Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.359.2023.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-20
Teza: Uznanie dzierżawy za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych i wydatków poniesionych na czynsz na grunt, odliczenia podatku naliczonego w trybie korekty pięcioletniej od wydatków poniesionych na sprzęt mobilny.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; korekta-korekta podatku naliczonego; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dzierżawy P. za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych na P. i wydatków poniesionych na czynsz na grunt, na którym powstanie P., odliczenia podatku naliczonego w trybie korekty pięcioletniej od wydatków poniesionych na sprzęt mobilny. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2023 r. (wpływ 16 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

### Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 3 ust. 2 pkt 5 i 6 Ustawy o utrzymaniu czystości, do zadań własnych Gminy należy m.in. ustanawianie selektywnego zbierania odpadów komunalnych oraz tworzenie punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych w sposób zapewniający łatwy dostęp dla wszystkich mieszkańców gminy. W związku z tym Gmina (\`(...)\`) (dalej Gmina lub Wnioskodawca) przystąpiła do realizacji inwestycji Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych (dalej P.) położonego w (\`(...)\`) składającego się z następujących zadań:

1\. Budowa P. w formule zaprojektuj i wybuduj,

2\. Dostawa pojemników na odpady 240l i 80l,

3\. Dostawa kontenerów i pojemników - wyposażenie P.,

4\. Dostawa sprzętu mobilnego,

5\. Dostawa i montaż miejskich punktów na elektroodpady.

Celem zoptymalizowania kosztów tej działalności Gmina (\`(...)\`) na podstawie (\`(...)\`) powierzyła Przedsiębiorstwu Komunalnemu (dalej: Operatorowi, PK lub Dzierżawcy) realizację zadania własnego w zakresie prowadzenia P. na 10 lat. Zgodnie z aktem założycielskim PK, Gmina posiada 100% udziałów w jego kapitale zakładowym. W ramach powierzenia Operator będzie zarządzać wytworzonym w wyniku realizacji przedsięwzięcia majątkiem i go eksploatować. Za utworzenie i prowadzenie P. obsługującego mieszkańców Gminy (\`(...)\`) Spółka lub inna firma wyłoniona w przetargu pobierać będzie od Gminy opłaty na podstawie odrębnej umowy, gdzie zostanie ustalone wynagrodzenie ryczałtowe za przyjęcie i zagospodarowanie 1 Mg odpadów według różnych kategorii. Wynagrodzenie zostanie naliczane za podstawie sumy iloczynów wartości jednostkowej brutto i rzeczywistej ilości odebranych poszczególnych frakcji odpadów. Faktura za bieżącą obsługę P. polegającą na odbiorze odpadów od mieszkańców będzie wystawiana przez Spółkę lub inny podmiot wyłoniony w przetargu za każdy miesiąc kalendarzowy roku w kwocie netto + podatek VAT naliczony.

Planowane zadanie inwestycyjne nr 1 czyli budowa P. w formule zaprojektuj i wybuduj, zorganizowane będzie w postaci:

1\. części P. składającej się ze:

· strefy kontenerów obiektowych podzielonych na kontenery na punkt wymiany rzeczy używanych, magazyn odpadów niebezpiecznych oraz magazyn na zużyty sprzęt elektroniczny i elektrotechniczny

· strefy kontenerów na większe ilości odpadów

· strefy magazynowej, którą stanowi teren utwardzony

· strefy parkowania wewnętrznego dla osób korzystających wyłącznie z punktu wymiany lub oddających niewielkie ilości odpadów

· strefy boksów przeznaczonych na odpady bio, wielkogabarytowe, gruz

· plac o powierzchni 150 m2 przewidziany do czasowego parkowania pojazdów porzuconych na terenie gminy.

2\. części związanej z infrastrukturą dotyczącą obsługi P. i instalacji wewnątrz działki, do której należy:

· Strefa ważenia pojazdów z wagami

· Kontener socjalno-biurowy dla obsługi instalacji, w tym dla pracownika P.

· Magazyn - 2 szt. oraz budynek z pomieszczeniem technicznym stanowiącym zaplecze magazynów

· Zadaszony plac stanowiący miejsce przetwarzania - gospodarowania odpadami oraz posadowienia maszyn do obsługi P. oraz instalacji komunalnej w (\`(...)\`).

