Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-741/15/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-25
Teza: Czy Spółka będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizacją przez Spółkę dominującą programu motywacyjnego?
Słowa kluczowe: pracownik; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 30 listopada 2015 r. (data otrzymania 8 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy i osób pełniących funkcje członka zarządu lub rady nadzorczej Wnioskodawcy w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy i osób pełniących funkcje członków zarządu lub rady nadzorczej Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

G.Sp. z o.o. jako spółka holdingowa grupy kapitałowej (dalej „Spółka dominująca”) rozważa wdrożenie programu motywacyjnego, skierowanego do kluczowych pracowników oraz współpracowników Wnioskodawcy – będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – w której prowadzona jest działalność operacyjna (dalej „Spółka”). Uczestnikami będą przede wszystkim pracownicy Spółki (dalej „Uczestnicy”). Niektórzy z Uczestników pełnią funkcję członka zarządu Spółki. Niewykluczone, że w przyszłości niektórzy Uczestnicy staną się członkami rady nadzorczej Spółki lub Spółki dominującej.

Celem wdrożenia programu będzie stworzenie ekonomicznych mechanizmów zachęty dla Uczestników, tak aby powiązać potencjalny interes adresatów programu ze wzrostem wartości Spółki dominującej (jako właściciela Spółki).

Realizacja programu będzie się odbywać na podstawie umowy zawartej pomiędzy Spółką dominującą a Uczestnikami. Umowa ta zostanie zawarta odrębnie w stosunku do innych umów łączących Uczestników ze Spółką dominującą i jej podmiotami zależnymi, w szczególności odrębnie od umowy o pracę zawarej ze Spółką.

Program motywacyjny nie będzie zatem wynikać ze stosunku pracy Uczestników lub z pełnionych przez nich funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej. Świadczenia wynikające z programu nie będą jednym z elementów wynagrodzenia Uczestników, wymienionych w umowie o pracę. Świadczenia te nie będą również stanowić wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka rady nadzorczej Spółki dominującej, członka zarządu Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki (prawo do otrzymania świadczeń nie będzie wynikać z aktów powołujących Uczestników do pełnienia tej funkcji ani innych wiążących aktów w tym zakresie).

W ramach programu Uczestnicy, po spełnieniu określonych warunków, nieodpłatnie nabędą od Spółki dominującej prawo do otrzymania w przyszłości warrantów subskrypcyjnych, umożliwiających objęcie określonej ilości akcji w kapitale zakładowym Spółki dominującej (sytuacja taka będzie miała miejsce w przypadku podjęcia zamiaru wejścia Spółki dominującej na giełdę papierów wartościowych) lub do otrzymania od Spółki dominującej rozliczenia pieniężnego w określonej wysokości (w przypadku, gdy zamiast debiutu giełdowego Spółka dominująca pozyska inwestora zewnętrznego). Dalej łącznie „Opcja”.

Opcja będzie uprawniała Uczestnika do żądania od Spółki dominującej, aby ta dokonała warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego oraz zaoferowała mu imienne warranty subskrypcyjne na akcje w tak podwyższonym kapitale zakładowym. Akcje będą obejmowane w przyszłości w wyniku prawa wynikającego z warrantów, po określonej w umowie cenie opcyjnej (dalej „Cena Opcyjna”). Cena Opcyjna będzie ceną rynkową udziałów z dnia wdrożenia programu motywacyjnego. Tym samym Cena Opcyjna może być zarówno wyższa jak i niższa od ceny rynkowej z dnia obejmowania akcji przez Uczestników. Warranty zostaną przyznane w przypadku prowadzenia przez Spółkę dominującą procesu zmierzającego do wprowadzenia jej akcji do publicznego obrotu na giełdzie. Warranty nie będą mogły być przedmiotem zbycia ani innego rozporządzenia do końca okresu zastrzeżonego, wskazanego przez Spółkę dominującą.

Warranty będą uprawniały Uczestnika do objęcia akcji Spółki dominującej.

