Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.746.2020.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-09
Teza: prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku)
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 11 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych i otrzymanych w okresie poprzedzającym rejestrację jako podatnik VAT czynny (pytanie nr 2 wniosku).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 10 marca 2020 roku została zawarta umowa Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca, działając w imieniu Spółki, złożył wniosek o rejestrację - wpis przedsiębiorcy do Krajowego Rejestru Sądowego (Sądu Rejonowego).

W dniu 19 marca 2020 roku na mocy postanowienia Sądu Rejonowego - Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W dniu 19 marca 2020 roku Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług księgowych. Dodatkowo zajmuje się ona doradztwem podatkowym, które podlega pełnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT).

W dniu 2 kwietnia 2020 roku prezes Spółki przystąpił do złożenia deklaracji VAT-R poprzez portal ePUAP, podpisując dokument podpisem elektronicznym, jednakże bez wysyłki. Działanie to nie było zamierzone. Prezes był przekonany, że deklaracja została złożona poprawnie. Podpis deklaracji był wykonywany pierwszy raz, a z powodu niewiedzy, plik w ostatnim kroku procedury wysyłki nie został wysłany.

Od tego momentu Spółka funkcjonowała i zachowywała się jak czynny podatnik VAT. Zostały złożone deklaracje VAT-7 oraz JPK\_VAT w obowiązujących terminach. Pierwsza sprzedaż nastąpiła w miesiącu czerwcu 2020 r., był w niej uwzględniony podatek VAT należny. Ponadto Spółka uwzględniła w swoich rozliczeniach miesięcznych podatek VAT naliczony oraz korzystała z możliwości jego odliczenia.

We wrześniu 2020 roku Spółka otrzymała informację o braku zgłoszenia podmiotu do rejestru czynnych podatników VAT. Deklaracja VAT-R została ponownie wypełniona i złożona. Urząd skarbowy poinstruował, aby wpisać odpowiednie daty, tj. data zgłoszenia 19 marca 2020 roku (zgodna z rozpoczęciem działalności gospodarczej). Niestety wydano decyzję, iż Spółka będzie traktowana dopiero jako czynny podatnik VAT dopiero od początku miesiąca następującego po miesiącu złożenia deklaracji rejestracyjnej, a więc od dnia 1 października 2020 roku. Urząd skarbowy otrzymał również od Spółki plik wygenerowany z platformy ePUAP, który jest dowodem na próbę wysyłki zgłoszenia w dniu 2 kwietnia 2020 r.

Organ rejestrujący poinformował, iż w przypadku rejestracji z datą wsteczną Spółka powinna wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od kosztów, związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2020 r. (przed rejestracją jako czynny podatnik w zakresie podatku od towarów i usług)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego o ile zakupione przez podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Musi więc istnieć ścisły związek pomiędzy zakupem a prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednakże w niniejszym stanie faktycznym konieczne jest ustalenie czy istnieje możliwość odliczenia podatku VAT od zakupów powstałych przed formalną rejestracją jako czynny podatnik VAT. Zdaniem podatnika istotą problemu jest rozróżnienie momentu powstania prawa do odliczenia podatku VAT od samego momentu skorzystania z tego prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Odliczenie uzależnione jest przy tym od otrzymania przez podatnika faktury, z której wynika kwota podatku naliczonego (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT). W przedmiotowym stanie faktycznym prawo do odliczenia powstało w momencie otrzymania przez podatnika faktur z naliczonym podatkiem VAT - w okresie kiedy podatnik nie był formalnie czynnym podatnikiem VAT (choć materialnie był), czyli w marcu, kwietniu, maju, czerwcu, lipcu, sierpniu i wrześniu 2020 r. Realizacja tego prawa nastąpiła poprzez złożenie deklaracji podatkowej VAT-7, w której podatnik wyraził wolę skorzystania z prawa do odliczenia.

W niniejszym stanie faktycznym mamy do czynienia właśnie z taką sytuacją. Podatnik nabył prawo do odliczenia podatku VAT przed rejestracją, skoro ma prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny z datą faktycznego rozpoczęcia działalności, tj. 19 marca 2020 r., tj. od momentu gdy chciał być podatnikiem VAT czynnym i działał jako podatnik VAT czynny i co za tym idzie ma prawo do złożenia aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R od 19 marca 2020 r. (o czym powyżej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W art. 86 ust. 13 ustawy przewidziano, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy po otrzymaniu faktury lub dokumentu celnego, będącego podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 ww. ustawy nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zgodnie z art. 96 ust. 4a ustawy, naczelnik urzędu skarbowego nie dokonuje rejestracji podmiotu jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania podmiotu, jeżeli:

1.  dane podane w zgłoszeniu rejestracyjnym są niezgodne z prawdą lub
2.  podmiot ten nie istnieje, lub
3.  mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z tym podmiotem albo jego pełnomocnikiem, lub
4.  podmiot albo jego pełnomocnik nie stawia się na wezwania naczelnika urzędu skarbowego, lub
5.  z posiadanych informacji wynika, że podatnik może prowadzić działania z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej, lub
6.  wobec tego podmiotu sąd orzekł, na podstawie odrębnych przepisów, zakaz prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

A zatem, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że w momencie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnik spełni warunek formalny i od tego momentu może realizować uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

