Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1229/10/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-21
Teza: Opodatkowanie świadczonych czynności.
Słowa kluczowe: opłata; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; składki-składki członkowskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2010 r. (data wpływu 17 grudnia 2010 r.) uzupełnionym w dniu 28 lutego 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych czynności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 28 lutego 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych czynności.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada osobowość prawną, działa w strukturach Polskiego Związku Wędkarskiego, który jest dobrowolnym, samorządowym stowarzyszeniem miłośników wędkarstwa i sportu wędkarskiego. Strukturę organizacyjną Związku tworzą Koła i Okręgi, jako jednostki terenowe Związku. Związek opiera działalność na pracy społecznej swych członków.

Celem Związku jest m.in.:

*   organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej,
*   upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich,
*   organizowanie rekreacyjnych imprez wędkarskich,
*   popularyzowanie idei wędkarstwa i działalności Polskiego Związku Wędkarskiego wśród dzieci i młodzieży.

Z tytułu przynależności członkowie wnoszą składki członkowskie ogólnozwiązkowe, jak i składki okręgowe roczne i okresowe na ochronę i zagospodarowanie wód. Zgodnie ze statutem każdy nowo wstępujący do organizacji, wpłaca tzw. wpisowe, które wnoszone jest w postaci znaczka wklejanego do legitymacji członkowskiej i jest niezbędnym elementem przynależności do organizacji członkowskiej. Zarówno wpisowe, jak i składki ogólnozwiązkowe i okręgowe są wnoszone w postaci wklejanych znaczków do legitymacji członkowskiej. Każdy członek organizacji otrzymuje legitymację członkowską (uczestnicy do lat 16 bezpłatnie, pozostali członkowie za odpłatnością 5 zł). Zatem legitymacja członkowska jest niezbędnym elementem podstawowym potwierdzającym przynależność do organizacji członkowskiej. Zgodnie z art. 7 ustawy o rybactwie śródlądowym osoba chcąca wędkować na wodach Wnioskodawcy (ale nie tylko) jest obowiązana posiadać kartę wędkarską. Aby taką kartę uzyskać osoba ta musi wykazać się znajomością obowiązujących przepisów. Komisje egzaminacyjne, o których mowa w ustawie, działają w Związku i prowadzą egzaminy na kartę wędkarską pobierając opłatę egzaminacyjną. Ponadto w związku z tym, że organizacja zrzesza miłośników wędkarstwa i sportu wędkarskiego, organizowane są zawody wędkarskie, mające na celu popularyzowanie idei wędkarstwa, a także zintegrowanie środowiska wędkarskiego. Związek jest organizacją uprawnioną do realizacji zadań polskich związków sportowych w zakresie kwalifikowanego sportu wędkarskiego. Organizatorem zawodów wędkarskich jest koło wędkarskie lub okręg. W zależności od decyzji organizatora pobiera się opłatę w postaci wpisowego (startowego) od osoby chcącej brać udział w zawodach. Świadcząc tę usługę, Wnioskodawca nie jest nastawiony na osiąganie zysku. Ponadto w celu popularyzacji idei wędkarstwa, Wnioskodawca udostępnia użytkowane wody do wędkowania osobom niezrzeszonym i cudzoziemcom. Wydawane jest wówczas zezwolenie na wędkowanie i za świadczenie tej usługi pobierane są opłaty za wędkowanie. Wnioskodawca udostępnia także, za porozumieniem użytkowane wody na pobór wody lub jej zrzut do akwenów wodnych, w związku z czym naruszony zostaje ekosystem zbiornika wodnego, pogorszeniu ulegają warunki środowiskowe dla ryb, mające negatywny wpływ na rozród i życie ryb. Wobec powyższego, za udostępnienie akwenu rybackiego, podmioty korzystające wpłacają na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie za utracone korzyści, pogorszenie warunków środowiskowych może skutkować mniejszym zasobem ryb. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Polski Związek Wędkarski jest stowarzyszeniem zrzeszającym wędkarzy. Posiada tzw. podwójną osobowość prawną. Osobą prawną jest zarówno Związek, jako całość wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego (art. 17 ust. 1 ustawy Prawo o stowarzyszeniach oraz § 2 ust. 2 statutu PZW), jak i 45 okręgów Związku, jako terenowe jednostki organizacyjne (art. 17 ust. 1a ww. ustawy oraz § 3 ust. 3 statutu). Tak więc Wnioskodawca, jako wewnętrzna terenowa jednostka organizacyjna Polskiego Związku Wędkarskiego posiada odrębną osobowość prawną (wpisany jest do Krajowego Rejestru Sądowego). Cele funkcjonowania Wnioskodawcy, są takie same jak cele Polskiego Związku Wędkarskiego, gdyż wynikają z tego samego statutu. Zgodnie z PKD jest to działalność sklasyfikowana pod poz. 9499 Z. Wnioskodawca nie jest podmiotem nastawionym na osiąganie zysków. Osiągnięty zysk uchwałą Zarządu jest przeznaczany na Fundusz Statutowy Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest organizacją zrzeszającą miłośników wędkarstwa i sportu wędkarskiego, celem której jest m.in. organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej. Obowiązujący Statut w § 12, § 14 pkt 8, § 30 pkt 9 i § 46 pkt 8 określił, że członkowie zobowiązani są wnosić składki ogólnozwiązkowe oraz składki okręgowe. Członek opłaca składkę członkowską ogólnokrajową zapewniając sobie członkowstwo roczne w Związku, składkę członkowską okręgową zapewniając sobie członkowstwo roczne w Okręgu. Członek związku opłaca składkę członkowską okręgową okresową zapewniając sobie członkowstwo okresowe w Okręgu. Zgodnie z § 13 Statutu członek po uiszczeniu składki członkowskiej ogólnokrajowej oraz składki okręgowej ma prawo m.in.:

