Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-95/15/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-27
Teza: Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo odniesienia ww. wydatków w ciężar kosztów działalności gospodarczej w pełnej wysokości?
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; limit; pracownik; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 stycznia 2015 r.), uzupełnionym 8 i 14 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości:

*   opłat za dzierżawę samochodów osobowych – **jest prawidłowe,**
*   pozostałych kosztów dot. wydzierżawianych samochodów – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku numerem 2).

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości:

*   opłat za dzierżawę samochodów osobowych,
*   pozostałych kosztów dot. wydzierżawianych samochodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 marca 2015 r. Znak: IBPP2/4512-55/15/ICz, IBPBI/2/4510-95/15/PC, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 8 i 14 kwietnia 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, średnim przedsiębiorcą, podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzącym m.in. działalność w zakresie przetwórstwa owoców i warzyw (PKD 1039Z), sprzedaży hurtowej owoców i warzyw (PKD 4631Z), sprzedaży wyrobów dla cukiernictwa (PKD 4636Z), sprzedaży hurtowej (4639Z) i detalicznej (PKD 4711Z, 4721Z, 4617Z, 4711Z, 4618Z) produkowanych wyrobów. Sprzedaż wyrobów Wnioskodawcy prowadzona jest na terenie całego kraju, na obszarze UE oraz poza granicami UE. W ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy funkcjonuje pion sprzedaży w ramach którego działają działy sprzedaży krajowej oraz eksportowej. W działach tych zatrudnieni są menadżerowie oraz specjaliści do spraw sprzedaży. Wnioskodawca, celem zwiększenia sprzedaży produktów zakładu, a tym samym zwiększenia przychodów spółki zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracowników, menedżerów regionalnych, kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych. Pracownikom tym przekazane zostały samochody osobowe po jednym dla każdego przedstawiciela, które Wnioskodawca dzierżawi na podstawie umowy dzierżawy zawartej na czas określony z innym przedsiębiorcą - podatnikiem VAT. Wnioskodawca uprawniony jest do używania dzierżawionych samochodów i pobierania pożytków. Z tytułu zawartej umowy dzierżawy obowiązany jest płacić:

*   czynsz dzierżawny,
*   koszty związane z eksploatacją samochodów,
*   ubezpieczenie samochodów,
*   opłaty oraz
*   opłaty serwisowe na podstawie odrębnej umowy o świadczenie usług kompleksowej obsługi serwisowej pojazdów.

