Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-745a/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-08
Teza: 1. Czy zaliczki wypłacane pracownikom naukowym na pokrycie kosztów podróży służbowej, zwracane następnie przez pracowników w całości po otrzymaniu przez nich od organizatora konferencji naukowej (seminarium, itp.) w sposób bezpośredni zwrotu kosztów podróży służbowej – stanowią inne źródło dochodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy zwracane pracownikom naukowym przez organizatora konferencji naukowej (seminarium itp.) w sposób bezpośredni koszty podróży korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 3. Czy koszty podróży zwracane osobom, które nie są pracownikami Instytutu (zleceniobiorcy, doktoranci, magistranci, praktykanci, naukowcy z zagranicy), a które uczestniczą w badaniach naukowych prowadzonych w terenie (np. jedno lub kilkudniowe wyjazdy na fermę zwierząt) lub uczestniczą w szkoleniu zewnętrznym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit,. b) i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 4. Czy Instytut dokonując zwrotu kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami jest zobowiązany do wystawienia informacji o dochodach PIT-8C dla każdej z tych osób?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; koszt; koszt-zwrot kosztów; osoba-osoba nie będąca pracownikiem; praca-stosunek pracy; pracownik; przychód-przychody z innych źródeł; przychód-przychód ze stosunku pracy; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu 8 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie braku obowiązku zaliczenia do przychodu ze stosunku pracy zaliczek wypłacanych pracownikom na poczet podróży służbowej oraz sposobu opodatkowania kwot stanowiących zwrot kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku obowiązku zaliczenia do przychodu ze stosunku pracy zaliczek wypłacanych pracownikom na poczet podróży służbowej oraz sposobu opodatkowania kwot stanowiących zwrot kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Instytut) w ramach działalności statutowej realizuje m.in. badania naukowe i projekty badawcze, które są finansowane ze środków przeznaczonych na naukę, ze środków zagranicznych, funduszy strukturalnych i innych źródeł zewnętrznych. Ponadto zgodnie ze statutem Instytut prowadzi studia doktoranckie.

Zdarzają się sytuacje, gdy pracownicy naukowi Instytutu wyjeżdżają za granicę, jako eksperci i członkowie różnych komisji, gdzie koszty ich podróży służbowej zwraca strona zagraniczna. Pracownicy naukowi otrzymują polecenie wyjazdu służbowego z Instytutu, reprezentują Instytut na konferencjach naukowych, seminariach itp., realizując zadania statutowe Instytutu.

W niektórych przypadkach Instytut wypłaca pracownikom naukowym zaliczki na poczet przyszłych kosztów podróży służbowej. Rozliczenie podróży służbowej następuje natomiast na podstawie przedłożonych oryginałów dokumentów (faktury, bilety). Otrzymane oryginały dokumentów pracownik delegowany przesyła do organizatora konferencji (zjazdu, sympozjum, itp.) Organizator na podstawie otrzymanych oryginałów dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych wydatków przez uczestnika (pracownika naukowego Instytutu) zwraca koszty podróży służbowej bezpośrednio na konto pracownika naukowego Instytutu. Po otrzymaniu zwrotu kosztów podróży służbowej pracownik naukowy rozlicza zaliczkę otrzymaną z Instytutu na podróż służbową, tj. w całości ją zwraca.

Zdarza się, że koszty podróży służbowej zwraca pracownikowi naukowemu Instytut, a następnie tymi kosztami, w ramach refundacji obciąża organizatora konferencji (zjazdu, sympozjum, itp.).

W realizacji badań naukowych, jak i projektów badawczych uczestniczą zarówno pracownicy Instytutu, jak również zleceniobiorcy, doktoranci (tj. słuchacze studium doktoranckiego), magistranci (tj. studenci uczelni), stażyści i praktykanci (skierowani przez Urząd Pracy oraz odbywający praktyki absolwenckie).

W przypadku projektów badawczych finansowanych przez instytucje zewnętrzne (np. fundacje, fundusze strukturalne) stypendyści są wybierani w drodze konkursu i obowiązuje ich regulamin studiów doktoranckich, natomiast magistranci są kierowani do Instytutu w ramach umów zawartych z uczelnią.

Sposób naboru uczestników projektu jest określony założeniami projektów finansowanych przez instytucje zewnętrzne.

