Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.561.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-29
Teza: odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

31 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Gmina to jednocześnie miasto na prawach powiatu, co wynika z art. 91 w zw. z art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 920), który stanowi, że miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), miasto jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: JST) posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy).

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Począwszy od dnia 1 stycznia 2017 r. - zgodnie z art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280) - Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT obejmujące wszystkie utworzone przez nią samorządowe jednostki budżetowe i utworzony przez nią zakład budżetowy.

Jedną z jednostek budżetowych scentralizowanych w ramach Gminy jest Schronisko (dalej zwane: „SSM”, „Schroniskiem” lub „Jednostką”), które jest placówką oświatowo-wychowawczą. Schronisko prowadzi działalność w (…) oraz w (…) (gdzie znajduje się jego filia), a jego celem jest przede wszystkim umożliwienie krótkotrwałego pobytu dzieci i młodzieży przybywającej do (…) i (…) w celach krajoznawczo-turystycznych, poznawczych, kulturalnych i wypoczynkowych.

Zgodnie ze statutem SSM, do jego zadań należy:

*   zapewnienie dzieciom i młodzieży oraz ich opiekunom, tanich noclegów i wspieranie kierowników wycieczek w opiece wychowawczej nad uczniami,
*   prowadzenie poradnictwa i informacji krajoznawczo-turystycznej oraz udostępnianie bieżącej oferty kulturalnej dotyczącej regionu, tworzenie warunków do upowszechniania wśród dzieci i młodzieży krajoznawstwa i turystyki jako aktywnej formy spędzania czasu,
*   organizowanie rekreacji dla dzieci i młodzieży przyjeżdżających do (…) w celach turystyczno-krajoznawczych.

Statut również przewiduje, iż Schronisko, w miarę posiadanych wolnych miejsc niewykorzystanych przez dzieci, młodzież i nauczycieli, może świadczyć usługi dla innych osób fizycznych i prawnych.

Zadania SSM w zakresie prowadzenia poradnictwa i informacji krajoznawczo-turystycznej, oraz udostępniania bieżącej oferty kulturalnej dotyczącej regionu, realizowane są poprzez wywieszanie w budynkach schroniska (na korytarzach, w holu, recepcji, świetlicach), map, plakatów i informacji o miejscach wartych odwiedzenia, zabytkach, trasach turystycznych, placówkach kulturalnych. SSM prezentuje bieżący repertuar teatrów, imprez odbywających się okolicznościowo w mieście, itp. Na stronie internetowej SSM publikowane są informacje o dostępnej sieci komunikacji publicznej miasta (…) i (…), prezentowane są również zdjęcia i opisy Schroniska i okolicy, miejsc cennych krajoznawczo i turystycznie.

W ramach tworzenia warunków do upowszechniania krajoznawstwa i turystyki, SSM zapewnia możliwość rezerwacji miejsc noclegowych z dużym wyprzedzeniem, dbając o jak najwyższy standard oferowanych noclegów, dostosowanie bazy noclegowej (budynków, sprzętów, wyposażenia) do oczekiwań i potrzeb dzieci i młodzieży oraz innych osób korzystających z noclegu. Schronisko prowadzi remonty, doposaża pokoje i świetlice, stwarza bezpieczne i higieniczne warunki pobytu w swoich obiektach.

W ramach organizowania rekreacji dla dzieci i młodzieży przyjeżdżających do (…) (czyli do filii Schroniska), Schronisko umożliwia wypożyczenie za opłatą sprzętu sportowego, RTV, zagospodarowuje teren rekreacyjny wokół schroniska (ławki ogrodowe, mini boisko,) zapewnia odpowiednie wyposażenie świetlicy, udostępniania (za opłatą) grilla ogrodowego, umieszcza na tablicy informacyjnej mapy i opisy szlaków i tras turystycznych, dostępne wyciągi narciarskie, itp.

Podkreślenia jednak wymaga, że realizacja wszystkich ww. zadań jest ściśle związana z udostępnianiem miejsc noclegowych i jest przeznaczona dla osób korzystających z noclegów w Schronisku.

Za świadczone usługi pobierane są opłaty ewidencjonowane za pośrednictwem kasy fiskalnej, a na ich udokumentowanie wystawiane są w związku z tym paragony i faktury.

