Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.701.2017.2.RH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-08
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym w zakresie czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie będą to przychody, które nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: manager; opodatkowanie; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 29 września 2017 r.) uzupełnionym w dniu 29 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy czynności wykonywane na podstawie zawartej umowy o zarządzanie stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 29 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia czy czynności wykonywane na podstawie zawartej umowy o zarządzanie stanowią samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest Prezesem Zarządu Szpitala … w … sp. z o.o. z siedzibą w … (zwanego dalej Spółką).

Jedynym akcjonariuszem Spółki jest Samorząd Województwa … przez co Spółka podlega przepisom ustawy z 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz.U. z 2016 r, pozycja 1202). Przepisy tej ustawy zobowiązują spółkę do określenia zasad wynagradzania członków organu zarządzającego na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania, tzw. kontrakt menadżerski.

W wykonaniu ustawowych obowiązków, o których mowa powyżej, działając na podstawie art. 4, art. 5, art. 6, art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 roku o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202 z późn. zm.) Nadzwyczajne Zgromadzenia Wspólników Spółki uchwałą nr …/…/… z dnia 6 czerwca 2017 roku w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu Spółki określiło zasady wynagradzania osób kierujących Spółką. W konsekwencji powyższego Rady Nadzorcza podjęła uchwałę nr …/…/… z dnia 20 czerwca 2017 roku w sprawie kształtowania wynagrodzenia Prezesa Zarządu Spółki. W dniu 28 czerwca 2017 roku Spółka zawarła także z Wnioskodawcą jako członkiem zarządu umowę (zwana dalej Umową) o zarządzanie spółką (zwane dalej Usługą o zarządzanie), która szczegółowo określa zakres obowiązków i uprawnień Wnioskodawcy jako Zarządzającego. Przychody te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności wykonywanej osobiście na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem (art. 13 punkt 9 ustawy z 26 lipca 1991 t. o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Spółka, w której pracuje Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach swojej działalności gospodarczej realizuje zadania komercyjne oraz projekty finansowane ze środków publicznych. Czynności te są opodatkowane podatkiem VAT wg stawek 23 i 8 %, uwolnione z tego podatku.

Umowa zawarta jest na czas pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki obecnej kadencji członka Zarządu.

Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Prezesa Zarządu Spółki określają postanowienia Umowy Spółki, Regulaminu Organizacyjnego Spółki, Regulaminu Zarządu i inne wewnętrzne dokumenty oraz powszechnie obowiązujące przepisy prawa, w tym ustawa z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

Przedmiotem Umowy jest zobowiązanie Zarządzającego do wykonywania czynności związanych z kierowaniem i zarządzaniem Spółką oraz zobowiązuje się do świadczenia usług zarządzania na zasadach określonych Umową.

Zarządzający będzie wykonywał swoje obowiązki osobiście i nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej.

Przy wykonywaniu umowy Zarządzający jest zobowiązany z poszanowaniem praw i obowiązków pracowników Spółki do rzetelnego wykonywania pracy, umożliwieniem wykonywania świadczeń medycznych z zachowaniem najwyższej jakości, zgodnie ze wskazaniami aktualnej wiedzy medycznej i umiejętnościami zawodowymi pracowników oraz z uwzględnieniem postępu w medycynie w zakresie zapobiegania, rozpoznawania i leczenia chorób zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, z poszanowaniem praw pacjentów a także stosownie do możliwości organizacyjnych i finansowych Spółki. Zarządzający jest nadto zobowiązany to świadczenia usług z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań;

Do obowiązków Zarządzającego należy w szczególności:

