Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.364.2024.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-04
Teza: Spółka posiada w Polsce zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO. W konsekwencji na Spółce ciążą obowiązki podatkowe zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: Niemcy; pracownik; zakład-zakład zagraniczny; świadczenie-świadczenie pracy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Zagraniczny zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 11

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstanie w Polsce zakład podatkowy Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r.

Uzupełnili go Państwo - na wezwania - pismem z 8 sierpnia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka (\`(...)\`) GmbH (dalej także: „Spółka”, lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego dla firm w tym systemów zarządzania przedsiębiorstwem, specjalistycznego oprogramowania dla działów HR, centralnych interfejsów komunikacyjnych w firmach oraz portali pomagających usprawnić współpracę między pracownikami i/lub partnerami zewnętrznymi, takimi jak dostawcy i klienci. Spółka tworzy także dla swoich klientów zewnętrzne i wewnętrzne strony internetowe, aplikacje i systemy autoryzacji oraz narzędzia komunikacji sieciowej.

Spółka jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec.

Spółka zatrudniła pracownika na stanowisku Specjalista IT w zakresie rozwoju aplikacji (dalej: „Pracownik”), który postanowił zmienić swoje miejsce zamieszkania i przeprowadził się na stałe do Polski.

Do obowiązków Pracownika należy tworzenie i rozwój oprogramowania komputerowego. Pracownik bierze udział w opracowaniu nowego oprogramowania komputerowego, jak również jest zaangażowany w rozwój i modernizację oprogramowania już funkcjonującego u klientów Spółki. Zadaniem Pracownika jest także wsparcie klientów Spółki w zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania oraz rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem.

Pracownik wykonuje pracę na rzecz Spółki we własnym mieszkaniu w Polsce z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość w ramach pracy zdalnej.

Spółka nie wymaga od Pracownika pracy z domu, jednak zezwala mu wykonywać pracę w domu na jego życzenie.

Spółka nie ma uprawnień do tego aby dysponować mieszkaniem Pracownika, może jednak wymagać od Pracownika, aby jego mieszkanie spełniało warunki określone w niemieckich przepisach dotyczące pracy zdalnej w ustalonym miejscu jej świadczenia oraz dotyczące przestrzegania wymogów w zakresie bezpieczeństwa i ochrony informacji, w tym procedur ochrony danych osobowych.

Do dyspozycji Pracownika Spółka oddała sprzęt umożliwiający pracę zdalną tj. laptop oraz monitor.

Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnego biura, ani innego pomieszczenia czy lokalu, nie jest też właścicielem żadnych nieruchomości w Polsce.

Pracownik nie jest upoważniony do podejmowania żadnych decyzji w imieniu Spółki.

W szczególności pracownik nie jest upoważniony do podpisywania umów w imieniu Spółki.

Pracownik w ramach swoich kompetencji nie może negocjować żadnych warunków umów z kontrahentami Spółki.

Wszelkie umowy z klientami są zawierane bezpośrednio przez centralę Spółki z siedzibą w Niemczech.

Pracownik otrzymuje od Spółki stałe wynagrodzenie miesięczne oraz dodatkowe wynagrodzenie godzinowe uzależnione od ilości przepracowanych godzin w miesiącu, możliwe jest także przyznanie pracownikowi premii za osiągnięcia.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

W piśmie uzupełniającym z 8 sierpnia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia), wskazali Państwo, że:

1\. Pracownik wykonujący pracę w Polsce jest zatrudniony na czas nieokreślony.

2\. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego dla firm w tym systemów zarządzania przedsiębiorstwem, specjalistycznego oprogramowania dla działów HR, centralnych interfejsów komunikacyjnych w firmach oraz portali pomagających usprawnić współpracę między pracownikami i/lub partnerami zewnętrznymi, takimi jak dostawcy i klienci. Spółka tworzy także dla swoich klientów zewnętrzne i wewnętrzne strony internetowe, aplikacje i systemy autoryzacji oraz narzędzia komunikacji sieciowej.

