Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1588/14-1/19-S/AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-25
Teza: Gmina jest uprawniona do odliczenia części podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w związku ze zmianą przeznaczenia w drodze korekty zgodnie z art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dzierżawa; inwestycje; korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2019 r. sygn. akt I FSK 1773/16 (data wpływu 30 maja 2019 r.) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 428/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 19 czerwca 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2014 r. (data wpływu 21 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniach 2 i 6 lutego 2015 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego związanego ze zrealizowaną inwestycją pn. „XXX” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 2 i 6 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego związanego ze zrealizowaną inwestycją pn. „XXX”.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 3 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Gminy indywidualną interpretację nr ITPP2/443-1588/14/KT, w której uznał jej stanowisko za nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego związanego ze zrealizowaną inwestycją.

Gmina na interpretację przepisów prawa podatkowego z 3 marca 2015 r. nr ITPP2/443-1588/14/KT wniosła pismem z 27 marca 2015 r. (data wpływu) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 12 maja 2015 r. nr ITPP2/4512-1-22/15/AK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 3 marca 2015 r. nr ITPP2/443-1588/14/KT złożył skargę z dnia 9 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 19 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 428/15, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 3 marca 2015 r. nr ITPP2/443-1588/14/KT, stwierdzając m.in., że: „(…) stanowisko organu w okolicznościach niniejszej sprawy jest nieprawidłowe. Za bezzasadne należy bowiem uznać zasadnicze twierdzenie, na którym oparto zaskarżoną interpretację indywidualną, że skoro Gmina wykorzystywała inwestycję do czynności niepodlegających opodatkowaniu, to w konsekwencji od początku wyłączyła ją całkowicie z systemu podatku od towarów i usług. Trzeba zauważyć, iż z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Będąc podatnikiem podatku VAT, zachowuje się w sposób analogiczny do innych podmiotów gospodarczych, tzn. ma prawo rozważyć alternatywne możliwości zagospodarowania nabytego i wytworzonego majątku.

Zdaniem Sądu, sam zamiar podatnika na etapie ponoszenia wydatków, z którymi jest związany podatek naliczony, wykorzystania majątku Gminy do czynności nieopodatkowanych, nie może determinować oceny, że Gmina, nabywając towary i usługi, nie działała w charakterze podatnika. Trzeba mieć na uwadze, iż związek podatku z poszczególnymi rodzajami czynności (opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi) ma charakter jedynie prognozowany, planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru, czy też usługi, faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zatem zmienić, przekreślając prawo do odliczenia lub to odliczenie uzasadniając. Dla takich przypadków została przewidziana instytucja korekty podatku naliczonego, która nakazuje uwzględniać ostateczny zakres prawa do odliczenia, opierając się na finalnym i rzeczywistym przeznaczeniu towaru czy usługi, w cenie których zawarty był podatek. Początkowe przeznaczenie towarów i usług do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu nie pozbawia zatem podatnika prawa do późniejszego odliczenia podatku w razie zmiany przeznaczenia towarów lub usług i wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych.”

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 428/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 7 lipca 2016 r. nr ITRP/46-73/PST do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 22 marca 2019 r. sygn. akt I FSK 1773/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „(…) początkowe przeznaczenie zrealizowanej inwestycji - jak trafnie uznał Sąd pierwszej instancji (zob. str. 7 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) - nie może bowiem determinować oceny, że Gmina przy wspomnianych nabyciach nie działała jako podatnik VAT i że w ten sposób trwale wyłączyła inwestycję z systemu tego podatku. To nie owo pierwotne przeznaczenie (tu: do czynności niepodlegających podatkowi VAT) daje lub zabiera status podatnika VAT. Nabycie towarów i usług celem wytworzenia inwestycji, nawet z wstępnym zamiarem wykorzystania do czynności nieopodatkowanych, nie oznacza - odmiennie niż uznał organ podatkowy - braku ich nabycia do działalności gospodarczej. Przeczą temu wprost choćby przepisy dotyczące korekt podatku naliczonego, które zasadzają się właśnie między innymi na zmianie w czasie sposobu wykorzystywania danego dobra (towarów i usług je tworzących) do czynności opodatkowanych lub innych, odnosząc obie kategorie do działań w charakterze podatnika VAT.”

W dalszej części uzasadnienia Sąd wskazał, że: „(…)wytworzona inwestycja związana jest z realizacją zadań własnych Gminy jako podmiotu prawa publicznego nie uniemożliwia dokonania zmiany decyzji co do sposobu dalszego wykorzystywania takiej inwestycji oraz przeznaczenia jej do działalności o charakterze gospodarczym i zarazem poddania tegoż nowego korzystania opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. str. 10-11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Zasadnie zwrócił również uwagę, że według danych z wniosku Gmina posiadała już status czynnego i zarejestrowanego podatnika VAT w czasie realizowania inwestycji i planowanej zmiany jej wykorzystania.

