Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-471/13-5/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-18
Teza: rozpoznanie przychodu podatkowego w związku ze sprzedażą uzyskanych pożytków (w tym Węglowodorów) w dacie wystąpienia przychodu ze sprzedaży i w wartości dokonanej sprzedaży (pyt. nr 3)
Słowa kluczowe: konsorcjum; pożytek; przychód; sprzedaż; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19.06.2013 r. (data wpływu 24.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego w związku ze sprzedażą uzyskanych pożytków (w tym Węglowodorów) w dacie wystąpienia przychodu ze sprzedaży i w wartości dokonanej sprzedaży (pyt. nr 3) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego w związku ze sprzedażą uzyskanych pożytków (w tym Węglowodorów) w dacie wystąpienia przychodu ze sprzedaży i w wartości dokonanej sprzedaży - pytanie oznaczone numerem 3.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wstęp

Wnioskodawca zamierza wziąć udział w projekcie gospodarczym o charakterze wspólnego przedsięwzięcia związanym z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż ropy naftowej i gazu ziemnego oraz – w przypadku sukcesu etapu poszukiwawczego – wydobycia na skalę gospodarczą kopalin ze złóż (dalej: „działalność górnicza”), w tym węglowodorów (tj. wszelkich substancji, będących przedmiotem umów i koncesji, w tym ropy naftowej, gazu ziemnego oraz kopalin towarzyszących, dalej łącznie: „węglowodory”).

W związku z powyższym zawarta zostanie umowa o wspólnych operacjach (dalej: „UoWO”, „Umowa”). Stronami umowy będą: E. (dalej: „E.”), K. (dalej: „K.”), P. (dalej: „P.”) oraz T. (dalej: „T.”) – zwani dalej łącznie: „Inwestorami” oraz G. (dalej: „G.”). G. i Inwestorzy są dalej nazywani łącznie również „Partnerami” lub „Stronami”.

Umowa obejmuje obszar „L.” (dalej: „obszar umowy”, „obszar poszukiwawczy”) znajdujący się w rejonie W.. G. w dniu 5 lutego 2009 r. zawarła ze Skarbem Państwa umowę o ustanowieniu użytkowania górniczego (wraz z późniejszymi aneksami, dalej: „UUG”), na mocy której G. jest uprawniony do wykorzystania przestrzeni określonej w tejże umowie w celu poszukiwania i rozpoznawania złóż ropy naftowej i gazu ziemnego w rejonie W. z kopalinami towarzyszącymi. G. posiada koncesję na poszukiwanie i rozpoznanie gazu ziemnego i ropy naftowej na wskazanym obszarze.

Partnerzy są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi i polskimi rezydentami podatkowymi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Celem UoWO jest ustalenie kompleksowych zasad współpracy Partnerów oraz ustalenie sposobu rozliczeń w zakresie dotyczącym poszukiwania, rozpoznania, zagospodarowania i wydobycia złóż gazu ziemnego i ropy naftowej z obszaru objętego umową, tj. obszaru „L.”, a także ustalenie zasad prowadzenia wspólnej polityki w tym zakresie.

Obszar L. obejmuje większą ilość padów (określonych obszarów, na których będą prowadzone prace - lokalizacja i granice padów są wyznaczane na podstawie uzyskanej informacji geologicznej), na których mogą być realizowane odrębne projekty związane z poszukiwaniem, rozpoznawaniem i wydobywaniem węglowodorów. Z ekonomicznego i technicznego punktu widzenia nie jest ani możliwe ani celowe jednoczesne zagospodarowanie całego obszaru L., dlatego UoWO przewiduje, że Strony (lub niektóre ze Stron w przypadku gdy nie wszystkie przystąpią do zagospodarowania określonych padów) będą sukcesywnie wyznaczać a następnie zagospodarowywać części tego obszaru, zwane dalej "padami" w ramach odrębnych „projektów” związanych z poszukiwaniem, rozpoznawaniem i wydobywaniem węglowodorów. W tym znaczeniu za projekt uważa się kompleksowe operacje węglowodorowe, zmierzające do zagospodarowania części obszaru „L.” poprzez poszukiwanie, rozpoznanie złóż oraz wydobywanie węglowodorów z określonego padu/padów (dalej: „Projekt”, „Projekty”). Strony nie są zobowiązane do przystąpienia do wszystkich Projektów. Część z Projektów może być realizowana jedynie przez niektóre ze Stron (szczegółowy opis tej kwestii znajduje się w dalszej części opisu).

