Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.266.2024.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-25
Teza: Możliwość i moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za odstąpienie od przedwstępnej umowy sprzedaży.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; budynek-budynek mieszkalny; budynek-budynek usługowy; budynek-sprzedaż budynków; deweloper; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; odstąpienie-odstąpienie od umowy; opłata; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za odstąpienie od przedwstępnej umowy sprzedaży.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

X spółka akcyjna (zwana dalej: „Spółką”, „Wnioskodawcą” bądź „Sprzedającym”) na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzi działalność deweloperską w zakresie budowy osiedli domów jednorodzinnych oraz budynków wielorodzinnych wraz z lokalami użytkowymi. Z tytułu prowadzonej działalności jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka w ramach przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie budynków wielomieszkaniowych sprzedaje zarówno pojedyncze lokale mieszkalne, jak i lokale usługowe. W dniu (…) 2022 r. Spółka zawarła z podmiotem niepowiązanym, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT (dalej: „Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży”) dwóch budynków mieszkalnych, które zobowiązała się wybudować na nieruchomości gruntowej znajdującej się w jej posiadaniu. Przedmiotem sprzedaży miały być zatem nie pojedyncze lokale mieszkalne czy usługowe, ale dwa budynki wraz ze wszystkimi lokalami w nich się znajdującymi.

W trakcie realizacji powyższego przedsięwzięcia deweloperskiego, popyt na pojedyncze lokale mieszkalne, z uwagi m.in. na programy rządowe skierowane do kredytobiorców, znacznie wzrósł. Efektem analizy rentowności zawartej Przedwstępnej Umowy Sprzedaży była prognoza zrealizowania dużo większej marży z tytułu sprzedaży pojedynczych lokali, aniżeli sprzedaży (w ramach jednej transakcji) dwóch budynków jako całości.

W świetle powyższych okoliczności Sprzedający rozpoczął negocjacje z Kupującym w celu rozwiązania w drodze wzajemnego porozumienia Przedwstępnej Umowy Sprzedaży. Konsekwencją prowadzonych rozmów było zawarcie (…) 2023 r. przed notariuszem umowy rozwiązującej Przedwstępną Umowę Sprzedaży (dalej: „Umowy Rozwiązującej”) pod warunkami zawieszającymi m.in. w postaci obowiązku zapłaty przez Sprzedającego na rzecz Kupującego uzgodnionej kwoty tytułem opłaty za odstąpienie od umowy (dalej: „Opłata za odstąpienie od umowy”). Wysokość tej opłaty była czterokrotnie mniejsza niż szacowany wzrost przychodów w wyniku rozwiązania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży i możliwością sprzedaży pojedynczych lokali.

Celem uiszczenia Opłaty za odstąpienie od umowy było zatem doprowadzenie do rozwiązania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, co miało zostać osiągnięte poprzez zobowiązanie Kupującego do zaniechania podejmowania działań i realizacji uprawnień przewidzianych w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży, jak również zobowiązanie do podejmowania innych działań w celu jak najszybszego rozwiązania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży (dalej: „Zobowiązanie Kupującego”).

Na mocy zawartej Umowy Rozwiązującej strony zrzekły się wszelkich praw i roszczeń wynikających z Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, porozumienia dodatkowego (regulujące zachowanie stron w przypadku różnych stanowisk Dyrektora KIS w stosunku do wiążących informacji stawkowych, z którymi wystąpił Sprzedający), umowy pod nazwą (…) oraz umów o zmiany lokatorskie (w zakresie m.in. układu ścian działowych wewnątrzlokalowych, instancji sanitarnej oraz instalacji elektrycznej), w tym w szczególności, do wykreślenia z księgi wieczystej roszczenia Kupującego o zawarcie umowy przyrzeczonej, określonej w Przedwstępnej Umowie Sprzedaży.

Spółka podkreśla, że uiszczenie Opłaty za odstąpienie od umowy wynikającej z zawartego porozumienia nie było rezultatem jednostronnego niewywiązania się lub nienależytego wywiązania się przez którąś ze stron umowy z ciążącego na niej obowiązku.

Końcowo Spółka wskazuje, że pozwolenie na użytkowanie ww. budynków zostało wydane (…) 2023 r., natomiast protokół odbioru końcowego od generalnego wykonawcy został podpisany (…) 2024 r.

