Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.339.2023.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-19
Teza: Nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją przedmiotowego projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka Akcyjna (dalej: Spółka) świadczy usługi medyczne na terenie całej Polski, prowadząc m.in. (…) do których należy B. (dalej: B., Ośrodek).

W skład ośrodka wchodzą: pracownia hemodynamiki, oddział kardiologiczny, oddział intensywnego nadzoru kardiologicznego oraz inne komórki, w tym pracownia echo serca. W B. realizowany jest całodobowy dyżur hemodynamiczny dzięki któremu mieszkańcy (…) oraz okolicznych powiatów w razie wystąpienia zawału serca lub innych ostrych zespołów wieńcowych mają możliwość uzyskania leczenia o każdej porze poza przyjęciami pacjentów w trybie nagłym, realizuje również skierowania pacjentów z chorobami krążenia na planowe zabiegi kardiologiczne z zakresu hemodynamiki i elektrofizjologii. W skali roku wykonanych jest (…). Wszystkie procedury wykonywane są w ramach umowy z NFZ.

Spółka 27 marca 2023 r. podpisała umowę z województwem (…) na dofinansowanie ze środków europejskiego funduszu rozwoju regionalnego (dalej: EFRR) projektu pn. „(…)” (dalej: Projekt).

Projekt jest finansowany w 80,9 % ze środków EFRR, a w 19,1% ze środków własnych.

Realizowany projekt ma na celu:

*   wzmocnienie działań naprawczych w zakresie dostępu do nowoczesnych technologii w B. w (…) w kontekście pandemii Covid-19 oraz dostępu do świadczeń zdrowotnych z zakresu kardiologii,
*   wdrażanie najnowocześniejszych technik leczenia o udowodnionej skuteczności oraz zapewnienie wysokiej jakości leczenia pacjentów,
*   zwiększenie efektywności wykorzystania specjalistów i nowoczesnego sprzętu oraz podniesienie kwalifikacji personelu,
*   skoordynowanie szybkiego procesu leczenia, lepsza realizacja procesu diagnostyczno-terapeutycznego szczególnie w przypadku pacjentów z Covid-19,
*   poprawę bezpieczeństwa pacjentów, zmniejszenie liczby zakażeń szpitalnych oraz zdarzeń epidemiologicznych,
*   zwiększenie liczby hospitalizacji jednodniowych oraz skrócenie czasu pobytu pacjenta na oddziale,
*   wdrażanie nowoczesnych rozwiązań związanych ze zdalną medycyną.

Projekt zakłada konieczność doposażenia B. w (…) w nowoczesny andiograf (przez wymianę wyeksploatowanego urządzenia z 2010 r.). Potrzeba inwestycji w infrastrukturę ochrony zdrowia wynika bezpośrednio z doświadczeń związanych z pandemią Covid-19. Pandemia przyczyniła się do istotnego zwiększenia liczby pacjentów dotkniętych ciężkimi stanami chorobowymi, ogólnie zwiększyła także liczbę pacjentów w tym młodych z chorobami układu krążenia. Wśród nich szczególnie częściej obserwuje się zawały mięśnia serca, zapalenie mięśnia serca, zatorowość płucną i ostrą niewydolność serca. Z tego względu Spółka była zmuszona doposażyć B. w (…) w wysokospecjalistyczny sprzęt konieczny do zapewnienia odpowiedniej diagnostyki pacjenta, poprawy jakości leczenia oraz ograniczenia transmisji zakażeń. Jest to zatem odzwierciedlenie realizacji celu zdefiniowanego jako wzmocnienie działań naprawczych w zakresie dostępu do nowoczesnych technologii w kontekście pandemii Covid-19 oraz dostępu do świadczeń zdrowotnych z zakresu kardiologii.

Z uwagi na konieczność dołączenia do wniosku o płatność końcową składanego przez Spółkę – indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego stwierdzającej brak możliwości odzyskania podatku VAT w zakresie realizowanego projektu wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Spółka jest zobligowana do dostarczenia takiej interpretacji.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT składa deklaracje VAT-7 oraz figuruje w rejestrze przedsiębiorców krajowego rejestru sądowego.

Statutową działalnością Spółki jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej w ramach działalności leczniczej. Spółka świadczy usługi w ramach kontraktu z Narodowym Funduszem Zdrowia w zakresie lecznictwa szpitalnego i jego pochodnych. Oprócz kontraktu z NFZ Spółka świadczy również usługi na rzecz innych podmiotów gospodarczych, organów publicznych oraz osób fizycznych. Są to różnego rodzaju usługi medyczne oraz niemedyczne.

