Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.420.2025.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-20
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek oraz brak
opodatkowania podatkiem VAT opłaty rezerwacyjnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
działalność-działalność gospodarcza
dzierżawa
grunty-grunt niezabudowany
sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 31 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 3 września 2025 r. (wpływ 11 września 2025 r.) -
    w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca zawarł w dniu 25 maja 2025 r. ze spółką B. spółka z o.o. z siedzibą w (...)
    (dalej nabywca) przedwstępną umowę sprzedaży niezabudowanej nieruchomości
    stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi 4 i 5 o pow. 2,1757 ha i
    3,8423 ha z obrębu ewidencyjnego (...) położonego w województwie (...), powiecie (...),
    gminie (...), dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę
    wieczystą nr (...), (dalej umowa przedwstępna). Umowa została zawarta w formie aktu
    notarialnego.
    Nieruchomość będąca przedmiotem umowy przedwstępnej została nabyta w 1995 r. od
    Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej przez Wnioskodawcę i jego żonę.
    Umowa przedwstępna zawiera szereg warunków, które muszą być spełnione, aby doszło
    do zawarcia umowy przyrzeczonej. Nabywca zamierza przeznaczyć nabyte grunty na
    inwestycję w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Umowa
    przyrzeczona powinna być zawarta najpóźniej do 15 marca 2029 r. o ile ziszczą się
    ustalone w niej warunki, które dotyczą przede wszystkim ustalenia przez nabywcę
    przydatności nabywanego gruntu na potrzeby jego projektu inwestycyjnego oraz
    opłacalności planowanej inwestycji w tym uzyskania przez nabywcę ostatecznej i
    prawomocnej decyzji, pozwolenie na budowę oraz zgody komitetu inwestycyjnego grupy
    kapitałowej w skład, której wchodzi spółka nabywcy na zawarcie umowy przyrzeczonej.
    W celu ziszczenia się warunków nabywca będzie podejmował czynności faktyczne i
    prawne wyłącznie we własnym imieniu i na swoją rzecz. Z umowy przedwstępnej wynika,
    że nabywca ma prawo ocenić według swojego uznania czy nieruchomość gruntowa
    będąca przedmiotem umowy przedwstępnej nadawać się będzie do realizacji
    zamierzonego przez niego celu inwestycyjnego. Warunki zawieszające zastrzeżone są co
    do zasady na rzecz nabywcy. Cena sprzedaży zostanie zapłacona jednorazowo przy

    zawarciu umowy przyrzeczonej. Umowa przedwstępna nie przewiduje zadatku, zaliczki
    przedpłaty ani innej należności, która podlegałaby zaliczeniu na poczet ceny w dacie
    zawarcia umowy przyrzeczonej.
    W umowie przedwstępnej strony przewidziały dla Wnioskodawcy opłatę rezerwacyjną.
    Opłata taka jest płatna w każdym roku obowiązywania umowy przedwstępnej
    (maksymalnie 4 opłaty rezerwacyjne). Opłata ta jest bezzwrotna i nie podlega zaliczeniu na
    poczet ceny nieruchomości. Wnioskodawca zobowiązany będzie ją zwrócić nabywcy tylko
    wówczas, gdy do zawarcia umowy przyrzeczonej nie dojdzie z winy Wnioskodawcy tj. w
    przypadku, gdy nabywca zażąda zawarcia umowy przyrzeczonej a Wnioskodawca odmówi
    jej zawarcia. Wnioskodawca ma prawo dysponować opłatą rezerwacyjną z chwilą jej
    uzyskania. W umowie przedwstępnej strony zawarły wniosek o ujawnienie faktu jej
    zawarcia w dziale III księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości. Strony umowy
    przedwstępnej umówiły się ponadto, że Wnioskodawca wystąpi o indywidualną
    interpretację podatkową co do tego czy planowana transakcja podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Działki będące przedmiotem umowy przedwstępnej, o łącznej, pow. 6,018 stanowią część
    gospodarstwa rolnego, którego właścicielem jest Wnioskodawca. Łączna powierzchnia
    gospodarstwa rolnego na dzień zawarcia powyższej, umowy przedwstępnej, wynosiła
    40,4891 ha.
    Wnioskodawca posiada wyższe wykształcenie rolnicze i od 1980 r. prowadzi gospodarstwo
    rolne. Gospodarstwo to było prowadzone do 2018 r. wspólnie z żoną, kiedy to
    małżonkowie rozwiedli się. Gospodarstwo to powstało w wyniku kupna i sprzedaży
    gruntów rolnych na przestrzeni kilkudziesięciu lat.
    Początkowo gospodarstwo rolne było położone w trzech lokalizacjach tj. w (...) i (...) oraz w
    (...). Siedlisko znajdowało się w (...) i było w bezpośrednim sąsiedztwie (...). W ocenie
    Wnioskodawcy uprawa gruntów rolnych w (...) nie była opłacalna z uwagi na oddalenie od
    siedliska i konieczność znacznych dojazdów wobec czego grunty rolne w (...) zostały
    sprzedane i w to miejsce małżonkowie dokupili grunty rolne w (...). Poza sprzedażą
    gruntów rolnych położonych w (...) przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę i jego
    żonę były też wchodzące w skład gospodarstwa rolnego działki gruntów rolnych położone
    w (...) i (...):
        w 2006 r. o pow. 5,0804 ha na rzecz innego rolnika,
        w 2008 r. o pow. 0,5045 ha działka ta w dniu sprzedaży przeznaczona była na
        działalność rolniczą,
        w 2010 r. o pow. 1 ha działka ta w dniu sprzedaży przeznaczona była na działalność
        rolniczą,
        w 2010 r. - o pow. 0,3005 ha stanowiąca grunty orne,
        w 2011 r. o pow. 0,5608 ha stanowiąca grunty orne.
    Małżonkowie nabyli również do gospodarstwa rolnego w 2007 r. działkę rolną o pow.
    6,5185 ha położoną w (...). Wnioskodawca nabył samodzielnie w skład posiadanego
    gospodarstwa rolnego działkę o pow. 0,4856 ha położoną w (...). Obie te nieruchomości
    zostały następnie podarowane zięciowi w 2011 r.
    Generalnie pierwsze grunty rolne zostały kupione w 1980 r. Kolejne zakupy gruntów
    rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego miały miejsce w latach 1981-2015.
    Natomiast sprzedaż gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego miała
    miejsce w latach 1998-2013. W międzyczasie w odniesieniu do gospodarstwa rolnego były
    podejmowane następujące czynności prawne:

