Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1553/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-21
Teza: Jeżeli Spółka ponosiła (niezależnie od inwestycji Gminy na majątku Spółki) inne nakłady na wytworzone przez Gminę budynki, budowle i urządzenia, to czy wartość otrzymanych od Gminy środków trwałych można zwiększyć o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszt wytworzenia; modernizacja; nakłady; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 września 2009 r.) uzupełnionym w dniu 02 grudnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę (pytanie oznaczone we wniosku nr 8) na:

*   sporządzenie dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienie inspektora nadzoru, dodatkowe prace budowlano-montażowe **– jest prawidłowe,**
*   nadzór nad inwestycją **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę na:

*   sporządzenie dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienie inspektora nadzoru, dodatkowe prace budowlano-montażowe,
*   nadzór nad inwestycją.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 25 listopada 2009 r. znak: IBPP3/443-687/09/ŁW IBPBI/2/423-1063/09/AP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 02 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest Spółką, będącą w 100% własnością Gminy. Spółka świadczy usługi oczyszczania, odprowadzania ścieków oraz wytwarza energię z biogazu powstającego w procesie fermentacji osadów ściekowych. Wszystkie świadczone usługi oraz sprzedaż energii elektrycznej opodatkowane są stawkami VAT 7% lub 22% (nie występuje sprzedaż zwolniona). Gmina jako beneficjent środków z Funduszu Spójności zakończyła 23 czerwca 2009 r. realizację na majątku Spółki inwestycji. Spółka w celu zapewnienia realizacji tej inwestycji polegającej na modernizacji części osadowej oczyszczalni ścieków (której wykonanie pozwoli na wypełnienie obowiązków wynikających z przepisów wspólnotowych), w dniu 7 sierpnia 2006 r. na mocy zawartego porozumienia przekazała Gminie do bezpłatnego używania części nieruchomości oraz budynki i budowle (wchodzące w skład oczyszczalni ścieków), które położone są na użyczonej nieruchomości.

Oczyszczalnia ścieków składa się z obiektów w przeważającej części trwale związanych z gruntem. Efektem dokonywanych prac inwestycyjnych przez Gminę jest unowocześnienie i rozbudowanie części osadowej oczyszczalni ścieków. Wybudowane w ramach tej inwestycji przez Gminę budowle i urządzenia są w ok. 80% związane z gruntem, stanowiącym własność Spółki. Wynik poczynionych przez Gminę prac spowodował wzrost wartości oczyszczalni ścieków. Według założeń projektu, Spółka - właściciel oczyszczalni ścieków, nabyła prawo własności do zmodernizowanego i wytworzonego na jej gruncie majątku. Gminie natomiast przysługuje roszczenie o zwrot poczynionych nakładów na majątku Spółki. Zakończone prace odbierane były od wykonawcy inwestycji sukcesywnie, na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych. Spółka korzysta ze zmodernizowanych urządzeń na mocy umowy zawartej z Gminą w dniu 24 kwietnia 2008 r. dot. użyczenia środków trwałych wytworzonych i zmodernizowanych w wyniku realizacji tej inwestycji. Spółka z przekazanych przez Gminę urządzeń i obiektów korzysta w celu świadczenia usług, które stanowią przedmiot jej działalności i zarazem są zadaniem własnym Gminy. Jednocześnie Spółka ponosi koszty eksploatacji tych urządzeń. Gmina nie pobiera z tytułu udostępnienia Spółce wybudowanych urządzeń i obiektów żadnych opłat. Gmina planuje przenieść na Spółkę nakłady poniesione na modernizację części osadowej oczyszczalni rozpatrując dwa rozwiązania.

1.  Pierwszy wariant polega na sprzedaży Spółce nakładów poczynionych na jej nieruchomościach. Po wytworzeniu urządzeń i obiektów na nieruchomościach Spółki Gmina ujęła te nakłady w swojej ewidencji środków trwałych, a co za tym idzie od wartości tych środków nalicza odpisy umorzeniowe w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Sprzedaż nakładów Spółce ma nastąpić po cenie wytworzenia. Jednocześnie Gmina ma zamiar podnieść kapitał zakładowy Spółki, przez wkład gotówkowy, w wysokości odpowiadającej wartości brutto poniesionych na majątku Spółki nakładów. W związku z tym, iż wnosząc wkład gotówkowy Gmina ma zobowiązanie w stosunku do Spółki w postaci przekazania środków pieniężnych, a Spółka ma zobowiązanie w stosunku do Gminy z tytułu poniesionych na jej nieruchomościach przez Gminę nakładów nastąpi skompensowanie wzajemnych wierzytelności. To rozwiązanie nazwane jest w dalszej części wniosku "zwrotem poniesionych nakładów".
2.  Drugi wariant polega na wniesieniu przez Gminę aportu do Spółki w wysokości poniesionych na majątku Spółki nakładów. Wartość objętych przez Gminę akcji będzie odpowiadała wartości brutto wnoszonego aportu. To drugie rozwiązanie, nazwane jest dalej "aportem wierzytelności".

