Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-969/12-4/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-07
Teza: Zwolnienie z podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych, sposób potwierdzenia w formie oświadczeń warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku VAT.
Słowa kluczowe: dokumentacja; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.09.2012r. (data wpływu 01.10.2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 17.10.2012r. (data wpływu 22.10.2012r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10.10.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 12.10.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych (pyt. 2, 3, 4) - **jest prawidłowe;**
*   sposobu potwierdzenia w formie oświadczeń warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku VAT (pyt. 1 i 4) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych oraz sposobu potwierdzenia w formie oświadczeń warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku VAT. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 17.10.2012r., złożonym w dniu 17.10.2012r. (data wpływu 22.10.2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 10.10.2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Głównym przedmiotem działalności Wnioskującego jest prowadzenie szkoleń z zakresu pierwszej pomocy, kwalifikowanej pierwszej pomocy, kursów z zakresu ratownictwa medycznego certyfikowanych ACLS, BLS, PALS oraz medycyny taktycznej dla jednostek budżetowych, instytucji państwowych, osób fizycznych i prywatnych osób prawnych.

Wnioskujący w dniu 02.01.2012 roku zawarł z Gminą, reprezentowaną przez Burmistrza Gminy Umowę dotyczącą zlecenia przeprowadzenia 16 godzinnego kursu pierwszej pomocy dla osób oddelegowanych przez Urząd Miasta i Gminy. Osobami oddelegowanymi do szkoleń wedle przekazanych informacji byli: wyznaczeni nauczyciele, pracownicy przedszkoli, wyznaczeni pracownicy domów pomocy społecznej oraz urzędu gminy i miasta.

Kurs przeprowadzany był w systemie dwudniowym - 2 razy po 8 godzin, a jego tematyką było: wykład merytoryczny, ćwiczenia - podstawowe zabiegi resuscytacyjne i ratujące życie, oraz ćwiczenia zabezpieczające przy urazach.

Kurs zakończony był egzaminem sprawdzającym, przeprowadzany w przygotowanych salach, przez przeszkolonych i certyfikowanych instruktorów przy użyciu przystosowanych do tego materiałów i sprzętu szkoleniowego.

Za zakończone kursy wystawione zostały faktury obciążające Gminę kwotą netto za przeprowadzone usługi powiększoną o podatek VAT w wysokości 23%.

W dniu 30 sierpnia 2012 roku Gmina zażądała wystawienia faktur korygujących podając, jako uzasadnienie zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. Jednocześnie Gmina w piśmie oświadczyła, iż przeprowadzone szkolenia były związane z kształceniem zawodowym pracowników i sfinansowane w całości ze środków publicznych, w związku z powyższym przeprowadzone wcześniej usługi szkoleniowe powinny być zwolnione z podatku od towarów i usług i zażądała wystawienia faktur korygujących i zwrotu niesłusznie naliczonej kwoty podatku VAT.

W piśmie uzupełniającym z dnia 17.10.2012r. Wnioskodawca podaje następujące wyjaśnienia:

Wnioskujący jest wykonawcą szkolenia i ma wątpliwości, czy pisemne oświadczenie zamawiającego szkolenie o przeprowadzeniu szkolenia w celu kształcenia zawodowego jest wystarczającą podstawą do uznania takiego szkolenia za spełniające warunki art. 43 ust. 1 lit. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskujący uznał pisemne oświadczenie z dnia 30 sierpnia 2012 jakie otrzymał po zakończeniu wykonywania usług, zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku za uzasadnione. W oparciu o otrzymane oświadczenie wystawione zostały faktury korygujące podatek VAT z wcześniej wystawionych ze stawką 23 % do kwoty ze stawką zwolnioną z podatku VAT. Wnioskujący ma wątpliwości czy oświadczenie zamawiającego jest wystarczającą podstawą do uznania za spełniony warunek art. 43 ust. 1 lit. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Czy wnioskujący samodzielnie powinien weryfikować czy cel kształcenia zawodowego został spełniony? Wnioskujący ma ograniczone możliwości takiej weryfikacji, może jedynie prowadzić listę obecności uczestników kursu pierwszej pomocy wraz z określeniem pełnionych przez uczestników zawodów, aby ustalić czy kursy pierwszej pomocy na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem.

