Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-197/11/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-11-24
Teza: W przypadku, gdy Wnioskodawca jako sprzedawca oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych zamierza wystawiać faktury sprzedaży w dniu sprzedaży tego wyrobu, a nabywca takiego oleju złoży oświadczenie spełniające określone wymogi na wystawianej fakturze najpóźniej w chwili sprzedaży, to takie oświadczenie nie musi zawierać daty i miejsca jego wystawienia w sytuacji, gdy te dane zawarte będą już w treści faktury.
Słowa kluczowe: oświadczenia; podpis; sprzedaż; wymogi formalne; wyroby-wyroby energetyczne-olej opałowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 9 listopada 2011 r. dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie składania na fakturze sprzedaży oświadczeń, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie składania na fakturze sprzedaży oświadczeń, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami płynnymi. W ramach prowadzonej działalności Spółka zamierza dokonywać sprzedaży oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych. Nabywcami tego wyrobu będą w większości osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. W związku z powyższym Spółka, aby skorzystać ze stawki podatku akcyzowego właściwej dla sprzedaży olejów opałowych przeznaczonych do celów grzewczych będzie zobowiązana do uzyskania od nabywców oleju grzewczego oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym (dalej zwanej ustawą).

W związku z powyższym Spółka zamierza wdrożyć system odbierania oświadczeń od nabywców olejów przeznaczonych do celów grzewczych, w ramach którego nie będzie wymagała od nabywców takiego oleju - wyłącznie w przypadku oświadczeń składanych na wystawianej fakturze, zgodnie z art. 89 ust. 7 ustawy - umieszczania w treści oświadczenia nabywcy, daty i miejsca składania przedmiotowego oświadczenia, tzn. dodatkowego wskazywania przez nabywcę daty i miejsca złożenia oświadczenia, ponad datę i miejsce sprzedaży widniejące już na wystawianej fakturze.

W odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 26 października 2011 r. o sygn. akt ITPP3/443-197/11-2/JK Spółka uzupełniła zdarzenie przyszłe w następujący sposób:

*   Spółka jako sprzedawca oleju opałowego zamierza wystawiać faktury sprzedaży w chwili (dniu) sprzedaży i wydania tego wyrobu.
*   nabywca oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych, oświadczenie o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy, złoży na wystawianej fakturze najpóźniej w chwili (dniu) sprzedaży i wydania przedmiotowego wyrobu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy oświadczenia, o których mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy, składane przez nabywców oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych, zgodnie z art. 89 ust. 7 ustawy, na wystawianej przez Wnioskodawcę fakturze, muszą zawierać w sobie odrębne (dodatkowe) oznaczenie miejsca i daty złożenia oświadczenia (ponad datę i miejsce sprzedaży widniejące na wystawianej fakturze), aby Spółka mogła skorzystać ze stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla sprzedaży olejów przeznaczonych do celów grzewczych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, przyjmowanie oświadczeń od nabywców olejów opałowych przeznaczonych do celów grzewczych złożonych na wystawianych fakturach, w których nie wskazano odrębnie daty oraz miejsca złożenia oświadczenia, przy spełnieniu wymogów określonych w art. 89 ust. 7 ustawy będzie prawidłowe i odpowiada przepisom prawa.

Zdaniem Spółki, na takie rozumienie wymienionego przepisu wskazuje jego wykładnia gramatyczna, bowiem zgodnie z brzmieniem tego unormowania, oświadczenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1, jeżeli jest czytelnie podpisane może być złożone na wystawianej fakturze, a ponadto musi wskazywać na rodzaj, typ oraz liczbę urządzeń grzewczych oraz miejsce (adres), gdzie znajdują się powyższe urządzenia. W przepisie nie zawarto wymogu zamieszczania w oświadczeniu nabywcy wskazania dotyczącego miejsca i daty złożenia oświadczenia. Zatem w świetle cytowanego przepisu oświadczenia złożone na wystawianej fakturze, które nie wskazywałby miejsca i daty złożenia oświadczenia należałoby uznać za kompletne i spełniające wymogi formalne przewidziane w przepisach prawa. Warunkiem koniecznym do zastosowania niższej stawki podatku akcyzowego jest uzyskanie przez Spółkę oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju na cele grzewcze, które by zawierało wszystkie elementy wskazane przez ustawodawcę w art. 89 ust. 7 ustawy. Jedynie wada oświadczenia polegająca na braku któregoś ze wskazanych w art. 89 ust. 7 ustawy elementów powoduje, że nie są spełnione przesłanki do stosowania niższej stawki podatku akcyzowego, gdyż możliwość skorzystania z niższej stawki uzależniona jest tylko od warunków formalnych określonych w obowiązujących przepisach.

