Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.437.2019.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-26
Teza: Podleganie opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej.
Słowa kluczowe: drogi; infrastruktura; inwestycje; odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2019 r. (data wpływu 20 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej. Wniosek został uzupełniony w dniu 19 listopada 2019 r. o uszczegółowienie pytania, przedstawienie własnego stanowiska, doprecyzowanie opisu sprawy oraz adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym na terenie Polski działalność gospodarczą polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych.

Późniejsza dostawa przez Spółkę na rzecz klientów lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach realizacji danego przedsięwzięcia deweloperskiego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku).

W związku z realizacją przedsięwzięć deweloperskich (inwestycji niedrogowych) Wnioskodawca bywa zobowiązywany do przebudowy (lub budowy) na swój koszt publicznej infrastruktury drogowej prowadzącej do danego budynku (np. skrzyżowań, dróg dojazdowych, chodników) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (np. oświetlenie, odwodnienie, itd.) – dalej jako Infrastruktura Drogowa.

Obowiązek ponoszenia przez Spółkę tego rodzaju nakładów wynika w szczególności z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2068, ze zm., dalej: Ustawa o drogach publicznych), w myśl którego budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Budowa lub przebudowa przez Spółkę Infrastruktury Drogowej odbywa się na gruncie leżącym w pasie drogowym, który nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz w zależności od kategorii drogi może stanowić własność Skarbu Państwa albo właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej określa umowa zawierana pomiędzy zarządcą danej drogi, a Wnioskodawcą działającym jako inwestor inwestycji niedrogowej.

Na czas budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, pas ruchu drogowego, na którym mają być realizowane prace, jest przekazywany Wnioskodawcy na cele budowlane, a po ich zakończeniu pas ruchu drogowego wraz ze zrealizowaną Infrastrukturą Drogową jest na powrót przejmowany do eksploatacji przez zarządcę drogi. Przejęcie do eksploatacji następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Na potrzeby przejęcia do eksploatacji Spółka przedkłada zarządcy drogi również niezbędną dokumentację, protokoły, atesty, certyfikaty, itd.

Wnioskodawca jest uprawniony do zlecania wykonania robót budowlanych związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej firmom, które trudnią się zawodowo realizacją tego rodzaju prac i posiadają w tym zakresie uprawnienia wymagane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. W konsekwencji, Wnioskodawca nabywa od profesjonalnych firm usługi polegające na budowie lub przebudowie Infrastruktury Drogowej, zgodnie z umowami zawieranymi z zarządcą drogi. Wykonawcy, o ile są czynnymi podatnikami podatku VAT, za swoje usługi obciążają Spółkę wynagrodzeniem udokumentowanym fakturami VAT z wykazanym (naliczonym) podatkiem VAT.

Spółka może nabywać także inne usługi bezpośrednio związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej, takie jak usługi projektowe, geodezyjne, usługi nadzoru budowlanego lub inwestorskiego, ochrony, itp., jeśli nie są one elementem usług budowlanych nabywanych w ramach kompleksowego wykonawstwa. Usługi budowlane oraz ww. inne usługi bezpośrednio związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej są zwane dalej łącznie „Usługami”.

Wszelkie koszty materiałów i usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej obciążają Spółkę. Koszty te nie są Spółce zwracane w żadnej formie ani przez właściciela drogi, ani jej zarządcę czy też inny podmiot.

Wniosek został uzupełniony w dniu 19 listopada 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Nieodpłatne przekazanie wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych, które są następnie komercjalizowane (sprzedaż wybudowanych budynków i lokali). Obowiązek ponoszenia przez Spółkę tego rodzaju nakładów wynika w szczególności z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2068, ze zm.), w myśl którego budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana Inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Gdyby nie fakt realizacji inwestycji deweloperskiej Wnioskodawca nie dokonywałby budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, zatem jej późniejsze przekazanie ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.
2.  Wszelkie koszty materiałów i usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej obciążają Spółkę. Koszty te nie są Spółce zwracane w żadnej formie ani przez właściciela drogi, ani jej zarządcę czy też inny podmiot. Jednocześnie Wnioskodawca doprecyzowuje, że faktury dokumentujące wydatki związane z zakupem Usług są wystawiane na Wnioskodawcę, jako ich nabywcę.
3.  Wydatki związane z wybudowaną lub przebudowaną Infrastrukturą Drogową są ponoszone w ścisłym związku z realizacją przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych oraz późniejszą dostawą lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach tych przedsięwzięć, która jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku). Wnioskodawca, jako spółka kapitałowa, nie prowadzi innej działalności niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 zostało uszczegółowione w piśmie z dnia 15 listopada 2019 r.):

