Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.805.2020.3.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-03
Teza: Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji zbycia Nieruchomości, w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości obejmującej, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismami Strony z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 30 grudnia 2020 r.) oraz pismami z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.) oraz nadanym w dniu 23 lutego 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 11 lutego 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.805.2020.1.MŻ (skutecznie doręczone Stronie w dniu 16 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji zbycia Nieruchomości (działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) – **jest prawidłowe;**

*   w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości obejmującej działki nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6 - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy –**jest prawidłowe;**

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny uzupełniony pismem Strony z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 30 grudnia 2020 r.) oraz pismami z dnia 18 lutego 2021 r. (data wpływu 18 lutego 2021 r.) oraz nadanym w dniu 23 lutego 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 11 lutego 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.805.2020.1.MŻ (skutecznie doręczone Stronie w dniu 16 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji zbycia Nieruchomości, w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego Stroną postepowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego Stroną postępowania: B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wstęp oraz charakterystyka stron planowanej Transakcji (zdefiniowanej poniżej)

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Sprzedający”) z siedzibą w (\`(...)\`) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny również na datę planowanej Transakcji, o której mowa poniżej.

Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przeważającym przedmiotem działalności Sprzedającego jest wynajem nieruchomości na własny rachunek.

B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej „Kupujący”) jest w trakcie rejestracji jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na datę planowanej Transakcji, o której mowa poniżej.

Kupujący planuje nabycie od Sprzedającego nieruchomości położonej w (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej „Transakcja”). W zależności od momentu uzyskania interpretacji podatkowej na niniejszy wniosek, Zainteresowani podejmą starania, aby Transakcja została sfinalizowana w drugim kwartale 2021 r., przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż Transakcja może nastąpić w późniejszym terminie (w szczególności, jeśli uzyskanie interpretacji podatkowej nastąpi z końcem drugiego kwartału 2021 r.).

Sprzedający oraz Kupujący (dalej łącznie „Zainteresowani”) są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2020 r., poz. 1406).

Transakcja poprzedza planowaną sprzedaż Nieruchomości, o której mowa poniżej do inwestora niepowiązanego w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, który potencjalnie zainteresowany jest zakupem udziałów w spółce będącej właścicielem Nieruchomości. Jednocześnie, z uwagi na posiadanie innych istotnych aktywów, nie jest możliwy zakup udziałów w spółce Sprzedającego.

Dlatego też, planowana jest sprzedaż Nieruchomości do Kupującego, a następnie sprzedaż udziałów Kupującego do zewnętrznego inwestora.

Nieruchomość

Planowana Transakcja dotyczyć będzie nieruchomości położonej w (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), składającej się z 3 działek gruntu, tj.:

1.  działki gruntu o nr ewidencyjnym 1/8, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), VI Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej „Sąd KW”) prowadzi księgę wieczystą nr (…),
2.  działki gruntu o nr ewidencyjnym 1/5, dla której Sąd KW prowadzi księgę wieczystą nr (…)
3.  działki gruntu o nr ewidencyjnym 1/6, dla której Sąd KW prowadzi księgę(\`(...)\`).

Wszystkie wyżej wymienione działki gruntu w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Gruntem”.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu. Na Gruncie znajdują się:

1.  budynki, tj.
    1.  budynek handlowo-usługowy, posadowiony na działkach gruntu o nr ewidencyjnych: 1/5, 1/6 oraz 1/8, o pow. zabudowy (…)m2, (dalej „Budynek (…”),
    2.  budynek transportu i łączności, posadowiony na działkach gruntu o nr ewidencyjnych 1/5, 1/6 oraz 1/8, o pow. zabudowy (…)m2, (dalej „Budynek Parkingu”),
2.  budowle, tj. w szczególności:
    1.  ogrodzenie (położone na działce nr 1/6),
    2.  drogi i chodniki (położone na działkach 1/5, 1/6 oraz 1/8),
    3.  zbiornik PPOŻ (położony na działce 1/6),
    4.  instalacja telekomunikacyjna (położona na działce 1/5),
    5.  przyłącze elektryczne (położone na działce 1/6),
3.  urządzenia budowlane, tj. w szczególności:
    *   przyłącze wodne.

Grunt oraz posadowione na tym gruncie budynki, budowle oraz urządzenia budowlane w dalszej części niniejszego wniosku nazywane będą łącznie „Nieruchomością”.

