Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.490.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-14
Teza: Sprzedaż obrazów.
Słowa kluczowe: prawa-prawa autorskie; przychód-przychód z praw majątkowych; płatnik; sprzedaż; umowa-umowa komisu; utwory-utwór artystyczny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2020 r. (data wpływu 29 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie:

1.  określenia źródła przychodów w przypadku sprzedaży obrazów– **jest prawidłowe,**
2.  sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – **jest prawidłowe,**
3.  sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – **jest prawidłowe,**
4.  określenia wysokości przychodu w przypadku sprzedaży obrazów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 14 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

1.  określenia źródła przychodów w przypadku sprzedaży obrazów,
2.  możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów,
3.  sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,
4.  sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
5.  określenia wysokości przychodu w przypadku sprzedaży obrazów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest artystą malarzem, który posiada miejsce zamieszkania w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym). Wnioskodawca jako artysta malarz swoje obrazy tworzy samodzielnie (własnoręcznie), zgodnie z własną wolą i inwencją twórczą. Każdy obraz jest jedyny w swoim rodzaju, niepowtarzalny. Stworzone obrazy są nazwane (zatytułowane) i podpisane, a po podpisie można jednoznacznie określić, że to Wnioskodawca jest ich twórcą. Obrazy jako unikatowe dzieła tworzone są w nieregularnych odstępach czasu (czasami powstaje określona seria tematyczna dział, a czasami Wnioskodawca poszukuje natchnienia na nowe dzieło). Mając na uwadze, że proces twórczy danego obrazu jest czasami wydłużony lub wstrzymany, czas powstawania poszczególnych obrazów jest różnorodny.

Mając na uwadze niestabilność aktywności jako artysta malarz, Wnioskodawca ponadto podejmuje współpracę z lokalnymi centrami kultury lub jednostkami samorządu terytorialnego, zawierając umowy o pracę (np. jako opiekun ekspozycji w lokalnej galerii sztuki) lub umowy zlecenia, które dotyczą przykładowo prowadzenia zajęć plastycznych (czy szerzej artystycznych), np. dla seniorów. Pozwala to ustabilizować sytuację majątkową Wnioskodawcy, ale ma też pośrednio wpływ na prace twórczą (np. w zakresie czasu pracy twórczej). Należy również wskazać, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczych.

Wnioskodawca celem sprzedaży swoich dział (obrazów) podejmuje współprace m.in. z galeriami sztuki czy domami aukcyjnymi, które to galerie czy domy aukcyjne zawodowo zajmują się sprzedażą dzieł sztuki.

Gdy Wnioskodawca podejmuje współpracę z galerią sztuki czy z domem akcyjnym, zawiera w takiej sytuacji umowę ramową o współpracy lub na umowę komisu (w celu sprzedaży aukcyjnej obrazu), które regulują zasady sprzedaży obrazów. Zazwyczaj tego typu instytucje/firmy mają opracowane własne zasady współpracy i wzory umów, które są przedstawiane artystom. Umowa ramowa o współpracy może być skonstruowana w ten sposób, że umowa nie przewiduje wynagrodzenia za obraz umieszczony w galerii sztuki czy podobnym miejscu (również na stronie internetowej/serwisie internetowym prowadzonej przez tę firmę). Dopiero złożenie zamówienia na obraz w niej umieszczony powoduje, że obraz jest zbywany na rzecz galerii przez Wnioskodawcę, za określony procent (%) ceny, za jaką obraz zostaje sprzedany przez galerię do klienta końcowego. Wnioskodawca sprzedaje zatem obraz na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (tj. galerii stacjonarnej czy internetowej).

