Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.653.2023.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-29
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.
Słowa kluczowe: sprzedaż; szkolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 24 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii zastosowania zwolnienia od podatku dla usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 29 stycznia 2024 r. (wpływ 29 stycznia 2024 r.) i 31 stycznia 2024 r. (wpływ 31 stycznia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Biuro Rachunkowe D. od sierpnia 2022 roku rozszerzyło swoją działalność o świadczenie Usług Szkoleniowych dla Małych i Średnich Przedsiębiorców dofinansowywanych w ramach podmiotowego systemu finansowania.

Biuro świadczy usługi z dofinansowaniem za pośrednictwem Bazy Usług Rozwojowych, której Administratorem jest P. Biuro Świadczy usługi szkoleniowe na podstawie certyfikatu systemu zarządzania jakością wg. ISO 9001:2015 (PN-EN ISO 9001:2015) – w zakresie usług szkoleniowych.

Usługi rozwojowe podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tekst jednolity Dz. U z 2020 r. poz. 106) oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ szkolenia są finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Szkolenia prowadzone były dla przedsiębiorców podnoszących kwalifikacje zawodowe swoje oraz pracowników. Szkolenia realizowane w terminie 10-12.2022 roku dofinansowywane były dla przedsiębiorców w ramach projektu „(…)”, którego operatorem jest A. Sp. z o.o. oraz ,,(…)”, którego operatorem jest Stowarzyszenie „T.”.

Projekty współfinansowane były ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Prowadzone szkolenia z umiejętności miękkich miały formę online w dwóch zakresach tematycznych:

1\. „Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie.”

2\. „Równowaga emocjonalna w środowisku pracy.”

Celem zrealizowanych szkoleń było:

˗ nabycie wiedzy z zakresu zrozumienia emocji, ich wpływu na stan psychiczny i fizyczny,

˗ nabycie umiejętności radzenia sobie w stresogennych sytuacjach w środowisku pracy,

˗ nabycie umiejętności zachowania równowagi emocjonalnej w pracy,

˗ poznanie metod radzenia sobie z emocjami, regulacją stresu,

˗ nabycie umiejętności radzenia sobie z trudnym klientem,

˗ nabycie wiedzy z zakresu technik sprzedaży,

˗ nabycie wiedzy z zakresu negocjacji cen,

˗ nabycie umiejętności diagnozowania typów klienta,

˗ nabycie wiedzy w zakresie budowania długotrwałych relacji z klientem.

Doskonalenie powyższych umiejętności jest niezbędnym elementem rozwoju przedsiębiorców i ich pracowników.

Firmy biorące udział w szkoleniach to głównie firmy handlowo-usługowe, które mają kontakt z klientami, zajmują się sprzedażą oraz świadczeniem usług na rzecz klientów. Przedsiębiorcy w ramach oferowanego szkolenia z Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie poszerzali swoje umiejętności w sferze negocjacji z klientem, technik sprzedaży, prowadzenia trudnych rozmów, rozpoznawania rodzajów klientów. Przedsiębiorcy jak i pracownicy każdego przedsiębiorstwa są narażeni na sytuacje stresowe w środowisku pracy, zachowywania równowagi w relacjach z klientem.

Dlatego wiele firm uczestniczyło ze szkoleń z tej tematyki w celu podniesienia kwalifikacji pracowników i przedsiębiorców.

Z uwagi na powyższe faktury za zrealizowane szkolenia wystawiane były na stawkę zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku (tekst jednolity Dz. U z 2020 r. poz. 106) oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.

Zapis na fakturze to: ,,Zwolnienie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności (art. 43 ust. 1 ustawy o VAT).”

Biuro Rachunkowe posiada umowy zawarte z przedsiębiorcami, które potwierdzają źródło finansowania szkoleń. Dodatkowo na fakturze zawarta jest informacja o indywidualnym NR ID wsparcia przedsiębiorcy zgodnym z umową zawartą przez Przedsiębiorcę z Operatorem udzielającym dofinansowywania, również świadczącym o źródle finansowania szkoleń.

W uzupełnieniu wskazała Pani, że:

Biuro Rachunkowe od sierpnia 2022 roku rozszerzyło swoją działalność o świadczenie Usług Szkoleniowych dla Mikroprzedsiębiorców i Małych Przedsiębiorców.

Usługi Szkoleniowe dla Mikroprzedsiębiorców i Małych Przedsiębiorców mają na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych przez tych przedsiębiorców i ich pracowników.

Usługi Szkoleniowe dla Mikroprzedsiębiorców i Małych Przedsiębiorców stanowią usługi rozwojowe w ramach:

˗ projektu „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego,

˗ projektu „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Usługi Szkoleniowe, jako Usługi rozwojowe, podlegają finansowaniu w co najmniej 70% ze środków publicznych w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania na zasadzie refundacji kosztów, które Mikroprzedsiębiorcy albo Mali Przedsiębiorcy ponoszą na rzecz D. W. tytułem wynagrodzenia za przeprowadzone szkolenie.

