Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.18.2017.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-14
Teza: Opodatkowanie paliwa lotniczego
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; magazynowanie; paliwo-paliwo lotnicze; zwolnienie; zwrot
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania paliwa lotniczego, jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwrotu podatku, w zakresie możliwości złożenia deklaracji korygującej oraz w zakresie możliwości przechowywania w jednym zbiorniku paliwa korzystającego ze zwolnienia i z zapłaconą akcyzą,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia paliwa lotniczego wykorzystywanego do działalności gospodarczej.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej akcyzowego w zakresie opodatkowania paliwa lotniczego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną spółką z o.o. prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do KRS. Przedmiotem działalności jest m.in. transport lotniczy. Wnioskodawca posiada certyfikat przewoźnika lotniczego na wykonywanie przewozów lotniczych w oparciu o który chce świadczyć usługi „lotów widokowych”. Certyfikat obejmuje loty A do A (start i lądowanie w tym samym miejscu).

Wnioskodawca jest też właścicielem statku powietrznego o znakach rejestracyjnych SP-GSW. Na chwilę obecną wnioskodawca nabywa wyłącznie paliwo objęte akcyzą i usługi „lotów widokowych” są wykonywane przy wykorzystaniu paliwa lotniczego zakupionego z akcyzą (bez zwolnienia). Zainteresowany chce dokonywać zakupów paliwa lotniczego korzystając ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 Ustawy, przy spełnieniu określonych w art. 32 ust. 5-13 Ustawy warunków zwolnienia.

Jednocześnie Wnioskodawca przewiduje możliwość odbywania tym samym statkiem powietrznym lotów prywatnych przy wykonywaniu których nie przysługuje zwolnienie z akcyzy.

Mając na uwadze, że paliwo lotnicze jest wyrobem akcyzowym należącym do tych wyrobów, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego paliwo lotnicze korzysta z jednolitego systemu zwolnień od akcyzy, co oznacza, że warunki tego zwolnienia zostały wskazane w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym. Rodzaje wyrobów akcyzowych korzystających ze zwolnienia, zasady, na jakich zwolnienie to może mieć miejsce, a także podmioty uprawnione do tego zwolnienia określa art. 32 Ustawy o podatku akcyzowym (u. p. a.). Samo zwolnienie od akcyzy paliw lotniczych przysługuje z mocy Ustawy - art. 32 ust. pkt 1 u. p . a. i w związku z przedstawionym wyżej zdarzeniem przyszłym zainteresowany chce się dowiedzieć czy - przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 u.p.a. - w przypadku wykorzystania przez Wnioskodawcę swojego statku powietrznego w ramach prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej w celach wykonywania lotów widokowych:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł korzystać z zwolnienia od akcyzy przy zakupie paliwa lotniczego do statku powietrznego wykorzystywanego dla wykonania usługi obejmującej łącznie: dolot statku powietrznego z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A), przelot widokowy z A do A oraz powrót statku do miejsca postoju?
2.  Czy Wnioskodawca w odniesieniu do lotów widokowych wykonywanych komercyjnie w okresie luty – marzec 2017 roku przy użyciu paliwa lotniczego nabytego z akcyzą (bez zwolnienia) jest uprawniony do zwrotu podatku akcyzowego odnoszonego do wykonywanych komercyjnych lotów widokowych liczonego do usługi obejmującej przelot z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A), przelot widokowy z A do A oraz powrót statku do miejsca postoju, czy wyłącznie usługę obejmującą przelot A do A?
3.  Czy w sytuacji wykorzystania statku powietrznego do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy) istnieje możliwość, aby zwolnione i niezwolnione z akcyzy paliwo lotnicze nabywane przez wnioskodawcę prowadzącego odpowiednią ewidencję, było magazynowane w jednym zbiorniku?
4.  Czy w sytuacji wykorzystania statku powietrznego, którego zbiornik zatankowany był paliwem lotniczym zwolnionym z akcyzy do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy), istnieje możliwość złożenia deklaracji korygującej odnoszącej się do wykonywanego lotu prywatnego i zapłaty akcyzy od paliwa zużytego do wykonania lotu prywatnego.