Na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu jest (i na datę planowanej Transakcji będzie) posadowiony budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT” lub „VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego (a także skutków podatkowych planowanej Transakcji na gruncie podatku do czynności cywilnoprawnych - dalej również „PCC”), w dalszych punktach Sprzedający oraz Kupujący opisują historię nabycia przez Sprzedającego przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego oraz szczegółowy zakres planowanej Transakcji.

Historia nabycia przedmiotu Transakcji oraz jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego

Nabycie Gruntu oraz budowa przedmiotu Transakcji na podstawie „umowy sprzedaży” z dnia 15 czerwca 2005 r. (Rep. nr (…) oraz „umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego” z dnia 7 grudnia 2005 r. (Rep. nr (…) oraz „umowy sprzedaży” z dnia 4 kwietnia 2007 r., Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego działek opisanego wyżej Gruntu wraz z prawem własności obiektów, które były wówczas posadowione na tych działkach (dalej „Umowy nabycia”). Umowy nabycia podlegały opodatkowaniu VAT wg stawki 22%.

Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT związanych z umowami nabycia. Po zakupie Gruntu, obiekty na nim posadowione zostały wyburzone. W kolejnych latach, na Gruncie Sprzedający prowadził proces budowy budynków oraz budowli wraz z niezbędną infrastrukturą, który zakończył się w listopadzie 2010 r., kiedy to budynki zostały oddane do używania. Sprzedający obniżył kwotę podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT związanych z procesem budowy Nieruchomości.

Jak wynika z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Sprzedającego dla Nieruchomości, w kolejnych latach po wybudowaniu, Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, budynków (objętych w rejestrze środków trwałych jedną pozycją) oraz niektórych budowli, jednak wydatki te nie przekroczyły i na datę planowanej Transakcji nie będą równe ani nie przekroczą 30% wartości początkowej - odnosząc się do wartości początkowych oraz wydatków na ulepszenia dla poszczególnych środków trwałych z osobna.

Wykorzystanie przedmiotu Transakcji w działalności gospodarczej Sprzedającego

Sprzedający prowadzi działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości od listopada 2010 r., kiedy to budynki zostały oddane do używania. Działalność prowadzona w powyższym zakresie przez Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT.

Budowle nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynku Centrum Handlowego, w którym powierzchnia jest przeznaczona na wynajem, służąc jego prawidłowemu funkcjonowaniu (są przez okres dłuższy niż 2 lata użytkowane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni w Nieruchomości).

Powyższe oznacza, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków oraz budowli posadowionych na Gruncie (tj. oddaniem do użytkowania lub rozpoczęciem użytkowania na potrzeby własne w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), a planowaną datą Transakcji upłynie okres równy lub dłuższy niż co najmniej 2 lata.

Zakres Transakcji

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa użytkowania wieczystego Gruntu,
2.  prawa własności budynków,
3.  budowli i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci przesyłowych, które należą do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj.: Dz. U. z 2020 r., poz. 1740; dalej „Kodeks cywilny”),
4.  prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania budynku Centrum Handlowego.

W wyniku Transakcji nastąpi:

*   wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego; jednocześnie w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie przeznaczone na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości nie będą jeszcze wydane najemcy (najemcom) - jeżeli taka sytuacja będzie miała miejsce - może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takiej umowy (takich umów) najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji,

*   praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu (innych niż same stosunki najmu, w które Kupujący wstępuje z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego), np. praw i obowiązków z zapisu na sąd polubowny, przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy,

*   praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy,

*   praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych (ang. (…) w zakresie, w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji).

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania lub doprowadzenia do przekazania Kupującemu standardowej dokumentacji dotyczącej tego rodzaju nieruchomości komercyjnej, jaką jest Nieruchomość, w szczególności całości dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości, w tym umów najmu i związanych z nimi dokumentów zabezpieczeń, a także całości dokumentacji projektowej i technicznej.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością - tymczasowo - na podstawie nowej umowy z tym samym zarządzającym, a docelowo - po zbyciu udziałów Kupującego na rzecz zewnętrznego inwestora - we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego na podstawie odrębnie zawartej umowy),
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości,
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego,
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości) należne za okres przed zawarciem Transakcji (w tym zakresie por. również uwagi poniżej).

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego, w związku z planowaną Transakcją Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1-4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego jest by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości zostały rozwiązane tak szybko, jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji. Rozważane jest również wcześniejsze zawarcie przez Kupującego, jeszcze przed Transakcją, warunkowych umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, uzależnionych od sfinalizowania samej Transakcji.

