Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-675/10-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-08
Teza: Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że dofinansowanie z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w celu wykorzystania na indywidualny program rehabilitacji (i nie dotyczące nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - Spółka ma prawo kwalifikować wydatki z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na Indywidualny Program Rehabilitacji do kosztów podatkowych, a jeżeli tak, to w którym momencie - czy w momencie przekazania środków na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, czy dopiero w momencie wydatkowania środków na Indywidualny Program Rehabilitacji?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wydatek; wydatek-wydatki na rehabilitację; wynagrodzenia; zakład-zakład pracy-zakład pracy chronionej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 03 sierpnia 2010 r. (data wpływu 09.08.2010 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowych ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w ramach indywidualnego programu rehabilitacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu z tytułu otrzymanego dofinansowania z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowych ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przed przedstawieniem stanu faktycznego Wnioskodawca informuje, iż ze względu na zmianę przepisów, zapytanie i stanowisko odnosi się do stanu prawnego (i jednocześnie faktycznego) funkcjonującego do dnia 1 stycznia 2009 r.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są szeroko pojęte usługi w zakresie ochrony.

Spółka zatrudnia osoby o różnym stopniu niepełnosprawności i w konsekwencji zgodnie i na podstawie art. 28 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych jest podmiotem posiadającym status zakładu pracy chronionej.

Fakt zatrudniania przez Spółkę osób niepełnosprawnych i w konsekwencji posiadania przez Nią statusu zakładu pracy chronionej wiąże się z jednej strony z koniecznością ponoszenia wyższych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej (niższa wydajność pracowników, dodatkowe obowiązki pracodawcy wobec pracownika niepełnosprawnego np. dodatkowe urlopy, rehabilitacja itp.), a z drugiej strony pozwala ubiegać się o pomoc finansową na zasadach ww. ustawy. Spółka jest uprawniona - na podstawie ww. ustawy do otrzymywania różnych form pomocy finansowej, co do zasady, ukierunkowanej na wsparcie osób niepełnosprawnych pracujących w Spółce na zasadach określonych w tej ustawie, ale jednocześnie skutkującej poprawą wydajności pracowników.

Jednym z rodzajów wsparcia dla Spółki jest zgodnie z art. 26a ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, który nie ma ustalonego prawa do emerytury, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1, prowadzonej przez Fundusz zwane również dofinansowaniem „SOD”.

Dofinansowania dokonuje Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zgodnie z ustępem 4 ww. przepisu o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, kwota miesięcznego dofinansowania, z zastrzeżeniem ust. 5, nie powinna przekroczyć kwoty miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego.

Jednakże zdarza się, iż kwota miesięcznego dofinansowania przekracza (z przyczyn obiektywnych i niezawinionych przez Spółkę) kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego. Są to sytuacje, gdy np. pracownik przebywa na zasiłku chorobowym, opiekuńczym, nie przepracował pełnego miesiąca lub posiada schorzenie specjalne powodujące zwiększenie dofinansowania do wynagrodzenia. W takim przypadku, zgodnie z ustępem 5 ww. przepisu o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pracodawca, o którym mowa w ust. 3 (czyli pracodawca będący zakładem pracy chronionej) przekazuje różnicę pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania a kwotą tego wynagrodzenia na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na Indywidualny Program Rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.

Spółka, jako zakład pracy chronionej obowiązana jest tworzyć Zakładowy Fundusz Osób Niepełnosprawnych i jest jego dysponentem. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków funduszu określa art. 33 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dofinansowanie Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane zgodnie z art. 26a ust. 5 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w celu wykorzystania na Indywidualny Program Rehabilitacji (i niedotyczące nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w przypadku uznania przez organ podatkowy, że dofinansowanie z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w celu wykorzystania na indywidualny program rehabilitacji (i niedotyczące nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - Spółka ma prawo kwalifikować wydatki z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na Indywidualny Program Rehabilitacji do kosztów podatkowych, a jeżeli tak, to w którym momencie - czy w momencie przekazania środków na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, czy dopiero w momencie wydatkowania środków na Indywidualny Program Rehabilitacji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 08 listopada 2010 r. nr ILPB3/423-675/10-2/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania dofinansowania Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika – przekazywanego zgodnie z art. 26a ust. 5 pkt 2 na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w celu wykorzystania na Indywidualny Program Rehabilitacji – za przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – zdaniem Spółki – ma Ona prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki w zakresie Indywidualnego Programu Rehabilitacji w momencie dokonywania wydatku.

W przypadku uznania przez organ podatkowy, iż dofinansowanie Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w celu wykorzystania na Indywidualny Program Rehabilitacji (i niedotyczące nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) - jest przychodem Spółki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zdaniem Spółki, ma Ona prawo kwalifikować wydatki z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na Indywidualny Program Rehabilitacji do kosztów podatkowych, w momencie wydatkowania środków na Indywidualny Program Rehabilitacji.

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków mających na celu poprawę warunków pracy i rehabilitacji osób niepełnosprawnych wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

1.  służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia oraz
2.  nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu kosztów wyłączonych spośród kosztów uzyskania przychodów.

