Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4518.1.2016.1.WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-17
Teza: uznanie czy kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na powstałą w wyniku przekształcenia spółkę komandytową
Słowa kluczowe: kaucja-kaucja gwarancyjna; przekształcanie; sukcesja; właściwość-właściwość miejscowa
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział II-Rozdział 2-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 lipca 2016r. (data wpływu 18 lipca 2016r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie uznania czy kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na powstałą w wyniku przekształcenia spółkę komandytową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2016r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie uznania czy kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na powstałą w wyniku przekształcenia spółkę komandytową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest podatnikiem podatku VAT. Jako podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy o podatku od towarów i usług, nieposiadający zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa w dniu 22 października 2015r. złożył w Urzędzie Skarbowym w R. wniosek o przyjęcie kaucji gwarancyjnej w wysokości 1 000 000,00 (jeden milion złotych) w formie pisemnego nieodwołalnego upoważnienia Naczelnika właściwego Urzędu Skarbowego do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi do kwoty 1 000 000,00 zł, stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę w związku z dokonywaniem dostaw towarów oraz powstałych po wniesieniu kaucji gwarancyjnej zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Postanowienie w sprawie przyjęcia kaucji gwarancyjnej wydano w dniu 29 października 2015r.

Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany formy organizacyjno-prawnej, tzn. planowane jest przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Przekształcenie spółki nastąpi na podstawie art. 551 § 1 i nast. oraz art. 575 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030), zwaną dalej ksh. Przekształcenie powodować będzie skutki określone w art. 553 ksh, tj. sukcesję uniwersalną. Zgodnie bowiem z treścią art. 553 ksh spółce przekształconej (spółce komandytowej) przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością). Spółka przekształcona (spółka komandytowa) pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej (Wnioskodawca) uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (spółki komandytowej).

Powstała w wyniku przekształcenia spółka komandytowa będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy i pozostanie podatnikiem podatku VAT dokonującym dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy o podatku od towarów i usług. 

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową na podstawie art. 551 § 1 i nast. oraz art. 575 ksh, gdy przekształcenie łączyć się będzie z sukcesją uniwersalną, kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na powstałą w wyniku przekształcenia spółkę komandytową?

Zdaniem Wnioskodawcy, kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na następcę prawnego tj. spółkę komandytową powstałą w wyniku przekształcenia w trybie art. 551 § 1 i nast. oraz art. 575 kodeksu spółek handlowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, gdzie przekształcenie łączyć się będzie z zasadą sukcesji uniwersalnej (art. 553 ksh) kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę w Urzędzie Skarbowym zostanie przeniesiona automatycznie na przekształconą spółkę komandytową.

Zgodnie z art. 551 § 1 oraz art. 575 ksh spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być przekształcona w spółkę osobową, w tym między innymi w spółkę komandytową. Przepis art. 553 ksh z kolei stanowi, iż spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Zatem na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego, co do zasady w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, spółka przekształcona (komandytowa) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Natomiast na gruncie prawa podatkowego zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym znajduje przepis art. 93 a ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 j.t.), który określa zasady sukcesji podatkowej następców prawnych tzn. zasady sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku przekształceń podmiotów, które w różnych formach prowadzą działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 93a § 1 pkt 1 w/w ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przy czym w myśl art. 93 a § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych;
2.  osobowych spółek handlowych;
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych;

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast w myśl art. 93a § 2 tej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  uchylony.

Zgodnie z art. 93d ww. ustawy, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 93e tej ustawy, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zatem zgodnie z przepisem art. 93a § 2 pkt 1 lit b, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową przewiduje art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.).

Z treści tego przepisu wynika, że spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Natomiast zgodnie z art. 1 § 2 Kodeksu spółek handlowych, spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Zatem w katalogu spółek handlowych znajduje się m.in. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka komandytowa.

Zaś zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, spółkami kapitałowymi są spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Mając powyższe na uwadze, spółka komandytowa powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staje się sukcesorem jej praw i obowiązków w zakresie prawa podatkowego.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Nadmienić przy tym należy, że na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Również przepisy Kodeksu spółek handlowych (art. 553) wprowadzają analogiczne, jak art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa rozwiązania prawne, w zakresie sukcesji praw i obowiązków podmiotu przekształcanego regulując dodatkowo sferę innych niż podatkowe zobowiązań prawnych i tak:

*   spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1),
*   spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2),
*   wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3).