Refundację kosztów Usług rozwojowych ze środków publicznych w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania stanowi kwota środków pieniężnych przekazana przez Operatora właściwego dla wskazanych powyżej projektów na rachunek bankowy Przedsiębiorcy, po spełnieniu przez niego oznaczonych warunków wynikających z Umowy wsparcia usługi rozwojowej, którą przedsiębiorca ten zawarł z Operatorem (w szczególności STOWARZYSZENIEM „T.”.

D. W., jako podmiot świadczący powyższe Usługi rozwojowe w postaci Usługi Szkoleniowych otrzymuje od Przedsiębiorcy zapłatę za przeprowadzone szkolenie, natomiast Przedsiębiorca otrzymuje od Operatora refundację tego kosztu ze środków publicznych w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania.

D. W., jako podmiot świadczący powyższe Usługi rozwojowe, powierza wykonanie szkolenia wykwalifikowanemu prowadzącemu.

D. W., świadczy dla Przedsiębiorców i ich pracowników dwa rodzaje Usług Szkoleniowych:

Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie:

Grupę docelową tej usługi stanowią Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, pracownicy przedsiębiorców, którzy chcą poznać skuteczne metody techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie.

Szkolenie to łączy w sobie elementy współpracy z trudnym klientem, technik sprzedaży oraz negocjacji cen. Uczestnicy szkolenia dowiedzą się jak skutecznie zdiagnozować typ klienta. Zapoznają się z metodami budowania długotrwałych relacji z klientem. Nauczą się najlepszych sposobów radzenia sobie z trudnymi sytuacjami w sprzedaży. Uczestnicy szkolenia zdobędą umiejętności radzenia sobie z manipulacją ze strony partnerów negocjacji oraz skutecznego wywierania na nich wpływu.

Program szkolenia:

I DZIEŃ SZKOLENIA

1\. Wprowadzenie do tematyki szkolenia.

2\. Ćwiczenia pisemne dotyczące komunikacji z klientem.

3\. Sposoby radzenia sobie z trudnymi sytuacjami w sprzedaży.

4\. Obiekcje w sprzedaży.

5\. Podsumowanie dnia szkoleniowego.

II DZIEŃ SZKOLENIA

1 .Wprowadzenie do tematyki negocjacji biznesowych.

2\. Przygotowanie do negocjacji.

3\. Postawy negocjacyjne.

4\. Podstawowe techniki negocjacyjne.

5\. Podsumowanie dnia szkoleniowego.

Uczestnik po szkoleniu:

\- rozróżnia najważniejsze typy klientów,

\- posiada wiedze i narzędzia do efektywnego prowadzenia rozmów negocjacyjnych,

\- nawiązuje relacje z nowym klientem,

\- przeprowadza analizę potrzeb klienta,

\- stosuje pytania otwarte, zamknięte i parafrazę,

\- wykorzystuje ton głosu w rozmowach z klientem,

\- potrafi określać cele negocjacyjne i diagnozować rzeczywiste potrzeby stron w negocjacjach.

Równowaga emocjonalna w środowisku pracy:

Grupę docelową tej usługi stanowią Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, pracownicy przedsiębiorców, którzy chcą poznać techniki osiągnięcia równowagi emocjonalnej w środowisku pracy.

Szkolenie zawiera wiedzę z zakresu zrozumienia emocji w środowisku pracy, ich wpływu na stan psychiczny i fizyczny. Uczestnicy szkolenia nabędą umiejętności, dzięki którym będą skutecznie radzić sobie stresogennych sytuacjach w środowisku pracy, zachowując równowagę emocjonalną, tak aby ich efektywność i motywacja w środowisku pracy nie uległa spadkowi. Zapoznają się z metodami radzenia sobie z emocjami, regulacją stresu, wzmocnienia swojego poczucia wartości w środowisku pracy oraz wzmacnianiu granic w swojej sferze emocjonalnej.

Program szkolenia:

Dzień I:

1\. Wstęp do szkolenia, omówienie głównych założeń.

2\. Równowaga dwóch światów.

3\. Równowaga trzech energii.

4\. Technika czucie uczucia i łańcuch intencji.

Dzień II:

1\. Temperament a osobowość.

2\. Zrozumieć osobowość.

3\. Omówienie sytuacji kryzysowych.

4\. Technika scentrowania i wyciszenia.

Uczestnik po szkoleniu:

‒ Identyfikuje w środowisku pracy swoje emocje oraz źródło ich pochodzenia,

‒ Wydobywa i określa intencje danej emocji,

‒ Umiejętnie korzysta w środowisku pracy z ćwiczeń kinestetycznych i oddechowych, które prowadzą do przywrócenia równowagi emocjonalnej oraz niwelują fizyczne odczucia stresu w ciele,

‒ Potrafi określić korzyści i zagrożenia płynące z otaczających go emocji w środowisku pracy,

‒ Działa i myśli racjonalnie w nagłych stresogennych sytuacjach w środowisku pracy.

