Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.583.2018.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-09
Teza: uznanie Inwestycji, w ramach której budowana jest C, za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o podatku dochodo-wym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: elektrownia; finansowanie; infrastruktura; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; limit
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Inwestycji, w ramach której budowana jest C, za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Inwestycji, w ramach której budowana jest C, za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Spółka jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w sektorze energii konwencjonalnej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
2.  Spółka jest spółką celową utworzoną do realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie C (dalej: „Inwestycja”). W Spółce 50% udziałów objęła Y S.A. oraz 50% udziałów nabyła X S.A. Zarówno Y S.A. jak i X S.A. to spółki, w których większościowym akcjonariuszem – z pakietem akcji powyżej 50% – jest Skarb Państwa.
3.  Budowa C obejmuje realizację kilku powiązanych zadań inwestycyjnych polegających na budowie elektrowni wyposażonej w blok energetyczny o mocy około 1000 MW wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Celem wybudowania nowego obiektu jest długoterminowe zaspokojenie ogólnego interesu publicznego poprzez pokrycie deficytu energii elektrycznej w północno-wschodniej części kraju. C ma dodatkowo stwarzać korzystne warunki współpracy z systemem elektroenergetycznym krajów nadbałtyckich, co również leży w interesie publicznym. Inwestycja jest zlokalizowana w województwie (…), w powiecie (…), w gminie R. i mieście O., na terenach o przeznaczeniu przemysłowym i techniczno-produkcyjnym.
4.  Dla bloku energetycznego – kluczowego elementu Inwestycji Wójt Gminy R. wydał w dniu 7 września 2010 r. decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia polegającego na budowie C o mocy około 1000 MW według wariantu lokalizacyjnego III A oraz wariantu technologicznego I, na podstawie której realizowana jest Inwestycja. Infrastruktura towarzysząca składająca się na inwestycję budowy elektrowni objęta jest odrębnymi decyzjami o środowiskowych uwarunkowaniach.
5.  Na chwilę obecną Spółka przyjmuje, iż posiada wszystkie pozwolenia na budowę niezbędne do realizacji Inwestycji oraz zadań towarzyszących w świetle aktualnie zakładanego harmonogramu oraz zakresu Inwestycji. Należy jednocześnie pamiętać, że praktyka rynkowa i doświadczenie przy realizacji inwestycji o takim poziomie złożoności oraz kapitałochłonności wskazują, iż w toku prac konieczne może się okazać uzyskanie nowych pozwoleń na budowę lub zmiana już posiadanych pozwoleń (albo innych decyzji inwestycyjnych) ze względu na zmianę okoliczności, których na etapie projektowania przedsięwzięcia nie dało się przewidzieć.
6.  Spółka uzyskała decyzją Marszałka Województwa (…) z dnia 21 marca 2011 r. pozwolenie zintegrowane na prowadzenie instalacji w przemyśle energetycznym do spalania paliw o mocy nominalnej w paliwie 2 151 MWt konieczne do eksploatacji Instalacji. Pozwolenie było kilkukrotnie zmieniane m.in. w celu odzwierciedlenia zmian w założeniach inwestycyjnych.
7.  W związku z opublikowaniem Decyzji Wykonawczej Komisji (UE) 2017/1442 z dnia 31 lipca 2017 r. ustanawiającej konkluzje dotyczące najlepszych dostępnych technik (BAT) w odniesieniu do dużych obiektów energetycznego spalania, zgodnie z dyrektywą Parlamentu Europejskiego i Rady 2010/75/EU, konieczna będzie w najbliższej przyszłości zmiana pozwolenia zintegrowanego dotyczącego Inwestycji wprowadzająca nowe wymagania m.in. w zakresie emisji gazów i pyłów do powietrza.
8.  W dniu 8 grudnia 2016 r. Spółka, Y S.A. i X S.A. podpisały trójstronną umowę inwestycyjną, na podstawie której strony zobowiązały się do wspólnego przygotowania, budowy i eksploatacji C. W celu realizacji inwestycji polegającej na budowie bloku energetycznego Spółka, działając jako zamawiający, ogłosiła przetarg publiczny na budowę C w trybie dialogu konkurencyjnego, w wyniku którego w dniu 4 kwietnia 2018 r. została wybrana oferta złożona wspólnie przez konsorcjum (…) Sp. z o. o. (lider konsorcjum) oraz (…) S.A.S.
