Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-502/15-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-29
Teza: Dokumentowanie czynności udzielania rabatu pośredniego sprzedawcy, możliwość i termin obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielonych rabatów, konieczność odzwierciedlenia czynności udzielania rabatu w rejestrze VAT oraz sposób odnoszenia kwoty rabatu do wartości obniżenia podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: dokumentacja; noty-nota księgowa; obniżka (obniżenie); obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2015 r. (data wpływu do: Izby Skarbowej w Poznaniu 30 czerwca 2015 r., Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie dokumentowania czynności udzielania rabatu pośredniego sprzedawcy, możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielonych rabatów, oraz konieczności odzwierciedlenia czynności udzielania rabatu w rejestrze VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 4, 5),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie sposobu odnoszenia kwoty rabatu do wartości obniżenia podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania czynności udzielania rabatu pośredniego sprzedawcy, możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania o wartość udzielonych rabatów, konieczności odzwierciedlenia czynności udzielania rabatu w rejestrze VAT oraz sposobu odnoszenia kwoty rabatu do wartości obniżenia podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również Spółka) prowadzi sprzedaż hurtową wyrobów farmaceutycznych oraz kosmetyków (dalej zwane Produktami) na terenie RP.

Model dystrybucji Produktów zakłada, że Spółka sprzedaje je do hurtowni (dystrybutorów), które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym (apteki itp.; dalej Sprzedawcy). W takim modelu rozliczeń Spółka nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz faktur VAT.

Spółka zamierza zawrzeć porozumienia ze Sprzedawcami, zgodnie z którymi w przypadku spełnienia określonych warunków dotyczących poziomu dokonanej sprzedaży Produktów przez danego Sprzedawcę w danym okresie rozliczeniowym, Spółka przyzna takiemu Sprzedawcy bonus pieniężny w określonej kwocie, co efektywnie zmniejszy takiemu Sprzedawcy cenę zakupu Produktów (tzw. rabat pośredni). Zgodnie z porozumieniem, Sprzedawcy nie będą zobowiązani do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy, uzyskanie rabatu pośredniego będzie uzależnione wyłącznie od osiągnięcia przez danego Sprzedawcę określonego w porozumieniu poziomu sprzedaży Produktów. Kwota bonusu (rabatu pośredniego) zmniejszającego koszt zakupu zostanie wypłacona Sprzedawcy bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Powyższy bonus (rabat pośredni) zostanie udokumentowany notą księgową (notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę), gdyż w opisanym poniżej przypadku Spółka nie ma możliwości wystawiania na rzecz Sprzedawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ Spółka nie wystawiła faktury sprzedażowej na rzecz Sprzedawcy. Sprzedawca otrzymuje fakturę zakupową od hurtowni/dystrybutora, a nie od Spółki.

Celem opisanego wyżej działania jest motywowanie Sprzedawców do bardziej aktywnej sprzedaży Produktów Wnioskodawcy, poprzez uatrakcyjnienie warunków zakupu Produktów (zwrot części ceny zapłaconej przez Sprzedawcę w formie bonusu – rabatu pośredniego), co wobec faktu, że Spółka jest wyłącznym dostawcą na polski rynek Produktów wpływać będzie na zwiększenie sprzedaży Wnioskodawcy, a w konsekwencji zwiększenie przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego w opisanych wyżej warunkach, Spółka jest zobowiązana do wystawienia faktury korygującej, czy też z uwagi na fakt, że Spółka nie wystawia faktur na rzecz Sprzedawcy, udokumentowanie rabatu pośredniego może nastąpić notą księgową (uznaniową)?
2.  Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego w opisanych wyżej warunkach, Spółka jest uprawniona do obniżenia obrotu na gruncie VAT na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej)?
3.  W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, w jaki sposób odnosić kwotę rabatu do wartości obniżenia podstawy opodatkowania VAT przez Spółkę?
4.  W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, czy nota księgowa (uznaniowa) będzie dokumentem, który należy uwzględnić w rejestrze VAT Spółki dla potwierdzenia obniżenia podstawy opodatkowania VAT po stronie Spółki?
5.  W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, w rozliczeniu za który okres Spółka powinna dokonać zmniejszenia obrotu w związku z udzieleniem rabatu pośredniego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1.

