Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-434/07/11-10/S/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-12
Teza: Na podstawie rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wnioskodawca pełni służbę poza granicami państwa w strukturach dowodzenia NATO i służba ta służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO, należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należności zagranicznej otrzymanej w związku z rozkazem z dnia 15.06.2005 r. do pełnienia służby poza granicami państwa do dnia 30.07.2008 roku, przy czym podkreślenia wymaga, że zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.
Słowa kluczowe: należność-należność zagraniczna; organizacje-organizacje międzynarodowe; pobyt-pobyt czasowy; pobyt-pobyt czasowy za granicą; służba-służba wojskowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 01.03.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 46/11 (data wpływu 16.05.2011 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2007 r. (data wpływu 21.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.11.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym zatrudnionym w Sztabie Generalnym Wojska Polskiego w Warszawie. Na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego z dnia 15.06.2005 r. pełni służbę na stanowisku podoficer – specjalista w NCSA Sector Ramstein przy CC-Air HQ (Międzynarodowym Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych) w Niemczech do dnia 31.07.2008 r. W ramach wykonywanych obowiązków Wnioskodawca jest m. in. zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata. Przed objęciem ww. stanowiska Wnioskodawca odbył odpowiednie przeszkolenie i uzyskał certyfikat kwalifikujący do udziału w misji ISAF oraz wszelkich innych misji o charakterze zbrojnym realizowanych pod egidą Sojuszniczego Dowództwa Operacyjnego NATO. Wnioskodawca został również poddany badaniom lekarskim uprawniającym do pełnienia służby w dowolnym rejonie świata. W okresie służby przebywa w Niemczech oraz otrzymuje wynagrodzenie w kraju w polskich złotych oraz dodatkowo należność zagraniczną wypłacaną w Euro przez Departament Administracyjny Ministerstwa Obrony Narodowej w Warszawie.

Wszystkie składowe wynagrodzenia są opodatkowane. Wnioskodawca nadmienia także, że nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należność zagraniczna wypłacana żołnierzom zawodowym pełniącym służbę poza granicami państwa, jest wolna od podatku dochodowego dla osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Należność zagraniczna wypłacana żołnierzom zawodowym wyznaczonym do pełnienia służby poza granicami państwa na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ wyznaczenie żołnierza zawodowego do pełnienia służby w strukturach dowodzenia NATO ma na celu wzmocnienie sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacane policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych: zwolnienie nie ma zastosowania do uposażenia i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędne jest spełnienie dwóch warunków:

*   wypłacane należności pieniężne muszą pozostawać w bezpośrednim związku z użyciem wymienionych w tym przepisie osób poza granicami państwa oraz
*   należności te muszą wynikać z celów określonych w zwolnieniu.

W przepisach § 3 Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa określone zostały rodzaje należności pieniężnych przysługujących żołnierzom zawodowym wyznaczonym na stanowiska służbowe poza granice państwa. Są nimi:

*   jednorazowa należność pieniężna,

*   należność zagraniczna,

*   dodatek wojenny,

*   należności z tytułu podróży służbowej odbywanej poza miejscowością pełnienia służby.

Oznacza to, że należność zagraniczna otrzymywana przez osoby wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że jeżeli na podstawie rozkazu Szefa Sztabu Generalnego pełni służbę poza granicami państwa w strukturach dowodzenia NATO i służba ta służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO to należność zagraniczna wypłacana w związku z powyższym korzystać będzie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 20.02.2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-434/07-2/SP stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2007 r. (data wpływu 21.11.2007 r.) jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził m. in., iż wyznaczenie do służby w organizacjach międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych nie jest więc tożsame ze skierowaniem w charakterze obserwatorów wojskowych, osób posiadających status obserwatora wojskowego do misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych lub do pełnienia służby w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej oraz akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom. Z § 2 cytowanego rozporządzenia wynika, że nie wszystkie kategorie żołnierzy zawodowych wyznaczonych na stanowiska służbowe albo skierowanych poza granice państwa odpowiadają zakresowi art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spełniają jedynie żołnierze zawodowi wymienieni w § 2 pkt 2 lit. a) oraz lit. c) powołanego rozporządzenia i tylko oni mogą skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 10.03.2008 r. (data wpływu 11.03.2008 r.), zaś odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 10.04.2008 r. Nr IPPB2/415-434/W/07-4/SP (skutecznie doręczonym w dniu 14.04.2008 r.).

