Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.610.2020.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-29
Teza: Skoro Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego – do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem, Kupującemu, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości. W świetle powyższego po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 października 2020 r. (data wpływu 9 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  braku uznania przedmiotu Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania ww. czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**;
2.  zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, możliwości rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**;
3.  prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego w związku z nabyciem Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Kupujący) jest polską spółką kapitałową, która na dzień Planowanej Transakcji będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Kupujący zamierza nabyć (dalej: Planowana Transakcja lub Transakcja) od innej polskiej spółki kapitałowej, tj. Spółki B. Sp. z o.o. (dalej: Zbywca lub Sprzedający), zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny (zainteresowany niebędący stroną postępowania, którego dane znajdują się w załączniku ORD-WS/B):

1.  prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 1 o pow. 53 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…);
2.  prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 2 o pow. 1512 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…)

\- położonych (…), dalej łącznie jako: Działki.

Sprzedający nabył przedmiotowe Działki w dniu 26 marca 2010 r., w wyniku połączenia w trybie art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 515 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej tj. Spółki C. Sp. z o.o. na Sprzedającą.

Pierwotnie zaś Działka (działka nr 3 tj. działka sprzed jej podziału) została nabyta przez inny podmiot z grupy kapitałowej w dniu 23 marca 1995 r. w ramach nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa od syndyka masy upadłości (…) (na działce nr 3, tj. sprzed jej podziału znajdowały się wówczas: budynek administracyjny, budynek oficyny i budynek warsztatu - z których ten pierwszy stanowił obiekt zabytkowy wpisany do rejestru zabytków). Czynność nabycia ZCP nie podlegała opodatkowaniu VAT (podlegała opłacie skarbowej).

Po nabyciu ZCP w 1995 r. (przez ten inny podmiot z grupy kapitałowej):

1.  w sposób istotny zmodernizowany został budynek administracyjny (prace w tym zakresie zakończyły się 2001 r., a ich wartość przekroczyła 30 % wartości początkowej);
2.  zrealizowano dodatkowo (na działce gruntu, która powstała z podziału nabytej działki nr 3, tj. na działce nr 2, będącej przedmiotem Planowanej Transakcji) inwestycję w postaci wybudowania nowego budynku (po wyburzeniu nieistotnych gospodarczo zabudowań),

oba budynki funkcjonalnie zostały zaś połączone parterowym budynkiem łącznika.

Nowy budynek wraz z łącznikiem zostały przyjęte do użytkowania przez ówczesnego właściciela w grudniu 2005 r. Następnie w wyniku zdarzeń restrukturyzacyjnych, Nieruchomość jak wskazano na wstępie od marca 2010 r. jest własnością Sprzedającego.

Tym samym obecnie na działce gruntu nr 2 (należącej już do Sprzedającego) znajdują się trzy budynki: budynek biurowy (obiekt zabytkowy ), budynek biurowo - usługowy wraz z garażem podziemnym oraz budynek łącznika - dalej: „Budynki” wraz z infrastrukturą towarzyszącą (przyłącza/instalacje).

Wszystkie powierzchnie użytkowe w Budynkach były przedmiotem najmu opodatkowanego VAT (Budynki były też wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów rejestrowych).

Jednakże, w związku z przeniesieniem siedziby Sprzedającego oraz spółek powiązanych kapitałowo ze Sprzedającym (które były również najemcami w Budynkach), wszystkie umowy najmu wygasły i obecnie (od maja 2020 r.) Budynki są wynajęte na poziomie ok. 30%. Sprzedający tym samym w maju 2020 r. rozpoczął proces poszukiwania nowych najemców, który w dalszym ciągu jest kontynuowany. Z tytułu świadczenia usług najmu, Sprzedający uzyskiwał i uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów, opłat eksploatacyjnych oraz refaktur za media, opodatkowanych wg właściwych stawek VAT.

Budynki były przedmiotem różnego rodzaju prac remontowych, niemniej począwszy od ich wybudowania/istotnej modernizacji (w przypadku budynku zabytkowego) nie były one przedmiotem istotnych prac modernizacyjnych, w tym takich, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej każdego z Budynków.

Z kolei niewielka działka nr 1 zabudowana jest budowlą w postaci chodnika/ciągu pieszego z kostki brukowej (dalej: „Budowla”). Budowla nie jest bezpośrednio wynajmowana najemcom, ale pełni rolę pomocniczą względem Budynków, służąc prawidłowemu jego funkcjonowaniu (jest użytkowana dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni).

Budowla nie była przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Ustawa o CIT), których wartość przekroczyłaby 30 % jej wartości początkowej.