3\. Zakres obowiązków pracownika wykonującego pracę w Polsce został szczegółowo wskazany w części G formularza ORD-IN w polu 61 w czwartym akapicie opisu stanu faktycznego. Wnioskodawca nie jest w stanie przedstawić czynności wykonywanych przez pracownika wykonującego pracę w Polsce w sposób bardziej szczegółowy niż wskazany w opisie stanu faktycznego. Jeżeli organ podatkowy wymaga przedstawienia opisu procesu tworzenia lub modernizacji oprogramowania komputerowego, to w uproszczeniu można wskazać, że wymaga to przeprowadzenia następujących czynności:

a. rozpoznania potrzeb klienta w zakresie oprogramowania;

b. opracowanie koncepcji oprogramowania, sposobu jego działania i interfejsu;

c. stworzenie lub modernizacja oprogramowania przy użyciu komputera, monitora i klawiatury komputerowej oraz oprogramowania przeznaczonego do tworzenia programów i aplikacji komputerowych;

d. instalacja oprogramowania lub modernizacji oprogramowania u klienta.

4\. Jest to praca zespołowa, w której udział bierze pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce.

5\. Czynności wykonywane przez pracownika wykonującego pracę w Polsce w szczególności dotyczą modułów oprogramowania front-end tj. części oprogramowania odpowiadającego za interakcję z użytkownikiem.

6\. Wsparcie klientów Spółki przez Pracownika wykonującego pracę w Polsce w zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania polega na tym, że przekazując klientowi nowe oprogramowanie lub modernizację dotychczasowego oprogramowania należy mu wyjaśnić w jaki sposób to oprogramowanie działa i w jaki sposób najbardziej optymalnie można to oprogramowanie wykorzystywać. Takie właśnie instrukcje może przekazywać klientom m.in. pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce. Przekazanie takich informacji zwykle odbywa się zdalnie, telefonicznie lub z wykorzystaniem komunikacji Internetowej, nie jest jednak wykluczone także osobiste spotkanie z klientem w tym celu. Rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem natomiast polega na tym, że jeśli u klienta wystąpi problem z działaniem oprogramowania to może on skontaktować się ze Spółką w celu rozwiązania tego problemu. Osobą, która rozwiązuje problem z funkcjonowaniem oprogramowania u klienta może być także w niektórych wypadkach pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce, który w takiej sytuacji podejmuje kontakt z klientem i wyjaśnia mu zdalnie w jaki sposób może rozwiązać istniejący problem, możliwe jest również zdalne połączenie z oprogramowaniem klienta i przywrócenie prawidłowego działania oprogramowania w ten sposób. Jeżeli usunięcie problemu wymagałoby fizycznej obecności pracownika u klienta, to również taki sposób rozwiązania problemów z oprogramowaniem jest możliwy.

7\. Praca na rzecz Spółki jest wykonywana przez Pracownika zatrudnionego w Polsce w sposób regularny i stały.

8\. Czynności wykonywane przez pracownika Spółki wykonującego pracę w Polsce są nadzorowane przez Spółkę, praca tego pracownika jest realizowana zgodnie z wytycznymi i oczekiwaniami Spółki.

9\. Spółka monitoruje ilość i jakość świadczonej przez tego pracownika pracy.

10\. Spółka sprawuje kontrolę nad pracownikiem wykonującym pracę w Polsce. Jako członek zespołu pracuje on razem z innymi pracownikami nad określonym projektem. Jego czynności oraz zmiany dokonywane w kodzie są monitorowane zgodnie z zasadą „czworga oczu”, a jego godziny pracy są rejestrowane w programie do rejestracji godzin, funkcjonującym w Spółce.

**Pytanie**

Czy w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, powstanie w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. ?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W opinii Wnioskodawcy (dalej także: „Spółka”) w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, nie powstanie w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. - dalej: „ustawa o CIT”) oraz art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90 ze zm., dalej: „UPO PL-DE”).

