Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.345.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-06
Teza: Zwolnienie od podatku importu usług kulturalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.
Słowa kluczowe: import-import usług; usługi-usługi kulturalne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismami z dnia 18 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.) oraz z dnia 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku importu usług kulturalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku importu usług kulturalnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 18 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.) oraz z dnia 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT czynnego. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) zwaną dalej u.s.g. Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych – konkretyzujących ich realizację.

Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

*   3a) działalności w zakresie telekomunikacji,

1.  lokalnego transportu zbiorowego,
2.  ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

*   6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

1.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
2.  edukacji publicznej,
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  cmentarzy gminnych,
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
10.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
11.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
12.  promocji gminy,
13.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r., poz. 450, 850, 723 i 1365 oraz z 2019 r., poz. 37),
14.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, że gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych – co wynika z art. 166 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych”.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g. organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r., o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511, ze zm.), zwaną dalej u.s.p., prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (…). Miastem takim jest więc Wnioskodawca. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p.

Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 869), zwaną dalej u.f.p., sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 u.f.p. są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, działające na podstawie statutu określającego w szczególności ich nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, że gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym dnia 15 stycznia 2016 r. na dzień 1 stycznia 2017 r., zatem Wnioskodawca od tego właśnie terminu rozpoczął scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem Miasta wszystkie gminne jednostki budżetowe oraz samorządowy zakład budżetowy. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280).

Procesem centralizacji podatkowej na podstawie ww. rozstrzygnięć sądowych oraz przepisów art. 3 w związku z art. 2 pkt 1 ww. ustawy nie zostały objęte samorządowe instytucje kultury, o których mowa w art. 9 pkt 13 ww. ustawy o finansach publicznych oraz art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1983 ze zm.) dla których organizatorem jest Wnioskodawca. Wnioskodawca dysponuje także w tym zakresie interpretacją indywidualną Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) z dnia 18 sierpnia 2014 r., znak: IPTPP2/443-433/14-3/JN, w którym orzekł on iż samorządowe instytucje kultury są odrębnymi od gminy podatnikami.

Realizując zadania wynikające z art. 7 pkt 9 u.s.g., tj. z zakresu kultury, Wnioskodawca najczęściej poprzez Wydział Kultury Urzędu Miasta organizuje różne imprezy o charakterze kulturalnym z różnych okazji, np. przypadających rocznic, jubileuszów lub świąt.

Na ww. imprezach obecne bywają zespoły/teatry z zagranicy, które występują za wynagrodzeniem na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów.

W przeszłości Wnioskodawca uznając się za podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. opodatkowywał takie usługi wg stawki podstawowej nie rozpoznając zwolnienia i nie badając statusu kontrahenta w kraju pochodzenia.

I tak:

Wnioskodawca w dniu 26 czerwca 2018 r. zawarł umowę z Zespołem Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…). Przedmiotem umowy było wykonanie przez ten Zespół koncertu organizowanego podczas Dnia (…) w ramach obchodów 100-lecia odzyskania przez Polskę niepodległości „(…)”. Program koncertu zawierał tradycyjne utwory folkloru polskiego i litewskiego (pieśni i tańce ludowe). Wykonawca oświadczył, że koncert będzie wynikiem twórczości Zespołu i nie będzie naruszał praw autorskich ani jakichkolwiek innych praw osób trzecich. Występ nastąpił za wynagrodzeniem. Do wynagrodzenia doliczono podatek VAT wg stawki 23% i odprowadzono na zasadzie odwrotnego obciążenia w ramach deklaracji VAT Wnioskodawcy.

Zespół ten – zgodnie ze statutem – jest samodzielną, dobrowolną i niezależną organizacją społeczną niedążącą do zysku. Działa zgodnie z Konstytucją i Ustawą o organizacjach społecznych Republiki Litewskiej. Celem zespołu jest promowanie kultury polskiej poprzez tańce i pieśni, zapoznanie członków Zespołu ze spuścizną kultury polskiej, z polskimi tańcami i pieśniami oraz tradycjami, przekazywanie piękna kultury polskiej i wileńskiej widzom w kraju i poza granicami Republiki Litewskiej. Zespół realizuje swoje cele przez: tworzenie terenowych kół, głoszenie idei o potrzebie zachowania i promowania spuścizny kultury polskiej, utrzymywanie kontaktów z instytucjami państwowymi, organizacjami społecznymi w kraju i zagranicą. Realizując swoje cele i zadania Zespół może między innymi: nabywać majątek i zarządzać nim, zawierać umowy z osobami prawnymi i fizycznymi, dawać i otrzymywać darowiznę, powoływać oddziały, reorganizować się, powoływać organizacje niedążące do zysku, wykorzystywać środki do realizacji celów statutowych, nawiązywać międzynarodowe kontakty, przystępować do krajowych i międzynarodowych stowarzyszeń organizacji niedążących do zysku, uczestniczyć w ich działalności.

Wnioskodawca w dniu 24 czerwca 2016 r. zawarł umowę z (…) Zespołem Artystycznym Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…). Zamawiający, tj. Wnioskodawca (Urząd Miasta Wydział Kultury) był organizatorem obchodów miejskich (…) rocznicy (…), w ramach których zorganizowany został koncert Zespołu z Litwy. Program koncertu zawierał utwory folklorystyczne, polskie tańce i pieśni narodowe. Wykonawca oświadczył, iż program artystyczny będzie wynikiem twórczości Zespołu i nie będzie naruszał praw autorskich ani jakichkolwiek innych praw osób trzecich. Występ nastąpił za wynagrodzeniem. Do wynagrodzenia doliczono podatek VAT wg stawki 23% i odprowadzono na zasadzie odwrotnego obciążenia w ramach deklaracji VAT Wnioskodawcy.

Zespół ten ma podobny charakter i cele jak opisany wyżej Zespół Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…). Zespoły te spełniają definicję podmiotów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.t.u., tj. są podatnikami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (…).

Wnioskodawca ma wątpliwości co do charakteru – na gruncie podatkowym – zakupu takich usług w przyszłości, a mianowicie czy stanowią one import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 u.p.t.u., czy Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, a jeśli tak, to czy usługi te mogłyby korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 w sytuacji, gdy podatnicy ci w kraju pochodzenia posiadają status podmiotu analogiczny do tego, o którym mowa w tym przepisie.