Działki oraz Budynki i Budowle w dalszej części wniosku będą określane łącznie jako Nieruchomość.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową nowych budynków oraz Budowli (jak również w związku z pracami remontowymi lub modernizacyjnymi) w ramach zrealizowanej inwestycji i zamiarem ich wykorzystywania przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedający dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Ponadto Sprzedający przewiduje również, iż do dnia Planowanej Transakcji Budynki/Budowle nie będą przedmiotem ulepszeń w rozumieniu Ustawy o CIT.

Wszystkie czynności związane z bieżącym zarządzaniem Nieruchomością wykonywane są przez podmiot trzeci, z którym Sprzedający zawarł umowę o zarządzanie (dalej: Umowa o Zarządzanie).

Ponadto, Sprzedający jako podmiot profesjonalnie świadczący usługi najmu, zawarł szereg umów z podmiotami zewnętrznymi, które świadczą na jego rzecz szeroko rozumiane usługi serwisowe (dalej: Umowy Serwisowe) tj. w szczególności:

1.  umowy na dostawę mediów do Nieruchomości:
    1.  umowy o: sprzedaż energii oraz o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej,
    2.  umowa na zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków,
    3.  umowa o dostawę ciepła,
2.  umowa na wykonanie węzła cieplnego,
3.  umowa na monitoring drogą radiową,
4.  umowa na konserwację instalacji niskoprądowych,
5.  umowa na pielęgnację terenów zielonych,
6.  umowa na serwis mat,
7.  umowa na serwis urządzeń klimatyzacyjnych,
8.  umowa o obsługę serwisową,
9.  umowa o sprzątanie.

Wszystkie czynności związane z bieżącym zarządzaniem/administrowaniem Nieruchomością wykonywane są przez podmiot trzeci, z którym Sprzedający zawarł umowę o zarządzanie (dalej: Umowa o Zarządzanie).

Ponadto Sprzedający zawarł z inną spółką powiązaną z Grupy, umowę o komercjalizację Budynków, w ramach której podmiot ten poszukuje nowych najemców na powierzchnie użytkowe w Budynkach (dalej: Umowa o Komercjalizację).

Przedmiot i okoliczności towarzyszące Planowanej Transakcji.

Strony Planowanej Transakcji zakładają, iż jej przedmiotem będą zasadniczo:

1.  prawo użytkowania wieczystego/prawo własności Działek wraz z (odrębnym) prawem własności Budynków oraz Budowli,
2.  ruchomości służące obsłudze Nieruchomości, stanowiące własność Sprzedającego, tj. zarówno środki trwałe jak i wyposażenie Budynków niestanowiące środków trwałych (dalej: Ruchomości),
3.  ruchomości objęte wpisem do kartoteki zabytków; (dalej: Ruchomalia) - które nie mogą być przedmiotem odrębnej transakcji.

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży (dalej: Data Zamknięcia), z mocy przepisów prawa cywilnego Kupujący wstąpi w stosunki wynikające z umów najmu na miejsce Sprzedającego;

w szczególności Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z:

1.  zawartych przez Sprzedającego i obowiązujących w dniu dokonania Planowanej Transakcji umów najmu - na podstawie art. 678 KC, jak również,
2.  zawartych przez Sprzedającego umów najmu, w których okres najmu jeszcze się ewentualnie nie rozpoczął.

Planowanej Transakcji towarzyszyć będzie również przeniesienie na Kupującego:

1.  praw i obowiązków wynikających z wszelkich dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców wynikających z umów najmu, które zgodnie z umowami najmu, najemcy są zobowiązani dostarczyć wynajmującemu, w zakresie w jakim zostaną dostarczone przez najemców w tym również przelew kaucji dostarczonych przez najemców, jeśli takie istnieją;
2.  wszelkich autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych do utworów związanych z Nieruchomością (dokumentacja projektowa) w zakresie w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego;
3.  prawa własności nośników zawierających prawa autorskie, takich jak materiały, nagrania i inne pliki;
4.  prawna oraz techniczna i projektowa dokumentacja dotycząca Nieruchomości oraz zbywanych składników majątkowych.

\- zwanych dalej łącznie: Przenoszonymi Elementami.

W odniesieniu do Umów Serwisowych, o których mowa powyżej, Strony Planowanej Transakcji przewidują, iż nie będą one przedmiotem Transakcji, przy czym może zaistnieć sytuacja, w której Kupujący będzie korzystał z usług świadczonych na podstawie zawartych przez Sprzedającego Umów Serwisowych (umów o dostawę tzw. mediów), jednak stroną takiej Umowy pozostanie Sprzedający, który do dnia zawarcia nowych umów przez Kupującego, będzie refakturował przedmiotowe koszty na rzecz Kupującego. W takiej sytuacji, zwrot kosztów z tytułu usług serwisowych na rzecz Sprzedającego będzie miał miejsce do czasu, aż Kupujący zawrze nowe (własne) Umowy Serwisowe (może to być również inny termin ustalony przez strony).