1.  Czy nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej powstałej na gruncie nienależącym do Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie Usług (Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotem zapytania we wniosku o interpretację są usługi budowlane oraz inne usługi bezpośrednio związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko w zakresie pytania nr 2 ostatecznie doprecyzowano w piśmie z dnia 15 listopada 2019 r.):

1.  Nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej powstałej na gruncie nienależącym do Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie Usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, zaś „towarem” – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszystkie postacie energii. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. przez świadczenie usług należy uznać każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również m.in. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zatem w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy nieodpłatne przekazanie przez Spółkę wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej stanowi na gruncie podatku VAT dostawę towarów albo świadczenie usług.

Jak wskazano powyżej, aby móc mówić o dostawie towarów na gruncie podatku VAT dokonujący dostawy musi dysponować prawem do dysponowania towarami jak właściciel, które to prawo przechodzi na nabywcę towarów w wykonaniu dostawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm., dalej: Kodeks cywilny), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Co istotne, zgodnie z przywołanym przepisem, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Przepis art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, a zatem stanowią własność właściciela tego gruntu.

Analiza przedstawionych powyżej przepisów ustawy o VAT w związku z przepisami Kodeksu cywilnego prowadzi zatem do wniosku, że nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. W przedmiotowej sprawie nie następuje bowiem przeniesienie przez Spółkę prawa do rozporządzania towarem (Infrastrukturą Drogową) jak właściciel, gdyż:

*   po pierwsze, właściciel drogi, na której Spółka realizuje prace związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej, z racji posiadanego prawa własności do gruntu z mocy prawa dysponuje również prawem własności do wszelkich jego części składowych, to jest w niniejszej sprawie do wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej, a zatem nakłady inwestycyjne poczynione przez Wnioskodawcę w tym zakresie nie mogą być przedmiotem odrębnej własności Wnioskodawcy, a tym samym Wnioskodawca nie może dokonać ich dostawy jako towaru,
*   po drugie, na mocy umowy zawartej z zarządcą drogi Spółka nie dostarcza właścicielowi ani zarządcy tej drogi żadnych materiałów (towarów), z których ten miałby samodzielnie dokonać budowy lub przebudowy drogi publicznej, lecz wykonuje (buduje taką infrastrukturę) na własny koszt zakupując (lub wykonując) roboty budowlane. Właściciel ani zarządca drogi nie są bowiem zainteresowani otrzymaniem materiałów, z których można wykonać Infrastrukturę Drogową, lecz są zainteresowani otrzymaniem od Wnioskodawcy świadczenia w postaci wybudowania lub przebudowania Infrastruktury Drogowej, która jest kompletna i zdatna do eksploatacji.

Skoro zatem Wnioskodawca nigdy nie staje się właścicielem wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej, albowiem jej własność przypadnie z mocy prawa właścicielowi gruntu, oraz nie dokonuje przekazania prawa do dysponowania żadnymi towarami, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej nie może stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji świadczenie takie na gruncie podatku VAT może stanowić jedynie nieodpłatne świadczenie usług, przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie to nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, o ile ma charakter odpłatny albo, gdy pomimo nieodpłatnego charakteru, na mocy przepisów art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, jest zrównywane z odpłatnym świadczeniem usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również m.in. wszelkie nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Zgodnie zatem z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, o opodatkowaniu (uznaniu za odpłatne świadczenie usług) nieodpłatnego świadczenia usług decyduje cel ich świadczenia – usługa taka będzie podlegać opodatkowaniu, jeżeli jest świadczona na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą podatnika. Z kolei jeżeli podatnik nieodpłatnie świadczy usługę, której cel jest związany z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą, to usługa taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (nie jest zrównana z odpłatnym świadczeniem usług).

