Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.403.2024.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-18
Teza: Uznanie, że: - składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT; - Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum i Budowlę Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a w pozostałym zakresie sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT; - w przypadku gdy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Sprzedającego opodatkowana VAT (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum) - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do: (i) obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku -Prawo do zwrotu różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług, w kwestii uznania, że:

\- składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT;

\- Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum i Budowlę Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a w pozostałym zakresie sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT;

\- w przypadku gdy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Sprzedającego opodatkowana VAT (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum) - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do: (i) obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 sierpnia 2024 r. (wpływ 13 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:
---------------------------------------------

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Kupujący”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Sprzedający”)

### Opis zdarzenia przyszłego

A. Strony planowanej transakcji

B Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”) oraz spółka A Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”; Sprzedający i Kupujący dalej łącznie jako: „Zainteresowani”) są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce.

Kupujący planuje nabyć od Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”) wraz z określonymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części wniosku (dalej: „Transakcja”). Zgodnie z aktualnymi zamierzeniami Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja zaplanowana jest na drugą połowę 2024 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż nastąpi ona w innym terminie.

Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest obecnie wynajem i zarządzanie nieruchomością własną będącą przedmiotem Transakcji. Działalność ta podlega opodatkowaniu VAT, a zarazem nie podlega ona zwolnieniu z tego podatku.

Z kolei Kupujący prowadzi działalność na rynku nieruchomości. Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomości mają docelowo być wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Kupującego, tj. w szczególności do realizacji inwestycji polegającej na przebudowie budynku hali targowej, a następnie do wynajmu na rzecz podmiotów trzecich powierzchni w tym budynku. Przedmiotowa działalność będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a zarazem nie będzie ona podlegała zwolnieniu z tego podatku. Zatem nabycie Nieruchomości związane będzie z wykonywaniem przez Kupującego czynności objętych obowiązkiem podatkowym w VAT.

Każdy z Zainteresowanych będzie na moment Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania wynikające ze stosunku pracy ani powiązania z tytułu przysposobienia, o których mowa w ustawie o VAT.

Na marginesie należy wskazać, iż Zainteresowani wystąpili już w przeszłości z analogicznym wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie VAT oraz podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”) i otrzymali stosowne interpretacje, jednakże obecnie rozważają częściową zmianę pierwotnych ustaleń, która to zmiana będzie miała wpływ na opisane w tamtym wniosku zdarzenie przyszłe (w szczególności, Zainteresowani przewidują możliwość braku rozwiązania do daty Transakcji niektórych umów najmu dotyczących Nieruchomości - kwestia ta została szerzej przedstawiona poniżej). Z uwagi na te zmiany, Zainteresowani niniejszym występują z kolejnym wnioskiem wspólnym o interpretację podatkową w zakresie tego zmodyfikowanego opisu zdarzenia przyszłego.

B. Przedmiot planowanej Transakcji

Przedmiotem Transakcji będą cztery działki gruntu, tj.:

1) trzy działki ewidencyjne o numerach a (dalej: „Działka 1”), b (dalej: „Działka 2”) oraz c (dalej: „Działka 3”), o łącznej powierzchni 4.204 m2, , dla których to działek Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr xxx;

2) jedna działka ewidencyjna o numerze d (dalej: „Działka 4”), o powierzchni 264 m2, , dla których to działek Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr xxx (Działka 1, Działka 2, Działka 3 i Działka 4 dalej łącznie jako: „Działki”).

Wszystkie Działki objęte są w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajdują się na terenie oznaczonym symbolem 004-31 strefa mieszana - funkcje usługowo-mieszkaniowe. Zgodnie z wyżej wskazanymi miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, wszystkie Działki zostały przeznaczone pod zabudowę. Tytułem prawnym przysługującym Sprzedającemu w stosunku Działek jest obecnie prawo własności.

Przedmiotowe Działki zabudowane są obecnie następującymi obiektami budowlanymi lub ich częściami, które również będą wchodziły w zakres planowanej Transakcji:

1) na Działce 1 znajduje się Budynek Hali będąca budynkiem w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 z późn. zm.; dalej: „Prawo Budowlane”) oraz 9 pawilonów handlowych będących budynkami w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej: „Pawilony”);

2) na Działce 4 znajdują się 2 budynki - pawilony muzeum (dalej: „Budynki Muzeum”) będące budynkami w rozumieniu Prawa Budowlanego oraz wybrukowany plac będący budowlą w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej: „Budowla Muzeum”);

3) dodatkowo na części Działek znajdują się następujące budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej łącznie: „Budowle Infrastruktury”):

a) instalacja wodno-kanalizacyjna przy Budynku Hali;

b) nawierzchnia placu i odwodnienie przy Budynku Hali;

c) oświetlenie przy rynku;

d) oświetlenie chodnika przy rynku;

e) szlaban automatyczny do parkingu i słupki odgradzające.

Budynki Muzeum i Budowla Muzeum znajdujące się na Działce 4 zostały wybudowane przez Muzeum, jednakże z perspektywy prawnej stanowią one własność Sprzedającego i będą one stanowiły jeden z przedmiotów Transakcji.

Podsumowując, wszystkie Działki są zabudowane i na każdej z Działek znajduje się przynajmniej jeden z następujących budynków lub budowli (lub ich części): Budynek Hali, Pawilony, poszczególne Relikty lub poszczególne Budowle Infrastruktury, które to obiekty stanowią własność Sprzedającego i będą wchodziły w skład przedmiotu Transakcji.

Ponadto na Działkach 1-4 znajdują się wpisane do rejestru zabytków (dalej: „Relikty”), w skład których wchodzą: (xxx), wraz z terenem niezabudowanej części historycznej działki (zgodnie z decyzją podziałową z 21 września 2009 r. działka została podzielona na Działkę 1 i Działkę 4) - które to obiekty są budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego.

W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2022 r. poz. 840 z późn. zm., dalej: „Ustawa o Ochronie Zabytków”):

1) zabytek oznacza nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową (art. 3 pkt 1);

2) zabytkiem archeologicznym jest zabytek nieruchomy, będący powierzchniową, podziemną lub podwodną pozostałością egzystencji i działalności człowieka, złożoną z nawarstwień kulturowych i znajdujących się w nich wytworów bądź ich śladów albo zabytek ruchomy, będący tym wytworem (art. 3 pkt 4);

3) przedmioty będące zabytkami archeologicznymi odkrytymi, przypadkowo znalezionymi albo pozyskanymi w wyniku badań archeologicznych, stanowią własność Skarbu Państwa (art. 35 ust. 1, przy czym na wniosek dyrektora muzeum zabytki archeologiczne, będące w depozycie tego muzeum, mogą być przekazane na jego własność na podstawie decyzji wojewódzkiego konserwatora zabytków (art. 35 ust. 6).

Z uwagi na fakt, iż Relikty są zabytkami w rozumieniu przepisów Ustawy o Ochronie Zabytków, w świetle przepisów tej ustawy nie stanowią one własności Sprzedającego i nie będą (nie mogą być z perspektywy prawnej) przedmiotem sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym.

W ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności Działek oraz ww. budynków i budowli. Poza tymi elementami, przedmiot Transakcji obejmie również:

1) prawa i obowiązki z tytułu umowy, na podstawie której Sprzedający ustanowił na rzecz Muzeum nieodpłatnie prawo użytkowania Działki 4 do grudnia 2030 r. (ponadto, Transakcja może potencjalnie również objąć prawa i obowiązki z tytułu umowy dzierżawy niewielkiej części gruntu pod stację transformatorową na rzecz zakładu energetycznego);

2) dokumentację dotyczącą Nieruchomości, która będzie w posiadaniu Sprzedającego, w szczególności dokumentację prawną, projektową i techniczną;

3) wybrane ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku Hali.

Intencją stron Transakcji jest rozwiązanie wszystkich umów najmu najpóźniej w dacie Transakcji. Sprzedający podejmie działania w celu wypowiedzenia wszystkim najemcom dotychczasowych umów najmu ze skutkiem na dzień poprzedzający dzień Transakcji. Tym niemniej, w praktyce może się jednak okazać, iż warunki umów wiążące Sprzedającego z najemcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały rozwiązania lub wypowiedzenia niektórych z tych umów ze skutkiem na dzień poprzedzający Transakcję. Może się więc okazać, że w dacie Transakcji niektóre umowy najmu będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia i tym samym prawa i obowiązki z tych umów wejdą w zakres planowanej Transakcji. Należy podkreślić, że intencją Kupującego nie będzie kontynuowanie takich umów najmu - tzn. zostaną one rozwiązane wraz z upływem okresu wypowiedzenia.

