Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-278/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-23
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: dochód; podatek-pobór podatku; udział-umorzenie udziałów; umorzenie-umorzenie automatyczne; wynagrodzenia; zwolnienie; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 23 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2015 r. został złożony ww. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa).

W przyszłości Wnioskodawca może założyć spółkę kapitałową (z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie PDOP; dalej: Spółka Celowa). Składając niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Spółki Celowej, Wnioskodawca działa jako osoba planująca utworzenie tej spółki – zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca przedstawia poniżej prawdopodobną nazwę oraz adres siedziby Spółki Celowej: (…)

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż powyższe dane dotyczące Spółki Celowej, którą Wnioskodawca planuje utworzyć, mają charakter wstępny i mogą ulec zmianie, gdyż omawiany podmiot jeszcze nie istnieje, a jego utworzenie jest dopiero planowane.

Po utworzeniu Spółka Kapitałowa będzie posiadała udziały (na podstawie tytułu własności) w kapitale zakładowym Spółki Celowej, która będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie w przyszłości może dojść do umorzenia udziałów w Spółce Celowej w sposób automatyczny bądź przymusowy. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: k.s.h.). Wskazane umorzenie zostanie dokonane za wynagrodzeniem w formie pieniężnej. Umarzane udziały nie będą objęte przez Spółkę Kapitałową za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Spółka Kapitałowa oraz Spółka Celowa będą podmiotami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania oraz niekorzystającymi ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Spółka Kapitałowa zarówno przed, jak i po umorzeniu udziałów w Spółce Celowej będzie posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Celowej, który zachowa nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

W związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, Spółka Celowa będzie posiadała oświadczenie Spółki Kapitałowej, o którym mowa w art. 26 ust. 1f ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka Celowa jako podmiot dokonujący wypłaty należności z tytułu planowanego przymusowego/automatycznego umorzenia udziałów, będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego w odniesieniu do kwot wypłacanych na rzecz Spółki Kapitałowej?

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka Celowa jako podmiot dokonujący wypłaty należności z tytułu planowanego przymusowego/automatycznego umorzenia udziałów, nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego w odniesieniu do kwot wypłacanych na rzecz Spółki Kapitałowej, gdyż dochód ten będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o PDOP.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Umorzenie może być przeprowadzone na jeden z trzech sposobów: za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe) albo gdy umowa spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne). W przypadku umorzenia przymusowego oraz automatycznego, umorzenie udziałów wymaga odpowiedniej uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały.

Zgodnie z art. 26 ust. l ustawy o PDOP osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. l oraz art. 22 ust. l, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–le. (\`(...)\`).

Zatem należy stwierdzić, iż w przypadku wypłaty należności z tytułu umorzenia udziałów (zarówno w sposób przymusowy, jak i automatyczny), co do zasady podmiot dokonujący takiej wypłaty jest obowiązany jako płatnik pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od takiej wypłaty, chyba że dochód podlega zwolnieniu na podstawie odpowiednich przepisów ustawy o PDOP.

Możliwość powstania dochodu (przychodu) do opodatkowania dla Spółki Kapitałowej, otrzymującej wypłatę należności, regulują w analizowanym przypadku niżej wskazane przepisy ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W świetle brzmienia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz faktu, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. usunięto przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, który odnosił się do dochodów ze zbycia udziałów w celu ich umorzenia (czyli do dochodów z dobrowolnego umorzenia udziałów, bowiem jest to jedyny typ umorzenia obejmujący uprzednie nabycie udziałów przez spółkę, w której udziały są umarzane) należy uznać, że punkt 1 art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP nie obejmuje umorzenia dobrowolnego, lecz odnosi się do dochodów osiąganych z pozostałych typów umorzenia, to znaczy do dochodów z umorzenia udziałów zarówno w procedurze przymusowego umorzenia udziałów, jak i w procedurze tzw. umorzenia automatycznego. W szczególności w procedurze umorzenia automatycznego nie dochodzi najpierw do zbycia udziałów, a dopiero później do ich umorzenia – sama procedura, oprócz podjęcia pierwszej uchwały inicjującej cały proces, przebiega tak samo jak umorzenie przymusowe, to znaczy bez nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma różnicy w źródle dochodów otrzymywanych przez udziałowca ze spółki zależnej w przypadku dochodów z umorzenia automatycznego i umorzenia przymusowego – dochody te należy zakwalifikować, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, jako dochody z udziału w zyskach osób prawnych w odróżnieniu od dochodów z dobrowolnego umorzenia udziałów.

Jednocześnie mając na uwadze fakt, iż umarzane udziały nie zostały objęte w zamian za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa przepis art. 10 ust. lb ustawy o PDOP nie będzie miał zastosowania.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż dochody (przychody) uzyskane w związku z umorzeniem przymusowym lub automatycznym należą do kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu. A zatem konsekwencje kwalifikacji dochodów (przychodów) do kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP jest uznanie, że dochód (przychód) ten podlega opodatkowaniu 19% stawką podatku dochodowego zgodnie z art. 22 ustawy o PDOP, przy czym przy spełnieniu określonych warunków wskazanych w przepisach art. 22 ust. 4-4b oraz 4d ustawy o PDOP dochód (przychód) ten będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Jak stanowi art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. l ust. 3 pkt l, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Na podstawie art. 22 ust. 4a ustawy o PDOP zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Jednocześnie na podstawie art. 22 ust. 4b ustawy o PDOP zwolnienie to (o którym mowa w ust. 4) ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokość 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Dodatkowo zgodnie z art. 22 ust. 4d ustawy o PDOP zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się: 1) jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności; 2) w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu: a) własności, b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Zatem w myśl przytoczonych powyżej art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o PDOP, co do zasady, zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
*   spółka uzyskująca takie dochody (przychody) posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej te należności przez okres minimum dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) może upłynąć po dniu uzyskania tych przychodów,
*   spółka uzyskująca przychód nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,
*   posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności, a dochody uzyskane są z udziałów posiadanych na podstawie tytułu własności lub innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów nie zostało przeniesione.

Powyższe oznacza, że w zaistniałym zdarzeniu, do wynagrodzenia z tytułu umorzonych udziałów będzie mieć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, o ile łącznie spełnione zostaną wyżej wymienione warunki.

Należy wskazać, iż w zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem spełnione będą przywołane powyżej warunki dla zwolnienia dochodu z podatkowania, w szczególności:

*   wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (przychód) zostanie wypłacone przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. Spółkę Celową),
*   Spółka Kapitałowa, jako podmiot uzyskujący wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce od osiągania,
*   Spółka Kapitałowa będzie posiadała bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (tj. Spółce Celowej) w wysokości przekraczającej 10% i zachowa ten udział przez okres co najmniej 2 lat,
*   Spółka Kapitałowa, jako podmiot uzyskujący wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich uzyskania,
*   posiadanie udziałów będzie wynikać z tytułu własności.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 1 f ustawy o PDOP w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka Celowa będzie posiadała oświadczenie Spółki Kapitałowej, o którym mowa w powyższej regulacji, tj. oświadczenie niekorzystaniu ze zwolnienia przez Spółkę Kapitałową z opodatkowania w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich uzyskania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Celowa jako podmiot dokonujący wypłaty należności z tytułu planowanego przymusowego/automatycznego umorzenia udziałów, nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego w odniesieniu do kwot wypłacanych na rzecz Spółki Kapitałowej, gdyż dochód ten będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie w art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.