Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-193/15-2/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-12
Teza: 1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o PDOP? 2. Czy przychody wynikające z faktur wystawionych przez Spółkę na Zamawiającego za prace wykonane w oparciu o Umowy dodatkowe są w całości przychodami podatkowymi Spółki, czy też stanowią przychody podatkowe Spółki i P1 (w proporcji 50/50)? 3. Czy koszty dotyczące realizacji prac dodatkowych, których dotyczą Umowy dodatkowe są w całości kosztami podatkowymi Spółki, czy też stanowią koszty podatkowe Spółki i P1 (w proporcji 50/50)? 4. Czy kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na pracach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt; moment; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia:

*   czy w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   przychodów Wnioskodawcy w związku z pracami wykonanymi w oparciu o Umowy dodatkowe (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   kosztów Wnioskodawcy w związku z powyższymi pracami (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   czy kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na pracach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów (pytanie nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia: czy w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów Wnioskodawcy w związku z pracami wykonanymi w oparciu o Umowy dodatkowe, kosztów Wnioskodawcy w związku z powyższymi pracami oraz w zakresie określenia czy kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na pracach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest polskim podatnikiem PDOP prowadzącym działalność w zakresie m.in. sprzedaży usług dystrybucji energii elektrycznej i samej energii elektrycznej, a także w zakresie świadczenia usług budowlanych.

Umowa z Zamawiającym

Spółka wraz z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce (dalej: „P1” oraz „P2”, dalej łącznie: „Uczestnicy konsorcjum”) zawarła umowę konsorcjum w celu realizacji projektu w zakresie zaprojektowania i wykonania modernizacji linii kolejowej na określonym odcinku. Zamawiającym jest P. S.A. (dalej „Zamawiający”).

W trakcie realizacji projektu, P2 zostało postawione w stan upadłości z możliwością zawarcia układu i nie będzie w stanie w pełnym zakresie realizować zadań przypadających mu do wykonania. W związku z tym, Wnioskodawca, P1 i P2 oraz Zamawiający zawarli aneks do umowy zawartej z Zamawiającym na realizację projektu (dalej: „Aneks”). Na podstawie Aneksu, nastąpiła zmiana partnera wiodącego konsorcjum z P2 na P1. Konsekwencją była również konieczność przejęcia do wykonania przez Spółkę i P1 prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny były zostać wykonane przez P2 (dalej: „Przejęty Zakres Robót”). W tym celu, Wnioskodawca i P1 zawarły z P2 porozumienie, na podstawie którego przejęło na ryzyko P2 (tzn. w razie osiągnięcia strat na realizacji tych prac Wnioskodawcy lub P1 będzie przysługiwało roszczenie do P2 o pokrycie tych strat), w określonym podziale między Wnioskodawcę i P1 prace, które były przewidziane do wykonania przez P2 (Przejęty Zakres Robót).

Rozliczenie Przejętego Zakresu Robót z Zamawiającym

Nowy lider konsorcjum (P1) obciąża Zamawiającego wynagrodzeniem za prace wykonane łącznie przez P1 i Wnioskodawcę w ramach Przejętego Zakresu Robót (na podstawie faktur VAT wystawianych na Zamawiającego). Innymi słowy, Spółka oraz P1 określili jaką część prac

Przejętego Zakresu Robót wykonują samodzielnie - prace samodzielnie wykonane przez Spółkę w ramach Przejętego Zakresu Robót są dokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na P1, zaś P1 wystawia faktury VAT do Zamawiającego za wykonane samodzielnie prace oraz prace wykonane przez Spółkę w ramach Przejętego Zakresu Robót (faktury VAT są wystawiane dopiero po odebraniu uzgodnionej części prac).

Jednocześnie Zamawiający dokonuje płatności wynagrodzenia wynikającego z faktury VAT wystawionej przez P1 w części równej wynagrodzeniu należnemu Spółce (udokumentowanemu fakturą wystawioną przez Spółkę na P1) bezpośrednio na rachunek Spółki. Analogicznie, wynagrodzenie wynikające z faktury wystawionej przez P1 w części równej jej wynagrodzeniu będzie wypłacane przez Zamawiającego bezpośrednio na rachunek P1. Każdorazowo, do faktury wystawianej przez P1 na Zamawiającego zostaje dołączone oświadczenie zawierające podział wynagrodzenia wykazanego w fakturze VAT na poszczególnych Uczestników konsorcjum oraz kopie faktur wystawionych przez Uczestników konsorcjum na nowego lidera konsorcjum (P1).