W przypadku stanu faktycznego opisanego we wniosku listy obecności były prowadzone wraz z określeniem grupy zawodowej, dla której był dedykowany kurs. Z racji wątpliwości wnioskującego czy zachodzą przesłanki art. 43 ust. 1 lit. 29 wystawiał on za przeprowadzane szkolenia faktury z podatkiem VAT 23%. Na podstawie otrzymanego po zakończonych kursach oświadczenia zamawiającego wnioskujący wystawił faktury korygujące.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymanie oświadczenia zamawiającego szkolenie o celu przeprowadzanego szkolenia, jako kształcenia zawodowego jest spełnieniem warunku określonego w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do zwolnienia wykonania takiej usługi z podatku VAT, czy też wykonujący usługę jest zobowiązany do weryfikacji merytorycznej takiego oświadczenia poprzez ustalenie list uczestników i weryfikację, czy też faktycznie można uznać, iż przesłanki do zwolnienia zachodzą?
2.  Czy bez oświadczenia wydanego przez zamawiającego szkolenie o celu szkolenia jakim jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, wykonawca szkolenia jest zobowiązany lub może uznać szkolenie za szkolenie przeprowadzone w celu kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na podstawie art. 14 Rozporządzenia Rady WE nr 1777/2005 do Dyrektywy 77/388/2005 wyjaśniającego definicję kształcenia zawodowego w oparciu o uzyskane informacje o zakresie szkolenia i osobach wyznaczonych do szkoleń, którymi są: nauczyciele, pracownicy przedszkoli, oddelegowani pracownicy domów opieki społecznej, domów starców, bibliotek, muzeów i urzędu miasta oraz gminy?
3.  Czy szkolenie w formie kursu pierwszej pomocy można uznać za szkolenia wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług jako szkolenie prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych przepisach, czyli na podstawie art. 209 ze znaczkiem &1 kodeksu pracy oraz rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy z dnia 27 lipca 2004 ze zmianami z dnia 24.11.2007 roku i w związku z powyższym jest zwolnione z podatku VAT po spełnieniu warunku uznania szkolenia za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe?
4.  Czy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług dotyczący zwolnienia z podatku VAT szkoleń finansowanych ze środków publicznych jest spełniony, gdy zamawiającym szkolenie jest jednostka finansowana ze środków publicznych, ale przeprowadzającym szkolenie jest jednostka finansująca się ze środków własnych? I czy wystarczające w przedmiocie spełniania warunków do zwolnienia z podatku VAT jest oświadczenie zamawiającego szkolenie w powyższej kwestii?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskujący ma wątpliwości, czy otrzymanie oświadczenia zamawiającego szkolenie o celu przeprowadzanego szkolenia, jako kształcenia zawodowego jest spełnieniem warunku określonego w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do zwolnienia wykonania takiej usługi z podatku VAT czy też wykonujący usługę jest zobowiązany do weryfikacji merytorycznej takiego oświadczenia poprzez ustalenie list uczestników i weryfikację czy faktycznie można uznać iż przesłanki do zwolnienia zachodzą?

Zdaniem Wnioskującego nie jest możliwa pełna ocena zasadności oświadczenia wydanego przez zamawiającego szkolenie ze względu na zbiorczy charakter kontraktu, ograniczone możliwości czasowe i kompetencyjne wykonawcy szkolenia. Wykonawca wydaje certyfikaty ukończenia kursu na podstawie list osób przekazanych wcześniej przez zamawiającego oraz na podstawie list obecności na kursie, natomiast faktury obciążające są wystawiane po zakończonym każdorazowym kursie zgodnie z umową. Wnioskujący przyjmując oświadczenie zamawiającego za uzasadnione w stosunku do wszystkich uczestników szkolenia nie może odpowiadać za jego prawidłowość w częściach lub całości wykonania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, ostatecznie sprecyzowane w piśmie z dnia 10.10.2012r.:

Wnioskujący jest zdania, iż w przyszłości w przypadku otrzymania oświadczenia zamawiającego szkolenie o prowadzeniu go w celu kształcenia lub przekształcenia zawodowego powinien uznać je za spełnienie warunku art. 43 ust. 1 lit. 29 do zwolnienia z podatku VAT bez każdorazowego oceniania czy zachodzi bezpośredni związek nauczania z branżą lub zawodem uczestników szkoleń.

