Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.753.2022.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-09
Teza: Opodatkowanie/Zwolnienie z opodatkowania/Prawo do odliczenia/Faktura.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od paliwa; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności sprzedaży na rzecz Dzierżawcy nieruchomości gruntowej zabudowanej ze środków Dzierżawcy,

‒ zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży na rzecz Dzierżawcy nieruchomości gruntowej zabudowanej przez Dzierżawcę,

‒ określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT przedmiotu dostawy,

‒ obowiązku wystawienia faktury w związku z dostawą nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 marca 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest właścicielem gruntu o powierzchni 5,487 m2 , położonego w … oznaczonego numerem geodezyjnym …. Grunt wchodzi w skład nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr \`(...)\` Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w celach przeniesienia działalności gospodarczej. Ostatecznie odstąpiono od przeniesienia zakładu z uwagi na zbyt małą powierzchnię nieruchomości.

Wnioskodawca postanowił, że grunt jako niezabudowany zostanie wydzierżawiony. W konsekwencji zawarto umowę dzierżawy. Na gruncie jego dzierżawca, zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, na podstawie decyzji pozwolenia na budowę dokonuje zabudowy nieruchomości.

Aktualny dzierżawca gruntu (dalej Dzierżawca), zwrócił się do Wnioskodawcy z wnioskiem o możliwość zakupienia nieruchomości. Z tytułu dzierżawy gruntu Wnioskodawca pobiera czynsz dzierżawny, do którego doliczany jest podatek od towarów i usług.

Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie przejął zabudowań, nie ponosił i nie planuje poniesienia wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

W konsekwencji w przypadku podjęcia decyzji Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży gruntu wraz z całą zabudową na rzecz Dzierżawcy. Poprzez sprzedaż przeniesione zostanie prawo własności do nieruchomości na rzecz dzierżawcy, przy czym w momencie sprzedaży na skutek konfuzji praw wygaśnie umowa dzierżawy. Nie nastąpi wydanie zabudowań wzniesionych na gruncie na rzecz Wnioskodawcy ani na rzecz nabywcy gruntu, ponieważ Dzierżawca będąc już w ich posiadaniu, stanie się ich właścicielem w momencie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

Przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a Dzierżawcą, nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Dzierżawcę na gruncie Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie nabędzie prawa do rozporządzania naniesieniami znajdującymi się na gruncie, wybudowanymi przez dzierżawcę.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

I. Dokonuje Pan doprecyzowania poprzez udzielenie odpowiedzi na pytania Klientów:

1\. Tak, obecny dzierżawca dokonuje zabudowy nieruchomości, a w umowie dzierżawy jest zapis o prawie pierwokupu nieruchomości. Nieruchomość będzie zabudowana budynkami, a sprzedaż miałaby nastąpić na rzecz aktualnego dzierżawcy.

2\. Z uwagi na to, że odp. na pytanie 1 jest twierdząca stąd nie ma podstaw do odpowiadania na pytania pkt 2.

**Pytania**

1\. Czy w przypadku planowanej sprzedaży na rzecz Dzierżawcy nieruchomości gruntowej zabudowanej ze środków Dzierżawcy, czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która nie może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, jest odpłatna dostawa gruntu bez zabudowań na nim wzniesionych (podstawą opodatkowania VAT, którą należy wykazać na fakturze, jest wyłącznie cena gruntu bez ceny zabudowań wzniesionych przez dzierżawcę)?

2\. W związku z powyższym, czy sprzedaż na rzecz Dzierżawcy naniesień (budynków, budowli) trwale z gruntem związanych, zrealizowanych przez Dzierżawcę z jego środków własnych, na gruncie Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i należy ją udokumentować fakturą?

**Państwa stanowisko w sprawie**

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1.

Podstawą opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem od towarów i usług będzie cena zbywanego przez Wnioskodawcę gruntu, nieobejmująca wartości zabudowań, która nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według ustawowej definicji towarem są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W ujęciu cywilistycznym rzeczami są tylko przedmioty materialne. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze. zm.).

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Co do zasady czynność prawna podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywana przez podatnika. O tym czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przesądza zatem nie tyle charakter czynności prawnej, co uznanie za podatnika.