Rozliczenie Przejętego Zakresu Robót pomiędzy Uczestnikami konsorcjum

Wnioskodawca i P1 zawarli porozumienie celem uregulowania kwestii partycypowania w zyskach / stratach wynikających z realizacji Przejętego Zakresu Robót (dalej: „Porozumienie o partycypacji”). Potrzeba zawarcia Porozumienia wynikała z faktu, że strony przewidywały, iż realizacja Przejętego Zakresu Robót może przynieść straty. Niemniej, biorąc pod uwagę solidarną odpowiedzialność wobec Zamawiającego Uczestników konsorcjum (Wnioskodawcy, P1 i P2) za wykonanie prac dla Zamawiającego oraz fakt niewypłacalności P2, przejęcie prac przydzielonych pierwotnie P2 uchroni Wnioskodawcę i P1 przed roszczeniami Zamawiającego na znaczne kwoty, które mogą istotnie przewyższać poziom spodziewanych strat, które zostaną poniesione w związku z wykonaniem Przejętego Zakresu Robót. Roszczenia te wystąpiłyby, gdyby Uczestnicy konsorcjum nie wywiązali się z umowy wobec Zamawiającego. Ponieważ przy zawieraniu Umowy konsorcjum i Umów wykonawczych Wnioskodawca i P1 nie uwzględniali w swoim rachunku ekonomicznym prac powierzonych pierwotnie P2, a ich przejęcie przez P1 i Wnioskodawcę leży w interesie obu podmiotów, Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez każde z nich na realizacji Przejętego Zakresu Robót w określonej z góry proporcji (50-50).

Z tego względu, po zakończeniu każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego (ewentualnie kwartału lub innego okresu rozliczeniowego, jeśli strony postanowią zmienić właściwy okres rozliczeniowy), Wnioskodawca i P1 przedstawią sobie wzajemnie dokumentację wskazującą na koszty i przychody rachunkowe osiągnięte przez każdą ze stron z tytułu realizacji Przejętego Zakresu Robót oraz dokumenty wskazujące podatkowe koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe uzyskane przez każdą ze stron w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót. W oparciu o te dokumenty zostanie ustalony wynik na Przejętym Zakresie Robót będący podstawą rozliczenia pomiędzy stronami.

Wynikiem z realizacji Przejętego Zakresu Robót osiągniętym przez Wnioskodawcę jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach Przejętego Zakresu Robót a wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę w danym okresie bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Wynikiem z realizacji Przejętego Zakresu Robót osiągniętym przez P1 jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez P1 w ramach Przejętego Zakresu Robót a wydatkami poniesionymi przez P1 w danym okresie bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Podkreślono, że wynik będzie ustalony w oparciu o wielkości według ujęcia bilansowego, które mogą się różnić od wielkości według ujęcia podatkowego.

Co istotne, dla celów kalkulacji wyniku na Przejętym Zakresie Robót, uwzględniane są tylko wydatki bezpośrednio związane z tymi pracami. W efekcie wykluczone są takie wydatki jak np. wpłaty na X., koszty wydziałowe, pozostałe koszty operacyjne (np. kary umowne) czy koszty finansowe (np. odsetki od nieterminowych płatności za dostawę materiałów lub za wykonane usługi, za wyjątkiem ewentualnych kosztów finansowych dotyczących leasingu majątku wykorzystywanego w pracach). Oznacza to, iż dla celów określenia wyniku Spółka oraz P1 powinny uwzględniać m.in. wydatki dotyczące materiałów budowlanych, usług podwykonawców, wynagrodzeń oraz narzutów na wynagrodzenia, odpisu na ZFŚS czy amortyzacji sprzętu.

Na tej podstawie, stronie (P1 lub Wnioskodawcy), która poniosła stratę na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie przysługiwała od drugiej strony należność w kwocie równej określonej części tej straty (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót). Analogicznie, strona (P1 lub Wnioskodawca), która osiągnęła zysk na realizacji Przejętego Zakresu Robót będzie zobowiązana do zapłaty drugiej stronie kwoty równej określonej części tego zysku (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Przejętego Zakresu Robót).

Podkreślono, że stronie, która ponosi stratę na Przejętym Zakresie Robót przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej tej stracie (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętego Zakresu Robót).