Spółka w trakcie realizacji inwestycji przez Gminę na obiektach części osadowej oczyszczalni oraz przed rozpoczęciem tej inwestycji ponosiła ze środków własnych szereg wydatków związanych np. z potrzebą sporządzania dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, z koniecznością nadzoru nad inwestycją ze strony użytkownika (Spółki), sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienia inspektora nadzoru ds. technologicznych i inżynieryjno-sanitarnych podczas realizacji inwestycji (umowa zlecenia) i innymi dodatkowymi pracami budowlano-montażowymi. Pierwsza faktura związana z tymi wydatkami pochodzi z marca 2003 r., a ostatnia - z lipca 2009 r. Wartość tych dodatkowych nakładów poniesionych przez Spółkę na dzień 30 lipca 2009 r. wynosi 644.450,00 zł.

Niezależnie od tego, który z dwóch opisanych wcześniej wariantów rozliczenia nakładów wybierze Gmina, to i tak po rozliczeniu tych nakładów Gmina poniesie dodatkowo, następujące koszty: koszty inżyniera kontraktu, koszty pomocy technicznej, koszty promocji kontraktu. Część z tych kosztów będzie poniesiona przed zwrotem poniesionych nakładów lub przed aportem wierzytelności, jednak ostateczna ich wysokość będzie znana w końcowej fazie realizacji inwestycji tj. np. w 2011 roku. To znaczy, że wymienione koszty nie będą się składały na opisaną wierzytelność Gminy w stosunku do Spółki, gdyż ich wysokość będzie znana dopiero po rozliczeniu opisanej wcześniej wierzytelności.

W związku z aportem wierzytelności lub wniesieniem wkładu gotówkowego, również Spółka będzie musiała ponieść dodatkowe koszty związane m.in. z opłatą za akt notarialny; opłatą sądową; wynagrodzeniem dla biegłego, którego opinia wymagana jest przez sąd rejestrowy.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Jeżeli Spółka ponosiła (niezależnie od inwestycji Gminy na majątku Spółki) inne nakłady na wytworzone przez Gminę budynki, budowle i urządzenia, to czy wartość otrzymanych od Gminy środków trwałych można zwiększyć o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zwiększyć wartość początkową otrzymanych od Gminy środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę.

Wydatki na sporządzanie dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, sporządzenie operatu wodno-prawnego, zatrudnienie inspektora nadzoru ds. technologicznych i inżynieryjno-sanitarnych podczas realizacji inwestycji (umowa zlecenia) i wydatki na dodatkowe prace budowlano-montażowe. Pierwsza faktura związana z tymi wydatkami pochodzi z marca 2003 r., a ostatnia z lipca 2009 r. Wartość tych dodatkowych nakładów poniesionych przez Spółkę na dzień 30 lipca 2009 r. wynosi 644.450,00 zł. Wydatki te Spółka sfinansowała z własnych środków obrotowych, dlatego też spełniają one przesłanki uznania ich za koszt wytworzenia środka trwałego, a tym samym ich poniesienie można rozpatrywać w kontekście ulepszenia (czy też zwiększenia wartości początkowej tego środka trwałego) - gdyż związane są bezpośrednio z procesem inwestycyjnym w postaci modernizacji części osadowej oczyszczalni.

Natomiast wydatki związane z koniecznością nadzoru nad inwestycją ze strony Spółki kwalifikują się do kosztów ogólnych zarządu i tym samym nie mogą zwiększyć wartości początkowej środka trwałego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – dalej „ustawa o pdop”), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 – 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ustawy o pdop za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż na gruncie stanowiącym własność Spółki gmina (i Spółka) poniosły wydatki związane z unowocześnieniem i rozbudowaniem oczyszczalni ścieków. W wyniku poniesionych nakładów:

*   unowocześnieniu uległy już istniejące środki trwałe,
*   zostały wytworzone (wybudowane) nowe budowle i urządzenia.

Zatem nakłady poniesione na:

*   już istniejące środki trwałe, skutkujące ich unowocześnieniem (modernizacją) powiększają wartość początkową tych składników majątku zgodnie z art. 16 ust. 13 ustawy o pdop,
*   wytworzenie nowych środków trwałych stanowią koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 16 ust. 4 ustawy o pdop.

W świetle powyższego ponoszone przez Spółkę nakłady związane z modernizacją już istniejących środków trwałych (stanowiących składniki jej majątku), jak i z wytworzeniem nowych składników majątku trwałego podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni, a mianowicie w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Również wydatki związane z nadzorem nad inwestycją winny zostać zaliczone do kosztów wytworzenia składników majątku, jako ściśle związane z prowadzonym procesem inwestycyjnym. Tym samym nie stanowią one kosztów ogólnego zarządu, o których mowa w art. 16 ust. 4 ustawy o pdop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość nakładów poczynionych przez Spółkę na:

*   sporządzenie dodatkowych projektów budowlanych lub wykonawczych, sporządzenia operatu wodno-prawnego, zatrudnienie inspektora nadzoru, dodatkowe prace budowlano-montażowe – jest prawidłowe,
*   nadzór nad inwestycją – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-7 i 9-10 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.