Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-279/12-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-25
Teza: 1. Czy dla celów podatku VAT właściwe jest ujęcie faktury VAT korekty w deklaracji VAT-7 w bieżącym okresie, czyli w maju 2012 r.? 2. Czy dla właściwej i poprawnej dokumentacji wystarczające i prawidłowe jest wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej zawierającej załącznik ze wszystkimi szczegółami z faktury pierwotnej?
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny; czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura zbiorcza; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

1.  **prawidłowe** – w zakresie rozliczenia faktury korygującej zwiększającej wartość faktur pierwotnych wystawionych do stycznia 2012 r., tj. do momentu podjęcia przez nabywcę decyzji o dopłacie różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału oraz wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej za 2011 r. i 2012 r.,
2.  **nieprawidłowe** – w zakresie rozliczenia faktury korygującej zwiększającej wartość faktur pierwotnych wystawionych po styczniu 2012 r., tj. po momencie podjęcia przez nabywcę decyzji o dopłacie różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktury korygującej zwiększającej wartość pierwotnych faktur sprzedaży oraz wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej za 2011 r. i 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2012 r. z jednym z kontrahentów mającym siedzibę w Kanadzie, Wnioskodawca podpisał porozumienie dotyczące zmiany cen za wcześniej sprzedane wyroby. Zmiana ceny wynikała ze zmiany cen surowca. Sprzedaż wyrobów dla kanadyjskiego kontrahenta jest rozpoznawana przez Spółkę jako eksport, do którego ma zastosowanie art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, czyli dostawa opodatkowana jest stawką 0%. Fakturując sprzedaż dla tego kontrahenta jest ona związana cenami ustalonymi na dany okres wg cennika. W momencie wystawiania pierwotnych, faktur w 2011 r. i w 2012 r. Zainteresowany nie miał zgody kontrahenta na zwiększenie ceny sprzedaży. Nie miał on pewności czy kontrahent zgodzi się dopłacić różnicę wynikającą ze wzrostu cen materiału. W momencie wystawienia faktur pierwotnych kontrahent nie zaakceptował jeszcze podwyższonej ceny materiału, w związku z czym, Spółka nie znała kwoty o jaką powinny być zwiększone ceny na fakturach.

Porozumienie zmieniające ceny zostało podpisane w styczniu 2012 r., natomiast do maja 2012 r. trwały rozmowy związane z ustaleniem ostatecznej kwoty wyrównania. Wartość zwiększenia ceny została udokumentowana jedną zbiorczą fakturą VAT korektą wystawioną w maju 2012 r. Do faktury dołączono specyfikację zawierającą dane jakie są wymagane dla faktur korygujących rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów usług. Zawarte porozumienie dotyczyło dostawy towarów udokumentowanych kilkuset fakturami sprzedaży. Ze względów technicznych skorygowanie poszczególnych faktur sprzedaży w 2011 r. i 2012 r. było niemożliwe, stąd Spółka podjęła decyzję o wystawieniu jednej faktury zbiorczej i sporządzeniu do niej szczegółowej specyfikacji. Natychmiast po ostatecznym ustaleniu ostatecznej wartości wyrównania, cała kwota została przelana przez kontrahenta na jej rachunek bankowy, co miało miejsce w maju 2012.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dla celów podatku VAT właściwe jest ujęcie faktury VAT korekty w deklaracji VAT-7 w bieżącym okresie, czyli w maju 2012 r.?
2.  Czy dla właściwej i poprawnej dokumentacji wystarczające i prawidłowe jest wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej zawierającej załącznik ze wszystkimi szczegółami z faktury pierwotnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatku od towarów i usług korektę sprzedaży należy ująć w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie z art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy o VAT, dla korekty tego rodzaju sprzedaży, nie jest wymagane posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

W momencie wystawiania pierwotnych faktur Zainteresowany nie miał prawa do tego, aby zastosować wyższe ceny. Korekta ta nie wynika z jego pomyłki w poprzednim okresie, podanie niższej ceny sprzedaży w pierwotnym okresie nie było wynikiem jego celowego działania czy zaniedbania przy ustalaniu ceny.

