Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-688/09-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-12-11
Teza: 3. Jak, w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla celów ustawy o PDOP, należy określić (w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Osobowej) wartość początkową Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej, która to wartość początkowa będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja-ewidencja środków trwałych; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21.09.2009 r. (data wpływu 23.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania wartości początkowej Praw wniesionych przez Wnioskodawcę do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady ustalania wartości początkowej Praw wniesionych przez Wnioskodawcę do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. z siedzibą w W (dalej „K.”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) należy do Grupy Kapitałowej K. (dalej: „GK K.”), świadczącej usługi w zakresie szeroko rozumianego bezpieczeństwa biznesu, w szczególności w zakresie ochrony osób i mienia, cash processingu, monitoringu, konwojowania oraz zabezpieczania obiektów.

Spółka jest właścicielem znaku towarowego K. (dalej: „Znak”). Przedmiotowy Znak został zarejestrowany wg ustalonego projektu, na podstawie decyzji Urzędu Patentowego Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 17 sierpnia 2000 r. (nr 123117). Zgodnie ze świadectwem ochronnym na Znak prawo z rejestracji Znaku od dnia 14 marca 1997 r. Spółce przysługują majątkowe prawa autorskie do przedmiotowego Znaku będącego utworem w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej: „UPAiPP”) oraz prawa ochronne na znak towarowy podlegające ochronie zgodnie z przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej z dnia 30 czerwca 2000 r. (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117 ze zm., dalej: „UPWP”), (dalej łącznie: „Prawa”). Spółka pobiera opłaty od spółek powiązanych z GK K. z tytułu korzystania przez te podmioty ze Znaku.

Spółka planuje przeprowadzenie restrukturyzacji, w ramach której rozważane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu funkcji związanych z zarządzaniem Prawami. Wydzielenie tych funkcji służyć będzie m.in. centralizacji i zwiększeniu efektywności zarządzania Prawami (poprzez usprawnienie administracji i zarządzania nimi). Podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami będzie miał za zadanie zapewnić obsługę prawną Praw, monitorować zmiany w przepisach prawnych dotyczących tych Praw oraz inicjować kroki mające na celu ochronę oraz utrzymanie Praw (jak np. przedłużanie prawa ochronnego do Znaku, dokonywanie niezbędnych płatności, monitorowanie używania Praw przez podmioty nieuprawnione, monitorowanie prób rejestrowania przez inne podmioty znaków towarowych istotnie podobnych do Znaku). W tym celu, podmiot ten będzie mógł korzystać z usług kancelarii prawnych lub kancelarii prawno-patentowych. Podmiot, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami będzie także zajmował się decydowaniem o wykorzystywaniu tych Praw oraz o budowaniu ich wartości rynkowej. W tym zakresie, będzie on mógł zlecać realizację poszczególnych zadań lub projektów innym podmiotom (z grupy lub spoza grupy, do której należy Spółka).

W ramach swojej działalności podmiot ten będzie również wykorzystywał wniesione do niego przez Spółkę Prawa poprzez ich odpłatne udostępnianie (wybranych lub wszystkich) Spółce lub innym podmiotom z GK K., na podstawie umów licencyjnych zawartych ze Spółką/innymi podmiotami z GK K.. Niewykluczone jest też zbywanie Praw w przyszłości. Ponadto, w przyszłości podmiot do którego zostaną „wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami może też uzyskiwać lub nabywać nowe znaki towarowe (nowe prawa ochronne na znaki towarowe) oraz nowe majątkowe prawa autorskie. Mogą być one (lub ich część) oddawane do używania lub zbywane Spółce lub innym podmiotom z GK K.. W zależności od bieżących potrzeb biznesowych, zakres działania podmiotu, do którego zostaną wydzielone funkcje związane z zarządzaniem Prawami, może ewoluować i objąć w przyszłości nowe obszary.

W tym kontekście, w ramach restrukturyzacji, Spółka planuje utworzenie lub nabycie spółki osobowej prawa handlowego, tj. spółki komandytowej (dalej „Spółka Osobowa”), do której wydzielone zostaną funkcje związane z zarządzaniem Prawami. Spółka przystąpi jako wspólnik (komandytariusz) do Spółki Osobowej Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki Osobowej zostanie inna spółka kapitałowa (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) mająca siedzibę w Polsce. W przyszłości możliwe jest także przystępowanie do Spółki Osobowej nowych / innych wspólników. Spółka oraz drugi wspólnik będą partycypować w zysku Spółki Osobowej zgodnie z umową Spółki Osobowej.

Spółka wniesie do Spółki Osobowej - jednorazowo lub w transzach - jako wkład niepieniężny wybraną część lub wszystkie przysługujące jej Prawa. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przed dokonaniem wkładu Spółka zleci rzeczoznawcy przeprowadzenie wyceny wartości rynkowej przedmiotu wkładu. Dla celów niniejszego wniosku i powołanej w nim argumentacji, Spółka zakłada, że ustalona w ten sposób wartość rynkowa Praw (bez podatku VAT) zostanie określona jako 100 jednostek. Odpowiednio, wartość rynkowa Praw z podatkiem VAT będzie wynosić 122 jednostki.

Uzyskanie przez Spółkę udziału kapitałowego w Spółce Osobowej w wysokości odpowiadającej wartości netto Praw będących przedmiotem wkładu (wartość udziału kapitału zakładowego zostanie określona w umowie Spółki Osobowej w kwocie równej wartości rynkowej Praw nie powiększonej o VAT) nastąpi w dacie zawarcia umowy zmieniającej umowę Spółki Osobowej. W tym samym momencie przejście Praw ze Spółki na Spółkę Osobową stanie się prawnie skuteczne.