W ocenie Spółki, w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego w opisanych wyżej warunkach, Spółka nie jest zobowiązana do wystawienia faktury korygującej, a jednocześnie dokumentem, który należy wystawić w omawianej sytuacji jest nota księgowa (uznaniowa).

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Podstawę opodatkowania, na mocy art. 29a ust. 10 ustawy, zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, o wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „opust”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Przyjmując za „Słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 1998, tom II, str. 514) „opust” – to „zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę; rabat, bonifikata”. Przez opust należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Jeżeli opust jest udzielony w momencie sprzedaży towarów wówczas na fakturze podatnik powinien zmniejszyć cenę sprzedaży o kwotę udzielonego opustu.

W przypadku udzielenia opustu po dokonaniu sprzedaży należy wystawić fakturę korygującą. Przy czym zarówno wykazanie na fakturze opustu udzielonego w momencie sprzedaży, jak i wystawienie faktury korygującej po wystawieniu faktury z tytułu udzielenia opustu po dokonaniu sprzedaży możliwe jest, zgodnie z art. 106j ustawy o VAT, wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. Zgodnie bowiem z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono opustów określonych w art. 29a ust. 7 pkt 1 lub ust. 10 pkt 1 ustawy, podatnik udzielający opustu wystawia fakturę korygującą. Przy czym faktura korygująca powinna zawierać dane wskazujące na fakturę, której faktura korygująca dotyczy (art. 106j ust. 2). Są to m.in. – jak wskazuje art. 106e ust. 1 w związku z art. 106j ust. 2 ww. ustawy – dane sprzedawcy i nabywcy, numer i datę wystawienia faktury korygowanej. Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury.

Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury VAT. Taka właśnie sytuacja występuje we wskazanym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego. Spółka nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz faktur VAT, zatem w świetle przywołanych wyżej przepisów, Spółka nie ma możliwości wystawienia faktur korygujących dla udokumentowania udzielonego Sprzedawcom rabatu pośredniego. Stanowisko takie jest powszechnie potwierdzane przez organy podatkowe, przykładowo, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2010 r. (nr IPPP1/443-786/10-2/AW), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2009 r. (nr IPPP3-4521-20/09-2/JF) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 czerwca 2010 r. (nr IPPP1/443-348/10-2/AS).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, dla udokumentowania przyznania Sprzedawcy rabatu pośredniego, z uwagi na brak możliwości wystawienia faktury korygującej, właściwym jest udokumentowanie tego zdarzenia notą księgową (uznaniową) wystawianą przez Spółkę.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2.

W ocenie Spółki, w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego w opisanych wyżej warunkach, Spółka jest uprawniona do obniżenia obrotu na gruncie VAT na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej).

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Podstawę opodatkowania, na mocy art. 29a ust. 10 ustawy, zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, o wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1. Zgodnie zaś z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, skoro w omawianym przypadku Spółka nie może wystawić faktury korygującej na Sprzedawcę (co wykazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku), dla obniżenia podstawy opodatkowania VAT nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, gdyż odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury. Niemniej jednak, treść art. 29a ust. 10 ustawy o VAT wyraźnie wskazuje, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, o wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1. W tej sytuacji – w ocenie Spółki – treść art. 29a ust. 10 ustawy o VAT stanowi samoistną podstawę do obniżenia przez Spółkę podstawy opodatkowania w omawianym przypadku. Nie ulega bowiem wątpliwości, że Spółka udzieliła Sprzedawcy rabatu pośredniego i udokumentowała ten fakt wystawiając notę uznaniową. Niewątpliwie art. 29a ust. 10 ustawy o VAT pozostaje w zgodzie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, który określa podstawę opodatkowania i przewiduje uprawnienie do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zatem wystarczającą przesłanką do ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go (dokumentowania) w jeden konkretny sposób.

