Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-884/11-2/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-03-08
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; usługi-usługi marketingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2011 r. (data wpływu 22 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest jedną ze spółek z grupy kapitałowej - światowego producenta naturalnych podłóg drewnianych (m.in. deski barlineckiej, parkietów, mozaiki). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka podejmuje różnego rodzaju działania marketingowe mające na celu długofalowe zwiększenie sprzedaży produktów Spółki (tym samym jej przychodów), wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki Spółki. W zakresie organizacji tych działań Spółka współpracuje z wyspecjalizowanymi podmiotami zewnętrznymi, tj. agencjami marketingowymi.

W ramach prowadzonych działań marketingowych, o których mowa powyżej, Spółka zawarła ze spółką Sp. z o.o. (dalej „Agencja”) umowę o świadczenie usług marketingowych obejmujących organizację oraz obsługę programu lojalnościowego „…”.

Zgodnie z tą umową Spółka zleciła Agencji kompleksową organizację i obsługę programu motywacyjnego pod nazwą „…” (dalej: „program motywacyjny”), w zamian za określone w tej umowie wynagrodzenie.

W ramach umowy Agencja zobowiązała się do:

1.  przygotowania zasad i regulaminu programu motywacyjnego;
2.  zakupu i logistyki nagród oraz rozpatrywania reklamacji;
3.  bieżącej obsługi programu motywacyjnego, w tym do prowadzenia infolinii oraz zapewnienia systemu informatycznego, przy użyciu którego program ten będzie realizowany;
4.  sporządzenia raportów z przebiegu programu.

Zgodnie z Regulaminem programu motywacyjnego, organizatorem akcji marketingowej jest Agencja. Uczestnikami programu są sprzedawcy i montażyści produktów z oferty Spółki, tj. podłóg i parkietów. Celem głównym i podstawowym tego programu jest promocja wybranych produktów marki i osiągnięcie jak najwyższego wyniku finansowego poprzez zintensyfikowanie ich sprzedaży, ale również stworzenie narzędzia w postaci tzw. „e-learningu” służącego pozyskiwaniu przez uczestników programu wiedzy o produktach sprzedawanych przez Spółkę oraz o sposobie ich montażu. Program ma ponadto na celu wykreowanie wśród sprzedawców i montażystów, ambasadorów marki, których zadaniem będzie budowanie zaufania klientów (odbiorców ostatecznych) do marki i produktów Spółki.

Program motywacyjny polega na tym, że jego uczestnicy gromadzą punkty, które następnie mogą zostać wymieniane na nagrody pieniężne przekazane na tzw. przedpłacone karty VISA, przesłane na adres korespondencyjny podany w formularzu zgłoszenia (formularz wypełniony przez uczestnika programu w celu zakwalifikowania się do „…”). Uczestnicy uzyskują punkty za doprowadzenie w czasie trwania programu do sprzedaży produktów klientom punktu sprzedaży (odbiorcom ostatecznym), w którym dany uczestnik pracuje jako sprzedawca lub w przypadku montażystów - za dokonanie montażu podłóg marki u odbiorcy ostatecznego. Ilość sprzedanego lub użytego do montażu produktu stanowi podstawę naliczenia odpowiedniej ilości punktów. Punkty naliczane są według przelicznika, zgodnie z którym 1 punkt jest zamienialny na 1 zł, przy czym punkty zamienione na nagrodę pieniężną kasowane są z konta uczestnika.

Troje uczestników, którzy zdobędą największą liczbę punktów w okresie trwania programu zdobędzie nagrodę specjalną w postaci vouchera na udział w wycieczce.