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1.  Zwolnienie od akcyzy przy zakupie paliwa lotniczego do statku powietrznego wykorzystywanego do wykonywania usługi lotu widokowego obejmuje łączne paliwo na dolot statku powietrznego z miejsca postoju do miejsca startu (A), przelot widokowy z A do A oraz powrót statku do miejsca postoju.
2.  W przypadku lotów widokowych wykonanych komercyjnie przy użyciu paliwa lotniczego nabytego z akcyzą (bez zwolnienia) podmiot zużywający uprawniony jest do zwrotu podatku akcyzowego odnoszonego do wykonanych komercyjnych lotów widokowych liczonego do usługi obejmującej przelot z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A) przelot widokowy z A do A oraz powrót statku do miejsca postoju, czy wyłącznie usługę obejmującą przelot z A do A.
3.  W sytuacji wykorzystania statku powietrznego do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy) istnieje możliwość, aby zwolnione i niezwolnione z akcyzy paliwo lotnicze nabywane przez wnioskodawcę prowadzącego odpowiednią ewidencję, było magazynowane w jednym zbiorniku pod warunkiem prowadzenia odrębnej ewidencji.
4.  W sytuacji wykorzystania statku powietrznego, którego zbiornik zatankowany był paliwem lotniczym zwolnionym z akcyzy do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy) istnieje możliwość złożenia deklaracji korygującej odnoszącej się do wykonywanego lotu prywatnego i zapłaty akcyzy od paliwa zużytego do wykonania lotu prywatnego.

Wnioskodawca wywodzi, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 u.p.a., podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia, a w przypadku wyrobów energetycznych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2 u. p. a. również pomiot nie mający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, posiadający statek powietrzny lub jednostkę pływającą, który nabywa te wyroby energetycznej – jeżeli rozpoczęcie zużycia tych wyrobów energetycznych do eksploatacji tego statku powietrznego lub tej jednostki pływającej następuje na terenie kraju. Z powyższych przepisów wynika m.in. iż paliwo lotnicze będzie zwolnione od podatku akcyzowego ze względu na jego przeznaczenie, gdy zostanie zużyte do statku powietrznego, jeżeli będą spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13 powołanego wyżej przepisu u. p. a. Ponieważ Wnioskodawca występuje w niniejszym wniosku jako podmiot zużywający i będzie spełniał wspomniane warunki, w dalszej części skupi się na zagadnieniu wykorzystania statku powietrznego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie „lotów widokowych”. Z interpretacji podatkowych orzecznictwa organów podatkowych i sądowych z ostatnich lat wynika, że aby skorzystać ze zwolnienia od akcyzy przy zakupie paliwa lotniczego statek powietrzny musi być wykorzystywany przez podmiot zużywający w celach związanych z prowadzoną przez ten podmiot działalnością gospodarczą – wynika to pośrednio z brzmienia art. 32 ust. 2 ww. u. p. a. Zdaniem Wnioskodawcy skoro Wnioskodawca legitymujący się certyfikatem przewoźnika lotniczego będzie wykonywał loty widokowe (A do A) a wykonanie lotów odbywa się komercyjnie – odpłatnie (udokumentowane: faktura vel paragon fiskalny) to jest uprawniony do przywołania intencji i celów dyrektywy paliwowej (a w konsekwencji u.p.a.) jakim było podniesienie konkurencyjności przewoźników unijnych. Wnioskodawca wywodzi, że z samego brzmienia przepisów wynika, że dla przewozu lotniczego zwolnienie nie zostało wyłączone, czyli obowiązuje. Wnioskuje dalej, że dla omawianego zwolnienia nie ma znaczenia, czy jest to lot widokowy, przesłanką skorzystania ze zwolnienia jest każdy przewóz pasażerów podczas, gdy w wypadku usług, aby skorzystać ze zwolnienia konieczne jest spełnienie jednego z dwóch warunków dodatkowych:

1.  albo usługi muszą być świadczone odpłatnie
2.  albo też, muszą być świadczone na rzecz organów władzy publicznej – w tym ostatnim wypadku wymów odpłatności nie musi zostać spełniony.

