Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.5.2017.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-17
Teza: w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłat na rzecz podmiotu meksykańskiego
Słowa kluczowe: Meksyk; należność-należności licencyjne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 3 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłat na rzecz podmiotu meksykańskiego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wypłat na rzecz podmiotu meksykańskiego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie X (dalej: „SX”, „Stowarzyszenie” lub „Wnioskodawca”) jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w rozumieniu art. 104 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666 j.t. ze zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”) zrzeszającą polskich twórców i producentów filmowych oraz inne podmioty, których działalność wiąże się z twórczością filmową.

Stowarzyszenie posiada decyzję wydaną przez Ministra Kultury i Sztuki, zezwalającą mu na zbiorowe zarządzanie prawami autorskimi do utworów audiowizualnych na określonych w niej polach eksploatacji (dalej: „Decyzja”). Mocą ww. Decyzji Stowarzyszenie nabyło uprawnienia oraz przyjęło obowiązki wynikające z ustawy o prawie autorskim, właściwe dla organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (dalej: „organizacje zbiorowego zarządu” lub „OZZ”). Na tej podstawie, SX utworzyło w ramach swoich struktur komórkę o nazwie Związek A. (dalej: „SX-ZA”).

Do najważniejszych zadań SX-ZA należy:

1.  negocjowanie i zawieranie umów z użytkownikami dzieł audiowizualnych (takimi jak: operatorzy sieci kablowych, nadawcy telewizyjni, właściciele kin, platformy cyfrowe, dystrybutorzy, portale internetowe, sieci hoteli itp., dalej: „Użytkownicy”) i pobieranie od nich wynagrodzeń,
2.  repartycja wynagrodzeń zainkasowanych od Użytkowników i ich wypłata podmiotom, których repertuar jest objęty ochroną SX-ZA, tj. reżyserom, autorom scenariuszy i dialogów, operatorom obrazu, scenografom, kostiumografom, operatorom dźwięku, montażystom, dekoratorom wnętrz (dalej: „Twórcy”),
3.  negocjowanie i zawieranie umów z zagranicznymi organizacjami zbiorowego zarządu,
4.  inicjowanie i nadzorowanie postępowań sądowych o wypłatę wynagrodzeń dla podmiotów reprezentowanych przez SX-ZA,
5.  monitoring wykorzystywania dzieł audiowizualnych i sprawdzanie prawidłowości wpłat dokonywanych przez Użytkowników. Podstawowym celem SX-ZA jest zatem ochrona i reprezentowanie Twórców, którzy powierzyli jej swój repertuar.

Podstawowym celem SX-ZA jest zatem ochrona i reprezentowanie Twórców, którzy powierzyli jej swój repertuar.

Zbiorowe zarządzanie prawami autorskimi przez Wnioskodawcę nie jest jednak ograniczone tylko do przypadku, gdy sami zainteresowani powierzyli mu w tym celu swe prawa. W pewnych przypadkach zbiorowe zarządzanie ma miejsce również z woli samego ustawodawcy. Dotyczy to zasadniczo tych praw autorskich i pokrewnych, których indywidualne wykonywanie ustawodawca uznał za niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. Takich sytuacji dotyczy np. art. 20 i art. 211 ustawy o prawie autorskim. Art. 20 tej ustawy nakłada na producentów i importerów m.in. magnetofonów, magnetowidów, kserokopiarek, skanerów oraz tzw. czystych nośników, obowiązek uiszczania określonym OZZ opłat w wysokości stanowiącej pewien procent kwoty należnej z tytułu sprzedaży tych urządzeń i nośników.

Z kolei art. 211 ustawy o prawie autorskim stanowi, że operatorom sieci kablowych wolno reemitować w sieciach kablowych utwory nadawane w programach organizacji radiowych i telewizyjnych - wyłącznie na podstawie umowy zawartej z właściwą organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Podobnie, prawnej możliwości samodzielnego dochodzenia wynagrodzeń przewidzianych w art. 70 ust. 21 ustawy o prawie autorskim, nie mają współtwórcy utworu audiowizualnego oraz artyści wykonawcy, gdyż należne im wynagrodzenie, zgodnie z art. 70 ust. 3 tej ustawy, może być zapłacone jedynie za pośrednictwem właściwej organizacji zbiorowego zarządzania.

Jednocześnie, na mocy art. 105 ust. 1 ustawy o prawie autorskim: „Domniemywa się, że organizacja zbiorowego zarządzania jest uprawniona do zarządzania i ochrony w odniesieniu do pól eksploatacji objętych zbiorowym zarządzaniem oraz że ma legitymację procesową w tym zakresie. Na domniemanie to nie można się powołać, gdy do tego samego utworu lub artystycznego wykonania rości sobie tytuł więcej niż jedna organizacja zbiorowego zarządzania.”

Podstawy do reprezentowania Twórców przez Stowarzyszenie mogą mieć zatem różny charakter. Czasem może w ogóle nie zachodzić konieczność nawiązywania jakichkolwiek stosunków prawnych pomiędzy SX-ZA a podmiotem reprezentowanym. Oznacza to, że podmioty, które mogą być reprezentowane przez Stowarzyszenie stanowią zbiór otwarty, płynny i nieskonkretyzowany. Zasadniczo, przynależność do tego kręgu wyznacza rodzaj działalności tych podmiotów. Można powiedzieć, że uprawnienia Wnioskodawcy do działania jako OZZ rozciągają się na każdego Twórcę, w odniesieniu do kategorii praw i pól eksploatacji określonych w Decyzji Ministra Kultury, niezależnie od tego, czy jest on formalnym członkiem Stowarzyszenia czy też nie, oraz czy w ogóle jest on Stowarzyszeniu znany.

W ramach swojej działalności SX-ZA współpracuje z analogicznymi zagranicznymi organizacjami zajmującymi się ochroną dzieł audiowizualnych. Celem tej współpracy jest przede wszystkim przekazywanie tym zagranicznym organizacjom tantiem zainkasowanych z tytułu eksploatacji na terenie Polski dzieł Twórców zagranicznych.

Należy tutaj wskazać, że ochrona praw autorskich i pokrewnych sprawowana przez Stowarzyszenie na podstawie ustawy o prawie autorskim rozciąga się również na Twórców zagranicznych. Zgodnie bowiem z art. 5 tej ustawy, jej przepisy stosuje także do utworów, które są chronione na podstawie umów międzynarodowych, w zakresie, w jakim ich ochrona wynika z tych umów.