Przed dokonaniem powyższych rozliczeń finansowych z tytułu podziału wyniku osiągniętego przez Strony w danym okresie (tj. przed dokonaniem zapłaty między Wnioskodawcą a P1 tytułem podziału wyniku na Przejętym Zakresie Robót) strona (Wnioskodawca lub P1), która dokonuje zapłaty nabędzie w drodze przelewu nieodpłatnie roszczenie przysługujące drugiej stronie wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętym Zakresie Robót).

Interpretacja uzyskana przez Wnioskodawcę

Sposób rozliczania przychodów i kosztów podatkowych przez Spółkę w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót był już przedmiotem wniosku o indywidualną interpretację podatkową. W interpretacji wydanej w sprawie Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 lipca 2013 r., sygn. IPPB5/423-345/13-2/RS (dalej: Interpretacja) uznano, że współpraca pomiędzy Spółką oraz P1 w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót stanowi tzw. wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP. W konsekwencji, przychody i koszty uzyskane / poniesione przez Uczestników konsorcjum w związku z realizacją Przejętego Zakresu Robót powinny być dzielone w proporcji 50 / 50. Spółka uzyskała również interpretację indywidualną z dnia 29 kwietnia 2014 roku sygn. IPPB5/423-135/14-2/RS, w której organ podatkowy potwierdził, że współpraca pomiędzy Spółką oraz P1 w odniesieniu do Przejętego Zakresu Robót stanowi tzw. wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o PDOP.

Rozszerzenie zasad rozliczenia Przejętego Zakresu Robót pomiędzy Uczestnikami konsorcjum na roboty uzupełniające

Ponieważ w związku z realizacją kontraktu głównego (który pierwotnie mieli realizować Uczestnicy konsorcjum tj. Spółka, P1 i P2) powstała konieczność realizacji robót uzupełniających i robót dodatkowych, Spółka oraz P1 zawarły 4 (cztery) umowy konsorcjum dotyczące realizacji poszczególnych robót dodatkowych i uzupełniających. Po przeprowadzeniu postępowania Zamawiający zawarł ze Spółką oraz P1 4 (cztery) umowy na wykonanie tych prac uzupełniających i dodatkowych. Podkreślenia wymaga fakt, że stroną umów z Zamawiającym są Spółka i P1 (uczestnicy konsorcjum).

Spółka oraz P1 zawarły aneks do Porozumienia o partycypacji. W drodze aneksu doprecyzowano, że podziałowi pomiędzy Spółkę i P1 będzie podlegał również wynik uzyskany na pracach uzupełniających dotyczących Przejętego Zakresu Robót. Podziałowi pomiędzy Spółkę i P1 podlega również wynik na pracach dodatkowych dotyczących Przejętego Zakresu Robót (w zakresie podziału wyniku na robotach dodatkowych dotyczących Przejętego Zakresu Robót aneks nie wprowadził zmian, podział ten przewidywała pierwotna wersja Porozumienia o partycypacji).

Zgodnie z zapisami Porozumienia o partycypacji, każda ze Stron może złożyć Zamawiającemu ofertę bądź przyjąć ofertę Zamawiającego na wykonanie jakichkolwiek robót dodatkowych dotyczących Przejętego Zakresu Robót jedynie po uzyskaniu pisemnej zgody drugiej Strony na warunki takiej oferty, nie uzyskanie zgody oznaczało będzie, że druga strona Porozumienia nie będzie partycypowała w wyniku uzyskanym na danej umowie.

Spółka zawarła z Zamawiającym 2 umowy na wykonanie robót dodatkowych (dalej: „Umowy dodatkowe”). Podkreślono, iż stroną tych Umów dodatkowych jest Spółka, a nie konsorcjum Spółki i P1. Podmiotem odpowiedzialnym przed Zamawiającym za wykonanie prac dodatkowych objętych Umowami dodatkowymi podpisanymi z Zamawiającym przez Spółkę jest Spółka. P1 nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie tych umów.

Spółka wykonała w 2014 roku prace objęte Umowami dodatkowymi. Spółka realizowała większość prac objętych Umowami dodatkowymi przy pomocy podwykonawców, P1 nie uczestniczyło w pracach. Spółka wystawiła faktury na Zamawiającego.

Prace dotyczące jednej umowy były niezbędne do uruchomienia wykonanych robót wynikających z kontraktu głównego zawartego z Zamawiającym, natomiast prace dotyczące drugiej umowy były niezbędne do prawidłowego funkcjonowania wykonanych robót dotyczących kontraktu głównego. Podkreślono, że roboty dodatkowe, których dotyczą Umowy dodatkowe, Zamawiający mógł zlecić również innym niż Spółka lub P1 podmiotom. Prace dotyczące robót dodatkowych były pominięte przez Zamawiającego na etapie przygotowywania materiałów przetargowych dla kontraktu głównego i w trakcie wykonywania prac związanych z kontraktem głównym Zamawiający nie wyraził zgody na uruchomienie wykonanych robót z ograniczeniami.

