Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.234.2020.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca może traktować wszystkie wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności jako usługę kompleksową, tj. usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, świadczoną na zlecenie z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych i stosować zwolnienie od podatku VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spółdzielnie; zwolnienie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 16 czerwca 2020r r.) oraz z dnia 22 czerwca 2020 r. (data wpływu 30 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca może traktować wszystkie wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności jako usługę kompleksową, tj. usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, świadczoną na zlecenie z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych i stosować zwolnienie od podatku VAT –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy Wnioskodawca może traktować wszystkie wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności jako usługę kompleksową, tj. usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, świadczoną na zlecenie z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych i stosować zwolnienie od podatku VAT. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 10 czerwca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz z dnia 22 czerwca 2020 r. o sprostowanie omyłki pisarskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie umowy zlecenia, tj. umowy o administrowanie obsługuje nieruchomości mieszkalne, których współwłaściciele tworzą wspólnoty mieszkaniowe. W przedstawianej sprawie budynki znajdujące się na terenie nieruchomości wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych mają symbol 1122. W administrowanych nieruchomościach Spółdzielnia nie pozostaje we współwłasności. Do obowiązków Wnioskodawcy zgodnie z umową należy:

*   utrzymanie w należytym stanie porządku i czystości pomieszczeń i urządzeń budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz jego otoczenia;
*   bieżąca konserwacja nieruchomości wspólnej, a w szczególności:
    1.  dokonywanie drobnych napraw elementów budynku, jego pomieszczeń wspólnie użytkowanych i urządzeń technicznych umożliwiających właścicielom lokali korzystanie z oświetlenia i ogrzewania lokalu, zimnej i ciepłej wody, gazu, i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej, usuwanie awarii oraz skutków awarii na nieruchomości wspólnej;
*   zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i gazu, konserwację dźwigów osobowych oraz o odprowadzenie ścieków i wywóz nieczystości stałych, a także usługi kominiarskie itp.;
*   zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o ubezpieczenie budynku;
*   opłacanie podatków i innych opłat publiczno-prawnych przypadających od nieruchomości wspólnej (chyba, że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali);
*   windykacja w imieniu Wspólnoty należności stanowiących pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej;
*   prowadzenie dla nieruchomości dokumentacji finansowej, księgowej oraz sprawozdawczości zgodnie z obowiązującymi przepisami, a także obsługi administracyjno-biurowej;
*   zlecanie dokonywania okresowych kontroli stanu technicznego budynku zgodnie z wymogami prawa budowlanego w zakresie obowiązującym współwłaścicieli z wyłączeniem lokali stanowiących odrębną nieruchomość;
*   udzielanie pomocy w zwoływaniu Zebrań Wspólnoty.

Wnioskodawca zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego z prośbą o zakwalifikowanie do właściwej grupy PKWiU wykonywanych czynności.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź, że wymieniona usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 68.32.1, a więc usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie. Spółdzielnia dokonała dalszej kwalifikacji swojej działalności w tym zakresie zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. i określiła, że wykonywaną usługę należy zakwalifikować pod symbolem 68.32.11.0.

Następnie ponownie Wnioskodawca zwrócił się do GUS z prośbą o zakwalifikowanie następujących czynności, które Spółdzielnia wykonuje w związku z zawartą umową na administrowanie, a które mają na celu opłacanie podatków i prowadzenie dokumentacji finansowej:

*   prowadzenie ewidencji dla celów podatkowych (np. dla podatku dochodowego od osób prawnych i od osób fizycznych, podatku od towarów i usług);
*   ustalanie podstawy opodatkowania;
*   obliczanie podatków;
*   sporządzanie stosownych deklaracji podatkowych;
*   odprowadzanie w imieniu wspólnoty podatków należnych;
*   prowadzenie rozrachunków publiczno-prawnych;
*   generowanie i przekazywanie plików jpk.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź, że wymienione czynności mieszczą się w grupowaniu 69.20.2, a więc usługi rachunkowo-księgowe.

