Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.81.2018.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: Czy należy ustalić przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości otrzymanej w spadku, w ten sposób, że od ceny sprzedaży wykazanej w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, należy odjąć kwotę zadatku otrzymanego przez spadkodawcę przed śmiercią, w części przypadającej na udział.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; spadek; umowa-umowa przedwstępna; zadatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu Nr 0114-KDIP3-2.4011.81.2018.1.AK z dnia 28 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości nabytej w spadku po mężu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości nabytej w spadku po mężu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 marca 2015 roku, mąż Wnioskodawczyni podpisał notarialną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha. Mąż posiadał udział w nieruchomości wynoszący 7/8 części i był to jego majątek osobisty. W przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości zobowiązał się do dokonania zniesienia współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę nr 32. Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży nieruchomości kupujący zobowiązał się zapłacić cenę nabycia nieruchomości w kwocie 2.057.300,00 złotych, płatne tytułem zadatku, w następujący sposób: a) kwotę 450.000,00 złotych w terminie do 31 maja 2015 roku; b) kwotę 803.650,00 złotych w terminie do 31 marca 2016 roku; c) kwotę 803.650,00 złotych w terminie do 31 marca 2017 roku. W dniu 20 czerwca 2015 rok mąż Wnioskodawczyni zmarł, a spadek po nim, na podstawie ustawy nabyli, jego żona, syn oraz córka w udziałach po 1/3 części każde. W przedmiotowej działce każde ze spadkobierców nabyło po 1/3 części udziału zmarłego zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 października 2015 roku w przedmiocie nabycia spadku. Mąż Wnioskodawczyni nie miał innych spadkobierców. Przed śmiercią spadkodawcy, udziały we współwłasności działki nr 32 o powierzchni 0,5878 ha przypadały następująco: a) zmarłemu 21/24 części (7/8); b) Pani X 1/24 części; c) Pani Y 1/24 części; d) Panu Z 1/24 części. Po śmierci męża Wnioskodawczyni współwłaścicielami nieruchomości zostali: a) Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 7/24 części; b) syn Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 7/24 części; c) córka Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 7/24 części; d) Pani X w udziale wynoszącym 1/24 części; e) Pani Y w udziale wynoszącym 1/24 części; f) Pan Z w udziale wynoszącym 1/24 części. W dniu 18 maja 2016 roku, współwłaściciele nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 32 o powierzchni 0,5878 ha , zawarli w formie aktu notarialnego, umowę częściowego zniesienia współwłasności tej nieruchomości. Na mocy tej umowy nastąpiło częściowe zniesienie współwłasności w ten sposób, że: Wnioskodawczyni i jej dzieci nabyli w udziałach wynoszących po 1/3 części każde z nich opisaną nieruchomość. Częściowe zniesienie współwłasności nieruchomości odbyło się bez spłat i dopłat. Podatek od zniesienia współwłasności nieruchomości został opłacony. W dniu 8 czerwca 2016 roku spadkobiercy oraz kupujący dokonują notarialnie zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 19.03.2015 r. przez męża Wnioskodawczyni. Zgodnie ze zmienioną umową, spadkobiercy sprzedadzą działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha za cenę 2.351.200,00 złotych. Kupująca zapłaciła mężowi Wnioskodawczyni, tytułem zadatku przed jego śmiercią kwotę 450.000,00 złotych, co sprzedający potwierdzają, pozostała kwota wynikająca z ceny sprzedaży zostanie zapłacona spadkobiercom w sposób następujący a) kwota 901.200,00 złotych w terminie do 30 września 2016 roku; b) kwota 1.000.000,00 złotych, w terminie 10 dni roboczych liczonych od dnia podpisania umowy sprzedaży nieruchomości. W dniu 21 czerwca 2017 roku, przed notariuszem zawarto umowę sprzedaży nieruchomości. Współwłaściciele nieruchomości, każdy posiadający udział w nieruchomości w 1/3 części, sprzedali przysługujące im udziały we współwłasności za cenę wynoszącą 2.351.200,00 złotych, czyli za cenę wynoszącą 783.733,33 złotych za każdy udział. Zgodnie z umową sprzedający otrzymają za sprzedany udział, sumę pomniejszoną o kwotę zadatku przekazanego zmarłemu przed jego śmiercią, a więc kwotę w wysokości 633.733,33 złotych za każdy udział. Przed sprzedażą swojego udziału w nieruchomości otrzymanej w spadku, Wnioskodawczyni nie ponosiła na nią żadnych nakładów, była również zwolniona od podatku od spadków i darowizn, zniesienie współwłasności nieruchomości odbyło się bez spłat i dopłat a podatek od nieodpłatnego zniesienia współwłasności został opłacony.

Zgodnie z art. 10 pkt 1 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, należy ustalić dochód ze sprzedaży nieruchomości i zapłacić podatek dochodowy.

Pismem z dnia 28 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.81.2018.1.AK (data doręczenia 20 marca 2018 r.) wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania oraz do wskazania czy sprzedaż nieruchomości nastąpi w ramach działalności gospodarczej?

