Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-675/14-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-10
Teza: CIT - w zakresie momentu rozpoznania Kwoty Podwyższenia Ceny oraz Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: cena; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny-umorzenie certyfikatu inwestycyjnego; fundusz; koszt-koszty uzyskania przychodów; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania Kwoty Podwyższenia Ceny oraz Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania Kwoty Podwyższenia Ceny oraz Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce należącą do międzynarodowej Grupy E. (dalej: Grupa). Spółka oferuje usługi w zakresie zarządzania należnościami, informacji marketingowych, informacji o ryzyku i usługi płatnicze.

W dniu 24 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł z V. (Ireland) (dalej: V.) z siedzibą w Irlandii umowę sprzedaży certyfikatów inwestycyjnych (dalej: Umowa Sprzedaży), na mocy której nabył 100% certyfikatów inwestycyjnych serii E VPF 1 Niestandaryzowanego Sekurytyzacyjnego Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego (dalej: Fundusz) za ustaloną kwotę (dalej: Cena Kupna).

W związku z nabyciem 100% certyfikatów inwestycyjnych serii E Funduszu w momencie zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie jej postanowień, Wnioskodawca zobowiązał się do przelania w przyszłości na konto V. kwot odpowiadających kwotom, które Fundusz mógłby w przyszłości uzyskać (dalej: Otrzymane Sumy) w związku z dwiema sprawami będącymi w toku:

(i) postępowaniem egzekucyjnym, w którym Fundusz występował jako powód, oraz

(ii) sprzedażą przez Fundusz nieruchomości, nabytej w ramach postępowania egzekucyjnego (dalej: Sprawy).

Dla ustalenia Ceny Kupna na moment zawarcia Umowy Sprzedaży strony przyjęły założenie braku przyszłych spłat wierzytelności dotyczących Spraw, co wynikało z rozbieżnej oceny V. i Wnioskodawcy co do prawdopodobieństwa ich zrealizowania oraz wątpliwości co do wysokości potencjalnej stopy zwrotu z tych wierzytelności.

Bezpośrednim źródłem finansowania kwot przelanych przez Wnioskodawcę na rzecz V. miały być niektóre z nabywanych certyfikatów, innymi słowy, wypłata Otrzymanych Sum przez Wnioskodawcę była uzależniona od:

1.  osiągnięcia przez Fundusz wpływów ze Spraw (i) i (ii) oraz
2.  umorzenia przez Wnioskodawcę części zakupionych certyfikatów i otrzymania wynagrodzenia od Funduszu z tytułu wykupu tych certyfikatów.

Wnioskodawca zobowiązany był zatem do umorzenia certyfikatów w wartości odpowiadającej kwotom, które miał przelać V. z tytułu uzyskania przez Fundusz wpływów ze Spraw (i) i (ii).

Po zawarciu Umowy Sprzedaży, to Wnioskodawca stał się zatem prawnym właścicielem certyfikatów w Funduszu uprawnionym do realizacji zysków Funduszu, w tym z tytułu spraw (i) i (ii). Jedynie na mocy odrębnej umowy cywilnoprawnej Wnioskodawca zobowiązał się do warunkowego przekazania kwot wpływów ze spraw (i) i (ii) na rzecz V., zaś źródłem finansowania tego transferu miały być kwoty uzyskane z umorzenia części certyfikatów Funduszu.

Wnioskodawca i V. postanowili także w Umowie Sprzedaży, że Otrzymane Sumy zostaną pomniejszone o:

*   koszty poniesione i zatrzymane przez Fundusz,

*   kwoty odpowiadające tzw. „incentive fee”, wynikającemu z prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w którym Fundusz występował jako powód (i), przysługującego Wnioskodawcy jeszcze na podstawie Umowy o Zarządzanie Aktywami Funduszu pomiędzy Wnioskodawcą i V. obowiązującej do 24 lipca 2013 r. (strony zawarły bowiem odrębne porozumienie, na podstawie którego uznały, że Wnioskodawca ma prawo do kwot odpowiadających tzw. „incentive fee” nawet po wygaśnięciu Umowy o Zarządzanie Aktywami Funduszu)

(dalej łącznie: Pomniejszenia).

W wyniku przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego, w którym Fundusz występował jako powód (Sprawa (i)), w kwietniu 2014 r. komornik przelał na konto Funduszu Otrzymane Sumy. Kwota odpowiadająca Otrzymanym Sumom obniżona o Pomniejszenia (dalej: Kwota Podwyższenia Ceny) została przelana przez Wnioskodawcę na konto V. w czerwcu 2014 r.

