Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-445/15/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-28
Teza: czy prawidłowe jest określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie
Słowa kluczowe: franszyza; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 maja 2015 r. (data wpływu 14 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2015 r. do tyt. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca. (dalej: „Spółka”) jest organizatorem franczyzowej sieci sklepów występujących w obrocie gospodarczym pod wspólnym szyldem „L”. Sklepy te prowadzone są przez niezależne od Spółki podmioty, na podstawie umów franczyzowych zawieranych ze Spółką (dalej: „ franczyzobiorcy”).

W ramach swojej działalności Spółka zawiera umowy z producentami różnych produktów, w szczególności produktów spożywczych. Zgodnie z tymi umowami, Spółka świadczy na rzecz producentów usługi promocyjno-marketingowe. Usługi te polegają na zapewnieniu przez Spółkę, że towary producentów będą w określony sposób promowane i eksponowane we wszystkich sklepach należących do sieci „L”.

W szczególności Spółka zapewnia, że w sklepach sieci „L” towary będą:

*   odpowiednio eksponowane,
*   właściwie oświetlane,
*   umieszczane w miejscach odpowiednio widocznych dla klienta,
*   umieszczane w materiałach informacyjnych sklepów.

Spółka nie bierze przy tym udziału w handlu towarami, towary są sprzedawane przez producentów lub dystrybutorów bezpośrednio do sklepów sieci „L”.

Spółka realizuje swoje usługi wobec producentów poprzez zlecanie usług promocyjno-marketingowych franczyzobiorcom. Spółka podpisuje zatem z każdym franczyzobiorcą umowę, zgodnie z którą franczyzobiorcy zobowiązują się do odpowiedniego - ustalonego przez Spółkę z producentem - eksponowania danych towarów, zakupionych u właściwego dystrybutora, w sklepie franczyzobiorcy.

Przykładowo, Spółka podpisuje umowę z producentem napoju X, w wyniku której zobowiązuje się do zapewnienia, że napoje X będą odpowiednio eksponowane we wszystkich sklepach sieci franczyzowej, np. poprzez ich umieszczenie w specjalnie wydzielonym miejscu, a reklamy produktu będą odpowiednio widoczne dla klientów sklepu. Wykonując swoją usługę dla producenta napoju X, Spółka zleca poszczególnym franczyzobiorcom, żeby w ich sklepach napój X był eksponowany w sposób wymagany przez jego producenta. W zamian za realizację swojego zobowiązania, Spółka otrzymuje wynagrodzenie od producenta napoju X.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz producentów mają charakter ciągły, a więc Spółka wykonuje je stale przez określony czas, bez możliwości wydzielenia pojedynczego świadczenia w ramach tej usługi.

Wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz producentów określane jest jako procent od wartości zakupów dokonywanych przez franczyzobiorców od producentów lub dystrybutorów tych towarów, których dotyczy usługa. Oznacza to, że wyliczenie wynagrodzenia musi opierać się na danych dotyczących zakupów dokonywanych przez franczyzobiorców u danego producenta lub dystrybutora.

Spółka nie posiada własnych danych na temat realizowanych przez franczyzobiorców obrotów, ponieważ obroty te dokonywane są bez udziału Spółki. Usługa Spółki rozliczana jest więc w oparciu o dane o dokonanych zakupach, dostarczane przez dystrybutora lub producenta z własną dystrybucją, które muszą podlegać weryfikacji z danymi o sprzedaży towarów na rzecz poszczególnych franczyzobiorców, posiadanymi przez producentów z własną dystrybucją i dystrybutorów. W wyniku konfrontacji danych o zakupach i danych o sprzedaży eliminowane są ewentualne błędy lub fałszywe informacje, dzięki czemu uzyskiwana jest informacja o rzeczywistych obrotach. Należy przy tym zaznaczyć, że sieć franczyzowa Spółki liczy ponad 1220 sklepów. Proces gromadzenia i weryfikacji danych o obrotach poszczególnych franczyzobiorców jest zatem dość długotrwały i skomplikowany.

Spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację indywidualną do Ministra Finansów, w którym zadała pytanie dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego dla powyżej wskazanych usług, w sytuacji, w której umowy nie przewidują rozliczania usług w okresach rozliczeniowych. Spółka wskazała, że miesiąc kalendarzowy lub kwartał kalendarzowy nie są okresami rozliczeniowymi, których koniec miałby określać moment powstania obowiązku podatkowego, a jedynie okresami, w których realizowane obroty są podstawą wyliczenia wynagrodzenia za usługę Spółki, tj. okresami za które gromadzone są dane do wynagrodzenia.

W wydanej na rzecz Spółki interpretacji z 4 lutego 2015 r., nr IBPP1/443-1111/14/ES Minister Finansów stwierdził, że umowy nie określają wprawdzie okresów rozliczeniowych, tym niemniej „otrzymywane przez Wnioskodawcę systematyczne wynagrodzenia muszą zostać wypłacone w związku ze świadczeniem usług promocyjno-marketingowych w jakimś okresie. W związku z powyższym, niezależnie od tego kiedy następuje akceptacja danych, niezależnie od tego kiedy wynagrodzenie zostaje wypłacone i niezależnie od tego, w jaki sposób zostaje wyliczona jego wielkość, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym powstaje u Wnioskodawcy z upływem każdego okresu, w którym świadczone są te usługi, za który to okres dokonywane są rozliczenia.”

Minister Finansów uznał, że skoro umowa nie przewiduje okresu rozliczeniowego, ale usługi Spółki mają charakter ciągły (co jest bezsporne w omawianym przypadku) i Spółka otrzymuje systematycznie wynagrodzenie, to wynagrodzenie to należy powiązać z jakimś okresem rozliczeniowym, zatem obowiązek podatkowy będzie powstawał z końcem tego okresu rozliczeniowego. Nie ma przy tym, zdaniem Ministra Finansów, znaczenia w jaki sposób Spółka będzie wyliczała wynagrodzenie.

Kierując się otrzymaną interpretacją i zawartymi w niej wskazówkami Ministra Finansów, Spółka zamierza w przyszłości zmodyfikować zasady współpracy z producentami, tak aby odzwierciedlały one stanowisko Ministra Finansów zawarte we wspomnianej interpretacji. Modyfikacja zasad współpracy z producentami polegać będzie na podpisaniu aneksów do umów z nimi.

Aneksowane umowy z producentami będą zawierały postanowienia, zgodnie z którymi usługi Spółki rozliczane będą w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, według poniższych założeń:

*   dane, które będą stanowiły podstawę do wyliczenia wynagrodzenia Spółki, będą pochodziły z miesiąca lub kwartału kalendarzowego (tzw. okres referencyjny),
*   okres rozliczeniowy rozpocznie się pierwszego dnia następującego po dniu zakończenia poprzedniego okresu rozliczeniowego (za wyjątkiem pierwszego okresu rozliczeniowego po wejściu w życie aneksu, który rozpocznie się 1-ego dnia miesiąca następującego po miesiącu wejścia w życie aneksu),
*   datą zakończenia okresu rozliczeniowego będzie dzień, w którym producent zakomunikuje Spółce akceptację danych, nie później niż 15-sty dzień drugiego miesiąca, licząc od zakończenia miesiąca/kwartału kalendarzowego, z którego pochodzą dane o obrotach,

na podstawie zaakceptowanych przez producenta danych, Spółka wystawi fakturę za dany okres rozliczeniowy. Podstawą do obliczenia wynagrodzenia Spółki będą zaakceptowane dane o sprzedaży z okresu referencyjnego tj. miesiąca lub kwartału kalendarzowego poprzedzających koniec okresu rozliczeniowego.

Poniższy schemat obrazuje sposób, w jaki ustalone zostaną okresy rozliczeniowe (założenia: dane pochodzą z miesięcy kalendarzowych, akceptacja danych ma następować do 15-tego dnia drugiego miesiąca licząc od końca miesiąca, z którego pochodzą dane o obrotach):

schemat– załącznik PDF – strona „4”

Należy zauważyć, że ustalenie okresów rozliczeniowych w powyżej opisany sposób ma związek z przebiegiem faktycznie świadczonej usługi przez Spółkę, obejmującej również zebranie i przetworzenie danych od dystrybutorów i producentów z własną dystrybucją na temat obrotów w danym okresie. Koniec okresu rozliczeniowego, który strony przyjmą w umowach, będzie pokrywał się z momentem akceptacji danych służących jako podstawa rozliczeń miedzy stronami, co oznacza, że okresy rozliczeniowe będą odzwierciedlały ekonomiczną istotę realizowanych przez Spółkę usług ciągłych, dzięki czemu moment powstania obowiązku podatkowego będzie mógł pokrywać się z momentem, w którym strony transakcji będą w stanie określić wynagrodzenie za usługi świadczone w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów, powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów, powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie.

