Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-1.4514.490.2016.1.DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-28
Teza: zarówno podjęcie uchwały o wniesieniu dopłat jak i podjęcie uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy zostanie sfinansowane z tych samych środków pieniężnych, a więc w efekcie dojdzie do jednokrotnego dokapitalizowania Wnioskodawcy. W związku z wynikającą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zasadą jednokrotności opodatkowania należy zaznaczyć, że na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego.
Słowa kluczowe: dopłata; kapitał-podwyższenie kapitału; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; uchwały
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 września 2016 r. (data wpływu do Biura – 30 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości dopłaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości dopłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (sp. z o.o., z siedzibą w Ż.) jest podmiotem wykonującym działalność leczniczą. Głównym odbiorcą jej usług jest Narodowy Fundusz Zdrowia. 100% udziałów u Wnioskodawcy przysługuje Gminie Miejskiej X.

W kwietniu 2016 r. Wnioskodawca zawarł z jednym z banków umowę organizacji emisji obligacji o wartości nominalnej 10 mln zł. Uzyskane przez Wnioskodawcę z emisji obligacji środki zostaną wydatkowane na przeprowadzenie niezbędnych dla funkcjonowania jednostki inwestycji (m.in. remont oddziałów szpitalnych). Zgodnie z umową organizacji emisji, emitent (Wnioskodawca) zobowiązany jest do wykupu wyemitowanych obligacji (wraz z odsetkami) w terminach i kwotach określonych w harmonogramie zawartym w umowie organizacji programu emisji (w okresie 10 lat, począwszy od miesiąca listopada 2016 r.).

W związku z powyższym obowiązkiem wykupu, zawarta została w kwietniu 2016 r. umowa wsparcia pomiędzy bankiem organizującym emisję, Wnioskodawcą i Gminą Miejską X. Powyższa umowa przewiduje, iż na wypadek braku zgromadzenia przez emitenta we własnym zakresie w odpowiednim terminie, środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do wykupu danej serii obligacji, środki te przekazywane będą Wnioskodawcy przez Gminę Miejską X celem umożliwienia Wnioskodawcy wywiązania się z obowiązku wykupu obligacji. Powyższe dokapitalizowanie Wnioskodawcy następować ma co do zasady w postaci dopłat, ewentualnie zaś poprzez podwyższanie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i pokrywanie podwyższonego kapitału wkładami pieniężnymi. Zaznaczyć przy tym należy, że akt zawiązania Wnioskodawcy przewiduje w § 8, iż wspólnicy zobowiązują się do dopłat, które mogą sięgać 500% posiadanych udziałów. Zgodnie z umową spółki dopłaty będą nakładane i uiszczane przez wspólników proporcjonalnie do ich udziałów, zaś wysokość i terminy dopłat będą oznaczone w drodze uchwały wspólników.

Zapis umowy wsparcia, regulujący wskazane wyżej kwestie brzmi:

„2.1. Wspólnik zobowiązuje się do Podwyższenia Kapitału Zakładowego (\`(...)\`) i udzielenia Spółce wsparcia finansowego poprzez obejmowanie w zamian za Wkład Pieniężny Nowych Udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki w okresie od 2016 do 2025 roku włącznie, w łącznej wysokości nieprzekraczającej 12.205.800,00 zł (\`(...)\`) w kwotach i terminach określonych w Harmonogramie.”

„4.1. Wspólnik nieodwołalnie i bezwarunkowo oświadcza iż wykona należycie (\`(...)\`) zobowiązanie do Podwyższenia Kapitału Zakładowego i udzielenia Spółce wsparcia finansowego poprzez obejmowanie w zamian za Wkład Pieniężny Nowych Udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.”

„4.2. W przypadku niewykonania zobowiązania lub nienależytego wykonania zobowiązania, o którym mowa w punkcie 4.1 powyżej, Wspólnik zobowiązuje się udzielić Spółce wsparcia finansowego w formie Dopłat zgodnie zuchwałą Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nr 2/2016 z dnia 22 marca 2016 r. w sprawie dopłat do kapitału Spółki.”

Uchwałą nr 2/2016 z 22 marca 2016 r. Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę obligującą wspólnika Wnioskodawcy (Gminę Miejską X jako jedynego wspólnika) do dopłat na rzecz Wnioskodawcy w łącznej wysokości nieprzekraczającej 12.205.800,00 zł, płatnych w określonych w uchwale kwotach i terminach, uwzględniających przewidziane w umowie organizacji emisji terminy wykupu obligacji i wysokość kwot wykupu. Z uchwały wynika, że wspólnik nie jest zobowiązany do wniesienia dopłat w sytuacji, gdy w odniesieniu do kwoty odpowiadającej dopłacie dokonane zostanie podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i wniesiony zostanie wkład pieniężny na jego pokrycie.

