Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-729/13-3/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-08
Teza: opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozliczenia nakładów
Słowa kluczowe: nakłady; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18.07.2013 r. (data wpływu 18.07.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19.07.2013 r. (data wpływu 24.07.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozliczenia nakładów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.07.2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 19.07.2013 r. (data wpływu 24.07.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozliczenia nakładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pan Adam S. („Wnioskodawca”) jest właścicielem nieruchomości („Nieruchomość”), złożonej z kilku działek wyodrębnionych ewidencyjnie. Część działek została przez Wnioskodawcę nabyta w drodze darowizny, część została przez niego zakupiona. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca oddał Nieruchomość w najem („Umowa najmu”) na rzecz Andrzeja S.(„Najemca”). W zamian za najem Nieruchomości Wnioskodawca otrzymywał od Najemcy czynsz. Umowa najmu przewidywała możliwość wybudowania przez Najemcę budynków na wynajmowanym gruncie, co nastąpiło. Najemca wykorzystywał Nieruchomość oraz wzniesione na niej obiekty budowlane (dalej: „Budynki”) do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Najemca w 2012 r. wniósł tytułem wkładu niepieniężnego swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) do A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna („Spółka”). W związku z wkładem przedsiębiorstwa, Wnioskodawca, Najemca i Spółka dokonały cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy najmu z Najemcy na Spółkę. W konsekwencji po dokonaniu wkładu przedsiębiorstwa, najemcą Nieruchomości stała się Spółka, wykorzystując nadal Nieruchomość oraz Budynki do prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Umowa najmu przewiduje, że w przypadku jej rozwiązania, Wnioskodawca zwróci Spółce równowartość naniesień posadowionych na Nieruchomości. Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki. W związku z planowaną sprzedażą rozważa trzy możliwe warianty rozliczeń dotyczące nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień na Nieruchomości przez najemców.

Wariant I

Wariant I polegałby na tym, iż w umowie sprzedaży Nieruchomości zostałoby wskazane, że zbycie następuje za cenę uwzględniającą rynkową wartość gruntu oraz naniesień wybudowanych przez Najemcę. Jednocześnie strony w tej samej umowie ustaliłyby, że dokonają rozliczenia nakładów poczynionych na wybudowanie naniesień w ten sposób, że wierzytelność o zwrot nakładów przysługująca Spółce wobec Wnioskodawcy zostałaby potrącona z wzajemną wierzytelnością Wnioskodawcy o zapłatę ceny sprzedaży Nieruchomości.

Wariant II

Wariant II polegałby na tym, iż w umowie sprzedaży Nieruchomości zostałoby wskazane, że zbycie następuje za cenę uwzględniającą jedynie rynkową wartość gruntu, bez wartości naniesień znajdujących się na nim.

Wariant III

Wariant III polegałby na tym, że Wnioskodawca zawarłby ze Spółką umowę, w której strony ustaliłyby, że rozliczają nakłady związane z budową Budynków (zgodnie z Umową) z uwzględnieniem wartości rynkowej naniesień. Rozliczenie to polegałoby na tym, że Wnioskodawca zobowiązałby się wobec Spółki do zapłaty na jej rzecz kwoty odpowiadającej rynkowej wartości naniesień na dzień zawarcia umowy. W okresie od dnia zawarcia takiej umowy do dnia sprzedaży Nieruchomości, Spółka nadal wykorzystywałaby Nieruchomość na podstawie Umowy Najmu, płacąc odpowiednio zwiększony czynsz uwzględniający wartość rozliczonych naniesień. Następnie Wnioskodawca przed upływem dwóch lat od rozliczenia nakładów sprzedałby Nieruchomość na rzecz Spółki za cenę uwzględniającą wartość gruntu oraz naniesień. W umowie sprzedaży strony zawrą porozumienie dotyczące kompensaty wzajemnych wierzytelności i zobowiązań, umarzając w ten sposób wzajemne wierzytelności i zobowiązania do wysokości wierzytelności Spółki wynikającej z wcześniejszej umowy dotyczącej rozliczenia nakładów. Analogiczny wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji co Wnioskodawca złożyła również Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przy założeniu realizacji wariantu rozliczeń określonego jako Wariant I, Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu rozliczenia nakładów?
2.  Czy przy założeniu wariantu rozliczeń określonego wyżej jako Wariant I, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, a więc czy będzie opodatkowana podstawową stawką podatku?
3.  Czy przy założeniu wariantu rozliczeń określonego jako Wariant II, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT (nie będzie objęta zwolnieniem z VAT), bez konieczności składania oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?
4.  Czy przy założeniu realizacji wariantu rozliczeń określonego jako Wariant III, Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu rozliczenia nakładów?
5.  Czy przy założeniu wariantu rozliczeń określonego jako Wariant III, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub l0a ustawy o VAT, a więc czy będzie opodatkowana podstawową stawką podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przy założeniu realizacji wariantu rozliczeń określonego jako Wariant I, Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu rozliczenia nakładów.

