Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.941.2023.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-15
Teza: Sprzedaż udziału w nieruchomości rolnej i możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 28

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej i możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

12 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej i możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła Pani wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 4 lutego 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie opodatkowania zbycia nieruchomości rolnej położonej w …, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka o nr … o łącznej powierzchni 7,62 ha, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą o nr ………\`(...)\`

W kwietniu 2021 r. Wnioskodawczyni wraz z mamą, po śmierci ojca, odziedziczyła połowę wyżej wskazanego gospodarstwa rolnego. Każda z nich otrzymała po 1/4 z całości gospodarstwa. Ojciec był właścicielem swojej części (tj. 1/2 całości nieruchomości rolnej) ponad 5 lat. Nieruchomość nie stanowiła majątku wspólnego rodziców. Ojciec nabył ją w spadku po śmierci swojej matki i brata. W sierpniu 2023 r. zmarła mama Wnioskodawczyni. W październiku 2023 r. Wnioskodawczyni odziedziczyła po niej kolejną część (1/8 z całości) tego samego gospodarstwa rolnego. Mama nie była właścicielem swojej części przez 5 lat. Do końca tego roku Wnioskodawczyni zamierza wraz z innymi współwłaścicielami, sprzedać całą nieruchomość rolną o łącznej powierzchni 7,62 ha. Nieruchomość w księgach wieczystych na dzień sprzedaży widnieje jako gospodarstwo rolne i taki też charakter ma. W związku ze sprzedażą grunty te nie utracą charakteru rolnego. Sprzedający w przedwstępnej umowie sprzedaży zobowiązał się prowadzić na ww. nieruchomości działalność rolną. Ponadto do niniejszej sprzedaży, w dniu 4 grudnia 2023 r. została wydana decyzja, w której jest pouczenie, że zgodnie z art. 2b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście. Dodatkowo w okresie powyższych 5 lat nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom. Zgodnie z posiadaną wiedzą, nabywca nie zamierza zmieniać charakteru rolnego nieruchomości. Chce na niej prowadzić działalność rolną w okresie dłuższym niż założone przez 5 lat. Nabywa tą nieruchomość w celu prowadzenia działalności rolnej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że w skład masy spadkowej po zmarłej mamie Z. K. weszła jedynie 1/4 nieruchomości rolnej zabudowanej budynkiem oznaczonym numerem porządkowym .…, stanowiącej działkę gruntu nr …. o powierzchni 7,62 ha, położonej przy ul. …. w …………, dla której Sąd Rejonowy w ……….. … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr ……….. Po zmarłej mamie Z. K. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego dnia 17 października 2023 r., przez notariusza \`(...)\` z kancelarii notarialnej w ……… przy …………. nr ……….. (Rep A nr …………..), nieruchomość rolną Wnioskodawczyni odziedziczyła wraz z bratem R. P. (syn S. i Z.) po 1/2 części (czyli odpowiednio po 1/8 całej nieruchomości rolnej). Ani po śmierci ojca Wnioskodawczyni (R. K.), ani po śmierci mamy (Z. K.) nie był przeprowadzany dział spadku, gdyż nie było takiej konieczności. Nabyta przez Wnioskodawczynię w spadku nieruchomość (udział w nieruchomości - działce nr ….) stanowi gospodarstwo rolne, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333). W skład nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 7,62 ha wchodzą grunty orne, łąki trwałe, pastwiska oraz użytki rolne zabudowane.

Wypis z rejestru gruntów według stanu na dzień 19 października 2023 r. stanowi:

· pastwiska (PsIII) - 0,55 ha,

· grunty orne (RIVb) - 2,33 ha,

· łąki trwałe (ŁIV) – 0,84 ha,

· grunty rolne zabudowane (Br-PsIII) - 0,15 ha,

· grunty orne (RV) – 1,69 ha,

· pastwiska (PsIV) – 1,03 ha,

· pastwiska (PsV) - 1,03 ha,

łącznie 7,62 ha.

