Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.578.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-01
Teza: Ustalenie miejsca opodatkowania dochodu osiągniętego przez
rezydenta podatkowego Belgii ze sprzedaży udziałów w
polskiej spółce z o.o.
Słowa kluczowe: Belgia
miejsce-miejsce opodatkowania
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
umowa-umowa międzynarodowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-Umowy w sprawie unikania podwójnego
opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2b-pkt 6

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lipca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku
    jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, belgijskim rezydentem podatkowym, zamieszkałym na
    stałe w Belgii i rozliczającym tam swój całkowity światowy dochód na potrzeby podatku
    dochodowego.
    Wnioskodawca posiada 90 udziałów o łącznej wartości nominalnej ... zł w polskiej spółce A
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”). Posiadane przez
    Wnioskodawcę 90 udziałów daje Mu 50% udział w kapitale Spółki.
    Spółka powstała w 2004 roku i choć początkowo miała zajmować się działalnością
    operacyjną, obecnie przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest wynajem i
    zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka posiada wyłącznie
    jedną nieruchomość komercyjną w Polsce, która jest przedmiotem umowy najmu do
    podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na terenie tej nieruchomości. Źródłem
    przychodów realizowanych przez spółkę są więc dochody z najmu komercyjnego. Na rok
    podatkowy kończący się 31 marca 2024 r. wartość bilansowa aktywów Spółki wynosiła ...
    zł, z czego ... zł stanowiły aktywa trwałe.
    Na dzień składania niniejszego wniosku Spółka nie rozpoczęła procesu likwidacji, ani też
    nie znajduje się w upadłości.
    Obecnie Wnioskodawca otrzymał ofertę zakupu posiadanych przez siebie 50% udziałów w
    spółce od podmiotu, który jest w tej chwili najemcą nieruchomości posiadanej przez
    spółkę. Wnioskodawca planuje przystąpić do umowy sprzedaży i sprzedać udziały w
    Spółce obecnemu najemcy nieruchomości, ewentualnie innemu podmiotowi, który
    zostanie wskazany przez tego najemcę. W związku z powyższym Wnioskodawca powziął
    wątpliwości w zakresie zasad opodatkowania dochodów ze sprzedaży udziałów w świetle
    art. 13 ust. 5 w zw. z art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej Konwencji między Rzecząpospolitą
    Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz
    zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu i majątku z 20 sierpnia 2001 r. (dalej jako „UPO”, Dz. U. z 2004 r. Nr
    211 poz. 2139 ze zm.).
    Wnioskodawca podkreśla, że obecnie, jak i na moment transakcji zbycia udziałów, Spółka
    nie będzie spełniała przesłanki powodujące uznanie jej za spółkę nieruchomościową, o
    której mowa w art. 4a pkt 35 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym
    od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”). Co prawda
    na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, co najmniej 50% wartości
    bilansowej aktywów Spółki stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonej na
    terytorium Polski i w roku poprzedzającym rok podatkowy przychody z tytułu najmu tej
    nieruchomości stanowiły ponad 60% ogółu przychodów podatkowych Spółki, jednak
    wartość bilansowa tej nieruchomości nie przekraczała 10 000 000 zł, w związku z czym nie
    były spełnione wszystkie warunki konieczne do uznania Spółki za spółkę
    nieruchomościową.
    Spółka nie będzie spełniała przesłanek powodujących uznanie jej za spółkę
    nieruchomościową na dzień sprzedaży udziałów.
    W celu uniknięcia wątpliwości, Wnioskodawca wskazuje, że ocena statusu Spółki jako
    spółki nieruchomościowej w rozumieniu art. 4a pkt 35 Ustawy CIT nie jest przedmiotem
    niniejszego wniosku.

## Pytanie

Czy, na podstawie art. 13 ust. 5 w zw. z art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO, dochód
    Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziałów Spółki będzie opodatkowany wyłącznie w
    Belgii, tj. w państwie, w którym przenoszący własność udziałów Wnioskodawca ma miejsce
    zamieszkania?
    Pana stanowisko w sprawie

    W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie posiada w Polsce miejsca
    stałego zamieszkania, nie przebywa na terytorium Polski przez okres dłuższy niż 183 dni w
    roku oraz nie posiada w Polsce centrum swoich interesów osobistych czy gospodarczych.
    W konsekwencji, w świetle art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych („Ustawa o PIT”), Wnioskodawca podlega w Polsce tzw. ograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce tylko w zakresie
    dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski. Dochody takie są określone w
    art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT.
    Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 2b pkt 6 Ustawy o PIT, za
    dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników o
    ograniczonym obowiązku podatkowym, uważa się w szczególności dochody (przychody) z
    tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów
    uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w przypadku jeżeli co najmniej 50%
    wartości aktywów tej spółki, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości
    położone na terytorium Polski.
    Biorąc więc pod uwagę, że w analizowanym przypadku intencją Wnioskodawcy jest
    sprzedaż udziałów w Spółce, Wnioskodawca będzie posiadał źródło dochodów
    (przychodów) na terenie Polski. Jednakże, zgodnie z art. 4a Ustawy o PIT, zasady
    opodatkowania tego dochodu (przychodu) należy ustalić w oparciu o brzmienie właściwej
    umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska. W tym
    przypadku będzie to wspomniana już wcześniej UPO z Belgią, która, mając status umowy
    międzynarodowej, ma pierwszeństwo w stosowaniu przed przepisami krajowymi (tu:
    „Ustawa PIT”), a tym samym mogą modyfikować zakres przedmiotowy opodatkowania
    nierezydentów ustalony w art. 3 Ustawy o PIT. Pierwszeństwo to wynika wprost z
    przepisów Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie w art. 91 ust. 2 wskazano, że
    umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma
    pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy nie da się pogodzić z umową.
    Wskazana polsko-belgijska UPO została objęta Konwencją MLI (Konwencja wielostronna
    implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie
    erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24
    listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369, dalej: MLI), stanowiącą narzędzie do
    modyfikowania postanowień UPO, w zakresie, jaki został uzgodniony przez strony danej
    UPO. Zarówno Polska, jak i Belgia wyraziły chęć przyjęcia regulacji MLI w zakresie m.in.
    tzw. klauzuli nieruchomościowej, o której mowa w art. 13 polsko-belgijskiej UPO.
    W kontekście powyższego Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 13 ust. 1 polsko-
    belgijskiej UPO, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w
    Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, w
    rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być
    opodatkowane w tym drugim Państwie.
    Zgodnie z art. 13 ust. 5 polsko-belgijskiej UPO, zyski z przeniesienia własności
    jakiegokolwiek majątku niewymienionego w art. 13 ust. 1, 2 i 3 (tj. innego niż zysk z
    przeniesienia własności: majątku nieruchomego, majątku ruchomego stanowiącego część
    majątku zakładu, a także statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów
    szynowych lub drogowych) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się
    Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.
    Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO, zyski osiągane z przeniesienia
    własności akcji w kapitale spółki, której majątek składa się głównie, bezpośrednio lub
    pośrednio, z majątku nieruchomego położonego w Umawiającym się Państwie (Polska),
    mogą być opodatkowane w Państwie, w którym ten majątek jest położony (Polska), jednak
    tylko w takim rozmiarze, w jakim zyski te można przypisać do majątku nieruchomego
    położonego w tym Państwie (Polsce). Określenie „majątek nieruchomy” użyte w tym
    ustępie nie obejmuje tej części majątku nieruchomego, która jest użytkowana przez
    przedsiębiorstwo do wykonywania jego działalności zawodowej.

    W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że ww. klauzula nieruchomościowa
    przewiduje opodatkowanie dochodów ze sprzedaży udziałów lub akcji spółek, których
    majątek składa się głównie (bezpośrednio lub pośrednio) z nieruchomości położonych w
    państwie, w którym położone są te nieruchomości, jednakże tylko i wyłącznie w
    odniesieniu do tych nieruchomości, które nie są użytkowane przez przedsiębiorstwo do
    wykonywania jego działalności zawodowej. Taka konkluzja wynika z literalnego brzmienia
    przyjętej w UPO definicji „majątku nieruchomego”.
    Sformułowanie powyższej konkluzji wymaga odniesienia się do dwóch aspektów:
      a) czy najem nieruchomości przez Spółkę jest jej działalnością zawodową;
      b) czy wskazany przepis odnosi się wyłącznie do przychodów ze sprzedaży akcji czy
        również do przychodów ze sprzedaży udziałów.
    Ad a)
    W tym miejscu należy wskazać, że na moment transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę
    udziałów w Spółce, majątek Spółki będzie składał się głównie i bezpośrednio z majątku
    nieruchomego położonego w Polsce (nieruchomość komercyjna) i jednocześnie majątek
    ten będzie wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej przez nią działalności
    gospodarczej (wynajem/dzierżawa nieruchomości). Z uwagi na powyższe – w świetle
    zdania drugiego art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO, w ocenie Wnioskodawcy należy
    uznać, że zysk osiągnięty z przeniesienia własności udziałów w Spółce, nie powinien być
    opodatkowany w Polsce.
    Sformułowanie „działalność zawodowa” nie zostało zdefiniowane w polski-belgijskiej UPO.
    Przepisy Ustawy PIT nie definiują na swój użytek działalności zawodowej. W przypadku
    braku definicji pojęcia „działalność zawodowa” należy odwołać się do definicji
    stosowanych w innych dziedzinach prawa lub do znaczenia tych pojęć w języku
    potocznym (domniemanie języka powszechnego). Pojęcie „zawodowy” odnosi się przede
    wszystkim do profesjonalności jako cechy prakseologicznej wykonywania każdej
    działalności opartej na posiadanych umiejętnościach faktycznych lub wymaganych
    kwalifikacjach zawodowych.
    W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki polegająca na wynajmie i zarządzaniu
    nieruchomością niewątpliwie wymaga konkretnych kwalifikacji i umiejętności. Działalność
    Spółki jest i będzie oparta na doświadczeniu i wiedzy z branży nieruchomościowej i w
    ocenie Wnioskodawcy – można ją uznać za „zawodową”. Spółka wskazuje, że Naczelny Sąd
    Administracyjny m.in. w wyrokach z 21 grudnia 2021 r. sygn. akt II FSK 818/19, z 22 marca
    2019 r. sygn. akt II FSK 896/17 oraz z 15 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 245/16, wskazał, iż
    „za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny
    (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz
    poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności
    zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły”.
    Zdaniem Wnioskodawcy, działalność zawodowa określona w art. 13 ust. 4 polsko-
    belgijskiej UPO odnosi się do działalności gospodarczej wykonywanej w ramach
    przedsiębiorstwa, czyli dotyczy zawodowości w rozumieniu profesjonalności i należytej
    staranności jej prowadzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, sposób wykorzystywania
    nieruchomości przez Spółkę ma niewątpliwie zawodowy charakter (związany z
    prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą), rezultatem czego jest osiąganie
    przez Spółkę przychodów z działalności gospodarczej.
    Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochód, jaki On
    osiągnie ze sprzedaży udziałów w Spółce powinien być opodatkowany wyłącznie w Belgii,
    zgodnie z prawem belgijskim. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do
    uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.
    Ad b)

    Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że co do zasady powyższy przepis odnosi się
    jedynie do zysków osiąganych z przeniesienia własności akcji, jednakże należy zwrócić
    uwagę, że przepis ten został zmodyfikowany Konwencją MLI w taki sposób, że ma również
    zastosowanie do zysków z przeniesienia własności udziałów. Powyższa zmiana powoduje
    zatem, że art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO należy stosować nie tylko w odniesieniu do
    zysków osiąganych z przeniesienia akcji w kapitale spółki, której majątek składa się
    głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, ale także w odniesieniu do
    udziałów lub porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub truście.
    Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 lit. b Konwencji wielostronnej implementującej środki
    traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy
    opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu 24 listopada 2016 r.,
    podpisanej w Paryżu 7 czerwca 2017 r. (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1369 ze zm.), określenie
    „akcje” zawarte w art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO, ma zastosowanie do udziałów lub
    akcji lub porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub truście (w
    zakresie, w jakim takie udziały lub akcje lub prawa nie zostały już objęte), oprócz
    jakichkolwiek udziałów lub akcji lub praw już objętych przez postanowienia tej umowy.
    Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, oznacza zatem, że artykuł 13 ust. 4 znajdzie
    zastosowanie również w analizowanym przypadku, dotyczącym sprzedaży udziałów, bez
    wpływu na dalszą część tego przepisu.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w związku z osiągnięciem przez
    Niego dochodu ze sprzedaży udziałów Spółki, której majątek składa się głównie z
    nieruchomości użytkowanej przez Spółkę do wykonywania działalności gospodarczej
    (zawodowej), dochód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce, a jedynie w Belgii,
    zgodnie z prawem belgijskim. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca
    jest belgijskim rezydentem podatkowym i podlega w Belgii opodatkowaniu od całości
    swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
    Wnioskodawca wskazuje ponadto, że powyższe wnioski zostały potwierdzone m.in. w
    szeregu interpretacji indywidualnych, które co prawda dotyczyły podatku dochodowego
    od osób prawnych, jednak kluczowe tezy tych interpretacji pozostają aktualne również na
    gruncie przepisów Ustawy o PIT:
      - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2024 roku (znak
        sprawy 0111-KDIB1-2.4010.187.2024.2.AK);
      - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2024 roku (znak
        sprawy: 0111-KDIB1-2.4010.192.2024.2.ANK);
      - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2024 roku (znak
        sprawy: 0114-KDIP2-1.4010.188.2024.2.MW);
      - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2024 roku (znak
        sprawy: 0114-KDIP2-1.4010.189.2024.2.MW);
      - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2024 roku (znak
        sprawy: 0111-KDIB1-2.4010.195.2024.2.EJ).
    Kwestia potwierdzenia stosowania art. 13 ust. 4 polsko-belgijskiej UPO do sprzedaży
    udziałów również została potwierdzona w szeregu interpretacji podatkowych.
    Przykładowo, w interpretacji z dnia 25 lutego 2020 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.542.2019.2.MG
    organ wskazał, że „Postanowienia art. 9 ust. 1 lit. b Konwencji MU mają zastosowanie do
    art. 13 ust. 4 Konwencji (tj. klauzuli nieruchomościowej) do zysków z tytułu przeniesienia
    udziałów lub akcji lub innych praw w podmiotach, których wartość pochodzi głównie z
    majątku nieruchomego, a więc został zmodyfikowany w taki sposób, że art. 13 ust. 4
    Konwencji polsko-belgijskiej, ma również zastosowanie do przeniesienia własności
    zarówno akcji, jak i udziałów oraz porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce
    osobowej lub truście”.

    Podobne wnioski płyną z interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2023 r. nr 0114-KDIP2-
    1.4010.141.2023.1.MW, w której Organ, w podobnym do analizowanego stanie
    faktycznym, podzielił w pełni stanowisko wnioskodawcy o opodatkowaniu zysku z
    przeniesienia własności udziałów w Belgii, odstępując od uzasadnienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania).
    Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały
    objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –
    rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.