W ramach programu motywacyjnego uczestnik może również otrzymać drobną nagrodę rzeczową w postaci breloczka, długopisu itp. za poprawne rozwiązanie quizu związanego z produktami Spółki, sposobami ich montażu i zastosowania, zamieszczonego na stronie internetowej programu. Quizy mają w założeniu stanowić wsparcie akcji promocyjnej (programu motywacyjnego) poprzez budowanie pozytywnych relacji z uczestnikami i tworzenie dobrej opinii o marce a przy okazji posiadać charakter rozrywkowy. W trakcie trwania programu uczestnik może tylko raz otrzymać nagrodę rzeczową niezależnie od tego ile razy prawidłowo rozwiązał quiz. Uczestnicy programu nie mogą przenieść prawa do uzyskania nagrody na osoby trzecie.

W czasie trwania programu motywacyjnego Agencja może organizować dodatkowe konkursy lub promocje, w tym moduły szkoleń e-learningowych, w których uczestnicy będą mogli uzyskać dodatkowe punkty. Zasady takich akcji będą każdorazowo ogłaszane przez Agencję, z odpowiednim, co najmniej tygodniowym wyprzedzeniem, na ogólnodostępnej stronie internetowej programu.

Rozliczenia pomiędzy Spółką i Agencją dokonywane są zgodnie z umową o świadczenie usług marketingowych w zakresie organizacji oraz obsługi programu lojalnościowego „…” w ten sposób, że:

1.  Agencja kupuje i wydaje uczestnikom nagrody rzeczowe i karty przedpłacone VISA oraz wydaje nagrody pieniężne na te karty (tj. dokonuje przelewu środków pieniężnych należnych uczestnikom w wyniku przeliczenia punktów).
2.  Agencja wystawia w cyklach miesięcznych fakturę VAT na Spółkę za wykonaną usługę określoną jako „usługa kompleksowej obsługi programu „…” + nazwa miesiąca”. Wynagrodzenie Agencji za powyższą usługę kalkulowane jest jako suma łącznych kosztów nagród pieniężnych i rzeczowych zakupionych i wydanych przez Agencję wraz z prowizją Agencji określoną w umowie, jako 8% wartości tych nagród oraz miesięcznego wynagrodzenia Agencji za bieżącą obsługę programu, w tym za obsługę infolinii.
3.  Pozostałe koszty programu, takie jak koszty licencji na korzystanie z programu informatycznego do obsługi programu motywacyjnego oraz koszty wynikające z realizacji przez Agencję dodatkowych prac zlecanych przez Spółkę w trakcie realizacji programu ujmowane są na osobnych fakturach VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zaprezentowanym powyżej stanem faktycznym na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a i b ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Agencję z tytułu świadczonych przez nią usług marketingowych zgodnie z umową o świadczenie usług marketingowych w zakresie organizacji oraz obsługi programu lojalnościowego „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaprezentowanym powyżej stanie faktycznym jest on uprawniony do odliczenia całości podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach otrzymanych od Agencji z tytułu świadczenia ww. usługi marketingowej.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał na charakter nabycia realizowanego przez Spółkę. Zgodnie z ustaleniami Spółki z Agencją nie ulega wątpliwości, że przedmiotem nabycia dokonywanego przez Spółkę jest kompleksowa usługa marketingowa, do której wyświadczenia za wynagrodzeniem zobowiązuje się Agencja. Na tę usługę składa się szereg świadczeń, z których najbardziej istotne zostały wymienione w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca podkreślił, że pojedyncze świadczenia wchodzące w skład usługi Agencji samodzielnie nie stanowią wartości dla Spółki, gdyż nie zaspokajają one w pełni potrzeb Spółki, czyli nie spełniają celu, dla którego Spółka decyduje się na nabycie usługi marketingowej od Agencji. Dopiero wykonanie przez Agencję wszystkich ustalonych działań pozwala na osiągnięcie efektu marketingowego zakładanego przez Spółkę. Innymi słowy tylko realizacja przez Agencję całej kompleksowej usługi uzasadnia z perspektywy Spółki skorzystanie ze wsparcia Agencji. Okoliczność ta jest także odzwierciedlona w rozliczeniach z Agencją, która fakturuje Spółkę za całą usługę marketingową, a nie za jej poszczególne elementy.

