Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-234/15-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-22
Teza: Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odzyskiwania podatku VAT zgodnie z regulacjami przewidzianymi w przepisach dyrektywy 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. oraz w dyrektywie 2006/112/WE, jako podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim, w opisanym stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-zwrot podatku; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 24 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych na terytorium kraju - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych na terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

L. podmiot prawa włoskiego został założony 11 października 1995 roku w miejscowości Carpi we Włoszech. Przedmiotem działalności spółki jest głównie kreowanie, produkowanie i sprzedaż odzieży damskiej, jednakże posiada ona też linię odzieży dla mężczyzn. Firma plasuje się w segmencie rynku średnio wysokim charakteryzującym się stylem o wysokim stopniu kreacji wyrobów „fashion", który jest skierowany głównie do ludzi młodych. Oprócz odzieży Spółka posiada w swojej ofercie stroje kąpielowe, buty, akcesoria, artykuły do domów, które są sprzedawane pod marką L..

Jednocześnie L. pełni rolę spółki dominującej w Grupie L., która jest obecna m.in. w Chinach, w Belgii, w Polsce, w Hiszpanii, na Tajwanie, w Rosji oraz w Niemczech. W celu promocji marki L. na rynkach lokalnych Wnioskodawca współpracuje z podmiotami gospodarczymi działającymi na tych rynkach w tym w Polsce. W związku z faktem, że L. dąży do zapewnienia jednolitego wyglądu sklepów L. na całym świecie, Wnioskodawca partycypuje w kosztach urządzenia i aranżacji danego sklepu. Powyższe powoduje, że L. ma realny wpływ na wygląd danego sklepu. W szczególności zwrotowi na rzecz polskich podmiotów podlegają koszty wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli. Zwrot ww. wydatków następuje na podstawie faktury VAT wystawianej przez polskiego przedsiębiorcę. Faktura jest wystawiana na L. Spa zawierając dane adresowe spółki włoskiej oraz włoski NIP.

Nadmienić przy tym należy, że Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT w Polsce. Powyższa rejestracja, która nastąpiła w styczniu 2013 roku związana była z faktem, że L. dokonuje na terytorium RP sprzedaży wysyłkowej, a w związku z przekroczeniem limitu wskazanego w przepisach podatkowych był zobligowany do dokonania rejestracji na potrzeby VAT w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odzyskiwania podatku VAT zgodnie z regulacjami przewidzianymi w przepisach dyrektywy 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. oraz w dyrektywie 2006/112/WE, jako podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim, w opisanym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym jest on uprawniony do ubiegania się o zwrot podatku VAT zawartego w fakturach wystawianych przez polskie podmioty w ramach dyrektywy 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim, określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej.

Uzasadnienie.

Zwrot podatku od towarów i usług podmiotom zagranicznym w państwach członkowskich Unii Europejskiej regulują przepisy dyrektywy 2008/9/WE dnia 12 lutego 2008 r. określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa UE”), przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim.

Zgodnie z przepisami Dyrektywy UE:

1.  podmioty uprawnione z państw członkowskich Unii Europejskiej, tj. osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które, w okresie za który występują o zwrot, nie posiadają siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium Polski, ale posiadające siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski, oraz po spełnieniu następujących warunków tj., gdy podmioty te:
    1.  są zarejestrowanymi podatnikami podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim siedziby lub podatnikiem podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby;
    2.  nie wykonują na terytorium Polski, w okresie za który występują o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą o VAT"), z wyjątkiem usług wymienionych w przepisach rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom, w tym również świadczenia usług i dostawy towarów, dla których zgodnie z art. 17 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca.

Zwrot podatku przysługuje podmiotom uprawnionym z państw członkowskich Unii Europejskiej, w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium Polski towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium Polski, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium Polski.

W przypadku gdy towary lub usługi, od których podmioty uprawnione ubiegają się o zwrot podatku, były wykorzystywane tylko częściowo do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podmiotom tym przysługuje zwrot podatku w proporcji, w jakiej towary lub usługi związane są z wykonywaniem czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z tym w składanym wniosku przy określaniu wnioskowanej kwoty zwrotu podatku podmiot uprawniony uwzględnia obliczoną proporcję.

