Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.180.2021.2.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-11
Teza: opisana czynność prawna polegająca na nieodpłatnym przekazaniu całego przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) Spółki cywilnej prowadzonej wyłącznie przez małżonków, do jednoosobowej działalności gospodarczej jednego ze wspólników – małżonka będącego przedsiębiorcą na podstawie umowy darowizny, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: darowizna; małżonek; przedsiębiorstwa; spółki; wspólnik
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu – 13 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach spółki cywilnej do indywidualnej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach spółki cywilnej do indywidualnej działalności gospodarczej.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana M.J.
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią A.J.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

H. spółka cywilna jest spółką cywilną prowadzoną przez M.J. – Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz A.J. – Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania (dalej razem jako „Zainteresowani”) od 15 lutego 2016 r. (dalej: „Spółka”).

Zainteresowani są jedynymi wspólnikami Spółki cywilnej i są obywatelami polskimi.

Od 11 kwietnia 2015 r. pozostają w związku małżeńskim, a pomiędzy małżonkami istnieje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, któremu poddany jest także cały majątek Spółki. Przed zawarciem umowy w sprawie darowizny przedsiębiorstwa, o której mowa poniżej, małżonkowie planują zawrzeć umowę w sprawie rozdzielności majątkowej małżeńskiej.

Spółka cywilna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność w zakresie PKD 62.02.Z – „Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki”. Prowadzone są podatkowe księgi przychodów i rozchodów, podatek dochodowy rozliczany jest przy zastosowaniu stawki liniowej 19%.

Małżonkowie planują zaprzestać dalszego wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej, w związku z czym planują doprowadzić do rozwiązania Spółki.

Wspólnik M.J. zamierza natomiast nadal kontynuować działalność dotychczas prowadzoną w formie Spółki cywilnej, jako indywidualną działalność gospodarczą, pod swoim imieniem i nazwiskiem oraz indywidualnym numerem identyfikacji podatkowej. Przeważająca działalność gospodarcza M.J. odpowiada PKD Spółki cywilnej tj. PKD 62.02.Z - „Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki”. M.J. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność prowadzona będzie na bazie dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki cywilnej.

W celu umożliwienia Wspólnikowi Panu M.J. dalszego prowadzenia działalności, Zainteresowani planują przez rozwiązaniem Spółki cywilnej, dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w powiązaniu z art. 552 Kodeksu cywilnego), w całości na rzecz Pana M.J.

Przekazanie nastąpi w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi tj. na podstawie czynności prawnej nieodpłatnej - umowy darowizny.

Przekazanie obejmie wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Spółki cywilnej na dzień dokonania darowizny, w tym w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
2.  wierzytelności i środki pieniężne na rachunkach bankowych;
3.  własność rzeczy, w tym samochodu osobowego;
4.  prawa wynikające z innych umów, w tym korzystania z nieruchomości lub ruchomości;
5.  należności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, występujące w momencie zawierania umowy darowizny;
6.  prawa i zobowiązania wynikające z umów cywilnoprawnych, na podstawie których na rzecz Spółki cywilnej świadczone są czynności;
7.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
8.  umowy z klientami oraz bazę kontrahentów;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa.

W skład majątku Spółki cywilnej nie wchodzą natomiast nieruchomości.

Tym samym, na dzień rozwiązania Spółki cywilnej, Spółka nie będzie miała żadnego majątku - majątek ten przejdzie razem z przedsiębiorstwem na wspólnika, będącego jednym z małżonków. Pan M.J. prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą, będzie miał faktyczną możliwość prowadzenia działalności w oparciu o składniki przedsiębiorstwa Spółki, będące przedmiotem umowy darowizny, gdyż działalność ta będzie miała dokładnie taki sam zakres jak działalność prowadzona dotychczas przez Spółkę cywilną. Składniki przejmowanego majątku są wystarczające do prowadzenia tej samej działalności - nie będzie konieczności zakupywania dodatkowych składników majątkowych z zewnątrz ani korzystania z usług innych niż obecnie korzysta Spółka, aby prowadzić działalność w analogiczny sposób. Przekazywane przedsiębiorstwo Spółki cywilnej będzie zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego, obdarowany będzie przy tym odpowiedzialny solidarnie z darczyńcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Odpowiedzialność nabywcy będzie ograniczać się do wartości nabytego przedsiębiorstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela.

Strony nie będą podejmować żadnych czynności, wobec wierzycieli aby odpowiedzialność solidarną wyłączyć lub ograniczyć.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana w stanie faktycznym czynność prawna polegająca na nieodpłatnym przekazaniu całego przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) Spółki cywilnej prowadzonej wyłącznie przez małżonków, do jednoosobowej działalności gospodarczej jednego ze wspólników – małżonka będącego przedsiębiorcą na podstawie umowy darowizny, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Zainteresowanych, opisana czynność prawna polegająca na nieodpłatnym przekazaniu całego przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) Spółki cywilnej prowadzonej wyłącznie przez małżonków, do jednoosobowej działalności gospodarczej jednego ze wspólników – małżonka będącego przedsiębiorcą na podstawie umowy darowizny, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na wstępie Zainteresowani stwierdzili, że w analizowanym zdarzeniu przedmiotem nieodpłatnego przekazania na podstawie umowy darowizny jest całe przedsiębiorstwo Spółki cywilnej w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Kodeks Cywilny wskazuje przy tym katalog składników, które może obejmować przedsiębiorstwo:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog ten jest katalogiem przykładowym, otwartym, co oznacza, iż przedsiębiorstwo konkretnego podmiotu może zawierać składniki majątkowe niewskazane w katalogu lub też nie musi zawierać wszystkich z ww. składników, aby zespól rzeczy i praw mógł posiadać przymiot przedsiębiorstwa.