Kwestia ta była już przedmiotem badań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku w sprawie Elida Gibbs C-317/94, TSUE stwierdził, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów, na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów. Również w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec C-427/98, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru bez konieczności wystawienia faktury korygującej. W konsekwencji, nawet w przypadku stwierdzenia, że nie ma podstawy do wystawienia faktury korekty, Spółka jest uprawniona do obniżenia własnego obrotu w VAT – z uwagi na udzielenie Sprzedawcom rabatu pośredniego. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie zarówno w przywołanych wcześniej interpretacjach, jak i w orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2010 r. (sygn. akt I FSK 600/09), wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1653/07).

Warto jednocześnie podkreślić, że w przywołanych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego wyraźnie wskazywano, że system VAT zmierza do obciążenia podatkiem jedynie ostatecznego konsumenta. Stąd też podstawa opodatkowania VAT postrzegana przez organy podatkowe nie może być wyższa od wynagrodzenia rzeczywiście zapłaconego. To wynagrodzenie stanowi podstawę obliczenia VAT, którego ciężar ostatecznie ponosi konsument. Zgodnie z istniejącym orzecznictwem TSUE, wynagrodzenie to stanowi wartość subiektywną, tj. wartość rzeczywiście otrzymaną w danym przypadku, nie zaś wartość ocenianą według kryteriów obiektywnych.

Zatem generalny dystrybutor (tu: Wnioskodawca), który zwrócił detaliście (Sprzedawcy) wartość przyznanego rabatu pośredniego, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT od Spółki jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady neutralności podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3.

W ocenie Spółki, kwotę przyznanego rabatu pośredniego należy traktować jako kwotę odnoszoną w całości do wartości obniżenia podstawy opodatkowania VAT przez Spółkę.

W ocenie Spółki, skoro zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, to udzielenie rabatu pośredniego Sprzedawcy przekłada się w całej tej kwocie rabatu na kwotę otrzymaną faktycznie przez Spółkę z tytułu danej dostawy.

Tym samym kwota wypłacona Sprzedawcy z tytułu rabatu pośredniego w całości obniży kwotę, którą Wnioskodawca otrzyma z tytułu danej transakcji.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki zasadnym jest potraktowanie całej kwoty udzielonego rabatu pośredniego, jako odnoszącą się do podstawy opodatkowania VAT wykazanej przez Spółkę dostawy.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 4.

W ocenie Spółki, nota księgowa (uznaniowa) będzie dokumentem, który należy uwzględnić w rejestrze VAT Spółki dla potwierdzenia obniżenia podstawy opodatkowania VAT po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z tej perspektywy, w ocenie Spółki, skoro udzielenie rabatu pośredniego skutkuje obniżeniem po stronie Wnioskodawcy podstawy opodatkowania VAT, konieczne jest odzwierciedlenie tego zdarzenia w rejestrze VAT tak, aby możliwe było na jego podstawie prawidłowe sporządzenie deklaracji VAT. Skoro jednocześnie (jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1) w przypadku udzielenia rabatu pośredniego, Spółka nie jest uprawniona do wystawienia faktury korygującej, w ocenie Spółki dokumentem, który należy ująć w rejestrze VAT jest wystawiana przez Spółkę nota księgowa (uznaniowa), dokumentująca fakt oraz wysokość udzielonego rabatu pośredniego.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 5.

W ocenie Spółki, w przypadku udzielenia rabatu pośredniego, Spółka powinna dokonać zmniejszenia obrotu w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano wypłaty Sprzedawcy środków pieniężnych z tytułu udzielonego rabatu i wystawiono notę księgową (uznaniową).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, o wartość zwróconych towarów i opakowań, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w ocenie Spółki, w przypadku udzielenia rabatu pośredniego, dla obniżenia podstawy opodatkowania po stronie Wnioskodawcy konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek (i) z uwagi na art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, musi nastąpić wypłata środków na rzecz Sprzedawcy z tytułu udzielenia opustu – wówczas bowiem w sensie ekonomicznym Spółka pomniejsza swój przychód z tytułu dostawy, (ii) z uwagi na art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, kwota udzielonego opustu musi zostać udokumentowana, a zatem konieczne jest wystawienie przez Spółkę noty księgowej (uznaniowej). W konsekwencji, Spółka jest uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za ten miesiąc, w którym spełnione zostaną obydwie powyższe przesłanki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w oparciu o art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust.13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika przede wszystkim, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata”, ani „rabat”, w związku z powyższym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.

Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi.

Natomiast zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z art. 106j ustawy. Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że w świetle art. 106b ust. 1, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106e ustawy wskazano natomiast, co faktura powinna zawierać.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Na podstawie art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Zatem wystawienie faktury korygującej może dotyczyć tylko kontrahentów bezpośrednio uczestniczących w rzeczywistej transakcji potwierdzonej wystawieniem faktury. Nie można wystawić faktury korygującej w sytuacji, kiedy między kontrahentami nie miała miejsca dostawa i w konsekwencji nie było wystawionej faktury.

Uregulowania krajowej ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację przepisów wspólnotowych i są konsekwencją przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. I tak, art. 29a ustawy implementuje przepis art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

1.  obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji;
3.  kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Powyższe stanowisko pozostaje w zgodzie z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z powyższą Dyrektywą, przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Mając to na uwadze wydaje się, że zarówno wystawienie faktury korygującej, jak również noty stanowi prawidłowy sposób udokumentowania udzielonego rabatu. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje jednakże, że kwoty rabatów mają być udokumentowane, prawnie dopuszczone i obowiązkowe.

Konstrukcja podstawy opodatkowania oparta jest bowiem na założeniu proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. W efekcie, każda transakcja podlega podatkowi VAT obliczonemu od rzeczywistej ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma zastosowanie do takich towarów i usług. Przepisy Dyrektywy wskazują, że zasada proporcjonalności obowiązuje również w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku rabatów, opustów lub obniżek cen. Ponadto, powyższe dotyczy anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Oznacza to, że podatek VAT należny powinien być, co do zasady, proporcjonalny do ceny faktycznej pobranej przez dany podmiot.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania jest wyrazem zasady neutralności podatku VAT. Oznacza ona, że ekonomicznego ciężaru podatku VAT nie powinny ponosić podmioty niebędące ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług. W konsekwencji, po obniżeniu ceny transakcyjnej powinno następować proporcjonalne obniżenie podstawy opodatkowania. W innym przypadku, tj. gdyby podstawa opodatkowania przewyższała kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, podatnik ponosiłby ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby wskazaną wyżej zasadę neutralności.

Zasada neutralności była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”), przykładowo w wyroku z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C-268/83 pomiędzy DA. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen a Minister van Financien oraz w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 pomiędzy Genius Holding BV a Staatssecretaris van Financien wskazujących, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru podatku VAT.

Na szczególną uwagę zasługuje wyrok w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (pkt 28).

Ponadto, TSUE wskazuje, że: „(\`(...)\`) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika” (pkt 31).

