Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.514.2021.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-18
Teza: Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, opodatkowanie nabywanych usług oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 października 2021 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, opodatkowania nabywanych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP 30 grudnia 2021 r.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania: **P**
2.  Zainteresowany niebędący stroną postępowania: **C Sp. z o.o**

**Opis stanu faktycznego**

Jesteście Państwo Spółką prawa szwedzkiego z siedzibą w (…) (Szwecja) zajmującą się sprzedażą plakatów i ramek. Sprzedaż produktów realizowana jest poprzez stronę internetową - sprzedaż detaliczna, sprzedaż hurtowa odbywa się także poprzez stronę internetową, jak również przez zamówienia od dystrybutorów składane telefonicznie lub e-mailem. Spółka posiada własny personel oraz biuro w Szwecji - w Polsce nie posiada ani personelu, ani biura, ani żadnych środków trwałych.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT-UE w Szwecji oraz jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce. Towary będące przedmiotem sprzedaży Spółka nabywa od polskiej spółki C Sp. z o.o., która jest czynnym podatnikiem VAT i VAT-UE w Polsce. Natomiast ten polski podmiot dokonuje zakupu towarów zarówno od polskich, jak i zagranicznych dostawców. Następnie szwedzka spółka sprzedaje produkty na rzecz odbiorców końcowych z różnych krajów UE (w tym z Polski) i poza UE.

Spółka korzysta ze współpracy z C Sp. z o.o. także w celu organizacji sprzedaży (usługi logistyczne). Sprzedaż jest organizowana poprzez bezpośrednie dostarczenie towaru przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności nabywcy końcowemu, w ten sposób, że Spółka dostarcza polskiej spółce zamówienia sprzedaży wraz z listami przewozowymi, na podstawie których polski podmiot dokonuje kompletacji paczki i przekazuje ją firmie transportowej w celu dostarczenia do odbiorcy końcowego (konsumenta lub podatnika).

Umowa z firmą transportową została zawarta przez C Sp. z o.o., który opłaca transport, a następnie obciąża jego kosztami Spółkę. Polska spółka przekazuje przedsiębiorstwu transportowemu dokumenty transportowe upoważniające do odbioru towaru w wyznaczonym miejscu i o wyznaczonym terminie oraz potwierdza datę przekazania towaru przewoźnikowi. W razie problemów powstałych na trasie przewozów bezpośrednio po lub niedługo po podjęciu towarów do transportu, na ewentualne późniejsze pytania i kontakty ze strony przewoźnika, jak również w razie pojawienia się kwestii problematycznych związanych z np. opóźnieniem produkcji odpowiada C Sp. z o.o.

W ramach współpracy spółka C zajmuje się również odbiorem zwrotów i reklamacji, jak również magazynowaniem i przechowywaniem towarów, których kosztem obciąża Spółkę (zawarta umowa przewiduje określoną stawkę za 1m2 wynajętej powierzchni magazynowej na potrzeby Spółki).

Reasumując - firma C zapewnia Spółce kompleksową obsługę logistyczną zakupów i sprzedaży towarów handlowych. Realizuje zakupy towarów handlowych dla Spółki (najczęściej otrzymuje zaliczki na poczet tych zakupów od Spółki), potem odsprzedaje je Spółce, przyjmuje zakupy do magazynu, przechowuje je w magazynie, a następnie wysyła do wskazanych przez Spółkę klientów (w Polsce lub za granicą), a także zajmuje się obsługą zwrotów.

W założeniu zaprezentowany model dystrybucji i współpraca z C ma charakter długoterminowy. Obsługa logistyczna Spółki odbywa się praktycznie wyłącznie za pośrednictwem C - w szczególności Spółka nie posiada magazynów / nie realizuje dostaw towarów ze Szwecji. Całość jej logistyki prowadzona jest w Polsce przez C.

W ramach powyższego modelu sprzedaży towarów przez Spółkę można wyróżnić następujące rodzaje transakcji:

1.  Spółka dostarcza spółce C zamówienie sprzedaży od klienta z Polski wraz z listami przewozowymi. Następnie C kompletuje towary i dostarcza je odbiorcy końcowemu w Polsce (dostawa krajowa).
2.  Spółka dostarcza spółce C zamówienie sprzedaży od klienta z innego kraju UE wraz z listami przewozowymi. Następnie C dokonuje kompletacji towarów i dostarcza odbiorcy końcowemu w kraju UE (dostawa wysyłkowa z Polski / wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów).
3.  Spółka dostarcza spółce C zamówienie sprzedaży od klienta z kraju poza UE wraz z listami przewozowymi. Następnie, prawo do dysponowania towarami przechodzi z polskiej spółki na Spółkę, a z firmy szwedzkiej na odbiorcę końcowego w kraju odbiorcy poza UE (eksport).

