Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.567.2016.1.JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-01-16
Teza: brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2016 r. (data wpływu 6 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „….” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „….”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto … (dalej jako: Gmina lub Wnioskodawca) jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Do końca 2016 r. Gmina składa deklaracje miesięczne VAT-7 niezależnie od swoich jednostek organizacyjnych, a obowiązkowa centralizacja rozliczeń bieżących VAT nastąpi od 2017 r. zgodnie z przepisami ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454; dalej: Ustawa centralizacyjna). Przed wejściem w życie Ustawy centralizacyjnej Gmina dokonała wstecznej centralizacji rozliczeń VAT własnych i jej jednostek budżetowych za lata 2009-2015 w drodze korekt deklaracji za poszczególne okresy. Wnioskodawca planuje również dokonanie takich korekt centralizujących za okresy rozliczeniowe przypadające w roku 2016.

Sieć szerokopasmowa

W ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …, realizowanego w latach 2007-2013, Gmina zrealizowała szereg projektów, wśród których znalazł się m.in. projekt pn. „….” (dalej: Projekt). Projekt otrzymał dofinansowanie w ramach Osi Priorytetowej IV: Społeczeństwo informacyjne, Działania 4.1: Społeczeństwo informacyjne Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2007-2013. 16 czerwca 2010 r. Gmina podpisała umowę z Województwem …. o dofinansowanie Projektu. Całkowity koszt inwestycji został dofinansowany z budżetu Unii Europejskiej w formie płatności ze środków europejskich. Podatek VAT naliczony stanowił w inwestycji koszt kwalifikowalny.

Projekt polegał m.in. na wybudowaniu szerokopasmowej sieci teleinformatycznej …. (…. Sieci Informatycznej – SI, zwanej także ….; dalej: Sieć), podłączeniu do niej Urzędu Gminy w …., rozbudowie sieci publicznych punktów dostępu do Internetu (PIAP), budowie centrum zarządzania siecią, rozbudowie infrastruktury technicznej Urzędu Miasta …., stworzeniu systemu telefonii cyfrowej dla Urzędu Miasta i jednostek organizacyjnych, modernizacji i rozbudowie monitoringu miejskiego.

Inwestycja miała za zadanie ułatwić dostęp do Internetu instytucji publicznych, przedsiębiorstw i mieszkańców z obszarów peryferyjnych, zagrożonych wykluczeniem cyfrowym. Celem projektu było zwiększenie dostępu do szerokopasmowego Internetu w …. i …. oraz zwiększenie wykorzystania technik informacyjnych, usprawnienie pracy administracji publicznej i obniżenie kosztów jej funkcjonowania, udostępnienie powszechnego, bezpiecznego, szerokopasmowego dostępu do Internetu o niższych kosztach, uruchomienie sprawnej telefonii w technologii pakietowej IP i VoIP, stworzenie lokalnego centrum podpisu elektronicznego, poprawa bezpieczeństwa mieszkańców poprzez podłączenie dwunastu kamer do sieci światłowodowej oraz podniesienie jakości obsługi interesantów poprzez wdrożenie zaawansowanych interaktywnych platform komunikacji z obywatelami.

Uchwałą nr …. Rady Miasta …. z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie wykonywania przez Gminę Miasto …. działalności w zakresie usług telekomunikacyjnych, Rada Miasta …. wyraziła zgodę na wykonywanie przez Gminę na terenie Miasta …. oraz Gminy …. działalności w zakresie usług telekomunikacyjnych.

W dniu 18 maja 2012 r. majątek powstały w ramach Projektu został – w drodze zawartej na czas nieoznaczony umowy użyczenia (dalej: Umowa) – nieodpłatnie użyczony przez Gminę Miasto … na rzecz Miejskiego Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji „….” sp. z o.o. …. (dalej: MPWiK lub Zarządca), spółki prawa handlowego, w której jednym z udziałowców jest Gmina, będącej zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na mocy Umowy, MPWiK zobowiązało się do zarządzania i utrzymywania Sieci. W tym zakresie Zarządca był odpowiedzialny m.in. za prowadzenie centrum zarządzania Siecią, utrzymanie powstałej infrastruktury, nadzór i dbanie o bezpieczeństwo Sieci, usuwanie powstałych awarii, ponoszenie wszelkich kosztów eksploatacyjnych, w tym opłat za zużytą energię elektryczną związaną z bieżącym utrzymywaniem urządzeń umieszczonych we wszystkich węzłach Sieci oraz czynszu z tytułu najmu lub dzierżawy pomieszczeń, w których zlokalizowane są te węzły Sieci, ponoszenie wydatków odtworzeniowych, podłączenie do sieci jednostek użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie Gminy, a także za ubezpieczenie Sieci.

