Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.52.2017.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-24
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy czynności w zakresie pomocy społecznej wykonywanych przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej związanych ze świadczeniem usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych, umieszczeniem osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej, zapewnieniem pobytu w Dziennym Domu Pomocy Społecznej, mieszkaniu chronionym i Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi, zapewnieniem opieki dla osób z zaburzeniami psychicznymi.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; pomoc-dom pomocy społecznej; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 17 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 31 marca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy czynności w zakresie pomocy społecznej wykonywanych przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej związanych ze świadczeniem usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych, umieszczeniem osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej, zapewnieniem pobytu w Dziennym Domu Pomocy Społecznej, mieszkaniu chronionym i Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi, zapewnieniem opieki dla osób z zaburzeniami psychicznymi –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 31 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy czynności w zakresie pomocy społecznej wykonywanych przez Gminę za pośrednictwem jednostki budżetowej związanych ze świadczeniem usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych, umieszczeniem osób potrzebujących w Domu Pomocy Społecznej, zapewnieniem pobytu w Dziennym Domu Pomocy Społecznej, mieszkaniu chronionym i Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi, zapewnieniem opieki dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

W uzupełnieniu do wniosku przedstawiono przeformułowany opis zdarzenia przyszłego.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław, Gmina przygotowuje się do scentralizowania swoich rozliczeń z tytułu VAT, w rezultacie czego będzie składać jedną wspólną deklarację wykazującą czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę (w tym jej jednostki budżetowe/zakłady budżetowe). Tym samym, po centralizacji, to Gmina jako jeden podatnik będzie odpowiedzialna za prawidłowe rozliczenie i ewidencję czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w tym czynności w praktyce realizowane przez jej jednostki budżetowe nieposiadające osobowości prawnej.

Wśród jednostek budżetowych podległych Wnioskodawcy znajduje się m. in. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej: GOPS).

Gmina pobiera opłaty, tj.:

*   usługi opiekuńcze - stanowiące zadanie własne Gminy,
*   umożliwienie pobytu w ośrodku wsparcia - Dziennym Domu Pomocy Społecznej — stanowiące zadanie własne Gminy,
*   umożliwienie pobytu w Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi - stanowiące zadanie własne Gminy,
*   umożliwienie pobytu w mieszkaniach chronionych - stanowiące zadanie własne Gminy,
*   umożliwienie pobytu i usługi domu pomocy społecznej - stanowiące zadanie własne Gminy,
*   specjalistyczne usługi opiekuńcze,
*   usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

W uzupełnieniu wniosku Gmina przedstawiła stosowne wyjaśnienia co do charakteru poszczególnych czynności.

1) Usługi opiekuńcze.

Zgodnie z art. 50 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.; „UPS”), osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych. Usługi opiekuńcze mogą być przyznane również osobie, która wymaga pomocy innych osób, a rodzina, a także wspólnie niezamieszkujący małżonek, wstępni, zstępni nie mogą takiej pomocy zapewnić. Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem.

Przyznanie przedmiotowych świadczeń następuje w formie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowa ustalane są w decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

2) Umożliwienie pobytu w ośrodku wsparcia - Dziennym Domu Pomocy Społecznej.

Zgodnie z art. 51 ust. I, 2, 3 i 4 UPS, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, może być m. in. dzienny dom pomocy.

Przyznanie przedmiotowych świadczeń następuje w formie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowo ustalane są w decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

3) Umożliwienie pobytu w Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi.

Zgodnie z art. 51 ust. 1, 2, 3 i 4 UPS, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, może być m. in. dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży.

Przyznanie przedmiotowych świadczeń następuje w formie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowo ustalane są w decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

4) Umożliwienie pobytu w mieszkaniach chronionych.

Zgodnie z art. 53 ust. I, 2 i 3 UPS osobie, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zakład dla nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt I lit. c lub d ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach, może być przyznany pobyt w mieszkaniu chronionym. Mieszkanie chronione jest formą pomocy społecznej przygotowującą osoby tam przebywające, pod opieką specjalistów, do prowadzenia samodzielnego życia lub zastępującą pobyt w placówce zapewniającej całodobową opiekę. Mieszkanie chronione zapewnia warunki samodzielnego funkcjonowania w środowisku, w integracji ze społecznością lokalną. Mieszkanie chronione może być prowadzone przez każdą jednostkę organizacyjną pomocy społecznej lub organizację pożytku publicznego.

Przyznanie przedmiotowych świadczeń następuje w formie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowo ustalane są w decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

5) Umożliwienie pobytu i usługi domu pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 54 UPS, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej. Osobę, o której mowa powyżej, kieruje się do domu pomocy społecznej odpowiedniego typu, zlokalizowanego jak najbliżej miejsca zamieszkania osoby kierowanej, chyba że okoliczności sprawy wskazują inaczej, po uzyskaniu zgody tej osoby lub jej przedstawiciela ustawowego na umieszczenie w domu pomocy społecznej.

Z kolei art. 55 UPS stanowi, że dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”. Dom pomocy społecznej może również świadczyć usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób w nim niezamieszkujących.

