Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.8.2020.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-09
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: dochód; prawa-prawo własności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2019 r. (data wpływu 7 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 10 marca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.8.2020.1.GG (doręczonym dnia 12 marca 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 17 marca 2020 r. wpłynęło do Organu uzupełnienie wniosku (data nadania 17 marca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której zajmuje się tworzeniem oprogramowania komputerowego, PKD 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem. Działalność prowadzi oraz zamieszkuje na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Część działalności to prace badawczo-rozwojowe nad opisanym poniżej programem komputerowym. W 2019 r. ramach współpracy z kontrahentem z Kanady Wnioskodawca zajmował się tworzeniem programu komputerowego, który ma na celu wspierać projektantów i architektów w projektowaniu wnętrz budynków, w szczególności wnętrz wielkopowierzchniowych. Rozwiązanie to umożliwiać będzie projektowanie w czasie rzeczywistym przez wiele osób jednocześnie, bez wychodzenia z biura. Będzie to możliwe dzięki zastosowaniu innowacyjnych rozwiązań wirtualnej rzeczywistości, urządzeń mobilnych oraz oprogramowania w chmurze. Oprogramowanie jest nowe i tworzone od podstaw. W szczególności nie zajmuje się wdrażaniem istniejącego oprogramowania lub też utrzymaniem już wdrożonego rozwiązania. Prace nad programem wykonywane są w dwutygodniowych cyklach zgodnie z ustalonym wcześniej planem wielomiesięcznym. Do wytworzenia tego oprogramowania niezbędne jest zwiększenie i wykorzystanie wiedzy przedsiębiorstwa w zakresie wirtualnej rzeczywistości, przetwarzania w chmurze oraz w zakresie projektowania budynków w celu opracowania metod rozproszonego projektowanie wnętrz w czasie rzeczywistym. Do wytworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego posiada On pełne autorskie prawa majątkowe. Współpraca z kontrahentem zamawiającym ww. oprogramowanie została udokumentowana umową, w której Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia wszelkich praw autorskich do wykonanego programu (w tym prawa zależne i pokrewne, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych) na rzecz zamawiającego. Za wytworzenie programu oraz za inne usługi wykonane na rzecz kontrahenta wystawia dwa razy w miesiącu fakturę zbiorczą na stałą kwotę z jedna pozycją: „Projektowanie i rozwój oprogramowania od do ”.

W 2019 r. Wnioskodawca prowadził ewidencję czasu pracy w tym czasu poświęconego na wytworzenie opisanego programu komputerowego oraz ewidencję kosztów poniesionych w celu wytworzenia tego programu. Ewidencja prowadzona była na bieżąco w formie arkusza elektronicznego z podziałem na poszczególne miesiące oraz okresy fakturowania. Ewidencja czasu pracy ma na celu proporcjonalne określenie czasu potrzebnego na wykonanie zadań związanych z wytworzeniem programu komputerowego do całkowitego czasu pracy w ramach współpracy z ww. kontrahentem. Dochód kwalifikowany obliczany jest proporcjonalnie w oparciu o czas poświęcony na wytworzenie programu do całkowitego czasu poświęconego na pracę w kontrahentem komputerowego pomnożonego przez wskaźnik kosztów poniesionych na wytworzenie własności intelektualnej. Dochód kwalifikowany = (czas na wykonanie programu/całkowity czas poświęcony na współpracę z ww. kontrahentem) \* całkowity dochód z działalności z ww. kontrahentem \* wskaźnik poniesionych kosztów kwalifikowanych według wzoru w ustawie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że prowadzona przez Niego działalność ma charakter twórczy. Systematycznie prowadzone prace rozwojowe, które z kolei prowadzą do zwiększenia zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę tę do tworzenia nowych zastosowań z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany. Nie prowadzi działalności naukowej. Prowadzona przez Niego działalność obejmuje nabywanie wiedzy w zakresie tworzenia oprogramowania oraz w zakresie projektowania budynków oraz ich wnętrz. Wiedzę tę nabywa poprzez uczestnictwo w konferencjach oraz ze źródeł elektronicznych oraz innych źródeł. Wiedzę tę wykorzystuje do tworzenia i rozwijania nowego programu komputerowego. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem liniowym 19%. Tworzone oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy jest innowacyjny i w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań funkcjonujących na rynku. Autorskie prawo do programu komputerowego zostało wytworzone a także jest rozwijane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W ramach działalności tworzy oprogramowanie od podstaw ale także systematycznie je rozwija dodając nowe elementy do istniejącego programu. Rozwijany program komputerowy jest całkowicie wytworzony przez Wnioskodawcę. Rozwija program komputerowy, który sam stworzył w całości od podstaw. Systematycznie przenosi na kontrahenta autorskie prawa majątkowe, przez co kontrahent staje się właścicielem programu komputerowego. W porozumieniu z kontrahentem rozwija ww. program komputerowy o nowe elementy stanowiące nowe kwalifikowane prawo własności, które następnie przenosi na kontrahenta.

Zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wszystkie zmiany związane z rozwojem programu komputerowego stanowią nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego. Całość autorskich praw majątkowych przenoszona jest na rzecz kontrahenta. Dochody z wytworzonego, rozwijanego i ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są osiągnięte z przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na kontrahenta. Wysokość dochodu określana jest na podstawie prowadzonej ewidencji.

Od początku 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco, z podziałem na poszczególne miesiące, odrębną od księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która umożliwia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu kosztów uzyskania przychodu przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja spełnienia pozostałe wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to ewidencja czasu pracy, która pozwala godzinowo określić ile czasu spędził Wnioskodawca na zadaniach bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub rozwinięciem programu komputerowego – nowej kwalifikowanej własności intelektualnej a ile na inną działalność w ramach współpracy z kontrahentem. Ewidencja ta pozwala Mu określić jaka część dochodu ze współpracy z kontrahentem przypada na wytworzenie kwalifikowanej własności intelektualnej. Dodatkowo prowadzi ewidencję kosztów z wyszczególnieniem kosztów poniesionych na wytworzenie kwalifikowanej własności intelektualnej. Usługi programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę, prowadzące do wytworzenia kwalifikowanej wartości intelektualnej wykonywane są całkowicie zdalnie i całkowicie z Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód z przeniesienia praw autorskich do opisanego programu komputerowego uzyskany przez firmę Wnioskodawcy w 2019 r., obliczony w opisany sposób kwalifikuje się do ulgi IP Box?

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu), opisana przez Niego działalność (w 2019 r.) prowadząca do wytworzenia programu komputerowego kwalifikuje zastosowania preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box). Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzone prace badawczo-rozwojowe mają charakter twórczy i systematyczny zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy. Prowadzona przez Niego działalność obejmuje nabywanie wiedzy oraz jej wykorzystywanie. Prowadzone prace B+R przyczyniają się do zwiększenia zasobów wiedzy oraz jej wykorzystania, wytworzony program komputerowy chroniony prawami autorskimi, zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca prowadzi w sposób ciągły ewidencję czasu oraz kosztów, które zostały wykorzystane do wytworzenia kwalifikowanej własności intelektualnej zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z wytworzonego, rozwijanego i ulepszonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są osiągnięte z przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów osób fizycznych jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Dochodem ze źródła przychodów – jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej – jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Regułą jest, że dochody z działalności gospodarczej – o ile nie stosuje się do nich form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym – podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (według skali podatkowej). Ustawodawca przewidział również możliwość wyboru przez podatników odrębnego sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. podatek liniowy).

