Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.475.2020.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-14
Teza: w zakresie ustalenia: - Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od Spółek zależnych będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT, - Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w świetle art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, Spółka powinna alokować część kosztów pośrednich do przychodu z tytułu dywidend - zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, - Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić ten przychód w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT.
Słowa kluczowe: dywidendy; koszt-koszty pośrednie; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od Spółek zależnych będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT,
*   Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w świetle art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, Spółka powinna alokować część kosztów pośrednich do przychodu z tytułu dywidend - zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych,
*   Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić ten przychód w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od Spółek zależnych będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT,
*   Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w świetle art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, Spółka powinna alokować część kosztów pośrednich do przychodu z tytułu dywidend - zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych,
*   Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić ten przychód w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) i niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Spółka nieprzerwanie od 2017 roku posiada:

1.  100% udziałów w X spol, s.r.o., Czechy oraz
2.  100% udziałów w X s.r.o., Słowacja,

dalej razem jako: „Spółki zależne”. Spółka posiada tytuł własności tych udziałów.

Zasadnicze źródło przychodów Wnioskodawcy stanowią przychody z prowadzonej działalności gospodarczej tj. ze sprzedaży. Oprócz tego, Spółka otrzyma również dywidendy od Spółek zależnych. Wypracowane zyski w Spółkach zależnych za lata 2017-2019 do tej pory pozostawały w tych spółkach do ewentualnego późniejszego podziału. Niemniej jednak w tym momencie planowana jest wypłata tych zysków na rzecz Wnioskodawcy.

Spółki zależne podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, na terytorium odpowiednio Czech i Słowacji. Planowana wyplata dywidend nie zostanie dokonana w wyniku likwidacji Spółek zależnych. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy kwoty wypłacane z tytułu dywidend nie podlegają w państwach Spółek zależnych zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku.

Spółka ponosi koszty związane z osiąganymi przychodami - zarówno koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami (dalej: „koszty pośrednie”). Część kosztów pośrednich stanowią koszty wspólne, których Spółka nie jest w stanie samodzielnie przyporządkowywać do opowiadających im źródeł przychodów (koszty zarządu, sprzedaży).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od Spółek zależnych będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT?
2.  Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w świetle art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, Spółka powinna alokować część kosztów pośrednich do przychodu z tytułu dywidend - zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych?
3.  Czy w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, Wnioskodawca powinien uwzględnić ten przychód w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

AD. Pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od Spółek zależnych będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT.

AD. Pytanie 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w świetle art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, Spółka nie będzie musiała alokować część kosztów pośrednich do przychodu z tytułu dywidend - zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych.

AD. Pytanie 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania od Spółek zależnych dywidend zwolnionych z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy CIT, Wnioskodawca nie będzie musiał uwzględnić przychodu z tego tytułu w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT.

AD. Pytanie 1.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Wspomniany przepis reguluje zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podatników posiadających nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dochodów uzyskanych poza jej terytorium. Należy zaznaczyć, że szczególne zasady dotyczą opodatkowania uzyskiwanych dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stosownie do regulacji art. 20 ust. 3 ustawy CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) uzyskiwane przez podatników, o których mowa w ust. 1, z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Warunkiem zastosowania zwolnienia jest ponadto, zgodnie z ust. 9 oraz ust. 15 w art. 20, posiadanie przez beneficjenta udziałów w spółce wypłacającej nieprzerwanie przez okres 2 lat oraz posiadanie tytułu własności tych udziałów.

Powyższe zwolnienie, zgodnie z art. 20 ust. 11 ustawy CIT, nie ma zastosowania, jeżeli wypłata dywidendy lub innych należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych została dokonana w wyniku likwidacji spółki dokonującej wypłaty.

Ponadto stosownie do art. 20 ust. 16 ustawy CIT, przepisu ust. 3 nie stosuje się do dywidend i innych dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w części, w jakiej w państwie spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 1, wypłacane z tego tytułu kwoty w jakiejkolwiek formie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku spółki wypłacającej.

Należy także zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 22c ust. 1 ustawy CIT, zgodnie z którym przepisów m.in. z art. 20 ust. 3 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:

1.  sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;
2.  głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

Sposób działania nie jest sztuczny, jeżeli na podstawie istniejących okoliczności należy przyjąć, że podmiot działający rozsądnie i kierujący się zgodnymi z prawem celami zastosowałby ten sposób działania w dominującej mierze z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Do przyczyn, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się celu skorzystania ze zwolnienia określonego w przepisach m.in. z art. 20 ust. 3, sprzecznego z przedmiotem lub celem tych przepisów.