Z kolei, zgodnie z art. 58 UPS wydatki związane z zapewnieniem całodobowej opieki mieszkańcom oraz zaspokajaniem ich niezbędnych potrzeb bytowych i społecznych w całości pokrywa dom pomocy społecznej. Dom pomocy społecznej pokrywa opłaty ryczałtowe i częściową odpłatność do wysokości limitu ceny, przewidziane w przepisach o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Dom pomocy społecznej może pokryć wydatki ponoszone na niezbędne usługi pielęgnacyjne w zakresie wykraczającym poza uprawnienia wynikające z przepisów o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Z art. 60 ust. 1 i 2 UPS wynika, iż pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, przy czym średni miesięczny koszt utrzymania mieszkańca w domu pomocy społecznej o zasięgu gminnym - ustala wójt i ogłasza w wojewódzkim dzienniku urzędowym, nie później niż do dnia 31 marca każdego roku.

Art. 61 ust. 1 UPS wprowadza zasadę, iż obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,

gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

*   przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Wreszcie, art. 66 UPS wprowadza uprawnienie dla rady gminy dotyczące możliwości określenia, w drodze uchwały, dla mieszkańców domu, przedstawicieli ustawowych mieszkańców domu, małżonków, zstępnych i wstępnych mieszkańców domu, korzystniejszych warunków ustalania opłat za pobyt w domu pomocy społecznej o zasięgu gminnym, częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, zwrotu należności za okres nieobecności osoby w domu.

Przyznanie przedmiotowych świadczeń następuje w formie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Wysokość opłat za wskazane świadczenia ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. Nieuregulowane należności z tytułu wydatków na przedmiotowe świadczenia podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wysokość należności podlegających zwrotowi oraz terminy ich zwrotu każdorazowo ustalane są w decyzji administracyjnej Wójta Gminy W.

Zgodnie z UPS, w przypadku, gdy zobowiązane osoby nie wywiązują się z obowiązku opłaty za pobyt w GOPS, opłaty te wnosi zastępczo gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Gminie przysługuje wówczas prawo dochodzenia zwrotu poniesionych na ten cel wydatków. Takie zastępcze opłaty ponoszone są również przez Gminę, która wnosi je na rzecz GOPS.

Ponadto, korzystając z możliwości przewidzianej w art. 103 ust. 2 UPS, w przypadku pobytu osób w GOPS, kierownik GOPS może ustalić w drodze umowy z małżonkiem, zstępnymi przed wstępnymi mieszkańca domu wysokość wnoszonej przez nich opłaty za pobyt tego mieszkańca w GOPS, biorąc pod uwagę m.in. wysokość dochodów (Umowa). W przypadku braku zgody na zawarcie Umowy przez wskazane osoby lub gdy ww. osoby mimo podpisania Umowy nie wnoszą ustalonych w niej opłat. Wójt Gminy W. wydaje decyzję administracyjną ustalającą wysokość należności podlegających zwrotowi na rzecz Wnioskodawcy. Nieuregulowane należności z tego tytułu również podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

6) Specjalistyczne usługi opiekuńcze

Organizacja i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi w miejscu zamieszkania należy do zadań zleconych z zakresu administracji rządowej, realizowanych przez Gminę. Bezpośrednim organizatorem zadania w Gminie może jest ośrodek pomocy społecznej. Podstawą świadczenia specjalistycznych usług opiekuńczych jest art. 50 ust. 4 UPS, z godnie z którym są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym. Ponadto art. 50 ust 6 UPS stanowi, że Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania.

Zakres świadczonych specjalistycznych usług opiekuńczych określa wydane na podstawie art. 50 ust. 7 UPS Rozporządzenie Ministra Polityki Społecznej z dnia 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz.U. 2005 nr 189 poz. 1598).

Celem specjalistycznych usług opiekuńczych jest poprawa jakości życia osób z zaburzeniami psychicznymi poprzez:

1.  Zapewnienie wysokiej jakości specjalistycznej pomocy osobom samotnym z zaburzeniami psychicznymi w przypadkach, gdy są jej pozbawione oraz osobom, które wymagają takiej pomocy, a rodzina nie może jej zapewnić;
2.  Pomoc dostosowaną do szczególnych potrzeb osób z zaburzeniami psychicznymi oraz celów postawionych w planach postępowania terapeutyczno-wspierającego, świadczoną przez osoby z odpowiednim wy kształceniem i doświadczeniem.

