Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.322.2022.3.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-03
Teza: Czy na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) Czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) Czy w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) Czy w odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash- poolingu, których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader oraz do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu, których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) Czy różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera, będą stanowiły podatkowe różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; cena-ceny transferowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podatek-podatek pobierany u źródła; przychód; różnica-różnice kursowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- na gruncie updop transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

\- w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\- w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

\- w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 updop, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

\- w odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash- poolingu, których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader oraz do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu, których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

\- różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera, będą stanowiły podatkowe różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 8).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

4) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y3 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

5) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y4 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

6) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y5 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

7) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y6 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

8) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y7 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

9) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y8 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

10) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y9 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

11) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y10 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

12) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y11 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

13) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y12 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

14) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y13 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

15) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y14 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

16) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y15 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

17) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y16 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

18) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y17 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

19) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y18 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

20) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y19 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

21) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y20 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

22) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y21 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

23) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y22 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

24) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y23 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

25) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y24 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

26) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y25 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

27) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y26 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

28) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y27 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

29) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y28 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

30) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y29 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

31) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y30 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Strona”) będący stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym i wraz ze spółkami, należącymi do tej samej grupy kapitałowej, w tym zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania, zamierza zawrzeć umowę i przystąpić do oferowanego przez bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego (w zakresie przepływów w EUR). Celem usługi świadczonej przez Bank jest umożliwienie Wnioskodawcy i pozostałym uczestnikom zwiększenia efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi (EUR) poprzez optymalizację gospodarowania dostępnymi środkami pieniężnymi i minimalizację kosztów odsetkowych.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, czyli Wnioskodawcy, pozostałych uczestników systemu, tj. zainteresowanych niebędących stroną postępowania (łącznie: „Uczestnicy”) oraz spółki z siedzibą w Niemczech, należącej także do tej samej grupy kapitałowej, pełniącej rolę tzw. pool leadera (dalej: „Pool Leader”) w celu centralnego łączenia płynności w oparciu o konwencjonalne procedury przelewów bankowych. Ten system zarządzania środkami pieniężnymi będzie w szczególności:

\- ułatwiać wewnątrzgrupowe transfery pieniężne,

\- zmniejszać nadwyżki i deficyty środków pieniężnych na rachunkach bankowych, minimalizując w ten sposób koszty odsetek i ryzyko inwestycyjne,

\- zmniejszać koszty poprzez kompensowanie wewnątrzgrupowe i bilansowanie środków pieniężnych.

Usługa będzie realizowana w oparciu o umowę o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a Uczestnikami i Pool Leaderem (dalej: „Umowa”) oraz w oparciu o porozumienie w sprawie scentralizowanego zarządzania gotówką, które Wnioskodawca planuje zawrzeć z pozostałymi Uczestnikami i Pool Leaderem (dalej: „Porozumienie”).

Pozostali Uczestnicy, podobnie jak Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi. W celu realizacji Umowy, każdy z Uczestników będzie korzystał z bieżącego rachunku bankowego w EUR, prowadzonego na rzecz Uczestników przez Bank (dalej: „Rachunki”). Jednocześnie, wyłącznie dla potrzeb prowadzenia rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu, Bank będzie prowadził na rzecz Pool Leadera rachunek techniczny (dalej: „Rachunek Techniczny Pool Leadera”). Pool Leader będzie także posiadał rachunek operacyjny prowadzony przez Bank (dalej: „Rachunek Operacyjny Pool Leadera”). Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz podmiotem dominującym w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy.

Zgodnie z treścią Umowy, Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów dziennych, tj. kwot, do których będą realizowane obciążenia Rachunków Uczestników w przypadku braku środków dostępnych na tych rachunkach (dalej: „Limity Dzienne”). Dostępność i łączna wartość wykorzystania Limitów Dziennych przez każdego z osobna i wszystkich łącznie Uczestników w każdym momencie dnia roboczego nie będzie większa niż środki własne Uczestników i Pool Leadera (rozumiane jako środki pieniężne przechowywane na Rachunkach i Rachunku Operacyjnym Pool Leadera pomniejszone o sumę wykorzystanych w danym momencie Limitów Dziennych). W przypadku, w którym wykorzystanie Limitu Dziennego zostanie spłacone najpóźniej do zamknięcia rozliczeń płatniczych danego dnia, Limit Dzienny nie podlega oprocentowaniu.

Usługa cash-poolingu rzeczywistego świadczona przez Bank na rzecz Uczestników i Pool Leadera polega na codziennym bilansowaniu (zerowaniu) środków zgromadzonych na Rachunkach i Rachunku Technicznym Pool Leadera. W związku z usługą każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje rachunek operacyjny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, jeżeli Uczestnik do końca dnia nie spłaci Limitu Dziennego, wówczas Pool Leader za zgodą takiego Uczestnika dokona spłaty jego zadłużenia i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienia) obciąży z końcem dnia Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą niespłaconego przez danego Uczestnika Limitu Dziennego. W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Pool Leader, na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1pkt 3 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm., dalej: „KC”), wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego Limitu Dziennego danego Uczestnika. Jeżeli po spłacie Limitów Dziennych Uczestników w sposób opisany powyżej, na Rachunku Technicznym Pool Leadera będzie występować saldo ujemne (debetowe), wówczas pozostali Uczestnicy, którzy na koniec danego dnia posiadają środki pieniężne na Rachunkach, dokonają spłaty zadłużenia Pool Leadera i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienia) obciąży z końcem dnia Rachunek danego Uczestnika (do wysokości salda dodatniego występującego na Rachunku danego Uczestnika). W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Uczestnik, który dokonał spłaty zadłużenia Pool Leadera, na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1pkt 3 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm., dalej: „KC”), wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego zadłużenia Pool Leadera. W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo dodatnie.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Operacyjny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje Rachunek Techniczny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, w przypadku, gdy na Rachunku Uczestnika lub na Rachunku Technicznym Pool Leadera wystąpi saldo ujemne, wówczas zastosowanie znajdzie identyczny mechanizm jak w przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia (opisany powyżej). W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo ujemne.

Zgodnie z Umową, każdy z Uczestników będzie zobowiązany do ponoszenia opłat na rzecz Banku z tytułu świadczonych przez Bank usług na podstawie Umowy.

Zgodnie z treścią Umowy, jeżeli Limit Dzienny wykorzystany w danym dniu nie zostanie spłacony w terminie do końca danego dnia z przyczyn, za które Bank nie ponosi odpowiedzialności, Bank naliczy od tak powstałego zadłużenia odsetki (dalej: „Odsetki za Brak Spłaty”).

Oprócz opisanych powyżej funkcji, rolą Pool Leadera, zgodnie z Umową będzie także m.in.:

\- wykonywanie wszelkich działań związanych z zawarciem Umowy w imieniu Uczestników,

\- dokonywanie zmian Limitów Dziennych przyznanych poszczególnym Uczestnikom (na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Bank w tym zakresie),

\- ponoszenie solidarnej odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania Uczestników wynikające z uczestnictwa w systemie cash-poolingu.

Na podstawie zapisów Porozumienia, Pool Leader będzie również odpowiedzialny za:

\- ustalanie i zarządzanie limitami instrumentu finansowania Uczestników (limitów dziennych),

\- ustalanie poziomu oprocentowania,

\- sporządzania i przekazywania wyciągów dokumentujących przepływy pomiędzy rachunkami Uczestników,

\- informowanie Uczestników m.in. o istotnej zmianie struktury ryzyka niektórych funduszy Grupy, przyznaniu istotnego zabezpieczenia na pokrycie finansowania bankowego lub kapitałowego, włączeniu dodatkowej spółki do systemu cash-poolingu, zmianie ratingu kredytowego Pool Leadera, niektórych zmianach krótkoterminowej płynności finansowej.

Zgodnie z treścią Porozumienia, udzielenie finansowania oraz otrzymanie finansowania w ramach systemu cash-poolingu, do którego będzie należeć Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy, będzie podlegało oprocentowaniu na warunkach rynkowych określanych przez Pool Leadera. Tym samym, w stosunku do Uczestników naliczane będą odsetki od udzielonego i otrzymanego finansowania.