W art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u. mowa jest o „podmiotach prawa publicznego lub innych podmiotach uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej”.

Przepis ten nawiązuje – dokonując wykładni literalnej – do krajowych uregulowań prawnych. W świetle ww. przepisu powstaje wątpliwość, czy Wnioskodawca zawierając umowy z zespołami czy teatrami z zagranicy winien dla celów podatkowych badać status tych kontrahentów, tj. czy status ten jest zbliżony lub analogiczny do podmiotów krajowych, o których mowa w cytowanym przepisie, a mianowicie, czy są to podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej – na podstawie przepisów obowiązujących w ich kraju pochodzenia. W związku z powyższym Wnioskodawca występuje o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Zwrócić uwagę także należy, że wątpliwości Wnioskodawcy pogłębia fakt, że organa podatkowe w przeszłości dokonywały różnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 33 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.t.u. oraz art. 28b ust. 1.

I tak z interpretacji indywidualnej Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach) z dnia 9 grudnia 2011 r., znak: IBPP4/443-1310/11/MN wynika, że nabycie usług kulturalnych z zagranicy może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy w sytuacji gdy świadczący usługę z zagranicy podmiot jest odpowiednikiem podmiotów krajowych wymienionych w ww. przepisie.

Z kolei z interpretacji indywidualnych Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) z dnia 7 stycznia 2015 r., znak: IPTPP2/443-803/14-4/IR oraz z dnia 3 lutego 2016 r., znak: IPTPP2/4512-603/15-3/IR wynika, że ww. zwolnienie nie dotyczy importu usług – status wykonawcy z zagranicy analogiczny do statusu podmiotów wymienionych w ww. przepisie nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania z ww. preferencji.

Co więcej, odnośnie zwolnienia od podatku usług nabywanych z zagranicy kształtuje się linia orzecznictwa sądowego, która takie zwolnienia wynikające z art. 43 ustawy będącego implementacją przepisów Dyrektywy – stosując prowspólnotową wykładnię celowościową – uznaje za poprawną.

Wnioskodawca jest osobą prawną i jednostką samorządu terytorialnego. Przedmiotem wniosku są usługi nabywane przez Wnioskodawcę w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), nie zaś przez samorządowe instytucje kultury dla których organizatorem jest Wnioskodawca. Samorządowe instytucje kultury, o których mowa w art. 9 pkt 13 ww. ustawy o finansach publicznych oraz art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, dla których organizatorem jest Wnioskodawca są nadal – pomimo procesu centralizacji podatkowej odrębnymi od niego podatnikami VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przedstawił opis (…) Zespołu Artystycznego Pieśni i Tańca „(…)”. Ponieważ w złożonym wniosku ograniczył się do stwierdzenia, że zespół ten ma podobny charakter i cele jak opisany wyżej Zespół Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…).

Założycielami (…) Zespołu Artystycznego Pieśni i Tańca „(…)” są osoby fizyczne mieszkające w (…). Zespół jest organizacją samodzielną i niezależną, działa zgodnie z Konstytucją Republiki Litewskiej, ustawodawstwem Republiki Litewskiej oraz statutem Zespołu. Zespół posiada osobowość prawną. Zespół ma prawo nabyć i sprzedać swój majątek zgodnie z obowiązującym ustawodawstwem Republiki Litewskiej, może występować jako oskarżyciel lub pozwany w sądach i arbitrażach, zawierać umowy. W celach propagowania swej działalności kulturalnej Zespół posiada prawo wydawnicze. Zespół posiada prawo tworzenia klubów, imprez kulturalno-rozrywkowych, krajoznawczo-turystycznych, stowarzyszeń twórców ludowych, muzealnictwa. Zespół działa na zasadach społecznych. W swej działalności kieruje się zasadami współpracy i pokojowego współżycia narodów. Jego celem jest podtrzymanie świadomości narodowej Polaków, pielęgnowanie języka, polskich tradycji i obyczajów, umacnianie więzi Polaków na Litwie z kulturą innych narodów zamieszkałych na Litwie.

Zespół:

*   prowadzi działalność na rzecz upowszechniania polskiej kultury narodowej i ludowej na Litwie oraz poza jej granicami,
*   uczestniczy w realizacji litewskich programów kulturalnych,
*   prowadzi systematyczne badanie polskiej spuścizny kulturalnej,
*   wspiera artystów oraz badaczy kultury polskiej na Litwie, promuje oraz propaguje ich dorobek twórczy i naukowy,
*   troszczy się o stworzenie warunków do dokształcania się instruktorów polskich zespołów folklorystycznych oraz wspiera ich działalność,
*   gromadzi, opracowuje i rozpowszechnia informacje o polskiej kulturze i sztuce na Litwie,
*   prowadzi działalność wydawniczą,
*   organizuje imprezy służące propagowaniu i popularyzowaniu kultury polskiej na Litwie i poza jej granicami (warsztaty szkoleniowe, seminaria, prelekcje, konkursy i imprezy publiczne),
*   dokonuje wymiany specjalistów w celu doskonalenia ich kwalifikacji.

W realizacji swoich celów Zespół współpracuje z organizacjami kulturalnymi oraz osobami prywatnymi na Litwie i za granicą, dążąc do bliższej znajomości w dziedzinie kultury ze wszystkimi narodami zamieszkującymi Litwę, a także do wzajemnego zrozumienia i poszanowania przez podejmowanie wspólnych przedsięwzięć na rzecz ochrony spuścizny narodowej narodu litewskiego i polskiego.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu Wnioskodawca wskazał, że:

Zespół Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…) oraz (…) Zespół Artystyczny Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…) posiadają status podmiotów prawa publicznego.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, co następuje. Pytanie organu brzmi: Czy Zespół Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…) oraz (…) Zespół Artystyczny Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…) – które w 2016 r. i w 2018 r. świadczyły na rzecz Wnioskodawcy usługi kulturalne – posiadają status podmiotów prawa publicznego lub innych podmiotów uznanych na podstawie przepisów obowiązujących w kraju ich siedziby za instytucje o charakterze kulturalnym?

Aby odpowiedzieć na powyższe pytanie Wnioskodawca musi zdefiniować termin „podmiot prawa publicznego”. Przepis art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), tzw. słowniczek, nie definiuje tego pojęcia. W ocenie Wnioskodawcy nie ma legalnej definicji tego terminu w innych przepisach prawa krajowego (zarówno podatkowych, jak i niepodatkowych), a przynajmniej nie są mu one znane. Pojęcia tego nie definiuje także Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej z dnia 11 grudnia 2006 r. L/347/1), choć się nim w kilku miejscach posługuje.