Kwestia ta w sposób zasadniczy uzależniona jest od charakteru konkretnej działalności gospodarczej. Analizując powyższą regulację, uznać przy tym można, iż składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, związku funkcjonalnym, tak, aby można było mówić o tych składnikach jako zespole konstytuującym daną działalność gospodarczą.

Dodatkowo na gruncie art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 554 Kodeksu cywilnego, nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

Zainteresowani stwierdzili, że nie ulega wątpliwości, iż będące przedmiotem transakcji nieodpłatnego przekazania składniki niematerialne i materialne, tworzą przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki umożliwiające realizację określonych celów gospodarczych jako samodzielny podmiot prawa funkcjonujący w obrocie gospodarczym.

Katalog ten jest katalogiem przykładowym, otwartym, co oznacza, iż przedsiębiorstwo konkretnego podmiotu może zawierać składniki majątkowe niewskazane w katalogu lub też nie musi zawierać wszystkich z ww. składników, aby zespól rzeczy i praw mógł posiadać przymiot przedsiębiorstwa.

Kwestia ta w sposób zasadniczy uzależniona jest od charakteru konkretnej działalności gospodarczej. Analizując powyższą regulację, uznać przy tym można, iż składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach, związku funkcjonalnym, tak, aby można było mówić o tych składnikach jako zespole konstytuującym daną działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy darowizny, jednakże w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie art. 4 pkt 3 omawianej ustawy, obowiązek podatkowy przy umowie darowizny - ciąży na obdarowanym.

Podstawę opodatkowania przy umowie darowizny stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego (art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Analizując powyższe regulacje, stwierdzić należy, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wprawdzie umowy darowizny, jednakże tylko o ile następuje przejęcie przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy w umowie darowizny. Długi, ciężary i zobowiązania przejęte przez obdarowanego, muszą przy tym pozostawać w związku funkcjonalnym z przedmiotem darowizny, tj. w związku z dokonaną darowizną obciążać będą obdarowanego.

Przedmiotem planowanej czynności prawnej w przedmiotowym stanie faktycznym jest przekazanie przedsiębiorstwa Spółki cywilnej do jednoosobowej działalności gospodarczej jednego ze Wspólników.

W celu określenia kwestii potencjalnego opodatkowania czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, konieczne jest zatem odwołanie się do właściwych przepisów Kodeksu cywilnego regulujących kwestie skutków prawnym zbycia przedsiębiorstwa.

Definicja przedsiębiorstwa została wskazana w art. 551 Kodeksu cywilnego, przywołanego powyżej.

Dla potrzeb ustalenia konsekwencji podatkowych na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, szczególne znaczenie przypisać należy regulacjom zawartym w art. 554 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym artykułem nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

Na podstawie tego przepisu, nabywca (obdarowany) ponosi solidarną odpowiedzialność wraz ze zbywcą przedsiębiorstwa za długi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Odpowiedzialność ta podlega ograniczeniu/wyłączeniu jedynie za zgodą wierzyciela, co stanowi przepis bezwzględnie obowiązujący. Tym samym, skoro wierzyciel w analizowanym stanie faktycznym, nie dokonał wyłączenia lub ograniczenia odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, nabywca i zbywca odpowiadać będą za te zobowiązania solidarnie.

Do odpowiedzialności tej mają przy tym zastosowanie przepisy o zobowiązaniach solidarnych określone w art. 366 i nast. Kodeksu cywilnego. Zważywszy na istotę analizowanych regulacji, oznacza to, iż nabywca przedsiębiorstwa niejako przystępuje obok zbywcy do długu przejętego przedsiębiorstwa. Nie dochodzi zatem do umownego przejęcia przez nabywcę tych długów.

Dla porównania wskazać także należy na regulacje zawarte w art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego gdzie osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

Zgodnie z art. 519 § 2 ww. Kodeksu przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron, jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Regulacje te są zgoła odmienne od regulacji wskazanych w art. 554 Kodeksu cywilnego, ukazując różnicę między przejęciem długu, a odpowiedzialnością solidarną (występowanie obok zbywcy).

W związku z planowaną umową darowizny nie dojdzie zatem do przejęcia długów, ciężarów i zobowiązań w sposób określony przez art. 519 Kodeksu cywilnego. Nabycie przedsiębiorstwa nie będzie bowiem skutkowało zwolnieniem dotychczasowego dłużnika z długu. Dla przejęcia długu, o którym mowa w art. 519 powyżej, nabywca przedsiębiorstwa musiałby wstąpić w miejsce darczyńcy, który wówczas zostałby z długu zwolniony. Taka sytuacja, w niniejszej sprawie nie nastąpi.

Wobec powyższego, analizowana umowa darowizny przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych są wprawdzie umowy darowizny jednakże wyłącznie w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, co nie będzie miało miejsca w przypadku darowizny przedsiębiorstwa i solidarnej odpowiedzialności nabywcy i zbywcy przedsiębiorstwa za te obciążenia po dacie nabycia.

W myśl art. 554 Kodeksu cywilnego, darczyńca nadal pozostanie bowiem zobowiązanym – odpowiedzialnym za długi ciężary i zobowiązania, co wyklucza możliwość zastosowania art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali interpretację indywidualną.

Ze względu na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od spadków i darowizn. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając zatem powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Organ jedynie podkreśla, że aktualny tekst jednolity ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest opublikowany w Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.