Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-511/12-3/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-09
Teza: Czy w odniesieniu do najmu opisanych nieruchomości prowadzonego po likwidacji działalności gospodarczej osoby fizycznej podatnik będzie mógł korzystać z prawa do rozliczania przychodów z najmu nieruchomości w ramach podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem 8,5 % stawki podatku?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; ryczałt
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko xx, reprezentowanego przez xx, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2012 r. (data wpływu 15 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji działalności gospodarczej oraz dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W ramach działalności gospodarczej Podatnik posiada nieruchomość obejmującą dwie działki gruntu, jedną niezabudowaną budynkami, na której wykonany jest plac parkingowy, drugą zabudowaną budynkiem warsztatowo-biurowym. Grunty zostały przez Podatnika nabyte w 1992 roku, a przy ich nabyciu nie naliczono podatku od towarów i usług.

Na jednej z nabytych działek w 1994 roku Podatnik wybudował wspomniany budynek warsztatowo-biurowy, w którym następnie dokonywano ulepszeń obejmujących: budowę boksu ślusarskiego w 2003 roku, ogrzewania nadmuchowego w 2003 roku oraz dobudowę wiaty szklanej w 2008 roku.

Na jednej z działek utworzono w 2004 roku a następnie rozbudowano w 2006 r. plac parkingowy. Wszystkie wskazane budynki i inne nakłady na gruncie są przez Podatnika amortyzowane (każdy osobno). Innego majątku związanego z opisaną działalnością gospodarczą Podatnik nie posiada. Obecnie jedyną aktywnością gospodarczą wykonywaną w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej jest wynajem całości opisanych powyżej nieruchomości spółce z o.o. w zamian za stały miesięczny czynsz. Spółka ta jest powiązana kapitałowo z podatnikiem (Podatnik jest jednym z jej udziałowców). Na jednej z nieruchomości za zgodą Podatnika najemca wzniesie budynek warsztatowo-magazynowy, jednak decyzję co do ewentualnego zatrzymania tych nakładów Podatnik podejmie dopiero w chwili rozwiązywania umowy najmu. Poza opisaną działalnością gospodarczą Podatnik posiada w swoim majątku osobistym dwie nieruchomości w postaci mieszkań. Obie wskazane nieruchomości stanowią majątek osobisty Podatnika (w Jego małżeństwie panuje ustrój rozdzielności majątkowej) i są przez Niego wynajmowane na cele mieszkaniowe a podatek z tytułu ich wynajmu podatnik opłaca w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem 8,5% stawki podatku dochodowego. Podatnik posiada także inny majątek ale nie ma on znaczenia z punktu widzenia niniejszego wniosku.

Obecnie Podatnik rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej, poprzez jej likwidację. Polegałaby ona na przekazaniu całego majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej do majątku osobistego Podatnika. Zawarte umowy na najem nieruchomości byłyby kontynuowane ale już z Podatnikiem jako osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej jako wynajmującym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

Czy w odniesieniu do najmu opisanych nieruchomości prowadzonego po likwidacji działalności gospodarczej osoby fizycznej podatnik będzie mógł korzystać z prawa do rozliczania przychodów z najmu nieruchomości w ramach podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem 8,5 % stawki podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do najmu opisanych nieruchomości prowadzonego po likwidacji działalności gospodarczej osoby fizycznej podatnik będzie mógł korzystać z prawa do rozliczania przychodów z najmu nieruchomości w ramach podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem 8,5 % stawki podatku (art. 12 ust. 1 ustawy o ryczałcie). Po wycofaniu majątku z działalności gospodarczej majątek ten stanie się częścią majątku prywatnego podatnika. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej ustawa o ryczałcie), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu. podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o PIT odrębnym źródłem przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
2.  najem, podnajem, dzierżawa. poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Wskazać należy, iż ilekroć w ustawie o PIT jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu. rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o PIT).

Dochody z tytułu wynajmowania przez podatnika majątku pozostałego po likwidacji działalności gospodarczej spełniają warunki zaliczenia do odrębnego źródła przychodów, jakim są przychody z najmu. Tym samym w sytuacji, gdy podatnik w sposób jednoznaczny wycofał je z działalności gospodarczej, w szczególności zaprzestał ich amortyzacji, brak jest podstaw do uznania, że przychody te są przychodami z działalności gospodarczej. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wynajem składników majątkowych nie związanych już z działalnością gospodarczą (która została zlikwidowana) może stanowić odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów.

Przychody uzyskiwane z najmu zaliczonego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą podatnika - ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ww. ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. To z kolei przesądza o dopuszczalności zastosowania do ich opodatkowania ryczałtu od przychodów z najmu w wysokości 8,5% (opodatkowanie w tej formie dopuszcza art. 2 ust. la i 6 ust. la ustawy o ryczałcie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności - przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły - jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek - co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną - uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W ramach działalności gospodarczej Podatnik posiada nieruchomość obejmującą dwie działki gruntu, jedną niezabudowaną budynkami, na której wykonany jest plac parkingowy, drugą zabudowaną budynkiem warsztatowo-biurowym. Obecnie jedyną aktywnością gospodarczą wykonywaną w ramach zarejestrowanej działalności gospodarczej jest wynajem całości opisanych powyżej nieruchomości spółce z o.o. w zamian za stały miesięczny czynsz. Obecnie Podatnik rozważa zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej, poprzez jej likwidację. Polegałaby ona na przekazaniu całego majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej do majątku osobistego Podatnika. Zawarte umowy na najem nieruchomości byłyby kontynuowane ale już z Wnioskodawcą jako osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej jako wynajmującym.

Warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, w terminach przewidzianych w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przedstawionego we wniosku zdarzenia stwierdzić należy, że przychody uzyskane z tytułu umów najmu nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej i przekazach do majątku osobistego Wnioskodawcy w związku z likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej, zawartej po likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej, mogą zostać zaliczone do źródła przychodów, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5%.

Należy również wyjaśnić, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym zgodnie z treścią art. 9 ust. 4 cytowanej ustawy w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a czyli przychody z najmu, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio.

Reasumując, w odniesieniu do najmu opisanych nieruchomości prowadzonego po likwidacji działalności gospodarczej osoby fizycznej Wnioskodawca będzie mógł korzystać z prawa do rozliczania przychodów z najmu nieruchomości w ramach podatku ryczałtowego od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem 8,5 % stawki podatku, jeżeli Wnioskodawca złoży w terminie określonym w art. 9 ust. 1 lub w art. 9 ust. 4 ww. ustawy oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku zapytania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji działalności gospodarczej, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2012 nr ILPB1/415-511/12-2/AMN.

Natomiast wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.