Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-557/12/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-04
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT obciążenia kontrahentów opłatami dodatkowymi za przekroczenie dopuszczalnych parametrów zanieczyszczeń oraz dokumentowania tych opłat fakturą
Słowa kluczowe: faktura; gospodarka-gospodarka ściekami; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 1 czerwca 2012r., uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2012r. (data wpływu do tut. organu 21 sierpnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT obciążenia kontrahentów opłatami dodatkowymi za przekroczenie dopuszczalnych parametrów zanieczyszczeń oraz dokumentowania tych opłat fakturą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT obciążenia kontrahentów opłatami dodatkowymi za przekroczenie dopuszczalnych parametrów zanieczyszczeń oraz dokumentowania tych opłat fakturą.

WW. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 sierpnia 2012r. (data wpływu 21 sierpnia 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 sierpnia 2012r. znak: IBPP3/443-557/12/AŚ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W przypadku przekroczenia przez dostawcę dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach, przedsiębiorstwo ponosi dodatkowe koszty w celu zachowania prawidłowej technologii pracy oczyszczalni. Koszty te wiążą się z dodatkowymi nakładami pracy oraz zużyciem materiałów koniecznych do neutralizacji zanieczyszczeń. W takim przypadku dostawca ścieków obciążany jest dodatkowymi opłatami w wysokości kilkakrotnej opłaty za 1 m3 odprowadzanych ścieków o dopuszczalnych stężeniach zanieczyszczeń. Powyższe czynności udokumentowane są fakturą VAT i został naliczony podatek w wysokości 8%.

W piśmie z dnia 17 sierpnia 2012r. uzupełniono opis stanu faktycznego o następujące informacje:

Wnioskodawca świadczy usługi odprowadzania ścieków. Dostawcami ścieków są osoby fizyczne oraz osoby prawne (min. przedsiębiorstwa). Wnioskodawca nie świadczy usług oczyszczania ścieków własnymi siłami, gdyż nie posiada własnych oczyszczalni ścieków. Jednakże ścieki odbierane od „dostawców ścieków” są kierowane siecią kanalizacyjną będącą własnością Wnioskodawcy do oczyszczalni ścieków należących do innych przedsiębiorstw wodociągowych, które po przeprowadzeniu stosownych badań poziomu zanieczyszczeń w przypadku przekroczenia ustalonych norm obciążają Wnioskodawcę dodatkowymi opłatami naliczonymi w fakturach VAT z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (symbol PKWiU 37.00.11). Równolegle Wnioskodawca przeprowadza badania poziomu zanieczyszczeń w ściekach odebranych od „dostawców ścieków” by w przypadku stwierdzania przekroczeń dopuszczalnego poziomu zanieczyszczeń obciążyć ich dodatkowo opłatami.

W przypadku przekroczenia przez dostawcę dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach Przedsiębiorstwo wodociągowe ponosi dodatkowe koszty - w przypadku Wnioskodawcy są to opłaty dodatkowe, którymi zostało obciążone przez przedsiębiorstwo dokonujące finalnego odbioru i neutralizacji ścieków we własnej oczyszczalni.

Wnioskodawca wszystkie obciążenia dodatkowymi opłatami własnych „dostawców ścieków” dokumentuje fakturami VAT i nalicza podatek VAT według stawki przewidzianej dla usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (symbol PKWiU 37.00.11.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie doprecyzowane w piśmie z dnia 17 sierpnia 2012r.):

Czy opłaty za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych Wnioskodawcy stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy opłaty te winny być udokumentowane fakturą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 17 sierpnia 2012r.), opłaty za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych Wnioskodawcy stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, ponieważ w celu zachowania prawidłowej technologii pracy oczyszczalni, oczyszczający ścieki ponosi dodatkowe nakłady pracy oraz zużycie materiałów koniecznych do neutralizacji zanieczyszczeń. Wnioskodawca zaś te dodatkowe koszty również ponosi, sam będąc obciążany opłatami za przekroczenia przez przedsiębiorstwo oczyszczające ścieki.

W związku z powyższym dokumentem sprzedaży dla opłat dodatkowych jest faktura VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w piśmie z dnia 17 sierpnia 2012r. (data wpływu 21 sierpnia 2012r.) uzupełniającym wniosek, Wnioskodawca przeformułował zadane pytanie oraz własne stanowisko. Tym samym przyjęto, że przedstawione w tym piśmie informacje są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji pytania i stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ww. ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w klasyfikacjach statystycznych.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojecie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy w tym miejscu również zauważyć, iż opodatkowaniu, w świetle ww. regulacji, nie podlega pieniądz (opłata), ale czynność, z którą się wiąże.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi odprowadzania ścieków. Dostawcami ścieków są osoby fizyczne oraz osoby prawne (min. przedsiębiorstwa). W przypadku przekroczenia przez dostawcę dopuszczalnych wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach, przedsiębiorstwo ponosi dodatkowe koszty w celu zachowania prawidłowej technologii pracy oczyszczalni. Koszty te wiążą się z dodatkowymi nakładami pracy oraz zużyciem materiałów koniecznych do neutralizacji zanieczyszczeń. W takim przypadku dostawca ścieków obciążany jest dodatkowymi opłatami w wysokości kilkakrotnej opłaty za 1 m3 odprowadzanych ścieków o dopuszczalnych stężeniach zanieczyszczeń.

