Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-298/15/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-06
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku ubytków powstałych w procesie produkcji.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; materiały; produkcja; ubytki; środek-środek obrotowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 18 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku ubytków powstałych w procesie produkcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wskazanych we wniosku ubytków powstałych w procesie produkcji.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) należy do szwedzkiej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) i jest polską spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zajmuje się produkcją i sprzedażą wiązek elektrycznych oraz modułów elektromechanicznych (dalej: „wiązki”). Sprzedaż jest dokonywana głównie na rzecz odbiorców z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Produkcja sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów odbywa się w siedzibie Spółki, z wykorzystaniem materiałów nabytych od zewnętrznych dostawców. W związku z prowadzeniem procesu produkcyjnego,

Wnioskodawca posiada halę produkcyjną, gdzie wytwarzane są wiązki oraz magazyn, w którym przechowywane są materiały służące do produkcji, jak również gotowe wyroby.

Celem Spółki tak jak każdego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jest maksymalizacja zysku. Tym samym, Spółka stara się zapewnić, aby m.in. proces produkcji przebiegał jak najbardziej efektywnie. W związku z tym, Spółka dba o wysoką jakość maszyn i narzędzi wykorzystywanych do produkcji, szkoli pracowników, a poszczególne procesy są kontrolowane przez doświadczone osoby i rejestrowane w dedykowanym systemie informatycznym (np. ilość magazynowanych i wykorzystywanych do danych zleceń materiałów i półproduktów oraz wytwarzanych produktów).

Mimo podejmowanych działań nadzorczych i ścisłej kontroli procesu produkcyjnego, jego specyfika i poziom skomplikowania technologicznego powoduje, że z produkcją wiąże się ryzyko powstawania ubytków/strat (dalej: „ubytki”), którego nie można całkowicie wyeliminować, pomimo działań podejmowanych przez Wnioskodawcę celem jego minimalizacji.

Mając na uwadze specyfikę branży, w jakiej Spółka działa, materiały, półprodukty oraz produkty, których dotyczą ubytki nie mogą być wykorzystane dla celów produkcji innych produktów. Tego rodzaju materiały, półprodukty oraz produkty mogą być przeznaczone jedynie do utylizacji. Wynika to z faktu, że każde zlecenie wykonywane w Spółce ma indywidualny i co do zasady niepowtarzalny charakter (tzn. klienci zamawiają zasadniczo wiązki kabli o innej długości oraz składzie - nie istnieje zasadniczo możliwość sprzedaży produktu zamówionego przez dany podmiot innemu kontrahentowi).

Ubytki wykazane przez Spółkę w 2014 r. można zasadniczo podzielić na następujące grupy (kategorie):