UoWO (oraz stanowiące załącznik do UoWO „Porozumienie Realizacyjne”) zawiera także regulacje dotyczące realizowania Projektów znajdujących się na części obszaru poszukiwawczego, a mianowicie na padach K., C. i T (dalej: „Projekt K.”).

UoWO reguluje zarówno przedsięwzięcia realizowane w ramach wspólnych operacji (dalej: „wspólne operacje”), jak i działania podejmowane przez G. lub Inwestorów na własne ryzyko (dalej: „działania podejmowane na własne ryzyko”).

1.  Udział w kosztach i prawo do pożytków ze wspólnego przedsięwzięcia

Zgodnie z treścią UoWO Partnerzy zobowiązani są do ponoszenia kosztów związanych ze wspólnym przedsięwzięciem w ramach projektów, w których wezmą udział i skutkiem tego będą uprawnieni do pożytków (gazu ziemnego, ropy naftowej i kopalin towarzyszących) proporcjonalnie do posiadanego udziału.

Powyższą zasadę potwierdza treść UoWO, zgodnie z którą Strony Umowy będą ponosić koszty związane ze wspólnym przedsięwzięciem w ramach Projektów oraz będą uprawnione do pożytków, w tym Węglowodorów i wszelkich innych korzyści w ramach Projektów proporcjonalnie do swoich Udziałów we Wspólnych Operacjach oraz Działaniach na Własne Ryzyko (dalej „Udział” lub „udział w zysku”). Z zastrzeżeniem odmiennych postanowień Porozumień Realizacyjnych Udziały Stron Umowy wynoszą:

G.: 20% E.: 20% K.: 20% P.: 20% T.: 20%

Należy wskazać, iż powyższe wartości mogą ulegać zmianie dla poszczególnych Projektów. Wynika to z treści UoWO, zgodnie z którą każda ze Stron Umowy ma prawo, ale nie ma obowiązku do udziału w każdym Projekcie. Stąd, w przypadku gdy w danym Projekcie nie będą uczestniczyli wszyscy Partnerzy, Udział (obowiązek ponoszenia kosztów oraz prawo do pożytków) zostanie rozdzielony pomiędzy tych Partnerów, którzy uczestniczą w Projekcie (np. w przypadku uczestnictwa w Projekcie czterech Partnerów intencją jest aby Udział wyniósł po 25%). Kwestie te będą regulowane w zawieranym dla danego Projektu porozumieniu realizacyjnym.

Jednocześnie Załącznikiem do UoWO jest „Porozumienie Realizacyjne Projektu K.”.

Określa ono, iż każda ze Stron będzie miała następujące Udziały w Projekcie K.: G.: 20%, E.: 20%, K.: 20%, P.: 20%, T.: 20%, chyba, że zmiana proporcji Udziałów w Projekcie K. nastąpi zgodnie z postanowieniami Umowy.

Analogiczne Porozumienia Realizacyjne będą zawierane dla innych Projektów.

1.  Operator

W ramach Projektów istotną rolę będzie odgrywał podmiot pełniący funkcje Operatora (dalej: „Operator”). W szczególności zgodnie z UoWO Operator będzie:

*   na warunkach określonych w UoWO prowadzić całość wspólnych operacji w ramach Projektów. Operator może zatrudnić dla potrzeb wspólnych operacji w ramach poszczególnych Projektów pracowników oraz zlecać innym podmiotom (osobom stowarzyszonym lub niezależnym wykonawcom) wykonywanie określonych działań w zakresie jego obowiązków;
*   prowadzić wspólne operacje zgodnie z postanowieniami umów i koncesji, zgodnie z postanowieniami Umowy, porozumień realizacyjnych oraz decyzjami i uchwałami właściwego komitetu operacyjnego;
*   rozliczać środki zgodnie z Umową oraz dobrymi i ostrożnymi praktykami ogólnie stosowanymi w branży;
*   podejmować niezbędne czynności, w rozsądnym zakresie, w celu uzyskiwania stosownych zezwoleń, zgód, zatwierdzeń, praw do korzystania z gruntu i innych praw, których uzyskanie może być konieczne w związku z prowadzeniem wspólnych operacji lub działaniami na własne ryzyko;
*   w zakresie zgodnym z przepisami prawa i decyzjami właściwego komitetu operacyjnego, Operator będzie miał prawo reprezentowania Stron wobec władz w związku ze sprawami wynikającymi z umów i koncesji oraz Projektów lub operacji węglowodorowych. Operator może żądać udziału pozostałych Partnerów (Nie-Operatorów) w określonych wyżej czynnościach i/lub udzielenia Operatorowi odrębnych pełnomocnictw.

