Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-244/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-03
Teza: Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody o określenia momentu poniesienia tego kosztu (pytanie nr 1 i 2)
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; moment; rozliczanie (rozliczenia); spółki-spółka kapitałowa; szkody; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 19 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data nadania 27 kwietnia 2015 r., data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2015 r. Nr IPPB6/4510-244/15-2/AS (data nadania 16 kwietnia 2015 r., data odbioru 20 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody o określenia momentu poniesienia tego kosztu (pytanie nr 1 i 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody o określenia momentu poniesienia tego kosztu (pytanie nr 1 i 2),

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci dotacji, związanych z funkcjonowaniem Centrum Rozliczeń (pytanie nr 3).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółką z siedzibą zarejestrowaną na terytorium Polski, jest podmiotem wykonującym działalność ubezpieczeniową na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 950) dalej: „uDU”, na podstawie stosownego zezwolenia. Wnioskodawca, zgodnie z art. 3 uDU świadczy na rzecz swoich klientów usługi ubezpieczeniowe polegające na oferowaniu i udzielaniu ochrony ubezpieczeniowej na wypadek wystąpienia skutków zdarzeń losowych. W rezultacie, w przypadku wystąpienia zdarzenia losowego określonego w umowie ubezpieczenia, Wnioskodawca jest zobowiązany do wypłacenia odszkodowania na rzecz podmiotu (tj. zasadniczo poszkodowanego), któremu przysługuje roszczenie.

W przypadku ubezpieczeń komunikacyjnych od odpowiedzialności cywilnej (OC), podmiot będący poszkodowanym w zdarzeniu komunikacyjnym zgłasza roszczenie o odszkodowanie do sprawcy lub ubezpieczyciela udzielającego ochrony ubezpieczeniowej z tytułu wystąpienia zdarzeń komunikacyjnych objętych zakresem ochrony ubezpieczeniowej. Na tej podstawie, zakład ubezpieczeń sprawcy wypadku, po przeanalizowaniu zdarzenia i uznaniu przedmiotowego roszczenia, dokonuje stosownej rekompensaty na rzecz poszkodowanego w zdarzeniu komunikacyjnym. Powyższy proces stanowi czynność likwidacji szkody, będącą elementem usługi ubezpieczeniowej.

Wnioskodawca planuje wprowadzić do swojej oferty usługi bezpośredniej likwidacji szkód wykonywane na rzecz zakładu ubezpieczeń sprawcy danego zdarzenia komunikacyjnego (dalej: „BLS”).

Celem wprowadzenia usługi BLS jest zapewnienie przez Wnioskodawcę świadczenia lepszej jakości usług oraz większej konkurencyjności oferty Spółki. Powyższe wyrażą się przez to, iż z założenia BLS znacznie uprości proces likwidacji szkody. W tym celu Wnioskodawca planuje zawrzeć z innymi zakładami ubezpieczeń umowę wielostronną o współpracy w zakresie bezpośredniej likwidacji szkód z umów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych (dalej: „Umowa”). Umowa zawarta będzie na czas nieokreślony.

Rozwiązanie Umowy możliwe będzie tylko na podstawie wypowiedzenia. Rozliczenie między stronami Umowy następować będzie w określonych w Umowie okresach.

Na podstawie wskazanej wyżej Umowy Wnioskodawca oraz pozostałe zakłady ubezpieczeń - strony Umowy zobowiązują się do współpracy polegającej na wzajemnym zlecaniu sobie usług likwidacji szkód majątkowych z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych (tj. wykonywania czynności ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 2 uDU oraz ust. 4 pkt 2 i ust 5 pkt 1i 2 uDU) oraz na rozliczaniu w ustalonym okresie rozliczeniowym należności z tego tytułu.

Usługa BLS wykonywana będzie zasadniczo przez zakład ubezpieczeń poszkodowanego, w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie stosownego pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę.