Kwestię uznania za podatnika podatku od towarów i usług reguluje art. 15 ustawy.

W świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi przepis art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego czynność sprzedaży, czy dzierżawy, jako mająca charakter cywilnoprawny, tj. wykonywana przez jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie umowy cywilnoprawnej co do zasady będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie przejął zabudowań, nie ponosił i nie planuje poniesienia wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości. Przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a Dzierżawcą, nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Dzierżawcę na gruncie tj. Wnioskodawca nie nabędzie prawa do rozporządzania naniesieniami znajdującymi się na gruncie, wybudowanymi przez dzierżawcę. Planowana jest sprzedaż gruntu wraz z całą zabudową na rzecz jego dzierżawcy.

Zgodnie z przepisem art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem lub dzierżawę, jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu/dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez użytkownika na nieruchomości, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku umowy najmu/dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą, wzajemną.

Stosownie do przepisu art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (\`(...)\`).

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ujęciu ustawy pojęcie dostawy należy rozumieć szerzej niż w ujęciu cywilnoprawnym. Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

W okolicznościach niniejszej sprawy Dzierżawca jest właścicielem nakładów poczynionych na "wytworzenie" towaru, jakim są zabudowania, zatem wydzierżawiający nie dokona dostawy przedmiotowej zabudowy, chociaż przeniesie jej własność - przenosząc na dzierżawcę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności zabudowań z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, w postaci tychże zabudowań, gdyż już wcześniej Dzierżawca mógł dysponować przedmiotowymi zabudowaniami jak właściciel.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu naniesień przed dokonaniem sprzedaży gruntu. Ekonomiczne władanie rzeczami (zabudowaniami) należy do Dzierżawcy z chwilą ich wybudowania, chociaż nie należało do niego prawo własności. Dokonując nakładów na wybudowanie budynków i budowli, nie działał on na rzecz wydzierżawiającego w sensie ekonomicznym. Dzierżawca jako jego następca prawny dysponuje tym władztwem do dnia dzisiejszego.

Zgodnie z art. 29a, ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Stosownie do art. 29a, ust. 7 ustawy - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty,

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży,

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Powyższy przepis nie ma jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż ze strony Wnioskodawcy na gruncie prawa podatkowego nastąpi sprzedaż wyłącznie gruntu, a nie zabudowy wraz z gruntem, a to z tego względu, że Wnioskodawca jest właścicielem wyłącznie gruntu, natomiast naniesienia zrealizowane na gruncie stanowią odrębną ekonomicznie własność Dzierżawcy i w istocie nie będą stanowić przedmiotu dostawy.

Zabudowania znajdujące się na działce nigdy nie były w ekonomicznym posiadaniu Wnioskodawcy. Dzierżawca poczynił nakłady na zabudowanie dzierżawionej nieruchomości gruntowej ze środków własnych (za zgodą Wnioskodawcy). Zatem w przedmiotowej sprawie nie wystąpi dostawa towaru, jakimi są zabudowania w postaci budynku, gdyż od momentu poczynienia nakładów Dzierżawca w związku z następstwem prawnym władał (dysponował) już tymi zabudowaniami jak właściciele.

W podobnych sprawach orzekały sądy administracyjne, dokonując wykładni przepisu art. 7 ust. 1 ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Łd671/18 wskazał: "Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, w której dzierżawca "wytworzył" towar jakim są budynki, budowle i uczynił to z własnych środków, bez udziału właściciela gruntu - strony skarżącej, a zapłata ceny transakcji została skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości tych budynków i budowli, nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy będą te budynki i budowle. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę przejdzie prawo własności budynków i budowli, ale jednocześnie nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki i budowle, gdyż już wcześniej dzierżawca mógł nimi dysponować jak właściciel. Ekonomiczne władanie rzeczami (budynkami i budowlami) należało do dzierżawcy z chwilą ich wybudowania, chociaż nie należało do niego prawo własności. Podsumowując, nie można uznać, że przedmiotem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, będzie budynek nierozerwalnie związany z gruntem, jeżeli budynek został zbudowany przez nabywcę z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości tego budynku. W konsekwencji nie można uznać, że przedmiotem opodatkowania pozostaje wartość całej transakcji, jeżeli cena zbycia została tak skalkulowana, że nie obejmuje wartości budynku”.

Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1274/16, wskazał: "W spornym przypadku trafne jest zatem zaakceptowane przez Sąd I instancji stanowisko, że w przypadku przedmiotowych działek, zabudowanych pawilonem gastronomicznym z nakładów nabywcy, przedmiotem sprzedaży były wyłącznie grunty, które - z uwagi na znajdującą się na nich zabudowę, zgodną z planem zagospodarowania przestrzennego - mają charakter terenów budowlanych. W przypadku tym Gmina, jako jedynie ekonomiczny dysponent gruntów, nie dysponując w tej sytuacji możliwością rozporządzania posadowionym na nich pawilonem gastronomicznym, stanowiącym własność ekonomiczną dzierżawcy, nie mogła dokonać jego dostawy. Innymi słowy, Gmina jedynie w przypadku gruntów mogła dokonać przeniesienia prawa do rozporządzenia nimi jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., nie mogąc tego uczynić w stosunku do znajdującego się na nich budynku (pawilonu gastronomicznego), którym nabywca dysponował już jak właściciel”.

Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży dzierżawcy dzierżawionego gruntu, z posadowionym na nim budynkiem, na rzecz którego poczynił on samodzielne nakłady, dające mu możliwość rozporządzania nim jak właściciel, rozumieć należy w ten sposób, że przedmiotem dostawy jest jedynie grunt, mający charakter terenu budowlanego, co oznacza opodatkowanie takiej dostawy stawką podstawową.

Zatem skoro podstawa opodatkowania obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, uznać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przedmiotowej sprawie winna być kwota należna z tytułu sprzedaży gruntu, z pominięciem wydatków poniesionych przez dzierżawcę ze środków własnych na posadowienie na gruncie zabudowań (cena gruntu nieobejmująca wartości zabudowań).

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem planowanej sprzedaży będą wyłącznie grunty.

Na podstawie art. 146 aa w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku VAT wynosi 23%.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, z zasady, nieruchomości gruntowe zabudowane, a nieruchomości gruntowe niezabudowane pod warunkiem, że stanowią tereny budowlane. Grunty niezabudowane, nieprzeznaczone pod zabudowę są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przedmiotowej sprawie grunt został zabudowany przez dzierżawcę z własnych środków, na podstawie decyzji pozwolenia na budowę z dnia 1 czerwca 1998 r. Natomiast w dniu 17 września 1998 r. została wydana decyzja pozwolenia na użytkowanie obiektu.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta, nieruchomość przeznaczona jest pod tereny zabudowy usługowej.

Planowana sprzedaż gruntu na rzecz dzierżawcy, opisana w stanie faktycznym niniejszego wniosku, z uwzględnieniem stanowiska zawartego w punkcie pierwszym podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. stawką VAT 23%. Powyższe uzasadnia fakt, że grunt będący przedmiotem transakcji sprzedaży spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Ad. 2

Jak już Wnioskodawca wskazywał powyżej, mając na względzie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec faktu, że w okolicznościach planowanej transakcji sprzedaży, to Dzierżawca dysponował towarami (zabudowaniami) już od momentu ich posadowienia na gruncie Wnioskodawcy, mając ekonomiczne władztwo nad rzeczami (budynkami i budowlami), zatem w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towarów (budynków i budowli) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wraz z przeniesieniem na dzierżawcę własności gruntu, na którym są one posadowione. Przedmiotem dostawy na rzecz właściciela nakładów w planowanej sprzedaży będzie wyłącznie grunt.

W niniejszej sprawie po stronie Dzierżawcy (właściciela nakładów) nie powstanie roszczenie o zwrot nakładów, bowiem nie nastąpi zwrot dzierżawionej nieruchomości. Umowa dzierżawy w przypadku sprzedaży dzierżawionego gruntu na rzecz dotychczasowego dzierżawcy wygaśnie z mocy prawa. Dla skutecznego przeniesienia prawa własności przedmiotowego gruntu nie może dojść do uprzedniego rozwiązania czy zakończenia umowy dzierżawy łączącej strony.