Spółka poda C swój polski numer rejestracji VAT dla potrzeb zakupu towarów od C - w związku z czym dostawa od C do Wnioskodawca będzie dostawą krajową (art. 22 ust. 2c ustawy o VAT), zaś dostawa od Wnioskodawcy do finalnego nabywcy będzie w zależności od ww. przypadku dostawą krajową w Polsce (punkt a) powyżej), dostawą wysyłkową z Polski lub WDT (punkt b) powyżej), lub eksportem towarów (punkt c) powyżej).

Z tytułu współpracy pomiędzy Spółką a C są wystawiane faktury przez C dla Spółki za sprzedaż towarów handlowych (oraz za sprzedaż opakowań), a ponadto są wystawiane faktury za różne usługi, w tym w szczególności:

1.  za usługi transportu towarów w Polsce,
2.  za usługi transportu towarów z Polski do kraju UE,
3.  za usługi transportu towarów z Polski do kraju poza UE,
4.  za usługi administracyjne / logistyczne -związane z obsługą procesu sprzedaży,
5.  za usługi przechowywania towarów.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

1\. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej Państwa Spółki tj. Zainteresowanego będącego stroną postępowania (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Szwecji np. czy w kraju siedziby Państwa działalność ogranicza się do posiadania biura, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)

Spółka zajmuje się prowadzeniem sklepu internetowego oferującego plakaty i obrazy wraz z ramkami. Siedziba Spółki znajduje się w Szwecji - w (…). W siedzibie Spółki zatrudnione są osoby zajmujące się wszystkimi kluczowymi obszarami działalności Spółki - czyli w szczególności zarząd, osoby odpowiedzialne za projektowanie plakatów / obrazów / grafik oferowanych klientom, a także ramek, dział marketingu, dział odpowiedzialny za organizację i nadzór nad sklepem internetowym i witryną internetową Spółki, dział finansów i księgowości, itp.

Natomiast gospodarka magazynowa towarów sprzedawanych przez Spółkę została zlecona zewnętrznej firmie - C Sp. z o.o. z Polski. C nabywa towary od zewnętrznych dostawców i przechowuje je w swoim magazynie oraz sprzedaje je Spółce dopiero, kiedy są one wysyłane do klienta (w przypadku klientów z UE) lub dostarczone do klienta (w przypadku klientów spoza UE).

2\. w jaki sposób jest prowadzony sklep internetowy, tj. należało ogólnie bez wskazywania szczegółów opisać przy wykorzystaniu czyich (Państwa Spółki czy C Sp. z o.o.) zasobów osobowych oraz rzeczowych (osób/urządzeń/narzędzi) jest prowadzony sklep i na terytorium jakiego państwa znajdują się zasoby osobowe oraz rzeczowe wykorzystywane przy prowadzeniu sklepu (w kraju siedziby czy na terytorium Polski)

Sklep internetowy jest prowadzony przez pracowników Spółki w Szwecji, w oparciu o zasoby rzeczowe znajdujące się w Szwecji. Obsługa sklepu - w rozumieniu obsługi informatycznej jest realizowana w Szwecji.

Jedynie dostawy towarów są realizowane z Polski, za pośrednictwem wspomnianej już spółki C.

3\. w jaki sposób przebiega proces sprzedaży (od momentu zakupu przez klienta do dostarczenia towaru do klienta) towarów z terytorium Polski klientom i jakie zasoby osobowe oraz techniczne/rzeczowe są w tym procesie niezbędne, tj. należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości opisać jak konkretnie przebiega „krok po kroku” proces sprzedaży towarów z wskazaniem kto (Państwa Spółka czy C Sp. z o.o.) realizuje dany etap i przy wykorzystaniu czyich (Państwa Spółki czy C Sp. z o.o.) zasobów osobowych oraz rzeczowych (osób/urządzeń/narzędzi) jest realizowany dany etap i na terytorium jakiego państwa znajdują się zasoby osobowe oraz rzeczowe wykorzystywane przy realizacji danego etapu (w kraju siedziby czy na terytorium Polski)

Proces sprzedaży można przedstawić w następujących kluczowych punktach:

