Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-269/14-2/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-13
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku, przy nabyciu Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku, przy nabyciu Nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku, przy nabyciu Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zamierzającą podjąć działalność na polskim rynku nieruchomości. Obecnie, Wnioskodawca rozważa nabycie części nieruchomości, na których realizowana jest inwestycja zakładająca budowę kompleksu trzech budynków biurowych. Wnioskodawca nabyłby nieruchomość od spółki T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością D. sp. k. (dalej: „Zbywca”).

Inwestycja prowadzona przez Zbywcę jest realizowana na działkach gruntu, stanowiących własność lub będących w użytkowaniu wieczystym Zbywcy, oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63, 99, 103, 105/1 oraz 107 (w trakcie podziału geodezyjnego, w wyniku którego powstają działki 107/1 i 107/2).

Przedmiotem transakcji planowanej przez Wnioskodawcę jest zakup prawa użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych 103 oraz 105/1, wraz z prawem własności budynków istniejących na działkach („Nieruchomość”). Transakcja sprzedaży Nieruchomości zostanie dokonana do końca 2014 r.

Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę od spółki R. Sp. z o.o. w dniu 6 grudnia 2010 r., a transakcja była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Po nabyciu, budynki były częściowo wynajmowane/wydzierżawiane, a Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków przekraczających 30% ich wartości początkowej. Po wyburzeniu istniejących budynków, na działkach o numerach ewidencyjnych 103 oraz 105/1, planowane jest wybudowanie III fazy kompleksu biurowego, tj. budynku A 3.

Budynek A 3, który Wnioskodawca planuje wybudować na Nieruchomości, będzie przeznaczony pod wynajem, tj, po wybudowaniu powierzchnia biurowa w budynku będzie wynajmowana podmiotom trzecim.

Jeżeli w momencie nabycia Nieruchomości istniejące budynki będą przedmiotem jakichkolwiek umów najmu, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Z 1964 r. Nr 16 poz. 93, z późn. zm., dalej: „Kodeks cywilny”) - z mocy prawa, na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu. Dodatkowo, Nabywca może przejąć także przynajmniej niektóre zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym gwarancje i kaucje złożone przez najemców.

Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (ewentualnie z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców). Ponadto, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz nabywcy obejmuje:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą nieruchomości (w tym umowy z dostawcami mediów, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umowy zarządzania dotyczące nieruchomości),
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,
*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia (prawa użytkowania wieczystego) gruntu wraz z naniesieniami i ich zabudowy.

Jak wspomniano wyżej, oprócz Nieruchomości, Zbywca jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym sąsiadujących z nimi terenów obejmujących działki gruntu o numerach ewidencyjnych 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63, 99 oraz 107 (w trakcie procedury podziału geodezyjnego, w wyniku którego powstają działki nr 107/1 i 107/2), przeznaczonych do realizacji dwóch pozostałych etapów inwestycji, polegających na wybudowaniu dwóch innych budynków biurowych, składających się na planowany kompleks tj. A 1 oraz A 2.

Na działkach o numerach 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63 oraz części działki nr 107 odpowiadającej nowej działce nr 107/2 usytuowany jest pierwszy etap inwestycji w postaci budynku biurowego A 1 (będącego obecnie na końcowym etapie realizacji). Na działce nr 99 nie znajdują się żadne budynki, w związku z czym była ona określana jako działka niezabudowana, lecz jednocześnie zlokalizowana jest na niej droga. Na tej działce oraz na części działki nr 107 odpowiadającej nowej działce 107/1 planowane jest wybudowanie budynku A 2.

Zbywca zamierza zbyć zarówno budynek A 1 (wraz z odpowiadającym mu gruntem) jak i działki gruntu przeznaczone pod budowę A 2 na rzecz innych niż Wnioskodawca nabywców, w odrębnych transakcjach. Ewentualnemu zbyciu tych nieruchomości nie będzie towarzyszyło zbycie innych składników majątku Zbywcy. Niemniej jednak, w przypadku sprzedaży A 1, jej nabywca wstąpi (z mocy prawa) w prawa i obowiązki wynikające z umów dzierżawy/najmu budynków (jeśli takie będą obowiązywać w momencie sprzedaży).

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą nieruchomości, jak również bieżąca księgowość, doradztwo prawne i podatkowe są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy takiej jak dział/wydział/oddział.

Zbywca oraz Nabywca są zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży wraz z nieruchomościami przeznaczonymi na realizację dwóch pozostałych etapów inwestycji, stanowi niemal całość aktywów rzeczowych Wnioskodawcy. Po zbyciu wyżej wymienionych nieruchomości, Zbywca nie będzie posiadał innych aktywów rzeczowych. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości W zależności od sytuacji rynkowej, nie można wykluczyć przeprowadzenia jego likwidacji.

Przedmiotem niniejszego wniosku o indywidualną interpretację podatkową są skutki w podatku VAT sprzedaży Nieruchomości. Opis dotyczący pozostałych faz inwestycji (tj. A 1 i A 2) został zaprezentowany wyłącznie w celu wyczerpującego przedstawienia okoliczności towarzyszących planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości, a skutki podatkowe ewentualnej sprzedaży pozostałych faz inwestycji nie są przedmiotem tego wniosku.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że pytania analogiczne do pytania 1 i 2 były przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych Wnioskodawcy w dniu 24 października 2013 r., sygn. IPPP3/443-707/13-2/SM (w zakresie VAT) oraz w dniu 25 października 2013, sygn. IPPB2/436-399/13-2/LS (w zakresie PCC), w których potwierdzono prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy. Wnioskodawca występuje z ponownym wnioskiem o interpretację indywidualną ze względu na wątpliwości odnośnie statusu prawnego uzyskanej interpretacji w związku ze zmianą przepisów powołanych w interpretacji dotyczących prawa do odliczenia VAT oraz z uwagi na to, że w porównaniu do poprzedniego wniosku doprecyzowany został ostateczny przedmiot transakcji.

