Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.348.2022.5.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-25
Teza: Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską ?
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; wierzytelność-wierzytelności własne; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1

Interpretacja indywidualna stanowisko jest nieprawidłowe
========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w kwestii:

\- objętej pytaniem nr 1 - czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym z uwagi na brak wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz ERF podmiot ten nie świadczy w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – jest nieprawidłowe;

\- objętej pytaniem nr 2 - czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską - jest nieprawidłowe;

\- objętej pytaniem nr 3 - czy czynności związane z wyegzekwowaniem Wierzytelności dokonywane przez Wnioskodawcę po ich sprzedaży na rzecz ERF stanowią element usługi kompleksowej, w której głównym świadczeniem jest przeniesienie na ERF tych wierzytelności - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii:

\- czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym z uwagi na brak wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz ERF podmiot ten nie świadczy w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT;

\- czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską;

\- czy czynności związane z wyegzekwowaniem Wierzytelności dokonywane przez Wnioskodawcę po ich sprzedaży na rzecz ERF stanowią element usługi kompleksowej, w której głównym świadczeniem jest przeniesienie na ERF tych wierzytelności.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2022 r. (data wpływu – 18 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(dalej „Wnioskodawca”, „Spółka”)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

ERF (dalej „ERF”)

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca jest zarejestrowany na cele podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce. Działalność Wnioskodawcy polega w szczególności na dostarczaniu produktów oraz usług z obszaru okien, drzwi czy szeroko pojętych instalacji wodnych. Grupa R. (dalej: „Grupa”), do której należy Wnioskodawca, jest jedną z wiodących marek w zakresie polimerowych rozwiązań dla sektora budowlanego, motoryzacyjnego i przemysłowego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie profesjonalnego obrotu wierzytelnościami.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Wnioskodawca otrzymał dotychczas następujące zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej łącznie jako „Zezwolenia”):

1\. zezwolenie z dnia \`(...)\` 2014 r. nr \`(...)\`; zezwolenie to obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową, w zakresie wyrobów wytwarzanych i usług świadczonych na terenie SSE określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobowi Usług („ PKWiU”):

w sekcji C:

20.16 - Tworzywa sztuczne w formach podstawowych,

20.17 - Kauczuk syntetyczny w formach podstawowych,

29.22 - Pozostałe wyroby z gumy,

20.18 - Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych,

22.22 - Opakowania z tworzyw sztucznych,

22.23 - Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa,

28.14 - Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych,

28.14 - Pozostałe kurki i zawory,

28.99 - Pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,

29.32 - Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

32.50 - Urządzenia, instrumenty i wyroby medyczne, włączając dentystyczne.

W sekcji H:

52.10 - Magazynowanie i przechowywanie towarów

52.24 -Usługi przeładunku towarów.

w sekcji J:

62.02 - Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki.

w sekcji M:

69.21.1 – Usługi w zakresie audytu finansowego,

69.20.2 – Usługi rachunkowo-księgowe,

71.20.1 - Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

72.19 - Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

W sekcji N:

82.20 - Usługi centrów telefonicznych(cali center).

oraz w zakresie sprzedaży odpadów, powstałych w związku z prowadzoną działalnością produkcyjną na terenie SSE, określonych

38.3 - Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne.

2\. zezwolenie z dnia \`(...)\` 2017 r. nr\`(...)\`; zezwolenie to obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową, w zakresie wyrobów wytwarzanych i usług świadczonych na terenie SSE, określonych w następujących pozycjach PKWiU:

w sekcji C:

20.16 - Tworzywa sztuczne w formach podstawowych,

23.29 - Kauczuk syntetyczny w formach podstawowych,

22.19 - Pozostałe wyroby z gumy,

22.21 - Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych,

29.23 - Opakowania z tworzy w sztucznych,

22.23 - Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa,

22.29 - Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych,

28.14 - Pozostałe kurki i zawory,

28.99 - Pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,

29.32 - Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

32.50 - Urządzenia, instrumenty wyroby medyczne, włączając dentystyczne.

W sekcji H:

52.10 - Magazynowanie i przechowywanie towarów, 52.24 – Usługi przeładunku towarów.

w sekcji J:

62.02 - Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki.

W sekcji M:

69.20 - Usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu; usługi doradztwa podatkowego,

71.20- Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

72.19 - Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

w sekcji N:

82.20 - Usługi centrów telefonicznych (cali center).

Niezależnie od powyższego, Spółka otrzymała również decyzję o wsparciu nr \`(...)\` (dalej jako: „Decyzja”). Decyzja została wydana pod warunkiem zawieszającym, iż _„zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w przypadku podlegania obowiązkowi notyfikacji Komisji Europejskiej, środek pomocy publicznej objęty niniejszą decyzją o wsparciu tj. Zwolnienie od podatku dochodowego (\`(...)\`) nie może zostać udzielony do czasu podjęcia przez Komisję Europejską decyzji zezwalającej na taką pomoc”._ Skorzystanie ze zwolnienia wymaga zatem by Spółka ubiegała się o decyzję Komisji Europejskiej w procesie notyfikacji. Spółka nie podjęła decyzji czy przystąpi do procedury notyfikacji. Bez niej, nie będzie możliwe korzystanie przez Spółkę ze wsparcia. Decyzja obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową, określoną w następujących pozycjach PKWiU:

W sekcji C:

20.16 - Tworzywa sztuczne w formach podstawowych,

20.17 - Kauczuk syntetyczny w formach podstawowych,

22.19 - Pozostałe wyroby z gumy,

22.21 - Płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych,

22.21 - Opakowania z tworzyw sztucznych,

2 2.23 - Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa,

22.23.14 - Drzwi, okna ościeżnice i progi drzwiowe; okiennice, zasłony (włącznie z żaluzjami weneckimi) i podobne wyroby oraz ich części z tworzyw sztucznych,

2 2.29 - Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych,

28.14 - Pozostałe kurki i zawory,

28.96 - Maszyny do obróbki gumy i tworzy sztucznych

28.29 - Pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,

29.32 - Pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

32.50 - Urządzenia, instrumenty i wyroby medyczne, włączając dentystyczne.

W sekcji H:

52.10 - Magazynowanie i przechowywanie towarów,

5 2.24 - Usługi przeładunku towarów,

w sekcji J:

62.02 - Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki.

Obecnie Spółka korzysta z zezwolenia z dnia \`(...)\` 2014 r. (nr). Działalność Wnioskodawcy, w zakresie określonym w Zezwoleniach jest zwolniona z opodatkowania CIT na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskuje zarówno dochody zwolnione z opodatkowania CIT (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, a w przypadku uzyskania pozytywnego rozstrzygnięcia w odniesieniu do Decyzji - także 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT), jak i dochody podlegające opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych (dochody z działalności nieobjętej Zezwoleniami / Decyzją).

