Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-64/08-2/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-14
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwot umorzonych należności cywilnoprawnych osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej i osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą .
Słowa kluczowe: czynsz; najem; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; przychód-źródła przychodu; umorzenie; umowa-umowa cywilnoprawna; wierzytelność-umorzenie wierzytelności; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2008 r. (data wpływu 14.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwot umorzonych należności cywilnoprawnych osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej i osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.01.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwot umorzonych należności cywilnoprawnych osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej i osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prezydent Miasta, na podstawie posiadanych kompetencji jest uprawniony do umarzania należności cywilnoprawnych m.in. osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste, czynszów za dzierżawę i najem, opłat za niezabudowanie działki w terminie, czynszów na najem lokali.

Umorzenie następuje na Wniosek dłużnika, a w określonych przypadkach – z urzędu. Umorzone mogą zostać należności pieniężne, odsetki, koszty wynikające z powstania zaległości, koszty dochodzenia roszczeń. Podstawę prawną do stosowania umorzeń stanowi art. 43 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 roku o finansach publicznych i uchwała nr Rady Miasta z dnia 30 sierpnia 2006 roku w sprawie zasad i trybu umarzania, odraczania lub rozkładania na raty należności pieniężnych przypadających Gminie i jej jednostkom organizacyjnym, do których nie stosuje się przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa. Przepisy uchwały mają zastosowanie m.in. do umorzenia wierzytelności cywilnoprawnych w przypadku, gdy pobór należności zagraża ważnym interesom dłużnika, a w szczególności jego egzystencji; gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym nie uzyska się kwoty wyższej od kosztów dochodzenia i egzekucji tej należności; gdy postępowanie egzekucyjne stało się nieskuteczne, przemawiają za tym szczególnie uzasadnione względy społeczne lub interes publiczny, nie można ustalić miejsca pobytu dłużnika; nie można ustalić dłużnika lub dłużnik zmarł nie pozostawiając spadkobierców albo spadkobierców dłużnika nie można ustalić należności pieniężnych nie ściągnięto w toku zakończonego postępowania likwidacyjnego lub upadłościowego Umorzenie na wniosek dłużnika może nastąpić w sytuacji, gdy ściągnięcie należności pieniężnej zagraża ważnym interesom dłużnika, a w szczególności jego egzystencji lub przemawiają za tym szczególnie uzasadnione względy społeczne lub interes publiczny. W pozostałych przypadkach umorzenie może wystąpić z urzędu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku udzielenia przez Prezydenta Miasta ulgi w spłacie zobowiązania wobec Gminy, na wniosek, osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej należy wystawić informację o wysokości przychodów PIT – 8C z tytułu umorzenia należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, wynikających z umów cywilnoprawnych (np. z tytułu użytkowania wieczystego, dzierżawy gruntu, czynszu za najem lokalu, zapłaty ceny wraz z odsetkami za nabycie lokalu mieszkalnego od Gminy)?
2.  Czy informację PIT – 8C należy wystawić przedsiębiorcy w sytuacji, gdy beneficjentami zwolnienia z obowiązku zapłaty w drodze umorzenia opłaty za użytkowanie wieczyste działki związanej z budynkiem mieszkalnym są dwie osoby, z których jedna prowadzi działalność gospodarczą, a druga nie jest przedsiębiorcą i to właśnie ona jest faktycznym użytkownikiem nieruchomości? Nieruchomość ta nie jest związana z działalnością gospodarczą. Prawo użytkowania wieczystego osoby te odziedziczyły po zmarłych rodzicach. Przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. Działalność została zarejestrowana pod adresem jego zamieszkania. Jeżeli należy wystawić PIT – 8C, to czy przychód dla przedsiębiorcy będzie stanowić kwota umorzona, wynikająca z udziału jaki on posiada w prawie użytkowania wieczystego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) zawiera definicję przychodu. Zdaniem Urzędu Miasta jest to ogólna definicja przychodu osoby fizycznej, zawierająca trzy grupy przysporzeń, których otrzymanie rodzi na gruncie podatku dochodowego powstanie przychodu. Do przysporzeń tych zalicza się pieniądze i wartości pieniężne, wartość świadczeń w naturze oraz wartość innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis ten nie definiuje wprost, jakie rodzaje przychodów należy kwalifikować do poszczególnych grup. Zdaniem Urzędu Miasta, gdyby ustawodawca chciał opodatkować umorzone zobowiązania osób fizycznych nie prowadzących działalności podatkiem dochodowym, dałby temu wyraz zapisem ustawowym tak, jak to uczynił w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów, pożyczek). Wobec braku wyraźnego zapisu w ustawie, w przypadku umorzenia należności cywilnoprawnych po stronie dłużnika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie powstaje. Skoro umorzenie świadczenia głównego nie należy do kategorii przychodów, to również odsetki i koszty sądowe i egzekucyjne nie będą stanowić przychodu do opodatkowania, ponieważ są ściśle związane z należnością główną.

Tym samym UM nie ma obowiązku wystawienia informacji PIT – 8C.