Zakres specjalistycznych usług opiekuńczych obejmuje:

1.  Uczenie i rozwijanie umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, w tym:
    1.  kształtowanie umiejętności zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych i umiejętności społecznego funkcjonowania;
    2.  interwencję i pomoc w życiu w rodzinie;
    3.  pomoc w załatwianiu spraw urzędowych;
    4.  wspieranie i pomoc w uzyskaniu zatrudnienia;
    5.  pomoc w gospodarowaniu pieniędzmi;
2.  Pielęgnację jako wspieranie procesu leczenia;
3.  W wyjątkowych przypadkach rehabilitację fizyczną i usprawnianie zaburzonych funkcji organizmu w zakresie nieobjętym przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;
4.  Pomoc mieszkaniową, w tym:
    1.  w uzyskaniu mieszkania; załatwianiu spraw mieszkaniowych;
    2.  kształtowaniu właściwych relacji z sąsiadami i gospodarzem domu
5.  W wyjątkowych przypadkach, po dokonaniu weryfikacji zasobów lokalnych, zapewnienie dzieciom i młodzieży z zaburzeniami psychicznymi dostępu do zajęć rehabilitacyjnych i rewalidacyjno- wychowawczych jeśli nie mają ich zapewnionych poprzez inne służby.

Wysokość ponoszonych kosztów za korzystanie ze specjalistycznych usług opiekuńczych jest zależna od:

*   dochodu osoby lub rodziny korzystającej z usług,
*   wysokości stawki godzinowej za usługi.,
*   ilości godzin świadczonych usług.

W szczególnie uzasadnionych przypadkach osoba zainteresowana może być, na jej wniosek lub na wniosek pracownika socjalnego, częściowo lub całkowicie zwolniona z ponoszenia odpłatności na czas określony (par. 6 przedmiotowego rozporządzenia).

7) Usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

Zgodnie z art. 51 ust. 1 UPS ośrodkiem wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi jest m. in. środowiskowy dom samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, które w wyniku upośledzenia niektórych funkcji organizmu lub zdolności adaptacyjnych wymagają pomocy do życia w środowisku rodzinnym i społecznym, w szczególności w celu zwiększania zaradności i samodzielności życiowej, a także ich integracji społecznej.

Z kolei, art. 51 ust. 2 UPS wyjaśnia, iż środowiskowy dom samopomocy świadczy usługi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym.

W myśl art. 51 ust. 3 UPS okres korzystania z miejsca całodobowego pobytu w środowiskowym domu samopomocy nie może być jednorazowo dłuższy niż 3 miesiące, z możliwością przedłużenia do 6 miesięcy w uzasadnionych przypadkach, przy czym maksymalny okres pobytu całodobowego osoby w roku kalendarzowym nie może być dłuższy niż 8 miesięcy.

Jeśli idzie o odpłatność za usługi ośrodków wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, to w art. 51b UPS czytamy, iż odpłatność miesięczną ustala się w wysokości 5% kwoty dochodu osoby samotnie gospodarującej lub kwoty dochodu na osobę w rodzinie, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie przekracza kwotę 300% odpowiedniego kryterium dochodowego, przy czym odpłatność za usługi całodobowe ustala się w wysokości 70% dochodu osoby korzystającej z usług, proporcjonalnie do okresu jej pobytu

Ponadto, art. 51b ust. 5 UPS wprowadza zasadę, iż decyzję o skierowaniu do ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi i decyzję ustalającą odpłatność za korzystanie z usług w tych ośrodkach wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej lub zlecającej prowadzenie ośrodka wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Warto zauważyć, iż zgodnie z art. 51 b ust. 7 UPS dochody z tytułu odpłatności za usługi świadczone w ośrodkach wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi stanowią dochód budżetu państwa.

Jako, że świadczenie usług w ośrodkach wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi stanowi zadanie zlecone z zakresu administracji rządowej realizowane przez daną jednostkę samorządu terytorialnego, decyzja o utworzeniu przedmiotowego ośrodka jest efektem uzgodnienia pomiędzy daną jednostką samorządu terytorialnego a wojewodą, przy uwzględnieniu możliwości finansowania ze środków budżetu państwa (art. 51c ust. 1 UPS).

Zgodnie zaś z art. 51 c ust. 2 UPS miesięczną kwotę dotacji z budżetu państwa na pokrycie bieżących kosztów prowadzenia ośrodków wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala wojewoda jako iloczyn aktualnej liczby osób korzystających z usług w tych ośrodkach oraz średniej miesięcznej wojewódzkiej kwoty dotacji na jednego uczestnika, nie wyższą jednak niż średnia miesięczna kwota dotacji wyliczona dla województwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi opiekuńcze działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
2.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi polegające na umożliwieniu pobytu w ośrodku wsparcia - Dziennym Domu Pomocy Społecznej - działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
3.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi polegające na umożliwieniu pobytu w Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
4.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi polegające na umożliwieniu pobytu w mieszkaniach chronionych działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
5.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi polegające na umożliwieniu pobytu w dom pomocy społecznej działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
6.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc opisane specjalistyczne usługi opiekuńcze działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?
7.  Czy Gmina jako jeden podatnik, świadcząc usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi w ramach indywidualnych lub zespołowych treningów samoobsługi i treningów umiejętności społecznych, polegających na nauce, rozwijaniu lub podtrzymywaniu umiejętności w zakresie czynności dnia codziennego i funkcjonowania w życiu społecznym, działa w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym czy przedmiotowe świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT?

Zdaniem Gminy przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, we wszystkich opisanych przypadkach nie działa ona jako podatnik VAT, a jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie przedstawione we wniosku.

