Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.860.2016.2.PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-01-13
Teza: w zakresie obowiązków płatnika w związku z odprowadzeniem składek na ubezpieczenie społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne za byłych i obecnych zleceniobiorców uzyskania przychodów w związku z wycofaniem ze Spółki części wkładu (pytanie nr 2)
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; składki; ubezpieczenia; zaliczka-zaliczka na podatek; zleceniobiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. (data wpływu 7 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu 28 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z odprowadzeniem składek na ubezpieczenie społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne za byłych i obecnych zleceniobiorców **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z odprowadzeniem składek na ubezpieczenie społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne za byłych i obecnych zleceniobiorców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy konstrukcji stalowych, budowy konstrukcji energetycznych, profesjonalnej obróbki metalu maszynami CNC, lakierowania tworzyw sztucznych, produkcji wag mechanicznych, serwisu wag elektronicznych, projektowania procesów technologicznych, prowadzenia kooperacji w zakresie budowy prototypów, podzespołów i wyrobów gotowych.

Spółka w latach 2013-2015 zatrudniała pracowników na podstawie umów o pracę i zleceniobiorców, m.in. na podstawie umów o dzieło. W związku z otrzymywaniem przez ww. osoby przychodów z tytułów umów o dzieło, Spółka jako płatnik pobierała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych wynagrodzeń. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez właściwy dla podmiotu Wnioskującego Zakład Ubezpieczeń Społecznych, organ kontrolujący przekształcił zawarte przez Wnioskodawcę w latach 2013, 2014 oraz 2015 umowy o dzieło na umowy zlecenia.

Powyższe skutkowało koniecznością naliczenia przez Spółkę (jako płatnika) składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od przychodu powstałego z przekwalifikowanych umów. Należne po przekształceniu składki zostały w całości zapłacone przez Wnioskodawcę (jako płatnika). Tym samym również składki, które winien zapłacić zleceniobiorca z własnych środków, zapłacił za niego zleceniodawca.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zapłata składek dotyczyła byłych i obecnych zleceniodawców. Należne składki na ubezpieczenie społeczne i na ubezpieczenie zdrowotne po przekształceniu umów o dzieło na umowy zlecenia zostały zapłacone w całości przez płatnika – „…” Sp. z o.o. w dniu 3 czerwca 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym stanem faktycznym odprowadzona za byłych i obecnych zleceniobiorców Wnioskodawcy część składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, która powinna być sfinansowana przez zleceniobiorców Wnioskodawcy, stanowi dla zleceniobiorców świadczenie generujące przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy Spółka ma obowiązek pobrać zaliczki na podatek od ich wartości?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość zaległych składek odprowadzonych przez Spółkę jako płatnika nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu. Odprowadzenie zaległych składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie stanowi bowiem świadczenia na rzecz zleceniobiorcy, lecz realizację obowiązku publicznoprawnego Spółki.

Spółka wadliwie rozliczała w latach 2013-2015 składki na ubezpieczenie społeczne od wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom, nie wywiązując się tym samym z obowiązków płatnika nałożonych przez ustawę z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Dokonane – po przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontroli – wpłaty (w tym po wygaśnięciu zawartych umów ze zleceniobiorcami) miały na celu wywiązanie się przez Spółkę z Jej obowiązków jako płatnika. Płatnik wykonał zatem ze zwłoką własne, wynikające z ustawy zobowiązanie publicznoprawne. W żadnym natomiast momencie obowiązek ten nie ciążył na uprawnionym z ubezpieczenia. Obowiązki płatnika w sposób jednoznaczny określone zostały w art. 46 ust. 1 ustawy o ubezpieczeniach społecznych, w myśl którego płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy. Wykonania zaległego zobowiązania przez płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za byłego zleceniobiorcę.

Zleceniobiorcy, w związku z zaistniałą sytuacją, nie otrzymali ani środków finansowych ani praw majątkowych, które powiększyłyby ich majątek. Odprowadzenie składek skutkuje transferem środków do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a nie na rzecz zleceniobiorców. Ponadto składki na ubezpieczenie społeczne w części pracowniczej wyłączone są z opodatkowania, ponieważ podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Poza tym, opodatkowanie zaległej składki prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej kwoty dochodu, ponieważ pierwotna podstawa opodatkowania została ustalona przez Spółkę bez wyłączenia kwot zaległych składek.