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis zawarty w art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Definicja „zakładu podatkowego” zawarta została w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT który stanowi, że zagraniczny zakład oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Ustawa o CIT odwołuje się zatem do właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, a dodatkowo art. 91 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, zatem zastosowanie w niniejszej sprawie znajdą odpowiednie przepisy UPO PL-DE.

Z treści art. 7 ust. 1 UPO PL-DE wynika, że zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie poprzez położony tam zakład. W tym ostatnim przypadku zyski mogą być opodatkowane w drugim państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Przepisy zawarte w art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL-DE stanowią, że określenie „zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zakład w szczególności stanowią:

a) miejsce zarządu,

b) filia,

c) biuro,

d) fabryka,

e) warsztat,

f) kopalnia, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Z art. 5 ust. 4 UPO PL-DE wynika, że bez względu na inne postanowienia UPO PL-DE, nie stanowią zakładu:

a) placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymanie zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowanie, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Ponadto przepis zawarty w art. 5 ust. 5 UPO PL-DE stanowi, że jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w art. 5 ust. 4 UPO PL-DE i są takimi rodzajami działalności, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z przedstawionymi powyżej przepisami ustawy o CIT i UPO PL-DE „zakład podatkowy” Wnioskodawcy w Polsce powstanie tylko wówczas, gdy:

1) będzie istniała w Polsce stała placówka, poprzez którą w całości lub częściowo Wnioskodawca będzie prowadził działalność, z wyłączeniem jednak stałych placówek poprzez które prowadzona będzie działalność o charakterze pomocniczym lub uzupełniającym, lub

2) Wnioskodawca będzie działał w Polsce poprzez agenta zależnego uprawnionego do działania w imieniu Wnioskodawcy.

Z przepisu zawartego w art. 5 UPO PL-DE wynika, że dla przyjęcia, iż doszło do utworzenia stałej placówki przedsiębiorstwa, wymagane jest zaistnienie łącznie następujących przesłanek:

a) istnienie miejsca prowadzenia działalności, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza,

b) pewna stałość miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

c) działalność prowadzona w placówce nie może być ograniczona do czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Pomocnym w interpretacji zapisów UPO PL-DE może być tekst Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, który został wypracowany w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Komentarz do Modelowej Konwencji OECD nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast jego postanowienia stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z treścią pkt. 10 i 11 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD w obecnej wersji ustalonej w dniu 17 listopada 2017 r. określenie „placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki. Dysponowania placówką nie należy przy tym rozumieć w sensie prawnym, ale w sensie faktycznym.

Dodatkowo zgodnie z aktualną treścią pkt 18 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD stała placówka może być również ustanowiona, jeśli pracownik korzysta z biura prowadzonego we własnym mieszkaniu, jeżeli mieszkanie to jest regularnie wykorzystywane do działalności pracodawcy w wyniku otrzymywanych od niego poleceń. Zakład może zatem powstać co do zasady również wtedy, gdy pracownik nie ma zapewnionego biura, chociaż potrzeba posiadania biura wynika z charakteru stosunku pracy.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku Spółka nie posiada żadnego biura w Polsce ani własnego, ani wynajmowanego, Spółka nie dysponuje też w Polsce żadną inną powierzchnią w której byłaby prowadzona jej działalność gospodarcza.

Spółka nie zobowiązuje Pracownika wykonującego pracę w Polsce do wykorzystywania swojego mieszkania do prowadzenia działalności na rzecz Spółki. Wykonywanie pracy we własnym mieszkaniu jest wyborem Pracownika na który Spółka jedynie się zgadza. Spółka nie ma prawa dysponować mieszkaniem Pracownika, a jedynie wymaga aby mieszkanie spełniało wymogi określone w przepisach o pracy zdalnej oraz wymogi w zakresie bezpieczeństwa i ochrony informacji, w tym procedur ochrony danych osobowych.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wykonywania przez Pracownika w Polsce pracy na rzecz Spółki, nie powstała stała placówka Spółki w Polsce poprzez którą Spółka prowadziłaby działalność gospodarczą, a zatem nie mógł także powstać zakład podatkowy Wnioskodawcy w Polsce na mocy art. 5 ust. 1 i 2 UPO PL-DE.