Zainteresowany niebędący stroną postępowania - ERF - jest spółką z siedzibą w Irlandii, prowadzącą działalność w zakresie wsparcia w obszarze optymalizacji płynności finansowej podmiotów, poprzez zakup ich należności powstałych w wyniku prowadzenia przez nich działalności gospodarczej.

W związku z prowadzeniem działalności, która skutkuje posiadaniem dużej liczby wierzytelności, wynikających z zawieranych przez Wnioskodawcę transakcji i zaliczanych w całości do przychodów należnych, Spółka postanowiła przystąpić do transakcji mającej na celu poprawienie jej płynności finansowej i dostępności gotówki oraz zmniejszenie ponoszonego przez nią ryzyka niewypłacalności dłużników. W tym celu Spółka postanowiła zaangażować ERF do regularnego nabywania jej bieżących należności, co skutkować ma szybszym i pewniejszym otrzymaniem przez nią środków powiązanych z tymi należnościami dzięki uiszczeniu ich wartości (z dyskontem) przez ERF zamiast przez dłużników.

Dla realizacji powyższego celu Wnioskodawca przystąpił do umowy w sprawie sprzedaży wierzytelności (dalej: „Umowa”) zawartej w 2020 r. pomiędzy ERF a R. AG, Bank AG oraz spółkami operacyjnymi z Grupy z Austrii, Czech, Francji, Niemiec i Anglii.

W ramach Umowy, ERF ma nabywać wierzytelności spółek operacyjnych, w tym Wnioskodawcy. ERF nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT. R. AG z siedzibą w Niemczech gwarantuje wywiązanie się z płatności wynikających z Umowy przez spółki operacyjne na rzecz ERF (przede wszystkim wyegzekwowanych przez spółki operacyjne wierzytelności przysługujących po ich sprzedaży ERF); w razie braku zapłaty ze strony spółek operacyjnych, R. AG dokona płatności w ich miejsce. Bank AG ma w odniesieniu do niektórych spółek operacyjnych innych niż Wnioskodawca pełnić funkcję pośrednika w nabywaniu wierzytelności oraz obsługiwać finansowo wszystkie strony transakcji.

Przystąpienie Wnioskodawcy do Umowy miało miejsce ze skutkiem od \`(...)\` 2021 r., jednak do momentu złożenia niniejszego wniosku Spółka nie sprzedała żadnych wierzytelności w trybie określonym Umową do ERF; Wnioskodawca oraz ERF nie zamierzają realizować sprzedaży wierzytelności w oparciu o Umowę do czasu uzyskania interpretacji indywidualnej.

Istotą umowy jest sprzedaż własnych wierzytelności handlowych przez Wnioskodawcę (oraz inne spółki operacyjne) na rzecz ERF w sposób ciągły i cykliczny (dalej: „Transakcje”). W konsekwencji wierzytelności przenoszone są na ERF i to ta spółka uprawniona jest do otrzymania zapłaty wynikających z nich kwot przez dłużnika. Dłużnik nie jest informowany o zmianie wierzyciela, a Spółka po sprzedaży wierzytelności jest zgodnie z umową zobowiązana do wyegzekwowania płatności przez dłużnika _we_ własnym imieniu, a następnie do przekazania wyegzekwowanej kwoty ERF. Jednakże w przypadku niedopełnienia przez Spółkę związanych z odzyskaniem należności obowiązków wynikających z Umowy, ERF ma prawo domagać się od dłużników dokonania płatności na należące do ERF konto bankowe.

W ramach Umowy zbyciu będą podlegać wierzytelności zaliczone uprzednio do przychodów należnych Wnioskodawcy (przychody alokowane zarówno do dochodu opodatkowanego jak i zwolnionego z CIT).

Cena nabycia wierzytelności kalkulowana jest jako jej wartość nominalna pomniejszona o określone w Umowie dyskonto. Dyskonto liczone jest jako iloczyn wartości nominalnej wierzytelności i stopy dyskonta. Stopa dyskonta liczona jest w oparciu o liczbę dni pozostałych do daty wymagalności wierzytelności, stopę procentową EURIBOR 3M oraz marżę w wysokości 0,75%.

Co do zasady, w związku ze zbyciem poszczególnych wierzytelności, Spółka nie powinna rozpoznać straty o wartości przewyższającej przychód zarachowany z tytułu poszczególnych, zbywanych wierzytelności.

Zapłata za wierzytelności może nastąpić z uwzględnieniem potrąceń o inne należności związane z Transakcją takie jak wyegzekwowane i nieprzekazane ERF kwoty należności, kwoty zapłacone z tytułu gwarancji spłaty kredytu udzielonej ERF przez Wnioskodawcę oraz pokrycie kosztów ERF w sytuacjach określonych w Umowie (o charakterze odszkodowawczym).

W ramach przedmiotowej Umowy nie jest przewidziane żadne wynagrodzenie dla ERF od Wnioskodawcy z tytułu regularnego nabywania wierzytelności. Potencjalna korzyść ERF wynikać będzie zatem z wyegzekwowania należności w wartości nominalnej, tj. wyższej niż cena ich nabycia od Wnioskodawcy z uwagi na zastosowanie dyskonta.

Przebieg Transakcji, zgodnie z ustaleniami zawartymi w Umowie odbywa się następująco:

1) Wnioskodawca cyklicznie (cotygodniowo) wysyła ERF raport zawierający należności potencjalnie podlegające sprzedaży. Raport ten stanowi swojego rodzaju ofertę należności, spośród których ERF ma możliwość wyboru należności które chce nabyć. ERF nie jest w żaden sposób ograniczona ilością nabywanych wierzytelności, tj. ma możliwość kupić wszystkie należności zawarte w raporcie, część, jak i żadną z nich. Następnie ERF odsyła raport z wybranymi przez niego pozycjami do Wnioskodawcy.

2) ERF przesyła Wnioskodawcy kwotę odpowiadającą wartości wybranych przez siebie wierzytelności pomniejszonych o określone w Umowie dyskonto.

3) Wraz z zapłatą wynagrodzenia, automatycznie i bez dodatkowej czynności prawnej następuje przeniesienie na ERF praw, tytułów oraz udziałów w wierzytelnościach, które zostały wskazane przez ERF do nabycia.

4) Po przeniesieniu wierzytelności na ERF, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia, że zapłata za wierzytelności przez dłużników nastąpi na odpowiednie konta wskazane w Umowie, a także do podjęcia działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF.