Ad. 2

Przy założeniu wariantu rozliczeń określonego wyżej jako Wariant I, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub l0a ustawy o VAT, a więc będzie opodatkowana podstawową stawką podatku.

Ad. 3

Przy założeniu wariantu rozliczeń określonego jako Wariant II, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie podlegała opodatkowaniu VAT (nie będzie objęta zwolnieniem z VAT), bez konieczności składania oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Ad. 4

Przy założeniu realizacji wariantu rozliczeń określonego jako Wariant III, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu rozliczenia nakładów.

Ad. 5

Przy założeniu wariantu rozliczeń określonego jako Wariant III, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub I0a ustawy o VAT, a więc będzie opodatkowana podstawową stawką podatku.

Uzasadnienie:

Wariant I i Wariant III

Na gruncie przepisów kodeksu cywilnego prawo własności na posadowionych przez Najemcę Budynkach posiada Wnioskodawca, mimo że Budynki nie zostały postawione przez niego oraz nie partycypował on w kosztach budowy. Zgodnie z art. 48 KC „z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania”. Na gruncie KC wyartykułowana jest zatem zasada superficics solo cedit, zgodnie z którą budynki wzniesione na gruncie należą do jego części składowych. Ponieważ umowa Najmu przewidywała wybudowanie przez Kontrahenta Budynków, Najemca (a aktualnie Spółka) posiadał jedynie roszczenie do Wnioskodawcy o zwrot nakładów poniesionych na postawienie Budynków na cudzym gruncie. Wnioskodawca planuje w przyszłości zbyć Nieruchomość wraz z postawionym na niej obiektami budowlanymi. Art. 29 ust. 5 ustawy o VAT wskazuje, że „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Przepis ten oznacza, że zasadniczo niedopuszczalne jest na gruncie ustawy o VAT rozdzielenie dostawy gruntu i dostawy budowli, na którym został wybudowany. Planowana sprzedaż Nieruchomości wraz z Budynkami będzie zatem rodzić konsekwencje na gruncie ustawy o VAT. Na tym tle można przewidzieć dwa warianty odpowiedzi, czy czynność sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania VAT, czy też będzie od niego zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10 a ustawy o VAT.

Decydującym kryterium będzie ustalenie, czy Wnioskodawca oddał Budynki w ramach pierwszego zasiedlenia, a jeśli oddał, to kiedy. Aby udzielić odpowiedzi na zadane pytanie, należy wyjść od definicji pierwszego zasiedlenia, która została sformułowana w art. 2 ust. 14 ustawy o VAT.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia „rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Na podstawie przedstawionego przepisu wydaje się, że jedynym właściwym momentem, który należy uznać za pierwsze zasiedlenie obiektów, będzie dokonanie sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę (przy realizacji Wariantu I) albo oddanie w dalszy najem po dokonaniu rozliczenia nakładów (przy realizacji Wariantu III). W pierwszym przypadku bowiem dostawa Budynków zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w drugim natomiast przypadku - w ciągu dwóch lat licząc od pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie nie zostaną spełnione przesłanki zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT. W związku z otrzymaniem faktury VAT od Spółki z tytułu rozliczenia nakładów, Wnioskodawcy będzie bowiem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę w związku z rozliczeniem nakładów poczynionych na gruncie Wnioskodawcy, uznać należy, iż spełnione będą przesłanki dla takiego odliczenia, w szczególności:

1.  kwota tego podatku będzie związana ze sprzedażą opodatkowaną bowiem: - w Wariancie I - budynki i budowle zostaną zbyte na rzecz Spółki, a więc Wnioskodawca dokona czynności opodatkowanej; - w Wariancie III - Wnioskodawca będzie przez jakiś czas wykorzystywał obiekty budowlane do wykonywania opodatkowanej VAT usługi najmu, a następnie przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia obiektów budowlanych dokona ich dostawy na rzecz Spółki;
2.  faktura będzie dokumentowała faktycznie wykonaną czynność opodatkowaną VAT, wykonaną przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy.

