Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.186.2020.4.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-30
Teza: Uznanie opisanej we wniosku transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz powstanie przychodu po stronie zbywcy w związku z opisaną we wniosku transakcją.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik-składnik majątkowy; zbycie; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 lipca 2020 r. (data wpływu 2 lipca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2020 r. (data nadania 14 września 2020 r., data wpływu 14 września 2020 r.) na wezwanie z dnia 4 września 2020 r. Nr 0114-KDIP4-3.4012.338.2020.3.MP, 0114-KDIP2-2.4010.186.2020.3.AG, 0111-KDIB2-2.4014.133.2020.3.PB (data nadania 10 kwietnia 2020 r., data doręczenia 24 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania opisanej we wniosku transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**;

*   powstania przychodu po stronie zbywcy w związku z opisaną we wniosku transakcją – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania opisanej we wniosku transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz powstania przychodu po stronie zbywcy w związku z opisaną we wniosku transakcją.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka Akcyjna
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka Akcyjna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. S.A. („Zbywca”, lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym siedzibę i miejsce działalności w Polsce. Zbywca prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w sprzedaży produktów i usług oferowanych przez C. S.A. („C.”) i D. sp. z o.o. – operatora sieci (…) („D”), i wchodzi w skład grupy medialno-telekomunikacyjnej – Grupy C. S.A.

Rozbudowana struktura Zbywcy umożliwia świadczenie najkorzystniejszych rozwiązań telekomunikacyjnych D i C, dostosowanych specjalnie do potrzeb klientów.

Zadania i procesy związane z wyżej wymienionymi obszarami działalności Zbywcy realizowane są przez samodzielne jednostki (działy) w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Zbywcy, odpowiednio przez:

*   stacjonarną sieć sprzedaży (POS),

*   Call Center,

*   sieć sprzedaży aktywnej D2D („D2D”),

*   doradców klienta biznesowego (…) i (…).

Przy pomocy D2D, Zbywca świadczy profesjonalne usługi zajmując się pozyskiwaniem klientów poza siedzibą przedsiębiorstwa. Przedstawiciele handlowi Zbywcy odwiedzają klientów w domu lub w siedzibie ich firmy (dot. klientów biznesowych). Tam też prowadzą prezentacje produktów oraz podpisują zamówienie na usługi D i C – oferty telewizji cyfrowej, usługę internetową i telekomunikacyjne usługi głosowe („usługi sprzedaży aktywnej D2D”).

D2D realizuje swoje zadania poprzez:

*   sprzedaż produktów C. i D. za pośrednictwem przedstawicieli handlowych współpracujących ze Zbywcą na podstawie umów zlecenia oraz umów o współpracy (w przypadku prowadzenia przez przedstawiciela handlowego działalności gospodarczej),

*   instalatorów realizujących zlecenia Zbywcy świadczących usługi na podstawie umów zlecenia oraz umów o współpracy (w przypadku prowadzenia przez przedstawiciela handlowego działalności gospodarczej),

*   pracowników administracyjnych i kierowników (menedżerów) biur regionalnych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

D2D funkcjonuje w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy jako część przedsiębiorstwa wyodrębniona pod względem:

*   organizacyjnym: jest to funkcjonalnie wyodrębniona jednostka organizacyjna Zbywcy, do której przypisane/przypisani są:
    *   biura regionalne znajdują się w kilku miastach wojewódzkich w Polsce („Biura Regionalne”),
    *   zespoły wyspecjalizowanych i doświadczonych pracowników i współpracowników (niezbędnych do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D), zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub współpracujących ze Zbywcą na podstawie umów cywilnoprawnych (również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej),
    *   kierownicy (menedżerowie) odpowiedzialni za zarządzanie poszczególnymi biurami regionalnymi,
    *   zasoby oraz aktywa materialne i niematerialne niezbędne do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D,
    *   aktywa obrotowe;
*   finansowym:
    *   wyniki finansowe osiągane przez D2D są ustalane w oparciu o raporty zarządczo- kontrolingowe, prezentujące przychody oraz koszty generowane przez D2D, jak również aktywa przypisane do D2D,
    *   D2D ma wyodrębnione najistotniejsze aktywa przypisane do tego działu. Tym samym, ewidencja zdarzeń gospodarczych u Zbywcy prowadzona jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (tylko część środków trwałych z przypisaną lokalizacją) do D2D,
    *   system finansowo-księgowy Zbywcy umożliwia grupowanie i identyfikację zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością D2D przy zastosowaniu ewidencji opartej o numerację MPK (tj. miejsca powstawania kosztów),
    *   ewidencja zdarzeń gospodarczych u Zbywcy powadzona jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (tylko część środków trwałych z przypisaną lokalizacją) do D2D – system finansowo-księgowy Zbywcy umożliwia grupowanie i identyfikację zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością D2D,
    *   Zbywca nie posiada odrębnego planu kont dla D2D, nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla D2D oraz nie sporządza odrębnego bilansu czy też pełnego rachunku zysków i strat dla D2D, a także nie posiada wyodrębnionego dla D2D konta bankowego,
    *   Zbywca nie stosuje systemu alokacji kosztów i zobowiązań pośrednich (np. prawnych, księgowych, administracyjnych) w ramach bieżącego raportowania wyników D2D, pomimo że takie przyporządkowanie/alokacja na podstawie ustalonej metodologii jest możliwe;
*   funkcjonalnym:
    *   do działu D2D przypisane jest odpowiednie zaplecze techniczne oraz składniki majątkowe (np. komputery, wyposażenie biurowe), w tym wartości niematerialne i prawne, niezbędne do prowadzenia przypisanej do niego działalności (zadań i funkcji),
    *   do działu D2D przypisane są umowy najmu powierzchni biurowych Biur Regionalnych,
    *   do działu D2D przypisani są pracownicy i współpracownicy (w tym prowadzący działalność gospodarczą) dysponujący adekwatną do przedmiotu działalności wiedzą i doświadczeniem,
    *   do D2D przypisane są umowy związane z utrzymaniem i zarządzaniem D2D i świadczeniem usług sprzedaży aktywnej D2D.