Drugi rodzaj umów, zawierany przez Wnioskodawcę, to umowy komisu (najczęściej w celu sprzedaży aukcyjnej). Na podstawie takiej umowy artysta zobowiązuje się dostarczyć swoje obrazy do domu aukcyjnego prowadzącego działalność gospodarczą, który podejmuje działania w celu sprzedaży obrazu i uzyskania za niego jak najwyższej ceny (aukcje mogą być prowadzone zarówno podczas spotkań rzeczywistych, jak i poprzez sieć internetową czy inny zdalny sposób). Jeżeli w wyniku sprzedaży aukcyjnej obraz Wnioskodawcy zostanie sprzedany na rzecz osoby, która zaoferowała najwyższą cenę (tj. nabywcy), wylicytowana kwota jest inkasowana przez dom aukcyjny, jednak za organizację sprzedaży dzieła dla domu aukcyjnemu przewidziane jest wynagrodzenie określone w umowie w wysokości procentu (%) ceny sprzedaży dzieła sztuki (prowizja/marża). Wynagrodzenie dla domu aukcyjnego (prowizja/marża) pomniejsza kwotę, jaką dom aukcyjny przelewa na rachunek bankowy Wnioskodawcy tytułem zapłaty ceny za obraz (tj. wynagrodzenie domu aukcyjnego potrącane jest z ceny za dzieło sztuki, która przekazywana jest do Wnioskodawcy). Należy również wskazać, że dom aukcyjny działający w roli komisanta jest (zazwyczaj) podatnikiem VAT z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej i jako podatnik VAT dom aukcyjny „dolicza” podatek VAT należy do ceny sprzedaży dzieła i dokonuje jego rozliczenia z urzędem skarbowym. Ponadto, dodatkowo dom aukcyjny może pobierać opłaty aukcyjne płatne przez nabywców dzieł na rzecz domu aukcyjnego, które nie stanowią jednak ceny sprzedaży dzieła sztuki.

Możliwa jest również sytuacja, gdzie osoba zainteresowana zakupem namalowanego przez Wnioskodawcę obrazu skontaktuje się bezpośrednio z Wnioskodawcą i nabędzie od niego obraz bez udziału galerii czy domu aukcyjnego. W takiej sytuacji zawierana jest zwykła umowa sprzedaży obrazu.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

Tak, Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

_Czy obrazy tworzone przez Wnioskodawcę są przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełniają przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

Tak, obrazy tworzone przez Wnioskodawcę są przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełniają przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży namalowanych przez niego obrazów w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca zaliczane są do źródła określonego art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych?
2.  Czy do tak uzyskanych przychodów ze sprzedaży obrazów mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, zgodne z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że jeśli kupującym obrazy będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą (np. galeria handlowa), to na tym podmiocie będzie ciążył obowiązek płatnika – pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w sposób określony w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że jeśli kupującym obrazy jest osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, to na nim, jako na artyście, nie będzie ciążył obowiązek samodzielnego uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy „w trakcie roku podatkowego”, a osiągnięte przez siebie przychody z tytułu sprzedaży praw majątkowych (pomniejszone o koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 cyt. ustawy) Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że jego przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanym ze sprzedaży obrazu za pośrednictwem komisanta jest kwota rzeczywiście otrzymana od komisanta/domu aukcyjnego, czyli kwota jaką komisant/dom aukcyjny faktycznie przekazuje Wnioskodawcy (tj. cena obrazu pomniejszona o prowizję/marżę domu aukcyjnego z tytułu sprzedaży obrazu)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1 i 3-5. Natomiast w zakresie pytania nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży namalowanych przez niego obrazów w opisanym stanie faktycznym zaliczane są do źródła określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy do tak uzyskanych przychodów ze sprzedaży obrazów mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, zgodne z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie.

Zdaniem Wnioskodawcy przychody uzyskiwane ze sprzedaży namalowanych własnoręcznie, zgodnie z własnym pomysłem i inwencją twórczą, obrazów podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 18 ustawy o PIT przy uwzględnieniu 50% kosztów uzyskania przychodów (zgodnie z art. 22 ust. 9 ustawy o PIT).

W art. 10 ust. 1 ustawy o PIT zostały określone źródła przychodów, gdzie: Źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

*   8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

*   8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

1.  inne źródła.