Istotą BLS będzie podejmowanie przez inne zakładów ubezpieczeń na rzecz Wnioskodawcy czynności wskazanych w powyżej wymienionych zapisach, tj. m.in.:

*   ustalania przyczyny i okoliczności powstałego zdarzenia losowego;

*   ustalenia rozmiaru szkód oraz wysokości odszkodowań należnych poszkodowanym z umów OC;

*   składania oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowanie należne z tytułu umów OC;

*   wypłacania odszkodowań należnych z tytułu umów OC.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, z tytułu świadczenia usług BLS, na rzecz innego zakładu ubezpieczeń - strony Umowy, Spółka będzie wypłacała wynagrodzenie, które będzie obejmowało:

*   wynagrodzenie odszkodowawcze (niezryczałtowane albo zryczałtowane), za dokonanie likwidacji szkody i odszkodowanie wypłacone na rzecz klientów innego zakładu ubezpieczeń, którzy zostali poszkodowani przez sprawcę będącego klientem Wnioskodawcy,

*   zryczałtowaną kwotę wynagrodzenia z tytułu kosztów likwidacji.

Ponadto, Umowa przewiduje, że zakłady ubezpieczeń będące stronami Umowy będą pokrywały koszty funkcjonowania Centrum Rozliczeń prowadzonego przez P. Formą finansowania będzie dotacja, o której mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Zgodnie z Umową, zadaniem Centrum Rozliczeń będzie wspomaganie zakładów ubezpieczeń - stron Umowy w realizacji Umowy, w szczególności wspomaganie procesu rozliczeń Stron, poprzez:

1.  umożliwienie i nadzorowanie wymiany danych niezbędnych do rozliczeń stron transakcji;
2.  sporządzanie analiz statystycznych.

Dodatkowo zgodnie z Umową Centrum Rozliczeń będzie udostępniało zakładom ubezpieczeń - Stronom Umowy program komputerowy dedykowany do wspomagania wzajemnych rozliczeń Stron w systemie BLS, służący w szczególności do ustalania:

1.  górnej granicy rozliczenia ryczałtowego;
2.  liczby ryczałtów odszkodowawczych i progów ryczałtów odszkodowawczych;
3.  ustalania kwot ryczałtów odszkodowawczych.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi wniosku ORD-IN Wnioskodawca został wezwany pismem z dnia 15 kwietnia 2015 r. Nr IPPB5/4510-244/15-2/AS do uzupełnienia wniosku – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie odebrano w dniu 20 kwietnia 2015 r., zatem termin do jego uzupełnienia mijał z dniem 27 kwietnia 2015 r.

W tym czasie Wnioskodawca pismem z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data nadania 27 kwietnia 2015 r., data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) uzupełnił braki formalne wniosku ORD-IN stosownie do treści ww. wezwania i doprecyzował opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, wskazując że:

