Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP3.8222.19.2024.CNRU
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-11
Teza: Możliwość odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na cały budynek mieszkalny (tj. dotyczących docieplenia zarówno istniejącej, jak i części rozbudowanej), udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na nazwisko właściciela całego obiektu.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; faktura; nieruchomości-właściciel nieruchomości; ulga-ulga termomodernizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga termomodernizacyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26h

**Zmiana interpretacji indywidualnej**

Szanowny Panie,

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 4 maja 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.242.2022.4.AC, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu\[1\] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z 23 lutego 2022 r. (data wpływu 23 lutego 2022 r.), uzupełnionym pismem z 6 kwietnia 2022 r. (data wpływu 6 kwietnia 2022 r.), pismem z 18 kwietnia 2022 r. (data wpływu 18 kwietnia 2022 r.) oraz pismem z 20 kwietnia 2022 r. (data wpływu 20 kwietnia 2022 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej jest **prawidłowe** w zakresie możliwości odliczenia poniesionych przez Pana wydatków na docieplenie budynku istniejącego, jak i jego rozbudowanej części oraz **nieprawidłowe** w pozostałej części.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi termomodernizacyjnej.

Treść wniosku, uzupełniona pismami z 6 kwietnia 2022 r., z 18 kwietnia 2022 r. oraz z 20 kwietnia 2022 r., jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W roku 2008 zlecił Pan opracowanie i uzyskał Pan potwierdzenie projektu budowlanego dotyczącego „rozbudowy i nadbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego”. Po przystąpieniu do jego realizacji w roku 2009, podstawowe prace budowlane zostały ukończone, a budynek przykryty nowym dachem. Prace wykończeniowe w dobudowanym piętrze przeciągnęły się do 2020 roku i wtedy to, uzyskał Pan wszystkie niezbędne ekspertyzy stwierdzające poprawność wykonanych prac budowlanych i wykończeniowych.

W oparciu o wymienione opracowania w dniu 23 grudnia 2020 r. wystąpił Pan do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zgodę na zasiedlenie wybudowanego obiektu. Pomimo prowadzenia prac wykończeniowych w dobudowanej części obiektu, pozostała część wybudowanego na początku lat 70-tych budynku była cały czas zamieszkała, a budynek był użytkowany zarówno w części parterowej jak i w podpiwniczeniach. Sytuację prawną, związaną z uzyskaniem prawa do zamieszkania w dobudowanym piętrze skomplikowała decyzja nr (…)/(…) Starosty X., który po analizie przesłanych 23 grudnia 2020 r. dokumentów, odmówił wydania zgody na zasiedlenie budynku, ponieważ nie dobudował Pan, przewidzianego w projekcie garażu. Nie mógł Pan wybudować garażu, ponieważ w międzyczasie miasto P. podłączyło swoją kanalizację burzową obsługującą zachodnią część miasta do kanału przepływającego około 20 metrów obok Pana zabudowań.

Powyższa sytuacja spowodowała, że trzy duże powodzie stały się dla Pana szczególnie groźne. Pierwsza wystąpiła wiosną 2010 r., druga w 2015 r., a ostatnia w październiku 2021 r. Każda z powodzi, kompletnie zalewała tereny ulicy Y., w tym miejsce gdzie miał być zbudowany garaż z posadzką umiejscowioną 70 cm poniżej poziomu gruntu. Sytuacja powodziowa spowodowała, że nie było możliwości budowy garażu w formie i miejscu przewidzianym w projekcie. Starosta stwierdził jednak, że to z Pana winy nastąpiło naruszenie przepisów prawa budowlanego i zlecił opracowanie zamiennego projektu rozbudowy i nadbudowy budynku bez garażu, co o około rok opóźniło oddanie budynku do zamieszkania.

Wskazał Pan, że jedynym racjonalnym rozwiązaniem było przyjęcie, że przepisy prawa budowlanego zabraniają budowy tego typu obiektów zalewanych cyklicznie przez wodę i przyjęcie od Pana oświadczenia o rezygnacji z budowy garażu. Po opracowaniu i zatwierdzeniu „Projektu zamiennego rozbudowy i nadbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego z lutego 2021 r.”, złożył go Pan 23 listopada 2021 r. w Powiatowym Inspektoracie Nadzoru Budowlanego w X. Pana wniosek o zakończeniu budowy i zezwoleniu na zamieszkanie został przyjęty. Podstawą do uznania, że nastąpiło faktyczne zakończenie budowy były te same ekspertyzy powykonawcze oraz ta sama mapa z geodezyjną inwentaryzacją rozbudowy i nadbudowy budynku, którą złożył Pan we wniosku z 20 grudnia 2020 r. Bez wbicia jednego gwoździa czy wmurowania dodatkowej cegły okazało się, że budynek nadaje się do zamieszkania. Nastąpiło jedynie ocieplenie budynku 20 cm warstwą styropianu.

