Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-364/16-1/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-30
Teza: Skutki podatkowe połączenia spółek.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przejęcie spółki; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z póź. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2016 r. (data wpływu 11 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 września 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie skutków połączenia spółek. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 5 września 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.).

W ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest częścią grupy kapitałowej (dalej: „Grupa Kapitałowa”) oraz dywizji biznesowej europejskiego lidera w dziedzinie drukowanych i cyfrowych rozwiązań dla edukacji. Spółka tworzy dopasowane do indywidualnych potrzeb rozwiązania edukacyjne, budowane w oparciu o zasoby i platformy, przygotowywane zgodnie z najnowszymi trendami w kształceniu (dla przedszkoli, szkół podstawowych, gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych, kursy językowe, materiały dotyczące terapii i rozwoju, kursy online):

*   zasoby edukacyjne - do wielu przedmiotów, zgodne z różnymi programami nauczania, w tym kursy językowe,
*   platformy dostarczania treści, e-learningowe oraz narzędzia do publikacji - elastyczne rozwiązania do codziennego użytku,
*   produkty dla dzieci i dorosłych ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi - do wykorzystania w szkołach i placówkach medycznych.

W związku z inwestycjami finansowymi przeznaczonymi na rozwój biznesu Spółka ma do rozliczenia straty podatkowe z ubiegłych lat.

Na rynku polskim działają również 2 inne spółki z Grupy Kapitałowej:

*   spółka N. (dalej: „N.”), która zajmuje się głównie działalnością wydawniczą podręczników oraz materiałów szkoleniowych w formie elektronicznej (wychowanie przedszkolne, edukacja wczesnoszkolna. szkoła podstawowa, gimnazjum, szkoły ponadgimnazjalne szkolnictwo zawodowe, kartografia, języki obce) oraz
*   spółka V. (dalej: „V.”), która dostarcza systemy zarządzania oświatą, które wdrażane są w szkołach oraz w samorządach w całej Polsce oraz organizacją szkoleń.

W 2015 r. zarówno N., jak i V. osiągnęły dochód podatkowy.

W celu zwiększenia konkurencyjności na polskim rynku, poprzez:

*   osiągnięcie efektu synergii poprzez optymalne wykorzystanie zasobów;
*   obniżenie kosztów administracyjnych;
*   zintegrowanie procesu rozwoju produktów;
*   zintegrowanie strategii marketingowych; spółki rozważają połączenie biznesów.

Planowane połączenie spółek zostanie przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych ze względu na komplementarne interesy gospodarcze Spółki oraz spółek N. i V. (dalej: „Spółki Przejmowane”). Połączenie będzie również służyć uproszczeniu struktury organizacyjnej grupy kapitałowej, do której należą Spółki.

100% akcjonariuszem Spółki jest spółka z siedzibą w Finlandii (dalej: „Akcjonariusz Spółki”, „Akcjonariusz”), która jest również 100% udziałowcem spółki N.. N. jest 100% udziałowcem spółki V..

Wnioskodawca planuje nabyć od fińskiego udziałowca spółki N. udziały spółki N.. które zostaną wniesione przez fińskiego udziałowca aportem do Spółki, w zamian za które Wnioskodawca przekaże fińskiemu udziałowcowi spółki N. własne akcje (nastąpi tzw. „wymiana udziałów”). Ponadto Wnioskodawca planuje także nabyć udziały w spółce V. od N. (udziałowca V.), które również zostaną wniesione przez spółkę N. aportem do Spółki, w zamian za które Spółka przekaże spółce N. własne akcje.

Następnie, planowane jest połączenie Spółki z N. i V. w jednej procedurze połączenia. Na dzień połączenia Wnioskodawca będzie posiadać 100% udziałów w N. i 100% udziałów w V., jednocześnie spółka N. będzie posiadać akcje Spółki, jednak nie więcej niż 10% kapitału zakładowego Spółki. Połączenie Spółki ze spółką N. i V. ma nastąpić poprzez przejęcie całego majątku spółek przejmowanych N. i V. na Spółkę w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, tzw. „połączenie przez przejęcie”.

