Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-538/09/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Zakres odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy.
Słowa kluczowe: spadek; spadkobiercy; spadkobiercy-odpowiedzialność spadkobierców
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 01 lipca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 03 lipca 2009r.), uzupełnionym w dniu 04 września, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m. in. Ordynacji podatkowej w zakresie wydawania przez Urząd Skarbowy decyzji o odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe spadkodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 lipca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. Ordynacji podatkowej w zakresie wydawania przez Urząd Skarbowy decyzji o odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe spadkodawcy.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 12 sierpnia 2009r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 04 września 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione m.in. następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych. Nie uiszcza jednak podatku dochodowego z tytułu prowadzonej działalności. W przypadku jej śmierci zgodnie z postanowieniem sądu spadek nabyłyby na mocy ustawy trzy pełnoletnie osoby np. po 1/3 części z dobrodziejstwem inwentarza. Sąd w postanowieniu zarządziłby sporządzenie inwentarza po zmarłym. Dokonać tego miałby komornik sądowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż wnioskodawca będzie jednym z ww. spadkobierców.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytania:

Czy Urząd Skarbowy mógłby wydać decyzję o odpowiedzialności spadkobierców za zaległości podatkowe spadkodawcy, jeżeli na dzień wydania takiej decyzji nie byłoby sporządzonego spisu inwentarza po zmarłym?

Czy wnioskodawca mógłby być w tym momencie obciążony zaległościami podatnika?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy Urząd Skarbowy nie mógłby w tym momencie wydać takiej decyzji. Jeżeli nie została ustalona wartość stanu czynnego spadku to nie możnaby było wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej spadkobierców. W decyzji tej należałoby bowiem podać wartość stanu czynnego spadku, do której spadkobierca ponosiłby odpowiedzialność – art. 1031 § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 98 Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej).

Przy czym przepis § 2 stosuje się odpowiednio do praw i obowiązków z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika (art. 97 § 3 Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 97 § 4 Ordynacji podatkowej powyższe przepisy stosuje się również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Stosownie do art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

W myśl art. 98 § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się również do odpowiedzialności spadkobierców za:

1.  zaległości podatkowe, w tym również za zaległości, o których mowa w art. 52 § 1;
2.  odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy;
3.  pobrane, a niewpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika lub inkasenta;
4.  niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług oraz ich oprocentowanie;
5.  opłatę prolongacyjną;
6.  koszty postępowania podatkowego;
7.  koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku.

Z powyższego wynika, iż skutkiem śmierci podatnika jest przejęcie przez jego spadkobierców podatkowych praw i obowiązków majątkowych, a także w niektórych przypadkach praw niemajątkowych. Zakres odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy określany jest w decyzji o odpowiedzialności spadkobiercy. Zgodnie bowiem z treścią art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku.

W decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a (art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej).

W myśl natomiast art. 100 § 2a Ordynacji podatkowej wydając decyzję, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca deklaracji nie złożył.

Termin płatności przez spadkobiercę zobowiązań, o których mowa w § 2, wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji (art. 100 § 3 Ordynacji podatkowej).

Przepisy art. 100 i 101 stosuje się, jeżeli:

1.  w stosunku do spadkodawcy nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe lub
2.  postępowanie podatkowe, którego stroną był spadkodawca, zostało zakończone decyzją ostateczną.

(art. 102 § 1 Ordynacji podatkowej).

W razie śmierci strony w toku postępowania w sprawach dotyczących praw lub obowiązków wymienionych w art. 97 w miejsce dotychczasowej strony wstępują jej spadkobiercy (art. 102 § 2 Ordynacji podatkowej).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż decyzję określającą odpowiedzialność spadkobiercy za zobowiązania podatkowe spadkodawcy wydaje się indywidualnie dla każdego spadkobiercy. W decyzjach tych zatem Organ powinien określić zakres odpowiedzialności osobno dla każdego spadkobiercy.

W przypadku natomiast gdy spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i zmarł w trakcie roku podatkowego wysokość zobowiązania wynikającego z rozliczenia tego podatku za rok nierozliczony ustala w decyzji właściwy Urząd Skarbowy. W myśl bowiem art. 104 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków (art. 104 § 2 Ordynacji).

Stosownie do treści art. 104 § 3 Ordynacji podatkowej po upływie terminu, o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Dla wszystkich spadkobierców wydawana jest jedna decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzenie nadpłaty. W treści powinna jednak zawierać przypadającą na każdego spadkobiercę kwotę do zapłaty bądź też kwotę zwrotu nadpłaty.

Z uwagi na fakt, iż w myśl cyt. wyżej art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się właściwe przepisy Kodeksu cywilnego, tj. przepisy o przyjęcie i odrzucenie spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe, zasadniczy wpływ na zakres tej odpowiedzialności będzie miał sposób przyjęcia spadku.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem k.c.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależne od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 k.c.).

W myśl art. 924 k.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast stosownie do przepisu art. 925 k.c., spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Spadkobierca może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 k.c.). Oświadczenie o przyjęciu lub o odrzuceniu spadku może być złożone w ciągu sześciu miesięcy od dnia, w którym spadkobierca dowiedział się o tytule swego powołania (art. 1015 § 1 k.c.).

Zgodnie z art. 1025 § 1 k.c. sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Do chwili przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko ze spadku. Od chwili przyjęcia spadku ponosi odpowiedzialność za te długi z całego swego majątku (art. 1030 k.c.).

W razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Powyższe ograniczenie odpowiedzialności odpada, jeżeli spadkobierca podstępnie nie podał do inwentarza przedmiotów należących do spadku albo podał do inwentarza nie istniejące długi (art. 1031 § 2 k.c.).

Zgodnie z art. 1034 § 1 k.c. do chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe. Jeżeli jeden ze spadkobierców spełnił świadczenie, może on żądać zwrotu od pozostałych spadkobierców w częściach, które odpowiadają wielkości udziałów.

Od chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za długi spadkowe w stosunku do wielkości udziałów (art. 1034 § 2 k.c.).

Stosownie do treści art. 1035 k.c. jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów Tytułu VIII Księgi Czwartej Kodeksu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż spadkobierca, który przyjął spadek wprost dopowiada za zobowiązania podatkowe spadkodawcy całym swoim majątkiem bez wartościowego ograniczenia. Spadkobierca, który przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza, odpowiada za ww. zobowiązania do wysokości wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Natomiast odrzucenie spadku przez spadkobiercę skutkuje brakiem odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca zostanie spadkobiercą podatnika, który wbrew ciążącemu na nim obowiązku, nie uiszcza podatku dochodowego z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza przyjąć spadek z dobrodziejstwem inwentarza. Sporządzenie inwentarza po zmarłym, na mocy postanowienia sądu, dokonane zostanie przez komornika sądowego.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż do czasu sporządzenia ww. inwentarza nie będzie możliwe wydanie decyzji określającej odpowiedzialność wnioskodawcy za zobowiązania podatkowe spadkodawcy. Do tego czasu nie będzie bowiem możliwe ustalenie górnej granicy, do której wnioskodawca odpowiadać będzie za długi spadkowe spadkodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.