Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-899/12-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-12
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; małżeństwo; małżonek; nabycie; przekazanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 14 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie zobowiązania podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. We wpisie do ewidencji działalności gospodarczej posiada również wpis rodzaju prowadzonej działalności z symbolem: PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W czerwcu 2011 roku Zainteresowany nabył lokal mieszkalny w budynku wielorodzinnym, posiadający niezależną księgę wieczystą. Ponieważ w małżeństwie Wnioskodawcy występuje małżeńska wspólność majątkowa, nabywcami nieruchomości był on i jego małżonka.

Lokal mieszkalny posiada wyodrębnioną księgę wieczystą i małżonkowie posiadają do niego prawo własności. Oprócz tego do lokalu mieszkalnego, małżonkom przysługuje prawo udziału w częściach wspólnych nieruchomości oraz prawo w części ułamkowej w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na którym jest posadowiony budynek wielorodzinny.

Dodatkowo małżonkowie nabyli tym samym aktem notarialnym udział we współwłasności prawa własności w nieruchomości lokalowej, stanowiącej halę garażową (posiadającą niezależną księgę wieczystą), usytuowaną w podziemiu budynku wielorodzinnego wraz z prawem współwłasności w częściach wspólnych całej nieruchomości oraz prawo we współwłasności w prawie użytkowania wieczystego gruntu, przynależnym do lokalu garażowego, na którym jest posadowiony budynek wielorodzinny.

W akcie notarialnym zostały wyodrębnione niezależne kwoty ceny brutto za lokal mieszkalny i za miejsce postojowe w hali garażowej.

Nieruchomości lokalowe (zarówno mieszkanie jak i przynależne do niego stanowisko postojowe w hali garażowej), Wnioskodawca będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywał celem wynajmu przez mniej niż 12 miesięcy. Następnie Zainteresowany ma zamiar przeznaczyć je powtórnie na cele osobiste.

Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z czym Zainteresowany ma zamiar uznać pełną wartość zakupu nieruchomości (z wyłączeniem udziałów we współwłasności w częściach wspólnych i udziału w prawie użytkowania wieczystego) za koszt uzyskania przychodu w swojej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

1.  Czy, w związku z nabyciem nieruchomości lokalowej - mieszkania i wykorzystywaniem jej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, Wnioskodawca może zaliczyć jej wartość wynikającą z aktu notarialnego zakupu, przypadającą na prawo własności lokalu mieszkalnego (z pominięciem wartości udziału w częściach wspólnych i w prawie użytkowania wieczystego gruntu) jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu w swojej działalności gospodarczej?
2.  Czy, w związku z nabyciem współwłasności ułamkowej w nieruchomości lokalowej - miejsca postojowego w hali garażowej i wykorzystywaniem jej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, Zainteresowany może zaliczyć jej wartość wynikającą z aktu notarialnego zakupu, przypadającą na prawo własności miejsca postojowego w hali garażowej (z pominięciem wartości udziału w częściach wspólnych i w prawie użytkowania wieczystego gruntu) jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu w swojej działalności gospodarczej?

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztem, uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Wobec powyższego, przy kwalifikowaniu składników majątku do środków trwałych, jednym z decydujących kryteriów jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok.

Wnioskodawca uważa, że ze względu na użytkowanie nieruchomości przez okres krótszy niż rok, nie spełnia ona ww. warunków uznania jej za środek trwały. Wynika to wprost z zapisu art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.), stanowiącym, że „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi”.

Z powyższego należy wnosić, że w celu uznania nabytej nieruchomości za środek trwały, winna ona spełniać łącznie 3 warunki:

*   musi stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   musi być kompletna i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   okres używania musi być dłuższy niż rok.