Na moment dokonywania przelewów, w tym przelewów o charakterze odsetkowym na rzecz Pool Leadera, Uczestnicy będą posiadać certyfikat rezydencji Pool Leadera, potwierdzający jego niemiecką rezydencję podatkową, a także - w przypadku, w którym Pool Leader będzie rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Uczestnika odsetek w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT, pisemne oświadczenie potwierdzające, że Pool Leader jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Udziałowca odsetek.

Przed dokonaniem płatności lub kapitalizacji odsetek, Uczestnicy zweryfikują warunki zastosowania stawek wynikających z umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: „PL-DE DTT”) z należytą starannością uwzględniającą charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez Uczestników.

Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej w analogicznym stanie faktycznym, dotyczącym rozliczenia systemu cash-poolingu w PLN. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w tym zakresie 3 interpretacje podatkowe (w zakresie pytań dotyczących CIT, VAT oraz PCC) o następujących sygnaturach, w których potwierdził stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do wszystkich zadanych pytań:

\- 0114-KDIP4-3.4012.600.2021.7.DS z 3 grudnia 2021 r.,

\- 0111-KDIB2-2.4014.225.2021.3.MZ z 3 grudnia 2021 r.,

\- 0111-KDIB1-2.4010.406.2021.4.SK z 2 grudnia 2021 r.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał dane identyfikacyjne podmiotu uczestniczącego w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, tj. Pool Leadera, spółki z siedzibą w Niemczech.

### Pytania

1\. Czy na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

2\. Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

3\. Czy w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

4\. Czy w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

5\. Czy w odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash- poolingu, których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader oraz do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu, których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

6\. Czy różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera, będą stanowiły podatkowe różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie.**

W zakresie pytania nr 3.

Na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem będzie neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty.

W zakresie pytania nr 4.

W związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy nie będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 5.

Wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash- poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 6.

W związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami, systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 7.

W odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu:

a. których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła według stawki wynikającej z PL-DE DTT oraz

b. których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła.

W zakresie pytania nr 8.

Różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunkach Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera będą stanowiły podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku (i) z konwersją przez Pool Leadera długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Dziennego przez danego Uczestnika - w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, (ii) z konwersją przez Uczestnika długu Pool Leadera w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Technicznym Pool Leadera - w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim oraz (iii) ze spłatą lub kapitalizacją odsetek w walucie obcej (EUR).

Uzasadnienie do pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie Ustawy o CIT transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W orzecznictwie sądów administracyjnych (por. przykładowo - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1461/10) oraz piśmiennictwie (por. przykładowo - P. Mikuła w Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz do art. 12, System Informacji Prawnej Legalis 2014 r.; Małecki P., Mazurkiewicz M. w CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz do art. 12, LEX 2015 r.) powszechnie akceptowane jest stanowisko, zgodnie z którym ze względu na charakter podatku dochodowego przychód podlegający opodatkowaniu stanowić mogą jedynie świadczenia powodujące u podatnika definitywny przyrost majątku.

Kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje natomiast art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Podobnie, jak w przypadku przychodów, o koszcie podatkowym można mówić w przypadku, gdy ma on charakter definitywny, tj. wpływa na trwałe uszczuplenie majątku podatnika (por. przykładowo - wyrok NSA z 16 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 1163/12). Trwałego charakteru nie mają z pewnością świadczenia zaliczkowe, podlegające późniejszym rozliczeniom, bądź świadczenia ze swojej istoty zwrotne.

Transfery środków w ramach cash-poolingu jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Cash-pooling jest formą zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób, sprowadzającą się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu „korzyści skali”.

Podstawowym walorem cash-poolingu jest możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Istotą umowy cash-poolingu nie jest jednak przenoszenie na własność biorącego określonej ilości pieniędzy i późniejszy ich zwrot, ale zarządzanie płynnością finansową poszczególnych podmiotów wchodzących w skład grupy.

Uczestnicy dokonują płatności na rzecz kontrahentów oraz otrzymują od kontrahentów wpływy finansowe, które na koniec dnia zamykają się jednym saldem i są transferowane na rachunek Pool Leadera. Rozliczenia te będą opierać się na transferach środków poszczególnych Uczestników cash- poolingu na Rachunek Techniczny Pool Leadera, które to transfery nie będą miały charakteru definitywnego kosztu oraz na transferach środków z Rachunku Technicznego Pool Leadera na rachunek danego Uczestnika, które to transfery nie będą miały charakteru definitywnego przychodu, gdyż służą one jedynie wyzerowaniu sald wszystkich Uczestników na koniec danego dnia.

W ocenie Wnioskodawcy zatem, opisane transfery środków będą neutralne podatkowo dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych.

Odsetki jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym/koszt uzyskania przychodu.

Jako przychód podlegający opodatkowaniu i koszt uzyskania przychodu winny być natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, traktowane odsetki faktycznie zapłacone lub skapitalizowane w związku z ww. transferem środków. Przemawiają za powyższym w szczególności:

a. Związek odsetek z przychodami

Ze względu na to, że Umowa oraz Porozumienie zawierane są w celu zapewnienia efektywnego zarządzania nadwyżkami i niedoborami środków w ramach grupy kapitałowej, w ocenie Wnioskodawcy z pewnością uznać można poniesione na jej podstawie wydatki za służące pośrednio uzyskaniu przychodu, zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła. Odsetki, do poniesienia których Uczestnicy będą zobowiązani, można więc uznać za związane z ich przychodami.

b. Definitywny charakter odsetek.

Zdaniem Wnioskodawcy, wątpliwości nie budzi także definitywny charakter tych świadczeń oraz ich udokumentowanie (w postaci przelewu bankowego). Wnioskodawca stoi, więc na stanowisku, że z chwilą zapłaty lub kapitalizacji, mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 oraz 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT.

Moment uzyskania przychodu/poniesienia kosztu.

W zakresie powstania przychodu związanego z odsetkami należnymi Uczestnikom na podstawie Porozumienia zwrócić należy uwagę na przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie z tymi regulacjami warunkiem zaliczenia odsetek do przychodów podatnika podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest ich faktyczne otrzymanie lub kapitalizacja. Nie znajdzie w tym przypadku zastosowania ogólna zasada kwalifikowania, jako przychodów z działalności gospodarczej podlegających opodatkowaniu wszelkich przychodów należnych, niezależnie od ich rzeczywistego uzyskania.

Przychodami podatkowymi Uczestników uzyskiwanymi w związku z przelewami dokonywanymi w ramach cash-poolingu będą zatem wyłącznie odsetki otrzymywane od przekazywanych środków na Rachunek Techniczny Pool Leadera z rachunków Uczestników lub odsetki skapitalizowane, powstałe na skutek tych transferów.

Odpowiednio kosztami uzyskania przychodów Uczestników w związku z przelewami dokonywanymi w ramach cash-poolingu będą odsetki zapłacone przez Uczestników od otrzymywanych z Rachunku Technicznego Pool Leadera środków finansowych tytułem pokrycia salda ujemnego na Rachunkach Uczestników lub odsetki skapitalizowane w związku z tymi transferami.

Art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, stanowi, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Natomiast, kosztami uzyskania przychodów są - zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Powołane przepisy wskazują, że odsetki nie stanowią przychodów podlegających opodatkowaniu lub odpowiednio kosztów uzyskania przychodów, o ile nie są faktycznie otrzymane lub zapłacone.

Również z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że do przychodów podatkowych należy zaliczyć jedynie takie wartości, które trwale powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc którymi może on rozporządzać jak własnymi (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z 14 maja 1998 r. sygn. SA/Sz 1305/97).

Tym samym, faktycznie otrzymane lub zapłacone odsetki należy zaklasyfikować do przychodów lub kosztów podatkowych na zasadzie kasowej. Odsetki, którymi dany Uczestnik jest obciążony na podstawie Porozumienia oraz Odsetki za Brak Spłaty, zapłacone na rzecz Banku, stanowić będą dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego w momencie obciążenia rachunku Uczestnika. Natomiast, otrzymane w ramach cash-poolingu odsetki będą stanowiły dla Uczestnika przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie uznania rachunku Uczestnika.