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której przekazanie przez Spółkę wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wynika to z faktu, iż budowana (lub przebudowana) Infrastruktura Drogowa stanowi istotny element dla powodzenia realizacji przedsięwzięć deweloperskich. Brak realizacji Inwestycji Drogowej w wielu przypadkach oznaczałby dla Wnioskodawcy brak możliwości realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego w ogóle, z uwagi na brak możliwości dojazdu/dojścia do terenu budowy oraz samej inwestycji. W innych przypadkach oznaczałby obniżenie atrakcyjności danej inwestycji z uwagi np. na utrudniony dojazd/dojście do budynku. Cena mieszkań oraz atrakcyjność oferty uzależniona jest bowiem od warunków dojazdu/dojścia do miejsca, w której położny jest budynek im lepszy dojazd/dojście do budynku, tym większe szanse sprzedania przez Spółkę zrealizowanej inwestycji deweloperskiej po zakładanych cenach.

Ponadto obowiązek ponoszenia kosztów tego rodzaju inwestycji drogowych związany jest z ciążącym na Spółce obowiązkiem wynikającym z art. 16 ust. 1 Ustawy o drogach publicznych, w myśl którego budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Zatem, realizacja nieodpłatne przekazanie przez Spółkę prac związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej jest niezbędna dla celów jej działalności gospodarczej polegającej na realizacji przedsięwzięć deweloperskich i temu celowi służy. Ewentualna korzyść z tytułu otrzymania przez właściciela lub zarządcę drogi Infrastruktury Drogowej ma tutaj znaczenie drugorzędne, bowiem z perspektywy Spółki przekazanie Infrastruktury Drogowej nie ma na celu zaspokojenia jakichkolwiek potrzeb tych podmiotów, lecz umożliwienie zrealizowania celów gospodarczych Wnioskodawcy. Poza tym podmioty te najczęściej nie są zainteresowane i nie mają potrzeby budowy takiej infrastruktury, gdyż ma to uzasadnienie ekonomiczne wyłącznie w połączeniu z danym przedsięwzięciem deweloperskim. W rezultacie trudno uznać, że przekazanie przez Spółkę wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej na rzecz właściciela może zaspokajać jego potrzeby osobiste.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, istnieje zatem wyraźny i bezpośredni związek między nieodpłatnym przekazaniem przez Spółkę wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Przekazanie takiej infrastruktury nie stanowi zatem odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług, o którym mowa w art. 8 pkt 2 ust. 2 Ustawy o VAT.

Konkludując, nieodpłatne przekazanie wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej w związku z realizowanymi przez Wnioskodawcę przedsięwzięciami deweloperskimi, jako nieodpłatne świadczenie usług na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podgląd ten spotyka się z powszechną akceptacją organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko tożsame ze stanowiskiem prezentowanym przez Wnioskodawcę w ramach wniosku, zostało w pełni zaaprobowane przez organy podatkowe m.in. przez:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.153.2019.1.JK, w której uznał, że „Wykonując Inwestycje drogowe, Wnioskodawca dążyć będzie do zwiększenia atrakcyjności sklepów będących przedmiotem Inwestycji sklepowych tak z perspektywy konsumentów, którzy będą dokonywać zakupów w sklepach Wnioskodawcy, jak również podmiotów będących potencjalnymi najemcami powierzchni sklepowych. Realizacja Inwestycji drogowych skutkować będzie bowiem poprawą dostępności komunikacyjnej sklepów, co ułatwi dojazd klientom zainteresowanym dokonaniem w nich zakupów oraz usprawni logistykę dostaw oferowanych tamże towarów. To z kolei prowadzi do wniosku, iż pomiędzy nieodpłatną usługą Wnioskodawcy w postaci realizacji Inwestycji drogowych oraz ich przeniesieniem na właścicieli gruntów na których realizowane będą te inwestycje, a opodatkowaną działalnością gospodarczą wykonywaną przez Wnioskodawcę występować będzie związek. Wobec powyższego, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz właścicieli gruntów Inwestycji drogowych oraz nakładów na te inwestycje nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-66/16-2/KP wydanej na wniosek dewelopera ponoszącego nakłady na budowę nawierzchni drogi publicznej, w której uznał, że: „nieodpłatne przekazanie na rzecz gminy wybudowanej nawierzchni drogi wraz z infrastrukturą towarzyszącą stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu – jak wskazano – świadczenie usług musi się odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (\`(...)\`) biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz gminy wybudowanej nawierzchni drogi wraz z infrastrukturą, znajdującą się na gruncie nienależącym do Wnioskodawcy, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT”.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 22 czerwca 2015 r., sygn. ITPP2/4512-350/15/A, w której uznał, że: „Nieodpłatne przekazanie na rzecz Gminy poniesionych nakładów na inwestycję drogową, zrealizowaną na terenie będącym własnością Gminy, stanowić będzie zatem nieodpłatne świadczenie usług. Jednocześnie czynność ta nie będzie spełniała przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż będzie miała związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, przedmiotowa inwestycja drogowa jest elementem niezbędnym do prawidłowego funkcjonowania wybudowanego przez nią osiedla mieszkaniowego”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie w art. 88 ustawy o VAT wskazano szereg okoliczności, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku. Wśród takich negatywnych przesłanek wskazano sytuację, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Przywołane powyżej normy zawarte w przepisach ustawy o VAT uprawniają zatem podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, które przysługuje mu wówczas, gdy nabywane towary lub usługi, z których zakupem wiąże się ten podatek, mają być wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych i nie zachodzą negatywne przesłanki wyłączające możliwość skorzystania z tego prawa.

