Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.92.2019.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-07
Teza: czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia nowych Produktów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-warunki odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia nowych Produktów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia nowych Produktów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”), zajmującym się projektowaniem i produkcją implantów oraz narzędzi dla traumatologii i ortopedii. Wyroby Spółki eksportowane są na 5 kontynentów do ok 70 krajów.

Oferowane przez Spółkę możliwości produkcyjne obejmują szerokie spektrum:

*   systemów implantów,
*   niezbędnych instrumentariów medycznych,
*   systemów opakowań do implantów i instrumentariów medycznych, m.in. narzędzi i implantów sterylnych,

(dalej łącznie: „Produkty”).

Powyższe pozwala na spełnienie wymagań odnośnie odpowiedniego pakowania i transportu implantów, jak również sprawia, iż cały proces tworzenia Produktów, począwszy od projektowania aż po produkcję, pakowanie oraz dostawę, prowadzony jest wewnętrznie, przez posiadających odpowiednie umiejętności pracowników Spółki.

Charakterystyka prac rozwojowych.

W odpowiedzi na rosnące zapotrzebowanie rynku, Spółka prowadzi prace rozwojowe w zakresie tworzenia zaawansowanych technologicznie Produktów przy zastosowaniu dostępnych materiałów i surowców w nowy, innowacyjny sposób, który znacznie wybiega pod względem koncepcyjnym ponad dostępne na rynku produkty wytwarzane przez firmy konkurencyjne.

Pozycja rynkowa Spółki, w tym wielkość sprzedaży jej Produktów, jest stricte uzależniona od projektowania nowych Produktów, odpowiadających aktualnym potrzebom klientów (w szczególności posiadających odpowiednie właściwości danych materiałów), a zarazem spełniających rygorystyczne standardy bezpieczeństwa.

Należy podkreślić, że realizowane przez Spółkę prace mają twórczy i innowacyjny charakter w stosunku do projektowanych Produktów, tj. poprzez wypracowanie lub wykorzystywanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych Produktów (lub zmian/modyfikacji w istniejących produktach) spełniających cele i założenia odpowiadające potrzebom klientów.

Do przykładowych innowacyjnych Produktów należą m.in.:

*   system implantów i narzędzi do przeznasadowej stabilizacji kręgosłupa metodą małoinwazyjną typu M,
*   proteza regulowana trzonu kręgowego,
*   implanty indywidualne stosowane w chirurgii twarzowo-szczękowej indukujące przerost tkanki kostnej,
*   opracowanie i optymalizacja struktur przestrzennych wytwarzanych metodą S, przeznaczonych do przerostu tkanek,
*   funkcjonalne powłoki anodowe implantów tytanowych,
*   modyfikowane powierzchnie implantów indukujące przerost kości,
*   system implantów ortognatycznych i ortodontycznych stosowanych przy leczeniu wad twarzoczaszki,
*   system nowoczesnych opakowań narzędzi i implantów sterylnych,
*   rozwój systemów płytek, mikropłytek oraz implantów śródszpikowych, przeznaczonych do stabilizacji kości metodami otwartymi i małoinwazyjnymi (M),
*   projekt miniaturowego napędu medycznego,
*   bioresorbowalne kompozytowe materiały implantacyjne.

Wynikiem powyższych prac badawczych oraz rozwojowych nad opracowywaniem nowych Produktów jest innowacja, z jednej strony pozwalająca m.in. na szybsze dochodzenie pacjentów do zdrowia oraz zmniejszenie kosztów rekonwalescencji związanych z hospitalizacją i rehabilitacją, natomiast, z drugiej, zwiększająca zdolność konkurencyjną Spółki, w związku z rozszerzeniem oferty wyrobów oraz wachlarza stosowanych przez Wnioskodawcę procesów technologicznych.

Co więcej, prowadzone prace rozwojowe nad opracowaniem Produktów nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych.

Projekty realizowane przez Spółkę nie są również projektami powtarzalnymi - każdy nowy Produkt wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności opracowania technicznego i technologicznego.