W tym kontekście należy również zwrócić uwagę na fakt, iż skutkiem kapitalizacji odsetek jest odpowiednie zwiększenie wartości nominalnej kwoty zadłużenia o kwotę skapitalizowanych odsetek. W ten sposób, wierzyciel zyskuje korzyści ekonomiczne w postaci zwiększonej wartości nominalnej zadłużenia, która stanowi podstawę do przyszłych kalkulacji dotyczących kwoty odsetek. W momencie faktycznego zaspokojenia długu, dłużnik nie spłaca kwoty odsetek, lecz dokonuje spłaty długu, którego wartość została zwiększona w związku z kapitalizacją odsetek. Z powyższego wynika, iż kapitalizacja odsetek wywołuje analogiczne skutki, co ich faktyczna spłata. Konsekwentnie, odsetki stają się odpowiednio kosztem uzyskania przychodów lub przychodem podlegającym opodatkowaniu w momencie ich otrzymania/zapłaty lub kapitalizacji.

Wnioskodawca podkreśla, iż poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w aktualnej i obszernej linii orzeczniczej. Przykładowo, w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego i pytania podatnika, Organy podatkowe uznały stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w następujących interpretacjach indywidualnych:

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 listopada 2017 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2017.1.JC, w której organ podatkowy potwierdził, iż „od strony ekonomicznej kapitalizacja odsetek jest więc operacją tożsamą z ich spłatą - w momencie kapitalizacji na dłużniku przestaje ciążyć obowiązek zapłaty naliczonych odsetek, natomiast wierzyciel uzyskuje uprawnienia do naliczenia odsetek od nowej, wyższej kwoty zobowiązania. Oznacza to, że za moment przeniesienia prawa do dysponowania odsetkami, należy traktować chwilę, w której dokonywana jest ich kapitalizacja”,

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.95.2017.1.MM,

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 czerwca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.96.2017.1.AK,

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2016 r. o sygn. 1462-IPPB5.4510.993.2016.1.JC.

Uzasadnienie do pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy nie będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, przychodem jest, w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Jednocześnie Ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia „świadczenia” zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego.

Pojęcie świadczenia.

Pojęcie świadczenia należy rozpatrywać na tle stosunku zobowiązaniowego (art. 353 KC). Przez świadczenie w takim rozumieniu należy uznać zachowanie się zobowiązanego (dłużnika) zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu godnego ochrony wierzyciela. Zachowanie to może polegać na zachowaniu się czynnym (działaniu) lub biernym (zaniechaniu lub powstrzymaniu się od jakiegoś działania). Prawodawca nie definiuje również pojęcia „nieodpłatności” bądź „odpłatności”. Według Nowego Słownika Języka Polskiego, PWN Warszawa 2003, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian, odwzajemniać się jakimś czynem, postępkiem, odwdzięczyć się”, odpłatny zaś to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrotu kosztów”.

Pojęcie nieodpłatności świadczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że otrzymać coś nieodpłatnie, oznacza otrzymanie jednostronnego przysporzenia kosztem innego podmiotu, czyli takiego przysporzenia, które nie wiąże się ze świadczeniem na rzecz drugiej strony. Zatem, w świetle powołanego powyżej przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody opodatkowane. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że w ocenie Wnioskodawcy, w konsekwencji przystąpienia Uczestników do Umowy oraz Porozumienia, wskazany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie ma zastosowania. Oznacza, to że Uczestnicy nie są zobowiązani do rozpoznawania przychodów z częściowo nieodpłatnych świadczeń w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu. Co prawda w efekcie uczestnictwa w systemie cash- poolingu na podstawie Umowy oraz Porozumienia, Uczestnicy będą uzyskiwać korzyści związane z możliwością bieżącego osiągania przychodów odsetkowych lub z dostępnością środków pieniężnych u innych Uczestników (co ogranicza konieczność zaciągania zewnętrznego, droższego finansowania), ale wynika to z istoty cash-poolingu. Jego celem jest bowiem obniżanie kosztów działalności finansowej Uczestników oraz uzyskiwanie korzyści z nadwyżek kapitału. Co więcej, Uczestnicy będą ponosili koszty na rzecz Banku w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu.

Wnioskodawca wskazuje także, że brak wynagrodzenia na rzecz Pool Leadera nie oznacza, że Uczestnicy osiągają nieodpłatne świadczenie. Pool Ledear bowiem, będąc spółką dominującą w grupie kapitałowej, do której należą Uczestnicy, ma swój ekonomiczny interes w tym, aby dążyć do osiągania przez swoje spółki zależne, tj. m.in. Uczestników jak najlepszych wyników finansowych. Tym samym, zasadniczy efekt, jaki Uczestnicy planują osiągnąć poprzez uczestnictwo w systemie cash- poolingowym, prowadzący do obniżenia kosztów działalności finansowej, leży w interesie gospodarczym Pool Leadera i stanowi także dla niego korzyść. Tym samym, należy uznać, że wszyscy Uczestnicy systemu cash-poolingowego, w tym Pool Leader osiągają wzajemne korzyści z uczestnictwa w tym systemie. Konsekwentnie, nie można mówić w tym przypadku o osiągnięciu przez Uczestników nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że celem zawarcia przez Uczestników umowy cashpooling będzie osiągnięcie oszczędności związanych z kosztami finansowymi, czy też administracyjnymi, nie zaś uzyskanie nieodpłatnego przysporzenia lub dokonanie takiego przysporzenia na rzecz innego Uczestnika Umowy i Porozumienia. Każdy Uczestnik przystępując do tego typu umowy, ma świadomość tego, że będzie korzystać na mechanizmie zerowania sald na rachunkach w przypadku, gdy na jego koncie wystąpi saldo ujemne. Jednocześnie jednak każdy Uczestnik wyraża gotowość do udostępnienia swojej nadwyżki środków pozostałym Uczestnikom. Dodatkowo, zgodnie z Porozumieniem, udzielone w ramach systemu cash-pool finansowanie obciążone będzie odsetkami.

W ocenie Wnioskodawcy, działania podejmowane przez poszczególnych Uczestników, w tym Pool Leadera, stanowią jedynie konsekwencję usługi świadczonej przez Bank i mają wyłącznie pomocniczy wobec niej charakter. Nie stanowią one odrębnych, niezależnych transakcji o określonej wartości rynkowej, ale niezbędny element funkcjonowania całej struktury cash-poolingu, konieczny do efektywnego wykonywania usługi przez Bank.

Mając powyższe na uwadze, nie można stwierdzić, że w związku z uczestnictwem w systemie cash- poolingu, którykolwiek z Uczestników otrzymuje nieodpłatne, bądź częściowo odpłatne świadczenie od pozostałych stron Umowy, w tym Pool Leadera. Obniżenie kosztów podatkowych po stronie Uczestników ma swoje uzasadnienie ekonomiczne i wynika z celu i charakterystyki cash-poolingu. Uczestnicy nie są zatem zobowiązani do rozpoznawania przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Podobne stanowisko wyrażane jest również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez działającego w imieniu Ministra Finansów:

\- Interpretacja indywidualna z 21 listopada 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.801.2016.1.JKT): „Świadczenia występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi ze sobą umową cash-pooling nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.”,

\- Interpretacja indywidualna z 9 maja 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/4510-79/16-4/DK): „Odpowiedzialność solidarna w zakresie dokonywania na rzecz Banku płatności opłat i kosztów nie ma charakteru świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy i nie powoduje powstania dla Spółki przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń”,

\- Interpretacja indywidualna z 8 maja 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.103.2018.1.JC): „należy przyjąć, że w przedmiotowej sytuacji przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania, ponieważ dotyczy on uzyskania nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń. Poręczenia udzielane pomiędzy poszczególnymi Zainteresowanymi nie mają charakteru świadczeń nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. W tej sytuacji, fakt uzyskania w ramach cash poolingu poręczeń od Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) bez ponoszenia dodatkowej odpłatności na ich rzecz, nie spowoduje powstania dla Zainteresowanych (w tym Wnioskującego) przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnych świadczeń”.

