Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.149.2020.1.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-24
Teza: Stawka podatku VAT dla dzierżawy obwodów łowieckich.
Słowa kluczowe: dzierżawa; opodatkowanie; opłata; udostępnienie; łowiectwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dzierżawy obwodów łowieckich – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dzierżawy obwodów łowieckich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Powiat (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Powiat”) wykonuje zadania, dla których został powołany, w szczególności na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym.

Zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o samorządzie powiatowym, ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Jedną z ww. ustaw jest ustawa z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie, regulująca, w szczególności, wydzierżawianie obwodów łowieckich.

Obwody łowieckie wydzierżawia się kołom łowieckim Polskiego Związku Łowieckiego (art. 28 ust. 1 Prawa łowieckiego).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Prawa łowieckiego, obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

1.  obwody łowieckie leśne – dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
2.  obwody łowieckie polne – starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej;
3.  obwody łowieckie znajdujące się na terenie więcej niż jednego powiatu – starosta powiatu, na terenie którego znajduje się największa część obwodu łowieckiego.

Obwody łowieckie wydzierżawiane są na okres nie krótszy niż 10 lat (art. 29 ust. 2 Prawa łowieckiego).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Prawa łowieckiego, umowa dzierżawy obwodu łowieckiego w szczególności powinna zawierać:

1.  numer i powierzchnię obwodu łowieckiego;
2.  obszar gruntów leśnych i polnych wchodzących w skład obwodu łowieckiego;
3.  kategorię obwodu łowieckiego;
4.  wysokość czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego i termin jego płatności;
5.  obowiązki stron umowy;
6.  zasady zastosowania odstrzału zastępczego;
7.  sposób i terminy rozliczeń między stronami umowy w przypadku jej rozwiązania.

Ponadto, w zakresie ustalania:

*   czynszu dzierżawnego oraz
*   udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną w przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego

‒ zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

Na podstawie ww. przepisów, starosta Powiatu zawiera umowę dzierżawy (dalej jako: „Umowa”) obwodu łowieckiego polnego z kołem łowieckim (dalej jako: „Koło”). Obwód łowiecki wskazany w umowie składa się częściowo z gruntów leśnych, a częściowo z gruntów polnych.

Zgodnie z Umową, dzierżawca (tj. Koło) zobowiązany jest, w szczególności, do:

*   wpłaty naliczonego czynszu dzierżawnego;
*   udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną w przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego;
*   prowadzenia gospodarki łowieckiej na zasadach określonych w Prawie łowieckim i w oparciu o wieloletni plan łowiecki, plan hodowlany i roczny plan łowiecki;
*   współdziałania z właściwym nadleśnictwem w ustalaniu stanu zwierząt łownych;
*   terminowego, bieżącego szacowania szkód w uprawach i płodach rolnych wyrządzanych przez dziki, jelenie, łosie, daniele i sarny oraz przy wykonywaniu polowania i wypłaty odszkodowań;
*   dokarmiania zwierzyny w okresach występowania niedostatku żeru naturalnego, oraz wówczas, gdy w sposób istotny może to wpłynąć na zmniejszenie szkód wyrządzanych przez zwierzynę w uprawach i płodach rolnych oraz w gospodarce leśnej.

Z kolei wydzierżawiający (tj. Powiat), na podstawie Umowy zobowiązany jest, w szczególności, do:

*   naliczenia czynszu dzierżawnego zgodnie z zasadami określonymi w Umowie;
*   wystawienia faktury dzierżawcy w miesiącu poprzedzającym termin wpłaty czynszu;
*   uwzględnienia w wysokości czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, w przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego;
*   rozliczenia otrzymanego czynszu dzierżawnego między nadleśnictwa i gminy w ten sposób, że nadleśnictwu przypada czynsz odpowiadający powierzchni państwowych gruntów leśnych, a gminom odpowiadający pozostałej powierzchni obwodu łowieckiego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Powiat chciałby potwierdzić stawkę VAT właściwą dla czynności wydzierżawiania obwodu łowieckiego Kołu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dzierżawa obwodu łowieckiego na rzecz Koła podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa obwodu łowieckiego na rzecz Koła podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Według art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi 23%.