W związku z powyższym dla ustalenia czy powstaje dla Wnioskodawcy zakład podatkowy w Polsce kluczowe znaczenie ma fakt, czy Wnioskodawca będzie działał w Polsce poprzez agenta zależnego uprawnionego do działania w imieniu Wnioskodawcy.

Jak już bowiem powyżej wskazano zakład podatkowy Spółki w Polsce może także powstać na podstawie art. 5 ust. 5 UPO PL-DE jeżeli Spółka będzie działała w Polsce poprzez agenta zależnego uprawnionego do działania w jej imieniu.

Nie ulega wątpliwości, że Pracownik Spółki zatrudniony w oparciu o umowę o pracę, wykonujący tą pracę w Polsce jest osobą zależną od Spółki, bowiem podlega on kierownictwu Spółki, wykonuje polecenia Spółki i nie ponosi samodzielnie ryzyka prowadzonej działalności.

Przepis zawarty w art. 5 ust. 5 UPO PL-DE stanowi jednak, że zakład powstaje wówczas, gdy przedsiębiorstwo działa poprzez osobę od niego zależną, która posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu tego przedsiębiorstwa i czynności wykonywane przez tę osobę nie ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4 tzn. nie stanowią wyłącznie działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Należy wskazać, że Pracownik nie posiada i nie wykonuje pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Spółki, zatem w wyniku jego działalności nie powstaje w Polsce zakład podatkowy Spółki także na podstawie przepisu zawartego w art. 5 ust. 5 UPO PL-DE.

Uwzględniając powyższe zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis stanu faktycznego, nie powstaje w Polsce zakład podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 UPO PL-DE.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy CIT pojęcie to oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90, dalej: „UPO” lub „umowa polsko-niemiecka”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) fabrykę,

e) warsztat i

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednocześnie na mocy art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej wyłączono spod pojęcia „zakładu” działalność polegającą na:

a) użytkowaniu placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;

b) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;

c) utrzymywaniu zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;

d) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;

e) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;

f) utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zatem art. 5 ust. 4 UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które stanowią wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 (nie stanowią one zakładu w rozumieniu umowy, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki). Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco.

Stosownie do art. 5 ust. 5 UPO:

Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ust. 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO:

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zasada tzw. zależnego przedstawiciela stanowi alternatywę w stosunku do zasad ogólnych wyrażonych w ust. 1-4 art. 5 UPO. Oznacza to, że w pierwszej kolejności należy badać istnienie zakładu w oparciu o zasady ogólne zapisane w ust. 1-4 art. 5 UPO. Jeśli w wyniku zastosowania ust. 1-4 zaistnieją okoliczności powstania lub nie powstania zakładu, to nie ma konieczności badania, czy osoby działające w przedsiębiorstwie są zależne, czy niezależne od reprezentowanego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-niemieckiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Podkreślić należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym. Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”, musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji (pomieszczeniu czy przestrzeni), będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność „przez” miejsce wykonywania tej czynności (komentarz do art. 5 Konwencji OECD pkt 4.6).

Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do artykułu 5).

Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zatrudniła pracownika na stanowisku Specjalista IT w zakresie rozwoju aplikacji (dalej: „Pracownik”), który postanowił zmienić swoje miejsce zamieszkania i przeprowadził się na stałe do Polski. Pracownik wykonuje pracę na rzecz Spółki we własnym mieszkaniu w Polsce z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość w ramach pracy zdalnej. Spółka nie wymaga od Pracownika pracy z domu, jednak zezwala mu wykonywać pracę w domu na jego życzenie. Spółka nie ma uprawnień do tego aby dysponować mieszkaniem Pracownika, może jednak wymagać od Pracownika, aby jego mieszkanie spełniało warunki określone w niemieckich przepisach dotyczące pracy zdalnej w ustalonym miejscu jej świadczenia oraz dotyczące przestrzegania wymogów w zakresie bezpieczeństwa i ochrony informacji, w tym procedur ochrony danych osobowych. Do dyspozycji Pracownika Spółka oddała sprzęt umożliwiający pracę zdalną tj. laptop oraz monitor.