Jednocześnie na podstawie ustaleń dokonanych w umowie sprzedaży strony Transakcji rozliczą między sobą należności wynikające z umów najmu (w szczególności czynsze) za okres od daty Transakcji.

Na Działkach mogą znajdować się pewne obiekty (np. elementy sieci energetycznej) stanowiące własność podmiotów trzecich (np. zakładu energetycznego), które to obiekty nie będą wchodziły w zakres planowanej Transakcji.

W skład przedmiotu Transakcji nie będą ponadto wchodziły w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego);

2) wszelkie prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Nieruchomości - w szczególności umów najmu powierzchni (za wyjątkiem opisanej powyżej sytuacji tych umów najmu, które w dacie Transakcji będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia), umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (np. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości, wywozu nieczystości) - umowy te pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną przez Sprzedającego rozwiązane przed datą Transakcji, wobec czego (za wyjątkiem ww. umów najmu) w wyniku Transakcji Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki z tych umów (w zależności od potrzeb, Kupujący zawrze ewentualne nowe umowy w tym zakresie);

3) wszelkie wierzytelności pieniężne wynikające z umów, należne Sprzedającemu w dniu Transakcji w związku z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji (w tym wierzytelności należne od najemców zgodnie z umowami najmu);

4) zobowiązania wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji;

5) pracownicy Sprzedającego, do których obowiązków należy m.in. bieżąca obsługa Nieruchomości oraz umów dotyczących przedmiotu Transakcji (w szczególności umów najmu);

6) jakiekolwiek środki pieniężne należące do Sprzedającego, za wyjątkiem kaucji pieniężnych uiszczonych przez najemców jako zabezpieczenie tych umów najmu, których stroną jest obecnie Sprzedający, a które nie ulegną rozwiązaniu przed Transakcją;

7) prawa i obowiązki wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego przedsiębiorstwa Sprzedającego;

8) księgi rachunkowe;

9) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji stanowią i na moment Transakcji będą stanowić główne aktywa Sprzedającego.

Przedmiot Transakcji nie jest i na moment Transakcji nie będzie stanowić formalnie wyodrębnionego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego działu, wydziału czy też oddziału lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, a ponadto u Sprzedającego nie obowiązuje statut, regulamin lub jakikolwiek inny akt o podobnym charakterze, który mógłby stanowić bazę do takiego organizacyjnego wyodrębnienia.

Sprzedający nie prowadzi i na moment Transakcji nie będzie prowadził w stosunku do przedmiotu Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych (oddzielnego bilansu lub rachunku zysków i strat) dla celów statutowych.

Sprzedający nie jest i na moment Transakcji nie będzie stroną jakiejkolwiek umowy na zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie aktywami.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych oraz know-how własnych lub profesjonalnych podmiotów (w tym podmiotów powiązanych) - zasadniczo na podstawie nowych umów zawartych przez siebie z podmiotami innymi niż Sprzedający. Co do zasady, nie będzie możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji przez Kupującego do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich) wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, gdyż rozpoczęcie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagałoby podjęcia przez niego szeregu dodatkowych czynności związanych w szczególności z wynajęciem Nieruchomości (lub ich części), utrzymaniem i obsługą, zarządzaniem Nieruchomościami, obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, ochrona, wywóz nieczystości). Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić ww. działalności gospodarczej.

Ponadto, działalność związana z przedmiotem Transakcji jest prowadzona w sposób wymagający zaangażowania pracowników Sprzedającego, do których obowiązków należy m.in. bieżąca obsługa Nieruchomości oraz umów dotyczących przedmiotu Transakcji (w szczególności umów najmu), którzy jednak pozostaną zatrudnieni przez Sprzedającego po Transakcji.

Niezależnie od powyższego, po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomości mają docelowo być wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Kupującego, tj. w szczególności do realizacji inwestycji polegającej na przebudowie Budynku Hali, a następnie do wynajmu na rzecz podmiotów trzecich powierzchni w tym budynku. Planowana przebudowa Budynku Hali ma być bardzo istotna i ma skutkować zmianą jej profilu biznesowego, poprzez dostosowanie do pełnienia funkcji gastronomicznej. Obecnie powierzchnię Budynku Hali wynajmują od Sprzedającego głównie podmioty prowadzące działalność handlową (przede wszystkim w zakresie sprzedaży odzieży i obuwia), natomiast po przebudowie tego budynku przez Kupującego najemcami będą głównie podmioty z branży gastronomicznej i spożywczej.

Należy również wskazać, iż na zlecenie podmiotu powiązanego z Kupującym została przygotowana przez podmioty trzecie koncepcja architektoniczna przebudowy Budynku Hali oraz nowego zagospodarowania terenu. To właśnie Kupujący - po nabyciu Nieruchomości - zamierza realizować projekt polegający na wdrożeniu tej koncepcji w życie.

C. Historia nabycia oraz użytkowania Nieruchomości przez Sprzedającego

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego działek nr x i y jak również prawo własności Budynku Hali i budowli na podstawie umowy sprzedaży z 4 marca 1999 r. (nabycie udziału w działkach oraz w Budynku Hali w wysokości 9/10) oraz umowy sprzedaży z dnia 28 czerwca 2000 r. (nabycie udziału w działkach oraz w Budynku Hali w wysokości 1/10). Z tytułu transakcji z 1999 r. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w zakresie nabycia udziału w Budynku Hali. W pozostałym zakresie ta transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT, zatem w momencie nabycia nie wystąpił VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającego (gdyby transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT, Sprzedającemu przysługiwałoby co do zasady prawo odliczenia VAT z tego tytułu). Jednocześnie, transakcja z 2000 r. w całości nie podlegała opodatkowaniu VAT, zatem z tytułu tej transakcji nie wystąpił VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającego (gdyby transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT, Sprzedającemu przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT z tego tytułu).

Ww. działki nr x i y uległy podziałowi na mocy decyzji Prezydenta Miasta - działka nr x została podzielona na Działkę 1 i Działkę 4 w 2009 r., a działka nr y - na Działkę 2 i Działkę 3 w 2016 r.

Następnie, na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2024 r., poz. 386), prawo użytkowania wieczystego Działek zostało przekształcone w prawo własności na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia 16 marca 2015 r. Tytułem prawnym przysługującym Sprzedającemu w stosunku do Działek jest obecnie prawo własności.

Budynek Hali znajdujący się na Działce 1 został wybudowany w 1896 r. Po jego nabyciu przez Sprzedającego, w ramach opisanych powyżej transakcji nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości z 1999 r. i 2000 r., podmiot ten już od 1999 r. użytkował ten budynek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie części powierzchni tego budynku podmiotom trzecim. Wyjątkiem w tym zakresie był okres 2001-2005, kiedy to Sprzedający przeprowadził prace polegające na kapitalnym remoncie oraz przebudowie tego budynku, a sam budynek był czasowo wyłączony z użytkowania w zakresie ww. działalności gospodarczej. Ponadto, w latach 1999-2006 oraz 2011-2014 Sprzedający ponosił w stosunku do Budynku Hali szereg wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Jednocześnie, suma wszystkich wydatków poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie Budynku Hali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od momentu przyjęcia tego budynku do używania jako środka trwałego Sprzedającego przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Sprzedający miał prawo do odliczenia VAT w stosunku do wszystkich tych wydatków ulepszeniowych. Od 2015 r. Sprzedający nie ponosił już więcej wydatków na ulepszenie tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do daty Transakcji Sprzedający nie będzie ponosił dodatkowych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w stosunku do Hali Targowej.

Przedmiotowy Budynek Hali jest przez Sprzedającego od 2005 r. do chwili obecnej wykorzystany w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tego budynku podmiotom trzecim.

Budynki stanowiące Pawilony zostały wybudowane przez Sprzedającego w 2010 r., przy czym Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z budową tych budynków. Sprzedający nie ponosił dotychczas i nie będzie ponosił do daty Transakcji żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przedmiotowe budynki są przez Sprzedającego od 2010 r. do chwili obecnej wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tych budynków podmiotom trzecim.

Poszczególne Budowle Infrastruktury zostały wybudowane przez Sprzedającego w okresie 2010-2016, przy czym Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z budową tych budowli. Sprzedający nie ponosił dotychczas i nie będzie ponosił do daty Transakcji żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przedmiotowe budowle są przez Sprzedającego od co najmniej 2 lat wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku.