Doskonalenie powyższych umiejętności jest niezbędnym elementem rozwoju przedsiębiorców i ich pracowników. Firmy biorące udział w szkoleniach to głównie firmy handlowo-usługowe, które mają kontakt z klientami, zajmują się sprzedażą oraz świadczeniem usług na rzecz klientów.

Jest Pani zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług i w takim charakterze wykonała/wykonuje usługi szkoleniowe.

Wykonała/wykonuje Pani dwa rodzaje Usług Szkoleniowych:

1\. Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie, opisane powyżej.

2\. Równowaga emocjonalna w środowisku pracy, opisane powyżej.

Nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania.

Na pytanie Organu, „Czy opisane we wniosku usługi szkoleniowe można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?”, odpowiedziała Pani, „Nie, opisanych we wniosku usług szkoleniowych nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.).”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy wykonywane przez Panią usługi, stanowiły usługi świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT?”, odpowiedziała Pani, „Nie, wykonywane przeze mnie usługi, nie stanowiły usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy przedmiotowe usługi będzie można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli do usług bezpośrednio związanych z branżą lub zawodem, jak również mających na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych?”, odpowiedziała Pani, „Zagadnienie to jest przedmiotem pytania Wnioskodawczyni i stanowi przedmiot wnioskowanej interpretacji indywidualnej w związku z potrzebą wykładni art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT w zw. z art. 44 rozporządzenia wykonawczego w odniesieniu do Usług Szkoleniowych opisanych w stanie faktycznym wniosku.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy świadczone usługi mają związek z wykonywaniem konkretnego zawodu (należy wskazać jakiego) oraz czy dla wykonywania tego zawodu wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, które można zdobyć na takim szkoleniu?”, odpowiedziała Pani, „Świadczone Usługi Szkoleniowe nie mają bezpośredniego związku z wykonywaniem konkretnego zawodu, jednakże:

a) odbycie i ukończenie szkolenia Równowaga emocjonalna w środowisku pracy ma pośredni związek z wykonywaniem każdego zawodu, w którego przypadku istnieje towarzyszące mu środowisku pracy i podnosi jakość pracy w środowisku pracy właściwym dla tego zawodu,

b) natomiast odbycie i ukończenie szkolenia Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie ma pośredni związek z wszystkimi zawodami, które polegają na kontakcie z nabywcami oferowanych towarów i usług oraz partnerami biznesowymi i podnosi umiejętności negocjacyjne dla realizacji założonych celów biznesowo-sprzedażowych.

Powyższe Szkolenia są skierowane do przedsiębiorców oraz ich pracowników z różnych branż, a firmy biorące udział w szkoleniach to głównie firmy handlowo-usługowe, które mają duży kontakt z klientami, zajmują się sprzedażą oraz świadczeniem usług na rzecz klientów.

Wnioskodawczyni nie ma wiedzy, czy w odniesieniu do danego zawodu istnieją wymogi odbycia i ukończenia powyższych szkoleń, w szczególności rozumiane w taki sposób, że bez spełnienia tychże wymogów bezprawne byłoby wykonywanie jakiegoś zawodu regulowanego jakimiś normami.”

Na pytanie Organu, „Czy celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej i praktycznej bądź też uaktualnianie albo pogłębianie wiedzy do celów zawodowych i czy dotyczy to wszystkich uczestników szkoleń?”, odpowiedziała Pani, „Tak, celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej i praktycznej, uaktualnianie oraz pogłębianie wiedzy do celów zawodowych i dotyczy to wszystkich uczestników szkoleń.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy osoby biorące udział w szkoleniach i organizowanych przez Panią będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, pracy (wskazać jakiego)?”, odpowiedziała Pani, „Tak, osoby, które brały udział w szkoleniach wykorzystują nabytą wiedzę w ramach wykonywanych zawodów w sektorze prowadzenia działalności:

• branży fryzjerskiej

• sprzedaży internetowej

• produkcja i sprzedaż odzieży

• naprawy pojazdów i sprzedaży części

• praktyka lekarska i opieka zdrowotna

• sprzedaży detaliczna i sprzedaż hurtowa

• transportu drogowego towarów oraz transportu lądowy

• gastronomii i wynajmu miejsc noclegowych

• działalność obiektów sportowych

• działalność agencji reklamowych

• produkcji i sprzedaży wyrobów tartacznych

• sprzedaż nieruchomości

• usług sprzątania

• pośrednictwa ubezpieczeniowego

• usług księgowych i prawnych”.

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach?