**Pytania**

1\. Czy Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego, kwalifikuje się do uznania za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego, stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego, kwalifikuje się do uznania za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Kwalifikacja wydatku do kosztów uzyskania przychodu uzależniona jest zatem od jego związku/powiązania z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów bądź ich zabezpieczenie przed utratą. Obecność związku przyczynowo-skutkowego jest w tym wypadku kluczowa, a wydatek powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności Orzecznictwo potwierdza, że wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów o ile:

a) został poniesiony przez podatnika,

b) jest definitywny (rzeczywisty), tj. nie podlega zwrotowi w jakiejkolwiek formie,

c) pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

d) został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

e) został właściwie udokumentowany.

Oczywiście powyższe okoliczności muszą wystąpić łącznie. Brak jednego z nich wyłącza możliwość kwalifikacji wydatku do kosztów podatkowych Zasadność poniesienia wydatku ocenia się na podstawie jego związku z uzyskanym przychodem, mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku powinno być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów − wydatek powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika powinna więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Decydującym kryterium przy kwalifikacji prawnej danego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., pozostaje kryterium celu poniesienia kosztu. Wykładnia gospodarcza art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nakazuje przyjąć założenie, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. dąży do osiągnięcia zysku, a nie ponoszenia strat. Ponoszenie dodatkowych, nieprzewidzianych wcześniej wydatków, nawet tych dążących do zakończenia pewnego przedsięwzięcia, należy traktować jako racjonalne działania przedsiębiorcy, o ile wydatki te mają na celu, przynajmniej potencjalnie, generować przychód, zabezpieczyć jego źródło lub dążyć do jego zachowania.

NSA w wyroku z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2486/10 wskazał, że: „(…) Istotne jest, aby oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika, tj. zawarcie umowy, zmianę uwarunkowań gospodarczych, przyczyny zawarcia porozumienia o wcześniejszym odstąpieniu od umowy, skutkujące zapłatą kary umownej, konsekwencje finansowe takiej decyzji i ich wpływu na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródeł przychodów, a także dynamikę procesów i zjawisk gospodarczych, w ramach których dochodzi do zmiany pierwotnie podejmowanych decyzji, a która to zmiana związana jest z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów”.

Natomiast w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12 wskazano: „Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie, zmierzające do zapobieżenia takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty − jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.d.p.”.

Analiza przedłożonej organowi podatkowemu sprawy sprowadza się do ustalenia, czy poniesiony przez Spółkę wydatek w postaci Opłaty za odstąpienie od przedwstępnej umowy sprzedaży dwóch budynków mieszkalnych w celu możliwości sprzedaży pojedynczych lokali mieszkalnych i wygenerowania znacznie większej marży z ww. transakcji, stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przedstawionym powyżej.

Zaznaczyć należy, że powyższa opłata, mimo, że stanowi w pewnym sensie karę umowną, nie stanowi kary umownej ani odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług ani zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, ani zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, które zostały wymienione w art. 16 ust 1 pkt 22 ustawy o CIT, a więc nie ma podstaw do pozbawienia poniesionego przez Spółkę wydatku, charakteru kosztu uzyskania przychodu.

W orzecznictwie podnosi się, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do wadliwość dostarczanych towarów lub usług, a jego rozszerzona wykładnia jest niedopuszczalna.

WSA w Gliwicach potwierdził, że: „Regulacja art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p powinna być rozumiana jako wyłączająca możność uznania za koszty uzyskania przychodów jedynie kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w tym przepisie”.

Przyjęcie, że każda kara umowna i odszkodowanie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów czyniłoby zbędną regulację przepisu art 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Odstąpienie od umowy z punktu widzenia ekonomicznego było dla Spółki niewątpliwie korzystniejsze, niż sprzedaż budynku jako całości, co de facto byłoby sprzedażą na niekorzystnych dla siebie warunkach, nieadekwatną do obowiązujących na rynku nieruchomości cenach. Wnioskodawca jest deweloperem, a koszty jego działalności, z uwagi na wzrastające ceny materiałów budowlanych, koszty pracownicze i administracyjne musi być ukierunkowana na generowanie coraz większych przychodów. W przeciwnym razie Wnioskodawca odnotowywałby straty, co z kolei przekładałoby się na konieczność ograniczania wszystkich kosztów m.in. zwolnienia pracowników, zakupu niższej jakości materiałów, korzystania z usług tańszych podwykonawców. Wszystkie te okoliczność prowadziłyby do osłabienia pozycji Wnioskodawcy na rynku, grożąc jednocześnie jego egzystencji.