Zarządca wykorzystuje Sieć do wykonywania czynności opodatkowanych VAT – m.in. w zakresie sprzedaży usługi dostępu do Internetu jednostkom organizacyjnym i spółkom Gminy i Gminy …., sprzedaży sygnału tzw. Operatorom … (tzw. …), dzierżawy włókien czy hostingu. Ponadto, Gmina na podstawie odrębnej umowy zleca MPWiK wykonywanie innych czynności (m.in. świadczenie usług zarządzania systemami telefonii VoIP, Infokiosków oraz Hot Spotów, nadzór i konserwacja systemu monitoringu miejskiego, usługa kolokacji sprzętu teleinformatycznego w węzłach Sieci, przekazywanie w imieniu Gminy zgłoszeń do Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej), za wykonywanie których Gmina uiszcza na rzecz MPWiK odrębne wynagrodzenie.

MPWiK zostało ponadto zobowiązane m.in. do wyłonienia operatora operatorów sieci, którego zadaniem miało być wykorzystanie wytworzonej infrastruktury do celów komercyjnych, w tym udostępnienie infrastruktury podmiotom zewnętrznym w zakresie niezbędnym do prawidłowego świadczenia usług na rzecz innych użytkowników Sieci. W trakcie dwóch przeprowadzonych postępowań przetargowych nie został wyłoniony operator operatorów, bowiem nie wpłynęła żadna oferta.

Pismem z dnia 1 września 2016 r. Gmina poinformowała instytucję zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa …., że z uwagi na treść przepisów ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (obecnie t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1537; dalej: Ustawa o wspieraniu), MPWiK nie może już świadczyć usług polegających na zapewnieniu sygnału internetowego dla jednostek organizacyjnych Gminy.

Planowane działania wobec infrastruktury

W związku z nowym otoczeniem prawnym wynikającym z Ustawy o wspieraniu, Wnioskodawca rozważa przekazanie zarządzania infrastrukturą Sieci do nowej jednostki budżetowej Gminy – Centrum Usług Wspólnych …..

W dniu 7 listopada 2016 r., na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446 ze zm.; dalej: Ustawa o samorządzie gminnym) podjęto Uchwałę nr …. Rady Miasta …. w sprawie utworzenia samorządowej jednostki organizacyjnej Centrum Usług Wspólnych … oraz nadania jej statutu (dalej: Uchwała). Na mocy Uchwały, z dniem 1 stycznia 2017 r. tworzy się jednostkę organizacyjną Centrum … (dalej: C ….), dla której organem prowadzącym jest Gmina.

Jak wynika z Uchwały i stanowiącego załącznik nr 1 do niej Statutu Centrum … (dalej: Statut), C …. jest jednostką organizacyjną Gminy nieposiadającą osobowości prawnej i działającą w formie jednostki budżetowej. C …. będzie dla jednostek organizacyjnych Gminy jednostką obsługującą w rozumieniu art. 10b ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym. Wykaz jednostek obsługiwanych przez C …. oraz zakres powierzonych obowiązków został określony w załączniku do Uchwały.

W ramach obowiązków powierzonych w zakresie wspólnej obsługi, C …. będzie świadczył jednostkom obsługiwanym usługi finansowo-księgowe, informatyczne, szkoleniowe, operatorskie i prawne.

