Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-782/14-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży części lokalu mieszkalnego wraz z częścią poddasza oraz prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w okresie otrzymania i potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; spółdzielnie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu: 1 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 listopada 2014 r. (data wpływu: 28 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży części lokalu mieszkalnego wraz z częścią poddasza oraz prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w okresie otrzymania i potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży części lokalu mieszkalnego wraz z częścią poddasza oraz prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w okresie otrzymania i potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 listopada 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa została zawiązana z dniem 7 czerwca 1988 r. Czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest od dnia 18 sierpnia 2000 r. do chwili obecnej, rozliczając podatek VAT w deklaracjach miesięcznych VAT-7.

Spółdzielnia jest zarządcą nieruchomości przy ul. „a”, składającej się z 24 lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi im pomieszczeniami oraz 14 wbudowanymi w przyziemiu budynku garażami.

Lokale mieszkalne i garaże są własnością mieszkańców na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu.

Budynek mieszkalny wraz z przynależnościami został oddany do użytku w roku 1999. Realizacja przedmiotowej inwestycji była finansowana przez wkłady budowlane mieszkańców, które pokryły całą wartość nieruchomości. Przy realizacji przedmiotowej inwestycji, tj. budowy budynku mieszkalnego przy ul. „a”, Spółdzielni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur zakupu dokumentujących nabycie towarów wykorzystanych przy realizacji przedmiotowej inwestycji.

W czerwcu 2013 r. podczas prac związanych z inwentaryzacją jednego z lokali mieszkalnych stwierdzono, że powierzchnia na jaką opiewa przydział lokalu różni się od rzeczywiście użytkowanej powierzchni mieszkania o 12,25 m2. Właściciel lokalu już w momencie przydziału lokalu, tj. w roku 2001 nabył prawo do rozporządzania nim jak właściciel, pomimo, iż przydział lokalu opiewał na mniejszą powierzchnię użytkową.

Równocześnie mieszkaniec tego lokalu zwrócił się z wnioskiem do Zarządu Spółdzielni o wyrażenie zgody na zaadoptowanie części poddasza nieużytkowego o powierzchni użytkowej 8,15 m2 przyległego do jego lokalu mieszkalnego.

Zarząd Spółdzielni zgodził się z wnioskiem mieszkańca i z dniem 10 stycznia 2014 r. adaptacja poddasza nieużytkowego na cele mieszkaniowe się zakończyła. W dniu zakończenia procesu przekształcenia, mieszkaniec nabył prawo do rozporządzenia ww. częścią jak właściciel. Zaadoptowana część poddasza stanowi część lokalu mieszkalnego, nie jest odrębnym lokalem mieszkalnym.

W wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji oraz decyzji Zarządu Spółdzielni z dnia 26 września 2013 r. powierzchnia lokalu mieszkalnego różni się od powierzchni wynikającej z przydziału z dnia 10 kwietnia 2001 r. o 20,4 m2 z czego:

1.  12,25 m2 jest różnicą między przydziałem z 10 kwietnia 2001 r., a faktycznym metrażem lokalu mieszkalnego na dzień przydziału lokalu;
2.  8,15 m2 jest powierzchnią zaadoptowanej części poddasza.

W związku z powstałą różnicą Zarząd Spółdzielni podpisał w styczniu 2014 r. porozumienie z właścicielem lokalu mieszkalnego. Na podstawie zawartego porozumienia właściciel lokalu zobowiązany jest zapłacić w 60 równych ratach należność za 20,4 m2 lokalu mieszkalnego w wysokości 23.504,06 zł netto. Od przedmiotowej transakcji naliczono podatek VAT wg stawki podstawowej, tj. 23%. Podatek VAT w wysokości 5.405,92 zł został rozliczony w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc, w którym podpisano porozumienie z mieszkańcem.

Nadmienia się, że uzyskane od mieszkańca wynagrodzenie za zwiększenie metrażu lokalu mieszkalnego nie może zostać zaliczone jako wkład budowlany, gdyż ostateczne rozliczenie prowadzonej inwestycji nastąpiło w roku 2001. Fakt ten potwierdził Sąd Rejonowy w Pile prawomocnymi wyrokami.

Spółdzielnia Mieszkaniowa uzyskane wynagrodzenie zaliczyła jako swój dochód osiągnięty z pozostałej działalności gospodarczej.