Analizując powołane przepisy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że spełnione będą warunki do zastosowania zwolnienia od opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy CIT, w odniesieniu do środków, które będą wypłacone przez Spółki zależne, ponieważ:

*   wypłacającymi dywidendy będą Spółki zależne podlegające w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania - Czechy i Słowacja;
*   uzyskującym dochody (przychody) z dywidend jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - Wnioskodawca;
*   Wnioskodawca posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale każdej ze Spółek zależnych - nieprzerwanie od 2017 roku Spółka posiada tytuł własności tych udziałów;
*   Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
*   Planowana wyplata dywidend nie zostanie dokonana w wyniku likwidacji Spółek zależnych;
*   Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy kwoty wypłacane z tytułu dywidend nie podlegają w państwach Spółek zależnych zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, odliczeniu od dochodu, podstawy opodatkowania lub od podatku;
*   Nie ma zastosowania wyłączenie zawarte w art. 22c ust. 1 ustawy CIT.

AD. Pytanie 2.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a) za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy CIT podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 2a ustawy CIT, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT, ustanawiają zasadę proporcjonalnego podziału pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można w sposób wyłączny przyporządkować do żadnego źródła. Proporcjonalnej alokacji dokonuje się w oparciu o tzw. klucz przychodowy, który polega na podziale kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Należy podkreślić, że formułując zasady proporcjonalnej alokacji kosztów, ustawodawca wprost posłużył się w treści art. 15 ust. 2 ustawy CIT pojęciami „koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym” oraz „koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego”. Podobnymi pojęciami ustawodawca posłużył się w art. 15 ust. 2a ustawy CIT, który odnosi się do „przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania”. Nasuwa się więc wniosek, że zasady proporcjonalnego podziału kosztów powinny odnosić się wyłącznie do przychodów ze źródeł, z których przedmiotem opodatkowania jest dochód.

Konsekwentnie, skoro w pewnych przypadkach wolą ustawodawcy jest opodatkowanie przychodu, bez możliwości pomniejszenia go o jakiekolwiek koszty uzyskania przychodów, to w rezultacie również zasady proporcjonalnej alokacji kosztów określone w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT należy odnosić tylko do tych przychodów, które w świetle ustawy CIT mogą być pomniejszone o koszty ich uzyskania.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że z brzmienia art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT wynika, iż zasady proporcjonalnej alokacji kosztów uzyskania przychodów nie będą miały zastosowania do przychodów z dywidend od Spółek zależnych.

W 2018 roku i w latach następnych wydano wiele interpretacji, w których potwierdzono, że:

*   z brzmienia art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT wynika, iż zasady proporcjonalnej alokacji kosztów uzyskania przychodów nie będą miały zastosowania do przychodów z dywidend otrzymanych od spółek zależnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. Podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku dywidend od spółek zależnych jest bowiem przychód, podczas gdy przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT mają zastosowanie w sytuacji, gdy podstawą opodatkowania jest dochód;
*   powyższa zasada ma również zastosowanie w przypadku, gdy przychód z tytułu otrzymanej dywidendy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy CIT. W tej sytuacji, przychodu zwolnionego z opodatkowania nie uwzględnia się przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT;
*   wskazane w art. 15 ust. 2-2b ustawy CIT, zasady proporcjonalnego podziału kosztów pośrednich nie dotyczą przychodów z dywidend opodatkowanych ryczałtowo lub zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy CIT, otrzymanych od spółek zależnych mających siedzibę lub zarząd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji, przychody z tych dywidend nie powinny być uwzględniane także w kalkulacji proporcji alokacji kosztów pośrednich do źródła przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł, o której mowa w art. 15 ust. 2b ustawy CIT.