1.  prowadzenie spraw Spółki,
2.  bieżące zarządzanie Spółką,
3.  reprezentowanie Spółki na zewnątrz, w szczególności w kontakcie z kontrahentami, urzędami i organami państwowymi, zgodnie z zasadami reprezentacji przyjętymi w Spółce,
4.  planowanie strategii rozwoju Spółki,
5.  stałe analizowanie jakości świadczonych usług w Spółce, bieżące reagowanie na wszelkie nieprawidłowości związane z udzielaniem świadczeń medycznych oraz niezwłoczne wyjaśnianie skarg pacjentów,
6.  stałe analizowanie otoczenia działalności Spółki w celu zapewnienia jak najszybszej reakcji na pojawiające się problemy i zjawiska, które mogą wywierać wpływ na działalność Spółki oraz w celu zminimalizowania ryzyka ekonomicznego związanego z działalnością Spółki,
7.  opracowywanie propozycji usprawnień w zakresie struktury organizacyjnej Spółki w celu bieżącego dostosowywania jej do aktualnych potrzeb rynku,
8.  zarządzanie komórkami organizacyjnymi przypisanymi zgodnie z regulaminem organizacyjnym Spółki,
9.  wykonywanie uchwał organów Spółki,
10.  zarządzanie majątkiem i zasobami ludzkimi w Spółce,
11.  wykonywanie obowiązków pracodawcy względem pracowników Spółki,
12.  koordynowanie pracy osób zatrudnionych w Spółce,
13.  czuwanie nad przestrzeganiem przepisów BHP i ochrony środowiska,
14.  realizacja wyznaczonych Celów Zarządczych.

W zakresie wynagrodzenia Zarządzającego Umowa przewiduje podział na dwie części: wynagrodzenie stałe i wynagrodzenie zmienne.

Umowa określa warunki świadczenia Usługi co do czasu i miejsca, zgodnie z poniższymi postanowieniami:

1.  Zarządzający powinien wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu gdzie Spółka prowadzi działalność (w szczególności w zakładach leczniczych Spółki) oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania,
2.  Nie wyznaczono Zarządzającemu żadnych ram czasowych związanych z wykonywaniem powierzonych mu zadań, z tym zastrzeżeniem, iż zadania, których rodzaj i charakter na to zezwala, winny być wykonywane w godzinach pracy Spółki. Zarządzający zobowiązuje się świadczyć usługi w takich godzinach i w taki sposób, by zapewnić ich terminowa i prawidłową realizację, mając na uwadze najlepszy interes Spółki,
3.  Przyznano Zarządzającemu prawa do 27 dni roboczych przerwy w świadczeniu usług z zachowaniem prawa do wynagrodzenia stałego, które przysługują za każdy rozpoczęty rok obowiązywania niniejszej umowy,
4.  Termin rozpoczęcia oraz czas trwania przerwy w świadczeniu usług wymaga uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, z Wiceprzewodniczącym lub innym upoważnionym członkiem Rady Nadzorczej, co najmniej na 5 dni roboczych przed planowanym terminem rozpoczęcia przerwy w świadczeniu usług,
5.  W przypadku niemożności wykorzystania płatnej przerwy w świadczeniu usług za dany rok obowiązywania umowy uzasadnionej słusznym interesem Spółki, Zarządzającemu przysługuje prawo do jej wykorzystania do końca III kwartału w roku następnym,
6.  Zwalnia się Zarządzającego z obowiązku świadczenia usług w ramach niniejszej Umowy w przypadku niezdolności do świadczenia usług udokumentowanej zaświadczeniem lekarskim,
7.  W przypadku wykonywania Umowy poza granicami administracyjnymi \`(...)\`Spółka zobowiązuje się do zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego w związku z realizacją niniejszej Umowy. W szczególności Spółka zobowiązuje się do zwrotu:
    1.  kosztów noclegu,
    2.  diet, w wysokościach przysługujących zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U.2013.167);
    3.  kosztów przejazdu - do wysokości ceny biletu za podróż określonym przez Spółkę środkiem transportu.
8.  Zarządzający zobowiązany jest do dokumentowania swojej obecności w siedzibie Spółki, w innych miejscach świadczenia usług, wyjazdów w celu wykonywania usług zarządzania oraz dni przerwy w świadczeniu usług zarządzania poprzez podpisywanie ewidencji prowadzonej przez Spółkę.