Wśród wiążących Polskę umów międzynarodowych dotyczących ochrony praw autorskich należy przede wszystkim wymienić konwencję berneńską o ochronie dzieł literackich i artystycznych z dnia 9 września 1886 r. (Dz. U. z 1935 r. Nr 84, poz. 515). Polska należy do niej od roku 1920, a od 22 października 1994 r. związana jest całością postanowień Aktu paryskiego (z 1971 r.) tej konwencji. Ochrona wynikająca z tej Konwencji opiera się przede wszystkim na tzw. zasadzie asymilacji, czyli na zrównaniu twórców obcych z krajowymi. Dzięki tej zasadzie, do autorów obcych zastosowanie znajduje polska ustawa o prawie autorskim.

Jedną z organizacji zagranicznych, z którymi SX-ZA nawiązała współpracę, jest Directores\`(...)\`, S. de G.C. de I.P. (dalej: „Directores” lub „Meksykańska OZZ”), utworzona i działająca zgodnie z prawem Meksyku. Celem działalności Directores jest reprezentowanie i ochrona interesów reżyserów filmowych.

W dniu 15 listopada 2000 r. SX oraz Directores zawarły Umowę o wzajemnej reprezentacji dotyczącą utworów audiowizualnych (dalej: „Umowa”). Strony Umowy, w toku jej stosowania na przestrzeni kolejnych lat, za obopólną zgodą i w celu jak najlepszej realizacji wspólnych celów, wypracowały pewne praktyki i schematy działań, mogące niekiedy odbiegać od literalnych postanowień ww. Umowy. Aktualnie, współpraca Stron Umowy odbywa się w szczególności na następujących warunkach:

1.  SX-ZA i Directores upoważniły się wzajemnie - w ramach swoich uprawnień - do pobierania na terytorium stanowiącym obszar ich działalności, wszelkich opłat z tytułu publicznych wykonań utworów audiowizualnych, przysługujących reżyserom tych utworów. W przypadku objęcia nowych praw swoim zarządem przez którąkolwiek ze stron, zakres ochrony zostaje automatycznie rozszerzony, bez konieczności uzyskania zgody drugiej strony.
2.  Przy ustalaniu wzajemnych zobowiązań przyjmowane są stawki i warunki poboru tantiem autorskich nie niższe, niż stosowane przez dane stowarzyszenie mające siedzibę w kraju, w którym utwór jest eksploatowany.
3.  Dokonywane przez każde ze stowarzyszeń potrącenia od zainkasowanych opłat w celu pokrycia kosztów poboru i kosztów administracyjnych powinny być identyczne do stosowanych przez nie wobec własnych członków i utrzymywane na rozsądnym poziomie, z uwzględnieniem lokalnych uwarunkowań.
4.  Każde stowarzyszenie zobowiązane jest wpłacać na rachunek bankowy drugiego stowarzyszenia wszelkie opłaty pobrane z tytułu wykonania lub wtórnego wykorzystania utworów członków tego drugiego Stowarzyszenia. Jednocześnie, oba stowarzyszenia zobowiązały się, że nie będą wpłacać kwot pobranych z tytułu praw autorskich bezpośrednio na rachunki bankowe autorów lub posiadaczy praw należących do drugiego stowarzyszenia.
5.  W przypadku, gdy autorzy zamieszkali na stałe w kraju stowarzyszenia otrzymującego płatność nie są członkami tego stowarzyszenia, wówczas obie organizacje zobowiązują się rozstrzygać spór za obopólnym porozumieniem, z korzyścią dla interesów autorów.
6.  Każde ze stowarzyszeń ponosi odpowiedzialność względem drugiego za wszelkie błędy lub zaniechania w przekazywaniu opłat należących do repertuaru drugiego stowarzyszenia,
7.  Niedokonanie zapłaty w terminie uzgodnionym przez oba stowarzyszenia uprawnia stronę będącą wierzycielem do zgłoszenia żądania zapłaty.

Cały proces, od momentu zainkasowania wynagrodzeń od Użytkowników przez SX-ZA, do momentu otrzymania określonych należności od Meksykańskiej OZZ przez poszczególnych Twórców przebiega według następującego schematu:

1.  SX-ZA inkasuje od Użytkowników wynagrodzenia, wśród których znajdują się także wynagrodzenia dotyczące utworów, do których prawa przysługują podmiotom reprezentowanym przez Meksykańską OZZ.
2.  SX-ZA dokonuje repartycji wszystkich zainkasowanych kwot według własnego regulaminu.
3.  Kwoty należne Meksykańskiej OZZ ustalane są w oparciu o repertuar (utwory) zidentyfikowany przez tę OZZ.
4.  Następnie SX-ZA przelewa odpowiednią kwotę, wynikającą z ww. repartycji, na rzecz meksykańskiej OZZ oraz przesyła raport dotyczący dokonanej wypłaty, zawierający informację, jakiego okresu dotyczy wypłata, tytuły utworów, które zostały wyemitowane w tym okresie, wysokość naliczonych kwot przypadających na poszczególne utwory i ich Twórców - jeśli uzyska na ich temat informację od meksykańskiej OZZ. Zdarza się często, że kwoty naliczane są jedynie na utwór, bez wskazania na rzecz jakiego Twórcy lub Twórców kwota ta ma zostać przekazana. SX-ZA bowiem nie posiada danych czy jest jeden, czy kilku reżyserów, lub czy tantiemy powinny trafić do ich spadkobierców.
5.  Kwota przekazana przez SX-ZA na rzecz Meksykańskiej OZZ podlega następnie zasadom repartycji przyjętym w tej organizacji. Po dokonaniu repartycji Directores przekazuje odpowiednie kwoty bezpośrednio na rzecz konkretnych Twórców.
6.  Przykładowo, kwoty otrzymane od SX-ZA, Meksykańska OZZ może wykorzystać w następujący sposób:
    1.  rozdzielić pomiędzy wielu współtwórców danego utworu;
    2.  potrącić od nich swoje własne koszty inkasa;
    3.  potrącić od nich składki na rzecz innych organizacji zrzeszających OZZ;
    4.  przekazać otrzymane kwoty agentom, którzy dopiero później przekażą je uprawnionym;
    5.  zainkasować otrzymane kwoty bez przekazywania ich Twórcom (np. w przypadku nieżyjących już Twórców, do których nie zgłosili się jeszcze spadkobiercy);
    6.  zainkasować otrzymane kwoty na rzecz Twórców, którzy nie zgłosili się sami do Meksykańskiej OZZ, (organizacja jest uprawniona lub zobowiązana do ich reprezentowania na innej podstawie niż indywidualne powierzenie, np. na zasadzie prowadzenia cudzych spraw bez zlecenia jako tzw. negotiorum gestor); w takim wypadku może nie być wiadomo, jakiego kraju rezydentem podatkowym jest Twórca;
    7.  Meksykańska OZZ może sklasyfikować określone utwory w inny sposób niż uczyniła to SX-ZA, np. ze względu na ich typ, a co za tym idzie - w inny sposób przypisać otrzymane od SX-ZA kwoty do konkretnych utworów (np. dany typ utworu, np. dokument czy film fabularny, może być inaczej punktowany w ramach repartycji, a tym samym inaczej wynagradzany, tj. lepiej lub gorzej „płatny”).

