Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.50.2021.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-26
Teza: Kwalifikacja nabytych Licencji do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 9 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji nabytych Licencji do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji nabytych Licencji do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca \[dalej: Spółka, Wnioskodawca\] jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych \[pdop\]. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest prowadzenie wytwórni płytowej i dystrybucja muzyki.

1 kwietnia 2018 r. Spółka zawarła z innym podmiotem \[Licencjodawca\] umowę licencyjną \[Licencja/Umowa licencyjna\] na czas nieokreślony, na mocy której Spółka nabyła wyłączne prawo do wykorzystywania nagrań i materiałów audiowizualnych z katalogu licencjodawcy na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej i kilku innych krajów.

Licencja pozwala Spółce m.in.:

*   wydawać treści w formie fizycznej i cyfrowej,
*   sprzedawać wydane treści,
*   udostępniać wydane treści,
*   przeprowadzać publiczne odtworzenia wydanych treści.

Na podstawie Umowy Licencyjnej Spółka uiszcza na rzecz Licencjodawcy stosowne opłaty. Opłaty licencyjne są kalkulowane jako iloczyn ceny bazowej (tj. ceny hurtowej wydanego dzieła lub ceny publikowanej dla dealerów w danym kraju) oraz wskaźnika, który jest zróżnicowany i zależy od różnych czynników, w tym m.in. formy dystrybucji, czy kategorii cenowej w przypadku nośników fizycznych.

Umowa licencyjna przewiduje, że w przypadku repertuarów muzycznych licencjonowanych na rzecz podmiotu trzeciego, podmiot trzeci ma prawo do zatrzymania 25% zrealizowanych przychodów, natomiast 75% należne jest Licencjodawcy, jako właścicielowi, do którego należą prawa do repertuarów muzycznych.

Natomiast w przypadku publicznych transmisji utworów - Spółka zatrzymuje 25% otrzymanych opłat licencyjnych z publicznych nadań utworów oraz opłat (..) (opata od czystych nośników), a 75% odprowadza na rzecz Licencjodawcy.

W którymkolwiek wypadku Opłaty licencyjne nie mają wartości stałej (ryczałtowej). Całość wynagrodzenia Licencjodawcy jest zmienna i zależna od wynagrodzenia jakie Spółka osiągnie z tytułu wykorzystywania Licencji.

Wnioskodawca nabył Licencje od Licencjodawcy w celu ich dalszego sublicencjonowania. W konsekwencji Spółka udziela sublicencji na korzystanie z ww. uprawnień podmiotom trzecim w krajach ich pochodzenia. Umowy sublicencyjne różnią się zakresem przedmiotowym udzielanej licencji, jak i długością obowiązywania umów, w zależności od potrzeb kontrahentów. Spółka uzyskuje przychody z tytułu sublicencji Licencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Licencja stanowi wartość niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop?

Zdaniem Wnioskodawcy, Licencja nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop.

Wartościami niematerialnymi i prawnymi są m.in. licencje, nabyte od innego podmiotu, i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 updop.

W konsekwencji, aby licencja mogła zostać zakwalifikowana jako wartość niematerialna i prawna \[dalej: WNIP\], musi spełniać następujące warunki:

*   musi zostać nabyta od innego podmiotu

*   musi nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania

*   jej przewidywalny okres użytkowania musi być dłuższy niż rok

*   musi być wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą podatnika albo być oddana do używania m.in. na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji).

Wyżej wymienione przesłanki zaliczenia licencji do wartości niematerialnych i prawnych i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych nie ograniczają się do spełnienia przez licencję warunków określonych w art. 16b updop.

Warunkiem zaliczenia danego składnika majątku do WNIP, jest możliwość ustalenia wartości początkowej tego składnika majątkowego, od której dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Tylko bowiem wtedy można mówić o możliwości podlegania amortyzacji, zgodnie z art. 16b ust. 1 zd. 1 (amortyzacji podlegają). Amortyzacji tym samym nie podlegają składniki majątku nieposiadające wartości początkowej, czy w stosunku do których nie można ustalić wartości początkowej. Jeżeli natomiast dany składnik majątku nie jest amortyzowany to nie stanowi on WNIP.

Kwestie ustalania wartości początkowej reguluje art. 16g ust. 1 pkt 1), ust. 3 oraz ust. 14 updop. Zgodnie z art. 16g ust. 14 updop, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw (\`(...)\`). Za cenę nabycia – zgodnie z art. 16g ust. 3 updop - uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W komentowanej sprawie nie wystąpiła tak zdefiniowana cena nabycia.

Idąc dalej, zgodnie z dalszą częścią art. 16g ust. 14 updop, jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Oznacza to, że w odniesieniu do nabytej Licencji w ogóle nie można mówić o wartości początkowej –cena nabycia w rozumieniu art. 16g ust. 3 updop nie wystąpiła, a wartość opłat licencyjnych zależnych do wolumenu sprzedaży („ruchomych”) nie jest uwzględniana przy ustalaniu wartości początkowej.

Wartość początkowa ma kluczowe znaczenie dla możliwości uznania danego składnika majątkowego za wartość niematerialną i prawną i w konsekwencji dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Jeżeli nie ma wartości początkowej, nie ma również możliwości amortyzacji – w tym miejscu należy zauważyć, że nie można przyjąć, iż wartość początkowa w komentowanej sprawie wynosi 0. Wartość początkowa nie występuje w ogóle. Wartość początkowa jest immanentną cechą istnienia środka trwałego czy też WNIP jak również jego dalszej amortyzacji. Bez wartości początkowej, środek trwały/WNIP nie może być amortyzowany, a tym samym dla celów amortyzacji nie istnieje.

Warto zauważyć, że art. 16g ust. 14 updop, mówi o prawach majątkowych i nie posługuje się pojęciem „wartość niematerialna i prawna”. Tym samym jeżeli prawa majątkowe lub składniki majątkowe nie mają ustalonej wartości początkowej nie stanowią one WNIP.

Biorąc więc pod uwagę brzmienie przepisów, a także mechanikę określania wartości początkowej, Spółka uważa, że Licencja, w odniesieniu do której ponoszone są opłaty licencyjne wyłącznie o zmiennym charakterze (zależne od wolumenu sprzedaży) nie stanowi WNIP.

Należy zwrócić uwagę na pogląd przedstawiony w wyroku z 26 stycznia 2011 r. przez WSA w Krakowie (sygn. I SA/Kr 1697/10), w którym WSA co prawda przyjmuje, że wartość początkowa nabywanej licencji wynosi zero, ale to również – ostatecznie – uniemożliwia amortyzację, a tym samym nabywana licencja nie stanowi WNIP: „w sytuacji gdy wynagrodzenie licencjodawcy ustalone jest wyłącznie w wysokości procentu od zysków (sprzedaży), dane prawo nie będzie stanowić wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji. Jego wartość początkowa stanowić będzie zero, a zatem nie będzie podstawy, od której można by dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Całość kosztów poniesionych w związku z nabyciem licencji w tym przypadku zostanie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (Komentarz do art. 22(g) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.00.14.176), \[w:\] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II.)”.

Podsumowując, Licencja nie stanowi WNIP w rozumieniu art. 16b updop z uwagi na fakt, że nie występuje cena nabycia i wartość początkowa w rozumieniu art. 16g updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kwalifikacji nabytych Licencji do wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.