Wnioskodawca uznał ww. dzierżawione samochody przekazane przedstawicielom handlowym i menedżerom, za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca wprowadził w spółce zasady używania samochodów służbowych w formie Regulaminu. W regulaminie określone zostały zasady wykorzystywania samochodów służbowych, w tym, sposób wykorzystywania ww. przekazanych przedstawicielom pojazdów wyłącznie na cele działalności gospodarczej oraz zobowiązał przedstawicieli handlowych do prowadzenia dla tych pojazdów ewidencji przebiegu dla każdego pojazdu oddzielnie. Zgodnie z § 2 ust. 6, 6(1), 8, 10, 11 Regulaminu wprowadzone zostały zasady wykluczające ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W szczególności przedstawiciele i menadżerowie zostali zobowiązani do korzystania z samochodów zgodnie z umową i regulaminem, do korzystania z samochodów wyłącznie na cele przejazdów służbowych z wyłączeniem przejazdów prywatnych, zakazano także powierzania samochodu do używania innym osobom. Zobowiązano ww. pracowników do używania pojazdów wyłącznie do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy; samochody mają być wykorzystywane wyłącznie w dniach będących dniami pracy ww. pracowników, a w innych dniach wyłącznie w celu wykonania podróży służbowej. Zastrzeżono kategorycznie, że pojazdy nie mogą być wykorzystywane poza godzinami pracy do celów prywatnych. Zastrzeżono także możliwość kontrolowania sposobu wykorzystania przekazanych pojazdów oraz odpowiedzialność pracowników za naruszenie ww. postanowień Regulaminu. Od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu prowadzona będzie dla powierzonych samochodów ewidencja przebiegu pojazdu za pomocą systemu GPS, zawierająca elementy wymienione w art. 86a ust. 7 ww. ustawy o VAT. Ww. samochody osobowe powierzone pracownikom menedżerom - regionalnym kierownikom sprzedaży i przedstawicielom handlowym z uwagi na zwiększoną potrzebę mobilności parkowane będą w miejscu zamieszkania pracownika, któremu przekazany został samochód służbowy (§ 2 ust. 19 Regulaminu) lub w innym miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania (§ 5 ust. 4 Regulaminu). Wynika to z faktu, że podstawowym obowiązkiem pracowników pionu sprzedaży jest działalność handlowa sprzedaż wyrobów do odbiorców zewnętrznych oraz bieżące kontakty z klientami Wnioskodawcy. Nadto zadaniem ww. pracowników jest pozyskiwanie nowych rynków sprzedaży, nowych klientów. W tym celu wprowadzono w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system zadaniowego rozliczenia czasu pracy. Pracownicy nagradzani będą za zwiększenie sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy, dlatego za konieczne i niezbędne uznano przekazanie ww. grupie pracowników samochodów aby możliwie najefektywniej zrealizowali zamierzenie Wnioskodawcy polegające na znacznym zwiększeniu rynku sprzedaży i zwiększeniu przychodów i zysków Spółki. Dla zrealizowana złożonych celów niezbędne i konieczne jest zwiększenie mobilności pracowników pionu sprzedaży. W tej sytuacji Wnioskodawca uznaje za najkorzystniejsze i najefektywniejsze parkowanie samochodów w miejscu zamieszkania pracowników. Wskazanie miejsca zamieszkania pracownika jako miejsca parkowania przekazanego samochodu uzasadnione jest także faktem, że przedstawiciele handlowi oraz menadżerowie - regionalni kierownicy sprzedaży mieszkają w znacznej odległości od siedziby Wnioskodawcy, tj. w X, Y, w powiecie A w woj. Z w Z, w powiecie B, które to miejscowości położone są w odległości od 80 km. (X) do 300 km. od siedziby Wnioskodawcy. W tej sytuacji odwożenie samochodów do siedziby Wnioskodawcy skutkowałoby poniesieniem znacznych kosztów dodatkowych kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania pracownika do siedziby Wnioskodawcy oraz skracałoby znacznie dzień pracy pracowników. Przykładowo pracownik zamieszkały na terenie lub w okolicach X który oddalony jest od W o 80 km. celem odstawienia samochodu do siedziby Wnioskodawcy, przejeżdżałby dziennie dodatkowo ok. 160 km., co miesięcznie daje łącznie 3200 km. wg wyliczenia: 160 km. x 20 dni = 3200 km. Rocznie taki pracownik przejeżdżałby dodatkowo 38400 km. wg wyliczenia 3200 km/miesiąc x 12 miesięcy = 38400 km. Z powyższego wynika, że Wnioskodawca ponosiłby tylko od jednego przekazanego samochodu dodatkowe koszty 32.095 zł wg wyliczenia: 38400 km/rok x 0,8358 tzw. kilometrówka = 32.094,72 zł. Koszty te zostały wyliczone dla pracowników pionu sprzedaży zatrudnionych najbliżej siedziby Wnioskodawcy, takie samo wyliczenie dla pracownika zamieszkałego w B wynosi łącznie za rok kwotę: 120.355,20 zł. W przypadku tego pracownika codzienne przejazdy po samochód i powrót po wykonaniu pracy byłyby zwyczajnie niemożliwe do wykonania, większość dnia pracy pracownik poświęcałby na przejazd po samochód oraz celem odwiezienia samochodu do siedziby Wnioskodawcy. Ma to związek z czasem pracy pracowników pionu sprzedaży, bowiem gdyby przyjąć, że pracownik codziennie odbiera i zwraca samochód Wnioskodawcy musiał by na ten cel przeznaczać znaczną część lub nawet większość dnia pracy. Z powyższego wynika, że biorąc pod uwagę względy ekonomiki prowadzenia działalności gospodarczej, względy efektywnego wykorzystania czasu pracy pracownika, który powinien ten czas poświęcić przede wszystkim w celu sprzedaży produktów Zakładu Wnioskodawcy, wskazanie jako miejsca parkowania samochodu służbowego miejsca zamieszkania pracownika jest w pełni uzasadnione tak praktycznie, jak i ekonomicznie. Wskazać także należy na argument wynikający z § 5 Regulaminu oraz z postanowień umowy powierzenia samochodu pracownikowi z których wynika, że ponosi on odpowiedzialność w tym także odpowiedzialność materialną za powierzony pojazd. Zatem z punktu widzenia tak pracodawcy, jak i pracownika piecza nad powierzonym mieniem może być najefektywniej wykonywana przez pracownika w miejscu jego zamieszkania. Wnioskodawca wskazuje także, że na terenie w którym prowadzi działalność przetwórczą nie ma możliwości garażowania samochodów.

