Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-650/12-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-15
Teza: Opodatkowanie czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przekazanie; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako Wnioskodawca, Spółka, Spółka Dzielona) jest przedsiębiorstwem teleinformatycznym specjalizującym się w projektowaniu i budowie sieci dostępu do internetu, kablowych sieci telekomunikacyjnych, sieci komputerowych LAN i WAN, radiowych sieci dostępu do internetu w technologii Wi - Fi, linii radiowych, systemów dostępu radiowego SRDA i LMDS, systemów dostępu publicznego WiFi HotSpot, telekomunikacyjnych urządzeń zasilających, domowych sieci teleinformatycznych, konstrukcji wież i masztów radiowych.

Spółka jest także operatorem telekomunikacyjnym: za pomocą wybudowanych przez siebie sieci szerokopasmowych świadczy usługi dostępu do internetu dla odbiorców indywidualnych i firm w obszarze (…).

Zgodnie z obowiązującym Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa w ramach struktury organizacyjnej Spółki (przedsiębiorstwa ) istnieją 3 działy: Dział Projektowania i Budowy Sieci (DBS), Dział Usług Informatycznych (DUI), Dział Sprzedaży i Obsługi Klienta (DOK).

Ponadto w ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonuje Zakład Sieci (ZSL), który został wyodrębniony mocą uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 31 grudnia 2011 r.

A. DBS.

DBS zajmuje się opracowywaniem dokumentacji projektowych dotyczących sieci komputerowych takich jak: koncepcji sieci, studiów wykonalności, programów funkcjonalno - użytkowych, projektów technicznych. W obszarze działania działu jest także budowa sieci teleinformatycznych i teletechnicznych, systemów radiowych i kablowych, a także serwis sieci realizowany na rzecz podmiotów zewnętrznych. Dział realizuje zlecenia zewnętrzne pozyskane najczęściej na terenie województwa (\`(...)\`). Przy realizacji zleceń zatrudniane są podmioty zewnętrzne jako podwykonawcy. Na czele DBS stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DBS – poza Kierownikiem Działu – pracuje jeden specjalista w zespole projektowym (aktualnie prowadzona jest rekrutacja do zespołu projektowego – 1 wakat) oraz 4 zespoły monterskie, w skład których wchodzi po dwóch pracowników (w tym 2 osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia).

B. DUI.

DUI zajmuje się obsługą, serwisem i zarządzaniem siecią dostępu do Internetu będącą własnością spółki na terenie kilku gmin województwa (\`(...)\`). W obszarze działania działu jest utrzymanie sprawności technicznej radiowej i kablowej sieci dostępu do Internetu, wykonywanie przeglądów sieci, lokalizacja i usuwania awarii i usterek, wykonywanie instalacji abonenckich, aktywowanie i wyłączanie usług abonenckich. Dział zajmuje się także informatycznym zarządzaniem siecią, utrzymaniem urządzeń aktywnych. Sieć dostępu do Internetu obsługiwana przez DUI jest samoistną, wydzieloną strukturą pasywną i aktywną z własnymi punktami styku z siecią krajową. Urządzenia systemu zarządzania siecią zainstalowane są w serwerowni.

Na czele DUI stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DUI – poza Kierownikiem Działu – pracuje dwóch informatyków zajmujących się administracją sieci i obsługą stacji bazowych oraz 2 zespoły monterskie, w skład których wchodzi docelowo po dwóch pracowników (aktualnie w zespołach monterskich pracują 3 osoby i prowadzona jest rekrutacja).

C. DOK

DOK zajmuje się obsługą abonentów korzystających z usług dostępu do Internetu przyłączonych do sieci zlokalizowanej na terenie gmin województwa (\`(...)\`). W ramach swoich działań pracownicy działu przyjmują zgłoszenia abonentów dotyczące problemów technicznych, usterek i awarii, a także zgłoszenia dotyczące chęci zakupu usług lub ich modyfikacji. Do zadań działu należy również planowanie pracy, a także bezpośrednia współpraca z instalatorami pracującymi w terenie. Pracownicy działu obsługują także klientów bezpośrednio w Biurze Obsługi Klientów (…). Dział prowadzi działania związane ze sprzedażą usług internetowych dla potencjalnych abonentów z obszaru województwa (\`(...)\`) oraz realizuje windykację należności. DOK realizuje też zadania związane z promocją i marketingiem usług świadczonych w sieci obszaru (…).

