Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.64.2017.3.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę.
Słowa kluczowe: czynności; gmina; podatek-podatek od towarów i usług; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) oraz pismem z dnia 1 lipca 2017 r. (data wpływu 10 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę. Wniosek uzupełniono w dniu 2 czerwca 2017 r. oraz w dniu 10 lipca 2017 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446, dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Gmina na mocy art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzenie zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 96, poz. 603 z późn. zm.) stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wnioskodawca, będący jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji oraz wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej.

Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gdzie mowa, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Gmina prowadzi świetlicę, która jest wykorzystywana w dwojaki sposób, tj.:

*   do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem działalności publicznoprawnej, obejmujących integrację i aktywizację lokalnej społeczności, w tym przeprowadzanie spotkań lokalnej społeczności w ramach każdego sołectwa z radnymi, burmistrzem i innymi przedstawicielami Gminy oraz obejmujących wszelkie inne cele związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy w zakresie kultury, utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej, wspierania upowszechniania idei samorządowej oraz współpracy ze społecznościami lokalnymi,
*   do czynności odpłatnych, związanych z wynajmem świetlicy na cele prywatne lokalnej społeczności, tj. imprezy okolicznościowe (np. wesela, komunie, chrzciny), w czasie, w którym świetlica nie jest użytkowana na cel wykonywania zadań publicznoprawnych.

Gmina nie wykonuje w świetlicy żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

Jednocześnie Gmina ponosi również bieżące wydatki związane ze świetlicą, które obejmują przede wszystkim koszty utrzymania, w tym: zakup niezbędnych środków czystości, ponoszenie opłat za bieżące media (zużycie energii elektrycznej, zapewnienie ogrzewania pomieszczeń sali, zużycie wody, zapewnienie usuwania ścieków płynnych), a także bieżącego jej funkcjonowania, w tym: wydatki związane z bieżącą konserwacją i naprawami świetlicy.

Na moment ponoszenia wydatków Gmina nie jest w stanie część z nich przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicy – tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych. Przyporządkowanie wydatków polega bowiem na zidentyfikowaniu konkretnej sprzedaży lub zdarzeń po stronie Gminy, dla których zostały one poniesione. W przypadku wydatków ponoszonych na świetlicę – niektóre wydatki służą jednocześnie czynnościom odpłatnym i nieodpłatnym (tj. faktury za media, za sprzątanie świetlicy – są wystawione dla całej nieruchomości), a zatem Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w świetlicy.

Jednak, niezależnie od powyższego Gmina jest w stanie zweryfikować stopień wykorzystania świetlicy do czynności odpłatnych (opodatkowanych VAT) w stosunku do zadań własnych wiązanych z nieodpłatnym udostępnieniem świetlicy (które Gmina traktuje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT). W szczególności na podstawie powierzchni (w m2) przeznaczonej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, jak i niepodlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca ponadto podkreśla, iż żadne pomieszczenie nie jest wykorzystywane do działalności mieszanej, co utrudniłoby precyzyjne wyodrębnienie powierzchni. Każde pomieszczenie jest przyporządkowane albo tylko i wyłącznie do wykonywania działalności cywilnoprawnej, albo tylko i wyłączenie do wykonywania działalności publicznoprawnej.

Dlatego też zdaniem Gminy powierzchniowy klucz weryfikacji oparty na identyfikowaniu powierzchni (w m2) wykorzystywanej tylko i wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej, jak i tej wykorzystywanej tylko i wyłącznie do działalności innej niż gospodarcza, jest najdokładniejszym sposobem określenia zakresu wykorzystania tego majątku Gminy do czynności opodatkowanych VAT i nieopodatkowanych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 maja 2017 r., w odpowiedzi na pytanie tut. organu o treści:

1.  „Czy istnieje możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej we wszystkie dni w roku i czy faktycznie świetlica jest we wszystkie dni w roku wykorzystywana – uwzględniając zarówno cele działalności gospodarczej jak i działania poza działalnością gospodarczą?” – Zainteresowany wskazał, że „udostępnił pomieszczenia świetlicy wiejskiej Gminnemu Centrum Kultury, zawierając w tym celu odpowiednie umowy najmu/dzierżawy. Gminne Centrum Kultury, występujące w charakterze najemcy/dzierżawcy było w 2016 r. odrębnym podatnikiem na gruncie podatku VAT (od stycznia 2017 r. Gminne Centrum Kultury nie posiada statusu czynnego podatnika podatku VAT). Podmiot ten zajmuje się szczegółowym zarządzaniem świetlicą. Najem świetlicy wiejskiej obejmuje wszystkie dni w roku. Z punktu widzenia Wnioskodawcy, świetlica wiejska została więc przeznaczona w 100% pod najem, na rzecz innego podmiotu prawa. Gminne Centrum Kultury wykorzystuje pomieszczenia zgodnie ze swoim zapotrzebowaniem. Możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej w trakcie roku zależy od sposobu zarządzania świetlicą przez Gminne Centrum Kultury i jego działalności, która jest związana m.in. z organizacją imprez okolicznościowych, odbywających się w ustalane na bieżąco dni w roku. Co do zasady istnieje więc możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej we wszystkie dni w roku, jednak wynika to ze sposobu zarządzania świetlicą przez inny niż Wnioskodawca podmiot prawa. To, czy świetlica jest faktycznie wykorzystywana przez najemcę/dzierżawcę przez wszystkie dni w roku zależy od tego najemcy/dzierżawcy. Ponadto świetlica wiejska jest wykorzystywana poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, w sytuacji gdy zaistnieje potrzeba wykorzystania jej do realizacji zadań własnych Wnioskodawcy (poza działalnością gospodarczą). Ze względu na charakter wykorzystania świetlicy wiejskiej poza działalnością gospodarczą (tj. w razie potrzeby), Wnioskodawca nie jest w stanie określić, w które konkretnie dni roku świetlica wiejska jest/będzie faktycznie wykorzystywana do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Niemniej jednak możliwość wykorzystania świetlicy wiejskiej do realizacji zadań własnych Wnioskodawcy (a zatem poza działalnością gospodarczą) co do zasady obejmuje cały rok a realizacja tej możliwości następuje w dniach roku, w których występuje określona potrzeba Wnioskodawcy (poza działalnością gospodarczą)”.
2.  „W jakich godzinach istnieje możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej i w jakich godzinach jest faktycznie wykorzystywana świetlica wiejska – uwzględniając zarówno jej wykorzystanie do działalności gospodarczej, jak i poza działalnością gospodarczą?” – Zainteresowany wskazał, że „w związku z oddaniem w najem/dzierżawę świetlicy wiejskiej, godziny w których można z niej korzystać oraz godziny, w jakich jest ona faktycznie wykorzystywana nie są określone z góry. Wiąże się to z charakterem wykorzystania świetlicy przez Gminne Centrum Kultury w ramach najmu/dzierżawy świetlicy. Niemniej jednak należy podkreślić, że najem świetlicy wiejskiej na rzecz ww. podmiotu obejmuje cały rok a godziny, w których faktycznie wykorzystuje się świetlicę zależą m.in. od sposobu jej zarządzania przez Gminne Centrum Kultury. Co do zasady godziny, w jakich istnieje możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej przez Wnioskodawcę dla realizacji jego zadań własnych (niezwiązanych z działalnością gospodarczą) są nieokreślone odgórnie. Godziny w jakich świetlica jest faktycznie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w związku z realizacją jego zadań własnych (poza działalnością gospodarczą) również nie są określone z góry. Jest to związane z charakterem realizacji zadań własnych w obrębie świetlicy, które dotyczą m.in. nieodpłatnego udostępnienia świetlicy w związku z zebraniami mieszkańców lub w związku z klęskami naturalnymi. Godziny faktycznego korzystania ze świetlicy są zatem wyznaczane według potrzeb konkretnej sytuacji (co dotyczy także godzin możliwości korzystania ze świetlicy)”.
3.  „Czy Gmina jest w stanie określić dokładną liczbę osób korzystających ze świetlicy wiejskiej zarówno w czasie kiedy jest ona wykorzystywana do działalności gospodarczej, jak i poza działalnością gospodarczą?” – Zainteresowany wskazał, że „nie jest w stanie określić dokładnej liczby osób korzystających ze świetlicy wiejskiej zarówno w czasie kiedy jest ona wykorzystywana do działalności gospodarczej, jak i poza działalnością gospodarczą. Wiąże się to zarówno z faktem, że to Gminne Centrum Kultury jako najemca/dzierżawca świetlicy realizuje w niej swoje cele według własnego zapotrzebowania oraz faktem, że nie sposób określić dokładną liczbę osób korzystających ze świetlicy w związku z realizacją przez Wnioskodawcę zadań własnych (poza działalnością gospodarczą), ze względu na wyjątkowy charakter tych zadań”.