Wnioskodawca wywodzi, że w powołanym przepisie ustawodawca posłużył się spójnikiem rozłącznym „albo” tym samym sytuacje te muszą być poddane odrębnej analizie. Zainteresowany zaś powołuje się na przesłankę usług świadczonych odpłatnie przy zastosowaniu kryterium świadczenia usługi lotów widokowych za wynagrodzeniem. W oparciu o powyższe Wnioskodawca przedstawia wniosek, że paliwo wykorzystywane na potrzeby usługi „loty widokowe” zwolnione jest z akcyzy. Ustawa nie zawiera jakiegokolwiek rozróżnienia – zatem wnioskujemy, że paliwo które będzie wykorzystane przez nas na loty widokowe A do A będzie zwolnione z akcyzy.

Jednak zakres niniejszego wniosku obejmuje także tę okoliczność, że miejsce startu (A) nie jest miejscem postoju statku powietrznego tj. dla wykonania usługi lotu widokowego (zabrania pasażerów) statek powietrzny musi dolecieć do punktu A z miejsca postoju (Rydułtów, Rybnika), a po wykonaniu usługi wrócić do miejsca postoju statku powietrznego. W ocenie Wnioskodawcy usługa lotu widokowego obejmuje także dolot statku powietrznego z miejsca stałego postoju (Rydułtów, Rybnika) i cenie usługi kalkulujemy ten koszt – tj. w cenie usługi za lot widokowy jest wkalkulowany m. in. koszt dolotu statku powietrznego do punktu A oraz koszt przelotu z A do A i dolot statku. W tych okolicznościach Wnioskodawca przedstawia jako uprawniony wniosek, że paliwo zużyte w realizacji usługi komercyjnej polegającej na locie widokowym podlega zwolnieniu z akcyzy także w odniesieniu do paliwa użytego do dolotu statku powietrznego do miejsca startu lotu widokowego i jego powrotu do miejsca postoju. A Wnioskodawca będzie uprawniony do świadczenia tych usług do nabycia paliwa lotniczego ze zwolnieniem od akcyzy. Na tle opisanych okoliczności i przy uwzględnieniu że Wnioskodawca wykonując do dnia złożenia wniosku loty widokowe w pełnym zakresie używał wyłącznie paliwa lotniczego z akcyzą (nie korzystał ze zwolnienia) – to w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do lotów widokowych wykonanych komercyjnie w okresie luty – marzec 2017 roku, przy użyciu paliwa lotniczego nabytego z akcyzą (bez zwolnienia) jest uprawniony do zwrotu podatku akcyzowego odnoszonego do wykonanych komercyjnych lotów widokowych liczonego do usługi obejmującej przelot A do A, a także z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A) oraz powrót statku do miejsca postoju. Mając ponadto na uwadze, że na przyszłość Wnioskodawca przewiduje możliwość wykorzystania przedmiotowego statku powietrznego, którego zbiornik zatankowany będzie paliwem lotniczym zwolnionym z akcyzy do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy) – w jego ocenie taka sytuacja powinna skutkować możliwością i równocześnie obowiązkiem złożenia deklaracji odnoszącej się do wykonanego lotu prywatnego i zapłaty akcyzy liczonej od paliwa wykorzystanego do wykonania lotu prywatnego. Przewidując przedstawioną powyżej sytuację tj. możliwość wykorzystania przedmiotowego statku powietrznego dla celów lotu prywatnego dla którego winien być zaopatrzony w paliwo z akcyzą Wnioskodawca wywodzi możliwość odrębnego nabycia paliwa lotniczego z akcyzą i zwolnionego z akcyzy. Konsekwencją byłoby, aby zwolnione i niezwolnione z akcyzy paliwo lotnicze nabywane przez Wnioskodawcę prowadzącego odpowiednią ewidencję, było magazynowane w jednym zbiorniku przy czym dla obu paliw (z akcyzą i bez akcyzy) byłaby prowadzona odrębna ewidencja. Warunki o których mowa w ust. 5-13 przywołanego przepisu u.p.a. nie uzależniają zwolnienia od konieczności posiadania dwóch odrębnych zbiorników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwrotu podatku, w zakresie możliwości złożenia deklaracji korygującej oraz w zakresie możliwości przechowywania w jednym zbiorniku paliwa korzystającego ze zwolnienia i z zapłaconą akcyzą,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia paliwa lotniczego wykorzystywanego do działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy podmiot zużywający to podmiot:

1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby.

