Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.413.2018.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-07
Teza: W zakresie nieuznania dotacji otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych w ramach realizowanego projektu za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania dotacji otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych w ramach realizowanego projektu za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
*   braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dotacji otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych w ramach realizowanego projektu za podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 21 czerwca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.413.2018.1.JP.

We wniosku, uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2018 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M S. A. (M) jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym 22 lipca 1993 r.

M planuje realizację projektu partnerskiego „…” w powiecie W. Projekt realizowany będzie zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie stanowiącym integralny załącznik do umowy o dofinansowanie. Umowa o dofinansowanie Projektu grantowego w ramach 8 Osi Priorytetowej Rynek Pracy RPO 2014-2020 zostanie podpisana z Wojewódzkim Urzędem Pracy. Projekt współfinansowany jest z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO 2014-2020), który został zatwierdzony decyzją numer C(2015) 888 Komisji Europejskiej z dnia 12 lutego 2015 r., w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” na okres od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2020 r., które wpisują się w zakres działań statutowych M oraz art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz.U. 1998 nr 91 poz. 576 z późn. zm.) dotyczącego zakresu działań samorządu województwa związanych z prowadzeniem polityki rozwoju województwa. Konkurs wyboru projektów prowadzony był w oparciu m.in. o Ustawę z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2017 r., poz. 1065, z późn. zm.), która obejmuje część zakresu wsparcia realizowany w projekcie.

Celem głównym projektu pn. „…” jest rozwój przedsiębiorczości na terenie subregionu … Zachodniej poprzez udzielenie 520 dotacji na założenie nowych i trwałych mikroprzedsiębiorstw w okresie 36 miesięcy od rozpoczęcia realizacji projektu tj. od 7 maja 2018 r. Grupę docelową projektu stanowią osoby pozostające bez pracy w wieku 30+ należące, do co najmniej jednej z grup osób: 50+, długotrwale bezrobotnych, z niepełnosprawnościami, o niskich kwalifikacjach lub kobiet. Celem projektu jest aktywizacja zawodowa osób bezrobotnych i biernych zawodowo poprzez udzielenie wsparcia szkoleniowo-doradczego, grantowego oraz objecie uczestników projektu monitoringiem i kontrolą w zakresie prawidłowości wydatkowania otrzymanego grantu.

W ramach projektu zrealizowane zostanie wsparcie szkoleniowo-doradcze w celu przygotowania uczestników projektu do prowadzenia własnej działalności gospodarczej.

Szkolenia i doradztwo są w całości finansowane ze środków publicznych i służą aktywizacji zawodowej (poprzez założenie własnej działalności gospodarczej) uczestników projektu. Realizacja działań doradczych i szkoleniowych jest dobierana indywidualnie zgodnie ze zdiagnozowanymi potrzebami uczestników projektu. Celem wsparcia szkoleniowo-doradczego jest uzyskanie, uzupełnienie, doskonalenie umiejętności i kwalifikacji potrzebnych do prowadzenia planowanej działalności gospodarczej. Wsparcie doradcze oraz szkoleniowe są świadczone zgodnie z … Standardami Usług Edukacyjno-Szkoleniowych stworzonymi przez Centrum Zapewniania Jakości Kształcenia. Zgodnie z tymi standardami usługa szkoleniowa ma na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji uczestnika projektu, a usługa doradcza ma na celu nabycie, utrzymanie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji uczestnika projektu.

Skorzystanie z wsparcia szkoleniowo-doradczego umożliwia podniesienie kwalifikacji i uzyskanie kompetencji niezbędnych do aktywizacji zawodowej uczestników projektu (poprzez założenie działalności gospodarczej). Wsparcie szkoleniowo-doradcze ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Po skorzystaniu z wsparcia szkoleniowo-doradczego uczestnik projektu składa wniosek o przyznanie środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej wraz z biznes planem. Pozytywnie ocenione biznes plany rekomendowane są do otrzymania dofinansowania i zgodnie z listą rankingową otrzymują wsparcie w postaci grantu (w rozumieniu art. 35 ust. 5 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 - Dz. U. z 2017 r., poz. 1460, z późn. zm.).

Po założeniu działalności gospodarczej świadczone jest doradztwo/coaching/mentoring mające na celu zwiększenie przeżywalności utworzonych firm i miejsc pracy. Doradztwo obejmuje m.in. efektywne wykorzystanie dotacji (grantu), marketing, zarządzanie, prawo, finanse, zatrudnianie pracowników. Możliwe jest również skorzystanie przez uczestników projektu ze szkoleń.