W opinii Spółki potraktowanie nabywanej przez nią od Agencji usługi jako kompleksowej usługi marketingowej jest też w pełni zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2004 r. (sygn. ZP/443-306/04), uznano, iż „opodatkowaniu podatkiem VAT podlega kompleksowa usługa marketingowa, a nie poszczególne jej elementy, takie jak przygotowanie koncepcji działań marketingowych, zakup materiałów reklamowych, rozdanie gadżetów reklamowych itp.”. Co więcej, takie stanowisko zostało także potwierdzone w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, Trybunał stwierdził, że: „świadczenie, które stanowi jedno świadczenie z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, aby nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT (\`(...)\`)”.

Nabycie przez Spółkę takiej kompleksowej usługi marketingowej od Agencji pozwala Spółce realizować określone cele gospodarcze, jakimi są długofalowe zwiększenie sprzedaży produktów Spółki, wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki. Działania takie stanowią formę prowadzenia działalności sprzedażowej, która stanowi dla Spółki podstawową działalność opodatkowaną VAT. Tym samym Spółka ma prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez Agencję.

Stanowisko to zostało w pełni potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 sierpnia 2011 r., sygn. ILPP4/443-419/11-3/ISN oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-761/11-2/AS. Mianowicie organy podatkowe uznały, że w przypadku nabycia usług marketingowych obejmujących kilka zróżnicowanych świadczeń, w tym m.in. wydania nagród adresatom działań marketingowych, podatnik ma prawo do odliczenia całej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez agencje marketingowe dla udokumentowania otrzymanego przez nie wynagrodzenia.

W uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawca wskazał również na pośredni związek wydatków z czynnościami opodatkowanymi a prawo do odliczenia VAT.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego (\`(...)\`)”.

Natomiast na podstawie art. 86 ust 2 pkt 1 lit. a i b: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika a) z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego (\`(...)\`)”.

Brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że odliczeniu podlega jedynie taki podatek VAT naliczony, co do którego jest możliwe przypisanie związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Potwierdza to dyspozycja ww. przepisu określająca, iż odliczeniu podlega podatek w zakresie, w jakim nabywane przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania przez niego czynności opodatkowanych.

Zdaniem Spółki, z uwagi na użycie w cytowanym przepisie tak szerokiego pojęcia związku z czynnościami opodatkowanymi do spełnienia ustawowego wymogu odliczenia podatku naliczonego potrzebne jest istnienie chociażby pośredniego związku pomiędzy sprzedażą opodatkowaną a podatkiem naliczonym. Twierdzenie przeciwne, tj. poszukiwanie w każdym przypadku bezpośredniego związku pomiędzy nabywanymi towarami lub usługami a czynnościami opodatkowanymi byłoby sprzeczne z treścią ww. przepisu. Zdaniem Spółki, ogólne zasady systemu VAT pozwalają podatnikowi na odliczenie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki o charakterze ogólnym. Poniesienie takich wydatków, pomimo braku bezpośredniego związku tych wydatków z konkretnymi transakcjami podlegającymi opodatkowaniu jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa podatnika (np. usługi sprzątania biura, inne koszty administracyjne) lub dla wsparcia możliwości sprzedażowych podatnika (np. usługi marketingowe, usługi reklamowe).

W opinii Spółki nabywane przez nią od Agencji usługi marketingowe zaliczają się właśnie do kosztów ogólnych prowadzenia działalności gospodarczej, a ich związek z czynnościami opodatkowanymi Spółki jest bezsporny. Wynika to z faktu, iż czynności wykonywane przez Agencję prowadzą pośrednio do wzrostu sprzedaży produktów Spółki opodatkowanej VAT. Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego usługi Agencji mają na celu długofalowe zwiększenie przychodów Spółki ze sprzedaży jej produktów, wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki wśród kontrahentów Spółki. Tym samym należy uznać, że usługi nabywane od Agencji są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT a Spółce przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego zawartego na fakturach otrzymanych od Agencji z tytułu świadczenia ww. usług marketingowych.

