Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4016.3.2021.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-02
Teza: W zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif: X Życie i X Ubezpieczenia od 15 października 2020 r. oraz Q TU i Q Życie od dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. - a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA - powinny każda odrębnie ustalać kwotę wolną od podatku, jako podmioty niebędące podatnikami zależnymi (współzależnymi) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą w rozumieniu tego przepisu.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; jednostka-jednostka powiązana; podatek-podatek od niektórych instytucji finansowych; podmiot-podmioty powiązane; zakład-zakład ubezpieczeniowy
Przepisy: [FIN] Ustawa o podatku od niektórych instytucji finansowych 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 5 lutego 2021 r. (data wpływu tego samego dnia), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od niektórych instytucji finansowych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif: X Życie i X Ubezpieczenia od 15 października 2020 r. oraz Q TU i Q Życie od dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. - a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA - powinny każda odrębnie ustalać kwotę wolną od podatku, jako podmioty niebędące podatnikami zależnymi (współzależnymi) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą w rozumieniu tego przepisu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od niektórych instytucji finansowych, w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif: X Życie i X Ubezpieczenia od 15 października 2020 r. oraz Q TU i Q Życie od dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. - a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA - powinny każda odrębnie ustalać kwotę wolną od podatku, jako podmioty niebędące podatnikami zależnymi (współzależnymi) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą w rozumieniu tego przepisu.

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X Życie (dalej: „X Życie”),

\-Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

X Ubezpieczenia (dalej: „X Ubezpieczenia”),

\-Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Q TU (dalej: „Q TU”),

\-Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Q Życie (dalej: „Q Życie”).

**przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Q Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. (dalej: „Q TU”), Q Towarzystwo Ubezpieczeń na życie S.A. (dalej: „Q Życie”) - dalej łącznie: „Spółki Q”, są podmiotami należącymi do austriackiej Grupy Q - czołowej grupy ubezpieczeniowej na rynkach w Austrii i Europy Środkowo-Wschodniej (dalej: „Q”).

7 lutego 2020 r. Q zawarła z francuską firmą ubezpieczeniową X umowę kupna/sprzedaży akcji spółek zależnych X w Polsce, w Czechach i na Słowacji, w tym polskich spółek: X Życie Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. (dalej: „X Życie”) oraz X Ubezpieczenia Towarzystwo Ubezpieczeń i Reasekuracji S.A. (dalej: „X Ubezpieczenia”) - dalej łącznie: „Spółki X”. Po uzyskaniu wymaganych zgód Komisji Europejskiej oraz Komisji Nadzoru Finansowego, nabycie akcji pod względem prawnym nastąpiło 15 października 2020 r.

W związku z powyższym, od 15 października 2020 r. do Q należą również podmioty X Życie oraz X Ubezpieczenia.

Q TU, Q Życie, X Życie i X Ubezpieczenia nazywani będą w dalszej części łącznie jako: „Wnioskodawcy”.

Wnioskodawcy prowadzą działalność ubezpieczeniową jako krajowe zakłady ubezpieczeń, regulowaną przepisami ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z dnia 10 listopada 2015 r., dalej: „ustawa o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej”).

Q Życie oraz X Życie prowadzą działalność ubezpieczeniową polegającą na oferowaniu ubezpieczeń życiowych, z kolei Q TU oraz X Ubezpieczenia prowadzą działalność ubezpieczeniową w zakresie ubezpieczeń majątkowych.

Do dnia nabycia akcji przez Q w Spółkach X, tj. do 15 października 2020 r., większościowym akcjonariuszem X Życie (posiadającym udział w spółce wysokości 93,42%) była spółka prawa francuskiego SB S.A. z siedzibą we Francji (dalej: „SB”), a akcjonariuszem mniejszościowym X Życie była spółka prawa francuskiego X S.A (posiadająca udział w spółce w wysokości 6,58%), z kolei jedynym akcjonariuszem X Ubezpieczenia do dnia przejęcia akcji przez Q była spółka SB.

W związku z nabyciem akcji w Spółkach X przez Q, od 15 października 2020 r. akcje X Życie oraz X Ubezpieczenia są w posiadaniu wyłącznie spółki prawa austriackiego Q Osterreich, z siedzibą w Austrii (dalej: „Q Osterreich”).

