Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.200.2019.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-30
Teza: ZCP – sprzedaż wynajmowanego gruntu.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dzierżawa; grunty; nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2019 r. (data wpływu 16 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2019 r. (data wpływu 25 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży wynajmowanej działki gruntu za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży wynajmowanej działki gruntu za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 lipca 2019 r. (data wpływu 25 lipca 2019 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Pan (zwany dalej: „Wnioskodawcą”) jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (…), w przeważającej części polegającą na wykonywaniu instalacji elektrycznych (PKD 43.21.Z) (zwanej dalej: „Działalnością Operacyjną”).

Ponadto Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, nr działki 5/113 (zwanej dalej: „Nieruchomością”).

Nieruchomość ta jest przedmiotem Umowy Dzierżawy z dnia 1 października 2010 r., na podstawie której Wnioskodawca oddał Nieruchomość do używania spółce komandytowej Sp. k. (zwanej dalej: „Spółką”), na czas nieokreślony, za terminem wypowiedzenia obwiązującym do końca roku kalendarzowego, w którym zostało złożone. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (zwanej dalej: „VAT”). Z tytułu Umowy Dzierżawy, Wnioskodawca jest podatnikiem od towarów i usług VAT – od czynszu naliczony jest podatek od towarów i usług VAT. Umowa Dzierżawy jest zawarta i wykonywana poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, prowadzoną pod nazwą (…). Nieruchomość wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy.

Nieruchomość, na podstawie Umowy Dzierżawy, jest wykorzystywana przez Spółkę, w ten sposób, że na jej terenie znajduje się ujście odwiertu wody geotermalnej.

Wnioskodawca nie zawarł żadnej innej umowy (np. zarządzania), których przedmiotem jest nieruchomość.

Wnioskodawca zamierza przedmiotową nieruchomość wraz ze składnikami niematerialnymi i materialnymi, które jej dotyczą, to jest wraz z umową dzierżawy oraz przysługującymi mu wierzytelnościami, w tym w szczególności z tytułu zapłaty czynszu dzierżawnego (Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi), sprzedać Spółce Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką nabywającą”). Przedmiotem sprzedaży jest sama działka, która – w ocenie Wnioskodawcy – jest działką niezabudowaną, na której dzierżawca dokonał naniesień budowlanych. Nakłady na wybudowanie naniesień zostały dokonane przez inny podmiot – Sp. k. Nie doszło do rozliczenia nakładów. Przedmiotem sprzedaży będzie działka wraz z umową dzierżawy określającą sposób korzystania z naniesienia (odwiertu geotermalnego). Po wybudowaniu naniesień nie została zawarta umowa dzierżawy na naniesienia, ponieważ były one wykorzystywane w ramach pierwotnej umowy dzierżawy działki. W wyniku sprzedaży dzierżawcą pozostanie ten sam podmiot, natomiast wydzierżawiającym zostanie Spółka Sp. z o.o. Na Spółkę nabywającą zostaną przeniesione prawa wynikające z umowy dzierżawy, a tym samym stanie się ona stroną umowy dzierżawy przedmiotowego gruntu.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z nieruchomością gruntową będą podlegały sprzedaży i – w ocenie Wnioskodawcy – najprawdopodobniej będą zapisane w umowie sprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem dostawy będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa.

W związku z faktem, że przedmiotem sprzedaży jest zespół składników majątkowych, które są czynnie wykorzystywane, ostateczna lista składników majątku ruchomego i praw nabywanych przez Spółkę nabywającą w ramach sprzedaży, według ich stanu na dzień zawarcia umowy sprzedaży (zwana dalej: „Umową sprzedaży”), zostanie opisana finalnie w Umowie sprzedaży i ewentualnie w jej załącznikach.

Do Umowy sprzedaży przedłożone zostaną zaświadczenia w trybie art. 306g Ordynacji Podatkowej (stosowane odpowiednio) o braku zaległości ze strony Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie zatrudnia żadnych pracowników, zatem w jego części przedsiębiorstwa, związanej z Działalnością Operacyjną, nie pozostaną pracownicy związani z przedmiotem aportu. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników w działalności w zakresie dzierżawy nieruchomości. Ponadto w skład przedmiotu sprzedaży nie – nie wchodzą takie składniki majątku firmy jak know-how Wnioskodawcy, w zakresie prowadzonej bieżącej Działalności Operacyjnej, ani osobiste świadczenia Wnioskodawcy.