Wariant II

W przypadku Wariantu II powyższe stanowisko Wnioskodawcy wynika ze sformułowania przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który wskazuje, że „1. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”.

Powszechnie uznaje się w orzecznictwie i w doktrynie, że pod wyrażeniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” rozumie się przeniesienie władztwa ekonomicznego nad towarem, tj. prawa do dysponowania nim jak właściciel, na rzecz innego podmiotu. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie posiada władztwa faktycznego nad budynkami i budowlami. Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez stronę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy. Najemca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest budynek i uczynili to z własnych środków w celu realizowania własnych celów gospodarczych i użytkuje ten budynek. Z punktu widzenia prawa cywilnego na Spółkę formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi na jej rzecz dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż najemca dysponuje wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel od momentu jego wybudowania. Uwzględniając zatem te okoliczności należy stwierdzić, że zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę w Wariancie II nie będzie związane z wcześniejszym zakończeniem umowy najmu i zwrotem Wnioskodawcy przedmiotu najmu oraz rozliczeniem nakładów na wybudowanie obiektów. Zatem sprzedaż Nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionych budynków, nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem Wnioskodawca nie przenosi prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel. Przyjęcie zaś rozwiązania opartego na art. 48 k.c. prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów. W związku z powyższym, w przypadku, gdy Wnioskodawca przed dokonaniem dostawy Nieruchomości nie będzie dokonywał rozliczenia i zwrotu poniesionych przez najemców nakładów na budowę budynków, przedmiotem dostawy w podatku od towarów i usług będzie jedynie grunt. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 listopada 2012 r. nr ILPP1/443-791/12-4/MD oraz w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 lipca 2013 r. sygn. akt: I SA/Wr 400/13. Reasumując w każdym z trzech wariantów opisanych wyżej, sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki uznać należy za dostawę towarów opodatkowaną VAT według podstawowej stawki podatku. W przypadku otrzymania faktury od Spółki w związku z rozliczeniem nakładów Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, który zostanie w niej wykazany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie ww. przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto, możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Zatem z zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie wolno utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przy definiowaniu wyrażenia „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel nawet, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Jednocześnie zauważyć należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być oddanie w najem, dzierżawę czy też leasing. Jest to oddanie pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem będzie zatem pierwsza czynność opodatkowana dotycząca danych budynków (ich części) lub budowli.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, postawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z opisu sprawy przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, złożonej z kilku działek wyodrębnionych ewidencyjnie (Nieruchomość). Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca oddał Nieruchomość w najem (Umowa najmu) na rzecz Andrzeja S.(Najemca). W zamian za najem Nieruchomości Wnioskodawca otrzymywał od Najemcy czynsz. Umowa najmu przewidywała możliwość wybudowania przez Najemcę budynków na wynajmowanym gruncie, co nastąpiło. Najemca wykorzystywał Nieruchomość oraz wzniesione na niej obiekty budowlane (Budynki) do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Najemca w 2012 r. wniósł tytułem wkładu niepieniężnego swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (Spółka). W związku z wkładem przedsiębiorstwa, Wnioskodawca, Najemca i Spółka dokonały cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy najmu z Najemcy na Spółkę. W konsekwencji po dokonaniu wkładu przedsiębiorstwa, najemcą Nieruchomości stała się Spółka, wykorzystując nadal Nieruchomość oraz Budynki do prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Umowa najmu przewiduje, że w przypadku jej rozwiązania, Wnioskodawca zwróci Spółce równowartość naniesień posadowionych na Nieruchomości. Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki. Spółka z tytułu rozliczenia nakładów (wybudowania naniesień na Nieruchomości przez Najemcę) wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT. W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca rozważa trzy możliwe warianty rozliczeń dotyczące nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień na Nieruchomości przez najemców:

Wariant I polegałby na tym, iż w umowie sprzedaży Nieruchomości zostałoby wskazane, że zbycie następuje za cenę uwzględniającą rynkową wartość gruntu oraz naniesień wybudowanych przez Najemcę. Jednocześnie strony w tej samej umowie ustaliłyby, że dokonają rozliczenia nakładów poczynionych na wybudowanie naniesień w ten sposób, że wierzytelność o zwrot nakładów przysługująca Spółce wobec Wnioskodawcy zostałaby potrącona z wzajemną wierzytelnością Wnioskodawcy o zapłatę ceny sprzedaży Nieruchomości.

Wariant II polegałby na tym, iż w umowie sprzedaży Nieruchomości zostałoby wskazane, że zbycie następuje za cenę uwzględniającą jedynie rynkową wartość gruntu, bez wartości naniesień znajdujących się na nim.