W związku z powyższym, kwoty, które SX-ZA przekazuje na rzecz Meksykańskiej OZZ w oparciu o własną repartycję, mogą różnić się od kwot, które Meksykańska OZZ przekazuje finalnie Twórcom, zgodnie z własnymi regulaminami. SX-ZA nie otrzymuje informacji na temat finalnej kwoty przekazanej Twórcom przez Directores. Co więcej, może również zdarzyć się, że:

1.  Twórcy w ogóle nie zostaną zidentyfikowani, np. gdy Meksykańska OZZ występuje w charakterze negotiorum gestor lub podobnym;
2.  między Twórcami istnieje spór co do autorstwa/praw do utworu, a w konsekwencji nie jest wiadomo, któremu z nich i w jakiej części należy się określone wynagrodzenie;
3.  trwa ustalanie podziału praw majątkowych przysługujących spadkobiercom po nieżyjącym Twórcy.

Informacje takie mają jednak charakter poufny i SX-ZA nie ma do nich dostępu.

Od należności wypłacanych na rzecz Directores Stowarzyszenie pobiera zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych według stawki 20%, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Stowarzyszenie czyni tak niezależnie od faktu, że zgodnie z art. 12 ust. 2 Konwencji należności licencyjne mogą być opodatkowane również w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego prawem, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to wysokość podatku nie może przekroczyć 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto.

Powodem poboru przez Stowarzyszenie zryczałtowanego podatku według stawki 20%, a nie obniżonej stawki 10% wynikającej z Konwencji, jest brak posiadania w momencie wypłaty certyfikatu rezydencji Directores, dokumentującego miejsce siedziby tej organizacji dla celów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku posiadania przez SX-ZA w momencie dokonywania wypłat na rzecz Directores aktualnego certyfikatu rezydencji potwierdzającego miejsce jego siedziby dla celów podatkowych w Meksyku, SX-ZA (jako płatnik) będzie uprawnione do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od tych wypłat według stawki podatku wynikającej z art. 12 ust 2 UPO z Meksykiem, Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Meksykańskich Stanów Zjednoczonych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Mexico City dnia 30 listopada 1998 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 13 poz. 131 ze zm.), tj. 10% należności licencyjnych brutto?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Stowarzyszenia, w przypadku, gdy Stowarzyszenie w momencie dokonywania wypłat należności na rzecz Directores będzie w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji, potwierdzającego miejsce siedziby tej organizacji dla celów podatkowych w Meksyku, Stowarzyszenie będzie uprawnione do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od tych wypłat według stawki podatku wynikającej z art. 12 ust. 2 UPO z Meksykiem, wynoszącej 10% należności licencyjnych brutto.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. W myśl art. 26 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z należności licencyjnych ustala się w wysokości 20% tych przychodów. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO z Meksykiem, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednocześnie, na podstawie ust. 2 tego artykułu, takie należności licencyjne mogą być opodatkowane również w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego prawem, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to wysokość podatku nie może przekroczyć 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto. Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza: „Wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, publicznego przekazu przez satelitę, kabel, światłowód lub podobną technologię, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Określenie "należności licencyjne" obejmuje również zyski osiągane z przeniesienia jakiegokolwiek takiego prawa lub własności, które są zależne od ich wydajności, korzystania z nich lub dysponowania nimi.” (art. 12 ust. 3 Konwencji). Jednakże, w myśl art. 12 ust. 4 Konwencji: „Postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony bądź wykonuje w drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę tam położoną, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, faktycznie wiążą się z działalnością tego zakładu lub stałej placówki.”

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, aby Stowarzyszenie mogło pobrać podatek od wypłat dokonywanych na rzecz Directores według stawki wynikającej z UPO z Meksykiem, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1.  wypłacane należności powinny spełniać definicję należności licencyjnych z art. 12 ust. 3 Konwencji,
2.  Meksykańska OZZ nie może prowadzić na terytorium Polski działalności gospodarczej w formie zakładu, oraz
3.  Stowarzyszenie w momencie dokonywania ww. wypłat powinno być w posiadaniu certyfikatu rezydencji Directores, dokumentującego miejsce siedziby tej organizacji dla celów podatkowych,
4.  Meksykańska OZZ powinna być „właścicielem” otrzymywanych należności, w rozumieniu art. 12 ust. 2 Konwencji.

Ad. 1

W ocenie Stowarzyszenia, nie ulega wątpliwości, że należności, które wypłaca ono Meksykańskiej OZZ, stanowią należności licencyjne, o których mowa w UPO z Meksykiem. Strony upoważniły się wzajemnie do pobierania na terytorium stanowiącym obszar ich działalności wszelkich opłat z tytułu publicznych wykonań stanowiących ich repertuar utworów audiowizualnych, które przysługują reżyserom tych utworów. Natomiast określenie "należności licencyjne" użyte w art. 12 ust. 3 Konwencji oznacza m.in. „(\`(...)\`) wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, publicznego przekazu przez satelitę, kabel, światłowód lub podobną technologię (\`(...)\`)”. Zatem, ww. przepis bez wątpienia obejmuje swoim zakresem także publiczne odtwarzanie utworów audiowizualnych, co oznacza, że należności wypłacane przez Stowarzyszenie na rzecz Directores stanowią należności licencyjne w rozumieniu UPO z Meksykiem.

Ad. 2

Meksykańska OZZ nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej w formie zakładu.

Ad. 3

Obecnie, Stowarzyszenie nie posiada certyfikatu rezydencji Directores, jednak w przyszłości rozważa wystąpienie do Meksykańskiej OZZ o przekazanie mu takiego dokumentu, o ile okaże się to niezbędne dla zastosowania niższej stawki podatkowej, tj. 10% zamiast 20%.

Ad. 4

W ocenie Stowarzyszenia nie ulega również wątpliwości, iż Meksykańska OZZ jest „właścicielem” otrzymywanych należności w rozumieniu UPO z Meksykiem. W konsekwencji, przy założeniu, że Stowarzyszenie w momencie wypłaty będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji Meksykańskiej OZZ, możliwe będzie zastosowanie stawki podatku wynikającej z art. 12 ust. 2 Konwencji. Poniżej Stowarzyszenie przedstawia argumenty przemawiające za prawidłowością takiego stanowiska.