W rozpoznawanej sprawie, co prawda Spółka nie wynajmuje w Polsce żadnego biura, ani innego pomieszczenia czy lokalu, nie jest też właścicielem żadnych nieruchomości w Polsce, jednak świadczenie pracy przez pracownika zatrudnionego przez Spółkę w sposób regularny i stały z miejsca zamieszkania jak i u klientów świadczy o istnieniu stałej placówki, którą może być np. mieszkanie pracownika. Jak już bowiem wskazano, nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką, lecz wystarczy zwykła jego obecność w konkretnym miejscu. W dobie możliwości świadczenia pracy zdalnie, miejsce w którym pracownik świadczy pracę na rzecz zagranicznego pracodawcy (niezależnie czy w warunkach domowych, czy w innym miejscu) można uznać za odrębną placówkę tego przedsiębiorstwa. Ponadto, charakteryzując pierwszą z przesłanek wskazano już na jej poziom trwałości i powtarzalności. Oznacza to, że zatrudnienie pracownika na czas nieokreślony ma dłuższą perspektywę i z pewnością nie ma charakteru tymczasowego.

W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że Państwa działalność na terytorium Polski spełnia, co do zasady, warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności) pod względem dostępności powierzchni oraz jej stałego charakteru.

Trzecią cechą konstytutywną zakładu jest to, iż przez placówkę prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza, z tym że nie może ona mieć charakteru pomocniczego czy przygotowawczego.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Nadmienić należy, że obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, UPO przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Jak wynika z art. 5 ust. 5 UPO, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa).

Jak wynika z wniosku Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego dla firm w tym systemów zarządzania przedsiębiorstwem, specjalistycznego oprogramowania dla działów HR, centralnych interfejsów komunikacyjnych w firmach oraz portali pomagających usprawnić współpracę między pracownikami i/lub partnerami zewnętrznymi, takimi jak dostawcy i klienci. Spółka tworzy także dla swoich klientów zewnętrzne i wewnętrzne strony internetowe, aplikacje i systemy autoryzacji oraz narzędzia komunikacji sieciowej.

Do obowiązków Pracownika należy tworzenie i rozwój oprogramowania komputerowego. Pracownik bierze udział w opracowaniu nowego oprogramowania komputerowego, jak również jest zaangażowany w rozwój i modernizację oprogramowania już funkcjonującego u klientów Spółki. Zadaniem Pracownika jest także wsparcie klientów Spółki w zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania oraz rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem.

Proces tworzenia lub modernizacji oprogramowania komputerowego wymaga przeprowadzenia następujących czynności:

a. rozpoznania potrzeb klienta w zakresie oprogramowania;

b. opracowanie koncepcji oprogramowania, sposobu jego działania i interfejsu;

c. stworzenie lub modernizacja oprogramowania przy użyciu komputera, monitora i klawiatury komputerowej oraz oprogramowania przeznaczonego do tworzenia programów i aplikacji komputerowych;

d. instalacja oprogramowania lub modernizacji oprogramowania u klienta.

Powyższe jest pracą zespołową, w której udział bierze Pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce. Czynności wykonywane przez Pracownika wykonującego pracę w Polsce w szczególności dotyczą modułów oprogramowania front-end tj. części oprogramowania odpowiadającego za interakcję z użytkownikiem.