Budynki Muzeum i Budowla Muzeum zostały wybudowane, za zgodą Sprzedającego, przez Muzeum, na podstawie umowy użytkowania dotyczącej Działki 4, która to umowa została zawarta między tymi podmiotami w 2009 r. i następnie aneksowana w 2011 r. Zarówno zawarcie umowy użytkowania jak i wybudowanie ww. obiektów było ściśle związane z istnieniem na Działkach ww. Reliktów - w szczególności Budynki Muzeum stanowią wejście do oddziału Muzeum pn. „(…)”, która to (…) jest jednym z ww. Reliktów. Budynki Muzeum i Budowla Muzeum są wykorzystywane w działalności tego muzeum (nie są one użytkowane przez Sprzedającego). Sprzedający nie ponosił dotychczas i nie będzie ponosił do daty Transakcji żadnych nakładów na Budynki Muzeum i Budowlę Muzeum - ani na ich budowę, ani na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do daty Transakcji nie dojdzie też do rozliczenia nakładów poniesionych przez Muzeum na przedmiotowe budynki i budowle (w tym nakładów poniesionych na ich budowę).

Jak wskazano powyżej, przedmiotowe prawo użytkowania Działki 4 zostało ustanowione przez Sprzedającego na rzecz Muzeum nieodpłatnie. Tym niemniej, na podstawie umowy użytkowania Muzeum zobowiązało się m.in. do partycypacji w kosztach eksploatacji placu znajdującego się przy Budynku Hali (takich jak wywóz nieczystości czy sprzątanie). Przedmiotowe koszty są ponoszone najpierw przez Sprzedającego, a następnie refakturowane przez niego na Muzeum na podstawie umowy użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT i jednocześnie niepodlegających zwolnieniu z VAT.

D. Uwagi końcowe

Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie Transakcji według właściwej stawki VAT, w zakresie, w jakim będzie to dopuszczalne na gruncie przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym, w odniesieniu do budynków, budowli lub ich części znajdujących się na Działkach, Zainteresowani zamierzają złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Sprzedający nie posiada i na moment Transakcji nie będzie stroną jakiegokolwiek kredytu czy innej umowy na finansowanie. W związku z tym Działki nie są i na dzień Transakcji nie będą obciążone hipoteką ani też długami względem osób trzecich (za wyjątkiem hipotek ustanowionych na Działkach na rzecz gminy jako zabezpieczenia zapłaty opłaty z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego Działek w prawo własności). W konsekwencji, żadne zobowiązania finansowe Sprzedającego z tytułu zaciągniętych pożyczek lub kredytów nie zostaną przeniesione wraz z Nieruchomościami na Kupującego.

Sprzedający nie jest i na moment Transakcji nie będzie stroną jakiejkolwiek umowy na zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie aktywami.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług
---------------------------------------------

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym:
----------------------------------------------------------------------

a) Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum oraz Budowla Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;

b) w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT;

c) w pozostałym zakresie sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT?

3\. Czy - w przypadku gdy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Sprzedającego opodatkowana VAT (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum) - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do: (I) obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT), oraz do (II) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 stawy o VAT)?
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług
------------------------------------------------------------------

Uwaga wstępna dotycząca interesu Zainteresowanych w zakresie uzyskania interpretacji:

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2023 poz. 2383 z późn. zm.), występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym.

Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego, będzie wpływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z kolei z punktu widzenia Kupującego, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny VAT), na prawo do odliczenia VAT zapłaconego jako część ceny oraz potencjalnie na obowiązek zapłaty PCC.

Stąd też każda ze stron Transakcji ma interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

A. Uwagi ogólne

Zgodnie z ustawą o VAT:

1) Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust 1 pkt 1), przy czym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1).

2) Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

3) Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się między innymi do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1).

4) Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e).

W świetle powyższych przepisów, w celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W szczególności niezbędne jest ustalenie, czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

B. Brak przesłanek uzasadniających uznanie przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. W świetle praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, w celu nadania znaczenia temu pojęciu stosuje się definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 z późn. zm.; dalej: „KC”). Zgodnie z tą definicją, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół materialnych i niematerialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności”, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym przepisie, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi przy tym stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek ma stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje bowiem powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

Ponadto, przepis art. 551 KC wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy przy tym wskazać, że zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W kontekście powyższego oceny możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo.

Dodatkowo, w ocenie Zainteresowanych, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy np. na dostawę mediów, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych (np. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lutego 2023 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.5.2023.1.WH, z dnia 9 lutego 2023 r., znak 0114-KDIP4- 2.4012.2.2023.2.MB, z dnia 13 stycznia 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.3.2023.1.MŻ).

Tymczasem w ramach planowanej Transakcji Kupujący nabędzie zasadniczo prawo własności Nieruchomości - tj. działek zabudowanych budynkami i budowlami - oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy użytkowania zawartej z Muzeum Archeologicznym potencjalnie również prawa i obowiązki z tytułu umowy dzierżawy niewielkiej części gruntu pod stację transformatorową na rzecz zakładu energetycznego), wybraną dokumentację dotyczącą Nieruchomości (w szczególności prawną, projektową i techniczną), a także wybrane ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku Hali.

Ponadto intencją stron Transakcji jest rozwiązanie wszystkich umów najmu najpóźniej w dacie Transakcji. Sprzedający podejmie działania w celu wypowiedzenia wszystkim najemcom dotychczasowych umów najmu ze skutkiem na dzień poprzedzający dzień Transakcji. Tym niemniej, w praktyce może się jednak okazać, iż warunki umów wiążące Sprzedającego z najemcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały rozwiązania lub wypowiedzenia niektórych z tych umów ze skutkiem na dzień poprzedzający Transakcję. Może się więc okazać, że w dacie Transakcji niektóre umowy najmu będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia i tym samym prawa i obowiązki z tych umów wejdą w zakres planowanej Transakcji. Należy podkreślić, że intencją Kupującego nie będzie kontynuowanie takich umów najmu - tzn. zostaną one rozwiązane wraz z upływem okresu wypowiedzenia.

Jednocześnie, przedmiot Transakcji nie będzie obejmował co do zasady przeniesienia praw, obowiązków, zobowiązań czy należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości (w szczególności umów najmu powierzchni z możliwymi wyjątkami opisanymi powyżej, umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych w zakresie np. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości, wywozu nieczystości), jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomościami) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego. Z zakresu Transakcji zostaną również wyłączone w szczególności takie elementy jak (i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (nazwa przedsiębiorstwa), (ii) wierzytelności i co do zasady środki pieniężne, (iii) prawa i obowiązki wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego przedsiębiorstwa Sprzedającego, (iv) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, (v) księgi rachunkowe.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych w ramach Transakcji nie dojdzie do transferu przez Sprzedającego na Kupującego szeregu kluczowych składników niematerialnych i materialnych, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie zdaniem Zainteresowanych umożliwiał dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Kupującego. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych oraz know-how własnych lub profesjonalnych podmiotów (w tym podmiotów powiązanych) - zasadniczo, na podstawie nowych umów zawartych przez siebie z podmiotami innymi niż Sprzedający. Co do zasady, nie będzie możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji przez Kupującego do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich) wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, gdyż rozpoczęcie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagałoby podjęcia przez niego szeregu dodatkowych czynności związanych w szczególności z wynajęciem Nieruchomości (lub ich części), utrzymaniem i obsługą, zarządzaniem Nieruchomościami, obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, ochrona, wywóz nieczystości). Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

C. Brak przesłanek uzasadniających uznanie przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie spełnia również warunków koniecznych do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Jednocześnie, organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Ponadto, składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania - można zatem twierdzić, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy również następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych, dodatkowych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odnosząc powyższe do analizowanej sytuacji, należy wskazać, że w świetle opisu zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej Transakcji Kupujący nabędzie zasadniczo prawo własności Nieruchomości - tj. działek zabudowanych budynkami i budowlami - oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy użytkowania zawartej z Muzeum (potencjalnie również prawa i obowiązki z tytułu umowy dzierżawy niewielkiej części gruntu pod stację transformatorową na rzecz zakładu energetycznego), wybraną dokumentację dotyczącą Nieruchomości (w szczególności prawną, projektową i techniczną), a także wybrane ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku Hali.