Fakt późniejszego wypłacenia składek (późniejszego wywiązania się z obowiązku prawnego) nie zmienia jej charakteru prawnego, nawet jeżeli w dacie wypłaty nie wiąże już spółki umowa zlecenia. Pozostaje ona nadal składką na ubezpieczenie społeczne.

Stosownie natomiast do art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), składki na ubezpieczenie społeczne odliczane są od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Płatnik składek ubezpieczeniowych uiszczając zalegle składki w części należnej od wynagrodzenia wypłacanego zleceniobiorcy, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek zleceniobiorców (oni sami nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń).

Pokrycie przez Spółkę zaległych składek na ubezpieczenie społeczne w części należnej od zleceniobiorcy jest wykonaniem obowiązku płatnika ciążącego na Spółce, a tym samym po stronie zleceniobiorcy nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu.

W uzupełnieniu stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego we wniosku ORD-IN z dnia 2 listopada 2016 r., Wnioskodawca informuje, że zdaniem Spółki wartość zaległych składek odprowadzonych przez Spółkę jako płatnika dotyczących zarówno byłych jak i obecnych zleceniobiorców nie stanowi dla nich dochodu podlegającego opodatkowaniu. Odprowadzenie zaległych składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, zdrowotne nie stanowi bowiem świadczenia na rzecz zleceniobiorcy, lecz realizację obowiązku publicznoprawnego Spółki.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści tego przepisu wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały w sposób wyraźny wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia. Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Art. 26 ust. 1 wskazuje, że podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących, potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu – odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z kolei z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Biorąc pod uwagę zacytowane przepisy prawa Wnioskodawca stwierdza, że ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzania w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji m.in. zleceniobiorcom, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Spółka uważa, że płatnik składek ubezpieczeniowych, uiszczając obecnie zaległe składki w części należnej od zleceniobiorcy (zarówno byłego jak i obecnego), nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek zleceniobiorcy, a zleceniobiorcy nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń. Składki ubezpieczeniowe zapłacone przez zleceniobiorcę umożliwią dopiero w przyszłości uzyskanie świadczeń z ubezpieczenia społecznego. W wyniku weryfikacji sposobu naliczania składek ubezpieczeniowych przez ZUS, płatnik został zobowiązany do zapłaty zaległych składek ubezpieczeniowych i wykonał własny obowiązek płatnika. Bez znaczenia dla sprawy przy tym jest fakt, że składki te powinny być potrącone z uposażenia zleceniobiorcy wypłacanego w latach 2013-2015.

Uzasadnienie dla prawidłowości swojego stanowiska Wnioskodawca upatruje w przepisach ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zadania z zakresu ubezpieczeń społecznych określone ustawą wykonują m.in. płatnicy składek. Płatnicy składek obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu w całości składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych. Płatnicy składek obliczają części składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe finansowane przez ubezpieczonych i po potrąceniu ich ze środków ubezpieczonych przekazują do Zakładu (art. 17 ust. 1 i 2 ww. ustawy). Płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy (art. 46 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych).