Dla spółki Sp. k. została wydana koncesja na wydobywanie wód termalnych ze złoża „S” odwiertem S. Przedmiotowa koncesja nie należy do Wnioskodawcy, dlatego też nie będzie przedmiotem zbycia.

W ramach sprzedaży Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, Spółka nabywająca kontynuować będzie również dotychczasowy sposób wykorzystania przedmiotowej Nieruchomości, to jest wydzierżawienie jej Spółce, która wykorzystuje znajdujące się na jej terenie ujście odwiertu wody geotermalnej.

Co istotne, prowadzone przez Wnioskodawcę księgi podatkowe umożliwiają wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z Działalnością Operacyjną, od należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi. Wnioskodawca prowadzi rozliczenia w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów w zakresie Działalności Operacyjnej. Działalność związana z Nieruchomością wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi nie jest objęta tymi księgami, gdyż jest prowadzona poza działalnością gospodarczą. Ponadto specyfika ponoszonych wydatków pozwala na określenie zobowiązań i należności oraz kosztów i przychodów związanych z przedmiotem sprzedaży (Nieruchomością i działalnością z nią związaną).

Wnioskodawca uważa, że zespół składników materialnych i niematerialnych będzie w chwili sprzedaży wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli nieruchomość gruntowa na moment sprzedaży będzie miała przypisane należności o charakterze pieniężnym to będą one podlegały przeniesieniu na Spółkę nabywającą.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem sprzedaży, będzie niezbędny i wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań (kontynuacji działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Wnioskodawcę), a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagało angażowania innych składników majątku bądź podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Spółkę nabywającą.

Wnioskodawca nie ma dokładnych informacji o planach Spółki nabywającej. Wnioskodawca przypuszcza, że Spółka nabywająca będzie kontynuowała w sposób trwały działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę i nie zostanie ona zmieniona na inny rodzaj działalności. Wnioskodawca uważa, że na moment sprzedaży będą istniały dowody potwierdzające powyższy fakt (np. w formie korespondencji elektronicznej/mailowej). Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, Spółka nabywająca na przejętym majątku będzie prowadziła wyłącznie działalność w zakresie dzierżawy nieruchomości. Wnioskodawca uważa, że Spółka nabywająca po nabyciu nieruchomości nie będzie podejmowała działań mających na celu zmianę charakteru przedmiotowego gruntu, poprzez wystąpienie o decyzje, zgody, postanowienia, projekty itd.

Wnioskodawca zamierza kontynuować prowadzoną obecnie działalność gospodarczą w zakresie Działalności Operacyjnej, jednak nie planuje on prowadzenia dalszej działalności w zakresie wynajmu/dzierżawy nieruchomości. Działalność w zakresie wynajmu/dzierżawy nieruchomości zostanie przeniesiona w ramach sprzedaży do Spółki Sp. z o.o. Wszyscy kontrahenci związani z Działalnością Operacyjną przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będą kontynuowali współpracę z Wnioskodawcą i nie zostaną przeniesieni w ramach sprzedaży do Spółki nabywającej.

Wnioskodawca oprócz nieruchomości, o której mowa we wniosku, nie posiada innych nieruchomości, dlatego też nie udostępnia żadnych innych nieruchomości osobom trzecim na podstawie np. umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy cywilnoprawnej o podobnym charakterze. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem sprzedaży będzie cała struktura składająca się na działalność w zakresie dzierżawy nieruchomości.

Z kolei w piśmie z dnia 17 lipca 2019 r. (data wpływu 25 lipca 2019 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania zadane przez DKIS w wezwaniu:

Pytanie DKIS:

1\. Podanie w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości pełnej listy składników materialnych i niematerialnych, które są związane z częścią działalności Wnioskodawcy polegającą na wynajmie nieruchomości.

Odpowiedź:

„Odp. Na moment składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej składniki materialne i niematerialne, które związane są z działalnością Wnioskodawcy polegającą na dzierżawie nieruchomości to nieruchomość gruntowa, umowa dzierżawy oraz wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego”.

Pytanie DKIS:

2\. Czy wszystkie ww. składniki będą przedmiotem sprzedaży? Jeżeli nie, to które i dlaczego będą wyłączone ze sprzedaży?

Odpowiedź:

„Odp. Wszystkie ww. składniki będą przedmiotem sprzedaży”.