W oparciu o pisemną umowę sprzedaży, Zbywca planuje sprzedać całość wyodrębnionego strukturalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych Zbywcy związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług sprzedaży aktywnej D2D („Transakcja”) na rzecz B. S.A. („Nabywca”).

W związku z Transakcją, dokonana zostanie również cesja umów partnerskich zawartych przez Zbywcę z C i D (umów generujących przychody Zbywcy) oraz umów z dostawcami (w tym z podmiotami współpracującymi ze Zbywcą na podstawie umów zlecenia oraz umów o współpracy w przypadku prowadzenia przez przedstawiciela handlowego lub instalatora działalności gospodarczej), które nie przejdą na Nabywcę z mocy prawa w wyniku dokonanej Transakcji.

Ponadto w ramach umowy sprzedaży Nabywca stanie się stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks Pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, ze zm., dalej: „KP”).

Na Nabywcę nie zostaną natomiast przeniesione inne składniki lub prawa i obowiązki z umów zawartych przez Zbywcę, w tym należności i zobowiązania (za wyjątkiem zobowiązań wobec pracowników, zobowiązań wynikających z umów z dostawcami związanych z działalnością prowadzoną przez D2D powstałych do dnia sprzedaży D2D oraz zobowiązań z umów najmu powierzchni biurowych biur regionalnych) istniejące na moment Transakcji, które w ocenie Zbywcy i Nabywcy nie będą konieczne dla prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D. Ponadto w wyniku Transakcji nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne środki pieniężne, w tym zwłaszcza środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych Zbywcy.

Cena sprzedaży D2D odpowiadać będzie wartości rynkowej przedmiotu Transakcji.

Jednocześnie, w związku z przeniesieniem w ramach Transakcji zobowiązań wynikających z umów z dostawcami (w tym z podmiotami współpracującymi ze Zbywcą na podstawie umów zlecenia oraz umów o współpracy w przypadku prowadzenia przez przedstawiciela handlowego działalności gospodarczej) przypisanymi do D2D, planowane jest uzyskanie od każdego kontrahenta zgody na przejęcie wszystkich zobowiązań wynikających z przedmiotowej umowy.

Po nabyciu przedmiotu Transakcji, Nabywca zamierza kontynuować świadczenie usług sprzedaży aktywnej D2D, podlegającej opodatkowaniu VAT.

W związku z planowaną Transakcją, może wystąpić sytuacja, w której:

1.  przed dniem Transakcji zostaną wystawione na Zbywcę faktury dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z D2D przed Transakcją, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur powstanie już w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji;
2.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji zostaną wystawione na Zbywcę albo na Nabywcę faktury dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z D2D przed Transakcją, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur powstanie już w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji;
3.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji zostaną wystawione na Zbywcę faktury dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwe ich powiązanie wyłącznie ze zbywanym D2D;
4.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji Zbywca albo Nabywca otrzymają faktury korygujące (zmniejszające lub zwiększające podatek naliczony) dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z D2D przed Transakcją;
5.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji zaistnieją przesłanki do wystawienia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego dotyczących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Zbywcę przed Transakcją, a związanych z D2D;
6.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji zaistnieją przesłanki do wystawienia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dotyczących dostawy towarów lub świadczenia usług przez Zbywcę przed Transakcją, a związanych z D2D,
7.  w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji zostaną wystawione faktury dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z D2D przed Transakcją – dotyczy towarów i usług, w przypadku których obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca nie wyklucza, że opisane zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem niniejszego wniosku, będzie miało miejsce przed doręczeniem Zbywcy przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 14 września 2020 r. uzupełnił opisane zdarzenie przyszłe w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych o następujące informacje:

Wartość przejętych przez Nabywcę od Zbywcy zobowiązań wskazanych przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wniosku związanych z działalnością prowadzoną przez D2D będzie uwzględniona w cenie nabycia D2D (wartość przejętych przez Nabywcę zobowiązań będzie stanowiła element ceny nabycia D2D), która będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu Transakcji.

