Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-761/14/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-03
Teza: Czy wykonywanie czynności kierowcy stanowiące podstawowe czynności z zakresu działalności gospodarczej z uwzględnieniem tego, że kierowca jest jednocześnie właścicielem firmy, mogą być uznane za podróż służbową, a tym samym diety udokumentowane dowodem wewnętrznym „polecenie wyjazdu służbowego” do limitów określonych we właściwych, odrębnych przepisach są kosztem uzyskania przychodów i Wnioskodawca ma prawo ujmować je w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; dowód-dowody wewnętrzne; działalność-działalność gospodarcza; usługi-usługi transportowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2014 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podroży służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podroży służbowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z dniem 7 lipca 2014 r. Wnioskodawca zarejestrował działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów - PKD 49.91.Z opodatkowaną na zasadach ogólnych. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, sam jest kierowcą prowadzącym działalność gospodarczą. Aktualnie załatwia sprawy związane z kupnem środków transportu. Po zakupieniu środków transportu i załatwieniu spraw formalnych związanych z ich zakupem umożliwiającym rozpoczęcie faktycznego wykonywania działalności w zgłoszonym zakresie Wnioskodawca rozpocznie (wykorzystując ciągnik siodłowy z naczepą) transport towarów na terenie kraju, Unii Europejskiej i, być może, innych krajów spoza Unii Europejskiej w celu osiągnięcia przychodów.

W związku z tym, że podróże te będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą na celu osiąganie przychodów, Wnioskodawca zamierza sporządzać dowód wewnętrzny - polecenie wyjazdu służbowego, w którym obliczy wysokość diet krajowych (odcinek krajowy) czy zagranicznych (odcinek zagraniczny, przyjmując limit diety państwa docelowego) do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Następnie tak obliczony wydatek planuje zaksięgować jako koszt uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywanie czynności kierowcy stanowiące podstawowe czynności z zakresu działalności gospodarczej z uwzględnieniem tego, że kierowca jest jednocześnie właścicielem firmy, mogą być uznane za podróż służbową, a tym samym diety udokumentowane dowodem wewnętrznym „polecenie wyjazdu służbowego” do limitów określonych we właściwych, odrębnych przepisach są kosztem uzyskania przychodów i Wnioskodawca ma prawo ujmować je w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie czynności kierowcy stanowiące podstawowe czynności z zakresu działalności gospodarczej, z uwzględnieniem tego, że kierowca jest jednocześnie właścicielem firmy, mogą być uznane za podróż służbową, a tym samym diety udokumentowane dowodem wewnętrznym „polecenie wyjazdu służbowego”, do limitów określonych we właściwych, odrębnych przepisach ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu. Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

*   być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,
*   wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej jest obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy zasadniczą przesłanką decydującą o kwalifikacji danego wyjazdu jako podróży służbowej jest jej bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też za podróż służbową należy uznać bezpośrednie wykonywanie przez przedsiębiorcę zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą poza siedzibą firmy, zarówno w kraju, jak i poza jego granicami.

Uznać zatem należy, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności. W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Okoliczność, że istotą prowadzonej działalności gospodarczej jest wykonywanie usług transportowych, nie wyklucza zatem możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wartości diet stanowiących ekwiwalent pieniężny przeznaczony na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży służbowej, tak na obszarze kraju, jak i poza jego granicami.

Jedyne ograniczenie ustanowione powołanym wyżej przepisem odnosi się do limitu wartości, która może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wyłącza bowiem z kosztów wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Jednocześnie podkreślić należy, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć wskazując, iż nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca zarejestrował działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów - PKD 49.91.Z opodatkowaną na zasadach ogólnych. Po zakupieniu środków transportu, umożliwiającym rozpoczęcie faktycznego wykonywania działalności w zgłoszonym zakresie, Wnioskodawca rozpocznie (wykorzystując ciągnik siodłowy z naczepą) transport towarów na terenie kraju, Unii Europejskiej i, być może, innych krajów spoza Unii Europejskiej w celu osiągnięcia przychodów. W związku z tym, że podróże te będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą na celu osiąganie przychodów, Wnioskodawca zamierza sporządzać dowód wewnętrzny - polecenie wyjazdu służbowego, w którym obliczy wysokość diet krajowych (odcinek krajowy) czy zagranicznych (odcinek zagraniczny, przyjmując limit diety państwa docelowego) do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Następnie tak obliczony wydatek planuje zaksięgować jako koszt uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Kierując się treścią wniosku, a zwłaszcza zawartego w nim oświadczenia, że podróże będą związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stwierdzić należy, że mogą być one uznane za podróże służbowe. Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu tych podróży, związanych ze świadczeniem usług transportu drogowego towarów, do wysokości określonej w odrębnych przepisach, tj. w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Odnosząc się do kwestii właściwego udokumentowania diet z tytułu podróży służbowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, należy zauważyć, że sposób prowadzenia tej księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1037). Zawarte w załączniku Nr 1 do tego rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Zgodnie z pkt 13 ww. objaśnień, dotyczącym kolumny nr 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zapisów dotyczących kosztów podróży służbowej, w tym również diet właściciela oraz osób z nim współpracujących, dokonuje się na podstawie rozliczenia tych kosztów sporządzonego na dowodzie wewnętrznym, zwanym rozliczeniem podróży służbowej. Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.

W związku z powyższym, na podstawie sporządzanych dowodów wewnętrznych, Wnioskodawca będzie mógł, przy spełnieniu powyższych warunków, zaliczyć w koszty uzyskania przychodów kwoty diet z tytułu podroży służbowych.

Zastrzeżenia wymaga fakt, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku w kontekście zadanego pytania. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe będzie różniło się od opisu przedstawionego we wniosku, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.