Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-255/16/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-06
Teza: w zakresie ustalenia wyniku podatkowego w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia udziałów podzielonej przez wydzielenie Spółki, na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie zarówno do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia części udziałów), jak i nie dojdzie do zmniejszenia wartości nominalnej tych udziałów (wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy)
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; sprzedaż; spółki-podział spółki; udział; wartość; wartość-wartość nominalna; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie; zmniejszenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2015 r., (data wpływu do tut. Biura 28 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 15 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wyniku podatkowego w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia udziałów podzielonej przez wydzielenie Spółki, na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie zarówno do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia części udziałów), jak i nie dojdzie do zmniejszenia wartości nominalnej tych udziałów (wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wyniku podatkowego w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia udziałów podzielonej przez wydzielenie Spółki, na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie zarówno do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia części udziałów), jak i nie dojdzie do zmniejszenia wartości nominalnej tych udziałów (wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy). Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 marca 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-915/15/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 15 marca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje nabyć udziały w Spółce z o.o. (dalej: „Spółka”). Udziały w Spółce mogą zostać nabyte przez Wnioskodawcę jako wkład niepieniężny otrzymany od jej udziałowca/ców w drodze, tzw. wymiany udziałów - Wnioskodawca otrzyma aportem ponad 50% udziałów Spółki a w zamian Wnioskodawca wyda swojemu udziałowcowi/com własne udziały. Wnioskodawca może również dokonać zakupu udziałów Spółki w drodze zawarcia umowy kupna-sprzedaży.

W ramach działań restrukturyzacyjnych planowane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 ust. 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”).

Spółka na moment podziału będzie zorganizowana w sposób, który pozwoli na wydzielenie części - biznesu stanowiącej tak wyodrębnioną część, że może ona stanowić samodzielnie działającą całość. W konsekwencji majątek przejmowany oraz pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 (winno być: art. 4a pkt 4) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”). W skład wydzielanych zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej wchodzić mogą zwłaszcza składniki majątkowe, takie jak w szczególności wierzytelności, środki trwałe, licencje, udziały czy też nieruchomości. Nastąpi zatem sukcesja prawna oraz podatkowa w zakresie wydzielanej ze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na moment podziału przez wydzielenie Wnioskodawca będzie większościowym lub jedynym wspólnikiem dzielonej Spółki. W ramach podziału przez wydzielenie Spółki, Wnioskodawca może być jednocześnie spółką przejmującą w ramach podziału - wówczas Wnioskodawcy nie będą przyznawane żadne udziały w kapitale zakładowym Spółki w związku z podziałem i przejęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Rozważane jest również, że podział Spółki dokonany będzie poprzez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki kapitałowej (spółka siostra), w której udziały posiadać będzie Wnioskodawca.

W przypadku, transakcji podziału przez wydzielenie, o którym mowa powyżej dojść może:

i) do zmniejszenia liczby udziałów, które Wnioskodawca posiadałby w Spółce (unicestwienie części - udziałów w ramach procedury, podziału przez wydzielenie, polegające zgodnie z art. 199 KSH na definitywnym zlikwidowaniu praw udziałowych związanych z udziałem, powodującym zmniejszenie ogólnej liczby udziałów w kapitale zakładowym),

ii) bądź do proporcjonalnego obniżenia wartości nominalnej tych udziałów w Spółce, bez zmniejszenia ich łącznej liczby posiadanej przez Wnioskodawcę (obniżenie kapitału zakładowego, zgodnie z art. 263 KSH, poprzez obniżenie wartości nominalnej każdego udziału, bez zmiany ogólnej liczby udziałów - prawa udziałowe do udziału nadal istnieją ze względu na brak ich unicestwienia).

Alternatywnie, możliwy jest także wariant, w którym podział przez wydzielenie może zostać zrealizowany zarówno bez zmniejszania liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce (brak unicestwienia udziałów), jak i bez proporcjonalnego obniżania wartości nominalnej wszystkich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce - wówczas podział przez wydzielenie sfinansowany zostałby w całości z kapitałów własnych spółki dzielonej, innych niż kapitał zakładowy (np. z kapitału zapasowego, kapitału rezerwowego, czy zysku z lat ubiegłych). W powyższej sytuacji, ilość i wartość nominalna wszystkich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w dzielonej Spółce pozostałaby niezmienna w ramach procedury podziału przez wydzielenie (po zarejestrowaniu podziału przez wydzielenie we właściwym sądzie rejestrowym, wartość nominalna i ilość udziałów spółki dzielonej, posiadanych przez Wnioskodawcę, byłaby taka sama jak przed dniem złożenia wniosku o rejestrację podziału przez wydzielenie).

W ramach dalszej reorganizacji działalności Wnioskodawca planuje, że po dokonaniu podziału Spółki sprzeda udziały Spółki lub wniesie mniej niż 50% udziałów Spółki aportem do innej spółki kapitałowej (nie posiadającej udziałów w Spółce).

Wnioskodawca podkreśla, że wskazane powyżej działania restrukturyzacje podejmowane przez Spółkę przeprowadzone zostaną każdorazowo z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak rozpoznać wynik podatkowy (dochód bądź stratę) w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia (w szczególności sprzedaży) udziałów podzielonej przez wydzielenie Spółki, na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie zarówno do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia części udziałów), jak i nie dojdzie do zmniejszenia wartości nominalnej tych udziałów (wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko przedstawione ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), w przypadku gdy dokona on odpłatnego zbycia udziałów podzielonej przez wydzielenie Spółki na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie zarówno do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia części udziałów), jak i nie dojdzie do zmniejszenia wartości nominalnej tych udziałów (wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy) to wynik (dochód bądź strata) uzyskany na tej transakcji będzie składał się z przychodu podatkowego oraz kosztu podatkowego.