Niezależnie od wskazanych alternatywnych sposobów opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z dniem 1 stycznia 2019 r. ustawodawca wprowadził do tej ustawy przepisy szczególne dotyczące opodatkowania uzyskiwanych w ramach takiej działalności przychodów (dochodów) wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, tj. art. 30ca-30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. preferencja IP Box). Ww. przepisy wprowadzają preferencyjne zasady opodatkowania objętych nimi dochodów. Określają przy tym w sposób szczególny przedmiot opodatkowania i zasady ustalania dochodu (z tego względu art. 30ca ustawy jest przedmiotem zastrzeżeń do zasad określonych w art. 9 ust. 1a i ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% jest dochód, który łącznie spełnia następujące przesłanki:

*   został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ww. ustawy;

*   źródłem jego uzyskania w ramach tej działalności jest „kwalifikowane prawo własności intelektualnej”, zdefiniowane w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy;

*   został osiągnięty w wyniku czynności lub zdarzeń, o których mowa w art. 30ca ust. 7 ww. ustawy;

*   jest „kwalifikowanym” dochodem, ustalanym w sposób określony w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% jest natomiast suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Omawiając szczegółowo ww. przesłanki objęcia dochodów preferencyjną stawką opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy, należy wskazać, że ilekroć w omawianej ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie do tego przepisu, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z powołanego przepisu, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo -rozwojowej.

Omawiana ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”. W celu wyjaśnienia znaczenia tego pojęcia należy odnieść się do „odrębnych przepisów” regulujących ochronę prawną tego rodzaju praw.

I tak, autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych także nie zawiera definicji „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Uznaje się, że pod pojęciem „programu komputerowego” można rozumieć zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Przy czym tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stosownie do tego przepisu, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo -rozwojowej.

A zatem, warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

*   prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

*   wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało przy tym wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym znaczenie pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy.

Na mocy art. 30ca ust. 7 powyższej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących Mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Dochód o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest elementem służącym ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się – stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru wskazanego w tym przepisie (tzw. wskaźnik nexus).

Stosownie do art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Z opisu stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której zajmuje się tworzeniem oprogramowania komputerowego. Działalność prowadzi oraz zamieszkuje na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Część działalności to prace badawczo-rozwojowe nad opisanym poniżej programem komputerowym. W 2019 r. ramach współpracy z kontrahentem z Kanady Wnioskodawca zajmował się tworzeniem programu komputerowego, który ma na celu wspierać projektantów i architektów w projektowaniu wnętrz budynków, w szczególności wnętrz wielkopowierzchniowych. Oprogramowanie jest nowe i tworzone od podstaw. W szczególności nie zajmuje się wdrażaniem istniejącego oprogramowania lub też utrzymaniem już wdrożonego rozwiązania. Do wytworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego posiada On pełne autorskie prawa majątkowe. Współpraca z kontrahentem zamawiającym ww. oprogramowanie została udokumentowana umową, w której Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia wszelkich praw autorskich do wykonanego programu (w tym prawa zależne i pokrewne, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych) na rzecz zamawiającego. Prowadzona przez Niego działalność ma charakter twórczy. Systematycznie prowadzone prace rozwojowe, które z kolei prowadzą do zwiększenia zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę tę do tworzenia nowych zastosowań z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany. Nie prowadzi działalności naukowej. Prowadzona przez Niego działalność obejmuje nabywanie wiedzy w zakresie tworzenia oprogramowania oraz w zakresie projektowania budynków oraz ich wnętrz. Wiedzę tę nabywa poprzez uczestnictwo w konferencjach oraz ze źródeł elektronicznych oraz innych źródeł. Wiedzę tę wykorzystuje do tworzenia i rozwijania nowego programu komputerowego. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem liniowym 19%. Tworzone oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy jest innowacyjny i w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań funkcjonujących na rynku. Autorskie prawo do programu komputerowego zostało wytworzone a także jest rozwijane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W ramach działalności tworzy oprogramowanie od podstaw ale także systematycznie je rozwija dodając nowe elementy do istniejącego programu. Rozwijany program komputerowy jest całkowicie wytworzony przez Wnioskodawcę. Rozwija program komputerowy, który sam stworzył w całości od podstaw. Systematycznie przenosi na kontrahenta autorskie prawa majątkowe, przez co kontrahent staje się właścicielem programu komputerowego. W porozumieniu z kontrahentem rozwija ww. program komputerowy o nowe elementy stanowiące nowe kwalifikowane prawo własności, które następnie przenosi na kontrahenta.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego chronione jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Na gruncie ww. okoliczności faktycznych sprawy należy uznać, że „autorskie oprogramowanie” mające charakter autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzone przez Wnioskodawcę w wyniku prowadzenia przez niego działalności badawczo–rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 tej ustawy.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. „autorskiego oprogramowania” w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy.