I tak:

Art. 13 Dyrektywy: krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. (\`(...)\`) W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

1.  Państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136, 371, 374, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390, za działalność, którą podmioty te podejmują jako organy władzy publicznej.

Art. 132

ust.1 pkt b opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze; ust. 1 pkt g świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie;

ust. 1 pkt h świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką nad dziećmi i młodzieżą przez podmioty prawa publicznego lub przez inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie;

ust. 1 pkt i kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

ust. 1 pkt n świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Art. 133

Państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych w art. 132 ust. 1 lit. b), g), h), i), l), m) i n), od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

1.  podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług;
2.  podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście ani przez pośredników, wynikami takiej działalności;
3.  podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT;
4.  zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Art. 199

ust. 3 pkt b do celów ust. 1, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć następujące środki: postanowić, że podmioty prawa publicznego niebędące podatnikami są uznawane za podatników w odniesieniu do otrzymanych dostaw, określonych w ust. 1 lit. e), f) i g).

Termin „podmiot prawa publicznego” zdefiniowany jest w art. 2 ust. 1 pkt 4 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/24/UE z dnia 26 lutego 2014 r. w sprawie zamówień publicznych, uchylającej dyrektywę 2004/18/WE (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej z dnia 28 marca 2014 r. L 94/65), oznacza podmiot, który posiada wszystkie poniższe cechy:

1.  został utworzony w konkretnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
2.  posiada osobowość prawną; oraz
3.  jest finansowany w przeważającej części przez państwo, władze regionalne lub lokalne lub inne podmioty prawa publicznego; bądź jego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych władz lub podmiotów; bądź ponad połowa członków jego organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, władze regionalne lub lokalne, lub przez inne podmioty prawa publicznego.

Warto podkreślić, iż w pkt 10 preambuły Dyrektywy czytamy: „(\`(...)\`) W tym celu należy wyjaśnić, że podmiot, który działa w zwykłych warunkach rynkowych, ma na celu wypracowanie zysku i ponosi straty wynikające z prowadzenia działalności, nie powinien być uważany za podmiot prawa publicznego, ponieważ potrzeby interesu ogólnego, do zaspokajania których ten podmiot został założony lub zaspokajanie których powierzono mu jako zadanie, można uważać za posiadające charakter przemysłowy lub handlowy (\`(...)\`)”.

Tak więc, udzielając odpowiedzi na ww. pytanie Wnioskodawca stosuje jedyną znaną mu legalną definicję terminu „podmiot prawa publicznego”.

Udzielenie odpowiedzi czy podmioty te są „innymi podmiotami uznanymi na podstawie przepisów obowiązujących w kraju ich siedziby za instytucje o charakterze kulturalnym staje się – w ocenie Wnioskodawcy – bezprzedmiotowe – z uwagi na fakt udzielenia odpowiedzi, iż są podmiotami prawa publicznego, zaś w pytaniu pomiędzy terminami „podmiotów prawa publicznego” a „innych podmiotów” jest wyraz „lub”. Analiza językowa prowadzi do wniosku, iż skoro jakiś podmiot jest podmiotem prawa publicznego to nie może być zarazem innym podmiotem. Ponadto Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą czy zespoły te są instytucjami o charakterze kulturalnym w rozumieniu litewskich przepisów. Powyższe wymagałoby od Wnioskodawcy specjalistycznej wiedzy w zakresie prawa odrębnego państwa, co wykraczałoby poza jego możliwości i kompetencje. Dla udzielenia prawidłowej odpowiedzi na postawione pytanie wystarczająca jest interpretacja cytowanych przepisów prawa unijnego w zakresie definicji terminu „podmiot prawa publicznego”, skoro Republika Litewska jest członkiem Unii Europejskiej. Wnioskodawca dysponuje za to wiedzą, iż oba zespoły są organizacjami społecznymi niedążącymi do zysku, posiadającymi osobowość prawną i działającymi zgodnie z Konstytucją i ustawą o organizacjach społecznych Republiki Litewskiej oraz realizującymi cele kulturalne (promowanie polskiej kultury) – co opisał we wniosku.

Podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Powyższe wynika z analizy ich statutów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nabywanie przez Wnioskodawcę usług kulturalnych od opisanych podmiotów z zagranicy może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) w sytuacji gdy podatnicy ci w kraju pochodzenia posiadają status podmiotu analogiczny do tego, o którym mowa w tym przepisie?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywanie przez niego usług kulturalnych od opisanych podmiotów z zagranicy może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) w sytuacji, gdy podatnicy ci w kraju pochodzenia posiadają status podmiotu analogiczny do tego, o którym mowa w tym przepisie.

UZASADNIENIE

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 9 u.p.t.u. ilekroć jest mowa o imporcie usług – rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Wg generalnej zasady określonej w art. 28b ust. 1 u.p.t.u. miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Ustawodawca w sposób szczególny określił miejsce świadczenia niektórych usług w zakresie kultury. Kwestie te reguluje art. 28g u.p.t.u.

Zgodnie z ust. 1 miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają. Zgodnie z ust. 2 miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

W opisanym stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, tj. nabywaniem przez Wnioskodawcę usług od zespołów z zagranicy nie mamy do czynienia z przypadkiem określonym w art. 28g, lecz z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1.

Na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 132 ust. 1 pkt n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L347/1 z dnia 11 grudnia 2006 r.) państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Art. 132 umiejscowiony jest w rozdziale 2 „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Przepis ten jest implementacją do krajowego porządku prawnego ww. przepisu Dyrektywy.

Wyjaśnienia użytego w ustawie terminu „inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury” dokonał Minister Finansów w interpretacji ogólnej nr PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.130 z dnia 17 kwietnia 2015 r.

Czytamy w niej:

„(\`(...)\`) Wskazane przepisy ustawy przewidują stosowanie zwolnienia również dla innego (niż podmiot prawa publicznego) podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, pod warunkiem, że podmiot wykonuje usługi kulturalne nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 584/13 orzekł, że „przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zawiera prawidłową implementację zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE (\`(...)\`). Prawodawca unijny określając analizowane zwolnienie w zakresie świadczenia usług kulturalnych na równi traktuje podmioty prawa publicznego oraz pozostałe instytucje kultury. Celem wprowadzenia zwolnienia było wykonywanie czynności w interesie publicznym, a w konsekwencji obniżenie kosztów dostępu do dóbr kultury”.

