Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-834/13-2/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-26
Teza: Skutki podatkowe podwyższenia wartości nominalnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do wysokości jej kapitału zakładowego.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; podwyższenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia wartości nominalnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do wysokości jej kapitału zakładowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia wartości nominalnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do wysokości jej kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni (dalej również jako: „Podatniczka”) – będąca polskim rezydentem podatkowym – jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której posiada 20% udziałów.

Zgromadzenie Wspólników Spółki w przyszłości podejmie uchwałę o dokonaniu w trybie art. 199 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych umorzenia części udziałów należących do jednego ze wspólników Spółki. Spółka na podstawie zapisów umowy Spółki ma możliwość dokonania umorzenia jej udziałów.

Umorzenie udziałów odbędzie się w trybie art. 199 § 1 w zw. z art. 200 § 1 ustawy – Kodeks spółek handlowych, w drodze nabycia przez Spółkę udziałów od jednego ze wspólników Spółki celem ich umorzenia, tzw. umorzenia dobrowolnego.

Wspólnik, którego udziały mają być umorzone, zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy – Kodeks spółek handlowych wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do niego udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia.

Zatem wspólnikowi, którego udziały zostaną umorzone nie zostanie wypłacona żadna kwota, a kapitał zakładowy pozostanie w wysokości przewidzianej w umowie Spółki. Dojdzie więc do sytuacji, w której kapitał zakładowy Spółki nie będzie w całości pokryty pozostałymi w Spółce nieumorzonymi udziałami (wartość kapitału zakładowego będzie wyższa od iloczynu pozostałych udziałów i ich wartości). W związku z tym, wspólnicy po dokonanej transakcji umorzenia udziałów należących do jednego ze wspólników podejmą uchwałę, w której dokonają zmiany umowy Spółki dopasowując wartość pozostałych po tej transakcji udziałów należących do Podatniczki oraz innych wspólników Spółki do wysokości kapitału zakładowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Podatniczki, że w związku z podjęciem uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów (w części dotyczącej dostosowania wartości nominalnej udziałów do wartości kapitału zakładowego Spółki) nie powstanie u Wnioskodawczyni przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych. Przepis art. 199 § 1 powołanej ustawy stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Stosownie do treści art. 199 § 2 ustawy – Kodeks spółek handlowych określone wyżej tryby umorzenia udziałów wymagają uchwały Zgromadzenia Wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Art. 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego polega na zmniejszeniu liczby udziałów, przy zachowaniu na niezmienionym poziomie wielkości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z przeprowadzeniem umorzenia udziałów bez naruszania kapitału zakładowego dochodzi do sytuacji, w której suma pozostałych udziałów jest niższa od wartości kapitału zakładowego.

Należy przyjąć, że wspólnicy mają swobodę decyzji co do sposobu uzgodnienia sumy udziałów z wielkością kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 353 ustawy – Kodeks cywilny odnoszącym się do swobody umów udziałowcy mogą powziąć uchwałę zmieniającą umowę spółki dostosowującą wartość pozostałych po umorzeniu udziałów do niezmienionej wysokości kapitału zakładowego.

Zdaniem Podatniczki, podjęcie uchwały o podwyższeniu wartości udziałów, w związku z dostosowaniem wartości nominalnej udziałów pozostałych w Spółce po transakcji umorzenia udziałów jednego ze wspólników do wysokości kapitału zakładowego nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Natomiast ustawodawca w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doprecyzowuje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