1\. Kwalifikacja Świadczeń Gminy na gruncie ustawy o VAT

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej także jako: VAT) wyznacza art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z dyspozycją ust. 1 pkt 1 wskazanego artykułu, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami na gruncie tej ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W związku z tym, że Gmina w zakresie czynności objętych zakresem niniejszego wniosku nie dokonuje dostaw towarów w powyższym rozumieniu, Świadczenia organizowane przez Jednostki należy przeanalizować pod kątem ich kwalifikacji jako usług na gruncie VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej także jako: NSA) wskazuje się – w oparciu o tezy wyroków TSUE (wcześniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości) - na elementy konstytuujące usługę podlegającą opodatkowaniu VAT. Przykładowo w wyroku z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. I FSK 1373/14, NSA zauważył, że: „(\`(...)\`) za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

Nawet jeśliby przyjąć, że bezpośrednio w zamian za Świadczenia organizowane przez Jednostki osoby korzystające z tych świadczeń (lub inne osoby zobowiązane do zapłaty na mocy przepisów UPS) wnoszą na rzecz Jednostek (czyli de facto na rzecz Gminy - jednego podatnika VAT) opłaty, których wysokość jest ustalona w decyzji administracyjnej (lub w Umowie), w związku z czym spełnione są powyższe przesłanki konstytuujące usługę opodatkowaną VAT, to i tak - zdaniem Gminy - organizowanie Świadczeń znajdzie się poza zakresem VAT ze względu na to, że nie będą one świadczone przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.

2\. Definicja podatnika w ustawie o VAT

Definicja podatnika wynika z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanymi przepisami, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie w ust. 2 art. 15 Ustawy o VAT wskazuje się, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wynika istotne wyłączenie spod definicji podatnika. Stosownie do dyspozycji tego przepisu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis ten stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r., Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej: Dyrektywa), głoszącego, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Sposób wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w świetle przepisów Dyrektywy został określony w orzecznictwie NSA. Tytułem przykładu można wskazać na wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1644/13, w którym Sąd zauważył: „W kontekście powołanych przepisów kwestia podmiotowości organów władzy publicznej w podatku od towarów i usług uzależniona jest od dwóch czynników. Działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej. W analogiczny sposób do omawianej kwestii odnosił się w swych orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyroki C- 408/97, C-4/89, C-288/07), akcentując przy tym, że istnieje możliwość opodatkowania świadczeń organów władzy publicznej celem przeciwdziałania znaczącym zakłóceniom konkurencji na danym rynku. Odnosząc się do treści art. 15 ust. 6 Uptu należy zatem zwrócić uwagę na regulację wspólnotową i w jej aspekcie dokonać wykładni powołanego przepisu. W konsekwencji tej wykładni nie budzi wątpliwości, że gmina będąca organem władzy publicznej, realizująca zadania publiczne, do których na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 Usg \[Ustawy Gminnej - przypis Wnioskodawcy\] zaliczają się sprawy dotyczące lokalnego transportu zbiorowego, nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i w związku z tym opisane we wniosku świadczenia nie podlegają opodatkowaniu”. We wskazanym wyroku NSA zwrócił również uwagę, że: „Z tego względu aby stwierdzić czy dane świadczenie mogło stanowić czynność opodatkowaną należy ustalić czy w tym przypadku gmina działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Trzeba bowiem nadmienić, że podstawowym zadaniem gminy nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz wykonywanie zadań publicznych, wśród których zgodnie z art. 7 ust. 1 Usg należy wskazać zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 Usg zadań z zakresu spraw dotyczących lokalnego transportu zbiorowego. Wykonując te zadania gmina, co do zasady, nie jest zatem traktowana jako występująca w charakterze podatnika”.

Analogiczne uwagi zostały przez NSA zawarte także w wyroku z dnia 26 marca 2015 r., sygn. I FSK 472/14, w którym Sąd dodatkowo zauważył (w kontekście pobieranych przez skarżącą gminę opłat za udostępnianie przystanków komunikacyjnych): „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z powołanych przepisów wynika, że regulowanie zasad korzystania z przystanków komunikacyjnych lub dworców należy do sfery władztwa publicznego (imperium), w które wyposażono gminę w celu zaspokajania potrzeb wspólnoty. Stronami tego stosunku są bowiem: gmina, która działa w charakterze organu władzy publicznej oraz podmiot, któremu przepisy prawa umożliwiają korzystanie z mienia komunalnego w ramach zasad określonych w przepisach regulujących organizację publicznego transportu zbiorowego. Ponadto tryb ustalania wysokości opłaty wskazuje, że mamy tu do czynienia z opłatą zbliżoną do daniny publicznej, a nie z ceną ustalaną w realiach rynkowych. Reasumując, stosunek prawny łączący skarżącą oraz podmioty korzystające z jej mienia komunalnego powstaje w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego. Ponadto podstawą do prowadzenia egzekucji administracyjnej w celu przymusowego wykonania obowiązku zapłaty opłaty za korzystanie z przystanków komunikacyjnych jest przepis art. 3 § 1 u.p.e.a. (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 listopada 2012 r., I SA/Bd 786/12’.

