Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-580/14/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-23
Teza: w kwestii opodatkowania właściwą stawką podatku VAT dostawy napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy (napój nr 1 i napój nr 2)
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 15 września 2014 r. (data wpływu 16 września 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania właściwą stawką podatku VAT dostawy napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy (napój nr 1 i napój nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w kwestii opodatkowania właściwą stawką podatku VAT dostawy napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy (napój nr 1 i napój nr 2).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 września 2014 r. (data wpływu 16 września 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 września 2014 r. znak: IBPP2/443-580/14/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe:

X (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży paliw na stacjach benzynowych. Oprócz sprzedaży paliw Wnioskodawca na stacjach sprzedaje różnego rodzaju produkty spożywcze, w tym m.in. napoje mleczne zawierające ekstrakt kawowy.

Wśród napojów mlecznych sprzedawanych przez Spółkę znajdują się m.in.:

*   napój z mlekiem i espresso zawierający w składzie mleko (75%), wodę i ekstrakt kawowy (19,8%), cukier, syrop glukozowy, wodorowęglan sodu, fosforan disodowy, aromat (napój nr 1).
*   napój o smaku waniliowym zawierający w składzie mleko (75%), wodę i ekstrakt kawowy (19,8%), cukier, syrop glukozowy, wodorowęglan sodu, fosforan disodowy, aromat (napój nr 2).

Napoje przechowywane są w lodówkach i sprzedawane w puszkach o pojemności 0,251. Zarówno napój nr 1 jak i napój nr 2 nie zawierają naparu kawy.

Spółka stosuje obecnie do sprzedaży wskazanych wyżej napojów podstawową 23% stawkę VAT

Pismem z 15 września 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe następująco:

Wnioskodawca, wskazuje iż klasyfikuje opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wniosku napoje mleczne z ekstraktem kawy (napój nr 1 i napój nr 2) do grupowania PKWiU 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe w oparciu o Rozporządzenie Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Taka klasyfikacja, zarówno napoju nr 1 jak i napoju nr 2 została przyjęta przez Wnioskodawcę od 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. sprzedaż produktów opisanych we wniosku - napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy - powinna być opodatkowana stawką VAT 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. sprzedaż produktów opisanych we wniosku - napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy - powinna być opodatkowana stawką VAT 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku VAT wynosi obecnie 23%. Natomiast towary i usługi wymienione w załączniku nr 10 do ustawy o VAT mogą korzystać z obniżonej stawki VAT w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT.

Wśród towarów, których sprzedaż objęta jest 5% stawką VAT, w pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT wymieniono towary objęte grupowaniem PKWiU ex 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

*   w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
*   zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

1.Klasyfikacja napojów mlecznych z ekstraktem kawy.

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Przepis ten, w kontekście stawek VAT oznacza, że wyłącznie dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT i mieszczących się w grupowaniach PKWiU tam wskazanych może korzystać z 5% stawki. Przy czym, jeśli w załączniku tym użyto oznaczenia „PKWiU ex”, wówczas zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy o VAT, zakres towarów objętych obniżonymi stawkami VAT jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU. Z grupowania PKWiU 11.07.19.0 zostały wyłączone napoje, które w składzie zawierają napar kawy niezależnie od jego procentowego udziału.

Zdaniem Wnioskodawcy, grupowaniem PKWiU, które najlepiej opisuje charakter napoju nr 1 i nr 2 jest grupowanie 11.07.19.0. Wnioskodawca wskazuje, iż do powyższego grupowania są również zaliczane napoje mleczne z ekstraktem kawy, tak wynika np. z opinii klasyfikacyjnej z 26.03.2009 r. dostępnej na stronach internetowych urzędu statystycznego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, napoje będące przedmiotem wniosku powinny być klasyfikowane do grupowania PKWiU 11.07.19.0.

2.Nowelizacja ustawy o VAT.

Ustawa o VAT przewiduje, że produkt mieszczący się w pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT i grupowaniu PKWiU 11.07.19.0, nie powinien zawierać w składzie naparu kawy. Tak wynika z literalnego brzmienia przytoczonego przepisu. Obecny kształt pozycji nr 31 załącznika nr 10 został nadany w wyniku zmiany ustawy o VAT, dokonanej ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013r„ poz. 35), która w tym zakresie weszła w życie od 1 kwietnia 2013 r. W uzasadnieniu projektu nowelizacji wskazano jako przyczynę zmiany poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT „racjonalizację stosowania stawek obniżonych, poprzez doprecyzowanie, że każdy napój z wywarem kawy lub herbaty powinien być opodatkowany tak jak kawa czy herbata, gdyż nie kupuje się np. kawy latte dla mleka, ale dla tego specyficznego rodzaju kawy, podanego w odpowiednich proporcjach z dodatkami w postaci mleka.”

