Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.274.2018.4.LB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-05
Teza: Z uwagi zatem na fakt, że transakcja zawarcia umowy sprzedaży (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania podlega uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i usług – co wynika z ww. interpretacji – to w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie w związku z zawarciem ww. umowy sprzedaży (cesji) nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: cesja; obowiązek; prawa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 06 sierpnia 2018 r. (data wpływu – 10 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 01 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych cesji praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych cesji praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 12 września 2018 r. znak: 0111-KDIB4.4014.274.2018.3.LB wezwano Zainteresowanych o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 01 października 2018 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: S. Spółka z o.o. (Zainteresowany 1, Cesjonariusz);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: C.T. Spółka z o.o. sp. k. (Zainteresowany 2, Cedent)

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

C.T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Cedent”, ,,Zainteresowany 2”) oraz S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Cesjonariusz”, ,,Zainteresowany 1” dalej łącznie: „Zainteresowani”) są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej w Polsce.

Przedmiotem działalności Cedenta jest najem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Przedmiotem działalności Cesjonariusza są m.in. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków i innych obiektów budowlanych.

W dniu 9 marca 2018 r. Cedent zawarł z sześcioma osobami fizycznymi: (dalej: „Sprzedający”) umowę przedwstępną (dalej: „Umowa Przedwstępna”) dotyczącą sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu (w udziałach jakie przysługują Sprzedającym) o powierzchni 383,00 m2, położonej w W., oddanej w użytkowanie wieczyste do dnia 6 marca 2114 r., dla której Sąd Rejonowy dla W.M. w W. X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczysta (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym położona jest ona na obszarze przeznaczonym pod teren usług i zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Na Nieruchomości nie są posadowione żadne naniesienia, które mogłyby być wykorzystane przez Cedenta lub Cesjonariusza w ich działalności.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej Cedent i Sprzedający zobowiązali się do zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości (dalej: „Umowa Sprzedaży”) za ustaloną w umowie cenę, pod warunkiem, że Prezydent Miasta W. nie wykona prawa pierwokupu przysługującemu Gminie W. na podstawie art. 109 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121, z późn. zm).

W treści Umowy Przedwstępnej Sprzedający wyrazili ogólną zgodę na przelew wszelkich praw i przejęcie wszelkich obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej przez Cedenta na podmiot trzeci.

Dnia 14 czerwca 2018 r. Cedent oraz Cesjonariusz zawarli warunkową umowę sprzedaży praw i obowiązków wynikających z zawartej przez Cedenta Umowy Przedwstępnej (dalej: „Umowa Warunkowa Cesji”) za określoną w umowie cenę wstępną (dalej: „Cena Wstępna”), która zgodnie z umową może ulec ewentualnej zmianie.

Zgodnie z Umową Warunkową Cesji:

1.  w przypadku (i) nieskorzystania przez uprawniony organ z prawa pierwokupu i zawarcia Umowy Sprzedaży przez Cesjonariusza ze wszystkim Sprzedającymi albo (ii) nieskorzystania przez uprawniony organ z prawa pierwokupu i jednocześnie upływu terminu 3 dni roboczych na zawarcie Umowy Sprzedaży (jednak w każdym z powyższych wypadków nie wcześniej, niż po doręczeniu oryginałów zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach Cesjonariuszowi), cena za sprzedaż praw i obowiązków wynikających z zawartej przez Cedenta Umowy Przedwstępnej zostanie zwiększona do kwoty określonej w Umowie Warunkowej Cesji i tak zwiększona kwota określana będzie jako cena finalna (dalej: „Cena Finalna”);
2.  w przypadku zwiększenia Ceny Wstępnej do poziomu Ceny Finalnej, Cedent wystawi do faktury dokumentującej Cenę Wstępną fakturę korygującą zwiększającą Cenę Wstępną do poziomu Ceny Finalnej.

Umowa Warunkowa Cesji została zawarta pod warunkiem zawieszającym (zastrzeżonym na korzyść Cesjonariusza).

W związku ze ziszczeniem się ww. warunku, w dniu 20 czerwca 2018 r. została wystawiona przez Cedenta na rzecz Cesjonariusza faktura dokumentująca sprzedaż praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej za Cenę Wstępną określoną w Umowie Warunkowej Cesji.

Zgodnie z Umową Warunkową Cesji prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej przeszły na Cesjonariusza z chwilą ziszczenia się warunku wejścia w życie cesji.

Następnie, w związku z niewykonaniem prawa pierwokupu przez uprawniony organ w dniu 12 lipca 2018 r. Cesjonariusz zawarł ze Sprzedającymi umowę przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży.

Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez Sprzedających nie była więc przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na zaistnienie zdarzeń opisanych powyżej zaistniała podstawa do wystawienia faktury korygującej. Faktura korygująca zwiększająca Cenę Wstępną do Ceny Finalnej została wystawiona przez Cedenta na Cesjonariusza dnia 11 lipca 2018 r.

Zamiarem Zainteresowanego 1 jest wykorzystywanie Nieruchomości wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Cesjonariusz planuje bowiem budowę na Nieruchomości budynku lub budynków mieszkalno-usługowych wraz z infrastrukturą niezbędną do ich obsługi. Obiekt, który powstanie na Nieruchomości będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy transakcja będąca przedmiotem Umowy Warunkowej Cesji podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, transakcja będąca przedmiotem Umowy Warunkowej Cesji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Zainteresowani przywołali przepisy prawa podatkowego:

(i) Zgodnie z art. 1 ust 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlega czynność cywilnoprawna umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

(ii) Jak wynika z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z póżn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

(iii) W myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zainteresowani wskazali, że skoro transakcja będąca przedmiotem Umowy Warunkowej Cesji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% jako świadczenie usług, to na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych transakcja będąca przedmiotem Umowy Warunkowej Cesji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 3).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 13 września 2018 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.471.2018.2.KOM.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano również sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tytułu tej czynności z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniami określonymi w lit. b) tego przepisu). Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany 2 (Cedent) zawarł z sześcioma osobami fizycznymi umowę przedwstępną dotyczącą sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu położonej w W.

W treści umowy przedwstępnej sprzedający wyrazili ogólną zgodę na przelew wszelkich praw i przejęcie wszelkich obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej przez Cedenta na podmiot trzeci.

Cedent oraz Zainteresowany 1 (Cesjonariusz) zawarli warunkową umowę sprzedaży praw i obowiązków wynikających z zawartej przez Cedenta umowy przedwstępnej (warunkową umowę cesji). Zgodnie z umową warunkową cesji prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej przeszły na Cesjonariusza z chwilą ziszczenia się warunku wejścia w życie cesji. W związku ze ziszczeniem się ww. warunku, została wystawiona przez Cedenta na rzecz Cesjonariusza faktura dokumentująca sprzedaż praw i obowiązków.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku umowa sprzedaży (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną w trybie art. 14c Ordynacji podatkowej 13 września 2018 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.471.2018.2.KOM.

Z uwagi zatem na fakt, że transakcja zawarcia umowy sprzedaży (cesji) praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania podlega uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i usług – co wynika z ww. interpretacji – to w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie w związku z zawarciem ww. umowy sprzedaży (cesji) nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.