Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-729/14/16-10/S/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-10
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego odszkodowania
Słowa kluczowe: odszkodowania; umowa-rozwiązanie umowy; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14g § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 745/15 z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 15 lipca 2016 r. (data nadania 15 lipca 2016 r., data wpływu 18 lipca 2016 r.) na wezwanie z dnia 8 lipca 2016 r. Nr IPPB4/415-729/14/16-7/S/JK2 (data nadania 8 lipca 2016 r., data doręczenia 11 lipca 2016 r.) oraz pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data nadania 2 sierpnia 2016 r., data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) na wezwanie z dnia 26 lipca 2016 r. Nr IPPB4/415-729/14/16-9/S/JK2 (data nadania 27 lipca 2016 r., data doręczenia 1 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego odszkodowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca był zatrudniony w P. w okresie od 3 grudnia 1984 r. do 28 grudnia 2011 r. W dniu 28 grudnia 2011 r. pracodawca rozwiązał z Wnioskodawcą umowę o pracę w trybie dyscyplinarnym, wskazując jako podstawę prawną art. 52 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.).

W dniu 30 stycznia 2012 r. Wnioskodawca wniósł pozew do Sądu Rejonowego Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, kwestionując zasadność rozwiązania umowy o pracę i wnosząc o przywrócenie do pracy na warunkach pracy i płacy na stanowisko zajmowane przed zwolnieniem oraz zasądzenie od pracodawcy odszkodowania na rzecz Wnioskodawcy za okres pozostawania bez pracy w wysokości 1 miesięcznego wynagrodzenia.

W toku postępowania sądowego strony, w dniu 4 lutego 2014 r., zawarły ugodę przed Sądem Rejonowym Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, na mocy której pozwany zobowiązał się do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy kwoty 229.842,00 zł tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Nadto w ramach ugody strony oświadczyły, że do rozwiązania umowy o pracę doszło w trybie porozumienia stron z dniem 28 grudnia 2011 r., a ugoda ta wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia stron ze stosunku pracy.

W następstwie podpisania ugody sądowej Wnioskodawca otrzymał umówioną kwotę, pomniejszoną o zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, pobrane przez płatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość tub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

Odnosząc treść powołanego wyżej przepisu na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego, wskazanego w niniejszym wniosku, stwierdzić należy, że otrzymane odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie kwalifikuje się do uznania go za objęte jednym z wyłączeń enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy. Nie stanowi ono bowiem ani określonej w prawie pracy odprawy lub odszkodowania z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, czy też odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, jak również żadnego z pozostałych wskazanych przez ustawodawcę rodzajów odszkodowań, które nie zostały objęte zwolnieniem od podatku dochodowego. Świadczenie to jest wszakże odszkodowaniem za rozwiązanie umowy o pracę na podstawie art. 52 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks pracy, tj. z powodów dyscyplinarnych, pomimo braku wystąpienia przesłanek do zastosowania tego przepisu. Takie natomiast odszkodowanie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę podlega zwolnieniu od podatku dochodowego.

Gdyby jednak stwierdzić, że świadczenie wynikające z zawartej ugody nie mieści się w kategorii przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, to i tak, zdaniem Wnioskodawcy, winno one zostać zaliczone do przychodów zwolnionych od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako inne odszkodowanie otrzymane na podstawie sądowej.

Zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;

W niniejszej sprawie otrzymane odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę bez wątpienia spełnia przesłanki do zakwalifikowania go jako przychodu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Jego podstawą jest wszakże ugoda sądowa, a równocześnie nie dotyczy ono świadczenia otrzymanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak również nie odnosi się do korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Odszkodowanie wynikające z podpisanej ugody nie stanowi bowiem rekompensaty za utracone (spodziewane) korzyści w postaci wynagrodzenia, a jest, co już podnoszono, odszkodowaniem za rozwiązanie umowy o pracę w trybie art. 52 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks pracy, tj. w trybie dyscyplinarnym, pomimo braku wystąpienia przesłanek do zastosowania tego trybu. Stanowi ono zatem odszkodowanie mające na celu wyrównanie poniesionej przez pracownika szkody odniesionej na skutek sprzecznego z prawem postępowania pracodawcy.