Co do zasady, związek ten może mieć charakter bezpośredni bądź pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy, bezpośrednio więc wiąże się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Jak już zostało wyżej wspomniane, Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych, i dostawie lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach tych przedsięwzięć. Dostawa lokali i budynków powstałych w procesie deweloperskim co do zasady stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku).

W związku z prowadzoną działalnością deweloperską Wnioskodawca w ramach realizacji inwestycji, oprócz wydatków na wybudowanie budynku, ponosi również niezbędne nakłady w zakresie budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, która jest następnie nieodpłatnie przekazywana właścicielowi gruntu, na których Infrastruktura Drogowa się znajduje. Budowa lub przebudowa Infrastruktury Drogowej zapewnia dojazd/dojście z dróg publicznych do budynków powstających w procesie deweloperskim. Bez przeprowadzenia inwestycji drogowej (tj. ponoszenia nakładów na Infrastrukturę Drogową) zrealizowanie przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia deweloperskiego byłoby niemożliwe lub wartość rynkowa takiego przedsięwzięcia byłaby istotnie obniżona. Jednocześnie do poniesienia takich nakładów Spółka jest zobowiązana na podstawie przepisów Ustawy o drogach publicznych, w myśl których budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Zatem, realizacja Infrastruktury Drogowej, którą Spółka następnie nieodpłatnie przekazuje na rzecz właściciela gruntu, ma na celu umożliwienie jej wykonywania czynności opodatkowanych polegających na dostawie lokali lub budynków powstałych w wyniku realizacji inwestycji deweloperskich. W wielu przypadkach brak realizacji Inwestycji Drogowej przez Spółki oznaczałby brak realizacji inwestycji deweloperskiej w ogóle lub obniżenie jej wartości rynkowej, a w konsekwencji brak sprzedaży opodatkowanej po stronie Spółki lub zmniejszenie jej skali.

Mając na uwadze powyższy związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a nakładami na budowę lub przebudowę Infrastruktury Drogowej, Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur z wykazanym (naliczonym) podatkiem VAT dokumentujących zakupy związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej, w tym:

*   wydatków ponoszonych na rzecz firm budowlanych, którym Wnioskodawca zleca do wykonania roboty budowlane związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej,
*   wydatków na nabywanie innych usług bezpośrednio związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej takich jak usługi projektowe, usługi nadzoru, ochrony, itp. (jeśli nie są one elementem usług nabywanych w ramach kompleksowego wykonawstwa).

W przypadku zakupu na potrzeby realizacji prac związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej usług budowlanych, o których mowa w załączniku nr 14 do ustawy VAT, od czynnych podatników VAT, zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdzie też zastosowanie wyłączenie z prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymywanych od nich faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT, gdyż usługodawcy ci prawidłowo opodatkowują i wykazują na fakturze podatek VAT z tytułu świadczenia takich usług budowlanych (tj. rozliczenie podatku VAT z tytułu ich świadczenia następuje na zasadach ogólnych przez usługodawcę, a nie w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia przez Spółkę – usługobiorcę).