        w 1998 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną sprzedali Skarbowi Państwa Dyrekcji
        Okręgowej Dróg Publicznych w (...) grunt o pow. 0,0059 ha wydzielony uprzednio z
        gruntów rolnych o pow. 12,1943 ha i przeznaczonych pod budowę drogi krajowej
        nr (...);
        w 1999 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną sprzedali Skarbowi Państwa Generalnej
                            2Dyrekcji Dróg Publicznych w (...) 176 m gruntu wydzielonego uprzednio z gruntów
        rolnych o pow. 30,7670 ha na celu uzasadniającym ich wywłaszczenie (budowa i
        utrzymanie dróg publicznych);
        w 2005, 2006 i 2009 roku zostały wydane decyzje przez Starostę (...) i Starostę (...) o
        aktualizacji klasyfikacji części gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa
        rolnego Wnioskodawcy i jego żony. Wnioski w tej sprawie składali oboje
        małżonkowie z uwagi na to, że powszechna klasyfikacja gruntów na tych terenach
        miała miejsce w 1959 r. a osiągane plony wskazywały na niższą ich klasę co w
        wyniku badania gruntów przez uprawnionego klasyfikatora zostało potwierdzone
        wydanymi decyzjami administracyjnymi;
        w 2010 r. Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla
        inwestycji polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych na działce gruntu
        oznaczonej nr 7 położonej w (...) wraz z realizacją niezbędnych urządzeń
        budowlanych i decyzję taką otrzymał. Decyzja została wydana na zabudowę
        mieszkaniową w zagrodzie. Powyższa działka została następnie podzielona na trzy
        mniejsze działki. Działki te otrzymała żona Wnioskodawcy w wyniku ustanowienia
        przez małżonków rozdzielności majątkowej jako ustroju obowiązującego w
        małżeństwie i dokonanego podziału majątku wspólnego obie te czynności miały
        miejsce w 2018 r. w czasie trwania postępowania sądowego o rozwód. Inwestycja
        nie została zrealizowana do czasu podziału majątku wspólnego i rozwodu
        małżonków. Według wiedzy Wnioskodawcy była żona nadal jest ich właścicielką;
        2013 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną sprzedał Gminie (...) na cel publiczny działki
        o pow. 0,5181 ha uprzednio wydzielone z gruntów rolnych;
        w 2017 r. Wojewoda (...) wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
        drogowej w wyniku, której z mocy prawa na własność Skarbu Państwa zostały
        przejęte niektóre grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego o łącznej, pow.
        ok. 4 ha pod budowę drogi krajowej, (...).
    Czynności, w ramach których Skarb Państwa lub gmina nabywały nieruchomości pod
    drogi, nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
    Rada Gminy (...) w dniu 9 grudnia 2016 r. podjęła uchwałę nr (...) w sprawie przystąpienia
    do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...),
    gmina (...). Z uchwały tej wynikało, że w granicach obszaru objętego projektem znalazła się
    część gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy i jego żony. Ostatecznie uchwałą z dnia 29
    listopada 2022 r. nr (...) Rada Gminy (...) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania
    przestrzennego w części miejscowości (...). W wyniku działań Gminy (...), część gruntów
    wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy (w części, która m.in.
    przypadła Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego), przeznaczona została w
    tym planie na cel obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z dopuszczeniem
    zabudowy usługowej. Powierzchnia gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, która została

    objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wyniosła 8.1082 ha. W jej
    skład wchodzą działki ewidencyjne oznaczone aktualnie nr 1, 2, 3, 4, 5.
    Przedwstępna umowa sprzedaży z dnia 25 maja 2025 r. obejmuje dwie z powyższych
    działek tj. niezabudowane działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 4 i 5.
    Wnioskodawca w żaden sposób nie inicjował ani nie składał żadnych wniosków
    zmierzających do objęcia działek gruntu wchodzących w skład jego gospodarstwa rolnego
    powyższym planem zagospodarowania przestrzennego, nie finansował w żadnej formie
    sporządzania tego planu. Nie występował też o ustalenie warunków zabudowy dla działek
    objętych uchwałą Rady Gminy (...) w sprawie przystąpienia do sporządzenia planu
    zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...), gmina (...).
    Wnioskodawca w 2018 r. przeszedł na emeryturę (KRUS i ZUS). W tamtym czasie
    obowiązywał przepis, który uzależniał prawo do uzyskania pełnej emerytury rolniczej od
    zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej (obecnie przepis taki już nie obowiązuje).
    W związku z tym, w celu uzyskania emerytury rolniczej, Wnioskodawca zobowiązany był
    wydzierżawić posiadane przez siebie gospodarstwo rolne. Wnioskodawca w dniu 17
    sierpnia 2018 r. zawarł 10-letnią umowę dzierżawy gospodarstwa rolnego o pow. 40,4891
    ha, pozostawiając sobie wyłącznie działkę siedliskową o nr 6 o pow. 0,8978 ha (0,9533 ha
    przeliczeniowego) w (...). Jest to dzierżawa na cele rolnicze, gdyż zgodnie z umową
    dzierżawca zobowiązany jest wykorzystywać przedmiot dzierżawy wyłącznie na działalność
    rolniczą, z wyłączeniem działów specjalnych produkcji rolnej. W maju 2025 r. z umowy
    dzierżawy zostały wyłączone działki nr 1, 2, 3, 4, 5. Są one obecnie przedmiotem umowy
    użyczenia, a biorący w użyczenie nadal wykorzystuje je rolniczo.
    Po przejściu na emeryturę, które związane było z koniecznością zaprzestania prowadzenia
    działalności rolniczej, Wnioskodawca wystąpił o podział rolny jednej z działek rolnych (nr 1
    /1) o pow. 2,0902 ha na trzy działki o pow. 0,9999 ha, 0,3901 ha i 0,7002 ha, które uzyskały
    odpowiednio nowe numery 1, 2, 3. Podział taki został dokonany w marcu 2020 r. Był to
    podział rolny, bez decyzji podziałowej, gdyż działki w wyniku podziału miały pow.
                2przekraczającą 3000 m. W 2020 r. Wnioskodawca wystąpił też do Zakładu Usług
    Komunalnych w (...) oraz do spółki C. o warunki techniczne przyłączenia powyższych
    trzech działek (nr 1, 2, 3) do wodociągu, kanalizacji dostaw energii elektrycznej i warunki
    takie uzyskał w 2020 r. Działania te były podjęte wobec działek objętych uchwałą Rady
    Gminy (...) z dnia 9 grudnia 2016 r. nr (...) w sprawie przystąpienia do sporządzenia planu
    zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...), gmina (...).
    W sierpniu 2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu, na podstawie której osoba
                                              2fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą wynajęła 60 m gruntu przy
    drodze krajowej (...), na której przedsiębiorca ten umieścił nośnik reklamowy. Umowa
    zawarta jest na czas nieoznaczony. Od przychodu z tego tytułu Wnioskodawca uiszcza
    podatek dochodowy (ryczałt od przychodów z najmu).
    W sierpniu 2023 r., w lutym 2024 r. i we wrześniu 2024 r. Wnioskodawca zawarł trzy
    umowy pośrednictwa z trzema pośrednikami, przedmiotem których są działki objęte
    miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonego uchwałą z dnia 29
    listopada 2022 r. nr (...) Rada Gminy (...) (działki ewidencyjne oznaczone nr 1, 2, 3 oraz
    działki nr 4 i nr 5), przeznaczającym te grunty na cel obiektów produkcyjnych, składów i
    magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej. Przedmiotem umowy z pośrednikami
    jest znalezienie nabywców na powyższe grunty rolne. Do dnia złożenia wniosku żaden z
    pośredników nie skierował do Wnioskodawcy żadnego nabywcy w wykonaniu powyższych
    umów pośrednictwa.
    Wnioskodawca samodzielnie umieścił ogłoszenie o zamiarze sprzedaży powyższych
    działek ewidencyjnych (nr 1, 2, 3, 4, 5) na portalach internetowych: (...), na okres dwóch
    miesięcy (ogłoszenie nieaktywne od 23 marca 2024 r. oraz nieruchomości - online w
    okresie od 21 stycznia 2023 r. do 20 marca 2023 r.). Jednak bez żadnego odzewu.