Istota i cel klauzuli beneficial owner

Należy w tym miejscu podkreślić, że instytucja właściciela faktycznego (beneficial owner) nie jest pojęciem właściwym wyłącznie dla UPO z Meksykiem, lecz pojawia się ona w przepisach większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Klauzula ta jest zazwyczaj umieszczana w przepisach regulujących kwestie opodatkowania tzw. dochodów biernych, czyli dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, które to przepisy zazwyczaj przewidują redukcję stawki podatku pobieranego u źródła przez państwo będące stroną umowy, z którego pochodzą wypłacane należności.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają jednak definicji pojęcia beneficial owner.

Sposób rozumienia tego terminu dopiero się kształtuje, tak w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym. Tym niemniej, w praktyce stosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wypracowano szereg zasad pozwalających na zbadanie, czy w danej sytuacji strona transakcji może zostać uznana za beneficial owner.

W ocenie Stowarzyszenia, z uwagi na fakt, że traktatowy termin beneficial owner jest pojęciem specyficznym dla międzynarodowego prawa podatkowego, w celu dokonania jego wykładni należy sięgnąć przede wszystkim do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (dalej: „MK OECD”).

Analiza tego Komentarza prowadzi do wniosku, że interpretując pojęcie beneficial owner należy położyć szczególny nacisk na zamiar stron dokonujących transakcji, nie zaś na samą formę jej przeprowadzenia. Jak wskazuje się w Komentarzu, określenia beneficial owner nie należy również stosować w wąskim i technicznym znaczeniu. Pojęcie to należy zawsze interpretować w świetle przedmiotu i celu MK OECD, a mianowicie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od płacenia podatków oraz oszustwom podatkowym. Innymi słowy, interpretacja pojęcia beneficial owner zgodnie z duchem MK OECD powinna mieć na celu zapobieganie wykorzystywaniu przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przez podmioty do tego nieuprawnione, które starają się uzyskać status beneficial owner poprzez udział podmiotów pośrednich w praktykach typu „kupczenie umowami” (jest to zjawisko nabywania korzyści umownych - ang. treaty shopping).

Klauzula beneficial owner jest zatem jednym z podstawowych instrumentów, którymi dysponują państwa w walce przeciwko temu zjawisku i ma ona na celu zawężenie kręgu podmiotów uprawnionych do czerpania korzyści z danej umowy międzynarodowej do rezydentów państw-stron, niekontrolowanych przez rezydentów państw trzecich. Dlatego też, w celu ustalenia, czy określony podmiot dysponuje statusem beneficial owner, należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy podmiot ten został utworzony tylko i wyłącznie w celu nabycia tego statusu, a tym samym skorzystania w sposób niedozwolony z preferencji przewidzianych w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Udział OZZ w systemie repartycji jako obowiązek wynikający z przepisów prawa

Odnosząc powyższe uwagi do sytuacji prawnej w jakiej znajdują się organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (zarówno na gruncie regulacji krajowych jak i międzynarodowych), należy zauważyć, że rola i zadania tych organizacji nie pozwalają uznać, że ich usytuowanie w skomplikowanym systemie zarządzania tymi prawami zostało dokonane w celu nadużycia możliwości skorzystania z obniżonej stawki podatku u źródła.

Wręcz przeciwnie - należy podkreślić, że funkcjonowanie organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, takich jak SX czy Directores, jest ściśle uregulowane za pomocą odpowiednich przepisów prawnych, tak lokalnych jak i międzynarodowych. Co więcej, jak wskazało Stowarzyszenie w stanie faktycznym niniejszego wniosku, udział tych organizacji w procesie poboru należności i ich repartycji nierzadko ma charakter obowiązkowy - w takich przypadkach poszczególni Twórcy nie mają w ogóle prawnej możliwości, aby dochodzić wypłat przysługujących im należności bezpośrednio od Użytkowników (jest to możliwe tylko przy udziale właściwej OZZ). Te wszystkie okoliczności przesądzają o tym, że status zarówno Stowarzyszenia, jak i Directores, ma szczególny charakter prawny, a ich rola w systemie poboru i repartycji należności nie jest z pewnością działaniem pozostającym w sprzeczności z celem Konwencji, skoro taki schemat działania podyktowany jest bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa.

Brak działania OZZ w charakterze pośrednika

Odnosząc się do Komentarza do MK OECD należy również zauważyć, że nakazuje on rozumieć pojęcie faktycznego właściciela jako podmiotu mającego prawo do dysponowania otrzymywanymi należnościami, przy czym dysponowanie to nie może przybierać jedynie formalnego charakteru. Za faktycznego właściciela (beneficial owner) nie można zatem uznać zwykłego pośrednika czy też przedstawiciela (agenta), reprezentującego interesy mocodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy w tym miejscu podkreślić, że organizacje zbiorowego zarządzania nie działają ani w charakterze pośrednika ani też agenta w powyższym rozumieniu.

Należy zauważyć, że rola pośrednika ma wyłącznie formalny charakter, tj. przekazuje on jedynie płatność kolejnemu (ostatecznemu) odbiorcy, rezydującemu w państwie, które z reguły posiada mniej korzystną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania z państwem wypłacającym należności lub w ogóle nie posiada takiej umowy. Tymczasem rola OZZ w systemie poboru należności od Użytkowników nigdy nie sprowadza się do prostego pobrania określonych kwot i ich przekazania ostatecznym odbiorcom.

Przede wszystkim, w złożonym systemie poboru tantiem i ich repartycji, którego ramy są wyznaczone bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa, brak jest jakiegokolwiek automatyzmu. Jest to widoczne szczególnie w przypadkach, gdy przepisy prawa nakładają na OZZ obowiązek pośrednictwa, jak to ma miejsce w odniesieniu do reemisji utworów w sieciach kablowych. Podobnie, uprawnienia do samodzielnego dochodzenia wynagrodzeń nie mają współtwórcy utworu audiowizualnego oraz artyści wykonawcy, o czym jest mowa w art. 70 ust. 3 ustawy o prawie autorskim. Oznacza to, że w pewnych przypadkach podmioty uprawnione do uzyskania wynagrodzeń nie mają możliwości ich samodzielnego dochodzenia - muszą skorzystać z pośrednictwa odpowiedniej OZZ. Status OZZ jest zatem szczególny oraz usankcjonowany odpowiednimi przepisami prawa, co również przesądza o tym, że nie można go sprowadzać jedynie do formalnego pośrednictwa, jakie jest sprawowane np. przez agentów.