W dniu 14 kwietnia 2020 r. podjęto uchwałę walnego zgromadzenia akcjonariuszy, w sprawie przejęcia przez spółkę Q Osterreich spółki Q International AG z siedzibą na terytorium Austrii (dalej: „Q International AG”) - tj. spółki będącej większościowym akcjonariuszem Spółek Q. Zmiana ta została odnotowana w austriackim KRS w dniu 8 grudnia 2020 r. Q International AG, jako większościowy akcjonariusz spółek Q TU oraz Q Życie do dnia w/w fuzji, posiadała 98,59% akcji w Q TU oraz 99,78% akcji w Q Życie. Na skutek w/w połączenia Q International (jako spółki przejmowanej) z Q Osterreich (jako spółki przejmującej), większościowym akcjonariuszem Q TU oraz Q Życie stała się Q Osterreich, która posiada 98,59% akcji w Q TU oraz 99,78% akcji w Q Życie. Pozostałe akcje Spółek Q należą do akcjonariuszy mniejszościowych. Obecnie Grupa Q przechodzi restrukturyzację, w ramach której planowane jest połączenie spółek ubezpieczeniowych działających na polskim rynku:

*   Q TU (spółki przejmowanej) z X Ubezpieczenia (spółką przejmującą),
*   Q Życie (spółki przejmowanej) z X Życie (spółką przejmującą),

w wyniku którego, z dniem połączenia, zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 1997 Nr 137 poz. 926), X Ubezpieczenia wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Q TU, a X Życie wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Q Życie.

W wyniku planowanych połączeń Grupa Q będzie prowadzić działalność ubezpieczeniową w zakresie ubezpieczeń majątkowych na rynku polskim poprzez połączone podmioty Q TU z X Ubezpieczenia pod nazwą Q Towarzystwo Ubezpieczeń S.A. z siedzibą w Y (dalej: „Q TU SA”) oraz działalność w zakresie ubezpieczeń życiowych poprzez połączone podmioty Q Życie z X Życie pod nazwą Q Towarzystwo Ubezpieczeń na Życie S.A. z siedzibą w Y (dalej: „Q TUnŻ SA”).

Przeprowadzenie w/w połączeń planowane jest na kwiecień 2021 r.

W 2020 r. Q TU, Q Życie, X Ubezpieczenia oraz X Życie obliczały kwotę wolną od podatku od niektórych instytucji finansowych, o której mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (Dz.U. z dnia 15 stycznia 2016 r., dalej: „ustawa o ponif”), oddzielnie, w oparciu o posiadane interpretacje podatkowe.

Wnioskodawcy sporządzają swoje sprawozdania finansowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „ustawa o rachunkowości”).

Wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 stycznia 2020 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4016.2.2018.11.MBD) dla Spółek Q:

Do dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. w Spółkach Q obowiązywał stan faktyczny opisany w wydanej przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnej (znak: 0111-KDIB1-3.4016.2.2018.11.MBD) dla spółek Q TU oraz Q Życie z 17 stycznia 2020 r.

Przebieg postępowania związany z wydaniem w/w interpretacji indywidualnej w zakresie ustawy o ponif, na rzecz spółek Q TU oraz Q Życie rozpoczął się w dniu 9 października 2018 r. złożeniem przez spółkę Q TU wraz z Q Życie (jako zainteresowaną spółką niebędącą stroną postępowania) wspólnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W dniu 21 grudnia 2018 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną (znak: 0111-KDIB1-3.4016.2.2018.2.MBD), w której Organ podzielił stanowisko spółek Q TU oraz Q Życie w zakresie nieuznania spółek za podatników zależnych oraz współzależnych, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, natomiast stanowisko w zakresie ustalenia, czy każda ze spółek ma prawo pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu podatku od aktywów o kwotę 2 mld zł uznał za nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2019 r. spółki Q TU oraz Q Życie złożyły skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na w/w interpretację, zaskarżając przedmiotową interpretację w całości. W dniu 23 lipca 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem (sygn. akt I SA/Łd 238/19) uchylił w/w interpretację indywidualną.

W związku z wydaniem powyższego wyroku Sądu Administracyjnego w Łodzi, Dyrektor KIS po ponownym rozpatrzeniu wniosku Spółek Q, w dniu 17 stycznia 2020 r. wydał interpretację indywidualną (znak: 0111-KDIB1-3.4016.2.2018.11.MBD).