Chciałby Pan rozliczyć koszty za rok podatkowy 2021. Pierwszy wydatek został poniesiony w miesiącu wrześniu 2021 r. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 2023-2024 poprzez wykończenie elewacji tynkiem, tzw. barankiem.

W roku podatkowym 2021 nie uzyskał Pan dochodu opodatkowanego stawką 19%.

Pierwszy wniosek o zakończenie budowy złożył Pan 23 grudnia 2020 r., ale z przyczyn formalnych leżących po stronie Starostwa X., nie uzyskał on akceptacji. Drugi wniosek o zakończeniu budowy złożył Pan do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego X. w dniu 23 listopada 2021 r. Wniosek uprawomocnił się 8 grudnia 2021 r. i od tego dnia uzyskał Pan prawo do zasiedlenia nadbudowy.

Na dzień złożenia zeznania podatkowego wraz z małżonką był Pan i jest właścicielem nieruchomości poddanej termomodernizacji.

W wyniku termomodernizacji zmniejszyło się zużycie opału (węgla) o około 50%. Ocieplenie budynku spowodowało znaczącą redukcję strat energii cieplnej generowanej przez domowy piec c.o. Nie ma Pan możliwości podłączenia budynku do sieci ciepłowniczej.

Wszystkie zgromadzone przez Pana faktury dotyczące przedsięwzięcia termomodernizacyjnego opiewają na łączną kwotę 52.871,19 zł.

Na powyższą kwotę składają się:

• faktury VAT na kwotę 19.329,97 zł wystawione na Pana nazwisko jako właściciela całego obiektu, za robociznę związaną z położeniem styropianu (18.329 zł) oraz kosztami silikonu (1.036 zł),

• faktury VAT wystawione na nazwisko Pana córki i zięcia na kwotę 28.784,03 zł za styropian i pozostałe materiały budowlane,

• rachunek na kwotę 4.000 zł za wstępne prace dla pierwszego wykonawcy (KRUS – rolnictwo), za prace przy procesie docieplania, ale któremu po spowodowaniu przez jego pracownika poważnego wypadku, Inspektor Pracy zabronił prowadzenia dalszych prac,

• paragony za pozostałe drobne zakupy na kwotę 757,19 zł.

Na wszystkie wydatki termomodernizacyjne podlegające odliczeniu zostały wystawione faktury VAT. W obecnej sytuacji w której znalazł się Pan nie ze swojej winy, łączna kwota z faktur do odliczenia wyniesie 19.329,97 zł a po doliczeniu przyszłego kosztu położenia ostatniej warstwy tynku w kwocie około 15.000 zł, i tak ukształtuje się poniżej 53.000 zł.

Zgromadzone przez Pana faktury VAT w kwocie 19.329,97 zł, jak i faktury VAT na nazwisko Pana córki i zięcia na kwotę 28.874,03 zł wystawione są przez podatników VAT czynnych. Wszystkie faktury VAT na kwoty 19.329,97 zł i 28.874,03 zł oraz rachunek (\`(...)\`)/(\`(...)\`) na kwotę 4.000 zł dotyczyły wspólnie przeprowadzonej inwestycji ocieplenia zarówno istniejącej jak i dobudowanej części budynku, a ich osobne przeprowadzanie byłoby w praktyce niemożliwe. Ewentualny rozdział kosztów na istniejącą i nadbudowaną część budynku może wynikać tylko z proporcji nadbudowanej powierzchni ocieplenia do powierzchni ogółem.

Żadne wydatki nie były sfinansowane ze środków NFOŚiGW i nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Odniósł się Pan do przedłużania wydania zezwolenia na zasiedlenie nowo wybudowanej części budynku. Cała ta nieszczęsna dla Pana historia rozpoczęła się w roku 2005, kiedy to do kanału przepływającego obok Pana domu, miasto X. postanowiło spuszczać wody ze swojej kanalizacji burzowej. Ponieważ zorientował się Pan, że może się to skończyć dla Pana powodziami, zaczął Pan protestować wysyłając do władz X. kilkadziesiąt pism. Pod Pana i innych mieszkańców presją w roku 2007 Pan Prezydent (…) zobowiązał się na piśmie, że do roku 2009 usunie wszystkie przeszkody, które mogłyby powodować ewentualne piętrzenie się wód opadowych obok Państwa domostw. Głównie chodziło o odblokowanie zabetonowanego przepustu pod mostem (…), co umożliwiłoby swobodny przepływ gromadzącej się przed mostem wody. Radość była jednak przedwczesna, bo w listopadzie 2009 r. Pan Prezydent wycofał się ze swoich zobowiązań motywując to tym, że miasto wybudowało w A. zbiornik retencyjny, który zapobiega powodziom. Wskazał Pan, że było to kłamstwo, o czym świadczą trzy powodzie, które dotknęły Pana w roku 2010, 2015 i 2021, a Pan Prezydentowi pomylił się jeden drobny szczegół, bo w A. wybudowano nie zbiornik retencyjny, a rekreacyjny ze stałym poziomem wody, bez możliwości jego regulacji.