1.  stworzenie sklepu internetowego i jego obsługa / nadzorowanie - realizowane przez Spółkę w Szwecji, przy pomocy zasobów osobowych i rzeczowych w tym kraju,
2.  zaprojektowanie / nabycie grafik / plakatów / obrazów do zaoferowania klientom - realizowane przez Spółkę w Szwecji, przy pomocy zasobów osobowych i rzeczowych w tym kraju,
3.  zamieszczenie prezentacji produktów na stronie sklepu internetowego - realizowane przez Spółkę w Szwecji, przy pomocy zasobów osobowych i rzeczowych w tym kraju,
4.  klient zamawia produkt na stronie sklepu - utrzymanej przez Spółkę przy pomocy zasobów osobowych i rzeczowych w Szwecji.
5.  klient płaci za produkt na rachunek bankowy Spółki w Szwecji / czy za pomocą innych form płatności / pośredników (kart płatnicze / (…)), itp. - weryfikacja czy dokonano płatności w prawidłowy sposób i przetworzenie zamówienia jest realizowane przez Spółkę w Szwecji,
6.  po pozytywnym zweryfikowaniu zamówienia przez Spółkę, jest ono wysyłane do realizacji C,
7.  C dostarcza towar ostatniemu w kolejności nabywcy końcowemu, w ten sposób, że Wnioskodawca dostarcza C zamówienia sprzedaży wraz z listami przewozowymi, na podstawie których C dokonuje kompletacji paczki i przekazuje ją firmie transportowej w celu dostarczenia do odbiorcy końcowego (konsumenta lub podatnika). Umowę z firmą transportową ma zawartą C który ten transport opłaca, a następnie obciąża jego kosztami Wnioskodawcę.

4\. czy C Sp. z o.o. realizuje na rzecz Państwa Spółki jedną kompleksową usługę logistyczną (obsługę logistyczną) czy też świadczy szereg odrębnych usług będących przedmiotem zapytania

C realizuje dla Spółki szereg odrębnych usług - w zależności od bieżących potrzeb - odrębnie wycenianych i fakturowanych, w szczególności usługi transportowe, koszt przechowania towarów, usługi administracyjne, logistyczne. W naszej ocenie nie jest to usługa kompleksowa - gdyż każda z tych usług jest odrębnie wyceniana i fakturowana. Spółka potencjalnie mogłaby nabyć odrębnie poszczególne usługi od innych dostawców niż C.

5\. jeżeli C świadczy jedną kompleksową usługę logistyczną należało wskazać, jakie konkretnie usługi/świadczenia wchodzą w skład kompleksowej usługi (obsługi) logistycznej świadczonej przez C Sp. z o.o. na rzecz Państwa Spółki oraz czy do kompleksowej usługi logistycznej ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. czy jest to usługa do której nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n)

Nie dotyczy - w związku z treścią odpowiedzi na pytanie nr 4.

6\. czy towary zakupione przez C Sp. z o.o są na terytorium Polski w magazynie jedynie czasowo magazynowane czy też dodatkowo poddawane są jakimkolwiek czynnościom mającym na celu modyfikację, ulepszanie, zmienianie itp. - jeśli tak, należało opisać na czym konkretnie te czynności polegają i w jaki sposób (w jakim zakresie) zmieniają, modyfikują towary

Towary te są jedynie magazynowane przez C (przez cały ten czas pozostają własnością C) - podmiot ten nie poddaje ich żadnym modyfikacjom.

7\. kiedy (w którym momencie) dochodzi do przeniesienia na Państwa Spółkę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach transakcji dostawy towaru dokonywanej pomiędzy Państwem i C Sp. z o.o.

Prawo do dysponowania towarem, wywożonym poza terytorium Unii przechodzi z C na Wnioskodawcę dopiero po wpływie zamówienia do realizacji od C - w przypadku towarów dostarczanych do klientów UE - przejście korzyści i ryzyk związanych z towarem następuje w Polsce, a w przypadku gdy finalny klient pochodzi spoza UE - przejście to następuje w kraju finalnego klient, po jego wyeksportowaniu z terytorium UE.

8\. czy podczas magazynowania towarów na terytorium Polski przez C Sp. z o.o. prawo do rozporządzania towarem jak właściciel jest już przeniesione z C Sp. z o.o. na Państwa

Nie — magazynowane towary są własnością C (w tym prawo do dysponowania towarem jak właściciel pozostaje przy C do momentu wskazanego w odpowiedzi na pytanie nr 7).

9\. przez jaki czas/okres (w przybliżeniu/około/szacunkowo) towary są magazynowane/przechowywane na terytorium Polski w magazynie Spółki C Sp. z o.o.

Okres ten zależy od popularności danego towaru wśród klientów. Niektóre towary są magazynowane stosunkowo krótko - nawet ok. tygodnia, czy dwóch, ale są i takie, które są magazynowane ponad 1 rok. Średni czas to ok. 3 miesięcy.

10\. czy posiadają Państwo nieograniczony wstęp do magazynu Spółki C Sp. z o.o. decydowania o rozmieszczeniu Państwa towarów oraz prawo do zarządzania powierzchnią magazynową, w której przechowywane są Państwa towary

Nie - Wnioskodawca nie posiada takiego dostępu. Do czasu sprzedaży magazynowane towary są własnością C. Wnioskodawca nie może dysponować ani zarządzać powierzchnią magazynową gdzie są przechowywane towary. Nie są to towary Wnioskodawcy, ale C, a jedynie nabyte na potrzeby Wnioskodawcy.