    Dodatkowo na działce nr 5 Wnioskodawca umieścił tablicę z ogłoszeniem o sprzedaży
    działek pod inwestycje i z numerem swojego telefonu.
    Jesienią 2024 r. do Wnioskodawcy zgłosiła się spółka B. spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością z siedzibą w (...) zainteresowana nabyciem działek gruntu nr 4 i 5 o
    łącznej pow. 6,018 ha wchodzących w skład jego gospodarstwa rolnego, z którą to spółką
    Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną. Działki te objęte są miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą Rady Gminy (...) z dnia 29
    listopada 2022 r. nr (...). Nabywcy tego nie skierował do Wnioskodawcy żaden z
    pośredników, z którym Wnioskodawca zawarł umowy pośrednictwa.
    Wnioskodawca prowadząc gospodarstwo rolne nigdy nie rejestrował się jako podatnik
    podatku od towarów i usług, podobnie jak jego żona, gdy byli jeszcze w związku
    małżeńskim.
    W chwili obecnej całe gospodarstwo rolne, w tym działki objęte umową przedwstępną,
    wykorzystywane jest rolniczo na podstawie umów użyczenia i dzierżawy opisanych
    powyżej.
    W chwili składania wniosku Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy przedwstępnej
    uzyskał już pierwszą opłatę rezerwacyjną od nabywcy.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca nie planuje udzielać pełnomocnictwa lub jakiegokolwiek innego
    umocowania prawnego do działania w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy podmiotom
    trzecim w związku ze zbyciem działek, np. w celu uzyskania wszelkich decyzji, zgód,
    pozwoleń związanych ze sprzedażą działek.
    Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, działki nr 4 i 5 zostały nabyte w 1995 r. od
    Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej przez Wnioskodawcę i żonę Wnioskodawcy do majątku
    wspólnego w celu prowadzenia działalności rolniczej (działki weszły w skład posiadanego
    przez Wnioskodawcę i byłą już żonę gospodarstwa rolnego).
    W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca nie podejmował i nie planuj
    podejmować czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych,
    zmierzających do podniesienia wartości działek np. doprowadzenia mediów, uzbrojenia,
    ogrodzenia terenu, wybudowania dróg dojazdowych, wybudowania budynku lub budowli.
    Dzierżawa działek 4 i 5 była odpłatna. Opłata była ustalona na warunkach rynkowych za
    dzierżawę gruntów przeznaczonych na działalność rolniczą. Jak Wnioskodawca wyjaśnił we
    wniosku, w dacie przejścia przez Wnioskodawcę na emeryturę rolniczą obowiązujące
    przepisy prawa uzależniały otrzymanie emerytury rolniczej od zaprzestania osobistego
    prowadzenia działalności rolniczej (obecnie stan prawny uległ zmianie). Zatem decyzja o
    dzierżawie była wymuszona przez obowiązujący wówczas stan prawny.
    W ocenie Wnioskodawcy opłata rezerwacyjna stanowi potwierdzenie rzeczywistego
    zainteresowania nabywcy nieruchomością i wolę jej przez nabywcę. Opłata rezerwacyjna
    stanowić będzie rekompensatę (odszkodowanie) dla Wnioskodawcy, gdyby okazało się, że
    w ocenie nabywcy i w wyniku podjętych przez niego czynności, nieruchomość nie będzie
    nadawała się na planowaną przez nabywcę inwestycję. Jeśli nabywca dojdzie do wniosku,
    że nieruchomość nie będzie nadawała się na planowaną przez niego inwestycję, to nie
    dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej z tej tylko przyczyny, że nabywca subiektywnie
    będzie przekonany o niecelowości inwestycji lub jej nieopłacalności. Jedyną rekompensatą
    dla Wnioskodawcy jako sprzedającego, za niedojście do skutku umowy przyrzeczonej
    będzie opłata rezerwacyjna.
    Wnioskodawca planuje, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży działek pozostaną w majątku
    prywatnym zabezpieczając starość Wnioskodawcy. Ze względu na wiek (75 lat)

