Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.530.2018.6.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-10
Teza: Zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; kasa-kasa rejestrująca; magazyn
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2018 r. (data wpływu 10 października 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 12 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej znajdującej się na terytorium Niemiec obrotu uzyskanego z tytułu sprzedaży towarów wymienionych w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy rejestrującej znajdującej się na terytorium Niemiec obrotu uzyskanego z tytułu sprzedaży towarów wymienionych w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2018 r. (data wpływu 12 grudnia 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dowód wpłaty należnej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca planuje rozpoczęcie działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu sklepu internetowego oferującego odzież, biżuterię, torebki, akcesoria, dekoracje, tekstylia oraz meble do domu i ogrodu, a także sprzęt elektroniczny. Przedmiotem sprzedaży będą między innymi towary określone w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (przykładowo sprzęt radiowy, telewizyjny, telekomunikacyjny, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU z 2008 r. ex 26 i ex 27.90), o którym mowa w § 4 ust. 1 lit. i) rozporządzenia oraz zapisane i niezapisane nośniki danych cyfrowych i analogowych – § 4 ust. 1 lit. l) rozporządzenia).

Strona internetowa sklepu prowadzona będzie w języku polskim i kierowana na polski rynek. Zgodnie z przewidywaniami Wnioskodawcy, nabywcami towarów w sklepie internetowym będą w 80% osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (konsumenci), w pozostałych zaś przypadkach przedsiębiorcy.

Przewidywany model biznesowy zakłada przy tym ścisłą współpracę Wnioskodawcy ze spółką powiązaną posiadającą siedzibę na terytorium Niemiec, tj. N (dalej określaną jako niemiecka Spółka). Wnioskodawca nie będzie utrzymywać na terytorium Polski magazynu. Wszystkie towary oferowane przez sklep internetowy znajdować się będą w zlokalizowanym w Niemczech magazynie należącym do niemieckiej Spółki. Towary te będą własnością niemieckiej Spółki. Złożenie zamówienia przez klienta na towar oferowany na stronie sklepu internetowego inicjować będzie łańcuch następujących po sobie transakcji sprzedaży, tzn. Wnioskodawca będzie nabywać własność danego towaru od niemieckiej Spółki, dzięki czemu uprawniony będzie do odsprzedania go klientowi. Wysyłka towaru następować będzie bezpośrednio z niemieckiego magazynu niemieckiej Spółki do klienta nabywającego towar. Koszty transportu towaru z Niemiec do Polski ponosić będzie Wnioskodawca (Wnioskodawca będzie stroną umowy z firmą kurierską). Również koszty ewentualnych zwrotów pokrywane będą przez Wnioskodawcę.

Za sprzedawane towary Wnioskodawca otrzymywać będzie zapłatę na rachunek bankowy – w ramach systemu płatniczego online za pośrednictwem operatorów płatności elektronicznej bądź też za pobraniem (tzn. nabywcy będą płacić za zamówiony towar kurierowi przy odbiorze przesyłki, a zapłacona kwota będzie przekazana na rachunek Wnioskodawcy za pośrednictwem firmy kurierskiej). W obu wariantach z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem opisanej wyżej działalności obejmować będą w szczególności:

*   Wprowadzenie nabywanych przez klientów towarów do obrotu na terytorium Polski (tzn. regulowanie opłat do urzędu wojewódzkiego, opłat za recykling opakowań, opłat za recykling baterii). Wnioskodawca jest stroną wszelkich umów w tym zakresie zawartych z firmami zajmującymi się odbiorem poszczególnych rodzajów odpadów,
*   Wnioskodawca zawarł umowę z firmą świadczącą usługi Call Center, która będzie faktycznie wykonywać czynności z zakresu obsługi telefonicznej klientów nabywających towary w sklepie internetowym,
*   Spółka zatrudniać będzie w Polsce kierownika obsługi klienta,
*   Spółka wykonywać będzie w Polsce działania reklamowe, w szczególności zawierając umowy dotyczące publikacji treści reklamowych np. w gazetach,
*   Spółka zawrze umowę (i będzie pokrywać wszystkie związane z tym koszty) z dostawcą usług w zakresie płatności online celem umożliwienia klientom dokonywanie przelewów internetowych za nabywane towary,
*   Spółka będzie zajmować się kompletną obsługą klientów na terenie Polski, co obejmuje czynności w zakresie obsługi reklamacji, doradztwa technicznego, doradztwa zakupowego.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że pomiędzy momentem złożenia wniosku a otrzymaniem wezwania do uzupełnienia jego treści zaszła jedna zmiana odnośnie planowanego modelu transakcyjnego. Firmą odpowiedzialną za transport będzie niemiecka Spółka, która na tą okoliczność zawarła umowę z A. Okazało się bowiem, że Wnioskodawca nie może zawrzeć umowy z A.