Wariant III polegałby na tym, że Wnioskodawca zawarłby ze Spółką umowę, w której strony ustaliłyby, że rozliczają nakłady związane z budową Budynków (zgodnie z Umową) z uwzględnieniem wartości rynkowej naniesień. Rozliczenie to polegałoby na tym, że Wnioskodawca zobowiązałby się wobec Spółki do zapłaty na jej rzecz kwoty odpowiadającej rynkowej wartości naniesień na dzień zawarcia umowy. W okresie od dnia zawarcia takiej umowy do dnia sprzedaży Nieruchomości, Spółka nadal wykorzystywałaby Nieruchomość na podstawie Umowy Najmu, płacąc czynsz odpowiednio zwiększony uwzględniający wartość rozliczonych naniesień. Następnie Wnioskodawca przed upływem dwóch lat od rozliczenia nakładów sprzedałby Nieruchomość na rzecz Spółki za cenę uwzględniającą wartość gruntu oraz naniesień. W umowie sprzedaży strony zawrą porozumienie dotyczące kompensaty wzajemnych wierzytelności i zobowiązań, umarzając w ten sposób wzajemne wierzytelności i zobowiązania do wysokości wierzytelności Spółki wynikającej z wcześniejszej umowy dotyczącej rozliczenia nakładów.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na mocy art. 47 § 1-3 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Art. 48 k.c. stanowi natomiast iż, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 k.c. wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”).

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Zgodnie z treścią art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający, jako właściciel gruntu oddanego w dzierżawę, jest również właścicielem wzniesionego na nim budynku. Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z brzmienia art. 3531 k.c.

Do dzierżawy - stosownie do art. 694 k.c. - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 k.c., po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wydzierżawiającego poniesionych przez dzierżawcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy czy też zawarcia z dzierżawcą umowy sprzedaży nieruchomości. Wobec braku stosownych postanowień umowy zastosowanie mają powołane wyżej przepisy art. 676 i art. 705 k.c.

Co istotne w przedmiotowej sprawie, w myśl art. 678 § 1 k.c., w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia. Zgodnie z § 2 ww. przepisu, powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy i stan sprawy zauważyć należy, iż - jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy - dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne wydanie nieruchomości nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył. Zatem chodzi o dysponowanie rzeczą jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W obecnym stanie prawnym w zasadzie nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez stronę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy.

Odnośnie wariantu I i III dostawy Nieruchomości należy stwierdzić, że w momencie dokonania tej transakcji jej przedmiotem będzie grunt zabudowany - tj. grunt z położonymi na nim budynkami wybudowanymi przez wnoszącego przedsiębiorstwo do Spółki A. (inwestycja w obcym środku trwałym). W sytuacji dokonania rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowych budynków w momencie transakcji zakupu nieruchomości i ich rozliczenia z wierzytelnością wzajemną Wnioskodawcy - Właściciela Nieruchomości o zapłatę ceny sprzedaży Nieruchomości, dojdzie do transakcji zbycia budynków położonych na gruncie Wnioskodawcy. Również w sytuacji wcześniejszego rozliczenia nakładów niż w momencie sprzedaży nieruchomości (wariant III) przy zawieraniu transakcji kupna-sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dojdzie do dostawy budynków wraz z gruntem, na którym są położone.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu. Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy - towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich zwrot nie może stanowić dostawy towarów. Przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy zatem traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 cyt. ustawy. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i ekwiwalentnymi polegającymi z jednej strony na pozyskaniu przez wydzierżawiającego nakładów poniesionych przez dzierżawcę, z drugiej zaś strony - na zapłacie sumy odpowiadającej ich wartości.

Zatem do transakcji przeniesienia nakładów nie będą miały zastosowania regulacje przewidziane w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Tym samym więc własność budynków zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę - właściciela gruntu w drodze transakcji podlegającej opodatkowaniu i nabywcy tych nakładów jako czynnemu podatnikowi VAT (świadczącemu usługi najmu nieruchomości na cele użytkowe), będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie tych nakładów.

W konsekwencji powyższego w wariancie I dostawa nieruchomości (gruntu wraz z Budynkami) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu), o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. Natomiast w sytuacji dostawy budynków przedstawionej w wariancie III - tj. w ciągu dwóch lat licząc od pierwszego zasiedlenia czyli od daty oddania w dalszy najem nabytych nakładów, dostawa odbędzie się po pierwszym zasiedleniu, jednakże w okresie 2 lat od tej czynności. Tym samym więc zarówno w wariancie I i III dostawa budynków nie będzie podlegała regulacjom przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie zostaną spełnione przesłanki zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zatem do dostawy budynków przedstawionej w wariancie I i III będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania podatkiem VAT i dostawa budynków w ww. wariantach nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. W związku z tym dostawa gruntu, na którym położone są przedmiotowe budynki będzie w myśl art. 29 ust. 5 ustawy opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków.