    Wnioskodawca nie planuje już żadnych inwestycji, w tym w posiadane gospodarstwo
    rolnicze. Otrzymywane świadczenia społeczne nie są wysokie i dodatkowe pieniądze
    zapewnią godne życie na starość.
    Poza sprzedażą nieruchomości opisanych we wniosku Wnioskodawca nie dokonywał
    sprzedaży innych nieruchomości.
    Poza nieruchomościami wskazanymi we wniosku Wnioskodawca nie posiada innych
    nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.
    Tak jak Wnioskodawca wskazał we wniosku, w przyszłości liczy się jeszcze ze sprzedażą
    działek 1, 2, 3, które - podobnie jak działki 4 i 5 - zostały przeznaczone, uchwałą Rady
    Gminy (...) z dnia 29 listopada 2022r. nr (...) w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego w części miejscowości (...), na cel obiektów produkcyjnych, składów i
    magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej. Powierzchnia gospodarstwa rolnego
    Wnioskodawcy, która została objęta miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, wynosi 8.1082 ha, a w jej skład wchodzą działki ewidencyjne oznaczone
    aktualnie nr 1, 2, 3, 4, 5.
    Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca
    prowadząc gospodarstwo rolne był rolnikiem ryczałtowym. Do momentu przejścia przez
    Wnioskodawcę na emeryturę działki 4 i 5 były przez Wnioskodawcę wykorzystywane na
    prowadzenie produkcji rolnej (uprawa roślin m.in. zboża, rzepak). Uzyskiwane z produkcji
    rolniczej płody rolne były przez Wnioskodawcę sprzedawane.
    Pytania
    1. Czy umowa sprzedaży działek gruntu objętych umową przedwstępną będzie
      opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
    2. Czy przewidziana w umowie przedwstępnej opłata rezerwacyjna będzie
      opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
    Pana stanowisko w sprawie
    Ad 1. Umowa sprzedaży niezabudowanych działek gruntu rolnego objętych umową
    przedwstępną nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Ad 2. Opłata rezerwacyjna przewidziana w umowie przedwstępnej nie będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Uzasadnienie - Podatek od towarów i usług
    Ad 1. W pierwszej kolejności przesądzić należy, czy można uznać, że Wnioskodawca
    dokonując sprzedaży niezabudowanych działek gruntu rolnego który w miejscowym
    planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest na cele nierolnicze, będzie
    miał status podatnika podatku od towarów i usług. Negatywna odpowiedz na to

## Pytanie

przesądza bowiem, że nie ma potrzeby badania dalszych kwestii. W ocenie Wnioskodawcy
    nie będzie on działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług zawierając
    planowaną umowę sprzedaży.
    Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej uptu), wynika, że
    podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
    której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność
    gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców
    w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób
    wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 uptu). Z kolei przepis art.
    15 ust. 4 i 5 uptu stanowi, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie
    gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży
    zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 uptu i że przepis ten stosuje się

    odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych
    niż wymienione w ust. 4 uptu przypadkach. Wnioskodawca w stosunku do posiadanego
    gospodarstwa rolnego (którego nie wykorzystuje jako rolnik z chwilą przejścia na
    emeryturę rolniczą), a w szczególności wobec działek gruntu przeznaczonych do
    sprzedaży, nie podejmował i nie podejmuje żadnych czynności faktycznych i prawnych,
    które można byłoby uznać za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15
    uptu. W związku z tym, że gmina uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania
    przestrzennego z którego wynika, że część działek gruntu składających się na posiadane
    przez Wnioskodawcę gospodarstwo rolne zostało przeznaczona na cele inne niż rolne tj.
    obiektów produkcyjnych składów i magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej (ok.
    8 ha z posiadanych przez Wnioskodawcę około 40 ha), Wnioskodawca postanowił
    przeznaczyć je do sprzedaży. Wnioskodawca z uwagi na to, że jest emerytem i ma już 75
    lat musi myśleć o przyszłości i sposobie zagospodarowania posiadanego majątku. Żadne z
    dzieci Wnioskodawcy nie jest rolnikiem i nie prowadzi działalności rolniczej i nie planuje
    prowadzenia gospodarstwa rolnego posiadanego przez Wnioskodawcę. Dochody
    Wnioskodawcy z emerytury nie są wysokie. W chwili obecnej zwiększają je dochody z
    dzierżawy rolniczej. Jednak ze względu na postępujący wiek Wnioskodawca doszedł do
    wniosku, że powinien posiadać również zabezpieczenie w gotówce na wypadek
    konieczności zapewnienia sobie leczenia i opieki.
    Czynności podejmowane wobec działek gruntu przeznaczonych do sprzedaży nie
    wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Nawet prowadząc działalność
    rolniczą Wnioskodawca nie był zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług i
    był tzw. rolnikiem ryczałtowym. Istotne jest też, że nieruchomości te nie były nabyte w celu
    odsprzedaży, gdyż w czasie swojej aktywności zawodowej Wnioskodawca wykorzystywał je
    przez kilkadziesiąt lat do prowadzenia gospodarstwa rolnego, działki objęte umową
    przedwstępną zostały nabyte w 1995 r. Wnioskodawca planuje, że pieniądze uzyskane ze
    sprzedaży tych działek pozostaną w majątku prywatnym Wnioskodawcy, zabezpieczając
    jego starość.
    Reasumując, Wnioskodawca posiadając grunty rolne, na których w czasie aktywności
    zawodowej prowadził gospodarstwo rolne, z których część wskutek zmiany planu
    zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli Wnioskodawcy przekształcona
    została w grunt przeznaczony pod zabudowę produkcyjną i usługową, nie może być
    uznany za podatnika podatku od towarów i usług gdy dokonuje sprzedaży tego gruntu,
    gdyż sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, o
    czym świadczy fakt, że w celu dokonania sprzedaży Wnioskodawca nie podejmował
    aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak działania faktyczne i
    prawne zmierzające do uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego, czy zmiany
    przeznaczenia posiadanych gruntów, uzbrajanie terenu, wydzielanie dróg dojazdowych
    itp.), a przedmiotem jego działalności nie jest handel nieruchomościami. Ponadto
    Wnioskodawca nie angażował nigdy środków podobnych do wykorzystywanych przez
    handlowców i usługodawców zajmujących się obrotem nieruchomościami.
    Ad 2. W przypadku gdy sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegać podatkowi VAT z tej
    przyczyny, że Wnioskodawca nie działa w tej transakcji w charakterze podatnika podatku
    VAT, to również otrzymanie opłaty rezerwacyjnej przewidzianej w umowie przedwstępnej
    nie będzie podlegać temu podatkowi, skoro otrzymywać ją ma osoba, która nie jest
    czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Niezależnie od tego wskazać należy, że opłata rezerwacyjna nie jest częścią ceny
    sprzedaży nieruchomości i nie będzie podlegać zaliczeniu na jej rzecz, co oznacza, że w
    stanie faktycznym sprawy nie miałby również zastosowania przepis art. 19a ust. 8 uptu.
    Opłata rezerwacyjna nie mogłaby być też uznana za świadczenie usługi w rozumieniu
    przepisu art. 8 uptu, a w szczególności art. 8 ust. 1 pkt 2) uptu. Po pierwsze, wnoszona na
    podstawie umowy przedwstępnej opłata rezerwacyjna stanowi jedynie potwierdzenie
    rzeczywistego zainteresowania nabywcy nieruchomością objętą umową przedwstępną i