Sprzedający nie posiada innych nieruchomości oraz nie będzie posiadał takich nieruchomości w Dacie Zamknięcia. Sprzedający wskazuje jednocześnie, iż zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również w Dacie Zamknięcia:

1.  Nieruchomość nie jest, ani nie będzie w Dacie Zamknięcia organizacyjnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako zakład, oddział itp.;
2.  Zakładowy plan kont Sprzedającego pozwala i będzie pozwalał na identyfikację przychodów i kosztów związanych stricte z gospodarką finansową Nieruchomości - co wynika z faktu, iż Sprzedający nie prowadzi innej działalności operacyjnej;
3.  Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i z którego są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

W związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego:

1.  nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Sprzedającego, w trybie art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z 26 czerwca 1974 r.; Dz.U. z 2018 r., poz. 108; dalej: KP) - z uwagi na fakt, iż Sprzedający nie będzie zatrudniał w Dniu Zamknięcia pracowników;
2.  Kupujący nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):
    1.  jakichkolwiek znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    2.  praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
    3.  ewentualnych zobowiązań finansowych Sprzedającego (w szczególności, zobowiązań wynikających z umów kredytowych bądź pożyczek);
    4.  tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    5.  ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    6.  nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego;
    7.  praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości;
    8.  praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    9.  praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie oraz Umowy o Komercjalizację. W szczególności Strony przewidują, iż w Dacie Zamknięcia Sprzedający przedstawi Kupującemu wypowiedzenie tych umów. Kupujący zawrze we własnym imieniu nową umowę o zarządzanie Nieruchomością (z tym samym lub innym podmiotem), bądź będzie sam zarządzał Nieruchomością.

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, stąd na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Nieruchomości - we własnym zakresie bądź na podstawie nowych umów o zarządzanie Nieruchomością. Niewykluczone jest jednak, iż w bliżej nieokreślonej przyszłości Nieruchomość (lub jej część) zostanie przez Kupującego zbyta (lub np. zbyte zostaną lokale użytkowe które zostaną wyodrębnione z Budynków).

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, Kupujący wskazuje, iż chcąc prowadzić działalność w zakresie najmu komercyjnego, będzie zobowiązany do podjęcia szerokich działań zarządczo - administracyjnych, których celem będzie takie zorganizowanie funkcjonowania Nieruchomości, aby mógł w sposób niezakłócony czerpać pożytki z czynszu oraz innych opłat od najemców.

W szczególności Kupujący zobowiązany będzie do zawarcia nowych umów w zakresie zarządzania Nieruchomością. Ponadto Kupujący zobowiązany będzie do zawarcia nowych umów w zakresie świadczenia określonych usług serwisowych na Nieruchomości, w tym zakresie, w jakim nie przejmie on umów zawartych przez Sprzedającego (w tym zwłaszcza umów o dostawę mediów). Nie ulega wątpliwości, iż bez zorganizowania zaplecza techniczno-zarządczego, sprawne i niezakłócone funkcjonowanie nieruchomości, a w konsekwencji świadczenie usług najmu nie będzie możliwe.

Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni biurowej oraz wszelkiej infrastruktury towarzyszącej.

Strony Planowanej Transakcji wskazują, iż ich intencją jest objęcie Planowaną Transakcją składników majątkowych (Działek, Budynków/Budowli oraz Ruchomości i Ruchomaliów wraz ze wszystkimi elementami bezpośrednio z nim związanymi (Przenoszone Elementy).

Intencją stron nie jest zaś przeniesienie własności przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Istnieje prawdopodobieństwo, iż bezpośrednio po przeprowadzeniu Planowanej Transakcji, wspólnicy Sprzedającego rozpoczną proces likwidacji spółki Sprzedającego, z zamiarem jak najszybszego zamknięcia tego procesu.

Sprzedający oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT tj. w zakresie, w jakim dostawa Nieruchomości będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%)?
3.  Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie stawka podstawowa VAT (obecnie w wysokości 23%).
3.  Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, skoro Nabywca otrzyma od Sprzedającego prawidłowo wystawioną fakturę VAT potwierdzającą faktyczne dokonanie Transakcji.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawców (grupy zainteresowanych).

1.  Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości - zasady ogólne.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e Ustawy VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

2.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (Nieruchomość) stanowi przedsiębiorstwo Sprzedającego. Wynika to z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa.