W momencie wystawiania pierwotnych faktur Spółka nie mogła zastosować innej ceny. Gdyby w momencie wystawiania pierwotnych faktur miała ona wiedzę, że kontrahent wyrazi zgodę na podwyższoną cenę, od razu zastosowałaby inną cenę. Nie miała ona też wiedzy w jakiej wysokości i kiedy kontrahent zaakceptuje wyższą cenę. Wnioskodawca obawiał się, że zmiana ceny w ogóle nie będzie zaakceptowana przez kontrahenta. Dopiero w miesiącu maju 2012 r., gdy doszło do sfinalizowania transakcji i wpłynęła płatność od kontrahenta, Zainteresowany skorygował wartość sprzedaży w bieżącym okresie i wystawił zbiorczą fakturę VAT korektę. W opinii Wnioskodawcy, dopuszczalne jest wystawienie jednej zbiorczej faktury korygującej, jeżeli dołączy on do niej szczegółowe zestawienie zawierające dane z faktur pierwotnych między innymi: datę sprzedaży, numer faktury, nazwę i ilość towaru, cenę, wartość netto, stawkę VAT (w jego przypadku 0%) oraz poda właściwą cenę i wartości po korekcie. W załączniku umieszczone są wszystkie dane wymagane rozporządzeniem w sprawie wystawiania faktur. Z powodu powyższych okoliczności Spółka uważa, że dla celów podatku VAT, korektę sprzedaży należy ująć w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie rozliczenia faktury korygującej zwiększającej wartość faktur pierwotnych wystawionych do stycznia 2012 r., tj. do momentu podjęcia przez nabywcę decyzji o dopłacie różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału i wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej za 2011 r. i 2012 r. oraz za nieprawidłowe – w zakresie rozliczenia faktury korygującej zwiększającej wartość faktur pierwotnych wystawionych po styczniu 2012 r., tj. po momencie podjęcia przez nabywcę decyzji o dopłacie różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., natomiast od dnia 26 sierpnia 2011 r. (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054)), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Art. 2 pkt 22 ustawy wskazuje, iż przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokonuje eksportu towarów na rzecz kontrahenta mającego siedzibę w Kanadzie. Fakturując sprzedaż dla tego kontrahenta jest on związany cenami ustalonymi na dany okres wg cennika. W 2012 r. Zainteresowany podpisał porozumienie dotyczące zmiany cen za wcześniej sprzedane wyroby. Zmiana ceny wynikała ze zmiany cen surowca (podwyższenie ceny materiału). Wartość zwiększenia ceny została udokumentowana jedną zbiorczą fakturą VAT korektą wystawioną w maju 2012 r.

Ceną - zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1050 ze zm.) - jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę (…).

Skoro cena towarów ulega zmniejszeniu/zwiększeniu, nabywca za tę samą kwotę nabywa większą/mniejszą ilość towaru. W rezultacie, zapłacona kwota dla nabywcy stanowi rzeczywistą cenę zakupu towarów.

Należy zauważyć, że zmiana ceny następuje zawsze zgodnie z umową wiążącą strony danej transakcji - zgodnie z zasadą swobody umów to strony ustalają wysokość zapłaty oraz warunki danej transakcji. Zatem, jeżeli strony transakcji ustalą w umowie, iż cena towaru będzie zależna od czynników zewnętrznych lub zaistnienia jakiegoś zdarzenia, to chociaż spełnienie się powyższych warunków może być niezależne od stron transakcji, sama zmiana ceny pośrednio od stron transakcji zależy - bowiem to strony transakcji ustaliły warunki danej umowy.

W takim przypadku z tytułu zmiany ceny powinna zostać wystawiona faktura korygująca.

Zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Art. 29 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. wskazywał, iż podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści obowiązującego obecnie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie obowiązującego obecnie art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Wskazać należy, iż faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.

Sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak, faktura korygująca podwyższająca podstawę opodatkowania w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu wykazanego w pierwotnej fakturze (np.: błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
*   z powodu innych przyczyn, np.: podwyższenia ceny sprzedaży, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie obrotu za dany okres rozliczeniowy, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tą fakturę korygującą tak jak fakturę pierwotną.

W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

Natomiast faktury korygujące obniżające podstawę opodatkowania, winno się rozliczać zgodnie z przepisem art. 29 ust. 4a ustawy, czyli za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawiający taką korektę uzyskał potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Jednak warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru nie stosuje się, zgodnie z art. 29 ust. 4b pkt 1 ustawy, m.in. w przypadku eksportu towarów, a zatem także w niniejszej sprawie.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie wartości sprzedawanych towarów stanowi nową okoliczność, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca fakturując sprzedaż dla tego kontrahenta jest związany cenami ustalonymi na dany okres wg cennika. Zatem nie miał on prawa do tego, aby zastosować wyższe ceny. W momencie wystawiana pierwotnych, faktur w 2011 r. i w 2012 r. Zainteresowany nie miał zgody kontrahenta na zwiększenie ceny sprzedaży. Nie miał on pewności czy kontrahent zgodzi się dopłacić różnicę wynikającą ze wzrostu cen materiału. W momencie wystawienia faktur pierwotnych kontrahent nie zaakceptował jeszcze podwyższonej ceny materiału. Zainteresowany poinformował, iż korekta nie wynika z jego pomyłki w poprzednim okresie, podanie niższej ceny sprzedaży w pierwotnym okresie nie było wynikiem jego celowego działania czy zaniedbania przy ustalaniu ceny. Spółka wskazała, że gdyby w momencie wystawiana pierwotnych faktur miała wiedzę, że kontrahent wyrazi zgodę na podwyższoną cenę, od razu zastosowałaby inną cenę. Nie miała ona jednak wiedzy w jakiej wysokości i kiedy kontrahent zaakceptuje wyższą cenę. Wnioskodawca obawiał się nawet, że zmiana ceny w ogóle nie będzie zaakceptowana przez kontrahenta.

W ocenie tut. Organu, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, np. wystąpią nowe (zewnętrzne) okoliczności powodujące podwyższenie ceny po wykonaniu świadczenia i wystawieniu faktury dokumentującej to świadczenie, korekta zwiększająca podstawę opodatkowania oraz podatek należny powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym wystawiona zostanie faktura korygująca, gdyż faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, tzn. nie była wynikiem błędu czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.

Zainteresowany poinformował, iż porozumienie zmieniające ceny zostało podpisane w styczniu 2012 r., natomiast do maja 2012 r. trwały rozmowy związane z ustaleniem ostatecznej kwoty wyrównania.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży towarów dokonanych w okresie do dnia zawarcia porozumienia z kontrahentem kanadyjskim, tj. do stycznia 2012 r., Spółka nie miała możliwości przewidzenia okoliczności skutkujących podwyższeniem ceny. Bowiem warunek, którego ziszczenie się doprowadziło do korekty ceny, w momencie wystawienia pierwotnych faktur sprzedaży był niepewny i strony umowy nie miały wiedzy czy faktycznie się spełni. Warunek ten zaistniał w momencie podjęcia przez nabywcę decyzji o dopłacie różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału, co miało miejsce w miesiącu styczniu 2012 r.

Zatem zbiorcza faktura korygująca zwiększająca wartość faktur VAT dokumentujących dostawy towarów dokonanych do dnia zawarcia porozumienia z kontrahentem kanadyjskim w styczniu 2012 r., winna być ujęta przez Wnioskodawcę w deklaracji VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym ta faktura korygująca została wystawiona, a więc za miesiąc maj 2012 r.

