Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.79.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-10
Teza: Nieopodatkowanie czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych przez Gminę do Spółki.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest** **nieprawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie nieopodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych przez Gminę do Spółki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 maja 2023 r. (wpływ 4 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje inwestycję w zakresie: budowy Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych wraz z infrastrukturą techniczną i wyposażeniem (dalej: „PSZOK”). Przedmiotowa inwestycja będzie dofinansowana z Rządowego Funduszu Polski Ład – Programu Inwestycji Strategicznych (…) oraz środków własnych Gminy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

PSZOK, czyli Punkt Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych, to specjalnie zorganizowane dla mieszkańców gminy miejsce, w którym mogą oni pozostawić odpady komunalne, w szczególności te, których nie należy wrzucać do przydomowych pojemników/worków takie jak:

\- odpady wielkogabarytowe,

\- odpady budowlane, poremontowe i rozbiórkowe,

\- odpady zielone,

\- zużyte opony,

\- elektrośmieci, czyli sprzęt elektryczny i elektroniczny, jak również baterie i akumulatory,

\- przeterminowane leki i chemikalia,

\- odpady niekwalifikujące się do odpadów medycznych powstałych w gospodarstwie domowym w wyniku przyjmowania produktów leczniczych w formie iniekcji i prowadzenia monitoringu poziomu substancji we krwi, w szczególności igieł i strzykawek.

Zgodnie z ustawą z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2519 ze zm.), tworzenie punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych jest obowiązkiem każdej gminy.

Realizując usługę budowy PSZOK, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które na jej zlecenie zrealizują przedmiotową inwestycję. Firmy te będą czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Z tytułu świadczenia na rzecz Gminy usług wykonania inwestycji wystawione zostaną na Gminę faktury VAT. Gmina jako inwestor zobowiązuje się do wykonania PSZOK, który to następnie punkt prowadzony może być zarówno przez Gminę, jak i przez podmiot trzeci, któremu Gmina może zlecić jego obsługę. Gmina zakłada przekazanie ww. inwestycji (PSZOK) do spółki komunalnej „Usługi Komunalne” świadczącej na rzecz Gminy i jej mieszkańców usługi odbioru odpadów komunalnych oraz usługi wodno-kanalizacyjne.

Wszystkie składniki majątkowe powstałe w wyniku przedmiotowych inwestycji będą własnością Gminy i będą służyć do świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, czyli realizacji zadań własnych gminy w zakresie utrzymania czystości i porządku, unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Zadania te Gmina będzie wykonywać poprzez swoją spółkę komunalną. Spółka jest spółką kapitałową, w której Gmina jest jedynym udziałowcem. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina przyjęła, że podatek VAT zostanie odliczony i jako taki będzie kosztem niekwalifikowanym. Po zakończeniu inwestycji przedmiotowy majątek zostanie przyjęty na stan majątku i będzie wpisany do środków trwałych podlegających amortyzacji. Majątek ten stanowić będzie całość organizacyjno-techniczną i składać się z:

1) kontenera socjalno-biurowego;

2) hali stalowej zamkniętej, hali stalowej otwartej;

3) wagi jezdnej;

4) przyłączy wodociągowych, kanalizacji sanitarnej, przyłącza elektrycznego oraz oświetlenia.

Stanowić będzie całość organizacyjną służącą świadczeniu usług selektywnej zbiórki odpadów.

PSZOK wybudowany zostanie na nieruchomości stanowiącej własność Gminy na działce położonej w (\`(...)\`), dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy (…). Wybudowana infrastruktura stanowić będzie budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.). Bezpośrednim zamiarem Gminy jest przekazanie tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wyspecjalizowanej spółki.

Gmina na bieżąco dokonywać będzie odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji w całości. Zgodnie z założeniami, Gmina dokona wniesienia aportem ww. inwestycji (nieruchomości, na której wybudowany zostanie PSZOK) bezpośrednio po zakończeniu ww. inwestycji i oddaniu jej do używania zgodnie z przepisami prawa, tj. po dokonaniu wszystkich wymaganych przepisami odbiorów. Po wybudowaniu PSZOK wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Z tytułu odbioru odpadów, płatność na podstawie wystawianych faktur dokonywane będą przez Gminę jako zlecającego zbiórkę odpadów lub bezpośrednio przez mieszkańców Gminy przekazujących do PSZOK odpady.