W praktyce może się jednak okazać, iż warunki umów wiążące Sprzedającego z najemcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały rozwiązania lub wypowiedzenia niektórych z tych umów ze skutkiem na dzień poprzedzający Transakcję. Może się więc okazać, że w dacie Transakcji niektóre umowy najmu będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia i tym samym prawa i obowiązki z tych umów wejdą w zakres planowanej Transakcji. Należy podkreślić, że intencją Kupującego nie będzie kontynuowanie takich umów najmu - tzn. zostaną one rozwiązane wraz z upływem okresu wypowiedzenia.

Jednocześnie, w skład przedmiotu Transakcji nie będą wchodzić m.in.:

a) wszelkie prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Nieruchomości - w szczególności umów najmu powierzchni z możliwymi wyjątkami opisanymi powyżej, umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych (np. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości) - umowy te pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną przez Sprzedającego rozwiązane przed datą Transakcji, wobec czego (za wyjątkiem ww. umów najmu) w wyniku Transakcji Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki z tych umów (w zależności od potrzeb, Kupujący zawrze ewentualne nowe umowy w tym zakresie);

b) wszelkie wierzytelności pieniężne wynikające z umów, należne Sprzedającemu w dniu Transakcji w związku z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji (w tym wierzytelności należne od najemców zgodnie z umowami najmu);

c) zobowiązania wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji;

d) pracownicy Sprzedającego, do których obowiązków należy m.in. bieżąca obsługa Nieruchomości oraz umów dotyczących przedmiotu Transakcji (w szczególności umów najmu);

e) jakiekolwiek środki pieniężne należące do Sprzedającego (za wyjątkiem kaucji pieniężnych uiszczonych przez najemców jako zabezpieczenie tych umów najmu, których stroną jest obecnie Sprzedający, a które nie ulegną rozwiązaniu przed Transakcją);

f) prawa i obowiązki wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego przedsiębiorstwa Sprzedającego;

g) księgi rachunkowe;

h) tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przedmiot planowanej Transakcji nie będzie zdaniem Zainteresowanych umożliwiał dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Kupującego. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych oraz know-how własnych lub profesjonalnych podmiotów (w tym podmiotów powiązanych) - zasadniczo na podstawie nowych umów zawartych przez siebie z podmiotami innymi niż Sprzedający. Co do zasady, nie będzie możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji przez Kupującego do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich) wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, gdyż rozpoczęcie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagałoby podjęcia przez niego szeregu dodatkowych czynności związanych w szczególności z wynajęciem Nieruchomości (lub ich części), utrzymaniem i obsługą, zarządzaniem Nieruchomościami, obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, ochrona, wywóz nieczystości). Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić ww. działalności gospodarczej.

Taki stan rzeczy wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego majątek umożliwia kontynuację działalności Sprzedającego wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych, należy również przyjąć, iż w analizowanej sytuacji brak jest zamiaru kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego.

W tym kontekście należy podkreślić, iż na zlecenie podmiotu powiązanego z Kupującym została przygotowana przez podmioty trzecie koncepcja architektoniczna przebudowy Budynku Hali oraz nowego zagospodarowania terenu. To właśnie Kupujący - po nabyciu Nieruchomości - zamierza realizować projekt polegający na wdrożeniu jej w życie.

Tym samym, mimo iż Kupujący po planowanej istotnej przebudowie Budynku Hali oraz zmianie zagospodarowania terenu zgodnie z przygotowaną koncepcją architektoniczną, zamierza wykorzystywać Nieruchomości, które nabędzie od Sprzedającego, do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej w szczególności na wynajmie Nieruchomości (w szczególności powierzchni w Budynku Hali), mając na uwadze całokształt przedstawionych okoliczności, nie sposób jest w ocenie Zainteresowanych uznać, iż Kupujący nabędzie przedmiot Transakcji z zamiarem kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Jednocześnie, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, zdaniem Zainteresowanych, z uwagi na fakt, iż przedmiot Transakcji nie jest i na moment Transakcji nie będzie stanowić formalnie wyodrębnionego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego działu, wydziału czy też oddziału lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, a ponadto u Sprzedającego nie obowiązuje statut, regulamin lub jakikolwiek inny akt o podobnym charakterze, który mógłby stanowić bazę do takiego organizacyjnego wyodrębnienia, nie sposób uznać, że przedmiot Transakcji cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym w rozumieniu ustawy o VAT.

Konsekwentnie, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie jest organizacyjnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie prowadzi i na moment Transakcji nie będzie prowadził w stosunku do przedmiotu Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych (oddzielnego bilansu lub rachunku zysków i strat) dla celów statutowych.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, w analizowanej sytuacji nie jest spełniony warunek finansowego wyodrębnienia przedmiotu Transakcji w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W analizowanej sytuacji, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych co do zasady nie jest możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich). Przedmiot Transakcji nie mógłby zatem stanowić niezależnego przedsiębiorstwa realizującego specyficzne dla niego zadania gospodarcze - bez konieczności posiłkowania się pozostałymi elementami przedsiębiorstwa Sprzedającego albo Kupującego.

W ramach planowanej Transakcji Kupujący nabędzie bowiem zasadniczo prawo własności Nieruchomości - tj. Działek zabudowanych budynkami i budowlami - oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy użytkowania zawartej z Muzeum (potencjalnie również prawa i obowiązki z tytułu umowy dzierżawy niewielkiej części gruntu pod stację transformatorową na rzecz zakładu energetycznego), wybraną dokumentację dotyczącą Nieruchomości (w szczególności prawną, projektową i techniczną), a także wybrane ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku Hali. Jednocześnie, przedmiot Transakcji nie będzie obejmował co do zasady przeniesienia praw, obowiązków, zobowiązań czy należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości (w szczególności umów najmu powierzchni, umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych w zakresie np. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości), jak również (niezwiązanych bezpośrednio z Nieruchomościami) praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego.

W praktyce może się jednak okazać, iż warunki umów wiążące Sprzedającego z najemcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały rozwiązania lub wypowiedzenia niektórych z tych umów ze skutkiem na dzień poprzedzający Transakcję. Może się więc okazać, że w dacie Transakcji niektóre umowy najmu będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia i tym samym prawa i obowiązki z tych umów wejdą w zakres planowanej Transakcji. Należy podkreślić, że intencją Kupującego nie będzie kontynuowanie takich umów najmu - tzn. zostaną one rozwiązane wraz z upływem okresu wypowiedzenia.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych oraz know-how własnych lub profesjonalnych podmiotów (w tym podmiotów powiązanych) - zasadniczo, na podstawie nowych umów zawartych przez siebie z podmiotami innymi niż Sprzedający. Co do zasady, nie będzie możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji przez Kupującego do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich) wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, gdyż rozpoczęcie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagałoby podjęcia przez niego szeregu dodatkowych czynności związanych w szczególności z wynajęciem Nieruchomości (lub ich części), utrzymaniem i obsługą, zarządzaniem Nieruchomościami, obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, ochrona, wywóz nieczystości). Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości lub ich części.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony funkcjonalnie i nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone, przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych:

a) Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum oraz Budowla Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;

b) w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT;

c) w pozostałym zakresie sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

A. Uwagi ogólne

Zgodnie z ustawą o VAT:

1) Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).

2) Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1).

3) Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (przy czym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisowo podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej),

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 2 pkt 14);

\- przy czym podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części (1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, oraz (2) złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 10).

4) Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (art. 43 ust. 1 pkt 10a).

5) W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8).

Z powyższych przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona z VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (tak też np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z dnia 23 marca 2023 r. znak 0111-KDIB3-3.4012.6.2023.4.AM oraz z dnia 27 stycznia 2023 r. znak 0111-KDIB3- 2.4012.29.2023.1.MD).

W tym kontekście należy wskazać, iż pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne, osobiste osoby fizycznej - bowiem w każdej tej sytuacji doszło do korzystania z budynku lub budowli.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14), zgodnie z którym: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2pkt 14 ustawy.” W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, należy więc zdaniem Zainteresowanych przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto kwestia pierwszego zasiedlenia była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie Trybunał stwierdził, że: „kryterium «pierwszego zasiedlenia» budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (\`(...)\`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu” (pkt 41).

Natomiast w opinii Rzecznika Generalnego do ww. sprawy wskazano, że „rzeczywiste zasiedlenie budynku przez wykonawcę dla jego własnych potrzeb przez ponad dwa lata (\`(...)\`), niezależnie od uznania go za czynność podlegającą opodatkowaniu, będzie się równać pierwszej dostawie, w związku z czym, gdy budynek zostanie później sprzedany, owo zbycie zostanie zwolnione z VAT” (pkt 61) oraz że „pojęcie «pierwszego zasiedlenia» ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT” (pkt 64).

