Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.625.2019.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-13
Teza: Skoro termin przydatności do spożycia oferowanych produktów, tj. tortilli pszennej o smaku curry, tortilli pszennej o smaku kurkumy, tortilli pszennej orkiszowej pełnoziarnistej, tortilli pszennej o smaku pomidorowym, tortilli pszennej o smaku szpinaku, tortilli pszenno-żytniej wieloziarnistej z nasionami lnu i czarnuszką, tortilli pszennej z dodatkiem czarnej marchwi i buraka ćwikłowego, tortilli pszenno-żytniej pełnoziarnistej, tortilli pszennej z dodatkiem soku z buraka, tortilli pszennej, tortilli pszenno-żytniej wieloziarnistej z nasionami lnu i czarnuszką, tortilli pszennej, tortilli pszennej mrożonej, jest dłuższy niż 45 dni, to ich dostawa jako niespełniająca kryteriów do zastosowania stawki preferencyjnej podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.
Słowa kluczowe: ciastka; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; wyroby-wyroby piekarskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) uzupełnionym w dniu 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 5 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedawanego asortymentu - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedawanego asortymentu.

Wniosek uzupełniony został w dniu 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 5 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży tortilli. W ramach swojej działalności Wnioskodawca produkuje i sprzedaje 13 rodzajów tortilli:

1.  Tortilla pszenna o smaku curry, okres trwałości - 6 miesięcy,
2.  Tortilla pszenna o smaku kurkumy, okres trwałości - 6 miesięcy,
3.  Tortilla pszenna orkiszowa pełnoziarnista, okres trwałości - 4 miesiące,
4.  Tortilla pszenna o smaku pomidorowym, okres trwałości - 6 miesięcy,
5.  Tortilla pszenna o smaku szpinaku, okres trwałości - 6 miesięcy,
6.  Tortilla pszenno-żytnia wieloziarnista z nasionami lnu i czarnuszką, okres trwałości -4 miesiące,
7.  Tortilla pszenna z dodatkiem czarnej marchwi i buraka ćwikłowego, okres trwałości - 6 miesięcy,
8.  Tortilla pszenno-żytnia pełnoziarnista, okres trwałości - 4 miesiące,
9.  Tortilla pszenna z dodatkiem soku z buraka, okres trwałości - 6 miesięcy,
10.  Tortilla pszenna, okres trwałości - 6 miesięcy,
11.  Tortilla pszenno- żytnia wieloziarnista z nasionami lnu i czarnuszką, okres trwałości - 4 miesiące,
12.  Tortilla pszenna, okres trwałości - 6 miesięcy,
13.  Tortilla pszenna mrożona, okres trwałości w stanie zamrożonym w temperaturze minimum -18 stopni Celsjusza - do 12 miesięcy,

Wszystkie ww. rodzaje tortilli Wnioskodawca klasyfikuje pod kodem PKWiU 10.71.12.0, jako ciasta, ciastka, placki, tarty, naleśniki, crepes, paszteciki itp. świeże wyroby piekarskie, nawet bez dodatku środka słodzącego. Wnioskodawca sprzedaje ww. tortille według stawki VAT - 23%.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Tortille wymienione w poz. 6 i 11 są to 2 różne produkty różniące się składem.

Tortille wymienione w poz. 10 i 12 są to 2 różne produkty różniące się składem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować do sprzedaży tortilli wymienionych w opisie stanu faktycznego pod nr 1-13?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy dla dostawy tortilli określonej pod nr 1-13 w stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo do stosowania obniżonej stawki VAT wynoszącej 8%, bezpośrednio na podstawie art. 98 ust. 2 oraz załącznika nr III poz. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej jako: Dyrektywy VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 (obecnie na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka ta wynosi 23%).

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (obecnie na podstawie art. 146a pkt 2 ww. ustawy stawka ta wynosi 8%).

Załącznik nr 3 do Ustawy o VAT określa towary i usługi, do sprzedaży których stosuje się obniżoną stawkę podatku w wysokości 8%, odwołując się przy tym do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Zgodnie z art. 5a Ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W załączniku nr 3 w pozycji 32 ustawy o VAT znajdują się - ex 10.71.12.0 „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni” ograniczeniom i wytycznym wynikającym z aktów stanowionych na poziomie Unii Europejskiej tj. Dyrektywę o VAT.

