Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.111.2017.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie udokumentowania fakturą VAT poniesionych nakładów na nieruchomości.
Słowa kluczowe: faktura; gmina; nakłady; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania fakturą VAT poniesionych nakładów na nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania fakturą VAT poniesionych nakładów na nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 25 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, pełnomocnictwo, adres e-PUAP oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zawarła w 2014 r. umowę najmu na mocy, której wynajęła grunty położone na jej terenie. Na wynajętych działkach Gmina dokonała m.in. budowy budynku garażowego z kanałem serwisowym i wewnętrzną instalacja gazową dla potrzeb Centrum Zarządzania Kryzysowego (straż pożarna, straż miejska, centrum powiadamiania kryzysowego).

Nakłady zostały zrealizowane przez Gminę w oparciu o decyzję Wojewody o z 2013 r., wydaną w postępowaniu administracyjnym, w toku którego Wynajmujący wyraził zgodę na dysponowanie gruntem na cele budowlane.

W aneksie z 2014 r. do umowy najmu Strony postanowiły, że w przypadku sprzedaży przedmiotu umowy, Najemcy przysługuje roszczenie o zwrot wartości poczynionych nakładów.

Gmina dokonując budowy nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego z uwagi na fakt, że brak było związku w tym zakresie ze sprzedażą opodatkowaną.

Obecnie Gmina planuje nabyć od Wynajmującego działkę nr 2276/13, na której dokonano powyższej budowy. Działka jest własnością Skarbu Państwa, a Wynajmujący jest wieczystym użytkownikiem.

Strony planują dwa warianty rozliczenia przy transakcji sprzedaży.

Wariant I

W tym wariancie Wynajmujący (Sprzedający) dokona sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki wraz z uznaniem przez Sprzedającego wierzytelności przysługującej Kupującemu (Gminie) z tytułu nakładów poczynionych na terenie przedmiotowej nieruchomości oraz dokonaniem potrącenia wierzytelności z tytułu rzeczonej umowy sprzedaży przysługującej Sprzedającemu wobec Kupującego z wierzytelnością, jaką Kupujący ma wobec Sprzedającego z tytułu poczynionych nakładów.

Na cenę będzie składała się wartość nakładów oraz wartość wieczystego użytkowania powiększona o koszty przygotowania nieruchomości do sprzedaży.

Zgodnie z ustaleniami Stron wierzytelność z tytułu sprzedaży o zapłatę ceny przysługująca Sprzedającemu wobec Kupującego zostanie potrącona z wierzytelnością, jaką Kupujący ma wobec Sprzedającego z tytułu poczynionych nakładów na terenie nieruchomości. W wyniku dokonanego potrącenia obie wierzytelności umorzą się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej, co oznacza, że do zapłaty na rzecz Sprzedającego z tytułu wskazanej wyżej umowy sprzedaży pozostanie Kupującemu uzgodniona kwota wartości prawa wieczystego użytkowania i kosztów przygotowania nieruchomości do sprzedaży.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności zabudowy nieruchomości przejdą na rzecz Gminy z dniem zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Ciężary, zobowiązania i korzyści dotyczące przedmiotowej nieruchomości przejdą na Kupującego od dnia zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Strony nie planują rozwiązania umowy najmu, ale nie wykluczone, że do niego dojdzie. Nie dojdzie do fizycznego wydania nakładów.

Wariant II

W drugim wariancie Strony nie dokonają rozliczenia nakładów oraz nie rozwiążą umowy najmu. Strony w umowie sprzedaży wskażą cenę prawa wieczystego użytkowania stwierdzając, że przedmiotowa umowa wyczerpuje wszelkie roszczenia obu Stron, w szczególności w zakresie poniesionych przez Najemcę nakładów na nieruchomości. Najemca oświadczy, że jest już w posiadaniu nieruchomości.

W piśmie z dnia 21 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że nakłady wykorzystywane są do realizacji zadań publicznych, w tym ochrony przeciwpożarowej, zapewnienia porządku publicznego oraz ochrony zdrowia, ponieważ wykorzystywane są one dla potrzeb Centrum Zarządzania Kryzysowego (straż pożarna, straż miejska oraz centrum powiadamiania kryzysowego). Powyższa sfera jest działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem należy uznać, że poniesione nakłady służyły wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy z tytułu umowy określonej w zdarzeniu przyszłym w wariancie I Gmina zobowiązana będzie do wystawienia faktury na kwotę nakładów na nieruchomości określonych w zdarzeniu przyszłym, a jeśli tak to czy transakcja ta podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
2.  Czy z tytułu umowy określonej w zdarzeniu przyszłym w wariancie II Gmina zobowiązana będzie do wystawienia faktury na kwotę nakładów na nieruchomości określonych w zdarzeniu przyszłym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Gmina nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury na kwotę nakładów na nieruchomości. Gdyby jednak Organ uznał, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury, w jego ocenie, powinien on zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług, albowiem będzie to dostawa towarów, a Gmina nie miała prawa do odliczenia przy wytworzeniu budynków (nakładów).