Powyższe wnioski potwierdzono przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   z 6 września 2019 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.308.2019.1.BKD,
*   z 24 kwietnia 2019 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.69.2019.2.SG,
*   z 21 stycznia 2019 r., znak 0114-KDIP2-2.4010.576.2018.1.RK,
*   z 3 grudnia 2018 r., znak 0111-KDIB2-3.4010.353.2018.1.LG,
*   z 16 maja 2018 r., znak 0114-KDIP2-3.4010.89.2018.1.MC.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego opinii prawidłowa wykładnia art. 7 ust. 1 zdanie drugie i art. 22 ust. 1 w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy CIT powinna polegać na uznaniu, że zarówno w przypadku dywidend otrzymywanych od spółek posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, jak i w przypadku dywidend otrzymywanych od spółek nieposiadających siedziby lub zarządu na terytorium Polski, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Skoro art. 22 ust. 1 ustawy CIT odwołuje się przede wszystkim do „określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przychodów z dywidend”, a art. 7 ust. 1 zdanie drugie ustawy CIT stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 22 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania jest przychód, to należy uznać, że w przypadku wszystkich dywidend, bez względu na to, czy zostały otrzymane z Polski, czy z zagranicy przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Taką wykładnię art. 7 ust. 1 zdanie drugie i art. 22 ust. 1 w związku z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy CIT, zdaniem Spółki, potwierdza również treść innych przepisów ustawy CIT, w których ustawodawca posługuje się pojęciem „dochodów (przychodów) z tytułu dywidend”, w szczególności art. 20 ust. 2 i ust. 3 ustawy CIT. Wnioskodawca uważa, że jeżeli niezależnie od tego czy dywidendy pochodzą z Polski, czy z zagranicy, ustawodawca w różnych przepisach ustawy CIT ogólnie odwołuje się do „dochodów (przychodów) z tytułu dywidend”, a w przepisie art. 7 ust. 1 zdanie drugie ustawy CIT wskazuje równie ogólnie, że w przypadku, o którym mowa w art. 22 ustawy CIT przedmiotem opodatkowania jest przychód, to określonego w ten sposób przedmiotu opodatkowania nie można zawęzić wyłącznie do dywidend otrzymanych od spółek posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski. Brak jest podstaw, wobec zrównania (dla celów opodatkowania) wszystkich dywidend do odmiennego traktowania dywidend wypłacanych przez spółki nieposiadające siedziby lub zarządu na terytorium Polski.

Ta racjonalna interpretacja jest osadzona przede wszystkim na specyfice dywidend jako przychodów z istoty swojej nie wiążących się z kosztami ich uzyskania. Należy zauważyć, że otrzymaniu dywidendy, co do zasady, nie towarzyszą wydatki tj. samo otrzymanie przez Wnioskodawcę dywidend od Spółek zależnych nie jest związane z ponoszeniem kosztów przez Spółkę. Należy bowiem podkreślić, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie ponosi wydatków nastawionych bezpośrednio na uzyskanie dywidendy. Wydatków na poczet akcji lub udziałów nie należy utożsamiać lub uznawać za wydatki na poczet osiągnięcia dywidendy. Uzyskane dywidendy nie wpłyną również na konieczność poniesienia kosztów tj. koszty pośrednie zostałyby poniesione niezależnie od otrzymania konkretnych dywidend od Spółek zależnych. Jeżeli brak jest podstaw do wyłącznego przypisania do przychodów z dywidend kosztów pośrednich to również nieuzasadnione jest przypisywanie do tych przychodów kosztów pośrednich za pomocą klucza przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyżej przedstawioną analizę treści art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT, przychodu z tytułu dywidendy zarówno opodatkowanego, jak i zwolnionego - nie uwzględnia się przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT. Taki przychód należy wyłączyć z kalkulacji dokonywanej na potrzeby proporcjonalnej alokacji kosztów pośrednich (z licznika i mianownika proporcji). Skoro przychodów z tytułu otrzymanych od Spółek zależnych dywidend nie należy uwzględniać w kalkulacji dla potrzeb alokacji kosztów pośrednich do poszczególnych źródeł, to do tego źródła nie zostaną także alokowane żadne koszty pośrednie, które mogłyby zostać uznane za wydatki niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów i wyłączone z kalkulacji podatku dochodowego.

Pytanie 3.

Z uwagi na obowiązującą od 1 stycznia 2018 r. nowelizację ustawy CIT, wprowadzającą podział przychodów osób prawnych na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie nowego art. 15 ust. 2b ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2b ustawy CIT, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.

Zatem przepis art. 15 ust. 2b ustawy CIT, ma zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody z zysków kapitałowych, jak i z pozostałych źródeł. W tym przypadku ustawodawca nie ustanowił jednak odrębnych zasad podziału kosztów pośrednich pomiędzy oba źródła, ale posłużył się bezpośrednim odesłaniem do stosowania zasad z art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT.

