Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1532/10/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-02
Teza: -Czy pobierane m-czne zaliczki na pokrycie kosztów dostaw energii cieplnej są przychodem ujmowanym w rozliczeniu podatkowym w pełnej wysokości, czy tylko do wysokości rzeczywistych kosztów zakupionej energii ustalonych na ostatni dzień każdego m-ca lub roku podatkowego. -Czy nadwyżka zaliczek nad rzeczywistymi kosztami zużycia CO i CCW stanowić będzie przychód podatkowy po zakończeniu okresu grzewczego skoro media te są rozliczane corocznie, a nadpłata zwracana jest w całości użytkownikom lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: koszt; rozliczanie (rozliczenia); spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zarząd
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 03 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych miesięcznych zaliczek pobieranych od użytkowników lokali mieszkalnych z tyt. zakupu mediów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 03 listopada 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zaliczenia do przychodów podatkowych miesięcznych zaliczek pobieranych od użytkowników lokali mieszkalnych z tyt. zakupu mediów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia Mieszkaniowa w ramach eksploatacji i utrzymania nieruchomości będących w jej zasobach dokonuje zakupu energii cieplnej na potrzeby centralnego ogrzewania i ciepłej wody. Dostawcy mediów obciążają Spółdzielnię m-cznymi fakturami wystawionymi na podstawie rzeczywistych odczytów ciepłomierzy i wodomierzy zbiorczych.

Koszty zakupu w/w mediów pokrywane są przez użytkowników lokali, do których media są dostarczane w ten sposób, że przez 12 m-cy w roku wnoszą m-czne zaliczki.

Po zakończeniu okresów rozliczeniowych zaliczki rozliczane są z indywidualnymi użytkownikami lokali. Spółdzielnia pośredniczy więc w przesyle mediów i ich rozliczeniu z bezpośrednimi odbiorcami, a nie jest samodzielnym producentem mediów.

Energia cieplna dostarczana jest tylko do lokali mieszkalnych.

Spółdzielnia stosuje roczny okres rozliczeniowy (od maja do kwietnia następnego roku). Rozliczenie ma na celu urealnienie dokonanych wpłat w stosunku do rzeczywistych kosztów. W wyniku rozliczenia powstaje nadpłata (następuje zwrot nadpłaconych zaliczek w stosunku do kosztów) lub niedopłata (powstaje obowiązek uzupełnienia wpłat celem pokrycia kosztów rzeczywistych).

Rozliczenie na poszczególne lokale dokonuje się na podstawie odczytów podzielników kosztów (energia cieplna na potrzeby centralnego ogrzewania) i odczytów wodomierzy indywidualnych (podgrzanie wody).

Rozliczenie z użytkownikami następuje w III kw. roku, w którym zakończył się dany okres rozliczeniowy w ten sposób, że:

*   zużycie energii cieplnej rozliczane jest zbiorczo tj. niedopłata z tytułu CCW w pierwszej kolejności kompensowana jest z nadpłaty z tytułu CO,
*   powstała nadpłata zwracana jest ostatecznemu odbiorcy poprzez:
    1.  zaliczenie jej na poczet zaległych zobowiązań z tytułu opłaty eksploatacyjnej jeśli takie występują,
    2.  zaliczenie (pomniejszenie) na poczet bieżących zobowiązań z tytułu opłaty eksploatacyjnej (3 równe raty w 3 kolejnych m-cach lll kw).

\- powstała niedopłata winna być wniesiona w lll kw.

W szczególnych okolicznościach (np. dużych nadpłatach lub niedopłatach) okres rozliczenia może być wydłużony. Powyższy sposób rozliczenia wynika z kwartalnego ustalania wysokości opłat eksploatacyjnych (drukowania książeczek czynszowych).

Powyższe zasady corocznego rozliczenia energii cieplnej określa "Regulamin ustalania opłat i rozliczania kosztów dostawy energii cieplnej do lokali mieszkalnych i lokali użytkowych wyposażonych w instalacje centralnego ogrzewania i centralnie ciepłej wody w Spółdzielni Mieszkaniowej opracowanego na podstawie Statutu Spółdzielni.

Pobierane m-czne zaliczki na pokrycie dostaw CCW i CO Spółdzielnia zalicza do przychodów m-ca (za który są należne) na ostatni dzień m-ca w wysokości rzeczywistych kosztów zakupionej energii cieplnej za dany m-c. Nadwyżkę zaliczek nad rzeczywistymi kosztami zakupionej energii Spółdzielnia traktuje jak pobrane wpłaty na poczet przyszłych dostaw (przychody przyszłych okresów).

