Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-273/16/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-26
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 31 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu od nadwykonań świadczeń nieratujących życia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu od nadwykonań świadczeń nieratujących życia.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka) zajmuje się świadczeniem usług medycznych z zakresu kompleksowego leczenia schorzeń układu krążenia (m.in. inwazyjna diagnostyka i leczenie chorób naczyń, ze szczególnym uwzględnieniem naczyń wieńcowych).

Spółka świadczy usługi opieki zdrowotnej na podstawie umów (dalej: Umowy) zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowia (dalej: NFZ), w których zobowiązuje się, w ramach wskazanych w Umowach limitów kwotowych, do wykonywania określonych świadczeń opieki zdrowotnej na rzecz pacjentów, a NFZ zobowiązuje się do zapłaty wynagrodzenia za wykonanie tych świadczeń.

Ponadto, Spółka wykonuje również świadczenia opieki zdrowotnej, które wykraczają poza limity wskazane w Umowach (dalej: nadwykonania). W praktyce zdarza się bowiem, że ilość wykonanych przez Spółkę świadczeń medycznych jest wyższa od limitów określonych w Umowach. Odnosi się to do świadczeń gwarantowanych w ramach powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Pacjenci nie są obciążeni jakąkolwiek formą odpłatności za tego rodzaju świadczenia. Są to jednocześnie świadczenia nieratujące życia, nieobjęte zakresem regulacji art. 15 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (zgodnie z art. 15 tejże ustawy „podmiot leczniczy nie może odmówić udzielenia świadczenia zdrowotnego osobie, która potrzebuje natychmiastowego udzielenia takiego świadczenia ze względu na zagrożenie życia lub zdrowia”).

Celem odzyskania poniesionych wydatków w związku z udzielaniem świadczeń nieobjętych zakresem przedmiotowych Umów. Spółka podejmuje określone działania, m.in. prowadzi negocjacje i stosowne ustalenia z NFZ. NFZ może jednakże zaakceptować jedynie część świadczeń wykonanych ponad limit lub nie zaakceptować niektórych nadwykonań w ogóle. Oznacza to, że do dnia zaakceptowania powyższych wydatków Spółka nie będzie znała kwoty wynagrodzenia jakie otrzyma za świadczenia wykonane ponad limity określone w Umowach.

W związku z powyższym, Spółka zamierza rozpoznawać przychód z tytułu wykonywania przez nią gwarantowanych w ramach powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego usług medycznych nieratujących życia ponad limity wynikające z Umów (nadwykonań nieratujących życia) na dzień otrzymania zapłaty za przedmiotowe świadczenia.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości własnego stanowiska w wyżej wskazanym zakresie.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego postawiono następujące pytanie.

Czy prawidłowym będzie podejście Spółki polegające na rozpoznawaniu przychodu z tytułu nadwykonań świadczeń nieratujących życia na zasadzie kasowej, tj. na dzień otrzymania z NFZ zapłaty za świadczenia tego typu, niezależnie od momentu wykonania usługi?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W opinii Spółki, wynagrodzenie otrzymywane od NFZ za świadczenia nieratujące życia, wykonane ponad limity wynikające z Umów, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu w momencie otrzymania zapłaty zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3c tej samej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z kolei art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W analizowanej sytuacji, Spółka działająca w oparciu o tworzone przez siebie niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej, pozostaje niewątpliwie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Zatem moment powstania przychodu z tytułu usług świadczonych przez Spółkę podlega rozpoznaniu na podstawie wskazanych wyżej przepisów art. 12 ust. 3a-3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy w odniesieniu do nadwykonań świadczeń nieratujących życia można mówić o występowaniu przychodu należnego na dany dzień.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia przychodów należnych, jednakże w takiej sytuacji za uzasadnione przyjmuje się odniesienie się do jego potocznego, słownikowego rozumienia. W tym zakresie stwierdzić należy, że w myśl słownika języka polskiego „należny” oznacza „przysługujący komuś lub czemuś”. Z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, trzeba, powinno się”. Zgodnie z poglądami doktryny „Przychodami należnymi są należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej lub działalności związanej z działami specjalnymi produkcji rolnej, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy. (\`(...)\`) Pojęcie „przychody należne” w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może zażądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane” (za: J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2011). Innymi słowy przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają ze skonkretyzowanego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się bowiem zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia przez wierzyciela, jak i do powinności jego spełnienia przez dłużnika. W konsekwencji należy uznać, że przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, a więc możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Wymagalność wierzytelności pozwala wierzycielowi na skierowanie do dłużnika prawnie skutecznego żądania zapłaty, jak również do dochodzenia należności przez sądem. O przychodach należnych w rozumieniu wskazanego przepisu można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich dochodzenia oraz otrzymania.

Nadwykonania nieratujące życia, nie wiążą się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Spółki przez NFZ ponieważ ich wykonanie nie wynika z Umów. Wobec tego należy uznać, że przedmiotowe świadczenia nie generują wierzytelności w sensie prawnopodatkowym.