*   Usługa bezpośredniej likwidacji szkód (tzw. BLS) polega na likwidacji szkody (zgromadzenia pełnej dokumentacji dotyczącej ustalenia odpowiedzialności cywilnej za zdarzenie i wysokości odszkodowania oraz wypłata kwoty stanowiącej kompensatę), nie przez ubezpieczyciela sprawcy (ubezpieczyciela, z którym zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych tzw. OC podmiot odpowiedzialny za powstałą szkodę), lecz przez ubezpieczyciela, z którym umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych tzw. OC zawarł poszkodowany.
*   Wszczęcie procesu likwidacji szkody w trybie bezpośredniej likwidacji szkody inicjuje poszkodowany zgłaszając szkodę do własnego ubezpieczyciela z którym zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych (tzw. OC), a nie do ubezpieczyciela sprawcy zdarzenia. Umowa - Porozumienie zawarta pomiędzy ubezpieczycielami, którzy przystępują do likwidacji szkód w trybie bezpośredniej likwidacji szkód, określa przedmiotowy zakres szkód likwidowanych w tym trybie np. wyłączone są szkody na osobie, szkody powstałe w następstwie zdarzeń mających miejsce poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, szkody, których wartość według wstępnego oszacowania przekracza ustaloną wysokość itd. W trybie BLS nie są likwidowane szkody w sytuacji, w której ubezpieczyciel sprawcy lub ubezpieczyciel poszkodowanego nie są stroną Porozumienia.
*   Bezpośrednia likwidacja szkód może być realizowana również w tzw. wersji produktowej - czyli ubezpieczyciel może oferować własnym klientom rozszerzenie ochrony ubezpieczeniowej w ubezpieczeniu OC o likwidację szkód, za które odpowiedzialność cywilną ponoszą inne podmioty, ubezpieczone w zakresie odpowiedzialności cywilnej u innych ubezpieczycieli. Taki rozszerzony zakres ochrony może być świadczony również w ramach ubezpieczenia autocasco za dodatkową składkę lub bez niej.
*   Z tytułu likwidacji szkody objętej systemem BLS zakład ubezpieczeń będzie ponosił bezpośrednie i pośrednie koszty związane z wykonywaniem czynności określonych w art. 3 ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4 pkt 2, 3 i 5 i ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, w tym: wynagrodzenia wraz z narzutami, koszty ekspertyz i atestów związanych z oceną zaistniałej szkody, koszty obsługi procesu likwidacji szkody, wypłaty odszkodowania, postępowań regresowych i windykacyjnych, tj. dokładnie takie, jak w związku z likwidacją szkód własnych. – Zgodnie z § 45 - 47 Umowy o współpracy w zakresie bezpośredniej likwidacji szkód, którą przekazujemy w załączeniu, z tytułu likwidacji szkody objętej systemem BLS zakładowi ubezpieczeń poszkodowanego przysługuje od ubezpieczyciela sprawcy wynagrodzenie w przypadku:
    1.  wypłaty odszkodowania:
        1.  ryczałt kosztowy - zryczałtowana kwota kosztów likwidacji ustalona na kwotę 250 zł,
        2.  ryczałt odszkodowawczy - średnia arytmetyczna kwot wypłaconych odszkodowań znajdujących się w danym przedziale kwotowym,
        3.  wynagrodzenie niezryczałtowane - kwota równa wysokości wypłaconego odszkodowania. Wynagrodzenie nieryczałtowe przysługuje w przypadkach, gdy kwota wypłaconego odszkodowania przekroczyła ustaloną górną granicę rozliczenia ryczałtowego lub ubezpieczycielowi sprawcy przysługuje prawo do wystąpienia z regresem nietypowym lub roszczeniem zwrotnym w przypadku solidarnej odpowiedzialności lub wielokrotnym ubezpieczeniem.
    2.  odmowy wypłaty odszkodowania:
        1.  ryczałt kosztowy - zryczałtowana kwota kosztów likwidacji ustalona na kwotę 250 zł,
        2.  ryczałt kosztowy 2 - zryczałtowana kwota kosztów likwidacji ustalona w oparciu o ryczałt odszkodowawczy liczony dla dolnego lub środkowego przedziału wynagrodzenia niezryczałtowanego.Ryczałt kosztowy 2 przysługuje ubezpieczycielowi poszkodowanego w przypadkach całkowitej odmowy wypłaty odszkodowania z powodu próby uzyskania nienależnego odszkodowania przez poszkodowanego.
*   Wysokość wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług BLS nie będzie znana TU w chwili wypłaty odszkodowania, bowiem miesięczne rozliczenia pomiędzy towarzystwami ubezpieczeń odbywają się z kwartalnym opóźnieniem (§ 1 Umowy o współpracy w zakresie bezpośredniej likwidacji szkód).
*   Program komputerowy dedykowany do wspomagania wzajemnych rozliczeń Stron w systemie BLS będzie stanowił informatyczną bazę danych w rozumieniu art. 220 ust. 2 pkt 7 ustawy o działalności ubezpieczeniowej.
*   Program komputerowy został stworzony wyłącznie na potrzeby „Umowy” i będą mogły z niego korzystać jedynie towarzystwa ubezpieczeniowe będące stroną „Umowy”.
*   Zadaniem Centrum Rozliczeń Izby jest wspomaganie wyłącznie Stron „Umowy” w jej realizacji z wykorzystaniem dedykowanego programu komputerowego zwanego „Aplikacja BLS”.
*   Koszty funkcjonowania Centrum Rozliczeń pokrywane przez Zakłady Ubezpieczeń będące stronami „Umowy” to utrzymanie i obsługa programu komputerowego „Aplikacja BLS”.
*   Wysokość dotacji finansującej funkcjonowanie Centrum Rozliczeń równa jest procentowemu udziałowi liczby spraw szkodowych prowadzonych przez Stronę „Umowy” w poprzednim kwartale. W roku 2015 równa jest procentowemu udziałowi Strony w składce przypisanej brutto z bezpośrednich ubezpieczeń odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych, mierzonej stosunkiem przypisu składki brutto Strony za poprzedni kwartał do przypisu składki brutto przypisanej przez wszystkie Strony w tym kwartale.
*   Należności będą wpłacane przez Strony w okresach kwartalnych po przekazaniu informacji przez Centrum Rozliczeń o wysokości procentowego udziału Stron w pokryciu kosztów oraz kwocie dotacji za poprzedni kwartał.
*   Zobowiązani do wpłacania na rzecz Izby dotacji z tytułu funkcjonowania Centrum Rozliczeń są tylko Strony „Umowy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych, która była zawarta z Wnioskodawcą, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT będzie kosztem uzyskania przychodów Spółki w podatku CIT?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług BLS na rzecz innego zakładu ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody, w ramach usługi BLS, będą dla Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, kosztami innymi niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów?
3.  Czy wydatki związane z finansowaniem Centrum Rozliczeń przez Wnioskodawcę mające formę dotacji umożliwiają uwzględnienie niniejszych wydatków w kosztach uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy analizy podatkowoprawnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody o określenia momentu poniesienia tego kosztu (pytanie nr 1 i 2).

