Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.514.2021.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-22
Teza: Zastosowanie w eksporcie towarów stawki podatku w wysokości 0% na podstawie otrzymanego od firmy kurierskiej dokumentu „Proof of Export”.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; dostawa-dostawa towarów; eksport-eksport towarów; stawka-stawki podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek z 22 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania w eksporcie towarów stawki podatku w wysokości 0% na podstawie otrzymanego od firmy kurierskiej dokumentu „Proof of Export” – wpłynął 27 września 2021 r. W odpowiedzi na nasze wezwanie, uzupełniliście wniosek pismem z 7 grudnia 2021 r. (data wpływu 10 grudnia 2021 r.).

**Opis stanu faktycznego**

Jesteście Państwo firmą zajmująca się sprzedażą hurtową i detaliczną mebli i sprzętu oświetleniowego. Sprzedaż prowadzicie na rzecz klientów z Polski jak i zagranicy. Głównym przedmiotem działalność i jest PKD:

\- 46.47.Z Sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego

\- 47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet

Jesteście czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym również na potrzeby VAT-UE. Ponadto od (…) r. jesteście zgłoszeni do procedury szczególnej OSS.

W miesiącach (…) Spółka dokonała sprzedaży mebli na rzecz spółek z (…). Towar wysłany był bezpośrednio do odbiorcy - klienta nabywcy.

Transportem towarów i odprawą celną zajęła się firmą kurierska na zlecenie waszego nabywcy (eksport pośredni). Odprawa celna miała miejsce w (…) na zlecenie firmy kurierskiej. Na potwierdzenie dokonania odprawy celnej otrzymaliście dokument „Proof of Export”, który zawiera następujące informacje: MRN, LRN, numer przesyłki handlowej, biuro eksportowe, wyjście z biura, data wydania, data wyjazdu. Ponadto posiadacie historię przesyłki, manifest, fakturę sprzedażową naszego nabywcy do odbiorcy oraz zbiorcze oświadczenie nabywcy potwierdzające zakup towaru.

Dostawa towarów do (…) rozpoczyna się na terytorium Polski - z magazyn Spółki - i w waszej ocenie dostawa jest realizowana w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Analizując historię przesyłki towar trafia do finalnego odbiorcy przechodząc poszczególne etapy transportu, tj. przyjęcie paczki w sortowni za granicą, przyjęcie paczki do oclenia, przyjęcia paczki w oddziale doręczenia za granicą, wydanie do doręczenia za granicą.

W momencie rozpoczęcia przez firmę kurierską usługi transportowej nie jesteście właścicielem towaru. Dostawa odbywa się na warunkach EXW, tj. kupujący ponosi wszystkie koszty transportu, oclenia oraz ryzyko podczas całego procesu wysyłki. Waszym obowiązkiem jest spakowanie, przygotowanie i postawienie do dyspozycji zakupionego towaru.

Dokument „Proof of Export” jest jedynym dokumentem potwierdzającym dokonanie odprawy celnej w (…). Firma kurierska na zlecenie, której dokonywana była odprawa celna nie posiada innej dokumentacji celnej, którą mogłaby wam udostępnić. Stąd wasze pytanie, czy m.in. dokument dostarczony przez (…) od Agencji Celnej potwierdzający dokonanie odprawy celnej uprawnia was do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów.

W uzupełnieniu do wniosku wskazaliście Państwo, że:

Dokument „Proof of Export” zawiera następujące informacje;

\- MRN,

\- LRN,

\- numer przesyłki handlowej,

\- biuro eksportowe,

\- Urząd wyjścia,

\- data wydania,

\- data wyjazdu.

Treść dokumentu „Proof of Export” pozwala na przyporządkowanie konkretnej faktury do danej dostawy. Na dokumencie „Proof of Export”„ widnieje numer przesyłki handlowej, który idzie przyporządkować konkretnej dostawie a następnie fakturze sprzedaży.

Posiadane przez was dokumenty można jednoznacznie przyporządkować do wywożonego z Unii Europejskiej towaru, który został przez was sprzedany. Na posiadanych dokumentach widnieje numer zamówienia, numer przesyłki lub końcowy odbiorca towaru, po którym można zidentyfikować wywożony towar.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Posiadacie Państwo dokumenty, z których wynika że towar został dostarczony na terytorium (…) i odebrany przez nabywcę. Są nimi: historia przesyłki z od firmy kurierskiej, wskazująca datę doręczenia towaru oraz zbiorcze oświadczenie nabywcy z (…) potwierdzające zakup towaru (sprawozdanie finansowe dotyczące VAT) zawierające informacje:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- numer zlecenia,
------------------

\- magazyn wysyłki,
-------------------

\- data wysłania z magazynu,
----------------------------

\- przewoźnik,
--------------

\- numer śledzenia,
-------------------

\- status śledzenia,
--------------------

\- numer MRN,
-------------

\- konsument,
-------------

\- data dostarczenia.
---------------------

Dokument „Proof of Export” otrzymaliście po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Pozostałe dokumenty potwierdzające wywóz posiadaliście przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pytanie
-------

