Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1291/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-23
Teza: aport przedsiębiorstwa do spółki cywilnej, a koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 18 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości ujęcia w prowadzonych przez spółkę cywilną księgach rachunkowych:

*   faktur VAT (korekt faktur VAT dotyczących np. zwrotu wadliwych towarów), wystawionych na wniesione do tej spółki w formie aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej - **jest nieprawidłowe,**
*   korekt faktur VAT wystawionych w związku z otrzymanym rabatem na zakupione towary w sytuacji, gdy towary te zostaną sprzedane przez Wnioskodawczynię - **jest nieprawidłowe,**
*   korekt faktur VAT wystawionych w związku z otrzymanym rabatem na zakupione towary w sytuacji, gdy towary te zostaną sprzedane przez spółkę cywilną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości ujęcia w prowadzonych przez spółkę cywilną księgach rachunkowych faktur VAT (korekt faktur VAT), wystawionych na wniesione do tej spółki w formie aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 2 stycznia 2013 r., Znak: IBPBI/1/415-1291/12/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 7 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a Jej działalność jest w pełnym zakresie opodatkowana tym podatkiem. Wnioskodawczyni prowadzi księgi rachunkowe i opodatkowuje dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym. Poza dotychczasową działalnością gospodarczą we wrześniu 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę spółki cywilnej (dalej: „Spółka Cywilna”). Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą dnia 1 października 2012 r. Wnioskodawczyni ma zamiar całe swoje przedsiębiorstwo, będące jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej, wnieść wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do działalności gospodarczej, do powstałej we wrześniu 2012 r. Spółki Cywilnej (akt notarialny z dnia 28 grudnia 2012 r.). Z dniem 28 grudnia 2012 r. przejdą na Spółkę Cywilną wszelkie ciężary i ryzyko związane z przejmowanymi składnikami majątkowymi. Spółka Cywilna prowadzi działalność wyłącznie opodatkowaną podatkiem VAT i na potrzeby swojej działalności wybrała dobrowolnie ewidencję w postaci ksiąg rachunkowych.

Wnioskodawczyni, po wniesieniu wkładem niepieniężnym przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 K.c.), będącego jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej, z dniem 31 grudnia 2012 r. zlikwiduje działalność gospodarczą, prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej i wyrejestruje się z tym dniem, jako czynny podatnik VAT. Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci istniejącego i efektywnie działającego przedsiębiorstwa, będącego jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej, ma na celu rozwój działalności gospodarczej w warunkach sprawniejszej organizacji i bardziej wiarygodnej dla kontrahentów formy prawnej, jaką jest spółka cywilna. Spółka Cywilna od dnia przekazania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 K.c.), kontynuować będzie w pełnym zakresie indywidualną działalność prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawczynię, która dokonała wniesienia. Po dniu 28 grudnia 2012 r., będą wpływać już do Spółki Cywilnej, faktury dotyczące wydatków, m.in. za takie usługi jak woda, energia, wywóz odpadów komunalnych, telefony, korekty zakupu wartości towarów handlowych w postaci otrzymanych rabatów itp. Faktury te dotyczyć będą okresu do dnia 28 grudnia 2012 r., tj. gdy działalność jest prowadzona indywidualnie przez Wnioskodawczynię i nabywcą na tych fakturach będzie firma prowadzona jednoosobowo przez Wnioskodawczynię. Faktury te będą wystawiane przed datą dokonania wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, a otrzymane po dniu wniesienia wkładu, jak również wystawione i otrzymane po dacie wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

Będą to, co więcej, tzw. „faktury na przełomie roku”, które zgodnie z zasadą memoriałową (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości), dla celów bilansowych powinny być ujęte w miesiącu grudniu 2012 r. Podatkowo też stanowiłyby koszt miesiąca grudnia 2012 r. (art. 22 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.)). Będą to faktury dokumentujące koszty uzyskania przychodów 2012 r., zarówno koszty pośrednie (media itp.), jak i korygujące koszty bezpośrednie (faktury korygujące koszt własny sprzedaży towarów dotyczące udzielonych rabatów). Faktury wystawione po dacie wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do Spółki Cywilnej, będą dotyczyć wydatków przedsiębiorstwa prowadzonego jednoosobowo przez Wnioskodawczynię za okres, gdy przedsiębiorstwo to prowadziło działalność. W przypadku kontynuacji przez Wnioskodawczynię działalności jednoosobowo faktury te, które dotyczyłyby roku podatkowego 2012, zostałyby ujęte bilansowo i podatkowo w 2012 r.