Sytuacja powyższa nie zmieniła się do chwili obecnej, o czym świadczy ostatnia powódź, kiedy to Straż Pożarna musiała ratować Pana dobytek. Cały ten konflikt spowodował, że zaczęły Pana spotykać retorsje, poczynając od wydania pozwolenia na budowę, a na odmowie na zamieszkanie kończąc. Gdyby otrzymał ją Pan zgodnie z prawem w roku 2020, to nie miałby Pan kłopotów z rozliczeniem kosztów ocieplenia, bo zawarłby Pan umowę z BOŚiGW. Cały ten konflikt jest mocno zagmatwany, ale jeżeli to będzie możliwe, to postara się Pan go w oparciu o posiadane dokumenty szczegółowo wyjaśnić w Urzędzie Skarbowym w X. W każdym razie nielogicznym jest, że niemożność dobudowania garażu do zamieszkałej parterowej części budynku, nie z Pana winy, uniemożliwia wydanie zgody na zamieszkanie w wybudowanym poprawnie piętrze budynku zgodnie z decyzją (…)/(…) Starosty X.

**Pytanie**

Czy ma Pan prawo do odliczenia całości kosztów ocieplenia, czy tylko w stosunku do części parterowej i podpiwniczonej?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pan zdaniem, w świetle powyższych faktów spodziewa się Pan, że ma prawo do odliczenia kosztów ocieplania dla całego budynku.

**Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej**

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.242.2022.4.AC uznał Pana stanowisko za nieprawidłowe.

**Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej**

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych\[2\].

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy PIT:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy PIT, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w powołanym art. 26h ust. 1, to:

budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane\[3\].

Na podstawie art. 3 pkt 2a ustawy - Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym:

należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy PIT definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków\[4\].

W myśl art. 2 pkt 2 powołanej ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z art. 26h ust. 2 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy PIT:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 26h ust. 4 ustawy PIT:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku

uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony

na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 26h ust. 5 ustawy PIT:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy PIT:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy PIT:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy PIT:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 9 ustawy PIT:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z kolei katalog materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, których zakup uprawnia do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej zawiera – wydane na podstawie art. 26h ust. 10 ustawy PIT – rozporządzenie Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych\[5\].

Odliczeniu podlegają wydatki na następujące materiały budowlane i urządzenia:

1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6) kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz. Urz. UE L 193 z 21.07.2015, s. 100);

7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11) pompa ciepła wraz z osprzętem;

12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2) wykonanie analizy termograficznej budynku;

3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10) montaż pompy ciepła;

11) montaż kolektora słonecznego;

12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13) montaż instalacji fotowoltaicznej;