Cena nabycia D2D będzie jednocześnie kwotą do zapłaty przez Nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Transakcja, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT i art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT ?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, tj. Transakcja, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to czy taka Transakcja będzie stanowiła czynność wyłączoną spod opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, tj. Transakcja, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to czy taka Transakcja będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturze dokumentującej sprzedaż?
4.  W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: czy w związku z planowaną Transakcją, po stronie Zbywcy powstanie przychód podatkowy na gruncie Ustawy o CIT?
5.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przed dniem Transakcji, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przed Transakcją, a związanych z D2D, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji?
6.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w dniu lub po dniu Transakcji, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przed Transakcją, a związanych z D2D, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji?
7.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwe ich powiązanie wyłącznie ze zbywanym D2D?
8.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie zobowiązany do rozliczania faktur korygujących (zarówno zmniejszających, jak i zwiększających podatek naliczony), dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług związanych z D2D przed Transakcją, w sytuacji w której faktury korygujące zostaną doręczone w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji?
9.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zmniejszających kwoty podatku należnego, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Zbywcę przed Transakcją, a związanych z działalnością D2D, jeżeli przesłanki do wystawienia faktur korygujących powstaną w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji?
10.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia i rozliczenia faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług przez Zbywcę przed Transakcją, a związanych z D2D, w sytuacji gdy przesłanki do ich wystawienia zaistnieją w dniu Transakcji lub po dniu Transakcji?
11.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca w dniu lub po dniu Transakcji będzie zobowiązany do wystawiania faktur sprzedaży i rozliczenia podatku należnego, jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu czynności związanych z D2D powstanie przed dniem Transakcji?
12.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna: czy Zbywca w dniu lub po dniu Transakcji będzie zobowiązany do wystawiania faktur sprzedaży i rozliczenia podatku należnego, jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu czynności związanych z D2D powstanie w dniu lub po dniu Transakcji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 w części odnoszącej się do podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie pytania nr 4. Natomiast w pozostałym zakresie (podatek od towarów i usług oraz podatek od czynności cywilnoprawnych), wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Zainteresowanych.

Ad. 1

Transakcja, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT i art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Zdaniem Zbywcy, Transakcja, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT i art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT).

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsama definicja znajduje się także w art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

W konsekwencji, zdaniem Zbywcy, weryfikacja, czy wydzielony zespół składników niematerialnych i materialnych powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa może być prowadzona łącznie dla celów podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Na gruncie powołanych wyżej przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem doktryny prawa podatkowego i orzecznictwem sądów administracyjnych, wskazuje się na zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, jak i podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług można przypisać tylko takiemu zespołowi składników majątku, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie,
2.  jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie),
5.  mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Ad. a) Zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie

W praktyce interpretacyjnej przedstawianej przez organy podatkowe przyjmuje się, iż o spełnieniu pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek decyduje wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa majątku (praw i zobowiązań) związanego z podstawowymi funkcjami realizowanymi przez daną część przedsiębiorstwa. Jednocześnie, zarówno w doktrynie, jak i w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że w celu uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespół ten powinien obejmować co najmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Podkreśla się również, że w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych z rozpatrywanego zespołu składników jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest jednak sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, dzięki którym ma ona potencjalną zdolność do funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

W ocenie Zbywcy, D2D stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które są ze sobą funkcjonalnie powiązane i jednocześnie przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Należy zauważyć, iż przedmiotem Transakcji będą wszystkie istotne składniki majątkowe (tworzące D2D), które służą Zbywcy do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D. W szczególności należy wskazać, iż w ramach Transakcji Nabywca wejdzie w prawa i obowiązki Zbywcy w zakresie umów najmu biur regionalnych znajdujących się w kilku miastach wojewódzkich w Polsce wraz z całą infrastrukturą techniczną, służącą do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D.

Ponadto, zgodnie z przedstawionym powyżej opisem zdarzenia przyszłego, intencją Zbywcy jest co do zasady przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością D2D powstałych do dnia Transakcji, tj. zobowiązań wynikających z umów z dostawcami (w tym również przedstawicieli handlowych i instalatorów) oraz zobowiązań pracowniczych. W ocenie Zbywcy, nawet w przypadku braku przeniesienia niektórych zobowiązań Zbywcy dotyczących D2D (np. w przypadku braku uzyskania zgody danego kontrahenta na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przypisanej do D2D lub zobowiązań przypisanych do D2D), przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji działań gospodarczych, będzie spełniona.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt: II FSK 1896/11 stwierdził, że:

„w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (\`(...)\`) W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Tym samym, w ocenie Zbywcy, w ramach transakcji na Nabywcę zostanie przeniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie.

Ad. b) Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy podatkowe nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne.

Zgodnie z praktyką interpretacyjną organów podatkowych wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika.