Uwzględniając plany powierzenia zarządzania infrastrukturą Sieci jednostce budżetowej, uchwalony Statut przewiduje, że C ….będzie prowadzić w imieniu Gminy działalność w zakresie usług telekomunikacyjnych, o której mowa w przywołanej wyżej Uchwale nr …. Rady Miasta …. z dnia 26 stycznia 2012 r. Zgodnie ze Statutem, C …. ma zostać operatorem sieci telekomunikacyjnej dla jednostek publicznych.

Celem działania C …. ma być m.in. tworzenie, wdrażanie i aktualizowanie strategii rozwoju systemów informatycznych oraz standaryzacja i optymalizacja usług świadczonych w zakresie informatycznym oraz telekomunikacyjnym, a także integracja systemów informatycznych służących realizacji tych usług.

W zakresie informatycznym C …. ma świadczyć m.in. usługi:

1.  tworzenia, wdrażania i utrzymywania standardów postępowania w procesie budowy, utrzymania i rozbudowy centralnych i dziedzinowych systemów informatycznych i infrastruktury teleinformatycznej w mieście ….;
2.  nadzoru nad zachowaniem spójności i interoperacyjności systemów informatycznych i infrastruktury informatycznej wdrażanej i eksploatowanej przez Urząd Miasta …. oraz miejskie jednostki organizacyjne;
3.  budowy i utrzymania bezpiecznego dostępu do Internetu;
4.  zapewnienia prawidłowego działania systemów informatycznych i infrastruktury informatycznej i telekomunikacyjnej;
5.  administrowania systemami informatycznymi i przekazaną infrastrukturą teleinformatyczną przekazaną do C …;
6.  zapewniania nadzoru nad eksploatacją systemów informatycznych i infrastruktury informatycznej i telekomunikacyjnej, zgodnego z warunkami umów, licencji i gwarancji;
7.  projektowania, wdrażania i rozbudowy odpowiednich rozwiązań pozwalających na transmisję i udostępnianie danych z systemów informatycznych;
8.  nadzoru i konserwacji systemu monitoringu wizyjnego Gminy;
9.  prowadzenia informatycznej obsługi wyborów i referendów oraz konsultacji społecznych;
10.  zapewnienia pomocy informatycznej i organizowania szkoleń w zakresie prawidłowej obsługi i eksploatacji systemów i infrastruktury teleinformatycznych.

W zakresie operatora telekomunikacyjnego C ….. ma m.in.:

1.  świadczyć usługi telekomunikacyjne za pomocą Sieci;
2.  świadczyć publicznie dostępną usługę dostępu do Internetu dla mieszkańców i turystów;
3.  zarządzać wybudowaną infrastrukturą telekomunikacyjną na terenie miasta;
4.  zająć się utrzymaniem i eksploatacją sieci telekomunikacyjnej, której właścicielem jest Gmina oraz nabywaniem prawa do infrastruktury telekomunikacyjną i sieci telekomunikacyjnych;
5.  dostarczać sieci telekomunikacyjne do infrastruktury telekomunikacyjnej na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy;
6.  wydawać warunki przyłączenia do Sieci.

Gmina planuje powierzenie C …. zarządzania infrastrukturą Sieci w trakcie 2017 roku. Zgodnie z założeniami, infrastruktura teleinformatyczna Sieci zostałaby przekazana C …. w użytkowanie na warunkach analogicznych do tych, na podstawie których Siecią zarządza obecnie MPWiK, tj. na podstawie umowy użyczenia do nieodpłatnego używania. Wszystkie przychody z tytułu udostępniania Sieci innym podmiotom mają w założeniu stanowić przychód C ….– jednostki budżetowej Gminy, czyli de facto przychód samej Gminy. W związku z nadchodzącą od 2017 r. obowiązkową centralizacją rozliczeń Gminy i jej jednostek budżetowych z tytułu VAT, działalność opodatkowana VAT związana z wykorzystywaniem Sieci będzie więc stanowiła działalność opodatkowaną samej Gminy.

Pismem z dnia 14 marca 2016 r. Gmina złożyła instytucji zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa …. oświadczenie o braku prawa do odliczenia VAT z inwestycji w Sieć. Gmina nie dokonała zwrotu dofinansowania z tytułu Projektu przed 1 października 2016 r. Ponadto, Gmina złożyła w dniu 25 listopada 2016 r. informację, o której mowa w art. 17 ust. 3 Ustawy centralizacyjnej, o spełnieniu warunku określonego w art. 17 ust. 2 tejże Ustawy (dalej: Informacja).