Określając katalog podmiotów, które mogą na podstawie odrębnych przepisów zostać uznane za instytucje o charakterze kulturalnym, w rozumieniu cytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT na wstępie należy przywołać regulacje ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej definiujące pojęcie działalności kulturalnej jak i krąg podmiotów, które mogą tę działalność prowadzić. Działalność kulturalna w rozumieniu art. 1 niniejszej ustawy, polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Zgodnie z art. 2 tejże ustawy formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury. Jednocześnie na mocy art. 3 ust. 1 działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie jest wystarczająca dla określenia wspomnianego katalogu podmiotów (por. ww. wyrok) – egzemplifikacyjny charakter wyliczeń w niej zawartych wyklucza możliwość definiowania tego katalogu jedynie w oparciu o jej przepisy.

Mając na uwadze powyższe uzasadnione jest przy określeniu katalogu ww. podmiotów również odwołanie się do treści ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. W świetle bowiem art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 pkt 16 tej ustawy reguluje ona m.in. zasady prowadzenia działalności pożytku publicznego, gdzie działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona w sferze zadań publicznych określonych w ustawie, co w szczególności obejmuje zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego.

W art. 3 tej ustawy ustawodawca określa kto prowadzi działalność pożytku publicznego. Są to organizacje pozarządowe rozumiane jako niebędące jednostkami sektora finansów publicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, i niedziałające w celu osiągnięcia zysku, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia.

Działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez:

*   osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego,
*   stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego,
*   spółdzielnie socjalne,
*   spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2014 r., poz. 715), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników. Mając na uwadze charakter działalności pożytku publicznego (obejmujący m.in. zadania w zakresie kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego) oraz dookreślenie zakresu podmiotowego dla tego typu działalności należy uznać, że działalność określona w ww. ustawie o działalności pożytku publicznego o wolontariacie prowadzona przez takie podmioty, wpisuje się w przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT, uprawniające do zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów nie odniósł się jednak wprost do objęcia ww. zwolnieniem podmiotów zagranicznych dokonujących świadczenia usług kulturalnych na terenie kraju na podstawie umów zawartych z polskimi podatnikami, nie dokonał również wykładni pojęcia „podmioty prawa publicznego”, ani czy usługi kulturalne świadczone przez zagraniczne podmioty prawa publicznego korzystają ze zwolnienia. Zauważyć należy, że w przeszłości organa podatkowe zajmowały w ww. kwestii sprzeczne stanowiska.

I tak, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2011 r., znak: IBPP4/443-1310/11/MN stanął na gruncie prowspólnotowej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 pkt n Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

W ww. interpretacji czytamy: „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Wnioskodawca zobowiązany jest do opodatkowania importu usług kulturalnych polegających na realizacji spektakli teatralnych przez miejski z (…) i Stowarzyszenie z (…), zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Import usług, jako czynność podlegająca opodatkowaniu na terytorium kraju, winien być udokumentowany przez Wnioskodawcę fakturą wewnętrzną stanowiącą podstawę do wykazania podatku należnego wg właściwej stawki. W dalszej kolejności należy rozstrzygnąć według jakiej stawki jest opodatkowana przedmiotowa usługa.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca nabywa usługę spektaklu od teatru miejskiego w (…), który to teatr jest podmiotem prawa publicznego i jednocześnie instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, obowiązujących na terytorium siedziby usługodawcy oraz od Stowarzyszenia z (…) którego celem jest działalność kulturalna, więc również jest podmiotem uznanym za instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, obowiązujących na terytorium siedziby usługodawcy.

Na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Warunkiem zastosowania tego zwolnienia jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Do pierwszej grupy można zaliczyć podmiot który jest:

*   podmiotem prawa publicznego, który na podstawie definicji zawartej w artykule 1 Dyrektywy 2004/18/WE, oznacza każdy podmiot:
    *   ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
    *   posiadający osobowość prawną; oraz
    *   finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego; albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów; albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego, lub
*   innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, lub
*   podmiotem wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Wykonywanie przez te podmioty usług kulturalnych daje zatem możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi polegające na realizowaniu spektakli teatralnych, mają niewątpliwie związek z kulturą rozumianą jako ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w tym przypadku w postaci widowisk artystycznych.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest samorządową jednostką kultury wpisaną do rejestru instytucji prowadzonego przez Gminę, jest zatem zaliczany do kręgu podmiotów o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Zatem import usług polegających na realizacji spektakli teatralnych w ramach Międzynarodowego Festiwalu Teatrów Ulicznych objęty będzie zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe (\`(...)\`)”.

Odmiennie do wykładni ww. przepisu podszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 7 stycznia 2015 r., znak: IPTPP2/443-803/14-4/IR oraz z dnia 3 lutego 2016 r., znak: IPTPP2/4512-603/15-3/IR.

Z ww. interpretacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. W analizowanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sprawach nabywane przez jednostki usługi polegające na realizowaniu spektakli teatralnych mają niewątpliwie związek z kulturą rozumianą jako ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci widowisk artystycznych. Zagraniczne teatry świadczące usługi kulturalne na rzecz jednostek nabywających nie spełniają jednak przesłanki podmiotowej do zwolnienia przedmiotowych czynności z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT. Przepis ten odwołuje się bowiem do regulacji obowiązujących w polskim porządku prawnym. To, że określony kontrahent zagraniczny jest instytucją kultury w swoim państwie nie ma znaczenia. W konsekwencji, w przypadku importu usług kulturalnych polegających na realizowaniu spektakli kulturalnych przez teatry z Ukrainy, Austrii, Francji i Belgii należy zastosować podstawową stawkę 23%, gdyż zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a nie przysługuje. Tak więc Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi dokonał diametralnie odrębnej wykładni niż cytowany wcześniej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach.

