Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.383.2021.5.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-17
Teza: zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy aportu Nieruchomości do Spółki Zależnej
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 16 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.383.2021.3.MPE (doręczone Stronie 16 sierpnia 2021 r.), pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) oraz pismem z 15 września 2021 r. (data wpływu 15 września 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 8 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.383.2021.4.MPE (doręczone Stronie 8 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy aportu Nieruchomości do Spółki Zależnej – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 16 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.383.2021.3.MPE (doręczone Stronie 16 sierpnia 2021 r.),pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu 6 września 2021 r.) oraz pismem z 15 września 2021 r. (data wpływu 15 września 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 8 września 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.383.2021.4.MPE (doręczone Stronie 8 września 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy aportu Nieruchomości do Spółki Zależnej.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca zakupił na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w 2019 r. \[dalej zwana Umową Sprzedaży\] prawo do użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z dwóch działek ewidencyjnych \[zwane łącznie Nieruchomością\] wraz z przysługującym użytkownikowi wieczystemu prawem własności budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości. Sprzedaż korzystała ze zwolnienia z podatku VAT. Sprzedawca (oraz jego poprzednik prawny) użytkowali budynki i budowle posadowione na tej Nieruchomości przez okres ponad kilkudziesięciu lat.

Od chwili nabycia, a więc od 2019 r. ww. obiekty i urządzenia nie podlegały ulepszeniom w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka zakwalifikowała prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawo własności zlokalizowanych na niej obiektów i urządzeń jako inwestycje. Nieruchomość jest przygotowywana do zrealizowania inwestycji o charakterze hotelowo-deweloperskim - obecnie trwają prace nad projektem przyszłej inwestycji.

W związku z tym, że Wnioskodawca prowadzi działalność o charakterze budowlanym, w celu oddzielenia ryzyk związanych z prowadzeniem takiej działalności od działalności o charakterze dewelopersko-hotelowym Spółka rozważa wniesienie Nieruchomości aportem do spółki zależnej będącej właścicielem nieruchomości, które wynajmuje \[dalej zwana Spółką Zależną\]. Aport zostanie dokonany w oparciu o wycenę przygotowaną przez rzeczoznawcę w celu zapewnienia, że wartość przedmiotu wkładu wskazana dla celów aportu w umowie spółki będzie równa wartości rynkowej. Cała lub zdecydowana wartość aportu zostanie wniesiona na kapitał zakładowy Spółki Zależnej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że przedmiotem aportu będzie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości \[dalej zwana Nieruchomością\] składającej się z dwóch działek ewidencyjnych 8 oraz 7 zlokalizowanych w (…).

Na terenie działki 8 istnieje instalacja elektryczna, wodno-kanalizacyjna i gazowa. Na działce znajdują się również obiekty takie jak latarnia i część ogrodzenia. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Inne obiekty, które znajdowały się na działce w momencie nabycia zostały wyburzone.

Działka 7 zabudowana jest budynkiem zaplecza rozdzielni gazu, zabytkowym kominem oraz stacją redukcyjno-pomiarową. Na działce znajduje się również część kanalizacji deszczowej i sieci wodno-kanalizacyjnej. Budynek zaplecza rozdzielni gazu powstał w 1906 r., w latach 1984-1992 był poddany odtworzeniu z wyłączeniem ściany frontowej, a w latach 2003-2009 czterokrotnie podlegał ulepszeniom (odpowiednio w roku 2003, 2005, 2008 i 2009). Wolnostojący zabytkowy komin ceramiczny zlokalizowany na terenie działki został zbudowany ok. 1906 r., na zapleczu budynku głównego. Komin był pierwotnie wykorzystywany w działalności w zakresie dostarczania gazu ziemnego. Przedmiotowy budynek zaplecza rozdzielni gazu oraz zabytkowy komin od chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, nie były też przedmiotem ulepszeń. Teren działki jest ogrodzony płotem stalowym i częściowo utwardzony płytami betonowymi oraz kostką brukową, stanowiącymi parking i wewnętrzną drogę dojazdową. Oświetlenie terenu stanowi 6 latarni stylizowanych na stare latarnie gazowe. Na działce znajduje się również stacja redukcyjno-pomiarowa. Od chwili nabycia ww. obiekty i urządzenia nie podlegały ulepszeniom w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniowo-usługową.

Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz prawo własności znajdujących się tam budynków w dniu 14 listopada 2019 r. (data zawarcia umowy sprzedaży).

Przed upływem 2 lat do daty planowanego aportu nie były ponoszone wydatki przez Wnioskodawcę lub Jego poprzednika prawnego na ulepszenie budynków, budowli lub innych naniesień znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych (odrębnie dla każdego obiektu). Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń.

Spółka zależna aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości i właścicielem znajdującego się nań budynku (właścicielem Nieruchomości jest Skarb Państwa). Po dokonaniu wniesienia aportu Spółka zależna zamierza zrealizować na Nieruchomości projekt deweloperski.

Spółka jest właścicielem znajdującej się na działce 8 instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej. Instalacja elektryczna i wodno-kanalizacyjna spełniają definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Spółka nie jest właścicielem znajdującej się tamże instalacji gazowej. Instalacja gazowa spełnia definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Znajdująca się na działce 8 latarnia i część ogrodzenia nie spełniają definicji budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Spółka jest właścicielem znajdującej się na działce 7 części kanalizacji deszczowej i sieci wodno-kanalizacyjnej. Znajdująca się na działce 7 część kanalizacji deszczowej i sieci wodno-kanalizacyjnej spełniają definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Stacja redukcyjno-pomiarowa znajdująca się na działce 7 spełnia definicję budowli, ale nie jest własnością Spółki.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy czynność wniesienia aportu do Spółki Zależnej będzie zwolniona z podatku VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** aport prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest budynek lub budowla trwale z gruntem związane, wówczas z podstawy opodatkowania VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w stosunku do całej sprzedaży stosuje się stawkę VAT właściwą dla sprzedawanego budynku, budowli lub ich części. Zasada ta ma zastosowanie zarówno do gruntu będącego własnością podatnika, jak i gruntu znajdującego się w użytkowaniu wieczystym.

Prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami zostało nabyte przez Wnioskodawcę w ramach transakcji zwolnionej z VAT oraz Wnioskodawca jak dotąd nie ponosił wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, posadowionych na Nieruchomości budynków i budowli w kwocie równej albo przekraczającej 30% wartości początkowej tych obiektów. Mając na uwadze powyższe, aport do Spółki Zależnej prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu) jak i budynek, budowla, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełnić przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT).

Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W związku z powyższym podmiot dokonujący czynności, polegających na wykorzystywaniu nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika że Wnioskodawca zakupił 14 listopada 2019 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości, składającej się z dwóch działek ewidencyjnych nr 8 oraz 7 wraz z przysługującym użytkownikowi wieczystemu prawem własności budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości. Sprzedaż korzystała ze zwolnienia z podatku VAT. Sprzedawca (oraz jego poprzednik prawny) użytkowali budynki i budowle posadowione na tej Nieruchomości przez okres ponad kilkudziesięciu lat.

Na terenie działki 8 istnieje instalacja elektryczna, wodno-kanalizacyjna i gazowa. Na działce znajdują się również obiekty takie jak latarnia i część ogrodzenia. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniowo-usługową. Inne obiekty, które znajdowały się na działce w momencie nabycia zostały wyburzone.

Spółka jest właścicielem znajdującej się na działce 8 instalacji elektrycznej i wodno-kanalizacyjnej, które spełniają definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Spółka nie jest właścicielem znajdującej się tam instalacji gazowej spełniającej definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Znajdująca się na działce 8 latarnia i część ogrodzenia nie spełniają definicji budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Działka 7 zabudowana jest budynkiem zaplecza rozdzielni gazu, zabytkowym kominem oraz stacją redukcyjno-pomiarową. Na działce znajduje się również część kanalizacji deszczowej i sieci wodno-kanalizacyjnej. Budynek zaplecza rozdzielni gazu powstał w 1906 r., w latach 1984-1992 był poddany odtworzeniu z wyłączeniem ściany frontowej, a w latach 2003-2009 czterokrotnie podlegał ulepszeniom (odpowiednio w roku 2003, 2005, 2008 i 2009). Wolnostojący zabytkowy komin ceramiczny zlokalizowany na terenie działki został zbudowany ok. 1906 r., na zapleczu budynku głównego. Komin był pierwotnie wykorzystywany w działalności w zakresie dostarczania gazu ziemnego. Przedmiotowy budynek zaplecza rozdzielni gazu oraz zabytkowy komin od chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, nie były też przedmiotem ulepszeń. Teren działki jest ogrodzony płotem stalowym i częściowo utwardzony płytami betonowymi oraz kostką brukową, stanowiącymi parking i wewnętrzną drogę dojazdową. Oświetlenie terenu stanowi 6 latarni stylizowanych na stare latarnie gazowe. Na działce znajduje się również stacja redukcyjno-pomiarowa. Od chwili nabycia ww. obiekty i urządzenia nie podlegały ulepszeniom w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniowo-usługową.