Niemniej jednak, to nie ww. dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej mogłyby stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób fizycznych. Dochody te stanowią elementy służące ustaleniu kwalifikowanych dochodów z poszczególnych wytworzonych przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej na zasadach określonych w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Dopiero suma tak ustalonych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowiłaby podstawę opodatkowania omawianą 5% stawką podatku.

W 2019 r. Wnioskodawca prowadził ewidencję czasu pracy w tym czasu poświęconego na wytworzenie opisanego programu komputerowego oraz ewidencję kosztów poniesionych w celu wytworzenia tego programu. Ewidencja prowadzona była na bieżąco w formie arkusza elektronicznego z podziałem na poszczególne miesiące oraz okresy fakturowania. Ewidencja czasu pracy ma na celu proporcjonalne określenie czasu potrzebnego na wykonanie zadań związanych z wytworzeniem programu komputerowego do całkowitego czasu pracy w ramach współpracy z ww. kontrahentem. Dochód kwalifikowany obliczany jest proporcjonalnie w oparciu o czas poświęcony na wytworzenie programu do całkowitego czasu poświęconego na pracę w kontrahentem komputerowego pomnożonego przez wskaźnik kosztów poniesionych na wytworzenie własności intelektualnej. Dochód kwalifikowany = (czas na wykonanie programu/całkowity czas poświęcony na współpracę z ww. kontrahentem) \* całkowity dochód z działalności z ww. kontrahentem \* wskaźnik poniesionych kosztów kwalifikowanych według wzoru w ustawie.

Jednocześnie należy podkreślić, że w opisie okoliczności faktycznych sprawy, w odpowiedzi na pytanie zawarte w pkt 2 lit. m) wezwania do uzupełnienia wniosku odnośnie prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji Wnioskodawca wskazał, że od początku 2019 r. prowadzi na bieżąco, z podziałem na poszczególne miesiące, odrębną od księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która umożliwia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu kosztów uzyskania przychodu przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja spełnienia pozostałe wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to ewidencja czasu pracy, która pozwala godzinowo określić ile czasu spędził Wnioskodawca na zadaniach bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub rozwinięciem programu komputerowego – nowej kwalifikowanej własności intelektualnej a ile na inną działalność w ramach współpracy z kontrahentem. Ewidencja ta pozwala Mu określić jaka część dochodu ze współpracy z kontrahentem przypada na wytworzenie kwalifikowanej własności intelektualnej. Dodatkowo prowadzi ewidencję kosztów z wyszczególnieniem kosztów poniesionych na wytworzenie kwalifikowanej własności intelektualnej.

Skoro odrębna ewidencja Wnioskodawcy obejmuje czas pracy poświęcony na wytworzenie określonego „autorskiego oprogramowania”, ewidencja ta nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ww. ustawy. Nie zawiera bowiem elementów wskazanych w art. 30cb ust. 1 powyższej ustawy, w szczególności:

*   nie jest prowadzona w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

*   nie wyodrębnia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Reasumując, dochód z przeniesienia praw autorskich do opisanego programu komputerowego uzyskany przez firmę Wnioskodawcy w 2019 r., obliczony w opisany sposób nie kwalifikuje się do ulgi IP Box, gdyż na podstawie opisanej we wniosku odrębnej ewidencji nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz podstawy opodatkowania preferencyjną stawką IP Box.

Tym samym, Wnioskodawca jest obowiązany w przypadku dochodów uzyskanych w 2019 r. do zapłaty podatku zgodnie z zasadami, na jakich opodatkowuje przychody (dochody) z działalności gospodarczej, tj. odpowiednio zgodnie z art. 27 albo zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższych argumentów stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym.

Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).