Infrastruktura stanowiąca przedmiot aportu, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, będzie to wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie w strukturze Gminy zespół składników materialnych i niematerialnych.

Wyodrębnienie to polega w zakresie wyodrębnienia finansowego na prowadzeniu przez Wnioskodawcę ewidencji zdarzeń gospodarczych – ewidencja środków trwałych oraz składników majątkowych (materialnych i niematerialnych przypisanych do przedmiotowej infrastruktury PSZOK), oraz poprzez przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przedmiotowej infrastruktury.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego należy wskazać, że przedmiotowa infrastruktura przeznaczona jest do realizacji określonych zadań gospodarczych – świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych. W tym zakresie infrastruktura stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi funkcjonalnie odrębną całość – obejmuje ona elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych – świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, którym to celom przedmiotowa infrastruktura służyć ma w strukturze Gminy.

Należy wskazać, że przedmiotowa infrastruktura przy zatrudnieniu przeszkolonych pracowników – obiektywnie oceniając – posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy lub też jako wyodrębniona w ramach struktury Gminy jednostka budżetowa czy też referat Urzędu Gminy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwią nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. W odpowiedzi na pytanie: „Jednoznacznie wskazali Państwo jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne składają się na PSZOK i zostaną wniesione aportem do Spółki?”

wskazali Państwo: „Przedmiotem aportu będą składniki materialne w postaci nieruchomości położonej w miejscowości na działce położonej w (\`(...)\`), dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy w (…). Wybudowana infrastruktura stanowić będzie budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane takie jak:

a) kontener socjalno-biurowy;

b) hala stalowa zamknięta;

c) hala stalowa otwarta;

d) waga najezdna;

e) przyłącza wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, przyłącza elektryczne oraz oświetlenie;

f) ogrodzenie;

Przedmiotem aportu będzie nieruchomość wraz z wszystkimi wybudowanymi na niej budynkami i budowlami”.

2\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy będą Państwo użytkować przedmiot aportu przed przekazaniem go do Spółki?”

wskazali Państwo: „Gmina nie zamierza użytkować ww. przedmiotu aportu przed przekazaniem go do Spółki”.

3\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy na moment wniesienia aportem zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na PSZOK będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

a) organizacyjnej, tj. czy będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? Jeśli tak, to jakie przesłanki o tym świadczą?

b) finansowej, tj. czy będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, oraz czy na podstawie prowadzonej przez Państwa ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego? Jeśli tak, to jakie przesłanki o tym świadczą?

c) funkcjonalnej, tj. czy będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? Jeśli tak, to jakie przesłanki o tym świadczą?”

wskazali Państwo: „Tak, na moment wniesienia aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na PSZOK będzie on wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (księgach Gminy):

\- organizacyjnie – będzie on stanowić wyodrębniony zespół składników. Może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Zarówno Gmina samodzielnie jaki i każdy dowolny podmiot, który będzie faktycznie wykorzystywał ww. zespół składników może wykonywać na nim zadania polegające na selektywnej zbiórce odpadów komunalnych. PSZOK będzie posiadał własne wszystkie przyłącza oraz stanowi samodzielną organizacyjną całość. W przypadku Gminy (Wnioskodawcy) zadania te mogą być wykonywane za pośrednictwem zatrudnionych w tym celu pracowników, w przypadku innego podmiotu np. Spółki, za pośrednictwem własnych pracowników;

\- finansowo – będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie – może się finansować samodzielnie z własnej prowadzonej działalności;

\- funkcjonalnie – może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze w zakresie prowadzenie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych”.