Pismem z dnia 28 marca 2018 r. (data nadania 29 marca 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w wyznaczonym terminie, uzupełniając braki formalne wniosku oraz wskazując, iż nie prowadzi działalności gospodarczej i jest na emeryturze. Natomiast w dniu 13 kwietnia 2018 r. wpłynęło do organu sprostowanie oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w nadesłanym uzupełnieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należy ustalić przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości otrzymanej w spadku, w ten sposób, że od ceny sprzedaży wykazanej w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości, należy odjąć kwotę zadatku otrzymanego przez spadkodawcę przed śmiercią, w części przypadającej na udział, jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości nabytej w spadku, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ( co wynika z art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz. U. z 2012 r. tj. 2012 r. ze zm.), powoduje powstanie przychodu w podatku dochodowym, a w konsekwencji gdy powstaje dochód, obowiązek zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 30 e ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust.1 pkt 8 podatek wynosi 19 % podstawy opodatkowania. Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości rozumianym zgodnie z art. 19 ust.1 ustawy, jako: wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia" a kosztami a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

W przedstawionym powyżej stanie faktycznym mąż Wnioskodawczyni po podpisaniu umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości, otrzymał od kupującego część ceny w wysokości 450.000,0 złotych. Na jego spadkobierców przeszły zgodnie z umową przedwstępną wszystkie obowiązki związane z tą umową. Spadkobiercy zgodnie z umową notarialną z dnia 21 czerwca 2017 roku, sprzedają swoje udziały w nieruchomości za cenę łączną 2.351.200, zł, co daje cenę za jeden udział w wysokości 783.733,33 złotych. Zgodnie z umową przedwstępną z dnia 8 czerwca 2016 roku, zapłata za sprzedane udziały zostaje pomniejszona proporcjonalnie do każdego udziału, o wypłacony spadkodawcy zadatek w wysokości 450.000,00 złotych. Po pomniejszeniu kwoty zadatku, cena za sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości wynosi 633.733,33 złotych i taką kwotę Wnioskodawczyni otrzymała ze sprzedaży swojego udziału. Kwota ta jest według Wnioskodawczyni przychodem ze sprzedaży nieruchomości, który należy brać pod uwagę przy obliczaniu podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec czego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Mając na względzie powołany przepis, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Termin „zbycie” oznacza, każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej, co do tożsamości. Tak więc, zbycie rozumiane jest jako przeniesienie tytułu własności (zbycie własności) lub przeniesienie określonego prawa (zbycie prawa). Zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego można dokonać m.in. w drodze umowy sprzedaży.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2015 roku, mąż Wnioskodawczyni podpisał notarialną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha. Małżonek Wnioskodawczyni posiadał udział w nieruchomości wynoszący 7/8 części i był to jego majątek osobisty. W przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości zobowiązał się do dokonania zniesienia współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę nr 32. Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży nieruchomości kupujący zobowiązał się zapłacić cenę nabycia nieruchomości w kwocie 2.057.300,00 złotych, płatne tytułem zadatku, w następujący sposób: a) kwotę 450.000,00 złotych w terminie do 31 maja 2015 roku; b) kwotę 803.650,00 złotych w terminie do 31 marca 2016 roku; c) kwotę 803.650,00 złotych w terminie do 31 marca 2017 roku. W dniu 20 czerwca 2015 roku, małżonek Wnioskodawczyni zmarł, a spadek po nim, na podstawie ustawy nabyli, jego żona (Wnioskodawczyni) oraz dwoje dzieci w udziałach po 1/3 części każde.

W dniu 8 czerwca 2016 roku Wnioskodawczyni i pozostali spadkobiercy oraz kupujący dokonują notarialnie zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży, zgodnie ze zmienioną umową, spadkobiercy sprzedadzą działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha za cenę 2.351.200,00 złotych. Kupująca zapłaciła mężowi Wnioskodawczyni, tytułem zadatku przed jego śmiercią kwotę 450.000,00 złotych, co sprzedający potwierdzają, pozostała kwota wynikająca z ceny sprzedaży zostanie zapłacona spadkobiercom w sposób następujący a) kwota 901.200,00 złotych w terminie do 30 września 2016 roku; b) kwota 1.000.000,00 złotych, w terminie 10 dni roboczych liczonych od dnia podpisania umowy sprzedaży nieruchomości. W dniu 21 czerwca 2017 roku, przed notariuszem zawarto umowę sprzedaży nieruchomości. Zgodnie z umową sprzedający otrzymają za sprzedany udział, sumę pomniejszoną o kwotę zadatku przekazanego mężowi Wnioskodawczyni przed jego śmiercią. Wnioskodawczyni przed sprzedażą swojego udziału w nieruchomości otrzymanej w spadku, nie ponosiła na nią żadnych nakładów, była również zwolniona od podatku od spadków i darowizn.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że prawo podatkowe odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa. Zarówno przedwstępna umowa sprzedaży, jak i umowa sprzedaży są umowami cywilnoprawnymi, uregulowanymi przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Znaczenie użytych w powyższym przepisie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy ustalać biorąc pod uwagę regulację prawa cywilnego w tym zakresie.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. Zatem, ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym. Ponadto, obowiązek zawarcia odrębnej umowy o skutku rozporządzającym może wynikać z przepisów szczególnych. Przepisami szczególnymi są m.in. przepis art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, zawierający obowiązek „dodatkowego porozumienia stron obejmującego ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności”.