Teoretycznie istnieje możliwość, aby Twórca meksykański powierzył swoje prawa w zarząd SX-ZA, jednak faktycznie przypadki takie nie mają miejsca. W tym zakresie wykształciła się bowiem utrwalona praktyka, zgodnie z którą zagraniczni Twórcy nie otrzymują wynagrodzeń bezpośrednio od SX-ZA, lecz przy udziale odpowiedniej zagranicznej OZZ - w tym przypadku Meksykańskiej OZZ. Praktyka, zgodnie z którą zagraniczni Twórcy są reprezentowani poza granicami swojego kraju przez odpowiednią OZZ, na podstawie umowy o wzajemnej reprezentacji zawartej przez tę OZZ z organizacją działającą w drugim kraju, jest powszechnie stosowana na całym świecie. Zapewnia ona najszybsze, najbardziej efektywne oraz korzystne z ekonomicznego punktu widzenia zarządzanie prawami autorskimi. Ponadto, indywidualne powierzenie swoich praw SX-ZA przez podmioty zagraniczne niosłoby za sobą ryzyko jedynie fragmentarycznej, nie zaś szerokiej reprezentacji, którą zapewnia jedynie zbiorcze powierzenie praw podmiotów reprezentowanych przez zagraniczną OZZ.

Należy podkreślić, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca inkasuje od Użytkowników z tytułu publicznych wykonań utworów, stanowiących repertuar Directores (tj. mieszczących w zakresie ochrony sprawowanej przez Meksykańską OZZ), w przypadku większości Użytkowników stanowi określony procent ich przychodów. Jego wysokość nie jest zatem powiązana z wykorzystaniem określonych utworów. Następnie SX-ZA dokonuje własnej repartycji zainkasowanych kwot według własnego regulaminu. SX-ZA przelewa odpowiednią kwotę, wynikającą z ww. repartycji, na rzecz Meksykańskiej OZZ oraz przesyła raport dotyczący dokonanej wypłaty. Często zdarza się, że kwoty naliczane są jedynie na utwór, bez wskazania na rzecz jakiego Twórcy lub Twórców kwota ta ma zostać przekazana. Kwota przekazana przez SX-ZA na rzecz Meksykańskiej OZZ podlega następnie zasadom repartycji przyjętym w tej organizacji. Po dokonaniu repartycji Directores przekazuje odpowiednie kwoty bezpośrednio na rzecz konkretnych Twórców. W konsekwencji kwoty, które przekazuje SX-ZA na rzecz Meksykańskiej OZZ w oparciu o własną repartycję, mogą różnić się od kwot, które Meksykańska OZZ przekazuje finalnie Twórcom, zgodnie z własnymi regulaminami. SX-ZA nie otrzymuje informacji na temat finalnej kwoty przekazanej Twórcom przez Directores. Co istotne, reżyserzy nie mają bezpośredniego wpływu na sposób podziału i wysokość wypłacanych im kwot, a sama repartycja odbywa się na zasadach odmiennych od tych, którymi rządzi się indywidualny zarząd prawami autorskimi.

Zatem Stowarzyszenie, pobierając tantiemy od polskich Użytkowników, dotyczące meksykańskich produkcji filmowych, w momencie ich poboru nie wie, kto je finalnie otrzyma i w jakiej wysokości.

W konsekwencji, w ocenie Stowarzyszenia nie sposób stwierdzić, że Meksykańska OZZ działa w charakterze zwykłego pośrednika pomiędzy Stowarzyszeniem a reżyserami, których repertuar podlega ochronie Directores.

Brak działania OZZ w charakterze przedstawiciela (agenta)

Powyższe okoliczności, w ocenie Stowarzyszenia, przesądzają również o tym, że organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi nie mogą być jednocześnie uznane za przedstawicieli - agentów, w rozumieniu Komentarza do MK OECD. Agent jest bowiem osobą działającą w imieniu innej osoby i jest umocowany do kreowania stosunków pomiędzy tą osobą a podmiotami trzecimi. Prawa i obowiązki powstałe w transakcji zawartej przez agenta dotyczą więc osoby, w imieniu której działa agent (por. A. Maksymczak, M. Ćwik-Burszewska, Beneficial Owner jako Klauzula ograniczająca planowanie podatkowe przychodów z dywidend, odsetek i należności licencyjnych, \[w:\] Międzynarodowe Planowanie Podatkowe, red. Ł. Ziółek, Warszawa, Centrum Doradztwa i Informacji, 2007, s. 220).

Biorąc pod uwagę istotę zbiorowego zarządu, należy zauważyć, że często krąg podmiotów chronionych przez OZZ jest otwarty i zmienny, a objęcie określonego repertuaru ochroną tych organizacji nie zależy od woli konkretnego Twórcy. Zatem nie można również zasadnie twierdzić, że działają one na rzecz możliwych do ustalenia z góry, przed danym aktem eksploatacji, konkretnych osób. Konkluzji tej nie zmienia fakt, że OZZ chronią również prawa swoich członków (osób, które wprost powierzyły im swój repertuar). Kluczową cechą działalności tych organizacji jest bowiem przedmiotowe ujęcie zakresu ich działania w określonych aktach prawnych czy decyzjach administracyjnych. Uprawnienia do działania jako organizacja zbiorowego zarządzania mogą potencjalnie rozciągać się na każdego Twórcę, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danej OZZ, czy nie, jak również niezależnie od tego, czy jest on w ogóle organizacji znany. Potwierdzeniem tego jest fakt, że autorzy zamieszkali na stałe w kraju danego stowarzyszenia otrzymującego płatność mogą nie być w ogóle członkami tego stowarzyszenia.

Potwierdzeniem powyższego jest również okoliczność, że SX-ZA i Directores zobowiązały się wzajemnie do przekazywania opłat dotyczących nie tyle utworów należących do repertuaru poszczególnych Twórców, lecz należących do repertuaru drugiego Stowarzyszenia. Uzgodnienia te są więc odzwierciedleniem specyfiki działania tego typu organizacji, które nie tyle reprezentują poszczególnych Twórców, co repertuar, znajdujący się w obszarze ich działania, na mocy określonych aktów prawnych (w przypadku Stowarzyszenia aktem takim jest Decyzja Ministra Kultury).

W konsekwencji, nie jest tak, że wola konkretnego Twórcy czyni Stowarzyszenie, czy też Meksykańską OZZ, jego „agentem”. Do wykonywania zbiorowego zarządu i ochrony praw pewnej grupy Twórców upoważniają i jednocześnie zobowiązują OZZ odpowiednie przepisy bezwzględnie obowiązującego prawa. W praktyce oznacza to, że Stowarzyszenie oraz Directores są zarazem uprawnione, jak i zobowiązane do wykonywania swych zadań statutowych w zakresie zarządzania prawami autorskimi do utworów audiowizualnych ex lege, nie zaś z woli konkretnego Twórcy.