4\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiotem aportu do Spółki będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, tj. PSZOK, w tym zobowiązania i należności w całości? Jeśli któreś składniki nie zostaną przekazane, to jaki będzie tego powód?”

wskazali Państwo: „Tak, przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa tj. PSZOK, na dzień aportu na przedsiębiorstwo nie będą składały się zobowiązania i należności z uwagi na fakt iż podmiot rozpocznie funkcjonowanie po wniesieniu aportem, gdyby jednak takie powstały będą one również przedmiotem aportu”.

5\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiot aportu (PSZOK) będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. czy w oparciu wyłącznie o przedmiot aportu (PSZOK) będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?”

wskazali Państwo: „Tak, PSZOK, jako całość będzie miał zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot prowadzący działalność gospodarczą – pod warunkiem zatrudnienia przez aktualnego posiadacza przedmiotu aportu odpowiedniej wykwalifikowanej kadry – dotyczy to zarówno Wnioskodawcy, jak i Spółki do której ma być wniesiony aport jak też każdego innego podmiotu”.

6\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy po otrzymaniu aportu w postaci PSZOK Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania Państwa działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które otrzyma?”

wskazali Państwo: „Tak, po otrzymaniu aportu Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które otrzyma”.

7\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych?”

wskazali Państwo: „Tak, przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolnych do realizacji zadań gospodarczych przypinanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych za wyjątkiem konieczności zatrudnienia pracowników – przez każdoczesny podmiot użytkujący PSZOK”.

8\. W odpowiedzi na pytanie: „Jakie ewentualnie działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) Spółka będzie musiała podjąć/wykonać w celu prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o wniesione do niej składniki majątkowe?”

wskazali Państwo: „Spółka tak jak i Gmina gdyby nie wnosiła aportem PSZOK do Spółki będzie musiała zatrudnić pracowników”.

**Pytanie**

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Punku Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych przez Gminę do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie majątku przez Gminę do gminnej Spółki należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa lub co najmniej jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w konsekwencji czego transakcja wniesienia majątku do Spółki w sytuacji Gminy będzie wyłączona z opodatkowania (tj. nie będzie podlega opodatkowaniu) VAT.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Aby zdefiniować pojęcie „przedsiębiorstwa” dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy zastosować wykładnię systemową przedmiotowego pojęcia poprzez posłużenie się definicją sformułowaną w art. 551 Kodeksu cywilnego (przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”).

Prawidłowość takiego podejścia potwierdza wyrok WSA w Warszawie z 6 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 368/09), w którym stwierdzono, iż: „wobec braku uregulowania definicji przedsiębiorstwa w przepisach ustawy o VAT konieczne jest odniesienie się do definicji z k.c.”. Zgodnie z art. 55 Kodeksu cywilnego: „przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Z powyższego wynika, iż w myśl cytowanego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, posiadającym m.in. odrębną nazwę, prawa własności, prawa wynikające z zawartych umów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej itd.

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stosownie do dyspozycji przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma zastosowanie w przypadku zbycia – zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel – przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Biorąc pod uwagę opis sprawy i treść powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że Gmina zamierza wnieść do Spółki infrastrukturę w postaci nieruchomości zabudowanej określonymi budynkami i budowlami stanowiącymi organizacyjną całość w postaci Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych. Całość ww. składników majątkowych pozwalała na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych przez podmiot będący każdorazowym posiadaczem ww. składników majątkowych. Uznać zatem należy, iż ww. składniki majątkowe powinny zostać potraktowane jako przedsiębiorstwo.

W tym miejscu, Gmina wskazuje, iż dokonując interpretacji przepisów polskiej ustawy o VAT należy mieć na względzie także uregulowania zawarte w prawie unijnym, jak również orzecznictwo TSUE. W szczególności, Gmina przywołuje wyrok TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01). TSUE stwierdził w nim, iż z opodatkowania VAT powinny być wyłączone wszelkie przypadki zbycia zespołu składników majątkowych zdolnego do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej.