9.  Inwestycja stanowić będzie długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, którego realizacja służyć będzie ogólnemu interesowi publicznemu z uwagi na jej charakter strategiczny i istotny wkład w zapewnienie bezpieczeństwa energetycznego Polski. Nowy blok C będzie kolejnym, stabilnym, wysokosprawnym i niskoemisyjnym źródłem energii w Krajowym Systemie Elektroenergetycznym (zob. wypowiedź (…) z dnia 8 grudnia 2016 r. po podpisaniu trójstronnej umowy inwestycyjnej pomiędzy (…) SA (obecnie (…) sp. z o.o.), Y SA i X SA na realizację inwestycji C, źródło: (…). Przede wszystkim realizacja Inwestycji ma na celu zapewnienie bezpieczeństwa dostaw energii elektrycznej w (…) Polsce, z uwagi na to, że jedyna elektrownia systemowa w tym rejonie to aktualnie funkcjonująca B. Inwestycja ma także zagwarantować długoterminowy popyt na węgiel kamienny, jak również zapewniać ciągłość i bezpieczeństwo w dostawach ciepła na rzecz lokalnej sieci ciepłowniczej. Podkreśla się, że dla (…) rzeczą niezwykle ważną jest posiadanie jednostek wytwórczych, które w tzw. podstawie mają stabilne źródło produkcji energii energetycznej. Tym samym, beneficjentami Inwestycji będzie zarówno krajowa gospodarka, jak i odbiorcy indywidualni – gospodarstwa domowe, ponieważ jej realizacja zagwarantuje pewność dostaw jednego z podstawowych dóbr, jakim jest energia elektryczna.
10.  Zgodnie z opublikowanym przez (…) S.A. dokumentem (…), przeprowadzone analizy wskazały, że w celu zagwarantowania w perspektywie kilku najbliższych lat bezpieczeństwa dostaw energii elektrycznej należy zapewnić terminowe oddawanie do eksploatacji realizowanych obecnie oraz zaplanowanych do realizacji jednostek wytwórczych centralnie dysponowanych (JWCD). Zagwarantowanie w perspektywie średnioterminowej bezpieczeństwa dostaw energii elektrycznej „wymaga budowy nowych źródeł wytwórczych”. Przedstawione w opracowaniu wyniki analiz bilansowych wskazują, że już od 2020 r. a najpóźniej od 2022 r., może wystąpić niedobór rezerw mocy dostępnych w ramach krajowych zasobów wytwórczych. Dla uniknięcia takiej sytuacji powinny być podejmowane działania na rzecz dostosowania istniejących źródeł wytwórczych do nowych wymagań ochrony środowiska (wspomnianych wyżej konkluzji BAT jako instytucji przewidzianej w art. 3 pkt 8d ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska) oraz budowy nowych źródeł wytwórczych. Całkowite zapotrzebowanie na nowe zdolności wytwórcze, wykraczające ponad moc inwestycji, dla których podjęto decyzje inwestycyjne i które znajdują się na etapie budowy, oszacowano na ok. 2,6 GW w perspektywie 2025 r. (w tzw. scenariuszu modernizacyjnym BAT). W przypadku scenariusza wycofań BAT, zakładającego przyspieszone wycofywanie przestarzałych jednostek wytwórczych, celem uniknięcia kosztów przystosowania ich do norm środowiskowych, zapotrzebowanie na nowe moce wytwórcze w systemie, określono na ok. 8,5 GW w perspektywie 2025 r. Z powyższego wynika, że budowa jednostki wytwórczej o mocy brutto 1 GW takiej jak Inwestycja przyczyni się do zmniejszenia przewidywanych niedoborów mocy wytwórczych w krajowej sieci energetycznej. Oznacza to, że inwestycja w postaci budowy C jest elementem zabezpieczenia bezpieczeństwa dostaw energii w przyszłości i jej realizacja leży w strategiczny interesie publicznym Państwa polskiego.
11.  Przyjęta uchwałą nr 8 Rady Ministrów z dnia 14 lutego 2017 r. „Strategia …(z perspektywą do 2030 r.)” podkreśla, iż obszar energii, będzie wpływał na osiągnięcie celów Strategii. Wskazuje się, iż „konieczna jest odbudowa potencjału wytwórczego źródeł wytwarzania opartego o dostępne w kraju surowce w stopniu umożliwiającym zaspokojenie popytu”. Do najważniejszych wyzwań stojących przed całym sektorem energetycznym należy zaliczyć, zdaniem Rady Ministrów, w szczególności konieczność realizacji wysoce kapitałochłonnych planów inwestycyjnych związanych z budową nowych wielkoskalowych mocy wytwórczych oraz modernizację już istniejącego majątku sieciowego i floty wytwórczej.