SSM uzyskuje dochody z tytułu:

*   odpłatności za korzystanie z miejsc noclegowych (opodatkowane VAT według stawki wynoszącej 8%),
*   opłat za korzystanie ze składników majątku i wyposażenia, w szczególności: urządzeń i sprzętu sportowego (opodatkowane VAT według stawki 23%),
*   opłat za udostępnianie nieruchomości będących w zarządzie SSM tj. wynajem pomieszczeń, powierzchni dachu - opodatkowane VAT według stawki 23%,oraz dochody nieopodatkowane podatkiem VAT z tytułu:
*   odszkodowania za zniszczone lub zagubione mienie,
*   odsetek od środków na rachunkach bankowych,
*   odsetek i rekompensaty za nieterminowe wpłaty należności,
*   zwrotów podatku VAT, wynikającego z rozliczenia tego podatku w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, z której dochody gromadzone są na wyodrębnionym rachunku, o którym niżej mowa.

Wszystkie ww. dochody ewidencjonowane są przez Schronisko na wydzielonym rachunku dochodów, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 27 sierpnia 2009 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 305), a wpływy zgromadzone na tym rachunku dochodów stanowią podstawę finansowania jego działalności.

Wprawdzie w przypadku samorządowych jednostek budżetowych (a taką jest też SSM) podstawową zasadą ich funkcjonowania jest to, że nieodpłatnie realizują zadania publiczne, pokrywając swoje wydatki ze środków otrzymanych z budżetu JST (w tym przypadku Gminy), a ewentualne dochody odprowadzają bezpośrednio na rachunek budżetu JST, to inaczej może być w przypadku, gdy dana jednostka budżetowa realizuje zadania oświatowe. W odniesieniu bowiem do jednostek oświatowych, organ stanowiący JST (w tym przypadku Gmina), działając zgodnie z ustawą Prawo oświatowe, może podjąć decyzję o utworzeniu dla takich jednostek wydzielonego rachunku dochodów. Jest to właśnie rachunek, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Dochody z tego rachunku mogą być wykorzystywane przez tę jednostkę oświatową w ciągu roku na wydatki bieżące związane z prowadzoną działalnością, oraz na wydatki inwestycyjne, wyjątkiem jest finansowanie wynagrodzeń osobowych, gdyż - jak wynika z art. 223 ust. 2 pkt 3 ustawy o finansach publicznych - tych kosztów nie można pokryć z ww. rachunku. Do budżetu JST odprowadzane są jedynie niewykorzystane do końca roku środki pieniężne zgromadzone na tym rachunku.

Niezależnie od powyższego SSM - jako samorządowa jednostka budżetowa - otrzymuje środki finansowe z budżetu Gminy w ramach ustalonego planu finansowego, które wydatkowane są na wypłaty wynagrodzeń dla pracowników oraz na pokrycie wydatków z tytułu mediów na początek roku. Dzięki jednak otrzymaniu finansowania z budżetu Gminy w ww. zakresie i pokryciu części kosztów, Jednostka ma możliwość świadczenia usług w niskich, konkurencyjnych cenach.

W kontekście powyższych okoliczności występują wątpliwości czy dla celów odliczania podatku naliczonego związanego z kosztami ogólnozakładowymi Schroniska, należy stosować prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, czy też przysługuje odliczenie w całości.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy z uwagi na otrzymywane środki pieniężne z budżetu Gminy, SSM powinno stosować prewspółczynnik w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, celem odliczenia podatku VAT związanego z wydatkami dotyczącymi kosztów ogólnozakładowych?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, SSM nie powinno stosować prewspółczynnika w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT celem odliczenia podatku VAT związanego z wydatkami dotyczącymi kosztów ogólnozakładowych pomimo otrzymywania środków z budżetu Gminy na pokrycie części wydatków dotyczących jego funkcjonowania.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle natomiast art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W kontekście powyższej regulacji należy zauważyć, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest wykonywanie przez podatnika (w tym przypadku przez Jednostkę GMK) czynności „innych niż działalność gospodarcza”. „Sposób ustalania proporcji” w procesie obliczenia wysokości podatku naliczonego VAT znajdzie bowiem zastosowanie, tylko gdy Jednostka, realizując zadania publiczne nieobjęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, dokonuje zakupów służących w części wykonaniu zadań organu władzy publicznej i nie służących wyłącznie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Jeżeli zakupione towary i usługi są przeznaczone wyłącznie do celów mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej, to odliczenie podatku naliczonego VAT nie wymaga zastosowania sposobu ustalenia proporcji, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W konsekwencji takiego rozumienia powyższego przepisu, musiałby zatem zostać zidentyfikowany taki obszar działalności SSM, który nie stanowi jego działalności gospodarczej i tylko wówczas wystąpiłaby konieczność wyliczenia przez niego prewspółczynnika dla celów odliczania podatku VAT. Zdaniem Gminy, pomimo faktu otrzymywania przez SSM środków z budżetu Gminy, Jednostka ta nie jest zobowiązana do stosowania prewspółczynnika w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do odliczania podatku VAT związanego z wydatkami o charakterze kosztów ogólnozakładowych. Jak opisano bowiem w stanie faktycznym, SSM realizuje wyłącznie sprzedaż opodatkowaną według stawek podatku wynoszących 8% i 23%. Realizacja wszystkich zadań SSM jest ściśle związana z udostępnianiem miejsc noclegowych i jest przeznaczona dla osób korzystających z noclegów w schronisku. Za świadczone usługi pobierane są opłaty dokumentowane paragonami lub fakturami. Fakt ten w opinii GMK uprawnia do pełnego odliczenia podatku od wszystkich wydatków ponoszonych przez SSM. Otrzymywane przez Jednostkę środki z budżetu Gminy nie mają wpływu na konieczność stosowania prewspółczynnika, gdyż w wyniku ich otrzymania Jednostka nie wykonuje żadnej czynności nieodpłatnie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m. in. w art. 86 ust. 2a ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu Gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

