Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.829.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-10
Teza: - Czy opisana działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT? - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypów, w tym materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego czy zostaną one finalnie sprzedane? - Czy wypłacany pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy lub urlopu, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej? - Czy koszty obliczonych od wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy lub urlopu składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej? - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka przez „ogólny czas pracy” dla potrzeb określenia kosztów zatrudnienia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT rozumiałaby czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. bez uwzględnienia urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności? - Czy Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania, na zasadach wynikających z art. 18d ustawy o CIT wysokość wynagrodzeń pracowników sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R, jako koszt kwalifikowany, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością B+R?
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- opisana działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT;

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypów, w tym materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego czy zostaną one finalnie sprzedane;

\- wypłacane pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy lub urlopu, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej;

\- koszty obliczonych od wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy lub urlopu składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej;

\- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka przez „ogólny czas pracy” dla potrzeb określenia kosztów zatrudnienia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT rozumiałaby czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. bez uwzględnienia urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności;

\- Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania, na zasadach wynikających z art. 18d ustawy o CIT wysokość wynagrodzeń pracowników sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R, jako koszt kwalifikowany, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością B+R.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r., (data wpływu 30 grudnia 2022 r., za pośrednictwem Poczty Polskiej).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium RP i jest polskim rezydentem podatkowym. Jednym z podstawowych przedmiotów działalności Spółki jest produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Spółka działa w obszarze robotyki i automatyki przemysłowej. Dostarcza linie produkcyjne i maszyny do przedsiębiorstw z wielu branż w tym głównie dla branży (…). Elementy wyprodukowane na tych liniach i maszynach są następnie wykorzystywane do budowy samochodów, marek m.in. : (…). Muszą one spełniać najwyższe standardy jakościowe, a maszyny je wytwarzające muszą się charakteryzować bardzo wysoką niezawodnością i wydajnością. Dostarczane linie posiadają wysokiej klasy elementy automatyki przemysłowej i roboty przemysłowe. Spółka oferuje systemy do zarządzania liniami produkcyjnymi (on line) w tym także specjalne okulary do obsługi linii w technologii rozszerzonej rzeczywistości - Smart Factory. Wnioskodawca posiada status centrum badawczo-rozwojowego. Działalność B+R stanowi istotny zakres jego działalności. Spółka zrealizowała m.in. projekty badawczo-rozwojowe dofinansowywane przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju o budżetach wielu milionów złotych.

Wymieniony obszar działalności Spółki realizowany jest w zakładzie produkcyjnym należącym do Spółki położonym w (…). Jest to zakład, w którym prowadzone są między innymi prace badawczo-rozwojowe (dalej: „Prace B+R”) nad nowymi i innowacyjnymi rozwiązaniami technicznymi, które służą do wytwarzania specjalistycznych maszyn, sprzedawanych następnie klientom Spółki (dalej: „Klienci”); (dalej: „Maszyny”, „Urządzenia”).

Wnioskodawca realizuje projekt dotyczący linii produkcyjnej obejmującej Maszyny związane z oświetleniem do samochodów. Urządzenia te są dedykowane do montażu, ustawiania, homologacji i testowania przednich reflektorów samochodowych. Maszyny połączone są ze sobą w ciąg technologiczny (dalej: „Linia”) zarówno pod kątem przepływu materiału jak i poprzez system informatyczny zarządzający pracą i zbierający dane produkcyjne z poszczególnych maszyn i przypisujący je do każdej pojedynczej sztuki wyprodukowanej na Linii. Po zbudowaniu Wnioskodawca nabędzie wiedzę dotyczącą koncepcji, rozwiązań technicznych, projektowania, oprogramowania możliwych do zastosowania przy budowie analogicznych linii dla producentów oświetlenia samochodowego.

Urządzeń nie można zaliczyć do seryjnych. W zależności od typu reflektora oraz technologii, jego wyglądu i funkcjonalności, wydajności produkcji oraz różnych rodzajów reflektorów produkowanych na Linii przyjmować ona będzie różne konfiguracje, użyte będą różne Urządzenia kontrolne, ustawcze, testujące oraz homologacyjne, różny będzie też przepływ materiału, wydajność linii oraz wymagane do produkcji operacje technologiczne, nie możemy więc mówić o seryjnym charakterze Linii. Tego typu Linia powstaje jako pierwsza prototypowa instalacja, Klient do tej pory nie produkował przednich reflektorów pozostając skupionym w swojej produkcji na światłach tylnych. Jest to również pierwszy projekt Linii z dziedziny produkcji reflektorów przednich realizowany przez Spółkę. Każda z dostarczonych Maszyn jest indywidualnie konsultowana, dopasowywana i tworzona do potrzeb Klienta.

