Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.385.2021.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-19
Teza: WIS usługa (świadczenie kompleksowe) – związana z serwisowaniem i eksploatacją przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ)
Słowa kluczowe: usługi; ścieki; ścieki-oczyszczalnia ścieków; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 16 listopada 2021 r. (data wpływu 19 listopada 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 4 stycznia 2022 r. (data wpływu 5 stycznia 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – związana z serwisowaniem i eksploatacją przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ)

**Opis usługi**:

Gmina, poprzez Zakład, świadczyć będzie na rzecz mieszkańców usługę kompleksową związaną z serwisowaniem i eksploatacją oczyszczalni ścieków posadowionych przy budynkach mieszkańców (POŚ). W celu świadczenia ww. usługi Gmina za pośrednictwem Zakładu zawiera z mieszkańcami odpowiednie umowy cywilnoprawne.

Usługa serwisowania i eksploatacji POŚ obejmuje po stronie Zakładu następujące czynności: odsączanie nadmiaru osadu po uprzednim określeniu jego ilości w POŚ; ocenę prawidłowości działania POŚ w zakresie: wszystkich zintegrowanych elementów pod kątem stanu technicznego, wentylacji, funkcjonowania wlotu i wylotu zapewniających swobodny przepływ, działania filtra dmuchawy i jego wyczyszczenia, sprawdzenia pracy sterownika elektrozaworów; poinformowanie użytkownika o bieżącym stanie technicznym POŚ oraz ew. kosztach wymiany zużytych części lub podzespołów; ponoszenia kosztów robocizny wymiany zużytych lub uszkodzonych części i podzespołów oczyszczalni.

Wszystkie wykonywane usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Wnioskodawca podkreśla, że tylko łączne wykonanie wszystkich wymienionych usług umożliwia najlepsze i najbardziej efektywne osiągnięcie celu umów dotyczących serwisowania i eksploatacji POŚ. Świadczeniem głównym jest odsączanie nadmiaru osadu z POŚ, jednak wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, w ramach świadczenia, z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość. Mieszkańcy są zainteresowani bowiem nabyciem jednego, kompleksowego świadczenia. Mieszkaniec, jako nabywca świadczenia nie może skorzystać osobno z poszczególnych usług wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu, polegającego na wyświadczeniu kompleksowej usługi polegającej na serwisowaniu i eksploatacji POŚ. Wszystkie czynności wchodzące w skład świadczenia wykonywane są przez jeden podmiot. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca pobiera jedną, z góry ustaloną opłatę. Wpływy uzyskiwane ze świadczenia usługi kompleksowej serwisowania i eksploatacji POŚ będą według szacunków Gminy przeznaczone w dominującej części na wykonanie przez firmę zewnętrzną usługi wypompowania nadmiaru osadu, oczyszczenia go, wywozu do miejsca składowania i pokrycie kosztów składowania.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 37

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

W dniu 19 listopada 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 stycznia 2022 r. o doprecyzowanie opisu świadczenia oraz przesłanie (\`(...)\`).

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).**

Gmina (…) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się zakład budżetowy (…). Rozliczenia VAT Gminy i Zakładu zostały scentralizowane od dnia 1 stycznia 2017 r. w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454).

Gmina, poprzez Zakład, świadczyć będzie na rzecz mieszkańców usługę kompleksową związaną z serwisowaniem i eksploatacją oczyszczalni ścieków posadowionych przy budynkach mieszkańców (POŚ). W celu świadczenia ww. usługi Gmina za pośrednictwem Zakładu zawiera z mieszkańcami odpowiednie umowy cywilnoprawne. Zdaniem Wnioskodawcy opisana usługa odbywać się będzie w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. 2021. 1372 t.j. z dnia 2021.07.27).

Wskazana wyżej usługa serwisowania i eksploatacji POŚ obejmuje po stronie Zakładu następujące czynności:

1) odsączanie nadmiaru osadu po uprzednim określeniu jego ilości w POŚ,

2) ocenę prawidłowości działania POŚ w zakresie:

a) wszystkich zintegrowanych elementów pod kątem stanu technicznego,

b) wentylacji,

c) funkcjonowania wlotu i wylotu zapewniających swobodny przepływ,

d) działania filtra dmuchawy i jego wyczyszczenia,

e) sprawdzenia pracy sterownika elektrozaworów,

3) poinformowanie użytkownika o bieżącym stanie technicznym POŚ oraz ew. kosztach wymiany zużytych części lub podzespołów,

4) ponoszenia kosztów robocizny wymiany zużytych lub uszkodzonych części i podzespołów oczyszczalni.