Biorąc powyższe pod uwagę, mechanizm prowadzący do wykupu obligacji przez Wnioskodawcę wyglądał będzie w taki sposób, że w przypadku braku środków własnych Wnioskodawcy, kwota potrzebna Wnioskodawcy do wykupu danej serii obligacji zostanie przed nadejściem terminu wykupu przekazana Wnioskodawcy przez jedynego wspólnika (Gminę Miejską X) w formie dopłaty (w określonej kwocie – „transzy” przewidzianej w harmonogramie wynikającym z uchwały o dopłatach) lub poprzez podwyższenie o taką samą kwotę kapitału zakładowego Wnioskodawcy i pokrycie podwyższenia wkładem pieniężnym. Wskazane metody dokapitalizowania Wnioskodawcy mają zatem względem siebie charakter alternatywy rozłącznej – Wnioskodawca uzyska od Gminy Miejskiej X środki w określonej wysokości potrzebnej do wykupu danej serii obligacji albo w formie dopłat albo w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. Tym samym jeśli Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy o określoną kwotę, to wspólnik – Gmina Miejska X – zwolniony będzie z obowiązku wniesienia dopłat co do tejże kwoty.

W związku z podjętą przez Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy uchwałą nr 2/2016 z 22 marca 2016 r. w sprawie dopłat do kapitału Wnioskodawcy, Wnioskodawca, w oparciu o art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 2 oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dokonał zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 12.205.800,00 zł, jako maksymalną kwotę dopłat, do jakich wniesienia zobowiązał wspólnika Wnioskodawca uchwałą Zgromadzenia Wspólników.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy wspólnik – Gmina Miejska X – nie wniesie danej kwoty dopłaty, lecz wybierze drugi z przewidzianych w umowie wsparcia sposobów dofinansowania Wnioskodawcy, tj. podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości tejże dopłaty, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od takiej czynności podwyższenia kapitału, czy też uznać należy, iż obowiązek taki nie powstanie, bowiem Wnioskodawca zapłacił już podatek od czynności cywilnoprawnych w związku z podjęciem uchwały o dokapitalizowaniu Wnioskodawcy w formie dopłat (a podstawa opodatkowania obejmowała kwotę, o którą podwyższono kapitał zakładowy)?

Zajmując stanowisko Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych w art. 1 ust. 3 pkt 2 definiuje zmianę umowy spółki kapitałowej (jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych) jako podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Tym samym zarówno dopłaty, jak i podwyższenie kapitału zakładowego spółki należą – na gruncie przedmiotowej ustawy – do tej samej kategorii czynności podlegających opodatkowaniu – zmiany umowy spółki (w przypadku Wnioskodawcy – aktu założycielskiego spółki).

Wnioskodawca zaznaczył, że przewidziane w zawartej przez Wnioskodawcę z bankiem i Gminą Miejską X umowie wsparcia metody dokapitalizowania Wnioskodawcy, tj. wniesienie dopłat oraz podwyższenie kapitału zakładowego (w obu przypadkach – w analogicznych kwotach i terminach) mają względem siebie charakter alternatywy rozłącznej – Wnioskodawca uzyska od Gminy Miejskiej X środki w określonej wysokości potrzebnej do wykupu danej serii obligacji albo w formie dopłat albo w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. Tym samym jeśli Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy o określoną kwotę, to wspólnik – Gmina Miejska X – zwolniony będzie z obowiązku wniesienia dopłat co do tej kwoty. Jeśli zaś dokapitalizuje Wnioskodawcę poprzez wniesienie dopłat, nie nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy o tą kwotę, związane z koniecznością zapewnienia Wnioskodawcy środków na wykup obligacji. Jednocześnie – co istotne – cel obu takich czynności (dopłat/podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy) jest taki sam, tj. dofinansowanie Wnioskodawcy celem umożliwienia mu wywiązania się z obowiązku wykupu wyemitowanych obligacji. Dokapitalizowanie Wnioskodawcy ma przy tym nastąpić – w związku z obowiązkiem wykupu obligacji – do kwoty 12.205.800,00 zł, niezależnie od tego, czy dokonane zostanie w drodze dopłat, czy też w drodze podwyższenia kapitału zakładowego albo obu tych czynności.