Wykonując prace dotyczące obydwu Umów dodatkowych Spółka uzyskała zysk.

Ponieważ Porozumienie o partycypacji przewiduje podział wyniku uzyskanego na pracach dodatkowych, Spółka dokona podziału z P1 zysku uzyskanego z obydwu Umów dodatkowych, Spółka przekaże połowę zysku osiągniętego na realizacji Umów dodatkowych P1 na podstawie noty uznaniowej wystawionej na rzecz P1.

W przyszłości mogą się również zdarzyć przypadki gdy to P1 zawrze samodzielnie z Zamawiającym umowy o wykonanie określonych robót dodatkowych. Jeżeli Spółka zaakceptuje ten fakt, a jednocześnie roboty dodatkowe zostaną przez P1 i Spółkę uznane jako roboty dodatkowe dotyczące Przejętego Zakresu Robót, wówczas Spółka będzie na mocy Porozumienia o partycypacji, partycypować w zysku lub w stracie osiągniętym/poniesionej przez P1 na realizacji robót dodatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o PDOP?
2.  Czy przychody wynikające z faktur wystawionych przez Spółkę na Zamawiającego za prace wykonane w oparciu o Umowy dodatkowe są w całości przychodami podatkowymi Spółki, czy też stanowią przychody podatkowe Spółki i P1 (w proporcji 50/50)?
3.  Czy koszty dotyczące realizacji prac dodatkowych, których dotyczą Umowy dodatkowe są w całości kosztami podatkowymi Spółki, czy też stanowią koszty podatkowe Spółki i P1 (w proporcji 50/50)?
4.  Czy kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na pracach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W opinii Spółki w opisanym we wniosku stanie faktycznym w odniesieniu do Umów dodatkowych, nie występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o PDOP. Niezwykle istotny jest fakt, iż realizacja Umów dodatkowych została zlecona tylko i wyłącznie Spółce, a nie konsorcjum. Prace dodatkowe, których dotyczą Umowy dodatkowe na rzecz Zamawiającego będzie wykonywała tylko i wyłącznie Spółka (poprzez zatrudnionych podwykonawców), natomiast P1 nie będzie realizowała na rzecz Zamawiającego żadnych prac. Podmiotem, który jest zobowiązany względem Zamawiającego do wykonania robót dodatkowych, których dotyczą Umowy dodatkowe jest Spółka, a nie konsorcjum.

Podkreślono, że w sądownictwie administracyjnym dość jednoznacznie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP, to wspólne działanie kilku podmiotów. W wyroku z dnia 23.11.2012 roku sygn. akt II FSK 614/11 Naczelni Sąd Administracyjny stwierdził:

„W orzecznictwie sądowym jak i piśmiennictwie prawniczym przyjmuje się niemalże jednolicie, że wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., jakkolwiek niezdefiniowane wprost w ustawie, to wspólne działanie kilku podmiotów dążących do osiągnięcia zamierzonego celu (por. A. Mariański w: W. Nikiel, A. Mariański (red), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2012, Gdańsk 2012, str. 79; R. Pęk w: S. Babiarz, L Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, Wrocław 2009, str. 102; wyrok NSA z 9 marca 2011 r., II FSK 1950/09, CBOIS). Równie zgodny jest pogląd, że te same funkcje i cele spełnia konsorcjum stanowiące strukturę skupiającą kilka podmiotów gospodarczych (dwa lub więcej) na określony czas, dla realizacji określonego celu.”

Podkreślono, że Umowy dodatkowe są realizowane tylko i wyłącznie przez Spółkę. P1 nie wykonuje na rzecz Zamawiającego żadnych prac objętych Umowami dodatkowymi. Partycypacja P1 w wyniku na realizacji Umów dodatkowych nie oznacza, że Spółka i P1 prowadzą w tym zakresie wspólne przedsięwzięcie.

Podniesiono, że w opisanej w stanie faktycznym sytuacji, nie istnieją pomiędzy Spółką a P1 więzi organizacyjne, z których można byłoby wywieźć, że realizowane jest wspólne przedsięwzięcie. Nie ma również podmiotu, który koordynowałby wspólne działania (z tej prostej przyczyny, że nie występują jakiekolwiek wspólne działania w zakresie Umów dodatkowych).