W kolejnym uzupełnieniu do wniosku z dnia 1 lipca 2017 r., w odpowiedzi na pytanie tut. organu o treści:

1.  „Czy Gminne Centrum Kultury posiada odrębną od Gminy podmiotowość prawną?” – Zainteresowany wskazał, że „Gminne Centrum Kultury zostało wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora pod numerem 1 w dniu 01.02.2002 r. i uzyskało osobowość prawną”.
2.  „Czy Gminne Centrum Kultury prowadzi działalność na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, z późn. zm.)?” – Zainteresowany wskazał, że „Gminne Centrum Kultury prowadzi działalność gospodarczą na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406 z późn. zm.)”.
3.  „Czy Gmina scentralizowała się z Gminnym Centrum Kultury? Jeżeli nie, to czy Gminne Centrum Kultury dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń oraz prowadzi odrębne rejestry dla potrzeb podatku VAT?” – Zainteresowany wskazał, że „Gmina nie scentralizowała się z Gminnym Centrum Kultury. Co za tym idzie, Gminne Centrum Kultury dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń oraz prowadzi odrębne rejestry dla potrzeb podatku VAT”.
4.  „Czy w związku z zawartą umową najmu świetlicy na rzecz GCK przedmiotem tej umowy jest czynsz za użytkowaną świetlicę uwzgledniający również wartość mediów oraz kosztów sprzątania (najemca płaci stałą kwotę bez uwzględniania kryterium zużycia mediów oraz kosztów sprzątania) czy też najemca zobowiązany będzie do odrębnego ponoszenia kosztów sprzątania oraz zużycia mediów w oparciu o wskazania liczników lub na podstawie innych kryteriów (wskazać jakich)?” – Zainteresowany wskazał, że „Zgodnie z zawartą umową najmu Wynajmujący (Gmina) oddaje Nąjemcy (Gminne Centrum Kultury) świetlice wiejskie wraz z wyposażeniem. Najemca w trakcie trwania umowy odpowiada za warunki sanitarno-epidemiologiczne oraz dokonuje drobnych napraw związanych z bieżącym funkcjonowaniem obiektów, natomiast wszelkie opłaty dodatkowe (między innymi za energię elektryczną, centralne ogrzewanie) ponosi Wynajmujący. Zapisy umowy nie przewidują dodatkowych kosztów obciążających Najemcę”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę w oparciu o kryterium wykorzystania powierzchni nieruchomości do działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) czy też powinna stosować sposób określenia proporcji zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę w oparciu o kryterium wykorzystania powierzchni nieruchomości do działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. A contrario, prawo do odliczania podatku naliczonego nie przysługuje Gminie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności innych niż opodatkowane, a więc czynności zwolnionych od podatku oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast art. 86 ust. 2a stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ponadto art. 86 ust. 22 ustawy o VAT stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

17 grudnia 2015 r. Minister Finansów wydał rozporządzenie, które przedstawia szczegółowe zasady określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, czyli zasady określenia tzw. prewspółczynnika, m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego.