Z tytułu dokonania przedmiotowej transakcji, na podstawie przepisów ustawy o VAT, Spółka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (w tym kontekście, Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w charakterze podatnika VAT czynnego; Spółka Osobowa również będzie podatnikiem podatku VAT oraz będzie zarejestrowana w charakterze podatnika VAT czynnego). Spółka udokumentuje transakcję wniesienia Praw do Spółki Osobowej fakturą VAT. Prawa wniesione do Spółki Osobowej będą wykorzystywane do prowadzonej przez Spółkę Osobową działalności opodatkowanej VAT.

W odniesieniu do opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT, jeżeli stanowisko przedstawione przez Spółkę zostanie uznane za prawidłowe, Spółka przyjmie następujący sposób rozliczenia podatku:

1.  Spółka wystawi na rzecz Spółki Osobowej fakturę VAT obejmującą wartość wkładu (jako wartość netto) oraz wartość podatku VAT obliczoną od wartości netto wg odpowiedniej stawki; podatek VAT wykazany na fakturze zostanie przekazany przez Spółkę do urzędu skarbowego zgodnie z przepisami ustawy o VAT;
2.  Spółka obejmie w Spółce Osobowej udział o wartości równej wartości netto wkładu,
3.  Spółka Osobowa dokona odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę; podatek zostanie zwrócony Spółce Osobowej na zasadach przewidzianych w ustawie o VAT;
4.  Spółka Osobowa dokona zapłaty na rzecz Spółki pozostałej części kwoty brutto określonej na fakturze, tj. kwoty podatku VAT określonej na fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z wniesieniem przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci Praw do Spółki Osobowej powstanie dla Spółki przychód podatkowy z ustawy o PDOP?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla celów rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy - wspólnika Spółki Osobowej, Prawa nabyte przez Spółkę Osobową jako wkład niepieniężny powinny stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji?
3.  Jak, w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla celów ustawy o PDOP, należy określić (w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Osobowej) wartość początkową Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej, która to wartość początkowa będzie podstawą dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych?
4.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ustawy o PDOP od wartości początkowej Praw wniesionych przez Spółkę do Spółki Osobowej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki w części odpowiadającej jej udziałowi w zyskach Spółki Osobowej? (przy założeniu, iż nie zachodzi sytuacja, w której zgodnie z przepisami rozdziału 4a ustawy o PDOP odpisów amortyzacyjnych dokonywałby korzystający).
5.  Od kiedy / od którego momentu możliwe będzie dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej Praw nabytych przez Spółkę Osobową w drodze wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę?
6.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym zwrócona Spółce (przelana na konto Spółki) przez Spółkę Osobową kwota podatku VAT naliczonego na wartości wkładu netto wynikającego z faktury dokumentującej wniesienie aportu przez Spółkę do Spółki Osobowej będzie stanowić przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?

Spółka wnosi powyższe pytania także jako osoba planująca utworzenie nowej spółki osobowej w rozumieniu art. 14n Ordynacji Podatkowej.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 3. W przedmiocie pytań nr 1 oraz 2-6 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy (ad. nr 3):

Spółka stoi na stanowisku, iż wartość początkowa poszczególnych Praw wnoszonych przez Spółkę w postaci wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej powinna zostać ustalona dla celów podatkowych w ewidencji Spółki Osobowej zgodnie z ich wartością określona przez wspólników Spółki Osobowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą od ich wartości rynkowej.

Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej (i jako takie nie są objęte zakresem ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm. dalej, jako „ustawa o PDOP”), na podstawie wyraźnego wyłączenia zawartego w art. 1 ust. 2 ustawy o PDOP) oraz w świetle brzmienia art. 5 ustawy o PDOP (zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału; te same zasady należy również stosować odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu podstawy opodatkowania lub podatku), ewentualne skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem i działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółki osobowe / transakcjami dokonywanymi przez spółki osobową powinny być rozpatrywane dla celów podatkowych na poziomie wspólników tej spółki i na podstawie przepisów podatkowych mających do nich zastosowanie. W konsekwencji skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o PDOP.

W powyższym kontekście, z uwagi na brak szczególnych unormowań dotyczących sposobu określenia wartości początkowej składników majątkowych nabytych jako wkład przez spółkę osobową, w związku z koniecznością ujęcia amortyzacji przedmiotu wkładu w rozliczeniu podatkowym jej wspólników - osób prawnych, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie powinny znaleźć zasady określone w przepisach ustawy o PDOP dotyczących wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP). Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis odnosi się do ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie aportu przez podatników PDOP, jednakże z analogiczną sytuacją - tj. wniesieniem wartości niematerialnych i prawnych w postaci wkładu niepieniężnego do spółki - będziemy mieć do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym, z tą różnicą, że spółka, do której zostanie wniesiony wkład nie będzie spółką kapitałową, lecz spółką osobową. Poza tym, odpisy amortyzacyjne od wkładu niepieniężnego będą jednak rozliczane dla celów podatkowych przez wspólników spółki osobowej.

Dodatkowo, Spółka pragnie wskazać, iż prawidłowość takiego właśnie ustalenia wartości początkowej w odniesieniu do spółek osobowych potwierdza ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PDOF”). Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość początkowa poszczególnych Praw wnoszonych przez Spółkę do Spółki Osobowej w postaci wkładu niepieniężnego powinna zostać ustalona dla celów podatkowych zgodnie z ich wartością określoną przez wspólników Spółki Osobowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało niejednokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.