Prosimy tym samym wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf) wraz z nazwą aktu prawnego, z których te formy i zasady wynikają. Chcemy podkreślić w tym miejscu, że nie chodzi o przepisy, z których wynika ogólny obowiązek przeprowadzenia szkolenia; czy też posiadania przez daną osobę konkretnych umiejętności lub uaktualnienie wiedzy czy uprawnień, lecz o przepisy określające konkretne formy i zasady, na podstawie których Pani przeprowadza szkolenia (odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia itp.). Prosimy informacji udzielić odrębnie dla każdego ze szkoleń/kursów.”, odpowiedziała Pani, „Świadczone przeze mnie usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.”

Na pytanie Organu, „Czy celem wykonywanych przez Panią usług jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie czynności, o których mowa we wniosku, w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT?”, odpowiedziała Pani, „Nie, celem świadczonych przeze mnie usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe są finansowane w całości ze środków publicznych?”, odpowiedziała Pani, „Nie, świadczone przeze mnie usługi szkoleniowe nie są w całości finansowane ze środków publicznych, lecz w części, i nie na moją rzecz, ale - refundacją kosztów - na rzecz Przedsiębiorców - nabywców tych usług.”

Na pytanie Organu, „Czy świadczone przez Panią usługi są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych?”, odpowiedziała Pani, „Tak, świadczone przeze mnie usługi szkoleniowe są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych na zasadzie opisanej w opisie stanu faktycznego i odpowiedzi na pytanie powyżej.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy posiada Pani dokumentację potwierdzającą że źródłem finansowania świadczonych przez Panią usług są środki publiczne?”, odpowiedziała Pani, „Posiadam Umowy w formie pisemnej z Przedsiębiorcami - nabywcami Usług Szkoleniowych - w przedmiocie przeprowadzenia powyższych szkoleń, w których Przedsiębiorcy potwierdzają fakt, że szkolenie dofinansowane jest ze środków w ramach oznaczonego projektu, tj. albo projektu „(…)”, albo projektu „(…)”, ze wskazaniem kto jest Operatorem tego projektu, tj. albo STOWARZYSZENIA „T.” albo A. Sp. z o.o., oraz Numerem ID wsparcia udzielonego danemu Przedsiębiorcy, w których ponadto Przedsiębiorcy potwierdzają, że w związku z tym będą mogli wystąpić do Operatora Usług Rozwojowych o refundację kosztów usług rozwojowych w postaci tych szkoleń w ramach podmiotowego Systemu Finansowania. Istnieje również dokumentacja projektowa, potwierdzająca udzielone tym Przedsiębiorcom wsparcie ze środków publicznych na refundację kosztów tych szkoleń, która znajduje się w posiadaniu Przedsiębiorców oraz Operatorów.”

Na pytanie Organu, „Czy Pani sama świadczy wymienione we wniosku usługi bezpośrednio na rzecz uczestników szkolenia, czy też świadczy je Pani jako podwykonawca na rzecz innego podmiotu?”, odpowiedziała Pani, „Nie świadczę Usług Szkoleniowych jako podwykonawca na rzecz innego podmiotu, ale świadczę je bezpośrednio na rzecz Przedsiębiorców, korzystając w tym celu z usług profesjonalnych prowadzących szkolenie dla jego uczestników, wskazanych przez Przedsiębiorców.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy Pani jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 29 ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.)?”, odpowiedziała Pani, „Nie jestem podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, ani podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT, ani podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ani lit. b) ustawy o VAT, natomiast zagadnienie, czy Wnioskodawczyni jest podmiotem, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w zw. z art. 44 rozporządzenia wykonawczego jest przedmiotem pytania Wnioskodawczyni i stanowi przedmiot wnioskowanej interpretacji indywidualnej w związku z potrzebą wykładni wskazanych powyżej przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do Usług Szkoleniowych opisanych w stanie faktycznym wniosku.”

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w okolicznościach stanu faktycznego wykonywanie Usług Szkoleniowych można uznać, za nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, w rozumieniu art. 44 rozporządzenia wykonawczego w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, jest objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na zasadach art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2023.1570 t.j. z późn. zm.), cyt.:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„1. Zwalnia się od podatku:
---------------------------

29) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
--------------------------------------------------------------------------------------------------

c) finansowane w całości ze środków publicznych
-----------------------------------------------

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;”
-----------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U.2023.955 t.j. z późn. zm.), cyt.:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„1. Zwalnia się od podatku:
---------------------------

14) usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane;”
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm.), cyt.:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„1. Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
----------------------------------------------------------