Zgodnie z UoWO Strony Umowy postanawiają, iż w kolejnych Porozumieniach Realizacyjnych G., jako lider branżowy, zostanie wyznaczony do pełnienia funkcji Operatora, chyba że zaistnieją przesłanki określone w Umowie, do zmiany Operatora.

Niemniej jednak, stosownie do treści umowy Operatorem może zostać każdy z Inwestorów, w zależności od podjętych decyzji. Zgodnie bowiem z UoWO o wyborze nowego Operatora danego Projektu decyduje właściwy komitet operacyjny. UoWO reguluje również szereg przypadków, w których może nastąpić zmiana Operatora (np. poprzez odwołanie czy rezygnację).

W sytuacji, gdyby Operatorem został podmiot inny niż G. odpowiednio zapisy dotyczące praw i obowiązków Operatora w UoWO będą miały do niego zastosowanie. Stąd zadane poniżej przez Wnioskodawcę pytania dotyczące skutków podatkowych, jakie wystąpią u podmiotu będącego Operatorem jak i podmiotu będącego Uczestnikiem (Nie-Operatorem) odnoszą się do Wnioskodawcy jako, iż w ramach Projektów może on działać, w zależności od podjętych ustaleń, w ramach każdej z tych funkcji.

1.  Dokonywanie zakupów przez Operatora

W celu realizacji każdego Projektu niezbędne będzie ponoszenie znacznych kosztów, w szczególności związanych z poszukiwaniem, rozpoznawaniem, a kolejno wydobywaniem Węglowodorów. Mogą to być koszty zakupu usług obcych (np. badań geologicznych), koszty zakupu aktywów trwałych, koszty osobowe, koszty dzierżawy etc.

Zasadą będzie dokonywanie niezbędnych zakupów we własnym imieniu przez podmiot działający w charakterze Operatora.

Zgodnie z UoWO każdy z uczestników danego Projektu w ramach umowy na żądanie Operatora będzie dokonywał wpłat na wspólny rachunek płatności na potrzeby gotówkowe danego projektu lub operacji zgodnie z zatwierdzonym programem i budżetem, stosowanie do treści ustalonych sposobów rozliczania, określonych w Załączniku „Zasady rozliczeń” (dalej: „zasady rozliczeń”).

Pojęcie wspólnego rachunku (dalej: „Wspólny Rachunek”) oznacza rachunek lub rachunki bankowe Operatora (wraz z subkontami) prowadzone odrębnie dla każdego Projektu lub prowadzone dla określonego działania na własne ryzyko, w celu dokonywania rozliczeń przez Operatora w ramach ich realizacji.

Operator będzie przez cały czas prowadził rzetelną dokumentację dotyczącą wszystkich kosztów i wydatków poniesionych na podstawie Umowy, oraz innych danych niezbędnych lub potrzebnych dla rozliczeń pomiędzy Stronami w związku z Umową. O ile Strony nie uzgodnią inaczej, najpóźniej piętnastego dnia każdego miesiąca Operator przedstawi miesięczny wykaz kosztów i wydatków poniesionych w poprzedzającym miesiącu kalendarzowymi a także wskaże w jakich częściach koszty te mają być ponoszone przez każdą ze Stron. Wraz z opisanym wykazem Operator wystawi fakturę dokumentującą rozliczenie. Operator ma obowiązek posiadać dokumenty (faktury oraz inne równoważne źródłowe dokumenty księgowe), wystawione przez podmioty świadczące usługi lub dostarczające towary dla Operatora i dokumentujące każde obciążenie Wspólnego Rachunku.

O ile Partnerzy nie uzgodnią inaczej najpóźniej piętnastego (15) dnia każdego miesiąca Operator przedstawi miesięczny wykaz kosztów i wydatków poniesionych w poprzedzającym miesiącu kalendarzowym, według ich rodzajów i zgodnie z odpowiednią klasyfikacją i kategorią budżetową i wskaże, w jakich częściach koszty te mają być ponoszone przez każdą ze Stron, przy czym każde obciążenie Nie-Operatora kosztami zakupu towarów i usług powinno być udokumentowane fakturą wystawioną przez Operatora zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług. Zestawienie z miesięcznym wykazem kosztów będzie stanowić załącznik do faktury (innego właściwego dokumentu) i będzie przekazywane razem z fakturą (lub innym właściwym dokumentem).

1.  Płatności na poczet dostaw towarów i usług

UoWO wraz z załącznikami przewiduje także dokonywanie wpłat na wspólny rachunek na poczet zakupów jakie mają zostać dokonane – zgodnie z przyjętym Programem i Budżetem Prac.