Przez usługi magazynowania Strony rozumieją koszt przechowania przeznaczonych dla Wnioskodawcy towarów przez C w magazynie - przy czym towary te jak wspomniano wyżej, przez cały okres magazynowania są własnością C.

11\. kto jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów do ostatecznego klienta (Państwa Spółka czy C Sp. z o.o.)

Za organizację transportu odpowiada C. Wykorzystuje w tym zakresie firmy zewnętrzne.

12\. czy C Sp. z o.o. świadczy usługi tylko na rzecz Państwa Spółki

Nie - C świadczy usługi również na rzecz innych klientów, choć mają oni inny profil działalności niż Wnioskodawca (tzn. inny niż handel plakatami / ramkami, itp.).

13\. czy C Sp. z o.o. świadczy usługi na rzecz Państwa Spółki zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę

Ogólne oczekiwania co do standardów świadczenia usług są oczywiście określane przez zleceniodawcę - Wnioskodawcę, jak w przypadku każdego świadczenia usług pomiędzy przedsiębiorcami (usług innych niż umowy adhezyjne). Natomiast Wnioskodawca nie określa szczegółowego sposobu wykonywania usług przez C.

14\. czy posiadają Państwo bezpośrednią kontrolę nad zasobami osobowymi C Sp. z o.o. w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Nie - Wnioskodawca nie ma wpływu / bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi C.

15\. czy posiadają Państwo bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi C Sp. z o.o. w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Nie - Wnioskodawca nie ma wpływu / bezpośredniej kontroli nad zasobami rzeczowymi C.

16\. czy mają Państwo wpływ jaka część zasobów osobowych C Sp. z o.o. ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Nie - Wnioskodawca nie posiada takiego wpływu.

17\. czy mają Państwo wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych C Sp. z o.o. ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Nie - Wnioskodawca nie posiada takiego wpływu.

18\. czy udostępniacie Państwo, jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt) jeśli tak należało wskazać jakiemu podmiotowi i jakie (zaznaczamy, że nie oczekujemy kolejno wymienienia poszczególnych zasobów lecz ogólne wskazanie informacji o zasobach)

Nie - Wnioskodawca nie udostępnia takich zasobów.

19\. czy na terytorium Polski posiadają/wynajmują Państwo jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje

Nie - Wnioskodawca nie posiada tego rodzaju zasobów w Polsce.

20\. czy oddelegowują Państwo do Polski pracowników, jeśli tak należało wskazać ilu (w przybliżeniu/około), jakie czynności wykonują (przy wykorzystaniu jakich i czyich zasobów) oraz na jak długo zostają oddelegowani

Nie - Wnioskodawca nie oddelegowuje do Polski pracowników.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)**

1.  Czy w świetle okoliczności opisanych w stanie faktycznym Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług?
2.  Czy usługi nabywane przez Spółkę od C Sp. z o.o. (ewentualnie od innych dostawców z Polski), do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu VAT-em w Polsce, czy też miejscem ich opodatkowania będzie Szwecja i ma do nich zastosowanie tzw. odwrotne obciążenie VAT - a w konsekwencji C nie powinna doliczać VAT do swoich faktur za takie usługi?
3.  Czy usługi przechowania towarów świadczone przez C dla Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce w opisanym stanie faktycznym?
4.  Czy usługi transportu towarów z Polski do klientów w Polsce świadczone przez C dla Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce?
5.  Czy usługi transportu towarów z Polski do klientów w krajach UE świadczone przez C dla Wnioskodawca podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce?
6.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach C Sp. z o.o. (lub innych dostawców z Polski) w odniesieniu do opisanych wyżej usług?
7.  Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego przez C przy zastosowaniu stawki VAT 23% na świadczeniu usług transportowych wykonanych przez C(przy użyciu zewnętrznych dostawców usług) dla Wnioskodawcy polegających na przewozie towaru z Polski (z magazynu C) do klienta Wnioskodawcy do kraju spoza UE?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)**

