Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-131/13/17-S/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat przedsiębiorstwa państwowego.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-przedsiębiorstwo państwowe; rozliczanie (rozliczenia); rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; Skarb Państwa; strata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1060/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2727/14 – stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 19 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat przedsiębiorstwa państwowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 29 kwietnia 2013 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat przedsiębiorstwa państwowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 z późn. zm.) została dokonana komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą: Przedsiębiorstwo, wpisanego do rejestru przedsiębiorców, nr rejestru KRS (…), prowadzonego przez Sąd Rejonowy, poprzez przekształcenie go w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem został Skarb Państwa, z dniem komercjalizacji, którym był pierwszy dzień miesiąca przypadający po wpisaniu spółki do rejestru przedsiębiorców. Datą rejestracji w KRS jest 26.10.2009 r. pod nr KRS (…), zgodnie z aktem notarialnym zawartym w dniu 4.09.2009 r. Zgodnie z aktem notarialnym ww. kapitał własny Spółki pokryty został funduszem założycielskim, funduszem przedsiębiorstwa i niepodzielonym wynikiem finansowym za okres działalności przed komercjalizacją przedsiębiorstwa państwowego, w którym kapitał zakładowy stanowi 10.000.000,00 zł, zaś pozostała część kapitału własnego stanowi kapitał zapasowy Spółki. Bilans zamknięcia przedsiębiorstwa staje się bilansem otwarcia Spółki, przy czym kapitał własny jest równy sumie funduszu założycielskiego, funduszu przedsiębiorstwa i niepodzielonego wyniku finansowego za okres działalności przedsiębiorstwa państwowego przed komercjalizacją.

Powyższe wiązało się m.in. z koniecznością zamknięcia ksiąg rachunkowych, a tym samym z zamknięciem roku podatkowego. Zamknięcie ksiąg rachunkowych nastąpiło na dzień 31.10.2009 r. W wyniku zamknięcia ksiąg rachunkowych Przedsiębiorstwo osiągnęło stratę podatkową w wysokości 933.354,73 zł. Za okres od 1.11.2009 r. do 31.12.2010 r. Spółka, która powstała w wyniku komercjalizacji osiągnęła stratę podatkową w wysokości 1.155.046,49 zł. W dniu 13.10.2010 r. została zawarta „Umowa nieodpłatnego przeniesienia praw z akcji” pomiędzy Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra Skarbu Państwa a Miastem, reprezentowanym przez Prezydenta Miasta. Na mocy art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 30.08.1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji oraz przepisów ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) i ustawy z dnia 20.12.1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 42 z późn. zm.), Miasto jest uprawnione do nieodpłatnego nabycia należących do Skarbu Państwa akcji w trybie komunalizacji.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie transportu lądowego pasażerskiego (4939Z); transportu lądowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego (4931Z); działalność usługową wspomagającą transport lądowy (5221Z); wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (6820Z); pozostałych badań technicznych (7120B). Spółka przy określaniu dochodu za 2013 r. zamierza uwzględnić stratę podatkową m.in. z roku 2009 powstałą w przedsiębiorstwie państwowym, które zostało skomercjalizowane zgodnie z aktem notarialnym wymienionym powyżej oraz stratę podatkową powstałą w przekształconej spółce w 2010 r., gdzie okres obrachunkowy wyniósł 14 miesięcy, tj. od 1.11.2009 r. do 31.12.2010 r.

Na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 5) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka uważa, że jest możliwość rozliczenia straty podatkowej poniesionej przez przedsiębiorstwo państwowe skomercjalizowane w 2009 r. w wysokości 50% od kwoty 933.354.73 zł, tj. 466.677,36 zł oraz w 2010 r. w wysokości 50% od kwoty 1.155.046,49 zł, tj. 577.523,25 zł przy obliczaniu dochodu jaki zostanie osiągnięty w 2013 r.

