Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-336/14-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wyodrębnionych lokali.
Słowa kluczowe: lokal; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; sprzedaż; towar-towar handlowy; ulepszenie; zwolnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia – brak daty (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 18 kwietnia 2014 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 24 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca (data wpływu 9 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia, czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy;
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wyodrębnionych lokali.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy oraz opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wyodrębnionych lokali. Wniosek uzupełniono w dniu 9 lipca 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, zarazem będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dla dochodów uzyskiwanych z najmu, w roku 2005 nabył na własność 50% udziałów w nieruchomości zabudowanej położonej w K. (objętych obecnie księgą wieczystą ) prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Nieruchomość obejmuje między innymi budynek mieszkalny z wieloma lokalami mieszkalnymi i budynek biurowy, które są wynajmowane od kilkudziesięciu lat.

W chwili obecnej podatnik i współwłaściciel nieruchomości planują dokonać jej podziału, wydzielić samodzielne lokale i ustanowić ich własność. W przypadku budynku biurowego podatnik i współwłaściciel zamierzają przed podziałem dokonać zmiany jego przeznaczenia na mieszkalno-użytkowy. Po ustanowieniu wydzieleniu samodzielnych lokali, podatnik i współwłaściciel zamierzają sprzedać poszczególne lokale. Łączna wysokość nakładów na nieruchomość, od momentu jej nabycia do sprzedaży poszczególnych wydzielonych lokali, nie przekroczy 30% wartości początkowej nieruchomości.

Ponadto z pisma z dnia 3 lipca 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że Wnioskodawca nabył udziały w przedmiotowej nieruchomości na podstawie umowy kupna-sprzedaży. Nieruchomość nie jest wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Cała nieruchomość została wynajęta prowadzącemu działalność gospodarczą, który dalej podnajmuje jej części w tym lokale mieszkalne. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Transakcja była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali mieszkalnych, a następnie ich sprzedaż, dokonane przez Wnioskodawcę, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż takich lokali będzie objęta podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż samodzielnych lokali, które powstały w wyniku podziału nieruchomości, nie można uważać za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanym przypadku odpłatne zbycie będzie dotyczyć części nieruchomości nabytej w roku 2005, a okoliczność, że po upływie prawie 9 lat z nieruchomości zostały wydzielone odrębne lokale nie ma wpływu na uznanie, że zbycie następuje w ramach działalności gospodarczej. O tym, że celem nabycia nieruchomości nie był jej podział i dalsza sprzedaż świadczy też fakt, że przez wiele lat od jej zakupu nieruchomość była wynajmowana.

Nie można uznać, w świetle art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, faktycznej wyprzedaży majątku posiadanego przez podatnika za prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż sprzedaż majątku prywatnego (osobistego) mieszcząca się w zakresie wykonywania prawa własności nie pozwala na zakwalifikowanie podatnika do producentów, handlowców czy usługodawców. Sprzedaż taka, nawet jeżeli została poprzedzona podziałem nieruchomości, jest równoznaczna z wyprzedażą (likwidacją) posiadanego majątku prywatnego.

W podobnej sprawie takie też stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 15 stycznia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 3885/06; niepublikowany), w którym sąd stwierdził, że nie można uznać za poprawny pogląd, aby sprzedaż wielu działek budowlanych, jeżeli tylko stanowią one majątek odrębny podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności, skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w VAT. Jeżeli zatem podatnik nie dokonał nabycia działek w celu ich odsprzedaży, działki te stanowią jego majątek osobisty, uznać należy, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT. Podobnie w wyroku WSA we Wrocławiu z 6 września 2006 r. (sygn. akt I SA/Wr 1254/05; niepublikowany) - pojęcie zamiaru wykonywania czynności w sposób częstotliwy odnosi się do podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, czyli m.in. producentów, handlowców czy tez usługodawców. Tym samym, podatnikiem z tytułu sprzedaży działek budowlanych może być jedynie osoba, która dokonała nabycia działki z zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Stanowisko polskich sądów jest zbieżne z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). W orzeczeniu z 4 października 1994 r. (C-291/92) ETS stwierdził bowiem, że jeżeli sprzedawca jest podatnikiem dokonującym zbycia majątku, którego część zarezerwował na cele osobiste, to w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje jako podatnik VAT.

We wskazanym powyżej stanie faktycznym, dotyczącym nabycia nieruchomości i nakładów na nią - w przypadku podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a także w przypadku uznania, że opisana we wniosku sprzedaż nieruchomości mieści się w zakresie definicji działalności gospodarczej z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług - sprzedaż tych lokali będzie zwolniona od podatku.

