Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-317/13-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-08
Teza: Czy wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie powyższych usług od firm zewnętrznych stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397)?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; promocja; reklama; reprezentacja; szkolenie; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) specjalizuje się w zakresie kompleksowego zagospodarowania wód opadowych. Główne grupy wyrobów Spółki, jakie sprzedaje to: odwodnienia liniowe, separatory, rozsączanie, retencja. Prowadząc działalność w tym zakresie Spółka zrealizowała szereg dużych zamówień m.in. (…). Spółka dostarcza również swoje wyroby i świadczy usługi za granicą. Spółka dostarczyła swoje wyroby w związku z budową (…) i wielu innym miejscach na świecie.

Generalnie Spółka stara się pozyskiwać duże zlecenia, których koordynacja i realizacja wymaga uczestnictwa nie tylko własnych pracowników, ale także współpracy z szeregiem osób i firm współpracujących ze Spółką. Ponadto, Spółka sprzedaje swoje wyroby za pośrednictwem specjalistycznych sieci handlowo-budowlanych, które współpracują z całą gamą mniejszych firm, jakie także nabywają wyroby Spółki i je montują u klientów ostatecznych.

Celem budowania i utrwalania marki Spółki wśród własnych kontrahentów i podmiotów współpracujących, a także w celu reklamy i promocji jej wyrobów oraz poszerzania specjalistycznej wiedzy o wyrobach Spółki (w szczególności o dostępnym wachlarzu tych wyrobów, ich parametrach fabrycznych, sposobach profesjonalnego montażu itp.) zdarza się, że Spółka zleca firmom zewnętrznym zorganizowanie konferencji produktowych i szkoleń w kraju i zagranicą dla jej kontrahentów oraz podmiotów współpracujących ze Spółką (w tym sieci handlowych) i kluczowych klientów tych sieci handlowych (firm), którzy nabywają i wykorzystują w ramach własnych prac wyroby Spółki.

W ocenie Spółki, tak kompleksowy sposób działania, pozwalający przekazywać wiedzę przez firmy, które docierają do ostatecznych nabywców tych wyrobów, o wyrobach Spółki i nowościach oraz parametrach technicznych wyrobów, a zwłaszcza sposobie ich budowy i montażu, pozwala w sposób bezpieczny budować markę Spółki i przekonanie o jakości i niezawodności jej wyrobów u ostatecznych nabywców. Takie działanie pozwala uniknąć błędów przy np. montażu wyrobów u ostatecznych nabywców, co mogłoby wpłynąć na opinię o ich jakości, a w konsekwencji na markę Spółki. Ponadto, takie działanie wpływa również na lepsze postrzeganie Spółki przez jej kontrahentów, co przekłada się na wybór wyrobów oferowanych przez Spółkę, a nie przez jej konkurencję. W konsekwencji, kontrahenci składają większe zamówienia na wyroby Spółki i częściej wybierają ofertę Spółki.

W praktyce szkolenia i konferencje produktowe są prowadzone przez pracowników Spółki, posiadających specjalistyczną wiedzę, natomiast firmy zewnętrzne zajmują się kompleksową organizacją takich spotkań (tj. w uzgodnieniu ze Spółką wybierają miejsce szkolenia lub konferencji, organizują przewóz (przelot) uczestników szkolenia, zakwaterowanie w hotelu, wyżywienie, wynajem salki konferencyjnej wyposażonej w multimedia oraz inne ewentualne usługi.

Umowy z firmami organizującymi szkolenia i konferencje wskazują, że przedmiotem umowy jest usługa kompleksowa (tj. zorganizowanie szkolenia lub konferencji), która obejmuje powyższe elementy składające się na usługę główną.