W dniu 29 kwietnia 2013 r. pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez sprostowanie pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy strata osiągnięta w 2009 r. w przedsiębiorstwie państwowym będzie mogła być rozliczona przy ustalaniu dochodu Spółki (powstałej w wyniku komercjalizacji) w 2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie obowiązujące przepisy dotyczące możliwości rozliczenia straty nie odnoszą się do straty komercjalizowanego przedsiębiorstwa państwowego, tj. przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa. W art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wyraźnie oddzielił pojęcie przedsiębiorcy od pojęcia przedsiębiorstwa państwowego, wskazując, że brak możliwości rozliczenia strat dotyczy jedynie strat przedsiębiorstw państwowych lub nabywanych na podstawie ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, nie odniósł się zaś do jego przekształcenia. Zdaniem Spółki, zakaz rozliczania strat przedsiębiorstwa państwowego przejmowanego na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji wyrażony w art. 7 ust. 3 pkt 5) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dotyczy jednoosobowych spółek Skarbu Państwa powstałych z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w drodze komercjalizacji, bowiem nie dochodzi wówczas do przejęcia lub nabycia przedsiębiorstwa państwowego, ale do jego przekształcenia w spółkę kapitałową. Dochodzi w tym przypadku do zmiany organizacyjno- prawnej, natomiast nowo powstały podmiot kontynuuje byt prawny przedsiębiorstwa państwowego w zakresie wszystkich praw i obowiązków w tym także tych, które wynikają z prawa podatkowego. Zatem mamy tu do czynienia z sytuacją analogiczną, jak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 21 czerwca 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-131/13-5/KS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu ww. interpretacji indywidualnej wskazano, że zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93e tej ustawy, przepisy powyższe stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Pojęcie straty rozumianej jako nadwyżkę kosztów uzyskania przychodów nad przychodami zostało zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) i jest związana z podmiotem, który ją poniósł, i tylko ten podmiot może tę stratę odliczyć (art. 7 ust. 3 i 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

W myśl art. 7 ust. 4 ww. ustawy, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Powyższe unormowania dotyczą wyłączenia z podstawy opodatkowania strat przedsiębiorstw przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych. W tym zakresie przepisy ustawy stanowią lex specjalis w stosunku do art. 93 i nast. ustawy Ordynacja podatkowa, normujące kwestie sukcesji podatkowej przy przekształceniach, łączeniach i podziałach osób prawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 ze zm.), została dokonana komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego poprzez przekształcenie go w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem został Skarb Państwa.

Wskazane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają bezpośrednie zastosowanie do przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę kapitałową w drodze komercjalizacji. Z art. 7 ust. 3 pkt 4 tej ustawy wynika, że podmioty przekształcone, przejmujące inne podmioty, czy też powstałe po połączeniu lub podziale innych podatników, nie mogą przy ustalaniu dochodu uwzględnić strat poniesionych przez przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem spółki kapitałowej przekształcanej w inną spółkę kapitałową, przez którą taka strata może być rozliczona.

Brak możliwości rozliczania strat odnosi się do przedsiębiorstw państwowych komercjalizowanych, tj. przekształcanych w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa.

Przy określaniu dochodu lub straty nie uwzględnia się także strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, co jednoznacznie wynika z przepisów art. 7 ust. 3 pkt 5 oraz art. 7 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyżej wymienione przepisy mają bezpośrednie zastosowanie w przedmiotowej sprawie, tj. do przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w spółkę kapitałową w drodze komercjalizacji. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, komercjalizacja, w rozumieniu ustawy, polega na przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w spółkę (…).

Ustawa przewiduje możliwość rozliczenia strat tylko w sytuacji:

*   przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną,
*   przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę z o.o.

Natomiast nie podlegają rozliczeniu straty:

*   przedsiębiorstwa państwowego przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa (komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego) – art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   przejętego lub nabytego przedsiębiorstwa państwowego w trybie prywatyzacji bezpośredniej art. 7 ust. 3 pkt 5 i art. 7 ust. 4a ww. ustawy, tj. przez:
    *   sprzedaż przedsiębiorstwa,
    *   wniesienie przedsiębiorstwa do spółki,
    *   oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki zgodnie z którym „obecnie obowiązujące przepisy dotyczące możliwości rozliczenia straty nie odnoszą się do straty komercjalizowanego przedsiębiorstwa państwowego, tj. przekształconego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa” uznaje się za nieprawidłowe. W opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest możliwości rozliczenia przez Spółkę straty skomercjalizowanego przedsiębiorstwa. Powyższe wynika z art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, strata osiągnięta w 2009 r. w przedsiębiorstwie państwowym, które zostało skomercjalizowane nie będzie mogła zostać rozliczona przez Spółkę przy obliczaniu dochodu jaki zostanie osiągnięty w 2013 r.

