Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-2.4512.248.2016.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-30
Teza: Stawka podatku w przypadku świadczenia usługi dostawy i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również markiz, refleksoli, żaluzji fasadowych, osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych w budynkach lub lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym, wykonywanych w ramach modernizacji tych obiektów, termomodernizacji lub remontu.
Słowa kluczowe: budownictwo; dostawa; montaż; programy; rolety i żaluzje; stawka; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 29 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku:

*   dla usług dostawy i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, żaluzji fasadowych – **jest prawidłowe,**
*   dla usług dostawy i montażu markiz, refleksoli i osłon przeciwsłonecznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Przedmiotowy wniosek uzupełniono 20 marca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dokonał rejestracji spółki komandytowej i zamierza prowadzić działalność gospodarczą jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym.

W przyszłości Wnioskodawca będzie świadczył usługi instalacyjne robót budowlanych polegających na remoncie, modernizacji oraz termomodernizacji budynków oraz ich części (PKOB 11), w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wnioskodawca będzie świadczył usługi w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2.

Instalacyjne budowlane usługi remontowe świadczone przez Wnioskodawcę będą polegać na dostawie i instalacji zainstalowanych w ścianach budynków zewnętrznych rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, markiz, jak również refleksoli, żaluzji fasadowych i osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych związanych trwale z budynkiem. Wskazane urządzenia będą montowane pod tynk lub na tynk i wyposażone są w mechanizmy napędowe. Przy wykonywaniu usług remontowych Wnioskodawca będzie dokonywać wymiany materiału budowlanego. Należy zatem podkreślić, że montaż wszystkich powyższych instalacji ma charakter trwały. Montaż powyższych urządzeń powoduje zmianę parametrów użytkowych i technicznych istniejącego budynku (lokalu). Montaż wyżej wymienionych instalacji polega na trwałym zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynku.

Planowanym skutkiem usług Wnioskodawcy jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów, a także podwyższenie wartości obiektu. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Wnioskodawcy, będą polegały w szczególności na ograniczeniu ilości energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym oraz na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu, takimi jak deszcz, śnieg, wiatr, grad czy promienie UV.

Zmiana parametrów użytkowych w przypadku, m.in. zewnętrznych rolet, okiennic, roletokaset, żaluzji polegać będzie na wyższej izolacji termicznej i ograniczeniu „uciekania” ciepłego powietrza przez okna, a co za tym idzie poprawy jego parametrów cieplnych. Ponadto, zmniejszy się stopień oddziaływania śniegu, deszczu, wiatru, gradu czy promieni UV, a co za tym idzie ulegnie wydłużeniu trwałość obiektu budowlanego. W przypadku markiz, osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych, refleksoli czy żaluzji fasadowych zmiana polegać będzie na ograniczeniu dostępu światła słonecznego, a co za tym idzie, ograniczeniu ilości energii zużywanej na ochłodzenie obiektu w celu utrzymania niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim.

Refleksole montowane są na zewnątrz budynku i służą do ochrony szyb w oknach (m.in. aby się nie nagrzewały) oraz chronią wnętrza budynków przed przenikaniem światła, ciepła i promieni UV.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą polegały również na wykonywaniu czynności budowlanych – usług montażu. Wnioskodawca planuje we własnym zakresie zaopatrywać się w materiały niezbędne do wykonania usług. Materiały mają być wybierane w porozumieniu z odbiorcą usług, uwzględniając cechy obiektu budowlanego w celu zmaksymalizowania korzyści użytkowych wynikających z wykonanych usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał z jakich materiałów będą wykonane i jakie będą spełniać funkcje poszczególne typy urządzeń.