Podmioty uprawnione mogą wystąpić o zwrot podatku za okres nie krótszy niż 3 miesiące i nie dłuższy niż rok podatkowy lub za okres krótszy niż ostatnie 3 miesiące tego roku. Wnioskowane kwoty podatku w okresie, za który podmioty te występują o zwrot podatku wynikają z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług lub z dokumentów celnych w przypadku importowanych towarów w tym okresie.

Kwota wnioskowanego zwrotu podatku nie może być niższa niż kwota stanowiąca równowartość w złotych:

1.  400 euro - w przypadku gdy wniosek dotyczy okresu krótszego niż rok podatkowy, ale nie krótszego niż 3 miesiące;
2.  50 euro - w przypadku gdy wniosek dotyczy całego roku podatkowego lub okresu krótszego niż ostatnie 3 miesiące tego roku.

Wskazać należy, że Wnioskodawca spełnia wszystkie powyżej wymienione warunki. Jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla potrzeb tego podatku we Włoszech. We Włoszech Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jednocześnie wskazać należy, że L. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na terenie RP.

Przepisy polskiej ustawy o VAT nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Niemniej jednak z dniem 1 lipca 2011 r. pojęcia „siedziba działalności gospodarczej” oraz „stałe miejsce prowadzenia działalności” zostały zdefiniowane w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1, dalej „Rozporządzenie”).

Art. 10 ust. 1 Rozporządzenia stanowi, że na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W razie gdy te wytyczne nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem (art. 10 ust. 2 rozporządzenia).

Podejmując się ustalenia miejsca siedziby działalności gospodarczej, zdefiniowanego dla celów świadczenia usług zgodnie z art. 10. Rozporządzenia, należy brać pod uwagę nie tylko adres, pod jakim zarejestrowany jest przedsiębiorca. W myśl przedstawionej powyżej definicji decydujące znaczenie ma wskazanie miejsca wykonywania funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

Rozporządzenie określa przy tym szereg kryteriów pomocniczych, jak: miejsce podejmowania istotnych decyzji dotyczących ogólnego zarządu, miejsce spotkań zarządu przedsiębiorstwa czy też - w przypadku dalszych wątpliwości - miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządu.

Ponadto wskazać należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, jeśli spełnione są następujące kryteria:

1.  kryterium stałości prowadzonej działalności,
2.  kryterium stałej obecności zasobów ludzkich koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki,
3.  kryterium obecności technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki.

Zaznaczyć należy, że dopiero jednoczesne spełnienie wszystkich trzech kryteriów pozwala na jednoznaczną ocenę zaistniałej sytuacji.

Jednocześnie sam fakt zarejestrowania się spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Istotne jest stwierdzenie, czy podmiot przy wykorzystaniu infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dla określenia, czy działalność firmy w Polsce charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy zauważyć, że brak jest jakichkolwiek ram czasowych (np. kilka czy kilkanaście miesięcy, a może kilka lat), które pozwoliłyby jednoznacznie stwierdzić, że dany podmiot wystarczająco długo używa tychże zasobów w sposób stały, powtarzalny, nieprzemijający, w związku z czym posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, czy też na tyle krótko, żeby uznać, że tego stałego miejsca nie ma. Jak wynika z samej nazwy, „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny.

Zaznaczyć należy, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala uznać, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że sam fakt zarejestrowania Wnioskodawcy dla celów podatku VAT w Polsce nie przesądza o posiadaniu przez niego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Przy czym istotne jest, że L. dokonał rejestracji na VAT w Polsce w związku z faktem prowadzenia sprzedaży wysyłkowej na terytorium RP i przekroczenia limitów określonych w przepisach ustawy o VAT (160.000 PLN na rok), które obligują do dokonania takiej rejestracji. Należy wskazać jednoznacznie, że w przypadku Wnioskodawcy w Polsce brak jest zarówno infrastruktury technicznej jak i osobowej, która wskazywałaby na stałość działalności w Polsce. Innymi słowy nie można wykluczyć sytuacji, w której L. dokona wyrejestrowania się jako podatnik VAT czynny w Polsce w momencie gdy jego obroty z tytułu sprzedaży wysyłkowej spadną poniżej ustawowego limitu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że głównym podmiotem odpowiedzialnym za działalność Grupy L. na całym świecie jest Wnioskodawca. To centrala we Włoszech podejmuje wszelkie decyzje i czynności związane z rozwojem sieci na świecie. Decyzję związane z zarządzaniem Grupą L. są podejmowane w siedzibie Wnioskodawcy we Włoszech. Konsekwencją powyższego jest też wspomaganie kontrahentów w różnych krajach, w tym w Polsce, w budowaniu spójnego i klarownego wizerunki marki L.. Powyższe jest związane z wspomaganiem i doradzaniem podmiotom krajowym w urządzaniu poszczególnych sklepów. Stąd też naturalnym i logicznym jest fakt, że faktury związane z rozwojem marki L. na świecie są wystawiane na rzecz Wnioskodawcy, co pozwala na zachowanie pełnej kontroli tych wydatków.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w zaistniałym stanie faktycznym, jest uprawniony do zwrotu podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymywanych od polskich kontrahentów na zasadach określonych w Dyrektywie UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej również „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 11 ustawy, przez podatek od wartości dodanej rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Natomiast, przez sprzedaż - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Podatek od towarów i usług ma charakter terytorialny, gdyż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

I tak, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast, stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:

*   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana

4.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.
zgodnie z art. 97 ust. 4,

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej, ustawodawca przewidział szczegółowe uregulowania.

I tak, w myśl art. 2 pkt 24 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa jest dokonywana na rzecz:

1.  podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem w rozumieniu art. 15, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
2.  innego niż wymieniony w lit. a podmiotu, niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 15 i niemającego obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9.

Na podstawie art. 24 ust. 1 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 24 ust. 2 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną poza terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe, wysyłanych lub transportowanych z tego samego państwa członkowskiego na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w roku podatkowym kwoty 160.000 zł.

Przepis ust. 2 stosuje się, pod warunkiem że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe, wysyłanych lub transportowanych z tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 160.000 zł (art. 24 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy ).

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z regulacji tych wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, przy czym podatek naliczony powinien dotyczyć nabycia towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi, realizowanymi przez podatnika.

Prawo to dotyczy również podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług dokonywanymi na terytorium kraju, które służą docelowo wykonywaniu działalności podatnika, podlegającej obcej jurysdykcji podatkowej. Niemniej jednak, nawet w takiej sytuacji nabyte w kraju towary i usługi dokonywane są na cele działalności podatnika, która podlegałaby opodatkowaniu w Polsce, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Podatek od towarów i usług jest z założenia dla podatników podatkiem neutralnym. Zasada ta dotyczy nie tylko podatników krajowych, ale również podatników zagranicznych, tj. podatników nieposiadających siedziby, miejsca zamieszkania, stałego miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zwykłego pobytu na terytorium danego państwa. Z tego względu konieczne jest istnienie przepisów pozwalających tym podatnikom na odzyskiwanie zapłaconego w danym państwie podatku od wartości dodanej.

Prawodawca wspólnotowy, a za nim ustawodawca krajowy, wprowadził specjalne regulacje, które mają umożliwić podatnikom z innych państw członkowskich, a także z krajów trzecich (na zasadzie wzajemności), odzyskanie podatku zapłaconego w danym państwie członkowskim, w zasadzie w takim samym zakresie, w jakim podatek ten mogą odzyskiwać podatnicy z tego państwa.

W Polsce zasady zwrotu podatku VAT dla podmiotów z Unii Europejskiej zostały uregulowane w art. 89 ustawy o VAT oraz rozporządzeniu z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. z 2014 r., poz. 1860) zwanego dalej „rozporządzeniem”).

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy, w odniesieniu do podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, niedokonujących sprzedaży na terytorium kraju, mogą być zastosowane zwroty podatku na warunkach określonych w ust. 1a-1g oraz w rozporządzeniu wydanym na podstawie ust. 2, 3 i 5.

Stosownie do art. 89 ust. 1a ustawy, podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, mogą ubiegać się o zwrot podatku w odniesieniu do nabytych przez nie na terytorium kraju towarów i usług lub w odniesieniu do towarów, które były przedmiotem importu na terytorium kraju, jeżeli te towary i usługi były przez te podmioty wykorzystywane do wykonywania czynności dających prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na terytorium państwa, w którym rozliczają one podatek od wartości dodanej lub podatek o podobnym charakterze, innym niż terytorium kraju.

Przy tym w myśl art. 89 ust. 1d pkt 1 ustawy, podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, składają wnioski o dokonanie zwrotu podatku za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w przypadku gdy podmioty te posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Realizując delegację ustawową zawartą w art. 89 ust. 5 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz.U. z 2014 r., poz. 1860), określił m.in. warunki, terminy i tryb zwrotu podatku podmiotom, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Zgodnie z § 2 pkt 1 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zwrocie podatku - rozumie się przez to zwrot podatku od towarów i usług naliczanego przy nabyciu towarów lub usług lub imporcie towarów przez podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub przez podmiot uprawniony z państwa trzeciego.

Ponadto, w myśl § 2 pkt 2 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o podmiocie uprawnionym z państwa członkowskiego Unii Europejskiej - rozumie się przez to osobę fizyczną, osobę prawną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która w okresie, za który występuje o zwrot podatku, nie posiadała siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, ubiegającą się o zwrot podatku - posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z kolei, w § 3 ust. 1 rozporządzenia stwierdza się, że zwrot podatku przysługuje podmiotowi uprawnionemu z państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub podmiotowi uprawnionemu z państwa trzeciego, w przypadku gdy podmiot ten:

1.  jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy, w państwie członkowskim siedziby lub podatnikiem podatku od wartości dodanej albo podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby;
2.  nie wykonuje na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy, z wyjątkiem:
    *   ….
    *   (pkt k) usług, w stosunku do których podatnikami rozliczającymi podatek od towarów i usług są nabywcy tych usług, o których mowa w art. 17 ustawy,
    *   (pkt l) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ustawy podatnikiem jest ich nabywca.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym dla potrzeb tego podatku we Włoszech. We Włoszech Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na terenie RP. Przy czym Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT w Polsce. Rejestracja nastąpiła w styczniu 2013 roku i związana była z faktem, że L. dokonuje na terytorium RP sprzedaży wysyłkowej, a w związku z przekroczeniem limitu wskazanego w przepisach podatkowych był zobligowany do dokonania rejestracji na potrzeby VAT w Polsce.

Jednocześnie L. pełni rolę spółki dominującej w Grupie L.. W celu promocji marki L. na rynkach lokalnych Wnioskodawca współpracuje z podmiotami gospodarczymi działającymi na tych rynkach w tym w Polsce. W związku z faktem, że L. dąży do zapewnienia jednolitego wyglądu sklepów L. na całym świecie, Wnioskodawca partycypuje w kosztach urządzenia i aranżacji danego sklepu, co powoduje, że ma on realny wpływ na wygląd danego sklepu. W szczególności zwrotowi na rzecz polskich podmiotów podlegają koszty wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli. Zwrot ww. wydatków następuje na podstawie faktury VAT wystawianej przez polskiego przedsiębiorcę. Faktura jest wystawiana na L. Spa zawierając dane adresowe spółki włoskiej oraz włoski NIP.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy jest on uprawniony do odzyskiwania podatku VAT zgodnie z regulacjami przewidzianymi w przepisach dyrektywy 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. oraz w dyrektywie 2006/112/WE, jako podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim, w opisanym stanie faktycznym.

Ustawodawstwo Unii Europejskiej umożliwia zagranicznym podatnikom VAT odzyskiwanie podatku VAT z tytułu zakupów towarów i usług w innym kraju niż kraj siedziby danego podatnika. Zasada ta wynika z Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 roku określającej szczegółowe zasady zwrotu podatku od wartości dodanej, przewidzianego w dyrektywie 2006/112/WE, podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mającym siedzibę w innym państwie członkowskim (Dz. Urz. UE z dnia 20 lutego 2008 r. L 44/23)

Zgodnie z art. 3 Dyrektywy 2008/9/WE, niniejsza dyrektywa ma zastosowanie do wszystkich podatników niemających siedziby w państwie członkowskim zwrotu, którzy spełniają następujące warunki:

1.  podczas okresu zwrotu podatnik ten nie miał na terytorium państwa członkowskiego zwrotu siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z których dokonywano transakcji gospodarczych, albo, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie miał tam stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu;
2.  podczas okresu zwrotu podatnik ten nie dostarczał żadnych towarów ani nie świadczył usług uważanych za dostarczane lub świadczone w państwie członkowskim zwrotu, z wyjątkiem następujących transakcji:
    1.  dostawy usług transportu i usług pomocniczych do takich usług, zwolnionych zgodnie z art. 144, 146, 148, 149, 151, 153, 159 lub 160 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  dostawy towarów i usług na rzecz osoby zobowiązanej do zapłaty VAT zgodnie z art. 194-197 i art. 199 dyrektywy 2006/112/WE.

Stosownie do art. 5 Dyrektywy 2008/9/WE, każde państwo członkowskie zwraca wszystkim podatnikom niemającym siedziby w państwie członkowskim zwrotu wszelki VAT naliczony w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług na ich rzecz przez innych podatników w tym państwie członkowskim lub w odniesieniu do importu towarów do tego państwa członkowskiego, o ile takie towary i usługi są używane w celu dokonania następujących transakcji:

1.  transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b) dyrektywy 2006/112/WE;
2.  transakcji na rzecz osoby zobowiązanej do zapłaty VAT zgodnie z art. 194-197 i art. 199 dyrektywy 2006/112/WE, na zasadach stosowanych w państwie członkowskim zwrotu.

Bez uszczerbku dla art. 6, na użytek niniejszej dyrektywy prawo do zwrotu podatku naliczonego określa się zgodnie z dyrektywą 2006/112/WE, na zasadach stosowanych w państwie członkowskim zwrotu.

W myśl art. 6 ww. Dyrektywy, aby być uprawnionym do uzyskania zwrotu w państwie członkowskim zwrotu, podatnik niemający siedziby w państwie członkowskim zwrotu musi dokonywać transakcji dających prawo do odliczenia w państwie członkowskim siedziby. W przypadku gdy podatnik niemający siedziby w państwie członkowskim zwrotu dokonuje w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę, zarówno transakcji dających prawo do odliczenia, jak i transakcji niedających prawa do odliczenia w tym państwie członkowskim, przedmiotem zwrotu przez państwo członkowskie zwrotu może być jedynie ta część VAT podlegającego zwrotowi zgodnie z art. 5, która odpowiada pierwszemu rodzajowi transakcji, zgodnie z art. 173 dyrektywy 2006/112/WE na zasadach stosowanych przez państwo członkowskie siedziby.

Tym samym, przepisy Dyrektywy 2008/9/WE oraz Dyrektywy 2006/112/WE, podobnie jak krajowe przepisy prawa, tj. art. 89 ustawy o VAT oraz rozporządzenie z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom, wskazują, że warunkiem koniecznym do uzyskania prawa do zwrotu podatku od towarów i usług w związku z zakupami dokonanymi na terytorium Polski jest aby:

*   podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej był zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w państwie członkowskim siedziby oraz

*   podczas okresu zwrotu podmiot ten nie miał na terytorium państwa członkowskiego zwrotu siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z których dokonywano transakcji gospodarczych, albo, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie miał tam stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu oraz

*   podmiot ten nie wykonywał na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży (o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy). Natomiast przez sprzedaż, stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się również odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany podatnik podatku od wartości dodanej we Włoszech) dokonuje sprzedaży wysyłkowej na terytorium Polski i w związku z przekroczeniem limitu o którym mowa w art. 24 ust. 2 i 3 ustawy (kwoty 160.000,00 zł), Wnioskodawca, zobowiązany był do rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Zatem, należy stwierdzić, że Wnioskodawca od momentu przekroczenia ww. limitu i zarejestrowania się na terytorium kraju jako podatnik podatku od towarów i usług, dokonuje odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, tj. sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy.

Warunkiem koniecznym, do uzyskania prawa do zwrotu podatku od towarów i usług naliczanego przy nabyciu towarów lub usług lub imporcie towarów, przez podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej jest aby podmiot ten nie dokonywał ze wskazanego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej transakcji podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju w okresie, w którym występuje o zwrot \[podatku w procedurze VAT-REFOUND (tj. na zasadach określonych w art. 89 ustawy o VAT oraz w rozporządzeniu z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom).

W analizowanej sprawie, z uwagi na okoliczność, że Wnioskodawca w okresie, za który występuje o zwrot podatku, wykonuje na terytorium Polski sprzedaż, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy, tj. jest podmiotem zarejestrowanym, zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży wysyłkowej na terytorium Polski, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwrotu podatku od towarów i usług (w związku z zakupami dokonanymi na terytorium Polski dotyczącymi sklepów działających w kraju pod marką L. tj.: wyposażenia świetlnego, robót budowlanych oraz mebli), na zasadach określonych w art. 89 ustawy o VAT oraz rozporządzeniu z dnia 29 czerwca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom.

W konsekwencji Wnioskodawca nie jest uprawniony do odzyskiwania podatku VAT zgodnie z regulacjami przewidzianymi w przepisach dyrektywy 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. oraz w dyrektywie 2006/112/WE, jako podatnik niemający siedziby w państwie członkowskim zwrotu, lecz mający siedzibę w innym państwie członkowskim, w opisanym stanie faktycznym.

W analizowanej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce i dokonuje sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju, opodatkowanej w Polsce podatkiem VAT, z tytułu której jest zobowiązany do rozliczenia podatku. W celu promocji marki L. na rynkach lokalnych Wnioskodawca współpracuje z podmiotami gospodarczymi działającymi na tych rynkach w tym w Polsce. W związku z faktem, że L. dąży do zapewnienia jednolitego wyglądu sklepów L. na całym świecie, Wnioskodawca partycypuje w kosztach urządzenia i aranżacji danego sklepu. Powyższe powoduje, że L. ma realny wpływ na wygląd danego sklepu. W szczególności zwrotowi na rzecz polskich podmiotów podlegają koszty wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli.

Tym samym, w odniesieniu do zakupów dotyczących urządzenia i aranżacji danego sklepu L. w Polsce, w szczególności wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli, Wnioskodawca ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych wydatków, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 86 ust. 1 w powiązaniu z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowe zakupy służą czynnościom opodatkowanym.

Z uwagi na to, że Spółka dokonuje dostawy towarów opodatkowanej na terytorium Polski (sprzedaż wysyłkowa na terytorium kraju) oraz dostawy towarów opodatkowanej na terytorium innych krajów członkowskich i państw trzecich (m.in. w Belgii, Hiszpanii, Niemczech, Chinach, na Tajwanie, w Rosji), a dostawa taka na terytorium Polski podlegałaby opodatkowaniu, należy uznać, że Spółka będzie posiadała prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w otrzymanych fakturach z tytułu nabycia towarów i usług związanych ze sprzedażą wysyłkową oraz ze sprzedażą opodatkowaną na terytorium innych państw, tj. ze wspomaganiem i doradzaniem podmiotom krajowym w urządzaniu poszczególnych sklepów (m.in. wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli). Przy czym należy wskazać, że korzystając z tego prawa Wnioskodawca ma obowiązek posiadania dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami opodatkowanymi poza terytorium kraju.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydawanej interpretacji jest zobowiązany do oceny stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie. Tym samym mimo że Organ uznał, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego zawartego w zakupach dotyczących urządzenia i aranżacji danego sklepu L. w Polsce, w szczególności wyposażenia świetlnego, robót budowlanych, mebli, to oceniając stanowisko Spółki całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.