Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-963/15-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; przychód-źródła przychodu; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i właścicielem kilkudziesięciu nieruchomości. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W PKD wnioskodawcy zgłoszono również kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami i inne związane z rynkiem nieruchomości.

Nieruchomości będące przedmiotem transakcji budzącej wątpliwości co do interpretacji obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca nabył aktem notarialnym na współwłasność wraz z „A” dnia 19 listopada 1996 roku od osoby fizycznej. Przedmiotem sprzedaży był udział wynoszący 1/2 części nieruchomości, o powierzchni 576 m2, zabudowanej budynkiem wielomieszkaniowym.

Wnioskodawca nabył 65/100 a „A” 35/100 udziału w nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. Tym samym Wnioskodawca stał się właścicielem całej nieruchomości w udziale 65/200 a „A” w 35/200.

Współwłaściciele – tj. „B” oraz „A” aktem notarialnym z dnia 20 kwietnia 1999 roku zawarli umowę o zniesienie współwłasności oraz o częściowe zniesienie współwłasności. W wyniku tej transakcji Wnioskodawca stał się właścicielem 1/2 udziałów w nieruchomości („A” przeniósł na „B”cały swój udział wynoszący 35/200 części nieruchomości).

Następnie aktem notarialnym z dnia 7 grudnia 2000 roku Wnioskodawca działając z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, dokonali ustanowienia odrębnej własności lokali. Wnioskodawca stał się właścicielem lokalu użytkowego nr 2 oraz lokali mieszkalnych nr 3, 5, 7, 10, 11, 14, 15, 18 wraz z przynależnymi udziałami we własności nieruchomości i w częściach wspólnych budynku. Należy nadmienić, iż w wyniku zniesienia współwłasności przyznana współwłaścicielom wielkość wydzielonych lokali odpowiadała posiadanej wielkości udziału we współwłasności – bez spłat i dopłat.

Po zakupie udziałów w roku 1996 Wnioskodawca rozpoczął wykorzystywanie przedmiotowej nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W momencie oddania budynku mieszkalnego do użytkowania, był on kompletny i zdatny do użytku o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Lokale mieszkalne były w sposób ciągły (pomijając okresy poszukiwania najemców) przedmiotem najmu, a następnie dzierżawy aż do dnia ich sprzedaży, która miała miejsce w dniu 20 maja 2015 roku.

Ustalając wartość początkową udziału w budynku mieszkalnym Wnioskodawca skorzystał z możliwości wskazanej w art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) – tj. ustalił wartość początkową budynku mieszkalnego przyjmując w każdym roku podatkowym iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku (\`(...)\`) i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnie użytkową uważał powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 22n ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca nie objął budynku a następnie lokali ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdyż zgodnie z przywołanym przepisem budynki mieszkalne i lokale mieszkalne, których wartość początkową ustala się w oparciu o art. 22g ust. 10 updof nie podlegają objęciu tą ewidencją.

Udział w nieruchomości a następnie poszczególne lokale mieszkalne były amortyzowane przy zastosowaniu stawki 1.5% w stosunku rocznym.

Aktem notarialnym z dnia 20 maja 2015 roku Wnioskodawca dokonał zbycia lokali mieszkalnych oraz lokalu użytkowego nr 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich udziałami we własności nieruchomości i w częściach wspólnych budynku opisanych powyżej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokali mieszkalnych w zaistniałym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – w szczególności nie jest to przychód/dochód z prowadzonej działalności gospodarczej jak również nie stanowi odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów, opodatkowanego na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a)-c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (\`(...)\`).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 updof wskazuje zatem, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ustępem 2 art. 10 przepisów ust. 1 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy,
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeśli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności a dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Ust. 3 art. 10 updof natomiast zaznacza, iż przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Aby zatem dany przychód zakwalifikować jako przychód objęty uregulowaniami art. 10 ust. 1 pkt 8 updof spełnione muszą być dwie podstawowe przesłanki – nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej tj. nie może być składnikiem majątku o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof lub towarem handlowym i nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Aby prawidłowo zinterpretować przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8, w związku z art. 10 ust. 2 i ust. 3 updof należy więc ustalić, o jakich składnikach majątku mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 updof przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o którym mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegając ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

− wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c, przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wskazano powyżej, przepisy art. 14 ust. 2 pkt 1 stosuje się z zastrzeżeniem ustępu 2c.