W przypadku zatem odszkodowania otrzymanego na podstawie ww. ugody sądowej nie sposób mówić o uzyskaniu dochodu. Odszkodowanie to stanowi w rzeczywistości pokrycie poniesionych strat w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w trybie art. 52 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks pracy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę, wynikające z ugody sądowej z dnia 4 lutego 2014 r. nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub ewentualnie kwota zwolniona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-729/114-2/JK2 z dnia 19 listopada 2014 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, wypłacona kwota nie stanowi odszkodowania, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie znajduje również zastosowania do wypłaconej kwoty przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b. Zatem, wypłacona na rzecz Wnioskodawcy kwota wynikająca z zawartej ugody sądowej nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwota ta winna być zakwalifikowana do przychodu ze stosunku pracy, bowiem wypłata tego świadczenia miała swe źródło w uprzednio łączącym pracownika (Wnioskodawcę) z pracodawcą stosunkiem pracy. Tym samym wypłacona kwota stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji były pracodawca był obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację PIT-11, natomiast Wnioskodawca ww. kwotę opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym.

Interpretacja została doręczona w dniu 25 listopada 2014 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r. ) wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 13 stycznia 2015 r. Nr IPPB4/415-729/W/14-4/JK2 (skutecznie doręczonym w dniu 16 stycznia 2015 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Pełnomocnik Skarżącej w dniu 9 lutego 2015 r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.) złożył za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na wydaną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-729/14-2/JK2 z dnia 19 listopada 2014 r.

Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 745/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi na interpretację Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2014 r. Nr IPPB4/415-729/14-2/JK2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Przy czym sąd administracyjny nie jest władny dokonywać interpretacji, zastępując w ten sposób organ interpretacyjny, lecz jest obowiązany wytknąć błąd wykładni, który doprowadził do zajęcia stanowiska niezgodnego z prawem.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skargę należy uwzględnić, jednakże z powodów odmiennych od wskazanych w skardze.

Odnosząc się do przedstawionych w skardze zarzutów naruszenia art. 8 kodeksu postępowania administracyjnego w związku z art. 2 Konstytucji RP, uznać należało, iż jest on niezasadny. Zgodnie bowiem z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60; dalej „O.p.”), w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV O.p. Z przepisu tego jasno wynika, że do interpretacji indywidualnych stosuje się przepisy O.p., a nie przepisy K.p.a. Jednak Sąd administracyjny przy rozstrzyganiu danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Oznacza to, że zaskarżony do Sądu akt podlega badaniu w pełnym zakresie i nawet wówczas, gdy Skarżąca nie podnosi zarzutów, Sąd z urzędu bada, czy w postępowaniu przed organami administracyjnymi nie doszło naruszeń prawa. W doktrynie podkreśla się, że obowiązkiem sądu administracyjnego jest - przez wydanie orzeczenia - stworzenie takiego stanu, że w obrocie prawnym nie będzie istniał i funkcjonował żaden akt lub czynność organu administracji publicznej niezgodna z prawem (por. T. Woś Postępowanie Sądowo administracyjne, PWN Warszawa 1997r., s. 230).

Sąd w niniejszej sprawie nie stwierdził jednak naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpoznanej sprawie nie naruszono zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 O.p.), będącej odpowiednikiem zasady uregulowanej w art. 8 K.p.a. Nie sposób uznać, aby błędy interpunkcyjne i stylistyczne, jak również powielanie wcześniej wydanych interpretacji, stanowiły naruszenie przepisów postępowania mogącymi mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Źródłem sporu stron jest zawarte w interpretacji indywidualnej stwierdzenie organu, że wynikająca z ugody zawartej pomiędzy Skarżącym a jego pracodawcą kwota świadczenia nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., do wypłaconej kwoty nie znajdzie również zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.