Ad. 2

Polskie przepisy z zakresu VAT nie zawierają definicji kształcenia zawodowego oraz przekwalifikowania zawodowego. Należy się więc odwołać do przepisów unijnych, a konkretnie art. 44 rozporządzenia Wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Rozporządzenie Rady WE nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio, to znaczy że przepisy tego rozporządzenia stają się częścią polskiego porządku prawnego. Art. 14 tego rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć, jako usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/338/EWG obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Przy takiej definicji rozumianej szeroko szkolenia z zakresu pierwszej pomocy w miejscu wykonywania zawodu nauczyciela, pracownika przedszkola, wyznaczonych pracowników domu opieki społecznej, domów starców, muzeów, bibliotek, oddelegowanych pracowników urzędów gminy i miasta uznać należy za kształcenia zawodowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych funkcji zawodowych i związane z publicznym charakterem wykonywanych czynności zawodowych.

Ad. 3

Zdaniem wnioskującego jest wiele wątpliwości dotyczących uznania kursu pierwszej pomocy prowadzonego w oparciu o zasady za szkolenie prowadzone w formach i na zasadach prowadzonych w innych przepisach.

Z art. 209 ze znaczkiem &1 kodeksu pracy wynika bezpośrednio obowiązek pracodawcy wyznaczenia pracowników do udzielania pierwszej pomocy i zapewnienia środków niezbędnych do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach. Uznać by należało iż nie ma wątpliwości do uznania szkolenia z pierwszej pomocy jako obowiązku wynikającego wprost z innych przepisów, czyli z kodeksu pracy. Dalsze przepisy kodeksu pracy określają ogólny zakres i zasady obowiązkowego szkolenia dla pracowników z których wynika, iż szkolenie z zakresu pierwszej pomocy jest integralną częścią szkolenia z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, pozostaje pytanie czy może być uznane za wynikające z odrębnych przepisów jeśli jest przeprowadzane jako uzupełnienie szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, ale stanowi niejako samoistne szkolenie, jednak w formie zorganizowanej spełniającej wiele zasad określonych dla szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy. Szczegółowe zasady prowadzenia szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy określa rozporządzenie Ministra Gospodarki i Pracy w sprawie szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy z dnia 27 lipca 2004 roku ze zmianami z 24.11.2007 roku. Na podstawie art. 1 a pkt 2 / pkt e) Wnioskujący jest podmiotem uprawnionym do prowadzenia działalności szkoleniowej w tym zakresie. Wszystkie szczegółowe zasady określone w &3 tego rozporządzenia dotyczące zasad i zakresu szkolenia, wymagania dotyczące treści i realizacji programów szkolenia, ale w węższym zakresie niż całościowe ogólne szkolenia z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy są stosowane przez Wnioskującego przy organizacji szkoleń dotyczących udzielania pierwszej pomocy. Wnioskujący umożliwia uczestnikom, koncentrując się na problematyce udzielania pierwszej pomocy, zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi; poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy, nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielenia pomocy osobie, która uległa wypadkowi. Wnioskodawca organizuje szkolenia w formie kursu, którego definicja została określona w &1a ust. 3 rozporządzenia - rozumiana jako formę szkolenia o czasie trwania nie krótszym niż 15 godzin lekcyjnych, składającego się z zajęć teoretycznych i praktycznych, umożliwiającego uzyskanie, aktualizowanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Kursy z zakresu pierwszej pomocy organizowane przez Wnioskującego spełniają w dużej części warunki określone w &5 rozporządzenia:

1.  programy poszczególnych rodzajów szkolenia opracowane dla określonych grup stanowisk;
2.  wykładowców i instruktorów posiadających zasób wiedzy, doświadczenie zawodowe i przygotowanie dydaktyczne zapewniające właściwą realizację programów szkolenia;
3.  odpowiednie warunki lokalowe do prowadzenia działalności szkoleniowej;
4.  wyposażenie dydaktyczne niezbędne do właściwej realizacji programów szkolenia
5.  właściwy przebieg szkolenia oraz prowadzenie dokumentacji w postaci programów szkolenia, dzienników zajęć, protokołów przebiegu egzaminów i rejestru wydanych zaświadczeń.