Z tytułu wykonywanych usług Spółdzielni przysługuje jedno wynagrodzenie. Spółdzielnia kalkuluje stały koszt wykonywanych usług. Na tej podstawie w umowie określona jest stawka wynagrodzenia za metr kwadratowy powierzchni użytkowej określonych pomieszczeń (np. lokali mieszkalnych) oraz powierzchnia użytkowa tych pomieszczeń. Iloczyn ww. składników jest miesięcznym, stałym wynagrodzeniem z tytułu wykonywanych czynności określonych w umowie, niezależnie od tego, czy w danym miesiącu były wykonywane dane czynności objęte umową.

Pismem z dnia 10 czerwca 2020 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1 Przedmiotowa umowa nie jest umową nazwaną.

Ad. 2 Wszystkie czynności wykonywane w ramach przedmiotowej usługi są niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania wspólnoty.

Ad. 3 Wszystkie usługi są kalkulowane w sposób kompleksowy.

Ad. 4 Wykonywane czynności są niezbędne, lecz nie można stwierdzić, że tworzą jedną nierozłączną całość. Zakres wykonywanej usługi wynika z zawartej umowy. Istnieje możliwość podzielenia wykonywanego zakresu usług i zawarcia stosowanych umów przez wspólnotę z kilkoma podmiotami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może traktować wszystkie wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności opisane w punkcie 74 jako jedną usługę kompleksową, tj. usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, świadczoną na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych i stosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia należy traktować jako świadczenia kompleksowe, świadczone na zlecenie, do którego zastosowanie znajduje zwolnienie od opodatkowania na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Na podstawie wskazanego przepisu prawa zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Analiza opisanego przypadku w istocie sprowadza się do ustalenia, czy w opisanej sprawie przedmiotem świadczenia jest jedno kompleksowe świadczenie, czy też kilka niepowiązanych wzajemnie ze sobą usług oraz czy Spółdzielnia działa na zlecenie. Ustawodawca w tym zakresie nie daje żadnych wytycznych, konieczne jest posiłkowanie się orzecznictwem i interpretacjami indywidualnymi.

W orzecznictwie można spotkać następujące przykłady.

Przykład pierwszy – zarządzanie nieruchomościami, w tym sprzątanie ich (zamiatanie śmieci, usuwanie śniegu etc.), utrzymywanie i pielęgnacja zieleni, plombowanie i montaż liczników wody, wysyłanie korespondencji, monitorowanie płatności, rozliczanie wody, ścieków, ciepła, przeglądy roczne – interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 czerwiec 2015 r., ILPP2/4512-1-204/154/SJ.

Przykład drugi: obsługa administracyjna, księgowa, prawna, utrzymanie nieruchomości we właściwym stanie sanitarnym (w tym sprzątanie budynku i jego otoczenia oraz pielęgnacja zieleni itp.), techniczne utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym, wykonywanie drobnych napraw konserwacyjnych oraz usługi incydentalnego sprzątania nieruchomości – interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 lutego 2017 r., 2461-l BPP2.4512.974.2016.2.lK.

W obu przypadkach organy podatkowe zgodziły się z podatnikiem, iż wszystkie wskazane świadczenia realizowane w ramach kompleksowej usługi o zarządzanie są objęte zwolnieniem od opodatkowania. W interpretacjach indywidualnych organy podatkowe podnosiły te same argumenty. A mianowicie, iż usługa jest usługą złożoną (kompleksową), kiedy składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu.

Na usługę złożoną składa się więc szereg różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu, tj. do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną. Generalnie, przyjmuje się, iż dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług każde świadczenie powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

W kontekście sprawy opisanej w pkt 74, należy zauważyć, iż w przypadku administrowania nieruchomościami należącymi do wspólnot mieszkaniowych może wchodzić w grę zarządzanie tylko budynkiem, ale zarówno budynkiem, jak też i terenem zewnętrznym.

Zakres umowy może być zróżnicowany.

Zarządzanie, zgodnie z art. 29. ust. 1 ustawy o własności lokali, obejmuje również prowadzenie ewidencji pozaksięgową kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz zaliczek uiszczanych na pokrycie tych kosztów, a także rozliczeń z innych tytułów na rzecz nieruchomości wspólnej.