Jednocześnie, zawarte przez Kupującego umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości lub umowy o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości zawarte zostaną tymczasowo z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego - do czasu sprzedaży udziałów w spółce Kupującego na rzecz zewnętrznego inwestora.

Jednocześnie, może się również zdarzyć, że zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (jedynie w przypadku gdyby okazało się, że jej zastosowanie nie jest możliwe z powodów prawnych lub faktycznych), Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki Sprzedającego w stosunku do niektórych z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości.

Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Sprzedającego i Kupującego i jeżeli będzie miała miejsce, to będzie to miało charakter wyjątkowy. Prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji. Ponadto, po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostaną w szczególności następujące składniki:

1.  wewnętrzne know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady/polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji,
2.  wewnętrzna dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością zbywaną w ramach planowanej Transakcji),
3.  wewnętrzne tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji,
4.  firma Sprzedającego,
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami),
6.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców),
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości), np. prawa i obowiązki/zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego,
8.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem Transakcji,
9.  udziały w spółce zależnej, które posiada Sprzedający.

Jak zostało wskazane powyżej, zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego jest, by w ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Kupującego pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości) należne za okres przed zawarciem Transakcji. W związku z przeprowadzeniem Transakcji może się jednak zdarzyć, że część pożytków/obciążeń związanych z Nieruchomością zostanie uregulowana jeszcze przez lub na rzecz Sprzedającego (choć będą one dotyczyły okresu po dacie Transakcji).

W związku z powyższym, Sprzedający oraz Kupujący szczegółowo określą w umowie sprzedaży Nieruchomości zasady rozliczenia kwot pożytków/obciążeń do podziału pomiędzy Sprzedającym, a Kupującym odpowiednio do okresów, w których każdy z nich był/będzie właścicielem Nieruchomości. Następnie, po dokonaniu wyliczenia, Sprzedający oraz Kupujący dokonają odpowiedniego rozliczenia, w zależności od tego, czy wystąpi niedopłata/nadpłata.

Inne zagadnienia związane z Transakcją

Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać żadnych pracowników. W związku z powyższym, wskutek planowanej Transakcji nie nastąpi przejście zakładu pracy Sprzedającego na Kupującego w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto, działalność polegająca na wynajmie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem kilku nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych.

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Kupujący zawrze własne umowy dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, zapewnienia finansowania Nieruchomości, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych towarów/usług na rzecz Sprzedającego (szczególnie tymczasowo - do momentu sprzedaży udziałów w Kupującym na rzecz zewnętrznego inwestora).

Rozważane jest również wcześniejsze zawarcie przez Kupującego, jeszcze przed Transakcją, warunkowych umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości, uzależnionych od sfinalizowania samej Transakcji. Finansowanie zakupu przedmiotu Transakcji przez Kupującego zostanie zapewnione przez podmiot(y) z grupy kapitałowej Sprzedającego (w szczególności, tymczasowo - do momentu sprzedaży udziałów w Kupującym na rzecz zewnętrznego inwestora). Kupujący wykupi też we własnym zakresie ubezpieczenie majątkowe Nieruchomości. Po nabyciu przedmiotu Transakcji Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości (dostawy budynków, budowli i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%. Z uwagi na powyższe, w zakresie w jakim budynki, budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości podlegać będą na planowaną datę Transakcji zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości (dalej: „rezygnacja przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT”). Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%?
3.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w rezultacie planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:

*   obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji oraz

*   zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie

Z uwagi na to, że Kupujący i Sprzedający będą uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym, zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) występują o wydanie interpretacji we wniosku wspólnym. Określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT z punktu widzenia Sprzedającego będzie wypływało na jego obowiązki w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawienia faktury VAT na rzecz Kupującego oraz rozliczenia podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Z punktu widzenia Kupującego, określenie, czy planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT będzie bezpośrednio wpływało na wysokość ceny należnej za przedmiot Transakcji (tj. czy będzie ona powiększona o należny podatek VAT), na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego jako część ceny oraz na obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Każda ze stron Transakcji ma zatem istotny interes prawny w tym, aby wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej tego samego zdarzenia przyszłego.

Ad. 1

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W szczególności niezbędne jest ustalenie czy przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej również „ZCP”) oznacza, że sprzedawca dokonujący takiego zbycia nie nalicza podatku należnego ani nie dokumentuje transakcji fakturą.

