Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1003/13/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-07
Teza: Czy prawidłowym jest naliczenie podatku od tych samych dochodów z pracy najemnej w Norwegii zarówno w Polsce, jak i w Norwegii?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; Norwegia; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; praca-praca najemna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.) uzupełnionym w dniu 8 stycznia 2014 r. oraz w dniu 3 lutego 2014 r. (data wpływu) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej w Norwegii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 8 stycznia 2014 r. oraz w dniu 3 lutego 2014 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej w Norwegii.

We wniosku i w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca pracował w Norwegii na warunkach norweskich. Otrzymywał wynagrodzenie za pełen wymiar pracy (40 godzin w tygodniu) oraz dodatkowo świadczenia urlopowe, jako dodatek do wynagrodzenia. Wynagrodzenie oraz dodatki podlegały opodatkowaniu w Norwegii od pierwszego dnia pracy, na podstawie umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1979 r. Nr 27, poz. 157, z późn. zm.). Art. 2 ust. 1 tej umowy, jednoznacznie wskazuje, że podatek od dochodu i majątku pobiera się na rzecz jednego z obu umawiających się państw, jego jednostek terytorialnych lub władz lokalnych.

W przesłanym uzupełnieniu wniosku wskazano, że intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy ten sam dochód uzyskany wyłącznie na terytorium Norwegii, został opodatkowany zarówno w Norwegii, jak i w Polsce. Zaistniały problem dotyczy podwójnego opodatkowania, gdzie za pracę wykonywaną wyłącznie na terytorium Norwegii została wystawiona zarówno informacja PIT-11 z tytułu umowy o pracę oraz dochody ze stosunku pracy zostały opodatkowane w Norwegii (rozliczenie w Polsce i w Norwegii dotyczy tego samego dochodu).

W 2009 r. w momencie uzyskiwania dochodów miejscem zamieszkania Wnioskodawcy była Norwegia, natomiast stałe miejsce zamieszkania i centrum interesów osobistych Wnioskodawca miał w Polsce. W 2009 r. przebywał w Norwegii powyżej 183 dni (co jednoznacznie potwierdzają posiadane przez Niego dokumenty), jest obywatelem Polski.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że władze norweskie wykluczają zwolnienie spod opodatkowania wówczas gdy zachodzi wynajem siły roboczej. Dla Niego skutek tego przepisu był taki, że pracodawca polski pośredniczył w wynajmie pracowników dla firmy norweskiej, a to przyczyniło się do opodatkowania dochodów Wnioskodawcy w Norwegii. Wnioskodawca został tam zmuszony do zapłacenia podatku, takiego samego jaki odprowadził w Polsce.

Wnioskodawca zamierza wystąpić o zwrot podatku zapłaconego w Polsce za rok 2009, który został podwójnie naliczony - zarówno w kraju, jak i w Norwegii. Ponieważ pracodawca sporządził jednakowe umowy w dwóch wersjach językowych (polską i norweską), Wnioskodawca sporządził zeznanie roczne PIT-36, w którym zarówno w pozycji D.1., jak i w załączniku ZG wykazał ten sam przychód. W pozycję D.1. przeniósł dane z PIT-11, który wystawił pracodawca, a w załączniku ZG wpisał przeliczone dochody uzyskane za granicą, które wynikały z rocznego TREKKOPOGAVE.

Wnioskodawca zamierza złożyć korektę zeznania podatkowego PIT-36 wraz z załącznikiem ZG, w którym Jego przychód zostanie uwzględniony jedynie w załączniku ZG. Nie uzyskał dochodu na terytorium Polski, więc odprowadzenie podatku było nieadekwatne. Polskie umowy o pracę (na czas próbny oraz określony), które podpisał z pracodawcą, są powieleniem norweskich umów STANDARD ARBEIDSAVTALE. Nie jest możliwe, żeby Wnioskodawca wykonywał pracę na terytorium Polski, ponieważ w tym samym czasie przebywał w Norwegii i pracował jako elektromonter. Zwraca również uwagę, że pracodawca nie odprowadzał składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne w Polsce, a został odprowadzony jedynie podatek. Składki takie zostały natomiast odprowadzone w Norwegii. Brak opłacania przez pracodawcę w Polsce ww. składek nie został ujęty w umowach jako jeden z ich warunków. Dwie umowy zostały zawarte kolejno 8 maja 2009 r. oraz 14 października 2009 r.