*   wybierać i być wybieranym do władz i organów Związku na zasadach określonych przez władze Związku,
*   korzystać ze wszystkich urządzeń i rodzajów działalności Związku na zasadach określonych przez władze Związku,
*   uprawiać wędkarstwo w wodach Związku zgodnie z przepisami prawa i obowiązującym w organizacji „Regulaminem amatorskiego połowu ryb”.

Legitymacja członkowska jest wydawana przez koło wędkarskie, do którego miłośnik wędkarstwa (członek) chce wstąpić. Koła wędkarskie są w strukturze organizacyjnej Okręgu, nie są odrębnymi podatnikami. Legitymacja służy tylko i wyłącznie jako książeczka - dokument legitymujący danego członka. Zawiera informacje m.in. o okresie przynależności, uzyskanych odznaczeniach. Jest dokumentem poświadczającym przynależność do organizacji członkowskiej, to znaczy, że legitymacja członkowska służy do wklejania znaczków: wpisowego, składki członkowskiej ogólnozwiązkowej, składki członkowskiej okręgowej. Z posiadania legitymacji członkowskiej nie wynikają jakiekolwiek uprawnienia dla jej posiadacza. Czynności związane z przeprowadzeniem egzaminu na kartę wędkarską świadczą komisje egzaminacyjne działające w kołach wędkarskich Wnioskodawcy, powołane przez Zarząd Wnioskodawcy. Opłata za egzamin na kartę wędkarską, jest pobierana przez koło wędkarskie, przy którym działa komisja egzaminacyjna. Zgodnie ze statutem celem Związku (Wnioskodawca jest jednostką terenową) jest między innymi: organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej, upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich. Zdaniem Wnioskodawcy, cele te spełniają warunki określone w art. 43 ust.1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei odszkodowania za pobór lub zrzut wody występują w pojedynczych przypadkach, na dwóch zasadach, tj. podmiot (osoba prawna lub osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą) ubiegający się na pobór lub zrzut wody do zbiorników wodnych Wnioskodawcy występuje do organu administracyjnego o wydanie pozwolenia wodnoprawnego. Organ administracyjny występuje do właściciela akwenu wodnego (Wnioskodawcy) o wydanie opinii. Opiniując Wnioskodawca stawia wymagania, które pozwolą na jak najmniejsze szkody dla środowiska. Za spowodowane szkody w środowisku, pogorszenie warunków środowiskowych dla ryb wnosi o zadośćuczynienie np. w postaci równowartości zakupu określonej ilości ryb lub wpłacenia określonej kwoty. Okres obowiązywania takiego odszkodowania ustalony jest wówczas na okres wydanego przez organ administracyjny pozwolenia wodnoprawnego. W drugim zaś przypadku Wnioskodawca jednorazowo na określoną czynność, podpisuje porozumienie z konkretnym podmiotem (osobą prawną lub osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą lub osobą fizyczną), w którym określona jest kwota odszkodowania i następuje wówczas jednorazowa wpłata odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wnoszone składki członkowskie ogólnozwiązkowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy wnoszone składki okręgowe roczne i okresowe na ochronę i zagospodarowanie wód podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy wpłacane wpisowe przez każdego nowo wstępującego członka jest objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy legitymacje członkowskie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy korzystają ze zwolnienia od podatku?