Dokonując kwalifikacji do właściwego źródła przychodu, należy na wstępie wykluczyć, że aktywność Wnioskodawcy nie stanowi pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym celu należy wskazać na regulację art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Przepis ten określna bowiem, co należy rozumieć przez działalność gospodarczą i stanowi, że: działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Analizując wskazany przepis, należy każdorazowo ustawową definicję działalności gospodarczej uzupełnić, o regulacje zawarte w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, który wskazuje, jakie warunki muszą zajść łącznie, aby danych czynności nie uznać za działalność gospodarczą. Zgodnie z omawianym przepisem warunkami tymi są:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca jest artystą malarzem, a nie przedsiębiorcą. Maluje on swoje obrazy samodzielnie (własnoręcznie), zgodnie z własną wolą i inwencją twórczą. Każdy obraz jest jedyny w swoim rodzaju, niepowtarzalny. Stworzone obrazy są nazwane (zatytułowane) i podpisane, a po podpisie można jednoznacznie określić, że to Wnioskodawca jest ich twórcą. Obrazy jako unikatowe dzieła tworzone są w nieregularnych odstępach czasu (czasami powstaje określona seria tematyczna dział, a czasami Wnioskodawca poszukuje natchnienia na nowe dzieło). Mając na uwadze, że proces twórczy danego obrazu jest czasami wydłużony lub wstrzymany, czas powstawania poszczególnych obrazów jest różnorodny. Dodatkowo Wnioskodawca podejmuje współpracę z lokalnymi centrami kultury lub jednostkami samorządu terytorialnego, zawierając umowy o pracę (np. jako opiekun ekspozycji w lokalnej galerii sztuki) lub umowy zlecenia, które dotyczą przykładowo prowadzenia zajęć plastycznych (czy szerzej artystycznych), np. dla seniorów.

W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą zostać uznane za wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż dzieli on czas pomiędzy działalność zawodową wykonywaną w ramach umowy o pracę czy umowy zlecenia a także artystyczną pracę twórczą nad swoimi obrazami, które są działami w rozumieniu prawa autorskiego. Wnioskodawca nie wykonuje zatem działalności gospodarczej, lecz jedynie współpracuje z galeriami sztuki czy domami aukcyjnymi, które to zawodowo zajmują się działalnością handlową dziełami sztuki (Wnioskodawca jest twórcą, a nie przedsiębiorcą).

W konsekwencji prowadzi to do kwalifikacji działalności twórczej Wnioskodawcy do źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, a także ich odpłatne zbycie. W ślad za art. 18 ustawy o PIT: Za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Oznacza to, że za przychód z praw majątkowych traktowany będzie każdy przychód z praw majątkowych, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe. Przychód z praw majątkowych powstaje m.in. z przychodów związanych z działalnością artystyczną, literacką, w tym z praw autorskich. Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody takie zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym została zawarta umowa.

Sama ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęć, takich jak „Twórca”, lub pojęć z nimi związanych, jak np. „Utwór”. W zakresie tych definicji zobligowani jesteśmy sięgnąć do odrębnych przepisów – Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i pokrewnych, która w art. 1 ust. 1 definiuje pojęcie przedmiotu praw autorskich jako: każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności „utwory” wymienione w art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Śledząc dalej przepisy przywołanej ustawy – art. 1 ust. 3 i 4:

1.  Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.
2.  Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Oznacza to, że prawo autorskie przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Za twórcę domniemywa się osobę, której nazwisko uwidoczniono na egzemplarzach utworu czy też podano do publicznej wiadomości.

Reasumując, przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych występują, kiedy łącznie spełnione zostaną dwie przesłanki. Wystąpi przedmiot praw majątkowych w postaci utworu – dzieła. Po drugie osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich, w tym przypadku z tytułu sprzedaży dzieła (obrazu). Jak już wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca jest Artystą Malarzem, który tworzy obrazy, zgodnie z jego wolą i inwencją twórczą. Każdy z obrazów ma swój niepowtarzalny charakter i występuję tylko w jednym egzemplarzu, stanowiąc dzieło sztuki.

Jak już wskazano powyżej, Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, a przychody uzyskuje poprzez sprzedaż obrazów – czy to do galerii sztuki, czy to poprzez dom aukcyjny czy też bezpośrednio osobie zainteresowanej nabyciem jego dzieła. Przychody takie należy zatem rozliczyć zgodnie z art. 18 ustawy o PIT. Stanowisko to potwierdzają również organy podatkowe w analogicznych interpretacjach. Przykładowo w sprawie innego artysty malarza potwierdziła taką klasyfikację przychodów interpretacja z dnia 20 lutego 2017 r. znak 1061-IPTPB1.4511.977.2016.2.SJ: _(\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przychód z działalności artystycznej Wnioskodawcy w postaci sprzedaży własnoręcznie namalowanych obrazów poprzez galerie, które to obrazy są utworami w rozumieniu prawa autorskiego, nosi znamiona przychodu związanego z działalnością twórczą. Wobec powyższego, skoro w tej sytuacji mamy do czynienia z dziełami, ich sprzedażą – przychody z tego tytułu należy kwalifikować do przychodów określonych w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych._

