Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.264.2020.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-20
Teza: Nieuznanie Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego.
Słowa kluczowe: podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 lutego 2020 r., nadanym w placówce pocztowej dnia 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu 4 maja 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 29 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.264.2020.1.PRM (doręczone Stronie w dniu 1 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 29 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.264.2020.1.PRM (doręczonym w dniu 1 czerwca 2020 r.), dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu dostawy Nieruchomości oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią K. K.:
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: - A. Sp. z o.o. Sp. k. - Pana K. L.,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w (\`(...)\`) („Kupujący” lub „Zainteresowany 1”) ma zamiar nabyć nieruchomość położoną na terenie (\`(...)\`), o pow. 7.101 m2, składającą się z dwóch odrębnych działek ewidencyjnych, które zostaną wydzielone wskutek decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z istniejącej na dzień złożenia niniejszego wniosku działki oznaczonej numerem 1/6, stanowiącej nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (…) („Nieruchomość”).

W tym celu Kupujący oraz Pani K. K. („Wnioskodawca 1”) i Pan K. L. („Zainteresowany 2”) - jako sprzedający (dalej łącznie „Sprzedający”) w dniu 21 marca 2017 r. zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, objętą treścią aktu notarialnego, sporządzonego przez, notariusza, za numerem Rep. (\`(...)\`) (dalej: „Umowa Przedwstępna Sprzedaży”), zmienioną aktem notarialnym Rep. (\`(...)\`) w dniu 27 czerwca 2017 r. oraz aktem notarialnym w dniu 14 czerwca 2018 r. oraz aktem notarialnym Rep. A nr (\`(...)\`) w dniu 14 stycznia 2020 r., na mocy której Sprzedający i Kupujący zobowiązali się do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży w terminie nie później niż do 31 października 2020 r. (dalej: „Umowa Przyrzeczona”).

Sprzedający są właścicielami Nieruchomości: Zainteresowany 2 w udziale wynoszącym 2/3 części oraz Wnioskodawca 1 w udziale wynoszącym 1/3 części Nieruchomości. Sprzedający nabyli własność Nieruchomości na podstawie umowy darowizny udokumentowanej aktem notarialnym Rep. (\`(...)\`) sporządzonym w dniu 6 marca 2006 r. przez notariusza (\`(...)\`) oraz za Rep. A Nr (\`(...)\`) sporządzonym w dniu 28 kwietnia 2016 r. przez notariusza (\`(...)\`).

Sprzedający posiadają status podatników podatku dochodowego od osób fizycznych i podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Sprzedający są rodzeństwem. Nie prowadzą obecnie żadnej działalności gospodarczej, ani nigdy w przeszłości nie prowadzili działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. Sprzedający nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Opisywana Nieruchomość na dzień złożenia niniejszego wniosku stanowi grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako w trakcie budowy - Bp oraz B - tereny mieszkaniowe, a także grunty rolne - RIIIa, natomiast w dniu podpisania Umowy przedwstępnej sprzedaży stanowiła grunty rolne w klasie RIIIa oraz grunty rolne zabudowane w klasie B - RIIIa. Na Nieruchomości istniały: dwukondygnacyjny budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 121 m2, jednokondygnacyjny budynek transportu i łączności o powierzchni zabudowy 143 m2 oraz jednokondygnacyjne trzy budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa o powierzchni zabudowy odpowiednio 32 m2, 60 m2, 70 m2, które zostały rozebrane na podstawie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę z dnia 4 lutego 2019 r. oraz zgłoszenia z dnia 5 lutego 2019 r. złożonego dla (\`(...)\`). Obecnie Nieruchomość nie jest zabudowana. Nieruchomość nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

Kupujący Nieruchomość planuje przeprowadzenie inwestycji budowlanej, która polegać będzie na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z możliwością wydzielenia w nich także części usługowej. Planowana inwestycja dotyczy całego obszaru znajdującego się pomiędzy ulicami (\`(...)\`). Zasięg terytorialny planowanej inwestycji przekracza zatem obszar opisywanej Nieruchomości. Stanowi ona jedynie jedną z działek jakie Kupujący nabył lub planuje nabyć w najbliższej przyszłości. W przypadku przedmiotowej działki, jak i sąsiednich nieruchomości gruntowych, Strona Kupująca pragnie wskazać, że wydano już dla nich dokumenty w postaci warunków zabudowy. Jednocześnie zarówno działki sąsiednie jak i opisywana Nieruchomość zostały już wyłączone z produkcji rolniczej. Należy także wskazać, że gmina planuje inwestycje drogowe w postaci przedłużenia ul. (…) oraz drogi łączącej planowane (\`(...)\`) ul. (\`(...)\`) z ul. (\`(...)\`)