Biorąc pod uwagę, że Gmina powierzyła Zarządcy zarządzanie infrastrukturą Sieci na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia, Gmina nie obniżała na bieżąco kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby Projektu w trakcie jego realizacji (kwota VAT naliczonego stanowiła wydatek kwalifikowalny Projektu).

Ponadto, Gmina nie dokonała również obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowaną ze środków pochodzących z dofinansowania otrzymanego z budżetu Unii Europejskiej w formie płatności ze środków europejskich w związku z realizacją Projektu przy okazji dokonywania wstecznej centralizacji rozliczeń VAT własnych i jej jednostek budżetowych za lata 2009-2015 w drodze korekt deklaracji za poszczególne okresy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w razie przekazania w 2017 r. Sieci do C …. w drodze nieodpłatnej umowy użyczenia, po stronie Gminy powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie przekazania w 2017 r. Sieci do C …. w drodze nieodpłatnej umowy użyczenia, po stronie Gminy nie powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby Projektu.

W myśl ogólnej reguły wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane przez tego podatnika do dokonywania jego własnych czynności opodatkowanych VAT.

Biorąc pod uwagę, że Gmina powierzyła Zarządcy zarządzanie infrastrukturą Sieci na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia, czyli wskutek czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, Gmina nie obniżała na bieżąco kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu. Odliczenie podatku naliczonego nie odbyło się również w ramach złożonych przed wejściem w życie Ustawy centralizacyjnej korekt za poprzednie okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z treścią uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13 oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów (dalej: Wyrok TSUE), jednostki budżetowe powołane przez jednostki samorządu terytorialnego nie prowadzą „samodzielnie” („niezależnie”) działalności gospodarczej. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości: „W niniejszej sprawie z postanowienia odsyłającego wynika, że jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego wykonują działalność gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek Gminy …. oraz że nie odpowiadają one za szkody spowodowane tą działalnością, ponieważ odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina. Ze wspomnianego postanowienia wynika również, że owe jednostki nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z rzeczoną działalnością, ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności, bowiem uzyskane dochody są wpłacane do budżetu Gminy Wrocław, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu. Zatem, jak też stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym, gminę taką jak Gmina … i jej jednostki budżetowe, w sytuacji takiej jak w postępowaniu głównym, należy uznać za jednego i tego samego podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT”. W konsekwencji powyższego, wbrew dotychczasowej praktyce polskich organów podatkowych, jednostki budżetowe oraz jednostka samorządu terytorialnego, która te jednostki budżetowe powołała, należy traktować dla celów VAT jako jednego podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, mimo tego, że po przekazaniu infrastruktury Sieci na podstawie nieodpłatnej umowy użyczenia do C …., czynności opodatkowane VAT związane z wykorzystywaniem Sieci będą od stycznia 2017 r. obowiązkowo dla celów VAT traktowane jako czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę, to po stronie Gminy nie powstanie prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług w ramach realizacji Projektu – ani na podstawie ponownej korekty deklaracji za poprzednie okresy rozliczeniowe w trybie art. 86 ust. 13 Ustawy o VAT, ani na podstawie przepisów o tzw. korekcie wieloletniej, tj. w trybie przewidzianym w poszczególnych ustępach art. 91 Ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności Gmina pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 Ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego lub jej jednostka organizacyjna nie jest obowiązana do zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w takim zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z Wyrokiem TSUE.

Jak stanowi ust. 2 wspomnianego artykułu Ustawy centralizacyjnej, przepis ust. 1 dotyczący braku obowiązku zwrotu ww. środków stosuje się pod warunkiem, że jednostka samorządu terytorialnego nie dokonała przed dniem wejścia w życie ustawy obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowaną ze środków przeznaczonych na realizację projektów, o której mowa w ust. 1, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 17 ust. 3 Ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana złożyć do naczelnika urzędu skarbowego właściwego w zakresie rozliczania podatku oraz podmiotu, z którym zawarta została umowa o dofinansowanie, w terminie 2 miesięcy, licząc od dnia wejścia w życie ustawy, informację o spełnieniu warunku, o którym mowa w ust. 2, sporządzoną według wzoru określonego w załączniku nr 3 do Ustawy centralizacyjnej (czyli Informację – zgodnie z przyjętą przez Gminę na potrzeby niniejszego wniosku nomenklaturą).