Zatem stwierdzić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny, a zatem podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca złożył wniosek o rejestrację - wpis przedsiębiorcy do Krajowego Rejestru Sądowego. W dniu 19 marca 2020 roku na mocy postanowienia Sądu Rejonowego - Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W dniu 19 marca 2020 roku Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest świadczenie usług księgowych. Dodatkowo zajmuje się ona doradztwem podatkowym, które podlega pełnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W dniu 2 kwietnia 2020 roku prezes Spółki przystąpił do złożenia deklaracji VAT-R poprzez portal ePUAP, podpisując dokument podpisem elektronicznym, jednakże bez wysyłki. Działanie to nie było zamierzone. Prezes był przekonany, że deklaracja została złożona poprawnie. Podpis deklaracji był wykonywany pierwszy raz, a z powodu niewiedzy, plik w ostatnim kroku procedury wysyłki nie został wysłany. Od tego momentu Spółka funkcjonowała i zachowywała się jak czynny podatnik VAT. Zostały złożone deklaracje VAT-7 oraz JPK\_VAT w obowiązujących terminach. Pierwsza sprzedaż nastąpiła w miesiącu czerwcu 2020 r., był w niej uwzględniony podatek VAT należny. Ponadto Spółka uwzględniła w swoich rozliczeniach miesięcznych podatek VAT naliczony oraz korzystała z możliwości jego odliczenia. We wrześniu 2020 roku Spółka otrzymała informację o braku zgłoszenia podmiotu do rejestru czynnych podatników VAT. Deklaracja VAT-R została ponownie wypełniona i złożona. Urząd skarbowy poinstruował, aby wpisać odpowiednie daty, tj. data zgłoszenia 19 marca 2020 roku (zgodna z rozpoczęciem działalności gospodarczej). Niestety wydano decyzję, iż Spółka będzie traktowana dopiero jako czynny podatnik VAT dopiero od początku miesiąca następującego po miesiącu złożenia deklaracji rejestracyjnej, a więc od dnia 1 października 2020 roku. Urząd skarbowy otrzymał również od Spółki plik wygenerowany z platformy ePUAP, który jest dowodem na próbę wysyłki zgłoszenia w dniu 2 kwietnia 2020 r.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od kosztów, związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2020 r. (przed rejestracją jako czynny podatnik w zakresie podatku od towarów i usług).

Należy wskazać, że od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierzał być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał, że pierwsza sprzedaż nastąpiła w miesiącu czerwcu 2020 r., był w niej uwzględniony podatek VAT należny. Ponadto Spółka uwzględniła w swoich rozliczeniach miesięcznych podatek VAT naliczony. oraz zostały złożone przez Spółkę deklaracje VAT-7 oraz JPK\_VAT w obowiązujących terminach. Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca prowadził ewidencję do celów rozliczeń podatku VAT.

Okoliczności te wskazują, że Wnioskodawca pomimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT, tj. prowadził stosowne rejestry dla celów rozliczeń podatku, złożył pliki JPK i deklaracje VAT-7 oraz wystawił faktury i naliczył podatek od wykonywanych czynności. Takie zachowanie wskazuje, że Wnioskodawca od chwili rozpoczęcia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił, wynikającego z art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej są usługi księgowe oraz dodatkowo zajmuje się doradztwem podatkowym, które podlega pełnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy wskazać, że jeżeli nabywane przez Wnioskodawcę, przed dniem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, towary i usługi, związane były z czynnościami opodatkowanymi, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach zakupu tych towarów i usług. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy. Ponadto usługi doradztwa świadczone przez Wnioskodawcę są wyłączone ze zwolnienia z podatku VAT stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b) ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, jednakże aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć, najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako czynnego podatnika.

Dopiero usunięcie negatywnej przesłanki, poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R (ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, za który Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację podatkową) spowoduje możliwość realizacji przez Wnioskodawcę przysługującego prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Dopełnienie ww. wymogów umożliwi Wnioskodawcy realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca, w dniu 2 kwietnia 2020 roku przystąpił do złożenia deklaracji VAT-R poprzez portal ePUAP, podpisując dokument podpisem elektronicznym, jednakże bez wysyłki. Podpis deklaracji był wykonywany pierwszy raz, a z powodu niewiedzy, plik w ostatnim kroku procedury wysyłki nie został wysłany. We wrześniu 2020 roku Spółka otrzymała informację o braku zgłoszenia podmiotu do rejestru czynnych podatników VAT. Deklaracja VAT-R została ponownie wypełniona i złożona. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy m.in. usługi doradcze, które nie podlegają zwolnieniu o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy i tym samym w zgłoszeniu tym Wnioskodawca powinien wskazać, że jest podatnikiem rozpoczynającym działalność gospodarczą, który nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy oraz wskazać okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku. Należy wskazać, że pierwszą deklarację Wnioskodawca złożył za marzec 2020 r. Wnioskodawca powinien dokonać rejestracji zgodnie z art. 96 ust. 1 i ust. 5 ustawy przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży usługi. Skoro Wnioskodawca nie wywiązał się z tego obowiązku w terminie wskazanym w art. 96 ust. 5 ustawy, ale zachowywał się jak podatnik VAT – tj. złożył deklaracje, odprowadził podatek, w celu zachowania prawa do odliczenia podatku powinien złożyć aktualizację VAT-R wskazując, że jest podatnikiem rozpoczynającym działalność gospodarczą, który nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy oraz wskazać faktyczny okres rozliczeniowy, za który złożył pierwszą deklarację VAT-7.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, który dokonywał zakupów z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2020 r. W tym celu jednak Wnioskodawca powinien złożyć zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w trybie aktualizacji wskazując, że jest podatnikiem rozpoczynającym działalność gospodarczą, który nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy oraz wskazać faktyczny okres rozliczeniowy, za który złożył pierwszą deklarację VAT-7, tj. marzec 2020 r.

W związku z powyższym Spółka - po uprzednim dokonaniu przez właściwy urząd skarbowy rejestracji jako podatnik VAT czynny - zachowa prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT za okres od marca do września 2020 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 3 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.