W świetle powyższego, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku lub budowli należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie danego obiektu, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść zdaniem Zainteresowanych do zajęcia budynku lub budowli, ich używania, w tym również na potrzeby własne, osobiste osoby fizycznej niebędącej podatnikiem VAT (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z dnia 6 lipca 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.176.2022.4.MN oraz z dnia 12 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.433.2020.1.AC) lub na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika VAT.

B. Opodatkowanie VAT dostawy Budynku Hali

W analizowanej sytuacji, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:

1) Budynek Hali został wybudowany w 1896 r., przy czym Sprzedający nabył prawo własności tego budynku w ramach dwóch transakcji nabycia udziału w nieruchomości z 1999 r. i 2000 r.

2) Po nabyciu ww. budynku przez Sprzedającego, podmiot ten od 1999 r. użytkował budynek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie części powierzchni tego budynku podmiotom trzecim. Wyjątkiem w tym zakresie był okres 2001 -2005, kiedy to Sprzedający przeprowadził prace polegające na kapitalnym remoncie oraz przebudowie tego budynku, a sam budynek był czasowo wyłączony z użytkowania w zakresie ww. działalności gospodarczej.

3) Ponadto, w latach 1999-2006 oraz 2011-2014 Sprzedający ponosił w stosunku do Budynku Hali szereg wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

4) Jednocześnie, suma wszystkich wydatków poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie Budynku Hali w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od momentu przyjęcia tego budynku do używania jako środka trwałego Sprzedającego przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Sprzedający miał prawo do odliczenia VAT w stosunku do wszystkich tych wydatków ulepszeniowych. Od 2015 r. Sprzedający nie ponosił już więcej wydatków na ulepszenie tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do daty Transakcji Sprzedający nie będzie ponosił dodatkowych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w stosunku do Hali Targowej.

5) Przedmiotowy Budynek Hali jest przez Sprzedającego od 1999 r. do chwili obecnej (za wyjątkiem opisanego powyżej okresu 2001-2005) wykorzystany w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tego budynku podmiotom trzecim.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku Budynku Hali na dzień Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata od dnia jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, jako że dostawa Budynku Hali będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, będzie ona podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. zwolnieniu z którego Zainteresowani będą mogli zrezygnować.

Oznacza to, że jeśli Kupujący wraz ze Sprzedającym będący zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT złożą (a) przed dniem Transakcji naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Kupującego lub (b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z Transakcją - zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Budynku Hali, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku złożenia ww. oświadczenia dostawa Budynku Hali nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a Ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki.

C. Opodatkowanie VAT dostawy Pawilonów

W analizowanej sytuacji, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:

1) Budynki stanowiące Pawilony zostały wybudowane przez Sprzedającego w 2010 r.

2) Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

3) Przedmiotowe budynki są przez Sprzedającego od 2010 r. do chwili obecnej wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tych budynków podmiotom trzecim.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku Pawilonów na dzień Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata od dnia ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, jako że dostawa Pawilonów będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, będzie ona podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. zwolnieniu z którego Zainteresowani będą mogli zrezygnować.

Oznacza to, że jeśli Kupujący wraz ze Sprzedającym będący zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT złożą (a) przed dniem Transakcji naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Kupującego lub (b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z Transakcją - zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Pawilonów, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku złożenia ww. oświadczenia dostawa Pawilonów nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a Ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki.

D. Opodatkowanie VAT dostawy Budowli Infrastruktury

W analizowanej sytuacji, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:

1) Budowle Infrastruktury zostały wybudowane przez Sprzedającego w okresie 2010-2016.

2) Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

3) Przedmiotowe budowle są przez Sprzedającego od co najmniej 2 lat wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku Budowli Infrastruktury na dzień Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata od dnia ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, jako że dostawa Budowli Infrastruktury będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, będzie ona podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. zwolnieniu z którego Zainteresowani będą mogli zrezygnować.

Oznacza to, że jeśli Kupujący wraz ze Sprzedającym będący zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT złożą (a) przed dniem Transakcji naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Kupującego lub (b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z Transakcją - zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Budowli Infrastruktury, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku złożenia ww. oświadczenia dostawa Budowli Infrastruktury nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki.

E. Brak dostawy Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum w ramach Transakcji na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z ustawą o VAT:

1) Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).

2) Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1).

Należy zauważyć, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (np. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (np. orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien). W tym drugim wyroku stwierdzono, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia prawa własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie ustawy o VAT kluczowym elementem jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

W świetle powyższego, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Należy zatem wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 12 maja 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2022.2.PRM, z dnia 28 maja 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.178.2021.1.IK, z dnia 1 sierpnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL1- 2.4012.358.2018.1.NF, z dnia 2 października 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.105.2017.1.PK, z dnia 1 sierpnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.295.2017.1.RS.

Jednocześnie zgodnie z KC:

1) Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1).

2) Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1).

3) Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2).

4) Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (art. 47 § 3).

5) Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48).

W analizowanej sytuacji należy podkreślić, iż Budynki Muzeum i Budowla Muzeum zostały wybudowane, za zgodą Sprzedającego, przez Muzeum, na podstawie umowy użytkowania dotyczącej Działki 4. Budynki te stanowią wejście do oddziału Muzeum pn. „(…)”. Budynki Muzeum i Budowla Muzeum są wykorzystywane w działalności tego muzeum (nie są one użytkowane przez Sprzedającego). Sprzedający nie ponosił dotychczas i nie będzie ponosił do daty Transakcji żadnych nakładów na Budynki Muzeum i Budowla Muzeum - ani na ich budowę, ani na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do daty Transakcji nie dojdzie też do rozliczenia nakładów poniesionych przez Muzeum na przedmiotowe budynki i budowlę (w tym nakładów poniesionych na ich budowę).

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, iż Muzeum jako użytkownik Działki 4 wzniósł Budynki Muzeum i Budowla Muzeum z własnych środków i dla zrealizowania własnych celów, nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona w ramach Transakcji dostawy tych obiektów. Co prawda z punktu widzenia prawa cywilnego, na Kupującego formalnie przejdzie prawo własności Działek wraz z m.in. Budynkami Muzeum i Budowlami Muzeum, jednakże w świetle ww. przepisów ustawy o VAT w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy Budynków Muzeum i Budowli Muzeum, ponieważ to Muzeum faktycznie dysponuje jak właściciel wzniesionymi przez siebie obiektami. Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie w ekonomicznym posiadaniu tych obiektów - prawo to bowiem pozostanie po stronie Muzeum.

Należy podkreślić, iż z perspektywy ekonomicznej od momentu poniesienia nakładów na Budynki Muzeum i Budowla Muzeum to Muzeum - a nie Sprzedający - jest faktycznym posiadaczem tych naniesień i korzysta z nich jak właściciel. Bez wpływu na ekonomiczne władztwo Muzeum względem Budynków Muzeum i Budowli Muzeum pozostaje fakt, że nie posiada ono prawa własności tych obiektów na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Tym samym, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego prawa do rozporządzania jak właściciel ww. obiektami.

W konsekwencji, w przypadku planowanej Transakcji nie dojdzie do dostawy Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym przeniesienie własności Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum na Kupującego nie będzie stanowiło czynności podlegającej przepisom ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

1) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2022.2.PRM, zgodnie z którą: „Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało dzierżawcy od czasu nabycia towarów, jakimi są domki campingowe. Ekonomiczne władanie domkami letniskowymi należało do dzierżawcy z chwilą nabycia przez niego nakładów w postaci wybudowanych - zdaniem Gminy - budynków, chociaż nie należało do niego prawo własności gruntu. Zatem przedmiotem dostawy, w sytuacji gdy działki będące własnością Gminy wylicytowane zostaną przez dzierżawcę będącego właścicielem nakładów (domków campingowych), będzie w tym przypadku wyłącznie grunt tj. działki nr 1 i 2.”;

2) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 maja 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.178.2021.1.IK, zgodnie z którą: „Skoro naniesienia znajdujące się na gruncie gminnym zostały wybudowane przez poprzednika prawnego obecnego Dzierżawcy, na rzecz którego nastąpi dostawa nieruchomości gruntowej, a przed sprzedażą nieruchomości gruntowej oznaczonej nr ewid\`(...)\`. pomiędzy Gminą a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia ww. nakładów oraz cena sprzedaży nieruchomości gruntowej nie będzie uwzględniać wartości poniesionych nakładów (jak wskazał Wnioskodawca - w końcowym rozliczeniu Gmina uzyska jedynie cenę samego gruntu), to nie można uznać, że ww. nakłady w aspekcie ekonomicznym będą stanowiły własność Gminy. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa własności gruntu oznaczonego nr ewid…., a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dotychczasowego Dzierżawcy. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w ekonomicznym posiadaniu Gminy. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz z naniesieniami, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to dzierżawca dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy. W rezultacie przedmiotem opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz Dzierżawcy w rozumieniu art. 7 ustawy, będzie wyłącznie prawo własności nieruchomości gruntowej o nr ewid\`(...)\`..”;

3) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 marca 2018 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.19.2018.1.AB, zgodnie z którą: „transakcja sprzedaży przez Właściciela na rzecz Dzierżawcy działki nr 59/3 na której Dzierżawca (Wnioskodawca) wzniósł budynek magazynowy wraz z infrastrukturą techniczną, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, będzie miała charakter dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Ponieważ, jak wynika z opisu zdarzenia, to nabywca - dotychczasowy dzierżawca nieruchomości (Wnioskodawca) ponosił wyłącznie nakłady na wybudowanie ww. budynku wraz z infrastrukturą oraz własność ekonomiczna ww. obiektów przysługuje wyłącznie Dzierżawcy (Wnioskodawcy) i nakłady na przedmiotową nieruchomość nie zostaną rozliczone pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą, to przedmiotem dostawy będzie jedynie sam grunt. A zatem, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie przedmiotem dostawy jest sam grunt”;

4) w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 stycznia 2017 r., znak 2461-IBPP1.4512.814.2016.1.AL, zgodnie z którą: „obiekty posadowione na gruncie będącym własnością Wnioskodawcy cały czas były i będą w ekonomicznym posiadaniu wyłącznie Spółki, a nie Wnioskodawcy. (\`(...)\`) Wnioskodawca nigdy tak naprawdę nie nabędzie faktycznego, ekonomicznego władztwa nad przedmiotową infrastrukturą i nigdy jej faktycznie nie będzie używał w jakikolwiek sposób, tym samym nigdy, na gruncie podatku VAT, nie będzie ich właścicielem, nawet jeśli nabyłby prawo własności tych nakładów na gruncie prawa cywilnego. (\`(...)\`) Skoro zatem w przedmiotowej sprawie nie nastąpi faktyczne nabycie nakładów po stronie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt braku władztwa ekonomicznego Wnioskodawcy w odniesieniu do infrastruktury kolejowej, nie może być mowy w przedmiotowej sprawie w dalszej kolejności o dostawie przez Wnioskodawcę tej infrastruktury (jako budynków i budowli) na rzecz Spółki.”

F. Brak dostawy Reliktów w ramach Transakcji na gruncie Ustawy o VAT

W analizowanej sytuacji, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Relikty są zabytkami w rozumieniu przepisów Ustawy o Ochronie Zabytków i tym samym nie stanowią one własności Sprzedającego jako właściciela Działek, na których te obiekty się znajdują.

Zgodnie bowiem z Ustawą o Ochronie Zabytków, przedmioty będące zabytkami archeologicznymi odkrytymi, przypadkowo znalezionymi albo pozyskanymi w wyniku badań archeologicznych, stanowią własność Skarbu Państwa (art. 35 ust. 1 tej ustawy), przy czym na wniosek dyrektora muzeum zabytki archeologiczne, będące w depozycie tego muzeum, mogą być przekazane na jego własność na podstawie decyzji wojewódzkiego konserwatora zabytków (art. 35 ust. 6 ustawy).

Tym samym, w świetle przepisów ww. ustawy, Relikty nie stanowią własności Sprzedającego jako właściciela Działek i nie będą (nie mogą być z perspektywy prawnej z uwagi na ograniczenia wynikające z tej ustawy) przedmiotem sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym.

Zdaniem Zainteresowanych należy przyjąć, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez Sprzedającego na rzecz Kupującego. W świetle stanowiska Zainteresowanych odnośnie interpretacji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT przedstawionego szczegółowo w części E powyżej, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym pojęcie to dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

W powyższym kontekście z uwagi na szczególny charakter Reliktów (przykładowo, (…) jest elementem ekspozycji oddziału Muzeum) nie sposób zdaniem Zainteresowanych uznać, że Sprzedający posiada prawo do rozporządzania nimi jak właściciel ani że Kupujący nabędzie takie prawo w wyniku Transakcji.

W konsekwencji, w przypadku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym nie dojdzie do dostawy Reliktów przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

G. Opodatkowanie VAT dostawy Działek

W analizowanej sytuacji, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego wszystkie Działki są zabudowane i na każdej z Działek znajduje się przynajmniej jeden z następujących budynków lub budowli (lub ich części): Budynek Hali, Pawilony lub poszczególne Budowle Infrastruktury, które to obiekty stanowią własność Sprzedającego i będą wchodziły w skład przedmiotu Transakcji.

W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dostawa Działek będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy budynków, budowli lub ich części znajdujących się na poszczególnych Działkach.

Tym samym, w przypadku gdy dostawa poszczególnych budynków i budowli będących przedmiotem Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki (zgodnie ze stanowiskiem Zainteresowanych przedstawionym w zakresie pytania nr 2 w pkt B-E powyżej, takiemu opodatkowaniu VAT powinna podlegać dostawa Budynku Hali, Pawilonów oraz Budowli Infrastruktury - o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT), to konsekwentnie również dostawa Działek, na których znajdują się te obiekty lub ich części, powinna podlegać opodatkowaniu VAT na takiej samej zasadzie.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku gdy dostawa poszczególnych budynków i budowli będących przedmiotem Transakcji będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki, również dostawa Działek, na których znajdują się te obiekty, będzie opodatkowana VAT na takiej samej zasadzie.

H. Podsumowanie

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych:

a) Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum oraz Budowla Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT;

b) w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT;

c) w pozostałym zakresie sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Ad. 3

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku gdy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Sprzedającego opodatkowana VAT (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum), Kupującemu będzie przysługiwało prawo do: (i) obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Zgodnie z ustawą o VAT:

a) Co do zasady, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1).

b) Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a).

c) Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m.in. w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2).

W analizowanej sytuacji, Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku, polegającej przede wszystkim na wynajmie na rzecz podmiotów trzecich powierzchni w Budynku Hali. Zatem nabycie Nieruchomości związane będzie z wykonywaniem przez Kupującego czynności objętych obowiązkiem podatkowym w VAT.

Jednocześnie, w świetle argumentacji przytoczonej powyżej we własnym stanowisku Zainteresowanych w kontekście pytania nr 2, należy w ocenie Zainteresowanych uznać, że w analizowanej sytuacji (za wyjątkiem Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum) nie będzie zachodziła okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - tj. dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała wyłączeniu lub zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT i tym samym dostawa ta będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, o ile strony Transakcji złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku gdy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie przez Sprzedającego opodatkowana VAT (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum), Kupującemu będzie przysługiwało prawo do: (i) obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ustawy o VAT), oraz do (ii) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje również całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

1) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 marca 2023 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.15.2023.3.JSU, zgodnie z którą: „w sytuacji gdy podejmiecie Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Budynków i Budowli, do których Spółka posiada prawo własności, wraz z gruntem, na którym są posadowione te budynki i budowle (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) zakup Nieruchomości będzie służył Nabywcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem Nabywca będzie miał prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu całości Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Spółkę Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym ”;

2) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.498.2022.3.MD, zgodnie z którą: „Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, w odniesieniu do planowanej Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem w sytuacji, gdy Strony Transakcji spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy i skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ww. Transakcję oraz do wykazania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie
------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061, ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo nabyć od Sprzedającego Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji, tj. cztery działki gruntu. W przedmiot Transakcji wchodzą:

1) trzy działki ewidencyjne o numerach a (dalej: „Działka 1”), b (dalej: „Działka 2”) oraz c (dalej: „Działka 3”), o łącznej powierzchni 4.204 m2, , dla których to działek Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr xxx ;

2) jedna działka ewidencyjna o numerze d (dalej: „Działka 4”), o powierzchni 264 m2, , dla których to działek Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr xxx (a, b, c, d dalej łącznie jako: „Działki”).

Wszystkie Działki objęte są w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i znajdują się na terenie oznaczonym symbolem 004-31 strefa mieszana - funkcje usługowo-mieszkaniowe. Zgodnie z wyżej wskazanymi miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, wszystkie Działki zostały przeznaczone pod zabudowę. Tytułem prawnym przysługującym Sprzedającemu w stosunku Działek jest obecnie prawo własności.