Ponadto, stosownie do ust. 4 art. 17 Ustawy centralizacyjnej, przepis ust. 1 dotyczy podatku wyłącznie w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w zakresie wydatków poniesionych przez jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki organizacyjne, zgodnie z zawartymi na dzień 29 września 2015 r. umowami o dofinansowanie.

Powyższe regulacje Ustawy centralizacyjnej uzupełnia przepis jej art. 10, który stanowi, że w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku. Dopiero w razie dokonania takiego zwrotu, Gmina jest uprawniona do skorygowania wstecznie swoich rozliczeń po wejściu w życie Ustawy centralizacyjnej – na zasadach określonych w art. 11 Ustawy centralizacyjnej.

Podsumowując powyższe, jak wynika z przytoczonych przepisów Ustawy centralizacyjnej, jednostka samorządu terytorialnego nie ma obowiązku zwrotu otrzymanego dofinansowania ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, gdy:

1.  obowiązek zwrotu wynikałby ze zmiany kwalifikowalności VAT w związku z Wyrokiem TSUE i zmiana kwalifikowalności VAT dotyczyłaby wydatków poniesionych przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jej jednostki organizacyjne zgodnie z umowami o dofinansowanie zawartymi na dzień 29 września 2015 r.,
2.  jednostka samorządu terytorialnego nie odliczyła podatku VAT naliczonego, dofinansowanego ze środków unijnych, także w trybie art. 86 ust. 13 i 13a oraz art. 91 ust. 7-8 Ustawy o VAT,
3.  jednostka samorządu terytorialnego złożyła do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 3 Ustawy centralizacyjnej w przepisanym ustawowo terminie informację o nieodliczeniu VAT naliczonego sfinansowanego ze środków unijnych zgodnie ze wzorem określonym w załączniku nr 3 do Ustawy centralizacyjnej.

W ocenie Gminy wszystkie powyższe przesłanki są spełnione w jej przypadku.

Po pierwsze, w razie powierzenia zarządzania infrastrukturą Sieci nowej jednostce budżetowej Gminy, czynności opodatkowane VAT dokonywane przez C … stałyby się czynnościami opodatkowanymi samej Gminy, co odbyłoby się w bezpośrednim związku z Wyrokiem TSUE, w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przesądził, że „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. W związku z tym, możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego przy nabyciu towarów i usług w ramach Projektu a sfinansowanego pierwotnie ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej, skutkująca zmianą kwalifikowalności tego podatku na potrzeby rozliczenia Projektu, powstałaby teoretycznie u Gminy dopiero w razie przekazania zarządzania infrastrukturą Sieci do C …. i wskutek Wyroku TSUE. Gdyby bowiem nie doszło do wydania Wyroku TSUE, Minister Finansów i Rozwoju oraz podległe mu organy podatkowe nie zmieniłyby swej dotychczasowej wieloletniej praktyki nakazującej traktowanie gminnych jednostek budżetowych jako podatników VAT odrębnych od samej jednostki samorządu terytorialnego, które te jednostki budżetowe powołała. Gdyby więc nie doszło do wydania Wyroku TSUE, powierzenie zarządzania infrastrukturą Sieci C …. nie spowodowałoby powstania po stronie Gminy teoretycznego prawa do odliczenia VAT naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług w ramach Projektu, gdyż czynności opodatkowane wykonywane przez C ….. dalej byłyby traktowane na gruncie VAT jako czynności wykonywane przez podatnika innego niż Gmina, która nabyła ww. towary i usługi. Tym samym, jest zdaniem Gminy oczywiste, że zmiana kwalifikowalności VAT w razie przekazania zarządzania infrastrukturą Sieci do C ….. nastąpiłaby „w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości” – tak jak tego wymaga art. 17 ust. 1 Ustawy centralizacyjnej.

