Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.244.2018.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-04
Teza: możliwość zdjęcia znaków akcyzy w podmiocie zagranicznym w związku ze zmianą przeznaczenia wyrobów akcyzowych, bez uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-procedura zawieszenia poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; banderola; wyroby-wyroby spirytusowe; znak-znak akcyzy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2018 r. (data wpływu 12 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zdjęcia znaków akcyzy w podmiocie zagranicznym w związku ze zmianą przeznaczenia wyrobów akcyzowych, bez uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości zdjęcia znaków akcyzy w podmiocie zagranicznym w związku ze zmianą przeznaczenia wyrobów akcyzowych, bez uzyskiwania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie produkcji oraz dystrybucji wyrobów akcyzowych – napojów alkoholowych, prowadzącym składy podatkowe.

Spółka w toku działalności nabywa wyroby akcyzowe – napoje alkoholowe, podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy, od zagranicznych podmiotów mających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności za granicą, na terytorium innego kraju członkowskiego. Wyroby nabywane są przez Spółkę w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Spółka zgodnie z art. 130 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, przekazuje jako podmiot nabywający wyroby wewnątrzwspólnotowo, znaki akcyzy podmiotom mającym siedzibę poza terytorium kraju, w celu naniesienia ich na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych będące przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Spółka przekazuje podmiotom zagranicznym banderole do naniesienia w ilości niezbędnej do oznaczenia wyrobów, jakie Spółka planuje nabyć.

W toku działalności, mogą zdarzyć się jednak sytuacje, gdy po wyprodukowaniu wyrobów i oznaczeniu ich banderolami przekazanymi przez Spółkę, podmioty uczestniczące w transakcji wspólnie podejmą decyzję, że zmianie ulegnie przeznaczenie wyrobów. Ze względów biznesowych podmioty mogą podjąć decyzję:

*   o przeznaczeniu wyrobów do sprzedaży w innym niż Rzeczpospolita Polska kraju;
*   o całkowitym zniszczeniu wyrobów akcyzowych, m.in. ze względów jakościowych, ale również innych;
*   bądź też o przetworzeniu wyrobów akcyzowych, jeśli względy jakościowe nie stoją na przeszkodzie.

W takiej sytuacji Spółka ostatecznie nie dokonałby nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych, a zatem wyroby akcyzowe nie zostałyby przemieszczone na terytorium kraju w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Wyroby akcyzowe, w związku z art. 117 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, nie podlegałyby więc obowiązkowi oznaczenia ich znakami akcyzy.

Podmiot zagraniczny, aby zmienić przeznaczenie wyrobów akcyzowych do sprzedaży w innym niż Rzeczpospolita Polska kraju, powinien zatem zdjąć naniesione na wyroby akcyzowe polskie znaki akcyzy.

W wyniku ich zdjęcia banderole ulegają trwałemu i widocznemu zniszczeniu. Po zdjęciu banderol, banderole zniszczone zostaną naklejone na czyste blankiety, a następnie odesłane do Spółki. Ponadto zagraniczny podmiot dokona ich rozliczenia na dokumencie rozliczeniowym przekazywanym Spółce.

W przypadku całkowitego niszczenia wyrobów akcyzowych lub też skierowania ich do ponownego przetworzenia, wyroby akcyzowe mogą być w pierwszym etapie zlane z opakowań jednostkowych do innych zbiorników. W tym procesie znaki akcyzy byłyby zdejmowane z opakowań jednostkowych a następnie naklejone na czyste blankiety i odesłane do Spółki. Zagraniczny podmiot dokonałby ponadto rozliczenia banderol w dokumencie rozliczeniowym, wykazując banderole jako zniszczone.

Spółka otrzymane od podmiotu zagranicznego banderole, zniszczone w wyniku ich zdjęcia z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych:

