Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.20.2020.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: Zwolnienie od podatku – przeniesienie prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: drogi; grunty-grunt niezabudowany; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2020 r. (data wpływu 10 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przeniesienia prawa własności nieruchomości działek o numerach 1 i nr 2 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przeniesienia prawa własności nieruchomości działek o numerach 1 i nr 2 z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) w zakresie wskazania, którego zdarzenia dotyczy wniesiona opłata oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gospodarstwo Rolne spółka cywilna (zwana dalej: „…” lub „Spółką”) prowadzi działalność rolniczą w zakresie upraw rolnych i produkcji roślinnej. Działalność prowadzona jest na areale obejmującym grunty własne i dzierżawione. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 10.02.2017 r. Wojewoda i wydał decyzję nr …, znak: … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi … na odcinku węzeł „…” (z węzłem). Decyzja uprawomocniła się (stała się ostateczna) z dniem 22.03.2017 r.

Na podstawie wyżej wskazanej decyzji, grunty oznaczone jako działki ewidencyjne nr 1 o powierzchni 4,6968 ha oraz nr 2 o powierzchni 7,8352 ha, będące uprzednio własnością … i … na zasadzie wspólności łącznej wspólników spółki cywilnej …, stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa (oparciu o przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych). Żadna z działek nie była działką zabudowaną na dzień 22.03.2017 r.

W dniu uprawomocnienia się decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, wywłaszczane działki nr 2 i nr 1 nie miały charakteru terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W obowiązującym na dzień uprawomocnienia się w/w decyzji miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego gminy … dla obrębu …, przedmiotowe działki były oznaczone symbolami:

*   działka 2 - 1A-R - tereny rolnicze - pola łąki pastwiska (zakaz zabudowy budynkami)

*   działka 1 - 3A-R - tereny rolnicze - pola, łąki, pastwiska (zakaz zabudowy budynkami)

Wskazane działki wykorzystywane były uprzednio przez … do prowadzenia działalności rolniczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność nie podlegała zwolnieniu z VAT).

W dniu 24.02.2017 r. wypłynęła do Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad (GDDKiA) deklaracja z dnia 23.02.2017 r. o wydaniu wywłaszczonych gruntów przez dotychczasowych właścicieli Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad.

W dniu 2.03.2017 r. zostało z urzędu wszczęte przez Wojewodę … postępowanie administracyjne w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania na rzecz dotychczasowych właścicieli wywłaszczonych nieruchomości. Postępowanie zakończyło się wydaniem w dniu 10.12.2019 decyzji znak …, którą ustalono wysokość odszkodowania należnego poprzednim właścicielom gruntów na zasadzie wspólności łącznej wspólników spółki cywilnej. Na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację, decyzja o ustaleniu wysokości odszkodowania była decyzją ostateczną.

Kwota odszkodowania została wypłacona w dwóch transzach przekazanych na rachunek bankowy ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym dostawa gruntu w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki VAT 23% czy też korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „uVAT”) „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;”

Przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stanowią, iż „Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.”

Stąd, za dzień dokonania dostawy wywłaszczonych gruntów uznać należy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 uVAT, dzień uprawomocnienia się decyzji o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej.

Zgodnie natomiast z przepisami:

*   art. 43 ust. 1 pkt 9) uVAT „Zwalnia się od podatku: dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.”

*   art. 2 pkt 33 uVAT „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: terenach budowlanych -rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;”

Biorąc pod uwagę treść cytowanych wyżej przepisów, o sposobie opodatkowania dostawy gruntów niezbudowanych decydują zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej „MPZP”), o ile plan taki został uchwalony i obowiązuje w dniu dokonania dostawy. W przypadku braku obowiązującego MPZP, decydujące znaczenie ma treść decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli decyzja taka została wydana.

Ustawodawca nie przewidział żadnych innych kryteriów, które pozwalałyby uznać określone grunty za tereny budowlane, a w konsekwencji, za tereny, których dostawa nie może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) uVAT. W szczególności, kryteriami takimi nie mogą być przepisy innych ustaw (niż ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym) lub akty administracyjne wydane na podstawie takich innych ustaw.

Zgodnie z art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (dalej „spec-ustawa”) „W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji.” Zauważyć jednak należy, iż w myśl cytowanego wyżej przepisu, wyłączenie stosowania przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, odnosi się wyłącznie do kwestii dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej i nie może być rozszerzane na wykładnię innych przepisów, w szczególności przepisów o podatku od towarów i usług.

Wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nie powoduje więc zmiany charakteru gruntu do celów opodatkowania VAT; w tym zakresie charakter gruntu nadal określany jest przez MPZP (co wynika z art. 2 pkt 33 uVAT).

Definicję gruntu budowlanego zawartą w uVAT należy traktować jako definicję o charakterze autonomicznym, w zakresie opodatkowania VAT-em, w stosunku do innych gałęzi prawa.

Jeżeli więc grunty, w momencie ich dostawy, zgodnie z MPZP nie są określone jako grunty budowlane, to ich dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT. Pogląd powyższy znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2019 r. III SA/Wa 1213/18 gdzie stwierdzono, iż „w ocenie Sądu organ dokonując wykładni przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych pominął okoliczność, że pojęcie "teren budowlany" zostało określone w definicji legalnej zawartej w ustawie o VAT (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

Jeżeli więc ustawodawca zdecydował się na określenie znaczenia danego pojęcia za pomocą definicji legalnej to niedopuszczalne jest rozszerzanie znaczenia tego terminu poprzez wykładnię innych przepisów. Terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT są zatem wyłącznie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nawet, jeżeli na podstawie innych ustaw grunt przeznaczony jest pod zabudowę na podstawie aktu administracyjnego (zezwolenie na realizację inwestycji drogowej) to nie jest to teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT.”

W konsekwencji, w rozpatrywanym stanie faktycznym, grunty będące przedmiotem wywłaszczenia, nie były terenami budowlanymi w rozumieniu uVAT.

Co więcej, nawet gdyby hipotetycznie uznać, iż decyzja wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zmienia przeznaczenie gruntów do celów VAT, to zmiana tego przeznaczenia jest skutkiem dokonanego wywłaszczenia i przeznaczenia gruntów na cele inwestycji publicznej.

Wywłaszczenie następuje bowiem na cele realizacji inwestycji drogowej, a nie zmiana przeznaczenia gruntów dokonywana jest celem ich wywłaszczenia. Należy więc uznać, iż uzyskanie przez grunt statusu terenu przeznaczonego pod zabudowę jest następstwem przeniesienia prawa jego własności z dotychczasowego właściciela na rzecz skarbu państwa (lub jednostki samorządu terytorialnego). Mimo, iż - co do zasady - zmiana przeznaczenia gruntów odbywa się w tym samym momencie co przeniesienie ich własności, to wskazana wyżej relacja przyczynowo-skutkowa nie czyni zasadną tezy, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia gruntów, a następnie dokonano ich dostawy; raczej odwrotnie.

Zasadność stanowiska o zwolnieniu z podatku VAT dostawy gruntów poprzez ich wywłaszczenie na cele realizacji inwestycji publicznej w zamian za odszkodowanie, potwierdzają również liczne interpretacje wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych sprawach, np.: Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3.12.2019 r. Znak 0113-KDIPT1-1.4012.604.2019.2.AK gdzie stwierdzono, że „z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o ustaleniu lokalizacji linii kolejowej działki niezabudowane nr działka 1, działka 2, działka 3, działka 4, działka 5, działka 6, działka 7, działka 8, działka 9, działka 10, działka 11, nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, oraz dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek o numerach: działka 1, działka 2, działka 3, działka 4, działka 5, działka 6, działka 7, działka 8, działka 9, działka 10, działka 11, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości - działek niezabudowanych o numerach: działka 1, działka 2, działka 3, działka 4, działka 5, działka 6, działka 7, działka 8, działka 9, działka 10, działka 11, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Interpretacja z dnia 8.11.2019 r. Znak 0115-KDIT1-2.4012.490.2019.2.AJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał na prawidłowe poniższe stanowisko wnioskodawcy, iż „za wiążące powinny zostać uznane zapisy MPZP obowiązujące na dzień uprawomocnienia się decyzji, który to dzień należy uznać za datę dokonania odpłatnej dostawy działek przez miasto na rzecz Skarbu Państwa. Wskazana kwestia nie budzi wątpliwości wśród organów podatkowych, które uznają, iż wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia (podobnie uznano m.in. w Interpretacji z dnia 20 sierpnia 2018 r., sygn. 0112 KDIL1 2.4012.421.2018.1.DC oraz z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113 KDIPT1 3.4012.735.2018.2.MWJ)