*   ubytki wynikające z awarii maszyn, które skutkują uszkodzeniem materiałów, półproduktów lub produktów. Ubytki te zdarzają się, mimo że Spółka regularnie naprawia/modernizuje maszyny i szkoli pracowników w zakresie obsługi maszyn;
*   mechaniczne uszkodzenia w trakcie przyjmowania, procesu produkcji lub podczas magazynowania materiałów, półproduktów lub produktów - czasami w wyniku błędów w trakcie operowania narzędziami, maszynami lub pojazdami niektóre części zostają uszkodzone. Takie ubytki występują, mimo szkoleń pracowników, systemu kontrolowania pracowników przez pracowników na wyższych stanowiskach (z doświadczeniem) i bieżącego udoskonalania poszczególnych procesów;
*   uszkodzenia spowodowane błędami w systemie IT dedykowanym do obsługi produkcji magazynu - czasami może się okazać, że system nakazywał zużywać więcej lub mniej materiałów albo półproduktów niż w rzeczywistości było wymagane;
*   upływ terminu możliwości użycia do produkcji określonych materiałów lub półproduktów -czasami materiały są kupowane na podstawie oczekiwanych prognoz produkcyjnych, a prognozy te okazują się nieprecyzyjne (warto jednak pamiętać, że jeśli Spółka nie zakupywałaby materiałów na podstawie prognoz, proces wydłużyłby się i Spółka nie byłaby w stanie wywiązywać się z zamówień składanych przez kontrahentów);
*   wady, słaba jakość materiałów - w kupowanych partiach materiałów czasami okazuje się, że wybrane elementy nie mogą być wykorzystane do produkcji towarów zamówionych przez danego klienta (o określonej jakości);
*   błędy w zleceniach, tj. dokumentach stanowiących podstawę do wykonywania kolejnych etapów produkcji danych wiązek - czasami okazuje się, że omyłkowo pewne dane są wprowadzane z błędami, co może skutkować pojawieniem się uszkodzeń lub wyprodukowaniem wiązek, które nie odpowiadają zamówieniom klientów. Ubytki te zasadniczo nie powinny powstawać, ponieważ Spółka weryfikuje otrzymywane zlecenia pod kątem tego rodzaju błędów;
*   zmiany do zamówień wprowadzane przez klientów po rozpoczęciu procesu produkcyjnego (np. co do charakterystyki zamawianych wyrobów albo zmniejszenia ich ilości - w takiej sytuacji w celu zachowania relacji i uzyskania kolejnych zamówień w przyszłości Spółka czasami akceptuje zmiany w zamówieniach, co z kolei skutkuje tym, że część materiałów, półproduktów i produktów może nie być wykorzystana/sprzedana, tj. stanowi ubytek);
*   rozruch maszyn, produkcja próbna - przed rozpoczęciem wytwarzania niektórych elementów o określonej jakości niektóre maszyny wymagają rozruchu oraz wykonania kilku prób w toku których materiały oraz półprodukty ulegają uszkodzeniom. Spółka stara się jak najbardziej dokładnie zaplanować procesy produkcji od samego początku ich funkcjonowania w celu minimalizacji ubytków związanych z rozruchem maszyn, tzw. produkcją próbną.

Dla celów ewidencyjnych, jak również w celu wyciągnięcia wniosków i podejmowania określonych działań zaradczych, Wnioskodawca rejestruje w dedykowanym systemie IT każdy przypadek powstania ubytków wraz ze wskazaniem opisu ubytku, daty powstania. Każdy ubytek jest również wyceniany poprzez odniesienie do ilości i ceny materiałów, półproduktów lub produktów, których dotyczy i które nie nadają się w związku z wystąpieniem określonego czynnika ryzyka do dalszego wykorzystania gospodarczego oraz muszą zostać przez Spółkę zutylizowane. W sierpniu 2014 r. Spółka zmieniła system, który był dedykowany m.in. do tych działań; w efekcie ubytki zostały faktycznie zarejestrowane w dwóch systemach IT (te powstałe od stycznia 2014 r. do sierpnia 2014 r. włącznie zostały zarejestrowane w starym systemie, a te powstałe od września 2014 r. do końca 2014 r. - w nowym systemie IT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w 2014 r. na nabycie materiałów oraz w związku z produkcją półproduktów oraz produktów, które stały się ubytkami mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w 2014 r. na nabycie materiałów oraz w związku z produkcję półproduktów oraz produktów, które stały się ubytkami, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Pojęcie kosztów uzyskania przychodów zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 updop, jako (\`(...)\`) koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa definicja ma charakter ogólny. W świetle poglądów doktryny wypracowanych na gruncie wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji wydanych przez organy podatkowe można wyszczególnić kilka przesłanek, które muszą być spełnione kumulatywnie, aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Są to następujące przesłanki:

1.  wydatek powinien być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub w celu zachowania albo w celu zabezpieczenia źródła przychodu;
2.  wydatek nie zalicza się do żadnego z wydatków zawartych w katalogu zamkniętym w art. 16 ust. 1 updop, wymieniającym koszty niebędące kosztami uzyskania przychodu;
3.  wydatek został definitywnie poniesiony przez podatnika, który zamierza uwzględnić go w swoim rozliczeniu podatkowym;
4.  wydatek ma związek ze źródłem przychodu;
5.  wydatek został właściwie udokumentowany.

W dalszej części niniejszego wniosku Wnioskodawca szczegółowo analizuje wszystkie powyższe przesłanki wymagane do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu w kontekście stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku.

