Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-138/13/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-24
Teza: Ustalenie miejsca świadczenia usług w zakresie pośrednictwa turystycznego wykonywanych na rzecz podmiotu z siedzibą poza terytorium kraju i sposób dokumentowania tych czynności.
Słowa kluczowe: faktura; pośrednictwo; usługi-usługi turystyczne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 8 maja 2013 r. (data wpływu 10 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotu z siedzibą poza terytorium kraju oraz sposobu udokumentowania tej czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 10 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotu z siedzibą poza krajem oraz sposobu udokumentowania tej czynności.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pana firma ma siedzibę w Polsce i prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, między innymi w zakresie „pośredników turystycznych”. Jest Pan zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług (czynny podatnik tego podatku). Podpisał Pan umowę z firmą turystyczną spoza terenu Polski, posiadającą swoją siedzibę w C., tj. …. Zgodnie z umową, firma …. przesyła drogą elektroniczną dla Pana ogłoszenia, zdjęcia i ceny, dotyczące możliwości pobytu w pensjonatach, hotelach i apartamentach na terenie C.. Firma …. wyszukuje na terenie C. pensjonaty i hotele, których właściciele zgadzają się na przyjazd do nich turystów z Polski i innych krajów i podpisuje z tymi hotelami, apartamentami i pensjonatami umowy oraz uzgadnia ceny za pobyt, doliczając prowizję …%.

Natomiast Pana firma w ramach umowy udostępnia tylko miejsce na swojej stronie internetowej na zamieszczenie ww. ogłoszeń z cenami i zdjęciami, dotyczącymi pensjonatów, hoteli i apartamentów na terenie C., przesłanych drogą elektroniczną przez ….

Zgodnie z umową, osoby (Polacy i obcokrajowcy), które chcą skorzystać z pensjonatów, hoteli i apartamentów w C., z zamieszczonych na portalu www. ogłoszeń, wpłacają przed rozpoczęciem pobytu zaliczkę na konto bankowe Pana firmy w Polsce (wartość od …% do …% ceny podanej na stronie internetowej). Ta wielkość procentowa zaliczki jest ustalana od każdego pensjonatu indywidualnie i określa ją firma …. Resztę kwoty pobytu, czyli pozostały procent, klienci wpłacają bezpośrednio właścicielom pensjonatów, apartamentów i hoteli, będąc na miejscu w C..

Wówczas od całej ceny za pobyt odejmowana jest kwota …% i jest ona podzielona na dwie równe części. Pierwsza połowa, czyli …%, stanowi Pana przychód i pozostaje na koncie bankowym Pana firmy, natomiast druga, …%, stanowi przychód ….

Zaliczka w postaci rezerwacji (wpłacone przez klienta od …% do …% minus Pana przychód) zostaje następnie przelana z konta Pana firmy na konto bankowe …. w C. lub wypłacona przez Pana z bankomatu na terenie C. i za pokwitowaniem przekazana właścicielowi firmy …. Firma …. przekazuje zaliczkę właścicielom pensjonatów, apartamentów i hoteli w C..

Od każdej wpłaconej przez klienta kwoty zaliczki na koncie Pana firmy pozostaje wyżej wymieniona część …% z całej ceny, stanowiąca Pana przychód.

Wpłata przez klientów zaliczki jest dokonywana na konto Pana firmy z uwagi na to, że drogie są międzynarodowe przelewy bankowe poza Unię Europejską są drogie i obie firmy nie chcą obciążać klientów dodatkowymi kwotami. Koszty przelewu, bądź przekazywania pieniędzy, biorą na siebie. Organizatorem całego pobytu w C. jest firma ….

Wystawia Pan zbiorczą miesięczną fakturę dla firmy …. uwzględniając w niej tylko sumę wartości netto, tj. kwotę ….%, wpisując w uwagach „odwrotne obciążenie”.

Co miesiąc składać będzie Pan do urzędu skarbowego deklarację VAT-7, wpisując w pozycji 21 kwotę netto, tj. kwotę …% swojego przychodu.

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w C.. Zwrot „zaliczka w postaci rezerwacji” oznacza kwotę wpłaconą przez klienta na konto Pana firmy. Kwota ta stanowi zabezpieczenie rezerwacji pobytu w pensjonacie lub hotelu w C. i jest w wysokości od …% do …% wartości całego pobytu. Kwota ta, pomniejszona o przychód Pana, jest przekazana do firmy …. poprzez przelew bankowy lub osobiście wypłaca Pan z bankomatu (będąc turystycznie w C.) pieniądze i za pokwitowaniem przekazuje właścicielowi …. Ta część zaliczki przekazana do firmy …. częściowo stanowi jej dochód, a częściowo jest przez tą firmę przekazywana właścicielom pensjonatów – „gdzie była zrobiona rezerwacja pobytu”.

Nie ma Pan wpływu na to, jaką część zostawiła sobie firma …, a jaką przekazuje ona właścicielom pensjonatów. Bez wpłacenia zaliczki rezerwacja w pensjonacie jest nieważna.

Firma …. nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tym konkretnym przykładzie procedura podatkowa jest przeprowadzona prawidłowo, tzn. czy słusznie nie płaci Pan VAT?

Uważa Pan, że ponieważ organizatorem turystyki i organizatorem pobytu w C. jest tylko firma … z C., to ona powinna zapłacić w swoim kraju VAT lub odpowiednik takiego podatku i to robi.