Spółka wskazuje, iż za przyjętą przez Wnioskodawcę interpretacją przepisów przemawia także zasada ścisłej wykładni przepisów, zatem przyjęcie, iż oświadczenia nabywców zamieszczane na wystawianych fakturach powinny zawierać datę oraz miejsce złożenia oświadczenia, pomimo, iż ustawodawca w art. 89 ust. 7 ustawy nie stawia takiego wymogu dla oświadczeń nabywców, byłoby niedopuszczalne. Ponadto, dysponując danymi nabywcy wskazanymi w art. 89 ust. 7 ustawy, organy podatkowe mogą stwierdzić, czy olej przeznaczony do celów grzewczych został faktycznie wykorzystany do tych celów, a zatem za tokiem rozumowania Wnioskodawcy przemawia również celowościowa wykładania interpretowanego przepisu. Skoro bowiem możliwe jest zrealizowanie celu przepisu prawnego w oparciu o gramatyczną wykładnię przepisu, to nie ma podstaw, aby nakładać na podatnika dodatkowe - nie wynikające z przepisu - obowiązki. Treść odebranych oświadczeń nabywców, nawet w przypadku nie ujęcia w treści oświadczenia daty i miejsca jego złożenia w zupełności pozwoli na skontrolowanie prawidłowości obrotu olejem przeznaczonym do celów grzewczych z uwagi na fakt, iż oświadczenie składane jest na wystawianej fakturze, która zawiera już datę sprzedaży oraz miejsce i datę wystawienia. Tym samym zostanie zrealizowany cel regulacji wprowadzającej nakaz odbierania oświadczeń od nabywców olejów przeznaczonych do celów grzewczych, polegający w istocie jedynie na umożliwieniu organom podatkowym na dokonanie kontroli prawidłowości obrotu tym olejem, tzn. ustalenie czy olej przeznaczony do celów grzewczych został zużyty zgodnie z oświadczeniami nabywców. Ustawodawca wprowadzając niższą stawkę podatku akcyzowego nałożył na podatników obowiązek uzyskiwania potwierdzenia uprawnień do nabycia wyrobu akcyzowego po cenie zawierającej niższą stawkę akcyzy oraz określił szczegółowo elementy takiego oświadczenia, aby udokumentować pewne zdarzenia i zapewnić organom podatkowym możliwość weryfikacji prawdziwości składanych oświadczeń. Przy umieszczeniu na oświadczeniach nabywców danych wyraźnie wymienionych w art. 89 ust. 7 ustawy powyższy cel zostanie w pełni zrealizowany.

Spółka wskazuje, iż w procedurze którą zamierza zastosować, pomimo braku w oświadczeniach nabywców daty oraz miejsca złożenia oświadczenia, to na fakturze faktycznie będzie znajdowała się data wystawienia faktury oraz data i miejsce sprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zamieszczania oświadczenia nabywcy na wystawianej fakturze, nie będzie konieczności oddzielnego (dodatkowego) umieszczania daty oraz miejsca złożenia oświadczenia nabywcy oleju przeznaczonego do celów grzewczych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), dalej zwanej ustawą, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ww. artykułu.

Stosownie do art. 89 ust. 6 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 7, powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

1.  dane dotyczące nabywcy, w tym nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania, a także NIP lub REGON;
2.  określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów;
3.  wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia;
4.  datę i miejsce złożenia oświadczenia;
5.  czytelny podpis składającego oświadczenie.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jeżeli jest czytelnie podpisane, może być również złożone na wystawianej fakturze, ze wskazaniem rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia (art. 89 ust. 7 ustawy).