Pismem z 8 lipca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 09 sierpnia 2013 r. znak ILPB3/423W-46/13-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 11 września 2013 r. (data wpływu 13 września 2013 r.) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 10 października 2013 r. nr ILPB3/4240-65/13-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał w dniu 8 maja 2014 r. wyrok sygn. akt I SA/Po 1060/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W ocenie Sądu, stanowisko Organu opiera się na błędnej wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Sądu, zakaz rozliczania strat przedsiębiorców państwowych przejmowanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, wyrażony w art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy nie dotyczy jednoosobowych spółek Skarbu Państwa powstałych z przekształcenia państwowego w drodze komercjalizacji, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji, bowiem nie dochodzi wówczas do przejęcia lub nabycia przedsiębiorstwa państwowego, ale do jego przekształcenia w spółkę kapitałową.

Sąd wskazuje, że wykładnia językowa art. 7 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy wskazuje na to, że regulują one sytuację dwóch różnych grup podmiotów: pkt 4 dotyczy przedsiębiorców, a pkt 5 przedsiębiorstw państwowych. Również wykładnia systemowa, polegająca na zestawieniu z sobą dwóch powyższych punktów prowadzi do konstatacji, że art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy oraz art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy regulują szczegółowo i kompleksowo sytuację różnych podmiotów. Należy również uwzględnić konsekwencję ustawodawcy w odróżnianiu przedsiębiorców i przedsiębiorstw państwowych na gruncie ustawy, gdyż w ust. 4 i 4a art. 7 tej ustawy także osobno uregulowana jest kwestia ustalenia straty dla: (a) przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych (ust. 4) oraz (b) przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do uznania, że przekształcone przedsiębiorstwo państwowe mieści się w desygnatach pojęcia „przedsiębiorcy” w rozumieniu art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy, co godziłoby w zakaz wykładni per non est.

Sąd wskazał, że przepisy art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy oraz art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy regulują szczegółowo i kompleksowo sytuację różnych podmiotów. Nie ma zatem podstaw do stosowania do przedsiębiorstwa państwowego regulacji z art. 7 ust. 4 ustawy dotyczącej „przedsiębiorców”, czyli w rozumieniu art. 7 ww. ustawy innej grupy podatników.

Z treści art. 7 ust. 3 pkt 4 ww. ustawy wynika, że ustawodawca dopuszcza możliwość uwzględnienia straty w sytuacji zmiany formy prawnej, gdyż co do zasady strat nie uwzględnia się, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę. Dodatkowo Sąd wskazał, że kolejnym argumentem przemawiającym na rzecz dokonanej powyżej wykładni jest fakt, że od racjonalnego ustawodawcy należałoby oczekiwać stosowania podobnych zasad w odniesieniu do podmiotów innych niż spółki. Należy wobec tego podkreślić, że w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa, dochodzi jedynie do zmiany organizacyjno-prawnej, natomiast nowopowstały podmiot kontynuuje byt prawny przedsiębiorstwa państwowego w zakresie wszystkich praw i obowiązków, w tym także tych, które wynikają z prawa podatkowego. Z treści art. 7 ust. 3 pkt 5 wynika, że zakaz uwzględniania strat przedsiębiorstwa państwowego ma miejsce wówczas, gdy przedsiębiorstwo państwowe jest przejmowane lub nabywane na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji. Czynności te nie wyczerpują sposobów zmiany formy prawnej przedsiębiorstw państwowych wymienionych w przepisach o komercjalizacji i prywatyzacji. W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o komercjalizacji i prywatyzacji komercjalizacja, w rozumieniu ustawy, polega na przekształceniu przedsiębiorstwa państwowego w spółkę; jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka ta wstępuje we wszystkie stosunki prawne, których podmiotem było przedsiębiorstwo państwowe, bez względu na charakter prawny tych stosunków.

W związku z powyższym jednoosobowa spółka Skarbu Państwa powstająca w wyniku transformacji przedsiębiorstwa państwowego - jako państwowej osoby prawnej charakteryzuje się tym, że: (a) nie dochodzi tu do zawiązania spółki, lecz do przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego, (b) nie dochodzi do zmiany właściciela przedsiębiorstwa, nie pojawia się obok Skarbu Państwa inny podmiot, (c) nie dochodzi do wniesienia mienia jako aportu, lecz na mocy przepisu szczególnego majątek przedsiębiorstwa staje się majątkiem spółki, (d) państwowa osoba prawna zmienia swą formę pozostając państwową osobą prawną.