Wsparcie klientów Spółki przez Pracownika wykonującego pracę w Polsce zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania polega na tym, że przekazując klientowi nowe oprogramowanie lub modernizację dotychczasowego oprogramowania należy mu wyjaśnić w jaki sposób to oprogramowanie działa i w jaki sposób najbardziej optymalnie można to oprogramowanie wykorzystywać. Takie właśnie instrukcje może przekazywać klientom m.in. pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce. Przekazanie takich informacji zwykle odbywa się zdalnie, telefonicznie lub z wykorzystaniem komunikacji Internetowej, nie jest jednak wykluczone także osobiste spotkanie z klientem w tym celu. Rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem natomiast polega na tym, że jeśli u klienta wystąpi problem z działaniem oprogramowania to może on skontaktować się ze Spółką w celu rozwiązania tego problemu. Osobą, która rozwiązuje problem z funkcjonowaniem oprogramowania u klienta może być także w niektórych wypadkach pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce, który w takiej sytuacji podejmuje kontakt z klientem i wyjaśnia mu zdalnie w jaki sposób może rozwiązać istniejący problem, możliwe jest również zdalne połączenie z oprogramowaniem klienta i przywrócenie prawidłowego działania oprogramowania w ten sposób. Jeżeli usunięcie problemu wymagałoby fizycznej obecności pracownika u klienta, to również taki sposób rozwiązania problemów z oprogramowaniem jest możliwy.

Czynności wykonywane przez Pracownika Spółki wykonującego pracę w Polsce są nadzorowane przez Spółkę, praca Pracownika jest realizowana zgodnie z wytycznymi i oczekiwaniami Spółki. Spółka monitoruje ilość i jakość świadczonej przez tego Pracownika pracy. Spółka sprawuje kontrolę nad pracownikiem wykonującym pracę w Polsce. Jako członek zespołu pracuje on razem z innymi pracownikami nad określonym projektem. Jego czynności oraz zmiany dokonywane w kodzie są monitorowane zgodnie z zasadą „czworga oczu”, a jego godziny pracy są rejestrowane w programie do rejestracji godzin, funkcjonującym w Spółce.

Biorąc pod uwagę powyższy zakres obowiązków, należy wskazać, iż polski Pracownik wykonuje na terenie Polski przede wszystkim czynności zmierzające do osiągnięcia przez Państwa przychodów z zasadniczej działalności gospodarczej polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego/aplikacji.

Zdaniem Organu i wbrew temu co Państwo twierdzą czynności podejmowane przez Pracownika zatrudnionego w Polsce nie powinny być kwalifikowane do czynności o charakterze pomocniczym (przygotowawczym).

Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (punkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10). Zatem, jak już wskazano zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Działanie Spółki i Pracownika w Polsce w zakresie opisanym we wniosku jest ściśle połączone i stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości oraz istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez Spółkę dochodami. Mając na uwadze cel w postaci stworzenia oprogramowania komputerowego/aplikacji w tym również wsparcie klientów Spółki w zakresie optymalnego korzystania z opracowanego przez Spółkę oprogramowania oraz rozwiązywanie ewentualnych problemów z oprogramowaniem, nie można twierdzić że stała palcówka jest utrzymywana wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że zarówno działalność Pracownika wykonującego czynności w Polsce, jak i działalność Spółki sprowadzają się do tworzenia oprogramowania komputerowego/ aplikacji, a także rozwoju i modernizacji oprogramowania już funkcjonującego u Klientów Spółki. Zatem, stała placówka jaką jest działalność podejmowana przez Pracownika w ramach wymienionych obowiązków pracowniczych nie może korzystać z przywilejów wynikających z treści art. 5 ust. 4 lit e) UPO.

Ponadto, sami Państwo wskazują, iż proces tworzenia lub modernizacji oprogramowania komputerowego jest pracą zespołową, w której udział bierze Pracownik Spółki wykonujący pracę w Polsce.

Zatem, w analizowanym stanie faktycznym nie można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze Państwa działalności na terytorium Polski za pośrednictwem ww. Pracownika w odniesieniu do działalności Państwa Spółki. Pracownik zatrudniony w Polsce wykonuje zasadniczą działalność gospodarczą Spółki.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że Spółka posiada w Polsce zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 UPO. W konsekwencji na Spółce ciążą obowiązki podatkowe zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).