Jednakże 28 grudnia 2012 r. jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawczyni zostanie wniesiona wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa do Spółki Cywilnej, po czym 31 grudnia 2012 r. zostanie zlikwidowana działalność prowadzona, jako jednoosobowa działalność gospodarcza osoby fizycznej.

Wydatki na opłacenie faktur wystawionych przed datą wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, a otrzymanych po dniu wniesienia wkładu, jak również wydatki na opłacenie faktur wystawionych po dniu wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, a dotyczące okresu prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej, poniesie Spółka Cywilna, jako następca prawny.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy wydatki ujęte w fakturach wystawionych na prowadzone przez Wnioskodawczynię, wniesione wkładem niepieniężnym do Spółki Cywilnej przedsiębiorstwo i dotyczące okresu prowadzenia działalności tego przedsiębiorstwa przed 28 grudnia 2012 r., a wystawione przed datą wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa, lecz otrzymane po dacie przekazania aportu, Wnioskodawczyni powinna zaksięgować w swojej ewidencji księgowej, zgodnie z zasadą memoriału i uznać za koszty uzyskania przychodu 2012 r. w prowadzonej przez siebie jednoosobowo działalności, czy też dokonać tego powinna już Spółka Cywilna jako następca prawny?

Czy wydatki ujęte w fakturach wystawionych na prowadzone przez Wnioskodawczynię, wniesione wkładem niepieniężnym do Spółki Cywilnej, przedsiębiorstwo i dotyczące okresu prowadzenia działalności tego przedsiębiorstwa przed 28 grudnia 2012 r., a wystawione po dacie wniesienia wkładu w postaci przedsiębiorstwa, Wnioskodawczyni powinna zaksięgować w swojej ewidencji księgowej, zgodnie z zasadą memoriału i uznać za koszty uzyskania przychodu 2012 r. w prowadzonej przez siebie jednoosobowo działalności, pod warunkiem, iż zostanie to dokonane do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego oraz złożenia rocznego zeznania podatkowego? Czy też wydatki te należy już uznać za koszty uzyskania przychodu Spółki Cywilnej (proporcjonalnie do Jej uczestnictwa w zyskach i stratach Spółki Cywilnej - zgodnie z umową Wnioskodawczyni posiada 1/3 udziałów) i zaksięgować w ewidencji księgowej Spółki Cywilnej, zgodnie z zasadą memoriałową?

Jak należy postępować w późniejszych sytuacjach, gdy w przyszłości nastąpi zwrot przez Spółkę Cywilną wadliwych towarów, zakupionych jeszcze przez Wnioskodawczynię i dostawca tego towaru wystawi korektę faktury Vat na nabywcę, tj Wnioskodawczynię? Większość systemów do fakturowania bowiem, nie będzie zezwalać wystawcy faktury na zmianę nabywcy w przypadku wystawiania korekty do faktury wystawionej wcześniej na Wnioskodawczynię.

Jak należy postępować w późniejszych sytuacjach, gdy w przyszłości otrzymany zostanie rabat na zakupione jeszcze przez Wnioskodawczynię, towary, które zostaną sprzedane przez Wnioskodawczynię bądź przez następcę prawnego, czyli Spółkę Cywilną, a dostawca towaru, wystawi korektę faktury Vat (obniżka ceny/rabat) na Wnioskodawczynię, gdyż to jeszcze przez Nią dokonywany byłby zakup?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1-4)

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), użyte w przepisach ustawy pojęcie „przedsiębiorstwo” należy rozumieć tak, jak to zostało zdefiniowane w przepisach Kodeksu cywilnego.