Pismem z dnia 25.04.2008 r. (data wpływu 07.05.2008 r.) Wnioskodawca za pośrednictwem pełnomocnika wniósł do tut. organu podatkowego skargę na ww. interpretację, w której wnioskował o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 03.03.2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 28.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Sąd przyznał należy rację pełnomocnikowi strony skarżącej, że redakcja powyższego przepisu jest dość nieprzejrzysta i może stwarzać problemy interpretacyjne. Nie znaczy to jednak, że nie jest możliwe ustalenie jego znaczenia i to już na etapie jego wykładni językowej.

Sąd przypomniał, iż w zakresie prawa podatkowego dominującym sposobem ustalania znaczenia norm tego prawa jest wykładnia językowa. Jeżeli zatem daje ona zadowalające efekty w postaci ustalenia treści danej normy, co do zasady odpada potrzeba korzystania z innych rodzajów wykładni. Również w orzecznictwie wskazuje się na pierwszorzędną rolę wykładni językowej w procesie interpretacji norm prawa podatkowego. Prymat wykładni językowej podkreślany jest szczególne mocno, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych. W orzecznictwie przyjmuje się zatem m.in., że przepisy dotyczące ulg i zwolnień od podatku, jako rozwiązania szczególne, stanowiące odstępstwo od generalnej zasady opodatkowania dochodów, powinny być interpretowane w sposób ścisły

Następnie Sąd wskazał, iż pojęcie "użytych" w formie gramatycznej, w której zostało zastosowane, może odnosić się tylko do pojęcia "jednostek", nie zaś do podmiotów, którym przysługuje zwolnienie. Gdyby miało być tak, jak twierdzi skarżący, że imiesłów "użytych" odnosi się wprost do "żołnierzy" powinien mieć inną formę gramatyczną ("użytym"). Wtedy tylko istniałby logiczny związek miedzy tymi wyrażeniami. Ponieważ jednak w omawianym przepisie imiesłów "użytych" występuje w takim, a nie innym przypadku, z punktu widzenia gramatycznego i logicznego imiesłów ten należy odnieść nie do żołnierzy, lecz do jednostek wojskowych. Wniosek ten zresztą zdaje się wynikać z treści przytoczonej przez stronę skarżącą opinii prof. dr hab. A.M., w której wprost wyrażono tezę, że "językowe uformowanie interpretowanego przepisu jest takie, że forma imiesłowu "użytych" odnosi się tylko do formy rzeczownika "jednostek", tworząc z nim związek składniowy ("jednostek"–"użytych"). Tak więc w istniejącej redakcji językowej formy: "policjantom", "żołnierzom" (\`(...)\`) nie są składniowo powiązane z formą "użytych"; żeby tak było, imiesłów powinien mieć formę "użytym" (\`(...)\`)".

Sąd zwrócił również uwagę, że z zestawienia pierwszej części przepisu, która dotyczy określonych sytuacji, stanowiących uzasadnienie dla użycia polskich sił zbrojnych (m.in. chodzi tu o wzmocnienie sił państwa albo państw sojuszniczych) oraz dalszej jego części, odnoszącej się już wprost do obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, wynika że ustawodawca w sposób przemyślany wyodrębnił spośród żołnierzy wyznaczonych lub skierowanych poza granice państwa tych, którzy pełnią swoją służbę w składzie jednostek wojskowych oraz tych (obserwatorzy) którzy mogą działać poza granicami państwa niezależnie od tego czy jednostka, w której pełnią służbę, została użyta poza granicami państwa, czy też nie. Gdyby zatem przyjąć – jak chce tego strona skarżąca – że analizowane zwolnienie dotyczy wszystkich żołnierzy skierowanych poza granice państwa do realizacji wymienionych w nim celów, jako niepotrzebne należałoby uznać wyodrębnienie grupy żołnierzy pełniących funkcje obserwatorów w misjach pokojowych. Zwolnienie obu grup żołnierzy należałoby wówczas uregulować łącznie. W konsekwencji niepotrzebna byłaby też ta część przepisu, która stanowi o jednostkach wojskowych, policyjnych i jednostkach organizacyjnych Straży Granicznej. Taka zaś wykładnia narusza jedno z podstawowych założeń wykładani językowej, zgodnie z którym niewłaściwe jest dokonywanie interpretacji przepisu prawa, która prowadzi do wniosku, że pewne, zawarte w nim zwroty, są zbędne.