Uzasadnienie do pytania nr 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c Ustawy o CIT.

Umowa cash-poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kategorii kosztów wymienionych w treści art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Z uwagi na ogólny charakter powyższej definicji, każdy wydatek podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w zakresie kwalifikacji jako koszt uzyskania przychów, z wyjątkiem wyraźnego wskazania przez ustawodawcę przynależności danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu lub jego wyłączenia. Tym samym, niezbędna jest analiza związku przyczynowego między danym kosztem, a powstaniem bądź szansą powstania przychodu, lub też zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Analizując skutki podatkowe wypłaty odsetek w ramach umowy cash-poolingu w związku z zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem, punkt odniesienia w zakresie dalszych rozważań stanowią regulacje dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji, które w Ustawie o CIT w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia niniejszego wniosku znajdują odzwierciedlenie w przepisach art. 15c Ustawy o CIT.

W myśl art. 15c ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa 30% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Art. 15c ust. 3 Ustawy o CIT definiuje nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego jako kwotę, o jaką poniesione przez podatnika koszty finansowania dłużnego, podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, przewyższają uzyskane przez podatnika w tym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu przychody o charakterze odsetkowym.

Natomiast przez przychody o charakterze odsetkowym, w myśl powołanych przepisów, rozumie się przychody z tytułu odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych, oraz inne przychody równoważne ekonomicznie odsetkom odpowiadające kosztom finansowania dłużnego.

Koszty finansowania dłużnego zostały zdefiniowane w art. 15c ust. 12 Ustawy o CIT, zgodnie z którym są to wszelkiego rodzaju koszty związane z uzyskaniem od innych podmiotów, w tym od podmiotów niepowiązanych, środków finansowych i z korzystaniem z tych środków, w szczególności odsetki, w tym skapitalizowane lub ujęte w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, opłaty, prowizje, premie, część odsetkową raty leasingowej, kary i opłaty za opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz koszty zabezpieczenia zobowiązań, w tym koszty pochodnych instrumentów finansowych, niezależnie na rzecz kogo zostały one poniesione.

Niezależnie od powyższego, art. 15c ust. 14 stanowi, iż przepisy art. 15c ust. 1 nie znajdują zastosowania w odniesieniu do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 000 000 zł.

Mając na uwadze literalne brzmienie wyżej cytowanych przepisów oraz fakt, że tak jak podniesiono w opisie zdarzenia przyszłego, zaciągnięcie finansowania w ramach systemu cash-poolingu przez Uczestnika będzie wiązało się z naliczaniem przez Pool Leadera należnych odsetek, w ocenie Wnioskodawcy, koszty odsetkowe ponoszone przez Uczestników i związane z uzyskaniem środków finansowych w ramach systemu cash-poolingu, będą podlegały ograniczeniom przewidzianym w art. 15c Ustawy o CIT.

Zasadność powyższego stanowiska znajduje także potwierdzenie w aktualnej linii interpretacyjnej organów podatkowy. Przykładowo, pogląd o zasadności zastosowania przepisów znowelizowanej Ustawy o CIT w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego oraz pytania Wnioskodawcy wyraził Dyrektor Krajowej informacji Skarbowej w następujących interpretacjach indywidualnych:

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn.0114-KDIP2-1.4010.145.2018.2.JS,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.127.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.151.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.130.2018.1.KS,

\- Interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.148.2018.1.JS,

\- Interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.139.2018.4.JF,

\- Interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.159.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.136.2018.4.JF,

\- Interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.142.2018.4.JF.

Reasumując, w przypadku korzystania przez Uczestników z finansowania w ramach systemu cash- poolingu w odniesieniu do powstających w konsekwencji kosztów odsetkowych zastosowanie znajdą przepisy art. 15c Ustawy o CIT dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji.

Uzasadnienie do pytania nr 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Jednocześnie, zgodnie z art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT, lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej,

2) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej,

3) 2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej,

4) 2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

Transakcja kontrolowana, o której mowa w przywołanym powyżej art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań (zgodnie z definicją z art. 11a ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT).

Mając na uwadze powyższe, aby powstał obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, pomiędzy podmiotami powiązanymi muszą wystąpić działania o charakterze gospodarczym.

Pojęcie działań o charakterze gospodarczym.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r., obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych uregulowany był w art. 9a Ustawy o CIT. Zgodnie z jego brzmieniem, obowiązek ten uzależniony był w szczególności od wystąpienia pomiędzy podmiotami powiązanymi „transakcji”. W ocenie Spółki, jakkolwiek w obecnie obowiązującym stanie prawnym, przepis nie posługuje się pojęciem „transakcji”, to „działania o charakterze gospodarczym” należy interpretować jako rozszerzenie tej definicji. Innymi słowy, zdaniem Spółki pojęcie „transakcji” mieści się w pojęciu „działań o charakterze gospodarczym”.

Mając powyższe na uwadze, w celu odkodowania znaczenia pojęciowego „działań o charakterze gospodarczym” należy sięgnąć do definicji pojęcia „transakcji” zawartej w Słowniku Języka Polskiego, zgodnie z którą transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług.

Jak wskazują jednak organy podatkowe (por. przykładowo - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2016 r., sygn. 3063-ILPB2.4510.198.2016.1.ŁM), pojęcie transakcja jest pojęciem o znaczeniu szerszym od tego wskazanego w zdaniu poprzednim. Pojęcie to obejmuje bowiem wszelkiego rodzaju operacje i czynności dokonywane przez podmioty oraz wszelkie świadczenia i przepływy między tymi podmiotami. Pojęcie transakcji dotyczy obrotu dobrami i usługami, nie ogranicza się jednak tylko do sprzedaży bądź kupna towarów lub usług.

Wykładnia celowościowa art. 11 k ustawy o CIT.

Pojęcie „działań o charakterze gospodarczym” w rozumieniu art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT należy rozpatrywać w kontekście celu tego przepisu. Dokumentacja podatkowa przedstawiać ma warunki dokonywanych transakcji w celu ich porównania z warunkami stosowanymi przez podmioty niezależne w porównywalnych okolicznościach.

Należy ponadto wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 10 stycznia 2012 r. sygn. II FSK 1319/10): „przepis art. 9a u.p.d.o.p. pełni funkcję gwarancyjną, to znaczy, że gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, a także art. 11 ust. 5 u.p.d.o.p., że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji, pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych”.

Stosownie do art. 11c Ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Przepis art. 11k Ustawy o CIT obejmuje więc także sytuacje lub zachowania podmiotów powiązanych nietypowe z punktu widzenia obrotu gospodarczego, w celu ich skonfrontowania z sytuacjami lub zachowaniami podmiotów niezależnych. Postępowanie to wynika z zasady ceny rynkowej (arms length principle), zgodnie z którą podmioty powiązane powinny, we wzajemnych relacjach, ustalać warunki, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Cash-pooling jako transakcja.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt analizowanej sprawy, wskazać należy ponownie, że umowa cash- poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy.

Umowa cash-poolingu (a także towarzyszące jej w przypadku Uczestników Porozumienie) nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, należy stwierdzić, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie - odsetki). Tym samym, faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (tu: w formie transferów rzeczywistych) między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

Biorąc pod uwagę powyższe, niezależnie od sytuacji, gdy pool-leaderem (koordynującym) jest bank czy też podmiot powiązany, transfery środków dokonywane są między uczestnikami systemu, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy ustala niepowiązany z Uczestnikami systemu Bank, transfery środków między Uczestnikami mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych. Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia.