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;”
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego RADY (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2011.77.1 z późn. zm.):
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.”
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Wnioskodawczyni, wykładni pojęcia usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT dokonuje się zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego, który posiada zasięg ogólny, wiąże w całości i jest stosowany bezpośrednio w polskim porządku prawnym - a zatem z mocy samego prawa definiuje legalnie to pojęcie.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wobec powyższego art. 44 rozporządzenia wykonawczego - na zasadzie art. 14b u.ord.pod. - podlega wykładni w drodze interpretacji indywidualnej na tej samej zasadzie jak przepisy prawa podatkowego, w rozumieniu Ordynacji Podatkowej.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Sformułowania „jak również”, które występuje w art. 44 rozporządzenia wykonawczego nie należy rozumieć jako koniunkcji, ale jako alternatywę rozłączną, wobec czego usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT jest zarówno:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

i. nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem - rozumianymi, jako konkretne co do rodzaju branże lub zawody
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

jak i
-----

ii. nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto w odniesieniu do nauczania oznaczonego w pkt ii. należy przyjąć, że może się ono odnosić choćby tylko pośrednio do branży albo do zawodu i prowadzić albo do uzyskania albo choćby tylko do uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych w danej branży albo zawodzie.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ustawodawca unijny nie wymaga zatem w każdym przypadku zajścia bezpośredniego związku nauczania z konkretną branżą lub zawodem a dopuszcza zdobywanie wiedzy (umiejętności) do celów zawodowych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia wykonawczego słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, jeżeli w odbiorze przedstawicieli danej branży lub zawodów zdobycie określonej wiedzy (umiejętności) będzie służyć ich celom zawodowym, wówczas należy uznać, że usługa nauczania, służąca tym celom, stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT choćby nawet zdobyta wiedza (umiejętności) nie pozostawały w bezpośrednim związku ze specyfiką konkretnego zawodu.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie należy zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez T. Michalika w odniesieniu do orzecznictwa NSA, w publikacji WYBRANE PRZYKŁADY NIEPRAWIDŁOWEJ IMPLEMENTACJI REGULACJI DYREKTYWY 2006/112/WE W CZĘŚCI DOTYCZĄCEJ TZW. ZWOLNIEŃ PRZEDMIOTOWYCH Z VAT \[w:\] Polskie prawo podatkowe a prawo unijne. Katalog rozbieżności, red. B. Brzeziński, D. Dominik-Ogińska, K. Lasiński-Sulecki, A. Zalasiński, Warszawa 2016. https://sip.lex.pI/#/monograph/369374046/292354 (dostęp: 2024-01-24 21:43), cyt.:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Otóż na gruncie art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania podlegają zwolnieniu z podatku zawsze, jeżeli są wykonywane przez podmioty wskazane w tym przepisie. Tym samym warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 u.p.t.u, tworzące dodatkowe ograniczenia o charakterze przedmiotowym (a taki charakter mają warunki odnoszące się zarówno do kształcenia w określonych formach, jak i do finansowania owych usług ze środków publicznych), wykraczają poza zakres art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym powyższy wymóg stanowi ewidentne naruszenie tego przepisu dyrektywy. Wprowadzony przez ustawodawcę krajowego warunek odnosi się bowiem wyraźnie do przedmiotu zwolnienia, a nie podmiotu.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wadliwość tej regulacji potwierdził także NSA w wyrokach, w których odniósł się do szkoleń organizowanych przez samorządy zawodowe na rzecz swoich członków. (Por. np. wyroki NSA: z dnia 22 października 2013 r, I FSK1622/12; z dnia 28 lutego 2013 r, I FSK 615/12; z dnia 4 lipca 2013 r, I FSK 1014/12, CBOSA.). Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ustawodawca wart. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a u.p.t.u. nie sprecyzował przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE zakresu podmiotowego zwolnienia, czyli wskazania, jakie podmioty korzystają z tego zwolnienia, natomiast sformułował nieokreślony przez ten artykuł dyrektywy wymóg o charakterze przedmiotowym, co niewątpliwie tworzy warunek wykraczający poza zakres określony w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że odesłanie do niesprecyzowanych „odrębnych przepisów” odchodzi od możliwości ujednolicenia zwolnień na tle wszystkich krajów członkowskich UE. Dlatego NSA trafnie uznał, że implementacja art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy2006/112/WE jest w tej mierze całkowicie wadliwa i nie spełnia warunków postawionych przez dyrektywę. Konstatacja ta powinna dotyczyć analogicznie wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c u.p.t.u. wymogu finansowania usług ze środków publicznych. Także ten warunek stanowi ograniczenie o charakterze przedmiotowym. Zważywszy na brak takiego zapisu w dyrektywie 2006/112/WE, należy uznać, że także on wykracza poza dyrektywę. Skoro więc powyższe wymogi są niezgodne z przepisami dyrektywy 2006/112/WE, to podatnik może zastosować zwolnienie w odniesieniu do organizowanych przez siebie szkoleń z ich pominięciem, nawet jeżeli brak ograniczenia podmiotowego sprawia, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 u.p.t.u. rozszerza zakres zwolnienia ponad miarę dopuszczoną przez dyrektywę. ”
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji - choćby nawet Wnioskodawczyni nie była w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej finansowanie Usług Szkoleniowych ze środków publicznych - należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, że w okolicznościach stanu faktycznego wykonywanie Usług Szkoleniowych można uznać, za nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, w rozumieniu art. 44 rozporządzenia wykonawczego w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na zasadach art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zaznaczyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c. finansowane w całości ze środków publicznych

− oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.) dalej zwane „rozporządzeniem”:

Zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do treści § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły powszechne mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Zatem, Dyrektywa 2006/112/WE Rady nie zezwala na ogólne zwolnienie wszystkich usług edukacyjnych świadczonych przez podmioty niepubliczne w celach komercyjnych. Takie zwolnienie może być stosowane tylko w zależności od celów realizowanych przez podmioty świadczące usługi kształcenia oraz warunków w jakich te podmioty działają. Instytucje takie muszą realizować cele edukacyjne podobne do tych realizowanych przez podmioty prawa publicznego, tj. zapewniać odpowiednią jakość nauczania, cenę, zakres programowy odpowiadający realizowanym celom publicznym państwa członkowskiego, a zatem kształcenie odbywające się pod „kontrolą państwa”.

Zaprezentowana wykładnia znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20, w którym Trybunał orzekł, że:

Należy w szczególności zauważyć, że z brzmienia art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 wynika, że zwolnienie, o którym mowa w tym przepisie jest uzależnione zasadniczo od dwóch kumulatywnych przesłanek, a mianowicie, po pierwsze, przesłanki dotyczącej charakteru świadczonych usług - czy to usług kształcenia - dzieci lub młodzieży, kształcenia powszechnego lub wyższego, kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, czy usług „ściśle związanych” z owymi usługami - oraz po drugie, przesłanki dotyczącej usługodawcy, która wymaga, by wspomniane usługi były świadczone „przez \[\`(...)\`\] podmioty prawa publicznego lub inne instytucje \[\`(...)\`\], których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i Montecello, C-498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP, C-319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).

W sprawie tej TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził bowiem, że:

Artykuł 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „instytucji, której cele uznane są za podobne” do celów podmiotu edukacyjnego prawa publicznego, w rozumieniu tego przepisu, nie obejmuje podmiotu prywatnego, który prowadzi leżącą w interesie publicznym działalność w zakresie kształcenia polegającą w szczególności na organizacji zajęć uzupełniających program nauczania szkolnego, takich jak wsparcie w odrabianiu zadań, programy edukacyjne czy kursy języków obcych, i który uzyskał zezwolenie krajowego biura rejestru handlowego w postaci przypisania kodu CAEN 8559 – „Inne formy kształcenia” w rozumieniu klasyfikacji krajowej działalności gospodarczej, jeżeli przedsiębiorstwo to nie spełnia w każdym wypadku przewidzianych w prawie krajowym warunków, od których uzależniona jest możliwość uzyskania owego uznania.

Orzeczenie to potwierdza, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Pojęcie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zostało zdefiniowane w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 str. 1 z ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Jednocześnie wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy 2006/112/WE Rady powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Zauważenia wymaga, że w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa jest wymieniona wyżej dyrektywa, która jest aktem prawa wtórnego i wiąże co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego jest kierowana, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Zatem warunkiem stosowania dyrektyw jest ich wdrożenie do przepisów krajowych. W przypadku braku implementacji norm dyrektyw do porządku prawnego danego państwa członkowskiego albo dokonania implementacji w sposób niepełny lub po terminie, dyrektywy mogą być stosowane bezpośrednio pod warunkiem, że przepisy dyrektyw są precyzyjne i bezwarunkowe zaś z norm dyrektyw wynikają prawa jednostek wobec państwa.

Przepisy wynikające z dyrektyw w świetle systemu prawa krajowego nie są przepisami obowiązującymi wprost. Stanowią rodzaj ramowych wytycznych pozwalających na dostosowanie prawodawstwa poszczególnych krajów do pewnych wymogów unijnych. Wskazują na cele, jakie należy osiągnąć, nie ograniczając równocześnie metod i środków regulujących poszczególne tytuły podatkowe.

Zauważyć należy, że istotną rolą dyrektywy jest wskazanie właściwej interpretacji przepisów krajowych, zwane pośrednim stosowaniem dyrektywy. Jeśli w procesie wykładni przepisu krajowego pojawiają się wątpliwości (tzn. istnieją alternatywne, dopuszczalne z punktu widzenia zasad wykładni tekstów prawnych interpretacje danego przepisu krajowego), należy przyjąć za właściwą interpretację, która jest zgodna z celem dyrektywy (wykładnia prowspólnotowa). Inaczej niż w przypadku bezpośredniego stosowania dyrektywy źródłem prawa jest w takim przypadku nadal przepis krajowy, którego wykładnia uwzględnia cele wynikające z prawa wspólnotowego. Dzięki dyrektywie dokonywana jest jedynie właściwa wykładnia przepisu krajowego, co nie powinno wpływać na zakres jego stosowania. W takiej sytuacji, w przypadku pośredniego stosowania dyrektywy nie sposób uchylać się od stosowania przepisów krajowych, które są interpretowane w zgodzie z zasadami prawa wspólnotowego.