W ocenie Zbywcy, do spełnienia niniejszej przesłanki niezbędne jest, aby wyodrębnione składniki majątkowe pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność, pod względem własności, do jednego podmiotu gospodarczego.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, które wskazują, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę, jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa („ZCP”) nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Niemniej, należy wskazać, iż przy rozpatrywaniu spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego ZCP istotniejsze jest faktyczne wyodrębnienie organizacyjne danego zespołu składników majątkowych niż jego formalne ujęcie w strukturze organizacyjnej podatnika. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z dnia 22 października 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.325.2018.2.JF, w której organ wskazał, że: „należy wziąć pod uwagę, że wyodrębnienie organizacyjne zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi polegać na jej formalnym wyodrębnieniu, jako oddziału lub zakładu. Dla spełnienia wymagań uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wystarczające jest, aby wyodrębnienie organizacyjne miało charakter wewnętrzny (faktyczny), a nie formalno-prawny (np. w formie oddziału lub zakładu)”.

W ocenie Zbywcy, D2D jest organizacyjnie wyodrębnione w jej wewnętrznej strukturze. Zbywca wskazuje, iż dla D2D Zbywca zawarł odrębne umowy najmu powierzchni biurowych w poszczególnych regionach Polski, w których prowadzone są Biura Regionalne z zapleczem posiadającym specjalistyczną infrastrukturę przeznaczoną do świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D.

Są to biura, w których nie znajduje się główna siedziba Zbywcy. Zadania gospodarcze, tj. świadczenie usług aktywnej sprzedaży D2D (pozyskiwanie klientów poza siedzibą przedsiębiorstwa klienta), które są podejmowane przez D2D, stanowią jedną z czterech odrębnych aktywności – obszarów działalności Zbywcy, której główną działalnością jest szeroko rozumiana działalność polegająca na świadczeniu usług pośrednictwa w sprzedaży produktów C i D. Ponadto, pracownicy i współpracownicy stanowią odrębny zespół przypisany do D2D zarządzany przez kierowników (menedżerów) Biur Regionalnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Nabywcy zapewniony zostanie dostęp do powierzchni biurowej służącej do wykonywania działalności D2D, gdyż w ramach Transakcji Nabywca wejdzie w prawa i obowiązki Zbywcy w zakresie umów najmu Biur Regionalnych znajdujących się w kilku miastach wojewódzkich w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zbywcy należy uznać, że w analizowanej sprawie zachodzi organizacyjne wyodrębnienie przedmiotu Transakcji. W konsekwencji, druga przesłanka zostanie spełniona.

Ad. c) Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z praktyką interpretacyjną organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Niemniej – jak podkreślają organy podatkowe – nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 30 stycznia 2020 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2.JO, gdzie organ podatkowy stwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jednocześnie, praktyka interpretacyjna organów podatkowych potwierdza prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe zachodzi również w przypadku braku prowadzenia dla ZCP odrębnego planu kont, ksiąg rachunkowych lub sporządzenia odrębnego bilansu. Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona m. in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 5 września 2019 r., znak: 0114-KDIP4.4012.437.2019.4.RK, w której wnioskodawca wskazał, iż: „nie posiada odrębnego planu kont dla przedmiotu Transakcji, nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla przedmiotu Transakcji oraz nie sporządza odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat dla przedmiotu Transakcji. Niemniej jednak, w oparciu o prowadzoną przez Sprzedającego ewidencję księgową jest możliwe przyporządkowanie do sprzedawanego przedmiotu Transakcji przychodów i należności oraz kosztów i zobowiązań bezpośrednio z nią związanych. Sprzedający nie stosuje żadnego systemu ewidencjonowania kosztów i zobowiązań pośrednich (np. prawnych, księgowych, administracyjnych), które pozwalałyby na ich przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji na podstawie ustalonej metodologii (współczynnika)”.

Organ podatkowy uznał powyższe stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe oraz wskazał, iż: „o wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że Sprzedający prowadzi ewidencję księgową w taki sposób, że jest możliwe przyporządkowanie do sprzedawanego przedmiotu Transakcji przychodów i należności oraz kosztów i zobowiązań bezpośrednio z nią związanych”.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało również w interpretacji indywidulanej DKIS: z dnia 12 czerwca 2017 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.35.2017.2.PC, z dnia 4 października 2017 r., znak: 0111- KDIB3-2.4012.446.2017.1.MD.

Tym samym, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo, jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza zatem np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu/rachunku zysków i strat dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wyniki finansowe osiągane przez D2D są ustalane w oparciu o raporty zarządczo-kontrolingowe, prezentujące przychody oraz koszty, oraz aktywa (tylko część środków trwałych z przypisaną lokalizacją).

W ocenie Zbywcy, mając na uwadze powyższe, w oparciu o prowadzoną przez Zbywcę ewidencję księgową jest możliwe przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji przychodów i należności oraz kosztów z nim związanych. Alokacja ta jest dokonywana przy zastosowaniu ewidencji opartej o numerację MPK (tj. miejsca powstawania kosztów) przypisaną odpowiednio m.in. do D2D. Ponadto, prowadzona przez Zbywcę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację części środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do D2D poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Zbywcy. W konsekwencji przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona.

Jednocześnie na klasyfikację zbywanego majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci D2D nie będzie miało wpływu, iż do zbywanego majątku nie zostaną przypisane środki pieniężne oraz należności związane z działalnością D2D powstałe przed dniem Transakcji. Kluczowym bowiem dla wyodrębnienia finansowego jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności do zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzez prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych (co będzie mieć miejsce w omawianym zdarzeniu przyszłym).