W wyniku takiego sposobu rozliczania energii cieplnej na koniec każdego m-ca i roku obrotowego powstaje nadwyżka zaliczek nad faktycznymi kosztami dostawy energii, która nie jest uwzględniana w CIT-8. W ostatecznym rozrachunku po zakończeniu sezonu grzewczego dodatnia różnica jaka powstanie między kosztami dostarczonej energii cieplnej, a pobranymi od użytkowników lokali zaliczkami, zostanie zwrócona poszczególnym użytkownikom (po indywidualnym rozliczeniu)

W wyniku ostatecznego rozliczenia kosztów energii cieplnej wystąpi wynik zerowy (stan rzeczywisty) co będzie zgodne z danymi zawartym w zeznaniu podatkowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy pobierane m-czne zaliczki na pokrycie kosztów dostaw energii cieplnej są przychodem ujmowanym w rozliczeniu podatkowym w pełnej wysokości, czy tylko do wysokości rzeczywistych kosztów zakupionej energii ustalonych na ostatni dzień każdego m-ca lub roku podatkowego.
2.  Czy nadwyżka zaliczek nad rzeczywistymi kosztami zużycia CO i CCW stanowić będzie przychód podatkowy po zakończeniu okresu grzewczego skoro media te są rozliczane corocznie, a nadpłata zwracana jest w całości użytkownikom lokali mieszkalnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest zarachowanie nadwyżki wpłaconych zaliczek w stosunku do faktycznie wykonanej usługi w danym okresie rozliczeniowym do przychodów następnego okresu sprawozdawczego, zaś ostateczne coroczne rozliczenie energii cieplnej spowoduje, że nadwyżka ta w ogóle nie wystąpi - nie będzie stanowić przychodów podatkowych.

Na podstawie wystawionych faktur od dostawców Spółdzielnia zna rzeczywistą wysokość kosztów energii cieplnej w danym okresie sprawozdawczym w stosunku do uzyskanych przychodów w formie sumy zaliczek m-cznych wpłaconych na poczet energii cieplnej przez użytkowników lokali. W związku z powyższym przychodem podatkowym okresu sprawozdawczego będzie kwota zaliczek do wysokości rzeczywistych kosztów zużycia energii cieplnej. Nadwyżka tych przychodów nad wartością faktycznie wykonanej usługi nie stanowi więc przychodów bieżącego okresu sprawozdawczego, stanowić będzie przychód następnego okresu.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych.

W wyniku ostatecznego rozliczenia kosztów energii cieplnej wystąpi wynik zerowy (stan rzeczywisty).

Z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika wprost jaki rodzaj działalności gospodarczej wykonuje spółdzielnia mieszkaniowa na rzecz swoich członków lub lokatorów. Jednakże dla celów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 11) ustawodawca uznał, że spółdzielnia świadczy usługi na rzecz członków i właścicieli lokali mieszkalnych w zakresie określonym w art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Gdyby czynności te nie były odpłatnym świadczeniem usług to nie podlegałyby obowiązkowi podatkowemu VAT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a - 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Art. 12 ust. 3c stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu. Opłaty te służą więc m.in. pokryciu kosztów za dostawę mediów (CCW i CO).

Spółdzielnie z założenia nie zajmują się więc świadczeniem usług na rzecz swoich członków. Podstawę ich działań stanowi jedynie gromadzenie środków i odpowiednie dysponowanie nimi.

W świetle powyższego, opłaty naliczone za energię cieplną i wodę wnoszone przez użytkowników lokali mieszkalnych stanowią dla Spółdzielni przychód podatkowy. Do wpłat tych nie ma zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, za datę powstania przychodów z tytułu opłat za media wnoszonych przez użytkowników lokali mieszkalnych, zgodnie z terminami określonymi w regulaminie, należy przyjąć, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, moment wniesienia powyższych opłat.

Pobrane przez Spółdzielnie opłaty zarówno na pokrycie kosztów dostaw energii cieplnej na potrzeby centralnego ogrzewania, jak i na pokrycie kosztów dostaw energii cieplnej na cele podgrzewu wody, powinny stanowić przychód podatkowy w pełnej wysokości, a nie tylko do wysokości rzeczywiście poniesionych kosztów zakupu mediów, wynikających z faktur dostawców.

Natomiast w sytuacji, gdy koszty dostawy energii cieplnej na potrzeby centralnego ogrzewania są wyższe od naliczonych „zaliczek”, a żądanie dopłaty do wysokości kosztów następuje po zakończeniu okresu rozliczeniowego to dopłata ta powinna być zaliczana do przychodów podatkowych tego okresu, w którym została uiszczona.

Stanowisko Spółdzielni jest zatem nieprawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie stanu faktycznego oznaczonego we wniosku numerem 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.