Ilość przyznawanych akcji będzie ustalana przy pomocy uzgodnionego pomiędzy Spółką dominującą a każdym z Uczestników algorytmu. Akcje będą przyznawane Uczestnikom corocznie, po zatwierdzeniu przez zgromadzenie wspólników Spółki dominującej zaudytowanego sprawozdania finansowego Spółki dominującej, jednak nie później niż w ciągu 3 miesięcy od tego zatwierdzenia.

Spółka dominująca przydzieli Uczestnikom akcje pod warunkiem spełnienia przez nich następujących warunków:

*   Uczestnik w dniu przyznania akcji będzie pracownikiem Spółki lub będzie pełnił funkcję członka zarządu bądź rady nadzorczej Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki dominującej,
*   w stosunku do Uczestnika nie będzie toczyło się w ramach Spółki lub Spółki dominującej żadne postępowanie dyscyplinarne lub postępowanie o podobnym charakterze,
*   Uczestnik w okresie pomiędzy poprzednim a bieżącym dniem przyznania akcji, będzie w pełni i prawidłowo wykonywać jego obowiązki wynikające z umowy o pracę zawartej ze Spółką lub jego obowiązki jako członka zarządu bądź rady nadzorczej Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki dominującej,
*   Uczestnik nie będzie przebywał na urlopie bezpłatnym lub zwolnieniu lekarskim spowodowanym uprawianiem sportów ekstremalnych lub jazdą na motocyklu, lub też nie zaprzestanie wykonywania swoich obowiązków wynikających z pełnienia funkcji członka zarządu bądź rady nadzorczej z innych powodów niż choroba (która jednakże nie będzie spowodowana uprawianiem sportów ekstremalnych lub jazdą na motocyklu),
*   spełnione zostaną cele, takie jak np. osiągnięcie przez Spółkę dominującą lub grupę kapitałową, na czele której stoi Spółka dominująca, określonego poziomu EBITDA, określonego poziomu przychodów, określonego poziomu zysku netto, itp.

Spółka wyjaśnia, że przyznanie akcji nie oznacza, że Uczestnicy faktycznie otrzymają akcje w kapitale zakładowym Spółki dominującej w określonym dniu, lecz że w danym dniu Uczestnicy nabędą prawo do objęcia określonej ilości akcji Spółki dominującej w przyszłości.

Po upływie okresu wskazanego przez Spółkę dominującą, Uczestnicy będą mogli zrealizować prawo wynikające z warrantów i objąć akcje Spółki dominującej. Akcje będą mogły zostać objęte odpłatnie po Cenie Opcyjnej. Decyzja o objęciu akcji będzie każdorazowo podejmowana przez Uczestnika. Może się zdarzyć, że akcje nie zostaną objęte, ponieważ nie przyniosłoby to żadnej korzyści ekonomicznej Uczestnikowi (np. z uwagi na niesatysfakcjonującą obecną lub prognozowaną cenę rynkową akcji, która może być niższa od Ceny Opcyjnej). Od momentu objęcia akcji do końca okresu zastrzeżonego wskazanego przez Spółkę dominującą Uczestnicy nie będą mogli zbyć ani w żaden inny sposób rozporządzić akcjami. Po tym okresie Uczestnicy będą mogli dowolnie dysponować akcjami Spółki dominującej.

Natomiast w przypadku, gdy nie dojdzie do debiutu giełdowego Spółki dominującej Uczestnicy nabędą prawo do tzw. rozliczenia pieniężnego.

Wysokość rozliczenia pieniężnego zostanie obliczona według algorytmu uzgodnionego przez Spółkę dominującą i każdego z Uczestników oraz będzie zależeć od różnicy pomiędzy ceną sprzedaży akcji (lub udziałów) Spółki dominującej do inwestora zewnętrznego a Ceną Opcyjną. W szczególności, jeżeli cena sprzedaży będzie niższa od Ceny Opcyjnej, Uczestnicy nie otrzymają żadnego rozliczenia.