Pytanie DKIS:

3\. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość „wraz ze składnikami niematerialnymi i materialnymi, które jej dotyczą, to jest wraz z umową dzierżawy oraz przysługującymi mu wierzytelnościami, w tym w szczególności z tytułu zapłaty czynszu dzierżawnego”, co wskazuje, że przedmiotem dostawy będą także inne wierzytelności. W związku z powyższym należy jednoznacznie wskazać jakie inne wierzytelności, poza wierzytelnościami z tytułu zapłaty czynszu dzierżawnego są związane z nieruchomością i jakie będą przedmiotem zbycia?

Odpowiedź:

„Odp. Na moment składania niniejszego wniosku jedyną znaną wierzytelnością jest wierzytelność z tytułu zapłaty czynszu dzierżawnego. Wnioskodawca wyjaśnia, że jeżeli na moment sprzedaży nieruchomości będą jeszcze inne wierzytelności to również będą przedmiotem dostawy (np. zapłaty opłat)”.

Pytanie DKIS:

4\. Wnioskodawca w opisie sprawy poinformował, że „wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z nieruchomością gruntową będą podlegały sprzedaży i – w ocenie Wnioskodawcy – najprawdopodobniej będą zapisane w umowie sprzedaży”. Powyższe stwierdzenie Wnioskodawcy nie daje pewności co do przedmiotu transakcji. W związku z tym należy w sposób jednoznaczny wskazać (wymienić) jakie składniki majątkowe będą przedmiotem dostawy i co konkretnie będzie wykazane w umowie sprzedaży?

Odpowiedź:

„Odp. Na moment składania niniejszego wniosku Wnioskodawca wie, że składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży to nieruchomość gruntowa, umowa dzierżawy oraz wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego”.

Pytanie DKIS:

5\. W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, zgodnie z którą „(\`(...)\`) ostateczna lista składników majątku ruchomego i praw nabywanych przez Spółkę nabywającą w ramach sprzedaży, według ich stanu na dzień zawarcia umowy sprzedaży (zwana dalej: „Umową sprzedaży”) zostanie opisana finalnie w Umowie sprzedaży i ewentualnie w jej załącznikach”, należy wskazać jakie dokładnie składniki majątku ruchomego oraz prawa (poza prawami wynikającymi z umowy dzierżawy) będą przedmiotem sprzedaży wraz z gruntem i są związane z dotychczasowym sposobem wykorzystania przez Wnioskodawcę nieruchomości, tj. z jego dzierżawą oraz umową sprzedaży nie zostanie wyłączony z niej jakiś składnik majątku i dlaczego?

Odpowiedź:

„Odp. Na moment składania niniejszego wniosku jedyne znane Wnioskodawcy składniki majątku, które będą przedmiotem sprzedaży to nieruchomość gruntowa, umowa dzierżawy oraz wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego”.

Pytanie DKIS:

6\. W złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał, że: „przedmiotem dostawy będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa”. Ponadto we własnym stanowisku Wnioskodawca stwierdza, że mając na względzie fakt przeniesienia wraz z nieruchomością również zobowiązań, które są wprost wskazane w ustawie jako element ZCP, należy uznać za zasadne zakwalifikowanie nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, jako zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. W związku z powyższym należy wyjaśnić czy, a jeśli tak to jakie zobowiązania stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (tj. przypisane do zbywanej nieruchomości gruntowej) będą przedmiotem sprzedaży?

Odpowiedź:

„Odp. Na moment składania niniejszego wniosku jedyne znane Wnioskodawcy zobowiązania stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa będące przedmiotem sprzedaży to zobowiązanie z tytułu czynszu dzierżawnego. Wnioskodawca wyjaśnia, że jeżeli w momencie sprzedaży będą jeszcze inne zobowiązania to przejdą one na kupującego w momencie sprzedaży”.

Pytanie DKIS:

7\. Czy Wnioskodawca korzystał np. z finansowania dłużnego na nabycie ww. nieruchomości i jest stroną zawartych w tym zakresie umów (np. umowy kredytu), a jeżeli tak, to czy prawa i obowiązki wynikające z tych umów będą przenoszone na nabywcę przedmiotowej nieruchomości? Jeśli nie, to dlaczego?

Odpowiedź:

„Odp. Wnioskodawca nie korzystał np. z finansowania dłużnego na nabycie ww. nieruchomości nie jest stroną zawartych w tym zakresie umów (np. umowy kredytu)”.

Pytanie DKIS:

8\. Jakie należności pieniężne stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (tj. przypisane do zbywanej nieruchomości gruntowej) będą przedmiotem dostawy?