Wnioskodawca podkreślił, że w związku z podjęciem przez Zgromadzenie Wspólników uchwały nr 2/2016 z dnia 22 marca 2016 r., Wnioskodawca dokonał zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, przyjmując – zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – za podstawę opodatkowania – łączną wartość dopłat, przewidzianych w przedmiotowej uchwale. Wskazana łączna wysokość dopłat jest jednocześnie łączną wartością podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, jaka nastąpiłaby, gdyby wspólnik Wnioskodawcy (Gmina Miejska X) nie wykonał obowiązku wniesienia dopłat w żadnej części. Tym samym Wnioskodawca uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych w oparciu o całą kwotę dokapitalizowania, które – w razie podjęcia takiej decyzji przez jedynego wspólnika Wnioskodawcy (Gminę Miejską X) – może nie przybrać ostatecznie formy dopłat, ale podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze wskazanym wyżej faktem uiszczenia podatku, w sytuacji, w której w wyniku braku dokonania przez wspólnika obowiązku wniesienia dopłat, podjęta zostanie uchwała Zgromadzenia Wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy o kwotę odpowiadającą kwocie nieuiszczonej dopłaty, Wnioskodawca – uiszczając podatek od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału, przy jednoczesnym braku możliwości domagania się zwrotu nadpłaty podatku od niezrealizowanej przez wspólnika dopłaty – de facto uiszczałaby ponownie podatek w odniesieniu do kwoty dokapitalizowania już raz przyjętej do podstawy opodatkowania (w związku z uchwałą o dopłatach). Czynność dokapitalizowania spółki (zmiana umowy spółki) zostałaby w takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych dwukrotnie – raz w związku z podjęciem uchwały o dopłatach, a drugi raz w sytuacji zastąpienia dopłat podwyższeniem kapitału zakładowego spółki.

Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawiony zdarzeniu przyszłym, w sytuacji, gdy wspólnik (Gmina Miejska X) nie wykona obowiązku wniesienia dopłat, ale Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podejmie – celem przekazania Wnioskodawcy środków na wykup obligacji – uchwałę/uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy – nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki w drodze podwyższenia kapitału zakładowego o kwotę, która już raz przyjęta została do podstawy opodatkowania czynności zmiany umowy Wnioskodawcy, dokonanej w postaci uchwały o dopłatach.

Za powyższym stanowiskiem przemawia, w ocenie Wnioskodawcy, również brzmienie art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowiącego, iż zwalnia się od podatku czynności cywilnoprawne związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska. Przedmiotowa regulacja realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania wkładów do spółek. Do takiego podwójnego opodatkowania czynności zmiany umowy Wnioskodawcy, polegającej na dokapitalizowaniu Wnioskodawcy określoną kwotą w drodze dopłat albo podwyższenia kapitału zakładowego, doszłoby w przypadku obowiązku uiszczenia przez Wnioskodawcę zarówno czynności w postaci uchwały Zgromadzenia Wspólników z dnia 22 marca 2016 r. w sprawie dopłat do kapitału Wnioskodawcy, jak i czynności podjęcia uchwały w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego spółki o kwotę nieuiszczonej dopłaty/nieuiszczonych dopłat.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnień dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości dopłaty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy jedynie w zakresie skutków podatkowych podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości dopłaty – zdarzenie przyszłe objęte pytaniem nr 2.

W zakresie skutków podatkowych podjęcia uchwały w sprawie dopłat (stan faktyczny objęty pytaniem nr 1), zostało wydanie odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 powołanej ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Natomiast z treści art. 3 ust 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną. Zgodnie z art. 4 pkt 9 cyt. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) powołanej ustawy, podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu układów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Z kolei podstawę opodatkowania przy dopłatach stanowi kwota dopłat (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) ww. ustawy). Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się przy zmianach umowy spółki.

Z treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku do czynności cywilnoprawnych wynika, że podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zarówno czynność wniesienia dopłat do spółki kapitałowej jak i czynność podwyższenia kapitału zakładowego z wkładów, stanową zmianę umowy spółki i podlegają obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z obowiązkiem wykupu obligacji, zawarta została w kwietniu 2016 r. umowa wsparcia pomiędzy bankiem organizującym emisję, Wnioskodawcą i Gminą Miejską X. Umowa przewiduje, iż na wypadek braku zgromadzenia przez emitenta we własnym zakresie w odpowiednim terminie, środków pieniężnych w wysokości niezbędnej do wykupu danej serii obligacji, środki te przekazywane będą Wnioskodawcy przez Gminę Miejską X celem umożliwienia Wnioskodawcy wywiązania się z obowiązku wykupu obligacji. Powyższe dokapitalizowanie Wnioskodawcy następować ma co do zasady w postaci dopłat, ewentualnie zaś poprzez podwyższanie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i pokrywanie podwyższonego kapitału wkładami pieniężnymi. Uchwałą nr 2/2016 z 22 marca 2016 r. Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podjęło uchwałę obligującą wspólnika Wnioskodawcy (Gminę Miejską X jako jedynego wspólnika) do dopłat na rzecz Wnioskodawcy w łącznej wysokości nieprzekraczającej 12.205.800,00 zł, płatnych w określonych w uchwale kwotach i terminach, uwzględniających przewidziane w umowie organizacji emisji terminy wykupu obligacji i wysokość kwot wykupu. Z uchwały wynika, że wspólnik nie jest zobowiązany do wniesienia dopłat w sytuacji, gdy w odniesieniu do kwoty odpowiadającej dopłacie dokonane zostanie podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy i wniesiony zostanie wkład pieniężny na jego pokrycie. Wskazane metody dokapitalizowania Wnioskodawcy mają względem siebie charakter alternatywy rozłącznej – Wnioskodawca uzyska od Gminy Miejskiej X środki w określonej wysokości potrzebnej do wykupu danej serii obligacji albo w formie dopłat albo w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. Tym samym jeśli Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy o określoną kwotę, to wspólnik – Gmina Miejska X – zwolniony będzie z obowiązku wniesienia dopłat co do tejże kwoty.

