Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.247.2019.4.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-20
Teza: Brak powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z przejęciem majątku w wyniku podziału przez przejęcie.
Słowa kluczowe: połączenie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przejęcie; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2019 r. (data wpływu 13 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data nadania 9 sierpnia 2019 r., data wpływu 16 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.247.2019.3.AM z dnia 29 lipca 2019 r. (data nadania 29 lipca 2019 r., data doręczenia 5 sierpnia 2019 r.),o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z przejęciem majątku w wyniku podziału przez przejęcie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z przejęciem majątku w wyniku podziału przez przejęcie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. („Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do Grupy („Grupa”), składającej się z instytucji finansowych i niefinansowych, skupionych wokół Banku. Wnioskodawca oferuje szeroki zakres usług bankowych w obrocie krajowym i na międzybankowych rynkach zagranicznych, dla osób fizycznych i osób prawnych. Wnioskodawca posiada 100% akcji w kapitale X. S.A. („X.”).

Grupa rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji polegającej m.in. na przejęciu przez Wnioskodawcę działalności prowadzonej przez X., tj. działalności maklerskiej („Działalność Maklerska”). Przejęcie Działalności Maklerskiej przez Wnioskodawcę ma nastąpić w drodze podziału X. przez przejęcie w trybie art. 529 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505, „KSH”) („Podział”).

Działalność Maklerska funkcjonuje w ramach X. jako oddzielna jednostka biznesowa, która stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., „Ustawa CIT”).

W konsekwencji przeprowadzonego Podziału, wszystkie aktywa i pasywa oraz prawa i obowiązki związane z Działalnością Maklerską przejdą w dniu Podziału z mocy prawa na Wnioskodawcę. Szczegółowe prawa i obowiązki X. przechodzące na Wnioskodawcę zostaną określone, zgodnie z art. 533 oraz art. 534 KSH, w planie podziału, którego podpisanie planowane jest w czerwcu 2019 r. („Plan Podziału”).

Niniejszy Podział będzie dokonany w oparciu o wartość księgową. Zgodnie z art. 550 KSH, z uwagi na to, że Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem X., nie przewiduje się podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z nabyciem przez niego części majątku X. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie emitował akcji w zamian za przejmowany majątek X.

Ponadto pismem z dnia 8 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że opisany we Wniosku podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych (mających swe podstawy m.in. w wymogach regulacyjnych stawianych przez przepisy prawa administracyjnego, ewentualnej konieczności uzyskania zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego w przypadku wyboru innej struktury transakcji niż podział, kwestiach sukcesyjnych, etc.), a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na gruncie Ustawy CIT po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w związku z przejęciem majątku w postaci Działalności Maklerskiej w wyniku Podziału X?
2.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z przejęciem majątku w postaci Działalności Maklerskiej w wyniku Podziału X?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1 w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2 wniosku) został rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., „Ustawa CIT”) po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w związku z przejęciem majątku w postaci Działalności Maklerskiej w wyniku Podziału X.

Zgodnie z zasadą ogólną, sformułowaną w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 Ustawy CIT, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Powstanie przychodu dla spółki przejmującej w wyniku dokonanego podziału określone zostało w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy CIT, w myśl którego przychodami są w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. W myśl dyspozycji powyższego artykułu, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przepis ten czytać należy łącznie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Zgodnie zatem z powyższą regulacją, podział spółki stanowi transakcję neutralną na gruncie CIT, jeśli wartość majątku spółki dzielonej, otrzymanego przez spółkę przejmującą, odpowiada wartości emisyjnej akcji przydzielonych akcjonariuszom spółki dzielonej. W konsekwencji, w przypadku podziału spółek, jedynie nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad emisyjną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki dzielonej może stanowić przychód spółki przejmującej.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 Ustawy CIT, powyższe przepisy mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

*   art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
*   art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
*   art. 3 ust. 2 Ustawy CIT, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT.

Art. 12 ust. 16 Ustawy CIT, stanowi że ww. przepisy stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy CIT.