Dobitnie NSA wskazał w wyroku z dnia 2 lipca 2015 r., sygn. I FSK 821/14, że z przepisów Dyrektywy wynika, że: „(\`(...)\`) czynności wykonywane przez organ władzy publicznej i w roli tego organu, stanowią przesłankę wyłączenia tych podmiotów z zakresu podatnika VAT. Warunkiem wyłączenia zawartego w tym przepisie jest to, by czynność była wykonywana przez organ władzy publicznej i by czynność ta mieściła się w zakresie ich działań jako organu władzy publicznej’. Jednocześnie NSA w ww. wyroku zauważył: „Lokalny transport zbiorowy należy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 u.s.g. do zadań własnych gminy. W sytuacji, gdy lokalny transport zbiorowy należy do zadań własnych gminy, to zadanie to mieści się w ramach zadań publicznych”.

Co więcej, NSA wskazuje również, że dokonywanie czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej nie musi wcale automatycznie oznaczać, że dokonując takiej czynności Gmina działa jako podatnik VAT. W wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1192/14, NSA zwrócił uwagę, że: „Z powyższego wynika zatem, że Skarżąca Gmina z tytułu realizacji „zadania dodatkowego”, tj. wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji „świadczenia usługi odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania odpadów w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane”, będzie wyłączona z opodatkowana, gdyż realizuje te zadania jako zadania własne w oparciu o reżim publicznoprawny. Nietrafnie pełnomocnik Gminy wskazuje, że czynności te będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem Gmina występuje tu w stosunku cywilnoprawnym. Nie w każdym przypadku, gdy zostanie zawarta umowa cywilnoprawna między organem władzy publicznej, a innym podmiotem i na postawie tej umowy organ ma wykonywać określoną czynność za wynagrodzeniem, powinien stać się on podatnikiem VAT.

W niniejszej sprawie w zakresie pobieranego wynagrodzenia (w istocie opłaty będącej daniną publiczną) Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do właścicieli nieruchomości. Pobieranie opłaty jest czynnością mieszczącą się w sferze publiczno-prawnej w wykonaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej, a zatem w rozpatrywanym sporze nie jest podatnikiem VAT, co oznacza, że opłata w zakresie świadczenia odbioru odpadów komunalnych (budowlanych) i zagospodarowania ich, nie jest obciążona VAT.

2\. Świadczenia Gminy w kontekście definicji podatnika VAT.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy gminnej, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, zaś w szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych.

Jak Wnioskodawca wskazał już w opisie stanu faktycznego, Gmina W. formalnoprawnie ma status gminy, w związku z czym obciążona jest obowiązkiem realizowania zadań własnych przypisanych gminom.

Katalog zadań własnych i zleconych gminy w zakresie pomocy społecznej wyznaczają przepisy UPS. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, Świadczenia realizowane przez Jednostki (w tym świadczenia wymienione wprost w opisie stanu faktycznego), za które Gmina pobiera opłaty, stanowią w świetle tychże przepisów zadania publiczne, realizacja których jest prawnym obowiązkiem Wnioskodawcy.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina, wykonując odpłatnie Świadczenia, nie działa w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji więc Świadczenia nie będą objęte zakresem ustawy o VAT. Wynika z to z szeregu okoliczności.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zdecydowana większość Świadczeń przyznawana jest na podstawie decyzji administracyjnej Wójta Gminy W., która może być wydana na imię osoby/rodziny korzystającej ze Świadczeń (a w określonych w UPS przypadkach także na rzecz spadkobiercy osoby, która korzystała ze Świadczeń albo małżonka, zstępnych lub wstępnych osoby korzystającej ze Świadczeń). Wyjątkiem od powyższej zasady są jedynie wybrane świadczenia - np. w postaci interwencji kryzysowej, w przypadku których przepisy UPS jednoznacznie nie wymagają wydania decyzji.

W drodze decyzji administracyjnej wydawanej przez Wójta Gminy W. ustalane są również opłaty za Świadczenia. Wysokość miesięcznej opłaty za umożliwienie pobytu osobom z zaburzeniami psychicznymi w DPS również określona jest ustawowo w UPS, a prawo jej poboru jest dodatkowo uzależnione od spełnienia określonego w przepisach kryterium dochodowego. W większości przypadków natomiast wysokość opłaty za świadczenia pomocy społecznej jest dookreślana w decyzjach przez Wójta Gminy W., przy czym decyzje te muszą uwzględniać zasady zwrotu wydatków za te świadczenia ustalone - w przypadku zadań własnych - w drodze uchwał Rady Gminy W. będących aktami prawa miejscowego.