Na terenie Zakładów znajdują się place manewrowe dla pojazdów dostarczających oraz odbierających towar które nie są parkingami oraz otwarte dla pracowników i klientów Wnioskodawcy kilku lub kilkunastu miejscowe ogólnie dostępne parkingi. Wnioskodawca nie posiada garaży dla samochodów.

W uzupełnieniu wniosku z 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 kwietnia 2015 r.) Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

1.W spółce Wnioskodawcy wprowadzony został Regulamin określający zasady wykorzystywania samochodów służbowych, który obowiązuje od kwietnia 2014 r. przy czym o okresie od kwietnia 2014 r. do grudnia 2014 r. w Spółce wykorzystywane były samochody do celów mieszanych wymienione w załączniku Nr 1 w części I do Regulaminu, tj. pojazdy wykorzystywane do użytku mieszanego oraz pojazdy samochodowe wymienione w załączniku Nr 1 w części 2, tj. samochody typu VAN (pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie dla celów gospodarczych), wykluczającej ich użycie dla celów prywatnych. W grudniu 2014 r. wprowadzone zostały zmiany do ww. Regulaminu spowodowane wprowadzeniem do użytkowania w spółce samochodów osobowych dzierżawionych, wymienionych w załączniku Nr 11 do Regulaminu wykorzystywanych wyłącznie do użytku firmowego. Regulaminy wprowadzone zostały przez Spółkę na takich zasadach jak regulamin pracy, dotyczą one bowiem sfery porządku i organizacji pracy. W Regulaminie wprowadzono stanowcze zapisy które zobowiązują pracowników, którym powierzono samochody do wykorzystywania ich wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą pracodawcy, wyłącznie do/na cele przejazdów służbowych z wyłączeniem przejazdów prywatnych (§ 2 ust. 61). Przepis ten, za naruszenie zakazu jazd prywatnych, wprowadza odpowiedzialność finansową pracownika, tj. możliwość nałożenia na pracownika kary pieniężnej. W § 2 ust. 8 wprowadzono zakaz oddawania samochodu do używania osobie trzeciej bez zgody pracodawcy. Zakaz ten został powtórzony w postanowieniach § 2 ust. 9 Regulaminu z którego wynika, że pojazdy samochodowe typu VAN oraz pojazdy samochodowe dzierżawione wykorzystywane mogą być wyłącznie do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą Zakładu. W § 2 ust. 11 wprowadzono zapis z którego wynika, że pojazdy mogą być wykorzystywane w dni które są dniami pracy pracownika. W innych dniach wykorzystywane mogą być jedynie na podstawie polecenia podróży służbowej. Z postanowień § 2 ust. 20 wynika uprawnienie pracodawcy do kontrolowania sposobu wykorzystania pojazdów w każdy dostępny sposób. Jednym z dostępnych sposobów zbierani informacji o sposobie wykorzystywania pojazdów jest system GPS w pojazdach wykorzystywanych wyłącznie w celach służbowych związanych z działalnością gospodarczą Zakładu. Nadmienić należy, że taki sposób zbierania informacji o sposobie wykorzystania pojazdu zaaprobowany został przez Ministerstwo Finansów. Za pomocą systemu GPS prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, która zawiera wszystkie elementy określone w art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nadto w Regulaminie wskazano grupy pracowników uprawnionych do korzystania z samochodów służbowych (§ 4) oraz roczne limity przebiegu kilometrów pojazdów samochodowych (§ 2 ust. 22.6);