Powyżej powołane przepisy, tj. zarówno art. 12 ust. 1 pkt 8c, jak i art. 12 ust 4 pkt 3e Ustawy CIT, wprowadzone zostały na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175), zmieniającej Ustawy CIT z dniem 1 stycznia 2018 r. (dalej: „Ustawa nowelizująca”).

Mając na uwadze powyższe, ich interpretacja powinna być dokonywana z uwzględnieniem kształtu zmienionych przepisów podatkowych oraz intencji jakie kierowały ustawodawcą przy dokonywaniu ich nowelizacji.

Regulacje zawarte w art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, czytane łącznie, są odpowiednikiem uchylonego na mocy Ustawy nowelizującej przepisu art. 10 ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, zgodnie z którym przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 Ustawy CIT, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Jak to zostało wskazane w uzasadnieniu do Ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 1878), zmianę tę należy interpretować tak, iż „z perspektywy spółki przejmującej nie powstanie (\`(...)\`) przychód w postaci wartości emisyjnej akcji (udziałów) przydzielonych wspólnikom spółki dzielonej, która powinna odzwierciedlać wartość przejętego majątku (nowy przepis art. 12 ust. 4 pkt 3e), a nie – jakdo tej pory (uchylony przepis art. 10 ust. 2 pkt 1) – w postaci nadwyżki wartości przejętego majątku nad nominalną wartością tych akcji (udziałów)”.

Ponadto, uzasadnienie do projektu Ustawy nowelizującej w zakresie modyfikacji przepisów określających sposób ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy podziale przez przejęcie wskazuje również, że:

„Zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami (obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r. – przypis Zainteresowanych), w przypadku zbycia akcji spółki, z której wydzielono część majątku w trybie podziału przez wydzielenie koszt uzyskania przychodów z tytułu takiego zbycia ustala się jako część wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie akcji spółki dzielonej, ustaloną w proporcji bazującej na porównaniu wartości nominalnej unicestwianych udziałów spółki dzielonej do wartości nominalnej udziałów spółki dzielonej przed podziałem. Regulacja ta zakłada, iż proporcja ta odpowiada rzeczywistej relacji wartości wydzielanego majątku do wartości majątku przed podziałem. Taka sytuacja nie zawsze ma miejsce. Podatnicy kształtują bowiem relację między wartościami nominalnymi udziałów w sposób korzystny podatkowo, niezgodnie z celem ww. regulacji i bez uzasadnionej przyczyny ekonomicznej. Zaburzając proporcję opartą na relacji między wartościami nominalnymi, zbywając po podziale udziały lub akcje spółki dzielonej, uzyskują możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nawet do 100% wydatków na ich nabycie, niezależnie od tego jaką wartość majątku po podziale udziały (akcje) te reprezentują i jaka jest relacja wartości majątku jaki pozostał w spółce dzielonej do jego wartości przed podziałem”.

Mając na uwadze wyżej przytaczane uzasadnienie do nowelizacji Ustawy CIT stwierdzić należy, że stan prawny obowiązujący po wprowadzeniu nowelizacji, uległ zmianie zasadniczo jedynie w zakresie określenia wartości, w granicach której nie powstanie przychód podatkowy po stronie spółki przejmującej, a którą w brzmieniu przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2018 r. stanowi wartość emisyjna akcji (udziałów) przydzielonych wspólnikom spółki przejmowanej lub dzielonej, która powinna odzwierciedlać wartość przejętego majątku (co wynika z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT), a nie wartość nominalna, jak to było określone na gruncie stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2017 r.

Należy przy tym zauważyć, iż zgodnie z art. 550 KSH, z uwagi na to, że Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem X., nie przewiduje się podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z nabyciem części majątku X. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie emitował akcji w zamian za przejmowany majątek X.

Tym samym, nie powstanie nadwyżka wartości majątku przenoszonego w wyniku Podziału do Wnioskodawcy ponad wartość emisyjną akcji, która mogłaby stanowić przychód po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT.

W konsekwencji, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT, w związku z dokonaniem Podziału po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy.

Podsumowując, mając na uwadze całokształt przedstawionej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku Podziału po jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c, a to w związku z zastosowaniem art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.