Szkolenia prowadzone przez Wnioskującego nie są jednak prowadzone jednocześnie ze szkoleniami z bezpieczeństwa i higieny pracy i nie są tak zdefiniowane przez zamawiającego. Kursy pierwszej pomocy są prowadzone jako uzupełnienie czy rozszerzenie wiedzy uzyskanej przy szkoleniach z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy. Stanowiska i sprawowane funkcje zawodowe zajmowane przez delegowanych do szkoleń pracowników uzasadniają konieczność poszerzenia wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy i pracodawcy zlecają dodatkowe szkolenia z tego zakresu wprost na podstawie przepisów kodeksu pracy art. 209 ze znaczkiem &2 i &3 mówiących o tym, iż pracodawca ma obowiązek nie tylko zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników oraz wyznaczyć pracowników do udzielania pierwszej pomocy i wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników, ale również dostosować działania, o których mowa w § 1 art. 209 ze znaczkiem do rodzaju i zakresu prowadzonej działalności, liczby zatrudnionych pracowników i innych osób przebywających na terenie zakładu pracy oraz rodzaju i poziomu występujących zagrożeń oraz dostosować liczbę pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, oraz ich szkolenie oraz wyposażenie do rodzaju i poziomu występujących zagrożeń..

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, ostatecznie sprecyzowane w piśmie z dnia 10.10.2012r.:

Postawione pytanie numer 3 we wniosku dotyczy zarówno kursu pierwszej pomocy opisanego w stanie faktycznym złożonego wniosku o interpretację indywidualną, jak i przede wszystkim przyszłych kursów pierwszej pomocy jakie wnioskujący będzie przeprowadzać.

Zdaniem wnioskującego kursy pierwszej pomocy prowadzone przez niego zgodnie z opisem zawartym we wniosku należy uznać za szkolenia spełniające warunki art. 43 ust. 1 lit. 29 pkt a, czyli są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Odrębnymi przepisami w przypadku tychże szkoleń są przepisy Kodeksu Pracy oraz Rozporządzenie Ministra Gospodarki i Pracy w sprawie szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy wymienione we wniosku. Kurs przeprowadzany był w systemie dwudniowym - 2 razy po 8 godzin, a jego tematyką było: wykład merytoryczny z zakresem programu opracowanego dla poszczególnych zawodów i grup stanowiskowych, ćwiczenia - podstawowe zabiegi resuscytacyjne i ratujące życie, oraz ćwiczenia zabezpieczające przy urazach w razie nagłych wypadków w czasie pełnienia obowiązków pracowniczych. Kurs zakończony był egzaminem sprawdzającym i zarówno wyniki egzaminu, jak i listy certyfikowanych osób oraz wyników egzaminu są gromadzone w archiwum dokumentacji spółki. Kurs przeprowadzany był w odpowiednich warunkach lokalowych w stosownie przygotowanych salach, przez przeszkolonych i certyfikowanych instruktorów ratowników medycznych przy użyciu przystosowanych do tego materiałów szkoleniowych i stosownym wyposażeniu dydaktycznym,

Ad. 4

Zdaniem Wnioskującego zwolnienie z podatku VAT usługi szkoleniowej w sytuacji, gdy zamawiającym jest jednostka finansowana ze środków publicznych, a wykonawcą jednostka finansowana ze środków własnych jest prawidłowe.

Wnioskujący jest uprawniony ma mocy oświadczenia zamawiającego szkolenie, bez weryfikacji merytorycznej, w całości uznać iż usługa została wykonana w sposób umożliwiający jej zwolnienie z podatku VAT. Zdaniem Wnioskującego nie jest możliwa pełna ocena zasadności oświadczenia wydanego przez zamawiającego szkolenie ze względu na zbiorczy charakter kontraktu ograniczone możliwości czasowe i kompetencyjne wykonawcy szkolenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z podatku VAT świadczonych usług szkoleniowych oraz nieprawidłowe w części dotyczącej sposobu potwierdzenia w formie oświadczeń warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 01.01.2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl natomiast § 13 ust. 1 pkt 20, obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. U. UE. L. Nr 77 str. 1).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W ramach wyjaśnienia należy wskazać, że powyższe rozporządzenie zastąpiło przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Natomiast przepis art. 44 zastąpił art. 14 wcześniejszego rozporządzania, przy czym jego treść nie uległa zmianie.