2.Nadzór nad sposobem wykorzystania przekazanych pojazdów sprawowany jest przez podatnika przede wszystkim za pomocą systemu GPS. Operator systemu GPS przekazał podatnikowi „Aplikację Automonitoring 2” dla systemu Android lub Windows, która to aplikacja zainstalowana została na telefonach służbowych oraz na komputerach przenośnych stanowiących własność Zakładu. Za pomocą tej aplikacji możliwe jest na bieżąco, w czasie rzeczywistym, obserwowanie i analizowanie trasy pojazdu, aktualnej lokalizacji oraz trasy na mapie. Sposób wykorzystania pojazdów monitorowany jest na bieżąco m.in. przez kierowników regionalnych sprzedaży, którzy mają dostęp do aplikacji automonitoringu dotyczącego ewidencji przebiegu pojazdów wykorzystywanych przez podległych mu pracowników - przedstawicieli handlowych. Nadzór nad wykorzystaniem pojazdów sprawowany jest także przez Pion techniczny podatnika i osoby, które nadzorują godziny pracy pracowników. Osoba wyznaczona przez pracodawcę sprawdza ponadto sposób wypełniania ewidencji przez pracowników, którym powierzone zostały pojazdy samochodowe, podpisy pracowników w odpowiednich rubrykach. Osoba ta po doręczeniu jej ewidencji przebiegu pojazdu za okres rozliczeniowy (miesięczny) dokonuje weryfikacji ewidencji pod względem formalnym np. dokonywania wpisów w odpowiednich rubrykach, czy podpisu pracownika w odpowiedniej rubryce. Ponadto ewidencje przebiegu pojazdu przedstawicieli handlowych wygenerowane w systemie GPS wypełnione przez pracowników weryfikowane i sprawdzane są przez regionalnych kierowników sprzedaży. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca) ewidencja jest potwierdzana przez upoważnionego przez podatnika pracownika spółki w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem w prowadzonych przez Zakład za pomocą systemu GPS ewidencjach przebiegu pojazdu dla samochodów służbowych, wymienionych w Załączniku Nr 1 do Regulaminu określającego zasady wykorzystywania samochodów służbowych.

3.Wszystkie pojazdy przekazane pracownikom menedżerom, regionalnym kierownikom sprzedaży i przedstawicielom handlowym wyposażone są w system GPS.

4.Inne miejsca gwarantujące bezpieczeństwo parkowania pojazdów to parkingi strzeżone płatne lub bezpłatne, parkingi przy hotelach, motelach lub innych miejscach w których nocują pracownicy podczas podróży służbowych. Obowiązek pozostawienia pojazdu w miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania wynika z faktu powierzenia pojazdów pracownikom z obowiązkiem rozliczenia się. Wynika to z postanowień § 3 Regulaminu oraz art. 124 Kodeksu pracy nakładające na pracowników obowiązek zwrotu i rozliczenia się z powierzonego mu pojazdu i wyposażenia. Powyższe stanowi realizację służbowego celu dbałości pracownika o mienie pracodawcy co zaaprobowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 marca 2012 r. sygn. IPPB4/415-44/12-2/MP.

5.Wnioskodawca, w opisanych wyżej w pkt 1-4 wyjaśnieniach, opisał okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania samochodów do użytku prywatnego przez pracowników do których zaliczają się przede wszystkim ewidencja systemu GPS, weryfikacje ewidencji dokonywane przez podatnika, postanowienia Regulaminu wprowadzające zakazy wykorzystywania pojazdów do celów innych niż służbowe związane z działalnością gospodarczą podatnika oraz zapis o odpowiedzialności finansowej pracowników za naruszenie ww. zakazu.