Jeżeli po sprzedaży udziałów przez obecnych udziałowców Spółki dominującej na rzecz inwestora zewnętrznego Uczestnik będzie kontynuował współpracę ze Spółką dominującą lub podmiotami zależnymi od Spółki dominującej przez okres co najmniej 12 miesięcy, to może on nabyć prawo do dodatkowego wynagrodzenia („Premia lojalnościowa”). Warunkiem otrzymania Premii lojalnościowej jest uprzednie posiadanie prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego, kontynuowanie współpracy przez co najmniej 12 miesięcy od daty sprzedaży udziałów oraz prawidłowe wykonywanie obowiązków.

Opcje mogą ulec wygaśnięciu, na skutek którego Uczestnicy utracą wszystkie prawa wynikające z umowy (tj. prawo do otrzymania warrantów subskrypcyjnych lub prawo do otrzymania rozliczenia pieniężnego – w tym Premii lojalnościowej). Nastąpi to w przypadku, gdy Uczestnik:

*   naruszy jego podstawowe lub istotne obowiązki jako pracownika Spółki (w szczególności skutkujące zwolnieniem dyscyplinarnym) lub członka zarządu lub rady nadzorczej Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki dominującej lub
*   dopuści się działań na szkodę Spółki dominującej lub jej spółek zależnych lub
*   z własnej woli zrezygnuje z pełnienia funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki dominującej lub rozwiąże umowę o pracę ze Spółką lub
*   stosunek pracy zostanie rozwiązany przez Spółkę ze względu na zastrzeżenia co do wykonywanej pracy lub
*   zostanie odwołany z funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej Spółki lub z funkcji członka rady nadzorczej Spółki dominującej w związku z zastrzeżeniami co do wykonywanych przez niego czynności.

W przypadku rozwiązania stosunku pracy z inicjatywy Spółki lub w sytuacji odwołania z funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej Spółki lub też członka rady nadzorczej Spółki dominującej, Uczestnik może zachować prawo do otrzymania warrantów subskrypcyjnych lub rozliczenia pieniężnego (w tym Premii lojalnościowej). Warunkiem zachowania tego prawa będzie:

*   rozwiązanie stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie Spółki lub odwołanie z pełnionej funkcji z przyczyn leżących po stronie Spółki lub Spółki dominującej, gdy zdarzenie takie nie nastąpi w związku z negatywną oceną pracy lub czynności podejmowanych przez Uczestnika lub
*   rozwiązanie umowy o pracę lub odwołanie z pełnionej funkcji, gdy będzie ono efektem choroby, innej niż tej spowodowanej przez uprawianie sportów ekstremalnych przez Uczestnika.

W takim przypadku ilość akcji, do objęcia których uprawniały będą warranty lub wysokość rozliczenia pieniężnego (w tym Premii lojalnościowej) będzie niższa w stosunku do sytuacji, w której nie nastąpiłoby rozwiązanie umowy o pracę lub odwołanie z pełnionej funkcji.

Tym samym, dla Uczestników programu ewentualne ekonomiczne przysporzenie może się skrystalizować w następujący sposób:

1.  pojawi się dodatnia różnica pomiędzy ceną zbycia akcji a Ceną Opcyjną (należy podkreślić, że objęcie akcji nastąpi po wpłacie przez Uczestników do Spółki dominującej środków pieniężnych na objęcie akcji po Cenie Opcyjnej) w przypadku debiutu giełdowego Spółki dominującej,
2.  Uczestnik otrzyma rozliczenie pieniężne w przypadku wejścia inwestora zewnętrznego,
3.  w przypadku wejścia inwestora zewnętrznego i spełnienia dodatkowych warunków, Uczestnik otrzyma także Premię lojalnościową.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizacją przez Spółkę dominującą programu motywacyjnego?