12.  W celu realizacji Inwestycji, Spółka planuje pozyskać finansowanie zewnętrzne w postaci długoterminowych bankowych kredytów inwestycyjnych oraz długu podporządkowanego, których spłata zostanie zabezpieczona gwarancjami wystawionymi przez udziałowców Spółki. Szczegółowe warunki finansowania będą znane w przyszłości, już po zawarciu stosownych umów na finansowanie inwestycji, przy czym finansowanie zostanie udzielone przez podmiot albo podmioty, które mają siedzibę na terenie Unii Europejskiej. W związku z powyższym, wysokość finansowania zewnętrznego oraz faktyczna wysokość kosztów tego finansowania są w momencie opracowywania niniejszej analizy nieznane.
13.  W dniu 12 października 2018 r. Spółka uzyskała certyfikat potwierdzający utworzenie nowej Jednostki Rynku Mocy oraz dopuszczenie jej do udziału w aukcji mocy, w celu zawarcia umowy mocowej począwszy od roku 2023 na okres 15 lat. Udział w rynku mocy służyć będzie ugruntowaniu ekonomicznych i biznesowych podstaw dla realizacji oraz utrzymania Inwestycji. O znaczeniu rynku mocy, jak i – pośrednio – o znaczeniu Jednostek Rynku Mocy z perspektywy interesu publicznego wyrażającego się w zapewnieniu bezpieczeństwa energetycznego świadczy sama ustawa z dnia 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy. Art. 1 ust. 2 ustawy stanowi, że jej celem jest zapewnienie średnioterminowego i długoterminowego bezpieczeństwa dostaw energii elektrycznej do odbiorców końcowych, w sposób efektywny kosztowo, niedyskryminacyjny i zgodny z zasadami zrównoważonego rozwoju.
14.  Kluczowym elementem Inwestycji polegającej na budowie C, realizowanej w formule pod klucz, jest budowa bloku energetycznego wraz z instalacjami pomocniczymi, realizowanego w ramach umowy z generalnym wykonawcą nowego bloku energetycznego: konsorcjum (…) Sp. z o.o. i (…) S.A.S. Zamawiający planuje budowę kondensacyjnego bloku energetycznego, o parametrach nadkrytycznych pary, z zamkniętym układem chłodzenia, o mocy elektrycznej brutto 1000 MWe. Blok będzie wyposażony w kocioł pyłowy, przepływowy, jednociągowy opalany węglem kamiennym.
15.  C zostanie wykonana w formule „pod klucz”, co oznacza, że planowany obiekt będzie stanowił zintegrowaną całość o cechach technologicznych umożliwiających osiągniecie parametrów technicznych oraz emisyjnych zagwarantowanych w ramach podpisanej umowy. Formuła, w której realizowany jest projekt, pozwala na osiągnięcie oczekiwanych charakterystyk eksploatacyjnych instalacji, zapewnienie zakładanej zdolności ruchowej oraz bezpieczeństwa eksploatacji.
16.  Zgodnie z warunkami kontraktu wykonawca bloku zobowiązany jest do realizacji przedmiotu umowy w taki sposób, aby zastosowane technologie umożliwiły spełnienie wymagań środowiskowych wynikających z przepisów krajowych i UE, w szczególności Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2010/75/UE z dnia 24 listopada 2010 r. w sprawie emisji przemysłowych (zintegrowane zapobieganie zanieczyszczeniom i ich kontrola), ww. konkluzji BAT oraz z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska. W celu redukcji emisji planuje się zastosowanie odpowiednich technologii oczyszczania spalin, takich jak m.in. katalityczny układ odazotowania (tzw. SCR), mokra instalacja odsiarczania i układ elektrofiltrów.
17.  Spółka w ramach Inwestycji realizuje dodatkowo dwa zadania towarzyszące:
    1.  budowę linii wysokiego napięcia (WN): jednej jednotorowej napowietrznej linii blokowej o napięciu 400 kV i jednej jednotorowej napowietrzno-kablowej linii o napięciu 110 kV łączących C ze stacją elektroenergetyczną (…),
    2.  przebudowę układu infrastruktury kolejowej dla obsługi C.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w aktualnym stanie prawnym, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym realizację Inwestycji przez Spółkę należy uznać za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 Ustawy o CIT w związku z motywem 8 i art. 4 ust. 4 lit. b) Dyrektywy ATAD?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy Spółka, dla celów stosowania art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT, jest obowiązana wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego Inwestycji, zgodnie z art. 15c ust. 8 Ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

