r. dostawa m.in. wyposażenia wyrobów medycznych mogła korzystać ze stawki VAT w wysokości 8%. Ponieważ okres, o którym mowa w § 45 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, nie został wydłużony, brak jest obecnie podstaw do stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do dostawy wyposażenia wyrobów medycznych. Dodatkowo dowodzi to, że ustawodawca na podstawie przepisów ustawy o wyrobach medycznych odrębnie definiuje „wyrób medyczny” i „wyposażenie wyrobu medycznego”.

Jeszcze raz należy wskazać, że ww. przepis art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy jako towary, których dostawa objęta jest obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienia „wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”. Podkreślić przy tym należy, że „wyposażenie wyrobu medycznego” nie jest „wyrobem medycznym”, co bezpośrednio wynika z definicji określonej w ww. art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, zgodnie z którą wyposażenie wyrobu medycznego oznacza artykuł, który nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

To, że Wnioskodawca otrzymuje od wytwórców baterii deklaracje zgodności dla wszystkich modeli/rodzajów baterii, które potwierdzają zgodność baterii z przepisami Dyrektywy Rady 93/42/EWD dotyczącej wyrobów medycznych oraz oznaczone są znakiem CE w niniejszym przypadku jest nieistotne z punktu widzenia dokonanych powyżej ustaleń. Przedmiotowa deklaracja zgodności (wydana przez wytwórcę baterii) potwierdza wyłącznie, że produkt jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi.

Wnioskodawca posiada przy tym dowody o dokonaniu powiadomienia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i produktów Biobójczych o fakcie wprowadzenia baterii do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy jednak zaznaczyć, że fakt powiadomienia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i produktów Biobójczych o wprowadzeniu baterii do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie ma wpływu na możliwość stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług (jest to czynność administracyjna, wpływająca na możliwość obrotu wyrobami na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a nie czynność, która implikuje zakwalifikowanie danego wyrobu do kategorii wyrobów medycznych).

Podkreślić należy, że Wnioskodawca poinformował, iż na gruncie ustawy o wyrobach medycznych baterie stanowią wyposażenie wyrobów medycznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy. Zatem spełnienie powyższych warunków w niniejszej sprawie pozostaje bez znaczenia dla określenia stawki podatku od towarów i usług dla dostawy oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia tych towarów.

Z uwagi na powołane regulacje oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa baterii do aparatów słuchowych, które Wnioskodawca klasyfikuje jako wyposażenie wyrobu medycznego, nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku przewidzianej w poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy, gdyż wymienione towary nie stanowią wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a tylko dostawa takich towarów może korzystać z obniżonej 8% stawki podatku na podstawie ww. regulacji. Zatem dostawa baterii do aparatów słuchowych stanowiących wyposażenie wyrobów medycznych, podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT w wysokości 23%, ponieważ dostawa ta nie dotyczy wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług (8%) w stosunku do dostawy na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – baterii do aparatów słuchowych, stanowiących wyposażenie wyrobów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o wyrobach medycznych, których wytwórca potwierdza, że produkt (baterie) jest zgodny z właściwymi wymogami zasadniczymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego powołanych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że stanowią one rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach i tylko do nich się zawężają. Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 Ordynacji podatkowej – organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Oznacza to, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest organem właściwym do dokonania oceny w zakresie stwierdzenia, czy w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych nabywane oraz dostarczane przez Wnioskodawcę towary (baterie do aparatów słuchowych) są wyrobami medycznymi, nie jest też organem uprawnionym do badania, czy spełnione zostały uregulowania związane z wprowadzeniem wyrobu do obrotu, określone w ustawie o wyrobach medycznych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.