Na czele DOK stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DOK – poza Kierownikiem Działu – pracuje dwóch specjalistów w Biurze Obsługi Klienta oraz jeden specjalista zajmujący się bezpośrednio sprzedażą i windykacją. Dział zajmuje się również komunikacją z abonentami (zmiana parametrów usług, regulaminów, cenników, promocji itp.).

Dodatkowo w związku z prowadzoną akcją promocyjną, zawarto umowę zlecenia na prowadzenie działań telemarketingowych związanych z pozyskaniem w krótkim czasie większej liczby klientów oraz zmianą parametrów usług dla klientów będących już abonentami sieci.

Powyższe Działy związane są z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie gmin województwa.

D. Zakład Sieci (ZSL)

ZSL zajmuje się utrzymaniem szerokopasmowej sieci internetowej i sprzedażą usług dostępu do Internetu, a także usług transmisji danych na terenie (…). Sieć szerokopasmowa, za pomocą której ZSL świadczy usługi jest niezależną infrastrukturą teleinformatyczną zlokalizowaną w (…). Sieć zbudowana jest w technologii światłowodowej i radiowej, posiada własną serwerownię wyposażoną w urządzenia aktywne i systemy zarządzania (…). Punkt styku sieci obsługiwanej przez ZSL z siecią krajową jest zorganizowany w (…).

W ramach swoich działań ZSL obsługuje klientów przyłączonych do eksploatowanej przez Zakład sieci. Obsługa polega na:

*   przyjmowaniu zgłoszeń abonentów dotyczących problemów technicznych, usterek i awarii,
*   przyjmowaniu zamówień na usługi dostępu do internetu,
*   sprzedaży usług (wystawianie faktur, rozliczanie należności),
*   windykacji należności,
*   wystawianiu i nadzorze nad realizacją zleceń abonenckich,
*   realizacji zadań z zakresu rozbudowy istniejącej sieci, wykonywania nowych instalacji abonenckich,
*   administracji, konserwacji i bieżącym utrzymaniu sieci,
*   komunikacji z abonentami (zmiana parametrów usług, regulaminów, cenników, promocji itp.),
*   bezpośredniej obsłudze klientów w biurze obsługi klienta.

ZSL prowadzi również działania marketingowe wspierające sprzedaż usług, obejmujące m. in. badania rynku, przygotowanie i prowadzenie akcji promocyjnej, kolportaż plakatów i ulotek, telemarketing.

W obszarze działania ZSL utrzymanie technicznej sprawności sieci szerokopasmowej na terenie (…) obejmuje:

*   lokalizacje i usuwanie awarii i usterek w sieci,
*   wykonywanie instalacji abonenckich,
*   obsługa technicznych problemów abonentów,
*   zarządzanie ruchem transmisyjnym w sieci,
*   nadzór nad punktem styku z siecią krajową,
*   archiwizowanie danych o połączeniach w sieci.

Zakres działalności ZSL jest ograniczony:

*   geograficznie – obejmuje obszar (…),
*   technicznie – obejmuje wydzieloną sieć światłowodową i radiową wraz z systemami zarządzania siecią (odrębny serwer obsługujący sieć),
*   usługowo – obejmuje przede wszystkim usługi dostępu do internetu i usługi transmisji danych, usługi utrzymania 2 HotSpot-ów oraz serwisowanie sieci radiowej innego podmiotu,
*   osobowo – ZSL dysponuje kadrą wykonującą czynności związane wyłącznie z własną działalnością,
*   zasobowo – ZSL dysponuje własnymi środkami transportu, pomieszczeniami dzierżawionymi na potrzeby: biura obsługi klientów, pomieszczenie serwerowni oraz pomieszczenie monterskie, środkami łączności, technicznym wyposażeniem serwisu,
*   organizacyjnie – ZSL działa jako odrębna jednostka organizacyjna, w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Na czele Zakładu Sieci stoi Kierownik Zakładu (zatrudniony na 1/3 etatu) bezpośrednio podlegający Zarządowi Spółki. Ponadto w ramach ZSL zatrudnieni są: administrator sieci (1 osoba, 1/4 etatu) zajmująca się administracją sieci, instalatorzy sieci teleinformatycznej (2 osoby) tworzące dwa zespoły monterskie, specjalista ds. obsługi Klientów (2 osoby, w tym jedna na podstawie umowy zlecenia), specjalista ds. marketingu (1 osoba, 1/2 etatu), specjalista ds. sprzedaży i windykacji (1 osoba, 1/2 etatu).