Powyższy wyrok potwierdza zatem jednoznacznie, że w przypadku udzielania zniżki podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów, sprzedawca powinien obniżyć obrót z tytułu sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi sprzedaż hurtową wyrobów farmaceutycznych oraz kosmetyków na terenie RP. Model dystrybucji Produktów zakłada, że Spółka sprzedaje je do hurtowni (dystrybutorów), które następnie sprzedają je kolejnym podmiotom gospodarczym (apteki itp.; dalej Sprzedawcy). W takim modelu rozliczeń, Spółka nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz faktur VAT. Spółka zamierza zawrzeć porozumienia ze Sprzedawcami, zgodnie z którymi w przypadku spełnienia określonych warunków dotyczących poziomu dokonanej sprzedaży Produktów przez danego Sprzedawcę w danym okresie rozliczeniowym, Spółka przyzna takiemu Sprzedawcy bonus pieniężny w określonej kwocie, co efektywnie zmniejszy takiemu Sprzedawcy cenę zakupu Produktów (tzw. rabat pośredni). Zgodnie z porozumieniem, Sprzedawcy nie będą zobowiązani do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz Wnioskodawcy, uzyskanie rabatu pośredniego będzie uzależnione wyłącznie od osiągnięcia przez danego Sprzedawcę określonego w porozumieniu poziomu sprzedaży Produktów. Kwota bonusu (rabatu pośredniego) zmniejszającego koszt zakupu zostanie wypłacona Sprzedawcy bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Powyższy bonus (rabat pośredni) zostanie udokumentowany notą księgową (notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę), gdyż w opisanym poniżej przypadku Spółka nie ma możliwości wystawiania na rzecz Sprzedawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ Spółka nie wystawiła faktury sprzedażowej na rzecz Sprzedawcy. Sprzedawca otrzymuje fakturę zakupową od hurtowni/dystrybutora, a nie od Spółki. Celem opisanego wyżej działania jest motywowanie Sprzedawców do bardziej aktywnej sprzedaży Produktów Wnioskodawcy, poprzez uatrakcyjnienie warunków zakupu Produktów (zwrot części ceny zapłaconej przez Sprzedawcę w formie bonusu – rabatu pośredniego), co wobec faktu, że Spółka jest wyłącznym dostawcą na polski rynek Produktów wpływać będzie na zwiększenie sprzedaży Wnioskodawcy, a w konsekwencji zwiększenie przychodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w kontekście przedstawionego wyżej opisu sprawy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego w opisanych wyżej warunkach, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury korygującej, czy też z uwagi na fakt, że Spółka nie wystawia faktur na rzecz Sprzedawcy, udokumentowanie rabatu pośredniego będzie mogło nastąpić w drodze wystawienia noty księgowej.

W świetle powołanych wyżej definicji „bonifikaty” i „rabatu” uznać należy, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie będzie sprzedawał bezpośrednio towarów na rzecz Sprzedawców, ale na podstawie odpowiednich umów będzie udzielał im rabatów w formie wypłaty bonusu, co spowoduje w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy Sprzedawca, z którym Wnioskodawca uzgodni udzielenie rabatu pośredniego, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Sprzedawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie będzie dotyczyło hurtowni, które zapłacą Wnioskodawcy i otrzymają od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego stanie się Wnioskodawca, który dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu.

U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji udzielany rabat finansowy stanie się de facto rabatem, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy i odpowiednio w art. 29a ust. 10 ustawy.

Jednakże rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy – w tym przypadku Sprzedawców. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie udzielającego rabat.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie wystawił ostatecznemu odbiorcy (Sprzedawcy) żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak żadne przepisy nie wskazują, że nie może nim być np. nota.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany wystawiać faktur korygujących na rzecz Sprzedawców, a udzielony rabat pośredni będzie mógł udokumentować np. notą księgową.

Kolejnym zagadnieniem wskazanym przez Stronę w złożonym wniosku jest kwestia ustalenia, czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu pośredniego Spółka będzie uprawniona do obniżenia obrotu na gruncie VAT na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej).

Jak wskazał Wnioskodawca wypłata bonusu Sprzedawcom przez Wnioskodawcę za osiągnięcie określonego poziomu dokonanych zakupów Produktów Zainteresowanego jest dokonywana na podstawie not uznaniowych wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz tych Sprzedawców.

W kontekście powyższych wyjaśnień należy uznać, że wystawiona nota będzie dokumentowała prawnie dopuszczalny rabat. W konsekwencji będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem, na podstawie wystawionych not Wnioskodawca będzie w stanie określić kwotę udzielonego Sprzedawcom rabatu i w związku z tym będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego Sprzedawcom rabatu od zakupionych z hurtowni Produktów.

Innymi słowy Wnioskodawca na podstawie wystawionej noty księgowej dokumentującej udzielenie rabatu Sprzedawcom będzie miał prawo do obniżenia obrotu z tytułu dokonanej sprzedaży wyrobów farmaceutycznych oraz kosmetyków.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, w jaki sposób odnosić kwotę rabatu do wartości obniżenia podstawy opodatkowania VAT przez Spółkę.

Jak wyjaśniono powyżej, podstawą opodatkowania – zgodnie z art. 29 ust. 1 i ust. 6 ustawy – jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, z wyjątkiem kwoty podatku.