Do ustalania wysokości przychodów znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3 updop. Zgodnie z nim, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i dyskont (winno być: skont). Przychód ten powstaje, co do zasady, w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności (art. 12 ust. 3a updop).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (z zastrzeżeniem, które nie ma zastosowania w analizowanym przypadku) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychód stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę mniej niż 50% udziałów w Spółce do innej spółki kapitałowej, przychód Wnioskodawcy będzie stanowiła wartość nominalna otrzymanych udziałów.

W konsekwencji przychód podatkowy, zdaniem Wnioskodawcy, będzie stanowiła cena uzyskana z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce lub wartość nominalna wydanych Wnioskodawcy udziałów.

Natomiast koszty zostaną rozpoznane zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e updop. Zgodnie z nim, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie, udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych, o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Zatem koszt podatkowy zbycia udziałów Spółki równy będzie wartości nominalnej wydanych przez Wnioskodawcę (swoim udziałowcom) własnych udziałów w zamian za udziały Spółki.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w wyniku podziału przez wydzielenie dochodzi do zmniejszenia liczby udziałów, które Wnioskodawca posiada w spółce dzielonej (udziały zostają unicestwione) to w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki podzielonej przez wydzielenie na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów takiej spółki do innej spółki kapitałowej, to wysokość kosztów uzyskania przychodów powinna być obliczana, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8c updop, jako proporcja wartości nominalnej udziałów, które spółka przejmująca zachowała w spółce podzielonej przez wydzielenie po podziale do wartości nominalnej udziałów posiadanych przez spółkę przejmującą w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym dzielonej Spółki (brak unicestwienia jakiekolwiek udziału) - wariant podziału przez wydzielenie z wykorzystaniem kapitałów własnych innych niż kapitał zakładowy - wówczas w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki podzielonej przez wydzielenie na rzecz podmiotu trzeciego lub aportu mniej niż 50% udziałów Spółki do innej spółki kapitałowej, Wnioskodawca będzie uprawniony rozpoznać wydatek na nabycie tych udziałów w kosztach uzyskania przychodów w kwocie równej wartości nominalnej udziałów wydanych przez Wnioskodawcę w zamian za udziały Spółki.

Należy przypomnieć, że w przedmiotowej sytuacji, ilość i wartość nominalna wszystkich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w dzielonej Spółce pozostanie niezmienna w ramach procedury podziału przez wydzielenie (po zarejestrowaniu podziału przez wydzielenie we właściwym sądzie rejestrowym, wartość nominalna i ilość udziałów spółki dzielonej, posiadanych przez Wnioskodawcę, będzie taka sama jak przed dniem złożenia wniosku o rejestrację podziału przez wydzielenie - brak jakiegokolwiek umorzenia udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce w ramach procedury podziału).

Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że ograniczenie możliwości rozpoznania pełnych kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c updop (proporcjonalne obniżenie kosztu), ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dochodzi do unicestwienia części udziałów. Natomiast, wskazana powyżej regulacja nie ogranicza możliwości zaliczenia pełnej kwoty wydatków poniesionych na nabycie udziałów do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy po ich nabyciu nie dochodzi do zmniejszenia liczby udziałów ani do obniżenia wartości nominalnej udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera jednak legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie podmiotu wnoszącego aport jest objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem wskazanym w tym przepisie jest nominalna wartość udziałów (akcji).

Przepis art. 14 ust. 1 updop stanowi natomiast, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W konsekwencji przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia (w tym sprzedaży) udziałów Spółki podzielonej przez wydzielenie na rzecz podmiotu trzeciego będzie stanowiła uzyskana cena z tytułu zbycia takich udziałów w podzielonej spółce (art. 12 w zw. z art. 14 updop) lub wartość nominalna udziałów wydanych Wnioskodawcy (art. 12 ust. 1 pkt 7 updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Aby określić wynik podatkowy należy odnieść się do art. 16 ust. 1 pkt 8c updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez wspólnika spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub lit. b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał sposób ustalania wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów/akcji w spółce dzielonej zaliczanych do kosztów podatkowych w momencie odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, odnosząc się do proporcji, w jakiej pozostaje wartość nominalna unicestwianych udziałów/akcji w spółce dzielonej do wartości nominalnej tych udziałów/akcji przed podziałem. Ponadto wskazano, że pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) nabytych w ramach operacji tzw. wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów stanowią wydatki na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) spółki nabywającej wydanych wspólnikom spółki, której udziały (akcje) są nabywane (skorygowane o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce).

W efekcie, jeżeli w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów i zmniejszenia wartości nominalnej udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce dzielonej, to w przypadku sprzedaży udziałów Spółki podzielonej przez wydzielenie, Wnioskodawca może zaliczyć wydatek na nabycie tych udziałów do kosztów uzyskania przychodów w wartości nominalnej udziałów wydanych przez Wnioskodawcę w zamian za zbywane udziały Spółki. Ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 8c updop nie znajduje w niniejszej sytuacji zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.