Spółdzielnia nie ponosiła żadnych nakładów związanych z modernizacją (ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) części poddasza, która była przedmiotem wyżej opisanej transakcji. Wszelkie koszty związane z przekształceniem oraz włączeniem części poddasza do lokalu mieszkalnego ponosił właściciel.

Dodaje się, że Zarząd Spółdzielni nie zawarł żadnej umowy na odpłatne lub nieodpłatne użytkowanie (np. umowa najmu, dzierżawy, użyczenia) części poddasza, która została zaadoptowana oraz włączona do lokalu mieszkalnego, w związku z powyższym Spółdzielnia nie osiągała żadnego przychodu z ww. części nieruchomości.

Ponadto w piśmie uzupełniającym z dnia Spółdzielnia wskazała następujące informacje:

1.  Dostawa części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 oraz zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m² dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia. Jeżeli chodzi o lokal mieszkalny o pow. 12,25 m2 - jego dostawa nastąpiła w roku 2001 w momencie uzyskania przydziału, pomimo, iż przydział opiewał na mniejszą powierzchnię użytkową. Jeśli chodzi o lokal mieszkalny o pow. 8,15 m2 - został on zaadaptowany w miesiącu styczniu 2014 r.
2.  Zbycie lokali nastąpiło w ramach pierwszego zasiedlenia.
3.  Spółdzielnia dokonała rozliczenia nakładów w odniesieniu do zagospodarowanej części poddasza z właścicielami lokalu mieszkalnego, co potwierdza porozumienie z lutego 2014 r., zawarte między Zarządem Spółdzielni a właścicielami lokalu mieszkalnego.
4.  Przed dokonaniem sprzedaży części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 Spółdzielnia nie poczyniła żadnych wydatków na jej ulepszenie.
5.  Część lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 oraz część poddasza o pow. 8,15 m2 nie były wykorzystywane przez Spółdzielnię na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. były przeznaczone wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnione od podatku od towarów i usług.
6.  Łączna powierzchnia lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, po dokonaniu dostawy powierzchni 20,4 m2 wynosi 100,00 m2, tj. nie przekracza 150 m2.
7.  Spółdzielnia nie wystawiła faktury z tytułu dostawy 20,4 m2 lokalu mieszkalnego, gdyż nabywca to osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej. Ponadto nabywca nie wystąpił do Spółdzielni z żądaniem jej wystawienia. Fakt dokonania dostawy został potwierdzony zawarciem porozumienia pomiędzy Zarządem Spółdzielni a nabywcą (właścicielami lokalu mieszkalnego) z dnia 25 lutego 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisów o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) zastosowano prawidłową stawkę podatku VAT, tj. 23%, czy przedmiotowa dostawa mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustaw z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)?
2.  Jeżeli Spółdzielnia Mieszkaniowa błędnie zastosowała stawkę podatku VAT, w jaki sposób ma dokonać stosownej korekty podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej przy przedmiotowej dostawie zastosował podstawową stawkę podatku VAT, tj. 23% ponieważ:

*   dostawa była dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia,
*   kwota uzyskana w wyniku zawartego porozumienia nie jest wkładem budowlanym, nie zwiększa wartości rynkowej budynku mieszkalnego,
*   kwota uzyskana w wyniku zawartego porozumienia zostanie zaewidencjonowana jako przychód z pozostałej działalności gospodarczej Spółdzielni.

W przypadku zastosowania błędnej stawki podatku VAT, Spółdzielnia Mieszkaniowa w Pile powinna wystawić fakturę korygująca zmniejszającą podatek należny. Przedmiotową fakturę rozliczyć w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym nabywca potwierdzi odbiór ww. faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Mając zatem na uwadze ww. przepisy należy wskazać, że lokal mieszkalny spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany, będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy).

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku, gdy budynek, budowla lub ich części nie podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia dostawy budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Tak więc, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca przewidział również zwolnienie dla dostawy nieruchomości w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z wymienionych powyżej podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia od 18 sierpnia 2000 r. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług rozliczającym podatek VAT w deklaracjach miesięcznych VAT-7.

Spółdzielnia jest zarządcą nieruchomości, składającej się z 24 lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi im pomieszczeniami oraz 14 wbudowanymi w przyziemiu budynku garażami. Lokale mieszkalne i garaże są własnością mieszkańców na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu.