1.  Wnioskodawca posiada miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce z uwagi na stały charakter współpracy z C i kompleksową obsługę logistyczną świadczoną przez C.
2.  Miejsce świadczenia usług wykonywanych przez C Sp. z o.o. dla Wnioskodawcy określa art. 28b ustawy o VAT, a w związku z posiadaniem stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce przez Wnioskodawcę, miejscem świadczenia tych usług jest Polska - kraj stałego prowadzenia działalności gospodarczej, a zatem usługi te podlegają opodatkowaniu w Polsce.
3.  W odniesieniu do pytania nr 3 odpowiedź powinna być taka sama jak dla pytania nr 2.
4.  Usługi transportu towarów na terytorium Polski będą opodatkowane VAT-em w Polsce, z uwagi na posiadanie przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
5.  Usługi transportu towarów z terytorium Polski do innego kraju UE będą opodatkowane VAT-em w Polsce, z uwagi na posiadanie przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
6.  W związku z powyższym Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia VAT od usług (świadczonych przez polskich dostawców), do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT -czyli w szczególności od usług transportu towarów w Polsce, z Polski do UE, usług administracyjnych i logistycznych oraz usług przechowywania towarów. Gdyby jednak organ powołany do wydania interpretacji uznał (nieprawidłowo zdaniem Wnioskodawcy), że usługi C nie podlegają opodatkowaniu VAT -em w Polsce i C nie powinna doliczać do nich polskiego VAT to należałoby uznać, że Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia VAT uwzględnionego na fakturze (gdyby C bezzasadnie go doliczyła).
7.  Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia analizowanych usług opisanych w pytaniu nr 7 - z uwagi na to, że miejscem ich opodatkowania będzie terytorium Polski.

Stanowisko do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C- 168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg -Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo- rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym, jak w przypadku własnego zaplecza.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie dostępny personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Z powyższego opisu sprawy wynika zatem, że działalność Spółki w Polsce obejmuje m.in. czynności polegające na kupnie i sprzedaży towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych Spółki.

Jednocześnie, Spółka przy wykonywaniu wskazanych czynności dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Po raz kolejny podkreślić bowiem należy, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Istotne jest w tym przypadku ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. W przedmiotowej sprawie mimo tego że Spółka nie posiada w Polsce własnego personelu ani środków trwałych, to jednak na podstawie stosownych ustaleń C Sp. z o.o. zobowiązana jest do świadczenia kompleksowych usług związanych z udostępnianiem oraz obsługą logistyczną nabywanych towarów w Polsce.

Wszelkie czynności niezbędne do prowadzenia logistycznej obsługi sprzedaży i zakupów towarów handlowych z perspektywy działalności Spółki są realizowane przez personel zapewniany przez operatora logistycznego. Dzięki temu Spółka posiada zdolności do odbioru nabywanych towarów i produktów oraz ich wykorzystywaniu w prowadzonej działalności gospodarczej (sprzedaż). Zapasy towarów (plakaty, ramki) są przechowywane od momentu ich dostarczenia do operatora logistycznego, aż do momentu sprzedaży klientom. Z punktu widzenia prowadzonej przez Spółkę działalności na terytorium kraju polegającej na sprzedaży plakatów oraz ramek należy uznać, że Spółka posiada zasoby techniczne i personalne (zewnętrzne), niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju. Na podstawie powyższego opisu, należy stwierdzić, że cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza Spółki umożliwiają prowadzenie niezależnej działalności polegającej na sprzedaży towarów.

Ponadto, bez znaczenia pozostaje, że wszelkie działy Spółki znajdują się w siedzibie w Szwecji czy też fakt że wszelkie kontakty realizowane są przez Spółkę co do zasady ze Szwecji. Wynika to z tego, że stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można utożsamiać z decyzjami zarządczymi które nie mają miejsca w kraju. Przy tym, należy wskazać, że to dla ustalenia miejsca siedziby prowadzenia działalności gospodarczej decydujące znaczenie ma określenie miejsca funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstw. Natomiast funkcje te nie decydują o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do obsługi towarów Spółki, jak również świadczenia innych usług na jego rzecz oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, są spełnione przez Spółkę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Spółki w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje prowadzoną aktywność Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Przedstawione powyżej stanowisko potwierdzają również m.in. interpretacje:

¾ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. z dnia 10 stycznia 2018 roku sygn. 0114-KDIP1-2.4012.567.2017.2.RD;

¾ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.397.2020.2.RM;

¾ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.322.2020.2.PC.

Stanowisko do pytania nr 2 - 5

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie, miejsca świadczenia usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

i. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

ii. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona. Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania usług związanych z sprzedażą plakatów oraz ramek na rzecz Spółki na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy jest terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie Spółka jest spółką z siedzibą w Szwecji. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, w związku z prowadzoną działalnością w zakresie sprzedaży plakatów oraz ramek Spółka posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności Spółka nabywa od Spółki polskiej usługi logistyczne, magazynowania, wysyłki towarów (transportowe). Nabywane przez Spółkę usługi należy uznać za świadczone dla stałego miejsca działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski. W związku z tym znajduje do nich zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy.

Tym samym miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania usługi świadczonej przez C Sp. z o.o. jest Polska.