Zdaniem Spółki, nie będzie ona płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizacją programu motywacyjnego, co wynika z faktu, że:

1.  ewentualne przychody osiągnięte przez Uczestników nie będą przychodami ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2.  ewentualne przychody będą przychodami z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, w stosunku do których płatnik nie ma obowiązku pobierania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Spółka uważa, że byłaby płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jedynie w sytuacji, w której ewentualne przychody uzyskiwane przez Uczestników stanowiłyby przychód ze stosunku pracy lub przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Koronnym argumentem potwierdzającym brak możliwości uznania ewentualnych przychodów za przychody ze stosunku pracy jest fakt, że ewentualne przychody nie wynikają z umów o pracę zawartych pomiędzy Spółką a Uczestnikami. W stosunku do Uczestników, którzy mogą być jednocześnie członkami zarządu lub rady nadzorczej Spółki, ewentualne przychody wynikające z programu motywacyjnego nie będą elementem i konsekwencją pełnionych funkcji.

Zdaniem Spółki o przychodzie ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można mówić, jeżeli pracownik otrzymuje od pracodawcy świadczenie bezpośrednio przysługujące za wykonywanie obowiązków w ramach stosunku pracy. Co więcej, wynagrodzenie to powinno wynikać z dokumentów regulujących zasady wynagradzania pracownika, np. z umowy o pracę, regulaminów wynagradzania stosowanych w Spółce, Kodeksu pracy, itp. Tylko takie wynagrodzenie, wynikające z bezpośredniej i szczególnej relacji pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, mogłoby zostać uznane przez racjonalnego ustawodawcę za przychód ze stosunku pracy.

Oznacza to, że nie wszystkie wypłaty oraz świadczenia otrzymane od pracodawcy będą stanowić przychód ze stosunku pracy. Przychodami ze stosunku pracy nie będą kwoty otrzymane w związku ze stosunkiem pracy, ale niewynikające bezpośrednio z tego stosunku. Przychodami takimi będą bowiem kwoty oraz świadczenia będące częścią warunków pracy i płacy, które zostały określone np. w umowie o pracę lub w regulaminie wynagradzania.

Stanowisko Spółki jest poparte brzmieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2015 r. (sygn. akt. II FSK 730/13), w którym stwierdzono, że: Jakkolwiek definicja przychodu ze stosunku pracy ma charakter otwarty, nie można zakwalifikować do tego źródła każdego przychodu, który uzyskuje pracownik nie ze stosunku pracy, a w związku ze stosunkiem pracy. Przywołany przepis stanowi bowiem o przychodach ze stosunku pracy, a nie przychodach związanych, towarzyszących albo osiągniętych przy okazji stosunku pracy. Jeżeli zatem pracownik osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Pogląd taki został również wyrażony w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 kwietnia 2015 (sygn. akt. II FSK 783/13), z 3 lutego 2015 r. (sygn. akt. II FSK 3136/12) oraz z 21 maja 2014 r. (sygn. akt. II FSK 1428/12).

Uzyskanie przychodów w związku z realizacją programu motywacyjnego przez Uczestników będących pracownikami Spółki nie oznacza automatycznie, że przychody te będą przychodami ze stosunku pracy. Realizacja programu motywacyjnego będzie się bowiem odbywać na podstawie umowy pomiędzy Spółką dominującą a Uczestnikami, które będą odrębne w stosunku do umów o pracę Uczestników. Wszelkie świadczenia będą dokonywane przez Spółkę dominującą, która nie będzie pracodawcą w stosunku do Uczestników. Zdaniem Spółki, sam fakt powiązania między Spółką a Spółką dominującą nie będzie powodować, że ewentualne świadczenia uzyskane przez Uczestników będą przychodami ze stosunku pracy. Analogicznie w opinii Spółki należy interpretować przepisy art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym za przychód z działalności wykonywanej osobiście należałoby uznać jedynie świadczenia należne bezpośrednio za pełnienie funkcji członka zarządu lub członka rady nadzorczej Spółki lub też członka rady nadzorczej Spółki dominującej. Co więcej, zdaniem Spółki, świadczenia te mogłyby stanowić przychód z działalności wykonywanej osobiście, gdyby ich otrzymanie wynikało z dokumentów regulujących zasady wynagradzania tych osób (np. uchwały o powołaniu na członka zarządu lub członka rady nadzorczej, itp.) Pogląd Spółki znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 listopada 2013 r. (sygn. akt. I SA/Kr 1447/13).