5.  Czy egzaminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
6.  Czy wnoszone startowe (wpisowe) na zawody wędkarskie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?
7.  Czy wnoszone opłaty za wędkowanie przez niezrzeszonych i cudzoziemców są opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
8.  Czy wpłacone odszkodowanie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnoszone składki ogólnozwiązkowe są wnoszoną kwotą pieniężną na wspólny cel przez każdego członka, wynikają z przynależności do organizacji. Nie są towarem ani usługą, nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie są objęte zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług. Wnoszone składki członkowskie okręgowe roczne i okresowe na ochronę i zagospodarowanie wód są wnoszoną kwotą pieniężną przez każdego członka, na wspólny cel. Wynikają z przynależności do Wnioskodawcy. Nie są towarem ani usługą, nie podlegają opodatkowaniu, gdyż nie są objęte zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług. Wpłacane wpisowe jest wnoszoną kwotą pieniężną, jako jednorazowa opłata pobierana przy wstąpieniu do organizacji. Członek nie otrzymuje nic w zamian za wniesioną opłatę wpisowego, a zatem nie podlega opodatkowaniu, nie jest objęte zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług. Legitymacje członkowskie są niezbędnym elementem podstawowym umożliwiającym przynależność do organizacji członkowskiej z uwagi na fakt, iż wpisowe, jak i składki ogólnozwiązkowe i okręgowe są wnoszone w postaci znaczków wklejanych do legitymacji członkowskiej. Jako towar ściśle związany z działaniami realizowanymi przez Wnioskodawcę, na podstawie art. 43 ust 1 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż legitymacji korzysta ze zwolnienia od podatku. Wpłaty za przeprowadzone egzaminy na kartę wędkarską są usługą świadczoną na rzecz każdej osoby chcącej wędkować, zarówno członków, jak i niezrzeszonych, są to usługi ściśle związane z działaniami realizowanymi przez organizację związkową, które na podstawie art. 43 ust 1 pkt 31 ustawy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Odnośnie opłaty w postaci startowego (wpisowego) uiszczanej przez uczestników startujących w zawodach wędkarskich, Wnioskodawca wskazał, że „startowe (wpisowe) na zawody wędkarskie są to usługi ściśle związane ze sportem, które na podstawie art. 43 ust 1 pkt 32 ustawy korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”. Pobierane opłaty za wędkowanie od niezrzeszonych i cudzoziemców są usługą, która zgodnie z art. 5 ustawy jest opodatkowana 23% stawką podatku od towarów i usług. Z kolei odszkodowanie jest pobierane za utracone korzyści, zdaniem Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu, nie jest objęte zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują jednakże dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