Ponadto przychód z tytułu umorzonych zobowiązań np. z tytułu umowy najmu nie mieści się w pojęciu „nieodpłatnych świadczeń” objętych przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle przepisów prawa cywilnego przez pojęcie świadczenia należy rozumieć zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodnie z treścią zobowiązania. Zachowanie to zmierza do zaspokojenia interesu wierzyciela. Ustawodawca nie określił, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, a jedynie w art. 11 ust. 2a ustawy określił sposób ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń.

Przez umowę najmu wynajmujący, w myśl art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania, na czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Świadczenie otrzymane przez najemcę (korzystanie z rzeczy) nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy najemca – dłużnik nie spełnia świadczenia polegającego na zapłacie czynszu, wynajmującemu przysługuje prawo dochodzenia należności, może również podjąć decyzję o umorzeniu długu. Świadczenie otrzymane (kwota należności umorzonej), podczas gdy dla spełniającego może być korzyścią, to nie stanowi nieodpłatnego świadczenia.

Gdy dłużnik nie spełni świadczenia, a wierzyciel świadczenie umorzy – nie dochodzi do uzyskania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy.

Zdaniem Urzędu Miasta kwota umorzonej należności pieniężnej stanowi dla najemcy określoną i wymierną korzyść, ale nie jest to jednak przysporzenie z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Nie wywołuje skutków podatkowych i nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
2.  działalność wykonywana osobiście,
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza,
4.  działy specjalne produkcji rolnej,
5.  nieruchomości lub ich części,
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c),
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany 9) inne źródła.

Art. 11 ust. 1 stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie sformułowania „w szczególności” świadczy o tym, że katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co oznacza, że do tej kategorii przychodów można zaliczyć również inne niż te, które zostały w nim wymienione.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż umorzenie należności cywilnoprawnej m.in. osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste, czynszów za dzierżawę i najem, opłat za niezabudowanie działki w terminie, czynszów na najem lokali stanowi przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu, bowiem w myśl zapisu art. 9 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z analizy przytoczonych przepisów wynika, że powyższe umorzone zobowiązania nie zostały objęte zwolnieniem podatkowym ani zaniechaniem poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zgodnie z uchwałą Rady Miasta do umorzenia wierzytelności cywilnoprawnych dochodzi w przypadkach, gdy pobór należności zagraża ważnym, interesom dłużnika, a w szczególności jego egzystencji; zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu sądowym i egzekucyjnym nie uzyska się kwoty wyższej od kosztów dochodzenia i egzekucji tej należności; gdy postępowanie egzekucyjne stało się nieskuteczne, przemawiają za tym szczególnie uzasadnione względy społeczne lub interes publiczny, nie można ustalić miejsca pobytu dłużnika; nie można ustalić dłużnika lub dłużnik zmarł nie pozostawiając spadkobierców albo spadkobierców dłużnika nie można ustalić; należności pieniężnych nie ściągnięto w toku zakończonego postępowania likwidacyjnego lub upadłościowego.

W przedmiotowej sprawie umorzeniu podlegają zobowiązania wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych. W myśl przepisu art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż zwolnienie z długu dochodzi do skutku w wyniku umowy stron, przy czym zwolnienie z długu musi zostać zaakceptowane przez dłużnika. W efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub części długu następuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści.

Ze świadczeniem mamy przy tym do czynienia w sytuacji gdy, świadczeniodawca wyrazi pozytywną wolę świadczenia, tzn. chęć przekazania świadczenia na rzecz świadczeniobiorcy, a świadczeniobiorca to świadczenie przyjmie.

W świetle powyższego, kierując się przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że korzyści jakie osiąga dłużnik z tytułu umorzenia zaległości wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych stanowią dla niego realne przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przy założeniu, iż umorzenie ww. zaległości stanowi zwolnienie z długu w myśl cytowanego art. 508 ustawy Kodeks cywilny, należy uznać, iż umorzona kwota zobowiązania z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych, stanowi dla osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prezydent Miasta, dokonując umorzenia zaległości z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej jest zobowiązany wypełnić obowiązek nałożony przez art. 42a ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem podmiot ma obowiązek sporządzenia informacji o wysokości przychodów z innych źródeł na druku PIT – 8C dla każdej osoby, której umorzono ww. zaległości, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano umorzenia i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Dla osób prowadzących działalność gospodarczą, którym umorzono opłatę za użytkowanie wieczyste działki związanej z budynkiem mieszkalnym niewykorzystywanym w działalności gospodarczej, takie umorzenie stanowi przychód z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku informacja PIT – 8C powinna być wystawiona o przychodzie stanowiącym kwotę umorzenia wynikająca z udziału, jaki ta osoba posiada w prawie użytkowania wieczystego.

Reasumując, należy stwierdzić, iż ulga w spłacie zobowiązania wobec Gminy, na wniosek, osobom fizycznym, skutkuje u tych osób powstaniem przychodu z innych źródeł, a tym samym Wnioskodawca ma obowiązek sporządzenia informacji PIT – 8 C.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.