Ponadto zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt I CSK 379/12, w którym Sąd Najwyższy wskazał, że „W orzecznictwie dominuje pogląd, że wspólnota mieszkaniowa jest podmiotem prawa cywilnego – ułomną osobą prawną, o której mowa 331 1 k.c.”. Zatem wspólnota jest podatnikiem w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co wynika wprost z art. 1 ust. 2 tej ustawy. Wspólnota może być podatnikiem podatku VAT, dotyczą ją również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest więc zobowiązana do prowadzenia ewidencji dla celów podatkowych, ustalania podstawy opodatkowania, obliczania podatków, sporządzania stosownych deklaracji podatkowych, odprowadzania podatków należnych, prowadzenia rozrachunków publiczno-prawnych, generowania i przekazywania plików jpk.

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane usługi, opisane w pkt 74, są sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym. Jeżeli zatem, w opisanym przypadku, przedmiotem realizowanej w ramach umów świadczeń na rzecz wspólnot mieszkaniowych jest usługa, na którą składa się szereg czynności, które przyczyniają się do prawidłowego realizowania usługi podstawowej, to świadczenia poboczne stanowią łącznie usługę złożoną, składającą się z szeregu różnych czynności. W konsekwencji, uważamy, iż można stwierdzić, że mamy do czynienia z kompleksową usługą zarządzania nieruchomościami wykonywaną na zlecenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Wskazać należy, że zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Jak już wskazano powyżej od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Jednakże zgodnie § 1 pkt 2 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 marca 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2020 r., poz. 556), po § 3 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017, poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440 oraz z 2019 r. poz. 2554) wprowadza się § 3a, który stanowi m.in., że do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2020 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Wskazać także należy, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w artykule 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. (art. 41 ust. 12a ustawy).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m² (art. 41 ust. 12b ustawy).

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2020 r., poz. 527, zwanym dalej rozporządzeniem), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12
    
    1.  w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Z powyższego § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych.

W związku z tym, zastosowanie zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie natomiast od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem, taki pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.

Powołane przepisy wskazują, że dla określenia stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla usług zarządzania nieruchomością na zlecenie ważne jest nie tylko zakwalifikowanie tych usług według PKWiU czy też budynku według PKOB, ale również zakres tych usług i charakter przeznaczenia przedmiotu (tj. nieruchomości czy jej części), którego one dotyczą.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „nieruchomość mieszkalna”, w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). W świetle Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne według PKOB, to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych, natomiast w przypadkach, gdy proporcja powierzchni wykorzystywanej na cele mieszkalne jest mniejsza, budynek klasyfikowany jest jako niemieszkalny (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w sprawie PKOB, stanowiącym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

1.  w grupie 111:
    1.  w klasie 1110 – budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje: samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp., domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu. Klasa nie obejmuje: budynków gospodarstw rolnych (1271), budynków o dwóch mieszkaniach (1121), budynków o trzech i więcej mieszkaniach (1122),
2.  w grupie 112:
    1.  w klasie 1121 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. Klasa obejmuje: budynki samodzielne, domy bliźniacze lub szeregowe o dwóch mieszkaniach,
    2.  w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa obejmuje: budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach. Klasa nie obejmuje: budynków zbiorowego zamieszkania (1130), hoteli (1211), schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212),
3.  w grupie 113:
    1.  w klasie 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania. Klasa obejmuje: budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np.: domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp., budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki rezydencji prezydenckich i biskupich. Klasa nie obejmuje: szpitali, klinik i budynków instytucji z opieką medyczną (lekarską lub pielęgniarską) (1264), zabudowań koszarowych (1274).

Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli znajduje się w nim np. garaż wielostanowiskowy lub inne lokale użytkowe, czynność ta podlega zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia. Natomiast jeżeli usługa zarządzania dotyczy wyłącznie określonych części nieruchomości mieszkalnej, przy czym części te (np. część wspólna budynku, czy też przynależny teren) nie mają charakteru mieszkalnego, wówczas taka usługa zarządzania podlega opodatkowaniu stawką 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie umowy zlecenia, tj. umowy o administrowanie obsługuje nieruchomości mieszkalne, których współwłaściciele tworzą wspólnoty mieszkaniowe. W przedstawianej sprawie budynki znajdujące się na terenie nieruchomości wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych mają symbol 1122. W administrowanych nieruchomościach Spółdzielnia nie pozostaje we współwłasności. Do obowiązków Wnioskodawcy zgodnie z umową należy:

*   utrzymanie w należytym stanie porządku i czystości pomieszczeń i urządzeń budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz jego otoczenia;
*   bieżąca konserwacja nieruchomości wspólnej, a w szczególności:
    1.  dokonywanie drobnych napraw elementów budynku, jego pomieszczeń wspólnie użytkowanych i urządzeń technicznych umożliwiających właścicielom lokali korzystanie z oświetlenia i ogrzewania lokalu, zimnej i ciepłej wody, gazu, i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej, usuwanie awarii oraz skutków awarii na nieruchomości wspólnej;
*   zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i gazu, konserwację dźwigów osobowych oraz o odprowadzenie ścieków i wywóz nieczystości stałych, a także usługi kominiarskie itp.;
*   zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o ubezpieczenie budynku;
*   opłacanie podatków i innych opłat publiczno-prawnych przypadających od nieruchomości wspólnej (chyba, że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali);
*   windykacja w imieniu Wspólnoty należności stanowiących pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej;
*   prowadzenie dla nieruchomości dokumentacji finansowej, księgowej oraz sprawozdawczości zgodnie z obowiązującymi przepisami, a także obsługi administracyjno-biurowej;
*   zlecanie dokonywania okresowych kontroli stanu technicznego budynku zgodnie z wymogami prawa budowlanego w zakresie obowiązującym współwłaścicieli z wyłączeniem lokali stanowiących odrębną nieruchomość;
*   udzielanie pomocy w zwoływaniu Zebrań Wspólnoty.

Wnioskodawca zwrócił się do Głównego Urzędu Statystycznego z prośbą o zakwalifikowanie do właściwej grupy PKWiU wykonywanych czynności. Wnioskodawca otrzymał odpowiedź, że wymieniona usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 68.32.1, a więc usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie. Spółdzielnia dokonała dalszej kwalifikacji swojej działalności w tym zakresie zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. i określiła, że wykonywaną usługę należy zakwalifikować pod symbolem 68.32.11.0. Następnie ponownie Wnioskodawca zwrócił się do GUS z prośbą o zakwalifikowanie następujących czynności, które Spółdzielnia wykonuje w związku z zawartą umową na administrowanie, a które mają na celu opłacanie podatków i prowadzenie dokumentacji finansowej:

*   prowadzenie ewidencji dla celów podatkowych (np. dla podatku dochodowego od osób prawnych i od osób fizycznych, podatku od towarów i usług);
*   ustalanie podstawy opodatkowania;
*   obliczanie podatków;
*   sporządzanie stosownych deklaracji podatkowych;
*   odprowadzanie w imieniu wspólnoty podatków należnych;
*   prowadzenie rozrachunków publiczno-prawnych;
*   generowanie i przekazywanie plików jpk.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź, że wymienione czynności mieszczą się w grupowaniu 69.20.2, a więc usługi rachunkowo-księgowe. Z tytułu wykonywanych usług Spółdzielni przysługuje jedno wynagrodzenie. Spółdzielnia kalkuluje stały koszt wykonywanych usług. Na tej podstawi w umowie określona jest stawka wynagrodzenia za metr kwadratowy powierzchni użytkowej określonych pomieszczeń (np. lokali mieszkalnych) oraz powierzchnia użytkowa tych pomieszczeń. Iloczyn ww. składników jest miesięcznym, stałym wynagrodzeniem z tytułu wykonywanych czynności określonych w umowie, niezależnie od tego, czy w danym miesiącu były wykonywane dane czynności objęte umową. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa umowa nie jest umową nazwaną. Wszystkie czynności wykonywane w ramach przedmiotowej usługi są niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania wspólnoty. Wszystkie usługi są kalkulowane w sposób kompleksowy. Wykonywane czynności są niezbędne, lecz nie można stwierdzić, że tworzą jedną nierozłączną całość. Zakres wykonywanej usługi wynika z zawartej umowy. Istnieje możliwość podzielenia wykonywanego zakresu usług i zawarcia stosowanych umów przez wspólnotę z kilkoma podmiotami.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy Wnioskodawca może traktować wszystkie wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności jako usługę kompleksową, tj. usługę zarządzania nieruchomością mieszkalną, świadczoną na zlecenie z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych i stosować zwolnienie od podatku VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że aby móc mówić, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem tego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Tym samym, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Należy mieć na względzie, aby zastosowanie koncepcji świadczenia złożonego nie prowadziło do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania. Jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać – w szczególności w celu rozszerzenia zwolnienia podatkowego – że stanowią jedno świadczenie kompleksowe, opodatkowane wedle zasad dotyczących świadczenia głównego.