Jednocześnie Spółka pragnie zwrócić uwagę, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zapłaconego przez podatnika przy nabyciu towarów bądź usług wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma fundamentalne znaczenie w systemie podatku VAT i zapewnia neutralność tego podatku dla przedsiębiorców (podatników VAT), przy faktycznym opodatkowaniu konsumpcji.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) wielokrotnie wypowiadał się na ten temat stwierdzając m.in., że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (tak w wyrokach: C-37/95 Belgische Staat przeciwko Ghent Coal Terminal NV, C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen przeciwko Minister van Financiën, C-50/87 Komisja Europejska przeciwko Republice Francuskiej, C-78/00 Komisja Europejska przeciwko Republice Włoskiej). Potwierdzają to także liczne interpretacje organów podatkowych.

Teza powtarzana przez TSUE określa podstawowe i fundamentalne prawo podatnika wynikające z konstrukcji podatku VAT jakim jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, które powinno być pojmowane możliwie najszerzej.

Ponadto na tle orzecznictwa TSUE dotyczącego realizacji zasady neutralności w podatku VAT ukształtowała się także linia orzecznicza dotycząca możliwości odliczenia podatku VAT od kosztów pośrednio związanych z działalnością opodatkowaną podatnika. ETS podkreślał, iż, co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT (tak np. w wyrokach: C-16/00 CIBO Particiationis SA przeciwko Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats, czy C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz).

Wnioskodawca wskazał również na stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych. Stanowisko Spółki w zakresie możliwości odliczenia całości podatku VAT z tytułu nabywanych przez podatnika usług marketingowych znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. I tak dla przykładu w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2011 r. (o sygn. IPPP2/443-352/11-2/KAN) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w analogicznym stanie faktycznym, stwierdził, że: „Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego można uznać, że wydatki związane z usługami marketingowymi mają pośredni wpływ na obroty.”, oraz „Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż Spółka, jako podatnik VAT czynny, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług marketingowych polegających na promowaniu produktów Spółki wśród konsumentów i kontrahentów, ze względu na fakt, iż poniesione wydatki służyć będą Spółce do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Podobnie w zbliżonym stanie faktycznym wypowiedział się także Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 17 czerwca 2005 r. (sygn. ŁUS-III-2-443/62/05/AMM) stwierdzając, że „Opisane we wniosku usługi reklamowe (marketingowe) zakupione od wyspecjalizowanych agencji reklamowych, a mające na celu zwiększenie sprzedaży produktów Podatnika należy uznać za wykorzystywane do czynności opodatkowanych (sprzedaży towarów opodatkowanej podatkiem od towarów i usług). A zatem, Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych przez Podatnika od agencji reklamowej w związku z przeprowadzeniem promocji produktów Spółki.”

Z kolei uznając wydatki związane z nabyciem usług marketingowych za koszty ogólne działalności gospodarczej związane pośrednio z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż kwestia możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów pośrednio związanych z działalnością gospodarczą była przedmiotem wielu korzystnych rozstrzygnięć zarówno organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

I tak w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2009 roku (sygn. IPPP3/443-169/08-2/KT) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością Podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez Podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie Przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.(\`(...)\`)”. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nabycie przedmiotowych usług związane jest z działalnością gospodarczą Zainteresowanego, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje, na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących powyższe wydatki(…).”

Podobnie wypowiedział się także w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2009 r. (sygn. IPPP3/443-772/09-3/MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznając, że: „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego, wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych Istotny jest więc związek między zakupami a działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany w sposób bezpośredni lub pośredni z transakcjami opodatkowanymi podatnika. (\`(...)\`) Dla określenia czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków poniesionych na realizację zadań wynikających z projektu przedstawionego we wniosku, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne).”