Dyrektywa o VAT w Tytule VIII Sekcji 2 dotyczącej Stawek obniżonych w artykule 98 określa, że:

1.  Państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone.
2.  Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną.
3.  Przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii.

Załącznik III do Dyrektywy VAT stanowi „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”. W pozycji 1 załącznika IlI wymieniono „Środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych”.

Zatem w pozycji 32 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wykazano - ex 10.71.12.0 wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości, oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni. Natomiast przepisy Dyrektywy o VAT tj. art. 98 ust. 1 do 3, Załącznik III które były przedmiotem implementacji do polskiego porządku prawnego nie wprowadzają ograniczeń co do okresu trwałości/przydatności do spożycia towaru. Zatem jeżeli wnioskodawca będzie stosować się do przepisów krajowych to żadna z tortilli przedstawionych w stanie faktycznym nie będzie mogła korzystać z obniżonej stawki określonej w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Należy również przywołać treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2013 r. I FSK 827/12 ,,W konsekwencji powyższego, w przypadku, gdy zachodzi niezgodność pomiędzy przepisami unijnymi oraz przepisami krajowymi, a w toku wykładni przepisu krajowego nie można wywieść wniosku zgodnego z treścią i celem przepisu unijnego, należy bezpośrednio zastosować przepisy unijne, pomijając przepisy prawa krajowego. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Zgodnie z treścią unijnych przepisów warunkiem zastosowania stawek obniżonych w odniesieniu do produktów spożywczych jest wyłącznie umiejscowienie ich w kodzie nomenklatury scalonej, bez wprowadzania dodatkowych kryteriów. Zatem ustawodawca polski, określając warunki zastosowania stawki obniżonej dla przedmiotowych towarów był związany treścią art. 98 ust. 1 do 3 i Załącznika III Dyrektywy VAT, niezależnie od ich daty minimalnej trwałości lub przydatności do spożycia.”

Zatem z powyższego wynika, że w kwestii opodatkowania VAT dostaw krajowych obejmujących wskazane towary konieczne jest bezpośrednie oparcie się na unijnym porządku prawnym z pominięciem warunku okresu minimalnej trwałości/ terminu przydatności towaru do spożycia.

Natomiast w punktach 4 i 7 Preambuły do Dyrektywy VAT zawarto zasady, które nakazują państwom członkowskim takie konstruowanie przepisów w zakresie podatku VAT by nie naruszały one zasady neutralności podatkowej. Zasady te brzmią następująco: „Realizacja celu zakładającego ustanowienie rynku wewnętrznego zakłada zastosowanie w państwach członkowskich ustawodawstw dotyczących podatków obrotowych, które nie zakłócają warunków konkurencji aa nie utrudniają swobodnego przepływu towarów i usług. Niezbędna jest zatem taka harmonizacja ustawodawstw dotyczących podatków obrotowych poprzez system podatku od wartości dodanej (VAT), która wyeliminuje, w miarę możliwości, czynniki, które mogą zakłócać warunki konkurencji zarówno na poziomie krajowym, jak i wspólnotowym”. „Nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji”.

Zgodnie z powyższym zasady te sprzeciwiają się różnemu traktowaniu podobnych i tym samym konkurencyjnych względem siebie towarów. Dlatego też przyjmuje się, że w sytuacji, gdy państwo członkowskie postanawia skorzystać z możliwości wprowadzenia do porządku krajowego obniżonej stawki VAT do określonej kategorii towarów wskazanych w załączniku III do Dyrektywy o VAT, jest obowiązane jednocześnie do poszanowania zasady neutralności podatkowej i opodatkowania tą samą stawką podatku towarów podobnych.

Kolejną kwestią jaką należy poddać analizie jest definicja pojęcia „towary podobne”. Ustawa o VAT oraz Dyrektywa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „towarów podobnych”. Dlatego też w tej kwestii należy posiłkować się definicją słownikową oraz orzecznictwem. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego przez termin „podobne” należy rozumieć - mające pewne cechy wspólne z czymś, z kim. Zatem zgodnie z definicją słownikową towary, aby były podobne, nie muszą być identyczne, ale wystarczy aby posiadały cechy wspólne.