Z uwagi na powyższe, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że usługi które świadczy Wnioskodawca mieszczą się pod symbolem PKWiU 68.32.11.0, a nieruchomości mieszkalne będące przedmiotem usług zarządzania na zlecenie mieszczą się wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod symbolem 1122. Ponadto Wnioskodawca wskazał także, iż w ramach ww. umowy o zarządzenie nieruchomościami świadczy także usługi mające na celu opłacanie podatków i prowadzenie dokumentacji finansowej, które mieszczą się pod symbolem PKWiU 69.20.2. Ponadto z tytułu wykonywanych usług Spółdzielni przysługuje jedno wynagrodzenie. Spółdzielnia kalkuluje stały koszt wykonywanych usług. Na tej podstawie w umowie określona jest stawka wynagrodzenia za metr kwadratowy powierzchni użytkowej określonych pomieszczeń (np. lokali mieszkalnych) oraz powierzchnia użytkowa tych pomieszczeń. Iloczyn ww. składników jest miesięcznym, stałym wynagrodzeniem z tytułu wykonywanych czynności określonych w umowie, niezależnie od tego, czy w danym miesiącu były wykonywane dane czynności objęte umową.

W tym miejscu raz jeszcze trzeba wskazać, że w przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić według stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej. Tym samym jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze więc stwierdzić to czy są to świadczenia odrębne czy też jedno świadczenie, a po drugie czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie winno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Mając na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa wskazać należy, że nie ma podstaw do uznania, że czynności zdefiniowane w umowie i wskazane przez Wnioskodawcę jako:

*   utrzymanie w należytym stanie porządku i czystości pomieszczeń i urządzeń budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz jego otoczenia;
*   bieżąca konserwacja nieruchomości wspólnej, a w szczególności dokonywanie drobnych napraw elementów budynku, jego pomieszczeń wspólnie użytkowanych i urządzeń technicznych umożliwiających właścicielom lokali korzystanie z oświetlenia i ogrzewania lokalu, zimnej i ciepłej wody, gazu, i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej, usuwanie awarii oraz skutków awarii na nieruchomości wspólnej;
*   zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i gazu, konserwację dźwigów osobowych oraz o odprowadzenie ścieków i wywóz nieczystości stałych, a także usługi kominiarskie itp.;
*   windykacja w imieniu Wspólnoty należności stanowiących pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej;
*   prowadzenie dla nieruchomości dokumentacji finansowej, księgowej oraz sprawozdawczości zgodnie z obowiązującymi przepisami, a także obsługi administracyjno-biurowej;
*   zlecanie dokonywania okresowych kontroli stanu technicznego budynku zgodnie z wymogami prawa budowlanego w zakresie obowiązującym współwłaścicieli z wyłączeniem lokali stanowiących odrębną nieruchomość;
*   prowadzenie ewidencji dla celów podatkowych (np. dla podatku dochodowego od osób prawnych i od osób fizycznych, podatku od towarów i usług);
*   ustalanie podstawy opodatkowania;
*   obliczanie podatków;
*   sporządzanie stosownych deklaracji podatkowych;
*   odprowadzanie w imieniu wspólnoty podatków należnych;
*   prowadzenie rozrachunków publiczno-prawnych;
*   generowanie i przekazywanie plików jpk.

składają się na kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone przez Wnioskodawcę i co do zasady, dzielą los prawny świadczenia głównego, którym jest – zgodnie z treścią wniosku – zarządzenie nieruchomościami mieszkalnymi.