Realizacja wskazanych inwestycji drogowych wpłynie na kształt oraz rozmiar Nieruchomości poprzez podział obecnie istniejącej działki nr 1/6 w ewidencji gruntów i budynków na dwie niezależne działki. Powstać tam mają drogi o charakterze gminnym ingerujące w kształt i charakter prawny obecnych działek. Właściciele nieruchomości, w tym Sprzedający, nie są stroną w jakikolwiek sposób inicjującą powyższe działania.

Powyższe kwestie leżą w gestii Kupującego, jak również organów samorządu terytorialnego. Kupujący w toku przeprowadzania transakcji będzie dążył do tego, aby opisywana Nieruchomość stała się gruntem budowlanym na moment właściwej sprzedaży. Sprzedający w Umowie przedwstępnej wyrazili zgodę dla strony Kupującej na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o warunki techniczne przyłączenia do mediów, decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni, przeprowadzenia badań gruntowych, inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o decyzję środowiskową, decyzję o warunkach zabudowy, decyzję o pozwoleniu na budowę, decyzję o lokalizacji celu publicznego, decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, decyzje o lokalizacji zjazdów, w tym do wejścia w teren w celu ogrodzenia placu budowy, realizacji prac geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynków w terenie, niwelacji terenu, przeprowadzenia robót przygotowawczych.

Zgoda, o której mowa powyżej, uprawnia Kupującego do złożenia oświadczenia o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane, w tym do wejścia w teren po uzyskaniu wszystkich decyzji o pozwoleniu na budowę i do rozpoczęcia realizacji planowanej inwestycji na Nieruchomości w następującym zakresie: ogrodzenia placu budowy, realizacji prac geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynków w terenie, niwelacji terenu, przeprowadzenia robót przygotowawczych.

Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej planowana inwestycja zrealizowana zostanie w oparciu o wydane na rzecz i na wniosek strony Kupującej, bądź na wniosek innych podmiotów działających na zlecenie strony Kupującej:

*   ostateczne decyzje o środowiskowych uwarunkowaniach na realizację inwestycji, o ile ich uzyskanie będzie niezbędne dla potrzeb złożenia wniosków o wydanie decyzji o warunkach zabudowy lub decyzji o pozwoleniu na budowę - decyzja środowiskowa;

*   ostateczne decyzje o warunkach zabudowy umożliwiające realizację Planowanej Inwestycji na terenie Nieruchomości - decyzja o warunkach zabudowy;

*   ostateczne decyzje zatwierdzające projekt budowlany i udzielające pozwolenia na budowę wraz ze zjazdami oraz wszystkimi niezbędnymi elementami infrastruktury niezbędnymi do prawidłowego, zgodnie z obowiązującymi przepisami, funkcjonowania Planowanej Inwestycji - decyzje o Pozwoleniu na Budowę.

Zdecydowana większość działań formalno-prawnych związanych z przygotowaniem gruntu pod inwestycję przeprowadzi Kupujący we własnym imieniu, na mocy zgody do dysponowania Nieruchomością. Zgodnie z treścią zawartej Umowy przedwstępnej, współdziałanie strony Kupującej i Sprzedającej wymagane będzie jedynie w kwestii wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej i przekształcenia gruntu z rolnego na budowlany. Umowa przedwstępna w tym zakresie wskazuje na możliwość udzielenia przez Sprzedających pełnomocnictwa stronie Kupującej do działania w ich imieniu w powyższej sprawie.