Odbiór towaru będzie odbywał się w Niemczech w magazynie w O. Załadunek będą wykonywali pracownicy niemieckiej Spółki, sposób załadunku, ilość zapakowanego towaru również będzie leżał po stronie niemieckiej Spółki.

Powyższa zmiana nie wpływa jednak zdaniem Wnioskodawcy na ocenę skutków planowanej transakcji. Na gruncie bowiem uregulowania art. 22 ust. 2 ustawy o VAT implikacją faktu, iż transport organizowany będzie przez pierwszy podmiot w łańcuchu (niemiecka Spółka) musi (nadal) być konstatacja, iż transport przyporządkować należy dostawie Spółki niemieckiej na rzecz Wnioskodawcy.

Trafnym pozostanie zatem wniosek, iż w świetle uregulowania art. 22 ust. 2 ustawy o VAT za dostawę ruchomą uznać należy dostawę Spółki niemieckiej na rzecz Wnioskodawcy. Miejscem opodatkowania tej dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będzie miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki, a zatem terytorium Niemiec. W związku z faktem, iż dostawie tej będzie przypisany transport, będzie ona miała status dostawy wewnątrzwspólnotowej – powinna ona zostać opodatkowana zgodnie z warunkami przewidzianymi dla tego typu dostaw przez niemieckie przepisy w zakresie podatku VAT (dostawa wewnątrzwspólnotowa zwolniona z opodatkowania z prawem do odliczenia podatku VAT – odpowiednik stawki 0% obowiązującej w Polsce na towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów).

Skutkiem tego w związku z nabyciem przedmiotowych towarów Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu art. 9 ustawy o VAT.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z niemieckiej Spółki na Wnioskodawcę będzie miało miejsce w momencie pakowania towaru do kartonu. System informatyczny będzie wówczas automatycznie księgował towary na fakturę sprzedażową dla Wnioskodawcy.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na jego klientów będzie miało miejsce w momencie odbioru przesyłki od kuriera na terenie Polski przez klienta końcowego.

Wnioskodawca nie będzie podatnikiem, u którego sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w sytuacji sprzedaży towarów określonych w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Wnioskodawca może realizować obowiązek do rejestrowania obrotu z zastosowaniem kasy rejestrującej zlokalizowanej w Niemczech?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji sprzedaży towarów określonych w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Wnioskodawca może realizować obowiązek do rejestrowania obrotu przy pomocy kasy rejestrującej zlokalizowanej w Niemczech.

Na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Nie jest to jednak zasada bezwzględnie obowiązująca, gdyż istnieją zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Zwolnienia te w 2016 r. określa rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących – dalej: r.z.e.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 r.z.e. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, podatników u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarcze oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł.

W momencie zatem rozpoczęcia działalności w opisanym zakresie Wnioskodawca korzystać będzie ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania ze względu na kwotę obrotu realizowanego na rzecz osób prywatnych (na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1 r.z.e.) Wnioskodawca zakłada jednak przekroczenie limitu 20 000 zł obrotu z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w ciągu pierwszego roku prowadzenia działalności gospodarczej wobec powyższego co do zasady po stronie Wnioskodawcy obowiązek ewidencjonowania obrotu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej z zastosowaniem kasy rejestrującej.

Jednocześnie jednak należy zauważyć, iż za sprzedawane towary Wnioskodawca otrzymywać będzie zapłatę na rachunek bankowy – w ramach systemu płatniczego online za pośrednictwem operatorów płatności elektronicznej bądź też za pobraniem tzn. nabywcy będą płacić za zamówiony towar kurierowi przy odbiorze przesyłki, zapłacona kwota będzie przekazana na rachunek Wnioskodawcy za pośrednictwem Firmy kurierskiej. W obu wariantach z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłat będzie jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

W myśl § 2 ust. 1 r.z.e. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym czynności wymienione w załączniku do rozporządzania. Do czynności tych zalicza się m.in. dostawę towarów w systemie wysyłkowym pocztą lub przesyłkami kurierskimi, jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres) – które to zwolnienie określone zostało w części II poz. 38 załącznika do r.z.e.

