Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1212/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-26
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT RR przy niedotrzymaniu wydłużonego terminu płatności uzgodnionego z rolnikiem ryczałtowym
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; rolnik-rolnik ryczałtowy; termin-termin płatności; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 115

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 17 grudnia 2013 r.), uzupełnionego pismem z 11 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podwyższenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2013 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podwyższenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.

Wniosek został uzupełniony pismem z 11 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 4 marca 2014 r. nr IBPP1/443-1212/13/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i nabywa produkty rolne (mleko surowe) od rolników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, jak również od rolników ryczałtowych. Nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną. W przypadku rolników ryczałtowych, zgodnie z przepisami, Spółka wystawia faktury VAT RR dokumentujące nabycie produktów rolnych. Faktury VAT RR zawierają wszelkie dane wymagane przez ustawę o podatku od towarów i usług zawarte w art. 116. Spółka z każdym rolnikiem ma zawartą umowę określającą między innymi warunki dostaw oraz termin zapłaty za dostarczone produkty rolne. Terminy płatności nie są stałe dla wszystkich rolników ryczałtowych i wynoszą: od 15 do 46 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego. W przypadku części rolników, zostały podpisane aneksy do umów dostaw mleka, wydłużające terminy płatności za nabyte produkty rolne. Najdłuższy termin płatności to 46 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego (zarówno w przypadku umów dostaw mleka, jak i aneksu do umowy dostaw mleka).

Okres rozliczeniowy kończy się ostatniego dnia miesiąca w którym zostały nabyte produkty rolne. Zapłata za nabyte produkty rolne (mleko surowe) następuje na wskazany przez sprzedającego numer rachunku bankowego, w tytule przelewu wpisywany jest numer FAKTURY VAT RR, oraz data jej wystawienia. Zapłata należności za produkty rolne jest w kwocie brutto zawierającej kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, wynikającą z faktury VAT RR. Istnieją przypadki jednak, że Wnioskodawca uiszcza należności względem rolnika z opóźnieniem, to jest po umówionym terminie płatności wynikającym z umowy bądź aneksu.

Podatek VAT z tytułu niezapłaconych w terminie wynikającym z umowy (zapłaconych z opóźnieniem FAKTUR VAT RR) nie jest odliczany od podatku VAT należnego.

W uzupełnieniu podano ponadto, że przedmiot wniosku dotyczy tylko zaistniałego stanu faktycznego oraz że w części E.3. poz. 61 druku ORD-IN stanowiącego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wykreśla art. 2, art. 21 ust. 1 i art. 64 ust. 1 Konstytucji RP co oznacza, że nie oczekuje na interpretację tego przepisu. Jednocześnie w poz. 69 wykreśla drugie pytanie dotyczące stanów przyszłych i przeszłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo podwyższyć podatek naliczony o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty pomimo przekroczenia terminu wynikającego z umowy z rolnikiem ryczałtowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zryczałtowany zwrot podatku (wynikający z faktur VAT RR) zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w miesiącu dokonania zapłaty, pomimo faktu zapłaty zobowiązania po terminie określonym w umowie z rolnikiem ryczałtowym.

Uzasadnienie:

Prawidłowa wykładnia przepisów dotyczących ustawy o VAT powinna respektować zasadę neutralności podatkowej pochodzącą z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w temacie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347/1) oraz zasady proporcjonalności. Mając to na uwadze nie można odebrać podatnikowi prawa do odliczenia podatku zawartego w fakturze VAT RR. Warunek dotyczący terminowości zapłaty uwzględnia korzyść rolników co, zdaniem Wnioskodawcy, wykracza poza cel dyrektywy. Ustawodawca wprowadzając ograniczenia i wymogi dla przedsiębiorców nabywających produkty rolne od rolników ryczałtowych kierował się zamiarem uniknięcia nadużyć, ale nie może to naruszać podstawowego prawa przedsiębiorcy do odliczenia podatku. Prawo do odliczenia podatku VAT nie może być ograniczone przez wykładnię rozszerzającą, lecz musi wynikać wprost z przepisu. Wystarczającym warunkiem do zachowania prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku winien być sam fakt dokonania zapłaty, a zatem prawo do odliczenia może być odroczone do dnia zapłaty przez Wnioskodawcę zobowiązania wobec rolnika, a zatem brak jest podstaw, aby uzależniać je od zapłaty w umówionym terminie.

Mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy. Zgodnie z tym przepisem zryczałtowany zwrot podatku stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniży podatek należny stosownie do art. 86. Znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych dóbr wykorzystywanych do działalności opodatkowanej tym podatkiem, może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Przestrzeganie tej zasady przez państwa członkowskie jest akcentowane w sposób szczególnie stanowczy przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia wprowadzono, aby uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego. Pozbawienie podatnika możliwości odzyskania zapłaconego przez niego zwrotu podatku rolnikom ryczałtowym nie jest zgodne z art. 21 ust. 1 i art. 64 ust. 1 Konstytucji RP, które dają gwarancję ochrony prawa własności oraz innych praw majątkowych. Pozbawienie podatnika takiego uprawnienia stanowi ograniczenie przysługującego mu prawa własności poprzez obarczenie go kosztami poniesionymi na rzecz rolnika ryczałtowego rekompensaty jedynie z uwagi na nieterminową zapłatę.