Proces opracowywania Produktów.

Prace rozwojowe związane z opracowywaniem Produktów zaczynają się, co do zasady, od analizy potencjału sprzedażowo-produkcyjnego.

Kierownicy Działów Pionu Badawczo-Rozwojowego (dalej: „pion B+R”) Wnioskodawcy oceniają każdorazowo wraz z Działem Handlowym, czy zaangażować Spółkę w dany projekt - wstępnie oceniany.

W przypadku podjęcia pozytywnej decyzji, projekt otwierany jest w ramach danego działu pionu B+R, gdzie nadawany jest mu numer pozwalający na identyfikację.

Każdy projekt rozpoczyna się rozpoznaniem - kompletowane są dane wstępne do projektowania, tworzony jest harmonogram prac, tworzone są również wstępne szkice wyrobów. Spółka posiada odpowiednie procedury określające zasady oraz przebieg procesu projektowania wyrobów medycznych. Zapewnia ona jednolite postępowanie przy gromadzeniu koniecznych do projektu danych.

W ramach pionu B+R prace prowadzi również Dział Naukowy, który zajmuje się opracowywaniem i wdrażaniem wszelkiego rodzaju koncepcji dotyczących Produktów.

Na podstawie odpowiednich danych, osoby zatrudnione w danym dziale pionu B+R przeprowadzają analizę wykonalności, uwzględniającą możliwości techniczne Spółki w zakresie zdolności wytworzenia Produktu.

Następnie, pracownicy Wnioskodawcy tworzą pierwsze konstrukcje, odbywają konsultacje z lekarzami na podstawie wydruków 3D (w tworzywach bądź w metalu), aby ocenić wizualnie rozwiązania. Na tym etapie mogą być także prowadzone pierwsze badania oraz testy, np. ocena wytrzymałościowa (metoda elementów skończonych, analiza cyfrowa projektów), testy technologiczne, materiałowe.

Kolejnym etapem jest wykonanie prototypu Produktu, na podstawę zebranej dokumentacji. Prototypy sprawdzane i zatwierdzane są przez kierowników sekcji pionu B+R.

Dokumentacja dotycząca prototypów przekazywana jest do Działu Technologicznego, który ją opracowuje pod względem technologicznym umożliwiającym wyprodukowanie niniejszych wyrobów. Opracowanie takie realizowane jest przez inżynierów będących pracownikami Działu Technologicznego i obejmuje ono między innymi przygotowanie technologii, dobór materiałów, przygotowanie dokumentacji technologicznej, przygotowanie programów na maszyny sterowane numerycznie, zaprojektowanie i wykonanie niezbędnego oprzyrządowania, sprawdzianów, itp. Mając w pełni zrealizowane przygotowanie technologiczne Sekcja Prototypów Działu Technologicznego przystępuje do fizycznego wykonania wyrobów prototypowych. Realizowane jest to przez pracowników warsztatowych przynależących do niniejszej Sekcji.

Po przekazaniu gotowego prototypu z Sekcji Prototypów do danej sekcji pionu B+R następuje dokonywana przez inżynierów ocena funkcjonalna, jak również, w razie potrzeby, konsultacja rozwiązań np. z lekarzami albo pomysłodawcami Produktu.

Po akceptacji sekcji B+R, prototypy przekazywane są do badań. Część badań zlecana jest na zewnątrz, a część powadzona przez specjalistów Spółki wyposażonych w niezbędne narzędzia (np. testy wytrzymałościowe w laboratoriach pomiarowych).

W przypadku gdy prototyp Produktu przejdzie wszelkie badania, przed serią produkcyjną wykonywane są oceny kliniczne.

Po pozytywnym przejściu badań opracowywana jest seria informacyjna. W przypadku prostych wyrobów ten krok może być pominięty. Zdarzają się sytuacje, iż konieczne są dodatkowe badania na serii informacyjnej. W takim przypadku następuje zamknięcie procesu projektowania Produktu, a seria ta nie trafia do sprzedaży.