Z uwagi na fakt, że Spółka na dzień połączenia będzie jedynym udziałowcem Spółek Przejmowanych N. i V., oraz spółka N. będzie posiadała akcje o łącznej wartości nominalnej nieprzekraczającej 10% kapitału zakładowego Spółki, połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki, na mocy art. 515 KSH oraz przy zastosowaniu uproszczonej procedury, o której mowa w art. 516 § 6 KSH, tj. bez sporządzania sprawozdań uzasadniających połączenie przez zarządy łączących się spółek, a także bez poddawania planu połączenia badaniu przez biegłego. Jednocześnie w związku z przeprowadzonym połączeniem, Spółka nabędzie akcje własne których właścicielem przed połączeniem będzie N., przy czym wartość nominalna akcji nie przekroczy 10% kapitału zakładowego Spółki. Nastąpi to w drodze sukcesji uniwersalnej, o której mowa w art. 494 KSH. Nabyte przez Spółkę w ramach procesu połączenia akcje własne zostaną umorzone bez wynagrodzenia na mocy art. 199 § 3 KSH, a kapitał zakładowy Spółki zostanie odpowiednio obniżony. Z punktu widzenia rachunkowego połączenie nastąpi metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy o rachunkowości, która polega na zsumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia.

Z uwagi na fakt, że planowane połączenie zostanie rozliczone i ujęte w księgach rachunkowych Spółki metodą łączenia udziałów, a na skutek połączenia nie powstanie żadna nowa jednostka.

Planowane jest - stosownie do art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości - niezamykanie ksiąg rachunkowych Spółek Przejmowanych N. i V. na dzień połączenia. W konsekwencji planowane jest niekończenie roku podatkowego spółek przejmowanych N. i V.. stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z planowanym połączeniem może dojść do wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań Wnioskodawcy i N. oraz V..

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że spółki, o których mowa we wniosku (Wnioskodawca, N., V.) są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. maja siedzibę na terytorium Polski i podlegają nieograniczonemu podatkowi w Polsce. Natomiast akcjonariusz Wnioskodawcy jest spółką z siedzibą w Finlandii, gdzie podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółki, o których mowa we wniosku (Wnioskodawca, N., V.) mogą posiadać wierzytelności z tytułu dostaw towarów i usług. W przedmiotowej sprawie nie będą występować wierzytelności z tytułu weksli.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 1.

Czy planowane połączenie Spółki z N. i V. będzie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane połączenie jego z N. i V. będzie neutralne podatkowo dla niego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Niezależnie od powyższego, stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Równocześnie, na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, planowane połączenie Wnioskodawcy z N. i V., które jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, będzie neutralne z punktu widzenia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że na moment przeprowadzenia planowanego połączenia Wnioskodawca będzie jedynym udziałowcem N. i V. (tj. będzie posiadać 100% udziałów N. i 100% udziałów w V.). Z uwagi, że połączenie spółek nastąpi bez podwyższenia kapitału zakładowego, zgodnie art. 515 § 1 KSH Wnioskodawca nie może wydać wspólnikom Spółek Przejmowanych żadnych akcji, niemniej zdaniem Wnioskodawcy, nie wpływa to na możliwość zastosowania art. 10 ust. 2 pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż w dalszym ciągu będzie możliwe ustalenie „nadwyżki” wskazanej w tym przepisie. Równocześnie, spełnione zostaną warunki, o których mowa w art. 10 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Spółka Przejmująca (Wnioskodawca) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, natomiast Spółki Przejmowane (N. i V.) będą posiadać siedzibę na terytorium Polski. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, z uwagi na fakt posiadania 100% udziałów w N. i V., połączenie z tymi podmiotami będzie wypełniać dyspozycję art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji, będzie zdarzeniem neutralnym na gruncie tej ustawy.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę potwierdza również jednolita linia interpretacyjna organów podatkowych, które w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego potwierdzają neutralność połączenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla spółki przejmującej, która posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym spółki przejmowanej. Taki pogląd zaprezentowano, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 31 maja 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-311/16/AB;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-332/15/JKT;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1440/14/IŻ;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-1110/14/SD;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2015 r. sygn. ITPB3/4510-296/15/MJ;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2015 r. sygn. IPPB3/4510-551/15-2/AG;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2015 r. sygn. ILPB4/423-531/14-2/ŁM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.