Czy ww. dokumenty, potwierdzające wywóz towarów poza UE, upoważniają Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie towarów?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Waszym zdaniem macie prawo do zastosowania stawki VAT 0%. Zgodnie z artykułem 41 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług posiadamy dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, tj.: - „Proof of Export”, potwierdzający odprawę celną - historia przesyłki, potwierdzająca wywóz towaru z Polski do (…) - manifest, - faktura sprzedaży naszego nabywcy do odbiorcy - zbiorcze oświadczenie nabywcy potwierdzające zakup towaru

Z posiadanych dokumentów jednoznacznie wynika, że towar został dostarczony na terytorium (…) i tym samym opuścił terytorium Polski. Został też potwierdzony przez właściwy organ celny, a więc został spełniony warunek art. 2 pkt. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.
----------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel \[…\].

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 8 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów - rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 \[…\].

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Do 5 października 2021 r. art. 41 ust. 6a pkt 3 ustawy stanowił, że dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności

zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 41 ust. 8 ustawy:

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy:

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Zauważyć należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

\- ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

\- wywóz towarów musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12, wypowiedział się w kwestii eksportu towarów: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W uchwale tej stwierdzono również, że „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika jednak, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego organu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Przepisy ustawy nie wskazują wprost na dokument, którego posiadanie stanowi warunek konieczny zastosowania stawki 0%. W art. 41 ust. 6a ustawy ustawodawca posługuje się sformułowaniem „w szczególności” co prowadzi do wniosku, że przewidziany w tym przepisie katalog jest otwarty, a wymienione w nim dokumenty stanowią jedynie przykłady dokumentów uznanych za dowód potwierdzający dostawę i wywóz towaru poza granice UE. Wskazany przepis został dodany do ustawy z dniem 1 kwietnia 2013 r. W uzasadnieniu projektu do ustawy nowelizującej wskazano, że zmieniany art. 41 ust. 6a ustawy określa otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską, o których mowa w ust. 6 tego artykułu. Z uwagi na to, iż w zależności od państwa, w którym nastąpi objęcie procedurą wywozu, mogą występować różne dokumenty, zaproponowany został katalog otwarty dokumentów, które mogą potwierdzać wywóz towarów poza UE. Umożliwi to stosowanie stawki 0% również w sytuacji, gdyby w innych państwach funkcjonowały zgodnie z przepisami tam obowiązującymi inne niż wymienione w tym przepisie dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE (druk nr 805, Sejm RP VII kadencji, dostęp pod adresem: http://www.sejm.gov.pl).

Podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

W opisie stanu faktycznego wskazaliście Państwo, że w miesiącach (…) dokonaliście sprzedaży mebli na rzecz spółek z (…). Towar wysłany był bezpośrednio do odbiorcy - klienta nabywcy. Transportem towarów i odprawą celną zajęła się firmą kurierska na zlecenie waszego nabywcy (eksport pośredni). Odprawa celna miała miejsce w (…) na zlecenie firmy kurierskiej. Na potwierdzenie dokonania odprawy celnej otrzymaliście dokument „Proof of Export”, który zawiera następujące informacje: MRN, LRN, numer przesyłki handlowej, biuro eksportowe, wyjście z biura, data wydania, data wyjazdu.

Treść dokumentu „Proof of Export” pozwala na przyporządkowanie konkretnej faktury do danej dostawy. Na dokumencie „Proof of Export”„ widnieje numer przesyłki handlowej, który idzie przyporządkować konkretnej dostawie a następnie fakturze sprzedaży.

Posiadacie Państwo dokumenty, z których wynika że towar został dostarczony na terytorium (…) i odebrany przez nabywcę. Są nimi: historia przesyłki z od firmy kurierskiej, wskazująca datę doręczenia towaru oraz zbiorcze oświadczenie nabywcy z (…) potwierdzające zakup towaru (sprawozdanie finansowe dotyczące VAT) zawierające informacje:

\- numer zlecenia

\- magazyn wysyłki

\- data wysłania z magazynu

\- przewoźnik

\- numer śledzenia

\- status śledzenia

\- numer MRN

\- konsument

\- data dostarczenia

Dokument „Proof of Export” otrzymaliście po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Pozostałe dokumenty potwierdzające wywóz posiadaliśmy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Posiadane przez was dokumenty można jednoznacznie przyporządkować do wywożonego z Unii Europejskiej towaru, który został przez was sprzedany. Na posiadanych dokumentach widnieje numer zamówienia, numer przesyłki lub końcowy odbiorca towaru, po którym można zidentyfikować wywożony towar.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dostawa towarów do (…) rozpoczyna się na terytorium Polski z magazyn Spółki i jest realizowana w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze.

W momencie rozpoczęcia przez firmę kurierską usługi transportowej nie jesteście właścicielem towaru. Dostawa odbywa się na warunkach EXW, tj. kupujący ponosi wszystkie koszty transportu, oclenia oraz ryzyko podczas całego procesu wysyłki. Waszym obowiązkiem jest spakowanie, przygotowanie i postawienie do dyspozycji zakupionego towaru.