W aktualnym stanie prawnym, zdaniem Spółki, Inwestycja będzie stanowić długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 Ustawy o CIT.

1.  W wyniku nowelizacji Ustawy o CIT, która weszła w życie od 1 stycznia 2018 r., ustawodawca wprowadził limit kwoty kosztów finansowania zewnętrznego, do wysokości którego kwoty te mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Po nowelizacji Ustawy o CIT od 1 stycznia 2018 r., limit ten wynosi 30% kwoty stanowiącej podatkowy zysk netto podatnika przed uwzględnieniem opodatkowania, odsetek, deprecjacji i amortyzacji (tzw. wskaźnik EBITDA podatkowe). Powyższe rozwiązanie wynikało z konieczności dostosowania przepisów krajowych do Dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej „Dyrektywa ATAD”). Celem nowelizacji wskazanym w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej Ustawę o CIT była konieczność uszczelnienia systemu podatku dochodowego przez wyeliminowanie niepożądanych działań prowadzących do nieuzasadnionego zmniejszenia podstawy opodatkowania (zob. Uzasadnienie do art. 15c Ustawy o CIT projektu ustawy zmieniającej ustawę o CIT).
2.  Zmiana przepisów w powyższym zakresie wynika pośrednio z zaleceń dotyczących przeciwdziałaniu erozji bazy podatkowej i przenoszeniu zysków, opublikowanych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD) (Raport OECD Addressing Base Erosion and Profit Shifting, sporządzony na zlecenie G20, Działanie 4, Aktualizacja z 2016 r.), które to zalecenia zostały przyjęte z zadowoleniem przez Radę Europejską i stały się podstawą do rozwiązań zawartych w Dyrektywie ATAD. OECD odgrywa istotną rolę w gospodarce światowej poprzez tworzenie optymalnych warunków międzynarodowych dla rozwoju gospodarczego jej państw członkowskich. OECD prowadzi badania poświęcone sytuacji gospodarczej poszczególnych krajów członkowskich i na tej podstawie publikuje raporty zawierające rekomendacje dla poszczególnych rządów krajów członkowskich. Należy jednak podkreślić, że jak wskazuje sama OECD „zalecenia nie są prawnie wiążące, jednak w praktyce mają dużą siłę motywującą ponieważ reprezentują polityczną gotowość państw członkowskich, w związku z czym oczekuje się, że państwa członkowskie dołożą wszelkich starań, aby w pełni je wdrożyć”. Dlatego treść rekomendacji OECD stanowi cenną wskazówkę i wyznacza kierunek interpretacyjny w wykładni przepisów polskiego prawa podatkowego, które zostały uchwalone w celu między innymi wdrożenia rekomendacji zawartych w zaleceniach OECD (zob. Grzegorz Janowski, Wpływ BEPS na polski system podatkowy, Zeszyty Naukowe Wydziału Nauk Ekonomicznych Politechniki Koszalińskiej, nr 20, cz. 1, 2016.).

