Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.31.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-07
Teza: Czy w związku z obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; strata; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 19 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego poprzez zmniejszenie wartości nominalnej wszystkich udziałów bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego poprzez zmniejszenie wartości nominalnej wszystkich udziałów bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającym miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca, jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w toku swojej działalności wygenerował istotne straty bilansowe. Aktualnie Wnioskodawca rozważa dostosowanie wielkości kapitału zakładowego do wartości swojego majątku i pokrycie strat bilansowych poniesionych przez Wnioskodawcę w latach poprzednich. W związku z powyższym, Wnioskodawca planuje przeprowadzić w przyszłości obniżenie swojego kapitału zakładowego poprzez zmniejszenie wartości nominalnej wszystkich udziałów. Planowane obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy nastąpi bez wynagrodzenia, tzn. wspólnikom Wnioskodawcy nie zostanie przyznane żadne wynagrodzenie w związku z obniżeniem wartości nominalnej posiadanych przez nich udziałów Wnioskodawcy. Wartość obniżenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy zostanie w całości przeznaczona na pokrycie strat bilansowych Wnioskodawcy z lat ubiegłych.

Wnioskodawca rozważa skutki podatkowe planowanego obniżenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W związku z obniżeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577; dalej: „k.s.h.”) wprost nie regulują przypadków obniżenia kapitału zakładowego w drodze zmniejszenia wartości nominalnej udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 3 k.s.h., za zgodą wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. Zważywszy na fakt, że obniżenie kapitału zakładowego w drodze zmniejszenia wartości nominalnej udziałów prowadzi niejako do umorzenia części wartości udziałów, to należy przyjąć, że zastosowanie znajdą takie same zasady jak do umorzenia udziałów. Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez organy podatkowe, m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 27 września 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-867/12/ŁCz wyjaśnił, że zarówno umorzenie udziałów jak i zmniejszenie ich wartości prowadzi do identycznych skutków prawnych w postaci pomniejszenia kapitału zakładowego spółki. W takiej sytuacji prawno-faktycznej do tych zdarzeń należy zatem stosować analogiczne w skutkach dla stron stosunków prawnopodatkowych rozwiązania podatkowe. Wprawdzie przywołana interpretacja odwoływała się do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak komentowane sformułowanie odnosi się do tożsamego użytego w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „p.d.o.p.”). Wnioskodawca zaznacza, że niezależnie od wprowadzonej w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175), zmiany p.d.o.p., przedstawione we wniosku rozważania oraz interpretacje zachowują aktualność. Zgodnie bowiem z pkt 9 uzasadnienia projektu ww. ustawy (VIII.1878): „Dodawany art. 7b określa katalog przychodów wchodzących do źródła zyski kapitałowe. Katalog ten obejmuje różnego rodzaju kategorie przychodów, tj.: a) przychody stanowiące dochód z udziału w zysku osoby prawnej lub spółki, której mowa w art. 1 ust 3 ustawy o CIT (art. 7b pkt 1); w katalogu tym mieszczą się przede wszystkim dywidendy oraz pozostałe przychody zawarte dotychczas w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, (\`(...)\`)”. Takie umotywowanie nowelizacji pozwala przyjąć, że zmiany jakie zaszły nie odnoszą się do merytorycznej zawartości uchylanego przepisu art. 10 ust. 1 pkt 1 p.d.o.p.; skoro też nie doszło do zmiany w sposobie rozumienia uprzednio użytych zwrotów, to nie została naruszona linia interpretacyjna użytych pojęć. Nowy przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b p.d.o.p. wprost odnosi się zarówno do „umorzenia udziałów (akcji)”, jak i do „zmniejszenia ich wartości”, jednak należy zauważyć, że obniżenie kapitału zakładowego zarówno poprzez umorzenie udziałów jak i poprzez zmniejszenie wartości nominalnej istniejących udziałów (akcji), prowadzą do analogicznego efektu gospodarczego. Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem uznać, iż obie te sytuacje należy traktować analogicznie na gruncie podatkowym, brak jest bowiem podstaw do innego traktowania obu tych sposobów obniżenia kapitału zakładowego. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, co do zasady, jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, przy czym w określonych ustawą przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 p.d.o.p., dochodem, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w ustawie, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Ponadto, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b p.d.o.p., za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in.: przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b p.d.o.p., stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym m.in.: przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości. Zdaniem Wnioskodawcy, określenie, czy dane zdarzenie jest uznawane za przychód podatkowy, możliwe jest w oparciu o treść przepisu art. 12 ust. 1 p.d.o.p., zawierającego otwarty katalog kategorii uznawanych za przychód dla potrzeb p.d.o.p. oraz art. 12 ust. 4 p.d.o.p., który w sposób enumeratywny określa kategorie niestanowiące przychodu. Z przepisów tych wynika, że przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym (faktycznie otrzymane lub należne). Takie rozumienie przychodu dla celów p.d.o.p. zostało również zasadniczo przyjęte w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wydał wyrok z 27 listopada 2003 r. sygn. akt III SA 3382/02, zgodnie z którym treść odpowiednich uregulowań art. 12 p.d.o.p. „za przychód nakazuje uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika”. Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 928/12, zgodnie z którym p.d.o.p. obejmuje swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. Także w doktrynie podkreśla się, że: „Przychodem będą wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, rzeczywiście otrzymane w roku podatkowym (\`(...)\`)” (P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. VI, LEX 2015). Należy także dodać, że ani nabycie udziałów w celu umorzenia i ich umorzenie bez wynagrodzenia, ani opisane powyżej zdarzenie, tzn. obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, nie jest wymienione w katalogu przychodów zawartych w art. 12 ust. 1 p.d.o.p. Jednocześnie, pomimo faktu, że określony w art. 12 ust. 1 p.d.o.p. katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest katalogiem zamkniętym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, nie powoduje powstania przychodu dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie otrzyma bowiem faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym w następstwie przedmiotowej transakcji, nie spowoduje ona też wpływu środków finansowych do Wnioskodawcy, zatem w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nowego nie uzyska. Dodatkowo należy wskazać, że obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy żadnego zobowiązania finansowego wobec wspólników Wnioskodawcy, które zostałoby następnie umorzone. Raz jeszcze należy podkreślić, że Wnioskodawca nie uzyska realnego przysporzenia, a jego majątek nie wzrośnie, zatem nie powstanie przychód. W konsekwencji, obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy nie będzie opodatkowany na gruncie p.d.o.p. Wnioskodawca podkreśla, iż prezentowane przez niego stanowisko jest spójne ze stanowiskiem organów podatkowych zawartym w szeregu interpretacji indywidualnych, m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1446/14/JP ocenił, że: „(\`(...)\`) omawiane zdarzenie nie będzie wiązać się z żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Spółki, które można by ocenić jako uzyskanie realnej korzyści ekonomicznej. Czynność umorzenia udziałów Spółki bez wynagrodzenia stanowi bowiem w rzeczywistości przesunięcie (przeksięgowanie) części środków spółki w ramach jej kapitału własnego”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2015 r. Znak: IPTPB3/423-393/14-2/PM uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) nabycie udziałów w celu umorzenia i ich umorzenie bez wynagrodzenia, nie jest wymienione w katalogu przychodów zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP. Jednocześnie, pomimo faktu, że określony w art. 12 ustawy o PDOP katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest katalogiem zamkniętym, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że nabycie przez Wnioskodawcę własnych akcji celem ich umorzenia bez wynagrodzenia nie powoduje powstania przychodu dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie uzyskuje bowiem faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym w następstwie omawianej transakcji. Wnioskodawca nabywa udziały tylko w celu umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Umorzenie udziałów własnych nie powoduje też wpływu środków finansowych do Wnioskodawcy i w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyskuje”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 26 maja 2014 r. Znak: ILPB4/423-125/14-2/ŁM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „dobrowolne umorzenie Udziałów posiadanych przez wspólników w kapitale zakładowym Wnioskodawcy bez wynagrodzenia nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 23 maja 2014 r. Znak: ILPB4/423-122/14-2/ŁM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „umorzenie udziałów za zgodą wspólników zbywających swoje udziały Spółce bez wynagrodzenia, na podstawie art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółki”.

Skoro zatem umorzenie udziałów własnych bez wynagrodzenia nie prowadzi do powstania przychodu po stronie spółki umarzającej własne udziały, to jest ono dla takiej spółki obojętne podatkowo. Tym samym, jeśli do obniżenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez zmniejszenie wartości wszystkich udziałów Wnioskodawcy bez jednoczesnej wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy należy odpowiednio stosować regulacje dotyczące umorzenia udziałów, to powinno się przyjąć, że dla Wnioskodawcy przeprowadzenie przedmiotowego obniżenia także będzie obojętne podatkowo. Istotą będzie bowiem przesunięcie (przeksięgowanie) części środków Wnioskodawcy w ramach jego kapitału własnego. Przedmiotowe obniżenie kapitału nie może także być traktowane jako umorzenie zobowiązań Wnioskodawcy czy też świadczenie nieodpłatne.

Zdaniem Wnioskodawcy, obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów Wnioskodawcy, bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólników Wnioskodawcy, nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu na gruncie p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.