Na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 i 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

3.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej (art. 10 ust. 1 ustawy).

Co do zasady - na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy - podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego (art. 16 ust. 1 ustawy).

Stosownie zaś do art. 21 ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego,

*   za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

W myśl art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13;

Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych (art. 32 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 32 ust. 3 ustawy zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub
9.  zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

Jak wskazano wyżej przedmiotowe zwolnienie jest możliwe przy spełnieniu warunków o których mowa w art. 32 ust. 5-13. Jak wynika z tych przepisów warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy.

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

Dokument dostawy, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy. Podmiot zużywający będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nabywającą wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do okazania dostarczającemu dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, w celu potwierdzenia jego tożsamości.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do dokumentu dostawy nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość.

Zgodnie z ww. przepisami żegluga powietrzna objęta zakresem zastosowania ww. zwolnienia dotyczy wykorzystania paliwa bezpośrednio do świadczenia odpłatnych usług lotniczych. Pojęcie żeglugi powietrznej zawarte w cytowanym unormowaniu wymaga, aby przemieszczenie się statku powietrznego było związane z odpłatnym świadczeniem usług czy też szerzej z prowadzona działalnością gospodarczą podmiotu zużywającego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy (będzie świadczył) odpłatne usługi w zakresie przewozów lotniczych (loty widokowe) z pkt A do pkt A (start i lądowanie w tym samym miejscu). W celu wykonania usługi wnioskodawca musi dolecieć statkiem powietrznym z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A) oraz powrót statku do miejsca postoju. Ww. loty nie są lotami prywatnymi jak i też nie maja charakteru rekreacyjnego. Lot z pkt A do pkt A stanowi wykonanie usługi. Natomiast dolot z miejsca postoju do pkt A i odlot z tego punktu do miejsca postoju są lotami ściśle związanymi z wykonywaną usługą (w cenie usługi za lot widokowy jest wkalkulowany m. in. koszt dolotu statku powietrznego do punktu A oraz koszt przelotu z A do A i jego powrót do miejsca postoju).

Mając na uwadze zakres ww. zwolnienia należy stwierdzić, że dolot statku powietrznego z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (A), przelot widokowy z A do A oraz powrót statku do miejsca postoju stanowi wykorzystanie statku powietrznego do celów działalności gospodarczej, a w konsekwencji paliwo zużyte na te cele (gdy będzie sklasyfikowane do kodów CN wymienionych w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy) podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego

Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należy uznać za prawidłowe.

Odnośnie kwestii zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego przy zakupie paliwa lotniczego bez zastosowania ww. zwolnienia i zużycia go do działalności gospodarczej to należy zauważyć, że przepisy w zakresie podatku akcyzowego nie przewidują takiej możliwości. Po pierwsze w sytuacji sprzedaży paliwa lotniczego Wnioskodawcy podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest sprzedawca tego paliwa. Po drugie, co prawda na gruncie podatku akcyzowego funkcjonuje instytucja zwolnienia poprzez zwrot podatku, przy czym przypadki do których ma ona zastosowanie każdorazowo są szczegółowo określone w przepisach. Natomiast dla zwolnienia określonego w art. 32 ustawy nie przewidziano zastosowania tej instytucji.

Ponadto, niezależnie od powyższego, można zauważyć, że nie sposób spełnić warunków zwolnienia post factum. Po pierwsze, aby zastosować przedmiotowe zwolnienie konieczne jest (do czasu ich odbioru przez podmiot zużywający) objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym oraz dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy. Zarówno ww. zabezpieczenia jak i dokument dostawy mogą dotyczyć wyrobów zwolnionych. Skoro Wnioskodawca nabył te wyroby z zapłaconą to niebyło ani potrzeby ani też możliwości spełnienia ww. warunków.