Zarządzającemu udostępnia się do nieodpłatnego korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania Usług urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, w szczególności:

1.  postawione do jego dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,
2.  wyposażenie techniczne (drukarka, ksero, faks, skaner),
3.  telefon komórkowy,
4.  telefon stacjonarny,
5.  komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem,

W zakresie odpowiedzialności Zarządzającego Umowa przewiduje:

1.  Umowa nie przewiduje żadnych postanowień dotyczących odpowiedzialności przez Zarządzającego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy oraz wobec osób trzecich;
2.  Wyrażanie przez Zarządzającego oświadczeń woli w imieniu i na rzecz Spółki;
3.  Brak obowiązku zawarcia przez Zarządzającego umowy ubezpieczenia OC wobec osób trzecich. Spółka zobowiązała się do zawarcia polisy ubezpieczeniowej z tytułu szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów spółki kapitałowej.

Zarządzający wykonując swoje obowiązki i korzystając z uprawnień nie jest przedsiębiorcą zarejestrowanym w Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej i nie rejestrował się jako podatnik VAT. Jego działalność będzie ograniczała się wyłącznie do wykonywania Umowy.

W związku z powyższym Zarządzający ma wątpliwości czy na gruncie przepisów Ustawy o podatku od towarów i usług określone w Umowie o zarządzanie czynności stanowią lub nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w przesłanym w dniu 29 listopada 2017 r. (data wpływu) uzupełnieniu przedmiotowego wniosku wskazano, że wynagrodzenie otrzymywane od spółki za wykonywanie czynności na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym w zakresie czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie będą to przychody, które nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na wstępie należy wskazać, że art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) wskazuje że opodatkowaniu podlegają usługi, które są wykonywane przez:

*   podatnika będącego osobą prawną,
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej,
*   osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT definiuje przepis ust. 2 ww. artykułu, stanowiąc, że jest nią wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl powołanych przepisów zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. O tego rodzaju aktywności na gruncie ustawy o VAT nożna z kolei mówić jedynie wówczas, gdy działalność ta ma charakter samodzielny, czyli, jak podkreśla się w doktrynie oraz orzecznictwie, jej prowadzenie wiąże się m.in. z ponoszeniem ryzyka gospodarczego i ekonomicznego.

Wnioskodawca uważa, że czynności wykonywane w ramach Umowy o zarządzanie nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że zgodnie z umową o zarządzanie Wnioskodawca świadczy usługi osobiście i nie angażuje dla potrzeb realizacji umowy osób trzecich. W ramach wykonywania umowy, w stosunkach zewnętrznych Zarządzający – działając jako organ Spółki – składa oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki, zgodnie z jej reprezentacją.

Pomiędzy nim jako Zarządzającym a Spółką zachodzi taki stosunek prawny, który wykazuje cechy zbliżone do stosunku pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia (jako kwoty stałej oraz zmiennej) oraz wykonywanie czynności korzystając zasadniczo z zagwarantowanych mu w Umowie zasobów Spółki.

W analizowanym stanie faktycznym czynności wykonywane są więc w ramach stosunku prawnego zbliżonego do umowy o pracę, w ramach której odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez pracownika ponosi pracodawca. Umowa o zarządzanie określa w szczególności warunki świadczenia usług w ten sposób, że z zasady mają być one wykonywane w siedzibie Spółki, w godzinach jej pracy oraz z wykorzystaniem jej infrastruktury. Zarządzający faktycznie nie będzie ponosił kosztów związanych z pełnioną funkcją, które są ponoszone przez Spółkę (m.in.: zwroty kosztów podróży służbowych, ponoszenie kosztów używania udostępnionej Zarządzającemu infrastruktury i urządzeń). W zakresie wynagrodzenia umowa gwarantuje Zarządzającemu wypłatę miesięcznego wynagrodzenia stałego za czas świadczenia usługi. Przy takich warunkach Zarządzający nie jest więc obarczony ryzykiem gospodarczym, ani ekonomicznym z tytułu świadczonych usług. Powyższe prowadzi do wniosku, że usługi takie nie powinny być kwalifikowane jako opodatkowane podatkiem VAT.