1.  Zwróciłaby do wytwórcy znaków akcyzy lub naczelnikowi właściwemu w sprawach znaków akcyzy, od którego znaki akcyzy pobrała, lub
2.  Zniszczyłaby w składzie podatkowym Spółki, za uprzednim zawiadomieniem właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego w terminie 3 dni przed planowanym zniszczeniem. Proces odbywałby się przy obecności kontrolującego, a z czynności zniszczenia zostałby sporządzony protokół ze zniszczenia znaków akcyzy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku zmiany przeznaczenia wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza terytorium kraju, do sprzedaży w innym niż terytorium Rzeczpospolita Polska kraju, które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, w związku z pierwotnym planowanym nabyciem wewnątrzwspólnotowym tych wyrobów przez Spółkę, banderole podatkowe mogą być zdjęte z wyrobów przez zagraniczny podmiot? Czy zdjęcie banderol wymaga uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego?
2.  Czy w przypadku wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza terytorium kraju, które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, a zostają przeznaczone do całkowitego zniszczenia, jak również w przypadku przeznaczenia wyrobów do ponownego przetworzenia, banderole mogą być zdjęte z wyrobów akcyzowych przez zagraniczny podmiot? Czy zdjęcie banderol wymaga uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zmiany przeznaczenia wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego, do sprzedaży w innym niż terytorium Rzeczpospolita Polska kraju, a które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, w związku z pierwotnym planowanym nabyciem wewnątrzwspólnotowym tych wyrobów przez Spółkę, banderole podatkowe mogą być zdjęte z wyrobów przez zagraniczny podmiot. Spółka stoi na stanowisku, że nie jest wymagane uzyskanie zgody naczelnika urzędu skarbowego na zdjęcie znaków akcyzy.

Zgodnie z art. 114 ustawy o podatku akcyzowym obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy, tj. w przypadku działalności Spółki wyroby o kodach CN:

2204 – Wino ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi; moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009

2205 – Wermut i pozostałe wina ze świeżych winogron aromatyzowane roślinami lub substancjami aromatycznymi

2206 00 – Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone

2207 – Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone

2208 – Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe

W myśl art. 116 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Art. 117 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z ust. 2 wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być, bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy:

1.  importowane, chyba że zostaną objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy albo wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo do składu celnego i prawidłowo oznaczone przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy albo przed objęciem procedurą dopuszczenia do obrotu celem sprzedaży na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
2.  przemieszczone na terytorium kraju w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
3.  przemieszczone na terytorium kraju z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę.

Zgodnie z ust. 3 wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

A zatem Spółka jako podmiot prowadzący działalność w zakresie produkcji i dystrybucji napojów alkoholowych, objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy, jest obowiązana do oznaczenia wyrobów podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. W trakcie kiedy wyroby akcyzowe są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie występuje jeszcze konieczność oznaczenia wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy. Jeśli wyroby akcyzowe, oznaczone banderolami w związku z pierwotnym planowanym nabyciem wewnątrzwspólnotowym przez Spółkę, znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza granicami kraju, co do wyrobów tych, na mocy ww. art. 117 ustawy o podatku akcyzowym, nie powstała jeszcze konieczność oznaczenia ich banderolami.

W toku działalności mogą wystąpić sytuacje, w których podmioty uczestniczące w transakcji, tj. podmiot zagraniczny oraz Spółka, uzgodnią zmianę przeznaczenia wyrobów akcyzowych, tj. uzgodnią, że wyroby akcyzowe nie zostaną przez Spółkę wewnątrzwspólnotowo nabyte na terytorium kraju, a zostaną przeznaczone do sprzedaży do innego niż Rzeczpospolita Polska kraju. W tym celu banderole podatkowe powinny zostać zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 123 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych, na które zostały naniesione, jeżeli wyroby akcyzowe nie będą sprzedawane na terytorium kraju.

Ust. 2 i 3 stanowi, że zgodę na zdjęcie znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy lub właściciela wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy. Zdjęte znaki akcyzy są:

1.  zwracane do ich wytwórcy albo
2.  niezwłocznie niszczone pod nadzorem właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego.

Zgodnie z ust. 4 minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1.  szczegółowe przypadki, w których znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych;
2.  warunki i tryb zdejmowania znaków akcyzy;
3.  wzór wniosku o zdjęcie znaków akcyzy.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania banderole naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe mogą być z nich zdjęte po uzyskaniu zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w przypadku gdy:

1.  wyroby akcyzowe mają być zwrócone do podmiotu zagranicznego, od którego zostały otrzymane, w związku z wadami I fizycznymi wyrobów lub
2.  wyroby akcyzowe przeznaczone są na eksport lub do dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Spółka stoi na stanowisku, że art. 123 ustawy o podatku akcyzowym i dalej § 5 rozporządzenia w sprawie oznaczania, nie ma zastosowania do wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, co do których nie zaistniała jeszcze przecież konieczność ich oznaczenia znakami akcyzy. Art. 117 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje przecież, że wyroby akcyzowe mają być oznaczone znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. A zatem dopóki wyroby akcyzowe znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy nie zaistniała konieczność oznaczenia ich znakami akcyzy.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.176.2018.1.JS z dnia 12.09.2018 r.

