Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.546.2016.2.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-07
Teza: braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 24 października 2016 r. (data złożenia osobiście 25 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. „..”– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. „…”. Wniosek został uzupełniony pismem z 24 października 2016 r. (data złożenia osobiście 25 października 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 13 października 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.546.2016.1.KS.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina … (Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT w myśl art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT.

Opodatkowane są czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych - umowy dzierżawy lokali, gruntów, placów, najem lokali.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 poz. 1515 ze zm.) realizacja usług edukacyjnych jest zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zgodnie również ze statutem Gminy, celem Gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, tworzenie warunków dla racjonalnego i zrównoważonego rozwoju Gminy. Realizację celów określonych w statucie Gmina osiąga wykonując zadania własne oraz zadania zlecone przez administrację rządową, określone ustawami oraz wynikające z porozumień zawartych z innymi jednostkami samorządu terytorialnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r. poz. 2156 ze zm.) Wójt względnie Burmistrz, Prezydent od września 2017 r. ma zapewnić wychowanie przedszkolne, każdemu dziecku w wieku od 3 do 6 lat. W celu należytego realizowania ww. zadania Gmina przystąpiła do budowy drugiego przedszkola publicznego. Zadanie pn. „…” otrzymało dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na rzecz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na latach 2014-2020.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami do wykonanych robót w zakresie budowy przedszkola zostanie naliczony podatek VAT w wysokości 23% w przypadku braku możliwości odliczenia przez Gminę podatku VAT stanowi on wydatek kwalifikowany (koszt inwestycji). Po zakończeniu budowy w 2018 r. powstałe przedszkole zostanie nieodpłatnie przekazane dyrektorowi przedszkola publicznego w trwały zarząd. Budynkiem będzie administrować inna jednostka organizacyjna gminna, która będzie świadczyła usługi edukacyjne w zakresie wychowania przedszkolnego.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku na pytanie Organu: „Czy zakupy, które Wnioskodawca będzie dokonywał w związku z realizacją opisanego we wniosku zadania będą udokumentowane fakturami VAT, w których jako nabywca będzie figurował Wnioskodawca?” Wnioskodawca wskazał: „Tak – wszystkie zakupy będą dokumentowane fakturami, które będą wystawiane z oznaczeniem Gminy … jako nabywcy towarów i usług”.

We wniosku o dofinansowanie jest zawarta informacja, że powstały obiekt nie może generować dodatkowych dochodów za wyjątkiem tych obligatoryjnych, które wynikają z realizacji wychowania przedszkolnego. Jedyne wpływy dochodów do budżetu jakie będzie generowało przedszkole jest opłata za ponad programową opieką nad dzieckiem. Czyli 1 zł za każdą godzinę opieki ponad 5 godzin podstawy programowej. Dodatkową opłatą jest wyżywienie. Te dwie czynności są zwolnione. A zatem towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT – jednakże zwolnionych z opodatkowania.

Na pytanie Organu: „Jaka jednostka organizacyjna gminy będzie administrować budynkiem?” Wnioskodawca wskazał: „Będzie to Przedszkole Publiczne Nr 2 … - jednostka, która powstanie po zakończeniu inwestycji. Przedszkole będzie działało w formie jednostki budżetowej”.

Jedyne czynności jakie będą wykonywane w tym przedszkolu to: opieka przedszkolna, czyli 5 h podstawa programowa za darmo i dodatkowa opieka za 1 zł za każdą następną godzinę oraz wyżywienie dzieci, które liczy się jako wkład do kotła bez pracy kucharek. A zatem będą to czynności zwolnione z opodatkowania.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w budynku przedszkola nie będzie pomieszczeń wynajmowanych na rzecz innych podmiotów. Żadne pomieszczenia tam znajdujące się nie będą wynajmowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gmina realizując powyższe zadanie ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. „…”?

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z 24 października 2016 r.):

Gmina realizując powyższe zadanie nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu pn. „…”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym) oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1774, ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Art. 45 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ, w drodze decyzji, z zastrzeżeniem art. 60 ust. 2 oraz art. 60a ust. 3.

Art. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, ze zm.) stanowi, że system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

W myśl art. 5 ust. 5 ww. ustawy o systemie oświaty, zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Jak stanowi art. 14 ust. 5 ww. ustawy o systemie oświaty, rada gminy:

1.  określa wysokość opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego w prowadzonych przez gminę:
    1.  publicznym przedszkolu w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2,
    2.  publicznej innej formie wychowania przedszkolnego w czasie przekraczającym czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony dla przedszkoli publicznych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2;
2.  może określić warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat, o których mowa w pkt 1.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniach 29 września 2015 r. oraz 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie stosowany obecny model rozliczeń do momentu obowiązkowego scentralizowania, nie będzie kwestionowany.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia w opisanej sytuacji, należy zauważyć, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak już wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Odnosząc przedstawiony przez Gminę opis stanu faktycznego do przywołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zwarty w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Przedstawione przez Gminę okoliczności sprawy wskazują, że powstały w wyniku zrealizowanego projektu budynek przedszkola integracyjnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą nie będzie w żaden sposób związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Gmina podała, że powstały obiekt nie może generować dodatkowych dochodów za wyjątkiem tych obligatoryjnych, które wynikają z realizacji wychowania przedszkolnego. Jedyne wpływy dochodów do budżetu jakie będzie generowało przedszkole to opłata za ponad programową opieką nad dzieckiem. Czyli 1 zł za każdą godzinę opieki ponad 5 godzin podstawy programowej. Dodatkową opłatą jest wyżywienie. Te dwie czynności są zwolnione. A zatem towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT – jednakże zwolnionych z opodatkowania. Ponadto Gmina wskazała, że w budynku przedszkola nie będzie pomieszczeń wynajmowanych na rzecz innych podmiotów. Żadne pomieszczenia tam znajdujące się nie będą wynajmowane.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy nie wystąpi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które statuuje przywołany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy – ze względu na brak związku nabywanych przez Gminę towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi generującymi podatek należny.

Zatem Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z projektem pn. „…”.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga czy Gmina prawidłowo uznała, że odpłatna opieka ponad 5 godzin podstawy programowej oraz wyżywienie zwolnione są od podatku, ponieważ nie było to przedmiotem wniosku. Powyższe przyjęto jako element zdarzenia przyszłego i nie było przedmiotem oceny.

Zaznaczenia wymaga, że interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.