Ad.1.

Wydatek powinien być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub w celu zachowania albo w celu zabezpieczenia źródła przychodu.

Pierwsza przesłanka wynika wprost z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z nią, możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest uzależniona od „celu” poniesienia danego wydatku. Sformułowanie „w celu”, które jest użyte w przepisie, świadczy o tym, że sam „zamiar” osiągnięcia przychodu/zachowania albo zabezpieczenia jego źródła, a nie faktyczne „osiągniecie” przychodu/„zachowanie albo zabezpieczenie” źródła przychodów, decyduje o możliwość uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów (dalej: „KUP”). Tym samym, za wydatek stanowiący KUP można uznać zarówno taki wydatek, który doprowadził do uzyskania przychodów/zachowania albo zabezpieczenia przychodów, jak i wydatek, który co prawda nie przyniósł oczekiwanego efektu, ale został poniesiony z chęcią jego osiągnięcia.

W analizowanej sytuacji, Spółka ponosiła wydatki na zakup materiałów oraz w związku z produkcją półproduktów i produktów. Celem tych czynności z pewnością było wytworzenie finalnych produktów, który miały być zbyte z zyskiem. Cel ten jednak nie został osiągnięty w związku z powstaniem wskazanych w stanie faktycznym ubytków. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że pierwsza przesłanka wymagana do zakwalifikowania przedmiotowych wydatków do KUP w analizowanym stanie faktycznym jest spełniona.

Ad. 2. Wydatek nie zalicza się do żadnego z wydatków zawartych w katalogu zamkniętym wymieniającym wydatki niebędące KUP.

W stanie faktycznym przytoczonym w niniejszym wniosku mamy do czynienia z ubytkami, tj. stratami w materiałach, półproduktach oraz produktach dotkniętych określonymi ubytkami/stratami.

W tym kontekście należy się zastanowić, czy tego rodzaju ubytki/straty należy wykluczyć z KUP, ponieważ mieszczą się w jednej z kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W szczególności, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny warto zwrócić uwagę na przepisy art. 16 ust. 1 pkt 5, 6, 47 updop, które wymieniają następujące kategorie wydatków niestanowiących KUP:

*   straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1;
*   straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności;
*   straty powstałe w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków.

Pytanie Spółki dotyczy jedynie wydatków poniesionych przez Spółkę, które nie zostały zaliczone do KUP na bieżąco, ani w formie odpisów amortyzacyjnych. Tym samym, należy uznać, że pierwszy punkt powyżej nie dotyczy ubytków, do których odnosi się niniejszy wniosek.

Jeśli chodzi o drugi punkt, to należy zaznaczyć, że ubytki opisane w stanie faktycznym nie wynikają ze zmiany działalności prowadzonej przez Spółkę. Wnioskodawca przed 2014 r., w jego trakcie, jak i w kolejnym 2015 r. prowadzi bowiem taką samą działalność, tj. produkcję i sprzedaż wiązek.

Spółka pragnie również zaznaczyć, że materiały, półprodukty oraz produkty, których dotyczą ubytki opisane w stanie faktycznym, nie stanowią wyrobów akcyzowych. Tym samym, punkt trzeci wskazany powyżej również nie powinien mieć zastosowania w analizowanej sprawie.

Podsumowując, ubytki wskazane w stanie faktycznym nie zawierają się w żadnym z powyższych wyłączeń. Tym samym, skoro nie mieszczą się również w żadnej innej kategorii wydatków/strat opisanej w art. 16 ust. 1 updop, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że druga przesłanka pozwalająca zakwalifikować przedmiotowe ubytki do KUP powinna być uznana za spełnioną.

Ad. 3 Wydatek został definitywnie poniesiony przez podatnika.

Poprzez definitywnie poniesienie wydatku należy rozumieć sytuację, w której pomniejszenie aktywów lub zwiększenie pasywów podatnika ma charakter trwały, tj. nie następuje zwrot poniesionego kosztu w żaden sposób. W analizowanej sytuacji, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie materiałów lub w związku z produkcją półproduktów lub produktów, których dotyczą ubytki, będą miały właśnie taki charakter. Spółka nie odzyskała i nie odzyska ich w żaden sposób. Tym samym, warunek ten należy uznać za spełniony w analizowanej sytuacji.