Wniosek w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci dotacji, związanych z funkcjonowaniem Centrum Rozliczeń (pytanie nr 3) zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie, z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych, która była zawarta z Wnioskodawcą, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT będzie kosztem uzyskania przychodów Spółki w podatku CIT.

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy o CIT.

Wskazana wyżej regulacja określa przesłanki pozytywne oraz negatywne uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów (dalej: „KUP”).

Przesłanka negatywna

Artykuł 16 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje na szeroki katalog wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodu z mocy prawa.

W celu określenia czy dany wydatek stanowi KUP konieczne jest więc ustalenia czy dany wydatek nie został wymieniony w katalogu wydatków nieuznawanych za KUP, wskazanym w art. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do poniesienia wynagrodzenia na rzecz innego zakładu ubezpieczeń działającego w jego imieniu i na jego rzecz tj.:

*   wynagrodzenia odszkodowawczego (niezryczałtowanego albo zryczałtowanego), za dokonanie likwidacji szkody i odszkodowanie wypłacone na rzecz klientów Wnioskodawcy, którzy zostali poszkodowani przez sprawcę będącego klientem innego zakładu ubezpieczeń,

*   zryczałtowanej kwoty wynagrodzenia z tytułu kosztów likwidacji.

Wydatki te nie zostały wskazane w art. 16 ustawy o CIT, jako wydatki niestanowiące KUP. W konsekwencji, przesłanka negatywna nie została spełniona.

Przesłanki pozytywne

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje również szereg przesłanek pozytywnych do uznania wydatku za KUP, tj.:

1.  związek wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
2.  cel poniesienia kosztu, którym jest uzyskanie przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła,
3.  faktycznie poniesienie kosztu przez podatnika,
4.  właściwe udokumentowanie.

Spełnienie ww. przesłanek (przy jednoczesnym braku spełnienia ww. przesłanki negatywnej) winno prowadzić do uznania danego wydatku za KUP.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2013 r. (nr IPPB3/423-249/13-4/PK1).

W konsekwencji analizie należy poddać ww. przesłanki pozytywne.

1.  Związek wydatku z prowadzoną działalnością

Dla uznania, że wydatek z tytułu świadczenia usługi BLS na rzecz Spółki stanowi KUP konieczne jest wykazanie jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na konieczność spełnienia tej przesłanki wskazał przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 8 lipca 2008 r. (sygn. I SA/Rz 443/08), który wskazał że: „W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, ze kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu”.

Jak wynika z Umowy, Wnioskodawca zobowiąże się do wypłacania wynagrodzenia na rzecz innych zakładów ubezpieczeń w związku z świadczeniem przez nich usługi BLS.

Usługa BLS ma na celu usprawnienie procesu likwidacji szkody do przeprowadzenia którego, w ramach czynności ubezpieczeniowych zobowiązana jest Spółka, a który może być przekazany do wykonania podmiotowi trzeciemu. W konsekwencji, nabycie usługi BLS jest wypełnieniem zobowiązania Wnioskodawcy wynikającego z zawartej umowy ubezpieczenia.

Oznacza to, że wydatki na wynagrodzenie poniesione przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług BLS, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, tj. świadczeniem usług ubezpieczeniowych.

1.  Cel poniesienia wydatku

Druga przesłanka pozytywna uznania wydatku za KUP wskazana w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT referuje do celu poniesienia wydatku, tj. „uzyskanie przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła”.