Uzasadnienie:

Zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług, powstaje w momencie wykonania tych usług (od zasady tej obowiązują pewne wyjątki, które nie będą jednak miały zastosowania w opisanym stanie faktycznym). Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 3 zd. 1 ustawy o VAT: „Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.”

Z powyższego przepisu wynika, że jeżeli dochodzi do świadczenia usług ciągłych i dla tych usług strony ustalą w umowie następujące po sobie terminy rozliczeń, czyli okresy rozliczeniowe, wówczas usługi będą uznawane za wykonane z końcem każdego okresu rozliczeniowego, a w konsekwencji obowiązek podatkowy będzie powstawał z końcem każdego okresu rozliczeniowego.

W ocenie Ministra Finansów, wyrażonej w interpretacji wydanej na rzecz Spółki (interpretacja z 4 lutego 2015 r., nr IBPP1/443-1111/14/ES), jeżeli mamy do czynienia z usługami ciągłymi i strony przewidują wypłatę systematycznych wynagrodzeń, to te wynagrodzenia muszą być powiązane z jakimiś okresami rozliczeniowymi i w tej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje z ostatnim dniem każdego okresu rozliczeniowego.

Kierując się wskazówkami zawartymi w powyższej interpretacji, Spółka zawrze z producentami umowy, z których wyraźnie będzie wynikało, że usługi świadczone przez Spółkę będą rozliczane w okresach rozliczeniowych. Okresy rozliczeniowe będą definiowane określonymi zdarzeniami - koniec okresu rozliczeniowego będzie wyznaczany przez moment akceptacji danych lub, w razie braku akceptacji w określonym terminie, określony dzień danego miesiąca. Okresy rozliczeniowe będą tak ustanowione, żeby była zachowana ciągłość rozliczeń, to znaczy następnego dnia po zakończeniu jednego okresu rozliczeniowego rozpocznie bieg następny okres rozliczeniowy.

Należy przy tym jeszcze raz podkreślić, iż okresu za który zbierane są dane będące podstawą wyliczenia wynagrodzenia za usługę nie należy w żaden sposób utożsamiać z okresem rozliczeniowym. Jest to jedynie tzw. okres referencyjny, natomiast strony w sposób odmienny zamierzają ustalić okresy, za które będą się rozliczać między sobą.

Dane służące do wyliczenia wynagrodzenia Spółki za usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych będą pochodziły z miesięcy lub kwartałów kalendarzowych poprzedzających miesiąc, w którym wypadnie ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego. Nie ma to jednak znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego. Jak słusznie bowiem stwierdził Minister Finansów w interpretacji wskazane powyżej, wydanej na rzecz Spółki, „(\`(...)\`) niezależnie od tego kiedy następuje akceptacja danych, niezależnie od tego kiedy wynagrodzenie zostaje wypłacone, niezależnie od tego, w jaki sposób zostaje wyliczona jego wielkość, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym powstaje u Wnioskodawcy z upływem każdego okresu, w którym świadczone są te usługi, za który to okres dokonywane są rozliczenia.”

W ocenie Spółki, przepisy ustawy o VAT nie zawierają żadnych regulacji wskazujących na to, w jaki sposób strony umów mogą ustanawiać okresy rozliczeniowe. Należy tym samym stwierdzić, że przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają żadnych ograniczeń w tym zakresie, tak więc strony umów mogą ustanowić okresy rozliczeniowe według własnych potrzeb, zgodnie z zasadą swobody umów. Zasada ta wynika z art. 3531 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.”

