Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-736/16-2/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie wniesienia aportu do spółki z o.o.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitały pieniężne; przedsiębiorstwa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia aportu do spółki z o.o.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia aportu do spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna od 1989 roku prowadzi działalność polegającą na wyrobie produktów piekarniczych. W najbliższym czasie wspólnicy spółki jawnej zamierzają zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której jako opłacenie kapitału wniosą aportem przedsiębiorstwo spółkę jawną w zamian za udziały w utworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniesienie spółki jawnej jako wkładu do spółki spowoduje likwidację dotychczasowej spółki jawnej.

Przedsiębiorstwo, które będzie wnoszone do spółki będzie zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Spełniać ono będzie warunki do uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kc, w skład przedsiębiorstwa będą wchodziły w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo;
2.  własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  znak towarowy, na który zostało nadane prawo ochronne inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa, baza klientów;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w tym podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz inne ewidencje;
10.  ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów z pracownikami i kontrahentami.

Następnie nastąpi likwidacja prowadzonej przez spółkę jawną działalności gospodarczej, gdyż całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy zostanie wniesione aportem do spółki z o.o.

Zauważyć przy tym należy, że katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania „w szczególności”. W myśl natomiast art. 552 Kodeksu cywilnego - czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W związku z powyższym w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cytowanym wyżej przepisie.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej.

Wspólnicy zamierzają zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i już na etapie konstruowania umowy spółki bezpośrednio wnieść do niej przedsiębiorstwo spółki jawnej, a spółka jawna będzie stanowić pokrycie kapitału zakładowego spółki z o.o. W zamian za wniesiony aport Wnioskodawca otrzyma udziały w spółce z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wniesienia aportem przedsiębiorstwa spółki jawnej do spółki z o.o. i otrzymania udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. będzie to uważane w momencie objęcia udziałów, za zdarzenie powodujące powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie. Przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 tej ustawy stanowi przy tym, że - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit, a)-c).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 17 ust. 1la pkt 2 tej ustawy - przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Wyżej wymienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport przez wnoszących wkład. Zależą one od rodzaju wnoszonego wkładu. Gdy podmiot wnosi do spółki kapitałowej (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tym zdarzeniem przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej część przedsiębiorstwa, w momencie wniesienia wkładu u podmiotu obejmującego udziały lub akcje, nie powstaje w związku z tą transakcją przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powstały w związku z ww. czynnością przychód zwolniony jest bowiem z opodatkowania ww. podatkiem na mocy art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w przyszłości stanie się, jako wspólnik spółki jawnej, współwłaścicielem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej, planuje wnieść jako aport (wkład niepieniężny) do spółki z o.o. wskazane przedsiębiorstwo. Wnioskodawca (jako wspólnik spółki jawnej) obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w wysokości odpowiadającej wartości wniesionego aportu (przedsiębiorstwa).

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w momencie wniesienia prowadzonego przedsiębiorstwa do spółki z o.o. i objęcia w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki jawnej, wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie jednak przychodem zwolnionym z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

W związku z powyższymi okolicznościami na dzień wniesienia przedsiębiorstwa aportem do spółki z o.o. u Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki jawnej, nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jako wspólnik spółki jawnej wraz z pozostałymi wspólnikami zamierza zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której zostanie wniesione aportem przedsiębiorstwo - spółka jawna - w zamian za udziały w utworzonej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przedsiębiorstwo, które będzie wnoszone do spółki będzie zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i spełniać będzie warunki do uznania go za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zatem na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy również zaznaczyć, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W związku aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Należy jednak nadmienić, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego – przyjmując za Wnioskodawcą – że do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wniesione zostanie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w postaci spółki jawnej, w momencie wniesienia do spółki kapitałowej aportu w ww. postaci Zainteresowany rozpozna przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na okoliczność, że przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 cyt. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.