Jak wspomniano w przedstawieniu stanu faktycznego, działki objęte pytaniem 1 według MPZP kwalifikowane są jako tereny łąk i pastwisk (działka nr a/79) lub tereny zieleni łęgowej i niskiej (działki nr c/12, b/10.1/2. N/23. S/11); takie właśnie jest zatem przeznaczenie podstawowe ww. działek.(\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy dostawa działek o nr a/79, c/12, b/10, i/2, s/1, n/23 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7.10.2019 r. Znak 115-KDIT1-3.4012.494.2019.3.AP, w której uznano, że „przez tereny budowlane - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz - w przypadku braku takiego planu - wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że czynność przeniesienia działek gruntu nr a, b, c, d, e, f, g, h, i, j, k, i stanowiących własność gminy, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję dotyczącą budowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku działki, będące przedmiotem dostawy, stanowią teren niezabudowany (przedmiot dostawy stanowią grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako drogi oraz grunty pod rowami) nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego, a zmiana przeznaczenia wywłaszczonych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa - ich sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Interpretacja z dnia 1.07.2019 r. Znak 0111 KDIB3-2.4012.179.2019.2.MGO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż „z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych działki niezabudowane nr x, x, x i x nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast w ewidencji gruntów i budynków były oznaczone jako drogi, grunty pod rowami, zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy. Dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek o numerach: x, x, x i x, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości - działek niezabudowanych o numerach: x, x, x i x stanowiła/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”

W powyższych interpretacjach Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej konsekwentnie prezentuje stanowisko, iż jeżeli w momencie wywłaszczenia grunty nie mają charakteru gruntów przeznaczonych pod zabudowę (z uwagi na zapisy MPZP lub z uwagi na jego brak), to ich dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 uVAT.

Oceniając kwestię, będącą przedmiotem niniejszego wniosku należy również zwrócić uwagę na stanowisko Ministra Finansów wyrażone przez Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w odpowiedzi z dnia 2.01.2019 (PT1.054.42.2018.PSG.952) na interpelację poselską nr 28039, iż „uwzględniając treść art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stanowiący m.in. iż w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - podkreślić należy, iż zezwolenie na realizację inwestycji drogowej skutkuje przeznaczeniem nieruchomości pod zabudowę, niezależnie od tego, czy dla tej nieruchomości obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od jego treści.

Wskazać również należy na treść art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, zgodnie z którym nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z powyższym zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością skarbu państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Nie znajdowałoby zatem uzasadnienia stwierdzenie, iż najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano ich dostawy (wywłaszczenia) - już jako terenów budowlanych. W związku z powyższym wywłaszczana nieruchomość rolna powinna, w mojej ocenie, zostać opodatkowana na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej.”

Cytowana wyżej odpowiedź na interpelację nie stanowi interpretacji ogólnej w rozumieniu art. 14a § 1 Ordynacji Podatkowej i w konsekwencji nie wywiera skutków ochronnych przewidzianych w art. 14k Ordynacji. Przytoczone wcześniej interpretacje Dyrektora KAS pozostają jednak w zgodzie z treścią przedmiotowej odpowiedzi na interpelację. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, treść tej odpowiedzi można traktować jako istotną wskazówkę interpretacyjną, potwierdzającą zwolnienie z VAT dostawy gruntów w sytuacjach odpowiadających sytuacji opisanej w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Szczególnie, że wynikające z niej wnioski są zgodne z literalnym brzmieniem przepisów uVAT w rozpatrywanej kwestii.

Biorąc pod uwagę przedstawione wyżej argumenty i okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, iż dostawa gruntów opisana w stanie faktycznym wniosku korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) uVAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 10.02.2017 r. Wojewoda wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi. Decyzja uprawomocniła się z dniem 22.03.2017 r. Na podstawie wyżej wskazanej decyzji, grunty oznaczone jako działki ewidencyjne nr 1 oraz nr 2, będące uprzednio własnością spółki, stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa (oparciu o przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1) ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych). Żadna z działek nie była działką zabudowaną na dzień 22.03.2017 r. Wskazane działki wykorzystywane były uprzednio przez spółkę do prowadzenia działalności rolniczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność nie podlegała zwolnieniu z VAT).

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działki nr 2 i nr 1 nie miały charakteru terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem w obowiązującym na dzień uprawomocnienia się w/w decyzji miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego gminy, przedmiotowe działki były oznaczone symbolami: działka 2 - 1A-R - tereny rolnicze - pola łąki pastwiska (zakaz zabudowy budynkami), działka 1 - 3A-R - tereny rolnicze - pola, łąki, pastwiska (zakaz zabudowy budynkami).

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek nr 2 i nr 1, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez spółkę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości – działek niezabudowanych nr 2 i nr 1, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.