W świetle znanych Wnioskodawcy interpretacji organów podatkowych oba opisane wyżej warianty otrzymywania zapłaty przez Spółkę spełnią warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z § 2 ust. 1 r.z.e. Przykładem mogą tu być w szczególności:

*   interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 lipca 2015 r., IPPP2/4512-321/15-2/RR, z 19 maja 2015 r., IPPP2/4512-128/15-6/RR i z 26 lutego 2015 r., IPPP2/443-1242/14-2/RR;
*   interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 września 2015 r., IBPP3/4512-492/15/AZ i z 3 listopada 2014 r., IBPP3/443-962/14/MN;
*   Interpretacja Dyrektora Izby skarbowej w Poznaniu z 21 stycznia 2014 r., ILPP2/443-994/13-5/MN);
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 lutego 2013 r., IPPP2/443-1212/12-3/RR.

Odnotowania wymaga jednakie, iż w § 4 r.z.e. określony został katalog towarów i usług, które ze zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3 r.z.e. nie korzystają. Są to towary i usługi, które podlegają bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania. Biorąc pod uwagę, że w oferowanym przez Wnioskodawcę sklepie internetowym asortymencie znajdą się między innymi towary określone w § 4 ust. 1 r.z,e. (przykładowo sprzęt radiowy, telewizyjny i telekomunikacyjny, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU z 2008 r. ex 26 i ex 27.90), o którym nowa w § 4 ust. 1 lit. i) r.z.e. oraz zapisane i niezapisane nośniki danych cyfrowych i analogowych § 4 ust. 1 lit. i) należy uznać, iż w przypadku sprzedaży tychże towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej bezwzględnie powstanie obowiązek ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej po stronie Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę, iż w analizowanej sytuacji dostawa towarów przyjmować będzie postać przemieszczenia towarów z Niemiec do Polski, obsługa logistyczna procesu sprzedaży (w szczególności – wydanie towaru kurierowi) dokonywana będzie w Niemczech, w magazynie należącym do niemieckiej Spółki. Zgodnie z art. 111 ust. 3a ustawy o VAT, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy. W przypadku, gdy do fizycznej wysyłki towaru dochodzić będzie z terytorium Niemiec wymóg przekazania (wysłania) paragonu wraz z towarem może być spełniony wyłącznie w sytuacji, gdy kasa rejestrująca również będzie się znajdować na terytorium Niemiec w miejscu, z którego wysyłane będą towary będące przedmiotem dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, rozwiązanie to umożliwi, spełnienie wszelkich obowiązków nałożonych na podmioty ewidencjonujące obrót za pomocą kasy rejestrującej wynikających z art. 111 ustawy o VAT oraz przepisów wykonawczych wydanych na podstawie delegacji ustawowych przewidzianych w tym przepisie w szczególności, kasa rejestrująca spełniać będzie funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy o VAT oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Stosownie do art. 111 ust. 1a ustawy, do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonego w nim kręgu odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2019 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2019 r., poz. 2519), zwane dalej rozporządzeniem.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Według § 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r.:

1.  podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.
2.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2018 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Jak stanowi § 5 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Z kolei stosownie do § 5 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności, w kwocie 20.000 zł.

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu.

Z kolei, stosownie do zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

Jak już wcześniej wspomniano – w kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3 rozporządzenia), jak i przedmiotowe (§ 2 rozporządzenia) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

I tak, w myśl § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia – zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku dostawy:

1.  gazu płynnego,
2.  części do silników (PKWiU 28.11.4),
3.  silników spalinowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych do napędu pojazdów (PKWiU 29.10.1),
4.  nadwozi do pojazdów silnikowych (PKWiU 29.20.1),
5.  przyczep i naczep; kontenerów (PKWiU 29.20.2),
6.  części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego (PKWiU 29.20.30.0),
7.  części i akcesoriów do pojazdów silnikowych (z wyłączeniem motocykli), gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 29.32.30.0),
8.  silników spalinowych tłokowych wewnętrznego spalania w rodzaju stosowanych w motocyklach (PKWiU 30.91.3),
9.  sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90),
10.  sprzętu fotograficznego, z wyłączeniem części i akcesoriów do sprzętu i wyposażenia fotograficznego (PKWiU ex 26.70.1),
11.  wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, których dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”,
12.  zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych,
13.  wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU,
14.  wyrobów tytoniowych (PKWiU 12.00), napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, bez względu na symbol PKWiU, z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów,
15.  perfum i wód toaletowych (PKWiU 20.42.11.0), z wyłączeniem towarów dostarczanych na pokładach samolotów.