Dofinansowanie projektu „…” jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych Projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania. Otrzymana dotacja w 100% przeznaczona jest na realizację projektu pt. „…”. Dotacja ma charakter zakupowy. Projekt dotyczy realizacji konkretnego przedsięwzięcia, posiadającego swój początek i koniec, którego celem jest osiągniecie zakładanych we wniosku o dofinansowanie wskaźników. Osiąganie założonych wskaźników jest możliwe wyłącznie poprzez realizacje całego przedsięwzięcia. Wykonywanie czynności rozpatrywanych indywidualnie nie spełniałoby wymogów konkursu i nie mogłoby być przedmiotem dofinansowania. Dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu i stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są ponoszone w ramach projektu koszty. Umowa o dofinansowanie nakłada na Wnioskodawcę obowiązek realizacji projektu (przedsięwzięcia) obejmującego zróżnicowane czynności (wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej, wsparcie w postaci grantu, a następnie nowe firmy zostaną objęte przez okres 12 miesięcy wsparciem szkoleniowo- doradczym oraz monitoringiem i kontrolą). Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów. Nie wystąpi sprzedaż, a więc pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Wnioskodawca zobowiązany jest do przedkładania wniosków o płatność, zawierających zestawienie poniesionych kosztów w danym okresie rozliczeniowym, na podstawie których następuje zwrot rzeczywiście poniesionych wydatków potwierdzonych dokumentami księgowymi oraz dowodami zapłaty.

Wsparcie dla uczestników projektu w całości finansowane jest ze środków projektu pochodzących ze środków publicznych (unijnych i krajowych), a wymagany od Wnioskodawcy wkład własny wnoszony jest przez M w ramach kosztów pośrednich (tj. związanych z promocją i rekrutacją do projektu). Dofinansowanie przekazywane będzie Wnioskodawcy w formie zaliczek określonych w harmonogramie płatności stanowiącym załącznik do umowy. Całościowe rozliczenie projektu następuje na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych określonych we wniosku o dofinansowanie, co jest określone jako „reguła proporcjonalności”, oznacza to, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w przypadku nieosiągnięcia wskaźników produktu i rezultatu bezpośredniego, a nie określonych zadań w ramach projektu.

Dotacja w projekcie przyjmuje zgodnie z dokumentacją konkursową i art. 67 ust. 1 lit. a) Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. formę zwrotu kosztów kwalifikowanych, które zostały rzeczywiście poniesione i zapłacone na podstawie dowodów księgowych na których jako nabywca będzie figurował Wnioskodawca, wraz w stosownych przypadkach, z wkładami rzeczowymi i amortyzacją.

Wnioskodawca nie jest beneficjentem pomocy publicznej w związku z realizacją projektu, co wynika bezpośrednio z braku łącznego spełnienia 4 przesłanek determinujących zastosowanie art. 107 ust. 1 TFUE, tj. w szczególności nie występują przesłanki

*   uzyskiwania przez Wnioskodawcę korzyści ekonomicznej – Wnioskodawca nie jest faktycznym beneficjentem pomocy – jedynie pośrednikiem przekazującym środki przedsiębiorstwom, które z tytułu uczestnictwa w projekcie osiągają korzyść ekonomiczną stanowiącą pomoc de minimis. Wnioskodawca jest instytucją otoczenia biznesu, która pośredniczy w zakresie przyznawania pomocy. Faktycznym odbiorcą pomocy i podmiotem, który uzyskuje w tym wypadku korzyść są przedsiębiorcy korzystający z usług realizowanych w ramach projektu. W takich sytuacjach instytucje pośredniczące traktowane są jako podmioty udzielające pomocy i nie osiągają one z tego tytułu korzyści ekonomicznej wskazanej jako przesłanka dla pomocy unijnej. W zakresie pomocy de minimis Wnioskodawca nie jest więc beneficjentem pomocy (nie odnosi korzyści) z tego tytułu. Dodatkowo konkurs w ramach, którego M S A. ubiega się o dofinansowanie projektu daje możliwość ubiegania się o otrzymanie zasobów każdemu zainteresowanemu podmiotowi, przy czym żaden zainteresowany podmiot nie jest dyskryminowany ani uprzywilejowany.
*   zakłócania konkurencji oraz wpływu na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE – realizacja projektu przez Wnioskodawcę nie ma wpływu na handel między państwami członkowskimi i nie zakłóca konkurencji.

Zgodnie art. 4 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis wynika, iż pomoc de minimis przyznawana w projekcie będzie miała charakter pomocy przejrzystej. Zgodnie z par. 4 Obwieszczenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 12 listopada 2015 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie - zaświadczenie o pomocy de minimis wydaje się w dniu udzielenia pomocy publicznej tj. w przedmiotowym projekcie w dniu podpisania umowy o udział w projekcie.