Niezabudowana nieruchomość gruntowa, na której budowana będzie inwestycja P. należy do Przedsiębiorstwa Komunalnego, które na mocy „Umowy Dzierżawy Gruntu” oddało do używania i pobierania pożytków z przeznaczeniem na budowę Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych Gminie (\`(...)\`). Umowa dzierżawy działek została zawarta na okres określony od dnia zawarcia umowy do dnia zakończenia realizacji Inwestycji. Czynsz dzierżawny za grunt w wysokości (…) zł brutto płatny będzie przez Gminę czyli Dzierżawcę rocznie, z dołu w terminie do dnia 30 grudnia, po wystawieniu przez Spółkę czyli Wydzierżawiającego faktury VAT, przelewem na rachunek bankowy. Wysokość czynszu została ustalona w oparciu o stawki wynikające z Zarządzenia nr (…)Burmistrza (…) i uwzględnia realia rynkowe obowiązujące na terenie Gminy (\`(...)\`).

Wydzierżawiający wyraził zgodę, by Dzierżawca dysponował wydzierżawionym gruntem na cele budowlane. Gminie przysługuje i będzie przysługiwało po całkowitym wytworzeniu P. prawo własności wszystkich elementów instalacji wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym prawo własności naniesień budowli usługowo - handlowych stanowiących część instalacji P.. Wydzierżawiający i Dzierżawca przed zakończeniem umowy ustalą sposób korzystania z powstałych instalacji związanych z realizacją P.. Po odbiorach końcowych powstających budynków i budowli oraz po zakupie towarzyszącego osprzętu Gmina planuje wydzierżawić Przedsiębiorstwu Komunalnemu poszczególne elementy infrastruktury, które Spółka wykorzystuje i wykorzysta do prowadzenia P..

W 2021 roku realizując inwestycję zakupiono sprzęt mobilny do pracy w P. w postaci: ładowarki kołowej z osprzętem, ciągnika z osprzętem, 2 przyczep do ciągnika typu wywrotka, rozdrabniacza mobilnego oraz sita z osprzętem. Ww. środki trwałe są na stanie majątkowym Gminy i tutaj są amortyzowane według podstawowych stawek amortyzacyjnych. Wnioskodawca planuje wydzierżawić Operatorowi wyżej wymieniony sprzęt mobilny po cenie równoważnej podstawowym stawkom amortyzacyjnych obowiązującym na poszczególne urządzenia (w pierwotnych założeniach przekazanie zarówno sprzętu mobilnego jak i infrastruktury budowlanej miało dokonać się na zasadzie użyczenia, jednak skokowy wzrost kosztów realizacji inwestycji spowodował zmianę koncepcji i konieczność przekazania sprzętu w formie umowy odpłatnej). Za dzierżawę wystawiana będzie przez Gminę faktura Vat sprzedaży z naliczonym podatkiem należnym, który odprowadzany będzie do Urzędu Skarbowego.

Na pytania:

1) „Czy kwota czynszu za dzierżawę inwestycji będzie znacząca dla Państwa budżetu?

2) Na jakim poziomie będą się kształtować dochody z tytułu dzierżawy inwestycji w skali roku w stosunku do Państwa dochodów ogółem/Państwa dochodów własnych?

3) Jaka będzie stawka amortyzacji dla powstałej inwestycji?

4) Czy wysokość czynszu dzierżawnego za powstałe w ramach inwestycji budynki i budowle będzie odpowiadała cenie równoważnej podstawowym stawkom amortyzacyjnym obowiązującym na poszczególne budynki i budowle?

5) Jaka jest wysokość Państwa wkładu własnego w przedmiotową inwestycję?

6) Jaki % w wartości inwestycji będzie stanowiło roczne wynagrodzenie należne Państwu wynikające z umowy dzierżawy inwestycji powstałej w wyniku jej realizacji?

7) Czy wynagrodzenie należne Państwu z tytułu dzierżawy będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy wyższe od tej wartości?

8) Czy wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot całkowitych poniesionych nakładów na inwestycję? Jeśli tak, należy wskazać w jakim horyzoncie czasowym.

9) Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała, czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie zmienna, to proszę wskazać jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty?

10) Kto będzie pokrywał koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym inwestycji oddanej w dzierżawę?