Zgodnie z treścią zasad rozliczeń jeżeli Operator tego zażąda, każda ze Stron wpłaci (wniesie) na odpowiedni Wspólny Rachunek danego Projektu przypadającą na siebie (zgodnie z Programem i Budżetem Prac Poszukiwawczych K. oraz zatwierdzonym Programem Prac i Budżetem każdego innego Projektu) część szacunkowego zapotrzebowania na gotówkę (dalej: „Żądanie Gotówki”) na poczet operacji następnego miesiąca (dalej: „wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca”). Wysokość kwoty zapotrzebowania na gotówkę wyniesie tyle, ile niezbędne będzie dla celów realizacji obowiązków wynikających z Programu i Budżetu Prac Poszukiwawczych K. oraz przyjętego Programu Prac i Budżetu każdego innego Projektu w danym miesiącu.

W celu zagwarantowania, że każda ze Stron poniesie jedynie takie wydatki, do których jest zobowiązana z uwagi na wartość prawa do udziały w zysku uzgodniono, iż jeżeli wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca otrzymane od Strony przekroczą jej Udział w wydatkach gotówkowych, wówczas kolejne zapotrzebowanie na gotówkę skierowane do tej Strony zostanie odpowiednio zmniejszone. Strona może zażądać zwrotu nadpłaconych wpłat na poczet operacji następnego miesiąca.

Jeżeli wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca otrzymane od Strony wynoszą mniej niż jej Udział w wydatkach gotówkowych, różnica zostanie, według wyboru Operatora, doliczona do następnych wpłat lub zapłacona przez Stronę w terminie dwudziestu (20) dni od otrzymania przez Stronę od Operatora faktur na tę różnicę.

1.  Uprawnienie do pożytków

Zgodnie ze wskazanymi zasadami Partnerzy będą zobowiązani do ponoszenia kosztów oraz uprawnieni do pożytków, w tym Węglowodorów i wszelkich innych korzyści proporcjonalnie do Udziału w danym Projekcie.

Wydobywane Węglowodory będą postawione do dyspozycji Partnerów jako Przydział w formie przygotowanej do fizycznego odbioru przez Strony w określonym w UoWO punkcie zdawczo-odbiorczym.

Przydział będzie stanowił udział w wolumenie Węglowodorów wydobytych w ramach danego Projektu lub Działania na Własne Ryzyko, stanowiący wartość procentową równą Udziałowi danego Partnera.

Każdy z Partnerów będzie miał prawo do zawierania odrębnych umów dotyczących zbywania Węglowodorów stanowiących jego Przydział. Przy czym w przypadku gdyby przepisy prawa nie uprawniały Partnerów do zawarcia takich odrębnych umów, to zgadzają się one wynegocjować w dobrej wierze oraz zawrzeć, w najszybszym możliwym terminie przed rozpoczęciem długoterminowego wydobycia, umowę lub umowy dotyczące zbycia Ropy Naftowej lub Gazu Ziemnego (w zależności od sytuacji) w zakresie dozwolonym przepisami prawa.

W związku z faktem, iż rozdział pożytków z UoWO takich jak Węglowodory nastąpi w formie naturalnej w punkcie zdawczo-odbiorczym (przekazanie prawa do zysku w formie Przydziału) poza zakresem UoWO pozostaną już takie kwestie jak budowa, eksploatacja, konserwacja, remonty i usuwanie urządzeń powyżej punktu zdawczo-odbiorczego, transport Węglowodorów powyżej punktu zdawczo-odbiorczego czy marketing i sprzedaż Węglowodorów.

Jednocześnie, w związku z treścią przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (dalej „ustawa PGiG”) pierwotnym właścicielem Węglowodorów, z chwilą ich odłączenia od złoża, będzie Strona będącą stroną umowy użytkowania górniczego i uprawnionym z koncesji (obecnie jest to G.). Strony niebędące stroną umowy użytkowania górniczego (nie posiadające prawa użytkowania górniczego) będą stawały się cywilnoprawnym właścicielem Węglowodorów stanowiących ich Przydział, w określonym w UoWO punkcie zdawczo-odbiorczym.

1.  Własność rzeczy i praw majątkowych

Zgodnie z wskazanymi do tej pory uwagami, w ramach UoWO będą ponoszone znaczne koszty działań związanych z poszukiwaniem, rozpoznaniem czy wydobyciem Węglowodorów. Koszty te będą związane m.in. z nabywaniem określonych usług, towarów, w tym kosztów związanych z nabyciem określonego majątku (np. aktywów trwałych). W związku z faktem, iż koszty te będą ponoszone przez wszystkich Partnerów proporcjonalnie do Udziału, to wszelkie mienie nabyte lub posiadane w celu wykorzystania w ramach Wspólnych Operacji, a w szczególności odwierty, urządzenia, sprzęt, materiały, informacje i środki będące odrębną własnością i posiadane w celu wykorzystania w ramach Wspólnych Operacji przez którąkolwiek ze Stron Porozumienia lub będące wspólną własnością i posiadane w celu wykorzystania w ramach Wspólnych Operacji przez Strony będą stanowiły ekonomicznie wspólny majątek.

Przy czym należy wskazać, iż w świetle obecnych regulacji art. 16 ust. 2 ustawy PGiG, mimo, iż zgodnie z UoWO majątek tego rodzaju będzie współfinansowany przez Partnerów oraz będzie ekonomicznie stanowił majątek wspólny, to obiekty, urządzenia oraz instalacje wzniesione w przestrzeni objętej użytkowaniem górniczym stanowią własność użytkownika górniczego. Własność ta jest prawem związanym z użytkowaniem górniczym.

1.  Wynagrodzenie za dopuszczenie Inwestorów do Wspólnego Przedsięwzięcia

W związku z dopuszczeniem Inwestorów do Wspólnego Przedsięwzięcia realizowanego na obszarze L. przewidziano wynagrodzenie należne G.. Należy nadmienić, iż obecnie to G. jest stroną umowy użytkowania górniczego oraz posiada koncesję poszukiwawczą.

Rozliczenie wynagrodzenia nastąpi w ramach finansowania tzw. „początkowych operacji węglowodorowych” dla Projektu K. Mimo, iż każdy z Partnerów jest zobowiązany do ponoszenia kosztów proporcjonalnie do Udziału (po 20% dla Projektu K.), to finansowanie początkowych operacji węglowodorowych (których wartość została określona w UoWO) zostanie dokonane jedynie przez Inwestorów (po 25% przez każdego z czterech Inwestorów). Jednocześnie wartość, która powstanie ponad 20% Udział każdego z Inwestorów we Wspólnym Przedsięwzięciu stanowić będzie wynagrodzenie G. za dopuszczenie Inwestorów do Wspólnego Przedsięwzięcia i zostanie zaliczona na Udział G. w Projekcie K.. Wartości te (wynagrodzenia oraz finansowania początkowych operacji węglowodorowych) zostały kwotowo określone w UoWO.

Po sfinansowaniu początkowych operacji węglowodorowych, w ramach których zostanie również poniesiony przez Inwestorów koszt wynagrodzenia należnego G., zgodnie z zasadą ogólną wszyscy Partnerzy będą ponosić koszty proporcjonalnie do Udziału.

1.  „Druga Transza”

W UoWO przewidziano także szczególne zasady finansowania nakładów inwestycyjnych w przypadku przekroczenia przez Inwestorów określonego poziomu skumulowanych przepływów pieniężnych (dalej: „SPP”).

W przypadku, gdy suma dodatnich SPP danego Inwestora ze wszystkich Projektów na obszarze L., na których wystąpiły dla niego dodatnie SPP osiągnie określoną wartość pieniężną Inwestor będzie zobowiązany do dokonywania wpłat, do określonej w UoWO kwoty, na podstawie wezwań Operatora do płatności, zgodnie z Zasadami Rozliczeń, z przeznaczeniem na finansowanie nakładów inwestycyjnych w danym Projekcie lub Projektach. W UoWO określono wartość kwotową SPP, po przekroczeniu której wystąpi stosowne zobowiązanie oraz wartość wpłat jakie będą z tego tytułu dokonywane przez Inwestora. Zobowiązanie do tego rodzaju wpłat zostało określone w UoWO mianem „Drugiej Transzy”.

Obowiązek do wpłat Drugiej Transzy istnieje tylko po stronie Inwestorów (nie występuje po stronie G.).

Druga Transza będzie wpłacana na Wspólny Rachunek lub Wspólne Rachunki Projektów zgodnie z następującym pierwszeństwem Projektów (przy czym wpłata na Wspólny Rachunek kolejnego Projektu następuje po wyczerpaniu potrzeb inwestycyjnych w Projekcie o wyższym pierwszeństwie):

1.  Projekt K., w kwocie w jakiej istnieją potrzeby nakładów inwestycyjnych, a w razie braku takich potrzeb,
2.  inny Projekt, w którym uczestniczą wszystkie Strony Umowy, w którym istnieją potrzeby nakładów inwestycyjnych, a w razie braku takiego Projektu,
3.  inny Projekt, w którym uczestniczą dany Inwestor i G., w którym istnieją potrzeby nakładów inwestycyjnych, a w razie kilku takich Projektów, takiego Projektu w którym uczestniczy największa liczba Stron Umowy, a w razie Projektów o równej liczbie Stron Umowy, Projekt, w którym istnieją potrzeby nakładów inwestycyjnych, o najniższej kwocie poniesionych do dnia Drugiej Transzy wydatków w tym Projekcie, a w razie braku takiego Projektu,
4.  na dowolny Projekt wskazany przez G. w ramach Obszaru L., w którym istnieją potrzeby nakładów inwestycyjnych o najniższej kwocie poniesionych do dnia Drugiej Transzy wydatków w tym Projekcie, w którym uczestniczy G..

Wpłaty Drugiej Transzy przypadają proporcjonalnie na Udziały Partnerów uczestniczących w Projekcie, na który dokonywana jest Druga Transza. W przypadku, gdy Inwestor zobowiązany do wpłaty Drugiej Transzy nie uczestniczy w Projekcie, na który ma zostać wpłacona Druga Transza wpłaty Drugiej Transzy przypadają na Udział takiego Inwestora od momentu jego przystąpienia do takiego Projektu.

1.  Dotychczas posiadane interpretacje indywidualne

Wnioskodawca pragnie dodatkowo wskazać, iż G. posiada interpretację indywidualną z dnia 8 lipca 2011 r. (znak IPPP2-443-463/11-2/AK) zgodnie, z którą wpłacane przez podmiot niebędący operatorem zaliczki na wydzielony na potrzeby wspólnych operacji rachunek bankowy operatora podlegają ustawie o podatku od towarów i usług i winny być udokumentowane fakturą VAT.

Jednocześnie G. posiada interpretację indywidualną z dnia 13 lipca 2009 r. (znak IPPB5/423-203/09-6/AJ), wydaną dla zawieranych przez niego poprzednio umów o współpracę, zgodnie z którą przeniesienie na podstawie umowy o współpracy własności gazu ziemnego i ropy naftowej przez G. na rzecz partnera proporcjonalnie do jego udziału we wspólnym przedsięwzięciu nie skutkuje dla G. powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a także interpretację indywidualną z dnia 30 lipca 2009 r. (znak IPPP3/443-340/09-3/MM), zgodnie z którą przeniesienie w takiej sytuacji własności gazu ziemnego i ropy naftowej nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Natomiast jeden z Partnerów – K. posiada interpretacje indywidualne z dnia 3 lutego 2009 r. (znak ILPP2/443-1028/08-2/MR oraz ILPP2/443-1028/08-3/MR), zgodnie z którymi rozliczenia w ramach konsorcjum, związane z podziałem kosztów pomiędzy konsorcjantów, stanowią świadczenie usług dla celów VAT.

Należy nadmienić, iż interpretacje te zostały wydane dla umów innych niż UoWO. Stąd, choć przedstawiona w nich przez Ministra Finansów interpretacja regulacji podatkowych powinna być przywołana w ramach niniejszego wniosku o interpretacje, to skutki podatkowe dla określonej w niniejszym wniosku o interpretacje UoWO wymagają wystąpienia z niniejszym, odrębnym wnioskiem o interpretacje. Jest to uzasadnione zwłaszcza w kontekście przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż o interpretacje indywidualne dotyczące przedstawionego zdarzenia przyszłego występują wszystkie strony UoWO, a zatem:

*   G., P. – składając wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku);
*   K., E. – składając wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie);
*   T. - składając wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej).

Wnioskodawca pragnie także podkreślić, iż chociaż obecnie uprawnionym z koncesji oraz stroną UUG jest G. (a także jest intencją Stron, aby działał on w ramach poszczególnych Projektów jako Operator), to UoWO przewiduje możliwość, iż stan ten może ulec zmianie. W szczególności w sytuacji, gdyby Operatorem został inny z Inwestorów odpowiednio zapisy dotyczące praw i obowiązków Operatora w UoWO będą miały do niego zastosowanie.

Stąd zadane poniżej przez Wnioskodawcę pytania dotyczące skutków podatkowych jakie wystąpią u podmiotu będącego Operatorem, podmiotu posiadającego prawo użytkowania górniczego jak i podmiotu będącego Uczestnikiem nie będącym Operatorem/nie posiadającym prawa użytkowania górniczego odnoszą się do Wnioskodawcy, jako iż w ramach Projektów może on działać, w zależności od podjętych ustaleń, w ramach każdej z tych funkcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Wnioskodawca, jako strona UoWO powinien łączyć przychody i koszty ze wspólnego przedsięwzięcia (z pozostałymi przychodami i kosztami podatkowymi) odrębnie dla każdego Projektu proporcjonalnie do udziału w zysku z tego Projektu?
2.  Czy przeniesienie na podstawie UoWO własności Węglowodorów przez Stronę posiadającą prawo użytkowania górniczego, na rzecz pozostałych Stron, nie posiadających prawa użytkowania górniczego, proporcjonalnie do ich udziału skutkuje powstaniem dla Wnioskodawcy (występującego w zależności od okoliczności jako Strona posiadająca prawo użytkowania górniczego, bądź jako Strona nie posiadająca tego prawa) przychodu do opodatkowania?
3.  Czy Wnioskodawca, jako strona UoWO powinien odrębnie rozpoznawać przychód podatkowy związany z uzyskanymi pożytkami (w tym Węglowodorami), które będą podlegały sprzedaży, w dacie wystąpienia przychodu ze sprzedaży i w wartości dokonanej przez niego sprzedaży (przychodów tych nie należy rozdzielać pomiędzy strony w proporcji do udziału)?
4.  Czy Wnioskodawca, jako strona UoWO jest uprawiony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Operatora dokumentujących rozdział kosztów Projektu?
5.  Czy dokonywane przez Strony wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca powinny być dokumentowane przez Wnioskodawcę (pełniącego funkcję Operatora) fakturami VAT z wykazanym podatkiem należnym wystawianymi przez Operatora?
6.  Czy Wnioskodawca będzie uprawiony do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych przez Operatora faktur dokumentujących wpłaty na poczet operacji następnego miesiąca?
7.  Czy przeniesienie na podstawie UoWO własności węglowodorów przez Wnioskodawcę, posiadającego prawo użytkowania górniczego, na stronę nie posiadającą prawa użytkowania górniczego, w proporcji do posiadanego przez nią udziału stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT?
8.  W jaki sposób dla celów CIT powinna zostać rozliczona przez Wnioskodawcę część wpłat stanowiąca wynagrodzenie G. z tytułu dopuszczenia Inwestorów do Wspólnego Przedsięwzięcia?
9.  Czy Wnioskodawca będzie uprawiony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez G. z tytułu zobowiązania Inwestorów do wpłaty wynagrodzenia na rzecz G. w związku z dopuszczeniem Inwestorów do Wspólnego Przedsięwzięcia?
10.  W jaki sposób dla celów CIT powinna zostać rozliczona wpłata przez Wnioskodawcę tzw. „Drugiej Transzy”?
11.  Czy pokrycie kosztów w ramach wpłaty Drugiej Transzy w wartości przekraczającej Udział Strony Wpłacającej w Projekcie na jaki następuje wpłata powinno być dokumentowane fakturą VAT z wykazanym podatkiem należnym, który będzie mógł być odliczony przez Stronę wpłacającą? Jeżeli tak, to która ze Stron UoWO powinna wystawić taką fakturę na Stronę wpłacającą i jaką przyjąć dla takiej czynności datę powstania obowiązku podatkowego?
12.  Czy mimo, iż część aktywów, w tym aktywów trwałych będzie cywilnoprawnie stanowiła wyłączną własność Strony posiadającej prawo użytkowania górniczego, to koszty podatkowe związane z tymi aktywami będą rozliczały (w dacie na jaką zgodnie z przepisami ustawy powinien być ujmowany dany koszt podatkowy) wszystkie Strony danego Projektu (w tym Wnioskodawca) proporcjonalnie do udziału w zysku z Projektu ?

Przedmiotem interpretacji jest rozstrzygnięcie dotyczące pytania we wniosku oznaczonego numerem 3 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. W pozostałym zakresie tj. w zakresie pytań oznaczonych numerami 1, 2 oraz 4-12 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 3

Wnioskodawca, jako strona UoWO powinien odrębnie rozpoznawać przychód podatkowy związany z uzyskanymi pożytkami (w tym Węglowodorami), które będą podlegały sprzedaży, w dacie wystąpienia przychodu ze sprzedaży i w wartości dokonanej przez niego sprzedaży (przychodów tych nie należy rozdzielać pomiędzy strony w proporcji do udziału).

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT: „przychody z udziału (…) ze wspólnego przedsięwzięcia (…) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału)”. Zgodnie natomiast z ust. 2 powyższe zasady odnoszą się także do: „rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”.

Pojęcie przychodu określone jest w art. 12 ustawy o CIT. Są nim w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw etc.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT: „za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont”.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT „za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.”