Wyroby akcyzowe muszą być oznaczone przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. W przypadku importu oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych oznaczenie wyrobów może nastąpić przez zagraniczny podmiot, mający siedzibę poza terytorium kraju.

Zgodnie z art. 130 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, importer, podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia mogą przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju w celu ich naniesienia na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Spółka pragnie podkreślić, że ustawodawca, w przepisach ustawy o podatku akcyzowym, mających zastosowanie do sprawy, nie zastrzegł, że zdjęcie znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, może nastąpić wyłącznie na terytorium kraju. A zatem należy wnioskować, że zdjęcie znaków akcyzy z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych jest również możliwe poza granicami kraju, i może być przeprowadzone przez podmiot zagraniczny, któremu znaki akcyzy przekazano w celu ich naniesienia.

Zdaniem Spółki powyższą tezę uzasadnia również brzmienie przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, dotyczących dokumentu rozliczeniowego sporządzanego przez podmiot zagraniczny.

W myśl art. 132 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego są obowiązani uzyskać od podmiotu mającego siedzibę poza terytorium kraju rozliczenie z przekazanych mu znaków akcyzy. Ust. 3 precyzuje, że rozliczenie powinno zawierać w szczególności informacje o rodzaju i liczbie znaków akcyzy przekazanych w celu naniesienia na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub wyroby akcyzowe, wykorzystanych do ich naniesienia, uszkodzonych, zniszczonych, utraconych oraz niewykorzystanych.

Na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów w § 11 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, doprecyzował, że dokument rozliczeniowy od podmiotu zagranicznego, ma uwzględniać rodzaj, serię, rok wytworzenia, numery ewidencyjne oraz liczbę banderol:

*   wykorzystanych do naniesienia;
*   uszkodzonych, zniszczonych, utraconych;
*   niewykorzystanych.

W wyniku procesu zdejmowania banderole ulegają trwałemu i widocznemu naruszeniu właściwości fizycznych, co uniemożliwia identyfikację znaku co do jego rodzaju, nazwy, serii, numeru identyfikacyjnego i daty wytworzenia. A zatem zgodnie, z art. 130 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, w wyniku zdjęcia znaków akcyzy z opakowań jednostkowych mamy do czynienia ze zniszczonymi znakami akcyzy.

Banderole zniszczone, powstałe w wyniku zdjęcia ich z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych przez podmiot zagraniczny, powinny zostać wykazane, zgodnie z cytowanymi wyżej art. 132 ust. 1 i 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 11 rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, na dokumencie rozliczeniowym przekazywanym przez podmiot zagraniczny podmiotowi, który przekazał znaki akcyzy w celu ich naniesienia.

Skoro ustawodawca przewidział obowiązek rozliczenia się ze znaków akcyzy zniszczonych, należy rozumieć, że przewidział również możliwość wystąpienia u podmiotu zagranicznego okoliczności w wyniku których powstają banderole zniszczone, a więc również przewidział możliwość zdjęcia znaków akcyzy przez podmiot zagraniczny.

Po zdjęciu banderol, banderole zniszczone zostaną naklejone na czyste blankiety a następnie odesłane do Spółki. Ponadto, zagraniczny podmiot dokona ich rozliczenia na dokumencie rozliczeniowym przekazywanym Spółce.

Spółka po otrzymaniu od podmiotu zagranicznego zniszczonych znaków akcyzy, naklejonych na czyste blankiety:

1.  dokonywałaby zwrotu banderol zniszczonych do wytwórcy znaków akcyzy lub właściwego w sprawie znaków akcyzy naczelnika urzędu skarbowego, od którego znaki akcyzy otrzymała, lub
2.  dokonywałaby zniszczenia znaków zdjętych z opakowań jednostkowych w składzie podatkowym Spółki, objętym stałą kontrolą. Zgodnie z § 28 rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych, zniszczenie następowałoby po uprzednim poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego na co najmniej 3 dni przed zamierzonym niszczeniem. Ponadto, zgodnie z § 15 tego rozporządzenia zniszczenie odbywałoby się w obecności kontrolującego, z zastrzeżeniem, że dla wyrobów winiarskich naczelnik urzędu celno-skarbowego może odstąpić od wymogu obecności kontrolującego. Z procesu zniszczenia banderol sporządzony zostałby protokół o jakim mowa w art. 138 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z § 3 rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych kontrola jest wykonywana doraźnie lub jako kontrola stała i polega m.in. na kontroli dokumentacji związanej z działalnością objętą kontrolą. Dokumenty rozliczeniowe przekazywane przez podmiot zagraniczny, jak również dokonywane na podstawie dokumentu rozliczeniowego wpisy w ewidencji banderol, do prowadzenia której Spółka jest obowiązana zgodnie z art. 138l ustawy o podatku akcyzowym, są kontrolowane przez właściwe organy kontrolne.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zmiany przeznaczenia wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza terytorium kraju, do sprzedaży w innym niż terytorium RP kraju, a które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, w związku z pierwotnym planowanym nabyciem wewnątrzwspólnotowym tych wyrobów przez Spółkę, banderole podatkowe mogą być zdjęte z wyrobów przez zagraniczny podmiot. Spółka stoi na stanowisku, że nie jest wymagane uzyskanie zgody naczelnika urzędu skarbowego na zdjęcie znaków akcyzy. Spółka ma obowiązek uzyskać od podmiotu zagranicznego rozliczenie z przekazanych znaków akcyzy, gdzie zdjęte znaki akcyzy zostaną rozliczone.

Spółka, po otrzymaniu zniszczonych znaków akcyzy, zdjętych z opakowań jednostkowych jest uprawniona:

*   bądź do zwrotu banderol do wytwórcy znaków lub naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawie znaków akcyzy, lub też
*   do ich zniszczenia, pod warunkami zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego o planowanym zniszczeniu, dokonania niszczenia przy obecności kontrolującego oraz sporządzenia protokołu ze zniszczenia.

Ad. 2

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza terytorium kraju, które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, a zostają przeznaczone do całkowitego zniszczenia, jak również w przypadku przeznaczenia wyrobów do ponownego przetworzenia, banderole mogą być zdjęte z wyrobów akcyzowych przez zagraniczny podmiot. Zdaniem Spółki, zdjęcie banderol nie wymaga uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 114 ustawy o podatku akcyzowym obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy, tj. w przypadku działalności Spółki wyroby o kodach CN:

2204 – Wino ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi; moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009

2205 – Wermut i pozostałe wina ze świeżych winogron aromatyzowane roślinami lub substancjami aromatycznymi

2206 00 – Pozostałe napoje fermentowane (na przykład cydr (cidr), perry i miód pitny); mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone

2207 – Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone

2208 – Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe

W myśl art. 116 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Art. 117 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zgodnie z ust. 2 wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być, bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy:

1.  importowane, chyba że zostaną objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy albo wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo do składu celnego i prawidłowo oznaczone przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy albo przed objęciem procedurą dopuszczenia do obrotu celem sprzedaży na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
2.  przemieszczone na terytorium kraju w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
3.  przemieszczone na terytorium kraju z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy w wyniku nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę.

Zgodnie z art. 130 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, importer, podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia mogą przekazać znaki akcyzy podmiotowi mającemu siedzibę poza terytorium kraju w celu ich naniesienia na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe, będące przedmiotem importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia.

A zatem Spółka jako podmiot prowadzący działalność w zakresie produkcji i dystrybucji napojów alkoholowych, objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy, jest obowiązana do oznaczenia wyrobów podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Znaki akcyzy mocą być przekazane przez Spółkę do podmiotu zagranicznego celem ich naniesienia. W trakcie kiedy wyroby akcyzowe są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie występuje jeszcze konieczność oznaczenia wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy. Jeśli wyroby akcyzowe, oznaczone banderolami w związku z pierwotnym planowanym nabyciem wewnątrzwspólnotowym przez Spółkę, znajdują się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza granicami kraju, co do wyrobów tych, na mocy ww. art. 117 ustawy o podatku akcyzowym, nie powstała jeszcze konieczność oznaczenia ich banderolami.