11) Czy po oddaniu w dzierżawę inwestycji, będą Państwo korzystać w jakikolwiek sposób z tej inwestycji? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach będą Państwo z niej korzystać, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

12) Czy po oddaniu w dzierżawę zrealizowanej inwestycji będą z nich korzystały Państwa jednostki organizacyjne? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach Państwa jednostki organizacyjne będą korzystały z ww. inwestycji, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

13) Czy wydatki poniesione na realizację inwestycji zostaną udokmentowane fakturami wystawionymi na Państwa rzecz?

14) Czy wartość początkowa poszczególnych nieruchomości i ruchomości wchodzących w skład inwestycji przekracza 15 000 zł?

15) Czy nieruchomości i ruchomości wchodzące w skład inwestycji zaliczają Państwo na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji?

16) Czy w okresie korekty nastąpi zdarzenie powodujące zmianę przeznaczenia inwestycji zmieniające jej przeznaczenie z wykorzystywanej na odpłatną dzierżawę?”,

odpowiedzieli Państwo:

Pytanie nr 1 Organu. Odpowiedź Gminy:

Kwota czynszu za dzierżawę inwestycji P. będzie znacząca dla budżetu Gminy (\`(...)\`). Jak wskazano we wniosku prognozowana wartość czynszu z tytułu dzierżawy infrastruktury szacowana jest na kwotę około (\`(...)\`) zł netto na rok i wpływ ten będzie istotnym źródłem finansowania powstającej inwestycji, de facto pozwoli kontynuować już rozpoczęte działania inwestycyjne w zakresie gospodarki śmieciowej.

Pytanie nr 2 Organu. Odpowiedź Gminy:

Jako, że nie wskazano w pytaniu którego roku mają dotyczyć dochody ogółem/własne Gminy Wnioskodawca przyjął rok bieżący do wyliczeń. Dochody z tytułu dzierżawy inwestycji w skali roku w stosunku do dochodów bieżących ogółem roku 2023 kształtować się będą na poziomie 0,26%, natomiast w stosunku do dochodów bieżących własnych będzie to 0,30%.

Pytanie nr 3 Organu. Odpowiedź Gminy:

Gmina (\`(...)\`) planuje zastosować podstawowe, roczne stawki amortyzacyjne dla poszczególnych kategorii i rodzajów środków trwałych określone w załączniku nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla składników budowanej inwestycji P. będą to stawki z zakresu od 2,50% do 20%.

Pytanie nr 4 Organu. Odpowiedź Gminy:

Tak, wysokość czynszu dzierżawnego za powstałe w ramach inwestycji budynki i budowle będzie odpowiadała cenie równoważnej podstawowym stawkom amortyzacyjnym obowiązującym na poszczególne budynki i budowle określone w załączniku nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytanie nr 5 Organu. Odpowiedź Gminy:

Wysokość wkładu własnego Gminy to kwota około (\`(...)\`) zł.

Pytanie nr 6 Organu. Odpowiedź Gminy:

Roczne wynagrodzenie należne Gminie wynikające z tytułu umowy dzierżawy inwestycji powstałej w wyniku jej realizacji będzie stanowiło 1,83% w stosunku do wartości całej inwestycji, natomiast w stosunku do wkładu własnego realnie poniesionego przez Wnioskodawcę proporcja ta wynosi 3,47%.

Pytanie nr 7 Organu. Odpowiedź Gminy:

Na rynku lokalnym Gmina nie znalazła firmy, która dysponuje tak specjalistycznym sprzętem do obsługi instalacji P.. W związku z brakiem podmiotu dysponującego takim sprzętem i infrastrukturą (takim jaką wydzierżawiać będzie Wnioskodawca) oraz będącym skłonnym oddać go w dzierżawę, Wnioskodawca nie może określić, czy wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy będzie niższe czy też wyższe od wartości rynkowej. Umowy dzierżawy zawierane przez podmioty gospodarcze mają na celu przede wszystkim zarobek a nie jedynie zwrot poniesionych nakładów. Zadaniem własnym Gminy jest utrzymanie czystości na swoim terenie oraz zapewnienie wszystkim mieszkańcom łatwego dostępu do punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych, w związku z czym podstawą dzierżawy P. jest zwrot poniesionych kosztów inwestycji a nie cel zarobkowy.