Udział w projektach badawczych mają również naukowcy zagraniczni (nierezydenci), których obecność w Instytucie wynika z założeń projektów zagranicznych (np. programy ramowe UE). Ich obecność w Instytucie z reguły trwa od kilku dni do kilku miesięcy, a Instytut w ramach projektu pokrywa ich koszty podróży oraz wypłaca zryczałtowane koszty pobytu.

Dla części osób (doktoranci, magistranci i stażyści) Instytut nie wypłaca żadnego wynagrodzenia, stypendium ani innych należności z tytułu uczestnictwa w realizacji projektów. Są również osoby realizujące projekt, dla których wynagrodzenie lub stypendium z tego tytułu wypłaca bezpośrednio instytucja finansująca projekt.

Dla osób niebędących pracownikami, tj. zleceniobiorców, doktorantów i naukowców zagranicznych zaangażowanych w projektach, Instytut będzie zwracał wydatki poniesione przez te osoby na dojazdy, tj. zwrot kosztów podróży i diet, do wysokości przewidzianej przepisami w zakresie zwrotu kosztów podróży służbowych pracowników. Środki na ten cel są planowane w kosztorysach projektów realizowanych przez te osoby.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zaliczki wypłacane pracownikom naukowym na pokrycie kosztów podróży służbowej, zwracane następnie przez pracowników w całości po otrzymaniu przez nich od organizatora konferencji naukowej (seminarium, itp.) w sposób bezpośredni zwrotu kosztów podróży służbowej – stanowią inne źródło dochodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zwracane pracownikom naukowym przez organizatora konferencji naukowej (seminarium itp.) w sposób bezpośredni koszty podróży korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy koszty podróży zwracane osobom, które nie są pracownikami Instytutu (zleceniobiorcy, doktoranci, magistranci, praktykanci, naukowcy z zagranicy), a które uczestniczą w badaniach naukowych prowadzonych w terenie (np. jedno lub kilkudniowe wyjazdy na fermę zwierząt) lub uczestniczą w szkoleniu zewnętrznym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit,. b) i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy Instytut dokonując zwrotu kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami jest zobowiązany do wystawienia informacji o dochodach PIT-8C dla każdej z tych osób?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania 1 oraz 3 i 4, rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane w odrębnym piśmie.

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, zgodnie z art. 94 ust. 1 i ust. 2 ustawy o Polskiej Akademii Nauk (zwanej dalej ustawą o PAN) do podstawowych obowiązków pracowników naukowych należy wykonywanie zadań statutowych jednostek naukowych, w szczególności prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez te jednostki zadań w zakresie kształcenia. Ponadto pracownicy naukowi mogą prowadzić w zatrudniającej ich jednostce naukowej badania podjęte z własnej inicjatywy za zgodą dyrektora.

Ustawa o PAN zawiera szczególne regulacje dotyczące zatrudnienia i zwalniania pracowników naukowych, jak również zasady ich wynagradzania czy też korzystania z płatnych urlopów dla poratowania zdrowia. Ponieważ nie są to regulacje pełne, to zgodnie z art. 106 ustawy o PAN, w sprawach nieuregulowanych przepisami ustawy do pracowników instytutów, pomocniczych jednostek naukowych i innych jednostek organizacyjnych Akademii stosuje się przepisy Kodeksu pracy. Z uwagi na to, że ustawa o PAN nie zawiera regulacji w przedmiocie podróży służbowych, to zastosowanie znajdują przepisy Kodeksu pracy.

Pracownicy naukowi wykonują zadania statutowe Instytutu nałożone ustawą o PAN, jak również w ramach stosunku pracy reprezentują Instytut na zewnątrz tworząc pozytywny wizerunek Instytutu. Podstawą ich uczestnictwa w zagranicznych, jak i krajowych seminariach, konferencjach naukowych, itp. jest służbowe polecenie wyjazdu wydane przez Instytut.

Mając na uwadze odesłania zawarte w ustawie o PAN, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 77(5) § 1 Kodeksu pracy, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Powyższe oznacza, że aby mówić o podróży służbowej, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   pracownik musi otrzymać polecenie wyjazdu służbowego,
*   pracownik musi wykonywać w trakcie wyjazdu zadanie służbowe,
*   zadanie musi być wykonywane poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Wnioskodawca stwierdza zatem, że na gruncie regulacji zawartych w Kodeksie pracy, pracownicy naukowi Instytutu realizując zadania ustawowe, nałożone na nich ustawą o PAN, m. in. poprzez uczestniczenie w seminariach, konferencjach naukowych, sympozjach, itp. – bezspornie są w podróży służbowej i wykonują swoje obowiązki służbowe.