Ad. 4 Wydatek ma związek ze źródłem przychodów.

W analizowanej sytuacji wydatki poniesione na nabycie materiałów, w związku z produkcją półproduktów i produktów będą niewątpliwie powiązane z procesem produkcji mającym na celu wytworzenie towarów do sprzedaży, a zatem do osiągnięcia zysku. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że przedmiotowe wydatki z pewnością będą powiązane z źródłem przychodów Spółki i przedmiotowy warunek jest spełniony.

Ad. 5 Wydatek został właściwie udokumentowany.

Podatnik obarczony jest obowiązkiem udowodnienia samego poniesienia kosztu i przedstawienia go organom podatkowym w razie żądania.

Ustawodawca nie określił w żadnym akcie prawnym dokumentu, który jest wymagany przy potwierdzeniu faktu poniesienia kosztu, który może być uznany, jako KUP. Jedynie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowi, że dowodem w sprawie może być wszystko, co przyczyni się do rozstrzygnięcia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem. Wobec powyższego, należy odwołać się do stanowisk zawartych w interpretacjach organów podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2012 r. Znak: IPTPB3/423-200/12-2/PM stwierdził, że: właściwym dokumentem na okoliczność straty jest posiadanie protokołu szkód, który powinien określać rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty, podpisy osób uprawnionych oraz datę. Podobne poglądy zostały wyrażone w wielu interpretacjach i wyrokach, w tym m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 5 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1470/08 oraz w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 września 2013 r. Znak: IPPB3/423-418/13-2/MS. W opinii Wnioskodawcy, powyższe dane zawierają się w systemach IT wykorzystanych w 2014 r. do ewidencjonowania ubytków przez Spółkę. Należy zatem uznać, że niniejsza przesłanka jest spełniona.

Ubytki w świetle definicji kosztów uzyskania przychodów – podsumowanie.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, w opinii Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w analizowanym stanie faktycznym warunki wypracowane przez doktrynę w zakresie uznawania wydatków za KUP, są spełnione.

W dalszej części niniejszego wniosku Wnioskodawca dodatkowo analizuje, czy ubytki mogą stanowić KUP Spółki w świetle przesłanek dodatkowo wypracowanych w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

Ubytki w świetle praktyki organów podatkowych i sądów

W orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 5 marca 2009 r., sygn. akt. I SA/Łd 1470/08 (zob. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2002 r. sygn. akt. III SA/1152/01) powoływanym przez organy podatkowe w licznych interpretacjach podatkowych (m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 marca 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1740/10/JD, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 września 2013 r., Znak: IPPB3/423-418/13-2/MS, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2012 r., Znak: IPPB3/423-438/12-2/MS, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 31 sierpnia 2012 r., Znak: IPTPB3/423-200/12-2/PM, zostały wypracowane warunki uznania ubytków za KUP. Znaczna ich liczba jest tożsama z warunkami omówionymi w niniejszym wniosku. Jednakże, istotną przesłanką zaliczenia ubytków jako KUP, jest brak winy w działalności podatnika.

W celu ustalenia, czy przedmiotowy warunek jest spełniony w analizowanym stanie faktycznym, najpierw należy zdefiniować pojęcie „winy”. Przepisy ustawowe nie wyjaśniają tej kwestii. Również interpretacje podatkowe nie precyzują, czy w ustalaniu zakresu „winy” należy posługiwać się tym pojęciem np. w rozumieniu prawa cywilnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 31 sierpnia 2012 r. Znak: IPTPB3/423-200/12-2/PM stwierdził, że: jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika, poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym. Jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Podobny pogląd wyraził Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Szczecinie, który w swym postanowieniu z 9 listopada 2004 r., III US.DFP.2/16/423/7/04 stwierdził, że: (\`(...)\`) jeżeli strata w towarach handlowych powstała, pomimo, że spółka dołożyła należytej staranności w celu jej uniknięcia i odpowiednio ją udokumentowała to nie ma przeszkód, aby uznać jej wartość za koszt uzyskania przychodu albowiem, co do zasady poniesienie wydatków na nabycie środków obrotowych (\`(...)\`) ma na celu osiągnięcie przychodów.