Ponadto, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że pytanie analogiczne do pytania 1 było przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-712/13-2/LK) na wniosek spółki D. Sp. z o.o. (poprzednika prawnego Zbywcy), W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość stanowiska spółki zgodnie z którym sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w sytuacji gdy strony wybiorą opcję opodatkowania dostawy VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jeżeli Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości - zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Jeżeli Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie u Zbywcy obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży Nieruchomości lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego lub zwrotu nadwyżki podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, w celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z nabycia Nieruchomości, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dostawa Nieruchomości będzie stanowiła dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

Mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować, czy transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż podleganie planowanej transakcji opodatkowaniu VAT i związane z tym obciążenie podatkowe kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stąd - zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tj. oceny czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w interpretacjach art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dokonywanych przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko.

Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra właściwego do spraw finansów publicznych do dokonywania wykładni przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem). W rezultacie, na przykład, NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), uznał, że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji. Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe - w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji - należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08), uznał że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 55¹ Kodeksu cywilnego jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, że Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Konkludując powyższy wywód, zdaniem Wnioskodawcy tutejszy organ jest uprawniony do udzielenia odpowiedzi na pytania przedstawione we wniosku oraz do zajęcia stanowiska w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji jako grupy aktywów, a nie przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość (wraz z ewentualnymi umowami najmu/dzierżawy, które mogłyby zostać przejęte przez Nabywcę z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, że przedmiot sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą danej nieruchomości (w tym umowy z dostawcami mediów, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umowy zarządzania dotyczące nieruchomości),
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,
*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską \[Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku\] (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, że za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

W świetle powyższego, przedsiębiorstwa nie może stanowić budynek, który przeznaczony jest do rozbiórki i nie jest wykorzystywany do prowadzenia regularnej działalności gospodarczej, a jedynie ewentualnie częściowo może być okazjonalnie przedmiotem najmu. Należy zaznaczyć, że Nieruchomość jest w istocie materiałem/półproduktem, który może służyć do działalności deweloperskiej do wytworzenia gotowego produktu, jakim będzie budynek biurowy, a nie przedsiębiorstwem.

Ponadto - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, że przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów \[Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94\], w których wyrażono tezę, że zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Zbywca zbędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości (wraz z ewentualnie zabezpieczeniami ustanowionymi przez najemców). Po dacie dokonania sprzedaży w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how oraz księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów \[Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99\] kwestia, że przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży Nieruchomości nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą działalności Zbywcy nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność gospodarcza dotycząca Nieruchomości nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza fakt, że wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie pytania nr 1 (prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości)

Kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym jest potwierdzenie faktu, że dostawa tej nieruchomości będzie opodatkowana VAT (jak już wspomniano w przedmiotowej sprawie przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) oraz, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Opodatkowanie dostawy

Z uwagi na to, że planowana transakcja stanowi dostawę budynków i budowli, będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości mogłaby podlegać zwolnieniom, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze definicję pierwszego zasiedlenia przywoływaną w powyżej, w opinii Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części składających się na Nieruchomość miało miejsce nie później niż 6 grudnia 2010 r., kiedy to nastąpiła sprzedaż Nieruchomości przez R. Sp. z o.o. na rzecz Zbywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT (jako transakcja zwolniona z tego podatku). Ponadto, ponieważ Zbywca nie dokonywał ulepszeń Nieruchomości, wydatki na które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, po nabyciu Nieruchomości nie nastąpiło żadne zdarzenie, które przerwałoby okres zasiedlenia. Zatem, od momentu pierwszego zasiedlenia, upłynął już okres co najmniej dwóch lat. Tym samym, do Nieruchomości zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT może mieć zastosowanie w sytuacjach nieobjętych zwolnieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. Skoro jednak - jak wspomniano wyżej w przedmiotowym przypadku spełnione będą przesłanki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do Nieruchomości.

Jako że w przedmiotowej sprawie - co do zasady - będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10, Zbywca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z możliwości opodatkowania transakcji, która jest przewidziana w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, że zarówno Zbywca jak i Nabywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej budynków oraz budowli lub ich części będzie spełniać warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych, pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia, o którym mowa powyżej.

Reasumując - skoro sprzedaż Nieruchomości nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części, Wnioskodawca będzie uprawniony do wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, transakcja sprzedaży Nieruchomości, w sytuacji gdy Zbywca i Nabywca dokonają wyboru opcji opodatkowania transakcji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23 % zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Prawo do odliczenia VA T naliczonego

W świetle powyższych uwag, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, jeśli Zbywca i Nabywca wybiorą opcję opodatkowania. Wobec powyższego, kwestia prawa odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości będzie zależała od spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści artykułu przywołanego powyżej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Nabywca po nabyciu Nieruchomości i zrealizowaniu inwestycji polegającej na wybudowaniu na niej III etapu kompleksu biurowego będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w budynku, który powstanie w ramach III etapu kompleksu biurowego, która to działalność będzie podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości które warunkuje wzniesienie III fazy kompleksu biurowego będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości powstanie u Zbywcy obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku N/AT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, jeżeli Zbywca i Nabywca wybiorą opodatkowanie dostawy Nieruchomości podatkiem VAT, po dokonaniu przedmiotowej dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W konsekwencji, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że przywołana przez Wnioskodawcę ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny posiada tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2014 r., poz. 121.

Jednakże powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie opisanej sprawy.

Jednocześnie tut Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.