W w/w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2020 r., Organ zgodził się ze stanowiskiem Spółek UNIOA, że nie są one podatnikami zależnymi ani współzależnymi w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, a w związku z tym, każda ze spółek Q TU oraz Q Życie ma prawo odrębnie od siebie pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu podatku od aktywów o całą kwotę 2 mld zł.

Wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 czerwca 2019 r. (znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.8.S/AG) dla Spółek X:

Do dnia 15 października 2020 r. w Spółkach X obowiązywał stan faktyczny opisany w wydanej przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnej (znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.8.S/AG) dla spółek X Ubezpieczenia oraz X Życie z 28 czerwca 2019 r.

Przebieg postępowania o wydanie w/w interpretacji indywidualnej w zakresie ustawy o ponif, na rzecz spółek X Ubezpieczenia oraz X Życie rozpoczął się w dniu 11 stycznia 2017 r. złożeniem przez spółkę X Życie oraz X Ubezpieczenia (jako zainteresowaną spółką niebędącą stroną postępowania) wspólnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W dniu 15 lutego 2017 r. Dyrektor KIS wydał interpretację indywidualną (znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.1.AG), w której Organ uznał stanowisko spółek X Ubezpieczenia oraz X Życie w zakresie ustalenia kwoty wolnej od podatku od aktywów za nieprawidłowe. Spółki X wniosły wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z 28 lutego 2017 r., w odpowiedzi na które Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie pismem z 23 marca 2017 r. (znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.2.AG) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 24 kwietnia 2017 r. Spółki X złożyły skargę na w/w interpretację i z uwagi na oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 kwietnia 2018 r. (sygn. Akt III SA/Wa 1977/17), Spółki X złożyły skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie pismem z 9 lipca 2018 r.

W związku z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 stycznia 2019 r. (sygn. Akt II FSK 3087/18), w którym uchylono zaskarżony wyrok z 17 kwietnia 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 1977/17) i interpretację indywidulaną z 15 lutego 2017 r. (znak: 1462- IPPB6.4510.25.2017.1.AG), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w dniu 28 czerwca 2019 r. wydał interpretację indywidualną (znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.8.S/AG), w której uznał stanowisko Spółek X w zakresie w zakresie ustawy o ponif, za prawidłowe.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif: X Życie i X Ubezpieczenia od 15 października 2020 r. oraz Q TU i Q Życie od dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. - a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA - powinny każda odrębnie ustalać kwotę wolną od podatku, jako podmioty niebędące podatnikami zależnymi (współzależnymi) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą w rozumieniu tego przepisu?

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle przepisów art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, w związku z art. 3 ust. 1 pkt 39 ustawy o rachunkowości, Wnioskodawcy są zdania, że nie stanowią podmiotów zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą, a zatem X Życie, X Ubezpieczenia, Q TU i Q Życie, a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA - powinny każda odrębnie ustalać kwotę wolną od podatku.

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że zmiana ich większościowego akcjonariusza:

*   w przypadku Spółek Q - z Q International AG na Q Osterreich w dniu połączenia spółek Q International AG i Q Osterreich jako spółki przejmującej,
*   w przypadku Spółek X - z SB na Q Osterreich w dniu 15 października 2020 r. z uwagi na sprzedaż akcji Spółek X na rzecz Q,

nie zmieniła prawa Wnioskodawców do pomniejszania podstawy opodatkowania z tytułu podatku od aktywów o całą kwotę 2 mld zł przez każdą ze Spółek Q oraz Spółek X odrębnie od siebie.

Zdaniem Wnioskodawców, po zmianie większościowego akcjonariusza Spółek Q oraz Spółek X uzasadnienie przedstawione w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS wydanych dla Spółek X oraz Spółek Q (odpowiednio z 28 czerwca 2019 r. znak: 1462-IPPB6.4510.25.2017.8.S/AG oraz z 17 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB1- 3.4016.2.2018.11.MBD) jest dalej aktualne, z uwagi na fakt, że stan faktyczny po zmianie większościowego akcjonariusza Spółek Q i Spółek X jest analogiczny do stanu faktycznego przed tą zmianą dla którego zostały wydane w/w interpretacje indywidualne - jako, że po zmianie większościowym akcjonariuszem Spółek X i Spółek Q jest w dalszym ciągu podmiot zagraniczny, a przedmiotowa zmiana stanu faktycznego dotyczyła wyłącznie zmiany większościowego akcjonariusza na inny podmiot zagraniczny.