Podsumowując, organy podatkowe twierdzą, że do zaliczenia określonych ubytków/strat do KUP wystarczy dochowanie należytej staranności w toku prowadzonej działalności mające na celu minimalizację przedmiotowych ubytków/strat (wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 13 marca 2007 r. sygn. akt. I SA/Wr 53/2007 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 marca 2004 r. sygn. akt. III SA/Wr 1996/2002).

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, w opinii Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że Spółka w 2014 r. dochowywała należytej staranności w toku prowadzonej działalności. W szczególności żadne ubytki nie wynikały z celowego działania Spółki lub z jej zaniechania.

O powyższym świadczą następujące fakty przedstawione w stanie faktycznym:

*   ubytki spowodowane awariami wynikały ze zdarzeń de facto niezależnych od woli Wnioskodawcy. Mając na uwadze ilość, zakres oraz złożoność zamówień realizowanych przez Spółkę, Wnioskodawca nie mógł uniknąć awarii maszyn w ogóle; starał się jednak podejmować działania mające na celu ich minimalizację, tj. przede wszystkim wykonywał ich regularne przeglądy, naprawiał/modernizował (jeśli była taka potrzeba), szkolił pracowników w obsłudze;
*   pracownicy Spółki na etapie nabywania określonych materiałów w toku ich kontrolowania wykrywali uszkodzone materiały. Czasami jednak okazywało się, że na tym etapie nie można było ustalić, że określone elementy danych materiałów były gorszej jakości i nie mogły być wykorzystane przy produkcji określonych towarów. W efekcie powstały ubytki spowodowane nabyciem takich materiałów (ich elementów). W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, należy jednak uznać, że dana wada tkwiła w samej rzeczy (elemencie materiału) i nie była spowodowana przez działania jej pracownika. Tym samym, można mówić o braku winy po stronie Spółki w tym zakresie;
*   podczas realizacji zamówień zdarzało się, że klient na etapie produkcji zmieniał złożone uprzednio zamówienie tak, że półprodukty lub wiązki już wykonane nie nadawały się do jego realizacji. W celu podtrzymania relacji z klientem, utrzymania zmienionego zlecenia i kolejnych zleceń w przyszłości, tj. w celu zachowania „źródła przychodów”, Wnioskodawca akceptował często takie zmiany, mimo że w takiej sytuacji już wyprodukowane półprodukty i towary (w zakresie, w jakim nie nadawały się do realizacji zmienionego zamówienia) stanowiły ubytek;
*   niektóre ubytki wiązały się z błędami w trakcie operowania narzędziami, maszynami lub pojazdami albo zapisami dokonywanymi w systemie IT dedykowanym do obsługi produkcji/magazynu. Spółka w celu minimalizowania ubytków regularnie szkoliła swoich pracowników, a czynności wykonywane przez poszczególnych pracowników podlegały nadzorowi pracowników na wyższych stanowiskach (z większym doświadczeniem) i na bieżąco były udoskonalane w Spółce (tzn. jeśli określone rozwiązania mogły zwiększyć efektywność, w tym zminimalizować ilość ubytków, to były wdrażane);
*   czasami materiały były kupowane na podstawie oczekiwanych prognoz produkcyjnych ( które mogły nieznacznie odbiegać od faktycznej produkcji). W efekcie powstawały ubytki związane z upływem terminu możliwości użycia do produkcji określonych materiałów lub półproduktów. Warto jednak pamiętać, że jeśli Spółka nie zakupywałaby materiałów na podstawie prognoz, proces wydłużyłby się i Spółka nie byłaby w stanie wywiązywać się z zamówień składanych przez kontrahentów;
*   Spółka weryfikowała czy nie ma błędów w zleceniach, tj. dokumentach stanowiących podstawę do wykonywania kolejnych etapów produkcji danych wiązek - czasami jednak nie była w stanie wykryć takich błędów, co skutkowało powstaniem ubytków;