Pytanie nr 8 Organu. Odpowiedź Gminy:

Tak, wysokość czynszu dzierżawnego umożliwi zwrot całkowity poniesionych nakładów na powstającą inwestycję. Stawki amortyzacyjne przyjęte przez Wnioskodawcę wahają się od 2,5% do 20% czas zwrotu poniesionych kosztów będzie różny w odniesieniu do różnych elementów składowych instalacji P.. Czynsz dzierżawny uzyskiwany od Dzierżawcy umożliwi zwrot kosztów własnych na inwestycje Gminie na przestrzeni 29 lat.

Pytanie nr 9 Organu. Odpowiedź Gminy:

Wysokość czynszu dzierżawnego zapisana w umowie określona zostanie na podstawowej stawce amortyzacji, jakkolwiek zapisy umowy będą przewidywać również możliwość waloryzacji czynszu dzierżawnego w oparciu o wskaźnik inflacji.

Pytanie nr 10 Organu. Odpowiedź Gminy:

Koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym inwestycji oddanej w dzierżawę będzie pokrywać użytkujący, czyli Przedsiębiorstwo Komunalne.

Pytanie nr 11 Organu. Odpowiedź Gminy:

Gmina korzysta z usług Spółki, która wygrała przetarg nieograniczony na odbiór i zagospodarowanie odpadów komunalnych dla mieszkańców Gminy. Dodatkowo za usługę odbioru odpadów komunalnych z Urzędu Miejskiego oraz od jednostek organizacyjnych Gminy przedsiębiorstwo obciąża Gminę (\`(...)\`). W każdym przypadku PK wystawia fakturę VAT na Gminę. Wnioskodawca reguluje płatność za ww. usługę na konto Spółki z zachowaniem terminu płatności.

Pytanie nr 12 Organu. Odpowiedź Gminy:

Odpowiedź zawarto w odpowiedzi na pytanie 11.

Pytanie nr 13 Organu. Odpowiedź Gminy:

Wszystkie wydatki poniesione na realizację inwestycji zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę (\`(...)\`).

Pytanie nr 14 Organu. Odpowiedź Gminy:

Tak, wartość początkowa poszczególnych nieruchomości i ruchomości wchodzących w skład inwestycji będzie przekraczać kwotę 15 000 zł.

Pytanie nr 15 Organu. Odpowiedź Gminy:

Tak, nieruchomości i ruchomości wchodzące w skład inwestycji P. Gmina (\`(...)\`) wprowadzi na stan środków trwałych podlegających amortyzacji na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Pytanie nr 16 Organu. Odpowiedź Gminy:

W chwili obecnej Wnioskodawca nie może określić, czy w okresie korekty nastąpi zdarzenie powodujące zmianę przeznaczenia inwestycji zmieniające jej przeznaczenie z wykorzystywanej na odpłatną dzierżawę. Realizowana inwestycja ma służyć na długie lata lokalnej społeczności. Na chwilę realizacji inwestycji, jej finansowanie ma być oparte o środki bezzwrotne i wkład własny, który zostanie zrównoważony wpłatami dokonanymi w kolejnych latach przez Przedsiębiorstwo. Gmina nie ma obecnie żadnych planów zmiany przeznaczenia realizowanej inwestycji.

### Pytania

1\. Czy czynsz dzierżawny zawarty w umowie dzierżawy na powstającą infrastrukturę P. ustalony w oparciu o podstawowe stawki amortyzacyjne obowiązujące na poszczególne składniki majątku P. będzie stanowił po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?

2\. Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki budowlane przypisane do Inwestycji P. oraz prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku VAT w ramach korekty pięcioletniej od zakupu ruchomych środków trwałych w związku ze zmianą przeznaczenia zakupionego sprzętu mobilnego (tj. pierwotnie przedsiębiorstwo miało otrzymać te sprzęty w użyczenie jednak obecnie będzie to umowa dzierżawy)?

3\. Czy Gmina ma prawo do odliczania w 100% podatku VAT z faktury od Spółki za czynsz na grunt, na którym powstanie punkt P.?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Czynsz dzierżawny zawarty w umowie dzierżawy na powstającą infrastrukturę P. ustalony w oparciu o podstawowe stawki amortyzacyjne obowiązujące na poszczególne składniki majątku P. będzie stanowił po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

2\. Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki budowlane oraz prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku VAT w ramach korekty pięcioletniej od wydatków ruchomych środków trwałych zakupionych w związku z realizacją Inwestycji P..