14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Na podstawie przywołanych powyżej przepisów, tylko podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na określone materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w 2008 r. zlecił Pan opracowanie i uzyskał Pan potwierdzenie projektu budowlanego dotyczącego „rozbudowy i nadbudowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego”. W 2009 r. podstawowe prace budowlane zostały ukończone, a budynek przykryty nowym dachem. Prace wykończeniowe w dobudowanym piętrze przeciągnęły się do 2020 r. i wtedy to, uzyskał Pan wszystkie niezbędne ekspertyzy stwierdzające poprawność wykonanych prac budowlanych i wykończeniowych. Pierwszy wniosek o zakończenie budowy złożył Pan 23 grudnia 2020 r., ale z przyczyn formalnych leżących po stronie Starostwa Powiatowego, nie uzyskał on akceptacji. Drugi wniosek o zakończeniu budowy złożył Pan do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w X. w dniu 23 listopada 2021 r. Wniosek uprawomocnił się 8 grudnia 2021 r. i od tego dnia uzyskał Pan prawo do zasiedlenia nadbudowy. Chciałby Pan rozliczyć koszty za rok podatkowy 2021. Pierwszy wydatek został poniesiony w miesiącu wrześniu 2021 r. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie 2023-2024 poprzez wykończenie elewacji tynkiem, tzw. barankiem. W roku podatkowym 2021 nie uzyskał Pan dochodu opodatkowanego stawką 19%. Ocieplenie budynku spowodowało znaczącą redukcję strat energii cieplnej generowanej przez domowy piec c.o. Nie ma Pan możliwości podłączenia budynku do sieci ciepłowniczej. Wszystkie zgromadzone przez Pana faktury dotyczące przedsięwzięcia termomodernizacyjnego opiewają na łączną kwotę 52.871,19 zł. Na powyższą kwotę składają się: faktury VAT na kwotę 19.329,97 zł wystawione na Pana nazwisko jako właściciela całego obiektu, za robociznę związaną z położeniem styropianu (18.329 zł) oraz kosztami silikonu (1.036 zł), faktury VAT wystawione na nazwisko Pana córki i zięcia na kwotę 28.784,03 zł za styropian i pozostałe materiały budowlane, rachunek na kwotę 4.000 zł za wstępne prace dla pierwszego wykonawcy (KRUS – rolnictwo), za prace przy procesie docieplania, ale któremu po spowodowaniu przez jego pracownika poważnego wypadku, Inspektor Pracy zabronił prowadzenia dalszych prac, paragony za pozostałe drobne zakupy na kwotę 757,19 zł. Na wszystkie wydatki termomodernizacyjne podlegające odliczeniu zostały wystawione faktury VAT. W obecnej sytuacji w której znalazł się Pan nie ze swojej winy, łączna kwota z faktur do odliczenia wyniesie 19.329,97 zł a po doliczeniu przyszłego kosztu położenia ostatniej warstwy tynku w kwocie około 15.000 zł, i tak ukształtuje się poniżej 53.000 zł. Zgromadzone przez Pana faktury VAT w kwocie 19.329,97 zł, jak i faktury VAT na nazwisko Pana córki i zięcia na kwotę 28.874,03 zł wystawione są przez podatników VAT czynnych. Wszystkie faktury VAT na kwoty 19.329,97 zł i 28.874,03 zł oraz rachunek (\`(...)\`)/(\`(...)\`) na kwotę 4.000 zł dotyczyły wspólnie przeprowadzonej inwestycji ocieplenia zarówno istniejącej jak i dobudowanej części budynku, a ich osobne przeprowadzanie byłoby w praktyce niemożliwe. Ewentualny rozdział kosztów na istniejącą i nadbudowaną część budynku może wynikać tylko z proporcji nadbudowanej powierzchni ocieplenia do powierzchni ogółem. Żadne wydatki nie były sfinansowane ze środków NFOŚiGW i nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, ma Pan możliwość odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatków poniesionych na cały budynek mieszkalny (tj. dotyczących docieplenia zarówno istniejącej, jak i części rozbudowanej), udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na Pana nazwisko, jako właściciela całego obiektu, za robociznę związaną z jego dociepleniem.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 30 marca 2023 r. – „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”\[6\] - przykład 10:

Podatnik będący właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego dokonuje jego rozbudowy. W ramach przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w starej części domu wymienia stolarkę okienną, a w nowej dokonuje jej montażu. Czy podatnik może w ramach ulgi termomodernizacyjnej odliczyć wydatki na zakup materiałów i roboty budowlane w odniesieniu do całego budynku, tj. części istniejącej i dobudowanej?

Podatnik może odliczyć całość wydatków związanych z tą inwestycją, bowiem na moment zastosowania ulgi jest właścicielem budynku, którego posiadanie uprawnia do ulgi.

Tym samym, wobec braku uregulowania kwestii sposobu ustalania wydatków podlegających odliczeniu, gdy poniesiony wydatek dotyczy zarówno budynku istniejącego, jak i jego rozbudowanej części, podatnik ma prawo odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej całość poniesionego wydatku, zwłaszcza, że docieplenie dotyczy całego budynku, w tym także istniejącej jego części przed rozbudową.

Natomiast wydatki udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na inne osoby, niebędące właścicielami budynku mieszkalnego jednorodzinnego, nie spełniają warunku skorzystania z przedmiotowej ulgi.

Wobec tego, Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie możliwości odliczenia poniesionych przez Pana wydatków na docieplenie budynku istniejącego, jak i jego rozbudowanej części oraz nieprawidłowe w pozostałej części.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 4 maja 2022 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.242.2022.4.AC, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

• Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

• Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

• Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Pana we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

• Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

• Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Pana do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

• Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Pan nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Panu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

• Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Pana do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Pana wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

• Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Pana do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

• Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw\[7\] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi\[8\]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

• w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

• w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

* * *

\[1\] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.), zwana dalej „Ordynacją podatkową”.

\[2\] Dz. U. z 2024 r. poz. 226, zwanej dalej „ustawą PIT”.

\[3\] Dz. U. z 2023 r. poz. 682.

\[4\] Dz. U. z 2023 r. poz. 2496.

\[5\] Dz. U. z 2023 r. poz. 273.

\[6\] Części 4.5 Typ budynku.

\[7\] Dz. U. poz. 2193.

\[8\] Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.