1.  Refleksole – zewnętrzne osłony okienne wykonywane z aluminium, stali oraz specjalistycznych tkanin ekranizujących, wyposażone w różnego rodzaju systemy napędowe – najczęściej zintegrowane z automatyką budynku. Wskazane urządzenia nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda refleksola musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniej refleksoli, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Refleksole są stosowane w budownictwie do poprawy parametrów termicznych budynków, pozwalając na ograniczenie zużycia energii przeznaczanej na wychłodzenie pomieszczeń. Dzięki nim większość promieniowania słonecznego nie dociera do przeszklenia. Absorbowane jest ono już przed szybą, a ciepło emitowane jest na zewnątrz, a nie do wnętrza. Refleksole są mocowane do wnęki okiennej, nadproża lub ściany konstrukcyjnej budynku za pomocą uchwytów montażowych i śrub lub kotew chemicznych – w zależności od rodzaju podłoża i obciążania wiatrowego. Naruszona zostaje substancja budynku. Refleksole są montowane zarówno na etapie budowy, remontu jak i termomodernizacji i modernizacji budynków czy lokali.
2.  Żaluzje fasadowe – zewnętrzne osłony okienne wykonywane z aluminium i stali, wyposażone w różnego rodzaju systemy napędowe – najczęściej zintegrowane z automatyką budynku. Wskazane urządzenia nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda żaluzja fasadowa musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego systemu żaluzji, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Żaluzje fasadowe są stosowane w budownictwie do poprawy parametrów termicznych budynków, pozwalając na ograniczenie zużycia energii przeznaczanej na dogrzanie czy wychłodzenie pomieszczeń, pełnią też funkcje zabezpieczające przed włamaniem i hałasem. Dzięki nim większość promieniowania słonecznego nie dociera do przeszklenia. Absorbowane jest ono już przed szybą, a ciepło emitowane jest na zewnątrz, a nie do wnętrza. Zgodnie z wcześniej wykonanymi pomiarami i ustaleniami oraz po wyprodukowaniu żaluzji zewnętrznej fasadowej na dany wymiar do wnęki okiennej, nadproża lub ściany konstrukcyjnej przymocowywane są uchwyty montażowe wraz z blachami osłonowymi żaluzji. Uchwyty montażowe zabudowywane są blachami osłonowymi lub innymi elementami, np. płytą OSB w celu uzyskania otworu mieszczącego wewnątrz żaluzję w taki sposób, żeby żaluzja po podniesieniu do góry znajdowała się wewnątrz otworu. Otwór mieszczący żaluzje uzyskuje się poprzez cofnięcie nadproża, ściany do wewnątrz budynku lub wykonanie zewnętrznej termoizolacji. Po wykonaniu prac związanych z zabudową żaluzji do zamocowanych uchwytów montowana jest żaluzja i inne jej elementy, np. prowadnice. Prowadnice montowane są do ściany konstrukcyjnej budynku, fasady. Przymocowanie uchwytów montażowych umożliwiających wykonanie zabudowy i montaż żaluzji odbywa się za pomocą śrub lub kotew chemicznych dobieranych odpowiednio do rodzaju podłoża, do którego są montowane. Żaluzje fasadowe są w pełni zintegrowane z elewacją – naruszona zostaje substancja lokalu lub budynku, a demontaż nie pozwala na ponowne wykorzystanie.
3.  Roletokasety Roleto-kasety to inaczej rolety zewnętrzne wykonywane z aluminium i stali z wypełnieniem stanowiącym dodatkowe ocieplenie. Rolety wyposażone są w różnego rodzaju systemy napędowe – najczęściej zintegrowane z automatyką budynku. Wskazane urządzenia nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda roleta musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego systemu, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Rolety zewnętrzne pełnią funkcje zabezpieczające przed włamaniem i hałasem, służą do poprawy parametrów termicznych budynków, pozwalając na ograniczenie zużycia energii przeznaczanej na dogrzanie czy wychłodzenie pomieszczeń. Rolety montowane są najczęściej pod tynkiem, na etapie budowy lub podczas remontu domu/lokalu. Skrzynki rolet przykręca się do ścian konstrukcyjnych za pomocą śrub, wkrętów i kotew chemicznych w zależności od typu podłoża. W zamontowaną skrzynkę nawijany jest pancerz rolety wraz z systemem sterującym. Do wnęki okiennej lub do elewacji przytwierdzane są prowadnice pancerza.
4.  Markizy to zewnętrzne osłony okienne wykonywane z aluminium oraz specjalistycznych tkanin ekranizujących, wyposażone w różnego rodzaju systemy napędowe – najczęściej zintegrowane z automatyką budynku. Oferowane urządzenia nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda markiza musi być dopasowana i skonstruowana pod wymiar, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego typu markizy, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Markizy są stosowane do poprawy parametrów termicznych budynków, pozwalając na ograniczenie zużycia energii przeznaczanej na wychłodzenie pomieszczeń. Dzięki nim większość promieniowania słonecznego nie dociera do przeszklenia. Absorbowane jest ono już przed szybą, a ciepło emitowane jest na zewnątrz, a nie do wnętrza. Jednocześnie markizy umożliwiają widoczność na zewnątrz w przeciwieństwie do pozostałych systemów osłonowych. Firma świadczy zarówno usługi wymiany istniejących markiz na nowe podczas prac remontowych i modernizacyjnych, jak i usługi montażu nowych markiz na etapie budowy lub termomodernizacji budynku. Markizy, są mocowane do ściany konstrukcyjnej lub konstrukcji dachu za pomocą specjalistycznych uchwytów montażowych i kotew chemicznych – ich ilość zależy od wielkości systemu, rodzaju podłoża i obciążania wiatrowego. Naruszona zostaje substancja budynku, z uwagi na konieczność wykonania otworów w izolacji elewacji, które są następnie uzupełniane po zamontowaniu uchwytów do ścian konstrukcyjnych.
5.  Osłony przeciwsłoneczne to zintegrowane z budynkiem systemy chroniące przed nadmiernym ogrzewaniem domu – przygotowywane pod konkretny projekt budynku. Wykonane są najczęściej w całości z aluminium, sterowane za pomocą silników. Mogą być też wykonane jako konstrukcje aluminiowe z wypełnieniem szklanym, konstrukcje aluminiowo-drewniane lub aluminiowe z wypełnieniem ze specjalistycznych tkanin ekranizujących. Konstrukcje osłonowe są jedno lub dwustronnie kotwione do budynku za pomocą kotew chemicznych na głębokość około 30-50 cm w głąb warstwy stropu, a dodatkowe podpory kotwi się za pomocą śrub do przygotowywanych przez wykonawcę usługi fundamentów betonowych. Zadaniem systemów jest przede wszystkim ochrona przed nadmiernym zużyciem energii przeznaczanej na chłodzenie budynku, ale w przypadku systemów w pełni aluminiowych i aluminiowo-szklanych pozwalają one na ograniczenie strat ciepła także w okresie zimowym. Osłony tego typu są montowane na etapie budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca zamierzający świadczyć usługi dostawy i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również markiz, refleksoli, żaluzji fasadowych, osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych będzie mógł zastosować dla wykonywanej przez siebie usługi obniżoną stawkę podatku od towarów i usług 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo świadczyć usługi montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, markiz, jak również refleksoli, żaluzji fasadowych, osłon przeciwsłonecznych na konstrukcjach aluminiowych z zastosowaniem dla wykonywanej przez siebie usługi obniżonej stawki podatku od towarów i usług 8%.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast świadczenie usług to, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone do wysokości 7%, 3% i 0%. W myśl art. 41 ust. 2 wskazywanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12 lit. a ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (\`(...)\`).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy).