Podstawą zwolnienia byłby art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, który zwalnia z tego podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedmiotowej sytuacji nie będziemy mieć do czynienia z pierwszym zasiedleniem, definiowanym w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Rozpatrywane zdarzenie przyszłe dotyczyłoby budynków, które zostały oddane do użytkowania kilkadziesiąt lat temu i oprócz wykorzystywania ich przez poprzednich właścicieli na potrzeby własne były również zarówno przez nich, jak i przez obecnych współwłaścicieli wynajmowane podmiotom trzecim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia, czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy;
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wyodrębnionych lokali.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, nieruchomość (w tym lokale) spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jej sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, zarazem będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dla dochodów uzyskiwanych z najmu, w roku 2005 nabył na własność 50% udziałów w nieruchomości zabudowanej, na podstawie umowy kupna-sprzedaży. Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Transakcja była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość obejmuje m.in. budynek mieszkalny z wieloma lokalami mieszkalnymi i budynek biurowy, które są wynajmowane od kilkudziesięciu lat, tj. cała nieruchomość została wynajęta prowadzącemu działalność gospodarczą, który dalej podnajmuje jej części w tym lokale mieszkalne. W chwili obecnej Zainteresowany i współwłaściciel nieruchomości planują dokonać jej podziału, wydzielić samodzielne lokale i ustanowić ich własność. W przypadku budynku biurowego Wnioskodawca i współwłaściciel zamierzają przed podziałem dokonać zmiany jego przeznaczenia na mieszkalno-użytkowy. Po ustanowieniu i wydzieleniu samodzielnych lokali, Wnioskodawca i współwłaściciel zamierzają sprzedać poszczególne lokale. Łączna wysokość nakładów na nieruchomość, od momentu jej nabycia do sprzedaży poszczególnych wydzielonych lokali, nie przekroczy 30% wartości początkowej nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii ustalenia, czy podział zabudowanej nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali, a następnie ich sprzedaż, należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy oraz czy sprzedaż lokali będzie objęta podatkiem od towarów i usług.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

W tym miejscu wskazać jeszcze raz należy, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Umowa najmu została uregulowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), zwanej dalej k.c. Zgodnie z tym przepisem, wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W myśl natomiast § 2 powołanego przepisu, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju - art. 659 § 1 k.c.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie trzeciej do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Wobec powyższego oddanie w ramach umowy najmu, tj. czynności cywilnoprawnych innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wynajmującego i tym samym stanowi świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowa nieruchomość nabyta w roku 2005, którą Zainteresowany oddał w najem, de facto wykorzystywana była przez Niego w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji uznać należy, że oddanie w najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem Zainteresowany wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej i jest z tego tytułu podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Uznać więc należy, że przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana jest/była w działalności gospodarczej.

Tym samym zamierzona przez Wnioskodawcę czynność dokonania podziału nieruchomości, wydzielenie i ustanowienie odrębnych lokali mieszkalnych, a w dalszym postępowaniu – sprzedaż tych lokali – będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe za niesłuszne należy uznać stwierdzenie Wnioskodawcy, że: „O tym, że celem nabycia nieruchomości nie był jej podział i dalsza sprzedaż świadczy też fakt, że przez wiele lat od jej zakupu nieruchomość była wynajmowana.

Nie można uznać, w świetle art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, faktycznej wyprzedaży majątku posiadanego przez podatnika za prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż sprzedaż majątku prywatnego (osobistego) mieszcząca się w zakresie wykonywania prawa własności nie pozwala na zakwalifikowanie podatnika do producentów, handlowców czy usługodawców. Sprzedaż taka, nawet jeżeli została poprzedzona podziałem nieruchomości, jest równoznaczna z wyprzedażą (likwidacją) posiadanego majątku prywatnego”.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał posiadanej nieruchomości do celów osobistych. Okoliczności sprawy, tj. najem nieruchomości, w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania czynności jedynie w zakresie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania go na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż lokali odbywać się będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, dlatego ich dostawa co do zasady będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

Należy wskazać, że w sytuacji, gdy nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – zarówno budynek mieszkalny, jak i budynek biurowy, zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (oddanie przez Wnioskodawcę w najem), zatem w odniesieniu do ww. budynków doszło już do pierwszego zasiedlenia. Łączna wysokość nakładów na nieruchomość, od momentu jej nabycia do sprzedaży poszczególnych wydzielonych lokali, nie przekroczy 30% wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym planowana przez Wnioskodawcę dostawa poszczególnych lokali będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile dostawa ta zostanie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Należy zaznaczyć, że stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli lub ich części, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione.

Podsumowując, sprzedaż wydzielonych lokali po dokonaniu przez Wnioskodawcę podziału i wydzielenia samodzielnych lokali, a następnie ustanowienia odrębnych lokali mieszkalnych i użytkowych, a także zmiany przeznaczenia nieruchomości (budynku biurowego na mieszkalno-użytkowy) będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile dostawa ta zostanie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. lokale.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Powyższe wynika z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), w którym ustawodawca postanowił, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego rozstrzygnięcie jest przedmiotem zaskarżenia. Jest to również zgodne z art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Ponadto, zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje również, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z powyższego wynika, że interpretacja indywidualna wydawana jest w indywidualnej sprawie wnioskodawcy, tym samym nie rozstrzyga ona w zakresie praw i obowiązków innych podmiotów nie mających wpływu na zakres opodatkowania wnioskodawcy.

Zatem należy podkreślić, że niniejsza interpretacja wydana została dla Wnioskodawcy i nie wywiera ona żadnych skutków dla Współwłaściciela nieruchomości.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast kwestia dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.