Wnioskodawcy zatem, wyłącznie zabezpieczają stosowane przez nich niezmiennie podejście po zmianie ich większościowego akcjonariusza w dniu 15 października 2020 r. w przypadku Spółek X oraz z dniem połączenia spółek Q International AG i Q Osterreich w 2020 r. w przypadku spółek Q, jako że stanowisko Wnioskodawców w analogicznym stanie faktycznym zostało już potwierdzone w w/w interpretacjach indywidualnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, w przypadku podatników, o których mowa w art. 4 pkt 5-8, podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy - ponad kwotę 2 mld zł. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą.

Podatnikami, którzy przy obliczaniu podstawy opodatkowania, a co za tym idzie podatku od niektórych instytucji finansowych, zobowiązani są do sumowania swoich aktywów, są podatnicy określeni w tym przepisie mianem „zależni lub współzależni” - „Wartość tę oblicza się dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych (\`(...)\`)”. Natomiast dalsza część przepisu „(\`(...)\`) pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub podmiotów powiązanych ze sobą” stanowi jedynie dookreślenie odnoszące się do wskazanych na jego wstępie podmiotów (podatników). Na gruncie tego przepisu nie stanowią zatem jego adresatów, ani „grupa podmiotów powiązanych ze sobą”, ani każdy podmiot z osobna, od którego zależni lub współzależni są podatnicy, lecz adresatami tymi są wyłącznie, tak jak literalnie przepis ten stanowi - podatnicy zależni lub współzależni (pośrednio lub bezpośrednio) od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą.

Pojęcia zależności i współzależności podatnika występujące w powyższym przepisie nie zostały w ww. ustawie zdefiniowane.

Jednocześnie, zgodnie z zasadami (politykami) rachunkowości obowiązującymi w Spółkach X i Spółkach Q, Spółki X i Spółki Q stosują - a w przyszłości spółki Q TU SA oraz Q TUnŻ SA będą stosować - zasady rachunkowości wynikające z ustawy o rachunkowości.

W konsekwencji, wykładnia użytych przez ustawodawcę w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, pojęć zależności i współzależności powinna być co do zasady, dokonywana na podstawie definicji zawartych w ustawie o rachunkowości i jednocześnie przy uwzględnieniu innych aktów stanowiących część polskiego porządku prawnego, przy zastosowaniu wykładni systemowej zewnętrznej.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w treści interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 3 marca 2016 r. w sprawie stosowania przepisów ustawy o podatku od aktywów przez organy skarbowe i organy kontroli skarbowej (sygn. PK1.8201.1.2016), wedle której pojęcia zależności lub współzależności użyte w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, należy wykładać na podstawie ustawy o rachunkowości lub Międzynarodowych Standardów Rachunkowości – w zależności od tego jaką politykę rachunkowości oraz zasady ewidencji księgowej przyjął dany podatnik.

W świetle powyższego konieczne jest przeprowadzenie analizy w celu ustalenia czy Wnioskodawcy mogą zostać uznani za jednostki zależne na podstawie ustawy o rachunkowości.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 39 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którą przez jednostkę zależną rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowaną przez jednostkę dominującą.

Definicję jednostki dominującej, o której mowa w powyższym przepisie zawiera natomiast art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym, przez jednostkę dominującą rozumie się Jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną (\`(...)\`).

Jednocześnie, przez sprawowanie kontroli nad inną jednostką rozumie się, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 34 ustawy o rachunkowości, zdolność jednostki do kierowania polityką finansową i operacyjną innej jednostki, w celu osiągania korzyści ekonomicznych z jej działalności.

Należy podkreślić, że definiując jednostkę zależną ustawodawca wyraźnie odróżnił spółkę handlową od podmiotu utworzonego i działającego zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, podczas gdy definiując jednostkę dominującą ustawodawca odwołał się wyłącznie do spółki handlowej i przedsiębiorstwa państwowego i nie wskazał na podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego. Uznając racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że gdyby intencją ustawodawcy było aby za jednostkę dominującą uznać również podmioty zagraniczne, to określiłby to wprost w ustawie, tak jak uczynił to definiując jednostkę zależną. W świetle powyższego, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu nie ulega wątpliwości, że jednostką dominującą może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe. A contrario, jednostką dominującą nie może być podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego.