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1h w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, jednym z warunków do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia przy nabyciu usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy jest to, aby usługi te były świadczone w relacji podwykonawca – generalny wykonawca (lub też inny podwykonawca). Natomiast usługi budowlane świadczone przez generalnego wykonawcę na rzecz inwestora (np. dewelopera), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych.

W ocenie Wnioskodawcy, we wskazanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym firmy budowlane nie działają względem Wnioskodawcy jako podwykonawcy, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, lecz wykonawcy usług budowalnych w zakresie przebudowy lub budowy Infrastruktury drogowej, gdyż Spółka jest finalnym konsumentem tych usług (inwestorem). Jednocześnie Spółka nie działa względem właściciela lub zarządcy drogi, jako główny wykonawca, gdyż podmioty te nie są inwestorami realizującymi inwestycję i zainteresowanymi nabyciem usług budowlanych. Ponadto Wnioskodawca realizując ww. prace wykonuje je na koszt własny, bez zamiaru ich odsprzedaży na rzecz innego podmiotu (np. właściciela lub zarządcy drogi). Tym samym, nabywane przez Wnioskodawcę od firm budowlanych usługi budowlane powinny być opodatkowane według zasad ogólnych, tj. obowiązek rozliczenia podatku należnego od nabytych usług budowlanych spoczywa na ich wykonawcach. W konsekwencji w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przy odliczeniu przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od takich usługodawców będących podatnikami VAT czynnymi nie znajdą zastosowana ograniczenia wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT. Takie też stanowisko, w zbliżonych do powyższego stanach faktycznych, jest akceptowane przez organy podatkowe (por. interpretacja z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.483.2017.1.AW; z dnia 12 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.333.2017.1.IG).

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że dla istnienia prawa Spółki do odliczenia podatku VAT od tego rodzaju zakupów nie ma znaczenia również fakt, że nakłady na budowę lub przebudowę Infrastruktury Drogowej zostają przekazane przez Spółkę nieodpłatnie na rzecz właściciela gruntów, bowiem jak wskazano powyżej zakupy te mają związek z czynnościami opodatkowanymi Spółki w postaci przyszłej dostawy budynków i lokali.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup Usług, bowiem istnieje związek przyczynowo-skutkowy między tymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi po stronie Spółki (sprzedaż lokali i budynków). Jednocześnie w odniesieniu do tego rodzaju zakupów nie znajdują zastosowania przepisy art. 88 Ustawy o VAT, które wyłączałyby to prawo.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2017 r., nr 3063-ILPP2-2.4512.206.2016.1.AD, dotyczącej podatnika będącego deweloperem dokonującego modernizacji drogi publicznej – skoro warunkiem rozpoczęcia inwestycji deweloperskiej jest poniesienie przez dewelopera nakładów na modernizację dróg publicznych, to nakłady te „pozostają w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi”. (…) W konsekwencji deweloper „spełnia przesłanki uprawniające go do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi podczas inwestycji drogowej, określone w art. 86 ust. 1 ustawy (\`(...)\`) a wydatki związane z realizacją inwestycji drogowej będą związane z obrotem opodatkowanym podatkiem od towarów i usług”.
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.153.2019.1.JK – ,,Wnioskodawca podkreśla, iż w jego ocenie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w celu realizacji Inwestycji drogowej. Wynika to z faktu, iż zrealizowanie przez niego Inwestycji drogowej jest warunkiem sine qua non wykonania Inwestycji sklepowej, w efekcie której Wnioskodawca prowadzić będzie w nowo wybudowanych sklepach działalność opodatkowaną w postaci sprzedaży detalicznej towarów lub wynajmu powierzchni sklepowej. Innymi słowy, zakup przez Wnioskodawcę towarów i usług nabytych w celu wytworzenia Inwestycji drogowej będzie konieczny, aby nowe sklepy budowane w ramach Inwestycji sklepowych w ogóle mogły powstać i aby Wnioskodawca mógł za ich pośrednictwem prowadzić działalność opodatkowaną”.
*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.632.2017.1.AK – ,,Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca będzie sprzedawał mieszkania i lokale znajdujące się w inwestycji, z którą w sposób bezpośredni związane są Roboty inwestycyjne. Roboty inwestycyjne mają podnieść atrakcyjność lokali sprzedawanych przez Wnioskodawcę. W związku z tym, że sprzedaż przedmiotowych lokali nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako niemieszczące się w zakresie opodatkowania tym podatkiem, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu. Jednakże, od zasady tej określono wyjątki, zgodnie z którymi opodatkowaniu VAT podlega również świadczenie usług niemające charakteru odpłatnego.