3\. Gmina ma prawo do odliczania w 100% podatku VAT z faktury od Spółki za czynsz na grunt, na którym powstanie punkt P..

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 tej ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż gminy spełniają zawartą w ww. przepisach definicję podatnika VAT, o ile ich działania są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Umowa dzierżawy jest nazwaną umową cywilnoprawną uregulowaną w art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.2020.1740 t.j. z dnia 2020.10.08). Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę. W opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania infrastruktury powstałej w wyniku budowy punktu P. na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

Mając zatem na uwadze, iż Gmina będzie świadczyć usługę dzierżawy na rzecz Spółki za wynagrodzeniem w postaci czynszu dzierżawnego w określonej wysokości i w konsekwencji powyższego Gmina działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność dzierżawy podlegać będzie opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Wysokość czynszu dzierżawnego Gmina ustali jako iloczyn kwoty faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na infrastrukturę P. pomniejszonych o podstawowej stawki amortyzacyjnej obowiązującej na poszczególne elementy wchodzące w skład całej instalacji Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych. Koszt wytworzenia pomniejszony zostanie o wysokość podatku od towarów i usług oraz o kwotę pozyskanego dofinansowania ze źródeł zewnętrznych w formie bezzwrotnej tj. w formie dotacji. Odpłatne udostępnienie nowopowstającej infrastruktury P. na warunkach określonych w opisie sprawy, stanowi uzasadnioną ekonomicznie działalność gospodarczą Gminy.

Ustalenie wysokości czynszu dzierżawy w oparciu o podstawowe stawki amortyzacyjne i wartość nakładów poniesionych przez Gminę ze środków własnych bez kwoty otrzymanej dotacji dla danego majątku będącego przedmiotem dzierżawy jest według Wnioskodawcy szczególnie uzasadnione - jako że amortyzacja w prawie podatkowym zasadniczo obrazuje stopień i tempo w jakim dany środek trwały ulega eksploatacji. Stąd też Gmina planuje ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego dla budowanej infrastruktury w wysokości podstawowych stawek amortyzacji. Przedstawiony sposób ustalenia wysokości czynszu dzierżawnego według Wnioskodawcy uwzględnia realia rynkowe, prawne i ekonomiczne, w których Gmina funkcjonuje. Prognozowana wartość czynszu z tytułu dzierżawy infrastruktury szacowana jest na kwotę około (\`(...)\`) zł netto na rok i wpływ ten będzie istotnym źródłem finansowania powstającej inwestycji, de facto pozwoli kontynuować już rozpoczęte działania inwestycyjne w zakresie gospodarki śmieciowej.

Reasumując, zdaniem Gminy, czynsz dzierżawny zawarty w umowie dzierżawy ustalony w oparciu o podstawowe stawki amortyzacyjne i wartość nakładów poniesionych przez Gminę ze środków własnych będzie stanowił po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, gdy nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

\- zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

\- pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze, iż Gmina realizuje Inwestycje z zamiarem odpłatnego udostępnienia ich efektów (bazując na umowie cywilnoprawnej) na rzecz Spółki lub innego podmiotu wyłonionego w przetargu, stwierdzić należy, iż ponosząc wydatki na Inwestycje, Wnioskodawca działa jako podatnik VAT. W odniesieniu natomiast do związku dokonywanych nabyć z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, w kontekście zawarcia ze Spółką lub podmiotem wyłonionym w przetargu umowy dzierżawy infrastruktury P., również ta przesłanka zostanie spełniona.

Odpłatne udostępnienie infrastruktury składającej się na P. na warunkach określonych w opisie sprawy, stanowi uzasadnioną ekonomicznie działalność gospodarczą Gminy. Wysokość czynszu dzierżawnego ustalona w oparciu o wysokość poniesionych przez Gminę wydatków oraz podstawowe stawki amortyzacyjne, zdaniem Gminy, daje jej podstawę do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w tym zakresie.

Jako że amortyzacja w prawie podatkowym zasadniczo obrazuje stopień i tempo w jakim dany środek trwały ulega eksploatacji, Gmina uważa, że uzasadnione jest ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego spójnego z podstawowymi stawkami amortyzacyjnymi w odniesieniu do przedmiotowych środków trwałych.

