Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.829.2020.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-07
Teza: w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy
Słowa kluczowe: budynek; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z 22 października 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.) oraz pismem z 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem 22 października 2020 r. (data wpływu 23 listopada 2020 r.) oraz pismem z 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 grudnia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.829.2020.1.MN.

**We wniosku, uzupełnionym pismem z 21 grudnia 2020 r., przedstawiono jak wynika z jego treści następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca – Spółka cywilna jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane VAT (dalej Podatnik).

W czerwcu 2017 r. Podatnik nabył od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i nieposiadających statusu podatnika VAT działkę zabudowaną domkiem letniskowym przeznaczoną zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zieleń leśna z istniejącą zabudową turystyczno-letniskową z zakazem dogęszczania istniejących struktur osadniczych. Domek letniskowy jest budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Podatnik zakłada, że domek letniskowy był użytkowany przez jego poprzedniego właściciela po jego wybudowaniu. Wykonany jest w zabudowie bliźniaczej, wybudowanym z bali drewnianych, na podmurówce, kryty blachą.

Podatnik nabył przedmiotową nieruchomość celem wykorzystania jej w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z zakupem Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Podatnik ponosił koszty związane z prowadzoną na zakupionej działce inwestycją budowlaną i od tych zakupów odliczał podatek VAT. Koszty inwestycji (ulepszeń) przekroczyły 30% wartości początkowej domku, o której mowa w przepisach o podatku dochodowym. Inwestycja w postaci przebudowy domku letniskowego została zakończona w 2018 roku. Domek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w 2018 r.

Obecnie rozważana jest możliwość sprzedaży przedmiotowej działki wraz z budynkiem domku letniskowego.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie Organu: „Kiedy po zakończeniu inwestycji przebudowy domku letniskowego w 2018 r. miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich ulepszeniu? Proszę podać datę dzień – miesiąc – rok.” Wnioskodawca wskazał, iż pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków budowli lub ich części nastąpiło 20 czerwca 2019 r.

Na pytanie Organu: „Kiedy nastąpi planowana sprzedaż? Proszę podać datę – miesiąc – rok.” Wnioskodawca wskazał, iż planowana sprzedaż nastąpiła 19 października 2020 r.

Na pytanie Organu: „Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu planowanej dostawy upłynie okres krótszy niż 2 lata?” Wnioskodawca wskazał, iż od ww. zajęcia (używania) do momentu planowanej dostawy upłynie okres krótszy niż dwa lata.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w opisanym stanie faktycznym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a ustawy o podatku od towarów i usług znajdzie zastosowanie w przypadku sprzedaży przez Podatnika nieruchomości wraz z budynkiem domku letniskowego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Podatnika żadne z przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia ustawa rozumie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej

Pierwsze zasiedlenie jest związane ściśle z przesłanką oddania do używania budynku lub budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu. Do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie. W niniejszej sprawie w związku z dokonanym przez podatnika ulepszeniem, którego wartość przekroczyła 30% wartości początkowej budynku dojdzie kolejny raz do pierwszego zasiedlenia. Z racji tego, że przebudowa zakończona została w 2018r. należy uznać, że planowana sprzedaż nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia, ponieważ będzie ona dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ewentualnie w okresie co najmniej 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stanowi, że zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Nie mniej jednak podatnik poniósł koszty na ulepszenie budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej, a ponadto przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonanych wydatków na ulepszenie. To z kolei wyklucza zastosowanie również i tego zwolnienia do planowanej sprzedaży.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionego powyżej przepisu nieruchomość, zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicje towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca – Spółka cywilna jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane VAT. W czerwcu 2017 r. Wnioskodawca nabył od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i nieposiadających statusu podatnika VAT działkę zabudowaną domkiem letniskowym przeznaczoną zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zieleń leśna z istniejącą zabudową turystyczno-letniskową z zakazem dogęszczania istniejących struktur osadniczych. Domek letniskowy jest budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Wnioskodawca zakłada, że domek letniskowy był użytkowany przez jego poprzedniego właściciela po jego wybudowaniu. Wykonany jest w zabudowie bliźniaczej, wybudowanym z bali drewnianych, na podmurówce, kryty blachą. Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość celem wykorzystania jej w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z zakupem Podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Podatnik ponosił koszty związane z prowadzoną na zakupionej działce inwestycją budowlaną i od tych zakupów odliczał podatek VAT. Koszty inwestycji (ulepszeń) przekroczyły 30% wartości początkowej domku, o której mowa w przepisach o podatku dochodowym. Inwestycja w postaci przebudowy domku letniskowego została zakończona w 2018 roku. Domek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w 2018 r. Pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków budowli lub ich części nastąpiło 20 czerwca 2019 r. Sprzedaż przedmiotowej działki wraz z budynkiem domku letniskowego nastąpiła 19 października 2020 r. Od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a ustawy o podatku od towarów i usług, dostawy nieruchomości wraz z budynkiem domku letniskowego.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nastąpiła przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynku po jego ulepszeniu. Jak wskazał Wnioskodawca budynek został ulepszony w 2018 r., a rozpoczęcie jego użytkowania po ulepszeniu nastąpiło 20 czerwca 2019 r. Koszty inwestycji (ulepszeń) przekroczyły 30% wartości początkowej domku letniskowego, którego sprzedaż nastąpiła przed upływem dwóch lat od zajęcia (używania) domku go po jego przebudowie.

Ponadto w związku z tym iż Wnioskodawca ponosząc koszty związane z prowadzoną na zakupionej działce inwestycją budowlaną odliczał podatek VAT od dokonywanych zakupów przesłanka przewidziana w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy w tym przypadku również nie została spełniona. Wnioskodawca bowiem ponosił wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektu. Jak wskazano wcześniej niespełnienie jednego z warunków wskazanych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zatem przepis ten również nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Reasumując dostawa nieruchomości wraz z budynkiem nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.