Podkreślono, iż w zbliżonym stanie faktycznym Spółka uzyskała interpretację indywidualną z dnia 6 listopada 2013 roku, sygn. IPPB5/423-644/13-4/RS, w której organ podatkowy uznał stanowisko Spółki za prawidłowe (w swoim stanowisku Spółka wskazywała, że w przypadku gdy umowa z Zamawiającym jest zawierana tylko i wyłącznie przez Spółkę nie występuje wspólne przedsięwzięcie, w rozumieniu art. 5 ustawy o PDOP).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP wskazuje, w jakiej dacie należy rozpoznawać przychody uzyskane w związku z działalnością gospodarczą. Zgodnie z tym przepisem, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zdaniem Spółki, przychody Wnioskodawcy z tytułu wykonywania robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe powinny być rozliczane w oparciu o powyższe przepisy. Oznacza to, że w praktyce, przychodem Spółki będzie całe wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu wykonania przez Spółkę robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe. Spółka stoi na stanowisku, że przychód w wartości całego należnego wynagrodzenia powstanie po stronie Spółki w najwcześniejszej z poniższych dat:

1.  wykonania usługi,
2.  częściowego wykonania usługi w przypadku, gdy z tytułu tego częściowego wykonania usługi Spółce należne jest wynagrodzenie,
3.  wystawienia faktury dokumentującej określoną kwotę wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1,

Zdaniem Spółki, wszystkie koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Wynika to z faktu, że koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe są ponoszone przez Spółkę w związku (bezpośrednim lub pośrednim) z prowadzonymi przez Spółkę pracami oraz uzyskiwanym przez Spółkę wynagrodzeniem za te prace. Uzyskiwane wynagrodzenie stanowi natomiast, jak wykazano powyżej, przychód do opodatkowania. Koszty te są więc ponoszone w celu uzyskania przychodów z wynagrodzenia za wykonane przez Spółkę prace. Bez znaczenia jest przy tym fakt, czy Spółka uzyska dodatni wynik na tych pracach (tzn. czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe będą niższe od uzyskanych przychodów z tytułu realizacji przez Spółkę tych prac), czy też taki wynik będzie ujemny (tzn. czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją robót dodatkowych w oparciu o Umowy dodatkowe przekroczą uzyskane przychody z tytułu realizacji przez Spółkę tych prac).

Zdaniem Spółki, wskazane koszty ponoszone przez Spółkę, o ile co innego nie wynika z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, mogą w całości być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Nie ma bowiem uzasadnienia, by koszty, które ponosi Spółka w jakiejkolwiek części nie były ujmowane w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Zdaniem Spółki w stosunku do całych kwot ponoszonych kosztów są bowiem spełnione warunki określone w przepisach ustawy o PDOP, które umożliwiają uznanie ich za koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki do pytania nr 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy artykuł 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie znajdzie zastosowania w stosunku do wydatków Spółki z tytułu podziału wyniku zrealizowanego na robotach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe. W szczególności, wydatki te nie stanowią kar umownych ani odszkodowań, co oznacza, że nie obejmuje ich art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o PDOP (obowiązek zapłaty kwot z tytułu podziału zysku nie wynika z naruszenia przez Spółkę jej obowiązków, nienależytego wykonania prac czy też zaniechań Spółki).

Powyższe oznacza zdaniem Wnioskodawcy, że rozważając możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu podziału wyniku zrealizowanego na robotach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe, należy rozważyć, czy wydatki te spełniają przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, tzn. czy wydatki te są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W przypadku spełnienia tej przesłanki, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Obowiązek zapłaty wynagrodzenia może mieć źródło w zysku osiągniętym przez Spółkę w związku z wykonaniem przez Spółkę robotach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe w danym okresie - w takim przypadku Spółka jest obowiązana do wypłaty na rzecz P1 kwoty skalkulowanej zgodnie Porozumieniem o partycypacji, która spowoduje, że Spółka „przekaże” do P1 część swojego zysku.

Spółka uważa, że kryterium zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP nakazuje zweryfikować, czy poniesienie wydatku jest racjonalne i uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Obowiązek wypłaty kwot na rzecz P1 tytułem podziału wyniku osiągniętego na realizacji robót dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe wynika z treści Porozumienia o partycypacji. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka oraz P1 zawierając porozumienie z P2, kierowały się racjonalnymi przesłankami wskazującymi na racjonalność takiego działania z punktu widzenia działalności gospodarczej Spółki - przejęcie do wykonania Przejętego Zakresu Robót, mimo przewidywanych strat, które one przyniosą dla podmiotu je wykonującego leżało w interesie Spółki i P1.