Zdaniem Zainteresowanych, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Brak podstaw do klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. W doktrynie prawa podatkowego, w orzecznictwie organów podatkowych (por. np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej (dalej „DIS”) w (\`(...)\`) z dnia 21 grudnia 2015 r. sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. sygn. ILPP5/4512-1-4/16-4/WB), interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”) z dnia 30 listopada 2018 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.646.2018.1.KM czy z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.18.2019.2.AM) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1662/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) z dnia 29 września 2017 r. sygn. III SA/Wa 2260/16, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r. sygn. I SA/Gd 1225/17 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 14 marca 2019 r. sygn. I SA/Ke 482/18) prezentowany jest pogląd, że pojęcie „przedsiębiorstwa” powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do dyspozycji art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

W konsekwencji, przeniesienie przedsiębiorstwa ma miejsce co do zasady wtedy, gdy wszystkie elementy wymienione w art. 552 Kodeksu cywilnego (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, czynności takiej nie należy postrzegać jako przeniesienia przedsiębiorstwa. Jednocześnie jak wynika z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej „Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów”) pojęcie „przedsiębiorstwa” określonego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT można interpretować w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego wyłącznie pomocniczo z uwagi na autonomię prawa podatkowego. We wspomnianych objaśnieniach zauważono również, iż jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSAz dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16) „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego i w ocenie Zainteresowanych przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego (także w rozumieniu funkcjonalnym).

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością,
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości,
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego,
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości) należne za okres przed zawarciem Transakcji.

Zgodnie z zamiarem Sprzedającego oraz Kupującego, w związku z planowaną Transakcją Sprzedający rozwiąże umowy wymienione w pkt 1-4 powyżej albo wyłączy Nieruchomość z ich zakresu. Zamierzeniem Sprzedającego i Kupującego jest, by umowy w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, a także umowy o świadczenie usług związane z funkcjonowaniem Nieruchomości zostały rozwiązane tak szybko jak będzie to praktycznie możliwe po dacie Transakcji. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości lub umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, prawa i obowiązki z umowy (umów) pożyczek wewnątrzgrupowych dotyczących przedmiotu Transakcji nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji. W ocenie Zainteresowanych, brak transferu szeregu kluczowych składników składających się na przytoczoną powyżej definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego, należy uznać za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszone na Kupującego składniki umożliwią mu kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego bez uzupełnienia o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa Kupującego).

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w tym zakresie potwierdzają między innymi Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów, w których podkreślono, że: „W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów,
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością,
3.  umowy zarządzania aktywami,
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.”

Ponadto, Zainteresowani pragną zauważyć, że po zbyciu przedmiotu Transakcji, w majątku Sprzedającego pozostanie szereg składników wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności: wewnętrzny know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego (w tym zasady/polityki ustalania wysokości czynszu), z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji czy prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami).

Jednocześnie Zainteresowani zauważają, że dokumentacja ściśle związaną z Nieruchomością zbywana w ramach planowanej Transakcji nie stanowi w ich ocenie know-how Sprzedającego, ale ma na celu potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości lub stanowić będzie podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami.

Ze względu na to, że ww. elementy konstytutywne przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego nie przejdą na Kupującego w wyniku planowanej Transakcji.

W ocenie Zainteresowanych, przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił masy pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, będącej całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy (w szczególności zawrzeć umowę z zarządcą Nieruchomości). Prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Nieruchomości będzie zatem możliwe dopiero w razie doposażenia jej w szereg dodatkowych, niezbędnych elementów.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych nie sposób uznać, że przedmiotem planowanej Transakcji będzie przedsiębiorstwo. Stanowisko prezentowane przez Zainteresowanych znajduje oparcie w szczególności w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów, w których wskazano, że: „dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy”.

Powyższa teza, że przedmiotu planowanej Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo Sprzedającego znajduje potwierdzenie również w stanowisku prezentowanym przez organy interpretacyjne w analogicznych transakcjach - dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną DIS w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW, interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 10 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.472.2017.2.MN, z dnia 16 października 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.506.2018.3.WH, z dnia 27 września 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.440.2018.3.WH.