O wykluczeniu działania Gminy w charakterze podatnika VAT, jak wcześniej wzmiankowano, nie mogła świadczyć okoliczność początkowego przeznaczenia inwestycji do nieodpłatnego użytkowania Zakładowi Budżetowemu GKiMG. Gmina może realizować zadania własne obejmujące sprawy między innymi wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji, przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 3 ab initio ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.; dalej: u.s.g.) w różny sposób. Przepisy o podatku VAT nie sprzeciwiają się temu, aby wykonaniu owych zadań własnych jednostka samorządu terytorialnego czyniła zadość w drodze pośredniej, czyli także poprzez np. wprowadzenie czynności odpłatnego udostępniania infrastruktury podmiotowi trzeciemu na zasadach działalności gospodarczej (cywilnoprawnej umowy dzierżawy lub innego rodzaju), który to dopiero podmiot dalej - już w ramach własnych działań - będzie przeznaczał ją do określonego korzystania mieszkańcom. Odpłatność (lub jej brak) w tym ostatnim ogniwie sama przez się nie wpływa na stan istnienia więzi gospodarczych je poprzedzających (pomiędzy innymi podmiotami, tj. w tym przypadku Gminą i Spółką P.), możliwych do ukształtowania również jako czynności opodatkowanych podatkiem VAT, gdzie jedną ze stron jest podmiot prawa publicznego, ale działający nie w ramach takiego władztwa (imperium). W ten sposób w obrębie powstałej inwestycji ziszcza się zmiana sposobu jej wykorzystywania u wytwórcy inwestycji (Gminy), mająca znaczenie dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z nią związanego.

W dniu 19 czerwca 2019 r. do tutejszego organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie z dnia 19 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 428/15, uchylający zaskarżoną interpretację.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Gminy w zakresie prawa do odliczenia w drodze korekty podatku naliczonego związanego ze zrealizowaną inwestycją wymaga ponownego rozpatrzenia przez organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej: Gmina) prowadziła inwestycję pn. „XXX” (dalej: infrastruktura, inwestycja). Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakończenie inwestycji zostało udokumentowane protokołem odbioru w 2009 r. Następnie infrastruktura została przekazana do bezpłatnego użytkowania Zakładowi Budżetowemu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Gminy, W związku z faktem, że po wybudowaniu infrastruktura początkowo nie służyła Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dotychczas nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki.

Gmina rozważa zawarcie z zakładem budżetowym umowy dzierżawy lub dostawy wody i odprowadzenia ścieków za pomocą należącej do niej infrastruktury. Przedsiębiorstwo \`(...)\` sp. z o.o. (dalej: spółka), jako zarejestrowany i czynny podatnik podatku od towarów i usług, świadczy i świadczyłoby nadal za pomocą zarządzanej infrastruktury usługi dla ludności, w tym usługi dostawy wody i odprowadzenia ścieków. W praktyce miałoby się to odbywać w ten sposób, że Gmina zawarłaby ze spółką umowę dzierżawy lub też umowę o odpłatne świadczenie usług dostawy wody i odprowadzenia ścieków na wybudowanym odcinku. Z drugiej strony spółka świadczyłaby usługi dostawy wody i odprowadzenia ścieków na rzecz mieszkańców miejscowości na podstawie zawartej z nimi umowy.

Odpłatność za zarządzanie w obu opisanych wyżej przypadkach byłaby skalkulowana na poziomie kilkuset złotych rocznie ze względu na szczególne więzi ekonomiczne łączące spółkę i Gminę. Na tej podstawie Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług, opodatkowywałaby świadczenie usług na rzecz zakładu zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W konsekwencji, w związku z planowaną zmianą przeznaczenia infrastruktury, Gmina rozważa dokonanie odliczeń części podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy Gmina, jako inwestor, będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wskutek rozpoczęcia wykorzystywania jej do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?
*   Jaką część podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z budową infrastruktury Gmina ma prawo odliczyć w przyszłości, w związku z planowaną zmianą przeznaczenia infrastruktury w 2015 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, ma możliwość zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury. Możliwość taka została przewidziana przez ustawodawcę, który w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług określił zasady odliczania podatku naliczonego również w przypadku, gdy nabywane towary i usługi pierwotnie nie służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie zmieniło się ich przeznaczenie na związane z tymi czynnościami.

