Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-662/13-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-01
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT czynności pośrednictwa pomiędzy pracownikami a podmiotem medycznym
Słowa kluczowe: podmiot; refakturowanie; usługi; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 czerwca 2013r. (data wpływu 3 lipca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2013r. (data wpływu 12.09.2013r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 sierpnia 2013r. nr IPPP2/443-662/13-2/MM o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem czynności pośrednictwa pomiędzy pracownikami a podmiotem medycznym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2013r. wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem czynności pośrednictwa pomiędzy pracownikami a podmiotem medycznym. Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 30 sierpnia 2013r. znak IPPP2/443-662/13-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Fundacja istnieje od 1991r. i jest niezależną, samofinansującą się instytucją pozarządową typu non profit, która realizuje misję wspierania nauki. Jest największym w Polsce pozabudżetowym źródłem finansowania nauki.

Fundacja, ustanowiona przez Skarb Państwa aktem notarialnym z dnia 21 grudnia 1990 r. —, działa w szczególności na podstawie (i.) ustawy o Fundacjach, (ii.) ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (UOPP) oraz Statutu.

Wskazanym w Statucie celem Fundacji jest działanie na rzecz nauki poprzez:

1.  wspieranie uznanych przez środowisko naukowców i zespołów badawczych, pracujących w tych obszarach nauki, które posiadają znaczenie dla rozwoju cywilizacyjnego, kulturowego i gospodarczego Polski oraz jej międzynarodowego prestiżu,
2.  wspieranie transferu polskich osiągnięć naukowych do praktyki gospodarczej,
3.  wspomaganie inicjatyw inwestycyjnych, służących nauce w Polsce.

Zgodnie z § 6 Statutu, Wnioskodawca prowadzi działalność społecznie użyteczną w sferze zadań publicznych określonych w UOPP na rzecz ogółu społeczności jako działalność pożytku publicznego (zgodnie z art. 3 ust. 1 UOPP, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w UOPP). Działalność ta jest wyłączną statutową działalnością Fundacji. Jest ona prowadzona, jako działalność nieodpłatna w rozumieniu UOPP.

Wnioskodawca od 1996r. jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). W 2010r. Fundacja dokonała rejestracji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Fundacja dokonuje jedynie rozliczenia VAT należnego z tytułu transakcji (i.) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, oraz (ii.) importu usług.

Wnioskodawca planuje rozpocząć wykonywanie odpłatnej działalności pożytku publicznego w zakresie wydawania i sprzedaży publikacji książkowych oraz materiałów promocyjnych (broszury, filmy, etc.) związanych z działalnością statutową Fundacji (która obejmie dobór, kwalifikację, magazynowanie, dystrybucję i promocję książek związanych z działalnością programową Wnioskodawcy). Zamierzenie Wnioskodawcy w tym zakresie znalazło odzwierciedlenie w stosownym wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego.

W tym zakresie Wnioskodawca planuje dokonywać rozliczenia VAT od dokonywanych przez siebie zakupów przy zastosowaniu współczynnika struktury sprzedaży (dalej: „WSS”), o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Celem podniesienia jakości warunków pracy swoich pracowników Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę ze specjalistycznym podmiotem medycznym, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz członkom ich rodzin dostępu do pakietów świadczeń zdrowotnych.

Wartość pakietów medycznych przeznaczonych dla pracowników będzie w całości finansowana przez Wnioskodawcę. Natomiast w przypadku pakietów medycznych dla członków rodziny cenę pakietu pokrywać będzie pracownik, przy czym Wnioskodawca występować będzie wyłącznie w roli podmiotu administrującego relacją pomiędzy podmiotem świadczącym usługi medyczne a swoimi pracownikami oraz przekazującego środki finansowe do podmiotu medycznego.

W odniesieniu do pakietów medycznych oferowanych przez podmiot medyczny faktycznym beneficjentem świadczeń będzie pracownik Fundacji lub członek rodziny pracownika.

W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, że Wnioskodawca nie będzie zaangażowana (i.) w ustalanie świadczeń, z jakich faktycznie korzystają jej pracownicy (Fundacja negocjuje jedynie globalne warunki dostępu ich pracowników i członków ich rodzin do usług oferowanych przez podmiot medyczny) oraz (ii.) w proces kształtowania cen świadczeń wykorzystywanych przez jej pracowników (tj. w przypadku, gdy podmiot określi cenę danego świadczenia na określonym poziomie, Fundacja nie dokonuje modyfikacji przedstawionej ceny).