Budynek mieszkalny wraz z przynależnościami został oddany do użytku w roku 1999. Realizacja przedmiotowej inwestycji była finansowana przez wkłady budowlane mieszkańców, które pokryły całą wartość nieruchomości. Przy realizacji przedmiotowej inwestycji, tj. budowy budynku mieszkalnego przy ul. „a”, Spółdzielni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur zakupu dokumentujących nabycie towarów wykorzystanych przy realizacji przedmiotowej inwestycji.

W czerwcu 2013 r. podczas prac związanych z inwentaryzacją jednego z lokali mieszkalnych stwierdzono, że powierzchnia na jaką opiewa przydział lokalu różni się od rzeczywiście użytkowanej powierzchni mieszkania o 12,25 m2. Właściciel lokalu już w momencie przydziału lokalu, tj. w roku 2001 nabył prawo do rozporządzania nim jak właściciel, pomimo, iż przydział lokalu opiewał na mniejszą powierzchnię użytkową.

Równocześnie mieszkaniec tego lokalu zwrócił się z wnioskiem do Zarządu Spółdzielni o wyrażenie zgody na zaadoptowanie części poddasza nieużytkowego o powierzchni użytkowej 8,15 m2 przyległego do jego lokalu mieszkalnego.

Zarząd Spółdzielni zgodził się z wnioskiem mieszkańca i z dniem 10 stycznia 2014 r. adaptacja poddasza nieużytkowego na cele mieszkaniowe się zakończyła. W dniu zakończenia procesu przekształcenia, mieszkaniec nabył prawo do rozporządzenia ww. częścią jak właściciel. Zaadoptowana część poddasza stanowi część lokalu mieszkalnego, nie jest odrębnym lokalem mieszkalnym.

W wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji oraz decyzji Zarządu Spółdzielni z dnia 26 września 2013 r. powierzchnia lokalu mieszkalnego różni się od powierzchni wynikającej z przydziału z dnia 10 kwietnia 2001 r. o 20,4 m² z czego:

1.  12,25 m2 jest różnicą między przydziałem z 10 kwietnia 2001 r., a faktycznym metrażem lokalu mieszkalnego na dzień przydziału lokalu;
2.  8,15 m2 jest powierzchnią zaadoptowanej części poddasza.

W związku z powstałą różnicą Zarząd Spółdzielni podpisał w styczniu 2014 r. porozumienie z właścicielem lokalu mieszkalnego. Na podstawie zawartego porozumienia właściciel lokalu zobowiązany jest zapłacić w 60 równych ratach należność za 20,4 m2 lokalu mieszkalnego w wysokości 23.504,06 zł netto. Od przedmiotowej transakcji naliczono podatek VAT wg stawki podstawowej, tj. 23%. Podatek VAT w wysokości 5.405,92 zł został rozliczony w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc, w którym podpisano porozumienie z mieszkańcem.

Spółdzielnia nie ponosiła żadnych nakładów związanych z modernizacją (ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) części poddasza, która była przedmiotem wyżej opisanej transakcji. Wszelkie koszty związane z przekształceniem oraz włączeniem części poddasza do lokalu mieszkalnego ponosił właściciel.

Zarząd Spółdzielni nie zawarł żadnej umowy na odpłatne lub nieodpłatne użytkowanie (np. umowa najmu, dzierżawy, użyczenia) części poddasza, która został zaadoptowana oraz włączona do lokalu mieszkalnego, w związku z powyższym Spółdzielnia nie osiągała żadnego przychodu z ww. części nieruchomości.

Ponadto dostawa części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 oraz zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m2 dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia. Jeżeli chodzi o lokal mieszkalny o pow. 12,25 m2 - jego dostawa nastąpiła w roku 2001 w momencie uzyskania przydziału, pomimo, iż przydział opiewał na mniejszą powierzchnię użytkową. Jeśli chodzi o lokal mieszkalny o pow. 8,15 m2 - został on zaadaptowany w miesiącu styczniu 2014 r.