Zatem zakres zwolnień na podstawie przepisów krajowych danego państwa członkowskiego nie może wykraczać poza zakres przewidziany przepisami Dyrektywy. Powyższe nie oznacza jednak możliwości zawężania przesłanek warunkujących możliwość zastosowania zwolnienia, wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy czy § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Z opisu sprawy wynika, że od sierpnia 2022 roku rozszerzyła Pani swoją działalność o świadczenie Usług Szkoleniowych dla Mikroprzedsiębiorców i Małych Przedsiębiorców. Usługi Szkoleniowe dla Mikroprzedsiębiorców i Małych Przedsiębiorców mają na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych przez tych przedsiębiorców i ich pracowników. Świadczy Pani dla Przedsiębiorców i ich pracowników dwa rodzaje Usług Szkoleniowych:

1\. Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie:

Grupę docelową tej usługi stanowią Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, pracownicy przedsiębiorców, którzy chcą poznać skuteczne metody techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie.

Szkolenie to łączy w sobie elementy współpracy z trudnym klientem, technik sprzedaży oraz negocjacji cen. Uczestnicy szkolenia dowiedzą się jak skutecznie zdiagnozować typ klienta. Zapoznają się z metodami budowania długotrwałych relacji z klientem. Nauczą się najlepszych sposobów radzenia sobie z trudnymi sytuacjami w sprzedaży. Uczestnicy szkolenia zdobędą umiejętności radzenia sobie z manipulacją ze strony partnerów negocjacji oraz skutecznego wywierania na nich wpływu.

Uczestnik po szkoleniu :

˗ rozróżnia najważniejsze typy klientów,

˗ posiada wiedze i narzędzia do efektywnego prowadzenia rozmów negocjacyjnych,

˗ nawiązuje relacje z nowym klientem,

˗ przeprowadza analizę potrzeb klienta,

˗ stosuje pytania otwarte, zamknięte i parafrazę,

˗ wykorzystuje ton głosu w rozmowach z klientem,

˗ potrafi określać cele negocjacyjne i diagnozować rzeczywiste potrzeby stron w negocjacjach.

2\. Równowaga emocjonalna w środowisku pracy:

Grupę docelową tej usługi stanowią Przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, pracownicy przedsiębiorców, którzy chcą poznać techniki osiągnięcia równowagi emocjonalnej w środowisku pracy.

Szkolenie zawiera wiedzę z zakresu zrozumienia emocji w środowisku pracy, ich wpływu na stan psychiczny i fizyczny. Uczestnicy szkolenia nabędą umiejętności, dzięki którym będą skutecznie radzić sobie stresogennych sytuacjach w środowisku pracy, zachowując równowagę emocjonalną, tak aby ich efektywność i motywacja w środowisku pracy nie uległa spadkowi. Zapoznają się z metodami radzenia sobie z emocjami, regulacją stresu, wzmocnienia swojego poczucia wartości w środowisku pracy oraz wzmacnianiu granic w swojej sferze emocjonalnej.

Uczestnik po szkoleniu:

˗ identyfikuje w środowisku pracy swoje emocje oraz źródło ich pochodzenia,

˗ wydobywa i określa intencje danej emocji,

˗ umiejętnie korzysta w środowisku pracy z ćwiczeń kinestetycznych i oddechowych, które prowadzą do przywrócenia równowagi emocjonalnej oraz niwelują fizyczne odczucia stresu w ciele,

˗ potrafi określić korzyści i zagrożenia płynące z otaczających go emocji w środowisku pracy,

˗ działa i myśli racjonalnie w nagłych stresogennych sytuacjach w środowisku pracy.

Doskonalenie powyższych umiejętności jest niezbędnym elementem rozwoju przedsiębiorców i ich pracowników. Firmy biorące udział w szkoleniach to głównie firmy handlowo-usługowe, które mają kontakt z klientami, zajmują się sprzedażą oraz świadczeniem usług na rzecz klientów. Odbycie i ukończenie szkolenia Równowaga emocjonalna w środowisku pracy ma pośredni związek z wykonywaniem każdego zawodu, w którego przypadku istnieje towarzyszące mu środowisku pracy i podnosi jakość pracy w środowisku pracy właściwym dla tego zawodu. Odbycie i ukończenie szkolenia Techniki sprzedaży oraz negocjacji w biznesie ma pośredni związek z wszystkimi zawodami, które polegają na kontakcie z nabywcami oferowanych towarów i usług oraz partnerami biznesowymi i podnosi umiejętności negocjacyjne dla realizacji założonych celów biznesowo-sprzedażowych.

Celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej i praktycznej, uaktualnianie oraz pogłębianie wiedzy do celów zawodowych i dotyczy to wszystkich uczestników szkoleń.

Osoby, które brały udział w szkoleniach wykorzystują nabytą wiedzę w ramach wykonywanych zawodów w sektorze prowadzenia działalności:

• branży fryzjerskiej

• sprzedaży internetowej

• produkcja i sprzedaż odzieży

• naprawy pojazdów i sprzedaży części

• praktyka lekarska i opieka zdrowotna

• sprzedaży detaliczna i sprzedaż hurtowa

• transportu drogowego towarów oraz transportu lądowy

• gastronomii i wynajmu miejsc noclegowych

• działalność obiektów sportowych

• działalność agencji reklamowych

• produkcji i sprzedaży wyrobów tartacznych

• sprzedaż nieruchomości

• usług sprzątania

• pośrednictwa ubezpieczeniowego

• usług księgowych i prawnych.

Dokonując oceny, czy świadczone przez Panią usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem, należy w pierwszej kolejności przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Wskazała Pani, że opisanych we wniosku usług szkoleniowych nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Wykonywane przez Panią usługi, nie stanowiły usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

Skoro zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy nie znajdzie zastosowania, to należy przeanalizować czy w rozpatrywanej sprawie zostały spełnione przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

\- formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

\- na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe,

\- szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Natomiast aby skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., świadczone usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Zatem, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisach ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z ww. przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia).

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie (np. w charakterze wykonawców). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podmioty trzecie, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez te podmioty są z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisie (przy spełnieniu pozostałych warunków). Warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podmiot trzeci – wykonawca. Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania tych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami). Wykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):

Środkami publicznymi są:

1) dochody publiczne;

2) środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

2a) środki, o których mowa w art. 3b ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. z 2023 r. poz. 225 i 412);

2b) środki, o których mowa w art. 202 ust. 4;

3) środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4) przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące: (…);

5) przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł. (…)

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, że:

Przepisy ustawy stosuje się do:

1) jednostek sektora finansów publicznych;

2) innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu. Natomiast przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Analiza przedstawionych okoliczności w kontekście powołanych powyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wskazała Pani we wniosku - celem organizowanych szkoleń jest zdobycie przez uczestników wiedzy teoretycznej i praktycznej, uaktualnianie oraz pogłębianie wiedzy do celów zawodowych, a także osoby, które brały udział w szkoleniach wykorzystują nabytą wiedzę w ramach wykonywanych zawodów w sektorze prowadzenia działalności to, świadczone przez Panią usługi szkoleniowe można uznać za nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych w rozumieniu art. 44 ww. rozporządzenia. Tym samym świadczone przez Panią usługi szkoleniowe spełniają definicję usług kształcenia (przekwalifikowania) zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. W związku z powyższym, wypełniona została pierwsza przesłanka umożliwiająca stosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

W opisie sprawy wskazała Pani, że świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto z treści wniosku nie wynika, że w zakresie świadczonych usług szkoleniowych jest Pani podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe. Zatem świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy. Świadczone przez Panią usługi szkoleniowe nie są również objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, ponieważ – jak wskazała Pani we wniosku – usługi szkoleniowe nie są w całości finansowane ze środków publicznych.

Jak wynika z wniosku - świadczone przez Panią usługi szkoleniowe są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych w ramach Podmiotowego Systemu Finansowania na zasadzie refundacji kosztów, które Mikroprzedsiębiorcy albo Mali Przedsiębiorcy ponoszą na Pani rzecz. Ponadto posiada Pani umowy Umowy w formie pisemnej z Przedsiębiorcami, w których Przedsiębiorcy potwierdzają fakt, że szkolenie dofinansowane jest ze środków w ramach oznaczonego projektu, tj. albo projektu „(…)”, albo projektu „(…)” oraz Numerem ID wsparcia udzielonego danemu Przedsiębiorcy, w których ponadto Przedsiębiorcy potwierdzają, że w związku z tym będą mogli wystąpić do Operatora Usług Rozwojowych o refundację kosztów usług rozwojowych w postaci tych szkoleń w ramach podmiotowego Systemu Finansowania.

W tym przypadku ww. usługi szkoleniowe spełniają wymogi § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W konsekwencji powyższego świadczone przez Panią usługi szkoleniowe stanowiące usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, do których posiada Pani stosowną dokumentację potwierdzającą, że ww. usługi szkoleniowe są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, podlegają zwolnieniu, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym oceniając całościowo Pani stanowisko, z którego wynika, że usługi szkoleniowe są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług na zasadach art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.