W celu sfinansowania nabycia należności od Wnioskodawcy i pozostałych spółek operacyjnych, ERF zaciąga w zewnętrznym banku (Bank AG) kredyt. Każda ze spółek operacyjnych, w tym Wnioskodawca, udziela zgodnie z umową gwarancji spłaty w odniesieniu do kwoty związanej z wierzytelnościami nabytymi przez ERF od tej spółki operacyjnej do określonej w Umowie kwoty. W ramach gwarancji bank może zażądać spłaty części kredytu od spółek operacyjnych do wysokości określonej w Umowie. Umowa kredytu zawarta przez ERF jest ubezpieczona na podstawie odrębnej umowy zawartej przez ERF z ubezpieczycielem. Wnioskodawca oraz pozostałe spółki operacyjne zobowiązane są także do zwrotu ERF kosztów poniesionych wskutek zaniedbania lub celowego złamania przepisów Umowy’ przez spółki operacyjne (np. nieprzeniesienie wierzytelności na ERF, podanie niepoprawnych danych w dokumentach związanych z Transakcjami etc.).

Raz w roku niemiecki podmiot operacyjny z grupy uiszcza również na rzecz ERF „opłatę programową” (w Umowie: „annual programme fee”) stanowiącą pokrycie przewidywanych do poniesienia w związku z wykonaniem Umowy kosztów ERF w ciągu kolejnych 12 miesięcy. Oplata ustalona jest w Umowie w stałej wysokości. Oplata nie dotyczy jednak samej Spółki - koszty te nie są następnie przenoszone na Wnioskodawcę (ani inne spółki operacyjne), ani nie jest on w żaden sposób nimi obciążany.

Spółka oraz ERF nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo co następuje:

1) Czy Podmiot zagraniczny (Spółka z Irlandii) jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.)?

ERF jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”).

2) Czy Podmiot zagraniczny (Spółka z Irlandii), który będzie nabywać od Państwa wierzytelności, nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie jest również zarejestrowany dla celów polskiego podatku VAT?

ERF nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest również zarejestrowany dla celów polskiego podatku VAT.

3) Czy na dzień nabycia Wierzytelności przez Podmiot Zagraniczny będą istnieć przesłanki do uznania tych Wierzytelności za zagrożone nieściągalnością?

Nie. Zgodnie z umową wierzytelności przedstawiane przez Spółkę ERF w celu podjęcia przez tę ostatnią decyzji o ich nabyciu muszą spełniać określone kryteria. Jednym z takich kryteriów jest, aby przedmiotowe wierzytelności nie były wymagalne ani sporne.

4) Czy w stosunku do sprzedawanych wierzytelności jest/będzie prowadzone postępowanie egzekucyjne, sądowe?

Por. odpowiedź na pytanie nr 3. W momencie sprzedaży wierzytelności do ERF nie będzie wobec nich prowadzone postępowanie egzekucyjne ani sądowe.

5) Czy Umowa dot. sprzedaży wierzytelności zawiera/będzie zawierać zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu wierzytelności

Umowa będzie dopuszczać zwrotne przeniesienie wierzytelności na Spółkę jedynie w ściśle określonych sytuacjach, zwłaszcza w przypadkach, kiedy po przeniesieniu wierzytelności okaże się, że w momencie przeniesienia nie spełniały one kryteriów ustalonych przez strony (np. braku wymagalności).

6) Czy wierzytelności w dacie ich nabycia przez Spółkę z Irlandii będą stanowić wierzytelności wymagalne?

Co do zasady wierzytelności będące przedmiotem nabycia przez ERF nie będą stanowić wierzytelności wymagalnych.

7) Czy cena sprzedawanych przez Państwa wierzytelności będzie odpowiadać ich wartości rynkowej w chwili ich zbycia?

Jak wskazano we Wniosku, ERF oraz Spółka to podmioty niepowiązane. Ustalone przez nie wynagrodzenie musi być zatem uznane za rynkowe, gdyż definicją takiego wynagrodzenia jest właśnie cena, jaką ustaliłyby niezależne podmioty.

8) Czy będą Państwo wypłacać Podmiotowi zagranicznemu wynagrodzenie (np. w formie marży) za nabycia wierzytelności? W opisie sprawy wskazali Państwo,

że:

\- cyt. „Cena nabycia wierzytelności kalkulowana jest jako jej wartość nominalna pomniejszona o określone w Umowie dyskonto. Dyskonto liczone jest jako iloczyn wartości nominalnej wierzytelności i stopy dyskonta. Stopa dyskonta liczona jest w oparciu o liczbę dni pozostałych do daty wymagalności wierzytelności, stopę procentową EURIBOR, 3M oraz marże w wysokości 0,75%”.

\- cyt. „W ramach przedmiotowej umowy nie jest Przewidziane żadne wynagrodzenie dla ERF od Wnioskodawcy z tytułu regularnego nabywania wierzytelności”.

\- cyt. „Wraz z zaplata wynagrodzenia, automatycznie i bez dodatkowej czynności prawnej następuje przeniesienie na ERF praw, tytułów oraz udziałów w wierzytelnościach, które zostały wskazane przez ERF do nabycia”.

Spółka nie będzie wypłacać wynagrodzenia na rzecz ERF; co do zasady proces nie przewiduje płatności od Spółki do ERF, a jedynie płatności w przeciwnym kierunku stanowiące wynagrodzenie za przeniesienie wierzytelności. Strony ustaliły metodę kalkulacji dyskonta od wartości nominalnej przenoszonej wierzytelności, która obejmuje również marżę; marża ta nie stanowi jednak odrębnego wynagrodzenia za działania prowadzone przez ERF, lecz ma na celu osiągnięcie wartości rynkowej przez cenę sprzedaży wierzytelności.

Brak jest jakiegokolwiek bezpośredniego wynagrodzenia dla ERF, które - zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego powołanym we Wniosku - byłoby konieczne do uznania, że ERF świadczy usługę na rzecz Spółki.

9) Czy Umowa dot. sprzedaży Państwa wierzytelności do ERF nosi cechy umowy Sekurytyzacji, jeżeli tak to proszę wskazać czy w ramach tej umowy dochodzi do zapewnienia finansowania np. poprzez emisję papierów wartościowych, itp.)?

Nie, w ramach przedmiotowej transakcji nie nastąpi emisja żadnego papieru wartościowego lub innego nieistniejącego wcześniej prawa majątkowego. Transakcja polegać będzie wyłącznie na przeniesieniu na ERF wierzytelności przysługujących Spółce.

10) Czy będą Państwo (R. Sp. z o.o.) otrzymywali, na podstawie odrębnego stosunku prawnego, wynagrodzenie od ERF za wykonywanie czynności, które zostały opisane we wniosku w następujący sposób: cyt. „Po przeniesieniu wierzytelności na ERF, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia, że zapłata za wierzytelności przez dłużników nastąpi na odpowiednie konta wskazane w Umowie, a także do podjęcia działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF”?

Jak wskazano we Wniosku, R. Sp. z o.o. nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za czynności związane z zapewnieniem wykonania zobowiązań przez dłużników wierzytelności przeniesionych na ERF.