*   przed rozpoczęciem wytwarzania niektórych elementów o określonej jakości niektóre maszyny wymagały rozruchu oraz wykonania kilku prób w toku których materiały oraz półprodukty ulegały uszkodzeniom. Spółka starała się jak najbardziej dokładnie zaplanować produkcję od samego początku w celu minimalizacji ubytków związanych z rozruchem maszyn, tzw. produkcją próbną.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że Spółka dochowała należytej staranności w toku prowadzonej działalności, w szczególności podejmowała różnego rodzaju działania mające na celu uniknięcie powstawania ubytków. Tym samym, Spółce nie można przypisać winy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu, bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku ( jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Updop w art. 16 ust. 1 nie wymienia strat powstałych w środkach obrotowych. Zatem, co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zaliczenie strat powstałych w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 updop, z uwzględnieniem:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,
*   formy udokumentowania straty,
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, że strata powinna być zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika, poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym. Jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Należy też podkreślić, że musi to być strata rzeczywista i prawidłowo udokumentowana. Zatem kosztem uzyskania przychodów mogą być tylko straty w materiałach produkcyjnych, w tej części, w jakiej zostały uznane za niezawinione i których okoliczności powstania oraz przyczyny zostały wyczerpująco udokumentowane. Nie stanowią bowiem kosztu uzyskania przychodów straty będące wynikiem braku staranności, bądź nieracjonalnego działania podatnika, nawet jeśli mieszczą się w normach ustalonych przez podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą wiązek elektrycznych oraz modułów elektromechanicznych. W toku procesu produkcyjnego powstaje ryzyko powstawania ubytków, które pomimo podejmowanych przez Spółkę działań nie może być całkowicie wyeliminowane. Powstałe w Spółce ubytki wynikały m.in. z: awarii maszyn, mechanicznych uszkodzeń powstałych w trakcie przyjmowania i magazynowania materiałów, półproduktów oraz produktów; mechanicznych uszkodzeń w procesie produkcji, uszkodzeń spowodowanych błędami w systemie IT, upływu terminu możliwości użycia do produkcji materiałów lub półproduktów, wad – słabej jakość materiałów, błędów w zleceniach, zmian do zamówień wprowadzonych przez klientów po rozpoczęciu procesu produkcyjnego, rozruchu maszyn, produkcji próbnej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że do uznania poniesionych strat (ubytków) powstałych w procesie produkcji za koszt uzyskania przychodów nie jest wystarczające samo stwierdzenie że ubytki powstały, lecz niezbędnym jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do przyczyny i okoliczności ich powstania, pozwalającego stwierdzić jednoznacznie, że ujawniona strata powstała pomimo, że podatnik dołożył należytej staranności w celu jej uniknięcia. Stwierdzone straty mogą bowiem zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, jeżeli powstały niezależnie od woli podatnika, a więc są niezawinione.

Jak wynika z wniosku Spółka w celu eliminowania powstawania ubytków w toku produkcji podjęła działania zmierzające do ich minimalizacji, tj. przegląd, naprawy i modernizację maszyn, wykrywanie materiałów wadliwych wykorzystywanych do produkcji, szkolenia pracowników, nadzór nad pracownikami, weryfikowanie na bieżąco błędów w zleceniach, staranne planowanie produkcji.

Wobec powyższego, skoro Spółka w toku procesu produkcyjnego w 2014 r. poniosła straty (ubytki) w środkach obrotowych w wyniku zdarzeń losowych, pomimo że dochowała należytej staranności w celu zapobieżenia jej negatywnym skutkom (nie miała ona związku z nadużyciami, niegospodarnością lub zaniedbaniem Spółki), to do kosztów podatkowych mogła zgodnie z cyt. art. 15 ust. 1 updop, zaliczyć wydatki poniesione w 2014 r. na nabycie materiałów, które stały się ubytkami, pod warunkiem właściwego ich udokumentowania.

Tym samym, przedstawione we wniosku stanowisko Spółki uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.