Odpowiedź:

„Odp. Należności pieniężne stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (tj. przypisane do zbywanej nieruchomości gruntowej) będące przedmiotem dostawy znane Wnioskodawcy na moment składania niniejszego wniosku to należności z tytułu czynszu dzierżawnego. Wnioskodawca wyjaśnia, że jeżeli na moment sprzedaży będą jeszcze inne należności pieniężne nieznane Wnioskodawcy w chwili obecnej stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa to również będą przedmiotem dostawy”.

Pytanie DKIS:

9\. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że „nie zawarł żadnej innej umowy (np. zarządzania), których przedmiotem jest nieruchomość”. Jednocześnie Wnioskodawca we własnym stanowisku stwierdza, że wszelkie umowy i prawa przechodzą na nabywcę nieruchomości. W związku z występującą w tym zakresie rozbieżnością, należy wyjaśnić o jakie wszelkie umowy Wnioskodawcy chodzi, w szczególności czy poza umową dzierżawy gruntu istnieją i na nabywcę przechodzą jakiekolwiek inne umowy zawarte przez Wnioskodawcę, jeżeli tak, to jakie?

Odpowiedź:

„Odp. Wnioskodawca na moment składania wniosku nie zawarł żadnej innej umowy np. zarządzania, których przedmiotem jest nieruchomość. Jeżeli jednak na moment sprzedaży nieruchomości będą zawarte inne umowy, których przedmiotem będzie zbywana nieruchomość, wówczas będą one również przedmiotem dostawy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, opisanymi w opisie zdarzenia przyszłego, Spółce Sp. z o.o. stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej: „Ustawą o VAT”), w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, sprzedaż przez Wnioskodawcę do Spółki Sp. z o.o. Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, opisanej w zdarzeniu przyszłym, stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT.

Przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT).

Jak wskazuje powyższy przepis, wyłączona z opodatkowania VAT jest czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w celu ustalenia czy czynność wskazana przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym, polegająca na sprzedaży Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi jest wyłączona z opodatkowania VAT, kluczowe jest określenie czy sprzedaż opisanej w zdarzeniu przyszłym Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowi „zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Należy zatem rozstrzygnąć, czy opisana w ramach niniejszego wniosku sprzedaż Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi będzie zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Nieruchomość wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi spełnia ustawowe przesłanki do bycia uznanymi za zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a więc sprzedaż tych składników do Spółki nabywającej stanowi ich „zbycie”, wobec czego przedmiotowa transakcja nie będzie podlegać przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do: transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT).

W Ustawie o VAT ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „transakcji zbycia”. Rozważając jednak zakres przedmiotowy Ustawy o VAT, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, zgodnie z którym „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem, jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, aport itp. (Pismo z dnia 20 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-3.4012.365.2018.2.ISK).

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zatem wszelkie zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, na przedsiębiorstwo składają się rozmaite aktywa, ale również pasywa (zobowiązania i obciążenia).

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej zwanej: „ZCP”) należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną w tym zakresie linią orzeczniczą, aby wydzielony majątek kwalifikował się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on być wyodrębniony: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 410/2011, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/2009).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przedstawionym stanie faktycznym przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z Działalnością Operacyjną objęte są księgą przychodów i rozchodów. Działalność związana z Nieruchomością wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi nie jest objęta tymi księgami, gdyż jest prowadzona poza działalnością gospodarczą. Należy również zaznaczyć, że do przedmiotowej Nieruchomości przypisana jest bezpośrednio wierzytelność wynikająca z tytułu czynszu dzierżawnego. Ponadto specyfika ponoszonych wydatków pozwala na określenie zobowiązań i należności oraz kosztów i przychodów związanych z przedmiotem sprzedaży (Nieruchomością i działalnością z nią związaną).

Wyodrębnienie organizacyjne jest spełnione, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., lub może taki stanowić (patrz: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 185/2010). Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. W przedstawionym stanie faktycznym dzierżawa Nieruchomości jest działalnością o całkowicie odmiennym charakterze od Działalności Operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę (wykonywanie instalacji elektrycznych). Oba profile powyższej działalności są od siebie całkowicie niezależne i fakt funkcjonowania jednego profilu nie ma żadnego wpływu na funkcjonowanie drugiego, ani nawet na możliwość funkcjonowania drugiego profilu. Każdy z tych profili posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Należałoby zatem przyjąć, że takie organizacyjne wyodrębnienie faktycznie istnieje.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. (przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10).