Nie można mieć w tym wypadku wątpliwości, że opisane w przedmiotowym wniosku tortille są podobne w smaku, składzie, właściwościach, kształcie, zaspokajają te same potrzeby konsumenta jak te wymienione w zał. 3 poz. 32 do ustawy o VAT. Posiadają one bowiem bardzo dużo wspólnych cech. Uzasadnione jest zatem stwierdzenie, że są to towary podobne.

Jeśli z punktu widzenia konsumenta dane towary mają podobne zastosowanie, różnice zachodzące między towarami nie są na tyle istotne, aby wykluczały „podobieństwo” towarów. Trybunał Sprawiedliwości UE w swoich wyrokach wyraźnie posługuje się pojęciem przeciętnego konsumenta, nie zaś konsumenta mającego specyficzne, a wręcz nietypowe oczekiwania w stosunku do danego produktu. Dlatego też w przypadku oceny czy dane produkty są od siebie odmienne należy postawić się roli przeciętnego konsumenta, a z jego perspektywy termin trwałości produktu nie ma tak istotnego znaczenia. Zatem posługiwanie się nietypowymi preferencjami konsumentów może prowadzić do absurdalnych wniosków w stosunku do tych samych produktów spożywczych.

Każda tortilla bez względu na jej okres trwałości/termin przydatności do spożycia realizuje wspólną funkcję - jest konsumowana w restauracji lub zostaje zakupiona w sklepie w celu jej konsumpcji. Przy tym okres trwałości/termin przydatności do spożycia w ocenie Wnioskodawcy nie ma znaczenia.

Analiza orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że można mówić o podobieństwie danych towarów również wówczas, kiedy dla części konsumentów nie będą one wzajemnie zastępowalne ze względu na smak czy gust. W orzeczeniach jako towary podobne wskazywano np. schnaps, akvavit (mocny skandynawski alkohol) oraz inne mocne napoje spirytusowe (wyrok z dnia 27 lutego 1980 r., sygn. akt C-171/78), koniak oraz whisky (wyrok z dnia 27 lutego 1980 r., sygn. akt C-168/78) czy nawet lekkie wina oraz piwo (wyrok z dnia 12 lipca 1983 r., sygn. akt C-170/68). Dlatego też preferencje niektórych konsumentów nie mogą stanowić argumentu przemawiającego za brakiem podobieństwa tych towarów (jako że są przejawem percepcji „subiektywnego konsumenta”).

Ponadto należy podkreślić, że skoro tortille bez względu na okres ich trwałości/przydatności do spożycia klasyfikowane są pod tym samym PKWiU to nie można mówić, że okres ich trwałości /przydatności do spożycia jakkolwiek różnicuje te towary by uznać je za towary od siebie różne, opodatkowane innymi stawkami VAT. Potwierdza to Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 stycznia 2018 r. III SA/Wa 954/16 „Skoro wafle bez względu na zawartość wody są klasyfikowane w tym samym kodzie PKWiU (10.72.12.0) i CN (1905 32), to należy uznać, że wprowadzenie kryterium zawartości wody w wyrobie było rozstrzygnięciem czysto arbitralnym, na które nie pozwala Dyrektywa 112, gdyż kryterium to nie jest relewantne dla zróżnicowania opodatkowania towarów de facto konkurencyjnych, gdyż do siebie podobnych. Zatem w niniejszej sprawie opodatkowanie różnymi stawkami przedmiotowych towarów przeznaczonych na ten sam rynek należy uznać za naruszenie zasad neutralności podatku, jak i zasad konkurencji w ramach tego samego rynku towarowego. Z tych powodów Sąd uznał, że z uwagi na obowiązek poszanowania neutralności podatkowej niedopuszczalne jest, tak jak uczynił to Minister w zaskarżonej interpretacji, różnicowanie podatkowego traktowania towarów, spełniających przesłanki do uznania je za „podobne”, tj. wafli o zawartości wody poniżej i powyżej 10%. W tym Sąd doszukał się naruszenia zasady neutralności podatku VAT, o której mowa w pkt 7 preambuły Dyrektywy 112. Konsekwencją jest uznanie naruszenia art. 41 ust. 2 ustawy o VAT i stwierdzenie w tym zakresie błędu implementacji art. 98 Dyrektywy 112.”

