Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.59.2017.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-13
Teza: Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie powinien podlegać 70% zryczałtowanego podatkowi dochodowemu. Odszkodowanie przyznane Wnioskodawcy na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, w części przekraczającej wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o świadczenie usług wiążącej go ze Spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania bądź odszkodowanie określone w umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze Spółką z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia ww. umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części przekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu ww. umowy o pracę lub ww. umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go z Wnioskodawcą, podlega opodatkowaniu 70% zryczałtowanym podatkiem dochodowym odpowiednio stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 15, bądź art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; odprawy; odszkodowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu 26 stycznia 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 16 lutego 2017 r. (data nadania 16 lutego 2017 r., data wpływu 21 lutego 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr 1462-IPPB4.4511.59. 2017.1.JM z dnia 6 lutego 2017 r. (data nadania 6 lutego 2017 r., data doręczenia 15 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy/ odszkodowania – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy/odszkodowania.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 1462-IPPB4.4511.59. 2017.1.JM z dnia 6 lutego 2017 r. (data nadania 6 lutego 2017 r., data doręczenia 15 lutego 2017 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez: wyjaśnienie danych identyfikacyjnych Wnioskodawcy, doprecyzowanie stanu faktycznego oraz wniesienie opłaty w kwocie 40 zł.

Pismem z dnia 16 lutego 2017 r. (data nadania 16 lutego 2017 r., data wpływu 23 lutego 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca pełnił od dnia 18 września 2008 r. do 16 grudnia 2016 r. stanowisko prezesa zarządu Spółki S.A. Skarb Państwa posiada bezpośredni udział w kapitale Spółki w wysokości 27,52%. Skarb Państwa jest także bezposrednim akcjonariuszem spółki P. S.A., która posiada 4,9% akcji X. Ponadto, mając na uwadze art. 25 ust. 5b ustawy PIT oraz fakt, że:

*   Skarb Państwa posiada 34,19% w spółce Y. S.A.,

*   Y. S.A. posiada 100% akcji w Z. S.A
*   Z. S.A. posiada 100% akcji T. S.A.,
*   T. S.A. zarządza funduszem OFE Z\`(...)\`,

*   OFE Z\`(...)\` posiada 4,14% akcji X.,

\- Skarb Państwa posiada pośredni udział w kapitale Spółki w wysokości odpowiadającej najniższej z ww. wartości, to jest 4,14%.

Dodatkowo, mając na uwadze art. 23 ust. 5b ww. ustawy oraz fakt, że:

*   Skarb Państwa posiada 31,39% w spółce R. S.A.,
*   R. S.A. posiada 100% akcji w O. S.A.,
*   O. S.A. zarządza L.,
*   L. posiada 1,52 akcji X.,

\- Skarb Państwa posiada pośredni udział w kapitale Spółki w wysokości odpowiadającej najniższej z ww. wartości, to jest 1,52%.

Łączny posiadany przez Skarb Państwa pośredni udział w kapitale Spółki wynosi 10,56%.

Skarb Państwa posiada zatem łączny udział w kapitale Spółki w wysokości 38,08% (udział bezpośredni 27,52% i udział pośredni 10,56%).

Zgodnie z § 10 Statutu obowiązującego w Spółce, co do zasady jedna akcja daje prawo do jednego głosu na Walnym Zgromadzeniu.

Powyższe oznacza, że Skarb Państwa posiada na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy Spółki 38,08% ogólnej liczby głosów istniejących w Spółce.

W związku z przyjętą przez Sejm RP ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa PIT”) z dnia 25 listopada 2015 r., a tym samym dodaniu do art. 30 ust. 1 ustawy punktów 15 i 16 wprowadzających nowe zasady opodatkowania dwóch kategorii dochodów osób fizycznych, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ww. zmiany w przepisach obejmują również swoim zakresem osoby niebędące polskimi rezydentami podatkowymi.