1.  kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
2.  organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

*   w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji;

Jednocześnie zgodnie z art. 41 ust. 17 cyt. ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit.a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 18 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. 1, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Należy zwrócić także uwagę, że na podstawie art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.), zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Wśród zwolnień dotyczących określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym Dyrektywa w art. 132 ust. 1 lit.l) wymienia świadczenie usług, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, w zakresie zbiorowego interesu swoich członków w zamian za składkę ustaloną zgodnie ze statutem, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku mające cele natury politycznej, związkowej, religijnej, patriotycznej, filozoficznej, filantropijnej lub obywatelskiej, pod warunkiem że to zwolnienie podatkowe nie spowoduje zakłóceń konkurencji.

A zatem pod wskazanymi warunkami, Dyrektywa dopuszcza zwolnienie usług świadczonych dla członków organizacji, ale jedynie w zamian za składkę członkowską. Inny rodzaj „odpłatności” (ekwiwalent) stanowić będzie zatem o braku podstaw do zwolnienia od podatku.

Wykładnia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt ) wskazuje, iż opodatkowaniu co do zasady podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie.

Z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, m.in. w sprawie G-16/93 Tolsma wynika, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. A zatem korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Uwzględniając powyższe, jak również stanowisko Trybunału zaprezentowane w sprawie 102/86 Apple and Pear Development, zgodnie z którym korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, zaś w sytuacji, gdy taki związek nie istnieje (np. związek ma wyłącznie charakter pośredni, bo usługobiorcą jest cała branża a nie konkretny plantator), nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT, stwierdzić należy, że co do zasady nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług płatność (składka członkowska), która dokonywana jest jedynie w związku z przynależnością do określonej organizacji. Szczególnie gdy, jak w ostatnim z powołanych wyroków, organizacja ma dowolność co do przeznaczenia otrzymanych środków, zaś jej członkowie nie mają bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. W tym bowiem przypadku nie można uznać, że składka członkowska ma charakter zapłaty za usługę, bowiem brak było bezpośredniego związku pomiędzy płatnością, a korzyściami jakie osiągają poszczególni jej członkowie. W ocenie organu powyższe rozważania nie mogą być jednak, co do zasady, stosowane wobec wszystkiego rodzaju składek członkowskich. Jeżeli bowiem określona organizacja została utworzona także w celu wykonywania na rzecz swoich członków jednego, czy też kilku konkretnych świadczeń, to w tym przypadku składkę na jej rzecz można potraktować jako zapłatę za określone świadczenie (usługę).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca, nie będący podmiotem nastawionym na osiąganie zysków, jest organizacją zrzeszającą miłośników wędkarstwa i sportu wędkarskiego. Celem działania Wnioskodawcy jest m.in. organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej, upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich, organizowanie rekreacyjnych imprez wędkarskich, popularyzowanie idei wędkarstwa i działalności organizacji wśród dzieci i młodzieży. Członkowie Wnioskodawcy wnoszą składki członkowskie ogólnokrajowe i okręgowe, uiszczają wpisowe, opłaty egzaminacyjne, odpłatność za wydaną legitymację członkowską, wpisowe za udział w zawodach wędkarskich. Wnioskodawca udostępnia także użytkowane przez siebie wody osobom niezrzeszonym i cudzoziemcom, pobierając z tego tytułu opłatę za wędkowanie. Ponadto Wnioskodawca umożliwia innym podmiotom dokonanie poboru wody lub jej zrzutu do zbiorników wodnych przez niego użytkowanych.

Ustosunkowując się do powyższego w pierwszej kolejności zauważyć należy, że z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 18 kwietnia 1985 r. o rybactwie śródlądowym (t.j. z 2009 r., Dz. U. Nr 189, poz. 1471) wynika, że amatorski połów ryb może uprawiać osoba posiadająca dokument uprawniający do takiego połowu, zwany „kartą wędkarską” lub „kartą łowiectwa podwodnego”, a jeżeli połów ryb odbywa się w wodach uprawnionego do rybactwa – posiadająca ponadto jego zezwolenie.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy uprawniony do rybactwa za wydane zezwolenie na uprawianie amatorskiego połowu ryb może pobierać opłatę w wysokości przez siebie ustalonej.

Z kolei z art. 7 ust. 7 i ust. 7a cyt. ustawy wynika, że uprawniona do powołania komisji egzaminacyjnej (egzamin ze znajomości zasad i warunków ochrony i połowu ryb celem uzyskania karty wędkarskiej) jest organizacja społeczna, której statutowym celem jest działanie na rzecz ochrony ryb oraz rozwoju amatorskiego połowu ryb, określona w przepisach wydanych na podstawie art. 21 pkt 2. Za przeprowadzenie egzaminu organizacja społeczna może pobrać opłatę w celu pokrycia kosztów jego przeprowadzenia.

Zauważyć należy także, że zgodnie z przepisem art. 27a ust. 1 pkt 2 ustawy o rybactwie śródlądowym osoba dokonująca amatorskiego połowu ryb bez posiadania karty wędkarskiej albo karty łowiectwa podwodnego lub zezwolenia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, podlega karze grzywny albo karze nagany.

Zatem wykupienie zezwolenia na amatorski połów ryb jest, pod rygorem kary, obowiązkowe dla każdego, kto takiego połowu chce dokonać.

Zezwolenie wydawane przez uprawnionego do rybactwa na amatorski połów ryb, stanowi zatem z prawnego punktu wiedzenia umowę cywilnoprawną, na mocy której, za określoną odpłatnością, użytkownik udziela zgody na dokonywanie amatorskiego połowu ryb na wodach przez siebie użytkowanych na zasadach określonych w warunkach zezwolenia.