Podsumowując powyższe Wnioskodawca ma możliwość bezpośredniego zastosowania przepisów Dyrektywy o VAT, bowiem polskie przepisy ustawy o VAT stoją w sprzeczności z przepisami Dyrektywy. Sprzeczność ta polega między innymi na tym, że Dyrektywa o VAT nie daje możliwości ograniczania stosowania obniżonej stawki VAT do określonych produktów spożywczych poprzez określenie okresu trwałości/ terminu przydatności do spożycia.

Zastosowanie różnych stawek VAT dla podobnych produktów narusza art. 98 Dyrektywy VAT. Zastosowanie różnych stawek VAT dla podobnych produktów narusza również zasadę neutralności zawartą w cytowanych punktach 4 i 7 Preambuły do Dyrektywy VAT. Zatem Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki VAT 8% do wszystkich wymienionych w stanie faktycznym tortilli.

W świetle obowiązującego zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego w ramach postępowania interpretacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku, tj. PKWiU 10.71.12.0.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku produktów) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych od podatku. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Jak wynika z treści § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440 z późn. zm.) do dnia 31 grudnia 2019 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży tortilli. W ramach swojej działalności Wnioskodawca produkuje i sprzedaje 13 rodzajów tortilli:

1.  Tortilla pszenna o smaku curry, okres trwałości - 6 miesięcy,
2.  Tortilla pszenna o smaku kurkumy, okres trwałości - 6 miesięcy,
3.  Tortilla pszenna orkiszowa pełnoziarnista, okres trwałości - 4 miesiące,
4.  Tortilla pszenna o smaku pomidorowym, okres trwałości - 6 miesięcy,
5.  Tortilla pszenna o smaku szpinaku, okres trwałości - 6 miesięcy,
6.  Tortilla pszenno-żytnia wieloziarnista z nasionami lnu i czarnuszką, okres trwałości -4 miesiące,
7.  Tortilla pszenna z dodatkiem czarnej marchwi i buraka ćwikłowego, okres trwałości - 6 miesięcy,
8.  Tortilla pszenno-żytnia pełnoziarnista, okres trwałości - 4 miesiące,
9.  Tortilla pszenna z dodatkiem soku z buraka, okres trwałości - 6 miesięcy,
10.  Tortilla pszenna, okres trwałości - 6 miesięcy,
11.  Tortilla pszenno- żytnia wieloziarnista z nasionami lnu i czarnuszką, okres trwałości - 4 miesiące,
12.  Tortilla pszenna, okres trwałości - 6 miesięcy,
13.  Tortilla pszenna mrożona, okres trwałości w stanie zamrożonym w temperaturze minimum -18 stopni Celsjusza - do 12 miesięcy,

Wszystkie rodzaje tortilli Wnioskodawca klasyfikuje pod kodem PKWiU 10.71.12.0, jako ciasta, ciastka, placki, tarty, naleśniki, crepes, paszteciki itp. świeże wyroby piekarskie, nawet bez dodatku środka słodzącego. Wnioskodawca sprzedaje tortille według stawki VAT - 23%.

Wątpliwości dotyczą prawa do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług do sprzedaży tortilli, które Wnioskodawca kwalifikuje pod symbolem PKWiU 10.71.12.0.

Stosownie do poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlegają wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości, oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni - PKWiU ex 10.71.12.0.

Zatem, preferencyjnej (8%) stawce podatku od towarów i usług, podlegają wyroby ciastkarskie i ciastka sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.71.12.0, ale tylko takie, których data minimalnej trwałości lub termin przydatności do spożycia, oznaczone zgodnie z właściwymi przepisami, nie przekraczają określonej liczby dni.

Umieszczając przy symbolu PKWiU 10.71.12.0 oznaczenie „ex” ustawodawca zdecydował o zawężeniu stosowania stawki preferencyjnej wyłącznie do wyrobów ciastkarskich i ciastek, które spełniają konkretny warunek związany z ich terminowością (oznaczenie zgodnie z odrębnymi przepisami określoną datą minimalnej trwałości lub terminem przydatności do spożycia).