W tym przypadku Spółka otrzymała od firm zewnętrznych następujące faktury VAT:

*   od spółki „X” Sp. z o.o. za „współorganizację konferencji produktowej dla kluczowych klientów sieci Y”. Z zawartej umowy oraz faktury wynika wyłącznie wynagrodzenie wskazane w jednej pozycji „za usługę organizacji konferencji produktowej”. Konferencja odbyła się w Turcji. Według harmonogramu konferencja trwała 7 dni i jej koszty obejmowały: przelot, szkolenie, wynajem salki konferencyjnej wyposażonej w multimedia, wyżywienie, zakwaterowanie w hotelu, oraz zwiedzanie okolicy. W konferencji brało udział kilku pracowników Spółki, którzy prowadzili konferencje oraz kluczowi klienci sieci „Y”, do której to sieci sprzedaży swoich wyrobów dokonuje Spółka. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że spółka „X” Sp. z o.o. jest częścią międzynarodowej sieci handlowej, będącej właścicielem sieci handlowej „Y”, która to nabywa wyroby od Spółki, stąd Spółka partycypowała tylko w części w kosztach tej konferencji.
*   otrzymana od firmy „Z” „za organizację konferencji”. Konferencja odbyła się we Włoszech i obejmowała: organizację dojazdu uczestników na konferencję, szkolenie, wynajem salki konferencyjnej wyposażonej w multimedia, wyżywienie, zakwaterowanie w hotelu oraz zajęcia narciarskie. Z zawartej umowy oraz faktury wynika wyłącznie wynagrodzenie wskazane w jednej pozycji za „usługę organizacji konferencji”. W konferencji uczestniczyło kilku pracowników Spółki, którzy prowadzili szkolenia i osoby z podmiotów współpracujących ze Spółką przy realizacji prac związanych z dostarczaniem wyrobów Spółki na np. inwestycje realizowane w kraju i zagranicą, jak wyżej wskazano.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie powyższych usług od firm zewnętrznych stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. Posługując się pojęciem kosztów uzyskania przychodów ustawodawca określił, które z wydatków poniesionych przez podatnika wpłyną na osiągnięty przez niego wynik finansowy. Z uwagi na to, że nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie wszystkich racjonalnie uzasadnionych kosztów, jakie podatnik mógłby ponieść w wyniku zdarzeń gospodarczych zachodzących na rynku, określono jedynie cechy, jakie poniesione koszty muszą posiadać, aby mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów. Koszt poniesiony przez podatnika może być brany pod uwagę przy ustalaniu dochodu do opodatkowania jedynie wówczas, gdy spełnia następujące przesłanki: służy osiągnięciu przychodu, czyli został poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu kosztów wyłączonych przez niego spośród kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ww. ustawy).

Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” zostało dość szeroko skomentowane przez autorów licznych komentarzy i publikacji z zakresu kosztów, jak również doczekało się bogatego orzecznictwa NSA. Aktualnie dominuje pogląd, według którego określenie to uzależnia uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu od tego, czy wydatek poniesiony przez podatnika miał charakter celowy. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności i rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym, co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy, który według własnego uznania przesądza, co było niezbędne, a co nie, dla uzyskania określonego przychodu.

Zatem ocena, czy w konkretnym przypadku pomiędzy poniesieniem kosztu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwością uzyskania przychodu zachodzi związek przewidziany w ww. przepisie winna doprowadzić do ustalenia, czy poniesiony wydatek przyczynił się lub mógł się przyczynić do osiągnięcia przez podatnika przychodu z danego źródła. Ustawodawca w tym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów byłyby uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie („w celu”) zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła. Jednakże podatnik winien wykazać ową celowość poniesienia wydatku, a także – a może przede wszystkim również to – że wydatek ten został poniesiony racjonalnie, tzn. że podatnik w zamian tego wydatku rzeczywiście uzyskał określone dobra i to, że mogły one, racjonalnie rzecz ujmując, co najmniej hipotetycznie przynieść przychód. Owa racjonalność wydatku winna być również oceniana przy uwzględnieniu sytuacji finansowej podmiotu gospodarczego w kontekście jego realnych potrzeb.

