Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-931/08/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-16
Teza: Obowiązek podatkowy.
Słowa kluczowe: abolicja; Dania; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rezydencja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008 r. (data wpływu 1 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku rozliczenia w Polsce dochodów uzyskanych poza jej terytorium oraz zastosowania „abolicji podatkowej”:

*   w części dotyczącej dochodów osiągniętych w Danii za rok 2006 - **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej dochodów osiągniętych w Danii za rok 2007 - **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2008 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku rozliczenia w Polsce dochodów uzyskanych poza jej terytorium oraz zastosowania „abolicji podatkowej”.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

W dniu 17 kwietnia 2006 r. rozpoczęła Pani pracę w Danii. Od wyjazdu z kraju nie uzyskiwała Pani w Polsce żadnych dochodów. Nie posiadała Pani również żadnego majątku ani papierów wartościowych. Przed wyjazdem w miesiącu marcu 2006 r. na podstawie skierowania z Urzędu Pracy, rozpoczęła Pani 5-miesięczne przygotowanie zawodowe, które w związku z otrzymaną propozycją pracy w Danii przerwała. Była Pani panną, nie posiadała dzieci, nie studiowała, nie miała żadnych zobowiązań, które wskazywałyby na łączące ją więzi z Polską. Dodatkowo przed wyjazdem dokonała Pani wymeldowania z miejsca zamieszkania, rozliczenia podatkowego z urzędem skarbowym za 3 tygodnie przygotowania zawodowego oraz zlikwidowała konta bankowe. Dochody uzyskane przez Panią z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy wykonywanej na terytorium Danii, były opodatkowane w Danii, jak również w Danii opłacane były składki na ubezpieczenie zdrowotne. Mieszkała Pani w wynajętym mieszkaniu i założyła konto bankowe. Pani centrum interesów życiowych było w Danii. W styczniu 2008 r. wyszła Pani za mąż. Po ślubie, który odbył się z uwagi na rodzinę w Polsce, wróciła Pani wraz z mężem do Danii gdzie nadal pracowała i prowadziła gospodarstwo domowe. W 2008 r. Pani pracodawca zmodernizował park maszyn co spowodowało zmniejszenie miejsc pracy a tym samym rozwiązanie z Panią umowy o pracę. Bariera językowa uniemożliwiła Pani podjęcie innej pracy. Powyższe okoliczności przyczyniły się do Pani powrotu do Polski, który miał miejsce w lipcu 2008 r. W 2008 r. łącznie przebywała Pani w Danii 185 dni. Do dnia datowania niniejszego wniosku nie podjęła Pani w Polsce pracy i nie uzyskała żadnych dochodów. Podsumowując w Danii pracowała Pani w okresie od dnia 17 kwietnia 2006 r. do dnia 4 lipca 2008 r.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy powinna Pani rozliczyć się w Polsce i skorzystać z abolicji podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, za 2006 r. powinna skorzystać z abolicji, ponieważ przez 3 tygodnie pracowała w Polsce i dokonała za ten okres rozliczenia podatkowego. Natomiast odnośnie 2007 r. nie ma obowiązku dokonania rozliczenia, ponieważ nie przepracowała w Polsce ani jednego dnia.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego** stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej dochodów osiągniętych w Danii za rok 2006 uznaje się za nieprawidłowe. Natomiast w części dotyczącej dochodów osiągniętych w Danii za rok 2007 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. stanowił, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zasada ta nie uległa zmianie od 1 stycznia 2007 r. w związku ze zmianą tego przepisu. W wyniku nowelizacji otrzymał on nowe brzmienie, zgodnie z którym osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 4 ust. 1 konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzeczypospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368), wyrażenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego tylko w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 Konwencji, jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania z żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Z powyższego wynika, iż definicja ta odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

W przepisach polskiego prawa podatkowego, obowiązujących do dnia 31 grudnia 2006 r., pojęcie „miejsca zamieszkania” nie zostało zdefiniowane, należało zatem odnosić się do definicji sformułowanej w prawie cywilnym. Jak stanowi art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny. Zamiar stałego pobytu w danej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości, jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Od 1 stycznia 2007 r. pojęcie „miejsca zamieszkania” zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z treści przepisu art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za osobę posiadającą w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych uważa się taką, która spełnia jeden z warunków wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie z pkt 12 - 15 Komentarza do art. 4 Modelowej Konwencji w sprawie ustalenia miejsca zamieszkania, poprzez koncepcję określenia „ogniska domowego” uważa się, iż miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony. Należy zaznaczyć, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom będący własnością, wynajęty lokal mieszkalny). Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter. Dokonując oceny gdzie dana osoba ma centrum interesów życiowych, wszelkie okoliczności należy rozważyć w całości, lecz niewątpliwie należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualne postępowanie danej osoby.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku stwierdzić należy, iż od dnia wyjazdu z Polski w 2006 r. posiadała Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza jej terytorium. Od dnia 17 kwietnia 2006 r. wykonywała pracę na rzecz duńskiego pracodawcy na terytorium Danii. Tam też opodatkowane były osiągnięte przez Panią dochody i opłacane składki zdrowotne. W Danii wynajęła Pani mieszkanie, założyła konto bankowe. W Polsce przerwała Pani 5-miesięczne przygotowanie zawodowe i od momentu wyjazdu nie uzyskała żadnych dochodów na terytorium Polski. Do miesiąca stycznia 2008 r. była Pani osobą stanu wolnego, a ośrodek interesów życiowych Pani zarówno jako panny jak i po ślubie (wynajęte mieszkanie, praca) pojmowanych jako ogół związków osobistych i gospodarczych znajdowało się na terytorium Danii.

Mając na względzie powyższe należy uznać, iż w 2006 r. do dnia wyjazdu miała Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i za ten okres podlegała Pani nieorganiczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dlatego też osiągając dochody w kraju, zobowiązana była Pani do złożenia w Polsce zeznania podatkowego za 2006 r. i wykazania dochodów osiągniętych w kraju.

W kwietniu 2006 r. przeniosła Pani ośrodek interesów życiowych do Danii, zatem od tego momentu podlegała Pani w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegała opodatkowaniu jedynie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przytoczonymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochody osiągnięte z pracy wykonywanej w Danii nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Ponieważ we wniosku wskazała Pani, iż przebywała w Danii do dnia 4 lipca 2008 r., to tym samym należy uznać, iż za 2007 rok analogicznie jak za 2006 rok podlega Pani ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a co za tym idzie opodatkowaniu w Polsce podlegają dochody osiągnięte przez Panią na jej terytorium.

Z dniem 6 sierpnia 2008 r. weszła w życie ustawa z 25 lipca 2008 r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 143, poz. 894), która dotyczy polskich podatników (rezydentów), uzyskujących w latach 2002 - 2007 przychody za granicą w państwach, z którymi łączy Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierająca metodę tzw. proporcjonalnego odliczenia.

W związku z powyższym, iż od dnia wyjazdu z Polski podlegała Pani ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. opodatkowaniu jedynie od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody osiągnięte z pracy wykonywanej w Danii nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, uznać należy, iż brak jest podstaw do zastosowania w Pani przypadku tzw. „abolicji podatkowej” za 2006 r.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5 , 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.