Pozostałe produkty spożywcze (które nie są wymienione w ww. załącznikach) podlegają opodatkowaniu według 23% stawki. W grupie tych produktów opodatkowanych stawką podstawową mieszczą się również produkty spożywcze, takie jak alkohol, kawa i napoje gazowane oraz czekolada, słodycze, wyroby ciastkarskie i ciastka, których data minimalnej trwałości albo termin przydatności do spożycia przekracza 45 dni.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że ustawa o podatku od towarów i usług (art. 5a ustawy o VAT) odwołuje się do klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Załącznik nr 3 do ustawy o VAT zawiera określone towary lub usługi wraz z wyszczególnieniem ich numeru klasyfikacyjnego, zgodnie z PKWiU. Jeżeli dany towar nie został wskazany w tym załączniku, bądź w innych załącznikach do ustawy, wówczas do jego dostawy ma zastosowanie stawka podstawowa.

Zgodnie z art. 96 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą VAT, państwa członkowskie stosują stawkę podstawową VAT, która jest określana przez każde państwo członkowskie jako procent podstawy opodatkowania i która jest jednakowa dla dostaw towarów i świadczenia usług.

Stosownie do art. 98 ust. 1 i 2 ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. Stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W pozycji pierwszej tego załącznika wymieniono środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych.

Natomiast zgodnie z art. 98 ust. 3 ww. Dyrektywy, przy stosowaniu stawek obniżonych przewidzianych w ust. 1 do poszczególnych kategorii towarów, państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii.

Tut. Organ wskazuje, że w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego są kierowane pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zgodnie zaś z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 115 z 9 maja 2008 r.) ogólnie obowiązujący charakter posiadają tylko akty prawne w formie rozporządzenia. Tylko rozporządzenia są „we wszystkich swoich częściach wiążące i obowiązują bezpośrednio w każdym z państw członkowskich”. Z dyrektywą Traktat takich skutków nie wiąże, wspominając w art. 288, że dyrektywa jest wiążąca dla każdego państwa członkowskiego, do którego została skierowana i to tylko ze względu na pozostający do osiągnięcia cel. Traktat pozostawia instytucjom każdego państwa członkowskiego wybór formy i środków odpowiednich dla osiągnięcia tego celu. A zatem z treści Traktatu nie można wywodzić, aby przepisy dyrektywy mogły być stosowane bezpośrednio i żeby miały korzystać z pierwszeństwa przed ustawami. Możliwość stosowania przepisów dyrektywy wynika przede wszystkim z orzecznictwa TSUE i podążającej za nim doktryny.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie dopuszcza jednak bezpośredniego stosowania dyrektywy bezwarunkowo, uzależniając zastosowanie norm dyrektywy od spełnienia co najmniej dwóch przesłanek: po pierwsze dyrektywa, której normy mają być stosowane bezpośrednio, nie została - pomimo upływu terminu do implementacji - przetworzona do prawa krajowego, po drugie, normy te muszą być na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnym przypadku.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 98 Dyrektywy VAT państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III do tej dyrektywy. Zatem załącznik nr III do dyrektywy jedynie informuje o grupach towarów, dla których mogą mieć zastosowanie stawki obniżone. Z ust. 3 tego artykułu wynika, że przy stosowaniu stawek obniżonych państwa członkowskie mogą stosować nomenklaturę scaloną, aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii. Z powyższego przepisu wynika zatem, że zarówno stosowanie stawek obniżonych, jak też posługiwanie się nomenklaturą scaloną ma charakter fakultatywny. Państwa członkowskie przy określaniu zakresu danej kategorii mogą się zatem posłużyć nomenklaturą scaloną, jednakże nie mają takiego obowiązku. Przepis ten pozwala państwom członkowskim przyjęcie innego sposobu określania zakresu danej kategorii, przykładowo mogą posłużyć się klasyfikacją krajową (tak jak w przypadku przepisów ustawy o VAT). Przepis art. 98 ust. 3 Dyrektywy VAT nie nakłada na państwa członkowskie obowiązku stosowania wyłącznie jednej metody określania zakresu stosowania stawek obniżonych opartej wyłącznie na nomenklaturze scalonej, lecz tylko przykładowo wskazuje państwom członkowskim możliwość zastosowania tej klasyfikacji. Konstrukcja przedmiotowego przepisu, jak i całego art. 98 Dyrektywy VAT wskazuje, że państwa członkowskie przede wszystkim mają obowiązek precyzyjnie określić zakresy stosowania stawek obniżonych i w tym celu powinny wykorzystać wszelkie posiadane możliwości. Nie wyklucza to możliwości zastosowania innych bardziej rozwiniętych, o większym stopniu szczegółowości, klasyfikacji. Właśnie z tego powodu w Polsce dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług, w obrocie krajowym, stosowana jest PKWiU.