I tak, przepis art. 8 ust. 2 ustawy stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Ponadto, usługa o charakterze nieodpłatnym, tj. w ramach której odbiorca świadczenia nie jest obowiązany do żadnego świadczenia ekwiwalentnego na rzecz świadczącego usługę, może podlegać opodatkowaniu, jeżeli świadczenie usługi nastąpi dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2068, z późn. zm.), budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej (art. 16 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl zaś art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przepis art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym na terenie Polski działalność gospodarczą polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych.

Późniejsza dostawa przez Spółkę na rzecz klientów lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach realizacji danego przedsięwzięcia deweloperskiego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku).

W związku z realizacją przedsięwzięć deweloperskich (inwestycji niedrogowych) Wnioskodawca bywa zobowiązywany do przebudowy (lub budowy) na swój koszt publicznej infrastruktury drogowej prowadzącej do danego budynku (np. skrzyżowań, dróg dojazdowych, chodników) wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (np. oświetlenie, odwodnienie, itd.).

Obowiązek ponoszenia przez Spółkę tego rodzaju nakładów wynika w szczególności z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, w myśl którego budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Budowa lub przebudowa przez Spółkę Infrastruktury Drogowej odbywa się na gruncie leżącym w pasie drogowym, który nie jest własnością Wnioskodawcy, lecz w zależności od kategorii drogi może stanowić własność Skarbu Państwa albo właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej określa umowa zawierana pomiędzy zarządcą danej drogi, a Wnioskodawcą działającym jako inwestor inwestycji niedrogowej.

Na czas budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, pas ruchu drogowego, na którym mają być realizowane prace, jest przekazywany Wnioskodawcy na cele budowlane, a po ich zakończeniu pas ruchu drogowego wraz ze zrealizowaną Infrastrukturą Drogową jest na powrót przejmowany do eksploatacji przez zarządcę drogi. Przejęcie do eksploatacji następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Na potrzeby przejęcia do eksploatacji Spółka przedkłada zarządcy drogi również niezbędną dokumentację, protokoły, atesty, certyfikaty, itd.

Wnioskodawca jest uprawniony do zlecania wykonania robót budowlanych związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej firmom, które trudnią się zawodowo realizacją tego rodzaju prac i posiadają w tym zakresie uprawnienia wymagane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. W konsekwencji, Wnioskodawca nabywa od profesjonalnych firm usługi polegające na budowie lub przebudowie Infrastruktury Drogowej, zgodnie z umowami zawieranymi z zarządcą drogi. Wykonawcy, o ile są czynnymi podatnikami podatku VAT, za swoje usługi obciążają Spółkę wynagrodzeniem udokumentowanym fakturami VAT z wykazanym (naliczonym) podatkiem VAT.

Spółka może nabywać także inne usługi bezpośrednio związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej takie jak usługi projektowe, geodezyjne, usługi nadzoru budowlanego lub inwestorskiego, ochrony, itp., jeśli nie są one elementem usług budowlanych nabywanych w ramach kompleksowego wykonawstwa. Usługi budowlane oraz ww. inne usługi bezpośrednio związane z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej są zwane łącznie „Usługami”.

Wszelkie koszty materiałów i usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej obciążają Spółkę. Koszty te nie są Spółce zwracane w żadnej formie ani przez właściciela drogi, ani jej zarządcę czy też inny podmiot.

Nieodpłatne przekazanie wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych, które są następnie komercjalizowane (sprzedaż wybudowanych budynków i lokali).