Jednocześnie, P1 dążyło do ustanowienia udziału Spółki w ponoszonych stratach osiągniętych na Przejętym Zakresie Robót. W zamian za ustalenie co do podziału strat, strony (Spółka oraz P1) ustaliły również, że w analogiczny sposób będą dzielone zyski i straty osiągnięte/poniesione przez Spółkę lub P1 na robotach uzupełniających i dodatkowych.

Powyższe, zdaniem Spółki oznacza, że zawarcie Porozumienia o partycypacji oraz przyjęcie przez Spółkę zobowiązania do ewentualnej zapłaty określonych kwot na rzecz P1 (z osiągniętych zysków) było racjonalne i zasadne z punktu widzenia działalności gospodarczej Spółki oraz całokształtu sytuacji związanej z kontraktem na moment zawarcia Porozumienia o partycypacji.

Oznacza to więc zdaniem Wnioskodawcy, że zawarcie Porozumienia o partycypacji oraz tym samym wypłaty kwot na podstawie Porozumienia o partycypacji tytułem podziału wyniku osiągniętego na realizacji robót dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe nastąpi:

*   w celu zachowania źródła przychodów oraz zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż prowadzi do ograniczenia strat, które Spółka osiągnie na realizacji robót dodatkowych wykonywanych na podstawie Umów dodatkowych oraz

*   w celu osiągnięcia przychodów z tytułu realizacji robót dodatkowych wykonywanych na podstawie Umów dodatkowych.

Zdaniem Spółki, każda z powyższych przesłanek z osobna umożliwia zaliczenie kwot wypłacanych na rzecz P1 tytułem podziału wyniku na realizacji robót dodatkowych wykonywanych na podstawie Umów dodatkowych do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Podsumowując, kwoty wypłacane przez Spółkę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku osiąganego na realizacji robót dodatkowych wykonywanych na podstawie Umów dodatkowych spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP oraz mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie określenia:

*   czy w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   przychodów Wnioskodawcy w związku z pracami wykonanymi w oparciu o Umowy dodatkowe (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   kosztów Wnioskodawcy w związku z powyższymi pracami (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe,**

*   czy kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na pracach dodatkowych realizowanych w oparciu o Umowy dodatkowe stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów (pytanie nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

Ad. 1., Ad. 2. i Ad. 3.

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznano za prawidłowe w zakresie określenia:

*   czy w odniesieniu do Umów dodatkowych zawartych z Zamawiającym przez Spółkę występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1),

*   przychodów Wnioskodawcy w związku z pracami wykonanymi w oparciu o Umowy dodatkowe (pytanie nr 2),