Powyższy zestaw świadczeń traktowany jest przez Wnioskodawcę jako jedno świadczenie złożone (usługa kompleksowa). Wszystkie wykonywane przez Gminę (poprzez Zakład) usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że tylko łączne wykonanie wszystkich wymienionych usług umożliwia najlepsze i najbardziej efektywne osiągnięcie celu umów dotyczących serwisowania i eksploatacji POŚ. Świadczeniem głównym jest odsączanie nadmiaru osadu z POŚ, jednak wszystkie wykonywane przez Gminę (poprzez Zakład) czynności, w ramach świadczenia, z punktu widzenia nabywcy (mieszkańca) tworzą jedną całość. Mieszkaniec, jako nabywca świadczenia nie może skorzystać osobno z poszczególnych usług wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca pobiera jedną, z góry ustaloną opłatę. Wpływy uzyskiwane ze świadczenia usługi kompleksowej serwisowania i eksploatacji POŚ będą według szacunków Gminy przeznaczone w dominującej części na wykonanie przez firmę zewnętrzną usługi wypompowania nadmiaru osadu, oczyszczenia go, wywozu do miejsca składowania i pokrycie kosztów składowania.

Wnioskodawca w dniu 5 stycznia 2022 r. uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Z punktu widzenia mieszkańców, są oni zainteresowani nabyciem od Gminy jednego (złożonego) świadczenia. Mieszkaniec, jako nabywca świadczenia nie może skorzystać osobno z poszczególnych usług wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Powyższa usługa nabywana jest przez mieszkańców, którzy ze względu na położenie ich nieruchomości nie posiadają dostępu do klasycznej sieci kanalizacyjnej. Za czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, mieszkańcy będą uiszczali jedną opłatę.

Poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu, polegającego na wyświadczeniu usługi (zdaniem Gminy kompleksowej), polegającej na serwisowaniu i eksploatacji POŚ.

Bez wyświadczenia usługi polegającej na odsączeniu nadmiaru osadu z POŚ, cała usługa nie mogłaby zostać wykonana. Nie ma bowiem innego sposobu, poza odsączeniem nadmiaru osadu z POŚ, aby zagospodarować nieoczyszczone ścieki – mieszkaniec nie mógłby pozbyć się ich w żaden inny sposób. Bez dokonania czynności polegającej na odsączaniu nadmiaru osadu z POŚ, żadne z pozostałych świadczeń nie mogłoby zostać wykonane.

Świadczenie usługi polegającej na serwisowaniu i eksploatacji POŚ bez poszczególnych czynności wchodzących w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku byłoby niemożliwe. Zatem bez poszczególnych czynności wchodzących w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, świadczenie usługi polegającej na serwisowaniu i eksploatacji POŚ, w ogóle nie byłoby wykonywane. Mieszkańcy są zainteresowani nabyciem jednego, kompleksowego świadczenia. Gmina wyświadcza usługę (jej zdaniem kompleksową), wobec czego poszczególnymi czynnościami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku zajmują się te same osoby (w ramach jednego podmiotu jakim jest Gmina), zatem jest to efektywniejsze, a także tańsze z punktu widzenia mieszkańców, ponieważ wszystkim zajmuje się jeden podmiot (Gmina). Wiedza i doświadczenie w wykonywaniu świadczenia głównego przekłada się na wiedzę w zakresie pozostałych świadczeń będących przedmiotem wniosku. Gmina ma kompleksową wiedzę na temat POŚ zainstalowanych u mieszkańców, dlatego jest w stanie efektywniej wykonywać poszczególne czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku. Za czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, mieszkańcy będą uiszczali jedną opłatę.

Na kwotę wynagrodzenia za wykonywane świadczenie składa się opłata za odsączenie nadmiaru osadu z POŚ (stanowi to 90% kwoty wynagrodzenia za przedmiotowe świadczenie) oraz opłata za usunięcie awarii (stanowi to 10% kwoty wynagrodzenia za przedmiotowe świadczenie).

Koszty wymiany zużytych lub uszkodzonych części/podzespołów rozliczane będą w ramach wynagrodzenia za wykonywane przez Gminę świadczenie. Przedmiotowa opłata w 10% przeznaczona jest bowiem na usunięcie ewentualnych awarii powstałych w wyniku użytkowania POŚ.