W orzeczeniu tym TSUE przyjął w szczególności, iż jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej – ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC; dalej: „VI Dyrektywa”) uznając, iż w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego przepisu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak mieć zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

TSUE podkreślił, że istotą regulacji art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy oraz będącego jego odpowiednikiem art. 19 obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT jest zapewnienie, aby transfer majątku nie zakłócił zasady neutralności podatkowej obydwu stron transakcji. Zasada wyłączenia przewidziana w art. 5 ust. 8 stanowi autonomiczną konstrukcję prawa wspólnotowego, której celem jest przeciwdziałanie różnicom w zakresie stosowania wspólnego systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji.

Dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy TSUE uznał, iż celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania VAT jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z powyższym, ratio legis tego przepisu nie obejmuje sytuacji, w których zbyciu podlega wyłącznie zbiór aktywów, takich jak zapas towarów.

W świetle stanowiska TSUE, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym).

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji zostały spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłanki do uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo, a co najmniej za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Opisana we wniosku infrastruktura PSZOK jest zespołem składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności w zakresie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem ww. składników do Spółki z o.o. będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest** **nieprawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Według art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

· przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

· nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

· angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

· podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że Gmina realizuje inwestycję w zakresie: budowy Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych wraz z infrastrukturą techniczną i wyposażeniem (dalej: „PSZOK”).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

PSZOK, czyli Punkt Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych, to specjalnie zorganizowane dla mieszkańców gminy miejsce, w którym mogą oni pozostawić odpady komunalne, w szczególności te, których nie należy wrzucać do przydomowych pojemników/worków takie jak:

\- odpady wielkogabarytowe,

\- odpady budowlane, poremontowe i rozbiórkowe,

\- odpady zielone,

\- zużyte opony,

\- elektrośmieci, czyli sprzęt elektryczny i elektroniczny, jak również baterie i akumulatory,

\- przeterminowane leki i chemikalia,

\- odpady niekwalifikujące się do odpadów medycznych powstałych w gospodarstwie domowym w wyniku przyjmowania produktów leczniczych w formie iniekcji i prowadzenia monitoringu poziomu substancji we krwi, w szczególności igieł i strzykawek.

Zgodnie z ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, tworzenie punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych jest obowiązkiem każdej gminy.

Realizując usługę budowy PSZOK, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które na jej zlecenie zrealizują przedmiotową inwestycję. Firmy te będą czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Z tytułu świadczenia na rzecz Gminy usług wykonania inwestycji wystawione zostaną na Gminę faktury VAT. Gmina jako inwestor zobowiązuje się do wykonania PSZOK, który to następnie punkt prowadzony może być zarówno przez Gminę, jak i przez podmiot trzeci, któremu Gmina może zlecić jego obsługę. Gmina zakłada przekazanie ww. inwestycji (PSZOK) do spółki komunalnej „Usługi Komunalne” świadczącej na rzecz Gminy i jej mieszkańców usługi odbioru odpadów komunalnych oraz usługi wodno-kanalizacyjne.

Wszystkie składniki majątkowe powstałe w wyniku przedmiotowych inwestycji będą własnością Gminy i będą służyć do świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, czyli realizacji zadań własnych gminy w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Zadania te Gmina będzie wykonywać poprzez swoją spółkę komunalną (…) Spółka jest spółką kapitałową, w której Gmina jest jedynym udziałowcem. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina przyjęła, że podatek VAT zostanie odliczony i jako taki będzie kosztem niekwalifikowanym. Po zakończeniu inwestycji przedmiotowy majątek zostanie przyjęty na stan majątku i będzie wpisany do środków trwałych podlegających amortyzacji. Majątek ten stanowić będzie całość organizacyjno-techniczną i składać się z:

1) kontenera socjalno-biurowego;

2) hali stalowej zamkniętej, hali stalowej otwartej;

3) wagi jezdnej;

4) przyłączy wodociągowych, kanalizacji sanitarnej, przyłącza elektrycznego oraz oświetlenia.

Stanowić będzie całość organizacyjną służącą świadczeniu usług selektywnej zbiórki odpadów.

PSZOK wybudowany zostanie na nieruchomości stanowiącej własność Gminy. Wybudowana infrastruktura stanowić będzie budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Bezpośrednim zamiarem Gminy jest przekazanie tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wyspecjalizowanej spółki.