Jak trafnie to ujął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 czerwca 2000 r. sygn. akt SA/Rz 1596/97 (niepublikowany), ustawodawca, posługując się zwrotem „wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu”, nie posługuje się sformułowaniem „skutek”. Takie sformułowanie ma istotne znaczenie przy rozpatrywaniu pojęcia kosztów, albowiem czym innym jest „cel” działania, a czym innym „skutek” będący następstwem podjętych działań. Przez sformułowanie „w celu” należy zatem rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). Z tych też powodów brak „skutku”, tj. przychodu, nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. Dodatkowo w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że kosztem podatkowym mogą być wydatki związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów to wydatki poniesione w celu zagwarantowania ciągłości funkcjonowania, np. działalności gospodarczej tak, aby źródło to przynosiło przychody w przyszłości.

W rozważanym stanie faktycznym Spółka poniosła wydatki na nabycie usług od spółki X, związanych ze „współorganizacją konferencji produktowej” w Turcji dla kluczowych klientów sieci Y. Spółka X jest właścicielem sieci handlowej Y, do której Spółka dostarcza swoje wyroby, oferowane następnie przez sieć Y podmiotom zewnętrznym. Spółka w części sfinansowała wydatki związane z tą konferencją, w której uczestniczyli pracownicy Spółki (prowadzący konferencję) oraz kluczowi klienci sieci Y nabywający poprzez tą sieć wyroby Spółki. Celem tej konferencji było m.in. zapoznanie uczestników z nową ofertą wyrobów Spółki poprzez ich promocję i reklamę, a zwłaszcza przekazanie informacji technicznych związanych z ich użytkowaniem, montażem itp. przez specjalistów Spółki; w konsekwencji utrwalanie marki Spółki wśród kontrahentów i przeświadczenia o wysokiej jakości jej wyrobów. Wymiernym efektem takich działań jest wzrost zamówień składanych przez kluczowych klientów sieci Y na wyroby Spółki, skutkiem czego sieć Y składa większe zamówienia na wyroby, jakie Spółka jej sprzedaje.

Spółka poniosła również wydatki na organizację konferencji we Włoszech dla podmiotów współpracujących ze Spółką (np. biura architektoniczne) przy realizacji dużych zleceń (jak przykładowo opisane w stanie faktycznym), których koordynacja i realizacja wymaga uczestnictwa ich w projekcie. Podobnie jak wyżej, celem tej konferencji prowadzonej przez pracowników Spółki było m.in. zapoznanie uczestników z nową ofertą wyrobów Spółki (czyli ich promocja i reklama), a zwłaszcza przekazanie informacji technicznych związanych z ich użytkowaniem, montażem itp.; w konsekwencji utrwalanie marki Spółki wśród osób i firm współpracujących ze Spółką oraz przeświadczenia o wysokiej jakości jej wyrobów. Wymiernym efektem takich działań jest nie tylko lepsza współpraca z tymi osobami i podmiotami podczas realizacji np. ww. projektów, ale także fakt, iż uczestnicy tych szkoleń nierzadko polecają Spółkę wśród swoich własnych klientów jako wiarygodnego dostawcę ww. wyrobów, co ma często wpływ na wybór Spółki, jako dostawcy ww. wyrobów.

W świetle powyższego, Spółka jest zdania, że wydatki jakie poniosła z tytułu zakupu od podmiotów trzecich usług „współorganizacji konferencji produktowej” w Turcji oraz „organizacji konferencji” we Włoszech są wydatkami poniesionymi w celu uzyskania przychodu, stąd stanowią one koszt podatkowy na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, iż koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Jednocześnie zauważyć należy, że w złożonej rzeczywistości życia gospodarczego istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu linii rozgraniczającej poszczególne przejawy aktywności gospodarczej, wykazywanej przez przedsiębiorców. Chodzi tu o ich podstawową działalność (produkcję, handel, usługi) i towarzyszące tej działalności przedsięwzięcia o charakterze marketingowym, promocyjnym, reklamowym, reprezentacyjnym – dotyczące sprzedaży towarów i usług oraz relacji z aktualnymi i potencjalnymi kontrahentami.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że w celu budowania i utrwalania marki Spółki wśród własnych kontrahentów i podmiotów współpracujących, a także w celu reklamy i promocji jej wyrobów oraz poszerzania specjalistycznej wiedzy o wyrobach Spółki, Wnioskodawca zleca firmom zewnętrznym zorganizowanie konferencji produktowych i szkoleń w kraju i zagranicą dla jej kontrahentów oraz podmiotów współpracujących ze Spółką (w tym sieci handlowych) i kluczowych klientów tych sieci handlowych (firm), którzy nabywają i wykorzystują w ramach własnych prac wyroby Spółki.