W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, takich jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Sprzedającego, tajemnice przedsiębiorstwa, jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro po Dacie Zamknięcia po stronie Sprzedającego pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego), przedmiotowa transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.733.2018.3.KM), w której organ wskazał, iż skoro „na Nabywcę nie przejdzie struktura organizacyjna Zbywcy przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, finansowanie czy umowy z podmiotami trzecimi, pozwalająca prawidłowo administrować Nieruchomością w ramach majątku Sprzedającego. Przedmiot sprzedaży nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, bowiem w oparciu o sam Budynek, Prawo do Przyłączy i pozostałe Prawa bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, zbywany przez Wnioskodawcę majątek nie będzie stanowił całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby mógł wykonywać zadania gospodarcze. Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności w zakresie w jakim była ona realizowana u Zbywcy bez zaangażowania dodatkowych środków i podjęcia odpowiednich kroków. W związku z tym, nie można stwierdzić, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”.

*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/Igo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”.

*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także w innych interpretacjach indywidualnych np. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r. (IPPP1/4512-1114/15-2/KR);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. (ILPP5/4512-1-4/16-4/WB), oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np. w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06 oraz w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012, sygn. II FSK 1662/10.

2.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji kupna - sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Sprzedającego. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość (Działki, Budynek oraz Budowlę) wraz z Ruchomościami i Przenoszonymi Elementami. W konsekwencji, po dacie Transakcji w rękach Sprzedającego pozostanie szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione takie kluczowe elementy determinujące funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego jak np. Umowa o Zarządzanie.

Dodatkowo - jak zaznaczono wcześniej - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Sprzedającego niezwiązanych z Nieruchomością.

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedającego, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W szczególności, w ocenie Stron, przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne byłoby uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (np. Umowa o Zarządzanie), co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

Wskazać tymczasem należy, iż zbywana Nieruchomość, bez elementów decydujących o sprawnym jej funkcjonowaniu w obszarze dla którego została wybudowana (najmu komercyjnego), a które zapewniają jej m.in. Umowy o Zarządzanie, nie będzie zdolna choćby w krótkiej perspektywie by być przedmiotem usług najmu komercyjnego. W istocie, element ludzki w zakresie świadczenia usług najmu komercyjnego jest wręcz kluczowy, zaś sama Nieruchomość jest jedynie przedmiotem wspomagającym świadczenie takich usług.

Warto również wskazać, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, co wynika z ustawowej definicji przedsiębiorstwa i było niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów. Z uwagi na fakt, iż Kupujący nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedającego, nie można uznać, iż jest to zespół elementów oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Kupujący będzie zmuszony do zorganizowania we własnym zakresie całego zaplecza osobowego (własnego bądź w postaci podmiotów zewnętrznych), zaangażowanego w zarządzanie Nieruchomością i pozwalającego na świadczenie usług najmu komercyjnego. Dopiero wówczas zespół nabytych aktywów, uzupełniony o element ludzki (zaplecze osobowe) będzie w stanie osiągnąć pełną zdolność operacyjną w takim zakresie i celu, do jakiego został stworzony (tak też w wyrokach WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r. sygn. I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r., sygn. I SA/Wr 972/16).

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

3.1. Zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest, więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą, zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Jak podkreślił NSA w orzeczeniu z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16 „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok WSA w Warszawie z 20 lutego 2018 r., sygn. III SA/Wa 1896/17).

Dlatego też zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest w praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

3.2. Odrębność organizacyjna.

W niniejszym przypadku zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

3.3. Odrębność finansowa.

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu Transakcji, Sprzedający nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości, a możliwe jest jedynie przyporządkowanie przez Sprzedającego do Nieruchomości związanych z nią przychodów, kosztów.

3.4. Samodzielność ZCP.

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych wcześniej elementów działalności gospodarczej Sprzedającego pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Zainteresowanych nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania transferowanej Nieruchomości za ZCP, jest wyodrębnienie funkcjonalne Nieruchomości w majątku Sprzedającego, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Sprzedającego, jako całość.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Na samodzielność jako kluczową okoliczność ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono: „interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania UPTU dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”. W konsekwencji, zdaniem Stron elementy Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

3.5. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Sprzedającego.

Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Okoliczność, że przedmiotu Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą nie można uznać za przedsiębiorstwo Sprzedającego znajduje potwierdzenie również w nowszych interpretacjach indywidualnych - dla przykładu wskazać można na najświeższe interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 czerwca 2019 r., sygn. 0114KDIP4.4012.249.2019.3.AK oraz 0114- KDIP1-2.4012.228.2019.2.WH, w których Dyrektor analizując podobne transakcje zbycia nieruchomości komercyjnych potwierdził, iż powinny one podlegać opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko można ponadto odnaleźć choćby w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe).

Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Sprzedającego w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

3.6. Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za ZCP bądź przedsiębiorstwo.

W ocenie Zainteresowanych przedmiot Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W ocenie Stron przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (Ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) wydawane przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe) (dalej: „Objaśnienia”), w których Minister Finansów wskazał, że co do zasady dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a jedynie w wyjątkowych okolicznościach może zostać uznana za czynność niepodlegającą VAT tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej będącej przedmiotem dostawy jako przedsiębiorstwa/ZCP.

Zgodnie z Objaśnieniami:

*   w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
    1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
    2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
    3.  umowy zarządzania aktywami;
    4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

*   za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy;

*   nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP;

*   nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
    1.  ruchomości,
    2.  prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,
    3.  prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, prawa autorskie,
    4.  dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

W świetle powyższych Objaśnień Ministerstwa Finansów, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za: (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Dodatkowo stanowisko Zainteresowanych znajduje swoje potwierdzenie w najnowszych orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 stwierdził, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u.” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w najnowszym wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17.

Z kolei w orzeczeniu z 12 kwietnia 2019 r., NSA analizował przypadek transakcji sprzedaży centrum handlowego wskazując, iż w sprawie tej umowa sprzedaży nieruchomości nie obejmowała takich elementów, jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa sprzedającego), znak towarowy galerii handlowej, domeny internetowe związane z funkcjonowaniem galerii handlowej, inne niż wynikające z umów wierzytelności i zobowiązania sprzedającego, prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów o świadczenie usług prawnych oraz w zakresie negocjacji z najemcami, umów doradztwa w zakresie wynajmowania powierzchni oraz umowy najmu siedziby sprzedającego, koncesje, licencje i zezwolenia, wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej sprzedającego oraz zakład pracy sprzedającego lub jakakolwiek jego część (spółka nie przejęła personelu zatrudnionego u sprzedającego). Z tych względów sąd wskazał iż trudno w takiej sytuacji mówić o przejęciu ZCP i o tym, by doszło do przeniesienia środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez jakichkolwiek modyfikacji, również w kontekście akcentowanej przez spółkę okoliczności braku przeniesienia na stronę umowy o zarządzanie nieruchomością. W realiach sprawy bowiem zbywca samodzielnie zarządzał sprzedanym centrum handlowym przy pomocy pracowników, których spółka nie przejęła. Nie posiadając odpowiedniego zaplecza osobowego zmuszona była do zawiązania umowy na zarząd z podmiotem trzecim, która to umowa oprócz zwykłej obsługi technicznej i utrzymania obiektu, dotyczyła również komercjalizacji powierzchni handlowych oraz przeprowadzania rozliczeń z najemcami. W tym zakresie więc, kluczowy dla prowadzenia działalności gospodarczej element spółka pozyskała już po zawarciu transakcji.

Również w jednym z najnowszych orzeczeń WSA w Szczecinie (wyrok z 12 czerwca 2019 r., sygn. I SA/SZ 328/19) jasno i wyraźnie wskazał, iż jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

*   będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i

*   nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.  Stawka VAT właściwa dla Transakcji.

4.1. Zastosowanie stawki podstawowej.

Jak już wskazano powyżej, Planowana Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146aa pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

4.2. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do Transakcji opisanej w niniejszym wniosku należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w przypadku Transakcji w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT a zatem Budynek/Budowle nie były w ogóle wykorzystywane (tym bardziej wyłącznie) na cele działalności zwolnionej z VAT.

Dodatkowo w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową Budynków/Budowli w ramach Inwestycji i zamiarem ich wykorzystywania przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedający dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

4.3. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

4.3.1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia".

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie, użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę, powyższe zwrócić należy uwagę, iż skoro w przedmiotowych Budynkach znajdują się powierzchnie najmu, które były przedmiotem czynności (ich wydania w ramach najmu) podlegających opodatkowaniu VAT, w ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do dostawy Budynków znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Budowla zasadniczo nie jest bezpośrednio wynajmowana najemcom, ale pełni rolę pomocniczą względem Budynków, służąc prawidłowemu ich funkcjonowaniu (jest użytkowana dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni; oczywiście jest użytkowana również przez najemców na podstawie umów najmu komercyjnego).