Niezależnie od powyższego, przepisy o VAT przewidują przypadki zastosowania stawek obniżonych (8%, 5%) lub zwolnień z opodatkowania.

W zakresie zwolnień z VAT, obok przepisów ustawy o VAT (w szczególności art. 43 ust. 1 ustawy o VAT), wymienić należy przepisy Rozporządzenia. W szczególności, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, zwalnia się z VAT dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przepisy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „cele rolnicze”, jednak w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się: „produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczych, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin »in vitro« fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnię drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych”.

Wnioskodawca podnosi, iż w zakres ww. definicji nie wchodzi prowadzenie typowej działalności w zakresie łowiectwa (tj. prowadzenie polowań), a jedynie uboczny element gospodarki łowieckiej w postaci sprzedaży produktów gospodarki leśnej. W tym zakresie należy wskazać, iż Umowa nie odwołuje się do sprzedaży produktów gospodarki leśnej lub łowieckiej w jakimkolwiek zakresie. W szczególności, brak w niej postanowień, zgodnie z którymi:

*   Powiat dokonywałby na rzecz Koła sprzedaży jakichkolwiek produktów gospodarki leśnej lub łowieckiej;
*   Koło byłoby uprawnione do sprzedaży produktów gospodarki leśnej lub łowieckiej pozyskanych w wyniku korzystania z dzierżawionej nieruchomości.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw, by w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego Wniosku zastosowanie mógł mieć § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

Ww. przepis miałby natomiast zastosowanie do przypadków dzierżawy nieruchomości pod uprawę roślin czy chów zwierząt (co nie jest objęte przedmiotem niniejszego Wniosku).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, w ww. zakresie nie może znaleźć zastosowania także żadne inne zwolnienie z przepisów o VAT ani przepisy przewidujące stosowanie obniżonej stawki VAT (tj. 8% lub 5%).

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy czynność Powiatu polegająca na oddaniu obwodu łowieckiego w dzierżawę Kołu powinna podlegać opodatkowaniu stawką 23% VAT.

W tym zakresie, Wnioskodawca zauważa, że przez lata wśród organów podatkowych utrwalony był pogląd, zgodnie z którym dzierżawa obwodów łowieckich jest opodatkowana stawką 23% VAT.

Ww. stanowisko znalazło odzwierciedlenie w licznych interpretacjach organów podatkowych.

Poniżej, Wnioskodawca wskazał przykładowe interpretacje tego rodzaju.

Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2013 roku, IPPP2/443-82/13-2/BH: „Stronami stosunku zobowiązaniowego jest Wnioskodawca świadczący usługę jako wydzierżawiający oraz dzierżawcy obwodów łowieckich jako nabywcy usług. Świadczenie usługi przez Wnioskodawcę jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stawką właściwą dla tej usługi, tj. stawką w wysokości 23%. Wysokość czynszu jest określana na podstawie ustawy – Prawo łowieckie oraz rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. Z przepisów tych wynika, że czynsz dzierżawny może ulec zwiększeniu o udział w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną”.

Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2012 r., IPPP2/443-500/12-5/MM: „Ze złożonego wniosku wynika, iż Starosta wydzierżawia polne obwody łowieckie Kołom Łowieckim w ramach wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej i ustala wysokość czynszu dzierżawnego. Przedmiot dzierżawy jakim jest obwód łowiecki nie jest własnością wydzierżawiającego. Starosta zawarł z Kołami Łowieckimi na okres 10 lat umowy dzierżawy polnych obwodów łowieckich. Zawarcie umowy dzierżawnej z Kołami Łowieckimi na wydzierżawianie obwodów łowieckich wiąże się z naliczeniem czynszu dzierżawnego, a ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego dokonywane jest zgodnie z rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. Licząc czynsz dzierżawny uwzględnia się powierzchnię gruntów stanowiących obwód łowiecki, równowartość pieniężną żyta ogłaszaną dla podatku rolnego oraz ustaloną kategorię obwodu łowieckiego. Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że dzierżawa obwodów łowieckich na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy dzierżawy) stanowi, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, świadczenie usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 maja 2008 r., IBPP1/443-361/08/MS: „Zdaniem Wnioskodawcy naliczałby on wysokość czynszu dzierżawnego dla wszystkich kół łowieckich na terenie Powiatu (…), zgodnie z rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. z 2002 r. Nr 210, poz. 1791, z późn. zm.). Tak wyliczona wysokość czynszu dzierżawnego jest kwotą brutto, zawierającą 22% podatku VAT. Starosta Powiatu M. odprowadzałby od wszystkich Kół Łowieckich podatek VAT do właściwego terytorialnie Urzędu Skarbowego, a pozostałą kwotę rozdysponowałby nadleśnictwom i Gminom według zasad określonych w ustawie – Prawo Łowieckie”.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w z dnia 10 października 2008 r., ILPP1/443-690/08-2/MK: „Mając na względzie powołane przepisy oraz stan faktyczny sprawy wskazać należy, iż kwota czynszu wynikająca z zawartej umowy dzierżawy obwodu łowieckiego jest ceną brutto i zawiera – stosownie do przepisów ustawy o cenach – wartość podatku od towarów i usług. Zainteresowany dokonując rozliczenia czynszu na właściwe nadleśnictwa i gminy winien odprowadzić należny z tego tytułu podatek VAT a następnie uzyskaną kwotę netto rozdysponować między właściwe podmioty”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa obwodu łowieckiego na rzecz Koła podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenia usług w świetle art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na mocy art. 15 ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie natomiast publicznoprawną), dla tej czynności organ władzy publicznej (wydzierżawiający) występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika że, co do zasady, dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przywołanego rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 tej ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. m.in. gospodarki leśnej, łowieckiej czy rybackiej.

Jak wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67, z późn. zm.), obwody łowieckie dzielą się na obwody łowieckie leśne i polne.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie, obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

1.  obwody łowieckie leśne – dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
2.  obwody łowieckie polne – starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej;
3.  obwody łowieckie znajdujące się na terenie więcej niż jednego powiatu – starosta powiatu, na terenie którego znajduje się największa część obwodu łowieckiego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca (Powiat), wykonuje zadania, dla których został powołany, w szczególności na podstawie przepisów ustawy o samorządzie powiatowym. Na podstawie przepisów ustawy Prawo łowieckie, starosta Powiatu zawiera umowę dzierżawy obwodu łowieckiego polnego z kołem łowieckim.

Obwody łowieckie wydzierżawiane są na okres 10 lat. Umowy dzierżawy sporządzane są zgodnie z art. 29a ustawy – Prawo łowieckie. Obwód łowiecki wskazany w umowie składa się częściowo z gruntów leśnych, a częściowo z gruntów polnych. Dzierżawa tych gruntów przeznaczona jest na cele prowadzenia gospodarki łowieckiej na zasadach określonych w Prawie łowieckim.

Z uwagi na przytoczone przepisy prawa w świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że decydujące znaczenie w kwestii możliwości zwolnienia od podatku czynności dzierżawy gruntów jest ich faktyczne przeznaczenie przez dzierżawcę – na cele rolnicze.

W niniejszej sprawie dzierżawione grunty są przeznaczone do celów rolniczych, tj. do celów prowadzenia gospodarki łowieckiej wykonywanej na zasadach określonych w Prawie łowieckim i w oparciu o wieloletni plan łowiecki, plan hodowlany i roczny plan łowiecki. Zatem dzierżawa obwodu łowieckiego – faktycznie przeznaczonego na cele łowieckie – korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia.

Reasumując, dzierżawa obwodu łowieckiego na rzecz Koła łowieckiego nie jest/nie będzie opodatkowana stawką podatku VAT 23%. Dzierżawa obwodu łowieckiego na rzecz Koła łowieckiego na cele prowadzenia gospodarki łowieckiej korzysta/będzie korzystać ze zwolniona od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako nieprawidłowe.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.