Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.33.2017.2.LG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: Prawo do zwrotu podatku VAT podróżnym z okresu działalności spółki wniesionej aportem do Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: następstwo prawne; podatek-zwrot podatku; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 6-art. 127

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 21 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 21 czerwca 2017 r. (data wpływu 27 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku VAT podróżnym z okresu działalności spółki wniesionej aportem do Wnioskodawcy –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu podatku VAT podróżnym z okresu działalności spółki wniesionej aportem do Wnioskodawcy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 czerwca 2017 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.33.2017.1.LG.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Do 28 lutego 2017 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą pod firmą „A” Spółka z ograniczona odpowiedzialnością. Przedmiotem tej działalności była sprzedaż detaliczna sprzętu audiowizualnego, elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego w 90% dokonywana podróżnym na podstawie dokumentów TAX FREE. Spółka ta była czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 1 marca 2017 r. firma „A” Spółka z ograniczona odpowiedzialnością została wniesiona aportem jako zorganizowane przedsiębiorstwo (wszystkie aktywa i pasywa) do „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. „B” Sp. z o.o. Spółka komandytowa kontynuuje działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów indywidualnym podróżnym zagranicznym na podstawie dokumentów TAX FREE. Wnioskodawca informuje, że przed wniesieniem aportu „B” Sp. z o.o. Spółka komandytowa spełniała warunki określone w art. 127 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług za poprzedni rok podatkowy obrót wynoszący 400 000 tys. zł, ponadto: poinformowała właściwego naczelnika urzędu skarbowego o fakcie, że jest sprzedawcą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podała adres w którym podróżny może odebrać podatek.

Ponadto w piśmie z 21 czerwca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że „A” sp. z o.o., która wniosła aportem do „B” Sp. z o.o. sp. komandytowa była uprawniona do dokonywania zwrotu VAT podróżnym, tj. spełniała łącznie wymagania określone w art. 127 ust. 1-6 ustawy o podatku od towarów i usług, jako sprzedawca dokonywała zwrotu podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spółka „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa posiadając uprawnienia do zwrotu podatku VAT podróżnym na podstawie dokumentów TAX FREE może dokonywać wypłaty podatku VAT podróżnym z dokumentów sprzedaży TAX FREE z okresu działalności „A” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i rozliczać w deklaracjach podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Po wniesieniu całego przedsiębiorstwa do „B” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, która spełniła warunki zgodne z ustawą do zwrotu VAT podróżnym zagranicznym na podstawie dokumentów TAX FREE przyjmujący podmiot gospodarczy tj. „B” sp. z o.o. sp. komandytowa w ramach sukcesji posiada prawo do zwrotu VAT przejętej spółki i rozliczenia go w przyszłych deklaracjach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Warunki, które musi spełnić sprzedawca aby dokonywać zwrotu podatku na rzecz podróżnych zostały wymienione w art. 127 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017, poz. 1221), zwanej dalej ustawą o VAT.

Zgodnie z art. 127 ust. 1 ustawy o VAT, zwrot podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu towarów u podatników, zwanych dalej "sprzedawcami", którzy:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz
2.  prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, oraz
3.  zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w przypadku, gdy sprzedawca dokonuje zwrotu podatku podróżnemu – art. 127 ust. 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 127 ust. 3 ustawy o VAT, sprzedawcami nie mogą być podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Art. 127 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że sprzedawcy są obowiązani:

1.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;
2.  zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;
3.  oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku;
4.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.