W ocenie Wnioskodawcy, powyższa zmiana w istotny sposób ograniczyła możliwość stosowania obniżonej stawki VAT. W celu ustalenia zakresu do jakich napojów jest możliwe stosowanie obniżonej stawki VAT, należy oprzeć się na zasadach wykładni prawa. Zgodnie z zasadami wykładni, przy interpretacji przepisów, w szczególności podatkowych prymat należy dać wykładni literalnej. Z literalnego brzmienia pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT wynika, iż napój bezalkoholowy zawierający tłuszcz mlekowy, do którego sporządzenia nie został wykorzystany napar kawy, może być objęty obniżoną stawką VAT.

Kryterium napoju bezalkoholowego zawierającego tłuszcz mlekowy w odniesieniu do produktów opisanych w stanie faktycznym nie budzi wątpliwości. Napoje sprzedawane przez Spółkę nie zawierają żadnych dodatków alkoholu, zawierają natomiast tłuszcz mlekowy, który jest składnikiem mleka znajdującego się w produkcie. W rezultacie, jeżeli napój nie będzie zawierał naparu kawy może być uznany za spełniający kryteria do zastosowania stawki 5% stawki VAT. Ustawa nie określa co należy rozumieć pod pojęciem naparu kawy, dlatego właściwe jest odwołanie się do znaczenia wynikającego z języka potocznego (znaczenie słownikowe). Przykładowo w internetowym słowniku języka polskiego (http: sjp.pwn.pl) pod pojęciem naparu rozumie się płyn otrzymywany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści itp. Natomiast pod pojęciem kawy należy rozumieć nasiona kawowca lub napoju parzonego z palonych i zmielonych ziaren kawowych. Definicje zawarte w internetowej encyklopedii PWN wskazują, iż pod pojęciem naparu należy rozumieć świeżo przyrządzony wyciąg z surowców roślinnych; otrzymywany przez zalanie rozdrobnionego surowca wrzącą wodą; przeznaczony do użytku wewnętrznego i zewnętrznego.

Natomiast ekstrakt to (łac. extractum „to, co wyciągnięte”), wyciąg chem. - roztwór otrzymywany w procesie ekstrakcji, zawierający: składnik lub składniki ekstrahowane, rozpuszczalnik użyty do ekstrakcji (ekstrahent) oraz niewielką ilość innych składników mieszaniny pierwotnej. Z kolei ekstrakcja (łac. extractio „wyciągnięcie”, „wyjęcie”), techn. - chemiczna metoda wyodrębniania określonych składników z mieszanin ciekłych lub stałych za pomocą dobranych, selektywnych rozpuszczalników (o różnej zdolności rozpuszczania poszczególnych składników); roztwór wyekstrahowanego składnika nosi nazwę ekstraktu, pozostałość poekstrakcyjna - rafinatu, a użyty rozpuszczalnik - ekstrahentu; warunkiem ekstrakcji jest ograniczona wzajemna rozpuszczalność ekstraktu i rafinatu, a więc występowanie 2 faz, które można mechanicznie rozdzielić.

Z powyższych definicji wynika, iż napar kawy jest to płyn uzyskany w wyniku zalania wrzącą wodą ziaren kawowca. Natomiast ekstrakt kawy jest to substancja uzyskana w wyniku procesów chemicznych polegających na oddzielaniu poszczególnych składników znajdujących się w ziarnach kawowca. Dla przykładu Wnioskodawca wskazuje, iż ekstrakt kawy może być np. składnikiem tabletek, natomiast napar takim składnikiem być nie może. W rezultacie, ekstrakt kawy jest zupełnie odmiennym rodzajem substancji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na grupowanie PKWiU 10.83.12.0, do którego zaliczane są substytuty kawy; ekstrakty, esencje i koncentraty z kawy lub substytutów kawy; łupiny i łuski kawy oraz na pozycję Nomenklatury Scalonej CN 2101 11 do których zalicza się: Ekstrakty, esencje lub koncentraty, które mogą być otrzymane z naturalnej kawy (nawet z usuniętą kofeiną) lub z mieszanek naturalnej kawy i namiastek kawy w każdej proporcji, w postaci płynu lub proszku i zwykle mocno skoncentrowane.

Powyższe grupowanie PKWiU oraz klasyfikacja CN nie obejmują swoim zakresem naparu z kawy. Napar kawy, zdaniem Wnioskodawcy, należy klasyfikować do działu 22 nomenklatury scalonej oraz grupowania PKWiU 11.07.19 napoje bezalkoholowe.