Linia umożliwi produkcję 5 różnych reflektorów: (…).

Konstrukcja Urządzeń dedykowanych do Linii produkcyjnej pozwala m.in. na:

\- Wysoki stopień automatyzacji produkcji, ze szczególną uwagą w obszarach gdzie stosowane są szkodliwe dla zdrowia procesy takie jak np. plazmowa aktywacja powierzchni, nakładanie ścieżki kleju, grawerowanie laserowe,

\- Eliminację czynnika ludzkiego w celu zapewnienia powtarzalności produkcji, maksymalnie wysokiej jakości wyrobu a co za tym idzie minimalizację odpadów poprzez automatyczne oczyszczanie i montaż soczewki, co z kolei wpływa na obniżenie kosztów roboczogodzin, zmniejsza się czas potrzebny do przeprowadzenia operacji;

\- Automatyzację procesu zapewniającą stabilną i powtarzalną oraz precyzyjną realizację zadań z zawsze optymalną wydajnością oraz poprawę jakości pracy na którą obecnie Klienci mocno zwracają uwagę.

Linia składa się m.in. z następujących układów, Urządzeń i Maszyn: (…).

Projektowane Urządzenie będzie miało całkowicie nowy program sterowania stworzony przez automatyków Wnioskodawcy. Na wyposażeniu Linii będzie komputer przemysłowy z autorskim oprogramowaniem Smart Factory wytworzonym przez Wnioskodawcę, które pozwala na zbieranie danych produkcyjnych ze wszystkich Maszyn i Urządzeń oraz procesowanie i połączenie ich w jedną pełną informację o produkcie, czasie jego wytworzenia wszelkich parametrach i komponentach z których został stworzony. Oprogramowanie pozwala na zachowanie maksymalnej możliwej jakości i wydajności dzięki rozszerzonym możliwościom diagnostycznym i raportującym, a w przypadku zgłoszeń reklamacyjnych pochodzących z późniejszej eksploatacji komponentu na jednoznaczną i precyzyjną diagnozę usterki. Dodatkowo poprzez zastosowanie i skonfigurowanie modułu komunikacji zdalnej w maszynie zapewniona zostanie możliwość diagnozy online i poprawek bez konieczności wizyty w fabryce użytkownika Linii. Maszyna nie jest limitowana do używania tylko jednego typu układów kontroli stosowanych na Linii, istnieje co najmniej kilka alternatywnych rozwiązań do większości systemów stosowanych na niej, co wskazuje również na brak seryjności produkcji. Maszyny te nie będą produkowane seryjnie. Celem Prac B+R jest zaprojektowanie i wyprodukowanie nowej Maszyny, która musi być produktem innowacyjnym, wysokiej jakości i konkurencyjnym na rynku.

Powody, dla których Klienci składają zamówienia na tego typu urządzenie to:

\- chęć znacznego obniżenia kosztów swojej produkcji,

\- potrzeba zapewnienia minimalizacji wpływu czynnika ludzkiego na wydajność i jakość,

\- potrzeba obniżenia pracochłonności,

\- potrzeba wzrostu produktywności,

\- podniesienie jakości produktu,

\- optymalizacja ilości odpadów,

\- dostosowanie produktu do wymagań rynku polskiego i innych zagranicznych regionów.

Prace B+R związane z wytworzeniem Maszyny, oparte są na w pełni zintegrowanym modelu operacyjnym, obejmującym następujące fazy procesu (pkt 1-7):

1\. Po podjęciu przez zarząd Spółki decyzji o produkcji danej Maszyny następuje cykl spotkań pracowników Wnioskodawcy zaangażowanych w dany projekt, w celu stworzenia szczegółowej koncepcji Maszyny.

2\. Następnie rozpoczynane są prace nad konkretnym projektem przez zespół konstruktorów Działu Projektowania.

3\. Po wykonaniu modelu Maszyny, następuje tworzenie przez konstruktorów Działu Projektowania pełnej dokumentacji projektowej i technicznej zawierającej wykaz elementów niezbędnych do wytworzenia Maszyny.

4\. Wykonana dokumentacja techniczna trafia do Działu Technologicznego, gdzie opracowywana jest technologia dla wyprodukowania poszczególnych detali. Technologia wykonywana tak aby detal był wyprodukowany ekonomicznie - tanio przy zachowaniu żądanych parametrów.