Od dnia 1 marca 2013 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety:
2.  zwrot kosztów:

*   przejazdów,
*   dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
*   noclegów,
*   innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb,
*   innych niezbędnych wydatków, np. opłaty za bagaż, za parking, za przejazd autostradą.

Ponadto z ww. rozporządzenia wynika, że w przypadku:

1.  podróży krajowej – na wniosek pracownika, pracodawca przyznaje zaliczkę na niezbędne koszty podróży krajowej w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów (§ 11 ww. rozporządzenia),
2.  podróży zagranicznej – pracownik otrzymuje zaliczkę w walucie obcej na niezbędne koszty podróży zagranicznej, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów, przy czym za zgodą pracownika zaliczka może być wypłacona w walucie polskiej, w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu złotego w stosunku do walut obcych określonego przez Narodowy Bank Polski z dnia wypłaty zaliczki (§ 20 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia).

Z powyższych norm można wywieść, iż w przypadku podróży krajowej pracodawca wyłącznie na wniosek pracownika przyznaje pracownikowi zaliczkę, co oznacza, że brak wniosku powoduje, że pracodawca nie ma obowiązku udzielenia takiej zaliczki. Odmiennie natomiast wypłatę zaliczki unormowano w przypadku podróży zagranicznych. Użycie przez normodawcę zwrotu „pracownik otrzymuje zaliczkę” oznacza, że Instytut – jako pracodawca - ma obowiązek wypłacić pracownikowi naukowemu zaliczkę na pokrycie niezbędnych kosztów podróży służbowej poza granicami kraju, bez względu na to, czy pracownik taki wniosek złoży, czy nie złoży.

Przychodami ze stosunku pracy – w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 , dopłaty, nagrody i inne nieodpłatnie świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02 NSA w Warszawie stwierdził, że „(…) do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika.” Podobnie uznał NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 14 maja 1998 r., sygn. akt SA/Sz 1305/97, w którym stwierdził, że „(…) z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem przychodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa”.

Powyższe ma istotne znaczenie dla prawidłowego zakwalifikowania przedmiotowych zaliczek dla celów podatku dochodowego. Zdaniem Instytutu, otrzymana przez pracownika naukowego zaliczka na niezbędne koszty podróży służbowej nie stanowi przychodu pracownika naukowego, gdyż w żaden sposób nie jest przysporzeniem majątkowym (nie stanowi jakiejkolwiek korzyści majątkowej). O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter, w tym sensie, że w sposób ostateczny przysporzenie powiększa aktywa podatnika – pracownika. Otrzymane świadczenie może zatem być uznane za przychód jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik – pracownik – uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi. W przypadku omawianych zaliczek pracownik naukowy nie ma swobody dysponowania otrzymaną zaliczką, bowiem cel przeznaczenia ww. zaliczek jest z góry określony, a ponadto zaliczka podlega rozliczeniu, w niniejszej sprawie faktycznemu zwrotowi w całości na rzecz Instytutu.

Zatem w świetle powołanych przepisów prawnych oraz zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca stwierdza, że zaliczki przyznawane (wypłacane) pracownikom naukowym na niezbędne koszty podróży służbowej (krajowej i zagranicznej), które to zaliczki pracownik naukowy zwraca Instytutowi w ramach rozliczenia w całości (po bezpośrednim otrzymaniu od organizatora konferencji itp., zwrotu kosztów podróży służbowej) – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że ich faktyczne wypłacenie pracownikom naukowym na pokrycie niezbędnych kosztów podróży służbowej jest neutralne podatkowo.

