Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-106/12-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-18
Teza: 1. Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do majątku Pożyczkobiorcy wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu odsetek naliczonych na dzień wniesienia wkładu? 2. Czy wniesienie przez Wspólnika do Pożyczkobiorcy wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Pożyczkobiorcę, na skutek czego dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności, spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: majątek; pożyczka; przychód-powstanie przychodu; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2012r. (data wpływu 22.02.2012r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą prawną, jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy o CIT (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca udzielił oprocentowanej pożyczki spółce pod firmą N. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Pożyczkobiorca”). Cały kapitał pożyczek został spłacony. Do chwili obecnej nie doszło do spłaty odsetek od zaciągniętych pożyczek. Kwota odsetek składa się na wierzytelność pożyczkową (dalej: „Wierzytelność”).

Wnioskodawca rozważa przystąpienie do Pożyczkobiorcy i wniesienie do jego majątku wkładu niepieniężnego (dalej: „Aport”, „Wkład”) w postaci Wierzytelności. Na skutek wkładu dojdzie do wygaśnięcia wierzytelności w drodze konfuzji (konwersji Wierzytelności na udział w Pożyczkobiorcy). Niezależnie od odsetek od zaciągniętych pożyczek od Wnioskodawcy Pożyczkobiorca posiada również inne zobowiązania finansowe.

W związku z tym inny, niż Wnioskodawca, wierzyciel Pożyczkobiorcy (dalej: Wspólnik”), zdecydował się, podobnie jak Wnioskodawca, na konwersję przysługującej mu wobec Pożyczkobiorcy wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki na udziały majątku Pożyczkobiorcy. Wspólnik — podobnie jak Wnioskodawca - dokona wkładu do majątku Pożyczkobiorcy przysługującej mu wierzytelności z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki (obejmującej naliczone odsetki), w wyniku czego dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności w drodze konfuzji i zwiększenia udziału kapitałowego Wspólnika.

W konsekwencji powyższych operacji dojdzie do następujących zdarzeń na gruncie prawno-podatkowym;

1.  po stronie Pożyczkobiorcy nastąpi wygaśnięcie całości długu z tytułu odsetek od pożyczek zaciągniętych u Wnioskodawcy oraz Wspólnika;
2.  po stronie Wspólnika nastąpi wygaśnięcie przysługujących mu wierzytelności wobec Pożyczkobiorcy oraz podwyższenie udziału kapitałowego w Pożyczkobiorcy;
3.  Wnioskodawca wyzbędzie się Wierzytelności względem Pożyczkobiorcy, która to Wierzytelność wygaśnie następnie na skutek konfuzji; Wnioskodawca uzyska też status komandytariusza Pożyczkobiorcy za zgodą pozostałych wspólników (otrzymanie udziału w Pożyczkobiorcy).

W wyniku wskazach wyżej operacji dojdzie do zwiększenia udziału kapitałowego Wspólnika i objęcia udziału przez Wnioskodawcę w majątku Pożyczkobiorcy.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytania:

1.  Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do majątku Pożyczkobiorcy wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu odsetek naliczonych na dzień wniesienia wkładu?
2.  Czy wniesienie przez Wspólnika do Pożyczkobiorcy wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Pożyczkobiorcę, na skutek czego dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności, spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wniesienie przez Wnioskodawcę do majątku Pożyczkobiorcy wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności nie spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu odsetek naliczonych na dzień wniesienia wkładu.

Dla wydania Interpretacji indywidualnej w opisanym zdarzeniu przyszłym w zakresie pytania nr 1 kluczowe znaczenie mają przepisy art. 12 ust. 4 pkt 2 i pkt 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm. – dalej Ustawy o CIT.

Pierwszy z tych przepisów nie uznaje za przychód kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Z kolei zgodnie z drugim do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W opisanej sytuacji wkład Wierzytelności, dokonany przez Wnioskodawcę do majątku Pożyczkobiorcy, spowoduje wygaśnięcie Wierzytelności i zobowiązania w drodze konfuzji. Nie można z całą pewnością jednak uznać, że Wnioskodawca otrzyma jakąkolwiek kwotę z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki. Wnioskodawca nie zrealizuje bowiem przysługującego mu roszczenia odsetkowego (nie wykonuje go), lecz przenosi je w takim stanie, w jakim się ono znajduje. Trzeba też zwrócić uwagę, iż w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę Wkładu do Pożyczkodawcy nie sposób określić, co w takim przypadku stanowi przychód i jaka jest jego wartość. Konsekwentnie należy stwierdzić, że przychód podlegający opodatkowaniu nie powstanie po stronie Wnioskodawcy również w przypadku, gdy wkład zostanie wniesiony przez Spółkę do majątku Pożyczkodawcy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w powołanym wyżej art. 12 ust. 4 pkt 3c Ustawy o CIT. Przepis ten nie znajduje przy tym ograniczenia odnośnie wierzytelności pieniężnych (będących prawami o charakterze majątkowym), nawet jeżeli dochodzi do zbycia takiej wierzytelności na rzecz dłużnika. W takiej sytuacji nie dochodzi bowiem mimo wszystko do zapłaty zobowiązania dłużnika, ale do przeniesienia na tegoż wierzytelności i jej wygaśnięcia na skutek konfuzji.