Zatem, w przypadku podmiotów, które nabywają oleje opałowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przewidziano możliwość złożenia stosownych oświadczeń na wystawionej fakturze VAT.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z kolei, zgodnie z treścią § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Wskazać należy, iż przepisy dotyczące oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego do celów opałowych wprowadzono w celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie. Na sprzedawców olejów opałowych przeznaczonych do celów opałowych nałożono szczególne obowiązki w zakresie uzyskiwania od nabywców oświadczeń o przeznaczeniu wyrobów, których wypełnienie uprawnia do zastosowania stawek akcyzy właściwych dla paliw opałowych oraz szczegółowo określono zakres danych jakie powinny zawierać oświadczenia. Dopiero uzyskanie przez sprzedawcę oświadczenia spełniającego wymogi określone w przepisach umożliwia zastosowanie stawki preferencyjnej. Ponadto, co należy podkreślić, przedmiotowe oświadczenie sprzedawca powinien otrzymać najpóźniej w chwili sprzedaży wyrobu.

Zgodnie z treścią wniosku Wnioskodawca zamierza prowadzić sprzedaż oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych. Spółka zamierza przy tym wdrożyć system odbierania oświadczeń od nabywców olejów, w ramach którego nie będzie wymagała - wyłącznie w przypadku oświadczeń składanych na wystawianej fakturze - umieszczania w treści oświadczenia nabywcy daty i miejsca składania przedmiotowego oświadczenia. Spółka wskazuje przy tym, że data i miejsce sprzedaży będą już określone w wystawianej fakturze. Wnioskodawca jako sprzedawca oleju opałowego zamierza wystawiać faktury sprzedaży przedmiotowego oleju w chwili sprzedaży i wydania tego wyrobu. Z kolei, nabywca oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych, oświadczenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy, złoży na wystawianej fakturze najpóźniej w momencie sprzedaży i wydania oleju opałowego.

Wątpliwości Spółki, dotyczą kompletności oświadczenia w sytuacji, gdy nabywca złoży oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych na fakturze wystawianej w chwili sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż co do zasady, zgodnie z treścią art. 89 ust. 6 ustawy, oświadczenie nabywcy oleju opałowego przeznaczonego do celów opałowych powinno zawierać następujące elementy: dane dotyczące nabywcy, w tym nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania, a także NIP lub REGON; określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów; wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia; datę i miejsce złożenia oświadczenia i czytelny podpis składającego oświadczenie nabywcy wyrobu.

W myśl powyższego unormowania, dokument zawierający oświadczenie o przeznaczeniu oleju opałowego do celów grzewczych stanowi, co do zasady, odrębny dokument dołączany przez sprzedawcę do kopii faktury sprzedaży.

Ponadto, w określonej w przepisach ustawy sytuacji, zgodnie z treścią art. 89 ust. 7 ustawy, przedmiotowe oświadczenie może także stanowić integralną część takiej faktury. Wówczas takie oświadczenie powinno zostać czytelnie podpisane przez nabywcę, który powinien w nim wskazać rodzaj, typ oraz liczbę posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsce (adres), gdzie znajdują się te urządzenia.

Pozostałe dane, które służą realizacji celu zapewnienia właściwej kontroli w zakresie obrotu wyrobami energetycznymi korzystającymi z preferencyjnych stawek akcyzy ze względu na przeznaczenie, zawarte są wówczas w treści faktury, co wynika z przepisów odrębnych z zakresu podatku od towarów i usług.

Zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca jako sprzedawca oleju opałowego przeznaczonego do celów grzewczych zamierza wystawiać faktury sprzedaży w dniu sprzedaży tego wyrobu, a nabywca takiego oleju złoży oświadczenie spełniające określone wymogi na wystawianej fakturze najpóźniej w chwili sprzedaży, to takie oświadczenie nie musi zawierać daty i miejsca jego wystawienia w sytuacji, gdy te dane, w opisanym zdarzeniu przyszłym, zawarte będą już w treści faktury.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.