Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1155/14-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-22
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 21 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. AG (dalej również: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką prawa niemieckiego zarejestrowaną do celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce. Spółka zakupiła w Polsce nieruchomość gruntową i wybudowała halę produkcyjno-magazynową z częścią socjalno-biurową. Budowa została rozpoczęta na podstawie decyzji nr 850/2013 z dnia 18 listopada 2013 r. W dniu 19 września 2014 r. została natomiast wydana przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego– w trybie przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. 2013, poz. 1409 ze zm.) decyzja nr 159/2014 o pozwoleniu na użytkowanie hali.

W dniu 8 sierpnia 2014 r. Spółce został doręczony Protokół kontroli podatkowej za okresy 1 - 31 grudnia 2012 r., 1 - 30 lipca 2013 r., 1 - 31 października 2013 r., 1 grudnia 2013 - 31 maja 2014 r. (dalej: Protokół). W Protokole zostało stwierdzone, iż Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, ponieważ samo wykonywanie czynności przygotowawczych (nabycie nieruchomości, prace projektowe, budowlane) nie przesądzają o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Stwierdzenie to odnosiło się jednak do okresu, kiedy hala nie była jeszcze wykończona i nie stanowiła przedmiotu świadczenia usługi dzierżawy w Polsce przez Spółkę. Niniejsze zapytanie odnosi się natomiast do docelowego modelu działalności Spółki w Polsce - por. niżej.

Docelowa działalność Spółki na terenie Polski związana ma być z odpłatnym wynajmem hali produkcyjno-magazynowej na rzecz spółki S. sp. z o.o. (dalej: S.).

Do obsługi dzierżawy hali produkcyjno-magazynowej Spółka nie zamierza zatrudniać żadnego personelu w Polsce ani też oddelegowywać tutaj personelu z Niemiec. Na terytorium Polski nie będzie osób (czy to zatrudnionych bezpośrednio w Polsce, czy też oddelegowanych do pracy w Polsce z Niemiec) bądź organów, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki. Wszystkie decyzje strategiczne związane z dzierżawą hali dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech.

W okresie trwania budowy hali, stroną umów o dostawy komunalne (media), takie jak:

*   gaz,

*   prąd,

*   woda

był Wnioskodawca. Na chwilę obecną, podmiot umów został zmieniony i dostawy te będą dokonywane bezpośrednio na rzecz podmiotu dzierżawiącego halę, tj. S., który jest bezpośrednim ich odbiorcą na podstawie zawartych umów z X. (dostawa gazu), Y. (dostawa prądu), ZGK (dostawa wody).

W okresie trwania gwarancji na poszczególne elementy hali (wzgl. w przypadku gwarancji na inne elementy nieruchomości, na której hala została posadowiona) to Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za:

*   bieżące przeglądy techniczne i kontrolę stanu hali oraz

*   bieżące naprawy i konserwację hali.

Po upływie okresów gwarancyjnych, odpowiedzialność ta przejdzie na S..

Poza powyższym, przez cały okres trwania stosunku dzierżawy to właśnie dzierżawca, a więc S. będzie odpowiedzialny za:

*   utrzymanie zieleni, odśnieżanie hali i terenu ją otaczającego,

*   wywóz odpadów bytowych.

W Polsce kilka razy do roku będzie pojawiał się przedstawiciel zarządu Spółki, wzgl. inni niemieccy pracownicy Spółki w celu wizytacji hali, lecz ich wizyty nie będą związane z podejmowaniem decyzji strategicznych dla działalności w Polsce, gdyż te, jak wskazano wyżej będą podejmowane jedynie w siedzibie Spółki w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po wybudowaniu hali produkcyjno-magazynowej i wydzierżawieniu tej hali spółce S. w ramach opisanego wyżej docelowego modelu działalności Wnioskodawcy na terenie Polski, Wnioskodawca będzie miał stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Po wybudowaniu hali produkcyjno-magazynowej i wydzierżawieniu tej hali spółce S. w ramach opisanego wyżej docelowego modelu działalności Wnioskodawcy na terenie Polski, Wnioskodawca nie będzie miał stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., a zdefiniowane zostało

w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011:

„1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) 3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.”

Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011 stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić m.in. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisie preambuły wskazano również na to, że stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również „Trybunał”). Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału w tym zakresie, tj. mającym wpływ na kształt opisanej wyżej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej określonej w Rozporządzeniu 282/2011, zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt Trybunał stwierdził, że „Artykuł 9(1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (\`(...)\`) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (\`(...)\`).”

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, w którym Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Państwu Belgijskiemu.

W orzeczeniu w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.

Natomiast w wyroku w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs Excise przeciwko DFDS A/S w punkcie 29 Trybunał stwierdził: „Odpowiedź, jakiej należy udzielić sądowi krajowemu, musi zatem stanowić, że art. 26(2) VI Dyrektywy należy interpretować tak, iż w przypadku gdy biuro podróży mające siedzibę w jednym Państwie Członkowskim świadczy usługi na rzecz podróżnych za pośrednictwem spółki działającej jako agent w innym Państwie Członkowskim, podatek VAT należny jest z tytułu tych usług w tym ostatnim Państwie Członkowskim, jeśli ta spółka, która działa jedynie jako pomocniczy organ biura podróży, posiada zasoby ludzkie i techniczne charakterystyczne dla stałego miejsca prowadzenia działalności”.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie (które jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji), przy dokonywaniu oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, czy też nie, należy kierować się następującymi kryteriami (które - aby wytworzone zostało stałe miejsce prowadzenia działalności - muszą być spełnione łącznie):

1.  wystarczającą stałością miejsca,
2.  niezależnością prowadzonej działalności,
3.  obecnością ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca,
4.  obecnością technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca.

Katalog powyższych przesłanek został potwierdzony m.in. w Wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 3334/12), w którym Sąd wskazał, iż orzecznictwo europejskie „wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności: 1) stałość, 2) niezależność, 3) istnienie wystarczających zasobów ludzkich i technicznych. Wszystkie one muszą wystąpić łącznie, zatem brak którejkolwiek z tych cech wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności.”

Aby zatem zaistniało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale i w sposób niezależny w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Rozpatrując kwestię wypełnienia powyższych przesłanek przez Wnioskodawcę w analizowanym stanie faktycznym należy uznać iż:

1.  Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Polski będzie wykazywać się stałością, gdyż w Polsce została wybudowana hala produkcyjno-magazynowa, która będzie wydzierżawiona na rzecz S. na stały, nieoznaczony i wieloletni okres.
2.  Realizowana przez Spółkę działalność w Polsce nie będzie mieć niezależnego charakteru. Na terytorium Polski nie będzie bowiem personelu (np. pracowników bądź organów Wnioskodawcy), który byłby np. uprawniony do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki, a w szczególności miejsca prowadzenia działalności przez Spółkę w Polsce. Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym wszystkie decyzje strategiczne związane z dzierżawą dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech.
3.  W miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będą zasoby techniczne konieczne do świadczenia usług w ramach jednostki - jak zostało wskazane powyżej, Spółka posiada w Polsce halę produkcyjno-magazynową będącą własnością Spółki.
4.  Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza ludzkiego niezbędnego do prowadzenia działalności w Polsce, gdyż nie będzie zatrudniać na terytorium Polski ani żadnych pracowników, ani też nie będzie oddelegowywać do pracy w Polsce swojego personelu z Niemiec. Na terenie Polski nie będą również obecne żadne organy Spółki, poprzez które miałaby ona działać w ramach miejsca działalności w Polsce. Z kolei większość (a po upływie okresów gwarancyjnych) wszystkie czynności związane z utrzymaniem i administrowaniem wybudowaną na terenie Polski halą będą należały do dzierżawcy, a nie do Spółki.