W konsekwencji więc takie przeniesienie własności nie stanowi przychodu Wnioskodawcy. Stanowisko Wnioskodawcy koresponduje również z poglądami wyrażanymi w orzecznictwie organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wyrażanymi w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji indywidualnej IPPB1/415-128/11-2/EC z dnia 15 marca 2011 roku uznał, ze wniesienie wierzytelności z tytułu pożyczki oraz odsetek przez jednego z komandytariuszy spółki komandytowej nie generuje jakiegokolwiek przychodu lub dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji ITPB3/423-81c/10/MT z dnia 31 maja 2010 roku, Organ podatkowy uznał, że jeżeli w wyniku konwersji wierzytelności dojdzie do wygaśnięcia wierzytelności odsetkowych wniesionych przez wspólników tytułem aportu do Spółki oraz do objęcia przez wspólników nowych udziałów w jej kapitale zakładowym w zamian za wniesione wierzytelności, to po stronie podatnika nie powstaną przychody podatkowe. Poglądy te podzielane są również przez sądy administracyjne - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z dnia 25 sierpnia 2010 roku sygn. I SA/Sz 427/10 uznał, że jeżeli przedmiotem aportu są odsetki od pożyczek udzielonych przez podatnika, to podatnik wnosząc odsetki aportem nie realizuje tego prawa (nie wykonuje go), lecz przenosi je w takim stanie, w jakim się ono znajduje na następcę prawnego (tu: spółka osobowa, do której jest wnoszony aport). W konsekwencji, uprawnionym do pobrania (otrzymania) odsetek jest ten następca prawny i to do niego może mieć zastosowanie dyspozycja art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy. W konsekwencji Sąd orzekający nie miał żadnych wątpliwości, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przeniesienie to będzie zdarzeniem podatkowo neutralnym.

Reasumując, przedstawiona linia interpretacyjna organów podatkowych nie pozostawia żadnych wątpliwości co do prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy. W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę do majątku Pożyczkobiorcy wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności, nie spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 2.

Wniesienie przez Wspólnika do Pożyczkobiorcy wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Pożyczkobiorcę u tego Wspólnika, na skutek czego dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności, nie spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy także operacja gospodarcza polegająca na wniesieniu przez Wspólnika do majątku Pożyczkobiorcy wkładu niepieniężnego w postaci jego wierzytelności pożyczkowej, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu objętego podatkiem dochodowym.

W ramach przedmiotowej transakcji dojdzie do przeniesienia wierzytelności Wspólnika na Pożyczkobiorcę, który w związku z tym zwiększy udział kapitałowy w majątku Pożyczkobiorcy. Konwersja wierzytelności na udział w spółce osobowej spowoduje więc wygaśnięcie w drodze konfuzji wierzytelności z tytułu pożyczki, jaka przysługuje Wspólnikowi wobec Pożyczkobiorcy, ale nie można uznać, że Wnioskodawca będzie w jakikolwiek sposób przysporzony z tego tytułu.

Pożyczkobiorca nie będzie wprawdzie już dłużnikiem z tytułu pożyczki jednak nie dojdzie w ten sposób do żadnego przysporzenia majątkowego po jej stronie, a więc również po stronie Wnioskodawcy. W bilansie Pożyczkobiorcy zmniejszy się zobowiązanie z tytułu pożyczki, ale jednocześnie powstanie zobowiązanie z tytułu udziału Wspólnika.

Operacja ta nie wygeneruje więc po stronie Wnioskodawcy przychodu z udziału w spółce osobowej, o którym mowa w art. 5 ust 1 Ustawy o CIT.

W opisanym przypadku po stronie Wnioskodawcy nie powstanie również przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, nawet jeżeli wniesiony wkład nie będzie adekwatny do otrzymanego udziału w zysku. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT przychód z nieodpłatnego świadczenia powstaje bowiem w sytuacji jego faktycznego otrzymania. W tej sytuacji Wnioskodawca nie otrzyma jednak żadnego świadczenia od Wspólnika ani od Pożyczkobiorcy, skoro w majątku Pożyczkobiorcy dojdzie jedynie do zmiany struktury zobowiązań.

W konsekwencji wniesienie przez Wspólnika do Pożyczkobiorcy wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki zaciągniętej przez Pożyczkobiorcę u Wspólnika, na skutek czego dojdzie do wygaśnięcia tej wierzytelności, nie spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.