5\. Przygotowana dokumentacja technologiczna przez Dział Technologiczny trafia na produkcję i tym samym rozpoczyna się etap produkowania części Urządzenia.

6\. Równolegle do prac opisanych w pkt 3, prowadzone są prace przez Projektantów elektryki i pneumatyki nad wykonaniem unikatowego programu sterowania Maszyną i stworzeniem dla niej schematu połączeń elektrycznych i pneumatycznych.

7\. Następnie, po wyprodukowaniu części urządzenia i akceptacji ich jakości przez Dział Kontroli Jakości rozpoczynają się prace nad montażem Maszyny. Montaż dokonywany jest przez Dział Automatyków i Mechatroników. Montaż podzielony jest na etapy. Pierwszy obejmuje montaż ram i płyt w całość tworzącą Maszynę. Równolegle do tego etapu odbywa się montaż poszczególnych zespołów i stacji z części wykonanych na zlecenie. Są to w dużej mierze nowo zaprojektowane zespoły, które podlegają wstępnej kontroli działania i spełnienia założeń projektowych. Następny etap przewiduje montaż w/w zespołów oraz urządzeń zleconych do wykonania w ramach projektu na Maszynie zgodnie z modelem 3D (w 3 wymiarach) oraz wymaganiami poszczególnych zespołów. Po tym etapie następuje montaż elementów kontrolnych oraz zabezpieczeń Maszyny (BHP). W tym czasie wykonywany jest audyt bezpieczeństwa, który jest podstawowym wymogiem użytkowania Maszyny. Po etapie montażu następuje proces uruchomienia urządzenia poprzez instalację dedykowanego programu w Maszynie, której dokonują programiści. Po tym etapie następuje wstępne uruchamianie poszczególnych zespołów, stacji, aplikacji, elementów pomocniczych. Po uruchomieniu wszystkich zespołów i stacji Maszyny wykonywany jest kilku godzinny dry-run (testowanie). Ma on na celu sprawdzenie poprawności doboru elementów napędowych (kontrola parametrów silników). Następnie, na Maszynę zakładane są materiały i przeprowadzany jest etap sprawdzania poszczególnych funkcjonalności Maszyny. Maszyna przygotowana jest do testów wewnętrznych.

8\. Następuje faza testów wewnętrznych. Za fazę testów wewnętrznych Maszyny odpowiedzialni są pracownicy odpowiedniego działu Mechatroników oraz Programistów.

9\. Po zakończonej sukcesem fazie testów wewnętrznych, następuje odbiór maszyny przez klienta. W przypadku testów zakończonych niepowodzeniem, dokonywana jest analiza przyczyn i wykonywane są konieczne regulacje mechaniczne oraz zmiany programowe. Następnie można przystąpić do ponownego testowania (pkt 7).

Przedstawiony model operacyjny związany z produkcją Maszyn pozwala utrzymać pełną kontrolę nad wysoką jakością modułów i części wykorzystywanych do produkcji Maszyn oraz samych Maszyn, przy jednoczesnym zapewnieniu nad nim ciągłej kontroli zarządczej. Wnioskodawca podkreśla, że Prace B+R związane z produkcją określonej Maszyny nie mają charakteru mechanicznego, ani odtwórczego. Wnioskodawca w oparciu o przedłożoną specyfikację przygotowuje całkowicie nową Maszynę. Maszyny trafiające do Klienta nie występują powszechnie na rynku, gdyż każda z nich posiada cechy charakterystyczne jedynie dla niej. Mimo możliwości otrzymania od potencjalnych Klientów pewnych wytycznych i wymagań, jakie dana Maszyny ma spełniać, cały proces opracowania jej projektu oraz wyprodukowania pozostaje w gestii Spółki. To Wnioskodawca jest odpowiedzialny za techniczny proces wytworzenia Maszyny oraz jej poprawne działanie i ponosi z tego tytułu ryzyka, w przypadku nie uzyskania oczekiwanych rezultatów.

Sugestie oraz wytyczne zaprezentowane przez potencjalnych Klientów nie będą wystarczające, aby Spółka mogła w sposób odtworzeniowy zaprojektować i wyprodukować daną Maszynę.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że prace będące przedmiotem zapytania nie są incydentalnym działaniem Spółki.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę, w ramach prac będących przedmiotem zapytania, nie mają i nie będą mieć charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Realizowane prace są ukierunkowane na stworzenie nowych Maszyn, tym samym prace o takim charakterze są i będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym.