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Budowli znajdzie w związku z powyższym również zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Sprzedający jak i Nabywca będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

W związku zaś z tym, że Sprzedający i Nabywca Nieruchomości złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, zrezygnują w ten sposób ze zwolnienia z opodatkowania, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10, jakie znalazłoby zastosowanie w odniesieniu do części powierzchni Budynków oraz Budowli i tym samym przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

4.3.2. Podleganie Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych do Transakcji dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku VAT;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe podejście potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2016 r., IPPP3/4512-494/16-4/RD, wskazując, że: „Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dla budynku (\`(...)\`) zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki”.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową Budynków/Budowli i zamiarem ich wykorzystywania do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedający dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług. Nie została więc spełniona pierwsza z przesłanek do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

4.4. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie stawki VAT właściwej dla Transakcji.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

*   do Transakcji dotyczącej dostawy Budynków oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w związku z czym skoro Sprzedający i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, to przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%),

*   zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT również dostawa gruntu (tj. Działek), na której znajdują się Budynki/Budowle będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%),

*   do Transakcji nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

1.  Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Nabywcę oraz prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Z kolei zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Jak wskazano wcześniej:

*   Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

*   Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości tj. najmie komercyjnym opodatkowanym VAT.

W świetle powyższego zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał:

*   prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach Transakcji oraz

*   prawo do obniżenia za następne okresy kwoty podatku należnego o nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym powstałą w okresie rozliczeniowym w którym otrzymał fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości lub prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Ze złożonego wniosku wynika, że Kupujący zamierza nabyć od innej polskiej spółki kapitałowej, tj. Spółki B. Sp. z o.o., zarejestrowanej jako podatnik VAT czynny:

1.  prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 1 o pow. 53 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…);
2.  prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 2 o pow. 1512 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…)

\- położonych (…).

W ramach Planowanej Transakcji Strony zakładają, iż jej przedmiotem będą zasadniczo:

1.  prawo użytkowania wieczystego/prawo własności Działek wraz z (odrębnym) prawem własności Budynków oraz Budowli,
2.  ruchomości służące obsłudze Nieruchomości, stanowiące własność Sprzedającego, tj. zarówno środki trwałe jak i wyposażenie Budynków niestanowiące środków trwałych,
3.  ruchomości objęte wpisem do kartoteki zabytków; (dalej: Ruchomalia) - które nie mogą być przedmiotem odrębnej transakcji.

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży, z mocy przepisów prawa cywilnego Kupujący wstąpi w stosunki wynikające z umów najmu na miejsce Sprzedającego;

w szczególności Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z:

1.  zawartych przez Sprzedającego i obowiązujących w dniu dokonania Planowanej Transakcji umów najmu - na podstawie art. 678 KC, jak również,
2.  zawartych przez Sprzedającego umów najmu, w których okres najmu jeszcze się ewentualnie nie rozpoczął.

Planowanej Transakcji towarzyszyć będzie również przeniesienie na Kupującego:

1.  praw i obowiązków wynikających z wszelkich dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców wynikających z umów najmu, które zgodnie z umowami najmu, najemcy są zobowiązani dostarczyć wynajmującemu, w zakresie w jakim zostaną dostarczone przez najemców w tym również przelew kaucji dostarczonych przez najemców, jeśli takie istnieją;
2.  wszelkich autorskich praw majątkowych oraz praw pokrewnych do utworów związanych z Nieruchomością (dokumentacja projektowa) w zakresie w jakim mogą być one przeniesione na Kupującego;
3.  prawa własności nośników zawierających prawa autorskie, takich jak materiały, nagrania i inne pliki;
4.  prawna oraz techniczna i projektowa dokumentacja dotycząca Nieruchomości oraz zbywanych składników majątkowych.

W związku z nabyciem Nieruchomości przez Kupującego:

1.  nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy Sprzedającego, w trybie art. 231 Kodeksu pracy - z uwagi na fakt, iż Sprzedający nie będzie zatrudniał w Dniu Zamknięcia pracowników;
2.  Kupujący nie przejmie (w drodze cesji bądź jakiejkolwiek innej czynności prawnej):
    1.  jakichkolwiek znaków towarowych, licencji czy patentów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    2.  praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami);
    3.  ewentualnych zobowiązań finansowych Sprzedającego (w szczególności, zobowiązań wynikających z umów kredytowych bądź pożyczek);
    4.  tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    5.  ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    6.  nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego;
    7.  praw i obowiązków wynikających z umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości;
    8.  praw i obowiązków wynikających z innych umów niezwiązanych z funkcjonowaniem Nieruchomości;
    9.  praw do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji, niezwiązanej z funkcjonowaniem Nieruchomości.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie oraz Umowy o Komercjalizację. W szczególności Strony przewidują, iż w Dacie Zamknięcia Sprzedający przedstawi Kupującemu wypowiedzenie tych umów. Kupujący zawrze we własnym imieniu nową umowę o zarządzanie Nieruchomością (z tym samym lub innym podmiotem), bądź będzie sam zarządzał Nieruchomością.