Państwa wątpliwość dotyczą prawa do zastosowania w eksporcie towarów stawki podatku w wysokości 0%, na podstawie otrzymanego od firmy kurierskiej dokumentu „Proof of Export”, który zawiera informację o miejscu i dacie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Aby odpowiedzieć na wasze pytanie w pierwszej kolejności konieczne jest rozstrzygnięcie czy wasza dostawa stanowi eksport towarów. Jest to związane z okolicznością, że uczestniczycie w transakcji łańcuchowej. Tj. w opisanym schemacie transakcji uczestniczą trzy podmioty: wy, nabywca z (…) i klient nabywcy, a towar jest transportowany bezpośrednio od was do ostatecznego nabywcy.

Dlatego należy rozstrzygnąć, która dostawa, wasza czy też waszego kontrahenta jest dostawa tzw. ruchomą, czyli taką która jest związana z przekroczeniem granicy kraju i w konsekwencji może być rozpoznana jako eksport towarów.

Ww. kwestie zostały uregulowane w Dziale V Rozdział 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie

\- (art. 22 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 2a ustawy

w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy

w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Cytowany przepis art. 22 ust. 2a ustawy - który dotyczy eksportu towarów - odnosi się wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, czyli podmiot kupujący i sprzedający ten sam towar. W takiej sytuacji ustawodawca wskazał, że transport (wysyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Jest to założenie domniemane, które może zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2a ustawy o VAT należy rozumieć w szczególności warunki (okoliczności), wedle których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami. Ustawodawca nawiązuje w tym przepisie przede wszystkim do definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W wyroku wydanym w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG, TSUE opisał sekwencję przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel w transakcjach łańcuchowych: „(\`(...)\`) nawet jeśli dwie następujące po sobie dostawy skutkują tylko jedynym przemieszczeniem towarów, to należy uznać, że nastąpiły one jedna po drugiej. W rzeczywistości pośredni nabywca może przenieść na drugiego nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero wtedy, gdy otrzymał je wcześniej od pierwszego sprzedawcy, a zatem druga dostawa może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy zrealizowana zostanie pierwsza dostawa”.

Z kolei w wyroku w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (\`(...)\`) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.

W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.

Przytoczone powyżej wyroki, co prawdy dotyczyły wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów ale adekwatnie znajdują zastosowanie również do transakcji eksportu towarów.

Analizując art. 22 ust. 2a ustawy poza zasadniczą kwestią przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami, należy również mieć na uwadze inne warunki dostawy w tym np. organizacje transportu. Pojęcie „organizacji” transportu - przyjęte w praktyce stosowania ww. przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne - nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. Zgodnie z potocznym rozumieniem, przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Mając na uwadze, że:

\- Państwo nie organizujecie transportu - zajmuje się tym firma kurierska na zlecenie waszego nabywcy (waszym obowiązkiem jest spakowanie, przygotowanie i postawienie do dyspozycji zakupionego towaru),

\- w momencie rozpoczęcia przez firmę kurierską usługi transportowej nie jesteście właścicielem towaru

\- należy uznać, że transport dokonuje Państwa kontrahent i równocześnie z warunków dostawy nie wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować dostawie Państwa kontrahenta.

Tym samym to Państwa dostawa jest dostawą ruchomą, którą należy rozpoznać jako eksport towarów.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i obowiązujące przepisy prawa, w przedmiotowej sprawie, dla możliwości rozliczenia dostawy jako eksportu, konieczne jest, aby w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej towary znajdowały się na terytorium kraju, a transport, który rozpoczął się na terytorium Polski, miał nieprzerwany charakter, co też zostało przez was wskazane we wniosku.

Zatem dokument „Proof of Export”, z którego wynika tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu poza terytorium Unii Europejskiej, pozwala na wykazywanie dokonanej sprzedaży jako eksportu towarów. Dokument „Proof of Export” odwołuje się do konkretnej paczki kuriera, do której jest przypisana faktura. Poza tym dokument „Proof of Export” zawiera nr MRN, LRN, numer przesyłki handlowej, biuro eksportowe, Urząd wyjścia, data wydania, data wyjazdu. Poza tym posiadacie historię przesyłki, manifest, fakturę sprzedażową naszego nabywcy do odbiorcy oraz zbiorcze oświadczenie nabywcy potwierdzające zakup towaru.

Zatem tak opisany we wniosku dokument „Proof of Export”, otrzymany od firmy kurierskiej, uprawnia Spółkę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, właściwej dla eksportu towarów na terytorium (…).

Zastrzec przy tym należy, że zastosowanie stawki w wysokości 0% dla eksportu towarów możliwe jest tylko wówczas, gdy będą spełnione warunek określony w art. 41 ust. 6 ustawy – Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzyma dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (w sprawie objętej niniejszym wnioskiem jest to dokument „Proof of Export”). W przypadku, gdy warunek określony w art. 41 ust. 6 ustawy nie zostanie spełniony, opodatkowanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej następuje z uwzględnieniem przepisów wskazanych w art. 41 ust. 7-9 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Państwa należy uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).