Realizowane i opisywane przez Wnioskodawcę prace obejmują tworzenie nieseryjnych Urządzeń, które w przypadku pomyślnego zakończenia projektu, są sprzedawane klientom Wnioskodawcy. Realizowane przez Wnioskodawcę prace mogą również obejmować pilotaż/wersję testową/wersję przedprodukcyjną.

Projektowanie mechanizmów Maszyn i sposobu ich działania jest unikatowe dla każdej Maszyny, ma więc charakter twórczy. Urządzenia nie są seryjne i są projektowane każdorazowo z uwzględnieniem wymogów konkretnych produktów produkowanych na Maszynach. Z uwagi na innowacyjność rozwiązań w ramach realizacji Linii lub Maszyny niejednokrotnie muszą zostać wytworzone nowe rozwiązania techniczne i tym samym musi być zdobyta wiedza aby rozwiązać przedstawiony problem.

Prowadzone prace są prowadzone w sposób systematyczny, metodyczny, uporządkowany i zaplanowany. Należy przez to rozumieć, że prace prowadzone są zgodnie z harmonogramem w ściśle wyznaczonych ramach czasowych oraz zgodnie z planowaniem działań na przyszłość. Prowadzone prace zmierzają do tworzenia innowacyjnych rozwiązań i nie mają charakteru incydentalnego. Prace nad projektem zawierają jego opis, cel, przebieg oraz ostateczny wynik.

Działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy i prowadzi w ten sposób do powstania wartości dodanej dla przedsiębiorstwa w postaci zdobywania nowej wiedzy i budowania w ten sposób przewagi konkurencyjnej.

Prowadzone prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie oraz wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym także narzędzi informatycznych, oprogramowania do planowania i tworzenia urządzeń nowych, zmienionych i znacząco ulepszonych lub do tworzenia nowych produktów i procesów.

Działalność ta nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli zmiany takie mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca każdorazowo prowadzi Prace B+R w trybie projektowym. Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel jaki Wnioskodawca chce osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani są pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne oraz odpowiednie do jego przeprowadzenia.

W ramach realizowanych Prac B+R, Wnioskodawca ponosi w szczególności następujące koszty z tytułu wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, realizujących działalność badawczo-rozwojową: wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas urlopu, wynagrodzenie za czas choroby. Wnioskodawca ponosi również koszty składek na ubezpieczenie społeczne finansowane przez płatnika składek do których należy: składka wypadkowa, rentowa, emerytalna.

Ponadto, w ramach realizowanych Prac B+R, Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie materiałów (części/elementów składowych) do produkcji/montażu Maszyn i Urządzeń. Prowadzona przez Spółkę ewidencja pozwala precyzyjnie wyodrębnić te spośród nabywanych materiałów i surowców, które są związane bezpośrednio z prowadzeniem Prac B+R i wykorzystywane do budowy prototypowych Maszyn i Urządzeń.

Pismem z dnia 20 grudnia 2022 r., uzupełniono opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Koszty wynagrodzeń stanowią należności pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aktualnie Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia na działanie w strefie SSE – (…) Parku Technologicznym, gdyż wygasło ono w dniu 30 czerwca 2022 r.

Funkcjonalnie Wnioskodawca prowadzi jednak nadal działalność gospodarczą na obszarze objętym SSE (…) Park Technologiczny.

Wskazane w przedmiotowym wniosku koszty, poniesione w związku z Projektami B+R, nie zostały uwzględnione przy wyliczaniu strefowego dochodu zwolnionego.

Koszty realizacji prowadzonych prac, nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wydatki, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

### Pytania

1\. Czy opisana działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie Prototypów, w tym materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji Prac B+R, niezależnie od tego czy zostaną one finalnie sprzedane?

3\. Czy wypłacany pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy lub urlopu, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej?

4\. Czy koszty obliczonych od wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy lub urlopu składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej?

5\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka przez „ogólny czas pracy” dla potrzeb określenia kosztów zatrudnienia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT rozumiałaby czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. bez uwzględnienia urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności?

6\. Czy Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania, na zasadach wynikających z art. 18d ustawy o CIT wysokość wynagrodzeń pracowników sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R, jako koszt kwalifikowany, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością B+R?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Przedstawiona w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

2\. W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, kosztów kwalifikowanych poniesionych na wytworzenie prototypów Maszyn i Urządzeń, niezależnie od tego czy zostaną one finalnie sprzedane.