Spółdzielnia dokonała rozliczenia nakładów w odniesieniu do zagospodarowanej części poddasza z właścicielami lokalu mieszkalnego, co potwierdza porozumienie z lutego 2014 r., zawarte między Zarządem Spółdzielni a właścicielami lokalu mieszkalnego. Przed dokonaniem sprzedaży części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 Spółdzielnia nie poczyniła żadnych wydatków na jej ulepszenie. Część lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 oraz część poddasza o pow. 8,15 m2 nie były wykorzystywane przez Spółdzielnię na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. były przeznaczone wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnione od podatku od towarów i usług. Łączna powierzchnia lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, po dokonaniu dostawy powierzchni 20,4 m2 wynosi 100,00 m2, tj. nie przekracza 150 m2. Spółdzielnia nie wystawiła faktury z tytułu dostawy 20,4 m² lokalu mieszkalnego, gdyż nabywca, to osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej. Ponadto nabywca nie wystąpił do Spółdzielni z żądaniem jej wystawienia. Fakt dokonania dostawy został potwierdzony zawarciem porozumienia pomiędzy Zarządem Spółdzielni a nabywcą (właścicielami lokalu mieszkalnego) z dnia 25 lutego 2014 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w świetle przepisów o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., prawidłowo zastosowano stawkę podatku VAT w wysokości 23% dla dostawy części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2oraz zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m2 (łącznie 20,4 m2) czy też przedmiotowa dostawa mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano wyżej, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Przy czym, dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz czy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Z kolei w celu skorzystania przy dostawie nieruchomości zabudowanej (która nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy) ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą zostać spełnione warunki: w stosunku do budynków, budowli lub ich części nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Odnosząc się do opodatkowania dostawy zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m2, która miała miejsce w styczniu 2014 r. (w tym też dniu mieszkaniec nabył prawo do rozporządzania ww. częścią jak właściciel), należy stwierdzić, że dostawa ta nie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że – jak wynika z opisu sprawy oraz oświadczenia Wnioskodawcy – dostawa przedmiotowej części nieruchomości dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, co wykluczało możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednakże z uwagi na fakt, iż Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jej nabyciu oraz nie poniosła nakładów na jej ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonana dostawa ww. części korzystała ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast odnosząc się do opodatkowania dostawy części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 stanowiącego różnicę między przydziałem z dnia 10 kwietnia 2001 r. a faktycznym metrażem lokalu mieszkalnego na dzień przydziału lokalu należy zauważyć, że jego dostawa nastąpiła w roku 2001, tj. w momencie uzyskania przydziału – nie mogło dojść do dostawy tej części w styczniu 2014 r.

Zatem odnosząc się do zadanego we wniosku pytania należy stwierdzić, że ww. dostawa nie może być opodatkowana wg. obowiązującej obecnie, tj. w roku 2014 r. stawki w wysokości 23%, lecz wg stawki właściwej dla momentu dokonania dostawy, czyli roku 2001.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.), w roku 2001 stawka podatku wynosiła 22%, natomiast zwolnienie od podatku wynikało z art. 7 ww. ustawy. Z treści bowiem ww. przepisu wynikało, że zwalnia się od podatku od towarów i usług oraz od podatku akcyzowego sprzedaż towarów używanych a także darowizny tych towarów, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony; zwolnienie dotyczy również używanych budynków, budowli i ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze (art. 7 ust. 5 ww. ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy jeśli Spółdzielnia błędnie zastosowała stawkę podatku VAT, to w jaki sposób ma dokonać stosownej korekty podatku należnego.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy, stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W art. 106e ust. 1 ustawy, ustawodawca wyszczególnił jakie elementy powinna zawierać faktura.

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy, obowiązujący od 1 stycznia 2014 r.).

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W art. 106j ust. 2 i 3 ustawy, wskazano jakie elementy powinna zawierać faktura korygująca.

W tym miejscu należy zauważyć, że fakturę korygującą wystawia podatnik, który wystawił fakturę pierwotną, bowiem dokument ten służy poprawieniu błędów lub uzupełnieniu braków w wystawionej fakturze VAT. Zatem z uwagi na fakt, że Spółdzielnia z tytułu dostawy zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m2 nie wystawiła faktury, a ponadto z wniosku nie wynika aby taka faktura była wystawiona w roku 2001 w odniesieniu do dostawy części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 w momencie przydziału – nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej.

Nadmienia się, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Podsumowując:

Ad. 1

W świetle przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. dostawa zaadaptowanej części poddasza o pow. 8,15 m2 korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Natomiast dostawa części lokalu mieszkalnego o pow. 12,25 m2 stanowiącego różnicę między przydziałem z dnia 10 kwietnia 2001 r. a faktycznym metrażem lokalu mieszkalnego, powinna być opodatkowana wg stawki, bądź z zastosowaniem zwolnienia od podatku właściwych dla momentu dokonania dostawy, czyli z roku 2001.

Ad. 2

Spółdzielnia nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.