W ocenie Wnioskodawcy – odnośnie pytania 3 i 4 - osoby niezwiązane z Instytutem umowami o pracę (tj. doktoranci, magistranci, stażyści, praktykanci) co do zasady nie odbywają podróży służbowej. Pojęcie podróży służbowej ma znaczenie wąskie i dotyczy wyłącznie pracowników Instytutu. Podróżą służbowa jest bowiem wykonywanie zadań na polecenie pracodawcy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, w terminie i w miejscu określonym w poleceniu wyjazdu służbowego. W przypadku osób niebędących pracownikami ustawodawca używa określenia „podróż osób niebędących pracownikami”. W tym przypadku określenie „podróż” ma znaczenie szersze niż określenie „podróż służbowa” , która została uregulowana w Kodeksie pracy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychodach nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera tzw. katalog otwarty, w związku z czym do tej kategorii przychodów zaliczyć należy również przychody inne niż wymienione w tym przepisie. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest każda forma przysporzenia majątkowego, tj. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Wnioskodawca uważa zatem, że zwrot osobom niebędącym pracownikami poniesionych przez nich uprzednio wydatków na podróże odbywane w celu wykonania zadań związanych z uczestnictwem w projektach naukowych, będzie stanowić dla tych osób świadczenie pieniężne stanowiące przychód z innych źródeł w rozumieniu ww. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie jednak do art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebedącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Aby jednak przedmiotowe świadczenia do wysokości określonej w stosownych przepisach, korzystały ze zwolnienia muszą zostać spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Powołując się na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawarte w interpretacji z dnia 14 listopada 2011 r., nr IBPBII/1/415-747/11/BD Wnioskodawca stwierdza, że sfinansowanie bądź zwrócenie przez Instytut kosztów przejazdów i noclegów oraz diet i ryczałtów przewidzianych przepisami osobom niebedącym pracownikami, które uczestniczą w badaniach prowadzonych w terenie lub w szkoleniach zewnętrznych będzie stanowiło dla tych osób nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. do przychodów z innych źródeł. Jednakże w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód tych osób będzie wolny od podatku dochodowego pod warunkiem, że:

*   koszty podróży nie zostały zaliczone przez te osoby do kosztów uzyskania przychodów,
*   koszty podróży zwrócone przez Instytut zostały poniesione w celu osiągnięcia przez Instytut przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy ze zwolnienia korzystają świadczenia jedynie do wysokości limitów określonych w powołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.

Jeżeli zatem Instytut sfinansuje lub zwróci koszty przejazdów i noclegów ww. osobom do wysokości określonego limitu oraz zostaną spełnione przesłanki z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to po stronie Instytutu nie wystąpi obowiązek sporządzania informacji PIT-8C, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku, gdy sfinansowane bądź zwrócone przez Instytut koszty przejazdów i noclegów ww. osobom nie będą spełniały kryteriów wskazanych w art. 21 ust. 13 ww. ustawy lub będą przewyższały limit określony odrębnymi przepisami – odpowiednio całą kwotę refundacji kosztów dojazdu lub nadwyżkę ponad ustalony limit, na podstawie art. 42a ww. ustawy Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w informacji PIT-8C.

W przypadku zaś zwrotu przez Instytut kosztów podróży i zryczałtowanych kosztów pobytu naukowcom zagranicznym, których udział w projektach badawczo – naukowych obejmuje okres od kilku dni do kilku miesięcy zastosowanie znajdą przepisy szczególne.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2a i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy), przy czym za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na mocy art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem – w ocenie Wnioskodawcy – w przypadku naukowców zagranicznych uczestniczących w projektach naukowych, którzy nie są pracownikami Instytutu – każdorazowo należy zastosować przepisy danej umowy dwustronnej zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską, a państwem zamieszkania naukowca zagranicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku zaliczenia do przychodu ze stosunku pracy zaliczek wypłacanych pracownikom na poczet podróży służbowej oraz sposobu opodatkowania kwot stanowiących zwrot kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami i obowiązku wystawienia informacji PIT-8C uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak wynika z powyższego przepisu katalog przychodów zaliczanych do tzw. przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Tym samym do tegoż źródła należy zaliczyć wszystkie inne przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do pozostałych kategorii źródeł, szczegółowo wymienionych w treści art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Instytut) w ramach działalności statutowej realizuje m.in. badania naukowe i projekty badawcze, które są finansowane ze środków przeznaczonych na naukę, ze środków zagranicznych, funduszy strukturalnych i innych źródeł zewnętrznych. Ponadto zgodnie ze statutem Instytut prowadzi studia doktoranckie.

Zdarzają się sytuacje, gdy pracownicy naukowi Instytutu wyjeżdżają za granicę, jako eksperci i członkowie różnych komisji, gdzie koszty ich podróży służbowej zwraca strona zagraniczna. Pracownicy naukowi otrzymują polecenie wyjazdu służbowego z Instytutu, reprezentują Instytut na konferencjach naukowych, seminariach itp., realizując zadania statutowe Instytutu.

