Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-598/09-2/GZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-20
Teza: Faktury otrzymane przez Wnioskodawcę od spółki z o.o. (do której wniósł on aportem swoje przedsiębiorstwo) stanowią podstawę do rozliczenia podatku VAT, a Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura VAT; odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; spółki; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż usług po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W przyszłości planuje utworzyć spółkę z o.o., w której będzie miał 90% udziałów i wnieść do niej aportem prowadzone obecnie przedsiębiorstwo. W momencie wpisu nowej spółki do KRS (dla lepszego rozumienia pytania Zainteresowany wskazał hipotetyczną datę 20 lipca 2009 r.) zamierza on, w celu zakończenia bieżących spraw w działalności gospodarczej oraz w celu uzyskania wszelkich dokumentów niezbędnych do prowadzenia przez spółkę działalności (NIP, Regon, rachunek bankowy) wynająć, na podstawie notarialnie sporządzonej umowy najmu, całe przedsiębiorstwo prowadzonej przez niego jeszcze w tym czasie działalności gospodarczej (Wnioskodawca zakłada, że umowa najmu będzie trwała od wpisu spółki do KRS, tj. w opisanym przypadku od dnia 20 lipca 2009 r. do końca pełnego miesiąca, a więc np. do dnia 31 sierpnia 2009 r.). W związku z tą czynnością spółka wystawi na Wnioskodawcę fakturę VAT za wynajem.

W umowie najmu przedsiębiorstwa znajdzie się zapis, że bez względu na zaawansowanie prac, dnia 31 sierpnia 2009 r. całość przedsiębiorstwa zostanie zwrócona do spółki z o.o., która w tym czasie będzie posiadała już stosowne dokumenty niezbędne do prowadzenia przez nią działalności. W chwili wpisu do KRS (tj. na dzień 20 lipca 2009 r.) Zainteresowany będzie miał najprawdopodobniej podpisanych kilka lub kilkanaście umów na roboty budowlane (tak jak ma to miejsce obecnie). Jedną z nich (dalej: robota budowlana dla kontrahenta X) Wnioskodawca nie będzie w stanie skończyć do dnia 31 sierpnia 2009 r. (przewidywany czas zakończenia tej roboty to dzień 31 października 2009 r.). Będzie to zatem jedyna robota budowlana, która na dzień 31 sierpnia 2009 r. nie zostanie zakończona i jako tzw. robota w toku zostanie przekazana wraz z całością przedsiębiorstwa do spółki z o.o. W dniu 31 października Zainteresowany planuje zakończenie roboty budowlanej dla kontrahenta X.

W związku z faktem, iż umowa z kontrahentem X została podpisana w 2007 r. z Wnioskodawcą, a nie ze spółką z o.o. i w ocenie Zainteresowanego nie będzie możliwie aneksowanie tej umowy ze zmianą strony na spółkę z o.o., sporządzone zostanie porozumienie pomiędzy Zainteresowanym a spółką. Na mocy tego porozumienia spółka wykonaną usługę budowlaną będzie fakturować na Wnioskodawcę (obejmującą roboty prowadzone przez Wnioskodawcę do dnia 20 lipca 2009 r. oraz w okresie od dnia 20 lipca 2009 r. do dnia 31 sierpnia 2009 r. – wykonane przy użyciu wynajętego przedsiębiorstwa, a także roboty wykonane przez spółkę z o.o. i jej podwykonawców w okresie od dnia 1 września 2009 r. do dnia 31 października 2009 r.). Otrzymaną od spółki dnia 31 października 2009 r. fakturę, w tym samym dniu Wnioskodawca fakturuje w całości na kontrahenta X. W dniu 30 listopada 2009 r., po zakończeniu wszystkich formalności Zainteresowany planuje zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej i wyrejestrowanie się z rejestru podatników VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji spółka z o.o. ma prawo dnia 31 października 2009 r., na podstawie porozumienia zawartego pomiędzy spółką a Wnioskodawcą, wyfakturować na niego roboty budowlane i czy Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku VAT od tak wystawionej faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, do dnia 30 listopada 2009 r. pozostaje on pełnoprawnym podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany uważa, że spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia na jego rzecz końcowej faktury za przejęte roboty w toku, a Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do zapisu art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, gdzie „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z jego treścią przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem wchodzące w skład przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zawiązać spółkę z o.o., do której w formie aportu wniesie całe swoje przedsiębiorstwo. Spółka przejmie również tzw. roboty w toku, które do czasu uzyskania przez nią numeru Regon, NIP, otwarcia rachunku bankowego itp., realizować będzie Zainteresowany za pomocą przedsiębiorstwa, wykorzystywanego przez niego na podstawie umowy najmu. Po zakończeniu tej umowy zostanie niezrealizowane do końca jedno zlecenie – z kontrahentem X. Obowiązek kontynuowania tej roboty przejmie na siebie spółka z o.o. , która po jej wykonaniu wystawi fakturę VAT na Zainteresowanego, a ten dalej na kontrahenta X, gdyż jak wskazał Wnioskodawca nie jest możliwe aneksowanie umowy z tym kontrahentem.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W art. 96 ust. 1 ustawy wskazano, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Natomiast naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego” (art. 96 ust. 4 ustawy).

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani – zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy – wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że w związku z niezakończoną robotą budowlaną, Wnioskodawca zawarł porozumienie o sposobie fakturowania całej usługi przez utworzoną spółkę z o.o.

W myśl art. 554 K.c. nabywca przedsiębiorstwa lub gospodarstwa rolnego jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

Tym samym w momencie wniesienia do spółki z o.o. przedsiębiorstwa wraz z robotami w toku, spółka przystąpiła do długu, jakim było zobowiązanie się przez Wnioskodawcę do wykonania określonej usługi na rzecz kontrahenta X.

Zatem, w oparciu o powyższą analizę stwierdza się, że spółka – jako zarejestrowany podatnik podatku VAT – ma prawo do wystawienia faktury VAT dokumentującej wykonanie usługi (roboty w toku), która została przez nią przejęta wraz z przedsiębiorstwem wniesionym aportem.

Art. 96 ust. 6 ustawy wskazuje, że jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Odnosząc powyższe obowiązki do prawa podatkowego wskazać należy, iż z ustawy o VAT nie wynika, aby wniesienie aportem przedsiębiorstwa prowadziło do automatycznego pozbawienia prawa do prowadzenia działalności.

Dokonując kompleksowej analizy sprawy, wskazać należy, iż dokonanie czynności wniesienia aportem składników przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, nie oznacza „automatycznego obowiązku” zaprzestania działalności. Podatnik może bowiem nadal wykonywać czynności opodatkowane.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 3-7.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących.

Przytoczone przepisy łączą zatem prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z podatnikiem czynnym, istniejącym i uprawnionym do wystawiania faktur. Jedynie takie okoliczności skutkują prawem do obniżenia kwoty podatku należnego przez nabywcę o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, jak również powołane przepisy należy stwierdzić, iż faktury otrzymane przez Wnioskodawcę od spółki z o.o. stanowią podstawę do rozliczenia podatku VAT, a Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur.

Jednocześnie tut. Organ zwraca uwagę na zapis art. 32 ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów (art. 32 ust. 2 ustawy).

Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem (art. 32 ust. 4 ustawy).

Tut. Organ wskazuje ponadto, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla spółki z o.o., do której Wnioskodawca wniósł swoje przedsiębiorstwo.

Ponadto tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.