Jednak zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Intencją ustawodawcy było zatem pozostawienie prawa wyboru metody kalkulacji podatnikowi z uwagi na fakt, iż to podatnik jest w stanie najprecyzyjniej określić strukturę swojej działalności wg wybranych przez siebie kryteriów. Uwzględniając racjonalne działanie ustawodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jedynym właściwym sposobem kalkulacji nie może być metoda wskazana w rozporządzeniu, wówczas bowiem zapisy art. 86 ust. 2h ustawy o VAT pozbawione byłyby racji bytu. Ustawodawca bowiem wprost w ustawie zagwarantował podatnikowi prawo wyboru sposobu kalkulacji proporcji, jego zdaniem najlepiej odzwierciedlającego specyfikę działalności.

W ocenie Wnioskodawcy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu nie odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, ponieważ nie zapewnia dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie nie odzwierciedla części wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W związku z powyższym Wnioskodawca zgodnie z możliwością określoną w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT stosuje inny, bardziej reprezentatywny w ocenie Gminy sposób określenia proporcji. Przy czym w ocenie Gminy, powyższe przepisy nie wymagają od podatnika stosowania wyłącznie jednego sposobu określenia proporcji. Wręcz przeciwnie, wskazanie przez ustawodawcę, że sposób określenia proporcji ma w jak najwyższym stopniu odzwierciedlać specyfikę wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a przy tym uzależnienie wysokości odliczenia od „zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”, przesądza o tym, że w zależności od tego, w jakiej sferze działalność podatnika jest realizowana, pożądane jest zastosowanie odrębnych sposobów określenia proporcji.

Dlatego też w odniesieniu do obiektu świetlicy, sposobem określenia proporcji najbardziej odpowiadającym specyfice wykonywanej przez Gminę, w tym działalności związanej ze świetlicą – w rozumieniu art. 86 ust. 2b oraz ust. 22 ustawy o VAT – będzie sposób, uwzględniający dane, o których mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4) ustawy o VAT, polegającym na oparciu wyliczenia na stosunku do średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina może odrębnie ustalić (obliczyć) sposób określenia proporcji w odniesieniu do swoich obiektów. Dlatego też powinna zastosować pre-proporcję metrażową w przypadku świetlicy, bowiem jest w stanie precyzyjnie określić powierzchnię nieruchomości udostępnianą wyłącznie odpłatnie, jak i powierzchnię udostępnianą wyłącznie nieodpłatnie.

Zdaniem Gminy, pre-proporcja metrażowa jest najbardziej odpowiednią w przypadku wydatków ponoszonych na świetlicę, gdyż uwzględnia zakres wykorzystywania nieruchomości do udostępniania nieodpłatnego oraz udostępniania odpłatnego. Wnioskodawca podkreśla również, iż zgodnie z opisem stanu faktycznego, wyodrębnia on konkretnie, co do m², jaka część powierzchni jest przeznaczona wyłącznie do udostępniania komercyjnego, stanowiącego czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, pre-proporcja metrażowa najlepiej oddaje specyfikę działalności Gminy w tym zakresie, jest proporcją obiektywną i ekonomicznie uzasadnioną. W ocenie Wnioskodawcy warunek obiektywności zostaje spełniony, ponieważ przyjęty przez niego sposób określenia proporcji, odzwierciedla zgodnie ze stanem faktycznym, niezależnie od opinii, uczuć i interesów Gminy część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność świetlicy podlegającą pod regulację ustawy o VAT oraz na cele inne niż taka działalność (z wyjątkiem celów osobistych).

Przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, ustala, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2 (opodatkowanych), gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Zasada ta dotyczy składników majątku przedsiębiorstwa, tj. środków trwałych.

W takim przypadku odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko w części związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Proporcja wyznaczona powierzchnią zajmowaną na działalność gospodarczą wyznacza wielkość podatku do odliczenia.

