Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.200.2018.1.SO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-02
Teza: W zakresie momentu rozpoznania przychodów z tytułu sprzedaży Voucherów/ Karnetów/ Subskrypcji.
Słowa kluczowe: bony; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2018 r. (data wpływu 15 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodów z tytułu sprzedaży Voucherów/Karnetów/Subskrypcji:

*   w sytuacji wykorzystania przez użytkownika – **jest prawidłowe;**

*   w sytuacji niewykorzystania przez użytkownika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodów z tytułu sprzedaży Voucherów/Karnetów/Subskrypcji w sytuacji wykorzystania przez użytkownika oraz w sytuacji niewykorzystania przez użytkownika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] prowadzi serwis internetowy dostępny pod adresem internetowym oraz za pośrednictwem dedykowanych aplikacji mobilnych \[dalej: Serwis\]. W ramach Serwisu prowadzona jest sprzedaż audiobooków, słuchowisk online, ich przechowywanie, odsłuchiwanie oraz pobieranie. Spółka oferuje szeroki zakres audiobooków w takich kategoriach jak: fantastyka, kryminał, sensacja, thriller czy literatura piękna. W ofercie Spółki znajdują się także słuchowiska dla dzieci, prasa i własne superprodukcje \[dalej: Audiobooki\].

Korzystanie z Serwisu polegające na przeglądaniu oferty Spółki jest bezpłatne. Natomiast opłacie podlega zakup Audiobooków, który jest możliwy po akceptacji regulaminu korzystania z Serwisu. W tym celu Spółka sprzedaje pojedyncze Audiobooki bądź vouchery, karnety oraz subskrypcje, które uprawniają ich posiadacza do nabycia Audiobooków oferowanych przez Spółkę.

Vouchery

Vouchery stanowią karty upominkowe, które w zależności od ich wartości, uprawniają do nabycia jednego, trzech lub pięciu Audiobooków \[dalej: Vouchery\]. Użytkownik zainteresowany nabyciem Vouchera przekierowywany jest przez Serwis na stronę internetową allegro, gdzie dokonuje zakupu Vouchera. Nabycie Vouchera przez użytkownika następuje po dokonaniu płatności odpowiedniej kwoty pieniężnej. Voucher (z kodem umożliwiającym jego realizację) wysyłany jest w postaci elektronicznej, w formacie pdf, na skrzynkę pocztową nabywcy, który może wykorzystać Voucher samodzielnie lub podarować go osobie trzeciej, która w celu realizacji vouchera musi być zarejestrowanym użytkownikiem Serwisu. Voucher można zrealizować przez rok od jego zakupu, poprzez nabycie Audiobooka (lub większej ilości Audiobooków, zgodnie z parametrami danego Vouchera). Voucher można wykorzystać w ciągu sześciu miesięcy od jego zakupu, poprzez nabycie odpowiedniej ilości Audiobooków, zgodnie z parametrami danego Vouchera.

Karnety

Nabywane poprzez Serwis karnety, w zależności od ich wartości, uprawniają do pobrania pięciu, dziesięciu lub dwudziestu dowolnych Audiobooków \[dalej: Karnety\], Nabycie Karnetu przez użytkownika następuje po dokonaniu płatności odpowiedniej kwoty pieniężnej. Wraz z realizacją płatności, konto użytkownika jest doładowywane punktami do wykorzystania na zakup Audiobooków. Karnet można wykorzystać w ciągu dwunastu miesięcy od jego zakupu, poprzez nabycie odpowiedniej ilości Audiobooków, zgodnie z parametrami danego Karnetu.

Subskrypcja

Subskrypcja stanowi comiesięczną, odnawialną opłatę, która daje dostęp do jednego Audiobooka tj. przyznaje jeden punkt w danym okresie rozliczeniowym, uprawniający do pobrania jednego Audiobooka w terminie trzech miesięcy od jego przyznania \[dalej: Subskrypcja\].

Spółka na moment sprzedaży Voucherów/Karnetów/Subskrypcji nie ma możliwości ustalenia, kiedy użytkownik dokona realizacji Voucherów/Karnetów/Subskrypcji, poprzez nabycie Audiobooków i z jakich Audiobooków skorzysta.

Upływ terminu ważności Voucherów/Karnetów/Subskrypcji uniemożliwia ich wykorzystanie w ramach Serwisu. Spółka z zasady oraz w zgodzie z regulaminem nie zwraca użytkownikom środków pieniężnych za Vouchery/Karnety/Subskrypcje które nie zostały zrealizowane do upływu terminu ważności i w związku z tym uległy przeterminowaniu.