W przedstawionym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, że Nieruchomość wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi może spełniać kryterium samodzielnego funkcjonowania na rynku w zakresie działalności dotychczas prowadzonej z jej wykorzystaniem przez Wnioskodawcę. Nabywca takiej Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, poprzez samo nabycie tego zespołu, może kontynuować działalności gospodarczą prowadzoną w tym zakresie co dotychczas przez Wnioskodawcę. Wszelkie umowy i prawa przechodzą na nabywcę nieruchomości, w tym również wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego. Podkreślenia wymaga fakt, że okoliczność, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15). Skoro dla oceny spełnienia przesłanek właściwy jest moment zbycia zespołu składników majątkowych, nie ma znaczenia ich faktyczne wykorzystanie przez nabywcę – zgodność z dotychczasowym sposobem wykorzystania. Faktyczny sposób wykorzystania Nieruchomości pozostanie przy tym niezmieniony.

Nadmienić wystarczy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT z tytułu dzierżawy Nieruchomości. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 Ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. To jest prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, to jest działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT). Przedmiotowa Umowa dzierżawy wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt przeniesienia wraz z Nieruchomością również zobowiązania, które są wprost wskazane ustawie jako element ZCP, należy uznać za zasadne zakwalifikowanie Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, jako zespołu składników wyodrębnionych: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę pod nazwą (…), w przeważającej części polegającej na wykonywaniu instalacji elektrycznych (PKD 43.21.Z).

Transakcję zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, poprzez jej sprzedaż do Spółki Sp. z o.o. należy uznać za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Wobec powyższego należy uznać, że czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT.

Podsumowanie

W związku z powyższym, odpowiedź na postawione przez Wnioskodawcę pytanie brzmi następująco: Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż do spółki Sp. z o.o. Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, wobec czego sprzedaż zespołu składników majątkowych w postaci Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi na rzecz spółki Sp. z o.o. nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów usług VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy tym, towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle powołanych powyżej przepisów należy wskazać, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż prawa własności gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport) itp.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zgodnie z literalnym brzmieniem analizowanych przepisów, zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (zob. S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007). Powyższe wynika także z zasad dokonywania wykładni prawa podatkowego, a w szczególności z zasady zakazu wykładni per non est.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą (…), w przeważającej części polegającą na wykonywaniu instalacji elektrycznych (Działalność Operacyjna).

Wnioskodawca jest również właścicielem nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę nr 5/113. Nieruchomość ta jest przedmiotem Umowy Dzierżawy z dnia 1 października 2010 r., na podstawie której Wnioskodawca oddał Nieruchomość do używania Spółce – Sp. k. Nieruchomość, na podstawie Umowy Dzierżawy, jest wykorzystywana przez dzierżawcę, w ten sposób, że na jej terenie znajduje się ujście odwiertu wody geotermalnej.

Z tytułu Umowy Dzierżawy, Wnioskodawca jest podatnik podatku od towarów i usług i nalicza podatek VAT. Umowa Dzierżawy jest zawarta i wykonywana poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą pod nazwą (…).

Wnioskodawca zamierza przedmiotową nieruchomość wraz ze składnikami niematerialnymi i materialnymi, które jej dotyczą, to jest wraz z Umową Dzierżawy oraz przysługującymi mu wierzytelnościami, w tym w szczególności z tytułu zapłaty czynszu dzierżawnego, sprzedać Spółce Sp. z o.o. Przedmiotem sprzedaży jest sama działka, która – w ocenie Wnioskodawcy – jest działką niezabudowaną, na której dzierżawca dokonał naniesień budowlanych i nie doszło do rozliczenia nakładów.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że na moment składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej składniki materialne i niematerialne, które związane są z działalnością Wnioskodawcy polegającą na dzierżawie nieruchomości to nieruchomość gruntowa, umowa dzierżawy oraz wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego. Wszystkie ww. składniki będą przedmiotem sprzedaży.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie uznania sprzedaży Nieruchomości wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z powołanym wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów rozumiana w świetle art. 7 ust. 1 ustawy jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl wskazanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w świetle powyższych regulacji – co do zasady – dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości będącej przedmiotem dostawy jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności sprzedaży określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę stanowi/będzie stanowiła dostawę składnika majątkowego i nie jest/nie będzie sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w regulacji art. 2 pkt 27e ustawy.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać na rzecz Spółki wyłącznie nieruchomość gruntową, która jest przedmiotem zawartej umowa dzierżawy. Z kolei by mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest istnienie w pierwszej kolejności zespołu składników materialnych i niematerialnych, które są odpowiednio wyodrębnione w prowadzonym przedsiębiorstwie. Zatem pojedyncza działka gruntu nie będzie stanowiła zorganizowanego i autonomicznego „zespołu” składników majątkowych. Jak wiadomo „zespół” cechuje się formą złożoną z różnych składników majątkowych danego przedsiębiorstwa, natomiast sam grunt stanowi wyłącznie pojedynczy element – jeden składnik majątku przedsiębiorstwa, któremu nie sposób przypisać miana zespołu.