Zarówno w orzecznictwie podatkowym, jak i doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się jednolicie, że wykładnia językowa przepisu stanowi podstawę i określa zakres możliwych interpretacji prawa podatkowego. Jednocześnie jedną z nadrzędnych zasad wykładni jest zasada racjonalnego ustawodawcy. Potwierdza to między innymi wyrok NSA z 15 grudnia 2015 r. (sygn. II FSK 3352/13). Odstąpienie od wykładni literalnej możliwe jest wyłącznie w wyjątkowych przypadkach (przykładowo w sytuacji, gdy przyjęcie wspomnianej wykładni prowadziłoby do nałożenia na podatnika obciążeń niezgodnych z założeniami ustawy lub sprzecznych z podstawowymi normami konstytucyjnymi). Całkowite pominięcie wykładni literalnej prowadziłoby do uchybienia norm konstytucyjnych, jak również niezapewnienia odpowiedniej ochrony praw podatnika.

Tym samym, należy uznać, że pomimo sprawowania kontroli nad Wnioskodawcami, Q Osterreich nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości, z uwagi na fakt, że działa ona w formie spółki prawa austriackiego i jest rezydentem na terytorium Austrii. Tym samym, Q Osterreich jako podmiot obcego prawa handlowego nie spełnia przesłanek zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości i nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w stosunku do Spółek X oraz Spółek Q.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Spółki X oraz Spółki Q nie posiadają jednostki dominującej, w związku z czym żadna ze Spółek X oraz Spółek Q nie może być uznana za jednostkę zależną w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości oraz art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

W konsekwencji, uwzględniając właściwe regulacje ustawy o rachunkowości, w ocenie Wnioskodawców, Spółki Q ani Spółki X nie są podatnikami zależnymi w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

Kolejnym zagadnieniem wymagającym analizy w świetle treści art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, jest współzależność. Definicja współzależności została zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 40 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym przez jednostkę współzależną należy rozumieć jednostkę, która jest współkontrolowana przez wspólników na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy, umowy spółki lub statutu.

Natomiast, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37c ustawy o rachunkowości, przez wspólnika jednostki współzależnej rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą wraz z innymi udziałowcami współkontrolę nad jednostką współzależną.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 35 ww. ustawy, przez sprawowanie współkontroli nad inną jednostką rozumie się zdolność wspólnika jednostki współzależnej na równi z innymi wspólnikami, na zasadach określonych w zawartej pomiędzy nimi umowie, umowie spółki lub statucie do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki, w celu osiągania wspólnie korzyści ekonomicznych z jej działalności.

W świetle powyższych regulacji należy przede wszystkim stwierdzić, że wspólnikiem jednostki współzależnej może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwa państwowe. A contrario, wspólnikiem jednostki współzależnej nie może być podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego.

Tym samym, Q Osterreich jako podmiot posiadający siedzibę i rezydencję podatkową na terytorium Austrii nie może zostać uznany za wspólnika jednostki współzależnej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Q Osterreich jest jedynym akcjonariuszem Spółek X, w konsekwencji, wyłącznie akcjonariat mniejszościowy w Spółkach Q może zostać potencjalnie uznany za wspólników jednostki współzależnej. Celem weryfikacji powyższego konieczne jest zatem również przeprowadzenie analizy wskazującej, czy pozostali akcjonariusze mniejszościowi w Spółkach Q sprawują współkontrolę nad tymi spółkami.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Q Osterreich posiada odpowiednio 98,59% oraz 99,78% akcji Q TU oraz Q Życie. Pozostałą liczbę akcji posiadają rozproszeni akcjonariusze mniejszościowi. Akcjonariuszami mniejszościowymi Q Życie, posiadającymi 0,22% akcji Q Życie, są wyłącznie osoby fizyczne. Jako, że wspólnikiem jednostki współzależnej, zgodnie z 3 ust. 1 pkt 37c ustawy o rachunkowości, może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe, a akcjonariuszami mniejszościowymi Q Życie są wyłącznie osoby fizyczne, Q Życie nie może być uznana za jednostkę współzależną. Z kolei do akcjonariuszy mniejszościowych Q TU należą osoby fizyczne, spółdzielnie mieszkaniowe oraz spółki handlowe. Jako, że na podstawie struktury własnościowej akcjonariusze mniejszościowi Q TU posiadają 1,41% akcji Q TU, należy stwierdzić, że akcjonariusze mniejszościowi Q TU nie mają zdolności do kierowania polityką finansową i operacyjną Q TU i tym samym w żaden sposób nie sprawują oni kontroli nad tymi spółkami. Nie zostały również zawarte żadne umowy w tym zakresie z akcjonariuszami mniejszościowymi. W konsekwencji, w związku z brakiem sprawowania kontroli, akcjonariusze mniejszościowi Q TU nie spełniają warunków do uznania ich za wspólników jednostki współzależnej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Podsumowując, wspólnicy Spółek X oraz wspólnicy Spółek Q nie spełniają określonych w ustawie o rachunkowości warunków uznania ich za wspólników jednostki współzależnej:

*   Q Osterreich oraz akcjonariusze mniejszościowi Q Życie nie spełniają warunku podmiotowości odnoszącego się do rodzajów wspólników jednostki współzależnej, którymi mogą być wyłącznie spółki polskiego prawa handlowego i przedsiębiorstwa państwowe,
*   akcjonariusze mniejszościowi Q TU nie spełniają warunku sprawowania współkontroli w związku z faktycznym brakiem możliwości wpływania na politykę Q TU.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że żadna ze Spółek X oraz Spółek Q nie jest współkontrolowana przez wspólników. Tym samym, mając na uwadze właściwe regulacje ustawy o rachunkowości, Spółki X oraz Spółki Q nie są ani podatnikami zależnymi, ani podatnikami współzależnymi w świetle art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

Biorąc pod uwagę, że zarówno żadna ze Spółek X jak i Spółek Q nie jest ani podatnikiem zależnym, ani podatnikiem współzależnym, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, to każda ze Spółek X jak i Spółek Q ma prawo pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu podatku od aktywów, liczoną jako suma wartości aktywów, wynikająca z zestawienie obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, o całą kwotę 2 mld zł.

Analogicznie jak przedstawiono powyżej, zdaniem Wnioskodawców po połączeniu podmiotów Q TU z X Ubezpieczenia oraz podmiotów Q Życie z X Życie, z perspektywy Q TU SA oraz Q TUnŻ SA, jako podmiotów sporządzających sprawozdania finansowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, nie będą one uznawane za jednostki zależne, ponieważ nie będą posiadać jednostki dominującej w rozumieniu ww. ustawy. Głównym akcjonariuszem zarówno Q TU SA oraz Q TUnŻ SA będzie bowiem spółka utworzona i działająca zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego - Q Osterreich, która nie będzie zatem jednostką dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (art. 3 ust. 1 pkt 40, art. 3 ust. 1 pkt 37c i art. 3 ust. 1 pkt 35 ustawy o rachunkowości), wobec Q TU SA oraz Q TUnŻ SA nie wystąpi również sytuacja współzależności, ponieważ Q TU SA oraz Q TUnŻ SA nie będą podmiotami współkontrolowanymi przez wspólników.

Mając na uwadze powyższe, jako że Spółki X i Spółki Q nie są w niniejszej sprawie podatnikami zależnymi oraz współzależnymi - a po połączeniu podmiotów Q TU z X Ubezpieczenia oraz podmiotów Q Życie z X Życie odpowiednio: Q TU SA oraz Q TUnŻ nie będą podatnikami zależnymi oraz współzależnymi, to należy zatem uznać, że powinny - na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif - odrębnie, niezależnie od siebie ustalać kwotę wolną od podatku od niektórych instytucji finansowych.

Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych dla Spółek X i Spółek Q w analogicznym stanie faktycznym (tj. odpowiednio w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 czerwca 2019 r. - znak: 1462-I PPB6.4510.25.2017.8.S/AG oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 stycznia 2020 r. - znak: 0111-KDIB1-3.4016.2.2018.11.MBD).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 15 stycznia 2016 r. o podatku od niektórych instytucji finansowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1836, dalej: „ustawa o ponif”), podatnikami podatku od niektórych instytucji finansowych są krajowe zakłady ubezpieczeń w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 381 i 730).

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o ponif, podatnikami podatku od niektórych instytucji finansowych są także oddziały zagranicznych zakładów ubezpieczeń i zagranicznych zakładów reasekuracji w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, w przypadku podatników, o których mowa w art. 4 pkt 5-8, podstawą opodatkowania jest nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości lub standardami rachunkowości stosowanymi przez podatnika na podstawie art. 2 ust. 3 tej ustawy - ponad kwotę 2 mld zł. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą.

Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu, aby obliczyć podstawę opodatkowania przede wszystkim należy określić wartość aktywów podatnika. Następnie, należy zweryfikować, czy jest on podatnikiem zależnym lub współzależnym od innego podmiotu lub grupy podmiotów. Jeśli byłby zależny lub współzależny, to wówczas należy zsumować aktywa podatnika zależnego lub współzależnego z aktywami innych podatników zależnych i współzależnych od tego samego podmiotu lub grupy podmiotów.

Ustawodawca w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif, posługuje się pojęciami zależności i współzależności, ale nie definiuje tych pojęć w treści ustawy. Co więcej, oba te pojęcia nie zostały zdefiniowane również w innych ustawach podatkowych. Niemniej, należy zauważyć, że ustawodawca regulując podstawę opodatkowania referuje w art. 5 ust. 2 ww. ustawy, wprost do ustawy o rachunkowości. Tym samym, wobec braku innych źródeł definicji, w celu określenia zakresu pojęć zależności i współzależności, nieodzownym wydaje się oparcie na regulacji ustawy o rachunkowości. Tym bardziej, że w ustawie o rachunkowości zdefiniowana jest większość użytych przez ustawodawcę pojęć stanowiących elementy kształtujące podatek od aktywów (np. aktywa, jednostki powiązane, grupa kapitałowa itd.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. 2021 poz. 217), ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce - rozumie się przez to podmioty i osoby określone w art. 2 ust. 1.

Zakres terytorialny ustawy o rachunkowości ograniczony jest do podmiotów mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Polski, w tym do mających w Polsce siedzibę lub zarząd spółek handlowych. Jednocześnie, przez jednostkę należy także rozumieć spółkę handlową mającą siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu w Polsce.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 39 ustawy o rachunkowości, przez jednostkę zależną rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowaną przez jednostkę dominującą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce dominującej - rozumie się przez to jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

1.  posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub
2.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub
3.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub
4.  będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub
5.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 34 ustawy o rachunkowości, przez sprawowanie kontroli nad inną jednostką rozumie się zdolność jednostki do kierowania polityką finansową i operacyjną innej jednostki, w celu osiągania korzyści ekonomicznych z jej działalności.

Z powyższych przepisów wynika, że jednostka zależna to m.in. spółka handlowa, która jest kontrolowana przez jednostkę dominującą. Sprawowanie kontroli natomiast, to zdolność do kierowania polityką finansową i operacyjną.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami jednostką dominującą może być wyłącznie jednostka będąca spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym.

W tym miejscu należy podkreślić, że definiując jednostkę zależną ustawodawca wyraźnie rozróżnił spółkę handlową od podmiotu utworzonego i działającego zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego. Uznając racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że gdyby ustawodawca chciał, aby za jednostkę dominującą uznać również podmioty zagraniczne, to określiłby to wprost w ustawie, tak jak uczynił to definiując jednostkę zależną. Ustawodawca uznał jednak, że jednostką dominującą może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwo państwowe. A contrario, jednostką dominującą nie może być podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego.

W konsekwencji, z perspektywy Spółki X i Spółki Q - a w przyszłości spółki Q TU SA oraz Q TUnŻ SA, jako podmiotów stosujących zasady rachunkowości wynikające z ustawy o rachunkowości, nie będą one uznane za jednostki zależne, ponieważ nie posiadają jednostki dominującej w rozumieniu ww. ustawy. Pomimo sprawowania kontroli nad Wnioskodawcami, Q Osterreich nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości, z uwagi na fakt, że działa ona w formie spółki prawa austriackiego i jest rezydentem na terytorium Austrii. Tym samym, Q Osterreich jako podmiot obcego prawa handlowego nie spełnia przesłanek zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości i nie może zostać uznana za jednostkę dominującą w stosunku do Spółek X oraz Spółek Q.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że Spółki X oraz Spółki Q nie posiadają jednostki dominującej, w związku z czym żadna ze Spółek X oraz Spółek Q nie może być uznana za jednostkę zależną w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości oraz art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

W konsekwencji, uwzględniając właściwe regulacje ustawy o rachunkowości, Spółki Q ani Spółki X nie są podatnikami zależnymi w rozumieniu art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