Spółka jest podatnikiem wykonującym usługi zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-20 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów u usług.

Ponadto Spółka prowadzi działalność opodatkowaną są to m.in. dzierżawa pomieszczeń (stawka VAT 23%), refaktura za energię elektryczną/zużycie wody/wywóz odpadów komunalnych (stawka VAT 23%), ryczałt za samochód (stawka VAT 23%), praktyki zawodowe (stawka VAT 23%), badania kliniczne (stawka VAT 23%), obsługa księgowa (stawka VAT 23%), sterylizacja (stawka VAT 23%), ksero dokumentacji medycznej (stawka VAT 23%), zabiegi medycyny estetycznej (stawka VAT 23%), refaktura karnetów OK System/Multisport (stawka VAT 8%), sprzedaż soczewek/płynów do soczewek/maseczek ochronnych (stawka VAT 8%).

W związku z powyższym Spółka odlicza strukturą podatek naliczony od zakupów związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną. Aktualnie stosowany wskaźnik proporcji VAT wynosi 2%.

W 2021 r. (zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7) sprzedaż ogółem wyniosła 406 158 047 zł.

1\. sprzedaż towarów i usług na terytorium kraju zwolnionych z podatku – 401 076 163 zł;

2\. sprzedaż towarów i usług poza terytorium kraju – 2 456 575 zł;

3\. sprzedaż usług opodatkowanych stawką 0%, 5%, 8% i 23% - 2 625 309 zł;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import towarów oraz import usług – 3 424 599 zł.

W 2022 r. (zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7) sprzedaż ogółem wyniosła 472 860 841 zł.

1\. sprzedaż towarów i usług na terytorium kraju zwolnionych z podatku – 464 917 737 zł;

2\. sprzedaż towarów i usług poza terytorium kraju – 1 999 152 zł;

3\. sprzedaż usług opodatkowanych stawką 0%, 5%, 8% i 23% - 5 943 952 zł;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import towarów oraz import usług – 2 180 910 zł.

W 2023 r. (zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7) sprzedaż ogółem wyniosła 137 439 837 zł.

1\. sprzedaż towarów i usług na terytorium kraju zwolnionych z podatku – 135 414 435 zł;

2\. sprzedaż towarów i usług poza terytorium kraju – 332 767 zł;

3\. sprzedaż usług opodatkowanych stawką 0%, 5%, 8% i 23% - 1 692 635 zł;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, import towarów oraz import usług – 95 905 zł.

Projekt pn. „(…)” w kontekście pandemii Covid-19 poprzez doposażenie w wysokospecjalistyczny sprzęt medyczny” dotyczy wyłącznie działalności zwolnionej z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, od której nie przysługuje Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego.

**Pytanie**

Czy w odniesieniu do realizowanego projektu istnieje możliwość odzyskania przez Spółkę podatku od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, podatnikowi który korzysta z ustawowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który mówi że „zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze” – podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT o kwotę podatku naliczonego.

W ramach przyznanego Spółce dofinansowania ze środków EFRR w ramach osi priorytetowej 13 – „Odporna i zdrowa gospodarka przyszłości” działanie 13.2 „Ochrona zdrowia” regionalnego programu operacyjnego województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020 na realizację projektu pn. „(…)” Spółka nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zapisami powyższego projektu wydatki poniesione na podatek od towarów i usług mogą zostać uznane za kwalifikowane o ile Spółka nie ma prawnej możliwości ich odzyskania, ponieważ realizowany projekt dotyczy wyłącznie działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wobec tego podatek od towarów i usług jest wydatkiem kwalifikowanym, który w efekcie zwiększa koszt zadania inwestycyjnego.

Stanowisko Spółki zdaje się również potwierdzać Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dotychczas wydanej interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP4-3.4012.169.2023.1.IG stwierdzając, że „ (…) w przypadku czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego nie płacąc podatku należnego.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane.

Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w odniesieniu do realizowanego projektu istnieje możliwość odzyskania podatku od towarów i usług.

Rozważając możliwość skorzystania przez Państwa z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur otrzymanych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Podsumowując, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generującymi podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie został spełniony, ponieważ - jak Państwo wskazali, projekt pn. „(…)” dotyczy wyłącznie działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zatem, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów i usług nabytych w związku z realizacją przedmiotowego projektu. A w konsekwencji nie przysługuje Państwu również prawo do otrzymania zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo informuję, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).