W tym zakresie stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do dostaw towarów dokonanych po dniu zawarcia porozumienia z kontrahentem kanadyjskim, stwierdzić należy, iż Zainteresowany w momencie dokonywania tych sprzedaży miał już wiedzę o konieczności dokonania w przyszłości ewentualnej korekty wystawionych faktur pierwotnych.

Opis sprawy wskazuje bowiem, że w styczniu 2012 r. podpisane zostało ww. porozumienie, a do maja 2012 r. trwały rozmowy związane z ustaleniem ostatecznej kwoty wyrównania. Zatem już w styczniu 2012 r. strony umowy zdawały sobie sprawę, że cena za towary dostarczane przez Wnioskodawcę ulegnie podwyższeniu, gdyż kontrahent kanadyjski wyraził zgodę na dopłatę różnicy wynikającej ze wzrostu cen materiału, której ostateczna wartość ustalona została w maju 2012 r.

W tym przypadku nie można zatem mówić, iż przyczyną wystawienia faktur korygujących jest zaistnienie dodatkowych, nieznanych w dniu wystawienia faktury pierwotnej okoliczności, które wpłyną na zmianę ceny sprzedaży.

Tak więc stwierdzić należy, iż w odniesieniu do tych transakcji zmiana ceny towaru in plus, (podwyższenie tej ceny) nie była nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktur pierwotnych. Zatem rozliczenie korekty powinno nastąpić w pierwotnej dacie powstania obowiązku podatkowego, a więc według zasad odnoszących się do pierwotnych faktur, tj. w okresach rozliczeniowych, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu dostawy tych towarów.

W powyższym zakresie zatem stanowisko Spółki uznać należy za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że podatnik podatku VAT w zakresie realizowanych przez siebie działań gospodarczych działa głównie w ramach systemu wytyczonego przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tejże ustawy. Planując działania w obszarze swojej działalności gospodarczej, podatnik VAT musi zatem uwzględnić przepisy, które będą odnosić się do wykonywanych czynności i przewidzieć skutki swoich decyzji na gruncie przepisów o VAT, bowiem o zakresie stosowania prawa podatkowego w odniesieniu do danych czynności przesądza rzeczywisty charakter tych czynności.

Przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanym dalej rozporządzeniem.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział dwie procedury korygowania faktur VAT. Przypadki, w których sprzedawca zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej, określają regulacje zawarte w § 13 i § 14 rozporządzenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na mocy § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 13 ust. 4 rozporządzenia, jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Według § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmienia się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Powyższe przepisy umożliwiają wystawienie faktury korygującej - w zależności od przypadku - zarówno dla jednej lub więcej transakcji bądź też do wszystkich transakcji dla jednego odbiorcy. Przepisy te określają dane, jakie powinna zawierać faktura. Należy zauważyć, iż regulacje zawarte w rozporządzeniu, przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej, wskazując jednocześnie minimalny zakres danych jakie taka faktura powinna zawierać.

A zatem, podatnicy mogą wystawić fakturę korygującą do jednej bądź wielu faktur sprzedaży lub też do wszystkich faktur wystawionych na rzecz jednego odbiorcy (kontrahenta).

Wskazać należy, że przepisy rozporządzenia nie określają wzorów faktur i faktur korygujących (tym samym ich objętości czy ilości stron), a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączono załącznik stanowiący integralną część tej faktury, zawierający rozliczenie poszczególnych faktur pierwotnych z danego okresu, pod warunkiem, że zawiera on wszystkie dane, zgodnie z przepisami rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że dla właściwej i poprawnej dokumentacji sprzedaży, wystarczające i poprawne jest wystawienie przez Spółkę jednej zbiorczej faktury korygującej zawierającej jako jego integralną część załącznik ze wszystkimi szczegółami z faktur pierwotnych, zgodnie z przepisami rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Tut. Organ informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało w dniu 25 września 2012 r. odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.