W ocenie Podatniczki, podkreślenia wymaga fakt, że w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca w odniesieniu do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych akcentuje, że jest to dochód faktycznie uzyskany. W związku z powyższym, w ocenie Podatniczki, samo podjęcie uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów nie będzie skutkować powstaniem u Wnioskodawczyni przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podatniczka wskazuje, że podwyższenie wartości nominalnej posiadanych przez Wnioskodawczynię już istniejących udziałów, w związku z dostosowaniem ich do wartości kapitału zakładowego nie spowoduje objęcia nowych udziałów, a także podwyższenia wartości kapitału zakładowego Spółki. Podwyższenie wartości nominalnej udziałów będzie mieć wyłącznie charakter techniczny i będzie pełnić funkcję porządkującą. Uchwała podjęta zostanie w celu wyeliminowania rozbieżności, jakie powstaną na wskutek unicestwienia udziałów jednego z udziałowców w wyniku umorzenia dobrowolnego – wartość kapitału zakładowego po takiej transakcji byłaby wyższa od iloczynu liczby pozostałych udziałów i ich wartości. Zdaniem Podatniczki, aby można było mówić o powstaniu obowiązku podatkowego w związku ze wzrostem wartości nominalnej posiadanych przez Wnioskodawczynię udziałów, wzrostowi tej wartości musi towarzyszyć wzrost kapitału zakładowego.

Ponadto, zdaniem Podatniczki, w przedmiotowej sprawie nie bez znaczenia jest fakt, że w wyniku podjęcia uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów nic nie uzyska w sensie ekonomicznym, nie wystąpi po stronie Wnioskodawczyni żadne przysporzenie majątkowe, nie wiąże się to również z napływem środków finansowych.

Zdaniem Podatniczki, podwyższenie wartości posiadanych udziałów w Spółce może mieć wpływ na powstanie przychodu podatkowego dopiero w momencie zbycia udziałów.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Powyższy przepis stanowi, że wydatki na objęcie lub nabycie udziałów w spółce są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego ich zbycia. Oznacza to, że za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów należy uznać wartość nominalną tych udziałów z dnia ich objęcia. A więc podwyższenie wartości nominalnej udziałów nie spowoduje wzrostu kosztów uzyskania przychodów w momencie sprzedaży tych udziałów.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Podatniczki, w odniesieniu do technicznej czynności podwyższenia wartości nominalnej posiadanych przez Wnioskodawczynię udziałów w Spółce nie będzie mieć zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 i powiązany z nim art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w związku z podwyższeniem wartości udziałów nie powstanie u Podatniczki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością określa ustawa z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.). Stosownie do treści art. 199 § 1 ww. ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Art. 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b

Z przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Mając na uwadze powyższe unormowania prawne należy stwierdzić, że sama techniczna czynność podwyższenia wartości nominalnej udziałów, bez podwyższenia kapitału zakładowego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu), a w efekcie – obowiązkiem podatkowym po stronie Wnioskodawczyni.

Należy zaakcentować, że aby można było mówić o obowiązku podatkowym w sytuacji zmiany nominalnej wartości udziałów, wzrostowi tej wartości musi towarzyszyć wzrost kapitału zakładowego. Dopóki to nie nastąpi, wszelkie operacje polegające na dostosowywaniu wartości nominalnej udziałów do wartości kapitału zakładowego będą miały wymiar wyłącznie księgowy, techniczny.

Samo podjęcie uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów nie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z cytowanym wyżej art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy przychodem z kapitałów pieniężnych jest dywidenda i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Ponieważ pojęcie „przychodu” nie zostało odrębnie zdefiniowane w ustawie, to powołać się należy na ogólnie przyjęte w orzecznictwie pogląd, że przychodem jest trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe.

W art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy mówi się o dywidendach i innych przychodach z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale odkodowanie terminu „przychód z udziału w zyskach osób prawnych” możliwe jest wyłącznie poprzez odwołanie się do definicji zawartej w art. 24 ust. 5, w którym akcentuje się faktyczne otrzymanie dochodu.

Z wniosku wynika natomiast, że nie wystąpi faktyczne otrzymanie przez wspólników dochodu, a jedynie techniczne, porządkujące podwyższenie wartości pozostałych po umorzeniu udziałów. W wyniku tej czynności nie nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego.

Reasumując, w związku z podjęciem uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów (w części dotyczącej dostosowania wartości nominalnej udziałów do wartości kapitału zakładowego Spółki) nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowaną i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.