Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/98/CRS/13/RD-132290/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-12-19
Teza: Czy Wnioskodawczyni w związku z otrzymanym odszkodowaniem powinna zapłacić podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: działki; likwidacja; nakłady; wywłaszczenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2011 r. Nr ITPB2/415-859/11/ENB, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 20 września 2011 r., uzupełnionym w dniu 30 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania, **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dnia 20 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając – na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 20 września 2011 r., uzupełniony w dniu 30 listopada 2011 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 13 lipca 2006 r. została członkiem Polskiego Związku Działkowców w … w G. . Wnioskodawczyni przysługiwało wyłącznie prawo do użytkowania działki i pobierania z niej pożytków. We wrześniu 2010 r. gmina poinformowała o budowie drogi biegnącej przez część terenu działek, w tym przez działkę użytkowaną przez Wnioskodawczynię.

W dniu 15 kwietnia 2011 r. wydana została decyzja Prezydenta Miasta … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nr … . Na podstawie tej decyzji, z dniem, w którym stała się ona ostateczna – na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, działki będące dotychczas w użytkowaniu wieczystym Polskiego Związku Działkowców, przeszły na własność gminy i zarazem wygasło na nich użytkowanie wieczyste.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. zawarto „Porozumienie w sprawie szczegółowych zasad i trybu zaspokojenia roszczeń oraz wypłaty odszkodowań dla użytkowników częściowo likwidowanych Rodzinnych Ogrodów Działkowych (\`(...)\`)”, pomiędzy Gminą Miasta … a Polskim Związkiem Działkowców, które ustala szczegółowe warunki i tryb zaspokajania roszczeń użytkowników częściowo likwidowanych Rodzinnych Ogrodów Działkowych.

Obowiązek wypłaty i sposób ustalenia odszkodowania dla użytkowników działek wynika wprost z przepisów prawnych. Oprócz ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., podstawą do wypłaty jest przede wszystkim ustawa o gospodarce nieruchomościami, ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych oraz rozporządzenie w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatów szacunkowych.

Zgodnie z powyższym porozumieniem G. Sp. z o.o., w celu ustalenia wysokości odszkodowań zleciła rzeczoznawcy majątkowemu sporządzenie operatów szacunkowych przedstawiających wycenę składników majątkowych roślinnych i budowlanych znajdujących się na terenach likwidowanych działek ogrodniczych, wyznaczonych zakresem inwestycji. W operacie szacunkowym rzeczoznawca powołał się na ustawę z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz ustawę z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych. Następnie użytkownicy działek zostali wezwani do zapoznania się ze sporządzonymi operatami szacunkowymi oraz złożenia pisemnego oświadczenia, że przyznana kwota zaspokaja ich roszczenia majątkowe wobec gminy z tytułu likwidacji ogrodu działkowego. Wypłata odszkodowań na rzecz poszczególnych użytkowników likwidowanych w całości lub w części działek ogrodniczych, następowała w terminie 30 dni od daty złożenia przez danego użytkownika ww. oświadczenia.

W dniu 9 września 2011 r. gmina wpłaciła na konto Wnioskodawczyni odszkodowanie za stanowiące Jej własność składniki majątku, ustalone w oparciu o opinię rzeczoznawcy. Odszkodowanie to było związane z nasadzeniami, urządzeniami i obiektami znajdującymi się na działce.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni w związku z otrzymanym odszkodowaniem powinna zapłacić podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przyznane odszkodowanie podlega zwolnieniu od podatku w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2011 r. Nr ITPB2/415-859/11/ENB uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzając, że odszkodowanie, które otrzymała, nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w sytuacji, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania otrzymanego przez Wnioskodawczynię wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, a ponadto nie zostało ono wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit.a-g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odszkodowanie to będzie mogło korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2013 r. Nr 193, poz. 1194, z późn. zm.) nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa: własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych – z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na podstawie art. 18 ust. 1g pkt 1 ww. ustawy w przypadku gdy decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dotyczy ogrodów działkowych ustanowionych zgodnie z ustawą z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, podmiot, w którego interesie nastąpi likwidacja ogrodu działkowego lub jego części, zobowiązany jest wypłacić członkom Polskiego Związku Działkowców odszkodowanie za stanowiące ich własność nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działkach.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419, z późn. zm.) likwidacja rodzinnego ogrodu działkowego w każdym przypadku następuje na warunkach niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 3 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych do likwidacji rodzinnego ogrodu działkowego na cel publiczny w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 i Nr 281, poz. 2782 oraz z 2005 r. Nr 130, poz. 1087), przepisy tej ustawy dotyczące wywłaszczenia stosuje się odpowiednio z zachowaniem warunków określonych w ust. 1 i 2 oraz w art. 18-20 niniejszej ustawy.