Zgodnie z 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Z brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, że wypłacone odszkodowanie (zadośćuczynienie) korzysta ze zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz
2.  że podstawą jego przyznania nie jest zawarta umowa lub ugoda (inna niż ugoda sądowa).

Ponadto, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub inne zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zwolnienie od podatku odszkodowań nie dotyczy wszakże wszystkich odszkodowań czy też zadośćuczynień. Ustawodawca wyłącza bowiem spod zwolnienia określone i enumeratywnie wymienione kategorie odszkodowań. Przesądza to również o tym, że są one przychodami. Gdyby ustawodawca uznał, iż odszkodowania (w granicach rzeczywistej szkody) nie stanowiłyby źródła przychodu, nie umieściłby ich w katalogu zwolnień określonych w art. 21 ustawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dnia 10 listopada 2006 r., III SA/Wa 2057/06, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 299669).

Dodatkowo Sąd wskazał, że w wyroku z dnia 29 listopada 2006 r. (SK 51/06, OTK-A 2006, Nr 10, poz. 156) Trybunał Konstytucyjny uznał, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g u.p.d.o.f. jest niezgodny z Konstytucją RP w zakresie, w jakim wyłącza zwolnienie podatkowe w stosunku do odszkodowań uzyskanych na podstawie ugody sądowej. W związku z tym przepis ten w powyższym zakresie stracił moc z dniem 11 grudnia 2006 r. Odszkodowania, których wysokość bądź zasady ustalania wynikają wprost z przepisów prawa, przyznawane na podstawie ugody zawartej przed sądem, korzystają zatem ze zwolnienia podatkowego. Powyższe znalazło wyraźne potwierdzenie od dnia 21 czerwca 2008 r., kiedy to wprost wyrażono w przepisach, że ze zwolnienia korzystają odszkodowania należne na podstawie ugody sądowej.

Sąd podkreślił, że dokonując kontroli udzielonej interpretacji sprawdza, czy organ podatkowy prawidłowo odczytał stan faktyczny przedstawiony we wniosku i czy do tego stanu faktycznego właściwie przyporządkował przepis prawa podatkowego i dokonał jego wykładni.

Jako że wykładnia przepisów dokonywana w ramach instytucji interpretacji indywidualnych nie ma charakteru abstrakcyjnego, wnioskodawca może uzyskać stanowisko organu interpretacyjnego wyłącznie co do znaczenia i zastosowania przepisów prawa podatkowego w konkretnej sytuacji faktycznej. Obowiązkiem określenia tej sytuacji oraz wyczerpującego jej przedstawienia we wniosku o wydanie interpretacji ustawodawca obciążył właśnie wnioskodawcę (art. 14b § 3 O.p.).

Sąd podniósł, Minister Finansów ma prawo, korzystając z trybu uzupełnienia braków formalnych podania (art. 169 § 1 i 2 w związku z art. 14h O.p.), wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

W ramach ugody sądowej zawartej przez Wnioskodawcę z byłym pracodawcą strony oświadczyły, że do rozwiązania umowy o pracę doszło w trybie porozumienia stron z dniem 28 grudnia 2011 r., jakkolwiek podstawę prawną roszczenia Wnioskodawcy stanowił art. 52 § 1 pkt 1 K.p. Powstała zatem wątpliwość, czy zawarcie ugody było konsekwencją uznania przez byłego pracodawcę za zasadne roszczeń Wnioskodawcy opartych na art. 52 § 1 pkt 1 K.p., czy też strony zawarły ugodę czyniąc sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego, w związku z czym Wnioskodawca zrezygnował z roszczeń z art. 52 § 1 pkt 1 K.p., a w zamian były pracodawca zobowiązał się do wypłaty umówionej kwoty. Wątpliwość ta ma istotne znaczenie. Sąd podkreślił, że wbrew twierdzeniu Skarżącego zawartemu w skardze użycie określenia „odszkodowanie” nie przesądza o tym, że wypłacona kwota istotnie jest odszkodowaniem.