Kwestia ta znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., znak IPPP3/4512-790/15-2/RM, gdzie potwierdzono tezę podatnika, zgodnie z którą nie będzie opodatkowana VAT transakcja sprzedaży składników majątkowych tworzących przedsiębiorstwo również gdy: „W celu uniknięcia wątpliwości, strony Umowy sprzedaży wskazały w jej treści, iż środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla nabywanych przedsiębiorstw oraz wszelkie należności pieniężne należne do dnia zawarcia Umowy sprzedaży na podstawie jakiejkolwiek umowy, której stroną są sprzedawcy w związku z działalnością przedsiębiorstw nie będą należały do zbywanych przedsiębiorstw, i tym samym nie przejdą na Spółkę w wyniku zawarcia Umowy sprzedaży”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2015 r., znak IBPP3/4512-343/15/KG, w której uznał przekazywaną Kopalnię za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: „Do Kopalni B. nie są alokowane środki pieniężne – zarządzanie nimi odbywa się na poziomie Spółki (…)”.

Ponadto organy podatkowe wskazują, że na klasyfikację zbywanego majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ma wpływu również fakt, iż do zbywanego majątku nie został przypisany indywidualny rachunek bankowy. Powyższe zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 16 listopada 2017 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.685.2017.2.AD, w której organ podzielił następujące stanowisko wnioskodawcy: „na spełnienie przesłanki wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej nie będzie miało wpływu to, że do Sterylizatorni nie jest przypisany rachunek bankowy”.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności oraz powołane stanowiska organów podatkowych, zdaniem Zbywcy, wyodrębniony organizacyjnie D2D będzie spełniać na moment zbycia warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w Ustawie o VAT oraz tożsamej definicji przewidzianej w przepisach Ustawy o CIT.

Ad. d) Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z praktyką interpretacyjną organów podatkowych wyodrębnienie funkcjonalne ZCP należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 24 sierpnia 2017 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.226.2017.2.WN, w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Powyższe potwierdził także np. DKIS w interpretacji indywidualnej z 6 września 2017 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW wskazując, iż: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Na istotność wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumianej jako zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, wskazywał także TSUE w wyroku z dnia 27 listopada 2013 r. w sprawie Zita Model Sari (sygn. C-497/01) oraz w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie Finanzamt Ludenscheid (sygn. C-444/10).

W ocenie Zbywcy, mając na uwadze opis D2D przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, w tym opisane funkcje i zakres działalności, jakiemu D2D służy w działalności gospodarczej Zbywcy oraz w jakim będzie służyć po przeprowadzeniu Transakcji w działalności gospodarczej Nabywcy, zdaniem Zbywcy nie ulega wątpliwości, iż na dzień Transakcji D2D będzie stanowić zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na świadczeniu usług aktywnej sprzedaży D2D.

W tym zakresie należy zauważyć, iż zespół składników majątkowych, który składa się na D2D służy Spółce do realizowania aktywności gospodarczej w postaci świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D. Świadczenie powyższych usług przez Zbywcę w ramach D2D jest możliwe bez angażowania innych składników materialnych/niematerialnych z majątku Zbywcy (np. infrastruktury Zbywcy wchodzącej w skład innych działów Zbywcy). Ponadto, po przeprowadzeniu Transakcji, Nabywca również będzie w stanie świadczyć usługi aktywnej sprzedaży D2D przy wykorzystaniu nabytych w ramach D2D składników majątku przy jednoczesnym braku konieczności angażowania innych składników z jego majątku, nienabytych w ramach Transakcji.

Tym samym, na skutek dokonania planowanej Transakcji, zostanie zapewniona ciągłość (kontynuacja) prowadzenia działalności, polegającej na świadczeniu usług aktywnej sprzedaży D2D, zaś podstawą prowadzenia tej działalności będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiących przedmiot Transakcji.

Podkreślić należy, że ciągłość ta zostanie w szczególności zapewniona na skutek przejścia praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Zbywcę umów partnerskich zawartych z C. i D., co wiąże się z tym, iż począwszy od dnia przeprowadzenia Transakcji, Nabywca nabędzie prawo do pobierania wynagrodzenia za usługi świadczone na podstawie przeniesionych umów, bez konieczności zawierania nowych umów partnerskich z C. i D. (lub innymi podmiotami). Tym samym, działalność gospodarcza D2D będzie realizowana w sposób niezakłócony, bezpośrednio po dniu nabycia jego własności przez Nabywcę.

Powyższe oznacza, iż D2D będące przedmiotem Transakcji stanowić będzie funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań, tj. działalności w zakresie świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D. W konsekwencji, czwarta przesłanka zostanie spełniona.