Spółka jest właścicielem znajdującej się na działce 7 części kanalizacji deszczowej i sieci wodno-kanalizacyjnej spełniających definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Stacja redukcyjno-pomiarowa znajdująca się na działce 7 spełnia definicję budowli, ale nie jest własnością Spółki.

Przed upływem 2 lat do daty planowanego aportu nie były ponoszone wydatki przez Wnioskodawcę lub Jego poprzednika prawnego na ulepszenie budynków, budowli lub innych naniesień znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych (odrębnie dla każdego obiektu). Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń.

W związku z tym, że Wnioskodawca prowadzi działalność o charakterze budowlanym, w celu oddzielenia ryzyk związanych z prowadzeniem takiej działalności od działalności o charakterze dewelopersko-hotelowym Spółka rozważa wniesienie Nieruchomości aportem do Spółki Zależnej. Aport zostanie dokonany w oparciu o wycenę przygotowaną przez rzeczoznawcę w celu zapewnienia, że wartość przedmiotu wkładu wskazana dla celów aportu w umowie Spółki będzie równa wartości rynkowej. Cała lub zdecydowana wartość aportu zostanie wniesiona na kapitał zakładowy Spółki Zależnej.

Spółka Zależna aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym Nieruchomości i właścicielem znajdującego się nań budynku (właścicielem Nieruchomości jest Skarb Państwa). Po dokonaniu wniesienia aportu Spółka zależna zamierza zrealizować na Nieruchomości projekt deweloperski.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy planowana czynność wniesienia aportu do Spółki Zależnej będzie zwolniona z podatku VAT.

Należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub,

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle (art. 29a ust. 8 ustawy).

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis, obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wskazał Wnioskodawca, prawo do użytkowania wieczystego Nieruchomości, składającej się z dwóch działek ewidencyjnych nr 8 oraz 7 wraz z przysługującym użytkownikowi wieczystemu prawem własności budynków i budowli posadowionych na tej Nieruchomości zakupił 14 listopada 2019 r. na podstawie umowy sprzedaży. Sprzedaż korzystała ze zwolnienia z podatku VAT. Sprzedawca (oraz jego poprzednik prawny) użytkowali budynki i budowle posadowione na ww. Nieruchomości przez okres ponad kilkudziesięciu lat. Przed upływem 2 lat do daty planowanego aportu nie były ponoszone wydatki przez Wnioskodawcę lub Jego poprzednika prawnego na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych (odrębnie dla każdego obiektu). Zatem spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy (aportu) budynków i budowli znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych nr 8 oraz 7, gdyż ich dostawa (aport) nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a okres od pierwszego zasiedlenia do dnia planowanego aportu opisanej Nieruchomości składającej się z dwóch działek ewidencyjnych nr 8 oraz 7 będzie dłuższy niż dwa lata.

Tym samym skoro dostawa (aport) budynków i budowli znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to dostawa gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, na którym te budynki i budowle są posadowione, także będzie zwolniona z podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym w odniesieniu do planowanej dostawy (aportu) ww. budynków i budowli, których właścicielem jest Wnioskodawca, znajdujących się na każdej ze wskazanych działek ewidencyjnych nr 8 oraz 7 zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym należy wskazać, że planowana dostawa będzie podlegała zwolnieniu, o ile strony transakcji nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 z związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca w swoim stanowisku jako podstawę prawną zwolnienia aportu Nieruchomości wskazał art. 43 ust. 1 pkt 10a, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za **nieprawidłowe**. Sprzedaż (aport) Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia, jednakże na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ wskazuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.