Jak już wskazano wyżej, celem Umowy i Porozumienia jest ograniczenie - u podmiotów będących ich stronami - kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z Uczestników (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w tych umowach nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to należy przyjąć, że dzięki tym umowom wyżej wspomniany cel byłby zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby to oceny, czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tych umowach jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych. W przypadku, gdy wzajemne świadczenia uczestników umów są ekwiwalentne, to organy podatkowe nie dokonają korekty cen przedmiotów takich transakcji i dochodu podmiotów w nich uczestniczących.

Stwierdzenie, czy postanowienia danych umów odbiega od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash-poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi. Również wskazanie braku wynagrodzenia dla podmiotu koordynującego (powiązanego z pozostałymi uczestnikami) powinno odzwierciedlać warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Kwestia ta powinna również podlegać badaniu przez organy podatkowe/organy kontroli skarbowej oraz znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji sporządzanej na podstawie art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT.

Odnośnie do zastosowania przepisu art. 11c i art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT do opisanego przez Wnioskodawcę systemu cash-poolingu należy zauważyć, że przepisy te nie wyłączają obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash-poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, czy podatnik uczestniczący w takim systemie osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych.

Powyższe potwierdzono w szeregu wyroków NSA, m.in. w wyroku: z 21 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 1430/15, z 1 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 3933/14, z 31 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3477/15, z 2 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3784/14, z 12 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2553/14, z 30 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3107/14, z 4 października 2016 r. sygn. akt II FSK 551/15; z 30 września 2015 r. sygn. akt II FSK 3137/14.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, w związku z czym Uczestnicy będą zobowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT oraz nie zostaną spełnione warunki wyłączające obowiązek jej sporządzania, o których mowa w art. 11n Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 11n Ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych:

1) zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:

a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,

b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

c) nie poniósł straty podatkowej;

2) objętych decyzją w sprawie porozumienia, o której mowa w art. 20a Ordynacji podatkowej, w okresie, którego dotyczy ta decyzja;

3) których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

4) między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową;

5) w przypadku gdy powiązania wynikają wyłącznie z powiązania ze Skarbem Państwa lub jednostkami samorządu terytorialnego lub ich związkami;

6) w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1986 i 2215 oraz z 2019 r. poz. 53);

7) realizowanych między grupą producentów rolnych wpisaną do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1026), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:

a) na rzecz grupy producentów rolnych produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy,

b) przez grupę producentów rolnych na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;

8) realizowanych między wstępnie uznaną grupą producentów owoców i warzyw lub uznaną organizacją producentów owoców i warzyw, działających na podstawie ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw oraz rynku chmielu (Dz.U. z 2018 r. poz. 1131 i 1633), a jej członkami, dotyczących odpłatnego zbycia:

a) na rzecz takiej grupy lub organizacji produktów lub grup produktów wyprodukowanych w gospodarstwach członków takiej grupy lub organizacji,

b) przez taką grupę lub organizację na rzecz jej członków towarów wykorzystywanych przez członka do produkcji produktów lub grup produktów, o których mowa w lit. a, oraz świadczenia usług związanych z tą produkcją;

9) polegających na przypisaniu dochodu do zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, jeżeli przepisy właściwych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, przewidują, że dochody te mogą być opodatkowane tylko w państwie innym niż Rzeczpospolita Polska.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 11k ust. 2 Ustawy o CIT oraz nie zostaną spełnione warunki wyłączające obowiązek jej sporządzania, o których mowa w art. 11n Ustawy o CIT.

Dokumentacją tą należy objąć przepływy środków finansowych oraz wysokość płaconych odsetek. Zatem wszystkie rozliczenia między Uczestnikami będą co do zasady (tj. po przekroczeniu progów) podlegać obowiązkom dokumentacyjnym, o których mowa w art.11k ust. 1 w zw. z art. 11a Ustawy o CIT.

Wnioskodawca podkreśla, iż poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w obszernej linii interpretacyjnej (naturalnie dotyczącej stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2019 r.).

Przykładowo, w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego i pytania podatnika, Organy podatkowe uznały stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w następujących interpretacjach indywidualnych:

\- Interpretacji indywidualnej z 19 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.128.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.146.2018.2.JS,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.152.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.131.2018.1.KS,

\- Interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.149.2018.3.JS,

\- Interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.140.2018.4.JF,

\- Interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.137.2018.4.JF,

\- Interpretacji indywidualnej z 24 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.160.2018.4.JC,

\- Interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.143.2018.4.JF.

Uzasadnienie do pytania nr 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu:

\- których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła według stawki wynikającej z PL-DE DTT oraz

\- których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy nie będą zobowiązani do poboru podatku u źródła.

Opodatkowanie przychodów Pool Leadera z odsetek w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie poprzez dochody osiągnięte na terytorium Polski rozumie się w szczególności przychody z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (art. 3 ust. 3 pkt 5 Ustawy o CIT). Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 5 Ustawy o CIT, czyli przepisem doprecyzowującym katalog przychodów z art. 3 ust. 3 pkt 5 Ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4. W katalogu przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT mieszczą się w szczególności przychody z odsetek.

Tym samym, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Pool Leader osiągając przychody z tytułu odsetek wypłacanych lub skapitalizowanych osiąga na terytorium Polski przychód podatkowy. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy o CIT wskazuje, że przychód stanowią skapitalizowane odsetki od pożyczek (kredytów). Konsekwentnie, momentem osiągnięcia przez Pool Leadera przychodu z odsetek będzie moment ich spłaty przez danego Uczestnika lub ich kapitalizacji.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1-2a ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT (tzw. nierezydentów podatkowych), przychodów:

\- z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

\- z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

\- z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Klauzula „beneficial owner”.

Zgodnie z projektem objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. „Zasady Poboru Podatku u Źródła’ (dalej: „Objaśnienia WHT”), Ministerstwo Finansów wskazuje, że zastosowanie się do korzyści wynikających z danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe wyłącznie w sytuacji, w której odbiorcą wypłacanych należności jest podatnik, tj. podmiot będący rzeczywistym właścicielem należności (beneficial owner). W Objaśnieniach WHT wskazano w szczególności, że: „w konsekwencji:

\- odwołując się do zaprezentowanego wyżej celu zawierania UPO, a także

\- mając na uwadze, że zgodnie z art. 31 ust. 1 Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów, „traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisywać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu”,

zasadne jest uznać, że podmioty pośredniczące, a więc te, które co do zasady nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela, nie powinny korzystać z uprawnień przyznawanych przez poszczególne UPO. Niemniej jednak z przewidzianych w UPO i prawie Unii Europejskiej (tzn. Dyrektywy PS i IR) mogą korzystać inwestorzy (udziałowcy) z kraju objętego tymi postanowieniami, jeżeli są oni podatnikami w stosunku do otrzymanej należności i spełniają inne warunki przewidziane dla tych uprawnień (np. w określonych sytuacjach posiadają status rzeczywistego właściciela). Rozwiązanie to odpowiada koncepcji znanej pod nazwą „look through approach”.

Dalej w Objaśnieniach WHT wskazano, że: „należy dodatkowo podkreślić, że uprawnienia do skorzystania z korzyści przewidzianych w danej UPO przysługują jedynie podatnikom, a więc podmiotom uzyskującym w Polsce dochody (przychody). Dopiero względem takiego dochodu (przychodu) możliwe jest zastosowanie korzyści przewidzianych w UPO. Podmiot pośredniczący, którego jedyną funkcją w odniesieniu do płatności lub jej części jest jej przekazanie dalej, nie spełni więc tego kryterium z uwagi na brak powstania po jego stronie przychodu (trwałego i definitywnego przysporzenia majątkowego). W konsekwencji nie będzie on uprawniony do korzystania z korzyści na gruncie UPO łączącej Polskę z państwem siedziby takiego podmiotu”.

Tym samym, mając na uwadze powyższe, Uczestnicy powinni stosować stawkę podatku u źródła wynikającą z PL-DE DTT w przypadku, w którym Pool Leader będzie rzeczywistym właścicielem odsetek, w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT.

Odsetki wypłacane na rzecz Pool Leadera, będącego ich rzeczywistym właścicielem.

Przepisy PL-DE DTT.

Zgodnie z art. 1 PL-DE DTT niniejsza umowa dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach. Jednocześnie art. 4 pkt 1 PL-DE DTT stanowi, że w rozumieniu niniejszej umowy, określenie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze (\`(...)\`).

Dodatkowo, tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przed wypłatą lub kapitalizacją odsetek, Uczestnicy otrzymają od Pool Leadera certyfikat rezydencji potwierdzający jego niemiecką rezydencję podatkową. Oznacza to, że Pool Leader potwierdzi Uczestnikom, że podlega opodatkowaniu w Niemczech z uwagi na jego siedzibę. Jednocześnie, Uczestnicy są podatnikami podatku dochodowego w Polsce i podlegają zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o wskazane powyżej przepisy i elementy stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przypadku, w którym Pool Leader będzie rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Uczestnika odsetek, przepisy PL-DE DTT będą miały zastosowanie w odniesieniu do transakcji pomiędzy Uczestnikami a Pool Leaderem.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 pkt 1 PL-DE DTT odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zgodnie z art. 11 pkt 2 PL-DE DTT jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

Natomiast zgodnie z art. 11 pkt 6 PL-DE DTT uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie.

Stosowanie PL-DE DTT.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 zd. drugie Ustawy o CIT, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Uczestnicy będą posiadali certyfikat rezydencji Pool Leadera na moment wypłaty lub kapitalizacji odsetek do Pool Leadera. Tak jak Wnioskodawca wskazywał powyżej, Uczestnicy zweryfikują z należytą starannością warunki do zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z PL-DE DTT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie formalne warunki do zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła zostaną spełnione.

Warunki o charakterze „ekonomicznym”

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że także warunki, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 5 i 6 Ustawy o CIT, tj. warunek rzeczywistego właściciela oraz prowadzenia przez Pool Leadera rzeczywistej działalności gospodarczej, będą na moment wypłaty lub kapitalizacji odsetek do Pool Leadera spełnione. Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Pool Leader prowadzi w Niemczech rzeczywistą działalność gospodarczą.

Konsekwentnie, także i te dodatkowe warunki o charakterze „ekonomicznym” będą w przypadku płatności lub kapitalizacji odsetek do Pool Leadera spełnione.

Odsetki wypłacane na rzecz Pool Leadera, niebędącego ich rzeczywistym właścicielem.

W przypadku, w którym Pool Leader nie będzie natomiast rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Uczestników odsetek, Uczestnicy nie będą uprawnieni do zastosowania PL-DE DTT oraz wynikającej z niego stawki podatku u źródła.

W takiej sytuacji, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Ministerstwo Finansów i organy podatkowe, wypłacający należności zobowiązany jest do zidentyfikowania rzeczywistego właściciela należności oraz ma uprawnienie do zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez Polskę z krajem, w którym rzeczywisty właściciel należności ma siedzibę (w przypadku, w którym Polska z takim krajem zawarła umowę).

W przypadku Uczestników oraz wypłacanych i kapitalizowanych odsetek w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu, możliwe są dwie sytuacje:

\- Finansowanie jest udzielone ze środków Pool Leadera (Sytuacja 1) albo

\- Finansowanie jest udzielone ze środków pochodzących od innego Uczestnika (Sytuacja 2).

W Sytuacji 1, Pool Leader będzie zdaniem Wnioskodawcy rzeczywistym właścicielem odsetek. Będzie to bowiem przysporzenie Pool Leadera, osiągnięte w związku z udzielonym finansowaniem, które podlega oprocentowaniu (odsetki). Innymi słowy, jest to wynagrodzenie Pool Leadera za udzielone środki pieniężne danemu Uczestnikowi.

W Sytuacji 2, Pool Leader nie będzie zdaniem Wnioskodawcy rzeczywistym właścicielem odsetek, gdyż będzie on zobowiązany do przekazania otrzymanych odsetek od Uczestnika, innemu Uczestnikowi, który udzielił finansowania Pool Leaderowi na potrzeby udzielenia przez Pool Leadera finansowania pierwszemu Uczestnikowi. Tym samym, rzeczywistym właścicielem odsetek w Sytuacji 2 będzie inny Uczestnik.

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wszyscy Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi, tym samym w Sytuacji 2, rzeczywistym właścicielem odsetek będzie polski rezydent podatkowy. W tej sytuacji, Uczestnik wypłacający odsetki lub dokonujący ich kapitalizacji, nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła, gdyż będzie to transakcja dla potrzeb podatkowych traktowana tak jak transakcja pomiędzy podmiotami krajowymi.

Uzasadnienie do pytania nr 8.

Zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera będą stanowiły podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku (i) z konwersją przez Pool Leadera długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Dziennego przez danego Uczestnika - w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, (ii) z konwersją przez Uczestnika długu Pool Leadera w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Technicznym Pool Leadera - w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim oraz (iii) ze spłatą lub kapitalizacją odsetek w walucie obcej (EUR).

Różnice kursowe w ustawie o CIT.

Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy są podmiotami stosującymi zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT podatkową metodę ustalania różnic kursowych na podstawie art. 15a Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 Ustawy o CIT, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów, jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15a ust. 2 Ustawy o CIT, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1\. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

2\. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

3\. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,

4\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,

5\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast zgodnie art. 15a ust. 3 Ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1\. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

2\. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,

3\. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,

4\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,

5\. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do systemu cash-poolingu, w którym Uczestnicy zamierzają uczestniczyć i który będzie rozliczany w walucie obcej (EUR) nie znajdą zastosowania przepisy art. 15a ust. 2 pkt 1-2 oraz art. 15a ust. 3 pkt 1-2 Ustawy o CIT, jako że w zakresie rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu nie będzie dochodziło do powstania przychodu należnego oraz do poniesienia kosztów podatkowych w innym terminie niż będzie dochodzić do ich zapłaty. Tak jak Wnioskodawca uzasadniał w zakresie pytania nr 3, transfery środków w ramach uczestnictwa w systemie cash-poolingu prowadzą do powstania przychodu lub kosztu podatkowego wyłącznie w zakresie rozliczania odsetek.

Transfer środków pieniężnych jako udzielenie lub otrzymanie kredytu (pożyczki).

W świetle ww. przepisów, podatkowe różnice kursowe powstają, jeżeli wartość zadłużenia lub należności z tytułu kredytu (pożyczki) udzielonej lub otrzymanej w walucie obcej w dniu jego otrzymania/udzielenia jest inna od wartości tego zadłużenia w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Tak jak Wnioskodawca wskazywał już wielokrotnie powyżej, Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie - odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy Uczestnikami oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek (tj. między innymi w postaci odsetek obok podstawowej korzyści jaką jest zarządzanie płynnością finansową w grupie kapitałowej do której należą Uczestnicy).

Zdaniem Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych realizowane przez Bank w ramach systemu cash-poolingu, które odbywają się poprzez konwersję długu należy ekonomicznie utożsamiać z udzieleniem „pożyczki” albo ze spłatą „pożyczki”. Konwersja długu polegająca na spłacie ujemnego salda na Rachunku Technicznym Pool Leadera przez Uczestnika posiadającego dodatnie saldo na Rachunku, prowadzi bowiem ekonomicznie do „wyzbycia się” dodatniego salda środków zgromadzonych na koncie Uczestnika w zamian za roszczenie o ich zwrot wraz z odsetkami, a w przypadku ujemnego salda na Rachunku Uczestnika dochodzi do jego konwersji na dług wobec Pool Leadera (czyli ekonomicznie dochodzi do zamiany zadłużenia bieżącego stanowiącego ujemne saldo na Rachunku na zobowiązanie do spłaty środków do Pool Leadera powiększone o odsetki).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, transfery środków pieniężnych realizowane w ramach systemu cash-poolingu należy rozpatrywać jako udzielenie bądź otrzymanie pożyczki.