Należy zauważyć, że powołany wyżej art. 98 Dyrektywy w powiązaniu z załącznikiem III pkt 1 odnosi się do możliwości zastosowania przez państwa członkowskie obniżonych stawek do m.in. środków spożywczych (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczonych do spożycia przez ludzi (…). Takie sformułowanie oznacza uprawnienie dla państwa członkowskiego, nie zaś obowiązek. Polska skorzystała z tego uprawnienia w części dotyczącej tylko określonych grup towarów spożywczych.

Odnośnie art. 98 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE należy wskazać, że w stosowanej dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby został określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji Nomenklatury Scalonej (CN). To znaczy, że każde grupowanie PKWiU odpowiada całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN. Sklasyfikowane pod numerem PKWiU 10.71.12.0 „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże” powiązane są z pozycją CN 1905 „Chleb, bułki, pieczywo cukiernicze, ciasta i ciastka, herbatniki i pozostałe wyroby piekarnicze, nawet zawierające kakao; opłatki sakralne, puste kapsułki stosowane do celów farmaceutycznych, wafle wytłaczane, papier ryżowy i podobne wyroby”. Tym samym z całej gamy wyrobów sklasyfikowanych kodem CN 1905 państwo członkowskie może sobie wybrać te produkty, do dostawy których będzie miała zastosowanie obniżona stawka podatku, co oznacza, że do pozostałych będzie miała zastosowanie stawka podstawowa. Możliwość selektywnego stosowania obniżonej stawki podatku jest uzasadniona tym, że stawka ta stanowi wyjątek, a zatem ograniczenie jej stosowania do określonych tylko wyrobów jest zgodne z zasadą, według której wyjątki i odstępstwa należy interpretować ściśle.

Odsyłając w poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy do grupowania PKWiU ex 10.71.12.0 – „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni”, ustawodawca krajowy nie naruszył norm unijnych. Poprzez odesłanie do PKWiU nie nastąpiło zawężenie kategorii produktów wskazanych w pozycji pierwszej Załącznika III Dyrektywy 2006/112/WE, ani też nie doszło do uchybienia kryteriom określonym w Dyrektywie, według których dane towary czy usługi opodatkowane mogą być stawkami obniżonymi.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyjął kryteria określone w poz. 32 zał. nr 3 do ustawy, z uwagi, na brak definicji „wyrobów świeżych” w europejskiej klasyfikacji CPA, jak i PKWiU 2008. Umieszczając przy symbolu PKWiU 10.71.12.0 oznaczenie „ex”, ustawodawca zdecydował o zawężeniu stosowania stawki preferencyjnej wyłącznie do wyrobów ciastkarskich i ciastek, które spełniają konkretny warunek związany z ich terminowością (oznaczenie zgodnie z odrębnymi przepisami określoną datą minimalnej trwałości lub terminem przydatności do spożycia) i w ten sposób zostało doprecyzowane pojęcie „świeże”.