1.  W wyniku przeprowadzonych badań OECD dostrzegła konieczność ograniczenia możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego ze względu na wykorzystywanie tego mechanizmu do tzw. agresywnego planowania podatkowego stosowanego przez przedsiębiorstwa nadużywające mechanizm finansowania dłużnego, którego efektem było wykazywanie straty w podatku dochodowym. W celu ograniczenia nadużyć związanych z doliczeniem kosztów finansowania dłużnego OECD zaproponowała wprowadzenie progu limitującego wysokość kosztów finansowania dłużnego podlegającego odliczeniu, które to rozwiązanie zostało przyjęte na gruncie Dyrektywy ATAD, a w konsekwencji zostało implementowanie do Ustawy o CIT.
2.  Niezależnie od powyższych zaleceń, OECD dostrzegła jednak konieczność pozostawienia państwom członkowskim możliwości zaliczenia bez ograniczeń do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania zewnętrznego wykorzystywanych na cele inwestycji wykazujących silne powiązanie z sektorem publicznym, które z uwagi na ich specyfikę wykazują wysoki wskaźnik zadłużenia, ale nie powodują ryzyka wystąpienia erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysku. Zgodnie z zaleceniami OECD, za takie projekty mogą zostać uznane projekty spełniające poniższe warunki (Raport OECD Addressing Base Erosion and Profit Shifting, sporządzony na zlecenie G20, Działanie 4, Aktualizacja z 2016 r.):
    1.  projekt ma charakter długoterminowy (czas trwania inwestycji wynosi powyżej 10 lat), a środki trwałe składające się na projekt nie mogą zostać zbyte wedle swobodnego uznania podmiotu prowadzącego projekt;
    2.  podmiot prowadzący projekt, na gruncie umowy lub innej podstawy prawnej, jest zobowiązany przez jednostkę sektora publicznego lub organizację pożytku publicznego do dostarczania towarów lub usług leżących w ogólnym interesie publicznym, które to zobowiązanie jest przedmiotem szczególnej kontroli lub regulacji;
    3.  wypłata odsetek następuje na rzecz podmiotu trzeciego udzielającego kredytu, który to podmiot może dochodzić zaspokojenia swoich wierzytelności ze środków trwałych składających się na projekt lub z dochodów osiągniętych z przedmiotowego projektu;
    4.  pożyczka udzielona podmiotowi prowadzącemu projekt nie przekracza wartości lub szacunkowej wartości środków trwałych wykazywanych według ceny nabycia lub będących wtoku budowy, chyba że dodatkowe finansowanie jest wykorzystywane na utrzymanie lub zwiększenie wartości środków trwałych;
    5.  podmiot prowadzący projekt, koszty odsetek, środki trwałe składające się na projekt oraz zysk osiągnięty z projektu znajdują się w tym samym państwie, w którym osiągnięty zysk jest przedmiotem opodatkowania na zasadach podstawowych;
    6.  podobne projekty podmiotu prowadzącego projekt lub innych podmiotów z grupy podmiotu prowadzącego projekt nie są zadłużone w znacznie mniejszym stopniu, biorąc pod uwagę ich okresy trwania.
3.  Powyższe wytyczne OECD stały się podstawą dla Parlamentu Europejskiego w trakcie prac nad Dyrektywą ATAD i w efekcie omawiane wyłączenie zostało również dodane do przepisów Dyrektywy ATAD (zob. Rezolucja ustawodawcza Parlamentu Europejskiego z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie wniosku dotyczącego dyrektywy Rady ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego). W trakcie debaty nad wprowadzeniem ww. wyłączenia zwrócono uwagę na niewielkie lub zerowe ryzyka w zakresie erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysków w przypadku dopuszczenia możliwości odliczania kosztów finansowania zewnętrznego projektów z zakresu infrastruktury publicznej. Co więcej, mając na uwadze, że projekty infrastrukturalne są w dużym stopniu finansowane zewnętrznie, przedstawiciele w Parlamencie Europejskim zwrócili uwagę, że ograniczenie możliwości odliczenia odsetek nie oznacza nic innego jak podwójne opodatkowanie, ponieważ odsetki niemożliwe do odliczenia są opodatkowane z jednej strony jako zysk dla firmy, która dokonała inwestycji, z drugiej strony, jako dochód od pożyczkodawcy (zob. wypowiedź Bernd Lucke w trakcie debaty w sprawie wniosku dotyczącego dyrektywy Rady ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego z dnia 8 czerwca 2016 r.). Wprowadzenie możliwości zastosowania wyłączenia nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego poniesionych z tytułu pożyczek wykorzystywanych do finansowania długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej zostało pozostawione do swobodnego uznania państw członkowskich. Jak wynika z Dyrektywy ATAD, państwa członkowskie powinny w tym celu odpowiednio wykazać, że uzgodnienia finansowe na potrzeby projektów z zakresu infrastruktury publicznej posiadają szczególne cechy uzasadniające takie podejście, w odróżnieniu od innych uzgodnień w zakresie finansowania podlegających ograniczeniu. Przy zastosowaniu przedmiotowego wyłączenia istotne jest również wykazanie, że zastosowanie wyłączenia nie było głównym celem warunkującym wykorzystanie finansowania zewnętrznego.
4.  Ustawodawca kierując się wytycznymi wynikającymi z Dyrektywy ATAD skorzystał z możliwości wprowadzenia wyłączenia przy obliczaniu nadwyżki kosztów finansowania zewnętrznego w postaci pożyczek (kredytów) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej Ustawę o CIT wprowadzenie tego rozwiązania wymaga wykazania, że konkretne uzgodnienia finansowe na potrzeby projektów z zakresu infrastruktury publicznej posiadają szczególne cechy uzasadniające stosowanie odstępstwa od zasady ogólnej (zob. Uzasadnienie do art. 15c Ustawy o CIT projektu ustawy zmieniającej ustawę o CIT).
5.  W efekcie, ustawodawca uchwalił art. 15c ust. 8 Ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty finansowania dłużnego wykorzystywane do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie będą brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT. Z kolei, stosownie do art. 15c ust. 10 Ustawy o CIT, za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej uznaje się projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym.
6.  Przez składnik aktywów na gruncie ustawy z dnia z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, z późn. zm.) rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Nie ulega wątpliwości, że nowo powstała C będzie stanowić znaczące aktywo majątkowe w zasobach Spółki. Przede wszystkim, Spółka będzie mogła określić wartość C na potrzeby bilansu w myśl ustawy o rachunkowości, a ponadto to Spółka będzie sprawować ekonomiczną kontrolę nad C, czego przejawem będzie czerpanie korzyści i ponoszenie ryzyka w sferze ekonomicznej za nowo powstałą inwestycję.
