Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1085/11-5/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; modernizacja; nakłady; ulepszenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu: 24 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 października 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zakupił lokal użytkowy w marcu 2003 r. na podstawie faktur VAT oraz aktu notarialnego razem z małżonką, która wówczas nie prowadziła działalności gospodarczej. W kolejnych miesiącach Zainteresowany dokonywał inwestycji w zakupionym środku trwałym. W związku z powyższymi zakupami w deklaracjach VAT-7 w miesiącach od 01/2003 do 01/2004 Wnioskodawca wykazał łącznie w nabyciach środków trwałych kwotę netto 53.810 zł, odliczając w całości podatek VAT naliczony.

Na podstawie dokumentów zakupu ustalono wartość początkową środka trwałego w kwocie 53.810,46 zł i przyjęto do użytkowania z dniem 25 marca 2004 r.

W roku 2005, Zainteresowany dokonał rozbudowy lokalu użytkowego, zwiększając tym samym jego wartość początkową o kwotę netto 3.892,25 zł, VAT: 700,02 zł.

Ponadto, Wnioskujący zaznacza, że w związku z rozpoczętą działalnością gospodarczą przez jego żonę od dnia 1 stycznia 2007 r. (nie będącą podatnikiem podatku VAT), lokal podzielono proporcjonalnie do powierzchni użytkowej, w części przypadającej na żonę 30,37%, natomiast na Zainteresowanego w 69,63%.

Działalność gospodarcza w zakresie fryzjerstwa i pozostałych usług kosmetycznych na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności prowadzona była w ww. lokalu do dnia 10 maja 2007 r.

Zgodnie z decyzją wydaną przez Burmistrza nastąpiło wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 11 maja 2007 r.

Dnia 13 czerwca 2007 r. Wnioskodawca złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego stosowne oświadczenie dotyczące likwidacji działalności gospodarczej w zakresie fryzjerstwa i innych usług kosmetycznych informując jednocześnie, że będzie osiągał dochody z wynajmu lokalu.

Zainteresowany nie złożył stosownej deklaracji VAT-Z, z uwagi na fakt, że nadal osiągał przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dnia 17 maja 2007 r. w związku z rozszerzeniem przez żonę zakresu działalności, zmieniono podział użytkowanej powierzchni, i tak na żonę przypada 51,44%, a na Podatnika dla celów wynajmu 48,56%.

Od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 28 lutego 2011 r. Wnioskodawca nie osiągał przychodów z tytułu wynajmu z powodu braku osób zainteresowanych wynajmem lokalu, pomimo systematycznego umieszczania ogłoszeń w gazecie lokalnej.

Należy nadmienić, ze przez cały okres składano deklaracje VAT-7, jednak w okresie 01/2009-02/2011 wykazywano jedynie pozostałe nabycia dotyczące faktur VAT z biura rachunkowego za obsługę księgową.

W piśmie uzupełniającym z dnia 20 października 2011 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1.  wycofanie lokalu, o którym mowa we wniosku z ewidencji środków trwałych, nie zostanie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia,
2.  pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie nabycia przez Zainteresowanego lokalu, dlatego pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,
3.  wydatki poniesione na ulepszenie przedmiotowego lokalu użytkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie stanowiły 30% wartości początkowej,
4.  Zainteresowany poniósł wydatki na ulepszenie w kwocie netto: 3.189,25 zł i miał w stosunku do nich prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w kwocie: 700,02 zł, kwota ta była niższa niż 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku,
5.  lokal w stanie ulepszonym był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat,
6.  zawarcie umowy najmu lokalu nastąpiło z dniem 18 grudnia 2006 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Podatnik zobowiązany jest dokonać 10-letniej korekty deklaracji podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązuje do dokonania 10-letniej korekty deklaracji VAT-7, jednak w nawiązaniu do art. 163 ust. 2 i art. 175 podatnik nie ma takiego obowiązku. Nabycie i odliczenie podatku od lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r., a przepisy ustawy o VAT zobowiązujące do sporządzenia korekty, o której mowa weszły w życie z dniem 1 maja 2004 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych kosztów do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie, według ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl przepisu art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. W art. 90 ust. 5 – 8 wskazano szczegółowe zasady ustalania proporcji.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 - 6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W okresie od 1 maja 2004 r. do 30 maja 2005 r. przepis art. 91 ust. 2 ustawy, obowiązywał w następującym brzmieniu:

„W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w odniesieniu do których wydatki poniesione na ich nabycie jednorazowo mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio”.