W kontekście powołanych przepisów, podstawę opodatkowania stanowi cała należność otrzymana od nabywcy lub osoby trzeciej z wyjątkiem kwoty podatku. Tym samym należy wskazać, że podstawę opodatkowania stanowi kwota należnej zapłaty bez kwoty należnego podatku.

Z wystawionej noty księgowej dokumentującej udzielony Sprzedawcy rabat będzie wynikała kwota obejmująca łącznie podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego. Zatem Wnioskodawca wystawiając notę dokumentującą rabat w celu obniżenia wartości wykazanej sprzedaży powinien uwzględnić całą wartość rabatu; przy czym odpowiednio powinien obniżyć podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży towarów oraz podatek należny od tej sprzedaży.

Z uwagi na powyższe rozważania, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwotę przyznanego rabatu pośredniego w całości należy odnieść do wartości podstawy opodatkowania należy uznać za nieprawidłowe. Udzielony Sprzedawcom rabat będzie obniżał zarówno podstawę opodatkowania, jak i podatek należny z tytułu sprzedaży towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia ustalenia, czy nota księgowa (uznaniowa) będzie dokumentem, który należy uwzględnić w rejestrze VAT Spółki dla potwierdzenia obniżenia podstawy opodatkowania VAT po stronie Spółki.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wyjaśnić, że w świetle art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz art. 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

W rozpatrywanej sprawie, jak wskazano powyżej, wystawiona nota księgowa będzie dokumentem stanowiącym dowód udzielonego przez Wnioskodawcę Sprzedawcom rabatu pośredniego. Zainteresowany w celu udokumentowania tego rabatu nie będzie miał możliwości wystawienia faktury korygującej. Zatem w celu prawidłowego rozliczenia podatku należnego Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług będzie miał prawo uwzględnić wystawioną notę księgową jako dowód udzielonego i wypłaconego Sprzedawcom rabatu.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest ponadto kwestia ustalenia, w rozliczeniu za który okres Spółka powinna dokonać zmniejszenia obrotu w związku z udzieleniem rabatu pośredniego.

Jak już wyżej wskazano, Wnioskodawca wystawi notę księgową w celu udokumentowania udzielonego Sprzedawcom rabatu. Nota będzie stanowiła pisemny dokument potwierdzający wysokość kwoty przyznanego danemu Sprzedawcy rabatu. Wnioskodawca powinien jednakże posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie, w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania Sprzedawcy należnego rabatu pieniężnego.

Wystawienie noty księgowej dokumentującej udzielenie rabatu pośredniego nie jest bowiem warunkiem koniecznym dla uzyskania prawa do obniżenia podatku VAT należnego w związku z udzieleniem rabatu. Moment wystawienia noty nie może być więc decydujący dla rozliczenia rabatu dla celów podatku VAT przez Spółkę. Istotny jest sam fakt fizycznego udzielenia rabatu, czyli np. dokonania transferu środków pieniężnych na konto Sprzedającego.

Zatem na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Sprzedawcom kwoty udzielonych rabatów pieniężnych.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że:

1.  W związku z udzieleniem Sprzedawcom rabatu pośredniego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany wystawiać faktur korygujących na rzecz Sprzedawców, a udzielony rabat będzie mógł udokumentować np. notą księgową.
2.  Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia obrotu z tytułu dokonanej sprzedaży wyrobów farmaceutycznych oraz kosmetyków na podstawie wystawionej noty księgowej dokumentującej udzielenie rabatu Sprzedawcom.
3.  Udzielony Sprzedawcom rabat będzie obniżał zarówno podstawę opodatkowania, jak i podatek należny z tytułu sprzedaży towarów.
4.  W celu prawidłowego rozliczenia podatku należnego Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług będzie miał prawo uwzględnić wystawioną notę księgową jako dowód udzielonego i wypłaconego Sprzedawcom rabatu.
5.  Spółka nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie przekazano rabat na rzecz Sprzedawcy – dzień przekazania kwoty przyznanego rabatu na rachunek Sprzedawcy. Jednakże Wnioskodawca winien posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie, w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania Sprzedawcom należnego rabatu pieniężnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.