7.  Ponadto, Budowa C będzie realizowana w ogólnym interesie publicznym. Pojęcie „ogólnego interesu publicznego” nie zostało zdefiniowane w Ustawie o CIT, jednakże dokonując wykładni tej klauzuli generalnej należy mieć na uwadze, że „pojęcie interesu publicznego” nie jest pojęciem, którego treść mogłaby być zapełniana w sposób dowolny. Niedookreśloność nie oznacza bowiem możliwości dowolnego zapełniania treści klauzul generalnych przez organy państwa stosujące przepisy prawne posługujące się klauzulami generalnymi (pojęciami o dużym stopniu niedookreśloności). Pojęcia te mają bowiem swoją treść, chociaż często ukrytą. Nie oznacza to jednak, że właściwy organ przez użycie tego pojęcia otrzymał duży zakres władzy dyskrecjonalnej. W sytuacji, gdy ustawodawca posługuje się pojęciami nieostrymi i klauzulami generalnymi, takimi jak interes publiczny, organ administracji czy sąd stosujący prawo, nie otrzymuje prawa do swobodnego określania ich treści. Można natomiast przyjąć, że został przez to na niego nałożony obowiązek odszukania optymalnych treści wyrażających istotę interesu publicznego” (zob. Eliza Komierzyńska, Marian Zdyb, Klauzula interesu publicznego w działaniach administracji publicznej, tom 65, nr 1, 2018).
8.  Interes publiczny w podstawowym znaczeniu służy jako legitymacja dla organów państwa do wkraczania w uprawnienia podmiotów prawa na gruncie art. 31 ust. 3) Konstytucji RP. Wskazany artykuł uznaje się za emanację wartości uznawanych za aspekty interesu publicznego. Dla ułatwienia można wskazać za Trybunałem Konstytucyjnym przykładowe wartości, które w ocenie Trybunału uosabiają interes publiczny, tj. 1) bezpieczeństwo prawne, 2) porządek publiczny, 3) ochrona środowiska, 4) ochrona zdrowia publicznego, 5) ochrona moralności publicznej, 6) ochrona wolności i praw innych osób. Powyższy katalog nie może być jednak uznany za wyczerpujący, ponieważ za wchodzące w skład „interesu publicznego” przyjmuje się również wiele innych wartości, np. jawność życia publicznego, obronność państwa, pokojowy i bezpieczny przebieg zgromadzeń, przeciwstawienie się oszustwom i nadużyciom podatkowym, ochrona autorytetu państwa.
9.  Pojęcie interesu publicznego zostało również zdefiniowane w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945), która przez pojęcie interesu publicznego na cele ww. ustawy uznaje uogólniony cel dążeń i działań, uwzględniających zobiektywizowane potrzeby ogółu społeczeństwa lub lokalnych społeczności, związanych z zagospodarowaniem przestrzennym.
10.  W rozważanym stanie faktycznym Budowa C jest podejmowana w ogólnym interesie publicznym, ponieważ planowana Inwestycja jest korzystna i pożądana przez całe społeczeństwo, jak również jest realizowana w celu zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego państwa przy uwzględnieniu wymagań z zakresu ochrony środowiska. Mając na uwadze wyniki raportu (…) S.A., „(…)” od 2020 r. a najpóźniej od 2022 r., może wystąpić niedobór rezerw mocy dostępnych w ramach krajowych zasobów wytwórczych. Zgodnie z raportem całkowite zapotrzebowanie na nowe zdolności wytwórcze, wykraczające ponad moc inwestycji, dla których podjęto decyzje inwestycyjne i które znajdują się na etapie budowy, oszacowano na ok. 2,6 GW w perspektywie 2025 r. (w tzw. scenariuszu modernizacyjnym BAT). W przypadku scenariusza wycofań BAT, zakładającego przyspieszone wycofywanie przestarzałych jednostek wytwórczych, celem uniknięcia kosztów przystosowania ich do norm środowiskowych, zapotrzebowanie na nowe moce wytwórcze w systemie, określono na ok. 8,5 GW w perspektywie 2025 r. W świetle powyższych konkluzji Inwestycja w perspektywie długoterminowej stanowi zagwarantowanie bezpieczeństwa dostaw energii elektrycznej w północno-wschodniej Polsce i wpisuje się w przyjęta uchwałą nr 8 Rady Ministrów z dnia 14 lutego 2017 r. „Strategię na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju do roku 2020 (z perspektywą do 2030 r.)”.
11.  Niezależnie od najważniejszych założeń i celów Inwestycji, o których mowa powyżej, Inwestycja będzie miała również korzystny wpływ na gospodarkę lokalną poprzez: (i) utworzenie nowych miejsc pracy przy Budowie C; (ii) pobudzenie lokalnej przedsiębiorczości poprzez powstanie zapotrzebowania na usługi podwykonawców; (iii) zwiększenie konkurencyjności cen na rynku dostaw; (iv) realizację dostaw ciepła na rzecz lokalnej sieci ciepłowniczej. Dodać tylko należy, że beneficjentami Inwestycji będzie zarówno krajowa gospodarka, jak i odbiorcy indywidualni – gospodarstwa domowe, ponieważ jej realizacja zagwarantuje pewność dostaw jednego z podstawowych dóbr, jakim jest energia elektryczna.
12.  Na potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka wskazuje, że podobne stanowisko wyraził Organ w interpretacjach: (i) interpretacja z dnia 25 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.93.2018.1.AM (w której Organ uznał, że budowa sieci światłowodowej o przepustowości min. 100 Mb/s do wszystkich szkół podstawowych i ponadpodstawowych we wszystkich regionach objętych Projektem ma istotne znaczenie dla rozwoju nowoczesnej edukacji i budowania kompetencji cyfrowych polskich dzieci i młodzieży i dlatego należy ją uznać za projekt z zakresu infrastruktury publicznej) oraz (ii) interpretacja z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.41.2018.1.MM (w której Organ uznał, że zaprojektowanie, sfinansowanie, wybudowanie i eksploatację ogólnodostępnych parkingów kubaturowych na podstawie umowy koncesji o roboty budowlane spełnia potrzeby wspólnoty samorządowej, a zatem należy uznać, że jest projektem podejmowanym w ogólnym interesie publicznym). W związku z tym, skoro w ocenie Organu projekty o zasięgu społeczności lokalnej stanowią długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, to tym bardziej realizacja Inwestycji, która jest podejmowana w celu zapewnienia bezpieczeństwa energetycznego kraju, a zatem w ogólnym interesie publicznym, powinna zostać uznana za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, o którym mowa w art. 15c ust. 10 Ustawy o CIT.