Ad. e) Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

Ostatnią cechą definiującą ZCP jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Zgodnie z praktyką interpretacyjną organów podatkowych, w zakresie tej przesłanki uznaje się, iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, jak gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego niejako składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość, zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie opis zespołu składników majątkowych składających się na D2D oraz przedstawioną powyżej argumentację, można zasadnie twierdzić, iż na dzień przeprowadzenia Transakcji, D2D będzie posiadało zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem. Jak zostało wskazane powyżej, w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Transakcji wchodzą wszystkie wystarczające i niezbędne elementy, przy pomocy których możliwe jest świadczenie usług sprzedaży aktywnej D2D, w szczególności aktywa kluczowe dla świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D, umowy partnerskie zawarte z C i D, a także pracownicy, współpracownicy i kadra kierownicza Zbywcy odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie świadczenia tych usług. Powyższe odnosi się zarówno do świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy, jak i Nabywcy.

Jednocześnie, ze względu na fakt, że do D2D zostały alokowane składniki majątkowe konieczne do kontynuacji świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D w zakresie prowadzonym wcześniej przez Zbywcę, D2D będzie posiadać na moment Transakcji, niezależne źródło przychodów z tytułu świadczenia tych usług tj. będzie realizować umowy partnerskie z C i D. Ponadto należy wskazać, iż przedmiotem Transakcji są składniki materialne i niematerialne wystarczające do świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D przez dowolny podmiot gospodarczy. Innymi słowy, przeniesienie D2D do przedsiębiorstwa Nabywcy (lub jakiekolwiek innego przedsiębiorcy) nie wpływa na jego działania w zakresie świadczenia usług aktywnej sprzedaży D2D. Tym samym, można zasadnie stwierdzić, że D2D posiada zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Zbywcy, piąta przesłanka zostanie spełniona.

Podsumowując, w ocenie Zbywcy, D2D na moment Transakcji będzie wyodrębniony pod względem:

1.  organizacyjnym – jest i będzie stanowić samodzielny dział w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Zbywcy,
2.  finansowym – dla D2D jest i będzie prowadzona ewidencja w rezultacie, której istnieć będzie możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów do D2D,
3.  funkcjonalnym – D2D może obecnie, jak również będzie mogła na moment Transakcji, samodzielnie realizować zadania związane ze świadczeniem usług aktywnej sprzedaży D2D. D2D jest i będzie wyposażony bowiem we wszystkie niezbędne aktywa (w tym pracowników i współpracowników), konieczne do realizowania zakładanych celów biznesowych.

Prawidłowość stanowiska przedstawionego powyżej została potwierdzona w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 5 września 2019 r., znak: 0114-KDIP4.4012.437.2019.4.RK, organ podatkowy wskazał: „o wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że Sprzedający prowadzi ewidencję księgową w taki sposób, że jest możliwe przyporządkowanie do sprzedawanego przedmiotu Transakcji przychodów i należności oraz kosztów i zobowiązań bezpośrednio z nią związanych. O wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, bez konieczności angażowania innych składników nie wchodzących w skład przedmiotu Transakcji. Jak wynika z opisu sprawy, (\`(...)\`) na Nabywcę „przejdą” wszystkie składniki pozwalające na kontynuowanie działalności Sprzedawcy. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, co ma miejsce w niniejszej sprawie, gdyż Biurowiec jest wyodrębniony lokalizacyjnie, stanowi odrębny obiekt odpowiednio wyodrębniony w strukturze działalności Sprzedającego. Podsumowując, stwierdzić należy, że w omawianej sytuacji przedmiotem planowanej sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, tj. nie będzie objęta zakresem przedmiotowej ustawy”.

Podsumowując, zdaniem Zbywcy, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie D2D pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT i Ustawy o CIT.

W związku z powyższym, stanowisko Zbywcy, iż D2D będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT na moment Transakcji na rzecz Nabywcy, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w związku z dokonaniem Transakcji, po stronie Zbywcy powstanie przychód podatkowy na gruncie Ustawy o CIT.

Zdaniem Zbywcy, w razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w przypadku Transakcji, po stronie Zbywcy powstanie przychód podatkowy na gruncie Ustawy o CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 tej ustawy, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy wskazać, że Ustawa o CIT nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących sposobu rozpoznania przychodu z tytułu transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. nie różnicuje skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników majątkowych w zależności od tego, czy zespół ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, czy też nie. Należy zatem uznać, że w przypadku sprzedaży ZCP zastosowanie znajdą ogólne reguły dotyczące ustalania przychodu. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 Ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej (por. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 5 listopada 2019 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.327.2019.2.BM).

Biorąc pod uwagę powyższe, przychodem Zbywcy z tytułu zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (D2D) będzie przychód równy cenie określonej w umowie zawartej pomiędzy stronami Transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, że Zainteresowany będący stroną postępowania („Zbywca”) prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług pośrednictwa w sprzedaży produktów i usług. Rozbudowana struktura Zbywcy umożliwia świadczenie najkorzystniejszych rozwiązań telekomunikacyjnych, dostosowanych specjalnie do potrzeb klientów. Zadania i procesy związane z obszarami działalności Zbywcy realizowane są przez samodzielne jednostki (działy) w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Zbywcy, tj. m.in. przez sieć sprzedaży aktywnej D2D („D2D”). Przy pomocy D2D, Zbywca świadczy profesjonalne usługi zajmując się pozyskiwaniem klientów poza siedzibą przedsiębiorstwa. Przedstawiciele handlowi Zbywcy odwiedzają klientów w domu lub w siedzibie ich firmy (dot. klientów biznesowych). Tam też prowadzą prezentacje produktów oraz podpisują zamówienie na usługi. W oparciu o pisemną umowę sprzedaży, Zbywca planuje sprzedać całość wyodrębnionego strukturalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych Zbywcy związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług sprzedaży aktywnej D2D („Transakcja”) na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania („Nabywca”).