    wolę nabycia działek przez nabywcę. Potwierdzenie takiej woli i zamiaru przez nabywcę
    nie jest świadczeniem usługi. Wnioskodawca może samodzielnie i dowolnie dysponować
    opłatą rezerwacyjną od momentu jej otrzymania. Opłata rezerwacyjna stanowić będzie
    rekompensatę (odszkodowanie) dla Wnioskodawcy na wypadek, gdyby okazało się, że w
    ocenie nabywcy i w wyniku podjętych przez niego czynności, nieruchomość nie będzie
    nadawała się na planowaną przez nabywcę inwestycję. Zgodnie z umową przedwstępną
    nabywca ma czas na zbadanie wszystkich aspektów prawnych i merytorycznych
    związanych z ustaleniem możliwości planowanej lokalizacji inwestycji do marca 2029 r. i
    wyłącznie według własnego uznania może ocenić, czy przedmiotowa inwestycja będzie
    mogła być zlokalizowana na nieruchomości będącej przedmiotem umowy przedwstępnej.
    Zatem może okazać się, że nie dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej z tej tylko
    przyczyny, że nabywca subiektywnie będzie przekonany o niecelowości inwestycji lub jej
    nieopłacalności. W takim przypadku jedyną rekompensatą dla Wnioskodawcy za
    niedojście do skutku umowy przyrzeczonej będzie opłata rezerwacyjna. Podlega ona
    zwrotowi przez Wnioskodawcę wyłącznie w przypadku, gdyby nabywca zażądał zawarcia
    umowy przyrzeczonej a Wnioskodawca odmówił jej zawarcia. Zatem opłata rezerwacyjna
    ma charakter odszkodowawczy na wypadek, gdyby nie doszło do zawarcia umowy z tej
    przyczyny, że nabywca oceni, że nieruchomość według jego samodzielnej oceny i uznania
    nie jest przydatna do planowanego zamierzenia inwestycyjnego.
    Kompensacyjny, odszkodowawczy charakter opłaty jest konsekwencją tego, że
    Wnioskodawca nie uzyska spodziewanej ceny za nieruchomość, a nadto związany umową
    przedwstępną nie mógł poszukiwać innych nabywców na ten grunt. Nie można przy tym
    uznać, że jest to wynagrodzenie dla Wnioskodawcy w zamian za powstrzymanie się od
    oferowania nieruchomości innym potencjalnym nabywcom, gdyż funkcję taką pełni samo
    zawarcie umowy przedwstępnej w formie aktu notarialnego z ujawnieniem informacji o jej
    zawarciu w dziale III księgi wieczystej tej nieruchomości. Zatem obowiązek powstrzymania
    się przez Wnioskodawcę z oferowaniem i sprzedażą nieruchomości nie wynika z faktu
    otrzymania opłaty rezerwacyjnej lecz istoty umowy przedwstępnej zawartej w formie aktu
    notarialnego z warunkami zawieszającymi zastrzeżonymi na rzecz nabywcy. Umożliwia to
    nabywcy doprowadzenie do zawarcia umowy przyrzeczonej nawet w przypadku, gdyby
    Wnioskodawca uchylał się od tej powinności (art. 390 § 2 Kodeksu cywilnego).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części
    prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi - co do zasady - usługę w rozumieniu ustawy o
    podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej
    sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy bądź
    świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem,
    musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem
    tego podatku.
    Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza” zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy:
    1) Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
      oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
      w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    2) Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Art. 2 pkt 19 ustawy:
      Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów
      rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie
      odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.
    Art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawcę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika
      ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

    Podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie
    dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z
    działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością
    producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i
    wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle
    powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana
    czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, po drugie -czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z
    jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a
    dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne
    dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z
    podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    Właściwe jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
    dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
    osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży lub wykonywania
    innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Nie jest podatnikiem podatku od
    towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych
    transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi
    zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się
    majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą
    prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego
    podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
    Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów, jednak
    wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadne jest odwołanie się do treści
    orzeczenia TSUE w sprawie C#291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Dotyczyło
    ono kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od
    wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności
    gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część
    majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana
    dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że
    podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar
    wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego
    wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia
    własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03
    Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie
    wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
    Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą
    majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego
    w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław
    Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C#180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć
    przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).
    Z ww. orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa
    własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności
    gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i
    nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi
    prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami

    stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji
    sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.
    Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na
    działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma
    takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani
    wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem
    odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
    Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne
    działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do
    wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9
    ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na
    uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do
    zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przyjęcie więc, że dany podmiot
    sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność
    gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie
    przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności może być np.
    nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg
    wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające
    poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy
    wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego
    obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub
    innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Na tego rodzaju aktywność
    „handlową” wskazywać musi ciąg powyższych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie
    faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
    W powyższym wyroku TSUE stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła
    działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i
    przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od
    woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika
    podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006
    /112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli
    sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że
    osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006
    /112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.
    Z opisu sprawy wynika, że od 1980 r. prowadzi Pan gospodarstwo rolne. Gospodarstwo to
    było prowadzone do 2018 r. wspólnie z żoną, kiedy to małżonkowie rozwiedli się.
    Gospodarstwo to powstało w wyniku kupna i sprzedaży gruntów rolnych na przestrzeni
    kilkudziesięciu lat.
    Pierwsze grunty rolne zostały kupione w 1980 r. Kolejne zakupy gruntów rolnych
    wchodzących w skład gospodarstwa rolnego miały miejsce w latach 1981-2015. Natomiast
    sprzedaż gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego miała miejsce w
    latach 1998-2013. W międzyczasie w odniesieniu do gospodarstwa rolnego były
    podejmowane następujące czynności prawne:
        w 1998 r. wspólnie z żoną sprzedał Pan Skarbowi Państwa Dyrekcji Okręgowej Dróg
        Publicznych grunt o pow. 0,0059 ha wydzielony uprzednio z gruntów rolnych o
        pow. 12,1943 ha i przeznaczonych pod budowę drogi krajowej nr (...);
        w 1999 r. wspólnie z żoną sprzedał Pan Skarbowi Państwa Generalnej Dyrekcji Dróg
                  2Publicznych 176 m gruntu wydzielonego uprzednio z gruntów rolnych o pow.
        30,7670 ha na celu uzasadniającym ich wywłaszczenie (budowa i utrzymanie dróg
        publicznych);

        w 2005, 2006 i 2009 roku zostały wydane decyzje przez Starostę (...) i Starostę o
        aktualizacji klasyfikacji części gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa
        rolnego Pana i żony;
        w 2010 r. wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji
        polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych na działce gruntu
        oznaczonej nr 7 wraz z realizacją niezbędnych urządzeń budowlanych i decyzję taką
        otrzymał. Decyzja została wydana na zabudowę mieszkaniową w zagrodzie.
        Powyższa działka została następnie podzielona na trzy mniejsze działki. Działki te
        otrzymała Pana żona w wyniku ustanowienia przez małżonków rozdzielności
        majątkowej jako ustroju obowiązującego w małżeństwie i dokonanego podziału
        majątku wspólnego obie te czynności miały miejsce w 2018 r. w czasie trwania
        postępowania sądowego o rozwód. Inwestycja nie została zrealizowana do czasu
        podziału majątku wspólnego i rozwodu małżonków. Według Pana wiedzy była żona
        nadal jest ich właścicielką;
        w 2013 r. wspólnie z żoną sprzedał Pan Gminie (...) na cel publiczny działki o pow.
        0,5181 ha uprzednio wydzielone z gruntów rolnych;
        w 2017 r. Wojewoda (...) wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
        drogowej w wyniku, której z mocy prawa na własność Skarbu Państwa zostały
        przejęte niektóre grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego o łącznej, pow.
        ok. 4 ha pod budowę drogi krajowej, (...).
    Czynności, w ramach których Skarb Państwa lub gmina nabywały nieruchomości pod
    drogi, nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
    Nieruchomość (tj. działki nr 4 i 5 - będące przedmiotem umowy przedwstępnej) została
    nabyta w 1995 r. od Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej przez Pana i żonę.
    Rada Gminy (...) w dniu 9 grudnia 2016 r. podjęła uchwałę w sprawie przystąpienia do
    sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...), gmina
    (...). Z uchwały tej wynikało, że w granicach obszaru objętego projektem znalazła się część
    gospodarstwa rolnego Pana i żony. Ostatecznie uchwałą z dnia 29 listopada 2022 r. Rada
    Gminy (...) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w części
    miejscowości (...). W wyniku działań Gminy (...), część gruntów wchodzących w skład Pana
    gospodarstwa rolnego (w części, która m.in. przypadła Panu w wyniku podziału majątku
    wspólnego), przeznaczona została w tym planie na cel obiektów produkcyjnych, składów i
    magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej. Powierzchnia Pana gospodarstwa
    rolnego, która została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego,
    wyniosła 8.1082 ha. W jej skład wchodzą działki ewidencyjne oznaczone aktualnie nr 1, 2,
    3, 4, 5.
    W żaden sposób nie inicjował Pan ani nie składał żadnych wniosków zmierzających do
    objęcia działek gruntu wchodzących w skład Pana gospodarstwa rolnego powyższym
    planem zagospodarowania przestrzennego, nie finansował w żadnej formie sporządzania
    tego planu. Nie występował Pan też o ustalenie warunków zabudowy dla działek objętych
    uchwałą Rady Gminy (...) w sprawie przystąpienia do sporządzenia planu
    zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...). gmina (...).
    17 sierpnia 2018 r. zawarł Pan 10-letnią umowę dzierżawy gospodarstwa rolnego o pow.
    40,4891 ha, pozostawiając sobie wyłącznie działkę siedliskową o nr 6 o pow. 0.8978 ha.
    Jest to dzierżawa na cele rolnicze, gdyż zgodnie z umową dzierżawca zobowiązany jest
    wykorzystywać przedmiot dzierżawy wyłącznie na działalność rolniczą, z wyłączeniem

