Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-469/13-6/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-10
Teza: Czy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja wynikająca z zawarcia porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum), będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT, tj. nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum). Wniosek uzupełniono w dniu 5 sierpnia 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, pytania i własnego stanowiska oraz o informację dotyczącą ilości oczekiwanych rozstrzygnięć w sprawie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność polegającą na udzielaniu pożyczek konsumenckich (dalej: „Spółka”).

Spółka planuje zbycie na rzecz Banku swojego Przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej „Przedsiębiorstwo”) służącego prowadzeniu przez nią działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich. Bank posiada siedzibę na terytorium Polski.

W skład Przedsiębiorstwa Spółki będą wchodzić wszystkie składniki majątkowe służące prowadzeniu ww. działalności, w szczególności: środki trwałe (np. wyposażenie biurowe), wartości niematerialne i prawne (np. licencje), a także prawa wynikające z umów najmu, wierzytelności obejmujące głównie należności z tytułu udzielonych przez Spółkę pożyczek, tajemnice przedsiębiorstwa, bazy danych. Wraz z Przedsiębiorstwem Bank przejmie także zobowiązania Spółki funkcjonalnie z nim związane. Przejęcie długów nastąpi z zastrzeżeniem uzyskania zgody poszczególnych wierzycieli na takie przejęcie.

Podkreślić należy, że nabyciu przez Bank podlegać będzie niemal cała struktura organizacyjna związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością, wchodząca w skład Przedsiębiorstwa.

Nie można wykluczyć, że przeniesienie niektórych składników Przedsiębiorstwa na rzecz Banku nie będzie możliwe z przyczyn prawnych (może to dotyczyć np. niektórych licencji udzielonych Spółce przez podmioty trzecie czy zobowiązań, na których przeniesienie nie wyrazi zgody dany wierzyciel Spółki). Składniki te nie zostaną wówczas nabyte przez Bank w ramach Przedsiębiorstwa.

Poza Przedsiębiorstwem mogą pozostać nieliczne aktywa, związane z działalnością przejętą przez Spółkę od spółki akcyjnej (S.A) na skutek połączenia prawnego tych dwóch podmiotów dokonanego w br., tj. wierzytelności S.A. wobec podmiotów trzecich powstałe w szczególności przed połączeniem S.A. ze Spółką, prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez S.A. umów dotyczących sprzedaży produktów bankowych, dwie nieruchomości mieszkalne przejęte wraz z majątkiem S.A. Wyłączenie ww. składników majątkowych przejętych przez Spółkę na skutek połączenia z S.A. będzie konsekwencją faktu, iż nie są one funkcjonalnie związane z przenoszonym Przedsiębiorstwem.

Dodatkowo, nie jest wykluczone, że poza Przedsiębiorstwem może pozostać jakaś część środków pieniężnych, papierów wartościowych, czy wierzytelności Spółki powstałych przed rozpoczęciem prowadzenia przez Spółkę działalności objętej Przedsiębiorstwem i z nim funkcjonalnie nie związanych.

Podkreślenia wymaga, że ewentualne nieobjęcie zakresem nabywanego przez Bank Przedsiębiorstwa któregokolwiek z ww. składników majątkowych nie wpłynie na możliwość wykonywania przez Przedsiębiorstwo samodzielnie działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich, prowadzonej obecnie w ramach Spółki.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w ramach Przedsiębiorstwa Spółka zbędzie nie tylko ww. składniki majątkowe, ale także istniejące pomiędzy Spółką a jej dotychczasowymi klientami relacje. Będzie to w szczególności konsekwencją nabycia przez Bank wierzytelności z tytułu udzielonych przez Spółkę jej klientom pożyczek.

Z perspektywy biznesowej, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie wobec powyższego do transferu na rzecz Banku praktycznie całej podstawowej działalności Spółki wraz z będącym elementem tej działalności portfelem klientów. Na skutek nabycia Przedsiębiorstwa Bank będzie mógł zatem uzyskiwać przychody związane z prowadzoną dotychczas przez Spółkę działalnością w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich w szczególności w postaci uzyskiwanych od klientów odsetek, czy prowizji.