Różnice kursowe od udzielonych lub otrzymanych kredytów (pożyczek).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że różnice kursowe mające wpływ na podstawę opodatkowania mogą powstać w dacie spłaty zadłużenia w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

\- udzielenie finansowania/zaciągniecie zadłużenia musi nastąpić w walucie obcej, bądź zadłużenie musi zostać przewalutowane na walutę obcą,

\- spłata zadłużenia również musi nastąpić w walucie obcej,

\- powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

Zatem, aby zastosowanie miały przepisy Ustawy o CIT, dotyczące różnic kursowych zadłużenie w momencie powstania, jak i w momencie zwrotu, musi mieć charakter walutowy.

System cash-poolingu, w którym będą uczestniczyli Uczestnicy to cash-pooling rzeczywisty. Oznacza to, że przewiduje on rzeczywiste transfery środków pomiędzy Uczestnikami a Pool Leaderem. Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w systemie zostaną otwarte rachunki walutowe w EUR.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, powstające różnice kursowe w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera będą stanowiły podatkowe różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT w zakresie, w jakim powstają w związku z (i) konwersją przez Pool Leadera długu Uczestnika w wysokości niespłaconego Limitu Dziennego przez danego Uczestnika - w przypadku Rachunków o saldzie ujemnym oraz (ii) konwersją przez Uczestnika długu Pool Leadera w wysokości niespłaconego limitu na Rachunku Technicznym Pool Leadera - w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim.

Takie stanowisko jest również organy podatkowe w interpretacjach podatkowych m.in.:

\- Interpretacja indywidualna z 21 marca 2017 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.49.2017.1.AB): „Reasumując stwierdzić należy, że w związku z przelewami środków w walucie obcej w ramach systemu cash poolingu w opisanym zdarzeniu przyszłym powstaną w Spółce podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 4 i pkt 5 u.p.d.o.p. W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że różnice kursowe, które mogą powstawać na zadłużeniu Spółki w walucie obcej oraz na nadwyżce środków w walucie obcej w ramach opisanej umowy cash poolingu będą stanowiły podatkowe różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a u.p.d.o.p., należy uznać za prawidłowe”,

\- Interpretacja indywidualna z 6 kwietnia 2018 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.70.2018.1.AW): „(\`(...)\`) w systemie Cash poolingu prowadzonego dla waluty Euro transfery sald dokonywane pomiędzy rachunkami Wnioskodawcy prowadzonymi w walucie Euro a rachunkiem Target account powodują powstanie podatkowych różnic kursowych, o których mowa art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT”.

Różnice kursowe od odsetek.

Odsetki są rozliczane podatkowo na zasadzie kasowej, tj. w przypadku spłaty odsetek są one rozpoznawane jako koszt podatkowy na moment ich spłaty lub kapitalizacji (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a i pkt 11 Ustawy o CIT), natomiast w przypadku odsetek należnych są rozpoznawane jako przychód podatkowy na moment ich otrzymania (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 Ustawy o CIT).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem odsetek lub ich spłatą nie powstaną podatkowe różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 Ustawy o CIT, jako że datą poniesienia kosztu lub osiągnięcia przychodu będzie zawsze dzień zapłaty lub faktycznego otrzymania środków.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 Ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5. Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Tym samym, w przypadku spłaty odsetek w walucie obcej, zdaniem Wnioskodawcy, powstaną podatkowe różnice kursowe zgodnie z przywołanymi przepisami i będą stanowiły różnicę w wartości środków w walucie obcej przeliczonych na PLN z dnia ich wpływu na rachunek Wnioskodawcy oraz z dnia uregulowania odsetek.

Jednocześnie, skapitalizowane odsetki będą powiększały zobowiązanie o charakterze pożyczki i tym samym powstające różnice kursowe będą rozliczane dla celów podatkowych analogicznie jak przy przelewie wierzytelności (tak jak Wnioskodawca wskazał powyżej).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego w zakresie pytań nr 3, 4, 5, 6 i 8.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 7 w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 4a pkt 29 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu – oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop:

podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 updop stanowi, że:

przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop:

zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W myśl art. 26 ust. 1 updop:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z kolei w myśl art. 26 ust. 2e updop:

jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy czym, jak wynika z art. 26 ust. 7 updop:

wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Jak stanowi art. 26 ust. 7a updop:

przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - wyznaczona osoba wchodząca w skład tego organu, przy czym nie jest dopuszczalne złożenie tego oświadczenia przez pełnomocnika (art. 26 ust. 7b updop).

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego wskazanego w art. 28b ust. 15, nie później niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty określonej w ust. 2e, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem (art. 26 ust. 7c updop).

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności (art. 26 ust. 9 updop.)

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 4 Rozporządzenia:

wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 31 grudnia 2021 r. wypłat należności:

1\. innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;

2\. z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, wskazać należy, że w art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Mając jednak na uwadze fakt, że zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska zasadne jest odwołanie się do przepisów Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r., nr 12, poz. 90 ze zm., dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPO, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 11 ust. 2 UPO, jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę chyba, że źródłem finansowania (tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) są także środki, których właścicielem jest Pool Leader.

Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash poolingu jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie „darowizn” na rzecz Pool Leadera przez pozostałych uczestników. Rzeczywistymi właścicielami środków pieniężnych pozostają podmioty będące uczestnikami systemu.

Cash pooling opiera się na możliwości minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy biorących w takim systemie udział, poprzez wzajemne kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy (innych uczestników), a nie na wykorzystaniu środków finansowych właściciela rachunku głównego.

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że Wnioskodawca będący stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym i wraz ze spółkami, należącymi do tej samej grupy kapitałowej, w tym zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania, zamierza zawrzeć umowę i przystąpić do oferowanego przez Bank z siedzibą w Polsce systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego (w zakresie przepływów EUR). Celem usługi świadczonej przez Bank jest umożliwienie Wnioskodawcy i pozostałym uczestnikom zwiększenia efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi (EUR) poprzez optymalizację gospodarowania dostępnymi środkami pieniężnymi i minimalizację kosztów odsetkowych.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, czyli Wnioskodawcy, pozostałych Uczestników systemu, tj. zainteresowanych niebędących stroną postępowania oraz spółki z siedzibą w Niemczech, należącej także do tej samej grupy kapitałowej, pełniącej rolę tzw. Pool Leadera w celu centralnego łączenia płynności w oparciu o konwencjonalne procedury przelewów bankowych. Usługa będzie realizowana w oparciu o umowę o prowadzenie systemu zarządzania środkami pieniężnymi dla grupy rachunków, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a Uczestnikami i Pool Leaderem oraz w oparciu o porozumienie w sprawie scentralizowanego zarządzania gotówką, które Wnioskodawca planuje zawrzeć z pozostałymi Uczestnikami i Pool Leaderem.

Pozostali Uczestnicy, podobnie jak Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi. W celu realizacji Umowy, każdy z Uczestników będzie korzystał z bieżącego rachunku bankowego w EUR, prowadzonego na rzecz Uczestników przez Bank. Jednocześnie, wyłącznie dla potrzeb prowadzenia rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu, Bank będzie prowadził na rzecz Pool Leadera rachunek techniczny. Pool Leader będzie także posiadał rachunek operacyjny prowadzony przez Bank. Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz podmiotem dominującym w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy.

Zgodnie z treścią Umowy, Bank udzieli Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów dziennych, tj. kwot, do których będą realizowane obciążenia Rachunków Uczestników w przypadku braku środków dostępnych na tych rachunkach (Limity Dzienne). Dostępność i łączna wartość wykorzystania Limitów Dziennych przez każdego z osobna i wszystkich łącznie Uczestników w każdym momencie dnia roboczego nie będzie większa niż środki własne Uczestników i Pool Leadera (rozumiane jako środki pieniężne przechowywane na Rachunkach i Rachunku Operacyjnym Pool Leadera pomniejszone o sumę wykorzystanych w danym momencie Limitów Dziennych).