W związku z planowaną sprzedażą biegły rzeczoznawca wycenił na zlecenie Wnioskodawcy wartość gruntu, wartość nakładów dzierżawcy poniesionych na nieruchomość Wnioskodawcy oraz wartość budynków i budowli wzniesionych na gruncie, przy czym wartość nakładów związanych z zabudową równa jest wartości budynków i budowli wzniesionych na gruncie.

Przy sprzedaży gruntu zabudowanego na rzecz dotychczasowego dzierżawcy Wnioskodawca dokona z dzierżawcą wzajemnego rozliczenia w ten sposób, że wartość nakładów dzierżawcy poniesionych na wzniesienie budynków i budowli zostanie zaliczona na poczet ceny nieruchomości zabudowanej. W końcowym rozliczeniu Wnioskodawca uzyska jedynie cenę samego gruntu (bez części składowych).

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku planowanej sprzedaży nie będą przedmiotem dostawy, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, budynki i budowle posadowione na zbywanym gruncie przez dzierżawcę z własnych środków, a sama czynność przeniesienia na rzecz dzierżawcy prawa własności budynków i budowli będzie obojętna dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie wymaga udokumentowania fakturą VAT. Podobnie rozliczenie nakładów poniesionych przez dzierżawcę na zabudowanie dzierżawionej od Wnioskodawcy nieruchomości gruntowej jest obojętne dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie wymaga udokumentowania fakturą VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Stanowisko nie uległo zmianie – stan faktyczny sprawy został poprawiony w dalszej części stanowisko koresponduje w całości z pytaniami i stanem faktycznym. Uzasadnienie zostało uzupełnione o ocenę prawną sprawy odnośnie wystawienia faktury.

Ocena prawna w zakresie wystawienia faktury VAT.

Skoro więc ww. nakłady - jak wykazano powyżej, nie zostały poniesione przez Wnioskodawcę, a przez dotychczasowego Dzierżawcę, tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od Dzierżawcy. W szczególności podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy będzie wyłącznie wartość nieruchomości gruntowej wskazanej we wniosku bez uwzględniania wartości poniesionych przez dzierżawcę nakładów, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Zauważyć należy, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazują, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia z podatku od towarów i usług przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym, o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak wynika z treści wniosku, na nieruchomości gruntowej posadowione będą i częściowo już są naniesieniami wybudowanymi przez Dzierżawcę.

Nieruchomość gruntowa nie stanowi więc gruntu niezabudowanego, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem dostawa ww. nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, albowiem grunt mający być przedmiotem planowanej dostawy już jest terenem zabudowanym.

Dostawa nieruchomości gruntowej nie może korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z wniosku nie wynika bowiem, aby była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podstawy opodatkowania sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nieruchomości gruntowej, na której posadowione są naniesienia wybudowane przez tego dzierżawcy jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy sprzedaż na rzecz Dzierżawcy budynków i budowli trwale z gruntem związanych naniesionych przez dzierżawcę ze środków własnych na gruncie Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i należy ją udokumentować fakturą.

Z uwagi zatem na powyższe okoliczności, tj. brak czynności dostawy towarów przez Wnioskodawcę na rzecz Dzierżawcy w postaci naniesień posadowionych na gruncie (które zostały wybudowane przez Dzierżawcę i pomiędzy stronami transakcji nie dojdzie do rozliczenia nakładów), nie ma podstaw do wystawienia faktury, która dokumentowałaby dostawę tych naniesień (budynków i budowli) znajdujących się na sprzedawanej nieruchomości gruntowej.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Elementy, jakie powinna zawierać faktura zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wystawienia faktury dokumentującej dostawę naniesień znajdujących się na sprzedawanym gruncie jest prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z powołanymi przepisami, zbycie nieruchomości gruntowych (działek) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana, musi być wykonana przez podmiot, który spełnia przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawa opodatkowania jest zdefiniowana w art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1 )stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Artykuł 106e ust. 1 ustawy, określa – co do zasady – dane, które powinna zawierać faktura.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy podstawą opodatkowania przy sprzedaży gruntu na rzecz dzierżawcy będzie wyłącznie wartość gruntu bez zabudowań wzniesionych na tym gruncie przez dzierżawcę.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Art. 47 Kodeksu cywilnego:

§ 1 Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności (…).