Podobne tezy zawarte zostały także w innych interpretacjach indywidualnych o sygn. IBPP2/443-411/10/WN, ITPP2/443-348/10/EB, IPPP1/443-1291/10-2/ISz.

Za szerokim ujmowaniem prawa do odliczania podatku naliczonego VAT wypowiedział się także na gruncie ustawy o VAT z dn. 8 stycznia 1993 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) w wyroku z dn. 22 lutego 2000 r. (sygn. III SA 7776/98), stwierdzając m.in., że „co do zasady ustawa o podatku VAT nie wymaga dla odliczenia podatku naliczonego istnienia bezpośredniego związku między zakupem i sprzedażą tego samego towaru”.

Podobnie na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT wypowiadały się sądy administracyjne w innych orzeczeniach. Dla przykładu, w wyroku z dnia 14 października 2010 r. (sygn. I FSK 1834/09) NSA orzekł: „W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.”

Analogiczną tezę przedstawił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 29 marca 2010 r. (sygn. I SA/Op 592/09), stwierdzając, że: „Nie zawsze istnieje konieczność wskazywania bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi Ważne jest jednak, by związek ten w chwili dokonywania zakupów był uchwytny i oczywisty. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Istotne jest także, by stanowiły one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego działalnością gospodarczą.”

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższą argumentację, Spółka zwraca się o potwierdzenie jej stanowiska w przedstawionej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi. Usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Zatem podatnik wykonując świadczenie niebędące dostawą towarów, za które uzyskuje wynagrodzenie, świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność ta została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została zawarta w art. 86 ust. 1 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z powołanymi wyżej przepisami przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz

*   towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny.

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czyli w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wtedy, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę.

O związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania Spółki, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami.

Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usługami a powstaniem obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów i usług z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie Spółki jako całości, natomiast przyczynia się do generowania obrotów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zarejestrowany czynny podatnik VAT, jest jedną ze spółek z grupy kapitałowej - światowego producenta naturalnych podłóg drewnianych W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka podejmuje różnego rodzaju działania marketingowe mające na celu długofalowe zwiększenie sprzedaży produktów Spółki (tym samym jej przychodów), wzmocnienie jej pozycji konkurencyjnej na rynku oraz zwiększenie zaufania do marki Spółki. W zakresie organizacji tych działań Wnioskodawca współpracuje z wyspecjalizowanymi podmiotami zewnętrznymi, tj. agencjami marketingowymi.

W ramach prowadzonych działań marketingowych, Spółka zawarła z Agencją umowę o świadczenie usług marketingowych obejmujących organizację oraz obsługę programu lojalnościowego. Zgodnie z tą umową Wnioskodawca zlecił Agencji kompleksową organizację i obsługę programu motywacyjnego pod nazwą „…”, w zamian za określone w tej umowie wynagrodzenie.

W ramach umowy Agencja zobowiązała się do:

1.  przygotowania zasad i regulaminu programu motywacyjnego;
2.  zakupu i logistyki nagród oraz rozpatrywania reklamacji;
3.  bieżącej obsługi programu motywacyjnego, w tym do prowadzenia infolinii oraz zapewnienia systemu informatycznego, przy użyciu którego program ten będzie realizowany;
4.  sporządzenia raportów z przebiegu programu.

Zgodnie z Regulaminem programu motywacyjnego, organizatorem akcji marketingowej jest Agencja. Uczestnikami programu są sprzedawcy i montażyści produktów z oferty Spółki. Celem głównym i podstawowym tego programu jest promocja wybranych produktów marki Wnioskodawcy i osiągnięcie jak najwyższego wyniku finansowego poprzez zintensyfikowanie ich sprzedaży, ale również stworzenie narzędzia w postaci tzw. „e-learningu” służącego pozyskiwaniu przez uczestników programu wiedzy o produktach sprzedawanych przez Spółkę oraz o sposobie ich montażu. Program ma ponadto na celu wykreowanie wśród sprzedawców i montażystów, ambasadorów marki, których zadaniem będzie budowanie zaufania klientów (odbiorców ostatecznych) do marki i produktów Spółki.