Oznacza to, że wydatek uznaje się za KUP pod warunkiem poniesienia go w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczeniu źródła przychodów, co potwierdzi! przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 grudnia 2005 roku (sygn. II FSK 11/05): „Decydującego znaczenia nie będzie miało ani to, czy nastąpiło faktyczne osiągnięcie lub zwiększenie przychodów, ani rozmiar takiego zwiększenia. Do kosztów uzyskania przychodów zakwalifikowane mogą być koszty poniesione przez podatnika w przypadku, gdy stwierdzono uzyskanie przychodów w rozmiarze nie odpowiadającym gospodarczej istocie przedsięwzięcia, w tym np. przychodów w wysokości mniejszej, a nawet niewspółmiernie mniejszej, od poniesionych nakładów”.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, celem Wnioskodawcy jest doprowadzenie do likwidacji szkody spowodowanej przez klienta Spółki. Tym samym, Spółka nabywa usługę w celu wypełnienia zobowiązania przyjętego na siebie na podstawie zawartej umowy ubezpieczenia, z tytułu której Spółka uzyskała przychód w postaci składki ubezpieczeniowej.

Prowadzi to do wniosku, że celem poniesienia wydatków na wynagrodzenia związane ze świadczeniem usług BLS jest w szczególności zachowanie oraz zabezpieczenie źródeł przychodu związanych z podstawowym zakresem działalności Wnioskodawcy, tj. świadczeniem usług ubezpieczeniowych.

1.  Faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika

Trzecia przesłanka do uznania wydatku za KUP, wskazana w art. 15 ust 1 ustawy o CIT, odnosi się do faktycznego jego poniesienia.

Na taki wymóg co do kosztów uzyskania przychodu wskazuje orzecznictwo sądowe, przykładowo w wyroku WSAw Poznaniu z dnia z dnia 12 lutego 2008 r. (sygn. I SA/Po 1608/07) sąd podkreślił, iż: „Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych, z których wydatek jest dokonywany”.

Zgodnie z Umową, Wnioskodawca poniesie wydatek w postaci wynagrodzenia za świadczenie usługi BLS przez inny zakład ubezpieczeń, co wynika z przyjętego przez Spółkę zobowiązania ubezpieczeniowego. Rezultatem powyższego będzie „uszczuplenie” majątku Spółki o wartość usługi BLS.

Prowadzi to do wniosku, że trzecia przesłanka będzie spełniona.

1.  Właściwe udokumentowanie wydatku

Czwarta przesłanka do uznania wydatku za KUP, wskazana w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, odnosi się do właściwego udokumentowanie KUP, co potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 30 grudnia 2004 r. (sygn.. III SA/Wa 1750/04) wskazując, że „Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (albo prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu”.

Podstawą do poniesienia wydatku będą zapisy Umowy, zgłoszenie Spółce zaistnienia zdarzenia określonego w urnowe ubezpieczenia oraz otrzymanie raportu zobowiązań sporządzonego przez Centrum Rozliczeń PIU, które będzie dawało podstawę do wypłacenia wynagrodzenia na rzecz innego zakładu ubezpieczeń świadczącego usługi BLS na rzecz klientów Wnioskodawcy.

Tym samym, wydatki w ramach świadczenia usług BLS będą odpowiednio dokumentowane, co wynika m.in. z Umowy.

W rezultacie prowadzi to do wniosku, że czwarta przesłanka zostanie spełniona.

Podsumowanie

Reasumując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy wydatki na wynagrodzenia poniesione przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług BLS nie spełniają przesłanki negatywnej do wyłączenia ich z KUP, a jednocześnie spełniają wszystkie cztery przesłanki pozytywne do uznania ich za KUP.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy wydatki na wynagrodzenia poniesione przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług BLS winny być uznane za koszty uzyskania przychodów wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2)

wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług BLS na rzecz innego zakładu ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody, w ramach usługi BLS, będą dla Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, kosztami innymi niż bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów.

Przepisy ustawy o CIT dokonują wyraźnego podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednio związane z przychodem i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem (koszty pośrednie) (art. 15 ust 4, 4b, 4c, 4d ustawy o CIT).

Konsekwencją ww. podziału jest rozróżnienie momentu ujęcia danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu.

Ustawa o CIT nie wskazuje precyzyjnie jakiego rodzaju koszty w szczególności uznać należy za koszty inne niż związane bezpośrednio z przychodami.

Niemniej jednak, w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych ukształtowało się podejście, które kwalifikuje do pośrednich KUP wydatki, które:

1.  nie można przypisać wprost do określonych rodzajów przychodów,
2.  brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód,
3.  są jednocześnie racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia lub zabezpieczenia przychodów.