W myśl definicji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej: „K.c.”), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub Jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

Wnioskodawca zamierza wnieść wkładem niepieniężnym do Spółki Cywilnej całe przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez osobę fizyczną, jako wkład niepieniężny do Spółki Cywilnej, całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., należy uznać za aport przedsiębiorstwa, uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - winno być: t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Zakresem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej, objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej, jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej. W myśl art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika. O tym, że dojdzie do wniesienia przedsiębiorstwa, jako wkładu niepieniężnego do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych na następcę prawnego wiąże się z tym, że nie stosuje się w przypadku tych zdarzeń prawnych konsekwencji podatkowych związanych z likwidacją działalności przedsiębiorcy, o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu i funkcjonowania źródła przychodów.

Sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę przekształconą (w tej sytuacji Spółkę Cywilną) przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie przekształcanym (wnoszonym przedsiębiorstwie przez jednego wspólnika), które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Reasumując, w przypadku wniesienia całego przedsiębiorstwa do Spółki Cywilnej z uwagi na wiążącą się z tym sukcesję praw i obowiązków podatkowych, Spółka Cywilna (następca prawny) ma prawo do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych w fakturach wystawionych na wniesione wkładem niepieniężnym przedsiębiorstwo, dotyczących okresu prowadzenia działalności tegoż przedsiębiorstwa, wystawionych przed datą przekazania wkładu, a otrzymanych po dacie wniesienia wkładu oraz wystawionych po dacie wniesienia wkładu, związanych z funkcjonowaniem wnoszonego przedsiębiorstwa, o ile nie były one zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w ww. przedsiębiorstwie do dnia jego wniesienia. Zatem, Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki Cywilnej, będący osobą fizyczną, będzie mieć prawo do rozliczenia tych wydatków, proporcjonalnie do Jej uczestnictwa w zyskach i stratach Spółki. Podobnie później, jeśli zdarzą się sytuacje, iż Spółka Cywilna otrzyma wystawioną przez kontrahenta fakturę Vat (korektę) lub Credit Note od kontrahenta zagranicznego, na której nabywcą będzie wniesione wkładem przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni, ze względu na fakt, iż to ta firma była kupującym towar, to Spółka Cywilna będzie mogła ująć te faktury Vat (korekty) we własnych księgach i rozliczyć podatkowo, jako następca prawny.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), użyte w przepisach ustawy pojęcie przedsiębiorstwo należy rozumieć tak, jak to zostało zdefiniowane w przepisach Kodeksu cywilnego.

W myśl definicji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

W myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika. Tym samym wniesienie przez osobę fizyczną, jako wkładu do spółki cywilnej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należy uznać za aport przedsiębiorstwa uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zakresem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej.

O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego. Sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę przekształconą (w tej sytuacji spółkę cywilną) przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie przekształcanym (wnoszonym przedsiębiorstwie przez jednego wspólnika), które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Jak wynika ze złożonego wniosku Wnioskodawczyni ma zamiar całe swoje przedsiębiorstwo, będące jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej, wnieść wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego do Spółki Cywilnej. W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwości w zakresie sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków oraz dotyczących tych wydatków korekt i rabatów, które były dokumentowane fakturami VAT (korektami tych faktur) wystawionymi na Wnioskodawczynię i dotyczącymi okresu poprzedzającego wniesienie w formie aportu Jej przedsiębiorstwa do Spółki Cywilnej.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Jak wskazano we wniosku, po dokonaniu aportu do spółki cywilnej będą wpływały faktury kosztowe wystawione na wniesione w formie aportu przedsiębiorstwo (firmę Wnioskodawczyni), dotyczące okresu poprzedzającego wniesienie aportu. Faktury będą dotyczyły wydatków za media (woda, energia, wywóz odpadów komunalnych, telefony). Otrzymywane będą również faktury korygujące dotyczące korekty zakupu wartości towarów handlowych w postaci otrzymanych rabatów itp. Faktury te dotyczyć będą okresu do dnia 28 grudnia 2012 r., tj. okresu w którym Wnioskodawczyni prowadziła indywidualnie działalność gospodarczą.