Dla oceny charakteru prawnego kwoty wypłaconej na podstawie sądowej ugody istotne znaczenie ma między innymi relacja między wysokością tej kwoty, a wynagrodzeniem za okres wypowiedzenia. Jeżeli wysokość tej kwoty wynika jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, to przemawia to za uznaniem, że ma ona charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Wniosek taki byłby tym bardziej uzasadniony, jeżeli kwota pieniężna przyznana na podstawie ugody sądowej została wypłacona tytułem zaspokojenia wszelkich roszczeń byłego pracownika wobec pozwanego byłego pracodawcy, wynikających ze stosunku pracy oraz z rozwiązania stosunku pracy, a nie wyłącznie roszczeń związanych z niezgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Odpowiadałoby wówczas prawu twierdzenie, że należna kwota nie jest odszkodowaniem. Wniosek taki nie byłby natomiast uzasadniony, gdyby wysokość kwoty ustalonej ugodą odpowiadała dyspozycji odpowiedniego przepisu Kodeksu pracy przewidującego odszkodowanie dla pracownika w związku z niezgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Kwota wypłacona byłemu pracownikowi byłaby wówczas objęta zakresem art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż jej wysokość lub zasady jej ustalania wynikałyby z przepisów ustawy.

Przechodząc do okoliczności rozpatrywanej sprawy Sąd zauważył, że stosownie do postanowień art. 56 § 1 K.p. pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy. Zgodnie z art. 58 § 4 K.p. odszkodowanie przysługuje wówczas w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. Jeżeli rozwiązano umowę o pracę zawartą na czas określony albo na czas wykonania określonej pracy, odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za 3 miesiące.

Z kolei przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. zawiera wyłączenie ze zwolnienia zawarte w przepisie lit. b): "z wyjątkiem odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono". Punktem wyjścia wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. jest podział odszkodowania na odszkodowanie za rzeczywiste straty (damnum emergens) i odszkodowanie za utracone korzyści (lucrum cessans). Wychodząc z założenia, że odszkodowanie z tytułu poniesionych strat służy przywróceniu stanu majątku sprzed wystąpienia szkody, tylko w tym zakresie należy uznać uzyskane świadczenie za zwolnione od podatku dochodowego. W myśl cytowanego przepisu takie zwolnienie nie przysługuje wypłatom w zakresie lucrum cessans. Ustawodawca w tym przepisie wyraźnie wyłączył odszkodowanie z tytułu utraconego zysku z zakresu wymienionego powyżej zwolnienia. Tym samym wypłatom w zakresie lucrum cessans odmówił charakteru odszkodowawczego w rozumieniu prawa podatkowego.

Racjonalność przyjętego przez ustawodawcę rozwiązania wyraża się w tym, że odszkodowanie z tytułu utraconego zysku powinno być opodatkowane, w przeciwnym razie podatnik, który korzyść utracił, znalazłby się w sytuacji korzystniejszej niż podatnik, który korzyść osiągnął ("odszkodowanie ma na celu zrekompensowanie poszkodowanemu poniesionej przez niego szkody, a nie jego wzbogacenie" - Podatek dochodowy od osób fizycznych: rok 2004. Komentarz, red. J. Marciniuk, Warszawa 2004, s. 338).

Z powyższego wynika, że przed ustaleniem relacji między wysokością kwoty przyznanej ugodą, a wysokością wynagrodzenia za okres wypowiedzenia (art. 58 K.p.) i ustaleniem prawnego charakteru kwoty wypłaconej na podstawie zawartej ugody sądowej jest przedwczesne dokonywanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie, ponieważ nie zostały ustalone wszystkie istotne elementy stanu faktycznego konieczne dla wydania interpretacji indywidualnej.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

W konkluzji Sąd wskazał, że ponownie wydając interpretację indywidualną Minister Finansów uwzględni przedstawione wyżej rozważania.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, w wykonaniu wyroku WSA w Warszawie wyroku WSA w Warszawie z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 745/15 (data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) tutejszy organ, pismem z dnia 8 lipca 2016 r. Nr IPPB4/415-729/14/16-7/S/JK2 (data nadania 8 lipca 2016 r., data doręczenia 11 lipca 2016 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego wniosku poprzez następujące informacje:

1.  czy zawarcie ugody było konsekwencją uznania roszczeń Wnioskodawcy opartych na art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy przez byłego pracodawcę za zasadne?
2.  czy strony zawarły ugodę czyniąc sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego pomiędzy nimi stosunku prawnego, w związku z czym Wnioskodawca zrezygnował z roszczeń z art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, a w zamian były pracodawca zobowiązał się do umówionej kwoty?
3.  czy odszkodowanie wynika jedynie z ustaleń zawartych między stronami ugody, czy też z przepisów ustawy? Jeśli z przepisów ustawy, to poproszono o wskazanie tych przepisów.

Pismem z dnia 15 lipca 2016 r. (data nadania 15 lipca 2016 r., data wpływu 18 lipca 2016 r.) poinformował, że były pracodawca uznał co do zasady roszczenia Wnioskodawcy, przy czym nie były one oparte na art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, lecz na art. 56 § 1 Kodeksu pracy, bowiem rozwiązano z nim umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie. Strony zawarły ugodę sądową, czyniąc sobie wzajemne ustępstwa, polegające na tym, że Wnioskodawca zmiarkował wysokość odszkodowania wynikającego z art. 56 § 1 Kodeksu pracy i zgodził się na jego zapłatę w czterech ratach, natomiast były pracodawca przyznał, że rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia nastąpiło z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie i zgodził się na zmianę trybu rozwiązania umowy o pracę w ten sposób, że umowa ta została rozwiązana w trybie porozumienia stron. Odszkodowanie wynika wprost z art. 56 § 1 Kodeksu pracy.

Następnie pismem z dnia 26 lipca 2016 r. Nr IPPB4/415-729/14/16-9/S/JK2 (data nadania 27 lipca 2016 r., data doręczenia 1 sierpnia 2016 r.) wezwano o dostarczenie oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, z którego wynika prawo Pani I. Z. do występowania w imieniu Wnioskodawcy w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego po doręczeniu prawomocnego wyroku sądowego.

Pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data nadania 2 sierpnia 2016 r., data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) uzupełniono powyższe w terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 745/15 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Występujące w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy sformułowanie „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia” należy rozumieć jako te odszkodowania czy też zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych i są to przede wszystkim odszkodowania lub zadośćuczynienia inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W myśl art. 56 § 1 Kodeksu pracy pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy.

Na podstawie art. 56 § 2 ww. ustawy przepisy art. 45 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Odszkodowanie, o którym mowa w art. 56, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. Jeżeli rozwiązano umowę o pracę, zawartą na czas określony albo na czas wykonania określonej pracy, odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za 3 miesiące (art. 58 Kodeksu pracy).

Zgodnie z art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) w zw. z art. 300 Kodeksu pracy przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

W przedstawionym stanie faktycznym uzupełnionym pismem z dnia z dnia 15 lipca 2016 r. (data nadania 15 lipca 2016 r., data wpływu 18 lipca 2016 r.) wskazano, że były pracodawca uznał co do zasady roszczenia Wnioskodawcy, przy czym nie były one oparte na art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, lecz na art. 56 § 1 Kodeksu pracy, bowiem rozwiązano z nim umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie. Strony zawarły ugodę sądową, czyniąc sobie wzajemne ustępstwa, polegające na tym, że Wnioskodawca zmiarkował wysokość odszkodowania wynikającego z art. 56 § 1 Kodeksu pracy i zgodził się na jego zapłatę w czterech ratach, natomiast były pracodawca przyznał, że rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia nastąpiło z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie i zgodził się na zmianę trybu rozwiązania umowy o pracę w ten sposób, że umowa ta została rozwiązana w trybie porozumienia stron. Odszkodowanie wynika wprost z art. 56 § 1 Kodeksu pracy.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne, powołane wyżej przepisy prawa oraz spostrzeżenia Sądu stwierdzić zatem należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota odszkodowania jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.