Przed przelaniem tej kwoty przez Wnioskodawcę, Otrzymane Sumy pomniejszone o koszty poniesione i zatrzymane przez Fundusz zostały wypłacone przez Fundusz do Wnioskodawcy, w drodze comiesięcznego wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu umorzenia. Certyfikaty, które zostały umorzone w celu wypłaty przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy powyższych kwot określane są w dalszej części wniosku jako Certyfikaty.

Kwota Podwyższenia Ceny została uregulowana przez Wnioskodawcę przed upływem 30 dni od ustalonego terminu płatności (tj. w tym samym miesiącu, w którym Fundusz dokonał umorzenia Certyfikatów).

Kwota Podwyższenia Ceny została dla celów rachunkowych ujęta przez Wnioskodawcę jako koszt w księgach rachunkowych w momencie umorzenia Certyfikatów przez Fundusz.

W celu uniknięcia wątpliwości interpretacyjnych co do charakteru dokonywanych płatności na rzecz V. i zatrzymywanych przez Fundusz/Wnioskodawcę kwot, w dniu 24 czerwca 2014 r. Wnioskodawca i V. podpisały dodatkowe porozumienie potwierdzające zgodne rozumienie postanowień Umowy Sprzedaży (dalej: Porozumienie). W Porozumieniu, strony określiły Kwotę Podwyższenia Ceny (tj. kwotę przelaną przez Wnioskodawcę na rzecz V.) jako podwyższenie (korektę) Ceny Kupna.

Na moment złożenia niniejszego wniosku Sprawa dotycząca sprzedaży nieruchomości (Sprawa (ii) nie została jeszcze zakończona. W przyszłości, w przypadku, gdy nastąpi zbycie nieruchomości, komornik przeleje odpowiednie kwoty na konto Funduszu, a Fundusz analogicznie, jak w przypadku kwot przelanych w związku z postępowaniem egzekucyjnym, przeleje odpowiednie kwoty na konto Wnioskodawcy w drodze comiesięcznego wykupu certyfikatów. W dalszej kolejności, Wnioskodawca przeleje odpowiednią kwotę (będącą na podstawie Porozumienia, kolejnym podwyższeniem (korektą) Ceny Kupna; dalej: Kwota Drugiego Podwyższenia) na rzecz V. Certyfikaty, które zostaną umorzone w celu wypłaty przez Fundusz na rzecz Wnioskodawcy powyższych kwot określane są w dalszej części wniosku jako Kolejne Certyfikaty.

Zgodnie z Porozumieniem Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny również będzie stanowiła podwyższenie (korektę) Ceny Kupna. Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny zostanie uregulowana przez Wnioskodawcę przed upływem 30 dni od ustalonego terminu płatności.

Wnioskodawca składa niniejszy wniosek w odniesieniu do stanu faktycznego zaistniałego w przeszłości, tj. zapłaty Kwoty Podwyższenia Ceny oraz zdarzenia przyszłego, tj. potencjalnej zapłaty w przyszłości Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Kiedy Wnioskodawca powinien rozpoznać Kwotę Podwyższenia Ceny jako koszt uzyskania przychodu?
2.  Kiedy Wnioskodawca powinien rozpoznać Kwotę Drugiego Podwyższenia Ceny jako koszt uzyskania przychodu?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, był on uprawniony do rozpoznania Kwoty Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu w momencie umorzenia przez Fundusz Certyfikatów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepisy ustawy o PDOP przewidują szczególny moment ujęcia wydatków poniesionych na nabycie udziałów, wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych w kosztach uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych: wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, wydatki na nabycie papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych stanowią koszty uzyskania przychodów na moment ich zbycia/wykupu lub odkupienia/umorzenia.

Jednocześnie przepisy powyższe (art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP) nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty należnej z tytułu nabycia papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych od tego czy została ona uregulowana przez podatnika na moment ich zbycia/ wykupu lub odkupienia/umorzenia czy też nie.

Przepisy te odnoszą się bowiem wyłącznie do momentu, w którym ww. instrumenty finansowe są zbywane (w niniejszym stanie faktycznym do momentu, w którym następuje umorzenie Certyfikatów w Funduszu).

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy brak uregulowania na moment umorzenia Certyfikatów Kwoty Podwyższenia Ceny nie powoduje, iż kwota ta nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na moment zbycia tych instrumentów finansowych.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że uregulowanie Kwoty Podwyższenia Ceny nastąpiło w tym samym miesiącu co umorzenie Certyfikatów.