Usługa cash-poolingu rzeczywistego świadczona przez Bank na rzecz Uczestników i Pool Leadera polega na codziennym bilansowaniu (zerowaniu) środków zgromadzonych na Rachunkach i Rachunku Technicznym Pool Leadera. W związku z usługą każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje rachunek operacyjny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, jeżeli Uczestnik do końca dnia nie spłaci Limitu Dziennego, wówczas Pool Leader za zgodą takiego Uczestnika dokona spłaty jego zadłużenia i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienie) obciąży z końcem dnia Rachunek Techniczny Pool Leadera kwotą niespłaconego przez danego Uczestnika Limitu Dziennego. W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Pool Leader, na podstawie tzw. subrogacji, określonej w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego Limitu Dziennego danego Uczestnika. Jeżeli po spłacie Limitów Dziennych Uczestników w sposób opisany powyżej, na Rachunku Technicznym Pool Leadera będzie występować saldo ujemne (debetowe), wówczas pozostali Uczestnicy, którzy na koniec danego dnia posiadają środki pieniężne na Rachunkach, dokonają spłaty zadłużenia Pool Leadera i w tym celu Bank (na podstawie upoważnienia) obciąży z końcem dnia Rachunek danego Uczestnika (do wysokości salda dodatniego występującego na Rachunku danego Uczestnika). W wyniku tak dokonanej konwersji długu, Uczestnik, który dokonał spłaty zadłużenia Pool Leadera, na podstawie tzw. subrogacji, wstępuje w prawa wierzyciela w zakresie spłaconego zadłużenia Pool Leadera.

W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo dodatnie.

W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Operacyjny Pool Leadera kwotą odpowiadającą łącznemu saldu wszystkich Rachunków i uznaje Rachunek Techniczny Pool Leadera tą kwotą. Jednocześnie, w przypadku, gdy na Rachunku Uczestnika lub na Rachunku Technicznym Pool Leadera wystąpi saldo ujemne, wówczas zastosowanie znajdzie identyczny mechanizm jak w przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia (opisany powyżej). W wyniku tak przeprowadzonych operacji, na początek kolejnego dnia, saldo na Rachunkach będzie wynosiło zero. Jedynie na Rachunku Operacyjnym Pool Leadera będzie mogło występować saldo ujemne.

Zgodnie z Umową, każdy z Uczestników będzie zobowiązany do ponoszenia opłat na rzecz Banku z tytułu świadczonych przez Bank usług na podstawie Umowy.

Zgodnie z treścią Umowy, jeżeli Limit Dzienny wykorzystany w danym dniu nie zostanie spłacony w terminie do końca danego dnia z przyczyn, za które Bank nie ponosi odpowiedzialności, Bank naliczy od tak powstałego zadłużenia odsetki (tzw. „Odsetki za Brak Spłaty”).

Zgodnie z treścią Porozumienia, udzielenie finansowania oraz otrzymanie finansowania w ramach systemu cash-poolingu, do którego będzie należeć Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy, będzie podlegało oprocentowaniu na warunkach rynkowych określanych przez Pool Leadera. Tym samym, w stosunku do Uczestników naliczane będą odsetki od udzielonego i otrzymanego finansowania.

Na moment dokonywania przelewów, w tym przelewów o charakterze odsetkowym na rzecz Pool Leadera, Uczestnicy będą posiadać certyfikat rezydencji Pool Leadera, potwierdzający jego niemiecką rezydencję podatkową, a także - w przypadku, w którym Pool Leader będzie rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Uczestnika odsetek w rozumieniu art. 4a pkt 29 updop, pisemne oświadczenie potwierdzające, że Pool Leader jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych przez Udziałowca odsetek.

Przed dokonaniem płatności lub kapitalizacji odsetek, Uczestnicy zweryfikują warunki zastosowania stawek wynikających z umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. z należytą starannością uwzględniającą charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez Uczestników.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. ustalenia, czy odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash- poolingu, których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader oraz do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu, których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Wnioskodawca powinien ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a następnie zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej tak, aby określić właściwą stawkę podatkową, czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera regulacje, na mocy których Polska jako państwo, w którym odsetki powstają – „państwo źródła”, zrezygnowała z opodatkowania danych przychodów wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta.

W świetle powyższego, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w przypadku gdy Pool Leader nie angażuje w strukturę cash-poolingu swoich własnych środków pieniężnych, lecz jedynie pełni funkcje pośrednika i podmiotami uprawnionymi do odsetek, rzeczywistymi właścicielami będą Uczestnicy - polskie spółki, to Uczestnicy nie będą zobowiązani do pobrania podatku od tych odsetek, gdyż odsetki wypłacane na rzecz spółek będących polskimi rezydentami nie podlegają regulacji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku natomiast gdy rzeczywistym właścicielem wypłacanych lub kapitalizowanych odsetek będzie Pool Leader będący niemieckim rezydentem podatkowym (finansowanie jest udzielone ze środków Pool Leadera), oznacza to że na Uczestnikach, będących podmiotami wypłacającym na rzecz Pool Leadera kwoty odsetek, ciążył będzie obowiązek płatnika wynikający z art. 26 ust. 1 updop. Przy czym Uczestnicy na moment wypłaty lub kapitalizacji odsetek, mogą zastosować obniżoną stawkę podatku w wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek na podstawie art. 11 ust. 2 UPO.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy:

\- na gruncie updop transfer środków z i na Rachunki Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera skutkujący ich bilansowaniem jest neutralny podatkowo (tj. nie będzie skutkował powstaniem po stronie Uczestników ani przychodu ani kosztu podatkowego), a przychody i koszty będą powstawały jedynie w odniesieniu do rozliczeń z tytułu odsetek związanych z ww. transferem oraz Odsetek za Brak Spłaty (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

\- w związku z uczestnictwem w strukturze cash-poolingu Uczestnicy będą zobowiązani do rozpoznawania przychodów z tytułu częściowo nieodpłatnie otrzymanych świadczeń w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 2 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\- w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym wypłacane odsetki w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu będą podlegały przepisom art. 15c updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

\- w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu na Uczestnikach spoczywać będzie obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 updop, jeżeli transakcje między Uczestnikami systemu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

\- w odniesieniu do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash- poolingu, których rzeczywistym właścicielem jest Pool Leader oraz do wypłacanych na rzecz Pool Leadera odsetek z tytułu cash-poolingu, których rzeczywistym właścicielem są Uczestnicy, Uczestnicy będą zobowiązani do poboru podatku u źródła (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

\- różnice kursowe, które mogą powstawać w związku z transferami środków w walucie obcej (EUR) do i z prowadzonych przez Bank Rachunków Uczestników z wykorzystaniem Rachunku Technicznego Pool Leadera, będą stanowiły podatkowe różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 8).

\- jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto zwrócić należy uwagę na zmianę od 1 stycznia 2022 r. treści przepisów:

\- art. 11k ust. 1 i 2 updop:

Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;

2) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;

3) 2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

4) 2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

\- art. 11l ust. 1 updop:

Wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, odpowiada:

1) wartości kapitału - w przypadku pożyczki, kredytu lub depozytu;

2) wartości nominalnej - w przypadku emisji obligacji;

3) sumie gwarancyjnej - w przypadku poręczenia lub gwarancji;

4) wartości przypisanych przychodów lub kosztów - w przypadku przypisania dochodu (straty) do zakładu zagranicznego;

4a) łącznej wartości wkładów wniesionych do spółki niemającej osobowości prawnej – w przypadku umowy takiej spółki;

5) wartości właściwej dla danej transakcji kontrolowanej - w przypadku pozostałych transakcji.

\- art. 11l ust. 2 updop:

Wartość transakcji kontrolowanej, o której mowa w art. 11k ust. 2 i 2a, określa się na podstawie:

1) otrzymanych lub wystawionych faktur dotyczących danego roku podatkowego albo

2) umów lub innych dokumentów - w przypadku gdy faktura nie została wystawiona lub w przypadku transakcji finansowych, albo

3) otrzymanych lub przekazanych płatności - w przypadku gdy nie jest możliwe określenie tej wartości na podstawie pkt 1 i 2.

Okoliczności te pozostają jednak bez wpływu na dokonaną ocenę stanowiska.

Końcowo nadmienia się, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczone we wniosku nr 3-8). Natomiast, w zakresie podatku od czynności majątkowych (pytanie oznaczone nr 1) oraz podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone nr 2) zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.