Dlatego też, w sytuacji gdy Wnioskodawca nabył paliwo lotnicze z zapłaconą akcyzą – pomimo zużycia go do lotów komercyjnych – nie może uzyskać zwrotu zapłaconej akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego należy uznać za nieprawidłowe.

Co się tyczy możliwości przechowywania przez Wnioskodawcę w jednym zbiorniku paliwa lotniczego korzystającego ze zwolnienie ze względu na przeznaczenie oraz paliwa z zapłaconą akcyzą, to należy zauważyć, że przepisy ustawy akcyzowej i przepisy wykonawcze nie przewidują dla podmiotu zażywającego możliwości przechowywania w jednym zbiorniku wyrobów akcyzowych z różnymi statusami podatkowymi. Ponadto w tym przypadku oprócz przepisów w zakresie podatku akcyzowego należy uwzględnić również przepisy w zakresie kontroli celno- skarbowej.

Zgodnie z art. 138f ust. 1 pkt 3 i ust. 2 ustawy ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzi m.in. podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz uzyskanie informacji o dokumentach dostawy.

Ww. przepis nakłada m.in. na podmiot zużywający obowiązek prowadzenia ewidencji w której będzie uwzględnione m.in. sposób, data i ilość zużytych wyrobów na cele zwolnione z podatku. Przepisy te nakładają obowiązek prowadzenia ewidencji magazynowej wyrobów zwolnionych.

Natomiast zgodnie z art. 55 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. 2016, poz. 1947 ze zm.) - zwana dalej ustawą o KAS - kontrola celno-skarbowa w zakresie przestrzegania przepisów:

1.  prawa podatkowego w zakresie produkcji, przemieszczania i zużycia wyrobów akcyzowych, w szczególności ich wytwarzania, uszlachetniania, przerabiania, skażania, rozlewu, przyjmowania, magazynowania, wydawania, przewozu i niszczenia, oraz w zakresie stosowania znaków akcyzy i oznaczania znakami akcyzy tych wyrobów,
2.  regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a także zgodności tej działalności ze zgłoszeniem, udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem

*   może być wykonywana jako kontrola stała polegająca na wykonywaniu czynności kontrolnych w sposób ciągły.

Kontrola celno-skarbowa w zakresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, trwa do czasu uiszczenia należnego podatku akcyzowego od wyrobów akcyzowych. Ograniczenia tego nie stosuje się w przypadku kontroli celno-skarbowej w zakresie dotyczącym wyrobów akcyzowych korzystających ze zwolnienia od podatku akcyzowego albo wyrobów opodatkowanych ze względu na przeznaczenie stawką podatku akcyzowego niższą od stawki maksymalnej dla danej grupy wyrobów oraz czynności dokonywanych przez podmioty dokonujące obrotu wyrobami akcyzowymi.

Na podstawie 74 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS na potrzeby kontroli celno-skarbowej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie produkcji, przemieszczania i zużycia wyrobów akcyzowych, w szczególności ich wytwarzania, uszlachetniania, przerabiania, skażania, rozlewu, przyjmowania, magazynowania, wydawania, przewozu i niszczenia, oraz w zakresie stosowania i oznaczania tych wyrobów znakami akcyzy, podmioty wykonujące te czynności są obowiązane zapewnić warunki i środki do sprawnego przeprowadzania kontroli celno-skarbowej, w tym przechowywać w oddzielnych naczyniach i pomieszczeniach wyroby akcyzowe podlegające kontroli celno-skarbowej.

Jak wynika z ww. przepisów podmiotu m.in. magazynujące wyroby akcyzowe są zobowiązane do przechowywać w oddzielnych naczyniach wyroby akcyzowe podlegające kontroli celno-skarbowej. Za "oddzielne naczynia" należy uznać osobne zbiorniki, albo przynajmniej osobne komory w zbiornikach wielokomorowych, tak, aby można było dokonać fizycznego pomiaru ilości paliwa zwolnionego z akcyzy, która pozostała w zbiorniku lub komorze, oraz porównać te pomiary z prowadzona ewidencją wyrobów zwolnionych.