Tym samym, skoro świadczenia związane z realizacją programu motywacyjnego nie będą wynikać z dokumentów ustalających warunki wynagradzania Uczestników oraz nie są przyznawane w zamian za realizację obowiązków wynikających z zawartych przez te osoby umów o pracę lub z aktów powołania (bądź innych wiążących aktów), to przychody z tytułu realizacji programu motywacyjnego nie będą przychodami ze stosunku pracy lub przychodami z działalności wykonywanej osobiście. W związku z tym Spółka nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Spółka twierdzi natomiast, że skoro Opcje i warranty są odpowiednio pochodnymi instrumentami finansowymi i papierami wartościowymi, o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy, to ewentualny przychód z ich realizacji będzie dla Uczestników przychodem z kapitałów pieniężnych. Uczestnicy będą zobowiązani do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu osiągniętego w związku z udziałem w programie motywacyjnym we własnym zakresie, a Spółka nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w tym zakresie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W myśl art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi stanowi zaś, że – ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego

Zdaniem Spółki, przedmiotowe Opcje spełniają wszystkie warunki, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, który za instrument finansowy uznaje m.in. opcje, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, które są dokonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Spółka pragnie wskazać, że instrumentem bazowym Opcji będzie warrant subskrypcyjny, uprawniający do objęcia akcji w kapitale zakładowym Spółki dominującej.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi – za papiery wartościowe w rozumieniu tej ustawy uważa się m.in. warranty subskrypcyjne.

Opcje mogą być wykonane przez dostawę, która nastąpi w momencie przekazania Uczestnikom warrantów subskrypcyjnych przez Spółkę dominującą.

Realizacja praw wynikających z Opcji może nastąpić także poprzez rozliczenie pieniężne, które będzie miało miejsce w momencie otrzymania rozliczenia pieniężnego (lub Premii lojalnościowej). Przez rozliczenie pieniężne należy w opinii Spółki rozumieć sytuację, w której doszło do zawarcia kontraktu dotyczącego pochodnego instrumentu finansowego, którego realizacja nie odbywa się poprzez dostarczenie instrumentu bazowego, ale przez wypłatę środków pieniężnych. Kwota wypłaty jest uzależniona od różnicy pomiędzy ustaloną w kontrakcie kwotą bazową a obowiązującą ceną rynkową na moment realizacji prawa z kontraktu pochodnego. Spółka twierdzi, że Premia lojalnościowa również będzie stanowić rozliczenie pieniężne w myśl ustawy o Obrocie i tym samym ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Spółki, kwota ta będzie de facto stanowić część rozliczenia pieniężnego, jej otrzymanie jest bowiem uzależnione od prawa do otrzymania tego rozliczenia. Ponadto w opinii Spółki wypłata Premii lojalnościowej przez Spółkę dominującą jest ściśle związana z posiadaniem przez Uczestnika pochodnego instrumentu finansowego, tj. prawa do objęcia akcji Spółki dominującej (lub otrzymania określonych świadczeń pieniężnych).

Tym samym zdaniem Spółki Opcje spełniają wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za pochodne instrumenty finansowe w myśl art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka twierdzi, że skoro Opcje i warranty są odpowiednio pochodnymi instrumentami finansowymi i papierami wartościowymi, o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy, to ewentualny przychód z ich realizacji będzie dla Uczestników przychodem z kapitałów pieniężnych. Uczestnicy będą zobowiązani do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu osiągniętego w związku z udziałem w programie motywacyjnym we własnym zakresie, a Spółka nie będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w tym zakresie.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Stosownie zaś do brzmienia art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy – w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że – w terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1.

Z analizy brzmienia przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, zdaniem Spółki, że na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie podatnik jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Do rozliczenia przychodu z tytułu realizacji Opcji, w tym złożenia zeznania i zapłaty podatku zobowiązani będą zatem wyłącznie Uczestnicy. W tym zakresie na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 listopada 2013 r. (Znak: IBPBII/2/415-816/13/HS).