W tej samej indywidualnej interpretacji podatkowej organ podatkowy potwierdza także stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów zgodnych z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT. _Kwestia kosztów uzyskania przychodów została uregulowana przepisami Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód._

_Natomiast, przepis ust. 9a ustawy stanowi, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Ponadto, w myśl art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. (\`(...)\`) Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, mogą zostać zastosowane do przychodów z praw majątkowych._

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 i nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest jego stanowisko, że jeśli kupującym obraz będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą (np. galeria handlowa), to na tym podmiocie będzie ciążył obowiązek płatnika – pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w sposób określony w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest jego stanowisko, że jeśli kupującym obraz jest osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, to na nim, jako na artyście, nie będzie ciążył obowiązek samodzielnego uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy „w trakcie roku podatkowego”, a osiągnięte przez niego przychody z tytułu sprzedaży praw majątkowych (pomniejszone o koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 cyt. ustawy) Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.

Uzasadnienie.

Przechodząc do kwestii poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w trakcie roku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zastosowanie będą miał tu przepisy art. 41 ust. 1 ustawy o PIT stanowiące, że: _Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1._

Zgodnie z którymi zaliczkę od dochodów na podatek podatnicy są zobowiązani, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o PIT, do przekazania: _(\`(...)\`) kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania._

Reasumując, tym samym w sprawie Wnioskodawcy, kiedy kupującym obrazy będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą, to na tym podmiocie będzie ciężyć obowiązek płatnika z ww. art. 41 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy inaczej wygląda sytuacja, gdyby nabywcą obrazu był podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej, ponieważ wówczas artysta malarz w myśl art. 44 ustawy o PIT nie będzie zobligowany do samodzielnego uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy „w trakcie roku”, ponieważ przychody wynikające ze źródła z art. 18 ustawy o PIT nie zostały wymienione w ww. art. 44 jako zaliczki opłacane samodzielnie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychody osiągnięte przez siebie z tytułu sprzedaży praw majątkowych zobowiązany będzie do wykazania w zeznaniu rocznym, złożonym we właściwym urzędzie skarbowym w terminie do 30 kwietnia następnego roku podatkowego. Takie stanowisko potwierdził też organ podatkowy w interpretacji z dnia z dnia 7 lutego 2014 r. znak: IBPBII/1/415-998/13/MZ.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest jego stanowisko, że jego przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanym ze sprzedaży obrazu za pośrednictwem komisanta jest kwota rzeczywiście otrzymana od komisanta/domu aukcyjnego, czyli kwota jaką komisant/dom aukcyjny faktycznie przekazuje Wnioskodawcy (tj. cena obrazu pomniejszona o prowizję/marżę domu aukcyjnego z tytułu sprzedaży obrazu).

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis ten ustanawia zatem generalną zasadę obowiązującą w podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przychodem jest kwota otrzymana (lub postawiona do dyspozycji), a nie kwota jedynie należna podatnikowi. W omawianym przypadku, kluczowe znaczenie ma fakt, iż zgodnie art. 765 ustawy z 23.04.1964 r. – Kodeks cywilny (dalej KC) Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym. Komisant (dom aukcyjny), dokonując zatem sprzedaży obrazu podczas aukcji, robi to w imieniu własnym i również w tym zakresie działa jako podatnik VAT. Pobranie ceny od nabywcy obrazu komisant dokonuje zatem w imieniu własnym, a nie w imieniu Wnioskodawcy. Następnie dopiero cześć wylicytowanej ceny dom aukcyjny przekazuje Wnioskodawcy, dlatego przychód dla Wnioskodawcy powstaje w kwocie odpowiadającej cenie faktycznie otrzymanej przez Wnioskodawcę lub postawionej Wnioskodawcy do dyspozycji (np. poprzez przelanie na wskazany rachunek bankowy lub wypłatę gotówki w kasie).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, że jego przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanym ze sprzedaży obrazu za pośrednictwem komisanta jest kwota rzeczywiście otrzymana od komisanta/domu aukcyjnego, czyli kwota jaką komisant/dom aukcyjny faktycznie przekazuje Wnioskodawcy (tj. cena obrazu pomniejszona o prowizję/marżę domu aukcyjnego z tytułu sprzedaży obrazu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