Ad. 1

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii czy planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach planowanej transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu składników przedsiębiorstwa Sprzedawcy, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Sprzedawca.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający nie posiada innych nieruchomości oraz nie będzie posiadał takich nieruchomości w Dacie Zamknięcia. Sprzedający wskazuje jednocześnie, iż zarówno na dzień złożenia niniejszego wniosku, jak również w Dacie Zamknięcia:

1.  Nieruchomość nie jest, ani nie będzie w Dacie Zamknięcia organizacyjnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako zakład, oddział itp.;
2.  Zakładowy plan kont Sprzedającego pozwala i będzie pozwalał na identyfikację przychodów i kosztów związanych stricte z gospodarką finansową Nieruchomości - co wynika z faktu, iż Sprzedający nie prowadzi innej działalności operacyjnej;
3.  Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i z którego są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, stąd na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Nieruchomości - we własnym zakresie bądź na podstawie nowych umów o zarządzanie Nieruchomością. Niewykluczone jest jednak, iż w bliżej nieokreślonej przyszłości Nieruchomość (lub jej część) zostanie przez Kupującego zbyta (lub np. zbyte zostaną lokale użytkowe które zostaną wyodrębnione z Budynków). Kupujący wskazuje, iż chcąc prowadzić działalność w zakresie najmu komercyjnego, będzie zobowiązany do podjęcia szerokich działań zarządczo - administracyjnych, których celem będzie takie zorganizowanie funkcjonowania Nieruchomości, aby mógł w sposób niezakłócony czerpać pożytki z czynszu oraz innych opłat od najemców. W szczególności Kupujący zobowiązany będzie do zawarcia nowych umów w zakresie zarządzania Nieruchomością. Ponadto Kupujący zobowiązany będzie do zawarcia nowych umów w zakresie świadczenia określonych usług serwisowych na Nieruchomości, w tym zakresie, w jakim nie przejmie on umów zawartych przez Sprzedającego (w tym zwłaszcza umów o dostawę mediów). Nie ulega wątpliwości, iż bez zorganizowania zaplecza techniczno-zarządczego, sprawne i niezakłócone funkcjonowanie nieruchomości, a w konsekwencji świadczenie usług najmu nie będzie możliwe.

Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni biurowej oraz wszelkiej infrastruktury towarzyszącej.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot Transakcji sprzedaży nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Nabywcy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Nabywca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do planowanej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedawcy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem zapytania Wnioskodawców jest ponadto kwestia czy planowana dostawa Nieruchomości w ramach transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący zamierza nabyć

1.  prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 1 o pow. 53 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…);
2.  prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 2 o pow. 1512 m2 - dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…)

\- położonych (…), dalej łącznie jako: Działki.

Sprzedający nabył przedmiotowe Działki w dniu 26 marca 2010 r., w wyniku połączenia w trybie art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 515 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej tj. Spółki C. Sp. z o.o. na Sprzedającą.

Jak wynika z opisu sprawy Działka (działka nr 3 tj. działka sprzed jej podziału) została nabyta przez inny podmiot z grupy kapitałowej w dniu 23 marca 1995 r. w ramach nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa od syndyka masy upadłości (…) „…”(…) (na działce nr 3, tj. sprzed jej podziału znajdowały się wówczas: budynek administracyjny, budynek oficyny i budynek warsztatu - z których ten pierwszy stanowił obiekt zabytkowy wpisany do rejestru zabytków). Czynność nabycia ZCP nie podlegała opodatkowaniu VAT (podlegała opłacie skarbowej).

Po nabyciu ZCP w 1995 r. (przez ten inny podmiot z grupy kapitałowej):

1.  w sposób istotny zmodernizowany został budynek administracyjny (prace w tym zakresie zakończyły się 2001 r., a ich wartość przekroczyła 30 % wartości początkowej);
2.  zrealizowano dodatkowo (na działce gruntu, która powstała z podziału nabytej działki nr 3, tj. na działce nr 2, będącej przedmiotem Planowanej Transakcji) inwestycję w postaci wybudowania nowego budynku (po wyburzeniu nieistotnych gospodarczo zabudowań), oba budynki funkcjonalnie zostały zaś połączone parterowym budynkiem łącznika.