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 1 nie stosuje się do dostawy towarów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b-l, będącej dostawą towarów, o której mowa w poz. 34 załącznika do rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje rozpoczęcie działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu sklepu internetowego oferującego odzież, biżuterię, torebki, akcesoria, dekoracje, tekstylia oraz meble do domu i ogrodu, a także sprzęt elektroniczny. Przedmiotem sprzedaży będą między innymi towary określone w § 4 ust. 1 rozporządzenia, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przykładowo: sprzęt radiowy, telewizyjny, telekomunikacyjny, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU z 2008 r. ex 26 i ex 27.90), o którym mowa w § 4 ust. 1 lit. i) rozporządzenia oraz zapisane i niezapisane nośniki danych cyfrowych i analogowych – § 4 ust. 1 lit. l) rozporządzenia).

Strona internetowa sklepu prowadzona będzie w języku polskim i kierowana na polski rynek. Zgodnie z przewidywaniami Wnioskodawcy, nabywcami towarów w sklepie internetowym będą w 80% osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (konsumenci), w pozostałych zaś przypadkach przedsiębiorcy.

Przewidywany model biznesowy zakłada przy tym ścisłą współpracę Wnioskodawcy ze Spółką powiązaną posiadającą siedzibę na terytorium Niemiec, tj. N. Wnioskodawca nie będzie utrzymywać na terytorium Polski magazynu. Wszystkie towary oferowane przez sklep internetowy znajdować się będą w zlokalizowanym w Niemczech magazynie należącym do niemieckiej Spółki. Towary te będą własnością niemieckiej Spółki. Złożenie zamówienia przez klienta na towar oferowany na stronie sklepu internetowego inicjować będzie łańcuch następujących po sobie transakcji sprzedaży, tzn. Wnioskodawca będzie nabywać własność danego towaru od niemieckiej Spółki, dzięki czemu uprawniony będzie do odsprzedania go klientowi. Wysyłka towaru następować będzie bezpośrednio z niemieckiego magazynu niemieckiej Spółki do klienta nabywającego towar.

Firmą odpowiedzialną za transport będzie niemiecka Spółka, która na tą okoliczność zawarła umowę z A Niemcy. Koszty ewentualnych zwrotów pokrywane będą przez Wnioskodawcę.

Za sprzedawane towary Wnioskodawca otrzymywać będzie zapłatę na rachunek bankowy – w ramach systemu płatniczego online za pośrednictwem operatorów płatności elektronicznej bądź też za pobraniem (tzn. nabywcy będą płacić za zamówiony towar kurierowi przy odbiorze przesyłki, a zapłacona kwota będzie przekazana na rachunek Wnioskodawcy za pośrednictwem firmy kurierskiej). W obu wariantach z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Czynności realizowane przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem opisanej wyżej działalności obejmować będą w szczególności: wprowadzenie nabywanych przez klientów towarów do obrotu na terytorium Polski (tzn. regulowanie opłat do urzędu wojewódzkiego, opłat za recykling opakowań, opłat za recykling baterii). Wnioskodawca jest stroną wszelkich umów w tym zakresie zawartych z firmami zajmującymi się odbiorem poszczególnych rodzajów odpadów; Wnioskodawca zawarł umowę z firmą świadczącą usługi Call Center, która będzie faktycznie wykonywać czynności z zakresu obsługi telefonicznej klientów nabywających towary w sklepie internetowym; Spółka zatrudniać będzie w Polsce kierownika obsługi klienta; Spółka wykonywać będzie w Polsce działania reklamowe, w szczególności zawierając umowy dotyczące publikacji treści reklamowych np. w gazetach; Spółka zawrze umowę (i będzie pokrywać wszystkie związane z tym koszty) z dostawcą usług w zakresie płatności online celem umożliwienia klientom dokonywanie przelewów internetowych za nabywane towary; Spółka będzie zajmować się kompletną obsługą klientów na terenie Polski, co obejmuje czynności w zakresie obsługi reklamacji, doradztwa technicznego, doradztwa zakupowego.

Odbiór towaru będzie odbywał się w Niemczech w magazynie w O. Załadunek będą wykonywali pracownicy niemieckiej Spółki, sposób załadunku, ilość zapakowanego towaru również będzie leżał po stronie niemieckiej Spółki.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z niemieckiej Spółki na Wnioskodawcę będzie miało miejsce w momencie pakowania towaru do kartonu. System informatyczny będzie wówczas automatycznie księgował towary na fakturę sprzedażową dla Wnioskodawcy.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z Wnioskodawcy na jego klientów będzie miało miejsce w momencie odbioru przesyłki od kuriera na terenie Polski przez klienta końcowego.

Wnioskodawca nie będzie podatnikiem, u którego sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w sytuacji sprzedaży towarów określonych w § 4 ust. 1 rozporządzenia Wnioskodawca może realizować obowiązek do rejestrowania obrotu z zastosowaniem kasy rejestrującej zlokalizowanej w Niemczech.

W interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 4 stycznia 2019 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.640.2018.5.KB stwierdzono, że dostawa towarów dokonywana pomiędzy Wnioskodawcą a danym klientem, będzie dostawą „nieruchomą”, opodatkowaną w miejscu zakończenia wysyłki towarów, na podstawie art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy.

Dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, wg zasad właściwych dla sprzedaży danego towaru.

Zatem, sprzedaż towarów dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz klientów stanowić będzie dostawy krajowe na terytorium Polski.

Stosownie do powołanego wyżej art. 2 pkt 22 ustawy w niniejszej sprawie dochodzi do sprzedaży rozumianej jako odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego – mając na uwadze powołany wcześniej przepis art. 111 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących – Wnioskodawca jest obowiązany do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak już wskazano § 4 rozporządzenia zawiera katalog czynności, do których nie mają zastosowania zwolnienia przedmiotowe, podmiotowe oraz podmiotowo-przedmiotowe.

Z powyższego wynika, że bezwzględnie wyłączona ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania jest dostawa towarów wskazana w § 4 ust. 1 lit. i oraz lit. l rozporządzenia, tj. sprzętu radiowego, telewizyjnego i telekomunikacyjnego, z wyłączeniem lamp elektronowych i innych elementów elektronicznych oraz części do aparatów i urządzeń do operowania dźwiękiem i obrazem, anten (PKWiU ex 26 i ex 27.90) oraz zapisanych i niezapisanych nośników danych cyfrowych i analogowych.

Wyłączenie to dotyczy konkretnych wskazanych przez ustawodawcę czynności.

Zatem, w myśl § 4 pkt 1 lit. i oraz lit. l rozporządzenia, Wnioskodawca jest zobowiązany do ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej dostawy towarów wskazanych w tym przepisie.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że kwestie dotyczące prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363).

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy.

Na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnicy, prowadząc ewidencję m.in. wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Przy czym, pod pojęciem paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży – § 2 pkt 12 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

Zgodnie z przepisem § 14 ust. 5 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnik w terminie 7 dni od dnia zmiany miejsca używania kasy informuje o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego, składając zgłoszenie aktualizacyjne danych dotyczących kasy, którego wzór stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia.

Wzór ten nakłada obowiązek wskazania informacji o dniu rozpoczęcia ewidencjonowania, liczbie kas rejestrujących oraz miejscu w którym będą się one znajdować – należy podać dokładny adres oraz nazwę placówki, w przypadku kas przenośnych – adres siedziby lub adres zamieszkania podatnika.

W przypadku zmiany miejsca używania kasy podatnik zapewnia dokonanie zmiany w książce kasy w zakresie określenia miejsca używania kasy oraz zapewnia dokonanie zmiany danych zapisanych w pamięci kasy dotyczących adresu punktu sprzedaży, w którym po dokonanej zmianie kasa będzie używana (§ 14 ust. 6 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących).

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 2-4 ustawy – podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

*   dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy (pkt 2);
*   udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie właściwych organów (pkt 3);
*   zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących (pkt 4).

Z treści art. 111 ust. 3a pkt 2, 3 i 4 ustawy wynika zatem, że podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy, udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie właściwych organów, zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących.

Z konstrukcji ustawy wynika, że wymienione czynności mogą odbywać się wyłącznie w przypadku, gdy kasa rejestrująca umiejscowiona jest na terytorium Polski.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, to podatnik jest zobowiązany prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących z tytułu sprzedaży dokonywanej na rzecz podmiotów wymienionych w przepisie art. 111 ust. 1 ustawy w miejscu gdzie dokonuje tej sprzedaży.

Zatem, wskazać należy, że przepisy dotyczące kas rejestrujących nakładają obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatnika, w miejscu gdzie dana sprzedaż jest dokonywana.

Jak już zostało wskazane w analizowanej sprawie dochodzi do sprzedaży – dostawy towarów na terytorium kraju.

Ponadto wskazać należy na przepisy § 5 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

Na mocy tych przepisów podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu – § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej – § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.

Natomiast z treści art. 7 ust. 8 ustawy wynika, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Uwzględniając opis sprawy i przywołany przepis art. 7 ust. 8 ustawy, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie kontrahent Wnioskodawcy z Niemiec nie dokonuje sprzedaży towarów w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

Tym samym, w tej sytuacji również ten przepis nie znajduje zastosowania.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nieprawidłowym jest rejestrowanie sprzedaży dokonywanej na terytorium kraju przez Wnioskodawcę przy zastosowaniu kasy rejestrującej zlokalizowanej na terenie Niemiec.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.