Wątpliwości zgłoszone przez Zainteresowanych w zakresie skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą tego, czy opisana powyżej Transakcja stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a jeśli tak – to czy w związku z tą Transakcją po stronie Zbywcy powstanie przychód podatkowy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z poźn. zm., dalej: „updop”), zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że dany zespół składników majątkowych posiada przymiot „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: „ZCP”) o ile łącznie spełnia następujące warunki:

*   występuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa,

*   składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi ZCP, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, biuro, sklep itp. Przy czym w orzecznictwie i doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się na nią zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Katalog składników musi zawierać również niemajątkowe składniki w postaci zobowiązań z np. dotychczas zawartych kontraktów.

Należy jednak zaznaczyć, że składniki muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie mogą zaś stanowić zespołu przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić w praktyce potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w opisie sprawy, D2D funkcjonuje w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy jako część przedsiębiorstwa wyodrębniona pod względem:

*   organizacyjnym: jest to funkcjonalnie wyodrębniona jednostka organizacyjna Zbywcy, do której przypisane/przypisani są:
    *   biura regionalne znajdują się w kilku miastach wojewódzkich w Polsce („Biura Regionalne”),
    *   zespoły wyspecjalizowanych i doświadczonych pracowników i współpracowników (niezbędnych do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D), zatrudnionych na podstawie umowy o pracę lub współpracujących ze Zbywcą na podstawie umów cywilnoprawnych (również w ramach prowadzonej działalności gospodarczej),
    *   kierownicy (menedżerowie) odpowiedzialni za zarządzanie poszczególnymi biurami regionalnymi,
    *   zasoby oraz aktywa materialne i niematerialne niezbędne do świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D,
    *   aktywa obrotowe;
*   finansowym:
    *   wyniki finansowe osiągane przez D2D są ustalane w oparciu o raporty zarządczo- kontrolingowe, prezentujące przychody oraz koszty generowane przez D2D, jak również aktywa przypisane do D2D,
    *   D2D ma wyodrębnione najistotniejsze aktywa przypisane do tego działu. Tym samym, ewidencja zdarzeń gospodarczych u Zbywcy prowadzona jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (tylko część środków trwałych z przypisaną lokalizacją) do D2D,
    *   system finansowo-księgowy Zbywcy umożliwia grupowanie i identyfikację zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością D2D przy zastosowaniu ewidencji opartej o numerację MPK (tj. miejsca powstawania kosztów),
    *   ewidencja zdarzeń gospodarczych u Zbywcy powadzona jest w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów (tylko część środków trwałych z przypisaną lokalizacją) do D2D – system finansowo-księgowy Zbywcy umożliwia grupowanie i identyfikację zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością D2D,
    *   Zbywca nie posiada odrębnego planu kont dla D2D, nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla D2D oraz nie sporządza odrębnego bilansu czy też pełnego rachunku zysków i strat dla D2D, a także nie posiada wyodrębnionego dla D2D konta bankowego,
    *   Zbywca nie stosuje systemu alokacji kosztów i zobowiązań pośrednich (np. prawnych, księgowych, administracyjnych) w ramach bieżącego raportowania wyników D2D, pomimo że takie przyporządkowanie/alokacja na podstawie ustalonej metodologii jest możliwe;
*   funkcjonalnym:
    *   do działu D2D przypisane jest odpowiednie zaplecze techniczne oraz składniki majątkowe (np. komputery, wyposażenie biurowe), w tym wartości niematerialne i prawne, niezbędne do prowadzenia przypisanej do niego działalności (zadań i funkcji),
    *   do działu D2D przypisane są umowy najmu powierzchni biurowych Biur Regionalnych,
    *   do działu D2D przypisani są pracownicy i współpracownicy (w tym prowadzący działalność gospodarczą) dysponujący adekwatną do przedmiotu działalności wiedzą i doświadczeniem,
    *   do D2D przypisane są umowy związane z utrzymaniem i zarządzaniem D2D i świadczeniem usług sprzedaży aktywnej D2D.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisany przez Zainteresowanych majątek D2D posiada cechy wymienione w art. 4a pkt 4 updop, tj. stanowi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Transakcja wskazana w opisie zdarzenia przyszłego będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii związanej z powstaniem po stronie Zbywcy przychodu podatkowego związanego z ww. Transakcją zbycia ZCP należy zauważyć, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Art. 12 ust. 1 updop nie definiuje pojęcia przychodu, jednak zawarty w nim otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 updop.

Jednocześnie, w świetle art. 14 ust. 1 i ust. 2 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Wartość tę określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia. Jeżeli natomiast wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazanie przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego (art. 14 ust. 3 updop).