Z uwagi na fakt, iż w niniejszym stanie faktycznym nie zostały spełnione wszystkie kryteria niezbędne do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, a mianowicie:

*   nie zostało wypełnione kryterium niezależności prowadzonej działalności w Polsce oraz

*   nie zostało wypełnione kryterium obecności ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tego miejsca,

*   to zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że Spółka jest w Polsce zarejestrowana dla celów podatku VAT. Jak wynika bowiem z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 „Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że po wybudowaniu hali produkcyjnej i wydzierżawieniu jej spółce S., Spółka nie będzie miała stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego zarejestrowaną do celów podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka zakupiła w Polsce nieruchomość gruntową i wybudowała halę produkcyjno-magazynową z częścią socjalno-biurową. Budowa została rozpoczęta na podstawie decyzji nr 850/2013 z dnia 18 listopada 2013 r. W dniu 19 września 2014 r. została natomiast wydana przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego decyzja o pozwoleniu na użytkowanie hali.

Zapytanie Wnioskodawcy odnosi się do docelowego modelu działalności Spółki w Polsce. Docelowa działalność Spółki na terenie Polski związana ma być z odpłatnym wynajmem hali produkcyjno-magazynowej na rzecz spółki S. sp. z o.o.

Do obsługi dzierżawy hali produkcyjno-magazynowej Spółka nie zamierza zatrudniać żadnego personelu w Polsce ani też oddelegowywać tutaj personelu z Niemiec. Na terytorium Polski nie będzie osób (czy to zatrudnionych bezpośrednio w Polsce, czy też oddelegowanych do pracy w Polsce z Niemiec) bądź organów, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki. Wszystkie decyzje strategiczne związane z dzierżawą hali dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech.

W okresie trwania budowy hali, stroną umów o dostawy komunalne (media), takie jak: gaz, prąd, woda był Wnioskodawca. Na chwilę obecną, podmiot umów został zmieniony i dostawy te będą dokonywane bezpośrednio na rzecz podmiotu dzierżawiącego halę, tj. S., który jest bezpośrednim ich odbiorcą na podstawie zawartych umów z X. (dostawa gazu), Y. (dostawa prądu), ZGK (dostawa wody).

W okresie trwania gwarancji na poszczególne elementy hali (wzgl. w przypadku gwarancji na inne elementy nieruchomości, na której hala została posadowiona) to Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za:

*   bieżące przeglądy techniczne i kontrolę stanu hali oraz

*   bieżące naprawy i konserwację hali.

Po upływie okresów gwarancyjnych, odpowiedzialność ta przejdzie na S..

Poza powyższym, przez cały okres trwania stosunku dzierżawy to właśnie dzierżawca, a więc S. będzie odpowiedzialny za:

*   utrzymanie zieleni, odśnieżanie hali i terenu ją otaczającego,

*   wywóz odpadów bytowych.

W Polsce kilka razy do roku będzie pojawiał się przedstawiciel zarządu Spółki, wzgl. inni niemieccy pracownicy Spółki w celu wizytacji hali, lecz ich wizyty nie będą związane z podejmowaniem decyzji strategicznych dla działalności w Polsce, gdyż te, jak wskazano wyżej będą podejmowane jedynie w siedzibie Spółki w Niemczech.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

*   art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

*   począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

*   do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

*   art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę) „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca po wybudowaniu hali produkcyjno-magazynowej i wydzierżawieniu tej hali spółce S. w ramach opisanego docelowego modelu działalności nie będzie posiadał na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności.

Wnioskodawca na terytorium Polski posiada zasoby techniczne, w postaci hali produkcyjno-magazynowej, będącej własnością Spółki, przy wykorzystaniu której świadczy usługi dzierżawy, jednak na powyższe stwierdzenie o braku stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce wskazuje brak personelu zatrudnionego w Polsce, jak również pracowników oddelegowanych z Niemiec, zajmujących się obsługą dzierżawy hali produkcyjno-magazynowej Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca, wszystkie decyzje strategiczne związane z dzierżawą hali dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech. Utrzymanie i administrowanie halą, będzie natomiast należało do dzierżawcy.

Ponadto, fakt zarejestrowania się Wnioskodawcy dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju, w rozumieniu przepisów ustawy. Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Zatem, pomimo tego, że Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane w Polsce i jest zarejestrowana dla celów VAT, to struktura jaką Wnioskodawca posiada nie pozwala na uznanie, że Spółka posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, nie zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria: posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce ciągła obecności ludzkich zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym, nie zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.