W niektórych przypadkach, gdy jest to przewidziane wprost w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, ostateczna kwota odpłatności osoby uprawnionej może podlegać indywidualizacji (np. przepisy UPS przewidują, że opłatę za pobyt w domu dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży ustala podmiot prowadzący, uwzględniając warunki pobytu, w szczególności zakres przyznanych usług oraz obowiązki osoby przebywającej w domu). Możliwe jest także obniżenie lub zwolnienie z obowiązku uiszczenia opłat za Świadczenia, np. gdy dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zapłaty za Świadczenia przekracza kwotę kryterium dochodowego określonego w UPS.

Szczególne zasady ustalania wysokości opłat dotyczą opłat za pobyt i usługi DPS - są one odpłatne do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, który w przypadku DPS ustala (mając na uwadze definicję tego kosztu zawartą w UPS) Starosta Powiatu … i ogłasza go w wojewódzkim dzienniku urzędowym, nie później niż do dnia 31 marca każdego roku.

W konsekwencji, nie można w opinii Wnioskodawcy przyjąć, że brak opodatkowania Świadczeń wpłynie w jakimkolwiek stopniu na warunki konkurencji. Należy zauważyć, że tryb ustalania wysokości opłat za Świadczenia, regulowany ściśle przepisami prawa powszechnie obowiązującego, wskazuje, że opłaty te mają raczej charakter daniny publicznej, a nie ceny, jaką można by ustalić w realiach rynkowych.

Podkreślenia ponadto wymaga, że wszystkie działania Wnioskodawcy w zakresie Świadczeń mają podstawę w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, a od decyzji Wójta Gminy W. przysługuje ich adresatom pełne prawo do odwołania w trybie administracyjnym (i następnie sądowo-administracyjnym), co wskazuje niewątpliwie na objęcie problematyki Świadczeń reżimem publicznoprawnym. Dodatkowo, wszelkie nieuregulowane opłaty za wykonywanie Świadczeń z mocy prawa podlegają przymusowemu ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Gminy, wskazuje to jednoznacznie, że zarówno przy przyznawaniu Świadczeń, ustalaniu odpłatności za nie, jak i przy postępowaniu w sprawie niewpłaconych dobrowolnie opłat Wnioskodawca działa w sferze swojego imperium, występując w pozycji nadrzędnej do podmiotów uczestniczących w danej czynności (tj. osób korzystających ze Świadczeń lub osób zobowiązanych przepisami prawa do wnoszenia opłat za korzystanie ze Świadczeń przez inne osoby).

W ocenie Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie wpływa również w żadnym stopniu wynikająca z UPS możliwość zawarcia przez kierownika GOPS z małżonkiem, zstępnymi przed wstępnymi mieszkańca DPS w zakresie wysokości wnoszonej przez nich opłaty za pobyt tego mieszkańca w DPS, jeśli mieszkaniec nie pokrywa samodzielnie całości opłaty. Po pierwsze bowiem, Umowa jest w dominującym zakresie oparta o administracyjnoprawną metodę regulacji - strony ją zawierające nie posiadają pełnej swobody ustalania jej treści, gdyż są ograniczone przepisami powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego - przede wszystkim UPS. W przypadku Umowy UPS wskazuje nawet strony, jakie mogą ją zawrzeć, co wyraźnie ogranicza zasadę swobody umów, będącą filarem reżimu cywilnoprawnego.

W opinii Wnioskodawcy, szczególnie istotne jest, że osoby, z jakimi kierownik Ośrodka Pomocy Społecznej może zawrzeć Umowę mogą się na nią jedynie zgodzić lub jej nie przyjmować - nie są przewidziane prawnie żadne tryby negocjacji treści Umowy jak pomiędzy równorzędnymi stronami stosunku cywilnoprawnego. Dodatkowo, jeśli Umowa nie zostanie podpisana, to i tak Gmina ma prawo przymusowo dochodzić kwot w niej zawartych w trybie egzekucji administracyjnej. Co więcej, opłaty pobierane na podstawie Umowy mają raczej charakter daniny publicznej niż ceny rynkowej, na co wskazuje zarówno regulacja ich wysokości w przepisach prawa powszechnie obowiązującego, jak i wspominane już prawo do zastosowania egzekucji administracyjnej w razie wszelkich zaległości w ich uiszczaniu.