11) Czy czynności dokonywane przez Państwa polegające na podjęciu działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF są ściśle związane z czynnościami wykonywanymi na podstawie opisanej „Umowy” i są niezbędne do wykonania tej „Umowy”?

Tak, czynności te są ściśle związane z czynnościami wykonywanymi na podstawie opisanej Umowy i są niezbędne do jej wykonania.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku):

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym z uwagi na brak wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz ERF podmiot ten nie świadczy w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2\. Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską?

3\. Czy czynności związane z wyegzekwowaniem Wierzytelności dokonywane przez Wnioskodawcę po ich sprzedaży na rzecz ERF stanowią element usługi kompleksowej, w której głównym świadczeniem jest przeniesienie na ERF tych wierzytelności?

### Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie ww. pytań)

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę na rzecz ERF podmiot ten nie świadczy w przedstawionym stanie faktycznym na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przez Wnioskodawcę wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy, czynności związane z wyegzekwowaniem Wierzytelności dokonywane przez Wnioskodawcę po ich sprzedaży na rzecz ERF stanowią element usługi kompleksowej, w której głównym świadczeniem jest przeniesienie na ERF tych wierzytelności.

**_Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1_**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast towary są definiowane w art. 2 pkt 6 tej ustawy jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Wynika stąd, że dla uznania działania podatnika w ramach transakcji za odpłatne świadczenie usług podlegające VAT konieczne jest:

\- wystąpienie pewnego świadczenia, w zamian za które następuje świadczenie wzajemne - wynagrodzenie,

\- brak przeniesienia w ramach powyższego świadczenia prawa do rozporządzania towarami, tj. rzeczami (ich częściami) lub wszelkimi postaciami energii.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ulega wątpliwości, że nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przedmiotem przyszłych Transakcji nie będą bowiem w żadnym wypadku rzeczy ani energia. Przenoszone będą natomiast wierzytelności, tj. prawa majątkowe.

**_Konieczność bezpośredniego wynagrodzenia za usługę opodatkowaną_**

Tym samym, dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług konieczne jest zbadanie, czy pomiędzy ERF a Spółką następuje świadczenie wzajemne, tak jak definiowane jest ono przede wszystkim w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Z przedmiotowych wyroków wynikają następujące wnioski istotne dla rozstrzygnięcia o istnieniu usługi:

• czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (C-93/10),

• świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (C-93/10)

• „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (C-40/09, C-260/98).

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. I FPS 5/11, podkreślił, że „_Podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście o trzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę”._

Podsumowując, zgodnie z orzecznictwem TSUE podstawowym i niezbędnym warunkiem do uznania danej transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio powiązanego z tą czynnością, jako świadczenia o charakterze wzajemnym w zamian za wykonaną usługę. Rozpatrując zatem konkretny stan faktyczny, należy każdorazowo dokonać weryfikacji, czy w jego ramach mamy do czynienia z bezpośrednim wynagrodzeniem należnym usługodawcy w zamian za wykonaną usługę. Aby dana transakcja podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowo-skutkowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym, ekwiwalentnym. Otrzymana zaplata powinna być zatem konsekwencją wykonania określonego świadczenia.

Odnosząc się już specyficznie do orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych w sprawach dotyczących nabywania wierzytelności, należy wskazać następujące zasady ogólne pozwalające na rozstrzygnięcie, czy w danym stanie faktycznym występuje usługa świadczona przez nabywcę wierzytelności:

• podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności pocenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania dyrektywy VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży (C-93/10),

• transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa, ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia ze zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie (I FPS 5/11), w przypadku umów cesji (obrotu) wierzytelnościami, gdy dochodzi do nabycia przez cesjonariusza wierzytelności od cedenta za umówioną cenę - niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności - i nie ustalono między strona mi żadnego wynagrodzenia z tytułu tak określonej usługi nabycia długu, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza (nabywcy), nie stanowi odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu. Wynagrodzeniem cesjonariusza z tytułu tego rodzaju czynności nie jest w szczególności różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, która odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży i jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników (II FSK 3491/15),

• badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując, poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy (cedenta) do nabywcy (cesjonariusza) za wykonaną usługę, czyli płynącego odwrotnie niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy (I SA/Gl 1357/14),

• nabycie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko, w sytuacji gdy cena za wierzytelności ustalona została poniżej ich wartości nominalnej i odzwierciedla ich rzeczywistą wartość z chwili sprzedaży, nie może być traktowana jako odpłatna usługa ściągania długów, stwierdzając w odniesieniu do takiej czynności, że wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie i nie podlega ona w związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT (I FSK 2323/15).

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, iż w przedmiotowej sytuacji brak jest ekwiwalentnego świadczenia ze strony Spółki, bowiem ERF nie otrzymuje od Wnioskodawcy wynagrodzenia za dokonywane przez siebie czynności nabywania wierzytelności. Zgodnie z Umową Spółka nie uiszcza żadnych płatności na rzecz ERF; przeciwnie, jedynie otrzymuje od ERF wynagrodzenie z tytułu sprzedaży wierzytelności. Potencjalny zysk ERF polegać może na wyegzekwowaniu należności w ich wartości nominalnej w kontekście nabycia wierzytelności z dyskontem. Nie jest to jednak oplata uiszczona przez Wnioskodawcę, jak wskazano w przytoczonym wyżej wyroku NSA z dnia 23 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 3491 /15.

Należy również podkreślić, że sprzedaż wierzytelności z dyskontem jest uzasadniona gospodarczo, gdyż zdejmuje ze Spółki ryzyko niespłacenia wierzytelności przez dłużnika oraz konieczność dochodzenia roszczenia na własną rzecz, a także gwarantuje jej odzyskanie przeważającej części wierzytelności. Cena sprzedaży wierzytelności ustalona wskutek zastosowania dyskonta odzwierciedla więc ich rzeczywistą ekonomiczną wartość. Co więcej, ERF oraz Spółka to podmioty niepowiązane. Ustalone przez nie wynagrodzenie musi być zatem uznane za rynkowe, gdyż definicją takiego wynagrodzenia jest właśnie cena, jaką ustaliłyby niezależne podmioty.

**_Wynagrodzenie a wierzytelności trudne_**

W tym miejscu należy odnieść się również do kwestii tzw. wierzytelności trudnych, do których odwołuje się czasem TSUE oraz inne organy. W ocenie Wnioskodawcy, odnoszenie się do tego typu wierzytelności wynika przede wszystkim stąd, że o takich wierzytelnościach była mowa w stanach faktycznych, których dotyczą niektóre z przedmiotowych wyroków. Nie oznacza to jednak, że można z tego _a contrario_ wywieść wniosek, że jedynie nabywanie wierzytelności trudnych nie stanowi usługi _w_ przypadku, gdy cena nabycia odzwierciedla wartość rynkową.