W konsekwencji, w przypadku nadwykonań świadczeń nieratujących życia nie można mówić o przychodzie należnym na dzień ich wykonania. W konsekwencji przychód z tytułu nadwykonań nieratujących życia powstanie dopiero na dzień otrzymania przez Spółkę zapłaty od NFZ w skutek negocjacji bądź innych ustaleń (na mocy art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Powyższe potwierdzone zostało między innymi w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 sierpnia 2015 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-176/15/AnK), w której organ stwierdził, że: „Dopiero zapłata za nadwykonania, będzie skutkowała uzyskaniem przychodu z tytułu realizacji tych usług, natomiast w dacie faktycznego wykonania usług nie będzie do wykazania przychodu podatkowego. Zatem, jeżeli do tej sytuacji nie można zastosować uregulowania o powstaniu przychodów w dacie wykonania usługi i wystawienia faktury, to przychód w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie w dacie otrzymania zapłaty.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 czerwca 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-364/15/JP), w której organ stwierdził, że: „W rozpatrywanej sprawie - gdy następuje wykonanie przez Spółkę świadczenia medycznego ponadlimitowanego, które ze swej istoty nie może przysporzyć Wnioskodawcy realnej korzyści majątkowej w tym momencie (wykonania), gdyż świadczenie to nie jest objęte żadną gwarancją uzyskania za nie zapłaty, tj. nie obejmuje go umowa zawarta z NFZ ani nie jest świadczeniem wynikającym z przymusu ustawowego - należy uznać, że wówczas nie powstaje przychód podatkowy w rozumieniu powyżej wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, należy przyjąć, że datą powstania przychodu w omawianej sytuacji jest moment uregulowania należności przez NFZ, co oznacza, że należy zastosować metodę kasową, a nie metodę memoriałową rozpoznania tego przychodu.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 marca 2012 r. (sygn. ITPB3/423-623a/11/AM), w której organ stwierdził, że: „Przychód z tytułu wykonanych świadczeń ponadlimitowych powstanie dopiero po ich uznaniu przez NFZ (w wyniku negocjacji bądź innych ustaleń), skutkującym uzyskaniem prawa do wynagrodzenia za wykonanie ponadlimitowych usług medycznych albo ich części, na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy, stanowiącego, iż w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 września 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-699/11/JD), w której organ stwierdził, że: „Dopiero zapłata za nadwykonania (np. po uzyskaniu przez Szpital pozytywnego wyroku sądowego, bądź po zawarciu z NFZ ugody przedsądowej), będzie skutkowało uzyskaniem przychodu z tytułu realizacji tych usług, natomiast w dacie faktycznego wykonania usług nie było podstaw do wykazania przychodu podatkowego.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 lutego 2011 r. (sygn. ILPB3/423-914/10-4/KS), w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) przychód w sytuacji wykonywania usług medycznych, które nie są objęte dyspozycją art. 7 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie otrzymania zapłaty, która ma miejsce po uzyskaniu przez Szpital pozytywnego wyroku sądowego, bądź po zawarciu z NFZ ugody przedsądowej.”

Reasumując, w odniesieniu do nadwykonań świadczeń nieratujących życia, przychód powstanie w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na dzień otrzymania przez Spółkę zapłaty od NFZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Z uwarunkowań podatkowoprawnych mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie należy przytoczyć normę art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm. – dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych). Przepis ten, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe – art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, że przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie wymaga, aby przychodem były tylko wymienione w art. 12 ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej, zwłaszcza że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy. Stanowi on, że za datę powstania tego przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką, która zajmuje się świadczeniem usług medycznych z zakresu kompleksowego leczenia schorzeń układu krążenia. Spółka świadczy usługi opieki zdrowotnej na podstawie umów (dalej: Umowy) zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowia (dalej: NFZ), w których zobowiązuje się, w ramach wskazanych w Umowach limitów kwotowych, do wykonywania określonych świadczeń opieki zdrowotnej na rzecz pacjentów, a NFZ zobowiązuje się do zapłaty wynagrodzenia za wykonanie tych świadczeń. Spółka wykonuje również świadczenia opieki zdrowotnej, które wykraczają poza limity wskazane w Umowach (dalej: nadwykonania). Zdarza się bowiem, że ilość wykonanych przez Spółkę świadczeń medycznych jest wyższa od limitów określonych w Umowach. Odnosi się to do świadczeń gwarantowanych w ramach powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Pacjenci nie są obciążeni jakąkolwiek formą odpłatności za tego rodzaju świadczenia. Są to jednocześnie świadczenia nieratujące życia, nieobjęte zakresem regulacji art. 15 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (zgodnie z art. 15 tej ustawy, podmiot leczniczy nie może odmówić udzielenia świadczenia zdrowotnego osobie, która potrzebuje natychmiastowego udzielenia takiego świadczenia ze względu na zagrożenie życia lub zdrowia).

W związku z udzielaniem świadczeń nieobjętych zakresem przedmiotowych Umów, Spółka podejmuje określone działania, m.in. prowadzi negocjacje i stosowne ustalenia z NFZ. NFZ może jednakże zaakceptować jedynie część świadczeń wykonanych ponad limit lub nie zaakceptować niektórych nadwykonań w całości. Oznacza to, że do dnia zaakceptowania świadczeń wykonanych ponad limity określone w Umowach, Spółka świadczy przedmiotowe usługi nieodpłatnie.

