Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-450/10/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-02
Teza: wystawianie faktur dokumentujących usługi wykonane poza terytorium kraju
Słowa kluczowe: faktura; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym pismami z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 22 czerwca 2010 r.), z dnia 20 lipca 2010 r. (data wpływu 21 lipca 2010 r.) oraz z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wystawiania faktur dokumentujących usługi wykonane poza terytorium kraju - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wystawiania faktur dokumentujących usługi wykonane poza terytorium kraju.

Pismem z dnia 22 lipca 2010 r. znak IBPP3/443-450/10/IK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia ww. wniosku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu).

Ponadto Wnioskodawca niniejszy wniosek uzupełnił pismami z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 22 czerwca 2010 r.) oraz z dnia 20 lipca 2010 r. (data wpływu 21 lipca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) prowadzi działalność w Polsce, a także w formie odrębnego Przedstawicielstwa (Zakładu) w Niemczech zarejestrowanego w niemieckim Sądzie Gospodarczym (rejestr handlowy) i niemieckiej Izbie Handlowo – Przemysłowej. Spółka realizuje w Niemczech kontrakt o dzieło (usługi techniczne) na rzecz firm niemieckich, wszystkie operacje związane z realizacją kontraktu tak przychody jak i koszty księgowane są przez Przedstawicielstwo (Zakład) w Niemczech w walucie Euro i rozliczone odrębnym bilansem. Wszystkie podatki rozliczone są z fiskusem niemieckim i opłacone w Niemczech, zwolnione są natomiast z opodatkowania w Polsce zgodnie z zasadą o unikaniu podwójnego opodatkowania. Biuro księgowe w Niemczech poinformowało Wnioskodawcę, że od dnia 1 stycznia 2010 r. usługi, które wykonuje Przedstawicielstwo (Zakład) na rzecz firm niemieckich powinny być fakturowane w Polsce w cenie netto (dla celów podatku VAT), a podatek dochodowy pozostaje bez zmian. W Niemczech Spółka wystawiła takie faktury na których znajdują się aktualne NIP- y dla podatników UE tak Wnioskodawcy jak i nabywcy usługi. Kopie faktur Wnioskodawca posiada w aktach. Wartość faktury netto Wnioskodawca deklaruje w deklaracji VAT-7 w poz. 2 i 2a, a także w informacji podsumowującej VAT – UE kwartalnej zgodnie z art. 28b i art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Sprzedaż z tego tytułu zaliczana jest do bilansu działalności gospodarczej w Niemczech.

Z kolei na adres Wnioskodawcy w Polsce jako nabywcy zaczęły napływać także faktury za wykonanie usługi na rzecz Wnioskodawcy (lecz dotyczące działalności w Niemczech) w cenie netto z zaznaczeniem informacji o ciążącym na Wnioskodawcy obowiązku rozliczenia się z tytułu podatku VAT nabywcy.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami należy od zakupów naliczyć (i odliczyć) VAT. WNT za pomocą faktur wewnętrznych, które spółka wystawiła żeby zadeklarować podatek w deklaracji VAT-7 poz. 11 i 11a. Zakupione usługi dotyczą jednak przychodów osiąganych i rozliczanych w Niemczech.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT – czynnym. Zakład w Niemczech jest zarejestrowany jako podatnik VAT o nr DE 203 582 245, faktury w Niemczech od dnia 1 stycznia 2010 r. są wystawiane bez podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Przedstawicielstwo (Zakład) w Niemczech nie jest stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej. Stałe miejsce firma Wnioskodawcy posiada tylko i wyłącznie w Polsce. Przez Zakład (Przedstawicielstwo) w Niemczech nie należy rozumieć kadr, biura, magazynu środków technicznych itp. Według obowiązującej interpretacji zawarty kontrakt o dzieło w Niemczech, sam w sobie stanowi zakład.

Usługi techniczne, które wykonywane są w Niemczech Wnioskodawca nie są związane z nieruchomościami, lecz dotyczą usług obróbki wyrobów metalowych na rzecz firm niemieckich, czyli są usługami dotyczącymi majątku ruchomego.

Na rzecz firmy Wnioskodawcy wykonywane są usługi wyłącznie przez firmy zarejestrowane i działające w Niemczech, a mianowicie:

1.  usługi księgowe (sporządzenie bilansu w Niemczech),
2.  usługi doradcze (konsultingowe)
3.  usługi agenta,

I tym samym nie dotyczą usług związanych z nieruchomościami, transportu, restauracyjnych i cateringowych, krótkoterminowego wynajmu środków transportu, turystyki.