*   kosztów Wnioskodawcy w związku z powyższymi pracami (pytanie nr 3).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja w zakresie pytań oznaczonych numerami 1-3 dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku Wnioskodawcy (odnośnie momentu powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z realizacją robot w ramach Umów dodatkowych), które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ad. 4.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka wraz z dwoma innymi podmiotami („P1” oraz „P2”) zawarła umowę konsorcjum w celu realizacji projektu. W trakcie realizacji projektu, P2 zostało postawione w stan upadłości. W związku z tym, Wnioskodawca, P1 i P2 oraz Zamawiający zawarli Aneks do umowy zawartej z Zamawiającym na podstawie którego nastąpiła zmiana partnera wiodącego konsorcjum z P2 na P1. Konsekwencją była również konieczność przejęcia do wykonania przez Spółkę i P1 prac, które na podstawie Umowy konsorcjum powinny były zostać wykonane przez P2 („Przejęty zakres Robót”). W tym celu, Wnioskodawca i P1 zawarły z P2 porozumienie, na podstawie którego przejęło na ryzyko P2 (tzn. w razie osiągnięcia strat na realizacji tych prac Wnioskodawcy lub P1 będzie przysługiwało roszczenie do P2 o pokrycie tych strat), w określonym podziale między Wnioskodawcę i P1 prace, które były przewidziane do wykonania przez P2. Ponadto Wnioskodawca i P1 zawarli porozumienie celem uregulowania kwestii partycypowania w zyskach / stratach wynikających z realizacji Przejętego Zakresu Robót („Porozumienie o partycypacji”). Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez każde z nich na realizacji Przejętego Zakresu Robót w określonej z góry proporcji (50-50). Ponieważ w związku z realizacją kontraktu głównego powstała konieczność realizacji robót uzupełniających i robót dodatkowych Spółka zawarła z Zamawiającym 2 umowy na wykonanie robót dodatkowych. Stroną tych Umów dodatkowych jest Spółka, a nie konsorcjum Spółki i P1. Podmiotem odpowiedzialnym przed Zamawiającym za wykonanie prac dodatkowych objętych Umowami dodatkowymi podpisanymi z Zamawiającym przez Spółkę jest Spółka. P1 nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie tych umów. Spółka oraz P1 zawarły aneks do Porozumienia o partycypacji, w którym doprecyzowano, że podziałowi pomiędzy Spółkę i P1 będzie podlegał również wynik uzyskany na pracach dodatkowych dotyczących Przejętego Zakresu Robót. Zgodnie z zapisami Porozumienia o partycypacji, każda ze Stron może złożyć Zamawiającemu ofertę bądź przyjąć ofertę Zamawiającego na wykonanie jakichkolwiek robót dodatkowych dotyczących Przejętego Zakresu Robót jedynie po uzyskaniu pisemnej zgody drugiej Strony na warunki takiej oferty, nie uzyskanie zgody oznaczało będzie, że druga strona Porozumienia nie będzie partycypowała w wyniku uzyskanym na danej umowie. Roboty dodatkowe, których dotyczą Umowy dodatkowe, Zamawiający mógł zlecić również innym niż Spółka lub P1 podmiotom. Prace dotyczące robót dodatkowych były pominięte przez Zamawiającego na etapie przygotowywania materiałów przetargowych dla kontraktu głównego. Spółka wykonała w 2014 roku prace objęte Umowami dodatkowymi. Spółka realizowała większość prac objętych Umowami dodatkowymi przy pomocy podwykonawców, P1 nie uczestniczyło w pracach. Spółka wystawiła faktury na Zamawiającego. Ponieważ Porozumienie o partycypacji przewiduje podział wyniku uzyskanego na pracach dodatkowych, Spółka przekaże połowę zysku osiągniętego na realizacji Umów dodatkowych P1 na podstawie noty uznaniowej wystawionej na rzecz P1. W przyszłości mogą się również zdarzyć przypadki gdy to P1 zawrze samodzielnie z Zamawiającym umowy o wykonanie określonych robót dodatkowych. Jeżeli Spółka zaakceptuje ten fakt, a jednocześnie roboty dodatkowe zostaną przez P1 i Spółkę uznane jako roboty dodatkowe dotyczące Przejętego Zakresu Robót, wówczas Spółka będzie na mocy Porozumienia o partycypacji, partycypować w zysku lub w stracie osiągniętym/poniesionej przez P1 na realizacji robót dodatkowych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na wykonanych robotach dodatkowych w związku z zawartym Porozumieniem o partycypacji.

W obliczu tak zakreślonego zagadnienia podatkowego, rozważenia wymaga kwestia spełnienia przez ten wydatek przesłanek zakreślonych w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga jeszcze raz, co zostało wykazane powyżej, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Kosztami podatkowymi będą wiec zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Nie oznacza to jednak, że każdy wydatek poniesiony przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za koszt podatkowy, gdyż prowadziłoby to w praktyce do przerzucania na finanse państwa całego ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym.

Do grupy wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca zaliczył m.in. - zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy wynika, że ustawodawca w tym przepisie określając katalog sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań, które zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami, aby tym samym uniemożliwić pomniejszanie podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązań.

Odnosząc powyższe do wydatków, stanowiących przedmiot niniejszej interpretacji, należy stwierdzić, że wymieniony we wniosku wydatek, który Spółka zamierza ponieść w związku z wypłatą na rzecz P1 kwot tytułem podziału wyniku zrealizowanego na robotach dodatkowych, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, nie mieści się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym konieczne jest dokonanie oceny, czy wypłacane przez Spółkę kwoty tytułem podziału ww. wyniku poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zdaniem tut. Organu opis stanu faktycznego wskazuje, że związek taki nie zachodzi co zostanie wykazane poniżej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy w pierwszej kolejności podkreślić, na co wskazuje sam Wnioskodawca, że:

*   „Prace dotyczące robót dodatkowych były pominięte przez Zamawiającego na etapie przygotowywania materiałów przetargowych dla kontraktu głównego (\`(...)\`)”;