Z punktu widzenia Gminy, istotne jest również, aby ustalając wysokość czynszu dzierżawnego uwzględnić poniesione przez nią faktyczne wydatki na dany majątek – tak, aby doszło do zwrotu na jej rzecz poniesionych wydatków. Kalkulując poniesione wydatki, Gmina nie powinna jednak, w jej opinii, uwzględniać wartości podatku naliczonego oraz uzyskanego dofinansowania ze źródeł zewnętrznych. Koszty podatku naliczonego oraz koszty inwestycji pokryte ze środków dofinansowania nie obciążają bowiem budżetu Gminy.

Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji P..

Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest/będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz Spółki odpłatnej usługi udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot, podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki budowlane związane z realizacją Inwestycji P. oraz ma prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku VAT od wydatków na zakup ruchomych środków trwałych, które zostały już dokonane, w ramach korekty pięcioletniej.

Ad. 3

Aby P. mógł powstać i funkcjonować na gruncie należącym do Spółki niezbędne było podpisanie umowy dzierżawy między PK a Gminą. Dzierżawca czyli Gmina zapłaci czynsz dzierżawny za teren pod budowę inwestycji P., na którym usadowione zostaną dedykowane strefy organizacyjne instalacji składające się z części kontenerów obiektowych, magazynów, parkingów, kontenera socjalno-biurowego oraz strefy edukacyjnej. Na terenie objętym omawianą inwestycją pracować będą specjalistyczne maszyny mobilne, służące do selektywnego zbierania i utylizacji odpadów komunalnych zakupione i amortyzowane przez Gminę i przekazane w użytkowanie na mocy umowy dzierżawy Przedsiębiorstwu Komunalnemu. Za dzierżawę całego sprzętu i wyposażenia P. oraz za budynki i budowle posadowione na gruncie PK Gmina pobierać będzie czynsz dzierżawny od Spółki lub innego podmiotu wyłonionego w przetargu, który prowadzić będzie P.. W opinii Wnioskodawcy czynsz dzierżawny uzyskiwany w wyniku dzierżawy wyposażenia P. generuje związek czynności opodatkowanych z możliwością odliczania podatku VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Z omawianego artykułu wynika iż, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina działając w roli podatnika, będzie płatnikiem podatku VAT należnego wystawiając fakturę sprzedaży za mobilne maszyny i urządzenia specjalistyczne oraz za budynki i budowle składające się na instalacje P., jednocześnie będzie mieć prawo do odliczania podatku VAT naliczonego z faktury za dzierżawę gruntu na którym ustanowiony zostanie Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy Gmina ma prawo do odliczania w 100% podatku VAT z faktury od Spółki za czynsz na grunt, na którym powstanie Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każde świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto, czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (\`(...)\`) przystąpiła do realizacji inwestycji Punktu Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych. Gmina na podstawie (\`(...)\`)” powierzyła Przedsiębiorstwu Komunalnemu (dalej: Operatorowi, PK lub Dzierżawcy) realizację zadania własnego w zakresie prowadzenia P. na 10 lat. Zgodnie z aktem założycielskim PK, Gmina posiada 100% udziałów w jego kapitale zakładowym. W ramach powierzenia Operator będzie zarządzać wytworzonym w wyniku realizacji przedsięwzięcia majątkiem i go eksploatować. Gmina planuje wydzierżawić Przedsiębiorstwu Komunalnemu poszczególne elementy infrastruktury, które Spółka wykorzystuje i wykorzysta do prowadzenia P.. W 2021 roku realizując inwestycję zakupiono sprzęt mobilny do pracy w P. w postaci: ładowarki kołowej z osprzętem, ciągnika z osprzętem, 2 przyczep do ciągnika typu wywrotka, rozdrabniacza mobilnego oraz sita z osprzętem. Ww. środki trwałe są na stanie majątkowym Gminy i tutaj są amortyzowane według podstawowych stawek amortyzacyjnych. Wnioskodawca planuje wydzierżawić Operatorowi wyżej wymieniony sprzęt mobilny po cenie równoważnej podstawowym stawkom amortyzacyjnych obowiązującym na poszczególne urządzenia. Za dzierżawę wystawiana będzie przez Gminę faktura Vat sprzedaży z naliczonym podatkiem należnym, który odprowadzany będzie do Urzędu Skarbowego.

