Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.342.2019.1.AMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-07
Teza: Czy otrzymane opłaty rezerwacyjne (kaucje) będą powodować powstanie obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: kaucja; nieruchomości-obrót nieruchomościami; opłata; pośrednictwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 września 2019 r. (data wpływu - 10 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku opodatkowania wpłat kaucji – opłat rezerwacyjnych przez potencjalnych nabywców nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku opodatkowania wpłat kaucji – opłat rezerwacyjnych przez potencjalnych nabywców nieruchomości na rzecz Wnioskodawczyni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni świadczy usługi m.in. w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wśród wielu usług i czynności związanych z obrotem nieruchomościami Wnioskodawczyni posiada w ofercie usługę pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości świadczonej na rzecz podmiotów sprzedających nieruchomości. W toku wykonywania takich usług, do Wnioskodawczyni zgłaszały się osoby zainteresowane nabyciem oferowanej nieruchomości, prosząc o przygotowanie bądź to różnych dodatkowych dokumentów, bądź uzyskaniem informacji, np.: w zakresie możliwości przebudowy, co wiązało się z poświęceniem czasu i środków Wnioskodawczyni. Często jednak dochodziło przy świadczeniu takich usług do zmarnowania czasu i środków Wnioskodawczyni, bowiem zainteresowanie potencjalnego nabywcy okazywało się pozorne. Przykładowo, potencjalny nabywca nieruchomości twierdził, że możliwość powiększenia domu o piętro spowoduje, iż on ten dom kupi, jednak po przedstawieniu dokumentów potwierdzających możliwość rozbudowy nabywca wycofywał się z uprzednich deklaracji i do transakcji nie dochodziło. Inny przykład, to przedstawienie propozycji, iż nabywca kupi dom, za określoną cenę, jednak po deklaracji Sprzedającego co do docieplenia poddasza bez zwiększania ceny nieruchomości. Po czasochłonnych analizach cenowych, rozmowach i spotkaniach Wnioskodawczyni ze Sprzedającym, po uzyskaniu zapewnienia Sprzedawcy o zgodzie na taką zmianę, nabywca nagle traci zainteresowanie, pomimo spełnienia jego warunku. W sytuacji, w której Wnioskodawczyni otrzymuje najczęściej jedynie prowizję od Sprzedającego przy dojściu do skutku umowy nabywcy ze sprzedającym nieruchomość, występowały z tego tytułu, jak wspomniano wyżej, straty czasowe i pieniężne.

Głównie w celu eliminacji sytuacji jedynie pozornego zainteresowania nabyciem nieruchomości i chęci zabezpieczenia transakcji kupna-sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni planuje dla podmiotów zainteresowanych nabyciem nieruchomości wprowadzić opłaty rezerwacyjne, mające postać kaucji wpłacanej przy zadeklarowaniu chęci zakupu nieruchomości. Byłyby to środki pobierane od przyszłego nabywcy i przechowywane przez Wnioskodawczynię w imieniu Sprzedającego, którego reprezentuje na podstawie np.: umowy wyłącznego pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. Kaucje te wpłacane byłyby celem zarezerwowania nieruchomości w celu jej nabycia przez Kupującego na podstawie umowy o opłacie rezerwacyjnej, co stanowiłoby zdaniem Wnioskodawczyni bardzo dobre zabezpieczenie wykonania przyszłej umowy, i mogłyby zostać przekazane Wnioskodawczyni przez Kupującego w formie gotówkowej lub przelewem. Kupujący wpłacałby kwotę kaucji - opłaty rezerwacyjnej, by zarezerwować nieruchomość w celu jej nabycia. W przypadku, gdy Sprzedający zaakceptowałby warunki sprzedaży nieruchomości zaproponowane przez Kupującego, to w momencie zawarcia przez Kupującego i Sprzedającego umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości lub aktu notarialnego dotyczącego ostatecznej sprzedaży nieruchomości, środki tej kaucji - opłaty rezerwacyjnej - zostałyby przekazane bądź to stronie Sprzedającej (na poczet zadatku przy zawieraniu umowy przedwstępnej, lub aktu notarialnego ostatecznego sprzedaży nieruchomości na poczet ceny sprzedaży), bądź w tym samym momencie zwracane stronie Kupującej (w takim przypadku strony rozliczałyby same między sobą pełną cenę nieruchomości, czy zapłatę zadatku. W przypadku klientów prowadzących działalność gospodarczą to w zasadzie wymóg prawny związany z progiem 15 000 złotych obrotu bezgotówkowego, iż muszą same zapłacić poprzez przelew bankowy).