A zatem w ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając literalne brzmienie powyższego przepisu, na moment umorzenia przez Fundusz Certyfikatów Spółka była uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów oprócz kosztów poniesionych na nabycie certyfikatów poniesionych w lipcu 2013 Kwoty Podwyższenia Ceny.

Regulacje dot. zatorów płatniczych

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342; dalej: Ustawa Zmieniająca) ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o PDOP regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b ustawy o PDOP).

Stosownie do tych unormowań, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (rachunku), umowy lub innego dokumentu w określonych ustawą terminach, dłużnik zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, które uprzednio zostały przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o PDOP, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

A contrario możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z umowy lub innego dokumentu przed ich uregulowaniem. Obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów powstaje jedynie w przypadku nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni. Jak zostało zaznaczone w stanie faktycznym, Wnioskodawca uregulował Kwotę Podwyższenia Ceny przed upływem 30 dni od ustalonego terminu płatności.

W ocenie Spółki za powyższym rozumieniem przemawia również uzasadnienie do art. 4 pkt 1 Ustawy Zmieniającej, w którym wskazano, iż wprowadzenie regulacji art. 15b „nie oznacza odstąpienia od stosowania zasady memoriałowej, gdyż generalnie w dalszym ciągu podatnicy będą ją stosować do kwalifikowania ponoszonych kosztów do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy nie dokonają zapłaty w odpowiednim terminie, wówczas będą zobowiązani do dokonania stosownej korekty kosztów”.

Zacytowany powyżej fragment uzasadnienia do Ustawy Zmieniającej odnosi się co prawda wprost do metody memoriałowej, lecz w ocenie Spółki powinien znaleźć zastosowanie również w przedmiotowym wypadku, tj. w sytuacji w której na podstawie regulacji wynikających z ustawy o PDOP, koszt ujmowany jest w innym momencie niż według metody memoriałowej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, był on uprawniony do rozpoznania Kwoty Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu w momencie umorzenia przez Fundusz Certyfikatów.

Dodatkowe uwagi

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdyby uznać, że uiszczona na rzecz V. Kwota Podwyższenia Ceny nie powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to Kwota Podwyższenia Ceny stanowiąca dla Wnioskodawcy koszt bezpośredni powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym został osiągnięty odpowiadający jej przychód, tj. w roku podatkowym, w którym doszło do umorzenia Certyfikatów na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP.

Kwota Podwyższenia Ceny stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, koszt bezpośrednio związany z osiąganymi przez niego przychodami i jako taki, na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to zdaniem Wnioskodawcy, moment zaliczenia Kwoty Podwyższenia do kosztów uzyskania przychodu powinien zostać ustalony na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy Kwota Podwyższenia Ceny została przez Spółkę poniesiona w celu uzyskania przychodu z umorzenia Certyfikatów.

Pojęcie kosztu bezpośrednio związanego z przychodami nie zostało bliżej scharakteryzowane w ustawie o PDOP. Językowa wykładnia sformułowania „koszt bezpośrednio związany z przychodami” wskazuje jednak, że są to wszelkie koszty, w których przypadku jest możliwe ustalenie bezpośredniego, ścisłego związku z osiąganymi przychodami. Innymi słowy, są to koszty, których poniesienie bezpośrednio przyczynia się do osiągnięcia przychodów, i możliwe jest ustalenie strumienia przychodów, którego dotyczą. Jednocześnie ustawa o PDOP nie wskazuje, że koszty powinny być poniesione w okresie wcześniejszym niż okres, w którym osiągnięto przychody związane z ich poniesieniem.

W związku z powyższym, w przypadku uznania, że Kwota Podwyższenia Ceny nie stanowi podwyższenia ceny nabycia Certyfikatów i nie powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to jako koszt bezpośrednio związany z przychodem z umorzenia Certyfikatów powinna być potrącona w tym roku podatkowym, w którym został osiągnięty odpowiadający jej przychód z umorzenia Certyfikatów (tj. w momencie tym samym, który został ustalony w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP).

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do rozpoznania Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu w momencie umorzenia przez Fundusz Kolejnych Certyfikatów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepisy ustawy o PDOP przewidują szczególny moment ujęcia wydatków poniesionych na nabycie udziałów, wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych w kosztach uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych: wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, wydatki na nabycie papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych stanowią koszty uzyskania przychodów na moment ich zbycia/wykupu lub odkupienia/umorzenia.

Jednocześnie przepisy powyższe (art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP) nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty należnej z tytułu nabycia papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych od tego czy została ona uregulowana przez podatnika na moment ich zbycia/ wykupu lub odkupienia/umorzenia czy też nie.