Zatem w przypadku, gdy nieruchomości nabyte (wytworzone) do celów działalności gospodarczej nie są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z tą działalnością – odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko w części związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytacza wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 15 grudnia 2016 r. sygn. I SA/Rz 861/16, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) Rację ma skarżąca gmina wskazując, że targowisko (w części nie obejmującej parkingu) związane jest w całości z prowadzoną działalnością gospodarczą. (\`(...)\`) Gmina zasadnie wskazuje, że reprezentatywnym sposobem określenia proporcji w analizowanym stanie faktycznym będzie sposób określony w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy VAT, tj. określenie średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością (kryterium powierzchniowe). Innymi słowy, że część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu powinna zostać określona na podstawie kryterium wykorzystania powierzchni targowiska do działalności gospodarczej tj. w takiej proporcji, w jakiej pozostaje powierzchnia targowiska z wyłączeniem powierzchni parkingu w stosunku do powierzchni całego targowiska.(\`(...)\`) Skoro gmina uważa, że w przypadku modernizacji targowiska najbardziej odpowiednim kluczem podziału kosztów będzie pre-proporcja powierzchniowa, to taki sposób odliczenia VAT gmina powinna stosować. Taką możliwość przewidział sam ustawodawca w przepisie art. 86 ust. 2h ustawy VAT wskazując, że „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Zdaniem Sądu z uwagi na brzmienie art. 86 w ust. 2c ustawy VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności wymienione w tym ustępie dane”.

Jeżeli chodzi o metodę powierzchniową, to również w tej mierze Naczelny Sąd Administracyjny zajmował stanowisko, że przyjęcie takiej metody jest uzasadnione. Przykładowo w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r. sygn. I FSK 1266/14 NSA uznał, że: „(\`(...)\`) zgodnie z przepisami wspólnotowymi w przypadku nieruchomości stanowiącej część majątku przedsiębiorstwa danego podatnika, co znajduje odniesienie również do gminy, która jest wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności jak i do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność, podatek VAT od wydatków związanych z taką nieruchomością podlega odliczeniu wyłącznie do wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została wykorzystana do celów działalności prowadzonej przez podatnika”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle brzmienia art. 86 ust. 2c pkt 4 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących bieżące wydatki związane ze świetlicą, o których mowa w stanie faktycznym, w wysokości odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim nieruchomość ta jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Aby określić ww. udział procentowy, zdaniem Wnioskodawcy Gmina powinna zastosować pre-proporcję metrażową w przypadku świetlicy, bowiem jest w stanie precyzyjnie określić powierzchnię nieruchomości udostępnianą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają czynności wykonywane odpłatnie. Równocześnie, niektóre czynności wykonywane nieodpłatnie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako czynności zrównane z odpłatnym świadczeniem usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest więc odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina nie wykonuje w świetlicy żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

Gmina ponosi bieżące wydatki związane ze świetlicą, które obejmują przede wszystkim koszty utrzymania, w tym: zakup niezbędnych środków czystości, ponoszenie opłat za bieżące media (zużycie energii elektrycznej, zapewnienie ogrzewania pomieszczeń sali, zużycie wody, zapewnienie usuwania ścieków płynnych), a także bieżącego jej funkcjonowania, w tym: wydatki związane z bieżącą konserwacją i naprawami świetlicy.