Jeśli chodzi o usługi przechowania, to nie wiążą się one z udostępnieniem jakiejkolwiek nieruchomości dla Spółki. Dlatego też nie sposób uznać ich za usługi związane z nieruchomościami i są to usługi do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT -czyli miejscem ich świadczenia będzie Polska.

Stanowisko do pytania nr 6

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Jak ustalono powyżej w związku z prowadzoną działalnością w zakresie sprzedaży plakatów oraz ramek Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce Wnioskodawca m.in. nabywa usługę logistyczną. Jednocześnie, jak wskazano wyżej Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów klientom z Polski z krajów UE a także spoza UE, prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku zostaną spełnione warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT, a nabywane usługi od C są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Wnioskodawcy w myśl art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało w Polsce prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez C Sp. z o.o.

Stanowisko do pytania nr 7

Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Stąd też miejscem świadczenia analizowanych usług jest Polska - zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. Nawet jeśli analizowane usługi mogą potencjalnie jako usługi transportu międzynarodowego podlegać opodatkowaniu stawką VAT 0% - to jednak w przypadku gdy C nie posiada dowodów potwierdzających, że są to usługi transportu międzynarodowego (z uwagi na kilkadziesiąt / kilkaset dostaw w miesiącu - które są wysyłkami drobnymi, trudnymi do prostego połączenia z dokumentami wysyłkowymi) prawidłowe jest zastosowanie przez C stawki VAT 23% do tych usług. Jeśli nawet C niezasadnie zastosowała stawkę VAT 23% do analizowanych usług, pomimo posiadania uprawnienia do zastosowania stawki VAT 0% jako do usług transportu międzynarodowego, to jednak zastosowanie zawyżonej stawki VAT nie stanowi przesłanki uniemożliwiającej odliczenie podatku VAT przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia analizowanych usług.

W konsekwencji – Państwa zdaniem (i C) - Wnioskodawca posiada prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia analizowanych usług opisanych w pytaniu nr 7 - z uwagi na to, że miejscem ich opodatkowania będzie terytorium Polski.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ustawy,

przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Natomiast przez terytorium państwa trzeciego – zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy –

rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy,

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast zgodnie z art. 28e ustawy

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przy tym zgodnie z art. 28f ust. 1a ustawy

Miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:

1) posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium Unii Europejskiej;

2) posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy –

3) stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Stosownie do art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy –

Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

1\. przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

a) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,

b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,

c) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),

d) z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Ponadto, w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 5, 10, 12-14 wymieniono:

numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b (pkt 5),

kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto (pkt 10),

stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9 (pkt 12),

sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Ponadto, w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy:

W przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Stosownie do art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy:

Faktura może nie zawierać:

1.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;
2.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Z treści wniosku wynika, że jesteście Państwo Spółką prawa szwedzkiego z siedzibą w (…) (Szwecja) zajmującą się sprzedażą plakatów i ramek. Sprzedaż produktów realizowana jest poprzez stronę internetową - sprzedaż detaliczna, natomiast sprzedaż hurtowa odbywa się poprzez stronę internetową, jak również przez zamówienia od dystrybutorów składane telefonicznie lub e-mailem. Sklep internetowy prowadzony jest przez pracowników Spółki w Szwecji, w oparciu o zasoby rzeczowe znajdujące się w Szwecji. Obsługa sklepu - w rozumieniu obsługi informatycznej jest realizowana w Szwecji. W siedzibie Spółki zatrudnione są osoby zajmujące się wszystkimi kluczowymi obszarami działalności Spółki - czyli w szczególności zarząd, osoby odpowiedzialne za projektowanie plakatów/obrazów/grafik oferowanych klientom, a także ramek, dział marketingu, dział odpowiedzialny za organizację i nadzór nad sklepem internetowym i witryną internetową Spółki, dział finansów i księgowości, itp.