Spółka rozpoznaje przychód podatkowy i księgowy w momencie wykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji przez użytkownika lub w momencie upływu terminu ważności Vouchera/Karnetu/Subskrypcji. Do czasu wykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji lub upływu terminu ich ważności, Spółka ujmuje je w księgach rachunkowych jako „przychody przyszłych okresów”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo rozpoznaje przychód z tytułu sprzedaży voucherów/ Karnetów/ Subskrypcji w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie wykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji przez użytkownika lub, w przypadku niewykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji, w momencie upływu terminu ich ważności?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo rozpoznaje przychód z tytułu sprzedaży Voucherów/Karnetów/Subskrypcji w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie wykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji przez użytkownika lub, w przypadku niewykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji, w momencie upływu terminu ich ważności.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm. obowiązujący na moment złożenia wniosku; dalej: „ustawa CIT”), przychodami, z pewnymi zastrzeżeniami, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą oraz z działami specjalnymi produkcji rolnej określa art. 12 ust. 3a ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, co do zasady, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jednakże, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Działalność Wnioskodawcy opiera się na sprzedaży Audiobooków przez Serwis. W tym celu użytkownicy Serwisu nabywają Vouchery, Karnety oraz Subskrypcje, które w zależności od ich wartości, uprawniają użytkownika do pobrania określonej ilości Audiobooków. Wnioskodawca, w momencie sprzedaży Vouchera/Karnetu/Subskrypcji nie jest w stanie określić kiedy, na jaki Audiobook (lub Audiobooki) i czy w ogóle zostanie wymieniony Voucher/Karnet/Subskrypcja. Vouchery/Karnety/Subskrypcje posiadają określony termin ważności i Wnioskodawca nie ma możliwości określenia, czy Vouchery/Karnety/Subskrypcje zostaną wykorzystane przed upływem tego terminu. Vouchery/Karnety/Subskrypcje potwierdzają wyłącznie prawo Użytkownika do nabycia Audiobooków w Serwisie, bez wskazania konkretnych Audiobooków. Innymi słowy, w chwili nabycia Voucherów/Karnetów/Subskrypcji nie jest wiadome, jakie konkretne Audiobooki nabędzie Użytkownik oraz to, czy w ogóle zrealizuje on Voucher/Karnet/Subskrypcję.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Voucherów/Karnetów/Subskrypcji nie skutkuje wydaniem towaru, nie jest także świadczeniem usługi, natomiast same Vouchery/Karnety/Subskrypcje nie stanowią prawa majątkowego, rzeczy oraz nie mieszczą się w pojęciu „usługa”. Vouchery/Karnety/Subskrypcje stanowią substytut pieniądza, umożliwiają bowiem dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, tj. wydanie Audiobooka. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, sama sprzedaż Voucherów/Karnetów/Subskrypcji nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. l pkt 1 ustawy CIT.

Mając na uwadze ogólną zasadę, że przychód podatkowy należy rozpoznawać w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, to zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie zapłaty za Vouchery/Karnety/Subskrypcje stanowi zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi. Z uwagi na fakt, że tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, otrzymanie płatności z tytułu sprzedaży Voucherów/ Karnetów/ Subskrypcji nie stanowi przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy.

Dopiero zrealizowanie Voucherów/Karnetów/Subskrypcji będzie rodziło obowiązek podatkowy w CIT. Natomiast, w sytuacji, kiedy Vouchery/Karnety/Subskrypcje nie zostaną zrealizowane w terminie ich ważności, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez użytkownika kwoty, w dniu, w którym upłynie termin ważności Voucherów/Karnetów/Subskrypcji

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż jego stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez upoważnione organy podatkowe.

Tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 lutego 2016 r., sygn. ILPB3/4510-1-537/15-4/AO, który odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy:

_„Skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wydania towaru, to też otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (\`(...)\`). Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z vouchera, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, w dniu, w którym upłynie termin ważności vouchera”._

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2017 r., sygn. 0461-ITPB3.4510.693.2016.1. AK:

_„Skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wydania towaru lub wykonania usługi, toteż otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Dopiero zrealizowanie vouchera (wykonanie usługi) będzie implikowało powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki. Natomiast w przypadku, gdy voucher w całości bądź w części nie zostanie zrealizowany w okresie jego ważności. Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta w dniu, w którym upłynie termin ważności vouchera. Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z vouchera, Spółka będzie miała obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, w dniu, w którym upłynie termin ważności vouchera”._

Ponadto, analogiczne stanowisko zostało wyrażone także w innych interpretacjach, m.in. w:

*   interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 kwietnia 2016 r., sygn. ILPB3/4510-1-46/16-2/AO i sygn. ILPB3/4510-1-46/16-5/AO czy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 września 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-350/15/SK.

Mając powyższe na uwadze, Spółka postępuje prawidłowo rozpoznając przychód z tytułu sprzedaży Voucherów/Karnetów/Subskrypcji w momencie wykorzystania Vouchera/ Karnetu/ Subskrypcji przez użytkownika lub, w przypadku niewykorzystania Vouchera/Karnetu/Subskrypcji, w momencie upływu terminu ich ważności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.