Mając na uwadze przywołane przepisy, jak również opisany we wniosku stan faktyczny wskazać należy, że co do zasady uiszczane przez członków składki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że nie można im przypisać konkretnego świadczenia wynikającego z opłacenia składki. W sytuacji jednak, gdy stanowić one będą wynagrodzenie za otrzymane przez członka świadczenie, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Uwzględniając, że z przepisów ustawy o rybactwie śródlądowym wynika, że amatorski połów ryb można uprawiać jedynie posiadając zezwolenie na ten połów, wskazać należy, że w przypadku, gdy w zamian za uiszczanie składek członkowskich, członek Wnioskodawcy otrzymuje na terenie okręgu przynależnego Wnioskodawcy prawo do wędkowania, składki te w istocie stanowić będą w tej części opłatę za możliwość wędkowania na określonych zasadach. W tym przypadku można bowiem uznać, że składka na rzecz Wnioskodawcy ma charakter zapłaty za usługę (udostępnienie wód), ponieważ istnieje bezpośredni związek pomiędzy płaconą składką, a otrzymanym świadczeniem, które przynosi bezpośrednie korzyści otrzymującemu je członkowi organizacji Wnioskodawcy (możliwość wędkowania). Zauważyć należy także, że jak wskazał Wnioskodawca członek ma prawo uprawiać wędkarstwo po uiszczeniu składki członkowskiej ogólnokrajowej oraz składki okręgowej.

A zatem w zakresie, w jakim można składkom członkowskim przypisać cechy wynagrodzenia za uzyskane świadczenie, opisana czynność podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, przy czym w związku z tym, że usługi te będą świadczone na rzecz członków w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy, korzystać będą ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 31 cyt. ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że czynności polegające na umożliwieniu dokonywania połowu ryb, na terenie przynależnego Wnioskodawcy okręgu (akwenu) rybackiego, świadczone na rzecz osób innych niż członkowie Wnioskodawcy, za które pobierane są opłaty za wędkowanie, podlegać będą opodatkowaniu według stawki podstawowej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będą także czynności związane z przeprowadzeniem egzaminów na kartę wędkarską, za które Wnioskodawca pobiera opłaty egzaminacyjne (zgodnie z art. 7 ust. 7a ustawy o rybactwie śródlądowym za przeprowadzenie egzaminu organizacja społeczna może pobrać opłatę w celu pokrycia kosztów jego przeprowadzenia). Przy czym z uwagi na to, że zwolnieniu na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 31 ustawy podlegają jedynie usługi w zakresie interesu zbiorowego członków, wykonywane na rzecz członków w zamian za składki których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych, czynności te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku. Z tych też względów, niezależnie od tego, czy świadczone są na rzecz członków Wnioskodawcy, czy też osób niezrzeszonych zastosowanie znajdzie stawka podstawowa, tj. 23% (obowiązująca w oparciu o art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Odnosząc się natomiast do organizacji zawodów sportowych, wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów usług, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

*   z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Mając na uwadze przywołany przepis stwierdzić należy, że organizowanie zawodów wędkarskich przez Wnioskodawcę, którego celem statutowym jest m.in. organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, upowszechnianie sportu wędkarskiego i organizowanie zawodów sportowych, z tytułu których pobierana jest opłata (tzw. wpisowe, startowe) od osoby chcącej brać udział w zawodach, korzystać będzie ze zwolnienia na warunkach określonych w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy.

Z kolei odnośnie opłaty (tzw. wpisowe) pobieranej jednorazowo od nowowstępującego członka, z tytułu uiszczenia której członek nie otrzymuje „nic w zamian” oraz opłat uiszczanych w związku z uzyskaniem legitymacji członkowskiej stanowiącej dokument przynależności do Wnioskodawcy, z tytułu posiadania której nie „wynikają jakiekolwiek uprawnienia dla jej posiadacza”, wskazać należy, że skoro w zamian za ww. opłaty, wnoszący nie otrzymuje żadnego świadczenia od Wnioskodawcy, zatem jako nie stanowiące odpłatności za dostawę towarów bądź świadczenie usług, pozostają poza zakresem przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika także, że Wnioskodawca udostępnia użytkowane przez siebie wody na pobór wody lub jej zrzut do akwenów wodnych, w związku z czym naruszony zostaje ekosystem zbiornika wodnego. Za udostępnienie akwenu rybackiego, podmioty korzystające, wpłacają na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie za utracone korzyści, pogorszenie warunków środowiskowych może skutkować mniejszym zasobem ryb. Mając powyższe na uwadze, jak również brzmienie art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, jak również art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazać należy, że udostępniając – jako „właściciel akwenu wodnego” wody poprzez wyrażenie zgody na jej zrzut bądź pobór, tolerowanie tych sytuacji, Wnioskodawca świadczy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zarówno w sytuacji, gdy porozumienie w ww. zakresie zostaje podpisane bezpośrednio z podmiotem korzystającym, jak również gdy zgoda na udostępnienie wód następuje za pośrednictwem organu administracyjnego. W sytuacji tej odpłatność określona przez Wnioskodawcę jako „odszkodowanie”, uzyskiwana od podmiotu korzystającego, pełni funkcję wynagrodzenia za konkretne świadczenie, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.