Powołując się na protokół zmieniający do umowy, a w szczególności zmianę do art. 24 b), Wnioskodawca zaznacza, że mieszka w Polsce, ale osiągnął dochód w Norwegii i właśnie tam został prawidłowo opodatkowany. Polska powinna w takiej sytuacji zwolnić Wnioskodawcę z obowiązku podatkowego. Urząd Norweski stwierdził, że nie zwróci zapłaconego podatku i w sytuacji Wnioskodawcy to polski urząd jest zobowiązany zgłosić się do norweskiego urzędu, by sprawę wyjaśnić.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest naliczenie podatku od tych samych dochodów zarówno w Polsce, jak i w Norwegii?

Zdaniem Wnioskodawcy odnosząc się do umowy polsko - norweskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, nałożenie na Niego obowiązku zapłaty podatku w Polsce za pracę w Norwegii jest niezgodne z art. 2 ust. 1 oraz art. 24. Zgodnie z tymi przepisami jako osoba zamieszkująca terytorium Polski, ale osiągająca dochód w Norwegii, może zapłacić podatek jedynie na rzecz jednego z obu umawiających się państw.

Powołując się na opisany stan faktyczny, w opinii Wnioskodawcy, podatek w Polsce za rok 2009 został naliczony niesłusznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy z dnia 24 maja 1977 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Królestwa Norwegii o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1979 r. Nr 27, poz. 157, z późn. zm.) w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę albo inne kryteria o podobnym charakterze.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. umowy jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wtedy jej sytuacja jest określana zgodnie z następującymi zasadami:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, wówczas będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli sytuacji tej osoby nie można określić zgodnie z postanowieniami litery c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca jest obywatelem Polski, w 2009 r. w momencie uzyskiwania dochodów miejscem zamieszkania Wnioskodawcy była Norwegia, natomiast stałe miejsce zamieszkania i centrum interesów osobistych Wnioskodawca miał w Polsce. W 2009 r. przebywał w Norwegii powyżej 183 dni.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, w szczególności zaś uwzględniając stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawcy w Polsce oraz Jego centrum interesów osobistych w Polsce należy więc stwierdzić, że w 2009 r. miał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce.

Oznacza to, że Wnioskodawca podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas roku finansowego i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa (tj. w niniejszej sprawie w Norwegii).

Natomiast art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Wskazać przy tym bowiem należy, że postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 umowy zostaną spełnione łącznie, to otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Norwegii podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Uwzględniając powyższe należy zatem stwierdzić, że wynagrodzenia za pracę wykonywaną przez Wnioskodawcę w 2009 r. w Norwegii, z uwagi na niespełnienie wszystkich przesłanek określonych w art. 15 ust. 2 umowy, podlegały opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, tj. zarówno w Polsce, jak i w Norwegii.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę wyłączenia z progresją) określoną w art. 24 ust. 1 ww. umowy. Zgodnie z tym postanowieniem umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Norwegii, to Polska zwolni, stosownie do postanowień ustępu 2, taki dochód lub majątek spod opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby stosować stopę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód lub majątek nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy może być opodatkowany w Norwegii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w sytuacji, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej przywołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, że wynagrodzenia Wnioskodawcy z pracy wykonywanej w 2009 r. w Norwegii – stosownie do art. 15 ust. 1 umowy podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Norwegii. Jednocześnie jednak – zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. umowy – ww. dochody są zwolnione z opodatkowania w Polsce. Reasumując, z tytułu osiągnięcia ww. dochodów przez Wnioskodawcę w 2009 r. nie występuje obowiązek zapłaty podatku dochodowego w Polsce.

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie zaznaczyć jednak należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli więc przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, 80-219 Gdańsk Al. Zwycięstwa 16/17, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.