Oprócz dostawy i budowy obiektu budowlanego stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosowana jest także w przypadku remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W rozumieniu art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

W rozumieniu art. 3 pkt 7a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, przebudowa to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, szerokość (\`(...)\`).

Modernizacją jest unowocześnienie i usprawnienie czegoś (internetowy Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), a termomodernizacja to działania w celu zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym. Pogląd ten podzielił również wyrok NSA z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 617/13 określając modernizację jako „(\`(...)\`) unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części (\`(...)\`)”. Ponadto zdaniem NSA „(\`(...)\`) instalacja rolet, żaluzji, wewnętrznych oraz moskitier po trwałym ich połączeniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części np. podnosi standard takiego obiektu; wpływa na jego wartość, a tym samym, mieści się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym (…)”.

O ile wpływ rolet oraz żaluzji zewnętrznych na parametry budynku nie budzi w orzecznictwie wątpliwości, o tyle w przypadku markiz sprawę jednoznacznie rozstrzygnął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 30 lipca 2012 r. w sprawie III SA/GI 518/12: „Przez montaż markiz nastąpi zmiana parametrów użytkowych i technicznych istniejącego budynku. Zmiana taka nastąpi poprzez zabezpieczenie obiektu przed nadmiernym oddziaływaniem czynników pogodowych, np. słońca, wiatru, deszczu. W przeciwnym razie nie mogłaby korzystać ze stawki 8% także wymiana stolarki budowlanej lub urządzeń grzewczych, zmiana pokrycia dachowego, montaż żaluzji, okiennic, a ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje rozróżnienia, co do zakresu montażu wyposażenia podnoszącego standard i użyteczność budynku oraz związku tych działań z wpływem na elementy konstrukcyjne budynku”.

Instalacyjne budowlane usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mieszczą się we wskazanych powyżej pojęciach. Jeśli obiekt budowlany był wyposażony w markizy, rolety zewnętrzne czy rolety wewnętrzne to ich wymiana z zastosowaniem innych wyrobów niż użyte pierwotnie będzie stanowiła remont. Stopień ingerencji budowlanej w obiekt w przypadku usług obejmujących montaż rolet zewnętrznych i markiz jest zazwyczaj jednakowy. Z doświadczenia Wnioskodawcy wynika, że usługi budowlane obejmujące instalację markiz wymagają często większego nakładu czynności budowlanych niż usługi obejmujące montaż rolet zewnętrznych czy wewnętrznych i są bardziej skomplikowane pod względem technicznym.

Instalacyjne budowlane usługi, w których skład wchodzi instalacja markiz i rolet zewnętrznych oraz podobnych instalacji pełniących te same funkcje będzie modernizacją budynku poprzez jego unowocześnienie i dostosowanie do współczesnych standardów budownictwa.

Skutkiem usług Wnioskodawcy, jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów, a także podwyższenie wartości obiektu. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu ilości energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym oraz na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu. Powyższe następuje bez względu na to czy efektem usług Zainteresowanego jest instalacja rolet zewnętrznych, wewnętrznych, markiz czy też innych instalacji, o których mowa we wniosku.

Skutkiem usług Wnioskodawcy nie jest wyłącznie wzbogacanie obiektów o dodatkowe elementy wyposażenia, ale trwałe połączenie z budynkiem materiałów/elementów wybranych przez usługobiorcę podnosząc w sposób znaczący walory użytkowe budynku. Zainteresowany nie dostarcza wyłącznie towaru w postaci rolet zewnętrznych, wewnętrznych lub markiz, ale zajmuje się ich prawidłowym montażem na budynku klienta świadcząc usługę budowlaną. Z tych względów dla celów podatkowych takie działania podatnika powinny być traktowane jako jednolita całościowo usługa objęta jedną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Dla usługobiorcy istotna jest określona robota budowlana. W przypadku czynności o kompleksowym charakterze, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Takie stanowisko wynika nie tylko z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2007 r., I FSK 499/06, LEX nr 285053), ale także orzecznictwa ETS (por. wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, ECR 2005/1 OB/I-09433).

Należy również wskazać, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, obniżona stawka VAT w wysokości 8% rozciąga się również na montaż urządzeń takich jak markizy czy rolety zewnętrzne: „Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotowy spór, podziela argumentację prezentowaną w tym wyroku. Zdaniem Sądu, zleceniodawcy nie zależy na samym dostarczeniu towaru w postaci rolet zewnętrznych czy markiz, ale na prawidłowym ich zamontowaniu na budynku klienta. Z tych względów dla celów podatkowych takie działania podatnika powinny być traktowane jako jednolita całościowo usługa objęta jedną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Dla inwestora (klienta) istotna jest bowiem określona robota budowlana (zamontowanie rolet zewnętrznych czy markiz), a nie zakup samego towaru, który jest jedynie integralnym elementem zleconej usługi budowlanej. W przypadku czynności o kompleksowym charakterze, na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Takie stanowisko wynika nie tylko z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2007 r., I FSK 499/06), ale także orzecznictwa ETS (por. wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, ECR 2005/1 OB/I -09433)” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 maja 2012 r. w sprawie I SA/Łd 277/12).

Powyższe uzasadnia stosowanie do usług świadczonych przez Wnioskodawcę stawki podatku od towarów i usług wskazanej w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdzeniem słuszności stanowiska Zainteresowanego jest stosowanie stawki, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy świadczeniu usług wymiany, czy montażu stolarki budowlanej, wymiany i montażu pokrycia dachowego, wymiany i montażu okiennic. Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje rozróżnienia, co do zakresu montażu wyposażenia podnoszącego standard i użyteczność budynku.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają poniższe orzeczenia i interpretacje:

*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2014 r., I FSK 617/13,
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 lipca 2015 r., I FSK 1008/14,
*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 r, I SA/Po 821/13,
*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 lipca 2012 r., III SA/GI 518/12, publ. Legalis,
*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 maja 2012 r., I SA/Łd 277/12, publ. centralna baza orzeczeń sądów administracyjnych,
*   Interpretacja indywidualna sygnatura IBPP2/443-381/10/WN,
*   Interpretacja indywidualna IBPP2/443-349/10/BW,
*   Interpretacja indywidualna IPTPP1/443-550/11-6/12/S/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w zakresie stawki podatku dla usług dostawy i montażu zewnętrznych rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, żaluzji fasadowych oraz nieprawidłowe - w zakresie stawki podatku dla usług dostawy i montażu markiz, refleksoli i osłon przeciwsłonecznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy np. symbole Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) lub Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – według art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei w myśl ust. 12b ww. artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na treść art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

Ustawa o podatku od towarów i usług, w art. 2 pkt 12 ustawy, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje trzy grupy:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym”.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2) przez budowę należy rozumieć, m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.) „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Termomodernizacja w budownictwie polega na dokonaniu ulepszenia budynku, które wpłynie na zmniejszenie zapotrzebowania na energię końcową dostarczoną przez systemy techniczne na potrzeby ogrzewania i wentylacji, podgrzania ciepłej wody użytkowej, chłodzenia, oświetlenia.

Najczęściej przeprowadzane działania to:

*   docieplanie ścian zewnętrznych i stropów,
*   wymiana okien,
*   wymiana lub modernizacja systemów grzewczych.

Termomodernizacja prowadzi do wykonania takich czynności, które prowadzą do zmniejszenia rocznej straty energii pierwotnej w lokalnym źródle ciepła.

W świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130) – przez przedsięwzięcia termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Pojęcie „modernizacja” – według Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Zdaniem Organu, modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinna dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Przy czym – wziąwszy pod uwagę przywołane wyżej definicje – czynności budowy, remontu, przebudowy, modernizacji, termomodernizacji powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych przekraczających powierzchnię użytkową 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonał rejestracji spółki komandytowej i zamierza prowadzić działalność gospodarczą jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W przyszłości Zainteresowany będzie świadczył usługi instalacyjne robót budowlanych polegających na remoncie, modernizacji oraz termomodernizacji budynków oraz ich części (PKOB 11), zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca będzie świadczył usługi w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m2. Instalacyjne budowlane usługi remontowe świadczone przez Zainteresowanego będą polegać na dostawie i instalacji zainstalowanych w ścianach budynków zewnętrznych rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, markiz, jak również refleksoli, żaluzji fasadowych i osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych związanych trwale z budynkiem. Wskazane urządzenia będą montowane pod tynk lub na tynk i wyposażone będą w mechanizmy napędowe. Przy wykonywaniu usług remontowych Wnioskodawca będzie dokonywać wymiany materiału budowlanego. Zatem montaż wszystkich powyższych instalacji będzie mieć charakter trwały i spowoduje zmianę parametrów użytkowych i technicznych istniejącego budynku (lokalu). Montaż wyżej wymienionych instalacji polegać będzie na trwałym zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynku. Planowanym skutkiem usług Wnioskodawcy jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów, a także podwyższenie wartości obiektu. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług Zainteresowanego, będą polegały w szczególności na ograniczeniu ilości energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym oraz na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto w następstwie usług Wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskają ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi (takimi jak: deszcz, śnieg, wiatr, grad czy promienie UV) przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu. Zmiana parametrów użytkowych w przypadku, m.in. zewnętrznych rolet, okiennic, roletokaset, żaluzji polegać będzie na wyższej izolacji termicznej i ograniczeniu „uciekania” ciepłego powietrza przez okna, a co za tym idzie poprawy jego parametrów cieplnych. Ponadto, zmniejszy się stopień oddziaływania śniegu, deszczu, wiatru, gradu czy promieni UV, a co za tym idzie ulegnie wydłużeniu trwałość obiektu budowlanego. W przypadku markiz, osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych, refleksoli czy żaluzji fasadowych zmiana polegać będzie na ograniczeniu dostępu światła słonecznego, a co za tym idzie, ograniczeniu ilości energii zużywanej na ochłodzenie obiektu w celu utrzymania niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Refleksole montowane są na zewnątrz budynku i służą do ochrony szyb w oknach (m.in. aby się nie nagrzewały) oraz chronią wnętrza budynków przed przenikaniem światła, ciepła i promieni UV. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą polegały również na wykonywaniu czynności budowlanych – usług montażu. Wnioskodawca planuje we własnym zakresie zaopatrywać się w materiały niezbędne do wykonania usług. Materiały mają być wybierane w porozumieniu z odbiorcą usług, uwzględniając cechy obiektu budowlanego w celu zmaksymalizowania korzyści użytkowych wynikających z wykonanych usług. Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że refleksole wykonywane są z aluminium, stali oraz specjalistycznych tkanin ekranizujących i nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda refleksola musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniej refleksoli, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Refleksole są mocowane do wnęki okiennej, nadproża lub ściany konstrukcyjnej budynku za pomocą uchwytów montażowych i śrub lub kotew chemicznych – w zależności od rodzaju podłoża i obciążania wiatrowego. Refleksole są montowane zarówno na etapie budowy, remontu, jak i termomodernizacji i modernizacji budynków czy lokali. Zatem, jak wskazał Wnioskodawca, naruszona zostaje substancja budynku. Natomiast żaluzje fasadowe to zewnętrzne osłony okienne wykonywane z aluminium i stali, nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda żaluzja fasadowa musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego systemu żaluzji, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Zgodnie z wcześniej wykonanymi pomiarami i ustaleniami oraz po wyprodukowaniu żaluzji zewnętrznej fasadowej na dany wymiar do wnęki okiennej, nadproża lub ściany konstrukcyjnej przymocowywane są uchwyty montażowe wraz z blachami osłonowymi żaluzji. Uchwyty montażowe zabudowywane są blachami osłonowymi lub innymi elementami, np. płytą OSB w celu uzyskania otworu mieszczącego wewnątrz żaluzję w taki sposób, żeby żaluzja po podniesieniu do góry znajdowała się wewnątrz otworu. Otwór mieszczący żaluzje uzyskuje się poprzez cofnięcie nadproża, ściany do wewnątrz budynku lub wykonanie zewnętrznej termoizolacji. Po wykonaniu prac związanych z zabudową żaluzji do zamocowanych uchwytów montowana jest żaluzja i inne jej elementy, np. prowadnice. Prowadnice montowane są do ściany konstrukcyjnej budynku, fasady. Przymocowanie uchwytów montażowych umożliwiających wykonanie zabudowy i montaż żaluzji odbywa się za pomocą śrub lub kotew chemicznych dobieranych odpowiednio do rodzaju podłoża, do którego są montowane. Żaluzje fasadowe są w pełni zintegrowane z elewacją – naruszona zostaje substancja lokalu lub budynku, a demontaż nie pozwala na ponowne wykorzystanie. Żaluzje fasadowe pełnią też funkcje zabezpieczające przed włamaniem i hałasem. Z kolei roletokasety (roleto-kasety) to inaczej rolety zewnętrzne wykonywane z aluminium i stali z wypełnieniem stanowiącym dodatkowe ocieplenie. Nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda roleta musi być dopasowana i skonstruowana pod określone okno, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego systemu, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Rolety montowane są najczęściej pod tynkiem, na etapie budowy lub podczas remontu domu/lokalu. Skrzynki rolet przykręca się do ścian konstrukcyjnych za pomocą śrub, wkrętów i kotew chemicznych w zależności od typu podłoża. W zamontowaną skrzynkę nawijany jest pancerz rolety wraz z systemem sterującym. Do wnęki okiennej lub do elewacji przytwierdzane są prowadnice pancerza. Rolety zewnętrzne pełnią również funkcje zabezpieczające przed włamaniem i hałasem. Natomiast markizy to zewnętrzne osłony okienne wykonywane z aluminium oraz specjalistycznych tkanin ekranizujących. Nie są dostępne na rynku w postaci towaru przeznaczonego do samodzielnego montażu. Każda markiza musi być dopasowana i skonstruowana pod wymiar, co oznacza konieczność powierzenia całości procesu profesjonalnemu podmiotowi (w skład procesu wchodzi dobór odpowiedniego typu markizy, opomiarowanie, montaż oraz serwis). Firma świadczy zarówno usługi wymiany istniejących markiz na nowe podczas prac remontowych i modernizacyjnych, jak i usługi montażu nowych markiz na etapie budowy lub termomodernizacji budynku. Markizy, są mocowane do ściany konstrukcyjnej lub konstrukcji dachu za pomocą specjalistycznych uchwytów montażowych i kotew chemicznych – ich ilość zależy od wielkości systemu, rodzaju podłoża i obciążania wiatrowego. Naruszona zostaje substancja budynku, z uwagi na konieczność wykonania otworów w izolacji elewacji, które są następnie uzupełniane po zamontowaniu uchwytów do ścian konstrukcyjnych. Jak wskazał Zainteresowany osłony przeciwsłoneczne to zintegrowane z budynkiem systemy chroniące przed nadmiernym ogrzewaniem domu – przygotowywane pod konkretny projekt budynku. Wykonane są najczęściej w całości z aluminium. Mogą być też wykonane jako konstrukcje aluminiowe z wypełnieniem szklanym, konstrukcje aluminiowo -drewniane lub aluminiowe z wypełnieniem ze specjalistycznych tkanin ekranizujących. Konstrukcje osłonowe są jedno lub dwustronnie kotwione do budynku za pomocą kotew chemicznych na głębokość około 30-50 cm w głąb warstwy stropu, a dodatkowe podpory kotwi się za pomocą śrub do przygotowywanych przez wykonawcę usługi fundamentów betonowych. Osłony tego typu są montowane na etapie budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji budynku.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do stosowania stawki VAT w wysokości 8% w przypadku świadczenia usługi dostawy i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również markiz, refleksoli, żaluzji fasadowych, osłon przeciwsłonecznych montowanych na konstrukcjach aluminiowych w budynkach lub lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym i wykonywanych w ramach modernizacji tych obiektów, termomodernizacji lub remontu.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Z opisu sprawy wynika, że istotą wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności będzie montaż zakupionych towarów. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczone przez Zainteresowanego czynności polegające na dostawie i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również żaluzji fasadowych należy uznać za kompleksową usługę, przedmiotem której będzie montaż i uruchomienie ww. urządzeń, a nie dostawa poszczególnych materiałów, czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Zauważyć jednak należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Co istotne, sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako ww. usługi, o których mowa w ustawie.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego/lokalu, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową.