Ustawodawca w wyniku stosowania klasyfikacji towarów wyróżnia odrębną kategorię - ekstraktu kawowego. Gdyby przyjąć, że ekstrakt kawy niczym się nie różni od naparu należałoby stwierdzić, że wskazane grupowania PKWiU 10.83.12.0 oraz CN 2101 11 są w zasadzie zbiorem pustym. Jeśli bowiem napar kawy jest taką samą substancją jak ekstrakt kawy, to nie zachodziłaby konieczność wyodrębniania dodatkowej kategorii. Ponadto, w przypadku np. herbaty, ustawodawca rozdzielił kategorię naparu z herbaty oraz ekstraktu z herbaty poprzez utworzenie grupowania PKWiU 10.83.15 Napary (herbatki) ziołowe, oraz grupowania PKWiU 10.83.14 Ekstrakty, esencje, koncentraty i preparaty z herbaty lub maté (herbaty paragwajskiej). W konsekwencji, sam ustawodawca zauważył różnicę pomiędzy naparem i ekstraktem, co znalazło również odzwierciedlenie w PKWiU.

Wnioskodawca wskazuje również na różnice fizykochemiczne pomiędzy naparem a ekstraktem - napar z kawy nie jest mocno skoncentrowany, gdyż powstaje wyłącznie w wyniku parzenia ziaren kawowca w gorącej wodzie. Ponadto, napar jest przeznaczony do spożycia od razu po przyrządzeniu. Natomiast ekstrakt jest uzyskiwany w odmienny sposób (w wyniku ekstraktacji), jest mocno skoncentrowany najczęściej w postaci proszku i nie nadaje się do spożycia samodzielnie lecz dopiero w wyniku połączenia z innymi składnikami.

W ocenie Wnioskodawcy, należy również zwrócić uwagę, iż wyłączenie możliwości stosowania obniżonej stawki VAT do napojów mlecznych z naparem kawy, dotyczy napojów takich jak kawa latte. Napój ten różni się w istotny sposób od napojów sprzedawanych przez Wnioskodawcę. Kawa latte jest napojem gorącym, który przyrządzany jest na miejscu (poprzez zalanie wrzątkiem) i podawany najczęściej w filiżance. Natomiast zarówno napój nr 1 jak i napój nr 2 są sprzedawane mocno schłodzone, w puszkach i nie wymagają żadnego przygotowania, tj. zalania wrzątkiem.

Tym samym, na gruncie art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT obowiązującego od 1 kwietnia 2013 r. można zastosować obniżoną stawkę VAT do napojów mlecznych z ekstraktem kawy.

Wnioskodawca wskazuje, iż za powyższym stanowiskiem oprócz wykładni literalnej przemawia również zasada wykładni, zgodnie z którą wyjątki należy interpretować ściśle. Przepis dotyczący zastosowania obniżonych stawek VAT jest przepisem, który wprowadza wyjątek od reguły, iż towary i usługi należy opodatkować podstawową stawką VAT. Dlatego tez powinien podlegać ścisłej interpretacji. W konsekwencji, ścisła interpretacja poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż wszystkie napoje mleczne niezawierające naparu z kawy podlegają opodatkowaniu stawką obniżoną w wysokości 5%. Zgodnie z cytowaną zasadą wykładni prawa sprzeczna byłaby natomiast interpretacja, rozszerzająca pojęcie naparu kawy również na ekstrakt kawowy tym bardziej, że nawet ustawodawca dokonuje rozróżnienia tych pojęć na gruncie PKWiU.

Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska wskazuje pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 lutego 2014 r. (sygn. III SA/Wa 2373/13), w którym Sąd stwierdził, iż:

Skoro więc w przepisie z zastosowania obniżonej stawki podatku VAT wyłączono tylko określone napoje, przy przygotowaniu których wykorzystywany jest napar kawy, to tej treści nie można lekceważyć w procesie rekonstrukcji normy prawnej z interpretowanego przepisu. Można bowiem (i należy) odróżnić napoje sporządzane z wykorzystaniem naparu kawy od tych sporządzanych z wykorzystaniem ekstraktu z niej. Skarżąca w swoim stanowisku przeprowadziła logiczny wywód w tym zakresie, który Sąd w pełni podziela, i wskazała powody, natury technologicznej, dla których są to odrębne stany faktyczne (kategorie). Bo napar to płyn otrzymywany przez zalanie wrzątkiem ziół, jagód, liści itp., zaś ekstrakt to wyciąg, chemiczny roztwór otrzymywany w procesie ekstrakcji rozumianej jako chemiczna metoda wyodrębniania określonych składników z mieszanin ciekłych lub stałych za pomocą dobranych selektywnych rozpuszczalników (por. www.sjp.pwn.pl).