W toku działalności zdarzają się sytuacje, że wyroby akcyzowe, które Spółka planowała wewnątrzwspólnotowo nabyć, a które zostały wyprodukowanie i oznaczone banderolami przez zagraniczny podmiot poza terytorium kraju, nie zostaną przez Spółkę ostatecznie nabyte w związku ze zmianą przeznaczenia wyrobów. Wyroby mogą zostać przeznaczone do zniszczenia, np. ze względów jakościowych lub też innych, mogą być także przeznaczone do powtórnego przetworzenia, o ile względy jakościowe nie stoją temu na przeszkodzie. W wyniku zmiany przeznaczenia, wyroby akcyzowe nie zostaną wewnątrzwspólnotowo nabyte na terytorium kraju. W celu zniszczenia wyrobów akcyzowych, lub też ich ponownego przetworzenia wyroby akcyzowe mogą być na pierwszym etapie zlane z opakowań jednostkowych do innych zbiorników. Zdaniem Spółki w tym procesie banderole podatkowe powinny być zdjęte przez zagraniczny podmiot z opakowań jednostkowych.

W art. 123 ustawy o podatku akcyzowym ustawodawca wskazał, że w przypadku gdy wyroby akcyzowe nie będą sprzedawane na terytorium kraju znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych, a zgodę na zdjęcie znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczenia wyrobów znakami akcyzy. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, na podstawie delegacji ustawowej – w drodze rozporządzenia, szczegółowe przypadki, w których znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania banderole naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe mogą być z nich zdjęte po uzyskaniu zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w przypadku gdy:

*   wyroby akcyzowe mają być zwrócone do podmiotu zagranicznego, od którego zostały otrzymane, w związku z wadami fizycznymi wyrobów lub
*   wyroby akcyzowe przeznaczone są na eksport lub do dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Zdaniem Spółki powyższe przepisy nie stanowią katalogu wyłącznego, bowiem jak wykazano powyżej potrzeba zdjęcia znaków akcyzy może wynikać z innych przyczyn, np. z powodu przeznaczenia wyrobów akcyzowych do zniszczenia, lub też z powodu przeznaczenia wyrobów do przetworzenia, ale także z powodu utraty ważności banderol nałożonych na wyroby akcyzowe, znajdujące się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Ponadto, jak zacytowano wyżej, z brzmienia art. 117 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że wyroby powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, A zatem, dopóki wyroby akcyzowe pozostają w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, nie było konieczności oznaczenia ich znakami akcyzy, a zatem tym samym nie ma obowiązku uzyskiwania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego na zdjęcie znaków akcyzy. Nie znajdzie więc zastosowania przepisy art. 123 ustawy o podatku akcyzowym, jak również przepisy § 5 rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0111-KDIB3-3.4013.176.2018.1.JS z dnia 12.09.2018 r.

Spółka pragnie podkreślić, że ustawodawca, w przepisach ustawy o podatku akcyzowym, mających zastosowanie do sprawy, nie zastrzegł, że zdjęcie znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, może nastąpić wyłącznie na terytorium kraju. A zatem należy wnioskować, że zdjęcie znaków akcyzy z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych jest również możliwe poza granicami kraju, i może być przeprowadzone przez podmiot zagraniczny, któremu znaki akcyzy przekazano w celu ich naniesienia.

Zdaniem Spółki powyższą tezę uzasadnia również brzmienie przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, dotyczących dokumentu rozliczeniowego sporządzanego przez podmiot zagraniczny.

W myśl art. 132 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym importer, podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego są obowiązani uzyskać od podmiotu mającego siedzibę poza terytorium kraju rozliczenie z przekazanych mu znaków akcyzy. Ust. 3 precyzuje, że rozliczenie powinno zawierać w szczególności informacje o rodzaju i liczbie znaków akcyzy przekazanych w celu naniesienia na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub wyroby akcyzowe, wykorzystanych do ich naniesienia, uszkodzonych, zniszczonych, utraconych oraz niewykorzystanych.

Na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów w § 11 ust. 1 rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, doprecyzował, że dokument rozliczeniowy od podmiotu zagranicznego, ma uwzględniać rodzaj, serię, rok wytworzenia, numery ewidencyjne oraz liczbę banderol:

*   wykorzystanych do naniesienia;
*   uszkodzonych, zniszczonych, utraconych;
*   niewykorzystanych.