Analiza cytowanych regulacji prowadzi do wniosku, iż dla zastosowania zwolnienia od podatku w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków, jak np. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub też jego finansowanie w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Szkolenia z zakresu pierwszej pomocy przedmedycznej mają na celu wypełnienie obowiązku polegającego na tym, że w każdym zakładzie powinna być osoba przeszkolona w zakresie pierwszej pomocy, a obowiązek ten wynika z rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.). Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 23715 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Szkolenia z zakresu pierwszej pomocy przedmedycznej to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych wynikających z obowiązku wynikającego z ww. przepisów.

Zgodnie z art. 224 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca prowadzący działalność, która stwarza możliwość wystąpienia nagłego niebezpieczeństwa dla zdrowia lub życia pracowników, jest obowiązany podejmować działania zapobiegające takiemu niebezpieczeństwu.

W myśl § 2 ww. artykułu, w przypadku, o którym mowa w § 1, pracodawca jest obowiązany zapewnić:

1.  odpowiednie do rodzaju niebezpieczeństwa urządzenia i sprzęt ratowniczy oraz ich obsługę przez osoby należycie przeszkolone,
2.  udzielenie pierwszej pomocy poszkodowanym.

Zgodnie z art. 2091 § 1 Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany:

1.  zapewnić środki niezbędne do udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników
2.  wyznaczyć pracowników do:
    1.  udzielania pierwszej pomocy,
    2.  wykonywania działań w zakresie zwalczania pożarów i ewakuacji pracowników,
3.  zapewnić łączność ze służbami zewnętrznymi wyspecjalizowanymi w szczególności w zakresie udzielania pierwszej pomocy w nagłych wypadkach, ratownictwa medycznego oraz ochrony przeciwpożarowej.

Według art. 2373 § 1 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do art. 23715 § 1 ww. ustawy, Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach pracy. Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac (§ 2).

W związku z powyższym zostało wydane ww. rozporządzenie, które określa ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy w zakładach pracy, w szczególności dotyczące:

1.  obiektów budowlanych, pomieszczeń pracy i terenu zakładów pracy;
2.  procesów pracy;
3.  pomieszczeń i urządzeń higienicznosanitarnych.

Zgodnie z § 44 ust. 1 cytowanego wyżej rozporządzenia, pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom sprawnie funkcjonujący system pierwszej pomocy w razie wypadku oraz środki do udzielania pierwszej pomocy. W szczególności pracodawca powinien zapewnić:

1.  punkty pierwszej pomocy w wydziałach (oddziałach), w których wykonywane są prace powodujące duże ryzyko wypadku lub związane z wydzielaniem się par, gazów albo pyłów substancji sklasyfikowanych jako niebezpieczne ze względu na ostre działanie toksyczne;
2.  apteczki w poszczególnych wydziałach (oddziałach) zakładu pracy.

Ilość, usytuowanie i wyposażenie punktów pierwszej pomocy i apteczek powinny być ustalone w porozumieniu z lekarzem sprawującym profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami, z uwzględnieniem rodzajów i nasilenia występujących zagrożeń (ust. 2).

Obsługa punktów i apteczek, o których mowa w ust. 1, na każdej zmianie powinna być powierzana wyznaczonym pracownikom, przeszkolonym w udzielaniu pierwszej pomocy (ust. 3). W punktach pierwszej pomocy i przy apteczkach, w widocznych miejscach, powinny być wywieszone instrukcje o udzielaniu pierwszej pomocy w razie wypadku oraz wykazy pracowników, o których mowa w ust. 3 (ust. 4). Punkty pierwszej pomocy i miejsca usytuowania apteczek powinny być odpowiednio oznakowane, zgodnie z Polską Normą, i łatwo dostępne (ust. 5).