1.  **prawidłowe** – w części dot. określenia źródła przychodów w przypadku sprzedaży obrazów,
2.  **prawidłowe** – w części dot. sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,
3.  **prawidłowe** – w części dot. sposobu opodatkowania w przypadku sprzedaży obrazów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
4.  **prawidłowe** – w części dot. określenia wysokości przychodu w przypadku sprzedaży obrazów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 tej ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się:

*   pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7),
*   inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z przepisem art. 5a pkt 6 omawianej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Dla uznania określonego pola aktywności gospodarczej za pozarolniczą działalność gospodarczą koniecznym jest zatem łączne zaistnienie trzech jej cech funkcjonalnych: zarobkowości, zorganizowania i ciągłości. Brak którejkolwiek z nich oznacza, że dana działalność nie może być zakwalifikowana do kategorii działalności gospodarczej.

Definicję powyższą uzupełnia regulacja zawarta w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wobec przywołanych przepisów w sytuacji, gdy wykonywanie określonych czynności dokonywane jest w sposób ciągły i zorganizowany, we własnym imieniu, w celu zarobkowym, tzn. z nastawieniem na zysk, wówczas działalność taka może posiadać znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, a uzyskany z tego tytułu przychód może być opodatkowany w ramach źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu powołanego przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

Przychód z praw majątkowych powstaje zatem m.in. w przypadku przychodów związanych z prawami autorskimi w związku z wykonywaną działalnością artystyczną. Zatem w sytuacji, gdy mamy do czynienia z dziełem (np. obraz, książka) i jego sprzedażą – przychody z tego tytułu należy kwalifikować właśnie do przychodów określonych tym przepisem.

Wskazany przepis normuje źródło przychodu związane z działalnością twórczą. Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak, np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak, np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Na podstawie art. 1 ust. 2 ww. ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Ponadto, w myśl art. 8 ust. 1 i 2 o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Uwzględniając powyższe, w przypadku podatnika, którego działalność zarobkowa jest związana z korzystaniem z praw autorskich (rozporządzaniem takimi prawami) – a przy tym nie jest wykonywana w sposób właściwy dla działalności gospodarczej – uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest artystą malarzem. Wnioskodawca, jako artysta malarz, swoje obrazy tworzy samodzielnie (własnoręcznie), zgodnie z własną wolą i inwencją twórczą. Każdy obraz jest jedyny w swoim rodzaju, niepowtarzalny. Stworzone obrazy są nazwane (zatytułowane) i podpisane, a po podpisie można jednoznacznie określić, że to Wnioskodawca jest ich twórcą. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczych. Wnioskodawca w celu sprzedaży swoich dzieł (obrazów) podejmuje współpracę m.in. z galeriami sztuki czy domami aukcyjnymi, które to galerie czy domy aukcyjne zawodowo zajmują się sprzedażą dzieł sztuki. Gdy Wnioskodawca podejmuje współpracę z galerią sztuki czy z domem akcyjnym, zawiera w takiej sytuacji umowę ramową o współpracy lub na umowę komisu (w celu sprzedaży aukcyjnej obrazu), które regulują zasady sprzedaży obrazów. Wnioskodawca sprzedaje zatem obraz na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (tj. galerii stacjonarnej czy internetowej). Drugi rodzaj umów zawierany przez Wnioskodawcę to umowy komisu (najczęściej w celu sprzedaży aukcyjnej). Na podstawie takiej umowy artysta zobowiązuje się dostarczyć swoje obrazy do domu aukcyjnego prowadzącego działalność gospodarczą, który podejmuje działania w celu sprzedaży obrazu i uzyskania za niego jak najwyższej ceny (aukcje mogą być prowadzone zarówno podczas spotkań rzeczywistych, jak i przez sieć internetową czy inny zdalny sposób). Jeżeli w wyniku sprzedaży aukcyjnej obraz Wnioskodawcy zostanie sprzedany na rzecz osoby, która zaoferowała najwyższą cenę (tj. nabywcy), wylicytowana kwota jest inkasowana przez dom aukcyjny, jednak za organizację sprzedaży dzieła dla domu aukcyjnemu przewidziane jest wynagrodzenie określone w umowie w wysokości procentu (%) ceny sprzedaży dzieła sztuki (prowizja/marża). Wynagrodzenie dla domu aukcyjnego (prowizja/marża) pomniejsza kwotę, jaką dom aukcyjny przelewa na rachunek bankowy Wnioskodawcy tytułem zapłaty ceny za obraz (tj. wynagrodzenie domu aukcyjnego potrącane jest z ceny za dzieło sztuki, która przekazywana jest do Wnioskodawcy). Możliwa jest również sytuacja, gdzie osoba zainteresowana zakupem namalowanego przez Wnioskodawcę obrazu skontaktuje się bezpośrednio z Wnioskodawcą i nabędzie od niego obraz bez udziału galerii czy domu aukcyjnego. W takiej sytuacji zawierana jest zwykła umowa sprzedaży obrazu. Wykonywane przez Wnioskodawcę obrazy stanowią utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, natomiast Wnioskodawca – jako autor prac – jest twórcą w rozumieniu tej ustawy.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że przychody ze sprzedaży obrazów tworzonych przez Wnioskodawcę należy traktować jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży namalowanych przez niego obrazów w opisanym stanie faktycznym zaliczane są do źródła określonego art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 tej ustawy: płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy: płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy ciąży na następujących podmiotach jako płatnikach:

1.  osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą;
2.  osobach prawnych i ich jednostkach organizacyjnych;
3.  jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej,

które dokonują na rzecz podatników o nieograniczonym obowiązku podatkowym wypłat m.in. z tytułu praw majątkowych określonych w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych regulacji wynika, że w odniesieniu do wypłat wynagrodzenia z tytułu sprzedaży obrazów Wnioskodawcy – stanowiącego przychód ze źródła przychodów określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, to podmiot ten pełni funkcję płatnika i jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy na zasadach ogólnych.

Reasumując – jeśli kupującym obrazy będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą (np. galeria handlowa), to na tym podmiocie – jako na płatniku – będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w sposób określony w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 tej ustawy: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych osiągający dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego od uzyskanego dochodu zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykaże dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oznacza to, że osiągnięty dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnicy opodatkowują na bieżąco w trakcie roku podatkowego.

Mając na uwadze fakt, że przychody ze sprzedaży obrazów tworzonych przez Wnioskodawcę należy traktować jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie za przychody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy Wnioskodawca nie ma obowiązku uiszczania zaliczki na podatek dochodowy.

Tak więc w przypadku sprzedaży obrazu na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, obowiązek obliczenia i wpłacenia podatku do urzędu skarbowego spoczywa bezpośrednio na podatniku dopiero w zeznaniu rocznym.

Zatem w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym Wnioskodawca uzyska przychód ze sprzedaży obrazu, winien złożyć do urzędu skarbowego według miejsca zamieszkania zeznanie roczne z tytułu uzyskanego dochodu i opodatkować według skali podatkowej stosownie do art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – jeśli kupującym obrazy jest osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, to na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek samodzielnego uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy „w trakcie roku podatkowego”, a osiągnięte przez niego przychody z tytułu sprzedaży praw majątkowych Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Należy również zauważyć, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Zgodnie z art. 765 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2019 r., poz. 1145): rzez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Umowę komisu uznaje się za wykonaną w momencie, kiedy dojdzie do sprzedaży, czyli kiedy prowadzący działalność komisową zawrze umowę z kupującym. Prowadzący komis zawiera ją we własnym imieniu, jednak wartość sprzedaży oddaje na rachunek komitenta. Wtedy też komisant ma prawo do otrzymania prowizji, jeśli umowa komisu zostanie wykonana.

Zatem przychód dla Wnioskodawcy powstaje w kwocie odpowiadającej kwocie faktycznie otrzymanej przez Wnioskodawcę lub postawionej Wnioskodawcy do dyspozycji od komisanta (np. przez przelanie na wskazany rachunek bankowy lub wypłatę gotówki w kasie).

Reasumując – przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskanym ze sprzedaży obrazu za pośrednictwem komisanta jest kwota rzeczywiście otrzymana od komisanta/domu aukcyjnego, czyli kwota jaką komisant/dom aukcyjny faktycznie przekazuje Wnioskodawcy (tj. cena obrazu pomniejszona o prowizję/marżę domu aukcyjnego z tytułu sprzedaży obrazu).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.