Warunkiem dodatkowym jest by środek trwały był związany - miał związek przyczynowo-skutkowy, z prowadzoną działalnością gospodarczą. W przedmiotowej sytuacji nieruchomość lokalowa nie będzie użytkowana przez Wnioskodawcę dłużej niż rok, w związku z czym nie zostanie spełniony warunek uznania nabytego lokalu za środek trwały. Jednocześnie będzie wynajmowana odpłatnie - w związku z czym Wnioskodawca będzie osiągał w ramach swojego przedsiębiorstwa przychody.

Mając to na uwadze, do zakupionej przez małżonków nieruchomości lokalowej nie będą miały zastosowania przepisy dotyczące odnoszenia w koszty działalności gospodarczej wartości zakupionych środków trwałych poprzez odpisy amortyzacyjne, wynikające z przepisów art. 22h - art. 22k ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ odniesienie w koszty działalności gospodarczej nabycia nieruchomości - lokalu mieszkalnego nie znalazło się w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, zawartego w przepisie art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Zainteresowany twierdzi, że cała wartość nabytej nieruchomości będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodu w jego działalności gospodarczej.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnienie jego stanowiska jest analogiczne, jak w pkt 1, tylko dotyczyć musi nie prawa własności, a prawa współwłasności lokalu garażowego - przypisanego miejsca postojowego.

W tym wypadku Zainteresowany twierdzi, że ma prawo uznać za koszt bezpośredni wartość prawa współwłasności - co wynika wprost z zapisu art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), stanowiącym, że „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie natomiast z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl definicji zawartej w ww. art. 22a ustawy, za środki trwałe podlegające amortyzacji uważa się składniki majątku, jeżeli stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania przekracza rok oraz wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przewidywany okres użytkowania dłuższy niż rok jest jednym z warunków, którego spełnienie pozwala uznać dany składnik majątku za środek trwały. Decyzja o tym, jak długo składnik majątku będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do podatnika.

W myśl art. 22e ust. 1 powołanej ustawy jeżeli podatnicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku wymienione w art. 22a ust. 1 i art. 22b ust. 1, o wartości początkowej przekraczającej 3.500 zł, i ze względu na przewidywany przez nich okres używania równy lub krótszy niż rok nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok - podatnicy są obowiązani, w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął:

1.  zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wytworzenia;
2.  zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, zwanym "Wykazem stawek amortyzacyjnych", a dla wartości niematerialnych i prawnych - przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m;
3.  stosować stawki amortyzacji, o których mowa w pkt 2, w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych;
4.  wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a pkt 2; odsetki od różnicy, o której mowa w pkt 2, są naliczane według stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych obowiązującej w dniu zaliczenia składnika majątku do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką w czerwcu 2011 roku nabył lokal mieszkalny w budynku wielorodzinnym wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym w hali garażowej, które w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie wykorzystywał celem wynajmu przez mniej niż 12 miesięcy. Następnie ma zamiar przeznaczyć je powtórnie na cele osobiste.

W tym miejscu należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszczają możliwość zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie składnika majątku o wartości przekraczającej 3.500 zł, o ile przewidywany przez podatnika okres jego używania nie przekroczy 12 miesięcy. Jednakże, w sytuacji kiedy podatnik, który wydatek na zakup rzeczowego składnika majątku zużywającego się stopniowo zaliczył jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów ze względu na jego przewidywany okres używania krótszy niż rok, a następnie przed upływem roku wycofa go z działalności na cele osobiste jest zobowiązany skorygować koszty o całą kwotę uprzednio zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych - w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Zatem, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, późniejsze przekazanie na cele osobiste nieruchomości mieszkalnej wraz z przynależnym do niego miejscem postojowym w hali garażowej, wykorzystywanych w działalności gospodarczej przez okres krótszy niż 12 miesięcy (niebędących środkami trwałymi), spowoduje, iż zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na ich zakup powinny być umniejszone o całą kwotę uprzednio zaliczoną w koszty.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ wskazuje, iż w dniu 12 grudnia 2012 r. wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zobowiązania podatkowego został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-899/12-3/AA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.