Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.142.2017.2.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-26
Teza: Możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z najmu kamienicy, w której mieszka Wnioskodawca.
Słowa kluczowe: budynek; energia; konserwacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; najem; naprawa; remonty; woda
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 § 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lutego 2017 r. (data wpływu 22 lutego 2017 r.), uzupełnionym 28 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu budynku:

*   całości poniesionych wydatków na remont, naprawy i konserwacje – **jest nieprawidłowe,**
*   części poniesionych wydatków eksploatacyjnych (rachunki za wodę, śmieci, oświetlenie klatki schodowej) odnoszącej się proporcjonalnie do lokali wynajmowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu wydatków poniesionych na remont, naprawy i konserwacje budynku oraz kosztów eksploatacyjnych takich jak rachunki za wodę, śmieci, oświetlenie klatki schodowej.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 20 kwietnia 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.142.2017.1.HS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 28 kwietnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem kamienicy, która jest wyłącznie jego własnością. W kamienicy zamieszkuje wraz z córką i żoną. Poza lokalami mieszkalnymi w budynku znajdują się lokale użytkowe.

Wnioskodawca administrację prowadzi sam na zasadach wynajmu lokali mieszkalnych i użytkowych. Z urzędem skarbowym Wnioskodawca rozlicza się co miesiąc, a na koniec roku rozlicza się wraz z żoną z dochodu z kamienicy i posiadanych przez oboje emerytur.

W związku z wynajmem Wnioskodawca ponosi koszty takie jak remonty, naprawy, konserwacje w budynku oraz koszty eksploatacyjne takie jak rachunki za wodę, śmieci, oświetlenie klatki schodowej (budynku).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty remontów, napraw i konserwacji budynku należy zaliczyć do poniesionych kosztów w całości, a koszty eksploatacyjne takie jak woda, śmieci w stosunku do udziału przypadającego na wynajmowane lokale?

Zdaniem Wnioskodawcy, jedynie z kosztów eksploatacyjnych winien wyłączyć część przypadającą na zajmowane przez niego mieszkanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 6 – najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Niemniej jednak zarówno w przypadku źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 jak i w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie kosztów uzyskania przychodów odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (według skali podatkowej) podatnik ma prawo do obniżenia osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny – nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane ze źródłem przychodów, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym, dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów) nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Generalnie zatem należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została zatem od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, polegającego na tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź funkcjonowanie źródła tego przychodu. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl przywołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Oznacza to, że kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. O tym co jest celowe i potrzebne w ramach wynajmu lokalu, decyduje podatnik, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa jednak obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Odnosząc się zatem do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z najmu budynku (kamienicy) wydatków ponoszonych z tytułu opłat eksploatacyjnych takich jak woda, śmieci, oświetlenie klatki schodowej – należy stwierdzić, że ponoszenie tych wydatków jest związane z wykorzystywaniem lokali mieszkalnych i użytkowych przez najemców. Istnieje zatem związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatków z tego tytułu, a osiąganiem przychodów.

Także wydatki na remont, naprawy i konserwacje budynku jako związane z zabezpieczeniem i zachowaniem źródła przychodu w postaci najmu pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem z najmu i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ponieważ przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) – remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.” Za bieżącą konserwację obiektu budowlanego uznaje się z kolei wszelkie proste czynności, które każdy właściciel obiektu budowlanego powinien wykonywać w celu zapobieżenia pogarszaniu się stanu technicznego obiektu, a co za tym idzie, zapewnienia jego bezpiecznego i zgodnego z przeznaczeniem użytkowania. Natomiast naprawa to usunięcie w czymś usterek, uszkodzeń i doprowadzenie czegoś do stanu używalności. Definicji konserwacji i naprawy nie ma w ustawie Prawo budowlane, zatem należy posłużyć się definicją słownikową.

Istotne w rozpatrywanej sprawie jest to, że w jednym z mieszkań znajdujących się w kamienicy mieszka Wnioskodawca z rodziną. Oznacza to, że nie cała kamienica jest przeznaczona na wynajem. Tym samym skoro tylko cześć kamienicy jest wynajmowana to kosztem uzyskania przychodu są tylko te wydatki, które proporcjonalnie przypadają na wynajmowaną część kamienicy. Wnioskodawca nie może kosztów eksploatacyjnych oraz remontu, napraw i konserwacji budynku w całości zaliczać do kosztów uzyskania przychodu – skoro dotyczą one również jego mieszkania, tzn. lokalu, który służy osobistym celom Wnioskodawcy – lecz proporcjonalnie w części jaka przypada na wynajmowane lokale. Oznacza to, że Wnioskodawca z ww. poniesionych kosztów winien wyłączyć koszty przypadające na zajmowany przez siebie i rodzinę lokal.

Wnioskodawca winien to uczynić obliczając udział poniesionych kosztów proporcjonalnie do powierzchni lokali wynajmowanych w stosunku do powierzchni całego budynku (kamienicy). W tym celu Wnioskodawca winien wyliczyć jaki udział w powierzchni całego budynku mają lokale wynajmowane, a uzyskana wielkość winna mu posłużyć do wyliczenia kosztów przypadających proporcjonalnie na lokale wynajmowane.

Wnioskodawca zatem nie może zaliczyć w całości do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu nie tylko wydatków ponoszonych z tytułu opłat eksploatacyjnych, ale również kosztów remontu, napraw i konserwacji. Zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów z najmu może być dokonane tylko w części, w której wydatek wiąże się ze źródłem przychodu.

Jedynie w sytuacji gdy remont, naprawy i konserwacja dotyczą lokali wynajmowanych a nie całego budynku i części wspólnych można zaliczyć w całości wydatki na remont, naprawę, konserwację tych lokali do kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu Wnioskodawca może zatem zaliczyć wydatki ponoszone z tytułu opłat eksploatacyjnych, tj. za wodę, śmieci, oświetlenie klatki schodowej (budynku), ale tylko w części odnoszącej się proporcjonalnie do lokali wynajmowanych. Ponoszonych kosztów remontu, napraw i konserwacji budynku Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w całości, ale również tylko w części odnoszącej się proporcjonalnie do lokali wynajmowanych.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.