Po drugie, jak już wskazano, Prezydent Miasta …. podpisał umowę z Zarządem Województwa …. o dofinansowanie Projektu 16 czerwca 2010 r. Tym samym, wydatki na nabycie towarów i usług w związku z realizacją Projektu zostały poniesione przez Gminę zgodnie z umową o dofinansowanie zawartą na dzień 29 września 2015 r.

Po trzecie, Gmina, dokonując w okresie grudzień 2015 r. – wrzesień 2016 r. wstecznej centralizacji rozliczeń z tytułu VAT własnych i jej jednostek budżetowych, obejmujących okres od grudnia 2009 r. do grudnia 2015 r., nie odliczyła podatku naliczonego poniesionego w związku z nabyciem towarów i usług na potrzeby Projektu.

Po czwarte, jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina złożyła w dniu 25 listopada 2016 r. Informację według ustalonego wzoru do właściwego dla niej w zakresie podatku od towarów i usług Naczelnika Urzędu Skarbowego … oraz do Instytucji Zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa ….., informując oba te podmioty, że w zakresie Projektu „w odniesieniu do nabycia towarów i usług, o którym mowa w art. 17 ust. 2 Ustawy centralizacyjnej, nie dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego finansowaną ze środków przeznaczonych na realizację projektów, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Po piąte, skoro Gmina nie dokonała zwrotu dofinansowania z tytułu Projektu przed 1 października 2016 r., tj. dniem wejścia w życie tejże Ustawy, to w świetle art. 10 Ustawy centralizacyjnej przekazanie infrastruktury Sieci do C …. w trakcie 2017 r. i związane z tym rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych VAT w zakresie użytkowania Sieci nie spowoduje powstania u Gminy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony przy nabyciu towarów i usług na potrzeby Projektu. Okoliczność zmiany kwalifikowalności podatku VAT w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z Wyrokiem TSUE po dniu wydania tego Wyroku (tj. po 29 września 2015 r.) i po dniu wejścia w życie Ustawy centralizacyjnej w sposób oczywisty wyklucza bowiem – w świetle art. 10 Ustawy centralizacyjnej – możliwość odliczenia takiego podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Należy zauważyć, że w myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, z późn. zm.) do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zwana dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r.

W myśl art. 3 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej do dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jednostka samorządu terytorialnego, która podejmuje rozliczanie podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, jest obowiązana złożyć przed dniem podjęcia tego rozliczania do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na adres jej siedziby informację, w której wskazuje dzień podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, według wzoru określonego w załączniku nr 1 do ustawy. Dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może być wyłącznie pierwszy dzień miesiąca (art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r.).

Zgodnie z art. 10 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r., w zakresie, w jakim nastąpiła zmiana kwalifikowalności podatku w części dotyczącej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowanej ze środków przeznaczonych na realizację projektów w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, jednostce samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę podatku naliczonego, również w ramach korekty, o której mowa w art. 86 ust. 13 i 13a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz w trybie art. 91 ust. 7-8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed dniem wejścia w życie ustawy nie dokonano zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w części związanej ze zmianą kwalifikowalności podatku.

Natomiast w myśl z art. 11 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 10, korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), oraz ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 720 i 1165), zwanych dalej „korektami deklaracji podatkowych”, w odniesieniu do rozliczeń łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekty deklaracji podatkowych są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem:

1.  złożenia informacji według wzoru określonego w załączniku nr 2 do ustawy, że korekty deklaracji podatkowych są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości oraz czy obejmują one kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług finansowane ze środków przeznaczonych na realizację projektów, w odniesieniu do których jednostka samorządu terytorialnego nie była obowiązana, na podstawie art. 17, do zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów,
2.  złożenia wykazu wszystkich jednostek organizacyjnych, których rozliczenia podatku są objęte korektami deklaracji podatkowych, z podaniem ich nazwy, adresu siedziby oraz numeru identyfikacji podatkowej,
3.  złożenia korekt deklaracji podatkowych za wszystkie okresy rozliczeniowe, w których jednostki organizacyjne rozliczały odrębnie podatek, licząc od najwcześniejszego okresu rozliczeniowego, za jaki została złożona korekta deklaracji podatkowej,
4.  uwzględnienia w składanych korektach deklaracji podatkowych rozliczeń podatku wszystkich jednostek organizacyjnych w odniesieniu do dokonywanych przez nie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. podstawowe zasady dotyczące centralizacji rozliczeń to:

*   obowiązkowa centralizacja od 1 stycznia 2017 r.