Wnioskodawca zaznacza, że został powołany do zarządu spółki (powołanie do pełnienia funkcji w zarządzie mocą uchwały właściwego organu) z dniem 18 września 2008 r, a zatem przed przyjęciem ustawy z dnia 25 listopada 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1992, dalej „Nowelizacja”), wprowadzającej zmiany do art. 30 ustawy PIT. Wnioskodawca wykonywał swoje funkcje w oparciu o zawarty ze Spółką kontrakt menedżerski (dalej: Kontrakt). Wnioskodawca zaznaczył, że został odwołany z pełnionego stanowiska z datą 16 grudnia 2015 r. Zgodnie z Kontraktem Wnioskodawcy należy się odszkodowanie z tytułu zakazu konkurencji (dalej Odszkodowanie). Tytułem stanowiącym podstawę wypłaty Odszkodowania jest jedynie wskazany Kontrakt, Wnioskodawcy nie łączyły ze Spółką żadne inne stosunki prawne (np. umowa o pracę), oprócz ww.

Wnioskodawca począwszy od 1 lutego 2016 r. mieszka w Pradze, na terytorium Republiki Czeskiej. Na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Wnioskodawca w 2016 r. przebywał łącznie krócej niż 183 dni. Do końca czerwca 2016 r. Wnioskodawca posiadał zarejestrowaną w Polsce działalność gospodarczą, poprzez którą świadczył w przeszłości usługi na rzecz X. zgodnie z zawartym Kontraktem. Działalność gospodarcza została zakończona w czerwcu 2016 r. W lipcu 2016 r. Wnioskodawca wystąpił do czeskiego urzędu skarbowego z wnioskiem o wydanie certyfikatu rezydencji podatkowej. Ww. certyfikat rezydencji podatkowej został wydany 12 października 2016 r.

Wypłata Odszkodowania następowała w transzach na koniec każdego miesiąca, począwszy od stycznia 2016 r. do grudnia 2016 r. W momencie wypłaty Odszkodowania, od którego została pobrana 70% zaliczka, dla celów podatkowych Wnioskodawca mieszkał na terytorium i był rezydentem Republiki Czeskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będący czeskim rezydentem podatkowym w rozumieniu UPO PL-CZ i podlegający w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym powinien podlegać przepisom art. 30 ust. 1 pkt 15 i pkt 16 ustawy PIT, a tym samym podlegać 70% zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu z tytułu otrzymanego Odszkodowania od Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 20 UPO PL-CZ, w związku z art. 3 ust. 2a Ustawy PIT. Wnioskodawca nie powinien podlegać przepisom art. 30 ust. 1 pkt 15 i pkt 16 ustawy PIT, a tym samym nie powinien podlegać 70% zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu od wypłat z tytułu odszkodowania.

Zgodnie z art. 20 UPO PL-CZ: „Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Umowy podlegają opodatkowaniu tytko w tym Państwie.”. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie odszkodowania powinno zostać przyporządkowane do tej kategorii dochodów.

Od 2016 roku Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Republiki Czeskiej podlegając jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2a, ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2b, za dochody (przychody) osiągane w Polsce uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytoriom Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata odszkodowania powinna być zakwalifikowana do pozostałych źródeł przychodu zgodnie z art. 20 UPO PL-CZ i powinna zostać opodatkowana w kraju rezydencji.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy nie powinien on podlegać omawianym powyżej przepisom, a tym samym nie powinien podlegać 70% zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu od otrzymanych wypłat z tytułu Odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know – how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   działalność wykonywana osobiście,

*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9.

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje więc m.in. przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Przy czym, poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Do przychodów z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, należy zaliczyć otrzymane wynagrodzenia z tytułu m.in. umów o zarządzanie, kontraktów menedżerskich gdyż osoby zarządzające spółką na podstawie takiej umowy nie pobierają wynagrodzenia wyłącznie z tytułu pełnionej funkcji, lecz z tytułu tej umowy.

Nadmienić należy, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją.

Istotą kontraktu menedżerskiego, czy umów o zarządzanie przedsiębiorstwem lub umów o podobnym charakterze, zawieranych pomiędzy przedsiębiorcą zlecającym zarząd, a samodzielnym podmiotem – zarządcą jest zarządzanie przez ten ostatni podmiot tymże (cudzym) przedsiębiorstwem, na rzecz i w interesie przedsiębiorcy, na jego rachunek i ryzyko.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, że przychody uzyskane z tytułu usług zarządczych świadczonych na rzecz Spółki stosownie do zawartej umowy, zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym,wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Stosownie do art. 20 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Warszawie dnia 13 września 2011 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 991), części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Umowy podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Powyżej wskazany art. 20 ust. 1 ww. umowy, ma zastosowanie tylko w przypadku nieobjęcia uzyskiwanych dochodów postanowieniami poprzednich artykułów.