Wartość wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia w postaci grantu wskazana w zaświadczeniu ma charakter szacunkowy i wynika z budżetu założonego we wniosku o dofinansowanie. Ostateczna wartość wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia w postaci grantu jest określana po zakończeniu udziału Grantobiorcy w projekcie, niezwłocznie po uzyskaniu zweryfikowanych, ostatecznych danych dotyczących wynagrodzeń pracowników M S.A. realizujących działania tj. nie wcześniej niż w ostatnim dniu miesiąca (data wypłaty wynagrodzeń), w którym zakończony zostanie udział przedsiębiorcy w projekcie oraz po wykorzystaniu wsparcia szkoleniowo-doradczego. Szacunkowa wartość wsparcia projektowego dla potrzeb określania pomocy de minimis jest możliwa do ustalenia dopiero po zakończeniu kwartału i akceptacji wniosku o płatność przez Instytucję Pośredniczącą.

Wsparcie doradcze w ramach projektu będzie realizowane adekwatnie do potrzeb przedsiębiorcy (przedsiębiorca będzie obsługiwany w sposób ciągły podczas uczestnictwa w projekcie - częstotliwość i zakres usług szkoleniowo-doradczych nie będzie dla niego limitowany i będzie adekwatny do potrzeb przedsiębiorcy). Umowa o udział w projekcie, obejmująca wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej, wsparcie w postaci grantu, wsparcie szkoleniowo-doradcze na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą oraz monitoring i kontrola, określa wyłącznie ramowy zakres usługi, który jest definiowany w realizacji poszczególnych zadań odpowiednio do potrzeb przedsiębiorcy.

Ponadto, pismem z 27 czerwca 2018 r. będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 21 czerwca 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego w następującym zakresie:

Odpowiadając na pytanie nr 1 z wezwania cyt. „Czy w przypadku niezrealizowania projektu pn. „…” Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?”, Wnioskodawca wskazał: Wnioskodawca jako Partner w przedmiotowym projekcie zgodnie z Umową Partnerską jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych w części lub całości w zakresie działań realizowanych przez Partnera tj. Wnioskodawcę zgodnie z Umową o Dofinansowanie w przypadku niezrealizowania celów projektu. Zgodnie z § 16 Umowy o Dofinansowanie konsekwencją nierealizowania projektu, lub realizowania go w sposób niewłaściwy jest rozwiązanie Umowy o Dofinasowanie. Zgodnie z ust. 4 Umowy o Dofinansowanie - w przypadkach rozwiązania Umowy, o których mowa w ust. 1, 2, 3, Beneficjent jest zobowiązany do zwrotu całości lub części otrzymanego dofinansowania wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek bankowy Beneficjenta, na zasadach określonych w § 6 Umowy, z zastrzeżeniem ust. 5, natomiast zgodnie z § 16 ust. 5 Umowy o Dofinansowanie – w przypadku rozwiązania umowy, o którym mowa w ust. 3, IP (przyp. aut. Instytucja Pośrednicząca) może w szczególnie uzasadnionych sytuacjach uznać, że Beneficjent ma prawo do wydatkowania części otrzymanych transz dofinansowania, które zostały prawidłowo poniesione i odpowiadają zrealizowanej części Projektu.

W takiej sytuacji Beneficjent zobowiązany jest do przedstawienia rozliczenia otrzymanych transz dofinansowania w formie wniosku o płatność w terminie wskazanym przez IP oraz zwrócić niewykorzystaną część otrzymanych transz dofinansowania na rachunek bankowy wskazany przez IP.

Beneficjentem w przedmiotowym projekcie jest Lider projektu. Wnioskodawca w przedmiotowym projekcie występuje jako Partner. Zgodnie z Umową Partnerską: W przypadku, gdy Instytucja Pośrednicząca zażąda zwrotu części lub całości otrzymanego dofinansowania zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w części działań realizowanych przez Partnera, Lider projektu zobowiązany jest bezzwłocznie powiadomić Partnera o zaistniałej sytuacji poprzez przekazanie Partnerowi kopii pisma zawierającego żądanie zwrotu środków. Ponadto, Lider projektu powinien pisemnie poinformować Partnera o wysokości i terminie zwrotu środków, które powinien przekazać na konto Lidera projektu w związku z żądaniem zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym. Partner zobowiązany jest zwrócić na konto Lidera projektu kwotę określona przez niego w piśmie, w terminie umożliwiającym zwrot środków przez Lidera projektu do Instytucji Pośredniczącej.

Celem ułatwienia zrozumieniu zapisów umownych regulujących kwestię zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, poniżej został zamieszczony wyciąg z Umowy o Dofinansowanie obejmujący postanowienia umowne dotyczące przedmiotowego zagadnienia.