Na ww. cechy tzw. „pośrednich KUP” wskazuje przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 sierpnia 2005 roku (sygn. I FSK 2039/04) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2010 r. (nr IPPB3/423-405/10-2/JG).

W konsekwencji, zasadne jest określenie, czy wydatki na wynagrodzenia wypłacane na rzecz innych zakładów ubezpieczeń związane ze świadczeniem usług BLS na rzecz Wnioskodawcy spełniają ww. warunki, tj. czy stanowią tzw. „pośrednie KUP”, czy też uznać je należy za wydatki bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wskazano w stanie faktycznym, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług ubezpieczeniowych na rzecz swoich klientów. Z tego tytułu Spółka generuje główny strumień przychodów z działalności operacyjnej.

Z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w postaci składek ubezpieczeniowych od swoich klientów. Wartość otrzymanych składek stanowi dla Spółki przychód.

Niemniej jednak, świadczenie usług BLS przez inne zakłady ubezpieczeń nie pozostaje w bezpośrednim związku z przychodami ze świadczenia usług ubezpieczeniowych, ponieważ wypłata wynagrodzeń na rzecz innych zakładów ubezpieczeń ma na celu osiągnięcie przyszłych przychodów podatkowych z tytułu przypisu składki od nowo nabytych/wznowionych polis, a także wykonanie już zawartych umów ubezpieczenia.

Tym samym, warunek braku możliwości przypisania do konkretnego źródła przychodów jest spełniony.

Analizie następnie poddać należy drugą z ww. przesłanek, tj. brak możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Wnioskodawca będzie wypłacał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług BLS na rzecz innego zakładu ubezpieczeń z tytułu wykonania przez ten zakład w imieniu Wnioskodawcy i na jego rzecz ww. usługi.

Jak wskazuje Umowa, płatność dla innego zakładu ubezpieczeń będzie dokonywana w określonych w umowie okresach rozliczeniowych. Wysokość wynagrodzenia innego zakładu ubezpieczeń będzie określona globalnie, na odstawie raportu przygotowanego przez Centrum Rozliczeń. Na podstawie otrzymanego raportu zbiorczego Wnioskodawca dokona przelewu wynagrodzenia na rzecz innego zakładu ubezpieczeń.

Jednocześnie, ze względu na kilkumiesięczne okresy rozliczeniowe wskazane w Umowie oraz zakładaną liczbę nawet kilku tysięcy usług BLS wykonywanych w określonym w Umowie okresie rozliczeniowym, Wnioskodawca nie będzie mógł bezpośrednio przyporządkować wypłaconego wynagrodzenia do jakiegokolwiek przychodu, a tym samym również ustalić, w jakim okresie powstał przychód związany z wypłaconym wynagrodzeniem.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 1, celem Wnioskodawcy jest doprowadzenie do likwidacji szkody spowodowanej przez klienta Spółki. Tym samym, Spółka nabywa usługę w celu wypełnienia zobowiązania przyjętego na siebie na podstawie zawartej umowy ubezpieczenia, z tytułu której Spółka uzyskała przychód w postaci składki ubezpieczeniowej.

Spełniony jest zatem warunek, iż ww. wydatki racjonalnie prowadzą do osiągnięcia lub zabezpieczenia przychodów.

Podsumowanie

Uwzględniając powyższe, w odniesieniu do wydatków na wynagrodzenie dokonane na postawie Umowy, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że wydatki związane ze świadczeniem usług BLS są pośrednio związane z przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, wydatki na wynagrodzenia z tytułu usługi BLS należy uznać, zgodnie art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za koszty podatkowe w momencie ich poniesienia, który to w rozumieniu ww. przepisu jest tożsamy z dniem, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że powyższe twierdzenie znajduje potwierdzenie w stanowisku Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 7 września 2007 r. (nr 1472/SOI/423-23/07/PK), gdzie organ podatkowy stwierdził, że: „Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Towarzystwa, iż koszty likwidacji szkód oraz wydatki na czynności likwidacyjne (ekspertyzy lub opinie) stanowić będą koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę z tytułu świadczenia usług BLS na jego rzecz przez inny zakład ubezpieczeń w związku z zajściem zdarzenia ubezpieczeniowego określonego w umowie ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdu mechanicznych zakładu ubezpieczeń sprawcy szkody o określenia momentu poniesienia tego kosztu (pytanie nr 1 i 2), jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.