W rezultacie, w opinii tut. organu, działka gruntu stanowiąca przedmiot umowy dzierżawy nie będzie spełniała podstawowej przesłanki uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem nie stanowi ona zespołu składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu ustawy.

Co również istotne, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymaga zaistnienia stosownych wyodrębnień na trzech płaszczyznach (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) w prowadzonym przedsiębiorstwie.

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., które to wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Jednakże okoliczności przedstawione w opisie sprawy nie spełniają powyższego warunku, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – prowadzi on działalność głównie w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych, natomiast dzierżawa przedmiotowej działki jest zawarta i wykonywana poza prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą pod nazwą (…). Powyższe wskazuje, że prowadzone przez Wnioskodawcę, jako czynnego podatnika podatku VAT, przedsiębiorstwo nie cechuje się wymaganą strukturą organizacyjną, w postaci np. działu. Tym samym dla działalności w zakresie dzierżawy nieruchomości nie został zachowany organizacyjny aspekt wyodrębnienia zespołu składników tworzących tę część przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, a więc w ramach prowadzonej przez niego działalności.

W powyższej kwestii wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15. Sąd orzekł m.in., że „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomościami, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności”.

Podobnie wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymaga stosownego jej wydzielenia w prowadzonym przedsiębiorstwie. Natomiast w analizowanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – działalność związana z dzierżawą nieruchomości jest prowadzona poza działalnością gospodarczą, co oznacza, że w tej kwestii również nie została spełniona przesłanka stanowiąca o wyodrębnieniu w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, pomimo że jest w stanie przypisać przychody i koszty z uwagi na specyfikę ponoszonych wydatków, jednakże odbywa się to poza prowadzoną działalnością.

Ponadto – co również istotne w niniejszej sprawie – w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem sprzedaży będą składniki materialne i niematerialne, które są związane z działalnością Wnioskodawcy polegającą na dzierżawie nieruchomości, tj. nieruchomość gruntowa, umowa dzierżawy oraz wierzytelność z tytułu czynszu dzierżawnego. Na moment składania niniejszego wniosku jest to jedyna wierzytelność znana Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca wskazał także, że jedyne znane mu zobowiązanie stanowiące majątek wyodrębnionej części przedsiębiorstwa będące przedmiotem sprzedaży to zobowiązanie z tytułu czynszu dzierżawnego. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że nie korzystał np. z finansowania dłużnego na nabycie przedmiotowej nieruchomości, nie jest stroną zawartych w tym zakresie umów (np. umowy kredytu) oraz nie zawarł żadnej innej umowy np. zarządzania, których przedmiotem jest nieruchomość.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje, w kontekście wskazanych powyżej przepisów prawa podatkowego oraz dokonania ich analizy, stwierdzić należy, że sprzedawany przez Wnioskodawcę składnik majątku, w postaci nieruchomości gruntowej wraz z umową dzierżawy oraz wierzytelnością z tytułu czynszu dzierżawnego, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.

Powyższe prowadzi do wniosku, że przedmiotem planowanej sprzedaży nie będzie prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo (ani jego zorganizowana część), ale posiadany przez niego majątek w postaci nieruchomości gruntowej wraz z umową najmu oraz wierzytelnościami i zobowiązaniami z tym najmem związanych.

Ponadto raz jeszcze należy zwrócić uwagę na fakt, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która – co do zasady i jak już wyżej wskazano – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisu sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem przyszłego zbycia przez Wnioskodawcę jest/będzie nieruchomość gruntowa jako pojedynczy składnik majątku przedsiębiorstwa, a nie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji art. 6 pkt 1 ustawy nie ma/nie będzie miał zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku, a zbycie ww. składnika majątku podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, planowana sprzedaż składnika majątkowego nie stanowi/nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym czynność ta podlega/będzie podlegała przepisom ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.