Przeciwnie - istotną przywołanych wyroków jest to, że w każdym przypadku, w którym brak jest bezpośredniego wynagrodzenia za świadczenie należy stwierdzić brak opodatkowanej usługi. W przypadku wierzytelności trudnych konieczne jest zastosowanie odpowiedniego dyskonta - i to wręcz odpowiednio niskiego dyskonta - ponieważ w przeciwnym wypadku można by domniemywać, że ewentualne wynagrodzenie nabywcy wierzytelności „zaszyte” jest w niewspółmiernie wysokiej obniżce ceny.

Innymi słowy, w przypadku wierzytelności trudnych łatwiej dostrzec, że warunek obniżenia ceny sprzedaży wierzytelności do ceny rynkowej ma na celu uniknięcie “zaszycia” w cenie wierzytelności dodatkowego wynagrodzenia dla ich nabywcy. Nie zmienia to jednak faktu, że również wierzytelności klasyfikowane inaczej niż trudne mają dla podmiotu innego niż pierwotny wierzyciel nieco mniejszą wartość niż nominalna - słabiej zna on dłużnika, a zatem jego ryzyko jest większe, a ponadto konieczne jest podjęcie przez niego dodatkowych czynności w celu egzekwowania wierzytelności (nawet jeśli - jak w opisanym zdarzeniu przyszłym - co do zasady czynności tych dokonuje dotychczasowy wierzyciel).

Tym samym zastosowanie dyskonta zapewnia, że cena sprzedaży odzwierciedla wartość rynkową w przypadku wszystkich wierzytelności, a nie tylko tych trudnych do odzyskania.

Fakt, że wyrok C-93/10 dotyczy stanu faktycznego, w którym nabywane były wierzytelności trudne, nie wyłącza uniwersalnych konkluzji TSUE z innych wyroków; jak wspomniano, np. w wyroku C-40/09 TSUE stwierdził, że „_pojęcie »świadczenia usług dokonywanego odpłatnie\* w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym”._ Zasadę tę należy stosować niezależnie od tego, co jest przedmiotem potencjalnej usługi. Natomiast w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym takiego bezpośredniego wynagrodzenia nie ma.

Ponadto, w wyroku C-93/10 oraz wyrokach NSA mowa jest o bezpośrednim wynagrodzeniu za opodatkowaną usługę. W ocenie Wnioskodawcy nawet jeśli dyskonto nie odzwierciedlałoby wartości rynkowej, nie można byłoby uznać nadmiernie obniżonej ceny wierzytelności za formę wynagrodzenia za usługę, gdyż brak mu przymiotu bezpośredniości. Niemniej, jak wspomniano, kwota dyskonta ustalona jest między niezależnymi podmiotami, a więc odzwierciedla wartość rynkową wierzytelności.

**_Podsumowanie_**

Należy zatem zaznaczyć, że Spółka nie ponosi co do zasady żadnych opłat na rzecz ERF. Wspomniana opłata programowa uiszczana jest przez podmiot niemiecki i nie jest refakturowana na Spółkę. Ewentualne płatności związane z gwarancją dokonywane są na rzecz banku, a nie ERF, natomiast ewentualne pokrycie konkretnych kosztów wskazanych w Umowie ma charakter odszkodowawczy i może mieć miejsce w przypadku niewykonania lub niedostatecznego wykonania Umowy przez Wnioskodawcę, a zatem nie jest związane z samą działalnością ERF.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy skonstatować, że ERF nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od Spółki za nabywanie jej wierzytelności. W konsekwencji, regularne nabywanie wierzytelności przez ERF powinno być każdorazowo traktowane jako odpłatne świadczenie usług przez Spółkę na rzecz ERF (bowiem sprzedaż praw majątkowych pomiędzy stronami spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT), brak jednak jakiejkolwiek transakcji opodatkowanej VAT „w przeciwnym kierunku”, tj. takiej, w której ERF pełniłby funkcję usługodawcy. W tej sytuacji nieustalone bowiem żadnego ekwiwalentnego świadczenia pieniężnego za nabywanie przez ERF wierzytelności; w szczególności nie można za takie uznać udzielonego dyskonta, gdyż ustalona wskutek jego zastosowania cena sprzedaży odzwierciedla wartość rynkową wierzytelności.

W konsekwencji, z uwagi na brak wynagrodzenia, w przedmiotowej sytuacji nie będziemy mieć do czynienia z odpłatnym świadczeniem usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT po stronie ERF. Oznacza to, iż zakup wierzytelności nie będzie świadczeniem usług przez ERF, a zarazem nie będzie powodował w tym zakresie powstania obowiązku podatkowego w ramach podatku od towarów i usług.

Argumenty na poparcie stanowiska Wnioskodawcy można również znaleźć w wydawanych w ostatnich latach interpretacjach indywidualnych. Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.757.2019.3.SM, w przedmiotowej sprawie nabywanie wierzytelności nie może zostać uznane za usługę, gdyż „_między Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje żaden odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie otrzymuje od Zbywcy wierzytelności żadnego przysporzenia w związku z zawarciem umowy sprzedaży wierzytelności. W konsekwencji należy stwierdzić, że transakcja, której przedmiotem jest nabywanie opisanych we wniosku wierzytelności trudnych, pozostałe poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”._ Te same okoliczności mają miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym: żaden stosunek prawny nie zobowiązuje Spółki do zapłaty wynagrodzenia na rzecz ERF (ewentualne płatności na podstawie Umowy mają charakter odszkodowawczy lub są dokonywane na rzecz innych podmiotów), a ERF nie otrzymuje od Spółki żadnego przysporzenia w związku z nabywaniem wierzytelności.

Podobne kryteria ustalił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej np. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.215.2020.1.IR „między _Wnioskodawcą a zbywcą wierzytelności nie istniał żaden odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie doszło do przekazania żadnego innego wynagrodzenia pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem powiązanym będącym zbywcą wierzytelności. W związku z dokonaniem cesji wierzytelności Wnioskodawca nie świadczył na rzecz zbywcy jakichkolwiek usług”._

**Podsumowując, należy uznać, iż w związku z faktem, że w ramach przedmiotowej Transakcji nie określono bezpośredniego wynagrodzenia, ERF dokonując zakupu wierzytelności nie świadczy w przedstawionym stanie faktycznym usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.**

**_Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2_**

Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT:

1\. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2\. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3\. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykle miejsce pobytu.

