Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4160-35/12-3/JWP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-21
Teza: W związku z wyrokiem NSA wskazującego nierozerwalność gruntu od budynku a także wskazania, że przepis ustawy dotyczy gruntu i budynku razem - tzn. ulga meldunkowa dotyczy całej nieruchomości, w skład której wchodzi grunt oraz budynek, czy oprócz oświadczenia dokumentu potwierdzającego zameldowanie Wnioskodawca ma obowiązek wykazania dochodu od różnicy w zakupie i sprzedaży gruntu?
Słowa kluczowe: grunty; nabycie; nieruchomości; sprzedaż; ulga-ulga meldunkowa; współwłasność; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą z dnia 1 sierpnia 2012 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 1 sierpnia 2012 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 maja 2012 r., nr ILPB2/415-187/12-2/ES w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie, opodatkowania przychodu ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej doręczoną w dniu 25 maja 2012 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., 749) w związku z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), **uwzględnia skargę w całości,** w związku z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 maja 2012 r., uznając stanowisko Wnioskodawcy **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości gruntowej ulgi meldunkowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 1 marca 2007 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną zakupili działkę rolną o powierzchni 830 metrów kwadratowych, która nie była działka budowlaną. Nie była również objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Ww. działka nie mogła być również przekształcona na budowlaną do czasu powstania zabudowy sąsiedniej. Na działce tej nie było żadnych mediów. Wg pomiarów geodezyjnych granica działki przebiegała na środku rowu melioracyjnego co wymagało zainwestowania środków w przesunięcie tego urządzenia. Po zakupie działki i powstaniu fundamentów na sąsiedniej działce Zainteresowany wykonał mapę do celów projektowych oraz zgodnie z obowiązującym prawem wystąpił do urzędu gminy o warunki zabudowy. Jednocześnie Wnioskodawca poniósł koszty uzbrojenia działki w media 1 961,15 zł, faktura VAT - przyłącze energetyczne. Natomiast przyłącze wodne i kanalizacyjne wykonano we własnym zakresie koszt 1 500 zł wraz z dokumentacją. Wykonanie zjazdu oraz przesunięcie rowu również dokonane zostało we własnym zakresie - orientacyjny koszt 1 000 zł. Po dokonanych inwestycjach działka stała się działką, na której mógł powstać budynek mieszkalny - w konsekwencji działka została przekształcona na budowlaną. W marcu 2010 r. na przedmiotowym gruncie oddany został do użytkowania budynek mieszkalny.

Po wybudowaniu domu przez ponad 12 miesięcy Zainteresowany był zameldowany wspólnie z żoną w tym budynku. W grudniu 2011 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomość. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Zainteresowany spełnił wszelkie wymogi by skorzystać z ulgi meldunkowej. Jednakże w związku z postępowaniem urzędów skarbowych do końca kwietnia 2012 r. ma On obowiązek rozliczyć się z podatku dochodowego od osób fizycznych od różnicy sprzedaży gruntu, natomiast będzie zwolniony z tego podatku od sprzedaży nieruchomości. Taka sytuacja budzi wątpliwość Wnioskodawcy, gdyż prawo podatkowe nie definiuje pojęcia nieruchomości, dlatego też w takiej sytuacji należy odwołać się do Kodeksu cywilnego, a ten wskazuje, że budynek jest nierozerwalnie związany z gruntem i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu - art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego. W takim kontekście należy interpretować prawo do ulgi meldunkowej w podatku dochodowym nie tylko w stosunku do nieruchomości ale także do gruntu, na którym ta nieruchomość jest położona.

Takie stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 416/10. „Zwolnienie (\`(...)\`) obejmuje przychód ze sprzedaży nieruchomości - gruntu i stanowiącego jego część składową budynku mieszkalnego”. Dodatkowo wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretację Ministra Finansów w sprawie ulgi meldunkowej sygn. III SA/Wa 2040/09. Zdaniem Sądu, zamiarem ustawodawcy nie było aby zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o PIT pojęcie „budynku mieszkalnego” rozumieć w oderwaniu od gruntu, z którym budynek ten jest trwale związany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z wyrokiem NSA wskazującym nierozerwalność gruntu od budynku a także wskazania, że przepis ustawy dotyczy gruntu i budynku razem - tzn. ulga meldunkowa dotyczy całej nieruchomości, w skład której wchodzi grunt oraz budynek, czy oprócz oświadczenia i dokumentu potwierdzającego zameldowanie Wnioskodawca ma obowiązek wykazania dochodu od różnicy w zakupie i sprzedaży gruntu?