Skoro ustawodawca nie przewidział wprost pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku w przypadku niedotrzymania terminu płatności wynikającego z umowy, to zapłata po terminie nie może pozbawiać podatnika prawa do odliczenia.

W uzupełnieniu własnego stanowiska w sprawie Wnioskodawca podał, że zgodnie z wyrokiem z dnia 9 maja 2013 r. sygn. I FSK 709/12 podobny pogląd wyraził NSA, zgodnie z którym zarówno na podstawie przywołanych tam przepisów z ustawy o podatku od towarów i usług jak również przepisów z Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28.11.2006 podatnik nie traci bezwzględnie prawa do obniżki Vatu z faktur Vat RR w przypadku nieterminowej zapłaty a jedynie przesuwa termin tej obniżki na miesiąc w którym dokonał tej zapłaty po umownym terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 3 tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Stosownie do art. 115 ust. 2 tej ustawy stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Wskazać należy, że na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Na mocy art. 116 ust. 1 cyt. ustawy podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Przepis art. 116 ust. 2 pkt 10 stanowi, że faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej m.in.: kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Treść art. 116 ust. 6 wskazuje, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem nabywca produktów rolnych przy spełnieniu warunków podanych w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty.

W świetle art. 116 ust. 7 za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

W myśl art. 116 ust. 8 warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Według art. 116 ust. 9 przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Treść art. 116 ust. 9a stanowi, że przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Stosownie do art. 116 ust. 9b przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Jednym z warunków dających prawo do odliczenia podatku naliczonego jest to, aby nabywca produktów rolnych, nie później niż 14. dnia licząc od dnia zakupu, złożył dyspozycję przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, o ile dyspozycja ta została zrealizowana.

Dla odliczenia kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku nie jest zatem istotne kiedy wystawiono fakturę VAT RR, a jedynie kiedy (w jakim okresie rozliczeniowym) wydano dyspozycję przekazania środków pieniężnych na konto rolnika ryczałtowego.

Zasada ta nie dotyczy jednak sytuacji, gdy rolnik ryczałtowy zawarł z podatnikiem nabywającym produkty rolne umowę określającą dłuższy termin płatności (np. umowa kontraktacji). W takim przypadku zapłata nie musi być zrealizowana w ciągu 14 dni, a w terminach określonych w umowie.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że wypłacony zwrot podatku stanowi dla nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, o ile spełnione zostały warunki określone w art. 116 ust. 6 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabywa produkty rolne (mleko surowe) od rolników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, jak również od rolników ryczałtowych. Nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną. Spółka z każdym rolnikiem ma zawartą umowę określającą między innymi warunki dostaw oraz termin zapłaty za dostarczone produkty rolne. Terminy płatności nie są stałe dla wszystkich rolników ryczałtowych i wynoszą: od 15 do 46 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego. W przypadku części rolników, zostały podpisane aneksy do umów dostaw mleka, wydłużające terminy płatności za nabyte produkty rolne. Najdłuższy termin płatności to 46 dni od zakończenia okresu rozliczeniowego (zarówno w przypadku umów dostaw mleka, jak i aneksu do umowy dostaw mleka). Istnieją przypadki jednak, że Wnioskodawca uiszcza należności względem rolnika z opóźnieniem, to jest po umówionym terminie płatności wynikającym z umowy bądź aneksu.

W związku z tym Spółka ma wątpliwości, czy ma prawo podwyższyć podatek naliczony o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty pomimo przekroczenia terminu wynikającego z umowy z rolnikiem ryczałtowym.

Przedstawione powyżej przepisy ustawy o VAT przewidują, że zapłata na rachunek rolnika ryczałtowego powinna nastąpić w terminie 14 dni licząc od dnia zakupu. Istnieje możliwość zastrzeżenia w umowie, że termin płatności zostanie wydłużony. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają wprawdzie ścisłych ram dla udokumentowania takiej umowy, jednak z całą pewnością dla celów dowodowych powinna to być umowa zawarta w formie pisemnej i to już w momencie wystawienia faktury VAT RR, bądź też po wystawieniu faktury VAT RR, ale przed upływem terminu 14-dniowego ustawowego terminu płatności. Jeśli bowiem nabywca produktów, przed upływem ustawowego terminu płatności, nie zawrze z rolnikiem umowy na wydłużony termin płatności, to należy uznać, że obowiązuje go ustawowy termin płatności.

Dodatkowo należy zauważyć, że 14-dniowy termin wynikający z ustawy lub wydłużony termin wynikający z umowy z rolnikiem ryczałtowym jest terminem maksymalnym, nie stoi on zatem na przeszkodzie wcześniejszemu wypełnieniu warunku dokonania zapłaty za zakupione produkty rolnikowi ryczałtowemu.