Z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika również, że na koncie ubezpieczonego ewidencjonowane są składki oraz informacje dotyczące przebiegu ubezpieczeń społecznych danego ubezpieczonego (art. 4 pkt 7, art. 40 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Natomiast na koncie płatnika składek ewidencjonowana jest kwota zobowiązań z tytułu składek oraz innych składek danego płatnika zbieranych przez Zakład, kwoty zapłaconych składek, stan rozliczeń oraz inne informacje dotyczące płatnika składek (art. 4 pkt 8, art. 45 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych). Stosunek prawny łączący ubezpieczonego i ZUS ma charakter gwarancyjny, ponieważ składka jest ceną zabezpieczenia wypłaty przyszłego świadczenia w razie ziszczenia się socjalnego ryzyka. Opłacanie składek na ubezpieczenie społeczne stanowi warunek przyznania świadczeń z ubezpieczenia społecznego w przypadku ziszczenia się zdarzeń wskazanych przez ustawodawcę.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, odprowadzona za byłych i obecnych zleceniobiorców część składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, która powinna być finansowana przez jego zleceniobiorców, nie stanowi dla zleceniobiorców i byłych zleceniobiorców świadczenia generującego przychód podatkowy, który należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za brakiem przychodu u ww. zleceniobiorców przemawia również fakt, że ciężar poboru oraz zapłaty nieprawidłowo obliczonych składek spoczywał na płatniku. Nadto, u zleceniobiorców nie powstało z tego tytułu przysporzenie majątkowe, zaś przy prawidłowo pobranej przez płatnika składce ZUS zleceniobiorca miałby możliwość odliczenia składki od przychodu objętego opodatkowaniem, a wówczas tak rozumiany dochód do opodatkowania by nie powstał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, jednak w orzecznictwie i doktrynie jednolicie przyjmuje się, że pojęcie to jest związane ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym i rozumiane być musi jako świadczenie, z którym nie jest związana zapłata w jakiejkolwiek postaci.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są m.in.:

*   działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

*   inne źródła (pkt 9).

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został w art. 13 ww. ustawy.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

–z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne czy częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 121, z późn. zm.), potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

– odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 27b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 581, z późn. zm.):

1.  opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych,
2.  pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych

–obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przepis art. 42 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w latach 2013-2015 zatrudniała pracowników na podstawie umów o pracę i zleceniobiorców, m.in. na podstawie umów o dzieło. W związku z otrzymywaniem przez ww. osoby przychodów z tytułów umów o dzieło, Spółka jako płatnik pobierała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych wynagrodzeń. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez właściwy dla podmiotu Wnioskującego Zakład Ubezpieczeń Społecznych, organ kontrolujący przekształcił zawarte przez Wnioskodawcę w latach 2013-2015 umowy o dzieło na umowy zlecenia. Powyższe skutkowało koniecznością naliczenia przez Spółkę (jako płatnika) składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od przychodu powstałego z przekwalifikowanych umów. Należne po przekształceniu składki zostały w całości zapłacone przez Wnioskodawcę (jako płatnika). Tym samym również składki, które winien zapłacić zleceniobiorca z własnych środków, zapłacił za niego zleceniodawca.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem ubezpieczonego (zleceniobiorcy lub byłego zleceniobiorcy) są składki uiszczone przez płatnika, które zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej powinien zapłacić ubezpieczony, i których w roku ich opłacenia ubezpieczony nie zwrócił płatnikowi składek.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w przytoczonym art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dlatego też zapłacone przez Wnioskodawcę za podatników (zleceniobiorców) składki, w części, która powinna być finansowana przez zleceniobiorcę, stanowią przychód zleceniobiorcy – jeśli osoby te (ubezpieczeni) nie zwróciły ich Wnioskodawcy (płatnikowi składek) w roku, w którym zostały zapłacone, bowiem otrzymali oni (zleceniobiorcy) nieodpłatne świadczenia od zleceniodawcy (zleceniodawca zapłacił za nich składki, które powinny być finansowane ze środków zleceniobiorców).

Zapłacone przez Wnioskodawcę z własnych środków zaległe składki w części, w której powinny być one pokryte z dochodu zleceniobiorcy w stosunku do zleceniobiorców, z którymi w dniu zapłaty tych składek Wnioskodawca miał zawarte umowy zlecenia, stanowią dla tych osób przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku Wnioskodawca winien zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek od dochodu z umowy zlecenia.

Natomiast w stosunku do byłych zleceniobiorców, z którymi, na dzień zapłaty składek, nie łączyły już Wnioskodawcy umowy zlecenia – jeśli osoby te nie zwróciły Wnioskodawcy zapłaconych za nich składek na ubezpieczenie – zapłacone przez Wnioskodawcę z własnych środków zaległe składki w części, w której powinny być one pokryte z dochodu zleceniobiorcy, stanowią dla tych osób przysporzenie majątkowe, które należało kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek poboru zaliczki na podatek, a jedynie obowiązek sporządzenia „Informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych” (PIT-8C), stosownie do postanowień art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.