Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-291/14-3/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-08-19
Teza: Czy najem lokali prywatnych, w przypadku gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest między innymi wynajem lokali własnych i dzierżawionych, powinien być niezależnie od faktu, że lokale te nie są majątkiem firmy i nigdy nie były kupowane z takim nastawieniem, ani też nie były wpisane do ewidencji środków trwałych, rozliczany w ramach tej działalności, czy też mogą zgodnie z decyzją właściciela być wynajmowane jako odrębne źródło przychodów i rozliczane w ramach PIT-28?
Słowa kluczowe: mieszkanie-sprzedaż mieszkania; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; przychód-źródła przychodu; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu z tytułu najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną w grudniu 2006 r. dokonał zakupu od Gminy na przetargu nieograniczonym trzech lokali mieszkalnych. Były to lokale mieszkalne w kamienicach, o powierzchni 100-110 m2. Zakupu dokonano do majątku prywatnego Wnioskodawcy i Jego żony, z którą pozostaje we wspólności ustawowej, z przeznaczeniem na cele osobiste bądź na najem jako odrębne źródło przychodów. Były to mieszkania pod adresami: ul. W., ul. Z. i ul. J..

Krótka historia ww. mieszkań:

*   ul. J.- lokal mieszkalny na parterze, z wejściem od ulicy. Ponieważ jako mieszkalny nie można go było wynająć, w 2009 r. po zmianie przeznaczenia na lokal użytkowy, został wynajęty w ramach najmu prywatnego. Lokal jest wynajmowany, bądź są próby jego wynajęcia (PIT-28);

*   ul. Z. - lokal mieszkalny użytkowany w ramach rodziny, np. przez ponad dwa lata zamieszkiwał tam syn z rodziną, następnie został sprzedany w grudniu 2013 r.;

*   ul. W.- lokal mieszkalny na trzecim piętrze w kamienicy (kondygnacje po 4 m) już w trakcie remontu okazał się nie najlepszym wyborem – zbyt wysokie piętro na najem. Po ponad dwóch latach bezowocnych prób najmu znalazł się klient ale nie na najem a kupno (architekt wnętrz), któremu piętro i wielkość mieszkania, a co za tym idzie jego cena nie przeszkadzały. Lokal został sprzedany w maju 2009 r., a środki z niego uzyskane w stosownym oświadczeniu przeznaczone zostały na ulgę na cele mieszkaniowe w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., chcąc „zamienić” tak duży lokal na mniejsze lokale, które będą bardziej nadawały się do najmu lub do wykorzystania na potrzeby własne (Wnioskodawca ma dwóch dorosłych synów).

W ramach tej ulgi zakupiono trzy mieszkania, których łączna cena zakupu z lekkim naddatkiem pokrywała przychód ze sprzedaży mieszkania przy ul. W. Są to mieszkania przy:

*   ul. A.- mieszkanie nieremontowane, a jedynie odświeżone we własnym zakresie z przeznaczeniem na najem bądź dla któregoś z synów. Gdy okazało się, że brak możliwości najmu ze względu na pogarszającą się sytuację gospodarczą po prawie roku prób najmu lokal został sprzedany i rozliczony. Zapłacono stosowny podatek w PIT-39, ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat;

*   ul. M.- mieszkanie jak wyżej nieremontowane. Podejmowane próby wynajmu okazały się bezskuteczne. W końcu mieszkanie zostało sprzedane i rozliczone. Zapłacono podatek w PIT-39.

*   ul. W.- również mieszkanie z planem wynajmu prywatnego, ale jak wyżej po bezskutecznych zabiegach zostało sprzedane i rozliczone. Zapłacono podatek w PIT-39.

W międzyczasie Wnioskodawca wraz z żoną kupili w 2007 r. do majątku prywatnego trzy mieszkania na potrzeby własne, bądź najem jako odrębne źródło przychodów. Są to mieszkania przy:

*   ul. A.- mieszkanie kupione pod koniec 2007 r. było zamieszkiwane przez ponad trzy lata przez syna właścicieli wraz z rodziną, oraz właścicieli; po sprzedaży pod koniec 2011 r. skorzystano z ulgi meldunkowej;

*   ul. W.- mieszkanie zakupione na licytacji komorniczej (w październiku 2007 r. wygrana licytacja, uprawomocnienie postanowienia Sądu o przysądzeniu własności w październiku 2009 r.) na potrzeby własne, bądź na najem było wynajmowane przez okres około roku, następnie zamieszkiwane przez właściciela, a w końcu sprzedane w maju 2011 r., a środki ze sprzedaży tego mieszkania przeznaczone na własne cele mieszkaniowe, co zostało zrealizowane do końca 2013 r.

*   ul. Z.- mieszkanie nabyte jak wyżej w celu najmu prywatnego, co też miało miejsce - umowa na rok, po wypowiedzeniu umowy ze względu na brak płatności i nieskuteczne poszukiwania najemców sprzedano lokal w 2009 r. płacąc podatek w PIT-39.

W związku z faktem, że od sierpnia 2009 r. Wnioskodawca przy współpracy z żoną, która uzyskała licencję pośrednika w obrocie nieruchomościami, prowadził pośrednictwo w obrocie nieruchomościami i w związku ze zdobywanym doświadczeniem stwierdził, że taki najem prywatny lokali mieszkalnych nie ma przyszłości, szczególnie co wynikało z dotychczasowych doświadczeń w sytuacji, gdy do wykonywania najmu nie angażowano się profesjonalnie, a jedynie w sposób dość przypadkowy, nie wykonywano tego w sposób zorganizowany, nie organizowano żadnej stosownej strony internetowej promującej najem, nie zatrudniono żadnych pracowników, ani nie posiłkowano się kredytami, np. w celu rozwijania tego najmu, podjęto decyzję o rozszerzeniu działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, co nastąpiło pod koniec 2011 r. Zakupione w międzyczasie jako majątek prywatny pod koniec 2010 r. dwa mieszkania, tj. przy ul. W. oraz ul. O., których pomimo starań nie udało się wynająć, zostały wprowadzone jako towary handlowe do działalności Wnioskodawcy i po ich sprzedaży w 2011 r. i w 2012 r. rozliczone w ramach tej działalności – PIT-36L.