Pozytywna ocena oznacza rozpoczęcie kolejnego etapu, czyli przygotowanie ostatecznej dokumentacji technicznej dla wyrobu (dla potrzeb znaku CE wymaganego przez ustawę o wyrobach medycznych w zależności od klasyfikacji Wyrobu Medycznego). Następnie, po opracowaniu dokumentacji, Produkt zgłaszany jest do Jednostki Nadzorującej a następnie do Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych w Polsce.

Powyższy proces zakończony jest skierowaniem Produktu do produkcji oraz wprowadzeniem gotowych Produktów do obrotu.

Przedstawiony model operacyjny procesu produkcji innowacyjnych Produktów stosowany przez Spółkę pozwala utrzymać pełną kontrolę nad wysoką jakością oraz zaawansowaniem technologicznym Produktów przy jednoczesnym zapewnieniu ciągłej kontroli zarządczej oraz spełnienia wymogów przewidzianych prawem dla wyrobów medycznych.

W rezultacie, w związku z prowadzonymi pracami projektowymi nad nowymi Produktami, Wnioskodawca ponosił i ponosi nadal szereg wydatków.

Należy podkreślić, że niektóre projekty prowadzone przez Spółkę są częściowo dofinansowywane dotacją z funduszy Unii Europejskiej (dalej: „Dotacja”).

Koszty wynagrodzeń pracowników realizujących prace rozwojowe dotyczące nowych Produktów.

W ramach prowadzonej działalności rozwojowej Spółka zatrudnia szereg osób, m.in. w Pionie B+R, Dziale Naukowym, Dziale Polimerów, Dziale Technologicznym (w tym Sekcji Prototypów), Dziale IT oraz Laboratoriach, uczestniczących w procesie przygotowywania nowych Produktów.

Jak wspomniano, Spółka posiada wyodrębniony w strukturze wewnętrznej pion B+R, w ramach którego pracownicy zatrudniani przez Spółkę, w ramach swoich obowiązków, wykonują czynności z zakresu opracowywania Produktów przy wykorzystaniu swojej wiedzy oraz doświadczenia.

Osoby zatrudnione w Spółce, w ramach prac rozwojowych nad Produktem, zajmują się w szczególności przygotowaniem koncepcji prototypów Produktów, zlecaniem badań, przygotowywaniem wydruków 3D, przygotowywaniem materiałów informacyjnych, graficznych, instrukcji użytkowania, tj. szeregiem czynności wymaganym przez przepisy prawa do wprowadzenia Produktu, będącego wyrobem medycznym, do sprzedaży.

Dział IT zajmuje się dostarczaniem rozwiązań informatycznych, jak również tworzeniem oprogramowania wewnętrznego, niezbędnego do prac rozwojowych nad nowymi Produktami. Proponowane przez ten dział rozwiązania pozwalają m.in. na lepszą analizę danych, jak również poprawę funkcjonalności w prowadzonych projektach dotyczących Produktów.

Określone osoby zatrudnione w Dziale Technologicznym zajmują się analizą materiałów i surowców koniecznych do wykonania Produktów, jak również przygotowywaniem nowych programów, technologii oraz opracowywaniem Produktów pod kątem parametrów technicznych, wymiarów, wykorzystywanych materiałów.

W ramach prac rozwojowych technolodzy zajmują się nadzorem nad sposobem przygotowania Produktów oraz doborem technologii produkcji, jak również nanoszą zmiany do projektów Produktów uwzględniając możliwości techniczne i technologiczne oraz możliwość usprawnienia produkcji.

Laboratoria (Pomiarowe, Mikrobiologiczne, Fizykochemiczne) biorą udział w pracach rozwojowych nad Produktami Spółki poprzez przeprowadzanie badań oraz różnego rodzaju testów, m.in. wytrzymałościowych, mikrobiologicznych, czy fizykochemicznych dla konkretnych Produktów.

W związku z zatrudnianiem pracowników na potrzeby prowadzonej działalności związanej z tworzeniem Produktów, Spółka ponosi koszty pracownicze obejmujące m.in.:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, dalej: „ustawa PIT”),
*   składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1778, z późn. zm. dalej: „ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - finansowane przez Spółkę jako płatnika składek;
*   premie, bonusy i nagrody, które Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.