Obowiązek ponoszenia przez Spółkę tego rodzaju nakładów wynika w szczególności z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2068, ze zm.), w myśl którego budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana Inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Gdyby nie fakt realizacji inwestycji deweloperskiej Wnioskodawca nie dokonywałby budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, zatem jej późniejsze przekazanie ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Wszelkie koszty materiałów i usług związanych z budową lub przebudową Infrastruktury Drogowej obciążają Spółkę. Koszty te nie są Spółce zwracane w żadnej formie ani przez właściciela drogi, ani jej zarządcę czy też inny podmiot.

Jednocześnie Wnioskodawca doprecyzowuje, że faktury dokumentujące wydatki związane z zakupem Usług są wystawiane na Wnioskodawcę, jako ich nabywcę.

Wydatki związane z wybudowaną lub przebudowaną Infrastrukturą Drogową są ponoszone w ścisłym związku z realizacją przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych oraz późniejszą dostawą lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach tych przedsięwzięć, która jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku). Wnioskodawca, jako spółka kapitałowa, nie prowadzi innej działalności niż działalność gospodarcza.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej powstałej na gruncie nienależącym do Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy na tle powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej powstałej na gruncie nienależącym do Spółki na rzecz Skarbu Państwa albo właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy, nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do rozporządzania jak właściciel gruntem, na którym Inwestycja Drogowa ma być realizowana. Jak wskazano w opisie sprawy Inwestycja Drogowa będzie w całości realizowana na gruncie leżącym w pasie drogowym stanowiących własność Skarbu Państwa albo właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy. Na czas budowy lub przebudowy Infrastruktury Drogowej, pas ruchu drogowego, na którym mają być realizowane prace, jest przekazywany Wnioskodawcy na cele budowlane, a po ich zakończeniu pas ruchu drogowego wraz ze zrealizowaną Infrastrukturą Drogową jest na powrót przejmowany do eksploatacji przez zarządcę drogi. Przejęcie do eksploatacji następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Zatem, przekazania przez Wnioskodawcę infrastruktury drogowej nie można uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Zatem, czynność ta stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 8 ustawy. Z uwagi natomiast na fakt, że opisane przekazanie nastąpi nieodpłatnie, kwestia uznania tej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powinna być rozważana na podstawie przepisów art. 8 ust. 2 ustawy.

Uwzględniając powyższe uznać należy, że w przedmiotowej sprawie nieodpłatne przekazanie wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury drogowej na rzecz Skarbu Państwa albo właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu – jak wskazano – świadczenie tych usług musi się odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazano we wniosku – nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury związanej z Inwestycją Drogową ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Inwestycja Drogowa jest niezbędna dla celów działalności gospodarczej Spółki polegającej na realizacji przedsięwzięć deweloperskich i temu celowi służy.

Podsumowując, nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz właściciela drogi wybudowanej lub przebudowanej Infrastruktury Drogowej powstałej na gruncie nienależącym do Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług przez Spółkę.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przepisy ustawy o VAT nie precyzują jednak, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami.

Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem opodatkowanego obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizacją Inwestycji Drogowej, określone w art. 86 ust. 1 ustawy. Jak wskazano bowiem we wniosku, Wnioskodawca – podatnik podatku od towarów i usług – prowadzi działalność gospodarczą polegającą na realizacji przedsięwzięć deweloperskich, w szczególności w zakresie wznoszenia wielorodzinnych budynków mieszkalnych. Dostawa przez Spółkę na rzecz klientów lokali w budynkach lub budynków wzniesionych w ramach realizacji danego przedsięwzięcia deweloperskiego jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT według stawki 8% albo 23% (w zależności od charakteru lokalu lub budynku). Budowa lub przebudowa Infrastruktury Drogowej zapewnia dojazd/dojście z dróg publicznych do budynków powstających w procesie deweloperskim. Bez przeprowadzenia inwestycji drogowej (tj. ponoszenia nakładów na Infrastrukturę Drogową) zrealizowanie przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia deweloperskiego byłoby niemożliwe lub wartość rynkowa takiego przedsięwzięcia byłaby istotnie obniżona. Zatem, wydatki Zainteresowanego ponoszone na realizację Inwestycji Drogowej będą związane ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Spółka – na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy – ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług.

Tym samym stanowisko Zainteresowanego należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ wskazuje, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.