Wszystkie mieszkania są lokalami używanymi, ponieważ od pierwszego zasiedlenia minęło ponad dwa lata, a w rzeczywistości kilkanaście lat. Przy nabyciu któregokolwiek z mieszkań Wnioskodawca nie był uprawniony do odliczenia podatku VAT, a wykonane remonty nie przekraczały 30% wartości zakupu nieruchomości.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na zasadach ogólnych i opodatkowany jest podatkiem liniowym 19%.

Zakres prowadzonej działalności gospodarczej to:

*   podstawowa działalność wg PKD 41.20.Z - roboty budowlane,

*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami - począwszy od sierpnia 2009 r.,

*   sprzątanie obiektów - począwszy od sierpnia 2009 r.,

*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - począwszy od sierpnia 2009 r.,

*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek począwszy od maja 2011 r.; po tym terminie kupowane z przeznaczeniem na działalność gospodarczą nieruchomości (mieszkania) są wprowadzane jako towary handlowe do firmy i jako takie sprzedawana i rozliczane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Żona Wnioskodawcy będąca z Nim we wspólności majątkowej prowadzi samodzielnie działalność w zakresie usług budowlanych opodatkowanych w ramach zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych i jednocześnie od sierpnia 2009 r. jest osobą współpracującą z Wnioskodawcą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami jako licencjonowany pośrednik w obrocie nieruchomościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z rozszerzeniem działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości i wprowadzeniem mieszkań prywatnych jako towarów handlowych po ich sprzedaży w ramach tej działalności, prawidłowym jest rozliczenie ich w PIT-36L Wnioskodawcy, a nie jako sprzedaż wcześniejsza majątku prywatnego, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli PIT-39?
2.  Czy najem lokali prywatnych, w przypadku gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest między innymi wynajem lokali własnych i dzierżawionych, powinien być niezależnie od faktu, że lokale te nie są majątkiem firmy i nigdy nie były kupowane z takim nastawieniem, ani też nie były wpisane do ewidencji środków trwałych, rozliczany w ramach tej działalności, czy też mogą zgodnie z decyzją właściciela być wynajmowane jako odrębne źródło przychodów i rozliczane w ramach PIT-28?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Pytanie Nr 1 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest rozliczenie najmu prywatnego majątku jako odrębnego źródła przychodów, nawet w sytuacji, gdy w przedmiocie działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest umieszczony wpis o wynajmie, a wszystkie prywatne lokale mieszkalne będące Jego i żony własnością nigdy nie były własnością firmy, były kupowane jako majątek prywatny z myślą o najmie, bądź wykorzystaniu dla potrzeb własnych, co też miało miejsce, nie były wpisane do ewidencji środków trwałych, prowadzono ewidencję przychodów z wynajmu odrębną od działalności gospodarczej. Podobne stanowisko zaprezentowano między innymi w interpretacji podatkowej ILPB1/415-142/10-4/TW. Jedynie w przypadku, gdy wynajem jest przedmiotem działalności gospodarczej i zaliczono nieruchomości do składników majątku firmy można mówić o przychodach z działalności gospodarczej. Zgodnie z orzeczeniem NSA z dnia 18 maja 2010 r., II FSK 47/09, „nawet w przypadku spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazującego, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność źródła przychodów i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodu są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powyższe przepisy wskazują, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu, choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej.

Jednakże w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem lub dzierżawa jest faktycznym przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie lub wydzierżawianie nieruchomości traktowane jest, jako pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl bowiem tego przepisu przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że co do zasady, podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych mogą wybrać, czy najem nieruchomości będzie przez nich prowadzony w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też w ramach tzw. najmu prywatnego. Od wyboru dokonanego przez podatnika zależy kwalifikacja uzyskiwanych z tego tytułu przychodów do odpowiedniego źródła przychodów (z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź z najmu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy).

Wskazać również należy, że w świetle przepisów powyższej ustawy wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów w ramach źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, bądź najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, zależy od podatnika.

Przychody uzyskiwane z najmu zaliczonego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być opodatkowane na zasadach ogólnych wg skali podatkowej albo zgodnie z wolą podatnika ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, w myśl ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r., Nr 144, z późn. zm). Bowiem stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Należy również podkreślić, że powołane przepisy nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości lokali (mieszkań), które mogą być przedmiotem najmu prywatnego. W świetle powyższego wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z tytułu najmu nie jest ograniczony ilością posiadanych lokali (mieszkań), lecz charakterem zawartych umów najmu tych lokali, które nie stanowią składników związanych z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Ponadto Wnioskodawca jest właścicielem lokali prywatnych, które były przedmiotem najmu prywatnego.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że skoro umowy najmu nieruchomości nie zostały zawarte w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychody uzyskiwane z ich wynajmu mogą być przychodami ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%. Przychodów tych nie łączy się z przychodami uzyskiwanymi z tytułu najmu otrzymywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodać jednocześnie należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem przez podatnika lokali mieszkalnych wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i przyjmuje podnoszone argumenty bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.