Ponadto, Fundacja nie będzie aktywnie zaangażowana w proces (iii.) wnoszenia oraz rozpatrywania reklamacji pomiędzy swoimi pracownikami a podmiotem medycznym.

W swej istocie zadania Fundacji będą sprowadzały się wyłącznie do obsługi administracyjnej umowy z podmiotem medycznym (np. przekazywanie istotnych z punktu widzenia realizacji przez podmiot medyczny usług informacji o pracownikach) oraz obsługi płatności (Fundacja bądź przekazuje płatności od swoich pracowników na rzecz podmiotu medycznego bądź dokonuje za nich odpłatności z tytułu usług).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Obecnie Fundację oraz podmiot medyczny łączy umowa pisemna o udzielanie świadczeń zdrowotnych.

Zgodnie z postanowieniami umowy:

*   podmiot medyczny zobowiązuje się do udzielania oraz do utrzymywania stanu gotowości do udzielania różnego rodzaju świadczeń zdrowotnych;

*   Fundacja zobowiązana jest, w szczególności do przekazania podmiotowi medycznemu aktualizacji listy osób uprawnionych do otrzymania świadczeń zdrowotnych, a także do zapłaty wynagrodzeń za udzielanie świadczeń zdrowotnych oraz za utrzymywanie stanu gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Niemniej jednak, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, dotyczy przyszłego porozumienia, które Fundacja planuje zawrzeć i które będzie łączyło Fundację oraz jej pracowników z podmiotem medycznym. Na podstawie tego porozumienia (które ma dotyczyć przeszłego modelu współpracy), Fundacja zobowiązana będzie wobec podmiotu medycznego do przekazywania aktualizacji listy osób uprawniony do otrzymywania świadczeń zdrowotnych, a także do przekazywania w imieniu swoich pracowników wynagrodzenia za (i.) udzielanie świadczeń zdrowotnych oraz (ii.) utrzymywanie stanu gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych na podstawie not księgowych wystawianych przez podmiot medyczny.

Podmiot medyczny zobowiązany będzie do udzielania oraz do utrzymywania stanu gotowości do udzielania, różnego rodzaju świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników Fundacji (np. opieki lekarza internisty lub lekarza medycy rodzinnej, ginekologa i położnika, chirurga, laryngologa, okulisty, urologa, kardiologa, gastrologa, endokrynologa, etc.).

Zważywszy na charakter świadczenia, jakie jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji (usługi w zakresie medycyny), w ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwe, ażeby ich konsumentem była osoba prawna. Stąd, faktycznymi konsumentami (podmiotami nabywającymi) usług realizowanych przez podmiot medyczny mogą być tylko osoby fizyczne. Tym samym, w ocenie Fundacji, może ona występować w ramach rozważanego schematu współpracy wyłącznie w roli podmiotu administrującego umową, a nie jako nabywca świadczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie występował w charakterze administratora relacji i płatności pomiędzy swoimi pracownikami a podmiotem medycznym, należy przyjąć, że Wnioskodawca będzie kupował, a następnie odsprzedawał usługę podmiotu medycznego, realizując tym samym dyspozycję art. 8 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie występował w charakterze administratora relacji i płatności pomiędzy swoimi pracownikami a podmiotem medycznym, należy przyjąć, że Wnioskodawca nie będzie dokonywał zakupu i następującej po tym odsprzedaży usług podmiotu medycznego i tym samym nie będzie realizował dyspozycji art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

świadczenia opłacane przez pracowników Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce zalicza się odpowiednio dostawę towarów lub świadczenie usług dokonane na terytorium kraju.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (w rozumieniu ustawy).

Co istotne, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (co zostało stwierdzone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej — dalej: „TSUE” - m.in. w wyroku w sprawie C-16/93 — Tolsma). W tym zakresie zwrócić należy uwagę na stanowisko wyrażone przez WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 28 sierpnia 2008 r., zgodnie z którym świadczenie usług przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Dla potrzeb podatku VAT musi zatem wystąpić „konsumpcja świadczenia”, albowiem podatek ten obciąża właśnie konsumpcję.

Innymi słowy, jednym z immanentnych elementów świadczenia usług jest fakt występowania realnego beneficjenta czynności podejmowanych przez świadczącego.

W tym kontekście zwrócić należy uwagę na art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowiący, iż w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przedmiotowa regulacja stanowi swoistego rodzaju fikcję prawną, zgodnie z którą w przypadku świadczenia usług, gdy w jej ramach występują więcej niż dwa podmioty przyjmuje się, że „pośrednik” powinien być traktowany jako podmiot, który nabywa a następnie odsprzedaje nabytą usługę. Przedmiotowa regulacja stanowi w obszarze usługowym rozwiązanie analogiczne do przewidzianego dla transakcji towarowych w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że ustawodawca uregulował sposób opodatkowania specyficznych transakcji, w których uczestniczą więcej niż 2 podmioty przy czym towar jest wydawany przez pierwszego dostawcę bezpośrednio na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy. Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw wykonał czynność opodatkowaną VAT (odpłatną dostawę towarów). Nie ma przy tym znaczenia, że podmioty będące w „środku łańcucha” nigdy nie otrzymują fizycznie tego towaru. Ustawodawca przyjął bowiem fikcję prawną skutkującą tym, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury dla dokonanej przez siebie dostawy towarów.

W zakresie powyższego, zdaniem Fundacji, istotne jest wskazanie przyczyn przyjęcia rozwiązania, zgodnie z którym w sytuacji, gdy przy danej transakcji występuje podmiot pośredniczący należy uznać, iż dokonał on zakupu danego świadczenia, a następnie jego odsprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy, wprowadzenie opisanych powyżej fikcji prawnych miało na celu przede wszystkim umożliwienie podmiotom gospodarczym ukrycie przed swoimi kontrahentami (nabywcami) warunków cenowych jakie pośrednik jest w stanie uzyskać w kontakcie z dostawcami. Dzięki takiej konstrukcji pośrednik ma możliwość uwzględnienia swojego wynagrodzenia z tytułu pośredniczenia w transakcji bezpośrednio w cenie „odsprzedawanych” świadczeń (niezależnie od tego, czy stanowi ono dostawę towarów czy świadczenie usług).

Co równie znamienne, dzięki wprowadzeniu powyższego rozwiązania finalny nabywca ma możliwość występowania z roszczeniami odnośnie do nabytego świadczenia nie do pierwotnego zbywcy lecz właśnie do podmiotu pośredniczącego (jako, że z perspektywy nabywcy to właśnie pośrednik dokonał na jego rzecz dostawy lub wyświadczył mu usługę).

W tym zakresie Fundacja pragnie w szczególności podkreślić, iż w przypadku transakcji dotyczących pakietów medycznych (i.) nie będzie ich faktycznym beneficjentem, gdyż ich „konsumpcja” będzie dokonywana przez poszczególnych pracowników lub członków ich rodzin, (ii.) pracownicy Fundacji będą świadomi, że świadczenie, które konsumują jest realizowane przez spółkę medyczną nie zaś Fundację, (iii.) Fundacja nie będzie wpływała na kształt świadczenia otrzymywanego przez pracowników bądź członków ich rodzin, jak również (iv.) cena, do której uiszczenia będą zobowiązani pracownicy będzie identyczna do tej, którą przedstawi spółka medyczna (tj. Wnioskodawca nie będzie wpływał na wartość wynagrodzenia, jakie uiścić powinien dany pracownik).

Tym samym, w ocenie Fundacji, brak jest podstaw do przyjęcia, iż Wnioskodawca będzie zakupywał, a następnie odsprzedawał świadczenia podmiotu medycznego. W konsekwencji, Fundacja nie będzie w tym zakresie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W kontekście powyższego Fundacja pragnie zwrócić również uwagę na orzeczenie TSUE z dnia 6 lutego 2003r. w sprawie Auto Lease Holland BV (C-185/01), które w głównej mierze dotykało problemu pozycji podatkowej (dla celów podatku VAT) podmiotu pośredniczącego w operacjach gospodarczych (transakcjach dotyczących zakupu paliw).

W przedmiotowym orzeczeniu TSUE stanął na stanowisku, iż w sytuacji, w której podmiot pośredniczący (i.) nie jest aktywnie zaangażowany w przedmiot świadczeń nabywanych od dostawcy, a których beneficjentem jest klient podmiotu pośredniczącego, (ii.) nie wpływa na cenę do jakiej uiszczenia zobowiązany jest klient (tj. przedstawia mu tę samą ceną jaka jest oferowana przez dostawcę), (iii.) nie jest zaangażowany w proces obsługi posprzedażowej, nie można traktować go jako podatnika, który dokonał zakupu a następnie odsprzedaży nabytych świadczeń. Co istotne, pogląd wyrażony przez TSUE jest akceptowany przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z dnia 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1177/11).

Niezależnie od faktu, iż kwestia badana przez TSUE oraz NSA dotyczyła operacji towarowych, w ocenie Fundacji, spostrzeżenia wyrażone we wspomnianych wyrokach powinny znaleźć zastosowanie również w przypadku operacji usługowych i dodatkowo potwierdzać, iż Wnioskodawca nie będzie w analizowanej sytuacji występować w roli podmiotu kupującego a następnie odsprzedającego określone usługi.

świadczenia opłacane przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca wskazuje, iż w ramach jego działalności może dochodzić do sytuacji, w których Fundacja uiści płatność z tytułu świadczeń medycznych za pracowników.

W tym kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę na obecnie obowiązującą treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT wskazującego, iż podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W ocenie Wnioskodawcy taka konstrukcja regulacji wskazuje, iż w obrocie gospodarczym mogą mieć miejsce takie zdarzenia, w których faktyczny beneficjent nabywa określone świadczenia, lecz wynagrodzenie z tego tytułu jest uiszczane dostawcy przez osobny podmiot, co nie przekreśla uznania takiej transakcji za podlegającą regulacjom VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższa regulacja może znaleźć zastosowanie w analizowanej sprawie. Biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca w odniesieniu do usług w zakresie medycyny nie będzie występował w charakterze podmiotu dokonującego zakupu a następnie odsprzedaży świadczeń (gdyż nie będzie miał realnego wpływu zarówno na cenę tych świadczeń, wybór tych świadczeń przez pracownika lub obsługę posprzedażową), a będzie dokonywał jedynie płatności na rzecz spółki medycznej (w miejsce realnego beneficjenta takich świadczeń) uznać należy, iż Fundacja będzie działała w takiej sytuacji jedynie jako osoba trzecia uiszczająca wynagrodzenie należne dostawcy z tytułu jego świadczeń.

W konsekwencji, również w sytuacjach, w których Wnioskodawca uiszcza na rzecz spółki medycznej należne jej wynagrodzenie za świadczenia medyczne, działania Fundacji nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Jedynie na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż dostawca świadczeń medycznych powinien rozpoznać obrót z tytułu wykonanych świadczeń zgodnie z regułą ustanowioną w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (tj. powinien rozpoznać jako podstawę opodatkowania w odniesieniu do wartości wynagrodzenia uiszczonego przez podmiot trzeci), co spowoduje, iż zostanie on ustalony w rzeczywistej wysokości.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanych powyżej stanowisk.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Regulacje w zakresie odsprzedaży usług zostały zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.)., zwanej dalej „dyrektywą”.

Zgodnie z art. 28 dyrektywy w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis reguluje sytuacje, w których podatnik, działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania określonego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku uznaje się, że dla celów podatku od wartości dodanej zleceniobiorca sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył usługę zleceniodawcy.

Odpowiednikiem powyższej sytuacji jest art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Celem odsprzedaży usług jest zatem przeniesienie poniesionych kosztów przez jeden podmiot na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot odsprzedający danej usługi nie wykonał. Faktura dokumentująca odsprzedaż usług jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje nawiązać współpracę ze specjalistycznym podmiotem medycznym, której celem jest zapewnienie pracownikom oraz członkom ich rodzin dostępu do pakietów świadczeń zdrowotnych. Wartość pakietów medycznych przeznaczonych dla pracowników będzie w całości finansowana przez Wnioskodawcę. Natomiast w przypadku pakietów medycznych dla członków rodziny cenę pakietu pokrywać będzie pracownik, przy czym Wnioskodawca występować będzie wyłącznie w roli podmiotu administrującego relacją pomiędzy pomiotem świadczącym usługi medyczne a swoimi pracownikami oraz przekazującego środki finansowe do podmiotu medycznego. W odniesieniu do pakietów medycznych oferowanych przez podmiot medyczny faktycznym beneficjentem świadczeń będzie pracownik Fundacji lub członek rodziny pracownika. W tym kontekście Wnioskodawca podkreśla, że Fundacja nie będzie zaangażowana w ustalanie świadczeń, z jakich faktycznie korzystają jej pracownicy oraz w proces kształtowania cen świadczeń wykorzystywanych przez jej pracowników. Ponadto, Fundacja nie będzie aktywnie zaangażowana w proces wnoszenia oraz rozpatrywania reklamacji pomiędzy swoimi pracownikami a podmiotem medycznym. W swej istocie zadania Fundacji będą sprowadzały się wyłącznie do obsługi administracyjnej umowy z podmiotem medycznym (np. przekazywanie istotnych z punktu widzenia realizacji przez podmiot medyczny usług informacji o pracownikach) oraz obsługi płatności (Fundacja bądź przekazuje płatności od swoich pracowników na rzecz podmiotu medycznego bądź dokonuje za nich odpłatności z tytułu usług).

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie można się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy, że Spółka nie będzie zaangażowana w proces kształtowania cen świadczeń wykorzystywanych przez jej pracowników, bowiem z treści wniosku wynika, że będzie negocjowała globalne warunki umowy, na podstawie której pracownicy i ich rodziny otrzymają dostęp do usługi medycznej. Natomiast fakt, że Spółka nie będzie zaangażowana w proces kształtowania cen świadczeń wykorzystywanych przez jej pracowników (i ich rodziny) nie jest równoznaczne z tym, że Spółka nie wpływa na cenę jaką płaci za pracownika z tytułu możliwości korzystania przez niego z usług podmiotu medycznego. Jeżeli Spółka na podstawie ogólnych warunków zobowiąże się do opłacenia składki, oczywistym jest, że w dalszym etapie nie będzie ingerować w cenę usług świadczonych przez podmiot medyczny na rzecz pracowników.

W tym miejscu wskazać należy, że składnikami przedmiotowo istotnymi każdej umowy cywilnoprawnej jest określenie przedmiotu świadczeń, ich zakresu oraz określenie wysokości wynagrodzenia jakie przysługuje, z tytułu wykonania czynności. Z treści wniosku wynika, że Spółka będzie ustalała globalne warunki umowy, którą zawrze z podmiotem medycznym. Świadczy to o tym, że Spółka będzie analizować i wpływać również na cenę świadczonych usług medycznych, których ostatecznymi beneficjentami będą pracownicy oraz członkowie ich rodzin.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że skoro Spółka będzie w ramach zawartej umowy z podmiotem medycznym zobowiązana do wykonywania czynności administracyjnych polegających na przekazywaniu i aktualizacji listy osób uprawnionych do otrzymywania świadczeń zdrowotnych, a także do przekazywania, w imieniu swoich pracowników, wynagrodzenia za udzielenie świadczeń zdrowotnych oraz utrzymywania stanu gotowości do udzielania świadczeń zdrowotnych na podstawie not księgowych wystawianych przez podmiot medyczny, zastosowanie znajdzie, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, co oznacza, że Spółka (jako podmiot pośredniczący) będzie obowiązana dokonywać w tym zakresie tzw. "refakturowania" nabywanych na rzecz pracowników świadczeń, dokumentując opisane czynności fakturami VAT. Fakt, że Zainteresowany faktycznie nie będzie konsumentem usług świadczonych przez podmiot medyczny nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, nie wystąpi jako nabywca świadczeń. W niniejszej sprawie wystąpi tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w świetle której Zainteresowany wystąpi w roli odsprzedającego usługi medyczne nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz swoich pracowników i ich rodzin. Zatem Wnioskodawca traktowany będzie najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie tak przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do przywołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 sierpnia 2012r. I FSK 1177/11 oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 lutego 2003r. w sprawie Auto Lease Holland (C-185/01) stwierdzić należy, że orzeczenia te nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, bowiem zostały osadzone w odmiennym stanie faktycznym, a mianowicie dotyczyły rozliczenia transakcji zrealizowanymi przy użyciu kart paliwowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.