Odpowiadając na pytanie nr 2 z wezwania cyt. „Czy w sytuacji rozwiązania umowy o dofinansowanie Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu całości lub części otrzymanego dofinansowana?” Wnioskodawca wskazał: Podobnie jak w zakresie pytania nr 1, kwestię tą regulują postanowienia Umowy Partnerskiej tj. Wnioskodawca będący Partnerem w przedmiotowym projekcie jest zobowiązany do zwrotu części lub całości otrzymanego dofinansowania zgodnie z Umowa o Dofinansowanie projektu w części dotyczącej działań realizowanych przez Partnera w sytuacji rozwiązania umowy o dofinansowanie. Zgodnie z § 16 ust. 4 Umowy o Dofinansowanie - W przypadkach rozwiązania Umowy, o których mowa w ust. 1, 2, 3, Beneficjent jest zobowiązany do zwrotu całości lub części otrzymanego dofinansowania wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych liczonymi od dnia przekazania środków na rachunek bankowy Beneficjenta, na zasadach określonych w § 6 Umowy, z zastrzeżeniem ust. 5, natomiast zgodnie z § 16 ust. 5 Umowy o Dofinansowanie – W przypadku rozwiązania umowy, o którym mowa w ust. 3, IP może w szczególnie uzasadnionych sytuacjach uznać, że Beneficjent ma prawo do wydatkowania części otrzymanych transz dofinansowania, które zostały prawidłowo poniesione i odpowiadają zrealizowanej części Projektu. W takiej sytuacji Beneficjent zobowiązany jest do przedstawienia rozliczenia otrzymanych transz dofinansowania w formie wniosku o płatność w terminie wskazanym przez IP oraz zwrócić niewykorzystaną część otrzymanych transz dofinansowania na rachunek bankowy wskazany przez IP.

Odpowiadając na pytanie nr 3 z wezwania cyt. „Czy nabycia dokonywane na potrzeby realizacji projektu będą udokumentowane fakturami, w których jako nabywca figuruje/będzie figurował Wnioskodawca (we wniosku wskazano na „dowody księgowe” na których jako nabywca będzie figurował Wnioskodawca)?” Wnioskodawca wskazał: Nabycia dokonywane na potrzeby realizacji projektu będą udokumentowane dowodami księgowymi tj. fakturami, rachunkami lub dowodami wewnętrznymi. Rodzaj dowodu księgowego jest uzależniony od sytuacji prawno-podatkowej kontrahenta od którego Wnioskodawca będzie dokonywał poszczególnych nabyć. Wnioskodawca będzie widniał jako nabywca na każdym dowodzie księgowym.

Odpowiadając na pytanie nr 4 z wezwania cyt. „Czy całość otrzymanej dotacji będzie wykorzystana na realizację projektu czy też część dotacji będzie przekazana uczestnikom projektu w formie pieniężnej a Wnioskodawca wystąpi w tej sytuacji jedynie w roli pośrednika przekazującego część dofinansowania?” Wnioskodawca wskazał: Wnioskodawca realizując projekt ponosi koszty związane z realizacją projektu, a cześć otrzymanego dofinansowania zostanie przekazana uczestnikom projektu w postaci grantu w formie pieniężnej na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie występował w roli pośrednika przekazującego dofinansowanie na rozpoczęcie działalności gospodarczej.

Odpowiadając na pytanie nr 5 z wezwania cyt. „Czy towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu sfinansowane otrzymanym dofinansowaniem będą wykorzystywane do wykonywanej czynności opodatkowanej podatkiem VAT?” Wnioskodawca wskazał: Jak wskazano we wniosku o interpretację indywidualną zarówno w ramach zaplanowanych działań do zrealizowania w projekcie Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług i dokonywać dostawy towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jak i Towary i usługi, które Wnioskodawca zamierza nabyć w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wnioskodawca potwierdza, iż towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu sfinansowane otrzymanym dofinansowaniem nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu nie stanowi podstawy opodatkowania i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?
2.  Czy M S.A. nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, a pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Działania wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczonych usług.

Wnioskodawca występuje tu w charakterze instytucji pośredniczącej, podmiotu udzielającego pomocy, który nie osiąga z tego tytułu korzyści ekonomicznej. Realizowany projekt nie będzie generował żadnych dochodów dla M S.A. Spółka będzie realizować projekt pokryty dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu. Dofinansowanie w ramach projektu ma więc charakter dotacji kosztowej (zakupowej), która w całości zostanie przeznaczona na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji ww. projektu.