Odnosząc się natomiast do ewentualnego stwierdzenia współzależności ww. podmiotów zauważyć trzeba, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 40 ustawy o rachunkowości, przez jednostkę współzależną należy rozumieć jednostkę, która jest współkontrolowana przez wspólników na podstawie zawartej pomiędzy nimi umowy, umowy spółki lub statutu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 37c ww. ustawy, przez wspólnika jednostki współzależnej rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą wraz z innymi udziałowcami współkontrolę nad jednostką współzależną.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 35 ww. ustawy, przez sprawowanie współkontroli nad inną jednostką rozumie się zdolność wspólnika jednostki współzależnej na równi z innymi wspólnikami, na zasadach określonych w zawartej pomiędzy nimi umowie, umowie spółki lub statucie do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki, w celu osiągania wspólnie korzyści ekonomicznych z jej działalności.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku żadnego z Zainteresowanych nie występuje również sytuacja współzależności. Zainteresowani nie są bowiem podmiotami współkontrolowanymi przez wspólników. Wspólnikiem jednostki współzależnej może być jedynie spółka handlowa lub przedsiębiorstwa państwowe. Tym samym, wspólnikiem jednostki współzależnej nie może być podmiot utworzony i działający zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego.

W konsekwencji, Zainteresowani nie będą ani podatnikami zależnymi, ani współzależnymi, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o ponif.

W dalszej kolejności, przechodząc na grunt sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych w przypadku Zainteresowanych zauważyć trzeba, że art. 5 ust. 2 zdanie drugie ustawy o ponif, stanowi uregulowanie szczególne w stosunku do zdania pierwszego. Dotyczy ono również podstawy opodatkowania określając szczególny sposób jej ustalania, polegający na sumowaniu wartości określonej w zdaniu pierwszym, jednakże tylko dla podmiotów (podatników) w nim wskazanych. O ile bowiem w zdaniu pierwszym mowa jest o podatnikach, o których mowa w art. 4 pkt 5-8, tak zdanie drugie adresowane jest już tylko do „podatników zależnych lub współzależnych (\`(...)\`)”. Tę część przepisu, tj. zdanie drugie w art. 5 ust. 2 ww. ustawy, należy rozumieć w ten sposób, że dla obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem od niektórych instytucji finansowych, podmioty tam wskazane sumują swoje aktywa, o których stanowi art. 5 ust. 2 zdanie pierwsze i dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania mogą odliczyć wspólnie i tylko jeden raz kwotę 2 mld zł, o której również mowa w art. 5 ust. 2 zdanie pierwsze.

Kluczową zatem kwestią jest odpowiedź na pytanie – do jakich podmiotów adresowana jest norma prawna zawarta w art. 5 ust. 2 zdanie drugie ustawy o ponif, która stanowi: „Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą”.

Podatnikami, którzy przy obliczaniu podstawy opodatkowania, a co za tym idzie podatku od niektórych instytucji finansowych, zobowiązani są do sumowania swoich aktywów, są podatnicy określeni w tym przepisie mianem „zależni lub współzależni” – „Wartość tę oblicza się dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych (\`(...)\`)”. Natomiast, dalsza część przepisu „(\`(...)\`) pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub podmiotów powiązanych ze sobą” stanowi jedynie dookreślenie odnoszące się do wskazanych na jego wstępie podmiotów (podatników). Na gruncie tego przepisu nie stanowią zatem jego adresatów, ani „grupa podmiotów powiązanych ze sobą”, ani każdy podmiot z osobna, od którego zależni lub współzależni są podatnicy, lecz adresatami tymi są wyłącznie, tak jak literalnie przepis ten stanowi – podatnicy zależni lub współzależni (pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą).

Mając na uwadze powyższe, skoro X Życie i X Ubezpieczenia od 15 października 2020 r. oraz Q TU i Q Życie od dnia fuzji Q International AG z Q Osterreich w 2020 r. - a po połączeniu spółek Q TU i X Ubezpieczenia oraz spółek Q Życie i X Życie odpowiednio: spółki Q TU SA i Q TUnŻ SA, nie będą w niniejszej sprawie podatnikami zależnymi oraz współzależnymi, to należy zatem uznać, że powinny – na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy o ponif – odrębnie, niezależnie od siebie ustalać kwotę wolną od podatku od niektórych instytucji finansowych.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia kwoty wolnej od podatku należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.