Zgodnie z ustępem 2c udof (art. 14 ust. 2c updof), do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Należy zauważyć, iż odpłatne zbycie określonych rzeczy lub praw może następować zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak poza nią. Ustawodawca mając na uwadze ważkość transakcji dotyczących nieruchomości, szczegółowo uregulował i wyraźnie wskazał te transakcje, których przychód jest przychodem z działalności gospodarczej. Wskazał więc, iż są to takie środki trwałe, które przede wszystkim podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych a zgodnie z art. 2c nie są nieruchomościami mieszkalnymi wykorzystywanymi na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Innymi słowy w art. 14 ust. 2c updof z zakresu regulacji art. 14 ust. 1 lit a) updof ustawodawca wyłączył przychody z odpłatnego zbycia m.in. budynku mieszkalnego i lokali mieszkalnych wraz z gruntem lub udziału w gruncie związanych z tym budynkiem lub lokalem (\`(...)\`) z przychodów z działalności gospodarczej. Do takiej sprzedaży ustawodawca nakazał stosować odpowiednio przepisy art. 30e updof.

Zgodnie z ust. 1 art. 30e od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 art. 30e jest dochód stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami uzyskania (\`(...)\`). Uregulowania te mają jednak zastosowanie tylko w przypadku gdy zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 od końca roku w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie mięło 5 lat.

Nie mają one zastosowania (zgodnie z ust. 4 art. 30e updof) jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do sytuacji podatkowej Wnioskodawcy należy stwierdzić że:

*   niewątpliwie przedmiotem transakcji zbycia dokonanej przez Wnioskodawcę były lokale mieszkalne (i lokal użytkowy, aczkolwiek niniejsze zapytanie dotyczy sprzedaży lokali mieszkalnych),
*   lokale te były wykorzystywane przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej – lokale były przez kilkanaście lat wynajmowane, a następnie dzierżawione,
*   lokale te były środkiem trwałym – nie zostały wpisane do ewidencji środków trwałych z uwagi na uwagi na fakt, iż wartość początkowa nieruchomości Wnioskodawcy ustalona była w oparciu o uregulowania art. 22g ust. 10 updof, zgodnie z art. 22n ust. 3 updof ustawy nie mogły one zatem zostać ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nie są zatem składnikami majątku o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 gdyż nie zgodnie z powołanymi wyżej przepisami nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   lokali tych nie można także zakwalifikować jako towar handlowy – nie zostały one nabyte tylko w celu dalszej odsprzedaży, budynek a następnie lokale stanowił własność lub współwłasność podatnika, został nabyty przez Wnioskodawcę, był kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, a jego przewidywany okres używania był dłuższy niż rok, spełniał zatem wszelkie przesłanki uznania go za środek trwały. Fakt, iż przedmiotem działalności podatnika wpisanego w PKD jest także wznoszenie budynków, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek czy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami nie ma wpływu na opodatkowanie omawianej transakcji. Lokale były wynajmowane a następnie wydzierżawiane a zatem wykorzystywane przy prowadzeniu działalności gospodarczej, nie posiadając charakteru towaru handlowego. Należy nadto zaznaczyć, iż faktycznie wykonywanym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi a transakcje kupna i sprzedaży nieruchomości dokonywane są jedynie w celu powiększenia zasobów wynajmowanych i dzierżawionych nieruchomości. Dokonywane operacje kupna i sprzedaży nieruchomości mają na celu takie ukształtowanie zasobu posiadanych nieruchomości, by oferta usług najmu i dzierżawy Wnioskodawcy była atrakcyjna na konkurencyjnym rynku poznańskich nieruchomości (rozstrzygnięcie w podobnej sprawie, tj. dotyczące przedmiotu działalności podatnika w korelacji z transakcją sprzedaży nieruchomości mieszkalnej wydal Naczelny Sąd Administracyjny II FSK 1129/14 – orzeczenie z dnia 27 sierpnia 2014 roku).

Podsumowując – sprzedaż lokali mieszkalnych Wnioskodawcy, będących środkami trwałymi w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy niewpisanymi do ewidencji środków trwałych z uwagi na uregulowania art. 22n ust. 3 updof byłaby opodatkowana tylko w przypadku gdy od końca roku, w którym Wnioskodawca dokonał ich nabycia nie minęłoby 5 lat. Wówczas do tej sprzedaży miałby zastosowanie przepisy art. 30e updof. Ponieważ przedmiotowe nieruchomości Wnioskodawca nabył w roku 1996, a częściowo w 1999 w wyniku zniesienia współwłasności (wydzielenie lokali z uwagi na brak jakichkolwiek zmian w posiadanych aktywach nie ma wpływu na bieg terminu pięcioletniego), a zatem 5 lat upłynęło z końcem roku 2001 i odpowiednio z końcem roku 2004, sprzedaż lokali mieszkalnych Wnioskodawcy dokonana w dniu 20 maja 2015 roku jest wolna od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.