6.Wnioskodawca złożył informację na formularzu VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie o działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo odniesienia ww. wydatków w ciężar kosztów działalności gospodarczej w pełnej wysokości? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo odniesienia ww. wydatków na pojazdy, które zostały przekazane menedżerom, regionalnym kierownikom sprzedaży oraz przedstawicielom handlowym w ciężar kosztów działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm. – dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest, by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia jego źródła,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 updop - wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek powinien być oceniany przede wszystkim z tego punktu widzenia. Wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione koszty pozwalają na normalne funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a w sensie podatkowym zabezpieczają źródło przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Kierując się wykładnią językową art. 16 ust. 1 pkt 51 updop należy uznać, że wydatki z tytułu czynszu dzierżawy samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tym przepisie. Wydatki te nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania dzierżawionego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu dzierżawy samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 16 ust. 5 updop, w zakresie w jakim wskazuje, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z przepisu tego wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie „stawki za jeden kilometr przebiegu”. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że celem zwiększenia sprzedaży produktów zakładu, a tym samym zwiększenia przychodów, Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracowników menedżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych. Pracownikom tym przekazane zostały samochody osobowe po jednym dla każdego przedstawiciela, które Wnioskodawca dzierżawi na podstawie umowy dzierżawy zawartej na czas określony z innym przedsiębiorcą (podatnikiem VAT). Wnioskodawca uprawniony jest do używania dzierżawionych samochodów i pobierania pożytków. Z tytułu zawartej umowy dzierżawy obowiązany jest płacić czynsz dzierżawny, koszty związane z eksploatacją samochodów, ubezpieczenie samochodów, opłaty oraz opłaty serwisowe na podstawie odrębnej umowy o świadczenie usług kompleksowej obsługi serwisowej pojazdów. Wnioskodawca uznał ww. dzierżawione samochody przekazane przedstawicielom handlowym i menedżerom, za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca wprowadził w spółce zasady używania samochodów służbowych w formie Regulaminu. W regulaminie określone zostały zasady wykorzystywania samochodów służbowych, w tym sposób wykorzystywania ww. przekazanych przedstawicielom pojazdów wyłącznie na cele działalności gospodarczej; zostali oni zobowiązani do prowadzenia dla tych pojazdów ewidencji przebiegu (dla każdego pojazdu oddzielnie). Zgodnie z § 2 ust. 6, 6(1), 8, 10, 11 Regulaminu, wprowadzone zostały zasady wykluczające ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W szczególności przedstawiciele i menadżerowie zostali zobowiązani do korzystania z samochodów zgodnie z umową i regulaminem, do korzystania z samochodów wyłącznie na cele przejazdów służbowych z wyłączeniem przejazdów prywatnych, zakazano także powierzania samochodu do używania innym osobom. Zobowiązano ww. pracowników do używania pojazdów wyłącznie do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, samochody mają być wykorzystywane wyłącznie w dniach będących dniami pracy ww. pracowników, a w innych dniach wyłącznie w celu wykonania podróży służbowej. Zastrzeżono kategorycznie, że pojazdy nie mogą być wykorzystywane poza godzinami pracy do celów prywatnych. Zastrzeżono także możliwość kontrolowania sposobu wykorzystania przekazanych pojazdów oraz odpowiedzialność pracowników za naruszenie ww. postanowień Regulaminu. Od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu prowadzona będzie dla powierzonych samochodów ewidencja przebiegu pojazdu za pomocą systemu GPS, zawierająca elementy wymienione w art. 86a ust. 7 ww. ustawy o VAT. Ww. samochody osobowe powierzone pracownikom menedżerom - regionalnym kierownikom sprzedaży i przedstawicielom handlowym z uwagi na zwiększoną potrzebę mobilności parkowane będą w miejscu zamieszkania pracownika, któremu przekazany został samochód służbowy (§ 2 ust. 19 Regulaminu) lub w innym miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania (§ 5 ust. 4 Regulaminu).

Reasumując, skoro samochody przekazane pracownikom, zostały pozyskane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy dzierżawy, to Spółka nie jest uprawniona do zaliczania wydatków eksploatacyjnych dot. objętych tą umową samochodów osobowych do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu. Kosztem uzyskania przychodów w pełnej wysokości będzie natomiast czynsz dzierżawy samochodów osobowych gdyż, jak wskazano, wydatki z tego tytułu nie podlegają limitowaniu poprzez ewidencję przebiegu pojazdu. Pozostałe koszty eksploatacji ww. pojazdów służbowych powierzanych menedżerom - regionalnym kierownikom sprzedaży oraz przedstawicielom handlowym, w tym również koszty przejazdów z siedziby Spółki do miejsca zamieszkania pracownika oraz przejazdy z miejsca zamieszkania pracownika do miejsca spotkania z klientem, (o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych), Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko do wysokości limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości:

*   opłat za dzierżawę samochodów osobowych – jest prawidłowe,
*   pozostałych kosztów dot. wydzierżawianych samochodów – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 wydano odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.