Co więcej, gdyby SX-ZA lub Directores działały w charakterze agentów (przedstawicieli) konkretnych Twórców, wówczas osoby te, powierzając tym organizacjom reprezentowanie ich interesów, powinny mieć jakiś wpływ na wysokość otrzymywanych od nich należności lub choćby możliwość negocjowania należnego im wynagrodzenia, jak również powinny choć w niewielkim stopniu decydować o warunkach, na jakich Użytkownicy korzystają z ich praw. Tymczasem, jak zostało wyżej wyjaśnione, poszczególni Twórcy w żadnym stopniu nie decydują o wysokości otrzymywanych wypłat ani o sposobie wykorzystywania ich praw przez Użytkowników.

Kolejnym istotnym argumentem, świadczącym o tym, że OZZ nie działają w charakterze agentów, jest fakt, ze chociaż na pierwszy rzut oka działalność tych organizacji zaspokajać ma potrzeby i interesy podmiotów praw autorskich i pokrewnych, to jednak organizacje te zaspokajają równocześnie potrzeby Użytkowników tych praw. Polski ustawodawca dał temu wyraz w treści art. 106 ust. 2 ustawy o prawie autorskim, mocą którego organizacja zbiorowego zarządzania nie może, bez ważnych powodów, odmówić zgody na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych w granicach wykonywanego przez siebie zarządu. Przepis ten nakazuje zatem organizacjom zawieranie umów z użytkownikami praw, oczywiście w zakresie przysługujących im kompetencji. Świadczy to o tym, że założeniem ustawodawcy było, aby organizacja zbiorowego zarządzania spełniała funkcję platformy ułatwiającej regulowanie stosunków pomiędzy uprawnionymi z tytułu praw autorskich lub pokrewnych oraz podmiotami korzystającymi z dóbr kultury. W ocenie Stowarzyszenia uprawnione zatem jest twierdzenie, iż OZZ świadczą pewne usługi zarówno na rzecz Twórców, jak i Użytkowników, a w konsekwencji, nie można uznać ich za „agentów” reprezentujących wyłącznie pierwszą z wymienionych grup. Dzięki temu zapewniona zostaje możliwość korzystania z dóbr kultury przez każdego zainteresowanego za zapłatą stosownego wynagrodzenia, a środowiskom twórczym i wykonawczym - otrzymanie tego wynagrodzenia. Na ten aspekt działalności OZZ wskazuje Trybunał Konstytucyjny w swoich orzeczeniach w których podkreśla, iż po stronie ustawodawcy istnieje świadomość faktu, iż sami artyści nie byliby w stanie kontrolować faktu korzystania z ich dóbr, w obecnym stanie techniki i lawinowego sposobu korzystania z utworów i ich artystycznych wykonań, a sami użytkownicy praw, bez organizacji zbiorowego zarządzania, również nie byliby w stanie eksploatować utworów i ich artystycznych wykonań w sposób legalny. Przykładowo, w wyroku z dnia 21 listopada 2005 r., sygn. akt P 10/03, Trybunał zwrócił uwagę, że „Wielość sytuacji i form, w jakich współcześnie może dochodzić do korzystania z praw autorskich, wymaga stworzenia systemu kontroli, aby zapewnić właściwą ochronę tych praw. Prawa autorskie mogą być eksploatowane i rozpowszechniane jednocześnie w nieograniczonej liczbie miejsc, w różnym czasie. Nadzorowanie lub kontrolowanie tego procesu przekracza możliwości indywidualnych autorów i twórców. Takie funkcje spełniać mają organizacje z.z., które tworzą system ochrony i egzekucji praw autorskich.”

W świetle powyższych okoliczności, sprowadzanie roli OZZ do działania w charakterze zwykłego pośrednika czy też agenta, byłoby niewątpliwie działaniem nieuprawnionym. W ocenie Stowarzyszenia, wszystkie powyższe argumenty nie pozostawiają wątpliwości, że ani SX-ZA, ani Meksykańska OZZ, nie działają w takim charakterze, a co za tym idzie - posiadają one status beneficial owner.

Moment uzyskania statusu beneficial owner przez Twórców

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Stowarzyszenia, poszczególni Twórcy uzyskują status beneficial owner dopiero w momencie dokonania przez Meksykańską OZZ repartycji kwot otrzymanych od Stowarzyszenia. W momencie poboru należności przez SX-ZA od Użytkowników brak jest bezpośredniego powiązania pomiędzy tymi kwotami a poszczególnymi Twórcami, natomiast kwoty wypłacane przez SX-ZA Meksykańskiej OZZ nie są tożsame z należnościami, które w wyniku repartycji są przekazywane reżyserom.

Należy podkreślić, że proces repartycji nie ma charakteru automatycznego, lecz jest oparty o szereg szczegółowych kryteriów i musi być zgodny z regulaminami obowiązującymi w Directores. Dopiero po dokonaniu repartycji wynagrodzenie jest wypłacane na rachunki konkretnych reżyserów.

Z wypłacanych kwot Meksykańska OZZ dokonuje również własnych potrąceń, m.in. tytułem zwrotu kosztów zbiorowego zarządu.

Dopiero w momencie repartycji następuje ustalenie tożsamości osób uprawnionych do otrzymania zainkasowanych należności, jak również dochodzi do konkretyzacji wysokości tych kwot. W tym momencie poszczególni Twórcy uzyskują również roszczenie do Meksykańskiej OZZ o dokonanie wypłaty należnych im wynagrodzeń. Oznacza to, że sam fakt pobrania przez SX-ZA określonych kwot od Użytkowników nie czyni jeszcze poszczególnych Twórców, których repertuar jest objęty ochroną Directores, wierzycielami. Status taki uzyskują oni dopiero w wyniku repartycji, dokonywanej przez Meksykańską OZZ.

Należy przy tym podkreślić, że roszczenie o wypłatę określonych kwot przysługuje poszczególnym reżyserom tylko względem Meksykańskiej OZZ, nigdy zaś wobec Stowarzyszenia. Co więcej, zarówno SX-ZA, jak i Directores, nie mają nawet prawa przekazywać kwot pobranych z tytułu praw autorskich bezpośrednio na rachunki bankowe autorów lub posiadaczy praw należących do drugiego stowarzyszenia. Jednocześnie SX-ZA nie posiada technicznych możliwości, aby ustalić, jakie kwoty należą się poszczególnym reżyserom, których repertuar jest przedmiotem ochrony Directores.