Tego rodzaju kaucje rezerwacyjne nie byłyby w żadnym stopniu możliwe do wydatkowania przez Wnioskodawczynię, nie stanowiłyby przez okres ich przechowywania własności Wnioskodawczyni i w każdym przypadku musiałyby być zwracane, bądź to stronie sprzedającej, bądź kupującej. Ich wdrożenie w znacznym stopniu ułatwiłoby Wnioskodawczyni prowadzenie czynności pośrednictwa w obrocie nieruchomościami poprzez wyeliminowanie nierzetelnych klientów, tak naprawdę nie do końca zainteresowanych nabyciem nieruchomości, i tym samym pozwoliłoby na brak utraty czasu i środków na takich niepoważnych klientów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane wyżej wpłaty kaucji - opłat rezerwacyjnych przez potencjalnych nabywców nieruchomości do Wnioskodawczyni, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, są opodatkowane u Wnioskodawczyni tym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opłaty rezerwacyjne, które zamierza pobierać od zainteresowanych nabywców nieruchomości mają charakter zwrotnej kaucji. Opłaty te nie stanowią żadnego przysporzenia majątku Wnioskodawczyni, bowiem muszą zostać zwrócone w określonym terminie bądź stronie sprzedającej, bądź kupującej, na podstawie umowy o opłacie rezerwacyjnej, ani też nie posiadają cech zapłaty ceny usługi czy towaru do Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni uważa, iż kaucje pobierane przez sprzedawców nie stanowią ich podstawy opodatkowania (gdyż nie stanowią zapłaty, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - dalej u.p.t.u.), a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Tym bardziej kaucje pobierane w formie opłat rezerwacyjnych nawet nie przez sprzedawcę, a jedynie przez pośrednika w obrocie nieruchomościami, nie stanowią podstawy opodatkowania u Wnioskodawczyni. Pobieranych kaucji nie należy według Wnioskodawczyni również wykazywać w ewidencji VAT oraz w deklaracjach VAT.

Brak opodatkowania VAT czynności pobierania kaucji od wielu lat niezmiennie potwierdzają organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach. Tytułem przykładu wskazać można interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2009 r. (ITPP1/443-771/09/KM), Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 marca 2010 r. (IBPP2/443-40/10/B) czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 października 2010 r. (ILPP1/443-820/10-2/BD). W ostatniej ze wskazanych interpretacji czytamy, że „co do zasady kaucja nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy, zatem kwota ta w takim przypadku nie jest traktowana jako otrzymanie części należności i nie można jej uznać ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę. Z tych względów wpłacona kaucja, będąca zabezpieczeniem wykonania umowy, która jest zwracana klientowi, nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ust.1 i ust. 2 ustawy i nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług”.

Zasada powyższa dotyczy wszystkich kaucji, to znaczy również kaucji, które mogą zostać w przyszłości zaliczone na poczet wynagrodzenia za czynność podlegającą opodatkowaniu. Również takie kaucje nie stanowią w momencie ich pobrania obrotu sprzedawców \[…\] i nie powinny być dokumentowane fakturami oraz ewidencjonowane za pomocą kas fiskalnych, jak również wykazywane w ewidencji czy deklaracjach VAT.

Dodać warto, że na gruncie przepisów obowiązujących do końca 2013 r. dominowało stanowisko, że charakter kaucji mają, między innymi, opłaty rezerwacyjne pobierane przez deweloperów od przyszłych nabywców lokali (a zatem w związku z otrzymywaniem tych opłat nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT. Stanowisko takie reprezentowały również organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 maja 2011 r. (IPPP1-443-478/11-4/MP), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 listopada 2012 r. (sygn., IBPP2/443-878/12/WN) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2013 r. (ITPP2/443-747/13/AP). Stanowisko to uznać należy za aktualne na gruncie obecnie obowiązujących przepisów.

Z kolei oczywistym jest, iż w momencie przekazania przez Wnioskodawczynię kaucji - opłaty rezerwacyjnej stronie sprzedającej nieruchomość, taka opłata, jako część zaliczki, zadatku, bądź części ceny sprzedaży, będzie stanowiła podstawę opodatkowania VAT (lecz dla Sprzedającego, a nie dla Wnioskodawczyni).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego, że Wnioskodawczyni – czynny podatnik podatku od towarów i usług świadczy usługi m.in. w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami i planuje dla podmiotów zainteresowanych nabyciem nieruchomości wprowadzić opłaty rezerwacyjne, mające postać kaucji wpłacanej przy zadeklarowaniu chęci zakupu nieruchomości. Pobierane od przyszłego nabywcy środki pieniężne Wnioskodawczyni zamierza przechowywać w imieniu Sprzedającego, którego reprezentuje na podstawie np.: umowy wyłącznego pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. W przypadku zawarcia umowy sprzedaży, pomiędzy Kupującym a Sprzedającym nieruchomość, kaucja (opłata rezerwacyjna) byłaby zwracana stronie Kupującej bądź przekazywana stronie Sprzedającej. Kaucje rezerwacyjne nie byłyby w żadnym stopniu możliwe do wydatkowania przez Wnioskodawczynię, nie stanowiłyby przez okres ich przechowywania własności Wnioskodawczyni i w każdym przypadku byłyby zwracane.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy wpłaty kaucji – opłat rezerwacyjnych przez potencjalnych nabywców nieruchomości do Wnioskodawczyni, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że działania Wnioskodawczyni – pośrednika w obrocie nieruchomościami - dotyczące pobierania opłat rezerwacyjnych od przyszłych nabywców nieruchomości nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazano powyżej, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT konieczna jest ekwiwalentność świadczeń. Otrzymane przez Wnioskodawczynię kwoty pieniężne nie stanowią zapłaty za świadczoną usługę czy dokonaną dostawę towarów. Opłaty rezerwacyjne nie wiążą się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymuje. Stanowią zabezpieczenie należytego wykonania umowy sprzedaży pomiędzy Kupującym a Sprzedającym nieruchomość.

Tak więc, w przedstawionych we wniosku okolicznościach wpłacane Wnioskodawczyni opłaty rezerwacyjne (kaucje) nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i nie będą skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług u Wnioskodawczyni.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Nawiązując do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidulnych wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego.

Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.