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Biorąc pod uwagę powyższe znaczenie pojęć „zbycie” i „nabycie”, należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, powstaje dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości (umowy rozporządzającej).

Podkreślić należy również, że sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego, zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności rzeczy lub praw i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony mogą np. ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny. Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości następuje na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, a więc do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy, którą art. 389 Kodeks cywilny określa mianem umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z normami prawa cywilnego, zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży oraz zapłata ceny (lub zadatku) za zakup nieruchomości w momencie jej sporządzenia, w żaden sposób nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Nabycie prawa własności nieruchomości następuje dopiero w momencie zawarcia – w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży – umowy sprzedaży przenoszącej własność.

Analizując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego, zauważyć należy, że zobowiązanie płynące z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości wykonuje się dopiero w momencie zawarcia w formie aktu notarialnego, ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości – umowy sprzedaży nieruchomości. Zatem, zawarta w dniu 19 marca 2015 r. pomiędzy mężem Wnioskodawczyni a nabywcą przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości stanowiącej działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha, która to działka stanowiła majątek osobisty małżonka Wnioskodawczyni, nie miała skutku przenoszącego własność ww. nieruchomości na nabywcę, gdyż na skutek powyższych czynności nie nastąpiło przeniesienie ww. nieruchomości na nabywców, a jedynie nastąpiło zobowiązanie do przeniesienia prawa własności tej nieruchomości.

Powyższe stanowisko potwierdza np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1042/16, w którym Sąd stwierdził, że: „(…) samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna stanowi jedynie przyrzeczenie dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości”.

Zgodnie z treścią art. 922 ustawy Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie zaś do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli spadkodawca (mąż Wnioskodawczyni) będący współwłaścicielem nieruchomości zawarł umowę przedwstępną sprzedaży ww. nieruchomości i zmarł przed zawarciem umowy przenoszącej własność ww. nieruchomości, należy uznać, że z chwilą jego śmierci prawo własności ww. nieruchomości wchodzących w skład spadku nabyli spadkobiercy: Wnioskodawczyni i Jej dwoje dzieci.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr 32 o obszarze 0,5878 ha nastąpiło w dwóch datach, tj. - w dniu 20 czerwca 2015 r. w dacie śmierci małżonka oraz w dniu 18 maja 2016 r. w chwili zawarcia notarialnej umowy częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości.

Podkreślić należy, że zbywcą ww. nieruchomości, po śmierci spadkodawcy, m. in. była Wnioskodawczyni i to Ona jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który otrzymał przychód ze zbycia nieruchomości w wysokości przypadającego Wnioskodawczyni udziału, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, iż dokonane w dniu 8 czerwca 2016 r. odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości nabytego w spadku po mężu, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości (działki).

Stosownie do art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast, stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jak już wyżej wskazano użycie w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych terminu „odpłatne zbycie” oznacza, że aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie własności nieruchomości, czyli np. sprzedaż. Samo zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości. Dlatego też, zawarta przez spadkodawcę, przedwstępnej umowy sprzedaży nie wywołało żadnego skutku podatkowego, ponieważ poprzez zawarcie umowy, która nie była zawarte w formie aktu notarialnego, nie nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości na nabywcę. Dla celów podatkowych ma znaczenie fakt, że obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie wykonania umowy sprzedaży, tj. w dacie zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy prawa w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży odziedziczonego udziału w nieruchomości dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Dochód ten należy ustalić jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d. W związku z tym, jako kwotę przychodu z tytułu dokonanej sprzedaży udziału w nieruchomości należy przyjąć wartość rynkową udziału wyrażoną w cenie określonej w umowie z dnia 8 czerwca 2016 r. pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej nieruchomości z dnia sprzedaży. Nie ma przy tym znaczenia czy kwota ta faktycznie Wnioskodawczyni została uiszczona oraz w jakiej formie nastąpiła zapłata. Przychodem Wnioskodawczyni jest również kwota zadatku wskazana w przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości przypadająca na udział Wnioskodawczyni tj. cała kwota wynikająca z ostatecznej umowy sprzedaży – proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawczynie udziału.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do przedstawionych we wniosku przez Wnioskodawczynię kwot przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości działki nr 32, tut. Organ informuje, że w ramach wydawania interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), organy podatkowe nie dokonują obliczeń w celu ustalenia przychodu, dochodu, zwolnienia od podatku tego dochodu. Dokonując wykładni przepisów prawa, organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym, tut. Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.