Zasygnalizować należy, że odnośnie zwolnienia od podatku usług kulturalnych nabywanych z zagranicy i objęcia ich zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u. w zw. z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE Rady Wnioskodawcy nie jest znane orzecznictwo sądów administracyjnych. Niemniej zwrócić uwagę należy na kształtującą się prowspólnotową linię orzeczniczą sądów administracyjnych w zakresie stosowania zwolnień od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 w zw. z art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady dotyczącą niektórych innych usług świadczonych w interesie publicznym nabywanych od podmiotów z zagranicy.

Orzecznictwem tym można się posiłkować stosując wykładnię per analogiam, jako metodę stosowania prawa polegającej na ustalaniu skutków prawnych danego stanu faktycznego poprzez porównanie go z innymi stanami faktycznymi, których skutki prawne są znane.

Korzystne dla podatników orzecznictwo sądowe dotyczące stosowania art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. w zw. z art. 132 ust. 1 lit c Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Podatnik, którego dotyczyła interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego i złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który wydał korzystny dla skarżącego wyrok (sygn. akt I SA/Wr 2354/14 z dnia 30 stycznia 2015 r.). Sąd uznał, że fakt, iż usługi medyczne będą świadczone przez podmiot zagraniczny, niespełniający wymogów uznania go za „podmiot leczniczy” w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej, jeżeli będą one wykonywane przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe nie stoi na przeszkodzie możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Zdaniem WSA przyjęcie stanowiska organu podatkowego, iż ze spornego zwolnienia nie korzystają usługi świadczone przez „podmiot zagraniczny”, skutkowałoby ograniczeniem zasady swobodnego przepływu usług, zasady konkurencyjności usług, zasady niedyskryminacji, zasady wspólnego rynku oraz zasady neutralności podatku VAT.

Minister Finansów zaskarżył jednak powyższy wyrok w całości a sprawą zajął się Naczelny Sąd Administracyjny, który oddalił skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 31 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 955/15, uzasadniając to tym, że:

„(\`(...)\`) Według oceny Sądu z którą należy w pełni się zgodzić, przy wykładni terminu „podmiot leczniczy”, chybione było odwołanie się przez organ podatkowy do wykładni systemowej. Poprzez odwołanie to organ pominął nie tylko ww. cel zwolnienia – ograniczył dostęp do usług medycznych – ale także zaprzeczył zasadzie racjonalnego ustawodawcy, co słusznie akcentowała skarżąca.

W ocenie Sądu brak też podstaw, aby przy interpretacji pojęcia „podmiotu leczniczego” sięgać po inną wykładnię przepisu, niż językowa. Zdaniem Sądu, „podmiot leczniczy” to jakikolwiek podmiot (osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna) świadcząca usługi służące zachowaniu (zapobieżeniu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną. Skoro ustawodawca nie odesłał wprost do innych przepisów ustawowych, a wykładnia językowa nie nastręcza trudności, brak jest podstaw, aby posługiwać się definicją stworzoną przez ustawodawcę na potrzeby regulacji innych stosunków społecznych, jak zasadnie konkludował.

Możliwość bowiem, jak trafnie zauważył, skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT nie stoi na przeszkodzie, że usługi medyczne będą świadczone przez podmiot zagraniczny, niespełniający wymogów uznania go za „podmiot leczniczy” w rozumieniu u.d.l., jeżeli będą one wykonywane przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Sąd zgodził się z argumentacją skarżącej, że przyjęcie stanowiska organu podatkowego, iż ze spornego zwolnienia nie korzystają usługi świadczone przez „podmiot zagraniczny” (organ nie wskazał, że pod tym pojęciem rozumie tylko podmiot spoza Unii Europejskiej), skutkowałoby ograniczeniem zasady swobodnego przepływu usług, zasady konkurencyjności usług, zasady niedyskryminacji, zasady wspólnego rynku oraz zasady neutralności podatku VAT, jak trafnie wywiodła skarżąca (\`(...)\`)”.

NSA końcowo stwierdził, że nie można zawężać zakresu zwolnienia wyłącznie do podmiotów, które mają siedzibę w Polsce. Podkreślił również, że w świetle art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, który to zwolnienie określa, nic nie stoi na przeszkodzie aby usługodawcą świadczeń medycznych był podmiot zagraniczny.

Korzystny dla podatnika wyrok w podobnej sprawie wydał również WSA w Gdańsku w orzeczeniu z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 955/16. Uzasadniając swoje stanowisko, WSA wyjaśnił, iż:

„(\`(...)\`) Celem zwolnienia od podatku VAT usług medycznych (\`(...)\`), jest niewątpliwie zmniejszenie kosztów świadczenia tego rodzaju usług a w konsekwencji spowodowanie większej ich dostępności i powszechności. Ponadto, w ocenie Sądu, interpretacja przepisów podatkowych, w szczególności przepisów dotyczących ulg i zwolnień podatkowych, musi być dokonywana w sposób ścisły. Oznacza to, że dokonujące tej interpretacji organy nie mogą tworzyć nowych, nieokreślonych wyraźnie w obowiązujących przepisach, przesłanek zwolnienia (ulgi). Taka interpretacja narusza bowiem konstytucyjną zasadę zaufania obywateli do państwa i stanowionego przezeń prawa. Zasada ta stwarza bowiem nie tylko obowiązek stanowienia prawa spójnego, jasnego i zrozumiałego dla obywatela lecz również takiej jego interpretacji, która odpowiada sformułowaniom przepisów. Podsumowując, interpretacja pojęć użytych do opisania zwolnień od podatku VAT, musi być zgodna z celami, jakim służą owe zwolnienia, być maksymalnie zbliżona do litery przepisu statuującego takie zwolnienia i spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Z powyższego wynika, że także sporny w niniejszej sprawie art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. powinien być interpretowany w sposób, który umożliwia osiągnięcie zakładanych przez ten przepis celów, a zarazem w sposób, który pozwoli na uczynienie zadość zasadzie zgodnie z którą, podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika, poza wyraźnie od tego podatku „uwolnionymi”. Sąd uznał, że dokonana przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u., zgodnie z którą zwolnieniu określonym w tym przepisie nie podlegają usługi medyczne (lecznicze) świadczone przez podmioty zagraniczne i że zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku świadczenia takich usług przez podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.d.l., art. 4 ust. 1 oraz art. 13 ust. 1 i 2 u.s.d.g., jest nieprawidłowa (\`(...)\`)”.