*   jednostki budżetowej,

*   zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Wyżej wymienione rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia, sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

*   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
*   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
*   eksportu towarów,
*   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez dochody wykonane jednostki budżetowej – w myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

\- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

*   pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
*   usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcja stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich

z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Począwszy od dnia 1 stycznia 2017 r. - zgodnie z art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego - Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT obejmujące wszystkie utworzone przez nią samorządowe jednostki budżetowe i utworzony przez nią zakład budżetowy.

Jedną z jednostek budżetowych scentralizowanych w ramach Gminy jest Schronisko, które jest placówką oświatowo-wychowawczą. Schronisko prowadzi działalność w (…) oraz w (…) (gdzie znajduje się jego filia), a jego celem jest przede wszystkim umożliwienie krótkotrwałego pobytu dzieci i młodzieży przybywającej do (…) i (…) w celach krajoznawczo-turystycznych, poznawczych, kulturalnych i wypoczynkowych.

Zgodnie ze statutem SSM, do jego zadań należy:

*   zapewnienie dzieciom i młodzieży oraz ich opiekunom, tanich noclegów i wspieranie kierowników wycieczek w opiece wychowawczej nad uczniami,
*   prowadzenie poradnictwa i informacji krajoznawczo-turystycznej oraz udostępnianie bieżącej oferty kulturalnej dotyczącej regionu, tworzenie warunków do upowszechniania wśród dzieci i młodzieży krajoznawstwa i turystyki jako aktywnej formy spędzania czasu,
*   organizowanie rekreacji dla dzieci i młodzieży przyjeżdżających do (…) w celach turystyczno-krajoznawczych.

Statut również przewiduje, iż Schronisko, w miarę posiadanych wolnych miejsc niewykorzystanych przez dzieci, młodzież i nauczycieli, może świadczyć usługi dla innych osób fizycznych i prawnych.

Zadania SSM w zakresie prowadzenia poradnictwa i informacji krajoznawczo-turystycznej, oraz udostępniania bieżącej oferty kulturalnej dotyczącej regionu, realizowane są poprzez wywieszanie w budynkach schroniska (na korytarzach, w holu, recepcji, świetlicach), map, plakatów i informacji o miejscach wartych odwiedzenia, zabytkach, trasach turystycznych, placówkach kulturalnych. SSM prezentuje bieżący repertuar teatrów, imprez odbywających się okolicznościowo w mieście, itp. Na stronie internetowej SSM publikowane są informacje o dostępnej sieci komunikacji publicznej miasta (…) i (…), prezentowane są również zdjęcia i opisy Schroniska i okolicy, miejsc cennych krajoznawczo i turystycznie. W ramach tworzenia warunków do upowszechniania krajoznawstwa i turystyki, SSM zapewnia możliwość rezerwacji miejsc noclegowych z dużym wyprzedzeniem, dbając o jak najwyższy standard oferowanych noclegów, dostosowanie bazy noclegowej (budynków, sprzętów, wyposażenia) do oczekiwań i potrzeb dzieci i młodzieży oraz innych osób korzystających z noclegu. Schronisko prowadzi remonty, doposaża pokoje i świetlice, stwarza bezpieczne i higieniczne warunki pobytu w swoich obiektach. W ramach organizowania rekreacji dla dzieci i młodzieży przyjeżdżających do (…) (czyli do filii Schroniska), Schronisko umożliwia wypożyczenie za opłatą sprzętu sportowego, RTV, zagospodarowuje teren rekreacyjny wokół schroniska (ławki ogrodowe, mini boisko,) zapewnia odpowiednie wyposażenie świetlicy, udostępniania (za opłatą) grilla ogrodowego, umieszcza na tablicy informacyjnej mapy i opisy szlaków i tras turystycznych, dostępne wyciągi narciarskie, itp. Podkreślenia jednak wymaga, że realizacja wszystkich ww. zadań jest ściśle związana z udostępnianiem miejsc noclegowych i jest przeznaczona dla osób korzystających z noclegów w Schronisku.