Działka gruntu nr …. nie stanowi lasu, a nadto jak wynika z zaświadczenia wydanego z upoważnienia Starosty ….. dnia 11 października 2023 r., nie jest objęta uproszczonym planem urządzania lasu lub decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów, o których mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 18 września 1991 r. o lasach. Nieruchomość nie leży w granicach specjalnej strefy ekonomicznej. Jak wynika z zaświadczenia wydanego przez Zastępcę Wójta Gminy ………. z dnia 23 października 2023 r., działka gruntu nr ………, zgodnie z M. P. Z. P. Gminy …………, uchwalonym uchwalą nr ……………. Rady Gminy ………. z dnia 28 grudnia 2005 r., określona jest w części symbolem planu 07RM - teren istniejącego i projektowanego zainwestowania wiejskiego, położony w północnej części wsi z budynkiem wpisanym do rejestru zabytków, a w części symbolem R - teren użytków rolnych z projektowanym gazociągiem podwyższonego średniego napięcia wraz ze strefą kontrolowaną, a nadto Gmina ….. nie posiada miejscowego planu rewitalizacji, nie wyznaczyła obszaru zdegradowanego, ani obszaru rewitalizacji, ani nie podjęła uchwały w sprawi S. S. R..

Na części obszaru nieruchomości, jeszcze jak żył ojciec Wnioskodawczyni, ale również po jego śmierci, Wnioskodawczyni prowadziła działalność rolną na własny użytek. Uprawiała rośliny, w głównej mierze warzywa i owoce, z których tworzyła przetwory na użytek własny, sadziła ziemniaki, prowadziła hodowlę zwierząt (kury, trzoda chlewna) oraz utrzymywała grunty rolne już niewykorzystywane do celów produkcyjnych. Wnioskodawczyni kosiła łąki i pastwiska. Wszystko wykonywała własnym sprzętem lub wypożyczonym od sąsiadów.

Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nie nastąpiło przy wykonywaniu działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na ww. nieruchomości była prowadzona działalność rolna, a ponadto nabywca na podstawie decyzji nr ….. z dnia 4 grudnia 2023 r., wydanej z upoważnienia (zgoda w trybie art. 2a ust. 4 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego na nabycie zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę gruntu nr ………. w ……..) zobowiązał się do prowadzenia gospodarstwa rolnego na nabywanej nieruchomości przez okres co najmniej 5 lat.

**Pytanie**

Czy w związku z zaistniałą sytuacją, po sprzedaży nieruchomości rolnej Wnioskodawczyni powinna złożyć zeznanie podatkowe i zapłacić podatek od sprzedaży części nabytej po mamie, czy może na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skorzystać ze zwolnienia?

**Pani stanowisko w sprawie**

Biorąc pod uwagę powyższe, wszystkie przesłanki zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają spełnione. Po pierwsze, zbywana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne; po drugie, zbywana nieruchomość w związku ze sprzedażą nie traci charakteru rolnego. Zachodzi zatem łączne wystąpienie obu przesłanek, a co za tym idzie możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5.

Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Panią pod koniec 2023 r. udziału w nieruchomości rolnej (działce nr ….), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Pani mamę.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Jak stanowi art. 924 ww. Kodeksu:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z kolei w myśl art. 925 ww. Kodeksu:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Art. 1025 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z treścią art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, w kwietniu 2021 r. wraz z mamą po śmierci ojca odziedziczyła połowę gospodarstwa rolnego. Każda ze spadkobierczyń, po 1/4 części. Ojciec był właścicielem swojej części (tj. 1/2 całości nieruchomości rolnej) ponad 5 lat. Nieruchomość nie stanowiła majątku wspólnego rodziców. Ojciec nabył ją w spadku po śmierci swojej matki i brata. W sierpniu 2023 r. zmarła Pani mama. W październiku 2023 r. odziedziczyła Pani po niej kolejną część (1/8 z całości) tego samego gospodarstwa rolnego. Po zmarłej mamie dziedziczyła Pani wraz z bratem po 1/2 części (czyli odpowiednio po 1/8 całej nieruchomości rolnej). Ani po śmierci ojca ani po śmierci mamy nie był przeprowadzany dział spadku. Do końca 2023 r. zamierzała Pani wraz z pozostałymi współwłaścicielami zbyć całą nieruchomość rolną o łącznej powierzchni 7,62 ha. Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nie nastąpiło przy wykonywaniu działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w związku z odpłatnym zbyciem udziału w ww. nieruchomości, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (udziału) przez spadkodawców.

Przy czym należy w tym miejscu wskazać, że dla celów stosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę (Pani mamę), która tę nieruchomość w części nabyła również w drodze spadku po Pani ojcu (który nabył udział w nieruchomości w spadku po śmierci swojej matki i brata), jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Zatem, za moment nabycia nieruchomości (udziału) lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nabycie nieruchomości (udziału) lub praw przez spadkodawcę, nie zaś przez jego spadkodawcę.