WSA wskazał na kilka powodów, dla których ograniczanie zakresu zwolnienia wyłącznie do polskich placówek leczniczych jest błędne. Po pierwsze stoi to w sprzeczności z celem tego zwolnienia, gdyż generując wartość dodaną (poprzez podniesienie ceny usługi), ogranicza dostęp do usług medycznych, w tym usług niejednokrotnie wykonywanych tylko poza granicami kraju. Po drugie, przy wykładni terminu „podmiot leczniczy”, odwołanie się do wykładni systemowej, zaprzecza zasadzie racjonalnego ustawodawcy. Odwołanie się do przepisów ustawy o działalności leczniczej nie ma uzasadnienia, ponieważ nic nie wskazuje na to, że do takiego odwołania zmierzał ustawodawca. Po trzecie – w ocenie WSA – brak jest podstaw, aby przy interpretacji pojęcia „podmiotu leczniczego” sięgać po inną wykładnię przepisu, niż językowa. Odstąpienie od jednoznacznego literalnego sensu przepisu, wymaga uzasadnienia ważnymi powodami oraz powinno następować jedynie w wyjątkowych przypadkach.

W ocenie Sądu, „podmiot leczniczy” to jakikolwiek podmiot (osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna) świadcząca usługi służące zachowaniu (zapobieżeniu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną. Skoro ustawodawca nie odesłał wprost do innych przepisów ustawowych, a wykładnia językowa nie nastręcza trudności, brak jest podstaw, aby posługiwać się definicją stworzoną przez ustawodawcę na potrzeby regulacji innych stosunków społecznych. Również TSUE potwierdził, że dla skorzystania z omawianego zwolnienia bez znaczenia pozostaje forma prawna, w jakiej usługodawca świadczy usługi medyczne (wyroki w sprawie C-141/00 i C-45/01).

Tak więc zdaniem sądów administracyjnych prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT do importu usług medycznych przysługuje również w przypadku, gdy świadczeniodawca jest podmiotem zagranicznym, niespełniającym przesłanek uznania go za podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Takiego wymogu nie przewiduje bowiem art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Korzystne dla podatników orzecznictwo sądowe dotyczące stosowania art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. w zw. z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1075/17 zważył, co następuje:

„9.3. Mając na uwadze powołane przepisy należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o PTU w związku z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 należy tak interpretować, że zwolnieniem od podatku określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2014 r., I FSK 585/13 oraz z dnia 18 maja 2017 r., I FSK 1807/15 – wyroki dostępne w bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl).

9.4. Jak podkreślił NSA w powołanym wyroku z dnia 13 marca 2014 r., z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 wynika, że zwolnienie w nim opisane ma charakter bezwarunkowy w sensie materialnym. Oznacza to, że Państwa Członkowskie nie mogą drogą regulacji krajowych odstąpić od udzielenia tego zwolnienia albo je ograniczyć. Przepis ten zawarty jest w rozdziale 2 dyrektywy 112 zatytułowanym „zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”. Mają zatem na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie C-357/07 TNT Post UK, Zb.Orz. s. I-3025, pkt 32). Jednakże zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że terminologia używana do określenia zwolnień od podatku od towarów i usług powinna być interpretowana w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże owa zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 112 powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 listopada 2004 r. w sprawie C-284/03 Temco Europe, Zb.Orz. s. I-11237, pkt 17, wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, Zb.Orz. s. I-4793, pkt 16, a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, Zb.Orz. s. I-7821, pkt 17).

Ponadto zwolnienia te powinny być stosowane jednolicie we wszystkich Państwach Członkowskich. Stąd też wykładnia przepisów prawa krajowego powinna uwzględniać treść unijnych unormowań oraz musi być zbieżna we wszystkich krajach Unii Europejskiej.

9.5. W rezultacie, organ podatkowy, ograniczając się w zaskarżonej interpretacji wyłącznie do stosowania językowych dyrektyw wykładni, dokonał zawężającej interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o PTU. Ograniczono bowiem zwolnienie wyłącznie do usług świadczonych w formie klubu sportowego, związku sportowego lub związku stowarzyszeń i innych osób prawnych w rozumieniu art. 3 i art. 6 ustawy o sporcie. Taka interpretacja pomija uwarunkowania prawne, których źródłem są przepisy prawa unijnego. Należy bowiem podkreślić, że przepis art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 stanowi o usługach świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku”. Zatem nie ma podstaw do zawężania kręgu podmiotów świadczących te zwolnione usługi. Sprzeciwiają się temu postanowienia dyrektywy 112.

Stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym do spełnienia warunków zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o PTU, niezbędne jest działanie przez podmiot świadczący usługi w formie klubu sportowego, związku sportowego lub związku stowarzyszeń i innych osób prawnych w rozumieniu art. 3 i art. 6 ustawy o sporcie, jest rezultatem właśnie pominięcia wykładni prounijnej przepisu ustanawiającego to zwolnienie i w rezultacie zawęża zakres tego zwolnienia, jaki wynika z przepisu prawa unijnego. Jak bowiem wskazano, przepis art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 stanowi o usługach świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku”, nie wskazując formy prawnej tych organizacji (…)”.

Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Po 340/18 czytamy:

„(\`(...)\`) Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

− z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo -promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Natomiast na mocy art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Mając na uwadze powołane przepisy należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. w zw. z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 należy tak interpretować, że zwolnieniem od podatku określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2014 r., I FSK 585/13 oraz z dnia 18 maja 2017 r., I FSK 1807/15 – wyroki dostępne w bazie orzeczeń: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jak podkreślił NSA w powołanym wyroku z dnia 13 marca 2014 r., z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 wynika, że zwolnienie w nim opisane ma charakter bezwarunkowy w sensie materialnym. Oznacza to, że Państwa Członkowskie nie mogą drogą regulacji krajowych odstąpić od udzielenia tego zwolnienia albo je ograniczyć. Przepis ten zawarty jest w rozdziale 2 Dyrektywy 112 zatytułowanym „zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym. Mają zatem na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie C-357/07 TNT Post UK, Zb.Orz. s. I-3025, pkt 32). Jednakże zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że terminologia używana do określenia zwolnień od podatku od towarów i usług powinna być interpretowana w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże owa zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień przewidzianych w art. 132 Dyrektywy 112 powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 listopada 2004 r. w sprawie C-284/03 Temco Europe, Zb.Orz. s. I-11237, pkt 17, wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, Zb.Orz. s. I-4793, pkt 16, a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 października 2008 r., w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, Zb.Orz. s. I-7821, pkt 17). Ponadto zwolnienia te powinny być stosowane jednolicie we wszystkich Państwach Członkowskich. Stąd też wykładnia przepisów prawa krajowego powinna uwzględniać treść unijnych unormowań oraz musi być zbieżna we wszystkich krajach Unii Europejskiej.