Co więcej, w proces rozwojowy opracowywania Produktów zaangażowane są osoby sprawujące nadzór nad pracownikami zaangażowanymi w projekty rozwojowe Produktów, które stanowią wsparcie merytoryczne, w związku z nabytą wiedzą techniczną i doświadczeniem. Osoby te, poza funkcjami kierowniczymi związanymi z pracami dotyczącymi Produktów, pełnią również funkcje związane z pozostałą działalnością Spółki. Określenie charakteru tych czynności, a tym samym ich przyporządkowanie do poszczególnych projektów odbywać się będzie w oparciu o ewidencję czasu pracy.

W stosunku do pracowników zaangażowanych w prace rozwojowe nad Produktami prowadzona jest, w formie elektronicznej, ewidencja czasu pracy poświęcanego na poszczególne projekty Produktów (dalej: „Ewidencja”). Pozwala ona określić czasochłonność opracowywania poszczególnych Produktów, a co za tym idzie, wysokość kosztów osobowych z tym związanych.

Ewidencja nakłada na pracownika obowiązek bieżącego wypełniania ilości czasu pracy (ilość godzin) poświęconej w danym okresie na poszczególnych projektach związanych z tworzeniem danego Produktu, wraz z krótkim opisem wykonywanych czynności. W przedmiotowej Ewidencji nie wskazuje się ilości godzin odnoszącej się do czynności niezwiązanych z działalnością rozwojową Produktów.

Na podstawie Ewidencji Spółka jest w stanie określić, ile roboczo godzin zostało poświęconych na dany projekt Produktu.

Ponadto, w przypadku gdy pracownicy Wnioskodawcy są nieobecni w pracy z powodu choroby, czy urlopu, a na Spółce ciąży obowiązek wypłaty należnego wynagrodzenia, w Ewidencji nie jest wykazywany czas pracy związany z pracami rozwojowymi nad Produktem.

Ewidencja, pozwala, tym samym, ustalić ilość czasu pracy poświęconego przez poszczególnych pracowników Spółki na realizację prac rozwojowych nad Produktami, w całkowitym czasie pracy wykonywanej przez nich w trakcie danego miesiąca.

Koszty usług zewnętrznych specjalistów, świadczonych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Prowadzenie prac rozwojowych w zakresie opracowywania innowacyjnych Produktów może determinować potrzebę korzystania z usług zewnętrznych, w szczególności w odniesieniu do specjalistycznych konsultacji w zakresie działalności.

Tym samym, może zaistnieć potrzeba nawiązania współpracy na podstawie umowy zlecenia czy też umowy o dzieło, w konsekwencji której Wnioskodawca poniesie koszty związane z należnościami, które Spółka zaliczać będzie do należności z tytułów wskazanych w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy PIT oraz koszty składek z tytułu tych należności, na potrzeby prowadzonych przez Spółkę prac rozwojowych nad opracowywaniem nowych Produktów.

Koszty surowców, materiałów, nabycia specjalistycznego sprzętu oraz odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) przeznaczonych na realizację prac rozwojowych.

W ramach prac nad rozwojem Produktów, Spółka ponosi koszty materiałów i surowców z nimi związanych. Koszty te są związane bezpośrednio z prowadzonym przez Spółkę projektami Produktów.

Ponadto, Spółka ponosi koszty nabycia specjalistycznych sprzętów, nie stanowiących środków trwałych. Sprzęty te, w szczególności różnego rodzaju przyrządy laboratoryjne oraz urządzenia pomiarowe, wykorzystywane są bezpośrednio w pracach rozwojowych nad opracowaniem nowych Produktów i są niezbędne do prowadzenia tych prac. Jak wspomniano, w strukturze Spółki znajdują się takie działy jak Dział Naukowy, czy Laboratoria, dla których pracy niezbędne jest posiadanie odpowiednich przyborów i naczyń laboratoryjnych.