Wnioskodawca jest zdania, że alokacja kosztów pośrednich (których nie można przypisać do żadnego źródła przychodów) powinna przebiegać dwuetapowo. W pierwszej kolejności podatnik powinien ustalić na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT, jakie koszty pośrednie może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych, a jakie koszty należy wyłączyć z kalkulacji wyniku podatkowego. Następnie kwota podatkowych, pośrednich kosztów uzyskania przychodów (będąca efektem pierwszej alokacji na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT) powinna zostać ponownie alokowana - tym razem na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy CIT - poprzez jej rozdzielenie między źródła: zyski kapitałowe oraz inne niż zyski kapitałowe. Alokacja kosztów pośrednich do tych źródeł dotyczyć może jedynie kwoty kosztów pośrednich, która została alokowana na pierwszym etapie do kosztów podatkowych. Pozostałe koszty, tj. koszty alokowane do przychodów zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu, nie są uwzględniane w wyniku podatkowym podatnika - nie ma więc potrzeby ich alokacji do przychodów z zysków kapitałowych lub przychodów z innych źródeł.

Zatem alokując kwotę kosztów pośrednich do odpowiedniego źródła przychodów (zyski kapitałowe lub przychody z innych źródeł), należy uwzględnić jedynie przychody i alokowane do nich koszty, które na gruncie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT zostały uznane za podatkowe, tj. uwzględniane są w kalkulacji podatku dochodowego. W konsekwencji, przychodów z tytułu dywidend wyłączonych z kalkulacji alokacji kosztów pośrednich na pierwszym etapie nie uwzględnia się w kalkulacji pośrednich kosztów uzyskania przychodów alokowanych do źródła: zyski kapitałowe lub innych źródeł przychodów. W kalkulacji tej nie powinny być uwzględniane także inne przychody ze źródeł, z których dochód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub jest zwolniony z podatku dochodowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że literalne brzmienie podlegających interpretacji przepisów (art. 15 ust. 2-2b ustawy CIT) wskazuje, że ustalona na ich podstawie proporcja winna być odniesiona do dochodów a nie do przychodów, zatem wynikające z nich zasady proporcjonalnego podziału kosztów pośrednich nie powinny dotyczyć przychodów z dywidend (oraz innych przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy CIT). W efekcie, przychody z dywidend nie powinny być uwzględniane także w kalkulacji proporcji alokacji kosztów pośrednich do źródła przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł, o której mowa w art. 15 ust. 2b ustawy CIT.

Powyższe potwierdził Dyrektor KIS przykładowo w interpretacjach z 28 sierpnia 2018 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.262.2018.1.PC oraz z 15 listopada 2018 r. nr 0111-KDIB2-3.4010.298.2018.1.LG. W tej ostatniej wskazał też, iż „(\`(...)\`) W przypadku zatem otrzymania dywidend nie uwzględnia się przychodów z tytułu tych dywidend w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b w zw. z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, tj. przychodów tych nie ujmuje się ani wśród „przychodów z zysków kapitałowych” lub „przychodów z innych źródeł przychodów” (w liczniku proporcji), ani w „ogólnej kwocie przychodów” (w mianowniku proporcji)”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przychodu z tytułu dywidend od Spółek zależnych, Spółka nie powinna uwzględniać tego przychodu w kalkulacji proporcji kosztów pośrednich alokowanych do przychodów z tytułu zysków kapitałowych na podstawie art. 15 ust. 2b w zw. z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy CIT. Przez jego nieuwzględnienie Wnioskodawca rozumie, że przychód z tytułu dywidend nie zostanie ujęty ani w liczniku, ani w mianowniku ułamka przedstawiającego klucz alokacji kosztów

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że przywołane interpretacje, będące przykładem kształtującej się linii interpretacyjnej, zostały wydane w oparciu o konkretne stany faktyczne i jako takie nie tworzą prawa, należy jednak zaznaczyć, iż w obliczu podobieństwa zagadnień, których dotyczyły powołane interpretacje z tymi, które są objęte niniejszym wnioskiem, należy mieć je na uwadze dokonując wykładni przepisów i udzielając odpowiedzi na pytanie sformułowane w niniejszym wniosku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.