Przy czym, stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zatem wskazana wyżej kwota 15.000 zł odnosi się do środków trwałych nabytych po dniu 31 maja 2005 r., natomiast dla środków trwałych nabytych w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. kwota wynosi 3.500 zł.

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i ust. 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d).

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

Wobec braku regulacji, która wprost rozstrzygałaby kwestię korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Wskazać przy tym należy, że w przypadku, gdy nakłady inwestycyjne miały miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 163 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w odniesieniu do korekty stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy zatem jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.

Jednakże w sytuacji, gdy nakłady inwestycyjne poczynione zostały w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., na podstawie art. 6 ust. 2 powołanej wyżej ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw, znajduje zastosowanie przepis art. 91 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy o VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zakupił lokal użytkowy w marcu 2003 r. na podstawie faktur VAT oraz aktu notarialnego razem z małżonką, która wówczas nie prowadziła działalności gospodarczej.

W kolejnych miesiącach Zainteresowany dokonywał inwestycji w zakupionym środku trwałym. W związku z powyższymi zakupami w deklaracjach VAT-7 w miesiącach od 01/2003 do 01/2004 Wnioskodawca wykazał łącznie w nabyciach środków trwałych kwotę netto 53.810 zł, odliczając w całości podatek VAT naliczony.

Na podstawie dokumentów zakupu ustalono wartość początkową środka trwałego w kwocie 53.810,46 zł i przyjęto do użytkowania z dniem 25 marca 2004 r.

W roku 2005, Zainteresowany dokonał rozbudowy lokalu użytkowego, zwiększając tym samym jego wartość początkową o kwotę netto 3.892,25 zł, VAT: 700,02 zł.

Ponadto, Wnioskujący zaznacza, że w związku z rozpoczętą działalnością gospodarczą przez jego żonę od dnia 1 stycznia 2007 r. (nie będącą podatnikiem podatku VAT), lokal podzielono proporcjonalnie do powierzchni użytkowej, w części przypadającej na żonę 30,37%, natomiast na Zainteresowanego w 69,63%.

Działalność gospodarcza w zakresie fryzjerstwa i pozostałych usług kosmetycznych na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności prowadzona była w ww. lokalu do dnia 10 maja 2007 r.

Zgodnie z decyzją wydaną przez Burmistrza nastąpiło wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 11 maja 2007 r.

Dnia 13 czerwca 2007 r. Wnioskodawca złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oleśnicy stosowne oświadczenie dotyczące likwidacji działalności gospodarczej w zakresie fryzjerstwa i innych usług kosmetycznych informując jednocześnie, że będzie osiągał dochody z wynajmu lokalu.

Zainteresowany nie złożył stosownej deklaracji VAT-Z, z uwagi na fakt, że nadal osiągał przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dnia 17 maja 2007 r. w związku z rozszerzeniem przez żonę zakresu działalności, zmieniono podział użytkowanej powierzchni, i tak na żonę przypada 51,44%, a na Podatnika dla celów wynajmu 48,56%.

Od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 28 lutego 2011 r. Wnioskodawca nie osiągał przychodów z tytułu wynajmu z powodu braku osób zainteresowanych wynajmem lokalu, pomimo systematycznego umieszczania ogłoszeń w gazecie lokalnej.

Przez cały okres składano deklaracje VAT-7, jednak w okresie 01/2009-02/2011 wykazywano jedynie pozostałe nabycia dotyczące faktur VAT z biura rachunkowego za obsługę księgową.