W tym względzie, warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna DIS w (\`(...)\`) z dnia 31 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż: „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika z wniosku po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomości przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. W konsekwencji, opisany przedmiot transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”. Brak podstaw do klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W ocenie Zainteresowanych, składniki majątku przenoszone w wyniku planowanej Transakcji, nie stanowią również ZCP. Pojęcie „ZCP” - w odróżnieniu od terminu „przedsiębiorstwo” - zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, ściślej w jej art. 2 pkt 27e.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (por. m.in. interpretacje indywidualne DIS w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretację indywidualną DIS w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 17 lipca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.232.2017.1.SR, z dnia 29 marca 2018 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.75.2018.1.KM oraz z dnia 15 lutego 2019 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.668.2018.3.JK), z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Jak interpretować powyższe przesłanki wskazują organy interpretacyjne. Przykładowo, DIS w (\`(...)\`) w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r. sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne uwagi przedstawił również m.in. DIS w (\`(...)\`) w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC. W świetle powyższych wskazań, zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ze względu na niespełnienie ustawowych przesłanek. Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w orzecznictwie organów interpretacyjnych, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie m.in. w interpretacjach indywidualnych DIS w (\`(...)\`) z dnia 31 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, oraz z dnia 25 stycznia 2016 r. sygn. IPPP1/4512-1162/15-3/IGO.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, powyższy warunek nie jest spełniony. Trudno uznać przedmiot Transakcji za samodzielny, jeżeli jest on przenoszony na Kupującego bez praw i obowiązków wynikających z kluczowych umów związanych z przedmiotem Transakcji, w szczególności z umowy o zarządzanie Nieruchomością, bez środków na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców), bez źródeł finansowania, a także bez pracowników (jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający nie zatrudnia i na moment Transakcji nie będzie zatrudniać żadnych pracowników).

W ocenie Zainteresowanych, podkreślenia w tym miejscu wymaga, że umowa o zarządzanie Nieruchomością (z której prawa i obowiązki nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego) ma podstawowe znaczenie dla prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność polegająca na wynajmie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład bądź też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu.

Co więcej, przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych w tym zakresie, tj. dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający jest właścicielem dwóch nieruchomości komercyjnych, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych inwestycji, tj. centrów handlowych. Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w ocenie Zainteresowanych nie zostanie spełniony - co przemawia za brakiem możliwości uznania za ZCP transferowanej Nieruchomości wraz z pozostałym składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem planowanej Transakcji - jest wyodrębnienie funkcjonalne przedmiotu planowanej Transakcji.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS, interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 16 sierpnia 2017 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.400.2017.1.KK, z dnia 14 września 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.442.2017.1.KOM, oraz z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.13.2019.2.JO. Opisaną okoliczność akcentuje się również w orzecznictwie sądów administracyjnych - tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r. sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności.

Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”. Innymi słowy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze podnoszone już okoliczności, że na Kupującego w wyniku sprzedaży Nieruchomości nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów w zakresie m.in.:

1.  zarządzania Nieruchomością,
2.  dostawy mediów do Nieruchomości,
3.  ubezpieczenia Nieruchomości oraz ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego,
4.  świadczenia usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, należy uznać, że przedmiot Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie będzie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Kupującego przy wykorzystaniu Nieruchomości.

Nie można więc w opinii Zainteresowanych przyjąć, że transferowane składniki majątku Sprzedającego (przede wszystkim Nieruchomość) będą wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z komercyjnym wynajmem powierzchni, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez samego Kupującego. Trudno chociażby przyjąć, by Nieruchomość, dla której Kupujący nie zapewni we własnym zakresie w szczególności umowy w zakresie zarządzania, będzie nadawała się do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnym wynajmowaniu powierzchni. Skoro zaś przedmiot Transakcji nie będzie posiadał potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to nie zostanie spełniona także przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych potwierdzają w szczególności objaśnienia podatkowe Ministra Finansów. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana Transakcja nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Uwagi o charakterze ogólnym co do zasady, podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, dostawa Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli znajdujących się na Gruncie.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnienie dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane nie powinno znaleźć w analizowanym przypadku zastosowania z uwagi na okoliczność, iż na wszystkich działkach wchodzących w skład Gruntu jest (i na datę planowanej Transakcji będzie) posadowiony budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego lub budowla (ewentualnie posadowione budowle) w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji potencjalnie mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT lub zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ma charakter obligatoryjny odróżnieniu od zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego stosownie do dyspozycji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazuje ponadto art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, ww. oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy o VAT jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. O ile bowiem dany budynek czy budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym rozważyć należy czy w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień, tj. zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części

W ocenie Zainteresowanych, z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pomiędzy ostatnim możliwym pierwszym zasiedleniem budynków oraz budowli posadowionych na Gruncie, a planowaną datą Transakcji upłynie okres równy lub dłuższy niż 2 lata. Zamiarem Zainteresowanych jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości (dostawy budynków, budowli i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie w jakim Budynek Centrum Handlowego, Budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości podlegać będą na planowaną datę Transakcji zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nastąpi rezygnacja przez Sprzedającego i Kupującego ze zwolnienia od VAT i wybór opodatkowania VAT. W rezultacie, w ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23%.