Ponadto, szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy zostały określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.), które określa:

1.  szczegółowe zasady szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy,
2.  zakres szkolenia,
3.  wymagania dotyczące treści i realizacji szkolenia,
4.  sposób dokumentowania szkolenia oraz
5.  przypadki, w których pracodawcy i pracownicy mogą być zwolnieni z określonych rodzajów szkolenia.

W myśl § 1a pkt 2 lit. e cyt. rozporządzenia, przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy rozumie się osobę prawną lub fizyczną prowadzącą działalność oświatową na zasadach określonych w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzi działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Stosownie do treści § 3 ww. rozporządzenia, szkolenie zapewnia uczestnikom:

1.  zaznajomienie się z czynnikami środowiska pracy mogącymi powodować zagrożenia dla bezpieczeństwa i zdrowia pracowników podczas pracy oraz z odpowiednimi środkami i działaniami zapobiegawczymi;
2.  poznanie przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie niezbędnym do wykonywania pracy w zakładzie pracy i na określonym stanowisku pracy, a także związanych z pracą obowiązków i odpowiedzialności w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy;
3.  nabycie umiejętności wykonywania pracy w sposób bezpieczny dla siebie i innych osób, postępowania w sytuacjach awaryjnych oraz udzielania pomocy osobie, która uległa wypadkowi.

Zgodnie natomiast z § 4 ust. 1 powołanego rozporządzenia, szkolenie może być organizowane i prowadzone przez pracodawców lub, na ich zlecenie przez jednostki organizacyjne prowadzące działalność szkoleniową w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy. Szkolenie jest prowadzone jako szkolenie wstępne i szkolenie okresowe (§ 6 tego rozporządzenia).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z Gminą Umowę dotyczącą zlecenia przeprowadzenia 16 godzinnego kursu pierwszej pomocy dla osób oddelegowanych przez Urząd Miasta i Gminy. Osobami oddelegowanymi do szkoleń wedle przekazanych informacji byli: wyznaczeni nauczyciele, pracownicy przedszkoli, wyznaczeni pracownicy domów pomocy społecznej oraz urzędu gminy i miasta. Kurs przeprowadzany był w systemie dwudniowym, a jego tematyką było: wykład merytoryczny, ćwiczenia - podstawowe zabiegi resuscytacyjne i ratujące życie, oraz ćwiczenia zabezpieczające przy urazach. Kurs zakończony był egzaminem sprawdzającym, przeprowadzany w przygotowanych salach, przez przeszkolonych i certyfikowanych instruktorów przy użyciu przystosowanych do tego materiałów i sprzętu szkoleniowego. Gmina w piśmie do Wnioskodawcy oświadczyła, iż przeprowadzone szkolenia były związane z kształceniem zawodowym pracowników i sfinansowane w całości ze środków publicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT, jak również odnoszą się do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) w sytuacji, gdy adresatem szkoleń, mających na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych są jednostki finansowane ze środków publicznych.

Odnosząc się do kwestii finansowania przedmiotowych szkoleń ze środków publicznych należy w tym miejscu wskazać, iż środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz nie podlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych nie podlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Jak wynika z ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. zarówno jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe zakłady budżetowe czy organy administracji rządowej należą do kategorii podmiotów zaliczanych do sektora publicznego i środki pieniężne, którymi dysponują są środkami publicznymi. W konsekwencji powyższego szkolenie dla pracowników instytucji państwowych mające na celu podniesienie ich kwalifikacji zawodowych, finansowanych w minimum 70 % ze środków publicznych korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia. Zaś w sytuacji, gdy szkolenie finansowane jest w 100 % ze środków publicznych wówczas zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi prowadzenia kursów z zakresu pierwszej pomocy korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i lit. c. Stwierdzić bowiem należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na prowadzeniu kursów z zakresu pierwszej pomocy skierowana w niniejszej sprawie do wyznaczonych nauczycieli, pracowników przedszkoli, wyznaczonych pracowników domów pomocy społecznej oraz urzędu gminy i miasta, zobowiązanych do niesienia pomocy na terenie zakładu pracy, spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Biorąc pod uwagę, iż forma i zasady przedmiotowych szkoleń regulowane są przez odrębne przepisy, działalność szkoleniowa w powyższym zakresie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Natomiast z racji faktu, iż przedmiotowe szkolenie finansowane jest w całości przez Gminę, czyli finansowane jest środkami publicznymi w 100%, korzystają również ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT.