Jak wskazano powyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Należy wskazać, że w dziale 68 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdują się usługi związane z obsługą nieruchomości. Dział ten ma swoje umiejscowienie w sekcji L, która to nie obejmuje między innymi: usług związanych z utrzymaniem porządku w budynkach klienta, włączając sprzątanie wnętrz, konserwację i drobne naprawy, usuwanie śmieci, usługi ochrony, sklasyfikowanych w 81.10.10.0. Przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, odwołuje się do grupowania ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0, które to zawiera się w dziale 68, co skutkuje tym, że wyłączenia zawarte w sekcji L dotyczą również tej regulacji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że ww. czynności, tj. utrzymanie w należytym stanie porządku i czystości pomieszczeń i urządzeń budynku służących do wspólnego użytku właścicieli lokali oraz jego otoczenia; bieżąca konserwacja nieruchomości wspólnej, a w szczególności dokonywanie drobnych napraw elementów budynku, jego pomieszczeń wspólnie użytkowanych i urządzeń technicznych umożliwiających właścicielom lokali korzystanie z oświetlenia i ogrzewania lokalu, zimnej i ciepłej wody, gazu, i innych urządzeń należących do wyposażenia nieruchomości wspólnej, usuwanie awarii oraz skutków awarii na nieruchomości wspólnej; zawarcie i egzekwowanie w imieniu Wspólnoty umów o dostawę energii elektrycznej, energii cieplnej, wody i gazu, konserwację dźwigów osobowych oraz o odprowadzenie ścieków i wywóz nieczystości stałych, a także usługi kominiarskie itp.; zlecanie dokonywania okresowych kontroli stanu technicznego budynku zgodnie z wymogami prawa budowlanego w zakresie obowiązującym współwłaścicieli z wyłączeniem lokali stanowiących odrębną nieruchomość nie podlegają stosowanie do zapisów działu 68 PKWiU, zwolnieniu, od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia i należy je opodatkować odrębnie według zasad właściwych dla danej usługi.

Ponadto ww. zwolnieniu nie podlegają także: windykacja w imieniu Wspólnoty należności stanowiących pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej, prowadzenie dla nieruchomości dokumentacji finansowej, księgowej oraz sprawozdawczości zgodnie z obowiązującymi przepisami, a także obsługi administracyjno-biurowej, czy sklasyfikowane w PKWiU 69.20.2 usługi rachunkowo-księgowe, tj.: prowadzenie ewidencji dla celów podatkowych (np. dla podatku dochodowego od osób prawnych i od osób fizycznych, podatku od towarów i usług); ustalanie podstawy opodatkowania; obliczanie podatków; sporządzanie stosownych deklaracji podatkowych; odprowadzanie w imieniu wspólnoty podatków należnych; prowadzenie rozrachunków publiczno-prawnych; generowanie i przekazywanie plików jpk.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o zarządzanie nieruchomościami będącymi w zasobach spółdzielni mieszkaniowej, z wyłączeniem tych wskazanych powyżej, należy zauważyć, że składają się one na kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone przez Wnioskodawcę i co do zasady, dzielą los prawny świadczenia głównego, którym jest – zgodnie z treścią wniosku – zarządzanie nieruchomościami będącymi w zasobach spółdzielni mieszkaniowej (czynności zwykłego zarządu – administrowania nieruchomościami). Tak więc usługi te świadczone na zlecenie, sklasyfikowane przez Wnioskodawcę pod symbolem PKWiU 68.32.11.0 i realizowane w nieruchomościach indywidualnych, korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zatem z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, iż w sprawie do wszystkich czynności wymienionych w umowie zastosowanie ma zwolnienie z VAT na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, tj. § 3 ust. 1 pkt 3, należało całościowo ocenić jako nieprawidłowe, ze względu na wskazane przez Organ wyłączenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku sądu, tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonych stanach faktycznych i tylko do niej się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację, tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca świadczy usługi sklasyfikowane pod symbolem 68.32.11.0 według PKWiU z 2008 r., tj. usługi zarządzania nieruchomościami. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy - wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.