3\. W przedstawionym stanie faktycznym, wypłacany pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy lub urlopu, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

4\. W przedstawionym stanie faktycznym, koszty obliczonych od wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy lub urlopu składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

5\. W przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka przez „ogólny czas pracy” dla potrzeb określenia kosztów zatrudnienia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT rozumiałaby czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy, tj. bez uwzględnienia urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności.

6\. W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania, na zasadach wynikających z art. 18d ustawy o CIT wysokość wynagrodzeń pracowników sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami B+R, jako koszt kwalifikowany, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością B+R.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast, w myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 478, z późn. zm.) badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Innowacje wprowadzane przez Spółkę w ramach Prac B+R, które służą do wytwarzania specjalistycznych Maszyn i Urządzeń dokonywane są zarówno w wyniku sugestii i sygnałów otrzymywanych od Klientów, jak również z własnej inicjatywy Wnioskodawcy. Opracowywane przez Wnioskodawcę ulepszenia mają charakter twórczy, każda kolejna wersja oferowanych Produktów różni się od poprzedniej (produkcja nie ma charakteru seryjnego) i bazuje na nowych rozwiązaniach technicznych. Spółka stara się również dostarczać rozwiązania niespotykane dotychczas na rynku. Prace B+R Spółki nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w sposób ciągły. Działania są podejmowane w sposób zaplanowany, a osiąganie wyznaczonych celów jest na bieżąco monitorowane. Cały proces projektowania i wytwarzania prototypowych Maszyn i Urządzeń dokumentowany jest na każdym etapie, począwszy od stworzenia szczegółowej koncepcji Maszyny, poprzez tworzenie pełnej dokumentacji projektowej i technicznej, opracowanie najefektywniejszej technologii, produkcję i montaż, aż po etap testów wewnętrznych.

Między poszczególnymi fazami prac istnieje wyraźny związek - tworzą one spójny proces pozwalający na opracowanie gotowego do komercjalizacji produktu. Nie może bowiem powstać finalny produkt bez przeprowadzenia szeregu badań i testów, ustawienia odpowiednich parametrów urządzeń wykorzystywanych do jego stworzenia, jak i testowania różnych rozwiązań. W konsekwencji, między fazą projektową a produkcją przedmiotowych Maszyn i Urządzeń istnieje ścisła zależność - związek przyczynowo - skutkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Spółka prowadzi i będzie prowadzić działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Spółkę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu produktów oferowanych przez Spółkę mają i będą miały charakter twórczy, ponieważ mają one na celu poszukiwanie, projektowanie, opracowywanie nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania. Inwencja i zaprojektowanie rozwiązań zamówionych przez Klienta leży po stronie pracowników Spółki.

Po drugie, prace wykonywane przez Spółkę będą obejmowały wykorzystywanie wiedzy i umiejętności jej pracowników w zakresie wytwarzania nowych i udoskonalonych produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania.

Po trzecie, prace badawczo-rozwojowe będą miały charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie produktów oraz doskonaleniu procesów technologicznych ich wytwarzania.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, czynności realizowane w ramach przedmiotowego projektu B+R, którego celem jest stworzenie Linii składającej się z zaprojektowanych Maszyn i Urządzeń:

\- są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska polegająca na pozyskaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z automatyzacją);

\- są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza oparta o samodzielnie wypracowane koncepcje);

\- brak jest pewności co do ich wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności);

\- są zaplanowane formalnie i uwzględnione w budżecie (działalność systematyczna, przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych);

prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (rezultaty prac są co do zasady dokumentowane).

W szczególności, czynności realizowane w przedmiotowym projekcie realizacji Linii, w ramach których pracownicy Spółki zaangażowani w te prace podejmują działalność twórczą wykonując prace projektowe i konstruktorskie, w celu opracowywania nowych produktów na zlecenie Klienta, spełniają przesłanki uznania ich za prace rozwojowe w rozumieniu ustawy o CIT.

Należy również zaznaczyć, że w związku z posiadanym przez Wnioskodawcę statusem centrum badawczo - rozwojowego nadanym przez Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii, jest on zobowiązany do cyklicznego wypełniania określonych obowiązków sprawozdawczych. Wśród raportowanych danych Spółka przekazuje m.in. opis prowadzonych badań lub prac rozwojowych, w tym opis zadań badawczo-rozwojowych zrealizowanych w ostatnim roku obrotowym oraz ich wyników, a także informację o przychodach netto z tytułu sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych.