Rozdział pożytków z UoWO takich jak Węglowodory nastąpi w formie naturalnej w punkcie zdawczo-odbiorczym (przekazanie prawa do zysku w formie Przydziału). Każdy z Partnerów będzie miał prawo do zawierania odrębnych umów dotyczących zbywania Węglowodorów stanowiących jego Przydział. Poza zakresem UoWO pozostaną już takie kwestie jak budowa, eksploatacja, konserwacja, remonty i usuwanie urządzeń powyżej punktu zdawczo-odbiorczego, transport Węglowodorów powyżej punktu zdawczo-odbiorczego czy marketing i sprzedaż Węglowodorów.

Można więc określić, iż w tym zakresie uprawnienie do zysków z wspólnego przedsięwzięcia będzie realizowane poprzez przeniesienie własności Węglowodorów na każdego z Partnerów proporcjonalnie do jego Udziału. Poza UoWO pozostanie już sposób dysponowania tymi pożytkami przez każdego z Partnerów. Będzie mógł on więc, co do zasady, samodzielnie zawierać umowy ich sprzedaży, negocjować ceny, a także będzie samodzielnie ponosił koszty transportu powyżej punktu zdawczo-odbiorczego.

W pierwszej kolejności należy więc podkreślić, iż realizacja prawa do Przydziału, tj. przeniesienie cywilnoprawnej własności węglowodorów na poszczególnych Partnerów (w tym Wnioskodawcę) proporcjonalnie do ich Udziałów, nie będzie stanowiła dla nich przychodu podatkowego. Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 2 jest to zdarzenie neutralne podatkowo. Każda ze Stron uzyskuje prawo własności proporcjonalnie do Udziału, w tym proporcjonalnie do ponoszonych w ramach UoWO kosztów.

Przy czym przychód podatkowy powstanie, w związku z wystąpieniem jednego ze zdarzeń określonych w art. 12 ustawy o CIT. W szczególności w przypadku sprzedaży Węglowodorów przez danego Partnera, jego przychodem będą otrzymane środki pieniężne. Za datę powstania przychodu, uzna się tu dzień wydania rzeczy nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Należy jednak wskazać, iż sprzedaż taka nastąpi poza UoWO. Uzyskane środki pieniężne będą należne wyłącznie danemu Partnerowi w wartości zrealizowanej przez niego sprzedaży. Stąd rozporządzenie Węglowodorami nie będzie łączyć się z przychodami ze wspólnego przedsięwzięcia. W tym znaczeniu niezasadne byłoby uznanie, iż sprzedaż przez jednego z Partnerów Węglowodorów za wynegocjowaną przez niego cenę, w przypadku gdy sprzedaż taka następuje poza UoWO, a środki pieniężne są należne wyłącznie sprzedającemu, powoduje, iż przychód ze sprzedaży mają rozliczyć wszystkie Strony UoWO (w szczególności w związku z faktem, iż przychód ten jest należny wyłącznie sprzedającemu). Każda Strona UoWO rozpozna przychód podatkowy w wartości osiągniętego przez nią. Przychód ten będzie bowiem przychodem należnym jedynie dla tej Strony UoWO, która dokonała sprzedaży.

Przykładowo:

Projekt 1 – uczestniczy pięciu Partnerów, których Udział wynosi po 20%.

*   Wydobyto 100.000 m3 gazu ziemnego. Nastąpiło przeniesienie własności po 20.000 m3 na każdego z Partnerów – zdarzenie neutralne podatkowo.
*   Partner 1 dokonał Sprzedaży 20.000 m3 gazu ziemnego za 26.000 zł netto. Partner 1 rozpoznaje 26.000 zł przychodu podatkowego.
*   Partner 2 dokonał Sprzedaży 20.000 m3 gazu ziemnego za 28.000 zł netto. Partner 2 rozpoznaje 28.000 zł przychodu podatkowego.
*   Partner 3 dokonał Sprzedaży 20.000 m3 gazu ziemnego za 24.000 zł netto. Partner 3 rozpoznaje 24.000 zł przychodu podatkowego.
*   Partner 4 dokonał Sprzedaży 20.000 m3 gazu ziemnego za 25.000 zł netto. Partner 4 rozpoznaje 25.000 zł przychodu podatkowego.
*   Partner 5 dokonał Sprzedaży 20.000 m3 gazu ziemnego za 27.000 zł netto. Partner 5 rozpoznaje 27.000 zł przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego numerem 3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stroną wnioskodawcy o udzielenie przedmiotowej interpretacji jest P. Polska Grupa Energetyczna Spółka Akcyjna z siedzibą w Warszawie. Z uwagi na powyższe, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych członków konsorcjum.

Końcowo w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.