Gmina na bieżąco dokonywać będzie odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji w całości. Zgodnie z założeniami, Gmina dokona wniesienia aportem ww. inwestycji (nieruchomości, na której wybudowany zostanie PSZOK) bezpośrednio po zakończeniu ww. inwestycji i oddaniu jej do używania zgodnie z przepisami prawa, tj. po dokonaniu wszystkich wymaganych przepisami odbiorów. Po wybudowaniu PSZOK wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Z tytułu odbioru odpadów, płatność na podstawie wystawianych faktur dokonywane będą przez Gminę jako zlecającego zbiórkę odpadów lub bezpośrednio przez mieszkańców Gminy przekazujących do PSZOK odpady.

Infrastruktura stanowiąca przedmiot aportu, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, będzie to wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie w strukturze Gminy zespół składników materialnych i niematerialnych.

Wyodrębnienie to polega w zakresie wyodrębnienia finansowego na prowadzeniu przez Wnioskodawcę ewidencji zdarzeń gospodarczych – ewidencja środków trwałych oraz składników majątkowych (materialnych i niematerialnych przypisanych do przedmiotowej infrastruktury PSZOK), oraz poprzez przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do przedmiotowej infrastruktury.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego należy wskazać, że przedmiotowa infrastruktura przeznaczona jest do realizacji określonych zadań gospodarczych – świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych. W tym zakresie infrastruktura stanowiąca zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi funkcjonalnie odrębną całość – obejmuje ona elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych – świadczenia usług selektywnej zbiórki odpadów komunalnych, którym to celom przedmiotowa infrastruktura służyć ma w strukturze Gminy.

Przedmiotowa infrastruktura przy zatrudnieniu przeszkolonych pracowników – obiektywnie oceniając – posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy lub też jako wyodrębniona w ramach struktury Gminy jednostka budżetowa czy też referat Urzędu Gminy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwią nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem aportu będą składniki materialne w postaci nieruchomości położonej w miejscowości na działce położonej. Wybudowana infrastruktura stanowić będzie budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane takie jak:

a) kontener socjalno-biurowy;

b) hala stalowa zamknięta;

c) hala stalowa otwarta;

d) waga najezdna;

e) przyłącza wodociągowe, kanalizacji sanitarnej, przyłącza elektryczne oraz oświetlenie;

f) ogrodzenie;

Przedmiotem aportu będzie nieruchomość wraz z wszystkimi wybudowanymi na niej budynkami i budowlami.

Gmina nie zamierza użytkować ww. przedmiotu aportu przed przekazaniem go do Spółki.

Na moment wniesienia aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na PSZOK będzie on wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (księgach Gminy):

\- organizacyjnie – będzie on stanowić wyodrębniony zespół składników. Może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Zarówno Gmina samodzielnie jaki i każdy dowolny podmiot, który będzie faktycznie wykorzystywał ww. zespół składników może wykonywać na nim zadania polegające na selektywnej zbiórce odpadów komunalnych. PSZOK będzie posiadał własne wszystkie przyłącza oraz stanowi samodzielną organizacyjną całość. W przypadku Gminy (Wnioskodawcy) zadania te mogą być wykonywane za pośrednictwem zatrudnionych w tym celu pracowników, w przypadku innego podmiotu np. Spółki, za pośrednictwem własnych pracowników;

\- finansowo – będzie posiadać samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie – może się finansować samodzielnie z własnej prowadzonej działalności;

\- funkcjonalnie – może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze w zakresie prowadzenie selektywnej zbiórki odpadów komunalnych.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, tj. PSZOK, na dzień aportu na przedsiębiorstwo nie będą składały się zobowiązania i należności z uwagi na fakt iż podmiot rozpocznie funkcjonowanie po wniesieniu aportem, gdyby jednak takie powstały będą one również przedmiotem aportu.