Na podstawie art. 127 ust. 5 ustawy o VAT, zwrot podatku podróżnym jest dokonywany w złotych przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1. Zwrot podatku jest dokonywany w formie wypłaty gotówkowej lub polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

Sprzedawcy, o których mowa w ust. 5, mogą dokonywać zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1, pod warunkiem że ich obroty za poprzedni rok podatkowy wyniosły powyżej 400 000 zł oraz że dokonują zwrotu podatku wyłącznie w odniesieniu do towarów nabytych przez podróżnego u tego sprzedawcy – art. 127 ust. 6 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 127 ust. 7 ustawy o VAT, przepis ust. 6 stosuje się również w przypadku, gdy sprzedawca nie spełnia warunku dotyczącego wysokości obrotów, o którym mowa w tym przepisie, jednakże wyłącznie w odniesieniu do sprzedaży dokonanej podróżnemu w roku podatkowym, w którym spełniał ten warunek.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy Działu III, Rozdział 14 – Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowe, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W myśl art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Z kolei art. 93a § 2 ww. ustawy określił, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  (uchylony);
3.  stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa wniesionego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek niemających osobowości prawnej – art. 93a § 5 O.p.

Na podstawie art. 93c § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2).

Należy zauważyć, że wskazane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, regulując kwestię następstwa prawnego na gruncie przepisów prawa podatkowego, stanowią normy lex generali. Oznacza to, że jeżeli w przepisach prawa podatkowego przewidziane zostały inne, bardziej szczegółowe przepisy regulujące ww. kwestię (lex specjalis), to tym samym mają one pierwszeństwo przed normami bardziej ogólnymi (w tym przypadku przed przepisami Ordynacji podatkowej), co wynika z zasady lex specjalis derogat legi generali.

W sprawie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowej (Wnioskodawcy) został wniesiony aport w postaci przedsiębiorstwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy, opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa wymaga zatem uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia.

W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych, w sytuacji dotyczącej dostawy przedsiębiorstwa. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi jest następcą prawnym zbywcy tego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabywca przedsiębiorstwa powinien być traktowany jako następca prawny zbywającego. Wprawdzie przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże jako przepis implementujący kwestie następstwa prawnego można wskazać przepis dotyczący korekty podatku naliczonego (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust, 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje zawarte w art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o VAT mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Oznacza to, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny.

W szczególności art. 91 ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 ustawy o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa, wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po podmiocie, który wcześniej zbył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Przedmiotem wniosku jest prawo Wnioskodawcy, w związku z przyjęciem aportu przedsiębiorstwa w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, do dokonywania zwrotu podatku VAT podróżnym z dokumentów sprzedaży TAX FREE z okresu działalności przyjętej spółki i rozliczenia tego podatku w deklaracjach podatkowych.

Mając na względzie powyższe uregulowania prawne, spółka komandytowa staje się następcą prawnym w podatku VAT spółki z ograniczoną odpowiedzialnością niezależnie od następstwa określonego przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dochodzi do sukcesji podatkowej, w wyniku której spółka komandytowa jest beneficjentem czynności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, następuje przeniesienie na spółkę komandytową (nabywcę) zasad dotyczących opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), gdyby do zbycia nie doszło. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (lub jego zorganizowaną część) i nadal je prowadzi, może korzystać w zakresie podatku od towarów i usług z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Należy przy tym zauważyć, że nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa co do zasady nabywa prawa i obowiązki jakie powstały w tym przedsiębiorstwie lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na dzień przejęcia. Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością była uprawniona do dokonywania zwrotu VAT podróżnym, spełniała łącznie wymagania określone w art. 127 ust. 1-6 ustawy o podatku od towarów i usług i jako sprzedawca dokonywała zwrotu podatku VAT.

Zatem skoro poprzednik prawny (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) był sprzedawcą, który dokonywał sprzedaży towarów w systemie TAX FREE, był uprawniony do dokonywania zwrotu podatku VAT podróżnym, a Wnioskodawca w ramach sukcesji podatkowej nabył wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorstwa przyjętego aportem, to w konsekwencji Wnioskodawca posiada prawo do zwrotu podatku VAT podróżnym na podstawie dokumentów z okresu samodzielnego bytu spółki wniesionej aportem do firmy Wnioskodawcy i ma prawo do rozliczenia tego podatku w deklaracjach podatkowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.