Należy zauważyć, że do sprzedaży Nieruchomości (dostawy budynków, budowli i ich części) nie powinno mieć również zastosowania obligatoryjne zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem zwolniona od podatku VAT może być tylko dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym, zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z założenia nie znajdzie zastosowania w przypadku dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości objętych zakresem zwolnienia (z opcją opodatkowania) przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Brak podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Dodatkowo, w ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie miało również zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze, iż jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Sprzedającego do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT, należy uznać, że w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie zostaną również spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Sprzedaż wchodzących w skład przedmiotu Transakcji składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanej Transakcji - oprócz przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności budynków, budowli i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości (z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci przesyłowych, które należą do przedsiębiorstw, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego) - nastąpi również przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego określonych składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości, tj. w szczególności:

*   praw własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania budynków, czy

*   praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości, w ramach planowanej Transakcji, stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, tj. odpłatną dostawę towarów albo odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości, w ramach planowanej Transakcji, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 23% (nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na brak podstaw do zastosowania zwolnienia; brak jest również podstaw do objęcia sprzedaży takich składników majątkowych stawką obniżoną).

Ad. 3

Dla oceny, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji - należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w sprawie Sprzedającego i Kupującego). Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, po nabyciu przedmiotu Transakcji Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) dostawę przedmiotu Transakcji. Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Kupującego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytego przedmiotu Transakcji powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Kupujący otrzyma fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji zbycia Nieruchomości, w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości obejmującej działki nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6 - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym – jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumnie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSAz dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystraczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarzącym.

Zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Głównym obszarem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości składającej się z działek nr 1/8, nr 1/5 oraz nr 1/6 wraz posadowionymi budynkami, budowlami oraz urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego m.in.:

*   prawa użytkowania wieczystego Gruntu,

*   prawa własności budynków,

*   budowli i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci przesyłowych, które należą do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740; dalej „Kodeks cywilny”),

*   prawa własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania Budynku (…).

W wyniku przedmiotowej Transakcji nastąpi:

*   wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni przeznaczonych na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego; jednocześnie w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie przeznaczone na wynajem, które wchodzą w skład Nieruchomości nie będą jeszcze wydane najemcy (najemcom) - jeżeli taka sytuacja będzie miała miejsce - może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takiej umowy (takich umów) najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji,

*   praw i obowiązków wynikających ze stosunków prawnych wynikających z dokumentów umów najmu (innych niż same stosunki najmu, w które Kupujący wstępuje z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego), np. praw i obowiązków z zapisu na sąd polubowny, przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy,

*   praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych), przy czym nie jest wykluczone, że transfer tych praw nastąpi na podstawie odrębnej umowy,

*   praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych (ang. (…) w zakresie, w jakim prace te nie zostaną zakończone przez Sprzedającego przed Transakcją (opcjonalnie, jeżeli takie umowy będą obowiązywać na datę planowanej Transakcji).

Transakcja nie będzie natomiast obejmować następujących składników majątku Sprzedającego:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie,
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości,
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Sprzedającego,
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości,
5.  pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości) należne za okres przed zawarciem transakcji.

Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że po zbyciu przedmiotu transakcji, w majątku Wnioskodawcy pozostaną w szczególności następujące składniki tj.:

1.  wewnętrzne know-how Sprzedającego,
2.  wewnętrzna dokumentacja podatkowa i księgowa związana z przedsiębiorstwem Sprzedającego (inna niż dokumentacja związana z przedmiotem Transakcji standardowo przekazywana nowemu właścicielowi nieruchomości), w tym księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością zbywaną w ramach planowanej Transakcji),
3.  wewnętrzne tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim lub podobnym charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Kupującemu w ramach Transakcji,
4.  firma Sprzedającego,
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami),
6.  środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych (z wyjątkiem kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów wpłaconych przez poszczególnych najemców),
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego bieżącej działalności (nie dotyczących bezpośrednio Nieruchomości), np. prawa i obowiązki/zobowiązania wynikające z umowy najmu siedziby Sprzedającego,
8.  inna nieruchomość należąca do Sprzedającego niebędąca przedmiotem Transakcji,
9.  udziały w spółce zależnej, które posiada Sprzedający.