Gmina udostępniła pomieszczenia świetlicy wiejskiej Gminnemu Centrum Kultury, zawierając w tym celu odpowiednie umowy najmu/dzierżawy. Gminne Centrum Kultury zostało wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora w dniu 01.02.2002 r. i uzyskało osobowość prawną. Prowadzi działalność gospodarczą na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Gmina nie scentralizowała się z Gminnym Centrum Kultury. Co za tym idzie, Gminne Centrum Kultury dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń oraz prowadzi odrębne rejestry dla potrzeb podatku VAT. Podmiot ten zajmuje się szczegółowym zarządzaniem świetlicy. Najem świetlicy wiejskiej obejmuje wszystkie dni w roku. Z punktu widzenia Wnioskodawcy, świetlica wiejska została więc przeznaczona w 100% pod najem, na rzecz innego podmiotu prawa. Gminne Centrum Kultury wykorzystuje pomieszczenia zgodnie ze swoim zapotrzebowaniem. Możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej w trakcie roku zależy od sposobu zarządzania świetlicą przez Gminne Centrum Kultury i jego działalności, która jest związana m.in. z organizacją imprez okolicznościowych, odbywających się w ustalane na bieżąco dni w roku. Co do zasady istnieje więc możliwość korzystania ze świetlicy wiejskiej we wszystkie dni w roku, jednak wynika to ze sposobu zarządzania świetlicą przez inny niż Wnioskodawca podmiot prawa. To, czy świetlica jest faktycznie wykorzystywana przez najemcę/dzierżawcę przez wszystkie dni w roku zależy od tego najemcy/dzierżawcy. Zgodnie z zawartą umową najmu Wynajmujący (Gmina) oddaje Nąjemcy (Gminne Centrum Kultury) świetlice wiejskie wraz z wyposażeniem. Najemca w trakcie trwania umowy odpowiada za warunki sanitarno-epidemiologiczne oraz dokonuje drobnych napraw związanych z bieżącym funkcjonowaniem obiektów, natomiast wszelkie opłaty dodatkowe (między innymi za energię elektryczną, centralne ogrzewanie) ponosi Wynajmujący. Zapisy umowy nie przewidują dodatkowych kosztów obciążających Najemcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę w oparciu o kryterium wykorzystania powierzchni nieruchomości do działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że stosownie do treści art. 659 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Z kolei w myśl art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Najem/dzierżawa nieruchomości jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej najemcę/dzierżawcę.

Z powyższego wynika, że najem/dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Gmina na podstawie zawartej umowy najmu/dzierżawy świadczy na rzecz najemcy/dzierżawcy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, co stanowi przedmiot opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Gmina zawierając umowy najmu/ dzierżawy nie działa jako organ władzy publicznej, a więc nie może skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy – Gmina bowiem czynności tych dokonuje w sferze cywilnoprawnej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie świetlicy na podstawie zawartej umowy najmu/dzierżawy z instytucją kultury jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. W niniejszej sprawie Gmina działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynności ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (na podstawie umowy najmu lub dzierżawy) świetlicy wiejskiej na rzecz zewnętrznego podmiotu (instytucji kultury, która dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń oraz prowadzi odrębne rejestry dla potrzeb podatku VAT), za którą Gmina pobiera wynagrodzenie (w postaci czynszu). W związku z czym, usługa ta nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę świetlicy na rzecz GCK, na podstawie umowy najmu/dzierżawy stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w ww. kwestii prawa do odliczenia wskazać jeszcze raz należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji, jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione. Bowiem Gmina ponosząc wydatki na świetlicę działa w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w tym celu są wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (najem/dzierżawa świetlicy na rzecz Gminnego Centrum Kultury). Zatem z uwagi na związek wydatków dotyczących świetlicy z czynnościami opodatkowanymi (najem/dzierżawa) , Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca chciałby dokonać odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę w oparciu o kryterium wykorzystania powierzchni, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy.

Odnosząc się do powyższego tut. organ informuje, że na mocy art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie – jak wynika z uzupełnienia wniosku – świetlica wiejska została przeznaczona w 100% pod najem na rzecz innego podmiotu prawa, a więc do wykonywania działalności gospodarczej, to nie występują w tej sytuacji czynności inne niż działalność gospodarcza. Tym samym w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy.

Podsumowując – o ile świetlica jest w całości wynajmowana i o sposobie jej wykorzystania decyduje najemca (Gminne Centrum Kultury) – to, w odniesieniu do wydatków ponoszonych na świetlicę Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. wydatki. Bowiem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca działa jako podatnik VAT, a poniesione wydatki mają związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (tj. najem/dzierżawa świetlicy na rzecz Gminnego Centrum Kultury).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na świetlicę w oparciu o kryterium wykorzystania powierzchni nieruchomości do działalności gospodarczej, należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, podkreślić należy, że tut. organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę nie wynika, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów tut. organ pragnie wyjaśnić, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.