Umowa nie stanowi dla Zarządzającego samodzielnego tytułu do ponoszenia odpowiedzialności wobec osób trzecich i Zarządzający nie jest zobowiązany do zawarcia w tym zakresie umowy ubezpieczenia. Zarządzający ponosi odpowiedzialność wynikającą z pełnienia - na podstawie powołania - funkcji członka zarządu. To Spółka a nie Zarządzający działa w warunkach ryzyka i niepewności co do popytu, konkurencji i ostatecznego rezultatu jej działalności. W odniesieniu do braku odpowiedzialności, jako przesłanki braku samodzielności na gruncie ustawy o VAT, stanowisko Wnioskodawcy potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-303/16-4/MC: „Mając powyższe na uwadze, jeżeli - jak wynika z opisu sprawy - Wnioskodawca nie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to należy stwierdzić, że podpisanie umowy - kontraktu menedżerskiego - spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca związany jest ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia”.

Należy podkreślić, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 sierpnia 2013 roku (sygn. akt I FSK 1645/11, LEX nr 1213399) osoba będąca członkiem zarządu - menedżerem w spółce - nie jest podatnikiem, gdyż jej działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności; menedżer działał w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej spółki, nie ponosił kosztów swojej działalności, wynagrodzenie nie było uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działał jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Jak wynika z powyższych uwag z analogiczną sytuacją mamy do czynienia na gruncie analizowanego przypadku.

Przyjęciu takiego rozumowania w ocenie Wnioskodawcy nie sprzeciwia się fakt, ponoszenia przez Zarządzającego odpowiedzialności z tytułu pełnionej funkcji na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności K.s.h czy o.p. Wynika to ze specyfiki stosunku prawnego łączącego Zarządzającego ze Spółką. W myśl art. 201 § 1 K.s.h. zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz. Stosownie do art. 201 § 4 K.s.h. członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa stanowi inaczej. Powołanie jest ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Następstwem nawiązanego stosunku organizacyjnego (bycie członkiem organu) może być nawiązanie stosunku obligacyjnego, na przykład umowa o pracę, umowa o zarządzanie (A. Kidyba, Komentarz do Kodeksu spółek handlowych, wyd. LEX 2014, komentarz do art. 201). W orzecznictwie Sądu Najwyższego utrwalone jest stanowisko co do możliwego podwójnego charakteru stosunku prawnego osoby pełniącej funkcję członka zarządu. Ponoszenie odpowiedzialności, o której mowa powyżej ma związek z pełnioną funkcją i nie decyduje o kwalifikacji Umowy o zarządzanie, na podstawie której funkcja ta może być pełniona. Podkreślenia wymaga, że zakres odpowiedzialności członka zarządu określony w przepisach ww. ustaw jest niezależny od rodzaju zawartej umowy - dotyczy pełnienia funkcji członka zarządu, a nie wykonywania umowy o świadczenie usług zarządzania.

Podobne stanowisko znalazło się w interpretacji indywidulanej z dnia 4 maja 2015r., sygn. IPTPP1/4512-133/15-4/AK Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który doszedł do wniosku, że „w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie mają znaczenia przywołane przez Wnioskodawcę przepisy o odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 Kodeksu spółek handlowych), a więc w zakresie odpowiedzialności posiłkowej (subsydiarnej) za zobowiązania takiej spółki, czy też fakt ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki”.