Wnioskodawca wykonuje w Polsce wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka na fakturach wystawianych w miejscu usługi w Niemczech dla niemieckiego kontrahenta jako miejsce wystawienia faktury winna podawać miejscowość realizacji usługi w Niemczech czy też miejscowość siedziby firmy macierzystej w Polsce (i jak powinny być numerowane takie faktury gdyby miejscem wystawienia była siedziba firmy macierzystej w Polsce)?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejsce wystawienia faktury w Niemczech jest faktycznym miejscem wykonywania usługi według podpisanego kontraktu o dzieło. Numeracja faktur jest oddzielna w dwóch miejscach w Niemczech, w Bawarii oraz Nadrenii – Westfalii, gdzie realizowane są kontrakty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W celu określenia, czy usługi obróbki wyrobów metalowych, które świadczy Wnioskodawca za pośrednictwem Przedstawicielstwa (Zakładu) w Niemczech na rzecz firm niemieckich, podlegają opodatkowaniu w Polsce czy też nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podatników wyrażona została w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

I tak w myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności ( art. 28b ust. 2 cyt. ustawy o VAT).

Ust. 3 art. 28b stanowi natomiast, iż w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

W tym miejscu wskazać należy, że na potrzeby Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” ustawy o VAT w art. 28a ustawodawca zawarł definicje podatnika.

W myśl art. 28a ww. ustawy o VAT na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi techniczne (usługi obróbki wyrobów metalowych) na ruchomym majątku. Usługi te świadczy w Niemczech dla firm niemieckich zarejestrowanych dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przy czym Przedstawicielstwo (Zakład) Wnioskodawcy w Niemczech nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada wyłącznie w Polsce.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy zauważyć, że zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady miejscem świadczenia przedmiotowych usług winno być terytorium Niemiec, tj. miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, iż do usług, do których stosuje się art. 28b świadczonych na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami zidentyfikowanymi na potrzeby podatku od wartości dodanej dla których zobowiązanym do zapłaty jest usługobiorca odnosi się również przepis art. 100 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. artykułem na potrzeby ust. 1 pkt 4, tj. w odniesieniu do ww. usług, zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, na którym, zgodnie z art. 28b, ma miejsce świadczenie usług, jest usługobiorca, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 15, będący usługodawcą nie posiada na terytorium tego państwa członkowskiego:

1.  siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności;
2.  siedziby lub stałego miejsca zamieszkania, posiada natomiast na tym terytorium stałe miejsce prowadzenia działalności, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na tym terytorium, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Powyższa regulacja określa podmiot zobowiązany do zapłaty podatku w sytuacji świadczenia przez polskiego podatnika na rzecz podatników z innych państw członkowskich usług mających miejsce świadczenia w państwie usługobiorcy.

Zatem w sytuacji przedstawionej we wniosku zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec jest usługobiorca czyli firma niemiecka, bowiem Przedstawicielstwo (Zakład) Wnioskodawcy w Niemczech za pośrednictwem którego świadczy usługi na rzecz firm niemieckich nie stanowi, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast zgodne z art. 106 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Powyższe przepisy nakazują wystawianie faktur dla czynności dostawy towarów lub świadczenia usług w kraju oraz dla czynności dostawy towarów i świadczenia usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza krajem i w tym miejscu (w innym państwie) podatnik świadczący te usługi nie jest zarejestrowany dla celów VAT czy też podatku typu VAT.

Natomiast jeśli podatnik jest zarejestrowany dla celów VAT czy też podatku o charakterze VAT w innym państwie, w którym dana czynność ma miejsce świadczenia, to wówczas nie wystawia faktur na zasadach określonych w art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w sytuacji przedstawionej we wniosku, czyli gdy miejscem świadczenia usługi obróbki wyrobów metalowych jest terytorium Niemiec, a Wnioskodawca świadczy tę usługę za pośrednictwem przedstawicielstwa (zakładu) zarejestrowanego jako podatnika VAT na terytorium Niemiec to kwestię wystawiania faktur regulują przepisy prawa podatkowego państwa, w którym jest on zarejestrowany jako podatnik VAT i w którym ma miejsce świadczenia przedmiotowa usługa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo informuje się, iż ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu importu usług oraz wystąpienia obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu importu usług zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić jednakże należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii czy przedmiotowy zakład w Niemczech jest stałym miejscem prowadzenia działalności czy też innym miejscem prowadzenia działalności Wnioskodawcy na terenie Niemiec. Przedstawione we wniosku informacje w powyższym zakresie zostały potraktowane jako element stanu faktycznego, ponieważ nie były przedmiotem zapytania. Tym samym interpretacja traci swą aktualność w sytuacji zmiany jakiegokolwiek elementu stanu faktycznego, w szczególności gdyby przedmiotowy zakład był stałym miejscem prowadzenia działalności lub innym miejscem prowadzenia działalności na terenie Niemiec (o których mowa w art. 100 ust. 10) oraz zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.