Tak więc w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie nabywał paliwo objęte zwolnieniem i paliwo z zapłacona akcyzą (jak wynika to z wniosku), przechowywanie równocześnie paliwa objętego zwolnieniem i paliwa z zapłaconą akcyzą w jednym zbiorniku jednokomorowym lub w jednej komorze zbiornika wielokomorowego nie jest prawidłowe.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania trzeciego należy uznać za nieprawidłowe.

W przypadku wykorzystania statku powietrznego, którego zbiornik zatankowany był paliwem lotniczym zwolnionym z akcyzy do lotu prywatnego (bez zwolnienia z akcyzy) to należy zauważyć, że dojdzie do naruszenia warunków zwolnienia. Zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie niezgodnie z przeznaczeniem podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Z tego tytułu Wnioskodawca uzyska status podatnika podatku akcyzowego. Z art. 21 ust. 1 ustawy wynika, ze podatnik jest obowiązany złożyć właściwą deklaracje podatkową oraz obliczył i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Dlatego Wnioskodawca, w sytuacji zużycia paliwa lotniczego do celów prywatnych - które nabył z zastosowaniem zwolnienia - będzie zobowiązany do zarejestrowania się jako podatnik oraz do złożenia stosownej deklaracji w której wykaże podatek akcyzowy do zapłaty, a w konsekwencji również do zapłaty podatku w odniesieniu do zużytego paliwa na cele prywatne.

Przy czym mając na uwadze pytanie i stanowisko Wnioskodawcy, należy zauważyć, że deklaracja ta nie będzie deklaracją korygującą albowiem o takiej deklaracji możemy mówić wyłącznie w sytuacji gdy deklaracja jest składana w celu skorygowania uprzednio złożonej deklaracji. Mając na uwadze, że przy nabyciu paliwa ze zwolnieniem Wnioskodawca nie składał deklaracji to brak jest deklaracji która mogłaby być skorygowana. Dlatego też deklaracją którą Wnioskodawca będzie zobowiązany złożyć w opisanym przypadku będzie miała charakter pierwotny.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania czwartego należy uznać za prawidłowe z wyjątkiem uznania, że składana deklaracja jest deklaracja korygującą.

Podsumowując:

1.  dolot statku powietrznego z miejsca postoju do miejsca startu lotu widokowego (pkt A), przelot widokowy z pkt A do pkt A oraz powrót statku do miejsca postoju stanowi wykorzystanie statku powietrznego do celów działalności gospodarczej, a w konsekwencji paliwo zużyte na te cele (gdy będzie sklasyfikowane do kodów CN wymienionych w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy) podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego;
2.  brak jest możliwości zwrotu podatku w sytuacji nabycia paliwa lotniczego z zapłacona akcyzą i zużycia go lotów komercyjnych;
3.  nie jest dopuszczalne jest przechowywanie w jednym zbiorniku paliwa lotniczego korzystającego ze zwolnienia oraz nie objętego zwolnieniem;
4.  zużycie paliwa lotniczego do celów prywatnych, nabytego z zastosowaniem zwolnienia, podlega opodatkowaniu, zużycie to winno być wykazane w deklaracji i winien być zapłacony podatek z tego tytułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe w zakresie zwrotu podatku, w zakresie możliwości złożenia deklaracji korygującej oraz w zakresie możliwości przechowywania w jednym zbiorniku paliwa korzystającego ze zwolnienia i z zapłacona akcyzą,
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia paliwa lotniczego wykorzystywanego do działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że przedmiotem wniosku nie było ocenienie czy wnioskodawca spełnia warunki, o których mowa art. 32 ust. 5-13 do zastosowania zwolnienia dla paliwa lotniczego. Kwestia ta nie była przedmiotem zapytania. W interpretacji przyjęto za wnioskiem, że warunki te będą spełnione.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.