Ad 2

Gmina nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury na kwotę nakładów na nieruchomości.

Uzasadnienie Ad 1 i 2

Zdaniem Gminy nakłady (budynki i budowle) wybudowane przez Najemcę nie będą przedmiotem dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreśleniu przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Definicja ta jest zatem bardzo szeroka, wskazująca, że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak w przypadku własności (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 657/13, orzeczenia.nsa.gov.pl).

Na takie rozumienie pojęcia „dostawy towarów” wskazuje również orzecznictwo ETS. Na przykład w orzeczeniu w sprawie C-320/88 pomiędzy Staatssecretaris van Financiën Shipping and Forwarding Enterprise Sale BV (Holandia) stwierdzono, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel, a nie na zbycie prawa własności (M. Chomiuk. (w) VI dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, Op. cit., s. 108 i 122).

Uzależnienie uznania danej czynności za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu od wymogów prawa cywilnego spowodowałoby, że przedmiot opodatkowania byłby różny w państwach członkowskich w zależności od zasad prawa cywilnego przyjętych w tych krajach. To zaś byłoby ewidentnie sprzeczne z istotą harmonizacji przepisów o podatku VAT. Aby zatem dysponować towarem jak właściciel, nabywca powinien mieć swobodę w dysponowaniu towarem zbliżoną do właściciela (J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, op. cit., s. 62).

W przedmiotowej sprawie to Gmina wybudowała budynki i budowle, a w obu wariantach nie doszło do rozwiązania umowy najmu. Gmina tym samym nie przeniosła władztwa ekonomicznego na Wynajmującego. Nie może zatem dojść do dostawy towarów.

Co prawda w aspekcie cywilistycznym, zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, wyrażoną w art. 191 kodeksu cywilnego, budynki i budowle stanowiące nakłady na cudzej nieruchomości, co oznacza że są własnością Wynajmującego. Niemniej, zdaniem Gminy, w sprawie nie dojdzie do przekazania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r., sygn. ILPP1/443-791/12-4/MD, wskazał, że: „skoro bowiem dzierżawca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest budynek i uczynił to z własnych środków w celu realizowania własnych celów gospodarczych i użytkuje ten budynek, a w związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości na rzecz osoby trzeciej umowa dzierżawy nie wygasa i nie zostaje również rozwiązana. Nabywca bowiem stosownie do art. 678 k.c. wstępuje w stosunek dzierżawy w miejsce zbywcy, tj. Wnioskodawcy, stąd nie ma podstaw do przyjęcia, że Zainteresowany dokona na rzecz osoby trzeciej dostawy budynku wzniesionego przez dzierżawcę i użytkowanego przez niego, chociaż przeniesie jego własność przenosząc na osobę trzecią własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego na osobę trzecią formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi na rzecz osoby trzeciej dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż dzierżawca dysponuje wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel od momentu jego wybudowania, a jak wskazano wcześniej transakcja zbycia nieruchomości na rzecz osoby trzeciej nie powoduje rozwiązania czy wygaśnięcia umowy dzierżawy”.

Wobec powyższego, zdaniem Gminy, budynki i budowle wybudowane przez Gminę nie będą stanowiły przedmiotu dostawy towarów Gminy. Tym bardziej, zdaniem Gminy, nie będą one stanowiły świadczenia usług, albowiem nie ma w tym zakresie żadnego świadczenia Gminy na rzecz Wynajmującego.

Co prawda w wariancie pierwszym Strony dokonują rozliczenia nakładów niemniej nie jest ono poparte fizycznym wydaniem nakładów. Skoro tak to nie mogło dojść do powstania obowiązku podatkowego. Poza tym ostatecznie, po potrąceniach, kwota należna Wynajmującemu będzie obejmowała jedynie wartość gruntu oraz poniesionych kosztów.

Jeśli natomiast Organ uznałby, że w Wariancie I dojdzie do konieczności rozliczenia nakładów to w ocenie Gminy korzysta ono ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, albowiem Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w tym zakresie a ewentualna transakcja to nie świadczenie usług a dostawa towarów.

Jak podkreślono w wyroku NSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. I FSK 120/15, „podkreślenia wymaga, że także z orzecznictwa krajowego wynika, że przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenia ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej, a nie jego definicja w prawie krajowym. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym, czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT (zob. wyrok NSA z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 2174/13). Także w piśmiennictwie przyjmuje się, że oderwanie terminu „dostawa towarów” od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa prywatnego od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na opodatkowanie czynności mających za przedmiot przeniesienie towarów, które to czynności były nieważne (przede wszystkim z uwagi na zachowanie niewłaściwej formy) czy też nieskuteczne na gruncie prawa cywilnego (zob. Adam Bartosiewicz. Komentarz do art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług LEX)”.