Powyższą konkluzję potwierdza również utrwalone orzecznictwo NSA. Tytułem przykładu warto wskazać na wyrok z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. i OSK 62/14, w którym Sąd poddał kwalifikacji prawnej charakter Umowy wskazując: „Istota zagadnienia wymagającego rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie polega zaś na tym, co w odniesieniu do konkretnej osoby jest źródłem obowiązku ponoszenia opłat za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej: sama ustawa, decyzja administracyjna, czy umowa cywilnoprawna, o jakiej mowa w art. 103 ust. 2 u.p.s. ustawy. W tej kwestii należy wziąć pod uwagę, że stosunek prawny polegający na udzieleniu świadczenia z pomocy społecznej, w tym także polegającego na skierowaniu do domu pomocy społecznej, ma charakter publicznoprawny (administracyjny). Skierowanie do domu pomocy społecznej następuje w drodze decyzji administracyjnej. Decyzją również właściwy organ ustala opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej osoby skierowanej ( art. 59 ust. 1). Decyzja o ustaleniu opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej indywidualizuje więc przewidziany w przepisach art. 60 ust. 1 oraz art. 61 ust. 1 i 2 u.p.s. obowiązek ponoszenia opłat za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej przez wymienione w tych przepisach osoby (podmioty). Adresatami decyzji ustalającej opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej może być osoba skierowana do domu pomocy społecznej, a także osoba (bądź osoby) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 61 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.s., tj. małżonek, zstępni przed wstępnymi oraz gmina. To w decyzji, o której mowa w art. 59 ust. 1, doznają konkretyzacji powołane przepisy ustawy poprzez określenie kwoty opłaty za pobyt mieszkańca w domu pomocy społecznej, wskazanie osoby (osób) zobowiązanych do jej ponoszenia z kręgu podmiotów wymienionych w ww. przepisach, ustalenie przypadających na nich kwot opłaty. Oznacza to, że obowiązek wnoszenia opłaty przez konkretną osobę, czy osoby spośród kręgu podmiotów zobowiązanych na mocy art. 61 ust 1 i ust 2 pkt 1 i 2 u.p.s. kreuje nie umowa, o jakiej mowa w art. 103 ust 2 u.p.s., ale decyzja administracyjna o ustaleniu opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej przewidziana w art. 59 ust 1 u.p.s. Umowa zawierana pomiędzy kierownikiem ośrodka pomocy społecznej a małżonkiem albo zstępnymi bądź wstępnymi mieszkańca domu pomocy społecznej nie jest wyłącznym źródłem obowiązku ponoszenia opłat przez te osoby za pobyt w domu pomocy społecznej. Z samego brzmienia art. 103 ust 2 u.p.s. wynika, że celem takiej umowy nie jest nawiązanie cywilnoprawnego stosunku zobowiązującego do ponoszenia opłat za pobyt w domu pomocy społecznej, ale ustalenie wysokości opłaty wnoszonej przez zobowiązane osoby, a więc opłaty, której obowiązek ponoszenia został już ustalony. Zawarcie umowy przewidzianej w art. 103 ust. 2 ustawy ma na celu umożliwienie małżonkowi, zstępnym i wstępnym zadeklarowanie opłacania wyższego odsetka opłaty, aniżeli wynika to z przepisów o minimalnych obciążeniach wynikających z art. 61 ust. 2 pkt 2 lit. a i b u.p.s.”. Do analogicznych wniosków NSA doszedł także w wyroku z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. I OSK 204/10 oraz w wyroku z dnia 13 września 2013 r., sygn. I OSK 2726/12.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe rozważania NSA jednoznacznie potwierdzają, że Umowa nie ma charakteru umowy cywilnoprawnej, lecz jest formą realizowania władztwa administracyjnego, w związku z czym wykonując odpłatnie Świadczenia - nawet na podstawie Umowy - Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT, w związku z czym Świadczenia realizowane na podstawie Umowy nie będą objęte zakresem Ustawy o VAT.

Co więcej, dodatkowych argumentów wspierających stanowisko Gminy dostarczają także inne orzeczenia NSA, w tym przywoływany już wyrok z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1192/14, gdzie Sąd zauważył, że „Nie w każdym przypadku, gdy zostanie zawarta umowa cywilnoprawna między organem władzy publicznej, a innym podmiotem i na postawie tej umowy organ ma wykonywać określoną czynność za wynagrodzeniem, powinien stać się on podatnikiem VAT”. Wobec tego, nawet gdyby przyjąć, że Umowa ma w istocie charakter cywilnoprawny (z czym z wyżej wskazanych powodów Gmina stanowczo się nie zgadza), to ze względu na opisane powyżej okoliczności towarzyszące zawarciu Umowy oraz administracyjnoprawny tryb dochodzenia wynikających z niej należności, Świadczenia realizowane na podstawie Umowy i tak powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT.