Jak wskazał Wnioskodawca, szkolenia i konferencje produktowe są w praktyce prowadzone przez pracowników Spółki, posiadających specjalistyczną wiedzę, natomiast firmy zewnętrzne zajmują się kompleksową organizacją takich spotkań. Umowy z firmami organizującymi szkolenia i konferencje wskazują, że przedmiotem umowy jest usługa kompleksowa.

Na gruncie opisanej we wniosku sytuacji, wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych – na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie usług od firm zewnętrznych w przedstawionych poniżej przypadkach, w których Spółka otrzymała od firm zewnętrznych faktury VAT:

*   od spółki „X” Sp. z o.o. za „współorganizację konferencji produktowej dla kluczowych klientów sieci Y”. Z zawartej umowy oraz faktury wynika wyłącznie wynagrodzenie wskazane w jednej pozycji „za usługę organizacji konferencji produktowej”. Konferencja odbyła się w Turcji. Według harmonogramu konferencja trwała 7 dni i jej koszty obejmowały: przelot, szkolenie, wynajem salki konferencyjnej wyposażonej w multimedia, wyżywienie, zakwaterowanie w hotelu, oraz zwiedzanie okolicy. W konferencji brało udział kilku pracowników Spółki, którzy prowadzili konferencje oraz kluczowi klienci sieci „Y”, do której to sieci sprzedaży swoich wyrobów dokonuje Spółka. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że spółka „X” Sp. z o.o. jest częścią międzynarodowej sieci handlowej, będącej właścicielem sieci handlowej „Y”, która to nabywa wyroby od Spółki, stąd Spółka partycypowała tylko w części w kosztach tej konferencji.
*   od firmy „Z” „za organizację konferencji”. Konferencja odbyła się we Włoszech i obejmowała: organizację dojazdu uczestników na konferencję, szkolenie, wynajem salki konferencyjnej wyposażonej w multimedia, wyżywienie, zakwaterowanie w hotelu oraz zajęcia narciarskie. Z zawartej umowy oraz faktury wynika wyłącznie wynagrodzenie wskazane w jednej pozycji za „usługę organizacji konferencji”. W konferencji uczestniczyło kilku pracowników Spółki, którzy prowadzili szkolenia i osoby z podmiotów współpracujących ze Spółką przy realizacji prac związanych z dostarczaniem wyrobów Spółki na np. inwestycje realizowane w kraju i zagranicą.

W świetle powyższego, konieczne jest rozstrzygnięcie czy przedmiotowe wydatki spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w którym to artykule ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli są ponoszone w celu uzyskania przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów).

W szczególności należy rozstrzygnąć, czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią wydatki związane z reklamą i promocją Spółki, czy też wydatki związane z reprezentacją, które zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów mocą art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja” ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

W piśmiennictwie powoływana jest zazwyczaj definicja słownikowa. Wskazać jednakże należy, że w przeciwieństwie do definicji ustawowej, zamieszczonej w danym akcie prawnym, nie ma jednej i powszechnie obowiązującej definicji słownikowej określonego pojęcia, a pomiędzy poszczególnymi z nich mogą zachodzić różnice w sposobie opisu wyjaśnianego terminu oraz niezbędnych cechach i elementach, które składają się na opis wyjaśniający znaczenia danego pojęcia. O ile w przypadku definicji ustawowej brak zaistnienia jakiegokolwiek jej elementu, czy też spełnienia wynikającego z niej warunku, nie jest możliwe przyporządkowanie danego stanu faktycznego do normy prawnej, w której pojęcie to występuje, to skutek ten nie może być automatycznie stosowany w przypadku posłużenia się definicją słownikową.

Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja” wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Dlatego też termin „reprezentacja” użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinno się definiować jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”.

Powyższe rozumienie pojęcia reprezentacji, zdaniem tut. Organu, należy uzupełnić o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 1998 r. sygn. akt SA/Sz 1412/97, stwierdził, że „reprezentacja nie musi odnosić się do „okazałości, wystawności”, a odnosi się do „dobrego reprezentowania firmy”, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów”.

Podobnie jak w przypadku reprezentacji, tak również w odniesieniu do reklamy i promocji brak jest w przepisach podatkowych legalnej definicji tego pojęcia.

Według Słownika języka polskiego pod red. M. Szymczaka (wyd. PWN z 1996 r., tom III, s. 37), reklamą jest „rozpowszechnianie informacji o towarach ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie czegoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio telewizję; środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia, itp.) służące temu celowi”. Chodzi więc o zachwalanie produktów, usług czy towarów danego producenta lub sprzedawcy, skłonienie ludzi do ich nabywania.

Pojęcie „reklamy” należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r. sygn. akt I SA/Lu 1030/98, Lex nr 46935).

Innymi słowy, reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego.

Z kolei promocja, oznacza działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu (usługi) lub przedsięwzięcia. Pod pojęciem promocji kryje się więc ogół czynności związanych z oddziaływaniem na klientów i potencjalnych nabywców polegających na dostarczaniu informacji, argumentacji i obietnic. Promocja stanowi także formę zachęty, skłaniającą do nabywania oferowanych produktów i usług, jak również wytwarzającą przychylną opinię o firmie.

Podsumowując, reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama (promocja) dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Dokonując zatem oceny charakteru wydatków związanych z organizacją szkoleń i konferencji produktowych konieczne jest rozstrzygnięcie, czy zorganizowanie szkolenia / konferencji miało kształtować popyt na produkty Wnioskodawcy, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich korzystania, czy też służyć przede wszystkim budowaniu pewnej relacji i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Spółki.

I tak, w odniesieniu do wydatków poniesionych z tytułu współorganizacji i organizacji konferencji produktowych należy stwierdzić, że wydatki te należy zaliczyć do kosztów reprezentacji. Za takim charakterem wydatków przemawia przede wszystkim fakt, że w tym przypadku działania Spółki nakierowane były do wąskiego wyselekcjonowanego grona odbiorców – kluczowych klientów sieci Y oraz podmiotów współpracujących ze Spółką (np. biura architektoniczne), co jednoznacznie wskazuje na reprezentacyjny charakter ponoszonych wydatków.

Nie można więc uznać, że wydatki te poniesione zostały w celu reklamy (promocji) Spółki, gdyż istota reklamy wiąże się z zamiarem dotarcia do jak najszerszej grupy odbiorców, a z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż szkolenia i konferencje produktowe organizowane były dla ściśle określonego grona.

Zatem oczywistym jest, że organizacja wskazanych konferencji i szkoleń produktowych kształtuje lepsze postrzeganie Spółki na zewnątrz oraz tworzy pozytywne relacje z ich uczestnikami, a nie utrwala wśród szerokiego grona odbiorców marki Spółki i Jej wyrobów.

Jednocześnie należy podkreślić, że argumentacja Wnioskodawcy w kwestii celowości poniesionego wydatku na organizację konferencji we Włoszech, wskazująca, iż wymiernym efektem przedmiotowych działań Spółki jest fakt, że uczestnicy szkoleń nierzadko polecają Spółkę wśród swoich własnych klientów jako wiarygodnego dostawcę wyrobów, jest bezzasadna i nie wykazuje istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkiem a osiągnięciem przychodu.

Podsumowując, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie usług od firm zewnętrznych w związku ze współorganizacją i organizacją konferencji produktowych uznać należy za koszty reprezentacji, o których mowa art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co skutkuje tym, że wydatki te nie mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – podobnie jak orzeczenia przeciwne – nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.