Skoro prawodawca uzależnił zastosowanie danej regulacji od spełnienia określonego warunku, konieczne jest dokonanie wykładni odpowiedniego w tym zakresie przepisu - w tym słów, które nie posiadają definicji legalnej - dla ustalenia, czy przepis znajdzie w danych okolicznościach faktycznych zastosowanie, czy też nie. Za Skarżącą powtórzyć należy, że użycie przez ustawodawcę zwrotu nie "kawa" ale "napar kawy" znacząco zawęża zastosowanie tego przepisu tylko do tych stanów faktycznych, w których dochodzi do wykorzystania - uwzględniając słownikową definicję terminu "napar kawy" - napoju parzonego z palonych i zmielonych ziaren kawowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. sprzedaż produktów opisanych we wniosku - napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy a nie napar kawy - powinna być opodatkowana stawką VAT 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży paliw na stacjach benzynowych. Oprócz sprzedaży paliw Wnioskodawca na stacjach sprzedaje różnego rodzaju produkty spożywcze, w tym m.in. napoje mleczne zawierające ekstrakt kawowy.

Wśród napojów mlecznych sprzedawanych przez Spółkę znajdują się min.:

*   napój z mlekiem i espresso zawierający w składzie mleko (75%), wodę i ekstrakt kawowy (19,8%), cukier, syrop glukozowy, wodorowęglan sodu, fosforan disodowy, aromat (napój nr 1).
*   napój o smaku waniliowym zawierający w składzie mleko (75%), wodę i ekstrakt kawowy (19,8%), cukier, syrop glukozowy, wodorowęglan sodu, fosforan disodowy, aromat (napój nr 2).

Napoje przechowywane są w lodówkach i sprzedawane w puszkach o pojemności 0,251. Zarówno napój nr 1 jak i napój nr 2 nie zawierają naparu kawy. Wnioskodawca, wskazuje że klasyfikuje napoje mleczne z ekstraktem kawy (napój nr 1 i napój nr 2) do grupowania PKWiU 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe w oparciu o Rozporządzenie Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. sprzedaż opisanych napojów mlecznych zawierających ekstrakt kawy powinna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 5%.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, w myśl art. 146a pkt 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast w świetle art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w poz. 31 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.) wymienione zostały sklasyfikowane pod symbolem ex 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

1.  w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2.  zawierające tłuszcz mlekowy.

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, iż symbol „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Od 1 kwietnia 2013 r. na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013, poz. 35 ze zm.), weszła w życie zmiana do ustawy o podatku od towarów i usług, w której to w zał. Nr 10 – wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% pod poz. 31 wskazano mieszczące się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0, z zastosowaniem przy tym symbolu znacznika „ex” - pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:

1.  w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2.  zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

Powołany zapis jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż kawy, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju nie korzysta z preferencji w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Kawa, co do zasady, podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku. Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Odnosząc się także do wskazanej zasady neutralności podatkowej, wielokrotnie przywoływanej przez Trybunał Sprawiedliwości UE, należy zauważyć, iż na jej podstawie podobne (zbliżone) usługi lub towary, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką VAT. Zdaniem Trybunału, państwo członkowskie, które korzysta z uprawnienia do nakładania stawek obniżonych, musi przestrzegać zasady neutralności fiskalnej, która wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami. Bez znaczenia pozostaje rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uważa, że sprzedawane przez niego napoje nr 1 i nr 2, które nie zawierają naparu kawy tylko ekstrakt kawowy powinny w dalszym ciągu po 1 kwietnia 2013 r. być sprzedawane na stacjach paliw Wnioskodawcy ze stawką VAT 5%.

Należy w tym miejscu wskazać, że pojęcie „kawa” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego (według internetowego Słownika Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl) kawa to napój parzony z palonych i zmielonych ziaren kawowych lub przyrządzony z ekstraktu, namiastki kawy.

Natomiast pojęcie ekstrakt znaczy zagęszczony preparat wyciągu z substancji roślinnej lub zwierzęcej; np. ekstrakt kawowy (Źródło: Słownik Encyklopedyczny \`(...)\`).

Ustawodawca wskazał w pkt 31 załącznika nr 10 do ustawy, że wskazane wyłączenie dotyczy napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

Synonim do słowa „napar” to dekokt, esencja, odwar, wywar, zaparzenie. Natomiast dla słowa „ekstrakt” to esencja, wyciąg, olejek, wywar. (\`(...)\`)

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest napój, w skład którego wchodzi ekstrakt z kawy, niezależnie od udziału procentowego, preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania. Ekstrakt kawowy jest niczym innym jak zagęszczoną esencją/wywarem z kawy, czyli naparem powstałym na bazie kawy. Zatem w niniejszym przypadku będzie miało zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w pozycji 31 załącznika nr 10 do ustawy.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy, tut. Organ stwierdza, że sprzedawane przez Wnioskodawcę napoje nr 1 i nr 2, w skład których wchodzi ekstrakt z kawy nie będą podlegać opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku VAT. Zatem sprzedaż wskazanych napojów (mimo, że mieszczą się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0), w skład których wchodzi ekstrakt z kawy, opodatkowana będzie podstawową stawką podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.