Czynności zaplanowane przez M S.A. w ramach projektu nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wartość usług szkoleniowo-doradczych, wskazana w zaświadczeniu o pomocy de minimis wystawianym uczestnikom projektu przez Wnioskodawcę wynika z budżetu założonego we wniosku o dofinansowanie i ma charakter jedynie szacunkowy, ostateczna wartość wsparcia określana po zakończeniu udziału przedsiębiorcy w projekcie jest możliwa do ustalenia dopiero po zakończeniu kwartału i akceptacji wniosku o płatność przez Instytucję Pośredniczącą. Oznacza to, iż nie ma możliwości określenia wartości wsparcia doradczego w momencie jego świadczenia w projekcie, gdyż jest ona pochodną/wynikiem rozliczenia kosztów rzeczywiście poniesionych i jest możliwa do określenia po zakończeniu okresu rozliczeniowego, w którym wydatkowano koszty niezbędne do realizacji usługi.

Zgodnie z wyrokiem C-184/00 Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, co w niniejszym przypadku nie jest możliwe.

Szacunkowa wartość wsparcia szkoleniowo-doradczego określana dla potrzeb pomocy de minimis nie jest tożsama i w opinii Wnioskodawcy nie umożliwia określenia ceny w rozumieniu u.p.t.u.

W związku z powyższym dofinansowanie na realizację projektu nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, iż podstawa opodatkowania VAT obejmować może także dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze (w dyrektywie VAT określone zbiorczo jako subwencje). Opodatkowaniu podlegają jednak tylko te spośród nich, które pozostają w bezpośrednim związku z ceną dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zatem, nie wszystkie subwencje stają się automatycznie elementem zapłaty zaliczanym do podstawy opodatkowania. Aby tak było, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z cena świadczenia. W konsekwencji należy mieć na uwadze, iż „opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT (\`(...)\`) Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły.” (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 1363/15, prawomocny; podobnie także WSA w Łodzi w wyroku z dnia 24 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 629/13, prawomocny oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 691/12, prawomocny).

Przesłanki kwalifikacji dla celów VAT dotacji, subwencji lub innych podobnych dopłat, jako należności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i uznawania ich za bezpośrednio związane z ceną świadczenia, formułowane są w poglądach doktryny oraz wynikają z orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy sytuacja nie budzi wątpliwości, kiedy podatnik otrzymuje od osoby trzeciej dofinansowanie na pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania świadczenia po cenach obniżonych. Płatność taka w większości przypadków będzie zaliczana do podstawy opodatkowania. Odmiennie, w przypadku subwencji służących pokryciu całości lub części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania subwencji a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem subwencji na cenę konkretnego świadczenia.

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy podkreślić, iż dotacja otrzymana przez M S.A. od WUP na pokrycie dofinansowania realizowanego projektu nie stanowi wprost dopłaty do ceny świadczeń realizowanych w ramach projektu. Powyższe wynika wprost z treści niniejszego wniosku. Wskazano w nim, iż wartość wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia w postaci grantu ma charakter szacunkowy i wynika z budżetu określonego we wniosku do dofinansowanie. Zatem jest to przypadek dofinansowania pokrywającego koszty, które następnie mają umożliwić wykonywanie określonych czynności. Wnioskodawca wskazuje, że realizacja Projektu jest możliwa w wyniku otrzymania dofinansowania jednakże fakt, iż w przypadku nieotrzymania wsparcia, uczestnik projektu korzystający z dotacji nie mógłby skorzystać ze wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz uzyskania wsparcia w postaci grantu (lub poprawniej - nie realizowałaby Projektu) nie może dowodzić temu iż przedmiotowa dotacja stanowi dopłatę do ceny, w szczególności co do wsparcia szkoleniowo-doradczego.

Reasumując dofinansowanie otrzymana przez Wnioskodawcę na pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu nie może być uznana za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dotacja ta nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Wnioskodawcę - w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, iż dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę jest poza hipotezą tego przepisu. Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w poglądach doktryny, które odnoszą się do dotacji (lub innych form dofinansowania) o takim samym lub podobnym charakterze co dotacja otrzymywane przez Skarżącą. Jak wskazuje G. Gębka w opracowaniu „Dotacje, subwencje i dopłaty - podstawa opodatkowania VAT na przykładach” - publikacja ABC:„(\`(...)\`) można postawić tezę (mając na uwadze praktykę), że uzyskiwanie środków z UE, czy budżetu państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego, zasadniczo nie rodzi takich \[związanych ze zwiększeniem podstawy opodatkowania - przypis własny\] skutków VAT. Również ze stanowiska innych komentatorów wynika, że ze względu na to ze dotacje otrzymywane z Unii Europejskiej mają generalnie charakter celowy, nastawiony na finansowanie określonych inwestycji lub pokrywanie określonych kosztów, to nie będą one bezpośrednio podlegać pod ustawę o podatku od towarów i usług (tj. wpływ tych środków na rachunek bankowy beneficjenta nie będzie opodatkowany) - Małecki Paweł, Dotacje w prawie podatkowym. Dokumentacja i rozliczanie - publikacja WKP 2011.