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano m.in., że w związku z Transakcją na Nabywcę nie zostaną przeniesione inne składniki lub prawa i obowiązki z umów zawartych przez Zbywcę, w tym należności i zobowiązania (za wyjątkiem zobowiązań wobec pracowników, zobowiązań wynikających z umów z dostawcami związanych z działalnością prowadzoną przez D2D powstałych do dnia sprzedaży D2D oraz zobowiązań z umów najmu powierzchni biurowych biur regionalnych) istniejące na moment Transakcji, które w ocenie Zbywcy i Nabywcy nie będą konieczne dla prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług sprzedaży aktywnej D2D. W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że wartość przejętych przez Nabywcę od Zbywcy zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez D2D będzie uwzględniona w cenie nabycia D2D (wartość przejętych przez Nabywcę zobowiązań będzie stanowiła element ceny nabycia D2D), która będzie odpowiadać wartości rynkowej przedmiotu Transakcji. Cena nabycia D2D będzie jednocześnie kwotą do zapłaty przez Nabywcę.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Zgodnie z art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

Z powołanego przepisu wynika, że osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przez przejęcie długu). Podstawowym skutkiem przejęcia jest wstąpienie przejemcy w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika. Sukcesja dotyczy całości stosunku zobowiązaniowego, w tym przenosi na niego odpowiedzialność za dług. Po przejęciu długu prawo wierzyciela do zaspokojenia swojego zobowiązania skierowane jest do majątku przejemcy.

Oznacza to w szczególności, że wierzyciel nie może kierować swoich roszczeń w stosunku do dawnego dłużnika, a dłużnik nie jest zobowiązany do świadczenia.

Można zatem uznać, że z chwilą skutecznego przejęcia długu wcześniej istniejący stosunek zobowiązaniowy pomiędzy dotychczasowym dłużnikiem a wierzycielem kończy swój byt prawny. Konstrukcja przejęcia długu nie zakłada jednak wygaśnięcia lub umorzenia zobowiązania, lecz zmianę jednego z podmiotów tego istniejącego zobowiązania na inny podmiot. Zgodnie z doktryną i praktyką prawa cywilnego, w sytuacji, w której dochodzi do przejęcia długu, dług ten nie podlega umorzeniu, lecz zachowuje swoją dotychczasową tożsamość.

W omawianej sprawie, w odniesieniu do zbywanych zobowiązań, wchodzących w skład ZCP nie powstanie przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop.

Zbycie ZCP stanowi zbycie ogółu praw i obowiązków związanych z prowadzeniem tej części przedsiębiorstwa, czyli nabywający wstępuje prawnie w wyodrębniony majątek swego poprzednika.

Na wartość przejmowanych składników majątkowych mogą mieć wpływ przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. Chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, w doktrynie przyjmuje się, że chodzi o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania, związane z działalnością gospodarczą zbywającego. Są to wszelkie długi, które wpływają na funkcjonowanie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, updop nie zawiera szczególnych przepisów dotyczących sprzedaży ZCP.

Tym niemniej do przychodów ze sprzedaży ZCP zaliczana może być również wartość zobowiązań, które na mocy zawartej umowy przejmuje nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie wskazać należy, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powoduje automatycznie przejścia zobowiązań ZCP na nabywcę. Nabywca ZCP jest odpowiedzialny za zobowiązania ZCP (do wartości nabytego ZCP) solidarnie ze zbywcą, chyba że w chwili nabycia, przy zachowaniu należytej staranności, o tych zobowiązaniach nie wiedział. Strony umowy sprzedaży ZCP, za zgodą wierzyciela, mogą albo w samej umowie sprzedaży, albo w odrębnej umowie przekazać zobowiązania zbywcy. Przejęcie zobowiązań powinno wpływać na określenie ceny za sprzedaż ZCP, która na podstawie art. 14 ust. 1 updop, powinna odpowiadać cenie rynkowej. Po stronie zbywcy należy rozpoznać przychód odpowiadający cenie określonej w umowie sprzedaży, jednakże jeżeli w cenie nie uwzględniono przejęcia zobowiązań za dodatkowy przychód może zostać uznana również wartość zobowiązań handlowych i kredytów.

W kontekście powyższych wyjaśnień istotną w niniejszej sprawie jest kwestia, że – jak wskazano w uzupełnieniu wniosku – Zbywca otrzyma od Nabywcy cenę z tytułu sprzedaży D2D odpowiadającą wartości rynkowej przedmiotu Transakcji, skalkulowaną z uwzględnieniem wartości przejętych przez Nabywcę zobowiązań funkcjonalnie związanych ze sprzedawanym przedmiotem Transakcji, co oznacza tym samym, że cena za zbycie D2D została pomniejszona o wartość przejętych zobowiązań. W powyższej sytuacji, wysokość zobowiązań będzie więc uwzględniona w cenie sprzedaży ZCP, a określona w umowie cena sprzedaży odpowiadać będzie wartości rynkowej przedmiotu Transakcji.

W związku z powyższym, przychodem Zbywcy z tytułu zbycia ZCP (D2D) będzie przychód równy cenie określonej w umowie zawartej pomiędzy stronami Transakcji.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.