Ad. 2

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka ponosi wydatki na zakup części do konstrukcji prototypowych Linii w ramach Prac B+R.

Zgodnie z 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, iż ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przy tym, iż w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Wnioskodawcy, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 351).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, iż materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Malińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Malińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Podkreślić należy, iż pierwotnym i głównym celem nabycia przez Spółkę materiałów i surowców są potrzeby związane z prowadzonymi przez Spółkę Pracami B+R. Bez zakupu materiałów i surowców niemożliwe byłoby bowiem konstruowanie i montaż prototypowych Linii.

Z kolei, według definicji Słownika języka polskiego PWN prototyp określany jest jako „pierwszy wykonany według dokumentacji model maszyny lub urządzenia, stanowiący podstawę do dalszej produkcji”.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, tworzone przez Spółkę Urządzenia, Maszyny i Linie nie mają seryjnego charakteru. W zależności od typu reflektora oraz technologii, jego wyglądu i funkcjonalności, wydajności produkcji oraz różnych rodzajów reflektorów produkowanych na Linii przyjmować ona będzie różne konfiguracje, użyte będą różne Urządzenia kontrolne, ustawcze, testujące oraz homologacyjne, różny będzie też przepływ materiału, wydajność linii oraz wymagane do produkcji operacje technologiczne, nie możemy więc mówić o seryjnym charakterze Linii. Tego typu Linia powstaje jako pierwsza prototypowa instalacja, Klient do tej pory nie produkował przednich reflektorów pozostając skupionym w swojej produkcji na światłach tylnych. Jest to również pierwszy projekt Linii z dziedziny produkcji reflektorów przednich realizowany przez Spółkę Każda z dostarczonych Maszyn jest indywidualnie konsultowana, dopasowywana i tworzona do potrzeb Klienta.

Zdaniem Wnioskodawcy, budowanie kosztownych prototypów jedynie do celów testów i analizy ich właściwości, byłoby nieuzasadnione ekonomicznie, stąd są one wytwarzane z zamiarem ich sprzedaży Klientowi. Jest to bez wątpienia podejście racjonalne z punktu widzenia ponoszonych kosztów.

Interpretacje indywidualne potwierdzają, że materiały wykorzystywane do budowy prototypów spełniają warunek bezpośredniego związku z Działalnością B+R. Przy czym, okoliczność, czy ewentualne rezultaty Działalności B+R w postaci Prototypów B+R zostaną następnie odsprzedane, pozostaje bez znaczenia dla możliwości rozliczenia Kosztu materiałów i surowców w ramach Ulgi B+R.

Przykładowo, powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.JKT, w której uznał, że „spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na ich wytworzenie, niezależnie od tego czy finalnie zostaną one sprzedane, zezłomowane lub w inny sposób zutylizowane, gdyż okoliczność ta nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia kosztów w ramach ulgi B+R.”

Powyższy pogląd został również potwierdzony w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

\- z 24 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.627.2019.1.JKU,

\- z 4 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.540.2018.3.MBD,

\- z 11 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.JKT,

\- z 1 czerwca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.1.MST.

Ad. 3

Spółka ponosi koszty osobowe pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT związane bezpośrednio z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową do których należą w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za urlop oraz wynagrodzenie za czas choroby.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest w trybie projektowym. Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel jaki Wnioskodawca chce osiągnąć. Do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywani są pracownicy posiadający wykształcenie, wiedzę i doświadczenie niezbędne oraz odpowiednie do jego przeprowadzenia.

Należy zaznaczyć, że w Spółce funkcjonuje system informatyczny, w którym pracownicy szczegółowo raportują wykonywane w ramach prac rozwojowych zadania Ewidencjonowanie czasu pracy za pomocą tego systemu prowadzone jest w podziale na poszczególne projekty realizowane przez Spółkę. Dzięki temu możliwe jest przypisanie ilości przepracowanych godzin do konkretnych zadań wykonywanych przez zatrudnione osoby.

W taki sposób prowadzona ewidencja zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych Pracowników B+R w pracy nad określonymi, poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi, realizowanymi w danym okresie. Na tej podstawie Wnioskodawca określa w jakiej proporcji wynagrodzenia pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane na potrzeby rozliczenia ulgi B+R.