Do kwalifikacji, na gruncie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. (wcześniej art. 29 ust. 1 tej ustawy) dofinansowania tego rodzaju jak uzyskiwane przez Wnioskodawcę odnosiło się wielokrotnie orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 5 lutego 2015 r. (sygn. akt I FSK 821/13) Naczelny Sąd Administracyjny analizował przypadek dotacji dotyczącej realizowanego przez podatnika projektu i mającej charakter zakupowy, bo przeznaczonej na sfinansowanie wydatków niezbędnych do wykonania projektu. W orzeczeniu tym NSA stwierdził: „Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżąca projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji związana bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe koszty szkolenia wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29 ust. 1 u.p.t.u. tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą.”

Na uwagę zasługuje ta okoliczność, iż Wnioskodawca w żaden sposób nie narzuca uczestnikowi projektu koncepcji działania przyszłej działalności gospodarczej, jak również nie jest możliwe przewidzenie z jakiego wsparcia szkoleniowo-doradczego dany uczestnik skorzysta a przede wszystkim jaki będzie rozmiar tego wsparcia. Podsumowując w ramach projektu nie jest możliwe wskazanie konkretnej usługi jaka ma być świadczona na rzecz uczestnika Projektu. W podobnym przypadku Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r. stwierdził, iż aby dotacja stanowiła obrót podatnika musi być związana bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą i równocześnie musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę, kwotę należną. Klasycznym przykładem stanu faktycznego pozwalającego na objęcie go tym przepisem (art. 29 ust. 1 u p.t.u.) jest sytuacja, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towaru lub świadczoną usługą otrzymuje od podmiotu trzeciego w stosunku do stron tej transakcji dofinansowanie stanowiące dopłatę do ceny, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny (sygn. akt I FSK 571/08). W wyroku tym NSA podkreślił, że chodzi o konkretną czynność i ustaloną dla tej czynności konkretną cenę. (\`(...)\`) "Uwagę należy skupić na konkretnej ustalonej kwocie pieniężnej otrzymanej lub należnej sprzedawcy towaru lub usługi. W związku z czym za wadliwe należy uznać rozumienie tego przepisu w sposób, że ceną jest wartość dotacji w przypadku, gdy stanowi ona zwrot wydatków stanowiący, jak to określił WSA, „niejako” wynagrodzenie. Nie chodzi bowiem o dokonywanie ustaleń, czy świadczenie usługi jest odpłatne, czy nie i co można uznać za wynagrodzenie za usługę, na czym skupił się WSA, ale podstawowym jest zagadnienie, czy otrzymywana dotacja miała bezpośredni wpływ na konkretną ustaloną dla danej czynności cenę”.

Odnosząc powyższe orzeczenie do przedmiotowej sprawy Wnioskodawca wskazuje, iż otrzymywana przez niego dofinansowanie nie ma bezpośredniego wpływu na konkretną, ustaloną dla danej czynności cenę gdyż to w trakcie realizacji Projektu zostanie zdeterminowany rozmiar wsparcia szkoleniowo-doradczego Uczestnika projektu oraz przyznanego mu grantu. Zdaniem Wnioskodawcy sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych prze niego cen. W ocenie Wnioskodawcy elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacja są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Mając na uwadze powyższe, należy w pierwszej kolejności ustalić, jaki charakter ma przyznana Wnioskodawcy dotacja i czy można zakwalifikować ją jako wynagrodzenie. We wniosku o wydanie interpretacji mowa jest o dofinansowaniu projektu …. Projekt jest współfinansowany w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (RPO 2014-2020), zatwierdzonego decyzją numer C (2015) 888 Komisji Europejskiej z dn. 12 lutego 2015 roku, w ramach celu „Inwestycje na rzecz wzrostu i zatrudnienia” na okres od dnia 1 stycznia 2014 roku do dnia 31 grudnia 2020 roku, który wpisuje się zakres działań statutowych M S.A. oraz art. 11 ust 2 ustawy o samorządzie województwa (Dz.U. 1998 nr 91 poz. 576 z późn. zm.) dotyczącego zakresu działań samorządu województwa związanych z prowadzeniem polityki rozwoju województwa. Uzyskana dotacja przyznawana jest na pokrycie ściśle określonych wydatków wskazanych we wniosku, przeznaczonych w związku z realizacją Projektu (koszty/wydatki kwalifikowalne). Na realizację projektu M S.A. otrzyma środki finansowe z Wojewódzkiego Urzędu Pracy na podstawie umowy o dofinansowanie. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana zatem dotacja odnosi się bezpośrednio do Projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2017 r. poz. 1460) przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego. „Przedsięwzięcie” jest terminem bardzo ogólnym i stosowanym w wielu aktach normatywnych. Można przez nie rozumieć każde działanie podejmowane w jakimś celu związanym z regulowaną dziedziną (por. J. Jaśkiewicz, Ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju. Komentarz, Lex 2013 r.).Dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji „Projektu”, jako pewnej całości. Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną musi mieć ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżać ją o możliwą do sprecyzowania kwotę (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2015 r., I FSK 821/13). W niniejszej sprawie taka sytuacja nie występuje. Przedsiębiorcy nie ponoszą odpłatności, za wyjątkiem podatku VAT który mogą odzyskać - dotacja otrzymywane przez M jest zatem na realizację Projektu. W świetle przedstawionej wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u., Wnioskodawca za jedyne prawidłowe uznał stanowisko, że dotacja przeznaczona na pokrycie kosztów ww. Projektu nie kwalifikuje się do objęcia podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usług i dostawy towarów. W związku z powyższym skoro w rozpoznawanej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów służących realizacji Projektu, to nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 września 2017 r. I SA/Bd 733/17.

Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją nie występuje również w charakterze płatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u.. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania Wnioskodawcy jako podatnika (w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO 2014-2020

Realizacja projektów dofinansowanych w ramach RPO 2014-2020 ma charakter dotacji kosztowej (zakupowej), a dla Wnioskodawcy jest wypełnianiem misji statutowej i nie wiąże się z zakłóceniem konkurencji lub groźbą zakłócenia konkurencji, ani uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę dochodu.

Realizowany projekt nie będzie generował żadnych dochodów dla M S.A. Spółka będzie realizować projekt pokryty Wnioskodawca jest spółką, o jakiej mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa i art. 10 ust. 4 ustawy o gospodarce komunalnej. Wnioskodawca w ramach realizacji Projektów nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust 1 i 2 ustawy o podatku od towarów (Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535 z późn. zm.), lecz działa w przedmiotowym przypadku jako spółka wskazana w art. 13 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa realizując działania z zakresu art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa - w związku z tym w zakresie realizacji przez Wnioskodawcę projektów współfinansowanych ze środków europejskich, w których nie występuje pomoc publiczna tj. nie występuje zakłócenie konkurencji, zastosowanie ma art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa 112). Wnioskodawca w zakresie objętym niniejszą interpretacją, nie występuje więc w charakterze podatnika podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Nie jest więc spełniona przesłanka występowania M jako podatnika (nawet w rozumieniu art. 29a ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług) w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO 2014-2020, których realizacja nie powoduje zakłócenia konkurencji w rozumieniu art. 107 ust.1 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej („TFUE”).

Z wyroku TS C-520/14 wynika, iż przy ocenie, czy dany podmiot prawa publicznego spełnia warunki określone przepisem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, i w konsekwencji, nie jest uznawany za podatnika podatku VAT, konieczne jest dokonanie oceny ewentualnych skutków zakłócenia konkurencji. Zgodnie z wyrokiem NSA I FSK 761/09 - skoro art. 15 ust. 6 u.p.t.u. stanowi implementację przepisu dyrektywy unijnej (tj. art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112\], obejmującego swoim zakresem zastosowania m in. krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, to w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie, jaka jest treść przepisu krajowego (bądź gdy ta treść wydaje się inna niż przepisów unijnych), należy posłużyć się wykładnią prawa krajowego zgodną z prawem unijnym. Mając na uwadze, iż w prawie unijnym należy wykazać brak zakłócenia konkurencji a nie występowanie lub brak występowania umowy cywilnoprawnej, to niedookreślony charakter umowy o dofinansowanie (częściowo cywilnoprawny częściowo administracyjnoprawny - na podstawie uchwały NSA II GPS 2/14 - „po analizie regulacji ustawowych i umownych dotyczących powstałego stosunku dofinansowania trzeba stwierdzić, że nie wszystkie elementy tej relacji mają charakter cywilnoprawny. Ustawodawca wprowadził do tych stosunków prawnych, łączących strony umowy o dofinansowanie, elementy publicznoprawne, stanowiące dodatkowe gwarancje, zapewniające prawidłową realizację umowy. Wyposażył instytucję zarządzającą w atrybut władzy administracyjnej w postaci orzekania o zwrocie dofinansowania w drodze decyzji administracyjnej.”) nie wyklucza zastosowania art. 15 ust 6 u.p.t.u. Potwierdzają to wyroki III SA/GI 40/17 i I FSK 1644/13 gdzie pomimo występowania umów cywilnoprawnych w zakresie opisu stanu faktycznego - stwierdzono, iż zasadne jest zastosowanie art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

W związku z faktem, iż w zakresie realizacji projektów współfinansowanych ze środków RPO realizowanych bez pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE - Wnioskodawca nie jest również podatnikiem w rozumieniu art. 15 u.p.tu.

Dodatkowo wsparcie szkoleniowo-doradcze realizowane w projekcie umożliwia aktywizację zawodową uczestników projektu i jeśli zostałoby sklasyfikowane jako usługi w rozumieniu u.p.t.u to spełniałyby przesłanki wskazane w art. 43 ust.1 pkt 29 ppkt c) u.p.t.u. Grant oraz monitoring i kontrola jego prawidłowej realizacji jest realizowany zgodnie z art. 35-36 ustawy o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 i jako taki nie może być rozpatrywany jako usługa w rozumieniu u.p.t.u.

Ad. 2

Mając na uwadze stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w części Ad. 1. - w ramach zaplanowanych działań do zrealizowania w projekcie Wnioskodawca nie będzie świadczyć usług i dokonywać dostawy towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi, które Wnioskodawca zamierza nabyć w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące, w myśl art. 86 ust. 1 u.p.t.u., prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi nie będą służyły czynnościom generującym podatek należny. Brak bezpośredniego związku pomiędzy zaplanowanymi zakupami finansowanymi z dotacji a prowadzoną działalnością opodatkowaną Spółki powoduje, że Wnioskodawca nie będzie mieć prawnej możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów dokonanych z dofinansowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na tle przedstawionego we wniosku opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy otrzymane dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu nie stanowi podstawy opodatkowania i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja z Regionalnego Programu Operacyjnego będzie pokrywać również wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz uczestników projektu (wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej, nowe firmy zostaną objęte przez okres 12 miesięcy wsparciem szkoleniowo-doradczym). Jak wynika z okoliczności sprawy, środki pozyskane w ramach projektu są w całości wykorzystywane na działania związane z realizacją projektu (jak wskazał Wnioskodawca, dotacja w projekcie przyjmuje formę zwrotu kosztów kwalifikowanych, które zostały rzeczywiście poniesione i zapłacone na podstawie dowodów księgowych, na których jako nabywca będzie figurował Wnioskodawca, wraz w stosownych przypadkach, z wkładami rzeczowymi i amortyzacją a ponadto Wnioskodawca realizując projekt ponosi koszty związane z realizacją projektu, a część otrzymanego dofinansowania zostanie przekazana uczestnikom projektu w postaci grantu w formie pieniężnej).

Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacja w części stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz beneficjentów usług (wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej przez okres 12 miesięcy po rozpoczęciu działalności oraz monitoringiem i kontrolą).

W opisanym stanie faktycznym nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od uczestników projektu (jak wskazał Wnioskodawca uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów), a od osoby trzeciej tj. pochodzi ono ze środków przeznaczonych na realizację Regionalnego Programu Operacyjnego. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym zadaniem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy i z zasad dofinansowania wynika, że nie jest ono udzielane na ogólne koszty funkcjonowania Wnioskodawcy. Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją ww. projektu, należy uznać w części za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy projektu biorą w nim bezpłatnie udział, a w normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za usługi (wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej oraz przez okres 12 miesięcy po rozpoczęciu działalności gospodarczej) w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem.

Należy zauważyć, że to, na co Wnioskodawca przeznaczy tę dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów jest sprawą drugorzędną, bowiem zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi w postaci ceny są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi.

W konsekwencji stwierdzić należy, że część przedmiotowej dotacji w zakresie w jakim stanowi pokrycie ceny świadczonych usług (wsparcie szkoleniowo-doradcze przed założeniem działalności gospodarczej i po rozpoczęciu działalności gospodarczej przez okres 12 miesięcy oraz monitoringiem i kontrolą) będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i w tej części będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie, w tej części, podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak już wcześniej wykazano, część przedmiotowej dotacji w zakresie w jakim stanowi pokrycie ceny świadczonych usług będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie, co do zasady, podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Wnioskodawca co prawda wskazał na brak związku dokonywanych na potrzeby realizacji projektu zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, lecz swoje stanowisko w tej sprawie oparł na stwierdzeniu, że realizując projekt nie będzie świadczyć usług i dokonywać dostawy towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika ze stanowiska Organu zajętego w pkt 1 niniejszej interpretacji, otrzymana na realizację projektu dotacja, będąca w istocie wynagrodzeniem za świadczenie usług, podlega w części opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym zdaniem Organu, w przedmiotowej sprawie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, opodatkowanego podatkiem VAT.

Wobec powyższego, z uwagi na wystąpienie związku dokonanych w ramach ww. projektu zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabyć towarów i usług dotyczących realizacji wskazanego projektu w zakresie, w jakim zakupy te związane będą ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT, o ile nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.