W rezultacie organ ograniczając się w zaskarżonej interpretacji wyłącznie do stosowania językowych dyrektyw wykładni, dokonał zawężającej interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. Ograniczono bowiem zwolnienie wyłącznie do usług świadczonych w formie klubu sportowego, związku sportowego lub związku stowarzyszeń i innych osób prawnych w rozumieniu art. 3 i art. 6 ustawy o sporcie. Taka interpretacja pomija uwarunkowania prawne, których źródłem są przepisy prawa unijnego. Należy bowiem podkreślić, że przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 stanowi o usługach świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku”. Zatem nie ma podstaw do zawężania kręgu podmiotów świadczących te zwolnione usługi. Sprzeciwiają się temu postanowienia Dyrektywy 112. Stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji, zgodnie z którym do spełnienia warunków zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u., niezbędne jest działanie przez podmiot świadczący usługi w formie klubu sportowego, związku sportowego lub związku stowarzyszeń i innych osób prawnych w rozumieniu art. 3 i art. 6 ustawy o sporcie, jest rezultatem właśnie pominięcia wykładni prounijnej przepisu ustanawiającego to zwolnienie i w rezultacie zawęża zakres tego zwolnienia, jaki wynika z przepisu prawa unijnego. Jak bowiem wskazano, przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 stanowi o usługach świadczonych przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku, nie wskazując formy prawnej tych organizacji (\`(...)\`)”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1807/15 dokonał następującej wykładni przepisów prawa:

„(\`(...)\`) Minister Finansów, aczkolwiek w swoim stanowisku wyrażonym w skardze kasacyjnej odwołuje się do treści art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u., w którym to przepisie jest mowa o klubach sportowych, związkach sportowych oraz związkach stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, w istocie – tak jak w zaskarżonej interpretacji – zakłada, że tylko podmioty wskazane z art. 3 i art. 6 ustawy o sporcie uprawnione są do korzystania z przedmiotowego zwolnienia, co – jak wskazano wyżej – skutkowało wykładnią zawężającą zakres zwolnienia. W rezultacie zarówno w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, jak i w skardze kasacyjnej, brak jest (poza wywiedzioną z charakteru spółek handlowych) argumentacji odnoszącej się przesłanki niedziałania usługodawców z nastawieniem na zysk. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny jako niezasadne ocenił zarzuty naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. oraz art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE. Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni tych przepisów z punktu widzenia przesłanek podmiotowych zwolnienia, a spełnienie tych właśnie przesłanek przez Spółkę zakwestionował Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji. Prawidłowo też Sąd pierwszej instancji wywiódł, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 32 u.p.t.u. obejmuje usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone nie tylko przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku (…)”.

Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 585/13 czytamy: ,,(…) 3.7. Reasumując tą część rozważań należy uznać, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w związku z art. 132 ust. 1 pkt m dyrektywy 112 należy tak interpretować, że zwolnieniem od podatku określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nie nastawione na osiąganie zysku (…)”.

Powyższa wykładnia wynika także z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 394/16, w którym to orzeczeniu Sąd zważył co następuje:

„(\`(...)\`) 5.5. Jak słusznie przy tym dostrzegł Sąd pierwszej instancji, w odniesieniu do przesłanek stosowania zwolnienia z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 TSUE wprost wypowiedział się w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12 Město Žamberk (ECLI:EU:C:2013:95), wskazując na cel tego przepisu determinujący kierunek wykładni zawartych w nim norm prawnych. Zdaniem Trybunału, przepis ten służy wspieraniu niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa (t. 23), a interpretacja ograniczająca zakres stosowania przewidzianego w tym przepisie zwolnienia do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem (t. 24).

5.6. Mając na uwadze powyższe należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej jest rezultatem zawężającej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, opartej wyłącznie na regułach wykładni językowej, bez uwzględnienia celu normy prawnej zawartej w tym przepisie. Ogranicza ono bowiem zwolnienie od podatku VAT do usług świadczonych wyłącznie w formie klubu sportowego, związku sportowego lub związku stowarzyszeń i innych osób prawnych w rozumieniu art. 3 i art. 6 u.s. Taka interpretacja nie jest zaś wykładnią prounijną.

Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 stanowi o usługach świadczonych przez „organizacje nienastawione na osiąganie zysku”. Zatem nie ma podstaw do zawężania kręgu podmiotów świadczących te zwolnione usługi. Sprzeciwiają się temu regulacje dyrektywy. Krąg podmiotów, które świadcząc usługi opisane w tym przepisie, mogą korzystać ze zwolnienia, prawodawca unijny wyznaczył jedynie poprzez wskazanie, że podmioty te (organizacje) nie mogą być nastawione na osiąganie zysku. Natomiast ustawodawca polski zawęził tenże krąg poprzez wskazanie, że zwolnienie obejmuje przedmiotowe usługi, jeżeli są one świadczone przez podmioty działające w określonych formach organizacyjnych (kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, tego rodzaju dookreślenie zakresu podmiotowego zwolnienia opartego na przepisie Dyrektywy 112 nie znajduje usprawiedliwienia w okoliczności, że art. 132 ust. 1 lit. m cytowanej dyrektywy stanowi o zwolnieniu „niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym”. Brzmienie to odwołuje się bowiem do przedmiotu zwolnienia, jakim są usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Zwrot „niektóre usługi” nie jest zaś tożsamy ze zwrotem „usługi świadczone przez niektóre podmioty”. Ograniczenia, jakie mogą wprowadzić państwa członkowskie, odnoszące się do podmiotów świadczących tego rodzaju usługi, a niebędących podmiotami publicznymi, zamieszczone zostały w art. 133 Dyrektywy 112.