Zdaniem Sądu, już wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 83 p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie, obejmuje tylko tych żołnierzy, którzy pełnią służbę w składzie jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu m.in. wzmocnienia sił państw sojuszniczych oraz żołnierzy, którzy pełnią służbę poza takimi jednostkami jako obserwatorzy w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.

Sąd podniósł, że argumentacja językowa doznaje wzmocnienia w wykładni systemowej, do której słusznie odwołuje się Minister Finansów. Zestawienie treści interpretowanego przepisu ze szczegółowymi uregulowaniami dotyczącymi świadczeń przysługujących żołnierzom zawodowym prowadzi do wniosku, że z założenia unormowania te miały być ze sobą skorelowane. Zasady przyznawania należności pieniężnych żołnierzom zawodowym pełniącym służbę poza granicami państwa określa wspomniane wyżej rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 16 czerwca 2004 r. (m.in. § 2 rozporządzenia). Przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 p.d.o.f. stanowi dosłowne przeniesienie odpowiedniej części uregulowania zawartego w tym rozporządzeniu (§ 2 pkt 2 lit. a) i c) rozporządzenia). W zamyśle ustawodawcy było zatem objęcie zwolnieniem tylko tych żołnierzy zawodowych, którzy zostali wymienieni w ustawie, nie zaś wszystkich, którym przysługują należności z tytułu pełnienia służby poza granicami państwa.

Sąd również zwrócił uwagę na pierwotne brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 83 p.d.o.f., który w chwili wprowadzenia go do ustawy stanowił, że "wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom i pracownikom cywilnym jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych." Przepis ten nie budził wówczas większych wątpliwości, i zgodnie przyjmowano, że dotyczył żołnierzy skierowanych do służby zagranicą w ramach jednostki wojskowej.

Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej oraz naruszenia wymienionych w skardze przepisów Konstytucji. Według Sądu nie została też naruszona przez organ podatkowy zasada in dubio pro tributario.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Sądu, Skarżący za pośrednictwem pełnomocnika złożył skargę kasacyjną (data wpływu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi – 05.05.2009 r.) wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi.

Wyrokiem z dnia 10.12.2010 r. sygn. akt II FSK 1148/09 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi.

Wyrokiem z dnia 01.03.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 46/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Sąd stwierdził, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.

W uzasadnieniu wyroku Sąd przeanalizował treść art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. (w stanie prawnym mającym zastosowanie do sprawy), art. 24 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych oraz § 3 rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa.

Z powyższego Sąd wywnioskował, iż ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. wprost nie wyłączył żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby wojskowej poza granicami państwa, chyba że w trakcie pełnienia zawodowej służby wojskowej nie realizują celów, o których mowa w tym przepisie. Sąd zauważył, iż taka wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. byłaby zgodna z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP.

Według Sądu cechą istotną (relewantną) żołnierzy wyznaczonych i skierowanych jest to, że pełnią oni służbę wojskową poza granicami państwa. Poza tym cechą istotną nakazującą ich równe traktowanie w zakresie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. jest to czy realizują oni cele wyznaczone w tym przepisie. Brak bowiem ich realizacji uzasadnia ich zróżnicowanie mimo tego, że dwie te grupy żołnierzy "pełnią służbę wojskową poza granicami państwa". Żołnierze skierowani pełniący tę służbę w ramach jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. realizują zawsze bo wskazuje na to wprost art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa. Natomiast wykładnia art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych jak również przepisów rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, nie daje na to pytanie odpowiedzi wprost.