Natomiast z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że tytułem stanowiącym podstawę wypłaty Odszkodowania jest zawarty ze Spółką kontrakt menedżerski (dalej: Kontrakt). Na podstawie tego Kontraktu Wnioskodawca został powołany do zarządu spółki (powołanie do pełnienia funkcji w zarządzie mocą uchwały właściwego organu) z dniem 18 września 2008 r.

Zgodnie z art. 15 ww. umowy, wynagrodzenia dyrektorów oraz inne podobne wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu jej członkostwa w radzie nadzorczej lub innym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Powyższy przepis ma zastosowanie nie tylko do wynagrodzenia dyrektorów, ale także do „innych podobnych wynagrodzeń”. Skoro podstawą wypłaty przedmiotowego odszkodowania jest kontrakt menedżerski, to nie ma wątpliwości, że źródłem jego wypłaty jest pełnienie przez Wnioskodawcę funkcji prezesa zarządu Spółki.

Art. 20 ust. 1 polsko – czeskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie będzie miał w sprawie zastosowania, bowiem dochody uzyskane przez Wnioskodawcę zostały objęte postanowieniem art. 15 ww. umowy. Tym samym, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę mającego miejsce zamieszkania w Czechach, uzyskiwane z tytułu powołania do zarządu Spółki mającej siedzibę na terytorium Polski, mogą być, stosownie do art. 15 ww. umowy opodatkowane w państwie źródła, tj. w Polsce oraz w państwie rezydencji, tj. w Czechach.

W Polsce dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę jako nierezydenta są opodatkowane na zasadach wynikających z powołanego wyżej art. 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez nierezydenta zaliczane są zatem m.in. odprawy lub wypłacone odszkodowania wynikające z zawartych kontraktów oraz odszkodowania wypłacane osobom na podstawie zawartych przez Wnioskodawcę z tymi osobami umów o zakazie konkurencji.

Ustawą z dnia 25 listopada 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1992 i 2299) od dnia 1 stycznia 2016 r. wprowadzone zostały zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na rozszerzeniu katalogu przychodów (dochodów) opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30 ust. 1 ustawy o nowe tytuły (pkt 15 i 16).

Powyższe przepisy weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. i mają zastosowanie do dochodów osiągniętych od tego dnia.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania – w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania.

Jak wynika z postanowień art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym podlegają odszkodowania otrzymane z tytułu powstrzymywania się od działalności konkurencyjnej otrzymane od określonej w przepisie spółki, w części w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu określonych w umowie o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze spółką, o której mowa w pkt 15, odpraw lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części, w której ich wysokość przekracza trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go ze spółką – w wysokości 70% należnej odprawy lub odszkodowania.

Przepis art. 30 ust. 1 pkt 16 ustawy stanowi zatem, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 70% podlegają odprawy lub odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, której przedmiotem są czynności związane z zarządzaniem, lub umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części przekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu ww. umów łączących go ze spółką określoną w art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy.

Zatem do ustalenia, czy powyższe regulacje mają zastosowanie w konkretnym przypadku niezbędne jest m.in. ustalenie czy w danym przypadku mamy do czynienia ze spółką, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami.

Wnioskodawca, dla ustalenia czy dany podmiot dysponuje bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, a tym samym czy może mieć zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 15 i 16 ustawy, odwołał się do uregulowania zawartego w art. 25 ust. 5b ustawy.

Przepis ten stanowi, że określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Jednakże, zdaniem tut. Organ, brak jest możliwości zastosowania tego przepisu przy ustalaniu dysponowania przez spółkę większością głosów, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 i pkt 16 ustawy.