Ponadto:

1.  wycofanie lokalu, o którym mowa we wniosku z ewidencji środków trwałych, nie zostanie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia,
2.  pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie nabycia przez Zainteresowanego lokalu, dlatego pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,
3.  wydatki poniesione na ulepszenie przedmiotowego lokalu użytkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie stanowiły 30% wartości początkowej,
4.  Zainteresowany poniósł wydatki na ulepszenie w kwocie netto: 3.189,25 zł i miał w stosunku do nich prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w kwocie: 700,02 zł, kwota ta była niższa niż 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku,
5.  lokal w stanie ulepszonym był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat,
6.  zawarcie umowy najmu lokalu nastąpiło z dniem 18 grudnia 2006 r.

W interpretacji nr ILPP1/443-1085/11-4/BD z dnia 10 listopada 2011 r. tut. Organ rozstrzygnął, że w rozpatrywanej sprawie czynność wycofania lokalu użytkowego z ewidencji środków trwałych firmy i przekazania na cele osobiste, będzie mieściła się w pojęciu dostawy towarów i będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnikowi wykorzystującemu środki trwałe (nieruchomości) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych środków w całości. Jednakże zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości polegająca na wykorzystywaniu jej części do wykonania czynności zwolnionej powoduje bezwzględnie zmianę prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wprawdzie art. 91 ustawy odnosi się zasadniczo do korekt podatku naliczonego w przypadku podatników dokonujących zakupów służących zarówno czynnościom, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego, a także innym czynnościom, jednakże przepis art. 91 ust. 7 ma szerszy zakres podmiotowy, ponieważ nakazuje odpowiednie stosowanie art. 91 ust. 1-6 w przypadku m. in. gdy podatnik miał prawo do odliczenia całości podatku naliczonego i dokonał tego odliczenia, a następnie to prawo utracił w przypadku sprzedaży zwolnionej od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, iż zasady korygowania odliczonego podatku zawarte w powołanych wyżej przepisach ustawy, dotyczą towarów i usług nabywanych po dniu 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie zachodzi obowiązek dokonywania korekt, w przypadku gdy towary i usługi nabyte zostały przed dniem 1 maja 2004 r.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), nie przewidywały konieczności dokonywania tego typu korekt.

Jeżeli nabywane towary i usługi służyły sprzedaży opodatkowanej, to w myśl przepisów tej ustawy, podatnik nabywał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, związanego z ich nabyciem.

Powyższe wynika z regulacji zawartej w art. 163 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., który stanowi, że w stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed dniem 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym, podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione przepisy prawa podatkowego oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że czynność wycofania lokalu użytkowego z ewidencji środków trwałych firmy i przekazania na cele osobiste, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, należy uznać, że nie zostanie spełniony warunek konieczny do zachowania prawa do odliczenia, wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy.

Jednakże w stosunku do podatku VAT związanego z nabyciem przedmiotowego lokalu użytkowego w marcu 2003 r. oraz nakładów inwestycyjnych poniesionych na jego ulepszenie przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 163 ustawy, w odniesieniu do korekty stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.), zatem z tytułu tych zakupów korekta nie będzie dokonywana.

W odniesieniu natomiast do nakładów poczynionych w roku 2005, które spowodowały zwiększenie wartości nieruchomości – w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – zmiana przeznaczenia środka trwałego powoduje konieczność korekty podatku naliczonego od zakupów związanych z poniesionymi nakładami (modernizacją), zgodnie z zasadami zawartymi w art. 91 ustawy, tj. z zastosowaniem art. 91 ust. 7 i uwzględnieniem uregulowań wskazanych w ust. 1-6 tego przepisu. Korekty dokonuje się pod warunkiem, że nie minie jeszcze okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.

Zaznacza się jednocześnie, że gdy nakłady inwestycyjne poczynione zostały w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), znajduje zastosowanie przepis art. 91 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej korekty podatku naliczonego.

Rozstrzygnięcie dotyczące obowiązku wyrejestrowania działalności, opodatkowania wycofania środka trwałego z ewidencji środków trwałych oraz sporządzenia remanentu likwidacyjnego, zawarte zostało w odrębnej interpretacji nr ILPP1/443-1085/11-4/BD z dnia 10 listopada 2011 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.