W ramach Transakcji nie nastąpi również przejęcie zakładu pracy, gdyż Wnioskodawca nie zatrudnia i na moment transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników.

Nieruchomość nie jest oraz nie będzie, na dzień sprzedaży, finansowo, organizacyjnie lub funkcjonalnie wyodrębniona z przedsiębiorstwa Spółki. Nieruchomość nie jest formalnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład czy też wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do Nieruchomości odrębnej ewidencji rachunkowej.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Spółkę, po zakupie Nieruchomości Kupujący będzie prowadził działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Po transakcji Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, zapewnienia finansowania Nieruchomością, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa. Niewykluczone jest jednocześnie, że część zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji – sprzedaży Nieruchomości zabudowanej budynkami i budowlami za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny.

Kupujący nie nabędzie wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo. W związku z planowaną transakcją dostawy Nieruchomości, Kupujący nie planuje nabycia od Sprzedającego następujących elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, tj. m.in. prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości oraz umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, pożytki i obciążenia oraz należności (za wyjątkiem rozrachunków wynikających z kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych czy depozytów związanych z umowami najmu) Sprzedającego związane z Nieruchomością (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące Nieruchomości) należne za okres przed zawarciem transakcji.

W ramach planowanej transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa Spółki, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Wnioskodawca. Tym samym nie można uznać, że Przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny.

Wobec tego należy przeanalizować, czy Nieruchomość stanowiąca Przedmiot Transakcji wypełnia warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wcześniej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jak wynika z opisu sprawy działalność polegająca na wynajmie powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości nie jest wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako oddział, zakład czy wydział, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu. Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych tj. dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Co również istotne, w ramach Transakcji, do Kupującego nie zostaną przeniesieni pracownicy Spółki. Kupujący, co prawda będzie prowadził działalność w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni w Nieruchomości, jednakże Przedmiot Transakcji nie będzie obejmował wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Kupującego przy wykorzystaniu Nieruchomości, bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątkowych przez Kupującego.

Skoro, zatem przedmiotowe składniki majątkowe, które w wyniku planowanej Transakcji nabędzie Kupujący nie wykazują odrębności organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej, to nie mogą one zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Kupującego.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Kupujący w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, planowana Transakcja sprzedaży Gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami, budowlami oraz urządzeniami budowlanymi nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż Nieruchomości (działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa Nieruchomość jest zabudowana, zatem w niniejszej sprawie przy sprzedaży działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6 należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Zważywszy, że przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość zabudowana, decydujące dla rozstrzygnięcia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości (składającej się z działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, której głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest wynajem nieruchomości na własny rachunek. Jak wynika z opisu przedmiotem transakcji będzie sprzedaż Nieruchomości (działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) obejmująca prawo użytkowania wieczystego wraz z budynkami, budowlami i urządzeniami posadowionymi na przedmiotowym Gruncie.

Nabycie Gruntu wraz z prawem własności obiektów, Sprzedający nabył na podstawie niżej wskazanych umów, tj.:

*   umowa sprzedaży z dnia 15 czerwca 2005 r.,

*   umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego z dnia 7 grudnia 2005 r.,

*   umowa sprzedaży z dnia 4 kwietnia 2007 r.

Transakcja nabycia Gruntu podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że na przedmiotowej Nieruchomości znajdują się:

1.  budynki, tj.
    1.  budynek handlowo-usługowy, posadowiony na działkach gruntu o nr ewidencyjnych: 1/5, 1/6 oraz 1/8, o pow. zabudowy (…)m2, (dalej „Budynek (…”),
    2.  budynek transportu i łączności, posadowiony na działkach gruntu o nr ewidencyjnych 1/5, 1/6 oraz 1/8, o pow. zabudowy (…)m2, (dalej „Budynek Parkingu”),
2.  budowle, tj. w szczególności:
    1.  ogrodzenie (położone na działce nr 1/6),
    2.  drogi i chodniki (położone na działkach 1/5, 1/6 oraz 1/8),
    3.  zbiornik PPOŻ (położony na działce 1/6),
    4.  instalacja telekomunikacyjna (położona na działce 1/5),
    5.  przyłącze elektryczne (położone na działce 1/6),
3.  urządzenia budowlane, tj. w szczególności:
    1.  przyłącze wodne.