Przedmiotowe Działki zabudowane są obecnie następującymi obiektami budowlanymi lub ich częściami, które również będą wchodziły w zakres planowanej Transakcji:

Przedmiotowe Działki zabudowane są obecnie następującymi obiektami budowlanymi lub ich częściami, które również będą wchodziły w zakres planowanej Transakcji:

1) na Działce 1 znajduje się Budynek Hali będąca budynkiem w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 z późn. zm.; dalej: „Prawo Budowlane”) oraz 9 pawilonów handlowych będących budynkami w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej: „Pawilony”);

2) na Działce 4 znajdują się 2 budynki - pawilony muzeum (dalej: „Budynki Muzeum”) będące budynkami w rozumieniu Prawa Budowlanego oraz wybrukowany plac będący budowlą w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej: „Budowla Muzeum”);

3) dodatkowo na części Działek znajdują się następujące budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego (dalej łącznie: „Budowle Infrastruktury”):

a) instalacja wodno-kanalizacyjna przy Budynku Hali;

b) nawierzchnia placu i odwodnienie przy Budynku Hali;

c) oświetlenie przy rynku;

d) oświetlenie chodnika przy rynku;

e) szlaban automatyczny do parkingu i słupki odgradzające.

Budynki Muzeum i Budowla Muzeum znajdujące się na Działce 4 zostały wybudowane przez Muzeum, jednakże z perspektywy prawnej stanowią one własność Sprzedającego i będą one stanowiły jeden z przedmiotów Transakcji.

Podsumowując, wszystkie Działki są zabudowane i na każdej z Działek znajduje się przynajmniej jeden z następujących budynków lub budowli (lub ich części): Budynek Hali, Pawilony, poszczególne Relikty lub poszczególne Budowle Infrastruktury, które to obiekty stanowią własność Sprzedającego i będą wchodziły w skład przedmiotu Transakcji.

Ponadto na Działkach 1-4 znajdują się wpisane do rejestru zabytków relikty(…), wraz z terenem niezabudowanej części historycznej działki x (zgodnie z decyzją podziałową z 21 września 2009 r. działka x została podzielona na Działkę 1 i Działkę 4) - które to obiekty są budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Z uwagi na fakt, iż Relikty są zabytkami w rozumieniu przepisów Ustawy o Ochronie Zabytków, w świetle przepisów tej ustawy nie stanowią one własności Sprzedającego i nie będą (nie mogą być z perspektywy prawnej) przedmiotem sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym.

W ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności Działek oraz ww. budynków i budowli. Poza tymi elementami, przedmiot Transakcji obejmie również:

1) prawa i obowiązki z tytułu umowy, na podstawie której Sprzedający ustanowił na rzecz Muzeum nieodpłatnie prawo użytkowania Działki 4 do grudnia 2030 r. (ponadto, Transakcja może potencjalnie również objąć prawa i obowiązki z tytułu umowy dzierżawy niewielkiej części gruntu pod stację transformatorową na rzecz zakładu energetycznego);

2) dokumentację dotyczącą Nieruchomości, która będzie w posiadaniu Sprzedającego, w szczególności dokumentację prawną, projektową i techniczną;

3) wybrane ruchomości stanowiące wyposażenie Budynku Hali.

Na Działkach mogą znajdować się pewne obiekty (np. elementy sieci energetycznej) stanowiące własność podmiotów trzecich (np. zakładu energetycznego), które to obiekty nie będą wchodziły w zakres planowanej Transakcji.

Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji stanowią i na moment Transakcji będą stanowić główne aktywa Sprzedającego.

Przedmiot Transakcji nie jest i na moment Transakcji nie będzie stanowić formalnie wyodrębnionego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego działu, wydziału czy też oddziału lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, a ponadto u Sprzedającego nie obowiązuje statut, regulamin lub jakikolwiek inny akt o podobnym charakterze, który mógłby stanowić bazę do takiego organizacyjnego wyodrębnienia.

Sprzedający nie prowadzi i na moment Transakcji nie będzie prowadził w stosunku do przedmiotu Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych (oddzielnego bilansu lub rachunku zysków i strat) dla celów statutowych.

Sprzedający nie jest i na moment Transakcji nie będzie stroną jakiejkolwiek umowy na zarządzanie nieruchomością lub zarządzanie aktywami.

Nieruchomości mają docelowo być wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Kupującego, tj. w szczególności do realizacji inwestycji polegającej na przebudowie budynku hali targowej, a następnie do wynajmu na rzecz podmiotów trzecich powierzchni w tym budynku. Przedmiotowa działalność będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a zarazem nie będzie ona podlegała zwolnieniu z tego podatku.

W tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ w ramach Transakcji nie dojdzie do transferu przez Sprzedającego na Kupującego szeregu kluczowych składników niematerialnych i materialnych, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Jak sami Państwo wskazali, w skład przedmiotu Transakcji nie będą wchodziły w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego);

\- wszelkie prawa i obowiązki z tytułu umów dotyczących Nieruchomości - w szczególności umów najmu powierzchni (za wyjątkiem opisanej powyżej sytuacji tych umów najmu, które w dacie Transakcji będą znajdowały się jeszcze w okresie wypowiedzenia), umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości oraz umów serwisowych dotyczących Nieruchomości (np. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości, wywozu nieczystości) - umowy te pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną przez Sprzedającego rozwiązane przed datą Transakcji, wobec czego (za wyjątkiem ww. umów najmu) w wyniku Transakcji Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki z tych umów (w zależności od potrzeb, Kupujący zawrze ewentualne nowe umowy w tym zakresie);

\- wszelkie wierzytelności pieniężne wynikające z umów, należne Sprzedającemu w dniu Transakcji w związku z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji (w tym wierzytelności należne od najemców zgodnie z umowami najmu);

\- zobowiązania wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności związanej z przedmiotem Transakcji;

\- pracownicy Sprzedającego, do których obowiązków należy m.in. bieżąca obsługa Nieruchomości oraz umów dotyczących przedmiotu Transakcji (w szczególności umów najmu);

\- jakiekolwiek środki pieniężne należące do Sprzedającego, za wyjątkiem kaucji pieniężnych uiszczonych przez najemców jako zabezpieczenie tych umów najmu, których stroną jest obecnie Sprzedający, a które nie ulegną rozwiązaniu przed Transakcją;

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy o prowadzenie rachunku bankowego przedsiębiorstwa Sprzedającego;

\- księgi rachunkowe;

\- tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku (Nieruchomości), o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.C.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot Transakcji nie będzie umożliwiał dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Kupującego. Jak Państwo wskazali, po nabyciu Nieruchomości, Kupujący będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości przy wykorzystaniu zasobów operacyjnych oraz know-how własnych lub profesjonalnych podmiotów (w tym podmiotów powiązanych) - zasadniczo, na podstawie nowych umów zawartych przez siebie z podmiotami innymi niż Sprzedający. Co do zasady, nie będzie możliwe wykorzystanie przedmiotu Transakcji przez Kupującego do samodzielnego realizowania określonych, typowych dla niego zadań gospodarczych (tj. przede wszystkim uzyskiwania przychodów z najmu na rzecz podmiotów trzecich) wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, gdyż rozpoczęcie przez Kupującego działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymagałoby podjęcia przez niego szeregu dodatkowych czynności związanych w szczególności z wynajęciem Nieruchomości (lub ich części), utrzymaniem i obsługą, zarządzaniem Nieruchomościami, obsługą techniczną, dostawami mediów oraz różnorakich usług (np. sprzątanie, ochrona, wywóz nieczystości). Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie prowadzić ww. działalności gospodarczej.

Jednocześnie argumentują Państwo, przedmiot Transakcji nie jest i na moment Transakcji nie będzie stanowić formalnie wyodrębnionego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego działu, wydziału czy też oddziału lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, a ponadto u Sprzedającego nie obowiązuje statut, regulamin lub jakikolwiek inny akt o podobnym charakterze, który mógłby stanowić bazę do takiego organizacyjnego wyodrębnienia.

