Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-529/15-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności oraz opodatkowania odsetek naliczonych na wierzytelności od opóźnionej zapłaty.
Słowa kluczowe: likwidacja; odsetki; przekształcanie; spółki-spółka jawna; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania odsetek naliczonych na wierzytelności od opóźnionej zapłaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności,
*   opodatkowania odsetek naliczonych na wierzytelności od opóźnionej zapłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca), będzie wspólnikiem spółki osobowej (dalej: „Spółka osobowa”). Spółka osobowa będzie mieć siedzibę i miejsce zarządu w Polsce. Spółka osobowa nie będzie spółką komandytowo-akcyjną, ani jej następcą prawnym. Tym samym, Spółka osobowa nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka osobowa powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jeśli na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki osobowej będą występowały niepodzielone zyski lub wartości zysku przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy (np. zysk roku bieżącego, zyski z lat poprzednich, etc.) będą one podlegały opodatkowaniu po stronie udziałowców/wspólników na moment przekształcenia.

Wnioskodawca nie wyklucza, że Spółka osobowa może zostać w przyszłości zlikwidowana. Przewiduje się przy tym, że na moment likwidacji w skład majątku Spółki osobowej mogą wchodzić m.in. wierzytelności wobec osób trzecich zarachowane jako przychody należne przez Spółkę osobową lub przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jeszcze przed przekształceniem (dalej: Wierzytelności). W skład majątku mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, w tym np. środki pieniężne.

Sposób podziału majątku Spółki osobowej pomiędzy jej wspólników w przypadku likwidacji będzie określony w umowie Spółki osobowej. W szczególności umowa Spółki osobowej może stanowić, że jeżeli w skład majątku Spółki osobowej na moment likwidacji będą wchodziły Wierzytelności, to Wierzytelności te będą przysługiwały wspólnikom (w odpowiedniej części). Efektywnie po likwidacji Spółki osobowej wspólnicy staną się wierzycielami z tytułu Wierzytelności. W przyszłości dłużnik dokona spłaty Wierzytelności na rzecz Wspólników wraz z ewentualnymi odsetkami od opóźnionej zapłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym spłata przez dłużnika kwoty głównej Wierzytelności jak i otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej Wierzytelności nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF?
2.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF podlegać będzie kwota odsetek naliczona na Wierzytelności od opóźnionej zapłaty dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata przez dłużnika kwoty głównej Wierzytelności jak i otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej Wierzytelności nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem wskazanym w ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o PDOF, wskazane powyżej zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z kolei zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF (czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Powyższe regulacje obrazują tzw. zasadę transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników. Tym samym każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną – będą to przepisy ustawy o PDOF).

Ustawodawca w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PDOF wyłączył z przychodów dla celów PDOF środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Z kolei definicja wskazanych środków pieniężnych została umieszczona w art. 14 ust. 8 ustawy o PDOF. Zgodnie z ww. przepisem, przez środki pieniężne, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 i 11 ustawy o PDOF, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Odnosząc zatem powyższe do stanu przyszłego opisanego we wniosku, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż Wierzytelność, która zostanie uzyskana przez niego w wyniku likwidacji Spółki osobowej, będzie uprzednio zarachowana jako przychód należny na podstawie odpowiednio art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF (w przypadku Wierzytelności należnej Spółce osobowej) lub art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej: ustawa o PDOP – (w przypadku Wierzytelności należnej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jeszcze przed jej przekształceniem w Spółkę osobową). Tym samym, przychód z tytułu należnej kwoty głównej Wierzytelności jeszcze przed likwidacją Spółki osobowej będzie rozpoznany dla celów podatkowych jako przychód należny przez Wnioskodawcę (proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku), bądź przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jeszcze przed jej przekształceniem w Spółkę osobową.

W świetle powyższego przepisu należy uznać, że opisana w ramach zdarzenia przyszłego Wierzytelność będzie spełniać opisane powyżej przesłanki uznania jej za środki pieniężne, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PDOF. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego Wierzytelności w wyniku likwidacji Spółki osobowej nie będzie powodowało po jego stronie powstania przychodu podatkowego dla celów PDOF.

Podobnie, mając na uwadze, iż Wierzytelność już w momencie jej wymagalności będzie rozpoznana jako przychód podatkowy i ewentualnie będzie stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym, spłata przez dłużnika kwoty głównej Wierzytelności nie będzie powodowała po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego dla celów PDOF.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2015 r. (IBPBI/1/415-1324/14/AB), w której organ stwierdził, że: „ \[\`(...)\`\] otrzymanie w następstwie likwidacji spółki wierzytelności wobec osób trzecich (w tym ewentualnych wierzytelności pożyczkowych wobec innych niż Wnioskodawca wspólników), które to zdarzenie na mocy art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zrównano co do skutków podatkowych z otrzymaniem środków pieniężnych, nie będzie na moment ich otrzymania generowało przychodu podatkowego, jeżeli wierzytelności te zostały uprzednio zarachowane jako przychód należny. Przy czym, dotyczy to wierzytelności pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy spłata przez dłużnika kwoty głównej Wierzytelności jak i otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej Wierzytelności nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF podlegać będzie kwota odsetek naliczona na Wierzytelności od opóźnionej zapłaty dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania.

Zważywszy na fakt, iż Wierzytelność powstała w związku z działalnością Spółki osobowej lub ewentualnie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jeszcze przed jej przekształceniem w Spółkę osobową, ewentualny przychód Wnioskodawcy w zakresie odsetek od opóźnionej zapłaty Wierzytelności powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej) i w tym kontekście oceniany w zakresie jego skutków podatkowych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PDOF, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Z kolei w świetle art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.

Wskazane przepisy statuują zasadę, zgodnie z którą naliczone odsetki (nawet jeśli są już należne) do momentu ich otrzymania nie stanowią przychodów podatkowych.

W świetle art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: KC), jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca w wyniku likwidacji Spółki osobowej wraz z Wierzytelnością otrzyma uprawnienie, o którym mowa w art. 481 § 1 KC, tj. uprawnienie do żądania od dłużnika zapłaty odsetek od opóźnionej zapłaty Wierzytelności. W świetle wskazanych wyżej przepisów ustawy o PDOF sam fakt otrzymania przez Wnioskodawcę niniejszego uprawnienia nie będzie generował po jego stronie przychodu na gruncie ustawy o PDOF. Przychód podatkowy w niniejszym zakresie powstanie dopiero w momencie faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę odsetek od opóźnionej zapłaty Wierzytelności.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, opodatkowaniu na gruncie ustawy o PDOF podlegać będzie kwota odsetek od opóźnionej zapłaty naliczona na Wierzytelności dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania według stawki 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania odsetek naliczonych na wierzytelności od opóźnionej zapłaty **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że przedmiotowa interpretacja odnosi się do zadanych we wniosku pytań dotyczących skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności oraz opodatkowania odsetek naliczonych na wierzytelności od opóźnionej zapłaty. Interpretacja nie odnosi się natomiast do wysokości stawki według której opodatkowane będą odsetki od opóźnionej zapłaty, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.