Natomiast gospodarka magazynowa towarów sprzedawanych przez Spółkę została zlecona zewnętrznej firmie C Sp. z o.o. z Polski. Również towary będące przedmiotem sprzedaży Spółka nabywa od C Sp. z o.o. Natomiast polski podmiot dokonuje zakupu towarów zarówno od polskich, jak i zagranicznych dostawców. Następnie szwedzka Spółka sprzedaje produkty na rzecz odbiorców końcowych z różnych krajów UE (w tym z Polski) i poza UE. Spółka korzysta ze współpracy z C Sp. z o.o. także w celu organizacji sprzedaży (usługi logistyczne). Sprzedaż jest organizowana w następujący sposób: klient zamawia produkt na stronie sklepu, następnie klient płaci za produkt na rachunek bankowy Spółki w Szwecji / czy za pomocą innych form płatności / pośredników (kart płatnicze / (…)), itp. - weryfikacja czy dokonano płatności w prawidłowy sposób i przetworzenie zamówienia jest realizowane przez Spółkę w Szwecji, po pozytywnym zweryfikowaniu zamówienia przez Spółkę, jest ono wysyłane do realizacji C, polska Spółka dostarcza towar ostatniemu w kolejności nabywcy końcowemu, w ten sposób, że Wnioskodawca dostarcza C zamówienia sprzedaży wraz z listami przewozowymi, na podstawie których C dokonuje kompletacji paczki i przekazuje ją firmie transportowej w celu dostarczenia do odbiorcy końcowego (konsumenta lub podatnika) w Polsce (dostawa krajowa), w kraju UE (dostawa wysyłkowa z Polski / wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) lub w kraju odbiorcy poza UE (eksport). Umowę z firmą transportową ma zawartą C który transport opłaca, a następnie obciąża jego kosztami Spółkę. Polska spółka przekazuje przedsiębiorstwu transportowemu dokumenty transportowe upoważniające do odbioru towaru w wyznaczonym miejscu i o wyznaczonym terminie oraz potwierdza datę przekazania towaru przewoźnikowi. W ramach współpracy spółka C zajmuje się również odbiorem zwrotów i reklamacji, jak również magazynowaniem i przechowywaniem towarów, których kosztem obciąża Spółkę. Spółka nie określa szczegółowego sposobu wykonywania usług przez C. Ogólne oczekiwania co do standardów świadczenia usług są oczywiście określane przez zleceniodawcę, jak w przypadku każdego świadczenia usług pomiędzy przedsiębiorcami. Ponadto Spółka nie ma bezpośredniej kontroli nad zasobami osobowymi oraz technicznymi/rzeczowymi C, nie ma także wpływu jaka część tych zasobów ma zostać wykorzystana do świadczenia usług. Okres magazynowania towarów zależy od popularności danego towaru wśród klientów. Niektóre towary są magazynowane stosunkowo krótko - nawet ok. tygodnia, czy dwóch, ale są i takie, które są magazynowane ponad 1 rok. Średni czas to ok. 3 miesiące. Do czasu sprzedaży magazynowane towary są własnością C. Reasumując - firma C zapewnia Spółce kompleksową obsługę logistyczną zakupów i sprzedaży towarów handlowych. Realizuje zakupy towarów handlowych dla Spółki (najczęściej otrzymuje zaliczki na poczet tych zakupów od Spółki), potem odsprzedaje je Spółce, przyjmuje zakupy do magazynu, przechowuje je w magazynie, a następnie wysyła do wskazanych przez Spółkę klientów (w Polsce lub zagranicą), a także zajmuje się obsługą zwrotów. C świadczy usługi również na rzecz innych klientów.

W założeniu zaprezentowany model dystrybucji i współpraca z C ma charakter długoterminowy. Obsługa logistyczna Spółki odbywa się praktycznie wyłącznie za pośrednictwem C, w szczególności Spółka nie posiada i nie wynajmuje magazynów lub innych nieruchomości/lokali i nie realizuje dostaw towarów ze Szwecji. Ponadto Spółka nie udostępnia jakichkolwiek zasobów osobowych czy technicznych innym podmiotom na terytorium Polski. Spółka nie oddelegowuje również do Polski pracowników.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy Spółka posiada miejsce stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce z uwagi na stały charakter współpracy z C i kompleksową obsługę logistyczną świadczoną przez C (pytanie nr 1).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, C-605/12 Welmory Sp. z o.o., jak również wyrok C-931/19 Titanium Ltd.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizowała bowiem na terytorium kraju odpowiednich zasobów osobowych i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności w kraju. Z opisu sprawy wynika, że nawiązali Państwo współpracę z C i prowadzicie działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży plakatów i ramek na rynku lokalnym w Polsce oraz na rynkach międzynarodowych. Spółka nie posiada jednak na terytorium Polski zaplecza osobowego oraz technicznego/rzeczowego. Spółka nie zatrudnia na terytorium Polski żadnego personelu, ani też nie oddelegowuje do Polski pracowników, jak również nie posiada i nie wynajmuje magazynów lub innych nieruchomości/lokali. Wszelkie zasoby Spółki znajdują się na terenie Szwecji. Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług C nie oznacza, że jego zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi jego stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie bowiem nie posiadacie Państwo kontroli nad zasobami technicznymi i rzeczowymi spółki C, jak również nie macie wpływu jaka część tych zasobów ma zostać wykorzystana do świadczenia usług na Państwa rzecz. Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie posiada zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie jest spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że przedstawiony we wniosku model dystrybucji i współpracy z C ma charakter długoterminowy, należy stwierdzić, że nie są spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy usługi nabywane przez Spółkę od C Sp. z o.o. (ewentualnie od innych dostawców z Polski), do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu VAT-em w Polsce, czy też miejscem ich opodatkowania będzie Szwecja i ma do nich zastosowanie tzw. odwrotne obciążenie VAT, a w konsekwencji C nie powinna doliczać VAT do swoich faktur za takie usługi (pytanie nr 2).