Dodatkowo przedmiot Transakcji nie jest organizacyjnie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Ponadto zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie prowadzi i na moment Transakcji nie będzie prowadził w stosunku do przedmiotu Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych (oddzielnego bilansu lub rachunku zysków i strat) dla celów statutowych.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Kupujący w wyniku Transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z tym w analizowanej sprawie, przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania. W związku z tym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zauważyć należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” i „urządzenia budowlanego”, „obiektu małej architektury”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć:

Budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budynku rozumie się:

Obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć:

Każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W analizowanej sprawie zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego:

Budynek Hali został wybudowany w 1896 r., przy czym Sprzedający nabył prawo własności tego budynku w ramach dwóch transakcji nabycia udziału w nieruchomości z 1999 r. i 2000 r. Od 2015 r. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie tego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do daty Transakcji Sprzedający nie będzie ponosił dodatkowych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w stosunku do Hali Targowej. Przedmiotowy Budynek Hali jest przez Sprzedającego od 1999 r. do chwili obecnej (za wyjątkiem opisanego powyżej okresu 2001-2005) wykorzystany w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tego budynku podmiotom trzecim.

Pawilony stanowiące budynki zostały wybudowane przez Sprzedającego w 2010 r. Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Przedmiotowe budynki są przez Sprzedającego od 2010 r. do chwili obecnej wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT, a zarazem niepodlegającej zwolnieniu z tego podatku: najmu części powierzchni tych budynków podmiotom trzecim.

Budowle Infrastruktury zostały wybudowane przez Sprzedającego w okresie 2010-2016. Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Mając na uwadze historię ww. nieruchomości budowlanych należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie (w rozumieniu ustawy o VAT), każdego z ww. budynków i budowli, miało miejsce ponad 2 lata temu.

W związku z tym że, dostawa ww. budynków i budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także to, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą powyższych budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to do przedmiotowej transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ze względu, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków **z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to** stanowi on element podstawy opodatkowania budynku/budowli i opodatkowany jest według tej samej stawki co sprzedawany budynek/budowla.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub,

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku zarówno Kupujący jak i Sprzedający są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Państwa intencją jest opodatkowanie Transakcji według właściwej stawki VAT, w zakresie, w jakim będzie to dopuszczalne na gruncie przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym, w odniesieniu do budynków, budowli lub ich części znajdujących się na Działkach, zamierzają Państwo złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia VAT i wyborze opodatkowania tym podatkiem w trybie i zgodnie z wymogami przewidzianym w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, jeśli spełnione zostaną warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z kolei w myśl art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Budynki Muzeum i Budowla Muzeum zostały wybudowane, za zgodą Sprzedającego, przez Muzeum, na podstawie umowy użytkowania dotyczącej Działki 4. Budynki te stanowią wejście do oddziału Muzeum pn. „(…)”. Budynki Muzeum i Budowla Muzeum są wykorzystywane w działalności tego muzeum (nie są one użytkowane przez Sprzedającego). Do daty Transakcji nie dojdzie też do rozliczenia nakładów poniesionych przez Muzeum na przedmiotowe budynki i budowle (w tym nakładów poniesionych na ich budowę).

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, iż Muzeum jako użytkownik Działki 4 wzniósł Budynki Muzeum i Budowlę Muzeum z własnych środków i dla zrealizowania własnych celów, nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona w ramach Transakcji dostawy tych obiektów. Co prawda z punktu widzenia prawa cywilnego, na Kupującego formalnie przejdzie prawo własności Działek wraz z m.in. Budynkami Muzeum i Budowlami Muzeum, jednakże w świetle ww. przepisów Ustawy o VAT w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy Budynków Muzeum i Budowli Muzeum, ponieważ to Muzeum faktycznie dysponuje jak właściciel wzniesionymi przez siebie obiektami. Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie w ekonomicznym posiadaniu tych obiektów - prawo to bowiem pozostanie po stronie Muzeum.

Należy podkreślić, że z perspektywy ekonomicznej od momentu poniesienia nakładów na Budynki Muzeum i Budowla Muzeum to Muzeum - a nie Sprzedający - jest faktycznym posiadaczem tych naniesień i korzysta z nich jak właściciel. Bez wpływu na ekonomiczne władztwo Muzeum względem Budynków Muzeum i Budowli Muzeum pozostaje fakt, że nie posiada ono prawa własności tych obiektów na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Z opisu sprawy wynika, że na Działkach 1-4 znajdują się również wpisane do rejestru zabytków relikty (…), wraz z terenem niezabudowanej części historycznej działki x (zgodnie z decyzją podziałową z 21 września 2009 r. działka y została podzielona na Działkę 1 i Działkę 4) – które to obiekty są budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1292):

Zabytek oznacza nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową.

Stosownie do art. 3 pkt 4 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

Zabytkiem archeologicznym jest zabytek nieruchomy, będący powierzchniową, podziemną lub podwodną pozostałością egzystencji i działalności człowieka, złożoną z nawarstwień kulturowych i znajdujących się w nich wytworów bądź ich śladów albo zabytek ruchomy, będący tym wytworem.

Art. 35 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami stanowi, że:

1\. Przedmioty będące zabytkami archeologicznymi odkrytymi, przypadkowo znalezionymi albo pozyskanymi w wyniku badań archeologicznych, stanowią własność Skarbu Państwa.

2\. Własność Skarbu Państwa stanowią również przedmioty będące zabytkami archeologicznymi, pozyskane w wyniku poszukiwań, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 12.

3\. Miejsce przechowywania zabytków archeologicznych odkrytych, przypadkowo znalezionych albo pozyskanych w wyniku badań archeologicznych bądź poszukiwań, o których mowa w art. 36 ust. 1 pkt 12, określa wojewódzki konserwator zabytków, przekazując je, w drodze decyzji, w depozyt muzeum lub innej jednostce organizacyjnej, za jej zgodą.

4\. Przekazanie zabytków archeologicznych muzeum lub innej jednostce organizacyjnej może nastąpić w przypadku, gdy jednostka ta zapewni:

1) ich trwałe przechowanie;

2) przeprowadzenie inwentaryzacji i odpowiednich prac konserwatorskich;

3) udostępnianie tych zabytków w celach naukowych.

5\. Wojewódzki konserwator zabytków może wydać decyzję o cofnięciu oddania w depozyt zabytków archeologicznych, jeżeli muzeum lub inna jednostka organizacyjna nie zapewnia warunków, o których mowa w ust. 4.

6\. Na wniosek dyrektora muzeum zabytki archeologiczne, będące w depozycie tego muzeum, mogą być przekazane na jego własność na podstawie decyzji wojewódzkiego konserwatora zabytków.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że z uwagi na fakt, iż Relikty są zabytkami w rozumieniu przepisów ustawy o ochronie zabytków, w świetle przepisów tej ustawy nie stanowią one własności Sprzedającego i nie będą (nie mogą być z perspektywy prawnej) przedmiotem sprzedaży pomiędzy Sprzedającym i Kupującym.

Tym samym, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia przez Sprzedającego prawa do rozporządzania jak właściciel ww. obiektami.

W związku z powyższym:

\- przedmiotowa Transakcja w zakresie obejmującym Budynki Muzeum oraz Budowlę Muzeum nie będzie stanowiła dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy i tym samym nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT,

\- w ramach Transakcji nie dojdzie do podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy Reliktów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy,

\- sprzedaż pozostałych budynków i budowli, w przypadku rezygnacji (na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) przez Strony ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki,

\- według stawki jaką będą opodatkowane poszczególne budynki i budowle, opodatkowane będą równie działki, na których znajdują się poszczególne zabudowania.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika że:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomości mają docelowo być wykorzystane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Kupującego, tj. w szczególności do realizacji inwestycji polegającej na przebudowie budynku hali, a następnie do wynajmu na rzecz podmiotów trzecich powierzchni w tym budynku. Przedmiotowa działalność będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a zarazem nie będzie ona podlegała zwolnieniu z tego podatku. Zatem nabycie Nieruchomości związane będzie z wykonywaniem przez Kupującego czynności objętych obowiązkiem podatkowym w VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z przedmiotową transakcją (w zakresie nieobejmującym Reliktów, Budynków Muzeum oraz Budowli Muzeum), a w przypadku, gdy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym to Kupującemu będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Mając na uwadze, że w przedmiotowej sprawie dostawa nieruchomości jest objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10, to nie miało to wpływu na ocenę Państwa stanowisko, w którym stwierdzili Państwo, że możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT. W przypadku gdyby transakcja podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, wówczas rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 nie byłaby możliwa. Bowiem przepis ten przewiduje możliwość rezygnacji ze zwolnienia tylko w odniesieniu do sytuacji przewidzianej w art. 43 ust. 1 pkt 10.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

A Spółka z ograniczona odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.