W niektórych przypadkach Instytut wypłaca pracownikom naukowym zaliczki na poczet przyszłych kosztów podróży służbowej. Rozliczenie podróży służbowej następuje natomiast na podstawie przedłożonych oryginałów dokumentów (faktury, bilety). Otrzymane oryginały dokumentów pracownik delegowany przesyła do organizatora konferencji (zjazdu, sympozjum, itp.) Organizator na podstawie otrzymanych oryginałów dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych wydatków przez uczestnika (pracownika naukowego Instytutu) zwraca koszty podróży służbowej bezpośrednio na konto pracownika naukowego Instytutu. Po otrzymaniu zwrotu kosztów podróży służbowej pracownik naukowy rozlicza zaliczkę otrzymaną z Instytutu na podróż służbową, tj. w całości ją zwraca.

Zdarza się, że koszty podróży służbowej zwraca pracownikowi naukowemu Instytut, a następnie tymi kosztami, w ramach refundacji obciąża organizatora konferencji (zjazdu, sympozjum, itp.).

W realizacji badań naukowych, jak i projektów badawczych uczestniczą zarówno pracownicy Instytutu, jak również zleceniobiorcy, doktoranci (tj. słuchacze studium doktoranckiego), magistranci (tj. studenci uczelni), stażyści i praktykanci (skierowani przez Urząd Pracy oraz odbywający praktyki absolwenckie).

W przypadku projektów badawczych finansowanych przez instytucje zewnętrzne (np. fundacje, fundusze strukturalne) stypendyści są wybierani w drodze konkursu i obowiązuje ich regulamin studiów doktoranckich, natomiast magistranci są kierowani do Instytutu w ramach umów zawartych z uczelnią.

Sposób naboru uczestników projektu jest określony założeniami projektów finansowanych przez instytucje zewnętrzne.

Udział w projektach badawczych mają również naukowcy zagraniczni (nierezydenci), których obecność w Instytucie wynika z założeń projektów zagranicznych (np. programy ramowe UE). Ich obecność w Instytucie z reguły trwa od kilku dni do kilku miesięcy, a Instytut w ramach projektu pokrywa ich koszty podróży oraz wypłaca zryczałtowane koszty pobytu.

Dla części osób (doktoranci, magistranci i stażyści) Instytut nie wypłaca żadnego wynagrodzenia, stypendium ani innych należności z tytułu uczestnictwa w realizacji projektów. Są również osoby realizujące projekt, dla których wynagrodzenie lub stypendium z tego tytułu wypłaca bezpośrednio instytucja finansująca projekt.

Dla osób niebędących pracownikami, tj. zleceniobiorców, doktorantów i naukowców zagranicznych zaangażowanych w projektach, Instytut będzie zwracał wydatki poniesione przez te osoby na dojazdy, tj. zwrot kosztów podróży i diet, do wysokości przewidzianej przepisami w zakresie zwrotu kosztów podróży służbowych pracowników. Środki na ten cel są planowane w kosztorysach projektów realizowanych przez te osoby.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz zacytowane przepisy, stwierdzić należy, że – jak słusznie wskazał Wnioskodawca - zaliczki przyznawane (wypłacane) pracownikom naukowym na niezbędne koszty podróży służbowej (krajowej i zagranicznej), które to zaliczki pracownik naukowy zwraca Instytutowi w ramach rozliczenia w całości (po bezpośrednim otrzymaniu od organizatora konferencji itp., zwrotu kosztów podróży służbowej) – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest zasadniczo dochód rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, a w określonych ściśle przypadkach przedmiotem opodatkowanie jest przychód. Z kolei, za „przychód” w rozumieniu tej ustawy należy uznać wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Zatem o przychodzie pracownika można mówić wtedy, gdy następuje u niego trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku zaliczek, jakie wypłaca i będzie wypłacał Wnioskodawca swoim pracownikom, których deleguje w podróż służbową nie sposób stwierdzić, że w momencie wypłaty tych zaliczek osoby delegowane uzyskają trwałe przysporzenie majątkowe. Zaliczki te bowiem są przeznaczone na ściśle określone cele, czyli na pokrycie części lub całości kosztów związanych z ich podróżą służbową i podlegają (będą podlegały) zwrotowi w sytuacji, gdy podmiot trzeci, czyli organizator konferencji, sympozjum, itp. dokona rozliczenia kosztów związanych z ww. podróżą służbową, a następnie zwróci tym osobom wydatki poniesione w związku z tą podróżą. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaliczek tych nie sposób zakwalifikować do przychodów pracownika, gdyż mają one charakter zwrotny, a zatem ich wypłata pozostaje neutralna podatkowo, a na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki podatkowe związane z ich wypłatą.