Jak wynika z opisu sprawy, po odbiorach końcowych powstających budynków i budowli oraz po zakupie towarzyszącego osprzętu Gmina planuje wydzierżawić Przedsiębiorstwu Komunalnemu poszczególne elementy infrastruktury, które Spółka wykorzystuje i wykorzysta do prowadzenia P.. Kwota czynszu za dzierżawę inwestycji P. będzie znacząca dla budżetu Gminy. Prognozowana wartość czynszu z tytułu dzierżawy infrastruktury szacowana jest na kwotę około (\`(...)\`) zł netto na rok i wpływ ten będzie istotnym źródłem finansowania powstającej inwestycji, de facto pozwoli kontynuować już rozpoczęte działania inwestycyjne w zakresie gospodarki śmieciowej. Gmina planuje zastosować podstawowe, roczne stawki amortyzacyjne dla poszczególnych kategorii i rodzajów środków trwałych określone w załączniku nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dla składników budowanej inwestycji P. będą to stawki z zakresu od 2,50% do 20%. Wysokość czynszu dzierżawnego zapisana w umowie określona zostanie na podstawowej stawce amortyzacji, jakkolwiek zapisy umowy będą przewidywać również możliwość waloryzacji czynszu dzierżawnego w oparciu o wskaźnik inflacji.

W analizowanej sprawie, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania dzierżawy P. za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

§ 1. Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

§ 2. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Państwa P. na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które będą pobierać Państwo wynagrodzenie, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

Zatem – w odniesieniu do tej czynności – nie będą Państwo działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku będą Państwo występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa P.) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) P. na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które będą Państwo pobierać wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie P. na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych P. i wydatków poniesionych na czynsz na grunt, na którym powstanie P..
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazano wyżej odpłatne udostępnianie P. na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem jest/będzie to czynność opodatkowana podatkiem VAT.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych na P. i wydatków poniesionych na czynsz na grunt, na którym powstanie P. pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z zamiarem wydzierżawienia na rzecz Spółki P., przysługuje/będzie przysługiwało Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych P. i wydatków poniesionych na czynsz na grunt, na którym powstanie P., pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków budowlanych poniesionych na P. – pomimo częściowo odmiennej argumentacji - uznałem za prawidłowe.

Państwa stanowisko jest również prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na czynsz za grunt, na którym powstanie P..

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do proporcjonalnego odliczenia podatku VAT w ramach korekty pięcioletniej od zakupu ruchomych środków trwałych w związku ze zmianą przeznaczenia zakupionego sprzętu mobilnego (tj. pierwotnie przedsiębiorstwo miało otrzymać te sprzęty w użyczenie jednak obecnie będzie to umowa dzierżawy).

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z art. 91 ust. 2 ustawy wynika, że:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy, dla rzeczy ruchomych, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 5-letni okres korekty licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Powołany wyżej przepis wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Należy jednocześnie podkreślić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy zauważyć, że planują Państwo wydzierżawić Operatorowi wyżej wymieniony sprzęt mobilny po cenie równoważnej podstawowym stawkom amortyzacyjnych obowiązującym na poszczególne urządzenia. Zakupili Państwo sprzęt mobilny w 2021 roku z przeznaczeniem do czynności niepodlegających opodatkowaniu, tj. z zamiarem użyczenia go przedsiębiorstwu. Sprzęt mobilny stanowi u Państwa środki trwałe podlegające amortyzacji. Następnie zmieniło się przeznaczenie ww. sprzętu, gdyż postanowili Państwo go wydzierżawić. Zatem będziecie Państwo wykorzystywać sprzęt mobilny do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, z uwagi na zmianę przeznaczenia, macie Państwo prawo do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od nabytego w 2021 r. sprzętu mobilnego, w trybie korekty pięcioletniej przewidzianej dla środków trwałych podlegających amortyzacji, których wartość przekracza 15 000 zł, na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 i następne ustawy.

Państwa stanowisko w części dotyczącej proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego w trybie korekty pięcioletniej od wydatków poniesionych na sprzęt mobilny jest prawidłowe.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).