Nowy budynek wraz z łącznikiem zostały przyjęte do użytkowania przez ówczesnego właściciela w grudniu 2005 r. Następnie w wyniku zdarzeń restrukturyzacyjnych, Nieruchomość jak wskazano na wstępie od marca 2010 r. jest własnością Sprzedającego.

Tym samym obecnie na działce gruntu nr 2 (należącej już do Sprzedającego) znajdują się trzy budynki: budynek biurowy (obiekt zabytkowy ), budynek biurowo - usługowy wraz z garażem podziemnym oraz budynek łącznika wraz z infrastrukturą towarzyszącą (przyłącza/instalacje).

Wszystkie powierzchnie użytkowe w Budynkach były przedmiotem najmu opodatkowanego VAT (Budynki były też wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów rejestrowych).

Jednakże, w związku z przeniesieniem siedziby Sprzedającego oraz spółek powiązanych kapitałowo ze Sprzedającym (które były również najemcami w Budynkach), wszystkie umowy najmu wygasły i obecnie (od maja 2020 r.) Budynki są wynajęte na poziomie ok. 30%. Sprzedający tym samym w maju 2020 r. rozpoczął proces poszukiwania nowych najemców, który w dalszym ciągu jest kontynuowany. Z tytułu świadczenia usług najmu,

Sprzedający uzyskiwał i uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów, opłat eksploatacyjnych oraz refaktur za media, opodatkowanych wg właściwych stawek VAT.

Budynki były przedmiotem różnego rodzaju prac remontowych, niemniej począwszy od ich wybudowania/istotnej modernizacji (w przypadku budynku zabytkowego) nie były one przedmiotem istotnych prac modernizacyjnych, w tym takich, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej każdego z Budynków.

Z kolei niewielka działka nr 1 zabudowana jest budowlą w postaci chodnika/ciągu pieszego z kostki brukowej. Budowla nie jest bezpośrednio wynajmowana najemcom, ale pełni rolę pomocniczą względem Budynków, służąc prawidłowemu jego funkcjonowaniu (jest użytkowana dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na komercyjnym wynajmie powierzchni).

Budowla nie była przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekroczyłaby 30 % jej wartości początkowej.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową nowych budynków oraz Budowli (jak również w związku z pracami remontowymi lub modernizacyjnymi) w ramach zrealizowanej inwestycji i zamiarem ich wykorzystywania przez Sprzedającego do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedający dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Ponadto Sprzedający przewiduje również, iż do dnia Planowanej Transakcji Budynki/Budowle nie będą przedmiotem ulepszeń w rozumieniu Ustawy o CIT.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków, Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W związku z tak przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego oraz analizą powołanych wyżej przepisów minął okres dłuższy niż 2 lata od momentu, w którym Sprzedawca i najemcy zaczęli wykorzystywać powierzchnie użytkowe w Budynkach. W związku z tym, należy uznać, że w odniesieniu do Budynków, Budowli będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od momentu zasiedlenia Nieruchomości.

Wobec zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do planowanej dostawy ww. Budynków i Budowli brak jest podstaw do analizy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż jak już wskazano wyżej, zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku budynków i budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego dostawa Budynku i Budowli korzysta ze zwolnienia uregulowanego przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również badanie przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stało się bezprzedmiotowe.

W przypadku dostawy ww. Budynków i Budowli Sprzedający oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Nabywcy, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT.

Zatem, należy stwierdzić, że w stosunku do planowanej dostawy Budynków i Budowli będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją opodatkowania po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

W związku z powyższym dostawa Budynków i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Konsekwentnie sprzedaż prawa własności zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 1 oraz prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ew. 2 – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy na działce gruntu nr 2 (należącej już do Sprzedającego) znajdują się trzy budynki: budynek biurowy (obiekt zabytkowy ), budynek biurowo - usługowy wraz z garażem podziemnym oraz budynek łącznika wraz z infrastrukturą towarzyszącą (przyłącza/instalacje). Działka nr 1 zabudowana jest budowlą w postaci chodnika/ciągu pieszego z kostki brukowej.

Zatem w przedmiotowej sprawie ww. zwolnienie art. 43 ust. 1 pkt 9 nie znajdzie zastosowania, gdyż grunty te są zabudowane.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać za **prawidłowe**.

Ad. 3

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedawcy dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak mówi art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy. Zainteresowani planują skorzystać z możliwości wyboru opodatkowania dostawy Budynku i Budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT, zatem sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

W konsekwencji, skoro Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego – do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem, Kupującemu, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

W świetle powyższego po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 również należało uznać za **prawidłowe**.

Tut. Organ wskazuje, że w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytania nr 1, 2, 3 złożonego wniosku), natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie (pytanie nr 4 złożonego wniosku).

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.