Wnioskodawca do kosztów prac rozwojowych nad nowymi Produktami zalicza również, wydatki na zakup lub utrzymanie licencji i różnego rodzaju oprogramowania, niestanowiących odrębnych wartości niematerialnych i prawnych, jak również roczne opłaty za korzystanie z tego oprogramowania. Wydatki te są niezbędne do efektywnego wykonania poszczególnych działań rozwojowych (m.in. do projektowania Produktów), a tym samym, są związane bezpośrednio z prowadzonymi przez Wnioskodawcę projektami.

Spółka, w ramach wykonywanej działalności, ponosi także koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych (innych niż budynki, budowle, samochody osobowe, lokale będące odrębną własnością) oraz WNiP wykorzystywanych przez pracowników bezpośrednio do prac rozwojowych dotyczących opracowywania nowych Produktów. Koszty te stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Koszty uzyskiwanych ekspertyz, opinii oraz szkoleń pracowników.

Konsekwencją prowadzenia prac rozwojowych w zakresie opracowywania innowacyjnych Produktów jest potrzeba podnoszenia kompetencji pracowników, jak również konsultacji przeprowadzanych z zewnętrznymi specjalistami. Zachowanie nowatorskiego charakteru Produktów oraz wiodącej pozycji rynkowej jest, bowiem, uwarunkowane opracowywaniem innowacyjnych technologii przez specjalistów zatrudnionych w Spółce, posiadających odpowiednie kompetencje oraz wsparcie wyspecjalizowanych jednostek.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca aktywnie angażuje się i będzie angażował w podnoszenie umiejętności swoich pracowników. Wyrazem tego mogą być m.in. opłacane przez pracodawcę specjalistyczne szkolenia, jak również umożliwienie uczestnictwa pracownika w konferencjach naukowych.

Co więcej, prowadzone prace nad Produktami mogą wymagać zaangażowania jednostek naukowych, takich jak instytuty badawcze, czy też inne podmioty prowadzące działalność naukową, w szczególności, w celu otrzymania ekspertyz oraz różnego rodzaju opinii.

Tym samym, może zaistnieć sytuacja, w której Wnioskodawca poniesie koszty uzyskania przychodów, związane z ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, jak również usługami szkoleniowymi świadczonymi na podstawie umowy przez jednostki naukowe, na potrzeby prowadzonych przez Spółkę prac rozwojowych nad opracowywaniem nowych Produktów.

Ewidencja rachunkowa kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością na kontach rodzajowych, takich jak: wynagrodzenia pracowników, materiały, amortyzacja, czy też świadczenia na rzecz pracowników, w ramach poszczególnych pionów organizacyjnych.

Pozwala to na wyodrębnienie wydatków osób związanych z pracami rozwojowymi nad nowymi Produktami w odniesieniu do konkretnych działów Spółki.

Tym samym, możliwe będzie wyodrębnienie kontrolingowo kosztów materiałów, surowców, czy też amortyzacji, ponoszonych przez konkretne działy Spółki.

Co więcej, w celu dokładnego określenia kosztów pracowniczych w ramach danego działu, pracownicy Spółki prowadzę wspomnianą wcześniej Ewidencję. Wskazuje ona dokładną ilość godzin pracy w danym miesiącu każdego pracownika, poświęconą na konkretny projekt Produktu.

W konsekwencji powyższego, możliwe jest dokładne przypisanie bezpośrednich kosztów ponoszonych przez Spółkę do projektów rozwojowych Produktów.

Wnioskodawca pragnie dodatkowo wskazać, że:

*   nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
*   z kalkulacji kosztów kwalifikowanych prac badawczo-rozwojowych (dalej: „B+R”) wyłączone są wydatki sfinansowane Spółce z Dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia nowych Produktów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia nowych Produktów, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, uprawniając tym samym do skorzystania, zgodnie z art. 18d ustawy CIT, z ulgi na badania i rozwój.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”).

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 26 ustawy CIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały wskazane w art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy CIT.