Przepisy te odnoszą się bowiem wyłącznie do momentu, w którym ww. instrumenty finansowe są zbywane (w niniejszym zdarzeniu przyszłym do momentu, w którym nastąpi umorzenie Kolejnych Certyfikatów w Funduszu).

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy brak uregulowania na moment umorzenia Kolejnych Certyfikatów Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny nie spowoduje, iż kwota ta nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na moment zbycia tych instrumentów finansowych.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że uregulowanie Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny nastąpi w ciągu 30 dni od ustalonego terminu płatności.

A zatem w ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając literalne brzmienie powyższego przepisu, na moment umorzenia przez Fundusz Kolejnych Certyfikatów Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów oprócz kosztów poniesionych na nabycie certyfikatów poniesionych w lipcu 2013 Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny.

Regulacje dot. zatorów płatniczych

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342; dalej: Ustawa Zmieniająca) ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r., wprowadził do ustawy o PDOP regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych’’ (art. 15b ustawy o PDOP).

Stosownie do tych unormowań, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (rachunku), umowy lub innego dokumentu w określonych ustawą terminach, dłużnik zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, które uprzednio zostały przez niego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o PDOP, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

A contrario możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z umowy lub innego dokumentu przed ich uregulowaniem. Obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów powstaje jedynie w przypadku nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni.

W ocenie Spółki za powyższym rozumieniem przemawia również uzasadnienie do art. 4 pkt 1 Ustawy Zmieniającej, w którym wskazano, iż wprowadzenie regulacji art. 15b „nie oznacza odstąpienia od stosowania zasady memoriałowej, gdyż generalnie w dalszym ciągu podatnicy będą ją stosować do kwalifikowania ponoszonych kosztów do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy nie dokonają zapłaty w odpowiednim terminie, wówczas będą zobowiązani do dokonania stosownej korekty kosztów”.

Zacytowany powyżej fragment uzasadnienia do Ustawy Zmieniającej odnosi się co prawda wprost do metody memoriałowej, lecz w ocenie Spółki powinien znaleźć zastosowanie również w przedmiotowym wypadku, tj. w sytuacji w której na podstawie regulacji wynikających z ustawy o PDOP, koszt ujmowany jest w innym momencie niż według metody memoriałowej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do rozpoznania Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny jako kosztu uzyskania przychodu w momencie umorzenia przez Fundusz Kolejnych Certyfikatów.

Dodatkowe uwagi

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdyby uznać, że Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny, którą uiści on w przyszłości na rzecz V. nie powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Kolejnych Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny stanowiąca dla Wnioskodawcy koszt bezpośredni powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym został osiągnięty odpowiadający jej przychód, tj, w roku podatkowym, w którym dojdzie do umorzenia Kolejnych Certyfikatów na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP.

Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny stanowić będzie, zdaniem Wnioskodawcy, koszt bezpośrednio związany z osiąganymi przez niego przychodami i jako taki, na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP, powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Kolejnych Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to zdaniem Wnioskodawcy, moment zaliczenia Kwoty Drugiego Podwyższenia Ceny do kosztów uzyskania przychodu powinien zostać ustalony na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o PDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny zostanie przez Spółkę poniesiona w celu uzyskania przychodu z umorzenia Kolejnych Certyfikatów.

Pojęcie kosztu bezpośrednio związanego z przychodami nie zostało bliżej scharakteryzowane w ustawie o PDOP. Językowa wykładnia sformułowania „koszt bezpośrednio związany z przychodami” wskazuje jednak, że są to wszelkie koszty, w których przypadku jest możliwe ustalenie bezpośredniego, ścisłego związku z osiąganymi przychodami. Innymi słowy, są to koszty, których poniesienie bezpośrednio przyczynia się do osiągnięcia przychodów, i możliwe jest ustalenie strumienia przychodów, którego dotyczą. Jednocześnie ustawa o PDOP nie wskazuje, że koszty powinny być poniesione w okresie wcześniejszym niż okres, w którym osiągnięto przychody związane z ich poniesieniem.

W związku z powyższym, w przypadku uznania, że Kwota Drugiego Podwyższenia Ceny nie stanowi podwyższenia ceny nabycia Kolejnych Certyfikatów i nie powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w momencie umorzenia Kolejnych Certyfikatów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, to jako koszt bezpośrednio związany z przychodem z umorzenia Kolejnych Certyfikatów powinna być potrącona w tym roku podatkowym, w którym został osiągnięty odpowiadający jej przychód z umorzenia Kolejnych Certyfikatów (tj. w momencie tym samym, który zostanie ustalony w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.