W związku z powyższym podmioty uprawnione, funkcjonujące w modelu zarządzania prawami autorskimi przez podmioty takie jak Stowarzyszenie oraz Directores, należne im wynagrodzenie otrzymują dopiero od Meksykańskiej OZZ i nie mają technicznej możliwości występowania z takim roszczeniem wobec Stowarzyszenia. Należy także w tym miejscu wskazać, że regulacje prawne nie zabraniają co prawda zagranicznym Twórcom bezpośredniego powierzenia ochrony swoich praw Wnioskodawcy, jednak takie rozwiązanie nie jest możliwe do efektywnego zastosowania w praktyce. Trudno nawet wyobrazić sobie sytuację, w której meksykański reżyser występuje do polskiego Stowarzyszenia z prośbą o wypłatę na jego rzecz należności licencyjnych. To rolą Stowarzyszenia jest monitorowanie wykorzystania utworów Twórców zagranicznych w Polsce i pobór stosowanych opłat, zgodnie z prawem polskim, a następnie ich przekazywanie właściwej zagranicznej OZZ, której zadaniem jest ustalenie, komu te opłaty się należą i w jakiej wysokości. Wielość sytuacji i form, w jakich współcześnie może dochodzić do korzystania z praw autorskich oraz masowość tego zjawiska, wymagająca stworzenia odpowiedniego systemu kontroli i zarządzania tymi procesami, doprowadziła do ukształtowania się pewnych szczególnych, powszechnie stosowanych na całym świecie konstrukcji. W rezultacie na rynku funkcjonuje powszechnie model reprezentowania zagranicznych Twórców przez zagraniczne OZZ, które działają we współpracy z podmiotami takimi jak Wnioskodawca. Należy także podkreślić powierzenie przez zagranicznych Twórców indywidualnie swoich praw bezpośrednio takim podmiotom jak SX-ZA wiązałoby się z ryzykiem jedynie fragmentarycznej reprezentacji. W modelu wykorzystującym udział podmiotów takich jak Wnioskodawca oraz Meksykańska OZZ reprezentacja praw ma znacznie szerszy charakter z uwagi na zbiorcze reprezentowanie praw Twórców.

Co istotne, brak jest przeszkód, aby zarówno SX-ZA, jak i Meksykańska OZZ, występowały względem siebie z wzajemnymi roszczeniami o wypłatę środków. Okoliczności te również stanowią potwierdzenie, iż organizacje te mają status beneficial owner względem wypłacanych sobie wzajemnie należności.

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę, że:

1.  organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, takie jak SX-ZA czy Directores, znajdują się w szczególnej sytuacji prawnej, a ich funkcjonowanie jest ściśle uregulowane za pomocą przepisów prawnych (lokalnych, unijnych i międzynarodowych),
2.  rola i zadania zarówno SX-ZA, jak i Directores, nie pozwalają uznać, że ich udział w systemie zarządzania prawami autorskimi ma na celu nadużycie możliwości skorzystania z obniżonej stawki podatku u źródła, przewidzianej w UPO z Meksykiem,
3.  ze względu na szczególne regulacje prawne, roszczenia dotyczące praw autorskich związanych z wykorzystaniem utworów audiowizualnych w wielu przypadkach nie mogą być dochodzone przez poszczególnych posiadaczy praw inaczej niż przy udziale odpowiednich OZZ,
4.  Wnioskodawca oraz Meksykańska OZZ nie mają swobody w kształtowaniu wzajemnych stosunków dotyczących płatności - są obowiązane do stosowania obowiązujących w tym zakresie regulacji, które wymagają ich uczestnictwa,
5.  rola OZZ w systemie poboru należności od Użytkowników nie sprowadza się do prostego pobrania określonych kwot i ich przekazania ostatecznym odbiorcom. SX-ZA, pobierając tantiemy od polskich Użytkowników, dotyczące meksykańskich produkcji filmowych, w momencie ich poboru nie wie, kto je finalnie otrzyma i w jakiej wysokości. Decyzja w tym zakresie należy wyłącznie do Directores, a zatem nie sposób stwierdzić, że Meksykańska OZZ działa w charakterze zwykłego pośrednika pomiędzy Stowarzyszeniem a reżyserami, których repertuar podlega ochronie Directores,
6.  SX-ZA oraz Directores są uprawnione, a zarazem zobowiązane do wykonywania swych zadań statutowych w zakresie zarządzania prawami autorskimi do utworów audiowizualnych z mocy prawa, nie zaś z woli konkretnego Twórcy. Oznacza to, że organizacje te nie działają w charakterze przedstawiciela (agenta) konkretnych Twórców,
7.  Twórcy, których repertuar jest objęty zakresem ochrony sprawowanej przez Meksykańską OZZ, w związku z funkcjonującym w praktyce modelem reprezentacji, nie dochodzą bezpośrednio tych płatności od Wnioskodawcy, lecz mają roszczenie o wypłatę należności od Directores,
8.  proces repartycji przeprowadzany najpierw przez SX-ZA, a następnie przez Meksykańską OZZ, nie ma charakteru automatycznego, lecz jest oparty o szereg szczegółowych kryteriów i musi być zgodny z regulaminami obowiązującymi w obu tych organizacjach. Dopiero po dokonaniu ostatecznej repartycji przez Meksykańską OZZ wynagrodzenie jest wpłacane na rachunki konkretnych reżyserów. Kwoty przekazane przez SX-ZA na rzecz Directores mogą różnić się od kwot, które Meksykańska OZZ wypłaca konkretnym reżyserom,
9.  SX-ZA dokonując własnej repartycji zainkasowanych kwot nie zawsze jest w stanie wskazać konkretnego Twórcę, któremu kwota ma zostać przekazana. Dopiero w momencie dokonania repartycji przez Directores następuje ostateczne ustalenie tożsamości osób uprawnionych do otrzymania zainkasowanych należności oraz konkretyzuje się wysokość tych kwot (chyba że Twórcy nie zostali zidentyfikowani, a Meksykańska OZZ działa w charakterze negoriorum gestor lub podobnym). W tym momencie poszczególni Twórcy uzyskują roszczenie do Meksykańskiej OZZ o dokonanie wypłaty należnych im wynagrodzeń,

w konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, status beneficial owner w odniesieniu do wypłat dokonywanych przez SX-ZA na rzecz Directores można przypisać wyłącznie Meksykańskiej OZZ.

Biorąc pod uwagę, że spełnione są również pozostałe warunki, tj. wypłacane należności mieszczą się w definicji należności licencyjnych z art. 12 ust. 3 Konwencji, a Meksykańska OZZ nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej w formie zakładu, Stowarzyszenie ma prawo zastosować do tych wypłat stawkę podatku wynikającą z Konwencji, pod warunkiem posiadania, w momencie wypłaty, aktualnego certyfikatu rezydencji Meksykańskiej OZZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Kwestią do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest stosowanie przez Wnioskodawcę, jako płatnika, dziesięcioprocentowej stawki podatku wynikającej z Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Meksykańskich Stanów Zjednoczonych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Mexico City dnia 30.11.1998 r. (dalej: „UPO z Meksykiem”), przy założeniu, że spełnione są wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z tej stawki oraz posiadaniu przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podmiotu meksykańskiego (Directores).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO z Meksykiem, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie należności licencyjne mogą być opodatkowane również w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego prawem, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to wysokość podatku nie może przekroczyć 10 procent kwoty należności licencyjnych brutto (art. 12 ust. 2 UPO z Meksykiem).