Zgodnie z aktualnym na dzień składania wniosku brzmieniem art. 4a pkt 27 ustawy CIT, badania naukowe oznaczają:

*   Badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
*   Badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy CIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja powyższego, w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., wskazywała, iż prace rozwojowe to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
*   opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe, zmiany wprowadzone m.in. do produktów. Analogiczne konkluzje należy wysnuć z definicji działalności rozwojowej obowiązującej od 1 października 2018 r., tj., że prace rozwojowe stanowią działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ze względu na fakt, że przedmiotowe zmiany miały charakter doprecyzowujący i nie wpływają zasadniczo na generalny zakres i cel definicji działalności rozwojowej.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, za działalność B+R należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przestanki:

*   działalność o charakterze twórczym obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
*   podejmowaną w sposób systematyczny,
*   polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,
*   celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,
*   prace rozwojowe w ramach działalności B+R nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność Spółki stanowi przejaw działalności B+R, a mianowicie prace rozwojowe, w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy CIT, w związku z art. 4a pkt 26 i 28 ustawy CIT.

Należy zauważyć, że prace rozwojowe w zakresie projektowania nowych Produktów przy zastosowaniu dostępnych materiałów i surowców mają charakter wysoce innowacyjny. Prowadzona działalność w zakresie tworzenia indywidualnie dopasowanych do potrzeb danego klienta Produktów, spełnia przesłanki wskazane w definicji prac rozwojowych, tj. obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych Produktów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich.

Opisywana działalność niewątpliwie ma charakter twórczy, prowadzi bowiem do stworzenia zupełnie nowego Produktu, odpowiadającego na potrzeby rynku, wypełniającego niszę, jak również cechującego się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Spółka przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz wykonalności, możliwości technologicznych oraz akceptacji przedstawionych prototypów Produktów oraz rozwiązań, nie ma pewności, czy stworzony przez nią Produkt będzie spełniał pożądane właściwości i parametry wymagane przez klienta oraz konieczne do wymaganych prawem znaków CE.

W konsekwencji, wskazuje to, iż sam proces tworzenia Produktów nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Działalność twórcza ma również charakter systematyczny - tworzenie Produktów indywidualnie dopasowanych do potrzeb klientów jest jedną z podstawowych działalności Wnioskodawcy, a tym samym nie jest działaniem incydentalnym.

Podejmowana przez Spółkę działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności. Jak bowiem wskazano, stworzenie indywidualnego Produktu wymaga przeprowadzenia szeregu testów oraz prac pilotażowych m.in. w zakresie doboru odpowiedniego materiału, technologii, jak również wiedzy o możliwości wykonania Produktów spełniających przewidziane prawem wymogi. Wykonanie opisywanych czynności lub weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności, która jest wykorzystywana przez specjalistów zatrudnionych w Spółce.

Wnioskodawca również wskazuje, iż spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, polegające na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności, prowadzone są w celu stworzenia nowego Produktu, indywidualnie dopasowanego do potrzeb klienta. Na spełnienie tej przesłanki wpływ ma także fakt, iż Produkty są następnie oferowane także innym klientom. W konsekwencji, Produkt stworzony w wyniku indywidualnych ustaleń stanowi dla Spółki nowy Produkt.

Opisywana działalność nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym zmienianiu i dostosowywaniu Produktów Spółki.

Wnioskodawca również podkreśla, iż jego zdaniem dla uznania danej działalności za przejaw działalności badawczo-rozwojowej, nie ma znaczenia jej finalny efekt, a istotny jest jedynie cel takiej działalności. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, także nieskomercjalizowane prototypy produktów są wynikiem działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.59.2018.1.IZ).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy cały proces składający się na stworzenie nowego Produktu należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc wspólnie logiczną całość, której efektem jest powstanie innowacyjnego Produktu.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace opisane powyżej:

*   są pracami rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Wnioskodawcy),
*   polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy, i umiejętności posiadanych przez pracowników Spółki,
*   mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, oraz
*   nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przestanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD): (\`(...)\`) w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo- rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.