Wymaga podkreślenia, że w ramach opisywanego nabycia Przedsiębiorstwa dojdzie do przejścia na rzecz Banku zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, co oznacza, że Bank z mocy prawa stanie się stroną w stosunkach pracy łączących Spółkę z pracownikami wchodzącymi w skład Przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że wraz z transferem portfela klientów Spółki na rzecz Banku przejdą inne, wymienione wyżej składniki majątkowe umożliwiające samodzielne prowadzenie tylko w oparciu o Przedsiębiorstwo działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę. Na przykład, dzięki przeniesieniu środków trwałych (m.in. wyposażenia biurowego) oraz praw wynikających z umów najmu pracownicy Spółki będą mogli realizować wykonywane dotychczas w ramach działalności Spółki zadania. Temu samemu celowi służyć będzie przejście na rzecz Banku praw wynikających z udzielonych Spółce licencji, baz danych, w tym baz danych klientów, tajemnic przedsiębiorstwa.

Niezależnie od powyższego, Bank zawarł ze Spółką umowę kredytu, na mocy, której Bank jako kredytodawca udzielił Spółce kredytu przeznaczonego na finansowanie bieżącej działalności. Bank i Spółka przewidują możliwość zawarcia kolejnej umowy kredytowej.

Wobec planowanego zbycia Przedsiębiorstwa Spółki na rzecz Banku, rozważane są dwa scenariusze w zakresie sposobu przeprowadzenia tej transakcji:

1.  nabycie Przedsiębiorstwa Spółki przez Bank może nastąpić w drodze zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży przedsiębiorstwa lub
2.  zważywszy na fakt, że Bank będzie wierzycielem Spółki z tytułu umów kredytu - poprzez zawarcie przez Bank ze Spółką porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku Przedsiębiorstwa Spółki zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum). W przypadku, gdy wartość przedsiębiorstwa Spółki nie będzie odpowiadała wysokości zobowiązania Spółki wobec Banku, strony dokonają stosownych rozliczeń.

W uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że użyte przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 23 maja 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług (dalej: „Wniosek”) w zakresie opodatkowania transakcji będącej przedmiotem Wniosku, między innymi w pytaniu zawartym we Wniosku, sformułowania „transakcja nabycia przez Bank Przedsiębiorstwa” odnosiło się do:

1.  zbycia Przedsiębiorstwa (zdefiniowanemu jako przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa) przez Spółkę na rzecz Banku, mogącego nastąpić w drodze zawarcia przez Spółkę i Bank umowy sprzedaży Przedsiębiorstwa oraz
2.  zawarcia przez Spółkę i Bank porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku Przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum) (zważywszy na fakt, że Bank będzie wierzycielem Spółki z tytułu umów kredytu).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca podkreślił, że określenie „transakcja nabycia przez Bank Przedsiębiorstwa” stanowi na gruncie Wniosku synonim, określenie równoznaczne do opisanych wyżej:

1.  transakcji zbycia przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa na rzecz Banku w drodze zawarcia umowy sprzedaży oraz
2.  transakcji przeniesienia przez Wnioskodawcę na rzecz Banku Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w drodze datio in solutum, zwanych dalej: „Transakcjami”.

W konsekwencji, z faktu otrzymania interpretacji, której dotyczy Wniosek, Spółka chciałaby wywieść skutek w postaci potwierdzenia, czy Transakcje, których stroną będzie Wnioskodawca, będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Spółka wyjaśniła również, że przedmiotem Wniosku są cztery zdarzenia przyszłe, tj.:

1.  zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze umowy sprzedaży,
2.  zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze umowy sprzedaży,
3.  przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum),
4.  przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu z dnia 31 lipca 2013 r.).

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja wynikająca z zawarcia porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum), będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT, tj. nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miała miejsce transakcja zbycia przez Spółkę na rzecz Banku przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 6 pkt l ustawy o VAT, nie będą miały w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowania przepisy ustawy o VAT.