    działów specjalnych produkcji rolnej. W maju 2025 r. z umowy dzierżawy zostały
    wyłączone działki nr 1, 2, 3, 4 i 5. Dzierżawa działek 4 i 5 była odpłatna. Opłata była
    ustalona na warunkach rynkowych za dzierżawę gruntów przeznaczonych na działalność
    rolniczą. Są one obecnie przedmiotem umowy użyczenia, a biorący w użyczenie nadal
    wykorzystuje je rolniczo.
    Po przejściu na emeryturę, które związane było z koniecznością zaprzestania prowadzenia
    działalności rolniczej, wystąpił Pan o podział rolny jednej z działek rolnych (nr 1/1) o pow.
    2,0902 ha na trzy działki o pow. 0,9999 ha, 0,3901 ha i 0,7002 ha, które uzyskały
    odpowiednio nowe numery 1, 2 i 3. Podział taki został dokonany w marcu 2020 r. W 2020
    r. wystąpił Pan też do Zakładu Usług Komunalnych oraz do spółki B. o warunki techniczne
    przyłączenia powyższych trzech działek (nr 1, 2, 3) do wodociągu, kanalizacji dostaw
    energii elektrycznej i warunki takie uzyskał Pan w 2020 r. Działania te były podjęte wobec
    działek objętych uchwałą Rady Gminy (...) z dnia 9 grudnia 2016 r. w sprawie przystąpienia
    do sporządzenia planu zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...),
    gmina (...).
    W sierpniu 2021 r. zawarł Pan umowę najmu, na podstawie której osoba fizyczna
                                        2prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą wynajęła 60 m gruntu przy drodze
    krajowej (...), na której przedsiębiorca ten umieścił nośnik reklamowy. Umowa zawarta jest
    na czas nieoznaczony. Od przychodu z tego tytułu uiszcza Pan podatek dochodowy
    (ryczałt od przychodów z najmu).
    W sierpniu 2023 r., w lutym 2024 r. i we wrześniu 2024 r. zawarł Pan trzy umowy
    pośrednictwa z trzema pośrednikami, przedmiotem których są działki objęte miejscowym
    planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonego uchwałą z dnia 29 listopada
    2022 r. Rada Gminy (...) (działki ewidencyjne oznaczone nr 1, 2, 3 oraz działki nr 4 i nr 5),
    przeznaczającym te grunty na cel obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z
    dopuszczeniem zabudowy usługowej. Do dnia złożenia wniosku żaden z pośredników nie
    skierował do Pana żadnego nabywcy w wykonaniu powyższych umów pośrednictwa.
    Samodzielnie umieścił Pan ogłoszenie o zamiarze sprzedaży powyższych działek
    ewidencyjnych (nr 1, 2, 3, 4, 5) na portalach internetowych: (...), na okres dwóch miesięcy
    (ogłoszenie nieaktywne od 23 marca 2024 r. oraz nieruchomości - online w okresie od 21
    stycznia 2023 r. do 20 marca 2023 r.). Jednak bez żadnego odzewu. Dodatkowo na działce
    nr 5 umieścił Pan tablicę z ogłoszeniem.
    Jesienią 2024 r. do Pana zgłosiła się spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
    zainteresowana nabyciem działek gruntu nr 4 i 5. 25 maja 2025 r. została zawarta
    przedwstępna umowa sprzedaży ww. działek. Nie planuje Pan udzielać pełnomocnictwa
    lub jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu i na rzecz Pana
    podmiotom trzecim w związku ze zbyciem działek, np. w celu uzyskania wszelkich decyzji,
    zgód, pozwoleń związanych ze sprzedażą działek.
    W przyszłości liczy się Pan jeszcze ze sprzedażą działek 1, 2 i 3, które - podobnie jak działki
    4 i 5 - zostały przeznaczone, uchwałą Rady Gminy (...) z dnia 29 listopada 2022r. w
    miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...), na cel
    obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej.
    Prowadząc gospodarstwo rolne nigdy nie rejestrował się Pan jako podatnik podatku od
    towarów i usług, podobnie jak Pana żona. Prowadząc gospodarstwo rolne był Pan
    rolnikiem ryczałtowym. Do momentu przejścia przez Pana na emeryturę działki 4 i 5 były
    przez Pana wykorzystywane na prowadzenie produkcji rolnej (uprawa roślin m.in. zboża,
    rzepak). Uzyskiwane z produkcji rolniczej płody rolne były przez Pana sprzedawane.
    Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż przedmiotowych działek będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości)
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy

    dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim
    charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu
    do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie,
    że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po
    zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego
    praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.
    W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny
    towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w
    celu jego odsprzedaży lub wykonywania innych czynności w ramach działalności
    gospodarczej, należy przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja.
    Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu
    majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.
    Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży,
    będzie Pan spełniał przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług.
    W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że działki nr 4 i 5 były przedmiotem odpłatnej
    dzierżawy.
    Art. 693 § 1 z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071),
    zwanej dalej Kodeksem cywilnym:
      Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do
      używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca
      zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Tak więc dzierżawa stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą
    na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.
    Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego
    świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w
    dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między
    świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15
    ust. 2 ustawy.
    Zatem dzierżawa działek nr 4 i 5 stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy
    dzierżawy powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób
    wykorzystania przez Pana przedmiotowych działek sprawia, że są one wykorzystywane w
    prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku
    osobistego. Tym samym, dokonując dostawy działek, nie będzie Pan zbywał majątku
    osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej.
    W konsekwencji, dokonując sprzedaży działek nr 4 i 5 będzie Pan działał w charakterze
    podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w
    myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje art. 43 ust. 1 pkt 9
    ustawy, zgodnie z którym:

      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Art. 2 pkt 33 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez
      to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem
      zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z
      decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w
      przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie
    nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one
    przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z
    ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele
    inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym
    przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach
    zabudowy.
    Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996
    r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony
    lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod
    zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren
    budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został
    przeznaczony pod zabudowę.
    Jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające
    zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to
    należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa
    warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
        brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
        wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627
    /12:
      „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również
      wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma
      prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych
      przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od
      podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia

      podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie
      podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04
      Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego,
      z uprawnienia tego nie skorzystał”.
    W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do
    których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w
    art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze
    zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Tym samym przepis art. 136 Dyrektywy 2006
    /112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie
    wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.
    Z opisu sprawy wynika, że uchwałą z dnia 29 listopada 2022 r. Rada Gminy (...) uchwaliła
    miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego w części miejscowości (...). W wyniku
    działań Gminy (...), część gruntów wchodzących w skład Pana gospodarstwa rolnego (w
    części, która m.in. przypadła Panu w wyniku podziału majątku wspólnego), przeznaczona
    została w tym planie na cel obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z
    dopuszczeniem zabudowy usługowej. Powierzchnia Pana gospodarstwa rolnego, która
    została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wyniosła 8.1082
    ha. W jej skład wchodzą działki ewidencyjne oznaczone aktualnie nr 1, 2, 3, 4, 5.
    Zatem działki nr 4 i 5 będą stanowiły tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33
    ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości nie wystąpią przesłanki
    uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o
    przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Z okoliczności sprawy wynika, że był Pan rolnikiem ryczałtowym. Nabył Pan działki będące
    przedmiotem umowy przedwstępnej w 1995 r. od Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej w
    celu prowadzenia działalności rolniczej. 17 sierpnia 2018 r. zawarł Pan 10-letnią umowę
    dzierżawy na cele rolnicze.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w
    sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych
    zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832).
      Zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.
    Działki będące przedmiotem sprzedaży w całym okresie posiadania były wykorzystywane
    przez Pana wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku VAT. Początkowo, w
    związku z tym, że posiadał Pan status rolnika ryczałtowego, korzystał Pan ze zwolnienia od
    podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Następnie zawarł Pan umowę
    dzierżawy na cele rolnicze, która to czynność również jest zwolniona od podatku.
    Odnosząc się natomiast do drugiej przesłanki - braku prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego przy nabyciu towarów - należy wskazać, że nabycie gruntu przed 1 maja 2004
    r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie
    obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i
    usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był
    towarem i jego zbycie/nabycie nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w
    życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja
    towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    Dopiero od 1 maja 2004 r. dostawa gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6
    ustawy.