Z powyższym stanowiskiem Spółki zgodził się Minister Finansów, wydając na rzecz Spółki interpretację z 24 listopada 2014 r., nr IBPP1/443-854/14ES, w której potwierdził, że obowiązek podatkowy z tytułu usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym, świadczonych na rzecz Spółki przez franczyzobiorców, powstaje z ostatnim dniem każdego okresu rozliczeniowego, gdzie w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym okresy rozliczeniowe zdefiniowane były poprzez wskazanie określonych dni: 16 marca do 15 czerwca danego roku, 16 czerwca do 15 września danego roku, 16 września do 15 grudnia danego roku, 16 grudnia do 15 marca następnego po danym roku, itd., a wynagrodzenie za usługi wykonane w danym okresie rozliczeniowym było obliczane na podstawie informacji o wartości zakupów towarów dokonywanych w poprzednich miesiącach.

Minister Finansów stwierdził w tej interpretacji, że: „jeśli usługi promocyjno-marketingowe świadczone przez franczyzobiorców mają charakter ciągły, a wynagrodzenie za świadczenie tych usług będzie rozliczane w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, to zgodnie z przepisem art. 19a ust 3 ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczenie ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.”

W ocenie Spółki, Minister Finansów stoi zatem konsekwentnie na stanowisku, wyrażonym w wydanych na rzecz Spółki interpretacjach, że obowiązek podatkowy dla usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym powinien powstawać z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego, niezależnie od sposobu wyliczania wynagrodzenia Spółki, a więc niezależnie od tego z których miesięcy pochodzić będą dane stanowiące podstawę do wyliczenia wynagrodzenia Spółki. Jeżeli Spółka wprowadzi w umowach z kontrahentami zapisy ustanawiające okresy rozliczeniowe, wówczas te umowne okresy rozliczeniowe będą wyznaczały moment powstania obowiązku podatkowego.

Kierując się stanowiskiem Ministra Finansów, wynikającym z powyżej wskazanych interpretacji indywidualnych wydanych na rzecz Spółki, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest organizatorem sieci sklepów „L”, prowadzonych przez niezależne podmioty, na podstawie umów franczyzowych zawieranych z Wnioskodawcą. W ramach działalności Wnioskodawca zawiera umowy z producentami różnych produktów, w szczególności produktów spożywczych, zgodnie z którymi Wnioskodawca świadczy na rzecz producentów usługi promocyjno-marketingowe, polegające na zapewnieniu, że towary producentów będą w określony sposób promowane i eksponowane we wszystkich sklepach należących do sieci. Wnioskodawca nie bierze udziału w handlu towarami, gdyż towary są sprzedawane przez producentów lub dystrybutorów bezpośrednio do sklepów sieci. Wnioskodawca realizuje swoje usługi wobec producentów poprzez zlecanie usług promocyjno-marketingowych franczyzobiorcom, podpisując z każdym z nich umowę, zgodnie z którą zobowiązują się oni do odpowiedniego - ustalonego przez Wnioskodawcę z producentem - eksponowania danych towarów w sklepie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz producentów mają charakter ciągły, a więc Wnioskodawca wykonuje je stale przez określony czas, bez możliwości wydzielenia pojedynczego świadczenia w ramach tej usługi.

Wynagrodzenie za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz producentów określane jest jako procent od wartości zakupów dokonywanych przez franczyzobiorców od producentów lub dystrybutorów tych towarów, których dotyczy usługa.

Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną i kierując się otrzymaną interpretacją i zawartymi w niej wskazówkami, Wnioskodawca zamierza w przyszłości zmodyfikować zasady współpracy z producentami. Modyfikacja zasad współpracy z producentami polegać będzie na podpisaniu aneksów do umów.

Aneksowane umowy z producentami będą zawierały postanowienia, zgodnie z którymi usługi Wnioskodawcy rozliczane będą w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, według poniższych założeń:

*   dane, które będą stanowiły podstawę do wyliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy, będą pochodziły z miesiąca lub kwartału kalendarzowego (tzw. okres referencyjny),
*   okres rozliczeniowy rozpocznie się pierwszego dnia następującego po dniu zakończenia poprzedniego okresu rozliczeniowego (za wyjątkiem pierwszego okresu rozliczeniowego po wejściu w życie aneksu, który rozpocznie się 1-ego dnia miesiąca następującego po miesiącu wejścia w życie aneksu),
*   datą zakończenia okresu rozliczeniowego będzie dzień, w którym producent zakomunikuje Wnioskodawcy akceptację danych, nie później niż 15-sty dzień drugiego miesiąca, licząc od zakończenia miesiąca/kwartału kalendarzowego, z którego pochodzą dane o obrotach,

na podstawie zaakceptowanych przez producenta danych, Wnioskodawca wystawi fakturę za dany okres rozliczeniowy.