Ad. 2

W aktualnym stanie prawnym, zdaniem Spółki, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, koszty finansowania dłużnego służące finansowaniu Inwestycji nie powinny być brane pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15c ust. 8 Ustawy o CIT.

1.  Od 1 stycznia 2018 r. na podstawie art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty stanowiącej podatkowy zysk netto podatnika przed uwzględnieniem opodatkowania, odsetek, deprecjacji i amortyzacji (tzw. wskaźnik EBITDA podatkowe).
2.  Zgodnie z art. 15c ust. 8 Ustawy o CIT przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o których mowa w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT, nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, gdy:
    1.  wykonawca projektu podlega opodatkowaniu na terytorium jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej;
    2.  aktywa, których dotyczy ten projekt znajdują się w całości na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej;
    3.  koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej oraz
    4.  dochody z projektu osiągane są w całości na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej.
3.  W rozważanym przypadku niespornym jest, że realizacja Inwestycji spełnia powyższe podstawowe kryteria. Po pierwsze inwestor podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, po drugie aktywa, których dotyczy projekt znajdują się na terytorium Polski, po trzecie koszty finansowania zewnętrznego będą w całości wykazywane dla celów podatkowych w Polsce lub innym państwie UE i wreszcie po czwarte dochody osiągane w całości z projektu będą opodatkowane w Polsce.
4.  W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku potwierdzenia, że realizacja przedsięwzięcia polegająca na Budowie C będzie stanowić długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej, to w konsekwencji koszt finansowania dłużnego przeznaczonego na cele Projektu nie będzie brany pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów, o której mowa w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT. Powyższa konstatacja dotyczy pożyczek i kredytów, które zostaną zaciągnięte przez Spółkę w przyszłości wyłącznie na cele finansowania Inwestycji i koszty te będą wykazywane do opodatkowania na terenie Polski. Na marginesie należy dodać, że decyzja o wykorzystaniu zewnętrznego finansowania dłużnego przy realizacji Inwestycji wynika z niezbędności i konieczności pozyskania finansowania zewnętrznego dla realizacji tego typu projektów, które z uwagi na swoją specyfikę w dużej mierze korzystają z finansowania dłużnego.
5.  Konkludując, analiza nowego brzmienia przepisu art. 15c ust. 8, ust. 9 w zw. z art. 15c ust. 1 i art. 15c ust. 10 Ustawy o CIT prowadzi w ocenie Spółki do wniosku, że koszt finansowania zewnętrznego w postaci kredytów i pożyczek zaciągniętych w celu sfinansowania Inwestycji spełnia warunki określone w art. 15c ust. 8 Ustawy o CIT, a w konsekwencji koszt ten nie będzie brany pod uwagę przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego, o której mowa w art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175; dalej jako: ustawa nowelizująca) nastąpiła nowelizacja przepisów dotyczących kosztów finansowania dłużnego. Przesłanką dokonania tych zmian była konieczność dostosowania tej regulacji do wymogów dyrektywy Rady (EU) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (zwanej dalej: „dyrektywą ATAD”).

W ramach implementacji dyrektywy, dokonano modyfikacji przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji (thin cap), tj. przepisów przeciwdziałających nadmiernemu finansowaniu podatników długiem, co skutkuje erozją bazy podatkowej w państwie siedziby spółki.

1 stycznia 2018 roku ustawą nowelizującą z dnia 27 października 2017 r. zmianie uległy regulacje zawarte w art. 15c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: updop) (art. 2 pkt 16 ustawy nowelizującej), zaś przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop zostały uchylone (art. 2 pkt 19 lit. a tiret dwunaste ustawy zmieniającej). Ponadto ustawą zmieniającą zostały uchylone także ust. 7b, 7g i 7h.

Zgodnie ze znowelizowanym art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W myśl art. 15c ust. 3 przez nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego rozumie się kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Koszty finansowania dłużnego to, zgodnie z ust. 12 artykułu 15c, wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Natomiast przez przychody o charakterze odsetkowym rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego (art. 15c ust. 13).

Nowy art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma charakteru fakultatywnego. Istotą zmiany dokonanej od 2018 r. w zakresie przepisów limitujących wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek (finansowania dłużnego) jest wprowadzenie jednolitych zasad ustalania dopuszczalnej wysokości takich kosztów. Co istotne, ustalenie takie dokonywane jest w odniesieniu do całej kwoty kosztów finansowania dłużnego, a nie poszczególnych pożyczek (kredytów).

Jednocześnie, prawodawca zastrzegł w art. 15c ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że przy wyliczaniu nadwyżki kosztów finansowania dłużnego nie bierze się pod uwagę kosztów finansowania dłużnego wynikających z kredytów (pożyczek) wykorzystywanych do sfinansowania długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej, w przypadku którego spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wykonawca projektu podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
2.  aktywa, których projekt dotyczy, znajdują się całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
3.  koszty finansowania zewnętrznego są wykazywane dla celów podatkowych w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej;
4.  dochody są osiągane w całości w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 15c ust. 9 powołanej ustawy, dochodu wynikającego z długoterminowego projektu z zakresu infrastruktury publicznej nie uwzględnia się przy obliczaniu przychodów i kosztów, o których mowa w ust. 1.

Długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej oznacza projekt służący dostarczeniu, modernizacji, eksploatacji lub utrzymaniu znaczącego składnika aktywów, będący w ogólnym interesie publicznym (art. 15c ust. 10).

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy, aby dany projekt został uznany za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej spełnione muszą być następujące warunki:

1.  przedmiotem projektu ma być znaczący składnik aktywów, a zatem stanowić zasoby majątkowe podatnika o wiarygodnie określonej wartości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r., poz. 395, z późn. zm., dalej: Ustawa o Rachunkowości) aktywa to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych;
2.  celem projektu ma być dostarczenie, modernizacja lub eksploatacja tego znaczącego składnika aktywów;
3.  cel projektu wskazany powyżej ma być w ogólnym interesie publicznym. Pojęcie „interes” oznacza, iż pewien stan lub przedmiot zostaje uznany za „interes” danego podmiotu, ponieważ jest on dla niego wartościowy, korzystny lub przez niego pożądany. W przypadku interesu publicznego pewien stan lub przedmiot jest uznany za wartościowy korzystny lub pożądany przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Jednocześnie wskazać należy, że uregulowanie przewidziane w art. 15c ust. 8, 9 i 10 updop dotyczy nie wszystkich długoterminowych projektów z zakresu infrastruktury publicznej, lecz tylko takich, które spełniają dodatkowe cztery warunki wskazane w art. 15c ust. 8 ustawy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką celową utworzoną do realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie C (dalej: „Inwestycja”). Budowa C obejmuje realizację kilku powiązanych funkcjonalnie zadań inwestycyjnych polegających na budowie elektrowni wyposażonej w blok energetyczny o mocy około 1000 MW wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Celem wybudowania nowego obiektu jest pokrycie deficytu energii elektrycznej w północno-wschodniej części kraju. C ma dodatkowo stwarzać korzystne warunki współpracy z systemem elektroenergetycznym krajów nadbałtyckich. Inwestycja jest zlokalizowana w województwie (…), w powiecie (…), w gminie R. i mieście O., na terenach o charakterze przemysłowym i techniczno-produkcyjnym. W celu realizacji Inwestycji, Spółka planuje pozyskać finansowanie zewnętrzne w postaci długoterminowych bankowych kredytów inwestycyjnych oraz długu podporządkowanego, których spłata zostanie zabezpieczona gwarancjami wystawionymi przez udziałowców Spółki.

Zgłoszona przez Wnioskodawcę wątpliwość w zakresie zadanego pytania nr 1 dotyczy tego, czy realizacja przez Spółkę ww. Inwestycji może zostać uznana za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i ust. 10 updop w związku z motywem 8 i art. 4 ust. 4 lit. b) Dyrektywy ATAD.

Na podstawie powyższego zauważyć należy, że pojęcie infrastruktury publicznej nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Również wykładnia językowa nie daje w tym zakresie jednoznacznych wyników.

Dla rozstrzygnięcia analizowanej sprawy należy sięgnąć do przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204).

Stosownie do art. 6 ust. 2 celami publicznymi, w rozumieniu powołanej ustawy, jest budowa i utrzymywanie ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów i energii elektrycznej, a także innych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń.

Na tle powyższego przepisu w orzecznictwie sądów administracyjnych wykształcił się pogląd, zgodnie z którym art. 6 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie pozwala na zaliczenie budowy urządzeń wytwarzających energię do inwestycji celu publicznego, gdyż taki charakter mają jedynie inwestycje polegające na budowie i utrzymaniu urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej.

Powyższy pogląd został przedstawiony m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 30 stycznia 2009 r., II SA/Kr 735/08. W wyroku tym Sąd uznał, że: „z brzmienia art. 6 pkt 2 u.g.n. wprost wynika, że do celów publicznych zaliczono jedynie budowę i utrzymanie urządzeń służących do przesyłania energii elektrycznej, nie zaliczając do nich budowy i utrzymania urządzeń do wytwarzania energii. Odmienna interpretacja, wskazująca na to, iż aby możliwe było przesyłanie energii elektrycznej, konieczne jest istnienie obiektu lub urządzenia niezbędnego do korzystania z tych sieci, prowadziłaby do nieuprawnionego wniosku, iż budowa każdej elektrowni stanowi realizację celu publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 5 u.p.z.p”.

Tym samym, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, realizacja Inwestycji polegająca na budowie C nie może być uznana za realizację celu publicznego. Nie sposób więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że planowane przedsięwzięcie stanowi projekt z zakresu infrastruktury publicznej.

W konsekwencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, realizacja Inwestycji polegającej na budowie C nie może zostać uznana za długoterminowy projekt z zakresu infrastruktury publicznej w rozumieniu art. 15c ust. 8 i 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z motywem 8 i art. 4 ust. 4 lit. b) Dyrektywy ATAD.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Wobec powyższego, rozpatrywanie kwestii wskazanej w pytaniu oznaczonym we wniosku numerem 2 (na które Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi pod warunkiem, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe), jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.