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową na podstawie art. 551-579 Kodeksu spółek handlowych nie powoduje likwidacji jednego podmiotu i powstanie nowego, a jedynie zmianę formy działalności – spółka przekształcona pozostaje podmiotem praw i obowiązków przysługujących spółce przekształcanej. Obowiązuje tu zasada kontynuacji wynikająca z ustawy. Nie można mówić o jakiejkolwiek przerwie w bycie danego podmiotu między wykreśleniem spółki przekształcanej i wpisem do rejestru spółki przekształconej, choć niewątpliwie proces przekształcenia składa się z wielu czynności faktycznych i prawnych nie następujących jednocześnie.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Jako podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy o podatku od towarów i usług, nieposiadający zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa w dniu 22 października 2015r. złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o przyjęcie kaucji gwarancyjnej w wysokości 1 000 000,00 (jeden milion złotych) w formie pisemnego nieodwołalnego upoważnienia Naczelnika właściwego Urzędu Skarbowego do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi do kwoty 1 000 000,00 zł, stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę w związku z dokonywaniem dostaw towarów oraz powstałych po wniesieniu kaucji gwarancyjnej zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Postanowienie w sprawie przyjęcia kaucji gwarancyjnej wydano w dniu 29 października 2015r.

Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany formy organizacyjno-prawnej, tzn. planowane jest przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Przekształcenie spółki nastąpi na podstawie art. 551 § 1 i nast. oraz art. 575 ustawy z dnia 15 września 2000 roku - Kodeks spółek handlowych. Przekształcenie powodować będzie skutki określone w art. 553 ksh, tj. sukcesję uniwersalną.

Powstała w wyniku przekształcenia spółka komandytowa będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy i pozostanie podatnikiem podatku VAT dokonującym dostaw towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy o podatku od towarów i usług. 

Przedmiotem wątpliwość Wnioskodawcy jest to, czy kaucja gwarancyjna złożona przez Wnioskodawcę przejdzie z mocy prawa na powstałą w wyniku przekształcenia spółkę komandytową.

Instytucja kaucji gwarancyjnej została uregulowana w przepisach art. 105 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 710 ze zm.).

Zgodnie z art. 105b ust. 1 ustawy, obowiązującym od 1 lipca 2015 r., podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych, może złożyć w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę w związku z dokonywaniem dostaw tych towarów oraz powstałych po wniesieniu kaucji gwarancyjnej zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Warunek nieposiadania zaległości podatkowych ocenia się według stanu na dzień składania kaucji gwarancyjnej. Wysokość kaucji gwarancyjnej powinna odpowiadać co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego od przewidywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 1, w danym miesiącu wartości sprzedaży towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, z tym że nie może być niższa niż 1.000.000 zł w przypadku dostawy towarów wymienionych w poz.10 i 11 załącznika nr 13 do ustawy – art. 105b ust. 2 pkt 2 ustawy.

W sprawie przyjęcia, przedłużenia terminu ważności, podwyższenia wysokości, zmiany formy oraz zwrotu kaucji gwarancyjnej, w tym z odsetkami, wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (art.. 105b ust. 10 ustawy).

Minister właściwy do spraw finansów publicznych prowadzi w formie elektronicznej wykaz podmiotów dokonujących dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które złożyły kaucję gwarancyjną. Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 105c ust. 1 i ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Spółka z o.o. zamierza przekształcić się w spółkę komandytową. Powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - spółka komandytowa stanie się sukcesorem jej praw i obowiązków w zakresie prawa podatkowego w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem skoro Wnioskodawca (Spółka z o.o.) otrzymał postanowienie w sprawie przyjęcia kaucji gwarancyjnej, a po przekształceniu spółka komandytowa będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy, to złożona przez Wnioskodawcę kaucja przejdzie w oparciu o ww. przepis Ordynacji podatkowej na następcę prawnego – spółkę komandytową.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.