Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-55/16-4/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Czy przychód uzyskany ze sprzedaży garażu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: garaż; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), uzupełnionym o opłatę w dniu 11 marca 2016 r., na wezwanie Nr IPPB4/4511-55/16-2/MS1 z dnia 7 marca 2016 r. (data nadania 8 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży garażu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży garażu.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-55/16-2/MS1 z dnia 7 marca 2015 r. (data nadania 8 marca 2016 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez dokonanie stosownej opłaty.

Dnia 14 marca 2016 r. do tut. organu wpłynęło potwierdzenie dokonania w dniu 11 marca 2016 r. stosownej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni otrzymała na własność nieodpłatnie garaż od X. w dniu 7 sierpnia 2015 r. Garaż ten został wybudowany przez męża Wnioskodawczyni i przez Wnioskodawczynię w 1967 roku ze środków własnych. Wnioskodawczyni nadmienia, że wszystkie przeprowadzane remonty i inne prace jak pokrywanie dachu, odśnieżanie i utrzymywanie porządku, Wnioskodawczyni z mężem pokrywali również z własnych środków od 1967 roku do 7 sierpnia 2015 r. Teren, na którym Wnioskodawczyni z mężem wybudowali powyższy garaż był własnością Skarbu Państwa a wieczystym dzierżawcą był X. W dniu 7 sierpnia 2015 r., aktem notarialnym Wnioskodawczyni otrzymała nieodpłatnie swoją własność i stała się wieczystym dzierżawcą po X. Ww. garaż Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Analizując złożony przez Wnioskodawczynię wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że intencją Wnioskodawczyni było zapytanie, czy przychód uzyskany ze sprzedaży garażu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Będąc właścicielką garażu od 1967 roku, ponosząc w tym czasie wszystkie koszty eksploatacyjne włącznie ze sprzątaniem terenu służbowego, Wnioskodawczyni uważa, że powinna być zwolniona z podatku od sprzedaży ww. garażu. Wnioskodawczyni zaznacza jednocześnie, że jest w bardzo zaawansowanym wieku, złym stanie zdrowia i ma duże wydatki na leki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Aby móc ustalić źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem określić dwie daty: datę nabycia i datę sprzedaży.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie do 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Natomiast w myśl art. 48 Kodeksu, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Z powyższego zatem w sposób jednoznaczny wynika, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni z mężem w 1967 r. wybudowała garaż na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa. Dnia 7 sierpnia 2015 r. aktem notarialnym otrzymała własność garażu oraz stała się wieczystym dzierżawcą gruntu po X. Zatem dopiero z dniem 7 sierpnia 2015 r. Wnioskodawczyni stała się właścicielem przedmiotowego garażu jak również uzyskała prawo użytkowania wieczystego na przedmiotowym gruncie. Z powyższego wynika, że budując garaż w 1967 r. Wnioskodawczyni z mężem poniosła jedynie nakłady na cudzym gruncie - na gruncie będącym własnością Skarbu Państwa. To oznacza, że w świetle prawa Wnioskodawczyni nie mogła nabyć w żaden sposób własności garażu z chwilą jego wybudowania, nawet jeśli koszty budowy poniosła ze środków własnych. Skoro bowiem budowa ta prowadzona była na gruncie będącym własnością Skarbu Państwa, to Skarb Państwa był właścicielem budynku wzniesionego na należącym do niego gruncie. W chwili wybudowania garażu Wnioskodawczyni nie miała prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie. Dlatego należy podkreślić, że momentem decydującym przy nabyciu garażu będzie data ustanowienia prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie i przeniesienia na Wnioskodawczynię prawa własności garażu.

Ze względu na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia użytkowania wieczystego, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Jednakże żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że prawo własności tych budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Zatem zbycie tego prawa odnosi się też do budynków, natomiast sama własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego.

Powyższe oznacza, że datą nabycia prawa własności budynku jest 2015 r. czyli data oddania Wnioskodawczyni udziału w gruncie w wieczyste użytkowanie oraz przeniesienia na jej rzecz własności garażu. W żadnym wypadku za datę nabycia własności garażu nie może być uznana data jego wybudowania na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku oraz budowli trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest zawsze odrębnie odpłatnie zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie – od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia budynku.

W przedmiotowej sprawie zarówno nabycie prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie jak i własności budynku miały miejsce w 2015 r., natomiast sprzedaż ma dopiero nastąpić. Tym samym, jeżeli Wnioskodawczyni dokona zbycia przedmiotowego garażu przed końcem 2020 roku, wówczas od końca roku, w którym miały miejsce oba nabycia, do daty ich zbycia nie upłynie 5 lat, co oznacza, że sprzedaż ta będzie źródłem przychodu dla Wnioskodawczyni podlegającym opodatkowaniu.

W konsekwencji powyższych ustaleń wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega, co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m. in. związane ze zbyciem koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Wobec powyższego wskazać należy, że przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nabytych nieodpłatnie.

W świetle zawartej w nim definicji kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych nieodpłatnie mogą być w szczególności udokumentowane fakturami VAT nakłady, poniesione w czasie posiadania nieruchomości, które zwiększyły jej wartość.

Z powyższego wynika zatem, że nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jej wartość,
*   poniesione zostały w czasie jej posiadania,
*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawodawca nie określił, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Przy czym podkreślenia wymaga, że nie stanowią nakładów na lokal wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu. Wydatki te nie mają charakteru wydatków modernizujących czy remontowych. Nie podpadają zatem pod definicję nakładu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje również słowa "posiadanie". Definicję tę zawarto natomiast w art. 336 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, który nią faktycznie włada jako właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Mając powyższe na uwadze, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania gruntu do działki wraz z prawem własności garażu, przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, tj. przed końcem 2020 r., podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość przychodu, od której należy odprowadzić podatek w wysokości 19% winna wynikać z aktu notarialnego sprzedaży. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć wartość poczynionych przez siebie nakładów na przedmiotowy garaż, pod warunkiem, że są one udokumentowane.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.