W kontekście powyższego zakup opisywanej Nieruchomości, jak i innych sąsiadujących terenów przez potencjalnego nabywcę (inwestora) ma charakter działania ogólnego związanego z przeprowadzaną przez niego inwestycją, a także zgodnego z intencją i planami władz lokalnych, do których przygotowania trwały zanim strony zawarty stosowną Umowę przedwstępną. Rola Sprzedających sprowadza się w zasadzie jedynie do samego zbycia gruntu stanowiącego ich własność. Dodatkowo opisywana Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowi ona majątek osobisty Sprzedających.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości nie były podejmowane żadne aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami.

W piśmie z dnia 8 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że Zainteresowany 1 tj. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego tj. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji Zainteresowany 1 planuje przeprowadzenie inwestycji budowlanej, która polegać będzie na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z możliwością wydzielenia w nich także części usługowej. Planowany jest także podział działki 1/6 co wpłynie na kształt Nieruchomości. Powstać tam mają drogi o charakterze gminnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Czy planowana transakcja zakupu Nieruchomości przez Zainteresowanego 1 (A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji Zainteresowany 1 będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego lo kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Zainteresowanych (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku):

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, dalej „ustawa o VAT”), stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzani towarami jak właściciel.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT, musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest traktowany jak podatnik podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, na gruncie przepisów ustawy o VAT, zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego, stanowi - co do zasady - odpłatną dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy wskazać, że dostawa gruntów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek, tj.:

*   dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, oraz

*   czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Reasumując, ze wskazanych regulacji wynika, że dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter oraz wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy wskazać, że dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Co najważniejsze, działalność gospodarcza - rozumiana w powyższy sposób - powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Jest ona bowiem związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania sprzedających wskażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód i jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika VAT.

W tym miejscu należy odnieść się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, z którego wynika, że podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (por. wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Zgodnie z powyższym stanowiskiem, także liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie mogą one stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Aby prawidłowo stwierdzić, czy w świetle zaprezentowanego zdarzenia przyszłego Sprzedający działali jako podatnicy VAT, należy ustalić, czy Sprzedający podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami oraz czy zaangażowali środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, jedyną czynnością związaną ze sprzedażą Nieruchomości po stronie Sprzedających było przystąpienie do umowy przedwstępnej oraz konieczność współdziałania z Kupującym w zakresie wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej i przekształcenia gruntu z rolnego na budowlany. I w tym zakresie Wnioskodawcy w ramach Umowy Przedwstępnej przewidzieli możliwość udzielenia pełnomocnictwa Kupującemu do przeprowadzenia tych czynności.

Co istotne na gruncie ww. przepisów, Nieruchomość nie jest, nie była i nie będzie w przyszłości wykorzystywana przez Sprzedających do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Sprzedający nie podejmowali takich działań jak wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru mającego być przedmiotem sprzedaży, uzyskania decyzji o warunkach zagospodarowania (zabudowy) terenu. Obowiązki te spoczywają na Kupującym. Ponadto - zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym - Sprzedający nie ponosili żadnych kosztów związanych z uzbrojeniem terenu, budową drogi, wyposażeniem w urządzenia sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, sanitarnej czy elektrycznej i nie planuje realizacji podobnych inwestycji w przyszłości.

Nie podejmowali i nie zamierzają podejmować także żadnych działań zmierzających do uatrakcyjnienia działek, ani też nie zamierzają wykonać żadnych działań zmierzających do ich sprzedaży w postaci np. zamieszczania ogłoszeń w środkach masowego przekazu czy zlecenia agencji pośrednictwa nieruchomości sprzedaży działek. Należy w tym miejscu wskazać, że sprzedaż Nieruchomości jest wynikiem realizacji inwestycji budowlanych na terenach położonych obok Nieruchomości.

Sprzedaż objętej niniejszym wnioskiem Nieruchomości bez wątpienia będzie miała charakter jednorazowy.

Z powyższego wynika zatem, że w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości Sprzedający nie podejmowali działań porównywalnych z działalności podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. Tym samym należy stwierdzić, że nie zaangażowali oni środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazali aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości (zwłaszcza, że obok są już realizowane inwestycje budowlane przez Kupującego).

Dlatego też w opinii Wnioskodawcy dostawę Nieruchomości uznać należy za transakcję okazjonalną, jednorazową (czyli taką, która nie będzie czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru). A zatem, w takich okolicznościach nie występują przesłanki pozwalające uznać Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, i jako prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami.

Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, iż nastąpiła dostawa towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku VAT.

Tym samym, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała także opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (7) z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wyrok NSA z 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08), a także w stanowiskach organów podatkowych (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 października 2016 r., znak: IBPP1/4512-576/16-2/AW, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2017 r., znak: 1462-IPPP1.4512.976.2016.2.EK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 października 2016 r., znak: IBPP1/4512-576/16-2/AW i inne).

Powyższe ma istotne znaczenie także dla Kupującego, gdyż jest on stroną transakcji. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Jeśli dostawa Nieruchomości - wbrew stanowisku uczestników - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to wówczas Kupujący - jako podatnik VAT - będzie mógł odliczyć kwotę podatku naliczonego wynikającego z dostawy Nieruchomości.

Skoro zatem dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to Zainteresowany 1 nie będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

Ponadto jak wynika z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Tym samym należy stwierdzić, że uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Kupujący – czynny podatnik podatku VAT - ma zamiar nabyć Nieruchomość składającą się z dwóch odrębnych działek ewidencyjnych, które zgodnie z decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydaną w 2019 r. mają zostać wydzielone z działki nr 1/6. Na Nieruchomości Zainteresowany 1 planuje przeprowadzić inwestycję polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z wydzieleniem części usługowej. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Współwłaścicielami działki są: Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 1/3 części Nieruchomości oraz Zainteresowany 2 w udziale wynoszącym 2/3 części Nieruchomości. Sprzedający (rodzeństwo) nabyli Nieruchomość na podstawie umowy darowizny. Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Przedmiotowa Nieruchomość na dzień złożenia wniosku stanowi grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako: Bp - w trakcie budowy, B – tereny mieszkaniowe, RIIIa – grunty orne oraz B - RIIIa grunty rolne zabudowane w klasie B. Na Nieruchomości istniały: budynek mieszkalny, budynek transportu oraz trzy budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze o przeznaczeniu rolniczym, które zostały rozebrane na podstawie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę z 2019 r.

Obecnie Nieruchomość nie jest zabudowana. Nie jest także objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedający w związku ze sprzedażą Nieruchomości nie podejmowali żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami.

W 2017 r. właściciele Nieruchomości zawarli z Kupującym umowę przedwstępną na sprzedaż Nieruchomości. Ostateczna umowa sprzedaży ma zostać zawarta w terminie nie później niż do 31 października 2020 r. Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej sprzedaż Nieruchomości nastąpi w przypadku uzyskania przez Kupującego decyzji środowiskowej, decyzji o warunkach zabudowy oraz decyzji o pozwoleniu na budowę.

Sprzedający w umowie przedwstępnej wyrazili zgodę Kupującemu na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie niezbędnym do wystąpienia o:

1.  warunki techniczne przyłączenia mediów,
2.  decyzję o zgodzie na wycinkę i pielęgnację istniejącej zieleni,
3.  przeprowadzenia badań gruntowych,
4.  inwentaryzacji zieleni oraz wystąpienia o decyzję środowiskową,
5.  decyzję o warunkach zabudowy,
6.  decyzję o pozwoleniu na budowę,
7.  decyzję o lokalizacji celu publicznego,
8.  decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (w wyniku której nastąpi podział przedmiotowej Nieruchomości),
9.  decyzję o lokalizacji zjazdów, w tym do wejścia w teren w celu ogrodzenia placu budowy, realizacji prac geodezyjnych związanych z wytyczeniem budynków w terenie,
10.  niwelacji terenu,
11.  przeprowadzenia robót przygotowawczych.

