Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-18/16-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów (dostawa złożona) na rzecz podatników i osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 23 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Firmy przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych czynności. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją i montażem architektury drewnianej. Produkcja odbywa się w Polsce na terenie firmy Wnioskodawcy. Wraz z rozwojem firmy Wnioskodawca będzie sprzedawać i montować swoje wyroby w Niemczech. Architektura drewniana to przede wszystkim altany i wiaty. Montaż wyżej wymienionych wyrobów to między innymi prace murarskie, w tym: robienie posadzek kamiennych, murowanie grilli i murków. Prace będą wykonywane w miejscu wskazanym przez klienta. Na montaż będą delegowani pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę. W trakcie delegacji trwających ponad jeden dzień pracownicy będą zakwaterowani w tamtejszych hotelach.

W uzupełnieniu do wniosku poinformowano, że:

1.  Cena za wykonywane czynności będzie skalkulowana wg kosztu jednostkowego świadczonej usługi, tj. wyprodukowania altany bądź wiaty, a następnie dodanie określonego narzutu. Do obliczenia kosztu jednostkowego będą brane pod uwagę koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, takie jak:
    1.  koszty zakupu materiałów handlowych służących do wyprodukowania altany bądź wiaty;
    2.  koszty wynagrodzeń bezpośrednich wraz z narzutami;
    3.  koszty delegacji;
    4.  koszty zakupu paliwa;
    5.  koszty bieżących napraw;
    6.  amortyzację;
    7.  koszty obsługi biurowej;
    8.  podatki i opłaty;
    9.  pozostałe koszty pośrednie.
2.  W ramach wykonywanych czynności elementem dominującym będzie dostawa towaru, tj. dostawa altany bądź wiaty. Montaż będzie elementem dodatkowym.
3.  Pozostałe czynności związane z dostawą altany lub wiaty, takie jak transport oraz montaż będą czynnościami ubocznymi.
4.  Udział procentowy sprzedanych towarów w cenie będzie wynosił 80%.
5.  Montaż altany lub wiaty nie wymaga posiadania specjalistycznej wiedzy i umiejętności oraz wykonania szeregu prac specjalistycznych. Montaż polega na wykonaniu prostych prac stolarskich i murarskich.
6.  Montaż na terenie Niemiec będzie świadczony zarówno na rzecz podatników jak i osób fizycznych niebędących podatnikami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy montaż na terenie Niemiec będzie opodatkowany podatkiem VAT wg stawek obowiązujących w Polsce czy wg stawek obowiązujących w Niemczech oraz czy podatek VAT od towarów i usług powinien być płacony w polskim czy w niemieckim urzędzie skarbowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, montaż architektury ogrodowej na terenie Niemiec będzie opodatkowany podatkiem VAT w Niemczech wg stawek obowiązujących w tym kraju. Podatek VAT będzie podlegał wpłacie do niemieckiego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) ‒ zwanej dalej ustawą ‒ opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy ‒ przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją i montażem architektury drewnianej (altany i wiaty). Produkcja odbywa się w Polsce na terenie firmy Wnioskodawcy. Wraz z rozwojem firmy Wnioskodawca będzie sprzedawać i montować swoje wyroby w Niemczech zarówno na rzecz podatników jak i osób fizycznych niebędących podatnikami. Montaż ww. wyrobów to między innymi proste prace stolarskie i murarskie w tym: robienie posadzek kamiennych, murowanie grilli i murków. Prace będą wykonywane w miejscu wskazanym przez klienta. Na montaż będą delegowani pracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę. W trakcie delegacji trwających ponad jeden dzień pracownicy będą zakwaterowani w tamtejszych hotelach.

Cena za wykonywane czynności będzie skalkulowana wg kosztu jednostkowego świadczonej usługi, tj. wyprodukowania altany bądź wiaty, a następnie dodanie określonego narzutu. W ramach wykonywanych czynności elementem dominującym będzie dostawa towaru, tj. dostawa altany bądź wiaty. Pozostałe czynności związane z dostawą altany lub wiaty, takie jak transport oraz montaż będą czynnościami ubocznymi. Udział procentowy sprzedanych towarów w cenie będzie wynosił 80%.

Należy wskazać, że dla celów podatkowych złożone działania podatnika traktowane są – co do zasady – jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Natomiast zgodnie z orzeczeniem Trybunału w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg, o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji.

Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Przepisy ustawy nie regulują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone.

W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Nie ulega wątpliwości, że w przypadku czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wyróżnić będzie można następujące elementy składowe: dostawę towarów oraz czynności dodatkowe (transport, montaż).

Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach wykonywanych czynności elementem dominującym będzie dostawa towaru. Pozostałe czynności związane z dostawą towaru, takie jak transport oraz montaż będą czynnościami ubocznymi.

Na podstawie powołanych wyżej tez wypracowanych przez TSUE, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę złożoną ‒ której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne ‒ uznać należy dostawę towarów.

Czynności dodatkowe wykonywane przez Wnioskodawcę (transport, montaż) stanowić będą integralną część dostawy altan lub wiat. Wnioskodawca wykona ww. czynności w związku ze sprzedażą konkretnych towarów i służyć będą one zrealizowaniu ich dostawy zgodnie z wymogami nabywców, dla których istotny jest towar w postaci gotowych altan i wiat, a nie czynności dodatkowe związane z realizacją ich zamówienia. Świadczenie czynności dodatkowych (transport, montaż) w sytuacji będącej przedmiotem sprawy, tj. w sytuacji ich równoczesnego wykonania z dostawą towarów, nie będzie samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla klienta, będzie jedną transakcją.

Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowić będą jedną złożoną dostawę towarów, gdzie dostawa towarów będzie świadczeniem głównym, natomiast świadczeniami pomocniczymi będą transport altan bądź wiat oraz ich montaż.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi natomiast, że miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepisy ustawy nie definiują ww. pojęć, które skutkują przesunięciem miejsca świadczenia do państwa, na terytorium którego wykonywany jest montaż lub instalacja towarów. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.pwn.pl), „montaż” to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei instalacja to montowanie gdzieś urządzeń technicznych. Należy zwrócić uwagę, że stosownie do cyt. powyżej art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zdaniem tut. Organu, jako „proste czynności” należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też biorąc powyższe pod uwagę za montaż lub instalację w myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Z powyższego wynika zatem, że czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w zakresie montażu altan i wiat (prace stolarskie i murarskie) będzie można uznać za „montaż” w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na względzie opis sprawy oraz przedstawione powyżej przepisy, stwierdzić należy, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności stanowić będą dostawę towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, miejscem jej opodatkowania, zgodnie z ww. przepisem, będzie miejsce, w którym towary będą montowane, czyli w tym przypadku Niemcy.

W związku z powyższym, dostawa tych towarów nie będzie podlegała opodatkowaniu wg stawek podatku od towarów i usług obowiązujących na terytorium kraju, zatem podatek z tytułu wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności nie będzie płacony w polskim urzędzie skarbowym.

Natomiast o sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej z tytułu wykonanych przez Wnioskodawcę czynności na terytorium Niemiec, o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia, wysokości stawki podatku oraz obowiązku jego zapłaty w niemieckim urzędzie skarbowym, przesądzać będą w takim przypadku przepisy obowiązujące na terytorium Niemiec.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.