Jak wskazał NSA z dnia 9 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 1330/19: „Błędem jest kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. wszelkich kar umownych i odszkodowań, zamiast jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych tytułów. Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną”.

Tożsame stanowisko NSA zajął w wyroku z dnia 25 lipca 2023 r. sygn. akt II FSK 137/21 podnosząc, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie odnosi się do kar umownych w ogólności, ale tylko do określonego ich typu − kar z tytułu wad dostarczonych towarów i usług (oraz nieterminowego usunięcia tych wad lub dostarczenia towarów lub usług wolnych od wad).

Analogiczne argumenty podniosły również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 9 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 670/23, NSA w wyroku z dnia 7 czerwca 2023 r sygn. akt II FSK 2961/20, WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 16 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Po 830/22 i inne.

Nie ma zatem żadnych podstaw do kwalifikacji przedmiotowej Opłaty za odstąpienie od umowy do kar umownych i odszkodowań wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Opłata za odstąpienie od przedwstępnej umowy sprzedaży nie była wynikiem:

a) wady dostarczonych towarów − w niniejszej sprawie nie doszło bowiem do żadnej dostawy towaru,

b) wady wykonanych robót i usług − w mniejszej sprawie nie zostały wykonane, tj. przeprowadzone i zakończone żadne roboty i usługi, a więc nie doszło do oddania wykonanych robót i usług, a zatem nie mogły również wystąpić żadne wady,

c) zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad − w niniejszej sprawie z uwagi na rozwiązanie Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w ogóle nie doszło do dostawy towaru, a więc nie można tez mówić o jakiejkolwiek zwłoce w dostawie towaru, również tego wolnego od wad,

d) zwłoki w usunięciu wad towarów − w niniejszej sprawie nie doszło do dostawy towaru, a więc nie doszło do stwierdzenia jakikolwiek wad, które Wnioskodawca miałby usunąć,

e) zwłoki w usunięci wad wykonanych robót i usług − w niniejszej sprawie nie doszło do oddania wykonanych robót i usług, w związku z czym nie rozpoznano żadnych wad, które Wnioskodawca miałby usunąć.

Opłata za odstąpienie od umowy związana była wyłącznie z koniecznością rozwiązania umowy, która okazała się być nieintratna. W związku ze wzrostem cen nieruchomości i możliwością uzyskania większego zysku ze sprzedaży pojedynczych lokali, niż budynku jako całości.

Organy podatkowe potwierdzają w wydawanych przez siebie interpretacjach że katalog enumeratywnie wymienionych kar w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie zawiera opłat (kar) za odstąpienie od umowy podyktowane możliwością uzyskania większego przychodu bądź uniknięcia strat.

W interpretacji z dnia 21 lutego 2024 r. nr 0111-KDIB1 -1 4010 753.2023 1.SG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „Rekompensata, którą została obciążona Spółka, nie dotyczy wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, a jedynie są konsekwencją wcześniejszego rozwiązania przez Spółkę Umów z Dostawcą na dostawę oleju (\`(...)\`) Żalem Rekompensata opisana we wniosku, nie podlega ograniczeniu określonemu w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Również w interpretacji z dnia 8 sierpnia 2023 r. nr 0114-KDIP2-2 4010.295.2023.1 KW organ podatkowy uznał, że: „(…) kary umowne, którymi została obciążona Spółka, nie dotyczą wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, a jedynie są konsekwencją wcześniejszego rozwiązania przez Spółkę umowy na dostarczenie energii elektrycznej lub odstąpienia od umowy i tym samym podatnik ma możliwość zaliczenia ich w koszty uzyskania przychodu”.