Odnosząc się do powyższych Państwa wątpliwości należy wskazać, że Państwa Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Szwecji oraz jak wskazano w interpretacji nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, usługi nabywane przez Spółkę od C Sp. z o.o. (ewentualnie od innych dostawców z Polski) do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie są opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi nabywane przez Spółkę od C Sp. z o.o. (ewentualnie od innych dostawców z Polski) są opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Spółki, tj. w Szwecji. Zatem podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT od usług nabytych od C Sp. z o.o. (ewentualnie od innych dostawców z Polski) będzie Spółka jako nabywca usługi. W tym zakresie C Sp. z o.o. dokumentując świadczenie usług nie powinna doliczać VAT do swoich faktur, natomiast zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT wystawić fakturę z oznaczeniem „odwrotne obciążenie”.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Przedmiotem państwa wątpliwości jest również ustalenie czy usługi przechowania towarów, transportu towarów z Polski do klientów w Polsce oraz usługa transportu towarów z Polski do klientów w krajach UE, świadczone przez C dla Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce oraz czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach C Sp. z o.o. (lub innych dostawców z Polski) w odniesieniu do opisanych wyżej usług (pytanie nr 3, 4, 5, 6).

W analizowanym przypadku względem nabywanych usług przechowania towarów, transportu towarów z Polski do klientów w Polsce oraz usług transportu towarów z Polski do klientów w krajach UE, świadczonych przez C nie mają zastosowania wyłączenia z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT. Jak Państwo wskazaliście Spółka jest zarejestrowana do celów VAT w Polsce, ponadto nie posiada nieograniczonego wstępu do magazynu spółki C Sp. z o.o. i nie może dysponować ani zarządzać powierzchnią magazynową gdzie są przechowywane towary. Jednocześnie transport jest realizowany z Polski do klientów w Polsce oraz w krajach UE. Tym samym, miejsce świadczenia ww. usług ustalane jest zgodnie z regułą wynikającą z art. 28b ustawy. Zatem, skoro Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Szwecji oraz jak wskazano w interpretacji nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to usługi przechowania towarów, transportu towarów z Polski do klientów w Polsce oraz usługi transportu towarów z Polski do klientów w krajach UE, świadczone przez C dla Wnioskodawca, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie są opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Ww. usługi nabywane przez Spółkę od C Sp. z o.o. są opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Spółki, tj. w Szwecji. Tym samym, w przypadku, gdy otrzymacie Państwo od C Sp. z o.o. (lub innych dostawców z Polski) faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski usług przechowania towarów, transportu towarów z Polski do klientów w Polsce, usług transportu towarów z Polski do klientów w krajach UE oraz usług administracyjnych i logistycznych, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Państwa Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług od C Sp. z o.o. (lub innych dostawców z Polski), do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, 4, 5, 6 również należało uznać za **nieprawidłowe**.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia czy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przez C przy zastosowaniu stawki VAT 23% na świadczeniu usług transportowych wykonanych przez C (przy użyciu zewnętrznych dostawców usług) dla Spółki polegających na przewozie towaru z Polski (z magazynu C) do klienta Spółki do kraju spoza UE (pytanie nr 7).

Należy wskazać, że również względem usług transportowych wykonywanych przez C (przy użyciu zewnętrznych dostawców usług) nie będą miały zastosowania w szczególności wyłączenia wynikające z art. 28f ust. 1a ustawy. Jak wskazano w interpretacji Spółka posiada siedzibę działalności w Szwecji oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Jednocześnie usługa transportowa będzie polegała na przewozie towarów z Polski do klientów spoza Unii Europejskiej. Zatem miejscem świadczenia usług transportowych polegających na przewozie towaru z Polski (z magazynu C) do klienta Spółki do kraju spoza UE wykonanych przez C(przy użyciu zewnętrznych dostawców usług) stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy jest kraj siedziby Spółki, tj. Szwecja. Tym samym, w przypadku, gdy otrzymacie Państwo od C Sp. z o.o. faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski usług transportowych polegających na przewozie towaru z Polski (z magazynu C) do klienta Spółki do kraju spoza UE, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Państwa Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. usług od C Sp. z o.o., do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Ponadto należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne oraz wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacje powołane przez Spółkę na poparcie własnego stanowiska w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać bowiem przez pryzmat konkretnego przypadku.

**Dodatkowe informacje**

Informujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej, ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).