5.7. Bezskutecznie też autor skargi kasacyjnej, broniąc swego stanowiska, powołuje się na przepisy ustawy o sporcie (art. 3 i art. 6 cytowanej ustawy). Z przepisów tych wynika bowiem, że klub sportowy jest podstawową, ale nie jedyną formą prowadzenia działalności sportowej, a sama definicja legalna pojęcia sportu jest bardzo szeroka (art. 2 ust. 1 u.s. – wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, także ta okoliczność nie pozwala uznać, że tylko działalność sportowa prowadzona w formach wskazanych w art. 3 i art. 6 tej ustawy zasługuje na wsparcie w postaci zwolnienia z podatku od towarów i usług.

5.8. Reasumując uznać należy, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w zw. z art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 112 należy tak interpretować, że zwolnieniem od podatku określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku (\`(...)\`)”.

Reasumując, Wnioskodawca stosując prowspólnotową wykładnię przepisów krajowych stoi na stanowisku, iż nabywanie przez niego usług kulturalnych od opisanych podmiotów z zagranicy może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) w sytuacji gdy podatnicy ci w kraju pochodzenia posiadają status podmiotu analogiczny do tego, o którym mowa w tym przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzeń w przedstawionych stanach faktycznych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.); (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca posiada status podatnika VAT czynnego. Organizuje on różne imprezy o charakterze kulturalnym z różnych okazji, np. przypadających rocznic, jubileuszów lub świąt. Na ww. imprezach obecne bywają zespoły/teatry z zagranicy, które występują za wynagrodzeniem na podstawie zawartych z Wnioskodawcą umów.

W dniu 26 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę z Zespołem Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…). Przedmiotem umowy było wykonanie przez ten Zespół koncertu organizowanego podczas Dnia (…) w ramach obchodów 100-lecia odzyskania przez Polskę niepodległości „(…)”. Program koncertu zawierał tradycyjne utwory folkloru polskiego i litewskiego (pieśni i tańce ludowe). Występ nastąpił za wynagrodzeniem. Zespół ten – zgodnie ze statutem – jest samodzielną, dobrowolną i niezależną organizacją społeczną niedążącą do zysku. Działa zgodnie z Konstytucją i Ustawą o organizacjach społecznych Republiki Litewskiej. Celem zespołu jest promowanie kultury polskiej poprzez tańce i pieśni, zapoznanie członków Zespołu ze spuścizną kultury polskiej, z polskimi tańcami i pieśniami oraz tradycjami, przekazywanie piękna kultury polskiej i wileńskiej widzom w kraju i poza granicami Republiki Litewskiej.

Z kolei w dniu 24 czerwca 2016 r. Wnioskodawca zawarł umowę z (…) Zespołem Artystycznym Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…). Wnioskodawca był organizatorem obchodów miejskich (…) rocznicy (…), w ramach których zorganizowany został koncert Zespołu z Litwy. Program koncertu zawierał utwory folklorystyczne, polskie tańce i pieśni narodowe. Występ nastąpił za wynagrodzeniem. Zespół jest organizacją samodzielną i niezależną, działa zgodnie z Konstytucją Republiki Litewskiej, ustawodawstwem Republiki Litewskiej oraz statutem Zespołu. Zespół posiada osobowość prawną.

Jak wskazał Wnioskodawca, zespoły wykonujące na podstawie umów z nim zawartych opisane koncerty, spełniają definicję podmiotów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy, tj. są podatnikami nieposiadającymi siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Przywołany art. 28a ustawy wprowadza odrębną definicję pojęcia „podatnik”. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem, według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 28g ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Natomiast w myśl art. 28g ust. 2 ustawy – miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Z analizy okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jak również zagraniczne podmioty spełniają definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy, a ponadto w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania zastrzeżenia wymienione w art. 28b ust. 1 ustawy. Zatem w przypadku usług kulturalnych świadczonych przez wskazane zagraniczne podmioty na rzecz Wnioskodawcy, miejscem świadczenia tych usług w świetle ww. art. 28b ust. 1 ustawy było terytorium kraju, a zatem Polska.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Odnosząc powołane wyżej przepisy do przedstawionego opisu sprawy, z którego wynika, że usługodawcy świadczący usługi kulturalne polegające na wykonaniu koncertów nie posiadają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabywając przedmiotowe usługi działał jako podatnik w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy i był zobowiązany do rozpoznania importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy. Tym samym Wnioskodawca zobowiązany był do opodatkowania importu ww. usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku. Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy – zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy).

Na podstawie art. 132 ust. 1 lit. n dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od towarów i usług (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Analiza obowiązującego obecnie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy prowadzi do wniosku, że regulacja ta zgodna jest z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy, gdyż podobnie jak w przepisie Dyrektywy, skorzystanie ze zwolnienia na podstawie polskiej ustawy wymaga spełnienia przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług kulturalnych oraz dostawą towarów ściśle z tymi usługami związaną, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Ponadto podmioty te nie powinny osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia powinny je przeznaczać w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że ustawa nie definiuje pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości, zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmüller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999).

Zgodnie natomiast z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/), „kultura” oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nabył usługi kulturalne polegające na wykonaniu koncertów przez zespoły artystyczne z W. W związku z tym spełniona została przesłanka przedmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy przewiduje zwolnienie od podatku dla świadczenia usług kulturalnych przez trzy grupy podmiotów:

1.  podmioty prawa publicznego;
2.  inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym;
3.  podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Wnioskodawca wskazał, że nabył usługi kulturalne od podmiotów zagranicznych posiadających status podmiotów prawa publicznego. Podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Tym samym spełniona została przesłanka podmiotowa odnosząca się do usługodawcy nabytych usług kulturalnych. Należy stwierdzić zatem, że Wnioskodawcy, u którego wystąpił obowiązek z tytułu importu usług kulturalnych, przysługuje zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W związku z powyższym nabycie w 2016 r. i w 2018 r. przez Wnioskodawcę usług kulturalnych od opisanych podmiotów z zagranicy (tj. Zespołu Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…) oraz (…) Zespołu Artystycznego Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…)) posiadających status podmiotu prawa publicznego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanów faktycznych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano w oparciu o informację, że Zespół Tańca Ludowego „(…)” z siedzibą w (…) oraz (…) Zespół Artystyczny Pieśni i Tańca „(…)” z siedzibą: (…), od których Wnioskodawca nabył przedmiotowe usługi kulturalne, posiadają status podmiotu prawa publicznego, które nie osiągają w sposób systematyczny zysków z działalności kulturalnej, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, należy stwierdzić, że stanowią one rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach i tylko do nich się zawężają. Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.