Tym samym, nabycie przez Bank przedsiębiorstwa w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, Przedsiębiorstwo będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Kwalifikacja Przedsiębiorstwa jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustawy o VAT należy w tym przypadku stosować definicję zawartą w art. 55l ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że kluczowym z punktu widzenia możliwości kwalifikacji Przedsiębiorstwa jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu przez jego nabywcę określonej działalności gospodarczej.

Jak wynika przy tym z powołanego wyżej art. 552 Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

Zdaniem Spółki, Przedsiębiorstwo stanowi zespół składników majątkowych wyodrębniony w sposób organizacyjny i funkcjonalny w sposób pozwalający na prowadzenie w oparciu o nie samodzielnej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że cała struktura organizacyjna służąca Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich zostanie nabyta przez Bank. W ramach nabycia Przedsiębiorstwa na rzecz Banku przejdzie także zakład pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

W skład nabywanego Przedsiębiorstwa wejdą między innymi:

*   środki trwałe (np. wyposażenie biurowe) umożliwiające pracę ww. personelowi,
*   prawa wynikające z udzielonych Spółce licencji,
*   prawa wynikające z umów najmu zapewniających warunki lokalowe do wykonywania przez pracowników czynności związanych z działalnością Przedsiębiorstwa,
*   wierzytelności obejmujące głównie należności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę w ramach jej działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich,
*   bazy danych, w tym bazy danych klientów,
*   tajemnice przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które wejdą w skład nabytego przez Bank Przedsiębiorstwa odpowiadać będzie definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego.

Dodatkowo, Bank przejmie zobowiązania Spółki związane funkcjonalnie z działalnością Przedsiębiorstwa. Zaznaczyć jednocześnie należy, że nie wpływa to na fakt, iż Przedsiębiorstwo (jego składniki) odpowiada wskazanej powyżej definicji przedsiębiorstwa z Kodeksu cywilnego.

Jednocześnie należy wskazać, że ww. składniki mające podlegać nabyciu przez Bank w ramach Przedsiębiorstwa pozwolą Bankowi na kontynuowanie w oparciu o nie i przeniesionych dotychczasowych pracowników Spółki działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich. W konsekwencji, Bank będzie mógł czerpać zyski z prowadzonej w oparciu o Przedsiębiorstwo działalności w szczególności w postaci uzyskiwanych od dotychczasowych klientów Spółki odsetek, czy prowizji.

W konsekwencji stwierdzić należy, że kompleks składników majątkowych i niemajątkowych, który tworzy Przedsiębiorstwo, należy uznać za wyodrębniony pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym w takim zakresie, który umożliwia realizowanie przez nie samodzielne zadań gospodarczych.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, Przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci udzielania pożyczek konsumenckich. Tym samym, Przedsiębiorstwo stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Podsumowanie

W konsekwencji powyższego, Zdaniem Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miała miejsce transakcja zbycia przez Spółkę na rzecz Banku przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 6 pkt l ustawy o VAT, nie będzie miało miejsca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym opodatkowanie VAT.

Tym samym, nabycie przez Bank przedsiębiorstwa na podstawie zawarcia przez Bank i Spółkę porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka doprecyzowała własne stanowisko, wskazując, że opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja zbycia przedsiębiorstwa w drodze zawarcia przez Spółkę oraz Bank porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum), będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT, tj. nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, iż regulacja zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy, stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka planuje zbycie na rzecz Banku swojego Przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej „Przedsiębiorstwo”) służącego prowadzeniu przez nią działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich. Bank posiada siedzibę na terytorium Polski. W skład Przedsiębiorstwa Spółki będą wchodzić wszystkie składniki majątkowe służące prowadzeniu ww. działalności, w szczególności: środki trwałe (np. wyposażenie biurowe), wartości niematerialne i prawne (np. licencje), a także prawa wynikające z umów najmu, wierzytelności obejmujące głównie należności z tytułu udzielonych przez Spółkę pożyczek, tajemnice przedsiębiorstwa, bazy danych. Wraz z Przedsiębiorstwem Bank przejmie także zobowiązania Spółki funkcjonalnie z nim związane. Przejęcie długów nastąpi z zastrzeżeniem uzyskania zgody poszczególnych wierzycieli na takie przejęcie. Nabyciu przez Bank podlegać będzie niemal cała struktura organizacyjna związana z prowadzoną przez Spółkę działalnością, wchodząca w skład Przedsiębiorstwa. Spółka nie można wykluczyć, że przeniesienie niektórych składników Przedsiębiorstwa na rzecz Banku nie będzie możliwe z przyczyn prawnych (może to dotyczyć np. niektórych licencji udzielonych Spółce przez podmioty trzecie czy zobowiązań, na których przeniesienie nie wyrazi zgody dany wierzyciel Spółki). Składniki te nie zostaną wówczas nabyte przez Bank w ramach Przedsiębiorstwa. Poza Przedsiębiorstwem mogą pozostać nieliczne aktywa, związane z działalnością przejętą przez Spółkę od Spółki Akcyjnej na skutek połączenia prawnego tych dwóch podmiotów dokonanego w br., tj. wierzytelności Spółki Akcyjnej wobec podmiotów trzecich powstałe w szczególności przed połączeniem Spółki Akcyjnej ze Spółką, prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę Akcyjną umów dotyczących sprzedaży produktów bankowych, dwie nieruchomości mieszkalne przejęte wraz z majątkiem Spółki Akcyjnej. Wyłączenie ww. składników majątkowych przejętych przez Spółkę na skutek połączenia ze Spółką Akcyjną będzie konsekwencją faktu, że nie są one funkcjonalnie związane z przenoszonym Przedsiębiorstwem. Dodatkowo, nie jest wykluczone, że poza Przedsiębiorstwem może pozostać jakaś część środków pieniężnych, papierów wartościowych, czy wierzytelności Spółki powstałych przed rozpoczęciem prowadzenia przez Spółkę działalności objętej Przedsiębiorstwem i z nim funkcjonalnie nie związanych. Ewentualne nieobjęcie zakresem nabywanego przez Bank Przedsiębiorstwa któregokolwiek z ww. składników majątkowych nie wpłynie na możliwość wykonywania przez Przedsiębiorstwo samodzielnie działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich, prowadzonej obecnie w ramach Spółki. W związku z powyższym w ramach Przedsiębiorstwa Spółka zbędzie nie tylko ww. składniki majątkowe, ale także istniejące pomiędzy Spółką a jej dotychczasowymi klientami relacje. Będzie to w szczególności konsekwencją nabycia przez Bank wierzytelności z tytułu udzielonych przez Spółkę jej klientom pożyczek.

Z perspektywy biznesowej, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie wobec powyższego do transferu na rzecz Banku praktycznie całej podstawowej działalności Spółki wraz z będącym elementem tej działalności portfelem klientów. Na skutek nabycia Przedsiębiorstwa Bank będzie mógł zatem uzyskiwać przychody związane z prowadzoną dotychczas przez Spółkę działalnością w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich w szczególności w postaci uzyskiwanych od klientów odsetek, czy prowizji.

W ramach opisywanego nabycia Przedsiębiorstwa dojdzie do przejścia na rzecz Banku zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, co oznacza, że Bank z mocy prawa stanie się stroną w stosunkach pracy łączących Spółkę z pracownikami wchodzącymi w skład Przedsiębiorstwa. Wraz z transferem portfela klientów Spółki na rzecz Banku przejdą inne, wymienione wyżej składniki majątkowe umożliwiające samodzielne prowadzenie tylko w oparciu o Przedsiębiorstwo działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę. Na przykład, dzięki przeniesieniu środków trwałych (m.in. wyposażenia biurowego) oraz praw wynikających z umów najmu pracownicy Spółki będą mogli realizować wykonywane dotychczas w ramach działalności Spółki zadania. Temu samemu celowi służyć będzie przejście na rzecz Banku praw wynikających z udzielonych Spółce licencji, baz danych, w tym baz danych klientów, tajemnic przedsiębiorstwa.

Niezależnie od powyższego, Bank zawarł ze Spółką umowę kredytu, na mocy, której Bank jako kredytodawca udzielił Spółce kredytu przeznaczonego na finansowanie bieżącej działalności. Bank i Spółka przewidują możliwość zawarcia kolejnej umowy kredytowej.