W przypadku absencji (np. wynagrodzenie za urlop, wynagrodzenia za czas choroby) pracownik otrzymuje wynagrodzenie związane z jego zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę, które otrzymuje między innymi z tytułu realizacji przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku gdy pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej część swojego czasu pracy, w odniesieniu do całego czasu pracy w danym miesiącu wówczas wydatki związane z czasem jego usprawiedliwionej nieobecności w pracy powinny zostać zdaniem Wnioskodawcy uwzględnione w określonej proporcji jako wynagrodzenie działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty osobowe Pracowników realizujących działalność badawczo- rozwojową, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe jest ewidencjonowany na zasadach opisanych powyżej, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 5 lutego 2021 r. (sygn. akt II FSK 1038/19) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż: „(\`(...)\`) zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy odprowadzenia składek z tytułu zatrudnienia. Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji ocenił, że nie ma podstaw prawnych do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności.”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z 29 czerwca 2022 r. (sygn. II FSK 2921/19) oraz wyroku NSA z 1 września 2022r. (sygn. akt: II FSK 3033/19).

Ad. 4

Wnioskodawca ponosi również składki na ubezpieczenie społeczne w części przez niego finansowanej do których należy: składka wypadkowa, rentowa, emerytalna.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się sfinansowane przez płatnika składki z tytułu wynagrodzeń pracowników określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie pracy na podstawie umowy o pracę w danym miesiącu.

Należy zaznaczyć, że w Spółce funkcjonuje system informatyczny, w którym pracownicy szczegółowo raportują wykonywane w ramach prac rozwojowych zadania. Ewidencjonowanie czasu pracy za pomocą tego systemu prowadzone jest w podziale na poszczególne projekty realizowane przez Spółkę. Dzięki temu możliwe jest przypisanie ilości przepracowanych godzin do konkretnych zadań wykonywanych przez zatrudnione osoby. W taki sposób prowadzona ewidencja zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych Pracowników B+R w pracy nad określonymi, poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi, realizowanymi w danym okresie. Na tej podstawie Wnioskodawca określa w jakiej proporcji składki na ubezpieczenie społeczne pracowników mogą stanowić koszty kwalifikowane na potrzeby rozliczenia ulgi B+R.

W przypadku absencji (np. wynagrodzenie za urlop, wynagrodzenia za czas choroby) pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę otrzymuje wynagrodzenie związane z realizacją przez niego prac w zakresie działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku gdy pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej część swojego czasu pracy, w odniesieniu do całego czasu pracy w danym miesiącu wówczas wydatki związane opłaceniem przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne związanych z czasem usprawiedliwionej nieobecności pracownika w pracy powinny zostać zdaniem Wnioskodawcy uwzględnione w określonej proporcji jako koszty kwalifikowane.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 5 lutego 2021 r. (sygn. akt II FSK 1038/19) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż: „(\`(...)\`) zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy odprowadzenia składek z tytułu zatrudnienia. Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji ocenił, że nie ma podstaw prawnych do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności.”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z 29 czerwca 2022 r. (sygn. II FSK 2921/19) oraz wyroku NSA z 1 września 2022r. (sygn. akt: II FSK 3033/19).

Ad. 5

Termin „ogólny czas pracy” nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb prawidłowego ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w celu skorzystania z Ulgi B+R należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 917, z późn. zm ).

W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, powinien być rozumiany jako przepis uprawniający Spółkę do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych i na tej podstawie odliczenia w Uldze B+R tej części Kosztów Zatrudnienia Specjalistów B+R oraz należnych od nich składek za dany miesiąc, która dotyczy realizacji Działalności B+R przez danego Specjalistów B+R w tym miesiącu w czasie w jakim pozostawał do dyspozycji pracodawcy - tj. w części proporcjonalnie odpowiadającej stosunkowi czasu poświęconego realizacji Działalności B+R do pozostawania do dyspozycji pracodawcy (tj. Spółki), czyli czasu nieobejmującego urlopu oraz innych usprawiedliwionych nieobecności.

Wnioskodawca zauważa, że zaproponowane podejście jest zgodne ze stanowiskiem wielokrotnie potwierdzonym w wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, por.m.in.:

\- interpretacja z 29 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.59.2019.1.JS,

\- interpretacja z 22 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.115.2019.1.MO,

\- interpretacja z 16 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.449.2019.2.JKT.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka przez ogólny czas pracy dla potrzeb określenia Kosztów Zatrudnienia na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT rozumiałaby czas pracy, w jakim pracownik pozostaje do dyspozycji pracodawcy, tj. Spółki, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty osobowe pracowników sprawujących funkcje nadzorcze i kierownicze nad pracami badawczo-rozwojowymi, w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze, związane są bezpośrednio z działalnością B+R, podatnik może uznać za koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w zakresie w jakim nie zostaną mu zwrócone.

Zgodnie z podręcznikiem Frascati „Proponowane procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej’ (obowiązującym w krajach OECD do celów statystycznych), zawierającym procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, w statystyce badawczo-rozwojowej przyjęło się, że dane odnoszące się do nakładów finansowych związanych z pracownikami B+R powinny obejmować „pełen koszt działalności badawczo-rozwojowej”, którego poniesienie jest „niezbędne do prawidłowej realizacji działalności B+R”.

Podręcznik wskazuje, że do prac B+R należy zaliczać również:

1) wykonywanie prac naukowo-technicznych na potrzeby projektów (projektowanie i przeprowadzanie eksperymentów i badań, konstruowanie prototypów itd.);

2) planowanie i kierowanie projektami B+ R, szczególnie w ich aspekcie naukowo-technicznym;

3) przygotowywanie raportów cząstkowych i końcowych dla projektów badawczo-rozwojowych, szczególnie w odniesieniu do aspektów związanych z pracami badawczo-rozwojowymi;

4) obsługa administracyjna/koordynacja/kierowanie projektami badawczo-rozwojowymi.

Mając powyższe na uwadze, do pracowników zajmujących się działalnością B+R należy zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy działalności B+R. W szczególności do osób takich należy zaliczyć również osoby, które zajmują się choćby w części, czynnościami takimi jak kierowanie działalnością B+R w aspekcie technicznym, czy raportowanie i konsultowanie w zakresie wykonywanej działalności B+R.

Zatem również czynności o charakterze nadzorczym czy kierowniczym, jeżeli są związane bezpośrednio z działalnością B+R, należy zaliczyć do działań stanowiących prace rozwojowe. Czynności nadzorcze i kierownicze w ramach opisanych Prac B+R są koniecznym elementem tychże działań. Skoro działalność pracowników nadzorowanych i kierowanych jest twórcza, to tym bardziej należy tę cechę przypisać działaniom kierowników projektów, pod których nadzorem przeprowadzane są prace w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Kierownicy projektów zaangażowani są w prace B+R nie tylko poprzez sprawowanie nad nim nadzoru, a także poprzez doradzanie w nim przy wykorzystaniu swojej wiedzy technicznej i doświadczenia.

Czynności mające konstytuować działalność B+R oraz wskazane zadania kierowników projektów spełniają także kryterium celowości, to jest podejmowane są celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja2018r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.159.2018.1.IZ wskazano, że wynagrodzenia osób pełniących w Spółce funkcje kierownicze w zakresie w jakim wykonywane przez nich czynności, w tym nadzorcze związane są bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową mogą stanowić koszt kwalifikowany.

Powyższa teza znajduje także pośrednie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, w których organy podatkowe nie wyłączają z grupy kosztów kwalifikowanych kadry managerskiej i dyrektorskiej, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 marca 2017 r. nr 2461-IBPB-1-3.4510.1184.2016.1.TS.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w Wyroku Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1588/19, zgodnie z wykorzystanie swojej wiedzy technicznej i doświadczenia w procesie B+R bez wątpienia wyczerpuje ustawowe kryterium „wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Sąd zgodził się z wnioskodawcą, że wynagrodzenia takich osób wraz z należnymi składkami na ubezpieczenia społeczne mogą być uwzględniane w uldze B+R. Sąd wskazał, że: „(\`(...)\`) nie wyłącza z tej kategorii pracowników pełniących funkcje nadzorcze i kierownicze. Jeśli zatem ustawodawca w analizowanym obecnie aspekcie nie rozróżnia pracowników, którzy „własnoręcznie” realizują działalność B+R (np. własnoręcznie przeprowadzają symulacje komputerowe, czy własnoręcznie testują prototyp) od pracowników, którzy kontrolują, czy nadzorują te czynności oraz doradzają w tymże procesie - to interpretatorowi także tego czynić nie wolno.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1, 2, 5 i 6

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 5 i 6 jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w ww. zakresie.

Ad. 3 i 4

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Ponadto, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie natomiast z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop, obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii będących przedmiotem pytań oznaczonych nr 3 i 4, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ust. 1 updop.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- wypłacany pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace B+R wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy lub urlopu, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowi dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i może podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, jest nieprawidłowe;

\- koszty obliczonych od wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy lub urlopu składek na ubezpieczenia społeczne, płacone przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, o których mowa w art. I8d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 5 i 6 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.