Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-453/15/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-27
Teza: możliwość odliczenia podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 10 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) oraz pismem z 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT z faktur związanych z realizacją projektu „…”. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 25 czerwca 2015 r. znak: IBPP3/4512-453/15/KS oraz pismem z 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Szpital X (Wnioskodawca) zarejestrowany jest jako podatnik VAT czynny. Podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług medycznych, które podlegają zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 9 PKWiU ex 85 ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu najmu powierzchni oraz sprzedaży towarów i materiałów medycznych, od których odprowadza należny podatek VAT rozliczany na podstawie comiesięcznych deklaracji VAT-7 składanych do \`(...)\` Urzędu Skarbowego w S.

Podatek naliczony od dokonywanych zakupów rozliczany jest następująco:

1.  podatek naliczony od zakupów dotyczących sprzedaży opodatkowanej - odliczany jest w całości.
2.  podatek naliczony od zakupów dotyczących sprzedaży zwolnionej - nie jest odliczany.

W okresie od 20 maja 2012 r. do 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawca realizował projekt „…” ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska, Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska oraz środków własnych.

Efekt rzeczowy zrealizowanego projektu jest następujący:

1.  w budynku szpitala przy ul. X:
    1.  docieplenie oraz wymienione okna i drzwi,
    2.  zmodernizowana instalacja c.o.,
    3.  instalacja solarna,
    4.  zmodernizowana stacja wymienników ciepła,
    5.  oddymienie klatek w segmencie D i E.
2.  w budynku Szpitala, zlokalizowanym przy pl. X:
    1.  zlikwidowanie kotłowni opalanej gazem,
    2.  kotłownia gazowa.

Wartość całkowita projektu brutto wyniosła 5 827 099,18 zł, a poniesione nakłady zostały zakwalifikowane odpowiednio:

*   4 842 434,06 zł - inwestycja w obcy środek trwały
*   984 665,12 zł - urządzenia techniczne i maszyny

Wydatki poniesione z związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu są udokumentowywane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

Celem projektu było wprowadzenie ekologicznych i ekonomicznych rozwiązań utrzymania w budynku energii cieplnej i ograniczenia emisji CO2. W wyniku zakończenia projektu Wnioskodawca oferuje usługi medyczne, które są zwolnione od podatku od towarów i usług, w bardziej komfortowych warunkach.

Natomiast w budynku przy ul. X, prócz oferowanych usług w zakresie ochrony zdrowia, które korzystają ze zwolnienia od podatku VAT (na podstawie art. 43 ust 1 pkt 18 ustawy o VAT), wynajmowane jest odpłatnie, pomieszczenie pod działalność gastronomiczną, z którego przychód opodatkowany jest 23% stawką podatku od towarów i usług.

W nawiązaniu do wezwania w celu uzupełnienia wniosku z dnia 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) Wnioskodawca poinformował, iż:

1.  budynek szpitala zlokalizowany przy ul. X jest wykorzystywany zarówno do czynności korzystających ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT jak i czynności opodatkowanych (odsprzedaż mediów).
2.  Spółka (Wnioskodawca) nie jest w stanie dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi w odniesieniu do zakupów dotyczących termomodernizacji.
3.  Spółka (Wnioskodawca) nie rozlicza się proporcjonalnie.

Łączne przychody Spółki z tytułu działalności poza kontraktem z Narodowym Funduszem Zdrowia w stosunku do przychodu operacyjnego stanowią 6%.

Ponadto pismem z 19 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca poinformował tut. Organ, że proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT wynosi 0,66%, a zatem Spółka uznała, że proporcja wynosi 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonanych w ramach zrealizowanego projektu „…”?

Stanowisko Wnioskodawcy, sformułowane ostatecznie w piśmie z 19 sierpnia 2015 r.:

Zdaniem Wnioskodawcy, efekty projektu służące do wykonywania usług w zakresie ochrony zdrowia podlegające zwolnieniu z podatku VAT, tym samym Wnioskodawca uważa, ze nie ma możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług dokonanych w ramach projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przy uwzględnieniu powyższych unormowań stwierdzić należy, że jeśli podatnik podatku od towarów i usług nabywa towary i usługi, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z przepisu tego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT.

W myśl art. 90 ust. 1 tej ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 cyt. ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, w liczniku tak ustalonej proporcji uwzględnia się obrót (sprzedaż) z czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartości transakcji, od których – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast uwzględnia się całkowity obrót (sprzedaż) uzyskany z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwoty z licznika) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje to prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku (czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, tak więc nie uwzględnia się ich w proporcji).

Przy czym w myśl art. 90 ust. 9a ustawy o VAT, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikającaz zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zakres odliczenia podatku naliczonego, modyfikowany na podstawie powyższych regulacji, uzależniony jest od przyporządkowania działalności podatnika do dwóch kategorii czynności. Do pierwszej z nich zaliczyć należy czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (co do zasady, świadczenie usług oraz sprzedaż towarów opodatkowanych). Z kolei druga kategoria obejmuje czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione od podatku).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zrealizował projekt pod nazwą „…”. Towary i usługi zakupione w celu realizacji ww. projektu zostały wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT. Wnioskodawca nie jest wstanie dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi w odniesieniu do zakupów dotyczących termomodernizacji budynków szpitala, których dotyczy ww. projekt. Ponadto proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT wynosi 0,66% i Szpital uznał, że proporcja wynosi 0%.

Mając na uwadze brzmienie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy należy zatem stwierdzić, że w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2 – 8 nie przekracza 2%, a Wnioskodawca uznał, że proporcja ta wynosi 0%, to Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie ma on możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług dokonanych w ramach projektu, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.