Wnioskodawca nie świadczy usług oczyszczania ścieków własnymi siłami, gdyż nie posiada własnych oczyszczalni ścieków. Jednakże ścieki odbierane od „dostawców ścieków” są kierowane siecią kanalizacyjną będącą własnością Wnioskodawcy do oczyszczalni ścieków należących do innych przedsiębiorstw wodociągowych, które po przeprowadzeniu stosownych badań poziomu zanieczyszczeń w przypadku przekroczenia ustalonych norm obciążają Wnioskodawcę dodatkowymi opłatami naliczonymi w fakturach VAT z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (symbol PKWiU 37.00.11).

Wnioskodawca wszystkie obciążenia dodatkowymi opłatami własnych „dostawców ścieków” dokumentuje fakturami VAT i nalicza podatek VAT według stawki przewidzianej dla usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (symbol PKWiU 37.00.11.).

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość lub jedną usługę.

Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Mając na uwadze przytoczoną wyżej szeroką definicję świadczenia usług dla potrzeb podatku VAT, jak również przedstawiony we wniosku stan faktyczny - obciążanie dostawców ścieków przekraczających dopuszczalne wartości wskaźników zanieczyszczeń w ściekach dodatkowymi opłatami – należy uznać, iż opisana czynność stanowi świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionym przypadku niewątpliwie dochodzi do świadczenia ze strony Wnioskodawcy, polegającego na tolerowaniu przekroczenia przez dostawców ścieków wskaźników dotyczących zrzucanych ścieków, za które to świadczenie należne jest Wnioskodawcy odrębne wynagrodzenie (opłaty dodatkowe w wysokości kilkakrotnej opłaty za 1 m3 odprowadzanych ścieków o dopuszczalnych stężeniach zanieczyszczeń.). Dodatkowe opłaty wiążą się z dodatkowymi nakładami pracy oraz zużyciem materiałów koniecznych do neutralizacji zanieczyszczeń.

Stosownie do powołanych przepisów co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jednocześnie w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

W świetle powyższego uznać należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi odprowadzania ścieków są usługami złożonymi tzn. takimi które łączą w sobie usługę sensu stricte tj. usługę odprowadzania ścieków oraz przyporządkowaną do nich usługę tolerowania przekroczenia przez dostawców ścieków wskaźników dotyczących zrzucanych ścieków.

Podstawą opodatkowania zaś, w myśl art. 29 ust. 1 ww. ustawy jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (…).

Należy zatem uznać, że przedmiotowe opłaty dodatkowe uiszczana na rzecz Wnioskodawcy, pobierane w przypadku przekroczenia dopuszczalnych stężeń zanieczyszczeń są wynagrodzeniem za usługę stanowiącą część składową świadczonej usługi głównej tj. usługi odprowadzania ścieków i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla świadczenia głównego.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawienia faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury, o czym stanowi art. 106 ust. 4 ustawy.

Zasadą jest zatem dokumentowanie sprzedaży wystawianiem faktur VAT. W przypadku natomiast gdy sprzedaż jest dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, sprzedawca obowiązany jest wystawić fakturę VAT jedynie w sytuacji, gdy nabywcy tego zażądają.

Zatem w przedmiotowej sytuacji uiszczenie opłaty dodatkowej przez Wnioskodawcę jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej dla tej usługi stawki podatku VAT oraz winna być - w przypadku gdy przedmiotowa usługa świadczona jest na rzecz osób prawnych - udokumentowana poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury VAT. Wnioskodawca nie ma natomiast obowiązku wystawiania faktury dla osób fizycznych nabywających przedmiotową usługę.

Mając na względzie powyższe stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego przez Gminę opłaty za przekroczenie warunków wprowadzania ścieków przemysłowych do urządzeń kanalizacyjnych Wnioskodawcy stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zgodnie z którym dokumentem sprzedaży dla opłat dodatkowych jest faktura VAT należało (w przypadku gdy usługa świadczona jest na rzecz osób prawnych) uznać za prawidłowe. Zauważyć jednak należy, że jak podano w niniejszej interpretacji opodatkowaniu podlega nie sama opłata, ale czynność, na poczet której ta opłata jest uiszczana.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.