Poniesione na poprawę warunków pracy i rehabilitację osób niepełnosprawnych w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji wydatki, co do zasady, spełniają powyższe kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zmniejszają ograniczenia zawodowe pracowników, a tym samym nie tylko wpływają na osobisty rozwój pracownika, ale także zwiększają jego wydajność w pracy, a zatem wpływają na osiąganie przychodów podatkowych, a poprzez to, co do zasady, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 18 stycznia 2008 r. sygn. ITPB3/423-100/07/MK).

Wyjątki dotyczą kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w których jednakże brak jest wyraźnego wyłączenia tego typu wydatków z kosztów podatkowych.

Pewna odmienność w zakresie zaliczania do kosztów podatkowych ww. dofinansowań SOD dotyczy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie ze szczególnymi regulacjami zawartymi w art. 16 ust. 1 pkt 48 i art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych finansowanych z nadwyżki SOD przekazanej na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nie są kosztem podatkowym.

W sytuacji, gdy ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych sfinansowany jest zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji zastosowanie będzie miał przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tego przepisu, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Przepis powyższy pozostaje zatem w związku z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo, jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a - 16m.

Ze względu na okoliczność, że środki Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych pochodzące z subwencji Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych są środkami pochodzącymi „z zewnątrz” - wolnymi od opodatkowania zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - amortyzacja środków trwałych sfinansowanych z tych środków, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy, nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu. Tym samym, jeżeli z dofinansowania SOD (przekazanego na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych) zakupiony zostanie środek trwały lub wartość niematerialna i prawna, wówczas odpisy amortyzacyjne od sfinansowanych z tego źródła środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie będą dla zakładu pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów, a otrzymana dotacja w tej części będzie stanowić przychód (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), który będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy).

Powyższa odmienność podatkowego traktowania wydatków na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie wpływa natomiast na możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na inne niż nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych cele związane z Indywidualnym Programem Rehabilitacji. Przemawia za tym zarówno charakter przychodowy tych wydatków (poprawienie wydajności pracowników), jak i brak wyłączenia z katalogu art. 16 ww. ustawy tego typu wydatków.

Ponadto, w związku z brakiem możliwości przypisania określonych wydatków do przychodów, zastosowanie będzie mieć art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Dodatkowo zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe regulacje na względzie prawidłowym momentem zaliczenia (poniesienia i jednocześnie potrącenia) wydatku do kosztów podatkowych jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Mając na uwadze przedstawione wyżej stanowisko Podatnika należy stwierdzić, że: w przypadku uznania przez organ podatkowy dofinansowania Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywanego zgodnie z art. 26a ust. 5 pkt 2 na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w celu wykorzystania na Indywidualny Program Rehabilitacji za przychód Spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki na finansowanie Indywidualnego Programu Rehabilitacji, w momencie dokonywania wydatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.) prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zwany dalej „funduszem rehabilitacji”.

W myśl ust. 2 ww. artykułu tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

1.  ze środków, o których mowa w art. 26a ust. 5 pkt 2 oraz w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b i pkt 2;
2.  z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami;
3.  z wpływów z zapisów i darowizn;
4.  z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku funduszu rehabilitacji;
5.  ze środków pochodzących ze zbycia środków trwałych zakupionych ze środków funduszu, w części niezamortyzowanej.

Środki funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pracodawcy przysługuje ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, który nie ma ustalonego prawa do emerytury, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1, prowadzonej przez Fundusz (…).

Zatem powyższe dofinansowanie z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, jakie otrzymuje pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej - co do zasady - przekazane zostaje na pokrycie wydatków związanych z wynagrodzeniami.

Jednakże, stosownie do art. 26a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku, gdy kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego u pracodawcy, o którym mowa w ust. 3, (tj. pracodawcy prowadzącemu zakład pracy chronionej) pracodawca przekazuje różnicę pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania a kwotą tego wynagrodzenia na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.

Natomiast rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest podmiotem posiadającym status zakładu pracy chronionej, uzyskującym pomoc finansową (dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych). Ponadto, Spółka wskazała, iż zdarzają się sytuacje, gdzie kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego. Stąd też, różnicę pomiędzy wynagrodzeniem a dofinansowaniem, Spółka na podstawie art. 26a ust. 5 pkt 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych przekazuje na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych (z wyłączeniem nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę przedstawionych w stanie faktycznym, wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

1.  koszt poniesiono w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  niezakwalifikowano go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo –skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 i następnych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić również należy, iż ustawodawca dokonał pewnego rodzaju podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie (tj. związane z uzyskaniem przychodu) oraz pośrednie (tj. związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów).

Reasumując powyższe, przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji, spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem, co do zasady, mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Wydatki te – w związku z brakiem możliwości przypisania ich bezpośrednio do osiąganych przez Spółkę przychodów – mają charakter pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Określając moment zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należy wskazać na zapis ww. art. 15 ust. 4d i 4e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e tej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatki w zakresie indywidualnego programu rehabilitacji – stosownie do art. 15 ust 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w dacie ich poniesienia, tj. w momencie dokonania wydatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.