Natomiast odnosząc się do świadczeń, jakie zapewnia Wnioskodawca osobom, które nie są jego pracownikami, czyli zleceniobiorcom, doktorantom, magistrantom, praktykantom oraz pracownikom naukowym stwierdzić należy, że do świadczeń im wypłacanych w związku z podróżą znajduje zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) w związku z ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia do wysokości określonej w stosownych przepisach, korzystały ze zwolnienia muszą zostać spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynika z niego, że przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się on jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione m. in. w celu osiągnięcia przychodów lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Świadczenia korzystające ze zwolnienia na mocy wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy określają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167).

Stosownie do § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Zgodnie z § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1.  jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:
    1.  mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
    2.  od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
    3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:
    1.  do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
    2.  ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Z § 7 ust. 3 powołanego rozporządzenia wynika, iż dieta nie przysługuje:

1.  za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w § 10;
2.  jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Natomiast z § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia wynika, że kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 25% diety;
2.  obiad - 50% diety;
3.  kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej).

Stosownie natomiast do § 11 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca przyznaje zaliczkę na niezbędne koszty podróży krajowej w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów.

Natomiast do świadczeń związanych z podróżą zagraniczną zastosowanie znajdują przepisy od § 12 do 20 ww. rozporządzenia.

Czas podróży zagranicznej - w myśl § 12 ww. rozporządzenia - liczy się w przypadku odbywania jej środkami komunikacji:

1.  lądowej - od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju;
2.  lotniczej - od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju;
3.  morskiej - od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego.

Z § 13 ust. 1 - 4 ww. rozporządzenia wynika natomiast, że dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.

Należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:

1.  za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
2.  za niepełną dobę podróży zagranicznej:

1.  do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
2.  ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia.

W myśl zaś § 14 ust. 1 - 4 ww. rozporządzenia, pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne, całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.

Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 15% diety;
2.  obiad - 30% diety;
3.  kolacja - 30% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Stosownie natomiast do § 16 tego rozporządzenia, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Z § 20 omawianego rozporządzenia wynika natomiast, że pracownik otrzymuje zaliczkę w walucie obcej na niezbędne koszty podróży zagranicznej, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów.

Za zgodą pracownika zaliczka może być wypłacona w walucie polskiej, w wysokości stanowiącej równowartość przysługującej pracownikowi zaliczki w walucie obcej, według średniego kursu złotego w stosunku do walut obcych określonego przez Narodowy Bank Polski z dnia wypłaty zaliczki.

Rozliczenie kosztów podróży zagranicznej jest dokonywane w walucie otrzymanej zaliczki, w walucie wymienialnej albo w walucie polskiej, według średniego kursu z dnia jej wypłacenia.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić zatem należy, iż zwrot kosztów podróży osobom niebędącym pracownikami Instytutu w związku z ich podróżami np. związanymi z wyjazdami na fermy zwierząt, uczestnictwem w szkoleniach zewnętrznych do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej – przy spełnieniu przesłanek wynikających z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - może korzystać z przedmiotowego zwolnienia, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia informacji PIT 8-C.

Natomiast - jak słusznie stwierdził Wnioskodawca - w przypadku, gdy sfinansowane bądź zwrócone przez Instytut koszty przejazdów i noclegów ww. osobom nie będą spełniały kryteriów wskazanych w art. 21 ust. 13 ww. ustawy lub będą przewyższały limit określony odrębnymi przepisami – odpowiednio całą kwotę stanowiącą zwrot kosztów przejazdu lub nadwyżkę ponad ustalony limit, na podstawie art. 42a ww. ustawy Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w informacji PIT-8C. Zgodnie bowiem z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Natomiast odnosząc się do świadczeń, jakie Wnioskodawca zapewnia naukowcom zagranicznym uczestniczącym w projektach naukowych, którzy nie są jego pracownikami, wskazać należy, że w myśl art. 3 ust. 2a tej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W sytuacji zatem, gdy osoby te nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a z postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynika, że dochód z tytułu przedmiotowych świadczeń podlega w Polsce opodatkowaniu, wówczas – analogicznie jak do osób posiadających w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy należy zastosować zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w związku z art. 21 ust 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.