Podmiot, w którego interesie nastąpi likwidacja ogrodu działkowego, zobowiązany jest wypłacić członkom Polskiego Związku Działkowców odszkodowanie za składniki majątkowe znajdujące się na działkach, a stanowiące ich własność (art. 20 ust. 1 pkt 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych).

Na mocy art. 20 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych ustalenie wysokości odszkodowań następuje po uzyskaniu opinii rzeczoznawcy majątkowego w formie operatu szacunkowego.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych należy zauważyć, że na podstawie w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w art. 20 ust. 1 ustawy sformułowania "w szczególności" świadczy o przykładowym charakterze katalogu przychodów z innych źródeł. Stąd też przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w przepisie.

W myśl przywołanego przez Wnioskodawczynię art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest niezgodne z przepisami ustawy. Otrzymane odszkodowanie stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy, bowiem nie korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy i art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Należy wyjaśnić, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy dotyczy odszkodowań związanych z wywłaszczeniem nieruchomości (pozbawieniem prawa własności nieruchomości), nie zaś – jak to ma miejsce w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku – odszkodowań otrzymanych przez osobę niebędącą właścicielem nieruchomości, której przysługuje wyłącznie prawo użytkowania, a związanych z nasadzeniami, urządzeniami i obiektami posadowionymi na cudzym gruncie. Z tych względów odszkodowanie, które otrzymała Wnioskodawczyni, nie spełnia warunków do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby natomiast odszkodowanie mogło korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy jego wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w tym przepisie kategorii odszkodowań.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, warunki i tryb zaspokajania roszczeń użytkowników częściowo likwidowanych Rodzinnych Ogrodów Działkowych ustala zawarte pomiędzy gminą a Polskim Związkiem Działkowców „Porozumienie w sprawie szczegółowych zasad i trybu zaspokojenia roszczeń oraz wypłaty odszkodowań dla użytkowników częściowo likwidowanych Rodzinnych Ogrodów Działkowych (\`(...)\`)”. Zgodnie z powyższym porozumieniem G. Sp. z o.o. w celu ustalenia wysokości odszkodowań zleciła rzeczoznawcy majątkowemu sporządzenie operatów szacunkowych przedstawiających wycenę składników majątkowych roślinnych i budowlanych znajdujących się na terenach likwidowanych działek ogrodniczych, wyznaczonych zakresem inwestycji. Następnie użytkownicy działek zostali wezwani do zapoznania się ze sporządzonymi operatami szacunkowymi oraz złożenia pisemnego oświadczenia, że przyznana kwota zaspokaja ich roszczenia majątkowe wobec gminy z tytułu likwidacji ogrodu działkowego.

Należy zatem stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym wprost z przepisów prawa wynika jedynie obowiązek wypłaty odszkodowania (art. 18 ust. 1g pkt 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych) natomiast wysokość odszkodowania jest ustalana na podstawie operatów szacunkowych rzeczoznawcy, zaakceptowanych przez użytkowników likwidowanych działek. Do zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego nie wystarczy, aby przepis ustawy mówił o samym obowiązku wypłaty odszkodowania, zaś jego wysokość ustalana była w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę. Przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy z przepisów będących podstawą wypłaty opisanych odszkodowań wynika faktyczna wysokość lub zasady jej ustalania, co jednak w opisanym stanie faktycznym i prawnym nie ma miejsca.

Ponadto należy zauważyć, że omawiane odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy gminą a Polskim Związkiem Działkowców (a zatem w drodze czynności cywilnoprawnej), co także wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, z uwagi na zawarte w nim wyłącznie przewidziane w lit.g tego przepisu, w myśl którego przedmiotowe zwolnienie nie ma zastosowania do odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W świetle powyższego Wnioskodawczyni obowiązana jest wykazać kwotę wypłaconego odszkodowania w zeznaniu podatkowym (PIT-36) za rok 2011, jako przychód z innych źródeł określony w art. 20 ust. 1 ustawy, i opodatkować go wraz z innymi uzyskanymi w 2011 r. dochodami według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Z tych względów stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 20 września 2011 r., uzupełnionym w dniu 30 listopada 2011 r., uznaje się za nieprawidłowe.

W świetle powyższych wyjaśnień należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 grudnia 2011 r. Nr ITPB2/415-859/11/ENB, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.