Dodatkowo należy ponownie zwrócić uwagę na przewidzianą w przepisach wspólnotowych fakultatywność w tym zakresie. Przepisy te z założenia dopuszczają różnice w stosowaniu stawek obniżonych przez państwa członkowskie. Oznacza to, że w tym zakresie ustawodawca unijny nie wymaga pełnej harmonizacji przepisów wewnętrznych państw członkowskich z przepisami wspólnotowymi i dopuszcza sytuację, w której jeden i ten sam towar opodatkowany będzie odmienną stawką w poszczególnych państwach członkowskich. Stwierdzić w konsekwencji należy, że ustawodawca unijny nie traktuje opodatkowania tych samych produktów różnymi stawkami, w zależności od tego, czy dane państwo skorzystało z możliwości zastosowania stawki obniżonej czy też nie, a jeżeli tak to w jakiej wysokości, jako naruszenia zasad konkurencji. Nie ma zatem przeszkód do stosowania klasyfikacji krajowych przy określaniu zakresu kategorii objętych stawkami obniżonymi.

Możliwość selektywnego stosowania obniżonej stawki podatku jest uzasadniona tym, że stawka ta stanowi wyjątek, a zatem ograniczenie jej stosowania do określonych tylko wyrobów jest zgodne z zasadą, według której wyjątki i odstępstwa należy interpretować ściśle. W poz. 1 załącznika III do Dyrektywy VAT wymienione zostały środki spożywcze (łącznie z napojami, ale z wyłączeniem napojów alkoholowych) przeznaczone do spożycia przez ludzi i zwierzęta, żywe zwierzęta, nasiona, rośliny oraz składniki zwykle przeznaczone do produkcji środków spożywczych; produkty zwykle przeznaczone do użytku jako dodatek lub substytut środków spożywczych.

Powyższe wskazania nie oznaczają bezwzględnego nakazu stosowania przez państwa członkowskie w odniesieniu np. do wszystkich środków spożywczych stawki obniżonej. Ponadto należy zauważyć, że ww. przepisy oraz żadne inne przepisy Dyrektywy nie odnoszą się do kwestii rozgraniczenia zakresu stosowania stawek obniżonych. Ma to istotne znaczenie w przypadku, gdy państwa członkowskie korzystają z możliwości stosowania dwóch stawek obniżonych. Samo to wskazuje, że szczegółowy zakres zastosowania stawek obniżonych Dyrektywa pozostawia do określenia prawodawcy krajowemu.

Należy zatem podkreślić, że stosowanie stawki obniżonej w stosunku do towarów określonych w załączniku III do Dyrektywy VAT jest opcjonalne dla państw członkowskich, tj. po pierwsze państwa mogą, ale nie muszą z tej opcji korzystać, a po drugie zakres wykorzystania opcji (tzn. zastosowanie stawki obniżonej na wszystkie towary z danej grupy, czy tylko część towarów z tej grupy) jest pozostawiony do dyspozycji państwa członkowskiego. Należy tu zauważyć, że tylko w kilku państwach unijnych produkty spożywcze opodatkowane są jednolitą obniżoną stawką VAT. W większości krajów unijnych na produkty spożywcze obowiązuje więcej niż jedna stawka VAT, przy czym często jedną ze stosowanych stawek jest stawka podstawowa.

Pod tym względem uregulowania obowiązujące w Polsce są porównywalne z rozwiązaniami stosowanymi w wielu krajach Unii Europejskiej. W Polsce na podstawowe produkty spożywcze obowiązuje najniższa dopuszczalna w państwach członkowskich Unii stawka obniżona w wysokości 5% (szczegółowy wykaz tych produktów wymieniony jest w załączniku nr 10 do ww. ustawy o VAT). Stawką podatku w wysokości 8% opodatkowane są co do zasady pozostałe produkty spożywcze (z wyjątkiem produktów takich jak alkohol, kawa, herbata, kakao, czekolada, słodycze).

Odnosząc się do podniesionych we wniosku kwestii podobieństwa, konkurencyjności, czy braku istotnych różnic w sprzedawanych przez Spółkę artykułach spożywczych, należy zauważyć, że polski ustawodawca korzystając z wynikających z prawa wspólnotowego możliwości stosowania stawek obniżonych do niektórych towarów lub usług objętych daną kategorią załącznika III do Dyrektywy VAT, wprowadził obniżoną stawkę podatku na niektóre towary m.in. spośród towarów mieszczących się w grupowaniu PKWiU 10.71.12 Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, wyłącznie na wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczona zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dni, a w przypadku oznaczania tych towarów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni, czy też spośród towarów mieszczących się w grupowaniu PKWiU 10.72.12 Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki; gofry i wafle, wyłącznie na wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy.