Potwierdzeniem takiego rozumienia działalności gospodarczej jak przedstawił Wnioskodawca są również dalsze przepisy art. 15 ustawy o VAT, wyłączające niektóre czynności z zakresu działalności gospodarczej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361, ze zm.; dalej: Ustawa o PIT), tj. m.in. przychody ze stosunku pracy. Natomiast na podstawie pkt 3 ww. przepisu wyłączenie z działalności gospodarczej obejmuje również czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Z kolei w art. W art. 13 pkt 9 ustawy o PIT wymieniono przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Oznacza to, że na gruncie ustawy o PIT każda umowa o zarządzanie zawarta z członkiem zarządu będzie generowała przychód z działalności wykonywanej osobiście, która może, lecz nie musi stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Dla wyłączenia ww. działalności z zakresu opodatkowania VAT ważne są zapisy umowy, które powinny określać warunki ich wykonywania czynności, zasady wynagradzania oraz odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Zwykle każda odpłatna umowa zawiera postanowienia dotyczące warunków jej wykonywania i wynagradzania. Za istotne w analizowanym przypadku należy więc uznać uregulowania dotyczące odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich. W tym zakresie konieczna jest analiza postanowień zawartej umowy. Z przedstawionej powyżej analizy Umowy jednoznacznie wynika, że Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich, a zarazem Umowa stanowi stosunek prawny niemal identyczny jak stosunek pracy, co prowadzi do wniosku, że Zarządzającego nie sposób uznać za podatnika w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r. (sygn. akt I FSK 83/15) cyt.: „Chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu”. Powyższy wniosek opiera się na brzmieniu art. 10 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006r.; dalej: Dyrektywa 112), w myśl którego warunek „samodzielności", który musi zostać spełniony dla uznania danej działalności za działalność gospodarczą wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy jest ponadto spójne z uregulowaniami Ustawy o ubezpieczeniu społecznym, która traktuje przychody z tytułu kontraktów menadżerskich zawartych z członkiem zarządu spółki prawa handlowego na równi z przychodami ze stosunku pracy (por. Uchwała Sądu Najwyższego mająca moc zasady prawnej z 17 czerwca 2015 roku, sygn.. akt III UZP 2/15).

Podkreślenia wymaga fakt, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2017 roku (sygn. 1061-IPTPP1.4512.113.2017.1.AK) uznał w podobnym stanie faktycznym, że stanowisko Wnioskodawcy, który wywodził, że Zarządzający nie jest podatnikiem VAT za prawidłowe.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy świadczone na podstawie umowy usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT albowiem nie są to przychody, stanowiące samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą określoną przepisami art. 15 ust. 3 Ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność (usługa) podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub usługę w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1) (uchylony); 2) przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych; 3) przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę; 4) przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi; 5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7; 6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9; 7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; 7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych; 8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9; 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika tego podatku) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stanowi on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalność gospodarcza” i „podatnik” należy przypomnieć treść art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa 2006/112/WE wskazuje na bardzo szeroki zakres pojęcia „działalność gospodarcza”, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią R(\`(...)\`). Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał stwierdził, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której stwierdzono, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Analiza opisu sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu wniosków płynących z przywołanego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, czynności, które wykonuje jako Prezes Zarządu na rzecz spółki, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku – „Umowa nie przewiduje żadnych postanowień dotyczących odpowiedzialności przez Zarządzającego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy oraz wobec osób trzecich”. Należy ponadto zauważyć, że z umowy tej wynika również, że Spółka zapewnia Wnioskodawcy urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki, co oznacza, że Wnioskodawca nie ponosi ryzyka ekonomicznego prowadzonej działalności, a wynagrodzenie, które otrzymuje składa się z wynagrodzenia stałego i zmiennego. Ponadto umowa została zawarta w związku z regulacjami zawartymi w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202), a wynagrodzenie to – jak wskazał Wnioskodawca – będzie stanowiło przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.).

W tych okolicznościach należy uznać, że czynności, wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, na podstawie zawartej umowy, nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.