ZSL jest wyposażony w składniki materialne i niematerialne, w szczególności:

1.  zespoły masztów radiowych,
2.  rozdzielcze sieci kablowe,
3.  zespoły komputerowe transmisji danych,
4.  zespoły stacji bazowych,
5.  2 samochody,
6.  sprzęt komputerowy, oprogramowanie użytkowe, drukarkę i skaner,
7.  telefony stacjonarne oraz komórkowe
8.  pozostałe wyposażenie (meble, narzędzia etc.),
9.  środki pieniężne.

Analogicznie i odpowiednio wyposażona jest pozostała część Spółki składająca się z działów opisanych powyżej (DBS, DUI oraz DOK).

ZSL posiada zobowiązania wynikające z umów na dostęp do sieci internet zawartych z osobami fizycznymi oraz przedsiębiorcami, wobec dostawców usług telekomunikacyjnych, dostawców energii elektrycznej, dzierżawców lokali na pomieszczenia biurowe i inne użytkowe (serwerownia, monterówka) oraz dzierżawców powierzchni na i w obiektach na potrzeby instalacji stacji bazowych sieci dostępu radiowego.

Spółka nie jest właścicielem nieruchomości. Siedziba Spółki i biura znajdują się w wynajmowanych pomieszczeniach budynku w (…).

Spółka prowadzi księgowość w sposób umożliwiający ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych w odniesieniu ZSL oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa (działy DBS, DUI oraz DOK). Ewidencja rachunkowa umożliwia przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZSL oraz pozostałej części przedsiębiorstwa. Koszty wspólne (np. koszty zarządu) dzielone są ZSL oraz pozostałą zorganizowaną część przedsiębiorstwa wg klucza przychodowego.

ZSL posiada również odrębny rachunek bankowy za pośrednictwem, którego realizowane są wszystkie przelewy (płatności) oraz na który wpływają należności. Należności z tytułu świadczonych klientom usług dostępu do internetu wpływają na indywidualne konta klienckie w ramach jednego rachunku wyodrębnionego (wspólnego). Następnie z tego rachunku za każdy dzień roboczy otrzymane środki pieniężne są w następnym dniu roboczym przelewane odpowiednio na rachunek właściwy dla ZSL (o którym mowa powyżej) oraz inny rachunek Spółki przynależny do pozostałej części przedsiębiorstwa.

Oprócz wskazanych powyżej działów w Spółce w strukturze organizacyjnej wyodrębnione są dwie komórki pomocnicze Zarządu Spółki: analizy finansowe oraz sekretariat.

Wnioskodawca planuje dokonać podziału Spółki, zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej zwanej „KSH”), tj. podziału przez wydzielenie ZSL do istniejącej i zarejestrowanej Spółki (Spółka Przejmująca).

Celem podziału Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej na określonym terytorium poprzez odrębne podmioty (sp. z o.o.), co ma przyczynić się zarówno do stworzenia w przyszłości atrakcyjniejszych warunków dla nowych potencjalnych inwestorów, jak i dywersyfikacji ryzyka gospodarczego poprzez jego rozkład na odrębne podmioty działające w danym obszarze geograficznym. W miarę rozwoju terytorialnego, Spółka nie wyklucza dalszych czynności restrukturyzacyjnych i wyodrębniania nowych podmiotów na bazie posiadanego majątku.

Po dokonaniu podziału i wydzieleniu ZSL Spółka będzie kontynuować swoją działalność gospodarczą w niezmienionym zakresie przedmiotowym. W wyniku wydzielenia ZSL z przedsiębiorstwa zmieni się zakres terytorialny działalności Spółki Dzielonej w odniesieniu do świadczenia usług dostępu do sieci internet na terenie miasta i powiatu, którą będzie kontynuować Spółka Przejmująca.

Zakłada się, że po dniu wydzielenia Spółka Dzielona może dodatkowo świadczyć obsługę administracyjną/konsultingową na rzecz Spółki Przejmującej (na zasadzie outsourcingu), w szczególności przy wykorzystaniu komórek pomocniczych Zarządu, tj. analizy finansowe, sekretariat zarządu. Niektóre usługi wspomagające działalność Spółki Przejmującej mogą być prowadzone przez podmioty trzecie (np. obsługa księgowa).

W planie podziału przyjmuje się zasadę, w świetle której wierzytelności Spółki Dzielonej, powstałe do Dnia Wydzielenia, wobec klientów którzy z Dniem Wydzielenia staną się klientami Spółki Przejmującej, pozostaną przy Spółce Dzielonej.