Należy zauważyć, że wprowadzone przez ustawodawcę ww. kryteria minimalnej trwałości czy też procentowej zawartości wody dotyczą określonych cech fizyczno - chemicznych i pozwalają na rozróżnienie towarów mieszczących się w danym grupowaniu PKWiU na spełniające i niespełniające tego kryterium, a zatem z tego punktu widzenia wprowadzone wyróżnienie dotyczy różnych towarów.

Powyższą sytuację należy wyraźnie odróżnić od tej przedstawionej w sprawie, w której zapadł wyrok TSUE z dnia 23 października 2003 r. C-109/02 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, gdzie rozstrzygnięcie dotyczyło opodatkowania różnymi stawkami podatku tej samej usługi (świadczonej przez solistów) lecz wykonywanej na rzecz różnych odbiorców (soliści pracowali dla organizatorów koncertów bądź występowali bezpośrednio przed publicznością).

Wobec tego za uzasadnione należy przyjąć stwierdzenie, że wprowadzone przez polskiego ustawodawcę zróżnicowanie w stawce podatku w oparciu o ww. kryteria dotyczy różnych względem siebie towarów, a w efekcie nie można mówić o naruszeniu zasady neutralności czy też konkurencyjności.

W kontekście powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie polskie przepisy dotyczące kwestii zastosowania obniżonych stawek podatku dla artykułów spożywczych pozostają w zgodzie z przepisami unijnymi.

Końcowo rozważyć należy, czy w razie wadliwej implementacji przepisów przewidujących możliwość zastosowania przez państwo członkowskie obniżonej stawki podatku VAT możliwe byłoby powołanie się przez podatnika bezpośrednio na przepisy prawa unijnego. Na tak postawione pytanie odpowiedź powinna być przecząca. Jak już wskazywano, wprowadzenie stawki obniżonej jest uprawnieniem państwa członkowskiego, przy czym państwo członkowskie ma również duży zakres swobody jeżeli chodzi o wybór stawki obniżonej, która nie może być niższa niż minimum wskazane przez ustawodawcę unijnego. Wobec tego, w razie wadliwej implementacji takiego przepisu powstawałoby pytanie, w jakim zakresie podatnik miałby stosować bezpośrednio przepis Dyrektywy VAT. Wnioskodawca powołując się na taką możliwość zdaje się akceptować wadliwą implementację, jeżeli chodzi o wysokość stawki, jednak chce sięgnąć do ustawodawstwa unijnego, jeżeli chodzi o przedmiotowy zakres stosowania stawki obniżonej. Tego typu stanowisko jest nieprawidłowe. Nie jest możliwie regulowanie jednego stanu faktycznego poprzez częściowe odwołanie się wprost do przepisów unijnych a częściowe odwołanie do przepisów krajowych. Jedynie w sytuacji, w której podatnik powoływałby się na obniżoną stawkę podatku, wynikającą z wadliwie implementowanego przepisu dyrektywy, należałoby uznać za wadliwe ewentualne stanowisko odmawiające podatnikowi skorzystania z powyższego uprawnienia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wydany w składzie siedmiu sędziów z 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08).

Tak więc w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro termin przydatności do spożycia oferowanych produktów, tj. tortilli pszennej o smaku curry, tortilli pszennej o smaku kurkumy, tortilli pszennej orkiszowej pełnoziarnistej, tortilli pszennej o smaku pomidorowym, tortilli pszennej o smaku szpinaku, tortilli pszenno-żytniej wieloziarnistej z nasionami lnu i czarnuszką, tortilli pszennej z dodatkiem czarnej marchwi i buraka ćwikłowego, tortilli pszenno-żytniej pełnoziarnistej, tortilli pszennej z dodatkiem soku z buraka, tortilli pszennej, tortilli pszenno-żytniej wieloziarnistej z nasionami lnu i czarnuszką, tortilli pszennej, tortilli pszennej mrożonej, jest dłuższy niż 45 dni, to ich dostawa jako niespełniająca kryteriów do zastosowania stawki preferencyjnej podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”:

*   art. 5a ustawy otrzymał brzmienie: towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych;

*   art. 41 ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie: dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Zauważyć jednak należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.