    W związku z nabyciem w 1995 r. działek będących przedmiotem umowy przedwstępnej od
    Rolniczej Spółdzielni Produkcyjnej w celu prowadzenia działalności rolniczej, nie mogło
    Panu przysługiwać prawo do odliczenia podatku, skoro transakcja ta nie podlegała
    opodatkowaniu.
    Tym samym zostały spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędne
    do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie. Zatem w przedmiotowej
    sprawie, dokonanie przez Pana dostawy ww. działek będzie mogło korzystać ze zwolnienia
    od podatku na podstawie ww. przepisu.
    W konsekwencji, sprzedaż przez Pana działek nr 4 i 5, będzie stanowiła czynność
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w
    zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
    Pana wątpliwości dotyczą także kwestii, czy przewidziana w umowie przedwstępnej opłata
    rezerwacyjna będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Art. 29a ust. 2 ustawy:
      W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą
      opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny
      nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.
    Z opisu sprawy wynika, że zawarł Pan 25 maja 2025 r. ze spółką przedwstępną umowę
    sprzedaży działek nr 4 i 5. W umowie przedwstępnej strony przewidziały dla Pana opłatę
    rezerwacyjną. Opłata taka jest płatna w każdym roku obowiązywania umowy
    przedwstępnej (maksymalnie 4 opłaty rezerwacyjne). Opłata ta jest bezzwrotna i nie
    podlega zaliczeniu na poczet ceny nieruchomości. Zobowiązany będzie Pan ją zwrócić
    nabywcy tylko wówczas, gdy do zawarcia umowy przyrzeczonej nie dojdzie z Pana winy, tj.
    w przypadku, gdy nabywca zażąda zawarcia umowy przyrzeczonej a Pan odmówi jej
    zawarcia. Ma Pan prawo dysponować opłatą rezerwacyjną z chwilą jej uzyskania. Opłata
    rezerwacyjna stanowi potwierdzenie rzeczywistego zainteresowania nabywcy
    nieruchomością i wolę jej przez nabywcę. Opłata rezerwacyjna stanowić będzie
    rekompensatę (odszkodowanie) dla Pana, gdyby okazało się, że w ocenie nabywcy i w
    wyniku podjętych przez niego czynności, nieruchomość nie będzie nadawała się na
    planowaną przez nabywcę inwestycję. Jeśli nabywca dojdzie do wniosku, że nieruchomość
    nie będzie nadawała się na planowaną przez niego inwestycję, to nie dojdzie do zawarcia
    umowy przyrzeczonej z tej tylko przyczyny, że nabywca subiektywnie będzie przekonany o
    niecelowości inwestycji lub jej nieopłacalności. Jedyną rekompensatą dla Pana jako
    sprzedającego, za niedojście do skutku umowy przyrzeczonej będzie opłata rezerwacyjna.
    Zgodnie z definicją zawartą w słowniku PWN, „zaliczka” to część należności wpłacana z
    góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów
    lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem
    usługi. Natomiast przez „przedpłatę” należy rozumieć określoną sumę pieniędzy,
    stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji
    zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Stosownie do powyższego, zaliczka,
    jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z
    konkretną transakcją i oznacza płatność w pieniądzu.

    Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają również definicji
    „kaucji”. Zgodnie ze znaczeniem słownikowym „kaucja” jest to suma pieniężna złożona
    jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie
    niedopełnienia zobowiązania. Cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać
    wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia
    zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma
    charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, iż ustanowiona jest ona na wypadek,
    gdyby strona umowy, która złożyła kaucję nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona
    umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na
    poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy. Nie jest to
    otrzymanie części należności, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek,
    ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę. Z tych względów pobrana kaucja, będąca
    zabezpieczeniem wykonania umowy, która jest zwracana klientowi, nie jest obrotem w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie rodzi obowiązku
    podatkowego w podatku od towarów i usług.
    Natomiast w sytuacji, gdy wpłacona kaucja zostaje zaliczona, zgodnie z postanowieniami
    stron, na poczet przyszłej należności za dostawę towarów lub świadczenie usługi, bądź na
    poczet już wykonanej czynności, stanowi ona obrót, o którym mowa w art. 29a ust. 1
    ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem w momencie, w którym kaucja przestaje
    spełniać swoją funkcję, będzie rodzić obowiązek podatkowy w podatku od towarów i
    usług, w terminach przewidzianych w ustawie, stanowiąc odpowiednio część ceny, zaliczki,
    zadatku raty lub przedpłaty.
    Z uwagi na powyższe okoliczności należy uznać, że w momencie wpłaty przez nabywcę
    opłaty rezerwacyjnej na podstawie zawartej umowy przedwstępnej opłata ta będzie nosić
    znamiona „kaucji”, gdyż ma charakter gwarancyjny oraz zabezpieczający na wypadek,
    gdyby któraś ze stron nie wywiązała się z zawartej umowy.
    Tak więc w dacie otrzymania przez Pana opłaty rezerwacyjnej, wpłacanej na podstawie
    umowy przedwstępnej, opłata ta nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie
    usług, a jedynie będzie potwierdzać rzeczywiste zainteresowanie nabywcy ofertą i wolę
    nabycia nieruchomości.
    Opłata rezerwacyjna w dacie jej otrzymania przez Pana nie będzie wiązała się z
    wykonaniem przez Pana jakiegokolwiek świadczenia i tym samym nie będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Pomimo, że wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny dla opisanej sytuacji poprzez
    wskazanie, że opłata rezerwacyjna nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT,
    jednakże na podstawie odmiennej argumentacji, uznałem Pana stanowisko w zakresie
    pytania nr 2 za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja ta rozstrzyga Pana wątpliwości wyłącznie w zakresie podatku od towarów i
    usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane
    odrębne rozstrzygnięcie.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponosi Pan
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem.
    Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku
    opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,

    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci
    swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.