Reasumując, należy stwierdzić, iż:

*   bez oświadczenia wydanego przez zamawiającego szkolenie o celu szkolenia jakim jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, wykonawca szkolenia może uznać szkolenie za szkolenie przeprowadzone w celu kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na podstawie art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w oparciu o uzyskane informacje o zakresie szkolenia i osobach wyznaczonych do szkoleń, którymi są: nauczyciele, pracownicy przedszkoli, oddelegowani pracownicy domów opieki społecznej, domów starców, bibliotek, muzeów i urzędu miasta oraz gminy;
*   szkolenie w formie kursu pierwszej pomocy można uznać za szkolenia wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług jako szkolenie prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych przepisach,
*   gdy zamawiającym szkolenie jest jednostka finansowana ze środków publicznych usługa korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w powyższych kwestiach stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do oświadczeń zamawiającego szkolenie o celu przeprowadzanego szkolenia jako kształcenia zawodowego oraz o finansowaniu szkolenia należy zauważyć, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług jak i w rozporządzeniach ustawodawca nie przewidział obowiązku dokumentowania faktu zaistnienia przesłanek pozwalających zastosować zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i lit. c ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Generalnie Wnioskodawca powinien być w posiadaniu dokumentów bowiem to podmiot prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko doboru kontrahentów i z tego względu ponosi konsekwencje będące wynikiem naruszenia obowiązujących przepisów. Podmioty dokonujące sprzedaży usług szkoleniowych zwolnionych z podatku ze względu na cel kształcenia bądź przekwalifikowania lub sposób ich finansowania powinny dołożyć wszelkiej staranności przy weryfikacji nabywców ponieważ ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne.

Zatem odnosząc się do kwestii przedstawionej w pytaniu nr 1, tj. otrzymania oświadczenia zamawiającego szkolenie o celu przeprowadzonego szkolenia jako kształcenia zawodowego, należy wskazać, iż oświadczenie takie nie może zdeterminować prawa do skorzystania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, gdyż takiego rozwiązania nie przewidują przepisy. Ponadto, co zostało uwzględnione w niniejszej interpretacji, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na prowadzeniu kursów z zakresu pierwszej pomocy skierowana w niniejszej sprawie do wyznaczonych nauczycieli, pracowników przedszkoli, wyznaczonych pracowników domów pomocy społecznej oraz urzędu gminy i miasta, zobowiązanych do niesienia pomocy na terenie zakładu pracy, spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Zatem w przedmiotowej sprawie sam rodzaj, tematyka przeprowadzonych szkoleń, powoduje możliwość skorzystania ze zwolnienia.

Z kolei, w sytuacji świadczonych usług szkoleniowych dla instytucji publicznych (Ministerstwa, Urzędy, Agencje Rynku Rolnego, Jednostki Wojskowe, jednostki samorządu terytorialnego) wymienione przez Wnioskodawcę oświadczenia nie są koniecznym dowodem dokumentującym źródło finansowania usługi. Sam fakt iż ww. jednostki zaliczane są do sektora publicznego powoduje, iż środki pieniężne, którymi dysponują są środkami publicznymi. Zatem świadczone usługi szkoleniowe na rzecz tych instytucji będą szkoleniami finansowanymi ze środków publicznych.

W przedmiotowej sprawie otrzymanie oświadczenia zamawiającego szkolenie o celu przeprowadzanego szkolenia, jako kształcenia zawodowego oraz oświadczenia zamawiającego o finansowaniu szkolenia nie jest czynnikiem determinującym skorzystanie ze zwolnienia z podatku VAT, gdyż to w przedmiotowej sprawie zapewnia rodzaj przeprowadzonego szkolenia oraz status podmiotu, na rzecz którego są świadczone usługi. Natomiast oświadczenia nie są dokumentami uprawniającymi dla uznania zwolnienia z podatku VAT. Zatem w tej kwestii stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Powyższa interpretacja została wydana w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 27.09.2012r.

W dniu 17.10.2012r. (data wpływu 22.10.2012r.) Spółka nadesłała pismo, w którym rozszerzyła stan faktyczny, w zakresie którego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.