Definicja należności licencyjnych jest zawarta w art. 12 ust. 3, który stanowi, że określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, publicznego przekazu przez satelitę, kabel, światłowód lub podobną technologię, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Określenie "należności licencyjne" obejmuje również zyski osiągane z przeniesienia jakiegokolwiek takiego prawa lub własności, które są zależne od ich wydajności, korzystania z nich lub dysponowania nimi.

Należności opisywane w niniejszym wniosku (tantiemy) mieszczą się w zakresie pojęciowym określonym w art. 12 ust. 3 UPO z Meksykiem.

Stosownie do art. 12 ust. 4 UPO z Meksykiem, postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli właściciel należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony bądź wykonuje w drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę tam położoną, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, faktycznie wiążą się z działalnością tego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się odpowiednio, w zależności od konkretnej sytuacji, postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i UPO z Meksykiem prowadzi do wniosku, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z UPO z Meksykiem jest możliwe w przypadku łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  należności wypłacane przez Wnioskodawcę powinny wypełniać definicję należności licencyjnych zawartą w art. 12 ust. 3 UPO z Meksykiem;
2.  podmiot meksykański (Directores) powinien być właścicielem (beneficial owner) otrzymywanych od Wnioskodawcy należności licencyjnych, co wynika z art. 12 ust. 2 UPO z Meksykiem;
3.  podmiot meksykański (Directores) nie może prowadzić na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności w formie zakładu, co wynika z art. 12 ust. 4 UPO z Meksykiem;
4.  Wnioskodawca, w momencie wypłacania należności, powinien być w posiadaniu certyfikatu rezydencji podmiotu meksykańskiego (Directores) dokumentującego miejsce siedziby Directores dla celów podatkowych, co wynika z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wyżej wymienione przesłanki są spełnione.

Zdaniem Organu w niniejszej sprawie nie jest spełniona przesłanka posiadania przez podmiot meksykański (Directores) statusu ’’właściciela’’ (beneficial owner) należności licencyjnych.

Pojęcie beneficial owner jest charakterystyczne dla większości umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i występuje również w będącej przedmiotem niniejszego wniosku UPO z Meksykiem.

Podkreślić należy, że pojęcie beneficial owner nie jest jednoznacznie zdefiniowane nie tylko w UPO z Meksykiem, ale także w innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jest to spowodowane faktem, że pojęcie beneficial owner jest nieostre, wieloznaczne i różnie rozumiane w poszczególnych państwach-stronach umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, np. jako ’’właściciel’’, ’’uprawniony właściciel’’, czy też ’’osoba uprawniona do dochodu’’. W UPO z Meksykiem za beneficial owner, w przypadku należności licencyjnych, uznaje się ich właściciela.

W tym miejscu warto odwołać się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, zgodnie z którym „W powyższych poszczególnych przykładach (agent, pełnomocnik, spółka podstawiona działająca jako powiernik lub zarządca) bezpośredni odbiorca należności licencyjnych nie jest „osobą uprawnioną”, ponieważ prawo odbiorcy do dysponowania i korzystania z należności licencyjnych jest ograniczenie przez obowiązek kontraktowy lub ustawowy do przekazania uzyskanej wypłaty osobie drugiej. Taki obowiązek wynika zazwyczaj z odnośnych dokumentów prawnych, lecz może również wynikać z faktów i okoliczności, które wskazują, że zasadniczo odbiorca nie ma w rzeczywistości prawa do korzystania i rozporządzania należnościami licencyjnymi, w sposób nieskrępowany obowiązkiem kontraktowym lub ustawowym do przekazania wypłaty osobie drugiej.”

Podkreślić należy, że podmiot meksykański (Directores), któremu Wnioskodawca wypłaca należności licencyjne przekazuje otrzymane od Wnioskodawcy należności bezpośrednio na rzecz konkretnych twórców, co wynika z odpowiednich przepisów prawa meksykańskiego, w oparciu o które funkcjonuje podmiot meksykański (Directores).

W związku z powyższym właściwe jest stwierdzenie, że w niniejszym wniosku podmiot meksykański (Directores) jest jedynie odbiorcą należności licencyjnych, a nie ich właścicielem.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 mówi o ’’przychodach’’ z tytułu z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know – how).

Przez przychód należy rozumieć wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenie majątkowe podatnika.

Biorąc pod uwagę charakter należności wypłacanych przez Wnioskodawcę oraz zasady funkcjonowania podmiotu meksykańskiego (Directores), który otrzymane należności przekazuje konkretnym twórcom, stwierdzić należy, że w majątku podmiotu meksykańskiego (Directores) nie dochodzi do trwałego, bezzwrotnego i definitywnego przysporzenia. Już sam fakt przekazywania należności otrzymanych od Wnioskodawcy na rzecz twórców wyklucza trwałość, bezzwrotność oraz definitywność przysporzenia.

Dopiero twórcy uzyskują przysporzenie trwałe, bezzwrotne oraz definitywne i mogą realizować uprawnienia właścicielskie w stosunku do należności przekazanych im przez podmiot meksykański (Directores).

Powyższe niewątpliwie potwierdza, że podmiotowi meksykańskiemu (Directores) nie można przypisać statusu beneficial owner w stosunku do należności otrzymywanych przez ten podmiot od Wnioskodawcy, ponieważ w UPO z Meksykiem za beneficial owner uważany jest właściciel należności licencyjnych. Podmiot niemogący realizować uprawnień właścicielskich nie może zostać uznany za beneficial owner.

Na marginesie Organ zaznacza, że możliwe byłoby uznanie podmiotu meksykańskiego (Directores) za beneficial owner i zastosowanie stawki podatku wynikającej z UPO z Meksykiem, ale tylko w odniesieniu do tej części kwot, które podmiot meksykański wykorzystuje na potrzeby własnej działalności. W tym celu Wnioskodawca musiałby dysponować wiarygodnymi i potwierdzonymi danymi dotyczącymi wysokości kwot, które podmiot meksykański wykorzystuje na własne potrzeby tzn. nie przekazuje ich twórcom. Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku, wynika, że Wnioskodawca nie dysponuje takimi danymi.

Z uwagi na powyższe argumenty, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.