W akcie notarialnym przy sprzedaży nieruchomości nie ma podziału na wartość gruntu i domu, jest to nieruchomość zabudowana o jednej wartości.

Wnioskodawca wyraził pogląd, że grunt jest nierozerwalnie związany z nieruchomością a ulga meldunkowa dotyczy zarówno nieruchomości jak i gruntu.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe. Organ wskazał, iż zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., będzie podlegał jedynie przychód uzyskany ze zbycia przysługującego Zainteresowanemu budynku mieszkalnego. Natomiast ww. przepis nie będzie miał zastosowania do uzyskanej przez Wnioskodawcę kwoty z tytułu sprzedaży gruntu, na którym wzniesiony jest budynek mieszkalny. Zatem, uzyskany z tego tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30e ww. ustawy. Wnioskodawca ma obowiązek wykazania i opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu.

Tak więc za nieprawidłowe uznano stanowisko Zainteresowanego, iż zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy zarówno przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu jak i budynku posadowionym na tym gruncie.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 25 maja 2012 r.

W dniu 5 czerwca 2012 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., nr ILPB2/415-187/12-2/ES, na które tut. Organ udzielił odpowiedzi pismem z dnia 2 lipca 2012 r., nr ILPB2/415W-73/12-2/JWP.

Następnie, Wnioskodawca wniósł w dniu 1 sierpnia 2012 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2012 r., nr ILPB2/415-187/12-2/ES.

W skardze na ww. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Skarżący nie zgadza się z interpretacją przepisów prawa podatkowego i wniósł o:

*   uchylenie rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w całości jako naruszającej prawo,
*   zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów poniesionych w związku ze złożoną skargą.

Strona zarzuca zaskarżonej interpretacji co następuje.

Skarżący uważa, że stanowisko zawarte w interpretacji jest sprzeczne na tle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz definicji nieruchomości definiowanej w art. 46 Kodeksu cywilnego. Wg tej definicji nieruchomość to budynek trwale z gruntem związany. Pojęcie to na płaszczyźnie wszystkich gałęzi prawa powinno oznaczać to samo. Ponadto Skarżący wskazał, iż zgodnie z wykładnią prawa Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w składzie 7 sędziów wydał uchwałę w dniu 2 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FPS 3/11, w której stwierdził, że tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. obejmowała swym zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu na którym budynek ten został posadowiony.

Autor skargi zarzuca tut. Organowi, że nie wziął pod uwagę sytuacji opisanej we wniosku z dnia 20 lutego 2012 r., tj. w której dokonano zakupu działki rolnej a grunt dzięki temu, że powstał na nim budynek stał się budowlany tzn. jest on nierozerwalnie związany z tym budynkiem.

Mając na uwadze powyższe Skarżący zarzuca naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o PIT (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, pozycja 307 ze zmianami).

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, co następuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. I pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów.

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego. w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma prawna ich nabycia.

Z dniem 1 stycznia 2009 roku uległy zmianie zasady opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Zainteresowanego, w 2007 r., w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 30e ust.1 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast w myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów. ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e).

Jednakże stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

– jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Zgodnie z art. 21 ust. 21 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku. o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu mieszkalnym przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21 dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż budynek mieszkalny posadowiony na gruncie jest związany z nim i stanowi jedną nierozerwalną całość, w ten sposób, że sprzedaż takiego budynku implikuje konieczność zbycia gruntu, który jest związany z tym budynkiem.

Reasumując powyższą konstatację stwierdzić należy, iż zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., będzie podlegał przychód uzyskany ze zbycia zarówno budynku mieszkalnego jak i gruntu na którym jest on posadowiony.

Ponadto z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich, tj. małżonki Zainteresowanego. Żona Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć ojej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 52 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.