W konsekwencji, w przypadku sprzedaży przez Panią do końca 2023 r. udziału w nieruchomości, tj. działce nr …., nabytego w spadku po Pani mamie, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Pani nie minął, bowiem od końca roku kalendarzowego, w którym ww. udział w nieruchomości został nabyty przez spadkodawczynię (Pani mamę) w drodze spadku po Pani ojcu, tj. w kwietniu 2021 r., do momentu sprzedaży tego udziału przez Panią nie upłynęło pięć lat.

Natomiast sprzedaż przez Panią w 2023 r. udziału w nieruchomości nabytego w spadku po ojcu (w kwietniu 2021 r.), który był współwłaścicielem nieruchomości ponad 5 lat, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości pomniejszonym o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) a kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. ust. 6c i ust. 6d tej ustawy).

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W terminie określonym w ust. 1 (od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nienastępująca w wykonywaniu działalności gospodarczej sprzedaż przez Panią do końca 2023 r. udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr …., w odniesieniu do udziału nabytego przez Panią w spadku po mamie, stanowi źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tego udziału nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości przez spadkodawczynię (Pani mamę).

Jednakże od tej zasady ustawodawca przewidział zwolnienia przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Powyższy przepis zwalnia przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z odpłatnym zbyciem nie utraciły charakteru rolnego.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. 2020 r., poz. 333 ze zm.):

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (tj. gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia

27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1390.) oraz załącznika do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1) grunty rolne;

2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione;

3) grunty zabudowane i zurbanizowane;

4) grunty pod wodami;

5) tereny różne.

Stosownie natomiast do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:

1) użytki rolne, do których zalicza się:

a) grunty orne, oznaczone symbolem R,

b) łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,

c) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,

d) sady, oznaczone symbolem S,

e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,

f) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,

g) grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,

h) grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;

2) nieużytki, oznaczone symbolem N.

Natomiast zgodnie z § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, dzielą się na:

1) lasy, oznaczone symbolem Ls;

2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem Lz;

3) grunty pod rowami, oznaczone symbolem W.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić lub wchodzić w skład gospodarstwa rolnego (tj. będącego własnością osoby fizycznej obszaru gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego),
*   grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się

ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Z opisu sprawy wynika, że nabyta przez Panią w spadku nieruchomość (udział w nieruchomości - działka nr ….) stanowi gospodarstwo rolne, w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333). W skład nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni 7,62 ha wchodzą grunty orne, łąki trwałe, pastwiska oraz użytki rolne zabudowane. Ww. działka gruntu nie stanowi lasu, nie jest objęta uproszczonym planem urządzania lasu lub decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów. Nieruchomość nie leży w granicach specjalnej strefy ekonomicznej. Na części obszaru nieruchomości, jeszcze jak żył Pani ojciec, ale również

po jego śmierci, prowadziła Pani działalność rolną na własny użytek. Uprawiała rośliny, w głównej mierze warzywa i owoce, z których tworzyła przetwory na użytek własny, sadziła ziemniaki, prowadziła hodowlę zwierząt (kury, trzoda chlewna) oraz utrzymywała grunty rolne już niewykorzystywane do celów produkcyjnych. Kosiła Pani łąki i pastwiska. Wszystko wykonywała własnym sprzętem lub wypożyczonym od sąsiadów. Na ww. nieruchomości była prowadzona działalność rolna, a ponadto nabywca na podstawie decyzji wydanej z upoważnienia (zgoda w trybie art. 2a ust. 4 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, na nabycie zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę gruntu nr ……) zobowiązał się do prowadzenia gospodarstwa rolnego na nabywanej nieruchomości przez okres co najmniej 5 lat. Dodatkowo w okresie powyższych 5 lat nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom. Zgodnie z posiadaną wiedzą, nabywca nie zamierza zmieniać charakteru rolnego nieruchomości.

Reasumując, dokonane do końca 2023 r. odpłatne zbycie przez Panią, nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, udziału w nieruchomości rolnej (działce nr ….), nabytego w spadku po mamie, stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż tej części nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie przez spadkodawcę (Pani mamę). Jednakże, uzyskany z tej sprzedaży przychód korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem nie będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego i złożenia deklaracji PIT-39 w związku ze sprzedażą ww. udziału w nieruchomości.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych współwłaścicieli nieruchomości.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ………., ul. ……….., ………. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).