Inaczej sytuacja przedstawia się przy zastosowaniu wariantu II wzajemnych rozliczeń w ramach transakcji nabycia nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że Najemca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie są budynki i uczynił to z własnych środków w celu realizowania własnych celów gospodarczych, które w ramach całego przedsiębiorstwa wniósł do Spółki A., skutkiem czego obecnie Spółka użytkuje te budynki w prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem w rozumieniu przepisu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług dysponuje nimi jak właściciel. Skoro z momentem zbycia gruntu, na którym położone są budynki nie dojdzie do wzajemnego rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie tych budynków, to biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki, gdyż Spółka dysponuje wybudowanym przez Najemcę budynkami jak właściciel od momentu ich przejęcia, a zatem będzie miała miejsce dostawa samego gruntu.

Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkami) należy do Najemcy od chwili jego wybudowania, a Spółce A. od chwili ich wniesienia do Spółki.

W konsekwencji, mając na uwadze art. 7 ust. 1 ustawy mówiący o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości - w części obejmującej budynki wzniesione przez dzierżawcę gruntu - nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu ww. przepisu.

Zatem sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionych przez dzierżawcę budynków, nie będzie spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, albowiem Wnioskodawca nie przenosi prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel. Prawo to - do czasu rozliczenia nakładów - jest po stronie podmiotu, który za zgodą wydzierżawiającego - Wnioskodawcy - właściciela gruntu - wybudował obiekty trwale z gruntem związane. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 k.c. prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy przed dokonaniem dostawy nieruchomości nie będzie dokonane rozliczenie i zwrot poniesionych przez dzierżawcę nakładów na budowę ww. budynków, przedmiotem dostawy w podatku od towarów i usług będzie jedynie grunt.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym wskazać należy, że czynność dostawy przedmiotowej nieruchomości, na której terenie Najemca wzniósł we własnym zakresie budynki, w sytuacji, gdy poniesione nakłady na te obiekty nie zostały rozliczone pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką A. przed dokonaniem zbycia, będzie opodatkowane 23% stawką podatku od towarów i usług. Spółka dysponuje bowiem budynkami wybudowanymi przez wnoszącego przedsiębiorstwo (tytułem wkładu niepieniężnego) jak właściciel od momentu ich wniesienia do Spółki, a jak wskazano wcześniej transakcja zbycia nieruchomości nie spowoduje rozliczenia nakładów. W konsekwencji przedmiotem sprzedaży w tej sytuacji będzie jedynie grunt, który nie spełnia warunków do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do zastosowanego wariantu II transakcji nie wystąpią przesłanki umożliwiające zwolnienie od podatku od towarów i usług czynności zbycia dzierżawionego gruntu na rzecz Spółki A. w części dotyczącej gruntu zabudowanego budynkami wzniesionymi przez poprzedniego dzierżawcę, z uwagi na fakt, że przedmiotem sprzedaży w tej sytuacji jest jedynie grunt, niespełniający warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zarówno więc w wariancie I i III jak i II transakcja zbycia przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla każdego z wariantów transakcji. Zatem skoro podmiot dokonujący sprzedaży jest czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (w zależności od zastosowanego wariantu: I, II lub III) z wykazanym należnym podatkiem VAT.

Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwości czy w związku z rozliczeniem nakładów - poniesionych na wybudowanie naniesienia na Nieruchomości - będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Spółkę.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, jest właścicielem nieruchomości, złożonej z kilku działek wyodrębnionych ewidencyjnie (Nieruchomość). Obiekty budowlane (Budynki) posadowione na Nieruchomości zostały wybudowane przez Andrzeja S.(Najemcę Nieruchomości), który w 2012 r. dokonał wkładu niepieniężnego do Spółki A. w postaci prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki.

Mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT zarówno przy zastosowaniu wariantu I jak i III, bowiem Wnioskodawca świadczy usługi najmu przedmiotowej Nieruchomości na cele użytkowe. Ponadto dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych według stawki właściwej dla każdego z wariantów i nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisów art. 43 ustawy, zatem będzie to czynność opodatkowana.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.