W związku z planowaną w 2015 r. zmianą przeznaczenia infrastruktury do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gmina ma prawo do dokonania korekty odpowiedniej części podatku naliczonego od poniesionych w 2009 r. wydatków na inwestycję dotyczącą budowy infrastruktury.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, które wartość początkowa nie przekracza 15,000 zł, korekty podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W związku z faktem, że przedmiotowa infrastruktura, zdaniem Gminy, stanowi nieruchomość, korekta podatku naliczonego powinna być dokonana w ciągu 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym infrastruktura została oddana do użytkowania.

Ustawa o podatku d towarów i usług nie określa definicji nieruchomości. Podobnie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wyjaśnienia tego pojęcia. W konsekwencji, w opinii Gminy, zasadne jest posłużenie się definicją zawartą w innym akcie prawnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z uwagi na fakt, że terminy budynek i budowla nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług, należy odwołać się do definicji zawartych w innych aktach prawnych, tj. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: prawo budowlane). Zgodnie z powołanym aktem, pojęcie budynku winno być rozumiane, jako obiekt budowlany trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Budowla zaś w prawie budowlanym definiowana jest, jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, są to więc np. wodociągi, oczyszczalnie ścieków, stacje uzdatniania wody, sieci uzbrojenia terenu, etc. Z powyższego wynika, że przedmiotowa infrastruktura spełnia definicję budowli, a więc winna być uznana za nieruchomość.

Reasumując, Gmina, w związku z planowaną zmianą przeznaczenia inwestycji, będzie miała prawo do odliczenia części podatku naliczonego w proporcji do pozostałego okresu korekty zgodnie z art. 90-91 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku zmiany przeznaczenia inwestycji i wykorzystania jej do czynności opodatkowanych, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w związku z jej budową w drodze korekty dotyczącej tego środka trwałego w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym „kompleks boisk” będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, licząc do końca 10-letniego okresu korekty. W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w przypadku, w którym protokół odbioru inwestycji miał miejsce w 2009 r., a także mając na uwadze konieczność zastosowania 10-letniej korekty, jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w 4/10 części. Przedmiotowej korekty Gmina winna dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, skoro rozlicza się miesięcznie, to za miesiąc styczeń roku następującego po roku, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia, w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją. Zaznaczyć także należy, że pomimo faktu, że obecnie przedmiotowa inwestycja nie jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych i nie była do takich czynności przeznaczoną w momencie oddana do użytkowania, to Gmina, w trakcie jej realizacji i przeznaczając inwestycję do czynności nieopodatkowanych, nie utraciła statusu podatnika. Zgodnie art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W polskiej ustawie o podatku od towarów i usług czytamy natomiast, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług). Należy zaznaczyć, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym, co oznacza, że odrębności wynikające z przepisów krajowych nie wpływają na zakres opodatkowania podatkiem od wartości dodanej. A więc mimo niezgodności z Dyrektywą 2006/112/WE Rady co do określenia, czy Gmina występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług będzie miał w pierwszym rzędzie zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarowi usług. Generalną zasadą podatku VAT, która obowiązuje w całej Wspólnocie Europejskiej, jest powszechność opodatkowania. Podatnikiem jest zatem każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty tej działalności (art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Wyjątki od zasady powszechności opodatkowania zostały wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług. Muszą być one interpretowane ściśle, zaś stosowanie wykładni rozszerzającej jest niedopuszczalne. Nie oznacza to jednak, że nie wolno powoływać się na korzystne przepisy dyrektywy w tym zakresie. Artykuł 15 ust. 6 ustawy stanowi, że - co do zasady - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Żaden jednak przepis nie wyjaśnia, co należy rozumieć pod pojęciem „organu władzy publicznej”. Uważa się, że jest to pojęcie autonomiczne w systemie podatku od towarów i usług. Powinno być jednak interpretowane w kontekście prawa wspólnotowego.

Należy zatem powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że „kryterium zatem decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika podatku od towarów i usług będzie zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak przedsiębiorca w stosunku do określonych transakcji lub czynności”. Idąc dalej „będąc stroną czynności cywilnoprawnej Miasto nie wykonuje swoich kompetencji w sferze tzw. imperium, stanowiącego przesłankę do nieuznawania władzy publicznej jako podatnika VAT” (wyrok WSA z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 2086/05). W wyroku C-288/07, odnosząc się do świadczenia usług parkingowych przez organy władzy lokalnej, TSUE stwierdził, że należy uznać je za podatników VAT w sytuacji, gdy wykonywane przez nie działania (nawet jeżeli są ich zadaniami o charakterze publicznym) mogą konkurować z operacjami wykonywanymi przez zwykłych uczestników rynku (przedsiębiorców).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.