*   jednostka samorządu terytorialnego może dokonać centralizacji wcześniej

*   wszystkie rozliczenia przed centralizacją dokonywane są zgodnie z dotychczasową praktyką – każda z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego traktowana jest jako odrębny podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami (składanie deklaracji, korekt, zasady opodatkowania i odliczania)

*   z uwagi na brak ograniczenia przez TSUE skutków wyroku możliwa centralizacja „wstecz”, jednakże tylko na zasadach przewidzianych w wyroku TSUE.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby Projektu należy przede wszystkim zbadać czy przy nabyciu towaru lub usługi jednostka samorządu terytorialnego działała w charakterze podatnika.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

W okolicznościach niniejszej sprawy – mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy – należy stwierdzić, że Gmina, nabywając towary i usługi celem wytworzenia inwestycji z zamiarem jej nieodpłatnego udostępnienia MPWiK, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym należy wskazać, że w związku z przekazaniem nieodpłatnie w dniu 18 maja 2012 r. majątku powstałego w ramach Projektu na rzecz ww. Spółki, majątek ten nie był używany przez Gminę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy przywołać art. 168 ww. dyrektywy Rady 2006/112/WE, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Należy powołać również wyrok TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen. W wyroku tym TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, iż jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro, działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty, na podstawie art. 20 tej dyrektywy, na potrzeby odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra (zob. pkt 38 i 44 wyroku w sprawie C-378/02). Ponadto okoliczność, że następnie podmiot ten działał jako podatnik, nie może na podstawie art. 20 szóstej dyrektywy skutkować tym, że będzie można odliczyć podatek VAT zapłacony przez ten podmiot z tytułu transakcji dokonanych jako władza publiczna i z tego względu nieopodatkowanych (zob. pkt 40 ww. wyroku).

Oznacza to, że jeżeli w momencie nabycia towarów podmiot nie działał w charakterze podatnika VAT wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT. Powyższe tezy wyroku w sprawie C-378/02 zachowują aktualność również w odniesieniu do odpowiadających im przepisów dyrektywy 2006/112/WE (art. 167-168 oraz art. 184-192).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca, po zakończeniu inwestycji przekazał nieodpłatnie jej efekty MPWiK, to w konsekwencji od momentu rozpoczęcia ww. inwestycji do momentu oddania szerokopasmowej sieci teleinformatycznej do ww. Spółki wyłączył tę inwestycję całkowicie z systemu podatku VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że skoro już na etapie realizacji przedmiotowej inwestycji Gmina wyłączyła szerokopasmową sieć teleinformatyczną poza regulacje objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to nawet późniejsze włączenie jej do działalności gospodarczej oraz przeznaczenie do czynności opodatkowanych (poprzez przekazanie jej w trakcie 2017 r. do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez Wnioskodawcę) nie daje prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby Projektu. Gmina nie nabyła bowiem prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami, a zatem nie istnieje podatek, który można odliczyć.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedmiotowego Projektu. Jak wynika z powyższego, bez wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT pozostaje wskazana okoliczność, że od 2017 r. efekty przedmiotowej inwestycji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Reasumując, Gmina dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji nie wykonywała tych czynności do działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym nie spełniła przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy. Zatem, w przypadku przekazania w 2017 r. szerokopasmowej sieci teleinformatycznej do C …., Wnioskodawcy po dokonaniu centralizacji rozliczeń nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedmiotowego Projektu.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawny w postaci braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług na potrzeby Projektu, to wynika on z innych argumentów niż wskazanych przez tut. Organ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.