Innymi słowy montaż towarów niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w przepisie art. 41 ust. 12 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie Zainteresowany wskazał, że zewnętrzne rolety okienne, okiennice, rolety drzwiowe, roletokasety, żaluzje, jak również żaluzje fasadowe, najczęściej wykonane z aluminium i ze stali, będą montowane pod tynk lub na tynk i wyposażone będą w mechanizmy napędowe. Zatem montaż wszystkich powyższych instalacji będzie mieć charakter trwały i spowoduje zmianę parametrów użytkowych i technicznych istniejącego budynku (lokalu), polegać będzie na trwałym zakotwiczeniu konstrukcji nośnej i prowadnic w murze budynku. Dzięki tym czynnościom obiekty uzyskają nowe parametry użytkowe oraz techniczne, a także zostanie podwyższona ich wartość. W szczególności montaż ww. urządzeń wpłynie na ograniczenie ilości energii zużywanej na ogrzanie obiektu w okresie grzewczym oraz na ograniczenie energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto budynki oraz ich części uzyskają ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi (takimi jak: deszcz, śnieg, wiatr, grad czy promienie UV) przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu. Zmiana parametrów użytkowych w przypadku, m.in. zewnętrznych rolet, okiennic, roletokaset, żaluzji polegać będzie na wyższej izolacji termicznej i ograniczeniu „uciekania” ciepłego powietrza przez okna, a co za tym idzie poprawy jego parametrów cieplnych. Ponadto, zmniejszy się stopień oddziaływania śniegu, deszczu, wiatru, gradu czy promieni UV, a co za tym idzie ulegnie wydłużeniu trwałość obiektu budowlanego. W przypadku żaluzji fasadowych zmiana polegać będzie na ograniczeniu dostępu światła słonecznego, a co za tym idzie, ograniczeniu ilości energii zużywanej na ochłodzenie obiektu w celu utrzymania niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto urządzenia te pełnią funkcje zabezpieczające przed włamaniem i hałasem.