Na dzień złożenia wniosku wydano już dokumenty w postaci warunków zabudowy dla przedmiotowej Nieruchomości oraz wyłączono ją z produkcji rolnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1.  dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  dana czynność musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotne jest aby prowadził on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero wówczas można zastosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem ustalić czy w odniesieniu do dostawy udziałów w przedmiotowej Nieruchomości Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że w 2017 r. Sprzedający zawarli z Kupującym umowę przedwstępną na sprzedaż Nieruchomości. Zgodnie z ww. umową dostawy dokona Wnioskodawczyni sprzedając swój udział w wysokości 1/3 w Nieruchomości oraz Zainteresowany 2 sprzedając swój udział wynoszący 2/3 w Nieruchomości. Dostawa Nieruchomości nastąpi w terminie nie później niż do 31 października 2020 r. pod warunkiem uzyskania przez Kupującego decyzji środowiskowej, decyzji o warunkach zabudowy oraz decyzji o pozwoleniu na budowę. W tym celu, zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, Kupującemu udzielono zgodę na dysponowanie Nieruchomością w zakresie niezbędnym do uzyskania m.in. ww. decyzji a także pozwoleń oraz warunków technicznych przyłączenia mediów w celu realizacji inwestycji budowlanej w postaci budynków mieszkalnych wielorodzinnych z wydzieleniem części usługowej. W związku z ww. inwestycją wydano już dokumenty w postaci warunków zabudowy. Na mocy decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, zostanie dokonany podział obecnie istniejącej Nieruchomości na dwie niezależne działki. Ponadto, współdziałanie strony Kupującej i Sprzedających pozwoliło na wyłączenie przedmiotowej Nieruchomości z produkcji rolniczej.

W świetle powyższego należy uznać, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku z nabyciem Nieruchomości. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez Kupującego to wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni oraz Zainteresowanego 2, bowiem jak wskazano wyżej Kupującemu udzielono zgodę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane a tym samym i do występowania w imieniu Sprzedających, o wszelkie decyzje i uzgodnienia związane z inwestycją. Oznacza to, że w celu sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości Sprzedający będą podejmowali pewne działania w sposób zorganizowany. Zainteresowany 1 dokonując czynności zgodnych z udzieloną zgodą uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość a w efekcie podjętych działań dostawie podlegać będzie działka o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Należy zatem uznać, że zarówno Wnioskodawczyni jak i Zainteresowany 2 dokonując sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości na podstawie ww. działań oraz czynności nie będą korzystali z przysługującego Im prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym.

W odniesieniu do analizowanej sprawy wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja dostawy udziałów Sprzedających w przedmiotowej Nieruchomości na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania dostawy udziałów Sprzedających w przedmiotowej Nieruchomości zgodnie z opisem ww. zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Kupującego dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z transakcją dostawą przedmiotowej Nieruchomości.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie Nieruchomości należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że o przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z wniosku wynika, że przedmiotowa Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na dzień złożenia wniosku, przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana i stanowi grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako: Bp - w trakcie budowy, B – tereny mieszkaniowe, RIIIa – grunty orne oraz B - RIIIa grunty rolne zabudowane w klasie B. Należy jednak zauważyć, że na podstawie udzielonej przez Sprzedających zgody na na dysponowanie Nieruchomościa na cele budowlane, do dnia podpisania umowy przyrzeczonej Kupujący uzyska m.in. decyzję o warunkach zabudowy, decyzję o pozwoleniu na budowę oraz warunki techniczne przyłączenia mediów. Kupujący planuje bowiem zrealizować inwestycję budowlaną polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z możliwością wydzielenia w nich także części usługowej.

Uwzględniając powyższą okoliczność stwierdzić należy, że w momencie dostawy Nieruchomość stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji jej dostawa nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

*   w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Sprzedający otrzymali Nieruchomość na podstawie umowy darowizny w 2006 r. Z tego względu nie można uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie przez Nich Nieruchomości nie było w ogóle objęte tym podatkiem. Należy zatem stwierdzić, że nie jest spełniony jeden z warunków zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, że przedmiotem dostawy będzie teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w stosunku do planowanej sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Oznacza to, że sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Z wniosku wynika, że Zainteresowany 1 jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość będąca przedmiotem dostawy wykorzystywana będzie w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanym podatkiem VAT. Kupujący na przedmiotowej Nieruchomości planuje przeprowadzić inwestycję budowlaną, która polegać będzie na wybudowaniu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z możliwością wydzielenia w nich także części usługowej.

Zatem, po dokonaniu transakcji dostawy Nieruchomości oraz pod warunkiem otrzymania faktury/faktur, które będą dokumentowały transakcję z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z jej nabyciem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni dotyczące braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego w związku z dostawą Nieruchomości należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z póżn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.