Jak wskazał Wnioskodawca po zakupie Gruntu w kolejnych latach prowadził na przedmiotowym Gruncie proces budowy budynków oraz budowli wraz z niezbędną infrastrukturą, ponadto zgodnie z opisem, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wybudowania budynków i budowli.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy proces budowy budynków oraz budowli wraz z niezbędną infrastrukturą zakończył się w listopadzie 2010 r., tj. kiedy to budynki zostały oddane do używania. Przedmiot planowanej transakcji jest wykorzystywany w całości przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Z wniosku wynika, że w ramach planowanej transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na rzecz Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności budynków, budowli i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości, z wyjątkiem tej części infrastruktury w postaci sieci przesyłowych, które zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy należą do przedsiębiorstw, o których mowa w art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 ustawy - Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 ustawy - Kodeks cywilny).

W myśl art. 48 ustawy - Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast w myśl art. 49 § 1 ustawy - Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych wyżej przepisów oraz opisy sprawy wynika, że sieci przesyłowe nie są częścią składową sprzedawanej Nieruchomości, gdyż są przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będą przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach niniejszej transakcji.

Zatem, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treść przytoczonych przepisów w odniesieniu do Nieruchomości (działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) zabudowanych budynkami i budowlami należy stwierdzić, że sprzedaż ww. Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sprzedaż ww. Nieruchomości będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na Nieruchomości – doszło w listopadzie 2010 r., kiedy to budynki zostały oddane do używania. Natomiast w przypadku budowli, które nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynku Centrum Handlowego, w którym powierzchnia jest przeznaczona pod wynajem, do pierwszego zasiedlenia doszło w tym samym momencie jak w przypadku budynków tj. w listopadzie w 2010 r. Tak więc pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli posadowionych na Gruncie, a planowaną Transakcją upłynie okres równy lub dłuższy niż 2 lata. Ponadto, Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie niektórych budynków/budowli, jednak nie przekroczyły one 30% wartości początkowej każdego z tych budynków/budowli. Jednocześnie Sprzedający przedmiotowe budynki i budowle wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym planowana sprzedaż przez Sprzedającego będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze zwolnienia będzie również korzystała dostawa urządzeń budowlanych posadowionych na Nieruchomości, gdyż jak wyjaśniono wyżej urządzenia budowlane powinny być traktowane jako element przynależny do budynków i budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co budynki i budowle znajdujące się na tych Nieruchomościach.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym budynki/budowle są posadowione, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując należy stwierdzić, że spełnione są wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia od podatku do przedmiotowej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym nie dokonuje się analizy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika również, że oprócz przeniesienia przez Sprzedającego na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Gruntu, prawa własności budynków, budowli i urządzeń budowlanych wchodzących w skład Nieruchomości, nastąpi również w ramach planowanej dostawy przeniesienie praw własności majątku ruchomego niezbędnego do właściwego funkcjonowania budynku Centrum Handlowego oraz praw wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych). Tutejszy Organ wskazuje, że sprzedaż powyższych składników majątkowych towarzyszących Nieruchomości, w ramach planowanej Transakcji, stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, według właściwej dla danego składnika majątkowego stawki podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wniósł także o potwierdzenie, że w sytuacji gdy dostawa Nieruchomości będzie spełniać przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Sprzedający wraz z Kupującym będą mieli możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej, dostawa Nieruchomości zabudowanej spełnia przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto we wniosku wskazano, że na moment Transakcji zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, oraz deklarują chęć złożenia przed dniem zawarcia umowy sprzedaży ww. Nieruchomości, właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, oświadczenia, że wybierają opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

W związku z powyższym, Sprzedający oraz Kupujący mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie planowanej dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT dostawy Nieruchomości. W konsekwencji, transakcja dostawy Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

W złożonym wniosku Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedawcy dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione zostaną określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotową Nieruchomość Kupujący nabędzie w celu prowadzenia działalności w zakresie komercyjnego wynajmowania powierzchni w Nieruchomości. Tym samym Nieruchomość będzie przez Kupującego wykorzystywana dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1/8, nr 1/5, nr 1/6) – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku po wyborze opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10, której – zgodnie ze wskazaniem Zainteresowanych – Strony transakcji dokonają przed dniem zawarcia umowy przenoszącej prawo własności Nieruchomości. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy. Tym samym w zakresie opodatkowania stawką podstawową sprzedaży nieruchomości zabudowanej zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. Z kolei w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.