Program motywacyjny polega na tym, że jego uczestnicy gromadzą punkty, które następnie mogą zostać wymieniane na nagrody pieniężne przekazane na tzw. przedpłacone karty VISA. Punkty naliczane są według przelicznika, zgodnie z którym 1 punkt jest zamienialny na 1 zł, przy czym punkty zamienione na nagrodę pieniężną kasowane są z konta uczestnika.

Troje uczestników, którzy zdobędą największą liczbę punktów w okresie trwania programu zdobędzie nagrodę specjalną w postaci vouchera na udział w wycieczce.

W ramach programu motywacyjnego uczestnik może również otrzymać drobną nagrodę rzeczową w postaci breloczka, długopisu itp. za poprawne rozwiązanie quizu związanego z produktami Spółki, sposobami ich montażu i zastosowania, zamieszczonego na stronie internetowej programu. Quizy mają w założeniu stanowić wsparcie akcji promocyjnej (programu motywacyjnego) poprzez budowanie pozytywnych relacji z uczestnikami i tworzenie dobrej opinii o marce a przy okazji posiadać charakter rozrywkowy.

W czasie trwania programu motywacyjnego Agencja może organizować dodatkowe konkursy lub promocje, w tym moduły szkoleń e-learningowych, w których uczestnicy będą mogli uzyskać dodatkowe punkty.

Rozliczenia pomiędzy Spółką i Agencją dokonywane są zgodnie z umową o świadczenie usług marketingowych w zakresie organizacji oraz obsługi programu lojalnościowego w ten sposób, że:

1.  Agencja kupuje i wydaje uczestnikom nagrody rzeczowe i karty przedpłacone VISA oraz wydaje nagrody pieniężne na te karty (tj. dokonuje przelewu środków pieniężnych należnych uczestnikom w wyniku przeliczenia punktów).
2.  Agencja wystawia w cyklach miesięcznych fakturę VAT na Spółkę za wykonaną usługę określoną jako „usługa kompleksowej obsługi programu „…” + nazwa miesiąca”. Wynagrodzenie Agencji za powyższą usługę kalkulowane jest jako suma łącznych kosztów nagród pieniężnych i rzeczowych zakupionych i wydanych przez Agencję wraz z prowizją Agencji określoną w umowie, jako 8% wartości tych nagród oraz miesięcznego wynagrodzenia Agencji za bieżącą obsługę programu, w tym za obsługę infolinii.
3.  Pozostałe koszty programu, takie jak koszty licencji na korzystanie z programu informatycznego do obsługi programu motywacyjnego oraz koszty wynikające z realizacji przez Agencję dodatkowych prac zlecanych przez Spółkę w trakcie realizacji programu ujmowane są na osobnych fakturach VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nabywane przez nią od Agencji usługi marketingowe zaliczają się do kosztów ogólnych prowadzenia działalności gospodarczej, a ich związek z czynnościami opodatkowanymi Spółki jest bezsporny. Wynika to z faktu, iż czynności wykonywane przez Agencję prowadzą pośrednio do wzrostu sprzedaży produktów Wnioskodawcy opodatkowanej VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż wydatki Spółki związane z nabywanymi od Agencji usługami marketingowymi mają pośredni wpływ na wysokość osiąganych przez Spółkę obrotów, które podlegają opodatkowaniu (tj. mają związek z generowaniem sprzedaży opodatkowanej). Tym samym przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy będzie, w przedmiotowej sprawie, spełniona.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup opisanych usług marketingowych świadczonych przez Agencję zgodnie z umową o świadczenie usług marketingowych w zakresie organizacji oraz obsługi programu lojalnościowego, ze względu na fakt, iż poniesione przez Spółkę wydatki służyć będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o ile nie zachodzą przesłanki wyłączające to prawo, o których mowa w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.