*   „Spółka zawarła z Zamawiającym 2 umowy na wykonanie robót dodatkowych (dalej: „Umowy dodatkowe”). Podkreślono, iż stroną tych Umów dodatkowych jest Spółka, a nie konsorcjum Spółki i P1. Podmiotem odpowiedzialnym przed Zamawiającym za wykonanie prac dodatkowych objętych Umowami dodatkowymi podpisanymi z Zamawiającym przez Spółkę jest Spółka. P1 nie ponosi odpowiedzialności za wykonanie tych umów.(…) ”

„Spółka wykonała w 2014 roku prace objęte*   Umowami dodatkowymi. Spółka realizowała większość prac objętych Umowami dodatkowymi przy pomocy podwykonawców, P1 nie uczestniczyło w pracach. Spółka wystawiła faktury na Zamawiającego. (\`(...)\`)” (str. 5 wniosku).

Ponadto w przedstawionym stanie faktycznym wskazano także, że:

*   „(…) roboty dodatkowe, których dotyczą Umowy dodatkowe, Zamawiający mógł zlecić również innym niż Spółka lub P1 podmiotom.”

*   „W przyszłości mogą się również zdarzyć przypadki gdy to P1 zawrze samodzielnie z Zamawiającym umowy o wykonanie określonych robót dodatkowych. Jeżeli Spółka zaakceptuje ten fakt, a jednocześnie roboty dodatkowe zostaną przez P1 i Spółkę uznane jako roboty dodatkowe dotyczące Przejętego Zakresu Robót, wówczas Spółka będzie na mocy Porozumienia o partycypacji, partycypować w zysku lub w stracie osiągniętym/poniesionej przez P1 na realizacji robót dodatkowych.”

Tym samym skoro:

*   roboty dodatkowe, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, wykonał wyłącznie Wnioskodawca a nie Konsorcjum złożone ze Spółki i P1 (w związku z powyższym nie mamy doczynienia ze wspólnym przedsięwzięciem),

*   Wnioskodawca na robotach dodatkowych osiągnie raczej wynik pozytywny (trudno przypuszczać, że Spółka przyjmując do wykonania roboty dodatkowe z góry zakłada osiągnięcie na nich straty),

*   zawarcie przez P1 z Zamawiającym Umów dodatkowych na wykonanie innych robót, które jeszcze muszą dotyczyć Przejętego Zakresu Robót i w których Wnioskodawca na mocy zawartego Porozumienia o partycypacji mógłby osiągnąć jakiś zysk jest obarczone dużym ryzykiem nieziszczenia się,

to zdaniem tut. Organu wydatki, które Wnioskodawca poniesie w związku z wypłatą na rzecz P1 kwot tytułem podziału wyniku zrealizowanego na robotach dodatkowych nie spełniają przesłanek wynikających z ww. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie istotne jest także to, że Wnioskodawca dokonując wypłaty na rzez P1 w związku z wypracowaniem zysku na ww. robotach dodatkowych nie wskazał, iż uzyska od P1 jakiekolwiek świadczenie wzajemne stanowiące niejako ekwiwalent poniesionego wydatku (oprócz być może partycypacji w odległej przyszłości w zysku wypracowanym przez P1, którego osiągnięcie jest obarczone dużym ryzykiem nieziszczenia się).

Podkreślenia także wymaga, że Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał wyraźnie, że partycypacja P1 w wyniku osiągniętym przez Wnioskodawcę na realizacji robót dodatkowych nie jest jednym z warunków zawarcia umowy z Zamawiającym na realizację ww. robót dodatkowych. Nawet jeżeli P1 nie wyraziłoby zgody na zawarcie przez Wnioskodawcę umowy z Zamawiającym na wykonanie przez Wnioskodawcę robót dodatkowych to skutkowałoby to tylko tym, że P1 nie będzie partycypować w wyniku finansowym, jaki Wnioskodawca uzyska na wykonanych robotach dodatkowych. Tym samym kwota wypłacona przez Wnioskodawce na rzecz P1 tytułem partycypacji w wyniku osiągniętym na robotach dodatkowych nie zostanie poniesiona w celu zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów czy osiągnięcia przychodów z tytułu realizacji robot dodatkowych wykonywanych na podstawie Umów dodatkowych.

Należy zauważyć, iż co prawda zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art . 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, w tym mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy (np. dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki) byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego, jednakże każdy wydatek z tego tytułu, poza wyraźnie wskazanym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Reasumując, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na robotach dodatkowych nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w myśl art . 15 ust . 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z pózn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych także należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art . 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art . 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.