Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-910/14-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Stawka VAT dla części usług zw z usługami brokerskimi
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrakt; kontrakt-kontrakt terminowy; stawka-stawki podatku; usługi-usługi brokerskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: X. lub Wnioskodawca) świadczy usługi brokerskie m.in. w zakresie obrotu energią elektryczną oraz kontraktami terminowymi na energię elektryczną (dalej: kontrakt forward), realizowanego w szczególności na Towarowej Giełdzie Energii S.A. (dalej: Giełda) i rozliczanego przez izbę rozliczeniową (dalej: Izba), których X. jest członkiem. Wnioskodawca pośrednicząc w obrocie wskazanymi towarami giełdowymi działa w imieniu własnym ale na rachunek klienta.

Kontrakty forward są niebędącymi instrumentami finansowymi prawami majątkowymi, o których mowa w art. 2 ust. 2 lit. e) ustawy z dnia 26 października 2001 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2010 Nr 48, poz, 284 z późn. zm, dalej: UGT), których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości oznaczonych co do gatunku rodzajów energii. W świetle unormowań „Regulaminu obrotu Rynku Towarów Giełdowych Towarowej Giełdy Energii S.A." (dalej: Regulamin) oraz UGT stanowią one towar giełdowy, obrót którym dokonywany jest na Rynku Terminowym Towarowym Giełdy. Realizacja kontraktu forward może nastąpić poprzez dostawę instrumentu bazowego jakim jest energia elektryczna.

Schemat działań podejmowanych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do transakcji dotyczących kontraktów forward wygląda analogicznie do transakcji obrotu energią elektryczną, tj. działając w imieniu własnym, ale na rachunek klienta dającego zlecenie Wnioskodawca nabywa albo zbywa kontrakt forward. W przypadku otrzymania zlecenia sprzedaży X. nabywa kontrakt forward od swego klienta i następnie sprzedaje go na rzecz Giełdy. W przypadku zlecenia kupna Wnioskodawca nabywa kontrakt forward od Giełdy, następnie sprzedając go klientowi. Transakcje zawarte na Giełdzie rozliczane są przez Izbę. Z tytułu zawarcia i rozliczenia transakcji zleconych przez klienta zarówno Giełda jak i Izba obciążają Wnioskodawcę stosownymi opłatami (dalej: opłaty stron trzecich).

Zgodnie z postanowieniami umowy z klientem Wnioskodawca, poza należnościami wynikającymi z obrotu kontraktami forward oraz należną mu prowizją jest uprawniony do obciążania klienta kwotą poniesionych przez siebie opłat stron trzecich, takich jak opłaty transakcyjne wskazane w Regulaminie, opłaty za rejestrację kontraktów forward oraz opłaty za rozliczenie i rozrachunek pozycji na kontraktach forward, pobieranych odpowiednio przez Giełdę oraz Izbę a związanych z dokonanym przez X. obrotem na Giełdzie.

Wskazane opłaty stron trzecich zgodnie z treścią dokumentów rozliczeniowych wystawianych odpowiednio przez Giełdę lub Izbę traktowane są przez te podmioty jako należności zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy należność wynikająca z możliwości obciążenia klienta, zgodnie z postanowieniami kontraktu zawartego z X., kosztami opłat stron trzecich poniesionymi przez Wnioskodawcę odpowiednio na rzecz Giełdy lub Izby, traktowana powinna być jako opodatkowana stawką podstawową VAT jako element składowy wynagrodzenia za wyświadczone przez X. usługi brokerskie w zakresie obrotu kontraktami forward?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość opłat stron trzecich, do obciążenia klienta którymi uprawniony jest X. na mocy zawartego kontraktu, powinna być traktowana jako element kalkulacyjny wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu wyświadczonych usług brokerskich. W obowiązujących przepisach ustawy o VAT nie ma podstaw prawnych aby przedmiotową należność wyłączać po stronie X. z podstawy opodatkowania dotyczącej podstawowej usługi, bądź traktować ją jako wynagrodzenie za wykonanie świadczenia o odmiennej podatkowo charakterystyce niż zasadnicze świadczenie Wnioskodawcy jakim w przedstawionym stanie faktycznym jest pośrednictwo w obrocie kontraktami forward. Ponieważ usługi Wnioskodawcy we wskazanym zakresie w świetle art. 41 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowane są stawką podstawową, analogicznie traktowane być powinny, przenoszone na klienta zgodnie z postanowieniami kontraktu opłaty Izby lub Giełdy, niezależnie od kwalifikacji podatkowej świadczeń dokonanej przez te podmioty.

W świetle regulacji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez pojęcie to w świetle jej art. 8 ust. 1 rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usług, z zastrzeżeniem stosownych wyjątków, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa). Stosownie do art. 73 Dyrektywy "podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia." Zgodnie z kolei z normą art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Obejmuje ona też koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy.

Regulacja ta dotyczy zatem kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczym świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji przykładowo wymieniając niektóre z ich kategorii. Zgodnie z jej zasadniczą wymową każdy koszt bezpośrednio związany ze świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Powyższa analiza znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych mających za przedmiot relację zasadniczego świadczenia usługodawcy do przenoszonych na usługobiorcę kosztów dodatkowych świadczeń, dotyczących w szczególności kwestii włączenia do podstawy opodatkowania usług najmu wartości przenoszonych na korzystającego z lokalu kosztów mediów. Przykładowo zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 grudnia 2013r., IPPP1/443-1070/13-2/AW, „w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości (części nieruchomości), a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania lokalu mediów - w omawianym przypadku: koszty energii, wody i ścieków - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia."

Jako sytuację wyjątkową w odniesieniu do powyższej reguły, na mocy art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, ustawodawca polski wyłączył z tak rozumianej podstawy opodatkowania wartość „otrzymanych od nabywcy tub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku". W ocenie Wnioskodawcy regulacja ta nie znajdzie jednakże zastosowania dla sytuacji opisanej w niniejszym wniosku. Zwrócić należy bowiem uwagę, iż w przedmiotowym stanie faktycznym opłaty stron trzecich ponoszone są wprawdzie w bezpośrednim związku z przedmiotem zlecenia klienta jednakże X. ponosi je w imieniu własnym jako uczestnik odpowiednio Izby lub Giełdy.

W ocenie Wnioskodawcy w sprawie nie znajdzie również zastosowania przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowiący w polskim porządku prawnym podstawę tzw. refakturowania usług. Zgodnie z jego brzmieniem „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi". Wskazana regulacja stanowiąca odpowiednik art. 28 Dyrektywy reguluje przypadek tzw. odsprzedaży (komisu) usług w sytuacji, w której podatnik zobowiązuje się na podstawie umowy do wykonania pewnego świadczenia, jednakże jest ono wykonywane faktycznie przez inny podmiot (por. J. Martini (red.) Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Wrocław 2008). W przedmiotowym przypadku świadczenia Izby lub Giełdy, niezbędne do prawidłowego zewidencjowania i rozliczenia złożonego przez klienta zlecenia nie stanowią jednak dla niego wartości samej w sobie, odrębnej od kompleksowej usługi brokerskiej dostarczanej przez X. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, „jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej"( wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.