Sąd wskazał, iż wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. oraz art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, nie pozwala na przyjęcie poglądu, że istotną cechą relewantną różnicującą pozycję żołnierzy wyznaczonych jak i skierowanych jest to, że ci pierwsi nie pełnią służby w jednostce wojskowej, a ci drudzy pełnią. Emanacją pojęcia jednostki wojskowej na gruncie obu tych regulacji może być np. polskie przedstawicielstwo wojskowe, organizacja międzynarodowa, międzynarodowa struktura wojskowa, czy siły zbrojne albo inna struktura obronna państwa obcego, o których mowa w § 3 rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa. W tej sytuacji należy stwierdzić, że przy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. nie występują żadne okoliczności, które nakazywałyby odstąpienie od konstytucyjnej zasady równości (art. 32 ust. 1) i sprawiedliwości podatkowej (art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji RP).

Zdaniem Sądu przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do żołnierzy pełniących wojskową służbę za granicą, o których mowa w art. 24 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych.

W dniu 16.05.2011 r. do tu. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 01.03.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 46/11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 01.03.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 46/11 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej, pracownikom jednostek wojskowych, jednostek policyjnych i jednostek organizacyjnych Straży Granicznej użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, organizowania i kontroli ruchu granicznego, organizowania ochrony granicy państwowej lub zapewnienia bezpieczeństwa w komunikacji międzynarodowej, a także należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom, funkcjonariuszom celnym, Straży Granicznej i pracownikom, pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych; zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym zatrudnionym w Sztabie Generalnym Wojska Polskiego w Warszawie. Na mocy rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wojska Polskiego z dnia 15.06.2005 r. pełni służbę na stanowisku podoficer – specjalista w NCSA Sector Ramstein przy CC-Air HQ (Międzynarodowym Dowództwie Komponentu Sił Powietrznych) w Niemczech do dnia 31.07.2008 r. W ramach wykonywanych obowiązków Wnioskodawca jest m. in. zobligowany do przebywania w stałej gotowości do pełnienia służby w ramach misji NATO ISAF w Afganistanie oraz do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata. Przed objęciem ww. stanowiska Wnioskodawca odbył odpowiednie przeszkolenie i uzyskał certyfikat kwalifikujący do udziału w misji ISAF oraz wszelkich innych misji o charakterze zbrojnym realizowanych pod egidą Sojuszniczego Dowództwa Operacyjnego NATO. Wnioskodawca został również poddany badaniom lekarskim uprawniającym do pełnienia służby w dowolnym rejonie świata. W okresie służby przebywa w Niemczech oraz otrzymuje wynagrodzenie w kraju w polskich złotych oraz dodatkowo należność zagraniczną wypłacaną w Euro przez Departament Administracyjny Ministerstwa Obrony Narodowej w W. Wszystkie składowe wynagrodzenia są opodatkowane. Wnioskodawca nie jest członkiem służby zagranicznej oraz nie przebywa w podróży służbowej.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. wprost nie wyłączył żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby wojskowej poza granicami państwa, chyba że nie realizują w trakcie pełnienia zawodowej służby wojskowej celów, o których mowa w tym przepisie. Zdaniem Sądu cechą istotną (relewantną) żołnierzy wyznaczonych i skierowanych jest to, że pełnią oni służbę wojskową poza granicami państwa. Poza tym cechą istotną nakazującą ich równe traktowanie w zakresie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. jest to czy realizują oni cele wyznaczone w tym przepisie. Brak bowiem ich realizacji uzasadnia ich zróżnicowanie mimo tego, że dwie te grupy żołnierzy "pełnią służbę wojskową poza granicami państwa". Żołnierze skierowani pełniący tę służbę w ramach jednostki wojskowej użytej poza granicami państwa cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 83 u.p.d.o.f. realizują zawsze bo wskazuje na to wprost art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa. Natomiast wykładnia art. 24 ust. 1-7 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych jak również przepisów rozporządzenia w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, nie daje na to pytanie odpowiedzi wprost.

W związku z powyższym, mając na uwadze zaprezentowane stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz informacje zawarte we wniosku, że na podstawie rozkazu Szefa Sztabu Generalnego Wnioskodawca pełni służbę poza granicami państwa w strukturach dowodzenia NATO i służba ta służy wzmocnieniu sił państw sojuszniczych współpracujących w ramach NATO, należy uznać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należności zagranicznej otrzymanej w związku z rozkazem z dnia 15.06.2005 r. do pełnienia służby poza granicami państwa do dnia 30.07.2008 roku, przy czym podkreślenia wymaga, że zwolnienie nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.