NSA na gruncie właśnie zwrotu nakładów uznał, że doszło do dostawy towarów, co oznaczało że powinna mieć zastosowanie stawka właściwa dla towarów. Tymczasem dla ewentualnej dostawy budynków i budowli objętych zdarzeniem przyszłym prawidłowe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to – według niego – obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 336 k.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Zgodnie z zasadą „superficies solo cedit” co jest z gruntem trwale związane (np. budynek), jest własnością właściciela gruntu.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, grunt jest zawsze odrębnym przedmiotem własności, natomiast budynki trwale z gruntem związane, co do zasady, stanowią części składowe takich gruntów. Jeżeli zatem ktoś wybuduje trwale związany z gruntem budynek na cudzym gruncie, budynek staje się własnością właściciela gruntu, a budowniczy budynku będzie tylko właścicielem nakładów poniesionych na wzniesienie obiektu. Wyjątek stanowi przypadek, kiedy na oddanym w użytkowanie wieczyste gruncie, użytkownik wieczysty wzniósł budynki zgodnie z umową. Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli, ewentualnie ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu.

Artykuł 693 § 1 k.c. stanowi, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Do dzierżawy – zgodnie z art. 694 k.c. – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (…).

W myśl art. 676 k.c., jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomości stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu lub użytkownika wieczystego gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy najemca wybuduje budynek, wybuduje infrastrukturę towarzyszącą budynkowi itp., tj. poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te stają się częścią nieruchomości i przypadają właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu gruntu.

Należy zwrócić uwagę, że w świetle powołanych przepisów, nakłady jakie zostały poniesione na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady nie stanowią zatem odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują powstaniem po stronie dzierżawcy roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi jednak prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy o podatku od towarów i usług należy przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na to należy stwierdzić, że odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega ono opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zawarła w 2014 r. umowę najmu na mocy, której wynajęła grunty położone na jej terenie. Na wynajętych działkach Gmina dokonała m.in. budowy budynku garażowego z kanałem serwisowym i wewnętrzną instalacja gazową dla potrzeb Centrum Zarządzania Kryzysowego (straż pożarna, straż miejska, centrum powiadamiania kryzysowego). Gmina dokonując budowy nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego z uwagi na fakt, że brak było związku w tym zakresie ze sprzedażą opodatkowaną. Obecnie Gmina planuje nabyć od Wynajmującego działkę nr 2276/13, na której dokonano powyższej budowy. Działka jest własnością Skarbu Państwa, a Wynajmujący jest wieczystym użytkownikiem.

Strony planują dwa warianty rozliczenia przy transakcji sprzedaży.

Nakłady wykorzystywane są do realizacji zadań publicznych, w tym ochrony przeciwpożarowej, zapewnienia porządku publicznego oraz ochrony zdrowia, ponieważ wykorzystywane są one dla potrzeb Centrum Zarządzania Kryzysowego (straż pożarna, straż miejska oraz centrum powiadamiania kryzysowego). Powyższa sfera jest działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zatem należy uznać, że poniesione nakłady służyły wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

W związku z powyższym wątpliwości Gminy dotyczą kwestii czy będzie ona zobowiązana do wystawienia faktury za poniesione nakłady na nieruchomości w opisanych we wniosku wariantach.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wcześniej wykazano, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega ono opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Jednakże w przedmiotowej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, poniesione na nieruchomości nakłady wykorzystywane były do realizacji zadań publicznych, tj. służyły wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem ze strony Gminy nie wystąpiły żadne świadczenia na rzecz Wynajmującego, tym samym nie zaistnieje w rozpatrywanej sprawie również świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy z uwagi na fakt, że Gmina poniosła nakłady – działając w tym zakresie jako organ władzy publicznej – które służyły wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów, tym samym nie dojdzie do odpłatnej czynności zbycia nakładów za wynagrodzeniem, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Skoro więc w opisanej we wniosku sytuacji poniesione nakłady na nieruchomości dotyczą czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dokumentem księgowym (np. notą księgową), bowiem z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że faktura VAT służy jedynie do dokumentowania transakcji objętych przepisami ustawy.

Reasumując, z tytułu umowy określonej w zdarzeniu przyszłym w Wariancie I i II Gmina nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury na kwotę nakładów na nieruchomości, bowiem poniesione nakłady dotyczą czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym odpowiedź w zakresie pytania nr 1 w kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług stała się bezprzedmiotowa.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.