Wskazać należy, że art. 25 ust. 5b ustawy jest integralną częścią art. 25 ustawy, który ma zastosowanie tylko do przypadków transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. Przepis ten m.in. określa przesłanki do uznania podmiotów za powiązane, w tym ust. 5b, który wskazuje sposób ustalania wielkości udziału pośredniego pomiędzy takimi podmiotami. Uregulowania zawarte w art. 25 ustawy mają na celu zapobieganie takiemu układaniu wzajemnych stosunków pomiędzy podmiotami powiązanymi, które powodują uchylanie się od opodatkowania. Uniemożliwia zatem podmiotom powiązanym preferencyjne, w stosunku do innych podmiotów na rynku, opodatkowanie dochodów z transakcji pomiędzy tymi podmiotami.

Ponadto, gdyby ustawodawca uznał, że do ustalania większości głosów na zgromadzeniu wspólników lub na walnym zgromadzeniu, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 i pkt 16 ustawy ma mieć zastosowanie zasada wyrażona w art. 25 ust. 5b ustawy, to wprost odwołałby się do tej regulacji. Zakładając racjonalność ustawodawcy należy uznać, że brak w art. 30 ust. 1 pkt 15 i pkt 16 ustawy takiego odwołania oznacza, że przepisy te pozostają bez związku.

Zauważyć należy, że zastosowane w art. 30 ust. 1 pkt 15 i 16 ustawy sformułowanie wykazuje pewne podobieństwo do konstrukcji przyjętej na gruncie ustawy - Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH) dla określenia pojęcia spółki dominującej w art. 4 § 1 pkt 4 lit. a) KSH (a także w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - Dz. U. z 2016 r. poz. 1047, z późn. zm., dla zdefiniowania pojęcia „jednostki dominującej”). Zgodnie z tym przepisem spółkę uznaje się za dominującą m.in. wówczas, gdy dysponuje ona bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, także jako zastawnik albo użytkownik, bądź w zarządzie innej spółki kapitałowej (spółki zależnej), także na podstawie porozumień z innymi osobami.

W piśmiennictwie wskazuje się, że ww. przepis KSH nie wiąże stosunku dominacji z posiadanym przez wspólnika (akcjonariusza) udziałem w kapitale danej spółki, tylko z liczbą głosów na zgromadzeniu wspólników (walnym zgromadzeniu) innej spółki. Chodzi więc o faktyczną władzę nad spółką.

Nie budzi też wątpliwości, że na potrzeby ustalenia, czy spółka dysponuje większością głosów w rozumieniu omawianego przepisu KSH, bierze się pod uwagę zarówno „własne” głosy spółki na zgromadzeniu wspólników (walnym zgromadzeniu) innej spółki (większość „bezpośrednia”), ale także głosy innych osób (nie tylko innych wspólników czy akcjonariuszy tej innej spółki, ale również osób trzecich), którymi spółka dysponuje na podstawie porozumień z tymi osobami (większość „pośrednia”).

Należy jednak zauważyć, że w pewnych sytuacjach dla stwierdzenia stosunku dominacji (dysponowania większością głosów) wystarczające może być dysponowanie mniejszościowym pakietem praw udziałowych, który jednak – zależnie od uwarunkowań danej spółki (stopień rozproszenia akcjonariatu, frekwencja na zgromadzeniach) – gwarantuje stałe dysponowanie bezwzględną większością głosów na kolejnych zgromadzeniach innej spółki (por. M. Romanowski, Pojęcie spółki dominującej w kodeksie spółek handlowych, PiP 2004, s. 80),

Zatem sam fakt posiadania przez Skarb Państwa na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy Wnioskodawcy, na dzień rozwiązania kontraktu menedżerskiego 38,08% głosów, nie przesądza, że Skarb Państwa – nie posiada faktycznej władzy nad Spółką.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie powinien podlegać 70% zryczałtowanego podatkowi dochodowemu. Odszkodowanie przyznane Wnioskodawcy na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, w części przekraczającej wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o świadczenie usług wiążącej go ze Spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania bądź odszkodowanie określone w umowie o świadczenie usług zarządzania zawartej ze Spółką z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia ww. umowy o świadczenie usług zarządzania lub rozwiązania jej przed upływem terminu, na który została zawarta, w części przekraczającej trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu ww. umowy o pracę lub ww. umowy o świadczenie usług zarządzania wiążącej go z Wnioskodawcą, podlega opodatkowaniu 70% zryczałtowanym podatkiem dochodowym odpowiednio stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 15, bądź art. 30 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.