Końcowo Gmina pragnie zwrócić uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych jeszcze przed wyrokiem TSUE w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław wskazywano, że dom opieki społecznej będący jednostką budżetową, która przed tym wyrokiem mogła mieć status samodzielnego podatnika VAT w świetle wykładni Ministra Finansów, nie jest podatnikiem VAT ze względu na korzystanie z wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. III SA/Wa 3092/11 zwrócił uwagę: „Z wszystkich przytoczonych przepisów prawa wynika, że dom opieki społecznej będący jednostką budżetową m. W. \[miasta W. - dopisek Wnioskodawcy\] realizuje zadania własne m. W. wynikające z przepisów prawa i wobec tego nie może być traktowany jako odrębny organ, lecz jest jednostką organizacyjną wykonującą zadania m. W. W takim zaś zakresie w jakim realizuje ww. zadania stanowi organ władzy publicznej. Ta konstatacja jest istotna z punktu widzenia regulacji zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, który to przepis, jak już wcześniej powiedziano, ma zdaniem strony Skarżącej zastosowanie w niniejszej sprawie. (\`(...)\`) Opłaty pobrane przez Dom za pobyt w nim odprowadzane są do budżetu gminy. Wydatki Domu pokrywane są z budżetu gminy. Pobrane przez Dom opłaty mają charakter daniny publicznej, ponieważ jest ona pobierana przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu opieki społecznej (vide art. 54 ust. 1 i art. 55 ust. 1 u.p.s.), pobierana jest w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do prowadzenia domów opieki społecznej i jest związana z realizacją celu publicznego. (\`(...)\`) Powyższe w sposób bezsprzeczny wskazuje, iż zgodnie z twierdzeniem strony Skarżącej w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co oznacza, że Dom nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 cyt. ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustaw, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Rozpatrując kwestię będącą przedmiotem wniosku, czy Wnioskodawca (Gmina), będący zarejestrowanym, czynnym, podatnikiem VAT wykonując za pośrednictwem jednostki budżetowej odpłatnie świadczenia na podstawie decyzji administracyjnej w zakresie opieki społecznej, dotyczące umieszczenia danej osoby w domu pomocy społecznej, prowadzenia Dziennego Domu Pomocy Społecznej, świadczenia usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych, jak również tworzenia i zapewnienia pobytu w mieszkaniu chronionym, w Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi, opieki nad osobami z zaburzeniami psychicznymi, działa w charakterze podatnika VAT i w związku z tym czy świadczenia będą objęte zakresem ustawy o VAT, czy też będą podlegały wyłączeniu na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy należy przywołać przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 930 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi; prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych; kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu (art. 17 ust. 1 pkt 11, 12, 16 i 18 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy należy prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki (art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej).

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 51 ust. 1-4 ustawy o pomocy społecznej osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia. Ośrodek wsparcia jest jednostką organizacyjną pomocy społecznej dziennego pobytu. W ośrodku wsparcia mogą być prowadzone miejsca całodobowe okresowego pobytu. Ośrodkiem wsparcia, o którym mowa w ust. 1-3, może być ośrodek wsparcia dla osób z zaburzeniami psychicznymi, dzienny dom pomocy, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, schronisko dla bezdomnych oraz klub samopomocy.

Stosownie do art. 53 ust. 1 ww. ustawy osobie, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zakład dla nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt 1 lit. c lub d ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach, może być przyznany pobyt w mieszkaniu chronionym.

Mieszkanie chronione jest formą pomocy społecznej przygotowującą osoby tam przebywające, pod opieką specjalistów, do prowadzenia samodzielnego życia lub zastępującą pobyt w placówce zapewniającej całodobową opiekę. Mieszkanie chronione zapewnia warunki samodzielnego funkcjonowania w środowisku, w integracji ze społecznością lokalną. Mieszkanie chronione może być prowadzone przez każdą jednostkę organizacyjną pomocy społecznej lub organizację pożytku publicznego (art. 53 ust. 2 i 3 ustawy o pomocy społecznej).

Stosownie do art. 97 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług. Osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego (ust. 1).

Z kolei w myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

*   przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Jak stanowi art. 61 ust. 2 cyt. ustawy opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi - zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
    1.  w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
    2.  w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej mogą wnosić osoby niewymienione w ust. 2 (art. 61 ust. 2a ww. ustawy).

W przypadku niewywiązywania się osób, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 2a, z obowiązku opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej opłaty te zastępczo wnosi gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Gminie przysługuje prawo dochodzenia zwrotu poniesionych na ten cel wydatków (art. 61 ust. 3 ww. ustawy).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej.

W myśl art. 110 ustawy o pomocy społecznej zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (ust. 1). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (ust. 3).

Wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy (art. 110 ust. 7 ww. ustawy).

Analizując wskazane powyżej przepisy, należy zwrócić uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie przyznania świadczeń opieki społecznej co powoduje, że nawet w przypadku spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek organ pomocy społecznej może przyznać ją w wymiarze i zakresie, który uzna za niezbędny. Uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o pomocy społecznej mają bowiem charakter jedynie subsydiarny, co oznacza, że uzupełniają środki, możliwości i uprawnienia własne osoby objętej systemem świadczeń z pomocy społecznej.

Mając na uwadze powołane przepisy należy zauważyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do należności za usługi opiekuńcze, w tym specjalistyczne usługi opiekuńcze, opieki nad osobami z zaburzeniami psychicznymi, usługi pobytu w mieszkaniach chronionych, Dziennym Domu Pomocy Społecznej, Domu dla Samotnych Kobiet i Matek z Dziećmi, domu pomocy społecznej mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie – wykonanie usług opiekuńczych, zapewnienie pobytu w ośrodku wsparcia, zapewnienie pobytu w mieszkaniach chronionych, pobytu w domu pomocy społecznej, pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości bądź też opłaty tej dokonuje osoba trzecia. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że w przypadku umieszczenia osoby w domu pomocy społecznej, opłaty ponoszą również inne osoby – rodzina beneficjenta, a nie sama osoba skierowana do domu pomocy społecznej.

W ocenie organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej, w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż samą realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest realizowane pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości.

Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, odpłatne czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii ewentualnego zwolnienia od podatku świadczonych czynności, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.