W związku z tym nie ma możliwości przyznania nabywcy prawa do odliczenia z powodu uchybienia terminowi.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić w sytuacji, gdy należność za produkty nabywane od rolnika ryczałtowego zostanie zapłacona po ustalonym terminie, to nie zostaną wypełnione warunki wynikające z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, wówczas podatek VAT naliczony zawarty w fakturach VAT RR nie zwiększa kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ww. ustawy, czyli nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wnioskodawca ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionych fakturach VAT RR oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, jeśli z umowy z rolnikiem ryczałtowym, będącym dostawcą produktów rolnych, wynika dłuższy niż 14-dniowy termin zapłaty za nabyty towar, a umowa przedłużająca ten termin zostanie zawarta w momencie wystawienia faktury, zawierania transakcji, bądź też przed upływem ustawowego 14-dniowego terminu płatności.

Regulacja ta nie stoi natomiast na przeszkodzie zawarciu z rolnikiem ryczałtowym kolejnej umowy wydłużającej termin płatności od warunkiem, że ta kolejna umowa zostanie zawarta przed upływem terminu płatności wynikającym z pierwszej umowy wydłużającej 14-dniowy termin ustawowy.

Jednakże jeśli umowa taka zostanie zawarta po upływie ustawowego lub umownego terminu płatności, wówczas Wnioskodawca uchybi terminowi płatności i utraci prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wypłaconego rolnikowi, wynikającego z faktury dokumentującej dokonaną transakcję.

Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”.

Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Podstawą normy art. 116 ust. 6 ww. ustawy jest art. 303 dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1) określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty.

Zgodnie z art. 303 ust. 1 dyrektywy w przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.

W świetle art. 303 ust. 2 dyrektywy państwa członkowskie zwracają nabywcy lub usługobiorcy kwotę zryczałtowanej rekompensaty, którą wypłacili oni tytułem jednej z następujących transakcji:

1.  dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 138, w przypadku gdy nabywca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, działającym w takim charakterze w innym państwie członkowskim, na terytorium którego jego wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów podlegają VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b);
2.  dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 146, 147, 148 i 156, art. 157 ust. 1 lit. b) oraz art. 158, 160 i 161 na rzecz nabywcy będącego podatnikiem mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że te produkty rolne są wykorzystywane przez nabywcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub do celów świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196;
3.  świadczenia usług rolniczych na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie członkowskim, lub na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że usługi te wykorzystywane są przez usługobiorcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196.

W myśl art. 303 ust. 3 dyrektywy państwa członkowskie określają warunki dokonywania zwrotów przewidzianych w ust. 2. Państwa członkowskie mogą w szczególności zastosować przepisy dyrektyw 79/1072/EWG i 86/560/EWG.

Określony w tym przepisie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników.

Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla cytowany powyżej art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT odzwierciedlający zasadę neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku.

Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady przez systemy legislacyjne państw członkowskich szczególnie stanowczo jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (ETS), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Jakiekolwiek ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwo państwa członkowskiego, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z dyrektywy. Ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na poziom obciążenia podatkowego i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, zatem odstępstwa od zasady ogólnej dotyczącej neutralności podatku od wartości dodanej są dopuszczalne wyłącznie, gdy przewidują je wprost przepisy dyrektywy.

Dokonując zatem analizy normy art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT należy mieć na uwadze czy sytuacja, w której podatnik dokona zapłaty rolnikowi ryczałtowemu po przekroczeniu terminu płatności wynikającego z umowy z tym rolnikiem – nie godzi w powyżej opisaną zasadę neutralności VAT.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że dokonana wykładnia art. 116 ust. 6 ustawy o VAT jest poprawna bowiem – zgodnie z uprawnieniem przysługującym państwu członkowskiemu – zawarło ono stosowne regulacje ograniczające prawo wynikające z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w transakcjach z określoną grupą podatników – rolników ryczałtowych. Ustawodawca świadomie różnicuje tu sytuację podatników dotrzymujących ustawowych lub umownych terminów płatności przewidzianych w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT oraz podatników uchybiających tym terminom.

W żadnym razie nie jest to zachwianiem zasady neutralności podatku od towarów i usług, gdyż w takim samym stopniu argument ten odnosi się do terminu ustawowego jak i umownego.

Rozróżnienie to nie ma również charakteru „sankcyjnego” dla podatników niedotrzymujących terminom płatności ponieważ skoro ustawodawca jako zasadę przyjął termin 14-dniowy, to miał zamiar zapewnić szybkie regulowanie należności wobec dostawców produktów rolnych. Wydłużanie terminu zapłaty – jak w przedstawionym stanie faktycznym – do 46 dni godzi w ten zamiar ustawodawcy, stąd na zachowanie to ustawodawca przewidział konieczność uzyskania zgody od rolnika ryczałtowego, który poprzez jej wyrażenie ma także świadomość terminu, w którym zapłata powinna nastąpić.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że ustanowiony w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT warunek należy rozumieć w ten sposób, że przekroczenie terminów płatności określonych w jego normie prowadzi do pozbawienia podatnika prawa do odzyskania zapłaconego rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że zryczałtowany zwrot podatku (wynikający z faktur VAT RR) zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w miesiącu dokonania zapłaty, pomimo faktu zapłaty zobowiązania po terminie określonym w umowie z rolnikiem ryczałtowym – uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.