Zgodnie z art. 177 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów (art. 177 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W myśl art. 178 § 1 ww. Kodeksu wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179.

Według art. 178 § 2 cyt. Kodeksu, jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki. Z kolei – stosownie do art. 179 § 1 powołanego Kodeksu – dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Zgodnie natomiast z art. 257 § 1 ww. Kodeksu jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.

Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do treści art. 257 § 3 zdanie pierwsze ww. Kodeksu jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, gdy wspólnik – Gmina Miejska X nie wykona obowiązku wniesienia dopłat, ale Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy podejmie – celem przekazania Wnioskodawcy środków na wykup obligacji – uchwałę/uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy – nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki w drodze podwyższenia kapitału zakładowego o kwotę, która już raz przyjęta została do podstawy opodatkowania czynności zmiany umowy Wnioskodawcy, dokonanej w postaci uchwały o dopłatach.

Z powyższym stanowiskiem Organ podatkowy nie może się zgodzić.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych wiąże powstanie obowiązku podatkowego z zaistnieniem ściśle określonych czynności. W przypadku umowy spółki – jej zmiany – te czynności to:

*   dopłaty,
*   podwyższenie kapitału zakładowego.

Przy czym to, z jakim momentem powstaje obowiązek podatkowy uzależnione jest od rodzaju czynności. Z przywołanego powyżej art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (w opisanym stanie faktycznym miało to miejsce w momencie podjęcia uchwały o dopłatach) i z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną (w zdarzeniu będącym przedmiotem wniosku będzie miało to miejsce w dniu podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z wniesieniem przez Gminę Miejską X wkładów).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu dojdzie dwukrotnie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pierwszy raz – obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w dniu 22 marca 2016 r., tj. w dniu podjęcia uchwały obligującej wspólnika Wnioskodawcy (Gminę Miejską X) do dopłat na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powstaniem tego obowiązku Wnioskodawca był zobowiązany w terminie 14 dni od dnia podjęcia ww. uchwały do uiszczenia podatku należnego od kwoty uchwalonych dopłat. Jednocześnie w sytuacji gdy jako formę dokapitalizowania wspólnik Wnioskodawcy (Gmina Miejska X) wybierze wniesienie wkładów w celu podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstanie z dniem podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki.

Należy jeszcze raz podkreślić, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych wiąże konieczność zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z dokonaniem konkretnie określonych czynności. Powołana ustawa nie przewiduje sytuacji, w której w związku z niedokonaniem określonej w uchwale dopłaty i podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego, czynność dotycząca zmiany umowy spółki z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego korzystałaby z wyłączenia z opodatkowania bez względu na to, że podwyższenie kapitału zakładowego pochodzić będzie z tych samych środków pieniężnych, z których miały być dokonane ww. dopłaty.

Nie można się zgodzić z argumentacją Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie za brakiem powstania obowiązku podatkowego przemawia brzmienie przepisu art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie bowiem z jego treścią zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska.

Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, powstanie dwukrotnie, a mianowicie obowiązek powstał w dniu podjęcia uchwały obligującej Gminę Miejską X do wniesienia dopłat oraz powstanie z dniem podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki.

W opisanej sytuacji jednakże zarówno podjęcie uchwały o wniesieniu dopłat jak i podjęcie uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy zostanie sfinansowane z tych samych środków pieniężnych, a więc w efekcie dojdzie do jednokrotnego dokapitalizowania Wnioskodawcy. W związku z wynikającą ze zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zasadą jednokrotności opodatkowania należy zaznaczyć, że na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.