§ 2 Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit:

Własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem, dzierżawę, użyczenie jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu/dzierżawy/użyczenia w związku z ulepszeniami poczynionymi przez użytkownika na nieruchomość, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku umowy najmu/dzierżawy/użyczenia, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z brzmienia art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 694 ustawy Kodeks cywilny:

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (…).

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 ustawy Kodeks cywilny:

Po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

„wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1),

jednak jednocześnie zastrzegł, że:

„zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i/lub budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo właścicielem gruntu. Grunt został przez Państwa nabyty jako grunt niezabudowany i został wydzierżawiony. Na gruncie tym, dzierżawca, zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, na podstawie decyzji pozwolenia na budowę dokonał zabudowy nieruchomości. Planują Państwo sprzedać gruntu wraz z całą zabudową na rzecz dzierżawcy. Poprzez sprzedaż przeniesione zostanie prawo własności do nieruchomości na rzecz dzierżawcy, przy czym w momencie sprzedaży na skutek konfuzji praw wygaśnie umowa dzierżawy. Nie nastąpi wydanie zabudowań wzniesionych na gruncie na rzecz Państwa ani na rzecz nabywcy gruntu, ponieważ dzierżawca będąc już w ich posiadaniu, stanie się ich właścicielem w momencie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Do dnia dzisiejszego nie przejęli Państwo zabudowań, nie ponosili i nie planujecie poniesienia wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie nie można uznać, że w momencie transakcji ww. nakłady poniesione na zabudowania na działce w aspekcie ekonomicznym będą stanowiły Państwa własność.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa własności gruntu działki, a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dotychczasowego dzierżawcy. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Państwem a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia nakładów i tym samym nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w ekonomicznym Państwa posiadaniu. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz naniesieniami, to – biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług – w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to dzierżawca dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy.

W rezultacie przedmiotem opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dzierżawcy będzie – w rozumieniu art. 7 ustawy – wyłącznie prawo własności nieruchomości gruntowej.

Skoro więc ww. nakłady – jak wykazano powyżej - nie zostały poniesione przez Państwa a przez dzierżawcę i przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Państwem a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia nakładów, tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od dzierżawcy. Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, będzie wyłącznie wartość nieruchomości gruntowej o nr …, bez uwzględniania wartości poniesionych przez dzierżawcę nakładów, pomniejszona o kwotę podatku należnego. Tym samym dostawa wyłącznie gruntu powinna być wykazana na fakturze jako dostawa podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast brak jest podstaw do wystawienia faktury, która dokumentowałaby dostawę naniesień znajdujących się na sprzedawanej nieruchomości gruntowej.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Definicję terenu budowlanego zawiera art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Powyższa regulacja – kluczowa dla sprawy – stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak wynika z treści wniosku, na nieruchomości gruntowej oznaczonej o nr … posadowione są naniesienia wybudowane przez dzierżawcę.

Nieruchomość gruntowa oznaczona nr … nie stanowi więc gruntu niezabudowanego, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem dostawa ww. nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, albowiem grunt mający być przedmiotem planowanej dostawy już jest terenem zabudowanym.

Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy udziału w nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W przedmiotowej sprawie, że działka nr … jest przedmiotem dzierżawy i tytułu dzierżawy pobierają Państwo czynsz dzierżawny, do którego doliczany jest podatek od towarów i usług, zatem nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej. Zatem dostawa tej nieruchomości nie może korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, zbycie nieruchomości gruntowej składającej się z działki nr … na rzecz dotychczasowego dzierżawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki. Podstawą opodatkowania do wykazania na fakturze tej transakcji będzie cena zbycia nieruchomości - wartość samego gruntu, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie postawionych we wniosku pytań nr 1 i nr 2 uznałem za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawili Państwo i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie sprawy, w którym wskazano, że „Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie przejął zabudowań, nie ponosił i nie planuje poniesienia wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości. Przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a Dzierżawcą, nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Dzierżawcę na gruncie tj. Wnioskodawca nie nabędzie prawa do rozporządzania naniesieniami znajdującymi się na gruncie, wybudowanymi przez dzierżawcę. Planowana jest sprzedaż gruntu wraz z całą zabudową na rzecz jego dzierżawcy”. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Państwa opisu sprawy i nie było przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).