(…)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności (np. dostaw różnych towarów), których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia

22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przedmiotowej sprawie, dla oceny tego, czy opisane świadczenie stanowi świadczenie kompleksowe, istotne jest ustalenie celu jaki ma zostać zrealizowany w efekcie wykonania postanowień umowy zawartej pomiędzy Gminą a Mieszkańcem.

W analizowanej sprawie poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy czynności (odsączanie nadmiaru osadu po uprzednim określeniu jego ilości w POŚ; ocenę prawidłowości działania POŚ w zakresie: wszystkich zintegrowanych elementów pod kątem stanu technicznego, wentylacji, funkcjonowania wlotu i wylotu zapewniających swobodny przepływ, działania filtra dmuchawy i jego wyczyszczenia oraz sprawdzenia pracy sterownika elektrozaworów; poinformowanie użytkownika o bieżącym stanie technicznym POŚ oraz ew. kosztach wymiany zużytych części lub podzespołów; ponoszenie kosztów robocizny wymiany zużytych lub uszkodzonych części i podzespołów oczyszczalni) prowadzą do realizacji określonego celu, polegającego na wyświadczeniu kompleksowej usługi związanej z serwisowaniem i eksploatacją POŚ.

Jak wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia, tylko łączne wykonanie wszystkich wymienionych usług umożliwia najlepsze i najbardziej efektywne osiągnięcie celu umów dotyczących serwisowania i eksploatacji POŚ. Mieszkaniec, jako nabywca świadczenia nie może skorzystać osobno z poszczególnych usług wykonywanych w ramach realizacji świadczenia. Z punktu widzenia mieszkańców, są oni zainteresowani nabyciem od Gminy jednego (złożonego) świadczenia. Za czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, mieszkańcy uiszczają jedną opłatę. Wykonanie zlecenia bez poszczególnych czynności wchodzących w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku byłoby niemożliwe. Wszystkie opisane czynności podejmowane są w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i są elementami usługi kompleksowej, obiektywnie tworząc jedno świadczenie.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku, podejmowane przez Wnioskodawcę, mają charakter kompleksowy i zmierzają do wykonania jednego zadania jakim jest serwisowanie i eksploatacja przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ). Z opisu sprawy wynika, że wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach świadczenia z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Przy czym bez wyświadczenia usługi polegającej na odsączeniu nadmiaru osadu z POŚ, cała usługa nie mogłaby zostać wykonana. Nie ma bowiem innego sposobu, poza odsączeniem nadmiaru osadu z POŚ, aby zagospodarować nieoczyszczone ścieki – mieszkaniec nie mógłby pozbyć się ich w żaden inny sposób. Bez dokonania czynności polegającej na odsączaniu nadmiaru osadu z POŚ, żadne z pozostałych świadczeń nie mogłoby zostać wykonane. Zatem świadczeniem głównym w tym przypadku jest odsączanie nadmiaru osadu z POŚ i jego usunięcie, natomiast pozostałe czynności wykonywane w ramach świadczenia mają charakter pomocniczy.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi.**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje:

\- wodę w postaci naturalnej,

\- wodę leczniczą i wody termalne,

\- usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,

\- handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,

\- usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,

\- osady ze ścieków kanalizacyjnych,

\- odpady,

\- pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,

\- pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,

\- usługi związane ze zbieraniem odpadów,

\- usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,

\- usługi związane ze składowaniem odpadów,

\- usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,

\- usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,

\- surowce wtórne,

\- transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,

\- usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,

\- usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”, który obejmuje:

\- obsługę sieci kanalizacyjnych i systemów oczyszczania ścieków,

\- usługi związane z gromadzeniem i transportem ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu (wagonów-cystern itp.),

\- usługi związane z opróżnianiem i czyszczeniem zbiorników gnilnych, dołów ściekowych (kloacznych);

\- usługi związane z utrzymaniem toalet chemicznych,

\- usługi związane z oczyszczaniem ścieków (włączając ścieki przemysłowe, ścieki pochodzące z gospodarstw domowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentację itp.,

\- usługi w zakresie utrzymania, czyszczenia systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie odkażania wód powierzchniowych i wód gruntowych w miejscu ich skażenia, sklasyfikowanych w 39.00.11.0,

\- usług w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Uwzględniając powyższe, usługa kompleksowa świadczona przez Wnioskodawcę spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU ex 37 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Opisana we wniosku usługa kompleksowa mieści się w grupowaniu PKWiU 37 i jest usługą związaną z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Zatem stawką właściwą dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).