W takiej sytuacji możliwe jest zastosowanie do dostawy wraz z montażem (instalacją) i uruchomieniem ww. urządzeń stawki preferencyjnej, bowiem ich montaż nastąpi z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu), w wyniku którego powstanie trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej definicje: „modernizacji”, „termomodernizacji” i „remontu”, a także przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że do kompleksowej usługi, na którą składa się dostawa i montaż zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również żaluzji fasadowych, powiązanych w sposób trwały z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu, tworzącymi jako całość określoną funkcję użytkową bądź tworzących stałe elementy substancji budynku/lokalu, wykonywanych w ramach modernizacji, termomodernizacji lub remontu obiektów zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12-12c ustawy, sklasyfikowanych w PKOB dział 11 budynki mieszkalne zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Reasumując należy stwierdzić, że w przypadku świadczenia usługi dostawy i montażu zewnętrznych: rolet okiennych, okiennic, rolet drzwiowych, roletokaset, żaluzji, jak również żaluzji fasadowych w budynkach lub lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym, wykonywanych w ramach modernizacji tych obiektów, termomodernizacji lub remontu, Wnioskodawca będzie mógł zastosować 8% stawkę podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Natomiast świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu markiz, refleksoli i zewnętrznych osłon przeciwsłonecznych opodatkowane są stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Jak wskazał Zainteresowany, urządzenia te są zewnętrznymi konstrukcjami osłonowymi dla okien, wykonanymi z aluminium, stali i specjalistycznych tkanin ekranizujących (refleksole, markizy) lub konstrukcjami aluminiowymi z wypełnieniem szklanym, konstrukcjami aluminiowo-drewnianymi lub aluminiowymi z wypełnieniem ze specjalistycznych tkanin ekranizujących osłony przeciwsłoneczne. Podkreślenia wymaga, że w wyniku ich montażu nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku czy lokalu, a ww. urządzenia z uwagi na rodzaj materiału, z których są wykonane, tj. tkanin ekranizujących, nie mogą pełnić funkcji izolacji i ochrony samego budynku lub lokalu. Dzięki refleksolom czy markizom większość promieniowania słonecznego nie dociera do przeszklenia, absorbowane jest ono już przed szybą, a ciepło emitowane jest na zewnątrz, a nie do wnętrza budynku lub lokalu. Zatem tego typu osłony okienne z uwagi na tkaniny ekranizujące, z których są wykonywane nie pełnią innej funkcji jak tylko osłonę przed promieniami słonecznymi, a ich montaż (nawet jeśli mechanizm napędowy montowany jest pod tynk, albo jeśli konstrukcja osłonowa jest kotwiona w głąb stropu) nie powoduje ingerencji w elementy konstrukcyjne budynku.

W związku z tym wykonywane przez Wnioskodawcę czynności dostawy i montażu markiz, refleksoli i zewnętrznych osłon przeciwsłonecznych w przedmiotowym zakresie nie mieszczą się w ramach remontu lub modernizacji obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego lub jego części w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych. Bez znaczenia w tym przypadku jest sposób montażu i zastosowanie mechanizmu napędowego. Zatem ww. czynności nie będą stanowić usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Dlatego też w sytuacji świadczenia przez Wnioskodawcę usług dostawy i montażu markiz, refleksoli i zewnętrznych osłon przeciwsłonecznych, wykonywanych w budynkach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie ma 23% stawka podatku od towarów i usług.

Niewątpliwie współczesne wymagania rodzą potrzebę modernizacji budynków zarówno mieszkalnych, jak i niemieszkalnych. Prace modernizacyjne wiążą się często ze zmianami konstrukcyjnymi w budynku. Przyczyną modernizacji jest konieczność unowocześnienia istniejących budynków, zmiana rozwiązań przestrzenno-funkcjonalnych oraz poprawienie standardu wyposażenia – założenia nowych instalacji np. nowych urządzeń technicznych.

Wskazać należy raz jeszcze, że z uwagi na fakt, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, stwierdzić trzeba, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania lub montażu różnych towarów.

Czynności polegające na dostawie i montażu markiz, refleksoli oraz zewnętrznych osłon przeciwsłonecznych wykonanych z tkanin ekranizujących są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia – na indywidualne zamówienie klienta. Wyposażenie to z pewnością nie stanowi elementów konstrukcyjnych budynku, dlatego czynności montażu tego wyposażenia nie można też zaliczyć do remontu. Byłoby to bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że usługi polegające na dostawie i montażu markiz, refleksoli oraz osłon przeciwsłonecznych, wykonanych z tkanin ekranizujących, montowanych na konstrukcjach aluminiowych nie stanowią czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy – do ich świadczenia nie znajduje zastosowania stawka w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy. Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu markiz, refleksoli oraz osłon przeciwsłonecznych wykonanych z tkanin ekranizujących, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania budynków według PKOB. Tut. Organ nie jest bowiem właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji budynku według PKOB, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Zatem to Wnioskodawcę obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania budynku, a w razie wątpliwości może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.