Konsekwencją prawną powyższych rozważań jest to, że zakaz rozliczania strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, wyrażony w art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy, nie dotyczy jednoosobowych spółek Skarbu Państwa powstałych z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w drodze komercjalizacji, bowiem nie dochodzi wówczas do przejęcia lub nabycia przedsiębiorstwa państwowego, ale do jego przekształcenia w spółkę kapitałową. Ograniczenie wynikające z art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy ma w praktyce jedynie odniesienie do przedsiębiorstwa państwowego, które zostało poddane prywatyzacji bezpośredniej, bowiem wówczas nabywca przedsiębiorstwa państwowego jest odrębnym podmiotem, który pod tytułem ogólnym nabywa (przejmuje) przedsiębiorstwo.

Pismem z 27 czerwca 2014 r. nr ILRP-007-166/14-2/MG Minister Finansów – przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W dniu 28 lipca 2014 r. – za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu – do tut. Organu wpłynął odpis pisma z 22 lipca 2014 r., w którym Skarżąca ustosunkowała się do ww. skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 11 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2727/14, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1060/13.

W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że skarga kasacyjna okazała się bezskuteczna, gdyż zaskarżony wyrok Sądu I instancji (pomimo częściowo błędnego uzasadnienia) odpowiada prawu.

NSA wskazał, że ograniczenie wynikające z art. 7 ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje w sprawie zastosowania. Przepis ten odnosi się do strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji, czyli do przedsiębiorstw, które poddane zostały procesowi prywatyzacji w rozumieniu art. 39 ust. 1 ustawy o komercjalizacji. W sprawie natomiast przedsiębiorstwo państwowe poddane zostało procesowi komercjalizacji, czyli przekształceniu w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa. Ograniczenie wynikające z ww. przepisu ma zastosowanie jedynie do przedsiębiorstwa państwowego, które zostało poddane prywatyzacji bezpośredniej, bowiem wówczas nabywca przedsiębiorstwa państwowego jest odrębnym podmiotem, który pod tytułem ogólnym nabywa (przejmuje) takie przedsiębiorstwo. Tym samym, w sprawie nie zostanie wypełniona dyspozycja ww. przepisu.

Jednoosobowa Spółka Skarbu Państwa powstała na skutek komercjalizacji (przekształcenia) przedsiębiorstwa państwowego, może przy ustalaniu dochodu, bądź przy ustalania straty za dany rok podatkowy uwzględnić stratę przedsiębiorstwa państwowego, gdyż nie obejmują jej również zakazy z art. 7 ust. 3 pkt 4) i ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 9 grudnia 2016 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 11 października 2016 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1060/13.

Uwzględniając uzasadnienie wyroku WSA w Poznaniu oraz wyroku NSA w Warszawie stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W powyższym przepisie zostało zdefiniowane pojęcie straty, którą należy rozumieć jako nadwyżkę kosztów uzyskania przychodów nad przychodami.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

W myśl art. 7 ust. 4 ww. ustawy, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Z kolei, art. 7 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171, poz. 1397 ze zm.), została dokonana komercjalizacja przedsiębiorstwa państwowego poprzez przekształcenie go w spółkę akcyjną, której jedynym akcjonariuszem został Skarb Państwa.

Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy strata osiągnięta w 2009 r. w przedsiębiorstwie państwowym będzie mogła być rozliczona przy ustalaniu dochodu Spółki (powstałej w wyniku komercjalizacji) w 2013 r.

Zauważyć należy, że w sprawie nie dochodzi do przejęcia i nabycia przedsiębiorstwa na podstawie przepisów ustawy o komercjalizacji (art. 39 ust. 1 ustawy o komercjalizacji), tym samym nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ograniczenia wynikające z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące zakazu uwzględniania strat przedsiębiorstw państwowych dotyczy tylko tych przedsiębiorstw które zostały poddane procesowi prywatyzacji bezpośredniej. Ustawodawca stworzył możliwość rozliczania straty przedsiębiorstwa państwowego, które po jej wygenerowaniu zostało następnie poddane procesowi komercjalizacji.

Podsumowując, jednoosobowa spółka Skarbu Państwa powstała wskutek komercjalizacji (przekształcenia) przedsiębiorstwa państwowego, może przy ustalaniu straty za dany rok podatkowy uwzględnić stratę przedsiębiorstwa państwowego, gdyż nie obejmują ją zakazy wynikające z zacytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 7 ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji z 21 czerwca 2013 r. sygn. ILPB3/423-131/13-5/KS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.