Odnosząc powyższe unormowania do sytuacji przedstawionej we wniosku zauważyć należy, że świadczenia ponadlimitowe niebędące ratującymi życia lub zdrowia nie tworzą przychodu podatkowego z tego względu, że nie stanowią one należności w sensie podatkowoprawnym (nie powstaje wierzytelność w sensie cywilistycznym). Usługi zdrowotne wykonane ponad limit ustalony w kontrakcie z NFZ są nieodpłatne, jako że ich wykonanie nie wiąże się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym, brak jest podstaw dla uznania, że wykonanie ponadlimitowych usług medycznych, do świadczenia których Wnioskodawca nie był zobowiązany (świadczenia te nie dotyczyły sytuacji zagrożenia zdrowia lub życia), wiąże się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Wnioskodawcy, skutkującym konsekwencją wykazania przychodu należnego. Skutkiem tego, równowartość świadczeń zdrowotnych wykonanych nieodpłatnie przez Wnioskodawcę ponad liczbę wynikającą z kontraktu nie stanowi dla niego przychodu podatkowego, ponieważ przepisy podatkowe nie przewidują możliwości ustalania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług po stronie świadczącego te usługi. Przychód z tytułu wykonanych świadczeń ponadlimitowych powstanie dopiero po ich uznaniu przez NFZ, skutkującym uzyskaniem prawa do wynagrodzenia za wykonanie ponadlimitowych usług medycznych albo ich części, na podstawie art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie otrzymania zapłaty.

Mając na uwadze ww. regulację art. 15 ustawy o działalności leczniczej oraz wyrok Sądu Najwyższego z 16 kwietnia 2008 r., sygn. akt V CSK 533/07, uznający, że żądanie zapłaty za udzielone świadczenie ponadlimitowe jest prawnie zasadne tylko wtedy, gdy do wykonania tych świadczeń doszło w sytuacjach określonych w art. 7 ustawy z 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej – dochodzi więc do powstania roszczenia – Wnioskodawca jest zobowiązany do wykazania przychodu podatkowego w wysokości przysługującej mu należności z tego tytułu. Skoro bowiem istnieje ustawowy obowiązek udzielania świadczeń opieki zdrowotnej, a obowiązek sfinansowania udzielonych ubezpieczonym przez Wnioskodawcę świadczeń spoczywa na NFZ, to należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje roszczenie o zapłatę za świadczenie, jeśli tylko wykaże, że nastąpiło to w sytuacji określonej w art. 15 ustawy o działalności leczniczej. W takiej sytuacji mamy do czynienia z powstaniem przychodu należnego, bowiem Wnioskodawca jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia świadczenia, a dłużnik (Narodowy Fundusz Zdrowia) obowiązek jego realizacji. Do ustalenia daty powstania przychodu przez podatników świadczących usługi medyczne w zakresie świadczeń ratujących życie lub zdrowie ma zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że za datę powstania przychodu należnego ze sprzedaży usług medycznych uważa się dzień wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury (rachunku) albo uregulowania należności, z zastrzeżeniem m.in. usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych.

Jeżeli zatem świadczone przez Spółkę usługi opieki zdrowotnej ponad limit ustalony w umowie z Narodowym Funduszem Zdrowia, mają nieodpłatny charakter (tj. umowy te nie przewidują wynagrodzeń dla Spółki za „nadwykonania”), w takim przypadku równowartość tych świadczeń, ponad kwotę wynikającą z umowy, w terminie wykonania tych usług, co do zasady, nie będzie stanowić przychodu należnego.

Brak jest podstaw dla uznania, że wykonywane ponadlimitowych usług opieki zdrowotnej, do świadczenia których Spółka nie będzie zobowiązana (świadczenia te nie dotyczyły sytuacji zagrożenia zdrowia lub życia), wiąże się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Spółki, skutkującym konsekwencją wykazania przychodu należnego.

Przepisy podatkowe jak już wskazano nie przewidują bowiem ustalania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług po stronie podmiotu świadczącego te usługi. Nie ma zatem podstaw do uznania, że wykonanie ponadlimitowych usług opieki zdrowotnej („nadwykonań”), to jest takich, które nie dotyczyły sytuacji zagrożenia zdrowia lub życia, będzie wiązać się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Spółki.

Dopiero zapłata za nadwykonania, będzie skutkowała uzyskaniem przychodu z tytułu realizacji tych usług, natomiast w dacie faktycznego wykonania usług nie będzie podstaw do wykazania przychodu podatkowego. Zatem, jeżeli do tej sytuacji nie można zastosować uregulowania o powstaniu przychodów w dacie wykonania usługi i wystawienia faktury, to przychód w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie w dacie otrzymania zapłaty.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu wykonania ponadlimitowych świadczeń w zakresie usług medycznych świadczonych w innych przypadkach niż zagrożenia zdrowia i życia, w dacie otrzymania zapłaty należy uznać za prawidłowe.

Odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.