Za świadczone usługi pobierane są opłaty ewidencjonowane za pośrednictwem kasy fiskalnej, a na ich udokumentowanie wystawiane są w związku z tym paragony i faktury.

SSM uzyskuje dochody z tytułu:

*   odpłatności za korzystanie z miejsc noclegowych (opodatkowane VAT według stawki wynoszącej 8%),
*   opłat za korzystanie ze składników majątku i wyposażenia, w szczególności: urządzeń i sprzętu sportowego (opodatkowane VAT według stawki 23%),
*   opłat za udostępnianie nieruchomości będących w zarządzie SSM tj. wynajem pomieszczeń, powierzchni dachu - opodatkowane VAT według stawki 23%,oraz dochody nieopodatkowane podatkiem VAT z tytułu:
*   odszkodowania za zniszczone lub zagubione mienie,
*   odsetek od środków na rachunkach bankowych,
*   odsetek i rekompensaty za nieterminowe wpłaty należności,
*   zwrotów podatku VAT, wynikającego z rozliczenia tego podatku w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, z której dochody gromadzone są na wyodrębnionym rachunku, o którym niżej mowa.

Wszystkie ww. dochody ewidencjonowane są przez Schronisko na wydzielonym rachunku dochodów, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 27 sierpnia 2009 r., a wpływy zgromadzone na tym rachunku dochodów stanowią podstawę finansowania jego działalności. SSM - jako samorządowa jednostka budżetowa - otrzymuje środki finansowe z budżetu Gminy w ramach ustalonego planu finansowego, które wydatkowane są na wypłaty wynagrodzeń dla pracowników oraz na pokrycie wydatków z tytułu mediów na początek roku. Dzięki jednak otrzymaniu finansowania z budżetu Gminy w ww. zakresie i pokryciu części kosztów, Jednostka ma możliwość świadczenia usług w niskich, konkurencyjnych cenach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą odliczenia podatku VAT związanego z wydatkami dotyczącymi kosztów ogólnozakładowych.

Odnosząc się do powyższego, należy ponownie podkreślić, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Dla stwierdzenia, czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności, wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), Wnioskodawca będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ww. ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że SSM uzyskuje dochody z tytułu:

*   odpłatności za korzystanie z miejsc noclegowych (opodatkowane VAT według stawki wynoszącej 8%),
*   opłat za korzystanie ze składników majątku i wyposażenia, w szczególności: urządzeń i sprzętu sportowego (opodatkowane VAT według stawki 23%),
*   opłat za udostępnianie nieruchomości będących w zarządzie SSM tj. wynajem pomieszczeń, powierzchni dachu - opodatkowane VAT według stawki 23oraz dochody nieopodatkowane podatkiem VAT z tytułu:
*   odszkodowania za zniszczone lub zagubione mienie,
*   odsetek od środków na rachunkach bankowych,
*   odsetek i rekompensaty za nieterminowe wpłaty należności,
*   zwrotów podatku VAT, wynikającego z rozliczenia tego podatku w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, z której dochody gromadzone są na wyodrębnionym rachunku, o którym niżej mowa.

W przedmiotowej sprawie działalność SSM – jak wskazał Wnioskodawca – obejmuje działania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT (związanej z udostępnianiem miejsc noclegowych i jest przeznaczona dla osób korzystających z noclegów w schronisku). Z powyższego wynika, że SSM nie prowadzi działalności „innej niż działalność gospodarcza”. W konsekwencji wszystkie opisane przez SSM dochody, tj. odszkodowania za zniszczone lub zagubione mienie, odsetek od środków na rachunkach bankowych, odsetek i rekompensaty za nieterminowe wpłaty należności, zwrotów podatku VAT, wynikającego z rozliczenia tego podatku w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, z której dochody gromadzone są na wyodrębnionym rachunku, związane będą z prowadzoną przez SSM działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.

Wobec tego, skoro opisane powyżej dochody nieopodatkowane podatkiem VAT związane będą z prowadzoną działalnością gospodarczą SSM, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania zasad, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, celem odliczenia podatku VAT związanego z wydatkami dotyczącymi kosztów ogólnozakładowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.