Podstawą do obliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy będą zaakceptowane dane o sprzedaży z okresu referencyjnego tj. miesiąca lub kwartału kalendarzowego poprzedzających koniec okresu rozliczeniowego.

Ustalenie okresów rozliczeniowych w przedstawiony we wniosku sposób ma związek z przebiegiem faktycznie świadczonej usługi przez Wnioskodawcę, obejmującej również zebranie i przetworzenie danych od dystrybutorów i producentów z własną dystrybucją na temat obrotów w danym okresie. Koniec okresu rozliczeniowego, który strony przyjmą w umowach, będzie pokrywał się z momentem akceptacji danych służących jako podstawa rozliczeń miedzy stronami, co oznacza, że okresy rozliczeniowe będą odzwierciedlały ekonomiczną istotę realizowanych przez Wnioskodawcę usług ciągłych, dzięki czemu moment powstania obowiązku podatkowego będzie mógł pokrywać się z momentem, w którym strony transakcji będą w stanie określić wynagrodzenie za usługi świadczone w danym okresie rozliczeniowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów, powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 tej ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W myśl art. 19a ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

W art. 19a ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, iż jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Z opisu sprawy wynika, że usługi promocyjno-marketingowe świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz producentów są usługami ciągłymi i jak wskazał Wnioskodawca, nie sposób zatem wyróżnić pojedynczych świadczeń wchodzących w zakres tych usług, nie da się tym samym wyróżnić momentu zakończenia wykonywania jakiejś części tych usług.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług ciągłych należy rozpatrywać na podstawie art. 19a ust. 1 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca powinien zatem rozpoznać obowiązek podatkowy dla świadczonych usług przy zastosowaniu art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, uznając usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przepisy ustawy o VAT nie określają w jaki sposób należy ustalać następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez niego usługi rozliczane będą w następujących po sobie okresach rozliczeniowych, według poniższych założeń:

*   dane, które będą stanowiły podstawę do wyliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy, będą pochodziły z miesiąca lub kwartału kalendarzowego (tzw. okres referencyjny),
*   okres rozliczeniowy rozpocznie się pierwszego dnia następującego po dniu zakończenia poprzedniego okresu rozliczeniowego (za wyjątkiem pierwszego okresu rozliczeniowego po wejściu w życie aneksu, który rozpocznie się 1-ego dnia miesiąca następującego po miesiącu wejścia w życie aneksu),
*   datą zakończenia okresu rozliczeniowego będzie dzień, w którym producent zakomunikuje Wnioskodawcy akceptację danych, nie później niż 15-sty dzień drugiego miesiąca, licząc od zakończenia miesiąca/kwartału kalendarzowego, z którego pochodzą dane o obrotach,

na podstawie zaakceptowanych przez producenta danych, Wnioskodawca wystawi fakturę za dany okres rozliczeniowy.

Podstawą do obliczenia wynagrodzenia Wnioskodawcy będą zaakceptowane dane o sprzedaży z okresu referencyjnego tj. miesiąca lub kwartału kalendarzowego poprzedzających koniec okresu rozliczeniowego.

Z wniosku wynika zatem, że z tytułu świadczenia usług ciągłych Wnioskodawca będzie otrzymywał systematyczne wynagrodzenie, zatem terminy płatności lub rozliczeń dotyczyć będą świadczenia usług w określonych okresach.

W związku z powyższym, niezależnie od tego kiedy wynagrodzenie zostanie wypłacone i niezależnie od tego, w jaki sposób zostanie wyliczona jego wielkość, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług promocyjno-marketingowych o charakterze ciągłym powstanie u Wnioskodawcy - zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT - z upływem każdego okresu, w którym świadczone będą te usługi, za który to okres dokonywane będą rozliczenia.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę na rzecz producentów, powstanie z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (- t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.