Wskazane we wniosku wydatki, dotyczące okresu poprzedzającego wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni do spółki cywilnej, związane więc będą z działalnością gospodarczą prowadzoną indywidualnie i będą miały wpływ na przychody uzyskane przez Nią, jako osobę prowadzącą indywidualnie działalność gospodarczą, a nie na przychody osiągane przez spółkę cywilną do której zostało wniesione w formie aportu Jej przedsiębiorstwo.

Zatem w świetle cytowanego powyżej art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki ujęte w fakturach wystawionych na prowadzone przez Wnioskodawczynię, wniesione wkładem niepieniężnym do spółki cywilnej przedsiębiorstwo i dotyczące okresu prowadzenia działalności tego przedsiębiorstwa, a otrzymane po dacie wniesienia aportu (niezależnie od daty wystawienia tych faktur), Wnioskodawczyni powinna zaksięgować (ująć) w swojej ewidencji księgowej. Wskazać przy tym należy, iż w myśl art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3, 3a, 3b i 3c na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie – nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Natomiast w sytuacji gdy w przyszłości nastąpi zwrot przez spółkę cywilną wadliwych towarów, zakupionych jeszcze przez Wnioskodawczynię i dostawca tego towaru wystawi na Wnioskodawczynię stosowną fakturę korygującą, stwierdzić należy, iż operacja ta będzie w istocie neutralna podatkowo, tzn. nie wpłynie na wysokość kosztów podatkowych, zważywszy, iż wydatki na nabycie towarów handlowych podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych w momencie zbycia tych towarów.

Korekty kosztowych faktur VAT wystawionych na Wnioskodawczynię, dotyczące działalności gospodarczej prowadzonej przez Nią indywidualnie winny, co do zasady, zostać zaewidencjonowane w księgach rachunkowych prowadzonych przez Wnioskodawczynię, a nie przez spółkę cywilną.

Na gruncie przedmiotowej sprawy dotyczy to jedynie tych korekt które dotyczyły sprzedawanych przez Wnioskodawczynię towarów handlowych. Wydatki poniesione na nabycie sprzedanych przez Wnioskodawczynię towarów handlowych, podlegały u Niej rozpoznaniu, jako koszt podatkowy. Oznacza to tym samym, iż wszelkie korekty dotyczące tych wydatków (zaliczonych u Wnioskodawczyni do kosztów podatkowych), winny zostać uwzględnione w prowadzonych przez Wnioskodawczynię przed wniesieniem aportu księgach podatkowych. Jedynie skutki korekt faktur VAT wystawionych w związku z otrzymanym rabatem dotyczącym towarów, które (choć nabyte przed wniesieniem aportu) zostaną sprzedane przez spółkę cywilną winny znaleźć odzwierciedlenie w dokumentacji księgowej prowadzonej przez tą spółkę, bowiem to spółka uzyskała przychód należny w związku ze sprzedażą tych towarów i to spółka która rozliczy również koszty nabycia tych towarów, zobowiązana będzie do dokonania stosownej korekty.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w sytuacji otrzymania korekt faktur VAT dotyczących towarów sprzedanych przez spółkę cywilną Wnioskodawczyni, jako wspólnik tej spółki powinna ww. korekty faktur dotyczących uznanych reklamacji klientów wnoszonego przedsiębiorstwa uwzględniać w przychodzie spółki cywilnej, biorąc pod uwagę zapisy art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości ujęcia w prowadzonych przez spółkę cywilną księgach rachunkowych:

*   faktur VAT (korekt faktur VAT dotyczących np. zwrotu wadliwych towarów), wystawionych na wniesione do tej spółki w formie aportu przedsiębiorstwo osoby fizycznej - jest nieprawidłowe,
*   korekt faktur VAT wystawionych w związku z otrzymanym rabatem na zakupione towary w sytuacji, gdy towary te zostaną sprzedane przez Wnioskodawczynię - jest nieprawidłowe,
*   korekt faktur VAT wystawionych w związku z otrzymanym rabatem na zakupione towary w sytuacji, gdy towary te zostaną sprzedane przez spółkę cywilną – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Na marginesie zauważyć należy, iż powołany przez Wnioskodawczynię art. 24 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony i w przedstawionym przez Wnioskodawczynię zdarzeniu przyszłym nie znajduje zastosowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.