W Dniu Wydzielenia do Spółki Przejmującej przejdą wszelkie zobowiązania pozostające w bezpośrednim związku funkcjonalnym z ZSL.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy ZSL posiada status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uVAT?
2.  Czy pozostała część przedsiębiorstwa składająca się z wewnętrznych działów DBS, DUI, DOK, posiada status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uVAT?
3.  Czy po stronie Spółki Dzielonej wskutek przeprowadzenia podziału przez wydzielenie ZSL do Spółki Przejmującej powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Zarówno ZSL jak i pozostała część przedsiębiorstwa (składająca się z wewnętrznych działów DBS, DUI, DOK) posiadają status zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e uVAT.

Ad. 3.

Po stronie Spółki Dzielonej wskutek przeprowadzenia podziału przez wydzielenie ZSL do Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie przyjętego stanowiska:

Ad. 1 i 2 (wspólne uzasadnienie)

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsamą definicję ZCP zawiera przepis 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z powyższej definicji wynika, iż aby dana część przedsiębiorstwa mogła być kwalifikowana jako ZCP na podstawie ww. przepisów muszą być spełnione następujące kryteria:

1.  musi istnieć w przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten musi być wyodrębniony organizacyjnie,
3.  zespół ten musi być wyodrębniony również finansowo,
4.  powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
5.  musi posiadać cechy umożliwiające mu samodzielną realizację tych zadań.

Zatem wyodrębnienie danego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (Por. J. Marciniuk, Podatek dochodowym od osób prawnych 2011. Komentarz, Wyd. CH Beck, Legalis).

Z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, iż w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej został wyodrębniony na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników tej Spółki odrębny dział pod nazwą: Zakład Sieci, za który odpowiedzialny jest Kierownik Zakładu. ZSL jest również odpowiednio wyposażony w zaplecze personalne niezbędne do realizacji przez niego działalności gospodarczej na terenie (…).

Pozostała część przedsiębiorstwa, na którą składają się odrębne działy (tj. DBS, DUI oraz DOK), w istocie również stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki prowadzącą działalność gospodarczą na obszarze województwa (…). Każdy z działów pozostałej części przedsiębiorstwa jest nadzorowany przez kierowników. Tak jak ZSL, pozostała część przedsiębiorstwa posiada zaplecze personalne niezbędne do realizacji działalności gospodarczej adekwatnie do zakresu terytorialnego (…).

Dodatkowo podział kompetencji poprzez powołanie przez Zarząd Spółki kierowników poszczególnych zakładów, którzy są odpowiedzialni bezpośrednio przed Zarządem Spółki wskazuje na jednoznaczne spełnienie kryteriów wyodrębnienia organizacyjnego w aspekcie przedstawionej powyżej definicji ZCP.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza automatycznie samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP (Por. J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych 2011. Komentarz, Wyd. CH Beck, Legalis).

Aspekt wyodrębnienia finansowego funkcjonujących w ramach Spółki ZCP (Zakład Sieci oraz pozostała część przedsiębiorstwa) jest również realizowany poprzez prowadzenie księgowości w sposób umożliwiający rozpoznawanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań poszczególnych części przedsiębiorstwa (ZSL oraz pozostałej części przedsiębiorstwa). Na okoliczność istnienia wyodrębnienia finansowego wpływa również okoliczność posiadania przez Spółkę dedykowanych rachunków bankowych związanych z ZSL oraz pozostałą częścią przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Do wypełnienia kryteriów zawartych w definicji ZCP, wymagane jest również, aby ZCP mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Spółki Zakład Sieci oraz pozostała część przedsiębiorstwa spełniają kryteria odrębności funkcjonalnej, w ten sposób, że każda część przedsiębiorstwa stanowi i będzie mogła stanowić odrębne przedsiębiorstwo. W szczególności w związku z pokrywającym się zakresem prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem prac prowadzonych przez DBS) funkcjonalność poszczególnych części przedsiębiorstwa związana jest przede wszystkim z kwestią wyodrębnienia terytorialnego (ZSL – ograniczony jest do miasta oraz powiatu położonego w województwie (…), natomiast pozostała część przedsiębiorstwa w zakresie usług dostępu do sieci internet funkcjonuje na terenie wymienionych na wstępie gmin położonych w (…)).

Każda z części przedsiębiorstwa wyposażona jest odpowiednio w składniki materialne i niematerialne służące prowadzeniu działalności gospodarczej adekwatne do zasięgu terytorialnego jej prowadzenia. Istotną kwestią mającą na celu podkreślenie kryterium funkcjonalności jest również to, że ZSL posiada zupełnie odrębną infrastrukturę techniczną od tej, którą posługuje się pozostała część przedsiębiorstwa. ZSL posiada bowiem wydzieloną sieć światłowodową i radiową wraz z systemami zarządzania siecią – odrębny serwer obsługujący sieć).

Należy również podkreślić, iż na fakt spełnienia kryteriów wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego czy też funkcjonalnego przez każdą z części przedsiębiorstwa nie będzie wpływać to, że po dniu wydzielenia ZSL do Spółki Przejmującej, spółka ta może korzystać z usług outsourcingowych świadczonych przez Spółkę bądź przez podmioty trzecie.

Jak wynika z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego: „(…) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowania jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych spornych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych” (por. wyrok NSA z 27 września 2011 r., I FSK 1383/10).

Powyższe oznacza, iż pozostawienie w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej komórek wykonujących wspólne zadania, za pomocą których Spółka Dzielona będzie świadczyć usługi outsourcingowe na rzecz Spółki Przejmującej nie zmienia statusu ZSL i na dzień jego wydzielenia do Spółki Przejmującej w dalszym ciągu będzie spełniać kryteria ZCP.

Na fakt istnienia w ramach przedsiębiorstwa Spółki zorganizowanych części nie wpływa również fakt, przyjęcia postanowienia, zgodnie z którym, wierzytelności Spółki Dzielonej, powstałe do Dnia Wydzielenia, wobec klientów którzy z Dniem Wydzielenia staną się klientami Spółki Przejmującej, pozostaną przy Spółce Dzielonej.

Należy podnieść, że jedynie do woli stron pozostawia się włączenie lub wyłączenie określonych składników jako elementu majątku przedsiębiorstwa, a tym bardziej jego zorganizowanej części. Wynika to wprost z przepisów Kodeksu cywilnego stanowiącego, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Tym samym wyłączenie w powyższy sposób wierzytelności nie niweczy statusu ZSL jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W dalszym ciągu ZSL będzie stanowić zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań), wyodrębniony w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, i zarazem będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania w ramach Spółki Przejmującej.

Ad. 3. Zgodnie z art. 6 pkt 1 uVAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Spółki Dzielonej przeniesienie ZSL do Spółki Przejmującej w wyniku dokonania podziału przez wydzielenie stanowi transakcję „zbycia” przedsiębiorstwa, o której mowa w ww. przepisie. Uwzględniając jednak fakt, iż ZSL spełnia ustawowe kryteria ZCP, o których mowa w art. 2 pkt 27e uVAT, przeniesienie majątku Spółki Dzielonej wchodzącego w skład ZSL nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na wyłączenie stosowania przepisów ustawy do transakcji zbycia, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, iż powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zwaną dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Jak stanowi art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (…).

Z powyższego wynika, iż istotą podziału przez wydzielenie, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki.

Powołane przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych regulują także warunki oraz skutki dokonania podziału danej osoby prawnej w powyższej formie. W świetle tych regulacji można wyodrębnić m. in. następujące specyficzne cechy tej instytucji prawnej:

1.  podział spółki polega na bezpośrednim podzieleniu m. in. części majątku danej spółki oraz przeniesieniu go na inne podmioty, których udziałowcami (akcjonariuszami) stają się udziałowcy (akcjonariusze) spółki dzielonej, bez konieczności dokonywania dodatkowych czynności prawnych rozporządzających (np. sprzedaży, darowizny, zamiany) pomiędzy podmiotami biorącymi udział w podziale;
2.  spółka przejmująca wstępuje we wszystkie przydzielone jej w planie podziału prawa i obowiązki spółki dzielonej z dniem oznaczonym przez ustawodawcę jako dzień podziału (wydzielenia), na co wskazuje bezpośrednio treść art. 531 § 1 k.s.h.; tym samym w przypadku podziału przejście majątku spółki dzielonej na inną spółkę uczestniczącą w podziale następuje na mocy jednego zdarzenia prawnego, jakim jest uchwała zgromadzenia wspólników o podziale, w drodze sukcesji uniwersalnej;
3.  wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej, zgodnie z art. 529 § 3 k.s.h., mogą otrzymać udziały lub akcje spółek przejmujących, jak również dopłaty w gotówce.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem teleinformatycznym specjalizującym się w projektowaniu i budowie sieci dostępu do internetu, kablowych sieci telekomunikacyjnych, sieci komputerowych LAN i WAN, radiowych sieci dostępu do internetu w technologii Wi - Fi, linii radiowych, systemów dostępu radiowego SRDA i LMDS, systemów dostępu publicznego WiFi HotSpot, telekomunikacyjnych urządzeń zasilających, domowych sieci teleinformatycznych, konstrukcji wież i masztów radiowych. Spółka jest także operatorem telekomunikacyjnym: za pomocą wybudowanych przez siebie sieci szerokopasmowych świadczy usługi dostępu do internetu dla odbiorców indywidualnych i firm w obszarze (…). Zgodnie z obowiązującym Regulaminem Organizacyjnym Przedsiębiorstwa w ramach struktury organizacyjnej Spółki (przedsiębiorstwa) istnieją 3 działy: Dział Projektowania i Budowy Sieci (DBS), Dział Usług Informatycznych (DUI), Dział Sprzedaży i Obsługi Klienta (DOK). Ponadto w ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonuje Zakład Sieci (ZSL), który został wyodrębniony mocą uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 31 grudnia 2011 r.

Dział DBS zajmuje się opracowywaniem dokumentacji projektowych dotyczących sieci komputerowych. W obszarze działania działu jest także budowa sieci teleinformatycznych i teletechnicznych, systemów radiowych i kablowych, a także serwis sieci realizowany na rzecz podmiotów zewnętrznych. Dział realizuje zlecenia zewnętrzne pozyskane najczęściej na terenie województwa. Przy realizacji zleceń zatrudniane są podmioty zewnętrzne jako podwykonawcy. Na czele DBS stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DBS – poza Kierownikiem Działu – pracuje jeden specjalista w zespole projektowym oraz 4 zespoły monterskie, w skład których wchodzi po dwóch pracowników.

Dział DUI zajmuje się obsługą, serwisem i zarządzaniem siecią dostępu do internetu będącą własnością spółki na terenie kilku gmin województwa. W obszarze działania działu jest utrzymanie sprawności technicznej radiowej i kablowej sieci dostępu do internetu, wykonywanie przeglądów sieci, lokalizacja i usuwania awarii i usterek, wykonywanie instalacji abonenckich, aktywowanie i wyłączanie usług abonenckich. Dział zajmuje się także informatycznym zarządzaniem siecią, utrzymaniem urządzeń aktywnych. Sieć dostępu do internetu obsługiwana przez DUI jest samoistną, wydzieloną strukturą pasywną i aktywną z własnymi punktami styku z siecią krajową. Urządzenia systemu zarządzania siecią zainstalowane są w serwerowni. Na czele DUI stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DUI – poza Kierownikiem Działu – pracuje dwóch informatyków zajmujących się administracją sieci i obsługą stacji bazowych oraz 2 zespoły monterskie, w skład których wchodzi docelowo po dwóch pracowników.

Dział DOK zajmuje się obsługą abonentów korzystających z usług dostępu do internetu przyłączonych do sieci zlokalizowanej na terenie gmin województwa (…). W ramach swoich działań pracownicy działu przyjmują zgłoszenia abonentów dotyczące problemów technicznych, usterek i awarii, a także zgłoszenia dotyczące chęci zakupu usług lub ich modyfikacji. Do zadań działu należy również planowanie pracy, a także bezpośrednia współpraca z instalatorami pracującymi w terenie. Pracownicy działu obsługują także klientów bezpośrednio w Biurze Obsługi Klientów zlokalizowanym w (…). Dział prowadzi działania związane ze sprzedażą usług internetowych dla potencjalnych abonentów z obszaru województwa oraz realizuje windykację należności. DOK realizuje też zadania związane z promocją i marketingiem usług świadczonych w sieci obszaru. Na czele DOK stoi Kierownik Działu, który podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki. Na chwilę sporządzania wniosku w DOK – poza Kierownikiem Działu – pracuje dwóch specjalistów w Biurze Obsługi Klienta oraz jeden specjalista zajmujący się bezpośrednio sprzedażą i windykacją. Dział zajmuje się również komunikacją z abonentami (zmiana parametrów usług, regulaminów, cenników, promocji itp.).

Powyższe Działy związane są z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie następujących gmin województwa (\`(...)\`).

Zakład Sieci (ZSL) zajmuje się utrzymaniem szerokopasmowej sieci internetowej i sprzedażą usług dostępu do internetu, a także usług transmisji danych na terenie (…). Sieć szerokopasmowa, za pomocą której ZSL świadczy usługi jest niezależną infrastrukturą teleinformatyczną zlokalizowaną w (…). Sieć zbudowana jest w technologii światłowodowej i radiowej, posiada własną serwerownię wyposażoną w urządzenia aktywne i systemy zarządzania zlokalizowaną w (…). Punkt styku sieci obsługiwanej przez ZSL z siecią krajową jest zorganizowany w(…). W ramach swoich działań ZSL obsługuje klientów przyłączonych do eksploatowanej przez Zakład sieci. Obsługa polega na: przyjmowaniu zgłoszeń abonentów dotyczących problemów technicznych, usterek i awarii, przyjmowaniu zamówień na usługi dostępu do internetu, sprzedaży usług (wystawianie faktur, rozliczanie należności), windykacji należności, wystawianiu i nadzorze nad realizacją zleceń abonenckich, realizacji zadań z zakresu rozbudowy istniejącej sieci, wykonywania nowych instalacji abonenckich, administracji, konserwacji i bieżącym utrzymaniu sieci, komunikacji z abonentami (zmiana parametrów usług, regulaminów, cenników, promocji itp.), bezpośredniej obsłudze klientów w biurze obsługi klienta.

ZSL prowadzi również działania marketingowe wspierające sprzedaż usług, obejmujące m. in. badania rynku, przygotowanie i prowadzenie akcji promocyjnej, kolportaż plakatów i ulotek, telemarketing. W obszarze działania ZSL utrzymanie technicznej sprawności sieci szerokopasmowej na terenie (…) obejmuje: lokalizacje i usuwanie awarii i usterek w sieci, wykonywanie instalacji abonenckich, obsługa technicznych problemów abonentów, zarządzanie ruchem transmisyjnym w sieci, nadzór nad punktem styku z siecią krajową, archiwizowanie danych o połączeniach w sieci.

Zakres działalności ZSL jest ograniczony:

*   geograficznie – obejmuje obszar (…),
*   technicznie – obejmuje wydzieloną sieć światłowodową i radiową wraz z systemami zarządzania siecią (odrębny serwer obsługujący sieć),
*   usługowo – obejmuje przede wszystkim usługi dostępu do internetu i usługi transmisji danych, usługi utrzymania 2 HotSpot-ów oraz serwisowanie sieci radiowej innego podmiotu,
*   osobowo – ZSL dysponuje kadrą wykonującą czynności związane wyłącznie z własną działalnością,
*   zasobowo – ZSL dysponuje własnymi środkami transportu, pomieszczeniami dzierżawionymi na potrzeby: biura obsługi klientów, pomieszczenie serwerowni oraz pomieszczenie monterskie, środkami łączności, technicznym wyposażeniem serwisu,
*   organizacyjnie – ZSL działa jako odrębna jednostka organizacyjna, w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Na czele ZSL stoi Kierownik Zakładu bezpośrednio podlegający Zarządowi Spółki. Ponadto w ramach ZSL zatrudnieni są: administrator sieci zajmujący się administracją sieci, instalatorzy sieci teleinformatycznej tworzące dwa zespoły monterskie, specjalista ds. obsługi Klientów, specjalista ds. marketingu, specjalista ds. sprzedaży i windykacji. ZSL jest wyposażony w składniki materialne i niematerialne.

Analogicznie i odpowiednio wyposażona jest pozostała część Spółki składająca się z działów opisanych powyżej (DBS, DUI oraz DOK).