W wyniku procesu zdejmowania banderole ulegają trwałemu i widoczne naruszeniu właściwości fizycznych, co uniemożliwia identyfikację znaku co do jego rodzaju, nazwy, serii, numeru identyfikacyjnego i daty wytworzenia. A zatem zgodnie, z art. 130 ust. 8 (winno być: art. 131 ust. 8 – przyp. Organu) ustawy o podatku akcyzowym, w wyniku zdjęcia znaków akcyzy z opakowań jednostkowych mamy do czynienia ze zniszczonymi znakami akcyzy.

Banderole zniszczone, powstałe w wyniku zdjęcia ich z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych przez podmiot zagraniczny, powinny zostać wykazane, zgodnie z cytowanymi wyżej art. 132 ust. 1 i 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 11 rozporządzenia w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, na dokumencie rozliczeniowym przekazywanym przez podmiot zagraniczny podmiotowi, który przekazał znaki akcyzy w celu ich naniesienia.

Skoro ustawodawca przewidział obowiązek rozliczenia się ze znaków akcyzy zniszczonych, należy rozumieć, że przewidział również możliwość wystąpienia u podmiotu zagranicznego okoliczności w wyniku których powstają banderole zniszczone, a więc również przewidział możliwość zdjęcia znaków akcyzy przez podmiot zagraniczny.

Po zdjęciu banderol, banderole zniszczone zostaną naklejone na czyste blankiety a następnie odesłane do Spółki. Ponadto, zagraniczny podmiot dokona ich rozliczenia na dokumencie rozliczeniowym przekazywanym Spółce.

Spółka po otrzymaniu od podmiotu zagranicznego zniszczonych znaków akcyzy, naklejonych na czyste blankiety:

1.  dokonywałaby zwrotu banderol zniszczonych do wytwórcy znaków akcyzy lub właściwego w sprawie znaków akcyzy naczelnika urzędu skarbowego, od którego znaki akcyzy otrzymała, lub
2.  dokonywałaby zniszczenia znaków zdjętych z opakowań jednostkowych w składzie podatkowym Spółki, objętym stałą kontrolą. Zgodnie z § 28 rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych, zniszczenie następowałoby po uprzednim poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego na co najmniej 3 dni przed zamierzonym niszczeniem. Ponadto, zgodnie z § 15 tego rozporządzenia zniszczenie odbywałoby się w obecności kontrolującego, z zastrzeżeniem, że dla wyrobów winiarskich naczelnik urzędu celno- skarbowego może odstąpić od wymogu obecności kontrolującego. Z procesu zniszczenia banderol sporządzony zostałby protokół o jakim mowa w art. 138 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że zgodnie z § 3 rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych kontrola jest wykonywana doraźnie lub jako kontrola stała i polega m.in. na kontroli dokumentacji związanej z działalnością objętą kontrolą. Dokumenty rozliczeniowe przekazywane przez podmiot zagraniczny, jak również dokonywane na podstawie dokumentu rozliczeniowego wpisy w ewidencji banderol, do prowadzenia której Spółka jest obowiązana zgodnie z art. 138l ustawy o podatku akcyzowym, są kontrolowane przez właściwe organy kontrolne.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zmiany przeznaczenia wyrobów akcyzowych, znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w magazynie podmiotu zagranicznego poza terytorium kraju, które zostały oznaczone przez zagraniczny podmiot banderolami przekazanymi przez Spółkę, a zostają przeznaczone do całkowitego zniszczenia, jak również w przypadku przeznaczenia wyrobów do ponownego przetworzenia, banderole mogą być zdjęte z wyrobów akcyzowych przez zagraniczny podmiot. Spółka stoi na stanowisku, że nie jest wymagane uzyskanie zgody naczelnika urzędu skarbowego na zdjęcie znaków akcyzy. Spółka ma obowiązek uzyskać od podmiotu zagranicznego rozliczenie z przekazanych znaków akcyzy, gdzie zdjęte znaki akcyzy zostaną rozliczone.

Spółka, po otrzymaniu zniszczonych znaków akcyzy, zdjętych z opakowań jednostkowych jest uprawniona:

*   bądź do zwrotu banderol do wytwórcy znaków lub naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawie znaków akcyzy, lub też
*   do ich zniszczenia, pod warunkami zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego o planowanym zniszczeniu, dokonania niszczenia przy obecności kontrolującego oraz sporządzenia protokołu ze zniszczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego przez Wnioskodawcę pytania i przedstawionego stanowiska, w odniesieniu do zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała