Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.680.2020.6.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przychód; spółki; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 15 grudnia 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest (…), będący osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową, pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej, odpowiednio: Wnioskodawca oraz Działalność Gospodarcza). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca prowadzi Działalność Gospodarczą w zakresie obsługi magazynów i wsparcia sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz klienta – podmiotu zajmującego się sprzedażą hurtową i detaliczną artykułów szeroko pojmowanego gospodarstwa domowego (dalej, odpowiednio: Usługi oraz Kontrahent).

Wnioskodawca świadczy Usługi na rzecz Kontrahenta wykorzystując do tego własne zaplecze personalne, posiadaną przez siebie wiedzę i doświadczenie, a także z wykorzystaniem zarówno aktywów własnych, jak aktywów należących do Kontrahenta. Działalność Gospodarcza Wnioskodawcy stanowi zespół składników majątkowych, materialnych oraz niematerialnych, który służył oraz służy do świadczenia Usług na rzecz Kontrahenta.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza wnieść całość prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej, tj. wszystkie składniki materialne i niematerialne składające się na prowadzoną przez niego Działalność Gospodarczą, do polskiej spółki kapitałowej (dalej: Spółka Otrzymująca). W związku z wkładem niepieniężnym w postaci całości Działalności Gospodarczej, Wnioskodawca otrzyma udziały lub akcje w Spółce Otrzymującej, w odpowiedniej proporcji wynikającej z ustalonej wartości wkładu niepieniężnego.

W wyniku dokonanego wkładu niepieniężnego (aportu) Spółka Otrzymująca będzie kontynuowała Działalność Gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na dzień aportu, w szczególności planowane jest, że będzie ona kontynuowała świadczenie Usług na rzecz Kontrahenta. Jednocześnie, Wnioskodawca, po dokonaniu aportu, nie będzie kontynuował prowadzenia jednoosobowej, pozarolniczej działalność gospodarczą, bądź też nie będzie on kontynuował prowadzonej do dnia aportu działalności gospodarczej – albowiem zostanie ona przeniesiona do Spółki Otrzymującej.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem aportu będzie całość składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, składających się na prowadzoną Działalność Gospodarczą, w tym w szczególności:

*   nazwa prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej;
*   własność ruchomości – własność urządzeń służących do prowadzenia Działalności Gospodarczej oraz świadczenia Usług, w tym własność wózków widłowych;
*   pozostałe umowy związane z działalnością gospodarczą, w tym umowy zawarte z pracownikami oraz współpracownikami, a także umowy z dostawcami usług telekomunikacyjnych;
*   wierzytelności i środki pieniężne;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Działalności Gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że otrzymał interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 23 września 2020 r„ sygn. (…) – w zakresie podatku od towarów i usług,
*   oraz z dnia 28 września 2020 r„ sygn. (…) – w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

– wydane w zbliżonym stanie faktycznym, tj. w sytuacji zdarzenia przyszłego obejmującego wkład niepieniężny (aport) dokonywany do spółki osobowej niebędącej spółką komandytowo-akcyjną, w których organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Czy przedmiotem planowanej transakcji aportu będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.)?

Przedmiotem planowanej transakcji aportu będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740).

Czy w skład przedsiębiorstwa wchodzą zobowiązania związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie obsługi magazynów i wsparcia sprzedaży; jeśli tak – czy zostaną wniesione aportem do Spółki Otrzymującej; jeśli nie – dlaczego?

W skład przedsiębiorstwa wchodzą zobowiązania związane z prowadzoną działalnością w zakresie obsługi magazynów oraz wsparcia sprzedaży i zostaną wniesione aportem do Spółki Otrzymującej.

Czy w skład przedsiębiorstwa wchodzą nieruchomości związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie obsługi magazynów i wsparcia sprzedaży; jeśli tak – czy zostaną wniesione aportem do Spółki Otrzymującej; jeśli nie – dlaczego?

W skład przedsiębiorstwa nie wchodzą nieruchomości związane z prowadzoną działalnością w zakresie obsługi magazynów oraz wsparcia sprzedaży, w związku z czym w skład przedmiotu aportu do Spółki Otrzymującej nie wejdą nieruchomości.

Czy wniesienie aportem do Spółki Otrzymującej „umów zawartych z pracownikami” oznacza, że zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z tych umów w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040)?

W związku z wniesieniem aportu do Spółki Otrzymującej dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1040), tak więc w ramach aportu do Spółki Otrzymującej zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę.

Wyjaśnienie, jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że (…) po dokonaniu aportu, nie będzie kontynuował prowadzenia jednoosobowej, pozarolniczej działalność gospodarczą, bądź też nie będzie on kontynuował prowadzonej do dnia aportu działalności gospodarczej – albowiem zostanie ona przeniesiona do Spółki Otrzymującej?

Tak jak zostało wskazane wyżej, po dokonaniu aportu Wnioskodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej w zakresie, w jakim prowadził ją dotychczas przy wykorzystaniu składników majątku będących przedmiotem aportu.

Jednocześnie Wnioskodawca nie planuje wykreślenia z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, albowiem jest on wspólnikiem spółki cywilnej (stroną umowy spółki cywilnej) (…) S.C., (…), (…), (…), (…) (dalej: Spółka Cywilna). Planowane jest, że dalej prowadzona będzie działalność gospodarcza za pomocą Spółki Cywilnej, która jest jednak odrębna od działalności gospodarczej (…). Ponadto, składniki majątkowe składające się na przedmiot aportu służą do wykonywania działalności gospodarczej (…) i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej za pomocą Spółki Cywilnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego, czy prawidłowe jest, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Otrzymującej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego, prawidłowe jest, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Otrzymującej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o PDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis stanowi generalną regułę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wszystkich dochodów, z wyjątkiem tych kategorii dochodów enumeratywnie wskazanych w treści przedmiotowego przepisu. Jedną z kategorii dochodów nie podlegających opodatkowaniu na podstawie ustawy o PDOF są dochody zwolnione z opodatkowania zgodnie z art. 21 ustawy o PDOF.

I tak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PDOF wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jak stanowi art. 5a pkt 3 ustawy o PDOF, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Zagadnienie to zostało przez Wnioskodawcę omówione w uzasadnieniu jego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1.

Równocześnie w uzasadnieniu do stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 Wnioskodawca wskazał że: „W świetle art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarcze, obejmującym w szczególności następujące elementy:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kolejno, zgodnie z art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zatem, w świetle tego przepisu elementem obrotu prawnego jest zawsze całe przedsiębiorstwo, chyba że strony danej transakcji, korzystając z prerogatywy jaką jest zasada swobody umów, ukształtują stosunek prawny w sposób odmienny. Jednocześnie należy zauważyć, że odmienne ukształtowanie czynności prawnej związanej z przedsiębiorstwem, to jest np. objęcie przedmiotową transakcją tylko części składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, nie przekreśla możliwości stwierdzenia, że nadal za przedmiot transakcji będzie mogło być uznane przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. Jednocześnie ujęcie w danej transakcji elementów przedsiębiorstwa wprost nie wskazanych w katalogu z art. 551 KC również nie powoduje, że czynność prawna straci przymiot dotyczącej przedsiębiorstwa, gdyż wyliczenie z katalogu w ww. przepisie ma charakter otwarty, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności”.

Konstatując rozważania z powyższego paragrafu dotyczące znaczenia składników niematerialnych i materialnych będących przedmiotem czynności prawnej dla uznania tej czynności za transakcję zbycia przedsiębiorstwa - należy wskazać, że to wyłącznie na postawie analizy każdego konkretnego stanu faktycznego jest się w stanie ocenić, czy można mówić o transakcji zbycia przedsiębiorstwa, czy też dana transakcja nosi znamiona innej czynności.

Ocena czy dana transakcja spełnia przesłanki do uznania jej za sprzedaż przedsiębiorstwa zależy w głównej mierze od analizy zakresu składników objętych tą sprzedażą pod kątem ich możliwości funkcjonowania jako niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo po stronie nabywcy. Innymi słowy, czy nabywca, obejmując w drodze aportu składniki majątku będzie mógł korzystać z nich jako przedsiębiorstwa (tj. czy zostaną spełnione przesłanki funkcjonalności, niezależności organizacyjnej i finansowej), czy będą to wyłącznie odrębne składniki majątkowe nie tworzące spójnej całości. Jeżeli wynikiem takiej analizy będzie uznanie, że dane składniki majątkowe tworzą przedsiębiorstwo i możliwe jest kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej nabywanego przedsiębiorstwa, to w ocenie Wnioskodawcy można mówić o transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdzają stanowiska prezentowane w orzecznictwie TSUE, przykładowo w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes, sygn. C-497/01, TSUE ocenił, że: „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów”.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednocześnie, w ślad za art. 5a pkt 28 ustawy o PDOF, pojęcie „spółki” na gruncie ustawy obejmuje m.in. spółkę posiadającą osobowość prawną - tak więc, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie polskie spółki kapitałowe, tj. spółki kapitałowe, o których mowa w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526), spełniają definicję, o której mowa powyżej, tak więc uznawane są za „spółki” na gruncie ustawy o PDOF.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy przepis wprost wskazuje, że czynności wniesienia aportu (wkładu niepieniężnego) do polskiej spółki kapitałowej (tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) podlega zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy aport Działalności Gospodarczej do Spółki Otrzymującej korzysta z wyłączenia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PDOF jako dokonanie wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wniesienie przez Wnioskodawcę aportu do Spółki Otrzymującej nie będzie skutkowało osiągnięciem przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PDOF.

Analogiczne stanowisko zajął organ podatkowy w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2018 r. (sygn. akt: 0114-KDIP3-1.4011.209.2018.1.MJ) w której stwierdzono, że „Mając na uwadze powyżej powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki kapitałowej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aport ten spowoduje powstanie przychodu, jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2019 r. (sygn. akt: 0112-KDIL3-3.4011.177.2019.4.AA), zgodnie z brzmieniem której „Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczym zamierza wnieść do Spółki przedmiot aportu, który na moment wniesienia będzie stanowić - zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 1 – zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W zamian za wniesiony wkład Wnioskodawczym otrzyma udziały w Spółce (\`(...)\`) Reasumując – w momencie wniesienia przez Wnioskodawczynię zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego do Spółki, po stronie Wnioskodawczyni wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2019 r. (sygn. akt: 0113.KDIPT2-3.4011.285.2019.3.ID) zgodnie z treścią której „Z treści wniosku wynika, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu do spółki kapitałowej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`) Mając na uwadze powyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w momencie wniesienia przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wkładu niepieniężnego w celu podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.). W myśl przywołanego wyżej przepisu: ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z treścią art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740): przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednak sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Zgodnie zaś z przepisem art. 552 ustawy Kodeks cywilny: czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Mając na względzie powyższe unormowania, przedsiębiorstwem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa, funkcjonującym jako podmiot w obrocie gospodarczym. Ponadto nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Analizując powyższe, należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca zamierza wnieść całość prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej, tj. wszystkie składniki materialne i niematerialne składające się na prowadzoną przez niego Działalność Gospodarczą, do polskiej spółki kapitałowej (dalej: Spółka Otrzymująca). Przedmiotem aportu będzie całość składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, składających się na prowadzoną Działalność Gospodarczą, w tym w szczególności:

*   nazwa prowadzonej przez siebie Działalności Gospodarczej;
*   własność ruchomości – własność urządzeń służących do prowadzenia Działalności Gospodarczej oraz świadczenia Usług, w tym własność wózków widłowych;
*   pozostałe umowy związane z działalnością gospodarczą, w tym umowy zawarte z pracownikami oraz współpracownikami, a także umowy z dostawcami usług telekomunikacyjnych;
*   wierzytelności i środki pieniężne;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Działalności Gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem planowanej transakcji aportu będzie całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zobowiązania związane z prowadzoną działalnością w zakresie obsługi magazynów oraz wsparcia sprzedaży i zostaną wniesione aportem do Spółki Otrzymującej. Natomiast w skład przedsiębiorstwa nie wchodzą nieruchomości związane z prowadzoną działalnością w zakresie obsługi magazynów oraz wsparcia sprzedaży, w związku z czym w skład przedmiotu aportu do Spółki Otrzymującej nie wejdą nieruchomości. W związku z wniesieniem aportu do Spółki Otrzymującej dojdzie do przejścia zakładu pracy w rozumieniu w rozumieniu art. 231 ustawy – Kodeks pracy, tak więc w ramach aportu do Spółki Otrzymującej zostaną wniesione prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę.

Analiza tych informacji prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem Aportu do Spółki Otrzymującej można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do spółki kapitałowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 tej ustawy - źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wskazuje na pojęcie „spółki”, przez którą – na podstawie art. 5a pkt 28 ww. ustawy – należy rozumieć:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że jeżeli do spółki, w rozumieniu art. 5a pkt 28 ww. ustawy, wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki Otrzymującej aport, który na moment wniesienia będzie stanowić – mając na uwadze powyższe wyjaśnienia – przedsiębiorstwo. Wobec powyższego w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: przepisów ust. 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jeżeli wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 24 ust. 20 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak należy zauważyć, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Reasumując – prawidłowe jest, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego przez Wnioskodawcę do Spółki Otrzymującej nie będzie skutkowała powstaniem dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Jednocześnie zaznacza się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy przy tym wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego, a więc zbadanie, czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 24 ust. 19 i 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązany do wykazania, że wniesienie wkładu niepieniężnego zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowo należy wskazać, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.