Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1147/13-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-07
Teza: w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla usług „dowozu” towarów w transporcie międzynarodowym na odcinku krajowym.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 11 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla usług „dowozu” towarów w transporcie międzynarodowym na odcinku krajowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla usług „dowozu” towarów w transporcie międzynarodowym na odcinku krajowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”) jest podmiotem posiadającym siedzibę w Polsce, zarejestrowanym na potrzeby podatku VAT w kraju. Spółka jest operatorem logistycznym, świadczącym szeroko pojęte usługi spedycyjne obejmujące spedycję morską, spedycję lotniczą, spedycję drogową, logistykę magazynową, działa również jako agencja celna. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi zarówno na rzecz podmiotów krajowych, kontrahentów unijnych i pozaunijnych.

Transport towarów dokonywany w ramach usług świadczonych przez Spółkę może odbywać się zarówno w ramach Unii Europejskiej (dalej: „UE”), w tym z, jak i do Polski, jak również z przekroczeniem granicy UE (w tym z /do krajów spoza UE).

Spółka świadczy usługi na podstawie otrzymanych przez Spółkę zleceń transportowych/spedycyjnych. W niektórych przypadkach zlecenia te mają postać zlecenia spedycyjnego stałego i obejmują swym zakresem np. realizację usług transportowych, spedycję portową, usługi magazynowe, ubezpieczenie oraz wykonywanie wszelkich innych czynności spedycyjnych służących terminowej realizacji dostaw.

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy m.in. usługi tzw. „dowozów” towarów, polegających na transporcie towarów na terytorium kraju, związanych jednak z transportem tych towarów z Polski poza UE lub przywozem spoza UE do określonego miejsca docelowego w Polsce. W związku jednak z uwzględnionymi warunkami dostawy przez klienta Spółki, Spółka odpowiada wyłącznie za odcinek krajowy transportu.

Świadczone przez Spółkę usługi „dowozu” na odcinku krajowym mogą dotyczyć zarówno transakcji importu towarów, jak również eksportu towarów. W konsekwencji, w ramach usługi spedycji obejmującej „dowozy” towarów na odcinku krajowym można wyróżnić:

i. w odniesieniu do usług związanych z organizacją transportu towarów z Polski do krajów trzecich - organizację transportu towarów od dostawcy w Polsce do portu nadania przesyłki w Polsce, tj. (np. w związku z eksportem towarów do Hong Kongu Spółka organizuje transport towarów na odcinku Warszawa - port w Gdyni). Z analogiczną sytuacją mamy do czynienia w przypadku dowozu do portu lotniczego, jeżeli wywóz poza UE ma zostać dokonany drogą lotniczą;

ii. w odniesieniu do usług związanych z organizacją transportu towarów z krajów trzecich do Polski - organizację transportu towarów z portu dostawy, tj.:

*   z portu morskiego (np. w Gdyni),

*   z portu lotniczego (np. Okęcie),

*   z innego terminala przeładunkowego (np. kolejowego),

do miejsca wskazanego przez kontrahenta w Polsce (np. gdy dostawa na rzecz polskiego kontrahenta odbywa się na warunkach I D, np. D G).

„Dowozy” krajowe świadczone są przez Spółkę z wykorzystaniem taboru samochodowego lub kolejowego przy udziale podwykonawców (przewoźników). Podstawą do wykonania usługi jest pisemne zlecenie złożone przez zamawiającego.

Do każdej wykonanej usługi transportu międzynarodowego Spółka posiada odpowiednią dokumentację, która może mieć formę:

1.  listu przewozowego (oryginału), wystawionego od razu do miejsca docelowego w imporcie oraz analogicznie, od miejsca rozpoczęcia transportu w eksporcie do miejsca przeznaczenia poza UE (obejmującego odcinek transportu wykonywanego przez Spółkę);
2.  listu przewozowego (kopii), wystawionego od miejsca nadania do polskiego portu, ale ze wskazaniem np. numerów kontenerów lub innych danych identyfikacyjnych towarów przywożonych spoza UE (lub wywożonych poza UE). W tym przypadku Spółka jest również w posiadaniu krajowego listu przewozowego dot. przedmiotowych towarów, a pomiędzy wskazanymi dokumentami istnieje powiązanie pozwalające ustalić tożsamość towarów przewożonych w oparciu o list przewozowy międzynarodowy (np. konosament lub lotniczy list przewozowy) i krajowy list przewozowy (CMR).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka ma prawo zastosować stawkę 0% dla usług polegających na transporcie towarów na odcinku krajowym (tzw. dowozów), związanych z:

i. transportem tych towarów z Polski poza UE gdy Spółka odpowiada za organizację transportu towarów od dostawcy w Polsce do portu nadania przesyłki w Polsce

lub

ii. przywozem tych towarów spoza UE do określonego miejsca docelowego w Polsce - gdy Spółka odpowiada za organizację transportu towarów z portu dostawy (portu morskiego, lotniczego lub innego terminala przeładunkowego) do miejsca wskazanego przez kontrahenta w Polsce,

w sytuacji posiadania dokumentacji wskazanej w pkt a) i b) w stanie faktycznym, zarówno w stanie prawnym obowiązującym na 31 grudnia 2013 r., jak i od 1 stycznia 2014 r.? Zdaniem Wnioskodawcy;