4\. W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pyt. nr 1, w ocenie Wnioskodawcy w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego sprzedaż wierzytelności przez Spółkę na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług. Wierzytelności stanowią bowiem prawa majątkowe - które bezsprzecznie nie są towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – a Spółce przysługuje za ich przeniesienie bezpośrednie wynagrodzenie. W konsekwencji czynności te należy uznać za odpłatne świadczenie usług.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, ERF jest spółką z siedzibą w Irlandii oraz nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności Świadczone usługi niewątpliwie nie stanowią zaś usług związanych z nieruchomością, usług transportu (w tym wynajmu środków transportu), wstępu na imprezy, usług pomocniczych oraz wyceny majątku w rozumieniu art. 28h ustawy o VAT, usług restauracyjnych i cateringowych, usług elektronicznych oraz usług turystyki.

Zgodnie z powyższym, do usług sprzedaży wierzytelności na rzecz ERF należy zastosować zasadę ogólną określenia miejsca opodatkowania, a zatem miejscem świadczenia usług sprzedaży wierzytelności w przypadku świadczenia usług jest miejsce siedziby podatnika.

Tym samym, miejscem opodatkowania usługi sprzedaży wierzytelności przez Wnioskodawcę na rzecz ERF jest państwo siedziby ERF, tj. Republika Irlandii. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług przedmiotowej Transakcji pozostaje więc poza terytorium Polski, a w konsekwencji poza zakresem polskiego podatku VAT.

**Podsumowując, należy uznać, że sprzedaż wierzytelności przez Wnioskodawcę na rzecz ERF na podstawie Umowy stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania będzie znajdować się poza Polską.**

**_Uzasadnienie stanowiska w odniesieniu do pytania nr 3_**

Definicja „usługi kompleksowej” nie została określona w ustawie o VAT. W celu jej zdefiniowania należy odnieść się do kryteriów określonych w orzecznictwie. Problematyka świadczeń złożonych była wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z Wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96: „_W celu ustalenia, dla celów podatku od wartości dodanej, czy świadczenie usług, na które składa się kilka elementów, należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę, po pierwsze, że z treści przepisu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy 77/388 wynika, że każde świadczenie usług powinno być normalnie traktowane jako odrębne i niezależne, oraz, po drugie, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia pojedynczą usługę nie powinno być sztucznie dzielone, aby nie zakłócić funkcjonowania systemu podatku od wartości dodanej._

_Z pojedynczym świadczeniem mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub więcej elementów uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania jak do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocnicza w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej,_ W _takiej sytuacji fakt, iż stosowana jest jedna cena nie ma decydującego znaczenia.”_

W Wyroku TSUE w sprawie C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. stwierdził, iż:

_W tym zakresie z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne. Jednakże w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, mogą prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są niezależne._

_Jest tak na przykład, gdy w ramach analizy przeprowadzonej nawet na podstawie obiektywnych kryteriów stwierdza się, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne oraz że jedno lub więcej świadczeń stanowi jedno lub więcej świadczeń pomocniczych, dzielących los prawny świadczenia głównego W szczególności świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. Można również uznać, że jednolite świadczenie w ustępuje w przypadku, gdy dwa elementy lub większa ich liczba albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny._

W Wyroku odnoszącym się do sprawy C-425/06 z 21 lutego 2008 roku TSUE stwierdził, iż:

_Można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny._

Na podstawie przytoczonego powyżej orzecznictwa można określić konkretne przesłanki decydujące _czy_ dane świadczenia należy traktować jako oddzielne świadczenia _czy_ też łącznie. Wykładnia opierająca się na powyżej wskazanym orzecznictwie TSUE dotyczącym tzw. usług kompleksowych znajduje potwierdzenie w wydawanych krajowych orzeczeniach oraz interpretacjach.

Podsumowanie dorobku orzeczniczego w kwestii świadczeń kompleksowych zawiera również wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, że: „_każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z 21 Iutego 2018r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:_

\- _świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,_

\- _poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,_

\- _kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,_

\- _kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za dana czynność._

_Zatem, co do zasady jedno świadczenie usług podlega jednej stawce VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych towarów/usług, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność”._

W oparciu o takie samo rozumienie usług łącznych opiera się Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2015 roku o sygn. I FSK 1913/13, zgodnie z którym „_o kompleksowości świadczeń można mówić, gdy: 1) co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, albo gdy 2) co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, podczas gdy przeciwnie, jedno lub więcej świadczeń jest postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego”._

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego należy stwierdzić, iż czynność wsparcia ERF w egzekucji wierzytelności, które są przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę do ERF nie jest odrębnym świadczeniem, lecz jego częścią składową. Operacja ta służy jedynie sprawniejszemu przeprowadzeniu procesu odzyskania należności przez ERF. Należy zauważyć, iż bez zobowiązania się przez Wnioskodawcę do realizacji tych czynności ERF nie dokonałby zakupu wierzytelności, o czym świadczy fakt ustanowienia potencjalnych sankcji odszkodowawczych w przypadku niewywiązania się z tychże zobowiązań.

Należy ponadto zaznaczyć, że odwołując się do literalnego brzmienia przytoczonego wyroku TSUE i każdej kolejnej określonej w nim przesłanki decydującej o uznaniu danej czynności za usługę kompleksową bądź nie, można wykazać, iż wsparcie w egzekucji wierzytelności nie jest oddzielną usługą lecz częścią sprzedaży wierzytelności dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz ERF. Dokonując takiej analizy należy stwierdzić, iż:

1\. Czynność wsparcia ERF w egzekwowaniu spłaty wierzytelności służy tylko i wyłącznie jak najlepszemu dostarczeniu usługi podstawowej jakim jest sprzedaż wierzytelności. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż gdyby nie usługa podstawowa jaką jest sprzedaż wierzytelności czynność pomocnicza, dopełniająca nie wystąpiłaby.

2\. Należy stwierdzić, iż rozdzielenie usługi sprzedaży wierzytelności oraz wsparcia w ich egzekwowaniu miałoby charakter sztuczny. Nabycie samych wierzytelności, bez czynności pomocniczych wykonywanych przez Wnioskodawcę, nie stanowiłoby przedmiotu zainteresowania ERF. Dla ERF transakcja ta jest opłacalna tylko wtedy, gdy wierzytelności podlegają skutecznemu wyegzekwowaniu, czemu służą czynności wykonywane w ramach działań Wnioskodawcy. Konkludując, gdyby usługa pomocnicza w postaci wsparcia w egzekucji wierzytelności nie wystąpiła, usługa podstawowa jaką jest sam zakup wierzytelności także nie miałaby miejsca.