Powyższy pogląd jest aprobowany również przez sądy administracyjne.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2272/11 wskazano: „Co do zasady, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie kary umowne oraz odszkodowania zapłacone przez podatnika, które służą interesom prowadzonego przedsiębiorstwa, w tym zwłaszcza prowadzą do wyłączenia lub ograniczenia zbędnych kosztów, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Dokonując oceny kwalifikacji wydatku jako kosztu uzyskania przychodu istotna jest kwestia ciągu zdarzeń determinujących określone działania podatnika, tj. począwszy od momentu zawarcia umowy zawierającej klauzulę kary umownej na wypadek odstąpienia od niej, poprzez zmianę okoliczności uwarunkowań gospodarczych w porównaniu do istniejących w momencie zawarcia umowy, wypłatę odszkodowania a następnie podjęcie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej działań, które w nowych (zmienionych do pierwotnie istniejących) warunkach gospodarczych są zdecydowanie korzystniejsze dla podatnika Uznać należy, że pomiędzy zapłatą odszkodowania, a racjonalnym działaniem w interesie przedsiębiorcy istnieje związek przyczynowy”.

Mając powyższe na względzie Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego, kwalifikuje się do uznania za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego, stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

W zgodzie z jednolitą linią orzecznictwa kosztem uzyskania przychodów są wszelkie koszty, zarówno te bezpośrednie jak i pośrednie, poniesione w celu uzyskania przychodów.

W wyroku WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 września 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 656/08 stwierdził, że: „Każdy koszt, który został poniesiony w sposób bezpośredni lub pośredni, rzeczywisty lub potencjalny (tzn. w intencji podatnika poniesiony w celu zwiększenia przychodu choćby niezasadnie z punktu widzenia ekonomicznego), może być uznany za koszt uzyskania przychodu”.

Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowo-skutkowy (zob. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 969/21).

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania wyróżnia się koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Koszty pośrednie to takie koszty, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika − brak jest możliwości ustalenia w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1358/12: „Jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu, należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów W przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem Inaczej mówiąc, bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów”.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca poniósł wydatek związany z rozwiązaniem Przedwstępnej Umowy Sprzedaży. Zakończenie łączącego obie strony ww. umowy stosunku dało Wnioskodawcy możliwość uzyskania przychodu ze sprzedaży pojedynczych lokali mieszkalnych. Poniesienie zatem tego kosztu uznać należy za pozostające w bezpośrednim związku z przychodem, który zostanie wygenerowany w przyszłości.

Jak zauważył WSA w wyroku z dnia 9 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 868/12: „Koszty bezpośrednie muszą być identyfikowane z określonym przychodem, to znaczy, że dostrzegalny jest ich związek z danym przychodem, jak i brak związku z pozostałymi przychodami (ogółem przychodów)”.

Spółka nie rozpoznaje żadnych innych przychodów, aniżeli przychodów ze sprzedaży lokali znajdujących się w przedmiotowych budynkach, które miałyby jakikolwiek związek z wydatkiem poniesionym na uiszczenie Opłaty za odstąpienie od umowy. Poniesiony wydatek na ww. opłatę jest zatem ściśle powiązany z przychodem, który Spółka uzyska ze sprzedaży pojedynczych lokali.

Końcowo należy zwrócić uwagę, że pewność co do uzyskania przychodu i jego wysokości pozostaje bez znaczenia dla kwalifikacji wydatku jako bezpośredniego kosztu podatkowego.

W wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r WSA we Wrocławiu zajął słuszne stanowisko, iż nie wyłącza bezpośredniego związku z przychodem okoliczność, że w chwili poniesienia wydatku podatnik nie ma gwarancji uzyskania przychodu w planowanej wysokości i w przewidzianym terminie. Sama niepewność, co do rzeczywistego uzyskania przychodu jak i to, że wysokość wydatku nie jest liczbową pochodną przychodu, nie przesądzają o braku bezpośredniego związku kosztu z przychodem (sygn. akt I SA/Wr 1049/10).

Konsekwencją uznania przedmiotowego wydatku za bezpośredni koszt uzyskania przychodu jest jego potrącenie, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT w okresie, w którym uzyskane zostaną odpowiadające mu przychody, czyli − w tym wypadku − przychód ze sprzedaży lokali.

Mając powyższe na względzie, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 Opłata za odstąpienie od umowy, o której mowa w opisie stanu faktycznego stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za odstąpienie od przedwstępnej umowy sprzedaży **jest prawidłowe**.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.