ZSL posiada zobowiązania wynikające z umów na dostęp do sieci internet zawartych z osobami fizycznymi oraz przedsiębiorcami, wobec dostawców usług telekomunikacyjnych, dostawców energii elektrycznej, dzierżawców lokali na pomieszczenia biurowe i inne użytkowe (serwerownia, monterówka) oraz dzierżawców powierzchni na i w obiektach na potrzeby instalacji stacji bazowych sieci dostępu radiowego. Spółka nie jest właścicielem nieruchomości. Siedziba Spółki i biura znajdują się w wynajmowanych pomieszczeniach budynku. Spółka prowadzi księgowość w sposób umożliwiający ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych w odniesieniu do ZSL oraz do pozostałej części przedsiębiorstwa (działy DBS, DUI oraz DOK). Ewidencja rachunkowa umożliwia przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZSL oraz pozostałej części przedsiębiorstwa. Koszty wspólne (np. koszty zarządu) dzielone są ZSL oraz pozostałą zorganizowaną część przedsiębiorstwa wg klucza przychodowego. ZSL posiada również odrębny rachunek bankowy za pośrednictwem, którego realizowane są wszystkie przelewy (płatności) oraz na który wpływają należności. Należności z tytułu świadczonych klientom usług dostępu do internetu wpływają na indywidualne konta klienckie w ramach jednego rachunku wyodrębnionego (wspólnego). Następnie z tego rachunku za każdy dzień roboczy otrzymane środki pieniężne są w następnym dniu roboczym przelewane odpowiednio na rachunek właściwy dla ZSL (o którym mowa powyżej) oraz inny rachunek Spółki przynależny do pozostałej części przedsiębiorstwa. Oprócz wskazanych powyżej działów w Spółce w strukturze organizacyjnej wyodrębnione są dwie komórki pomocnicze Zarządu Spółki: analizy finansowe oraz sekretariat.

Wnioskodawca planuje dokonanie podziału Spółki, zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 KSH, tj. podziału przez wydzielenie ZSL do istniejącej i zarejestrowanej Spółki Przejmującej.

Po dokonaniu podziału i wydzieleniu ZSL Spółka będzie kontynuować swoją działalność gospodarczą w niezmienionym zakresie przedmiotowym. W wyniku wydzielenia ZSL z przedsiębiorstwa zmieni się zakres terytorialny działalności Spółki Dzielonej w odniesieniu do świadczenia usług dostępu do sieci internet na terenie miasta i powiatu, którą będzie kontynuować Spółka Przejmująca. Zakłada się, że po dniu wydzielenia Spółka Dzielona może dodatkowo świadczyć obsługę administracyjną/konsultingową na rzecz Spółki Przejmującej (na zasadzie outsourcingu), w szczególności przy wykorzystaniu komórek pomocniczych Zarządu, tj. analizy finansowe, sekretariat zarządu. Niektóre usługi wspomagające działalność Spółki Przejmującej mogą być prowadzone przez podmioty trzecie (np. obsługa księgowa). W planie podziału przyjmuje się zasadę, w świetle której wierzytelności Spółki Dzielonej, powstałe do Dnia Wydzielenia, wobec klientów, którzy z Dniem Wydzielenia staną się klientami Spółki Przejmującej, pozostaną przy Spółce Dzielonej. W Dniu Wydzielenia do Spółki Przejmującej przejdą wszelkie zobowiązania pozostające w bezpośrednim związku funkcjonalnym z ZSL.

Z opisu sprawy wynika więc, iż przedmiot transakcji - ZSL jest wyodrębniony organizacyjnie w Spółce Dzielonej, gdyż obejmuje określone składniki materialne i niematerialne, pracowników itp. związanych jedynie z wykonywaniem przypisanych mu zadań w ramach działalności przedsiębiorstwa (Spółki Dzielonej). W ramach wyodrębnienia finansowego jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz określonych aktywów i pasywów do działalności ZSL. Spełniona jest również przesłanka odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, bowiem jak wynika z danych przedstawionych w opisie zdarzenia, przedmiot transakcji jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki wchodzące w skład transakcji umożliwiają ZSL podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (Spółki Przejmującej).

W ocenie tut. Organu, fakt wyłączenia z transakcji wierzytelności Spółki Dzielonej, powstałych do Dnia Wydzielenia, wobec klientów którzy z Dniem Wydzielenia staną się klientami Spółki Przejmującej, pozostaje bez wpływu na kwalifikację nabywanych składników jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie należności jest okolicznością decydującą o braku uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli przedmiotowy zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, powołanych przepisów oraz uwzględniając orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, iż zarówno ZSL, będący przedmiotem zbycia w ramach podziału przez wydzielenie do istniejącej Spółki z o.o., jak również istniejące w ramach Spółki Dzielonej (Wnioskodawcy) działy DBS, DUI oraz DOK stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie zatem z normą wynikającą z art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja polegająca na zbyciu (w związku z podziałem przez wydzielenie) do istniejącej i zarejestrowanej spółki z o.o. ZSL będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w rezultacie po stronie Spółki Dzielonej (Zainteresowanego) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie. Odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych została udzielona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.