3\. Nabywanie tego typu usług od podmiotów trzecich nie jest możliwe. Naturalnie, w obrocie gospodarczym działają podmioty świadczące tego typu usługi, jednak kluczowe w zakresie sprawnego odzyskania kapitału jest aby dłużnik ponaglany, tudzież windykowany, był przez podmiot, wobec którego był pierwotnie zobowiązany, tj. Wnioskodawcę, co w zamierzeniu ma mieć większą skuteczność, bo kontrahenci są zainteresowani dalszym utrzymywaniem dobrych relacji ze swoim dostawcą, w celu dalszej współpracy. Zatrudnienie w celu windykacji innego podmiotu byłoby mniej nieopłacalne i nieracjonalne, z uwagi na fakt, że to Wnioskodawca jest w najlepszej pozycji do egzekwowania należności.

4\. Brak jest osobnego wynagrodzenia dla Spółki z tytułu dokonywania ww. czynności.

Biorąc powyższe pod uwagę przedmiotowy stan faktyczny należy stwierdzić, iż czynność Wnioskodawcy polegająca na wsparciu ERF w egzekucji wierzytelności od dłużników nie stanowi samoistnej usługi, lecz jest częścią składową usługi polegającej na sprzedaży wierzytelności.

Powyższe podejście do rozumienia usługi kompleksowej znajduje także potwierdzenie w najnowszej linii interpretacyjnej oraz orzeczniczej, przykładowo w:

• Interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o nr 0113-KDIPT1-3.4012.803.2021.2.JM,

• Interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2021 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o nr 0112-KDIL3.4012.187.2021.2.AW,

• Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2020 r. o nr III SA/Wa 2043/9.

Podsumowując, należy uznać, że odnosząc się do zaistniałego stanu faktycznego czynność polegająca na wsparciu ERF w egzekwowaniu należności nie stanowią samodzielnej usługi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, a jedynie składowy część sprzedaży wierzytelności dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz ERF.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest w kwestii objętej pytaniami nr 1, 2 i 3 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie niniejszej interpretacji tut. organ zauważa, iż ocena Państwa stanowiska w kwestiach objętych pytaniami w zakresie podatku od towarów i usług została dokonana w zmienionej kolejności.

Ocenę Państwa stanowiska rozpoczynamy od kwestii objętej pytaniem nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, iż świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z prowadzeniem działalności, która skutkuje posiadaniem dużej liczby wierzytelności, wynikających z zawieranych przez Państwa transakcji i zaliczanych w całości do przychodów należnych, postanowili Państwo przystąpić do transakcji mającej na celu poprawienie jej płynności finansowej i dostępności gotówki oraz zmniejszenie ponoszonego przez Państwa ryzyka niewypłacalności dłużników. W tym celu postanowili Państwo zaangażować ERF do regularnego nabywania jej bieżących należności, co skutkować ma szybszym i pewniejszym otrzymaniem przez Państwa środków powiązanych z tymi należnościami dzięki uiszczeniu ich wartości (z dyskontem) przez ERF zamiast przez dłużników.

Dla realizacji powyższego celu przystąpili Państwo do umowy w sprawie sprzedaży wierzytelności zawartej w 2020 r. pomiędzy ERF a R. AG, Bank AG oraz spółkami operacyjnymi z Grupy z Austrii, Czech, Francji, Niemiec i Anglii.

W ramach Umowy, ERF ma nabywać wierzytelności spółek operacyjnych, w tym Państwa.

ERF nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT. R. AG z siedzibą w Niemczech gwarantuje wywiązanie się z płatności wynikających z Umowy przez spółki operacyjne na rzecz ERF (przede wszystkim wyegzekwowanych przez spółki operacyjne wierzytelności przysługujących po ich sprzedaży ERF); w razie braku zapłaty ze strony spółek operacyjnych, R .AG dokona płatności w ich miejsce. Bank AG ma w odniesieniu do niektórych spółek operacyjnych innych niż Wnioskodawca pełnić funkcję pośrednika w nabywaniu wierzytelności oraz obsługiwać finansowo wszystkie strony transakcji.

Istotą umowy jest sprzedaż własnych wierzytelności handlowych przez Państwa (oraz inne spółki operacyjne) na rzecz ERF w sposób ciągły i cykliczny**.**

W odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy sprzedaż przez Państwa Wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską (pytanie nr 2).

Wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), dalej zwany Kodeksem cywilnym, zaś podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością przez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Z powyższego wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W odniesieniu do wątpliwości, w kwestii opodatkowania sprzedaży wierzytelności własnych stwierdzić należy, że czynności zbycia wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności własnych nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

W przypadku zbycia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności – niezależnie od tego, czy jest to wierzytelność własna, czy nabyta – jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Mając zatem na uwadze stan prawny oraz przedstawiony opis sprawy należy wyjaśnić, iż czynności dokonywane przez Państwa na podstawie Umowy sprzedaży wierzytelności własnych na rzecz spółki ERF z Irlandii nie stanowią czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Zatem zbycie wierzytelności własnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 2, zgodnie z którym sprzedaż przez Wnioskodawcę wierzytelności na rzecz ERF stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, którego miejsce opodatkowania zgodnie z art. 28b ustawy o VAT znajdować się będzie poza Polską - jest nieprawidłowe.

Dokonując oceny Państwa stanowiska, w kwestii objętej pytaniem nr 1, należy wyjaśnić, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:

przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

\- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Mając na uwadze cytowany stan prawny oraz opis sprawy należy wskazać, że w omawianej sprawie usługodawcą jest podmiot zagraniczny tj. Spółka ERF z Irlandii.

Bowiem ERF jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. ERF nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie jest również zarejestrowany dla celów polskiego podatku VAT.

Natomiast Państwo stają się usługobiorcą – zarejestrowanym na cele podatku od towarów i usług w Polsce.

Podkreślenia wymaga, że analiza wierzytelności w ramach dokonywanych transakcji powinna dotyczyć rodzaju wierzytelności będących przedmiotem cesji, tj. skutkować oceną, czy przedmiotowe transakcje nie dotyczą tzw. wierzytelności trudnych, czyli takich, co do których istnieje poważna wątpliwość, że zostaną zaspokojone. Nabycie bowiem na własne ryzyko wierzytelności uznanych za trudne, których cena (niższa od wartości nominalnej) odzwierciedla faktyczną, ekonomiczną ich wartość, będzie pozostawało poza zakresem podatku od towarów i usług, co potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok w sprawie C-93/10 GFKL Financial Services).

W opisanych okolicznościach nie dochodzi do nabycia przez ERF z Irlandii wierzytelności trudnych.

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty.