PSZOK, jako całość będzie miał zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot prowadzący działalność gospodarczą – pod warunkiem zatrudnienia przez aktualnego posiadacza przedmiotu aportu odpowiedniej wykwalifikowanej kadry – dotyczy to zarówno Wnioskodawcy, jak i Spółki, do której ma być wniesiony aport, jak też każdego innego podmiotu.

Po otrzymaniu aportu Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które otrzyma.

Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolnych do realizacji zadań gospodarczych przypinanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych, za wyjątkiem konieczności zatrudnienia pracowników – przez każdoczesny podmiot użytkujący PSZOK”.

Spółka, tak jak i Gmina gdyby nie wnosiła aportem PSZOK do Spółki, będzie musiała zatrudnić pracowników.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Punku Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych przez Gminę do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać na wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 w którym Sąd wskazał, że: „Elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest traktowanie nabywcy »jako następcy prawnego przekazującego majątek«, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego część (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oczywistym jest, że »przedsiębiorstwo«, rozumiane jako całość majątku, zdolne jest do prowadzenia takiej działalności. Zdefiniowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako części majątku zdolnej spełniać określone zadania, zapobiegać ma opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tej części majątku, której można przypisać cechę posiadaną przez przedsiębiorstwo – ową zdolność do realizacji określonych zadań gospodarczych, która to cecha warunkuje wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z drugiej zaś strony, opodatkowane pozostają czynności zbycia »pojedynczych« (niepowiązanych w całość) składników majątkowych przedsiębiorstwa. Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”. (…)

Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomościami, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności”.

Istotę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi po pierwsze uznanie zespołu składników mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po drugie zaś by przedmiotowy zespół składników pozwalał na prowadzenie przez nabywcę (Spółkę) działalności w zakresie, w jakim prowadzona ona była dotychczas.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że przedmiotem planowanego aportu nie będzie prowadzone przez Gminę przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako zespół zorganizowanych składników materialnych i niematerialnych, ale posiadany przez Wnioskodawcę majątek. Gmina wskazała, że nie zamierza użytkować ww. przedmiotu aportu przed przekazaniem go do Spółki, zatem Spółka nie może kontynuować po otrzymaniu aportu działalności w tym samym zakresie co Wnioskodawca, bowiem Gmina nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie PSZOK przy użyciu przedmiotu aportu. Spółka nie będzie więc kontynuowała prowadzonej przez Gminę działalności na bazie wniesionego aportem majątku. Gmina jako podmiot wnoszący aport jedynie gospodaruje swoim majątkiem, przekazując prawo własności nieruchomości wraz z wszystkimi wybudowanymi na niej budynkami i budowlami na rzecz odrębnego od Gminy podmiotu. W konsekwencji, Wnioskodawca dokona jedynie czynności z zakresu zarządzania (gospodarowania) swoim majątkiem, wnosząc aportem do Spółki poszczególne składniki majątku Gminy.

Ponadto w celu prowadzenia działalności z wykorzystaniem otrzymanych składników Spółka zobowiązana będzie podjąć dodatkowe działania polegające chociażby na zapewnieniu pracowników do obsługi PSZOK. Z opisu sprawy wynika bowiem, że PSZOK jako całość będzie miał zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot prowadzący działalność gospodarczą – pod warunkiem zatrudnienia przez aktualnego posiadacza przedmiotu aportu odpowiedniej wykwalifikowanej kadry – dotyczy to zarówno Wnioskodawcy, jak i Spółki, do której ma być wniesiony aport, jak też każdego innego podmiotu.

Sytuacja ta zatem wyklucza możliwość stwierdzenia, że przeniesiony na Spółkę majątek umożliwi jej prowadzenie działalności wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Brak jest zatem możliwości stwierdzenia, że w opisanym przypadku zespół składników majątkowych będących przedmiotem aportu stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że przedmiotem planowanego aportu nie będzie prowadzona przez Gminę zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako zespół zorganizowanych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, ale posiadane przez Gminę składniki przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci PSZOK przez Gminę do Spółki nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uprawniającego do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem ww. transakcja jako zbycie poszczególnych składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując, transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Punku Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych przez Gminę do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy **jest nieprawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).