Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-637/07-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-15
Teza: Jakie są przesłanki skutecznego skorzystania przez osobę fizyczną posiadającą status pracownika ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jakie formy pozaszkolnego kształcenia pracowników i przez jakie podmioty organizowane (prowadzone) korzystają z przedmiotowego zwolnienia?
Słowa kluczowe: dokształcanie; kwalifikacje-kwalifikacje zawodowe; kwalifikacje-podnoszenie kwalifikacji; pracodawca; przychód; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 21.12.2007 r. (data wpływu 31.12.2007 r.) oraz w piśmie z dnia 03.04.2008 r. (data wpływu 07.04.2008 r.) uzupełniającym stan faktyczny oraz własne stanowisko na wezwanie IPPB2/415-637/08-2/AK z dnia 21.03.2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Obowiązkiem X posiadającego status pracodawcy jest, zgodnie z podstawową zasadą prawa pracy wyrażoną w art. 17 w związku z art. 103 Kodeksu pracy, ułatwianie pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w zakresie i na warunkach ustalonych, w drodze rozporządzenia, przez Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej.

W wykonaniu powyższej delegacji ustawowej wydano akt wykonawczy, którym jest rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych ( Dz. U. Nr 103, poz. 472 ze zm.).

Stosując się do postanowień rzeczonego rozporządzenia X jako pracodawca przyznaje pracownikom, podnoszącym kwalifikacje zawodowe i wykształcenie ogólne odpowiednie świadczenia. Wobec treści art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą wartość świadczeń, przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami, na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenie ogólne pracownika, zwolniona jest od podatku dochodowego, Sąd, jako płatnik, nie potrąca i nie odprowadza zaliczek na podatek z tytułu przyznania tychże świadczeń.

Pismem z dnia 21.03.2008 r. Nr IPPB2/415-637/07-2/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku przez sprecyzowanie i przedstawienie szczegółowo stanu faktycznego oraz jednoznaczne określenie własnego stanowiska odnośnie swojej sytuacji.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie (data wpływu uzupełnienia 07.04.2008 r.) poprzez doprecyzowanie, wskazując iż:

Pracownicy X, podnosząc swoje kwalifikacje zawodowe, podejmują naukę w różnych instytucjach (publicznych szkołach wyższych, niepublicznych szkołach wyższych itd.). Część pracowników dokształca się we własnym zakresie, a część na podstawie skierowania pracodawcy. Dokształcanie odbywa się we wszelkich możliwych formach kształcenia (szkolnych i pozaszkolnych). W związku z treścią art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z którą wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami, na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenie ogólne pracownika, zwolniona jest od podatku dochodowego. X, jako płatnik, nie potrąca i nie odprowadza zaliczek na podatek z tytułu przyznania tychże świadczeń, niezależnie od stanu faktycznego, uzasadniającego przyznanie ich poszczególnym pracownikom, t. j. niezależnie od okoliczności, czy dokształcanie następuje na skierowanie, czy też bez, czy następuje w formie szkolnej, czy różnorakich formach pozaszkolnych, czy organizatorem jest wyższa uczelnia publiczna, czy niepubliczna oraz czy dokształcanie ma na celu podniesienie wiedzy ogólnej pracownika, czy też wiedzy związanej bezpośrednio ze świadczoną przez niego pracą.

Ponadto X stosuje się w opisywanym zakresie do przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 ze zm.), uznając jednocześnie, że przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216) w ogóle nie mają doń zastosowania.

Nadto, w związku z nowelizacją ustawy z dnia 18 grudnia 1998 r. o pracownikach X i Y (Dz. U. Nr 162, poz. 1125, ze zm.), dokonaną ustawą z dnia 09 maja 2007 r. o zmianie ustawy o pracownikach X i Y (Dz. U. Nr 102, poz. 690), nakładającą na urzędników oraz osoby odbywające staże urzędnicze, zatrudnionych w X lub Y przed dniem wejścia w życie rzeczonej ustawy - obowiązek ukończenia studiów pierwszego stopnia i uzyskania tytułu zawodowego w okresie 10 lat od dnia jej wejścia w życie, pod rygorem rozwiązania stosunku pracy w drodze wypowiedzenia, a wobec osób, które ukończyły 40 rok życia i dodatkowo posiadających co najmniej 15 letni staż pracy w X lub Y - obowiązek ukończenia studium zawodowego, jako cyklicznej formy doskonalenia zawodowego w X Centrum Szkolenia ………, X, przyznając ewentualne świadczenia ww. osobom, jako płatnik, w konsekwencji reprezentowanego obecnie stanowiska, nie będzie potrącał i odprowadzał zaliczek na podatek z tytułu przyznania tychże świadczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie są przesłanki skutecznego skorzystania przez osobę fizyczną posiadającą status pracownika ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jakie formy pozaszkolnego kształcenia pracowników i przez jakie podmioty organizowane (prowadzone) korzystają z przedmiotowego zwolnienia?

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniona od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę, zgodnie z odrębnymi przepisami, na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Z treści przedmiotowego przepisu można wnioskować, iż ze zwolnienia przedmiotowego korzystają wyłącznie te świadczenia, które zostały przyznane na podstawie i zgodnie z właściwymi w tym zakresie przepisami. Ustawodawca niedookreślił jednak katalogu owych odrębnych przepisów. Pomimo to, przyjmuje się, że są to przede wszystkim przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, zwane w dalszej części niniejszego stanowiska „rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej”. Ponadto wskazuje się również na przepisy:

*   rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wykształcenia,
*   rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 maja 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków wypłaty uposażenia i innych należności pieniężnych przysługujących funkcjonariuszom Straży Q skierowanych do szkoły lub na przeszkolenie albo na studia w kraju,
*   rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 21 marca 2003 r. w sprawie rodzaju placówek, do których może być skierowany strażak Q straży Q oraz należności pieniężnych przysługujących w przypadkach skierowania Q do szkoły, na przeszkolenie lub studia. W tym miejscu warto podkreślić, iż omawiane ,,odrębne przepisy” nie muszą mieć rangi rozporządzenia. Wniosek taki można wysnuć chociażby z lektury rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w szczególności treści § 1 ust. 2, zgodnie z którym przepisów przedmiotowego rozporządzenia nie stosuje się do:
*   pracowników podstawowej działalności służby zdrowia,
*   nauczycieli i nauczycieli akademickich zakresie uregulowanym odrębnymi przepisami, - pracowników naukowych oraz badawczo –technicznych jednostek badawczo - rozwojowych, a także do innych osób w zakresie unormowanym odrębnie w przepisach dotyczących podnoszenia kwalifikacji i wykształcenia ogólnego tych osób albo w układach zbiorowych pracy lub przepisach o wynagradzaniu pracowników.

Zatem przyjmuje się, że o ile pracodawca nie uregulował kwestii kształcenia pracowników i świadczeń z tym związanych w przepisach wewnętrznych, tak jak ma to miejsce w przypadku wnioskodawcy, zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej. Przedmiotowe rozporządzenie rozróżnia dwa typy kształcenia - w formie szkolnej i pozaszkolnej.

Do pierwszej z nich zalicza kształcenie dorosłych w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Pracownikowi, który podejmie naukę w jednej z takich szkół na podstawie skierowania zakładu pracy, przysługują świadczenia w postaci urlopu szkoleniowego i zwolnienia z części dnia pracy w określonym wymiarze, płatne według zasad obowiązujących przy obliczaniu wynagrodzenia za urlop wypoczynkowy. Pracodawca może również przyznać pracownikowi dodatkowe świadczenia, w szczególności:

*   zwrócić koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia na zasadach obowiązujących przy podróżach służbowych na obszarze kraju, o ile nauka odbywa się w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,
*   pokryć koszty podręczników i innych materiałów szkoleniowych,
*   pokryć opłaty za naukę pobierane przez szkołę,
*   udzielić dodatkowego urlopu szkoleniowego.

Natomiast pracownikowi podejmującemu naukę w formie szkolnej bez skierowania pracodawcy może być udzielony bezpłatny urlop, którego okres wliczany jest do okresu zatrudnienia w zakresie wszelkich uprawnień wynikających z Kodeksu pracy i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia. Pracodawca może też pokryć koszty związane z nauką. Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w wersji obowiązującej do dnia 14 marca 2006 r., t. j. do dnia wejścia w życie rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31 poz. 216) zwane w dalszej części niniejszego stanowiska „rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej”, które częściowo uchyliło postanowienia rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, wskazywało w treści § 8, jakie formy kształcenia kwalifikowane są (były) przez ustawodawcę jako formy pozaszkolne. Należały doń tzw. formy podstawowe: studia podyplomowe, kursy, seminaria. W razie potrzeb pracodawcy mogły być również organizowane inne formy; jako przykład ustawodawca wskazał: staże zawodowe, staże specjalizacyjne, praktyki zawodowe, samokształcenie kierowane itp: Tworząc otwarty katalog form kształcenia pozaszkolnego ustawodawca dał przyzwolenie na istnienie różnorodnych form pozaszkolnych, nie tylko tych wskazanych przez siebie w rozporządzeniu, ale i innych, dowolnie nazywanych. Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w wersji obowiązującej począwszy od dnia 14 marca 2006 r., nie wymienia wprost form kształcenia pozaszkolnego. Jednakże w treści § 10, jakoby przy okazji określenia rodzajów świadczeń przysługujących pracownikom podejmującym kształcenie w formach pozaszkolnych, wskazuje te formy, używając nazewnictwa zgodnego z nazewnictwem używanym w nieobowiązującym już § 8. Należy jednak podkreślić, iż rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej, dotyczące wyłącznie pozaszkolnych form kształcenia osób dorosłych, z dniem 14 marca 2006 r. wprowadziło nowy katalog dopuszczalnych przez ustawodawcę form kształcenia pozaszkolnego, zaliczając do nich tym razem wyłącznie: kurs, kurs zawodowy, seminarium i praktykę zawodową. Ponadto wprowadziło szereg warunków, które powinien spełnić potencjalny organizator szkolenia, w szczególności powinien legitymować się tzw. akredytacją Z.

Jednakże nie sposób nie zauważyć, iż rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej zostało wydane na podstawie art. 68c ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. Nr 256, poz. 2572, ze zm.), a więc nie na podstawie przepisów Kodeksu pracy, tak jak to ma miejsce w przypadku rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej. Ponadto nie sposób nie zauważyć, nawet przy szybkiej pobieżnej lekturze, że ustawodawca nie posłużył się ani razu w treści rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej pojęciem „pracodawca”, „pracownik”, a jedynie „osoba dorosła”, „uczestnik”. Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej nie określa też świadczeń przysługujących kształcącym się na jego podstawie osobom.

Powstaje zatem pytanie, czy rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej w ogóle ma zastosowanie w relacjach pomiędzy pracownikiem i pracodawcą, a co się z tym wiąże czy stanowi „odrębne przepisy” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak w przypadku odpowiedzi twierdzącej, jak i przeczącej mnożą się wątpliwości interpretacyjne. Uznanie, że rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej ma zastosowanie w relacjach pracownik - pracodawca oznaczałoby, że stanowi ono „odrębne przepisy”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, że tylko i wyłącznie formy szkolenia enumeratywnie wymienione w jego treści korzystają ze zwolnienia podatkowego. Ponadto uznanie, o którym mowa wyżej, rodzi wątpliwość, jakie przyznać świadczenia osobom kształcącym się w tych formach (gwoli przypomnienia - rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej nie określa takich świadczeń). Proszę zauważyć, że aby wartość świadczeń podlegała zwolnieniu najpierw muszą one zostać przyznane. Poza tym sama czynność polegająca na przyznaniu świadczenia nie może być dowolna, a obligatoryjnie zgodna z „odrębnymi przepisami”. Spełnienie przesłanki zgodności świadczeń z ,,odrębnymi przepisami” okazuje się w praktyce niemożliwe, co oznacza, że niemożliwe jest również skorzystanie ze zwolnienia podatkowego w tym zakresie, a przepis art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, przynajmniej częściowo, martwym przepisem. Zatem uznanie, ze rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej ma zastosowanie w relacjach pracodawca - pracownik prowadziłoby do de facto ograniczenia działalności edukacyjnej zamiast jej promowania. Pierwotnym celem ustawodawcy było nieopodatkowywanie szkoleń, które przynoszą wymierne korzyści dla dwóch stron, tak pracownika jaki pracodawcy i to zarówno w przypadku podnoszenia kwalifikacji zawodowych jak i wiedzy ogólnej pracownika. Zmiana celu obranego przez ustawodawcę doprowadziłaby w praktyce do ograniczenia rynku szkoleń oraz do obowiązku opłacania podatku przez uczestników takich szkoleń.

Zdaniem wnioskodawcy usprawiedliwiony jest pogląd, że rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej nie stanowi odrębnych przepisów o których mowa w treści art. 21 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i który to przepis wyraźnie stanowi o zwolnieniu przedmiotowym wartości świadczeń przyznanych pracownikowi przez pracodawcę.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej dotyczy wprawdzie kształcenia osób dorosłych, ale nie posiadających statusu pracownika podejmujących proces kształcenia z własnej inicjatywy, bez skierowania oraz samodzielnie uiszczających opłaty z tego tytułu. Ponadto wnioskodawca domniemywa, że rzeczywistym zamysłem ustawodawcy, który uchylił § 8 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, pozostawiając w mocy kolejne paragrafy rozdziału trzeciego, dotyczącego pozaszkolnych form kształcenia było umożliwienie kształcenia pracowników tak, jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 14 marca 2006 r. we wszelkich możliwych formach kształcenia pozaszkolnego niezależnie od nazwy pod którą był (jest) organizowany. Co więcej uchylając przepisy od § 12 do § 17 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej dotyczące podmiotów uprawnionych do organizacji szkoleń w formach pozaszkolnych i warunków jakie powinny spełniać te podmioty, ustawodawca zliberalizował dotychczasowe unormowania w tym zakresie i dopuścił możliwość organizowania przedmiotowych szkoleń przez kogokolwiek. Za tak postawioną tezą przemawia treść art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego zgodne z odrębnymi przepisami ma być przyznanie przez pracodawcę refundacji kosztów szkolenia. Absolutnie natomiast nie wynika z niego, by wymóg zgodności z odrębnymi przepisami dotyczył organizatorów form dokształcania. Należy też podnieść, że treść art. 103 Kodeksu pracy, zgodnie z którym ułatwianie pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych następuje w zakresie i na warunkach ustalonych, w drodze rozporządzenia, przez Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, nie uległa zmianie przy okazji wejścia w życie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej. Tak przed dniem 14 marca 2006 r., jak i po tej dacie realizacja obowiązku pracodawcy, polegającego na ułatwianiu podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wiedzy ogólnej pracowników powinna odbywać się wyłącznie na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej.

Reasumując, w ocenie wnioskodawcy będącego pracodawcą ułatwiającym podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wiedzy ogólnej swoim pracownikom na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, wartość świadczeń przyznanych przez wnioskodawcę na rzecz swoich pracowników z tytułu kształcenia w formach szkolnych, jak i wszelkich formach pozaszkolnych, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, źródłem przychodów jest m. in. stosunek pracy.

Z uwagi na treść art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Przychodem pracownika jest więc każde świadczenie otrzymane w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z danym pracodawcą, bez względu na źródło finansowania tego świadczenia, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 wskazanej ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy podatkowej, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje w formach pozaszkolnych.

Szkolenia pracowników opłacane przez zakład pracy można podzielić na dwa rodzaje:

1.  podnoszące posiadane kwalifikacje zawodowe w sensie umiejętności szkolenia wykonywania bieżącej pracy, do których należą: seminaria, odczyty, prelekcje, wykłady, kursy specjalizacyjne, kursokonferencje, okazjonalne wykłady a nawet nauka języków obcych, jeśli pracownik zatrudniony jest na stanowisku wymagającym znajomości języka. Powyższe wymienione rodzaje dokształcania nie mają charakteru systematycznej nauki szkolnej w znaczeniu ogólnym,
2.  szkolenia podnoszące poziom wiedzy ogólnej i zawodowej pracownika (nauka w szkołach publicznych i niepublicznych, w szkołach wyższych, na studiach podyplomowych itp.).

W przypadku dokształcania i doskonalenia zawodowego pracownika wyróżnić można sytuację, gdy szkolenia są niezbędne dla wykonywania obowiązków zawodowych pracownika w firmie na danym stanowisku. Jeżeli zostanie spełniony powyższy warunek, wówczas koszty ponoszone za takie szkolenie przez zakład pracy nie stanowią przychodu pracownika i nie podlegają opodatkowaniu.

Natomiast, jeśli szkolenie nie byłoby związane z wykonywaniem czynności przez pracownika na danym stanowisku pracy tylko miałoby na celu podniesienie ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia a pracownicy nie uczestniczyliby w nim na podstawie obowiązku uczestnictwa, wówczas koszty ponoszone przez zakład pracy na to szkolenie, stanowią przychód pracownika w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten może być jednak w określonych sytuacjach zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy w związku z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. z 1993 r. Nr 103, poz. 472 ze zm.) oraz obowiązującym od 14 marca 2006 r. rozporządzeniem Ministra Edukacji i Nauki z dnia 03 lutego 2006 roku w sprawie uzyskiwania i uzupełnienia przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216).

Powyższe rozporządzenie, nie uzależnia możliwości przyznania pracownikowi omawianych świadczeń od faktu, czy jednostka prowadząca szkolenie uzyskała akredytację przyznaną przez kuratorium oświaty. Jeżeli bowiem pracodawca finansuje dokształcanie w formie pozaszkolnej, o której mowa w § 2 nowego rozporządzenia (t. j. na kursie, kursie zawodowym, seminarium lub praktyce zawodowej), na które skierował pracownika, to należy uznać, że świadczenie zostało przyznane zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej, a w konsekwencji korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przy stosowaniu omawianego zwolnienia od podatku dochodowego, kryterium posiadania akredytacji przez organizatora kształcenia, może być brane pod uwagę tylko komplementarnie - w sytuacji, gdy konieczność posiadania takiej akredytacji wynika wprost z przepisów ww. nowego rozporządzenia, czyli w przypadku skierowania pracownika na kurs zawodowy, o którym mowa w § 2 ust. 3 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. kształcenie dorosłych w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2005 r. Nr 164, poz. 1365 ze zm.) stanowi, że w uczelni mogą być prowadzone studia, studia doktoranckie, studia podyplomowe oraz kursy dokształcające.

Pracownikowi podejmującemu naukę w szkole (podstawowej, ponadpodstawowej lub wyższej) zakład pracy na podstawie § 4 ust. 2 pkt 1-3 lub § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, może przyznać (zarówno w przypadku podjęcia nauki na podstawie skierowania pracodawcy, jak i bez skierowani) między innymi:

*   zwrot kosztów przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia, na zasadach obowiązujących przy podróżach służbowych na terenie kraju, o ile nauka odbywa się w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,

*   pokrycie kosztów podręczników i innych materiałów szkoleniowych,

*   pokrycie opłaty za naukę pobierane przez szkołę.

Wobec powyższego, jeżeli sfinansowanie kosztów nauki (dokształcania) zostanie przyznane przez zakład pracy, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, to dofinansowanie takie spełnia warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

„Odrębne” przepisy określające świadczenia przysługujące osobom podnoszącym kwalifikacje zawodowe i wykształcenie ogólne nie należą do kompetencji Ministra Finansów, a o ich interpretację należy zwrócić się bezpośrednio do właściwego resortu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.