Podsumowując, zdaniem Spółki, nie wystąpi ona jako płatnik podatku w związku z realizacją programu motywacyjnego przez Spółkę dominującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika w związku z uczestnictwem jego pracowników i osób pełniących funkcje członka zarządu lub rady nadzorczej Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę dominującą. Nie dotyczy natomiast obowiązków podatkowych pracowników i osób pełniących funkcje członka zarządu lub rady nadzorczej z tytułu uczestnictwa w programie.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) – płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższy artykuł na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\-podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zgodnie z art. 9 ust. 1 tej. ustawy – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 tego przepisu wymienione są przychody m.in. ze stosunku pracy a w pkt 2 przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy – płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Natomiast zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ww. ustawy – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy – płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Spółka będąca Wnioskodawcą jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowej, w której to grupie Spółka dominująca rozważa wdrożenie programu motywacyjnego. Uczestnikami programu będą przede wszystkim pracownicy Spółki oraz osoby pełniące funkcję członka zarządu Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki lub Spółki dominującej.

Realizacja programu będzie się odbywać na podstawie umowy zawartej między Spółką dominującą a Uczestnikami. Umowa ta zostanie zawarta odrębnie w stosunku do innych umów łączących Uczestników ze Spółką dominującą i jej podmiotami zależnymi, w szczególności odrębnie od umowy o pracę zawartej ze Spółką.

Program motywacyjny nie będzie wynikać ze stosunku pracy Uczestników lub z pełnionych przez nich funkcji członka zarządu lub rady nadzorczej. Świadczenia wynikające z programu nie będą jednym z elementów wynagrodzenia Uczestników, wymienionych w umowie o pracę. Świadczenia te nie będą również stanowić wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu Spółki lub członka rady nadzorczej Spółki (prawo do otrzymania świadczeń nie będzie wynikać z aktów powołujących Uczestników do pełnienia tej funkcji ani innych wiążących aktów w tym zakresie).

W ramach programu Uczestnicy, po spełnieniu określonych warunków, nieodpłatnie nabędą od Spółki dominującej prawo do otrzymania w przyszłości warrantów subskrypcyjnych, umożliwiających objęcie określonej ilości akcji w kapitale zakładowym Spółki dominującej lub do otrzymania od Spółki dominującej rozliczenia pieniężnego w określonej wysokości w tym premii lojalnościowej.

Zatem Wnioskodawca w związku z programem motywacyjnym nie będzie dokonywał żadnych świadczeń na rzecz swoich pracowników i osób pełniących w Spółce funkcje członka zarządu lub członka rady nadzorczej, ponieważ „świadczeniodawcą” jest Spółka dominująca. Jak już wskazano – warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub na rzecz osób pełniących funkcje członków zarządu lub rady nadzorczej tego podmiotu. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy ani z uchwały o powołaniu na członka zarządu lub członka rady nadzorczej, tj. jak w niniejszej sprawie – nie jest elementem umowy o pracę zawieranej przez beneficjentów programu z Wnioskodawcą ani nie stanowi wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu Wnioskodawcy lub członka rady nadzorczej Wnioskodawcy, otrzymane od osoby trzeciej (od Spółki dominującej) – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy lub powołania z określonym podmiotem (Wnioskodawcą) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy czy działalności wykonywanej osobiście.

Mając na uwadze powyższe przepisy i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy i osób pełniących funkcje członka zarządu lub członka rady nadzorczej Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę dominującą, uczestnicy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z działalności wykonywanej osobiście, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z organizowanym przez Spółkę dominującą programem motywacyjnym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ponieważ przychody osiągnięte przez uczestników programu nie będą przychodami ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście − należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na to, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników i osób pełniących funkcje członka zarządu lub członka rady nadzorczej obowiązków płatnika, nieuprawnionym jest rozpatrywanie przez tutejszy Organ podatkowy w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie Uczestników z tytułu udziału w programie motywacyjnym. Wobec tego tut. Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników – Uczestników programu motywacyjnego).

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.