Natomiast jak wskazano we wniosku, zgodnie z umową, wierzytelności przedstawiane przez Spółkę ERF w celu podjęcia przez tę ostatnią decyzji o ich nabyciu muszą spełniać określone kryteria. Jednym z takich kryteriów jest, aby przedmiotowe wierzytelności nie były wymagalne ani sporne. W momencie sprzedaży wierzytelności do ERF nie będzie wobec nich prowadzone postępowanie egzekucyjne ani sądowe. Umowa będzie dopuszczać zwrotne przeniesienie wierzytelności na Spółkę jedynie w ściśle określonych sytuacjach, zwłaszcza w przypadkach, kiedy po przeniesieniu wierzytelności okaże się, że w momencie przeniesienia nie spełniały one kryteriów ustalonych przez strony (np. braku wymagalności). Co do zasady wierzytelności będące przedmiotem nabycia przez ERF nie będą stanowić wierzytelności wymagalnych.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, nie będą istniały przesłanki do uznania tych wierzytelności za zagrożone nieściągalnością, nie będzie dochodzić do nabycia wierzytelności tzw. trudnych.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie spełnione są wszystkie warunki do uznania opisanych transakcji za świadczenie usług: beneficjentem świadczenia jesteście Państwo (R .Sp. z o.o.), od którego kupujący – Podmiot zagraniczny (Spółka z Irlandii) zobowiązuje się na podstawie Umowy nabyć wierzytelności. Zatem pomiędzy stronami istnieje stosunek prawny – zawierana jest umowa sprzedaży wierzytelności.

Tym samym w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Nabywcę (Spółkę z Irlandii) na podstawie Umowy sprzedaży wierzytelności wypełniają znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy i w związku z tym stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Ponadto we wniosku wyjaśniono, że cena nabycia wierzytelności kalkulowana jest jako jej wartość nominalna pomniejszona o określone w Umowie dyskonto. Dyskonto liczone jest jako iloczyn wartości nominalnej wierzytelności i stopy dyskonta. Stopa dyskonta liczona jest w oparciu o liczbę dni pozostałych do daty wymagalności wierzytelności, stopę procentową EURIBOR 3M oraz marżę w wysokości 0,75%. Co do zasady, w związku ze zbyciem poszczególnych wierzytelności, Spółka nie powinna rozpoznać straty o wartości przewyższającej przychód zarachowany z tytułu poszczególnych, zbywanych wierzytelności. Zapłata za wierzytelności może nastąpić z uwzględnieniem potrąceń o inne należności związane z Transakcją takie jak wyegzekwowane i nieprzekazane ERF kwoty należności, kwoty zapłacone z tytułu gwarancji spłaty kredytu udzielonej ERF przez Wnioskodawcę oraz pokrycie kosztów ERF w sytuacjach określonych w Umowie (o charakterze odszkodowawczym). W ramach przedmiotowej Umowy nie jest przewidziane żadne wynagrodzenie dla ERF od Wnioskodawcy z tytułu regularnego nabywania wierzytelności. Potencjalna korzyść ERF wynikać będzie zatem z wyegzekwowania należności w wartości nominalnej, tj. wyższej niż cena ich nabycia od Wnioskodawcy z uwagi na zastosowanie dyskonta.

Wobec powyższego w niniejszych okolicznościach sprawy, wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług zbycia (nabycia) wierzytelności stanowić będzie dyskonto, tj. różnica między wartością nominalną wierzytelności, a ceną za którą zostaną one nabyte przez Podmiot z Irlandii od Państwa.

Skoro zatem usługodawca tj. Podmiot z Irlandii dokona usługi nabycia wierzytelności od podmiotu polskiego tj. R . Sp. z o.o., to czynności wykonywane na podstawie Umowy sprzedaży wierzytelności będą podlegać opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy tj. Państwa (R . Sp. z o.o.), czyli zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski.

Państwo nabywając usługę od kontrahenta posiadającego siedzibę działalności gospodarczej w Irlandii, stają się podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia w kraju (w Polsce) podatku VAT z tytułu importu usług w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 1, jest nieprawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy czynności związane z wyegzekwowaniem Wierzytelności dokonywane przez Państwa po ich sprzedaży na rzecz ERF stanowią element usługi kompleksowej, w której głównym świadczeniem jest przeniesienie na ERF tych wierzytelności (kwestia objęta pytaniem nr 3).

Jak wynika z opisu sprawy po przeniesieniu wierzytelności na ERF, Państwo są zobowiązani do zapewnienia, że zapłata za wierzytelności przez dłużników nastąpi na odpowiednie konta wskazane w Umowie, a także do podjęcia działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF.

Odnosząc się do kompleksowości usług, podkreślić należy, iż co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przywołać można chociażby wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, iż „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Usługa kompleksowa zawiera zatem kilka czynności (usług) opodatkowanych różnymi stawkami podatku VAT, z tym, że jedna z nich jest usługą główną, przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo po sprzedaży wierzytelności, są zgodnie z umową zobowiązani do podjęcia działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF. Jednakże w przypadku niedopełnienia przez Państwa związanych z odzyskaniem należności obowiązków wynikających z Umowy, ERF ma prawo domagać się od dłużników dokonania płatności na należące do ERF konto bankowe.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny należy zauważyć, że przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich są one dokonywane, celem określenia, czy ma miejsce dwa lub więcej świadczeń odrębnych, czy też jedno świadczenie złożone (kompleksowe).

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwoma odrębnymi czynnościami, z jednej strony dochodzi do realizowanej Państwa Spółkę sprzedaży wierzytelności własnych, z drugiej strony dochodzi do świadczenia odrębnego jakim są czynności polegające na podjęciu działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF.

Czynności świadczone przez Państwa w zakresie podjęcia działań zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF stanowią samoistne czynności, które mogą być wykonywane niezależnie od wykonanej usługi sprzedaży wierzytelności.

W omawianym przypadku mamy do czynienia z odrębnymi pojedynczymi czynnościami, bowiem żadnej z czynności nie można przypisać świadczenia głównego. Obie czynności są równie istotne dla wykonania całego świadczenia. Jednocześnie brak pomiędzy tymi elementami/świadczeniami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna - usługa pomocnicza. Zatem wymienione w opisie sprawy usługi nie stanowią jednej spójnej usługi, bez wykonania której nie będzie możliwa realizacja umowy.

Należy zauważyć, że pojedyncza usługa traktowana jest jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

Zatem nie można uznać wykonywanych przez Państwa Spółkę po sprzedaży wierzytelności czynności zmierzających do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF za usługę pomocniczą do czynności sprzedaży wierzytelności własnych, bowiem usługi te (realizowane po sprzedaży) może wykonywać samodzielnie Spółka ERF lub takie usługi mogą świadczyć również podmioty trzecie na rzecz spółki do ERF.

Powyższe potwierdza, że czynność zbycia wierzytelności oraz czynności zmierzające do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF stanowią oddzielne świadczenia.

Wobec powyższego mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz stan prawny należy stwierdzić, że czynności zmierzające do odzyskania wierzytelności oraz przekazania ich do ERF będą stanowiły odrębne świadczenie od czynności sprzedaży wierzytelności.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 3 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług.

Ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

R . Spółka z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.