Wobec planowanego zbycia Przedsiębiorstwa Spółki na rzecz Banku, rozważane są poniższe scenariusze w zakresie sposobu przeprowadzenia tej transakcji, tj.:

1.  zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze umowy sprzedaży,
2.  zbycie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze umowy sprzedaży,
3.  przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum),
4.  przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii, czy transakcja zbycia przedsiębiorstwa w drodze porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum), będzie wyłączona z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT, tj. nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowią, że dłużnik powinien wykonać zobowiązanie zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeżeli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje – także w sposób odpowiadający tym zwyczajom (art. 354 k.c.). Ustawodawca przy założeniu zasady swobody umów nie stawia przeszkód, aby dłużnik zwolnił się ze zobowiązania przez spełnienie innego świadczenia, jeżeli również taka jest wola wierzyciela. Zgodnie bowiem z art. 453 k.c., jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa (datio in solutum). Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie, umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia.

Takie czynności cywilnoprawne wywołują określone skutki na gruncie prawa podatkowego.

Wskazać należy, że celem datio in solutum jest wygaśniecie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Z treści wniosku wynika, że Bank zawarł ze Spółką umowę kredytu, na mocy której Bank jako kredytodawca udzielił Spółce kredytu przeznaczonego na finansowanie bieżącej działalności. Wobec planowanego zbycia przedsiębiorstwa Spółki na rzecz Banku rozważany jest scenariusz, w którym, zważywszy na fakt, że Bank będzie wierzycielem Spółki z tytułu umów kredytu – poprzez zawarcie przez Bank ze Spółką porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, dojdzie do przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum). Natomiast w przypadku, gdy wartość przedsiębiorstwa Spółki nie będzie odpowiadała wysokości zobowiązania Spółki wobec Banku, strony dokonają stosownych rozliczeń.

W konsekwencji, przeniesienie na rzecz Banku własności przedsiębiorstwa w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum należy traktować na gruncie prawno-podatkowym na równi ze zbyciem przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 551 ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to zbycie takiego przedsiębiorstwa do innego podmiotu, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wskazał Wnioskodawca nabyta przez Bank zostanie cała struktura organizacyjna służąca Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich. W ramach nabycia Przedsiębiorstwa na rzecz Banku przejdzie także zakład pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. W skład nabywanego Przedsiębiorstwa wejdą między innymi: środki trwałe (np. wyposażenie biurowe) umożliwiające pracę ww. personelowi, prawa wynikające z udzielonych Spółce licencji, prawa wynikające z umów najmu zapewniającymi warunki lokalowe do wykonywania przez pracowników czynności związanych z działalnością Przedsiębiorstwa, wierzytelności obejmujące głównie należności z tytułu pożyczek udzielonych przez Spółkę w ramach jej działalności w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich, bazy danych, w tym bazy danych klientów, tajemnice przedsiębiorstwa. Ponadto Bank przejmie zobowiązania Spółki związane funkcjonalnie z działalnością Przedsiębiorstwa, jednak nie wpłynie to na fakt, iż Przedsiębiorstwo (jego składniki) odpowiada wskazanej powyżej definicji przedsiębiorstwa z Kodeksu cywilnego. Jednocześnie ww. składniki mające podlegać nabyciu przez Bank w ramach Przedsiębiorstwa pozwolą Bankowi na kontynuowanie w oparciu o nie i przeniesionych dotychczasowych pracowników Spółki działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę w zakresie udzielania pożyczek konsumenckich. W konsekwencji, Bank będzie mógł czerpać zyski z prowadzonej w oparciu o Przedsiębiorstwo działalności w szczególności w postaci uzyskiwanych od dotychczasowych klientów Spółki odsetek, czy prowizji.

W takiej sytuacji, jak wskazał Wnioskodawca, zespół składników materialnych i niematerialnych, które wejdą w skład nabytego przez Bank Przedsiębiorstwa – stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Reasumując, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja wynikająca z zawarcia porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, tj. przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa Spółki, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum), zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.