Zdaniem Spółki, Spółka ma prawo zastosować stawkę 0% dla usług polegających na transporcie towarów na odcinku krajowym przedstawionych w stanie faktycznym, związanych z: (i) transportem tych towarów z Polski poza UE lub (ii) przywozem tych towarów spoza UE do określonego miejsca docelowego w Polsce, zarówno w stanie prawnym obowiązującym na 31 grudnia 2013 r., jak i od 1 stycznia 2014 r., pod warunkiem posiadania:

1.  listu przewozowego (oryginału), wystawionego od razu do miejsca docelowego w imporcie oraz analogicznie, od miejsca rozpoczęcia transportu w eksporcie do miejsca przeznaczenia poza UE (obejmującego odcinek transportu wykonywanego przez Spółkę); lub
2.  listu przewozowego (kopii), wystawionego od miejsca nadania do polskiego portu, ale ze wskazaniem np. numerów kontenerów lub innych danych identyfikacyjnych towarów przywożonych spoza UE (lub wywożonych poza UE) w przypadku równoczesnego posiadania krajowego listu przewozowego dot. przedmiotowych towarów, gdy pomiędzy wskazanymi dokumentami istnieje powiązanie pozwalające ustalić tożsamość towarów przewożonych w oparciu o list przewozowy międzynarodowy (np. konosament lub lotniczy list przewozowy) i krajowy list przewozowy (CMR).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy;

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lut) do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Dla uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności i występowanie bezpośredniego związku między usługą i otrzymywanym świadczeniem wzajemnym.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22% (aktualnie 23%) z zastrzeżeniem ust. 2 - l2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Ponadto, w myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Z kolei przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa wy ust. 1 pkt 23 - na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy - rozumie się:

1.  przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:
    1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
    2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
    4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2.  przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
    1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
    2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3.  usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Zastosowanie stawki 0% w odniesieniu do usług transportu międzynarodowego możliwe jest jedynie w przypadku posiadania stosownej dokumentacji. Zgodnie z ust. 5 powołanego art. 83, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  towarów importowanych - oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera - dowód wywozu towarów;
4.  osób - międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

Zakres przypadków, gdy możliwe jest stosowanie stawki 0% w stosunku do usług transportowych, które nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki podatkowej bezpośrednio na podstawie przepisu ustawy, rozszerza rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów Ustawy o VAT (tj. Dz.U. z 2013, poz. 247 ze zm., dalej jako: „Rozporządzenie wykonawcze”). Zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia wykonawczego, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT stosuje się do usług transportu towarów, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego.

Zastosowanie stawki 0% w odniesieniu do usług transportu towarów, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego możliwe jest jedynie w przypadku posiadania stosownej dokumentacji. Zgodnie z § 9 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego, przepisy § 9 ust. 1 pkt 1-3 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika odpowiednich dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 Ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, co do zasady zastosowanie stawki 0% w przypadku transportu krajowego stanowiącego część usługi transportu międzynarodowego uzależnione jest zgodnie art. 83 ust.5 pkt 1 Ustawy o VAT od posiadania:

1.  w przypadku transportu towarów przez przewoźnika lub spedytora - konieczny jest list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz
2.  faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora).

Jak przedstawiono w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Spółka świadczy usługi transportu krajowego związanego z transportem międzynarodowym (tj. krajowe „dowozy” towarów) zarówno w odniesieniu do importu jak i do eksportu towarów, Spółka każdorazowo jest w posiadaniu dokumentacji transportowej, na którą może składać się oprócz faktury wystawionej przez przewoźnika lub spedytora:

1.  oryginał listu przewozowego, wystawionego od razu do miejsca docelowego w imporcie oraz analogicznie, od miejsca rozpoczęcia transportu w eksporcie do miejsca przeznaczenia poza UE (obejmującego odcinek transportu wykonywanego przez Spółkę); albo
2.  kopia listu przewozowego, wystawionego od miejsca nadania do polskiego portu, ale ze wskazaniem danych pozwalających na identyfikację przewożonych towarów np. poprzez numery kontenerów lub inne dane identyfikacyjne towarów przywożonych spoza UE (lub wywożonych poza UE). W takim przypadku, elementem dokumentacji jest również krajowy list przewozowy dot. przedmiotowych towarów. Pomiędzy wskazanymi dokumentami — kopią listu przewozowego (pokrywającego odcinek transportu od miejsca nadania do polskiego portu, wykonywany przez inny podmiot) i krajowym listem przewozowym (pokrywającym dalszy/wcześniejszy odcinek transportu, czyli od polskiego portu do miejsca docelowego, wykonywany przez Spółkę) istnieje powiązanie pozwalające ustalić tożsamość towarów przewożonych w oparciu o list przewozowy międzynarodowy (np. konosament lub lotniczy list przewozowy) i krajowy list przewozowy (CMR).

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wskazuje, że zarówno w przypadku, gdy transport krajowy jest związany z transportem międzynarodowym wynikającym z importu towarów jak i w przypadku gdy transport ten jest związany z eksportem towarów, posiadane przez Spółkę dokumenty uprawniają ją do zastosowania stawki 0% VAT. Spółka bowiem każdorazowo posiada opisywaną wyżej kopię wymaganego konosamentu (lub lotniczego listu przewozowego), dokument CMR (względnie kontenerowy list przewozowy w przypadku transportu taborem kolejowym) wystawiany przez przewoźnika realizującego transport na odcinku krajowym.

Ponadto, zdaniem Spółki, w przypadku importu towarów do zastosowania stawki 0% na odcinek krajowy transportu, kluczowym jest posiadanie (oprócz odpowiednich faktur od przewoźników) kopii konosamentu, z którego wyniku fakt przekroczenia granicy z państwem trzecim oraz dokumentu CMR (wystawianego przez przewoźnika realizującego transport na odcinku krajowym), które to dokumenty łącznie jednoznacznie wskazywałyby na tożsamość transportowanych towarów - tj. towarów transportowanych na samym odcinku międzynarodowym oraz na odcinku krajowym.

Alternatywnie, dokumentem takim będzie również konosament lub lotniczy list przewozowy wystawiony na całość transportu towarów, obejmujący również odcinek transportu („dowóz”) wykonywany przez Spółkę. Z obu kategorii dokumentów wynikać będzie fakt spełnienia warunku, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 Ustawy o VAT, a mianowicie fakt przekroczenia granicy Unii Europejskiej przez transportowane towary.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-570/11-2/SM), w której organ podzielił stanowisko Spółki, iż „Mając na uwadze powyższe, możliwość zastosowania stawki VAT 0% do usługi transportu towarów świadczonej w całości na terytorium Polski, będącej częścią międzynarodowej usługi transportu towarów importowanych do Polski uzależnione jest od posiadania określonych dokumentów. Niemniej jednak, w tym przypadku ustawodawca nie uzależnia możliwości zastosowania stawki VAT 0% od posiadania dokumentu potwierdzającego wliczenie wartości wyżej wymienionej usługi transportu do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. W efekcie, zdaniem Spółki, w przypadku organizacji usług transportu towarów wykonywanego w całości w Polsce, będących częścią międzynarodowego transportu towarów importowanych do Polski, Spółka ma prawo do zastosowania stawki VAT 0%, pod warunkiem posiadania listu przewozowego, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktury wystawionej przez przewoźnika.”

Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku eksportu towarów. Zdaniem Spółki, opisane przez nią dokumenty należy również bezsprzecznie uznać za wystarczające, aby opodatkować opisywaną usługę stawką VAT w wysokości 0% również w takim przypadku.

Reasumując, zdaniem Spółki, ma ona prawo zastosować stawkę 0% dla usług polegających na transporcie towarów na odcinku krajowym przedstawionym w stanie faktycznym, związanych z: (i) transportem tych towarów z Polski poza UE lub (ii) przywozem tych towarów spoza UE do określonego miejsca docelowego w Polsce, w sytuacji posiadania:

(a) oryginału listu przewozowego, wystawionego od razu do miejsca docelowego w imporcie oraz analogicznie, od miejsca rozpoczęcia transportu w eksporcie do miejsca przeznaczenia poza UE (obejmującego odcinek transportu wykonywanego przez Spółkę);

lub

(b) kopii listu przewozowego, wystawionego od miejsca nadania do polskiego portu, ale ze wskazaniem np. numerów kontenerów lub innych danych identyfikacyjnych towarów przywożonych spoza UE (lub wywożonych poza UE) w przypadku równoczesnego posiadania krajowego listu przewozowego dot. przedmiotowych towarów, gdy pomiędzy wskazanymi dokumentami istnieje powiązanie pozwalające ustalić tożsamość towarów przewożonych w oparciu o list przewozowy międzynarodowy i krajowy list przewozowy (CMR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.