Wskazuje Pan, że jako pośrednik turystyczny, zgodnie z podpisaną umową, przyjmuje tylko na swoje konto bankowe zaliczki na poczet rezerwacji apartamentów, pokoi, itp. Pieniądze, które wpływają na konto Pana firmy są przelewane lub bezpośrednio przekazywane do firmy …. Firma ta ustala z pensjonatami i określa wartość (cenę) pobytu, doliczając swoją prowizję i wymaga, aby taka cena łącznie z prowizją była na stronie internetowej należącej do Pana firmy, zostawiając na jej koncie kwotę …% wartości jako wynagrodzenie.

Według Pana, prawidłowe jest wystawienie faktury z kwotą netto, stanowiącą „…% wartości pobytu” i poprawne jest wpisanie w fakturze, w uwagach, treść: „odwrotne obciążenie”. Zatem poprawne jest też wpisanie w deklaracji VAT-7 w pozycji 21 - kwoty netto, „stanowiącej wyżej wymienione …%”.

Stoi Pan na stanowisku, że prawidłowe jest „nie płacenie podatku VAT od kwoty …%” stanowiącej Pana przychód.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zwarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”, działu V.

Jak wynika z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w przepisie art. 28b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – art. 28b ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Na podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), fakturę wystawia:

1.  zarejestrowany podatnik VAT czynny;
2.  podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

Paragraf 5 tego rozporządzenia określa jakie dane winna zawierać faktura.

I tak, zgodnie z ust. 2 pkt 5 wskazanego paragrafu rozporządzenia, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Wzory deklaracji podatkowych, obowiązujących dla celów podatku od towarów i usług określone zostały w obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 394).

Stosownie do postanowień § 1 pkt 1 tego rozporządzenia, określony został wzór m. in. deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), stanowiący załącznik nr 1 do rozporządzenia. Zgodnie z nim poz. 21 deklaracji VAT-7(14) służy do wykazania „Wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”. Z kolei w poz. 11 zawarto zapis: „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju”.

Jak stanowi § 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług, określone w załączniku nr 1 oraz 5 i 6 do rozporządzenia, stosuje się, począwszy od rozliczenia za kwiecień 2013 r.

Zaznaczyć należy ponadto, że w myśl § 3 ust. 1 omawianego rozporządzenia, wzory deklaracji dla podatku od towarów i usług wraz z objaśnieniami, określone w załącznikach nr 1-4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r., mogą być stosowane nie dłużej niż do rozliczenia za ostatni okres rozliczeniowy 2013 r.

W tym miejscu wskazać należy, że w załączniku nr 1 do obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r. rozporzadzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług określono wzór deklaracji VAT-7(13). W poz. 21 tej deklaracji znajduje się rubryka „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju”.

W złożonym wniosku poinformowano, że prowadząc działalność gospodarczą w ramach firmy mającej siedzibę w Polsce, między innymi w zakresie „pośredników turystycznych” jako zarejestrowany czynny podatnik VAT, podpisał Pan umowę z firmą turystyczną z siedzibą w C.. Firma ta nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, natomiast Pan nie prowadzi działalności gospodarczej w C.. Zgodnie z umową, firma ta przesyła drogą elektroniczną dla Pana ogłoszenia, zdjęcia i ceny, dotyczące możliwości pobytu w pensjonatach, hotelach i apartamentach na terenie C.. Firma wyszukuje na terenie C. pensjonaty i hotele, których właściciele zgadzają się na przyjazd do nich turystów z Polski i innych krajów i podpisuje z tymi hotelami, apartamentami i pensjonatami umowy oraz uzgadnia ceny za pobyt, doliczając prowizję. Natomiast Pana firma w ramach umowy udostępnia tylko miejsce na swojej stronie internetowej na zamieszczenie ww. ogłoszeń z cenami i zdjęciami, dotyczącymi pensjonatów, hoteli i apartamentów na terenie C. przesłanych drogą elektroniczną przez tą firmę. Umowa przewiduje, że osoby (Polacy i obcokrajowcy), które chcą skorzystać z pensjonatów, hoteli i apartamentów w C., z zamieszczonych na portalu www. ogłoszeń, wpłacają przed rozpoczęciem pobytu zaliczkę na konto bankowe Pana firmy w Polsce. Wielkość procentowa zaliczki jest ustalana od każdego pensjonatu indywidualnie i określa ją firma z C.. Resztę kwoty pobytu, czyli pozostały procent, klienci wpłacają bezpośrednio właścicielom pensjonatów, apartamentów i hoteli, będąc na miejscu w C.. Zaliczka w postaci rezerwacji zostaje następnie przelana z konta Pana firmy na konto bankowe ww. firmy w C. lub wypłacona przez Pana z bankomatu na terenie C. (podczas Pana pobytu turystycznego w C.) i za pokwitowaniem przekazana właścicielowi firmy z C.. Firma ta przekazuje zaliczkę właścicielom pensjonatów, apartamentów i hoteli w C.. Organizatorem całego pobytu w C. jest firma z C.. Wystawia Pan zbiorczą miesięczną fakturę dla firmy z C., wpisując w uwagach „odwrotne obciążenie”. Co miesiąc składać będzie Pan do urzędu skarbowego deklarację VAT-7, wpisując w pozycji 21 kwotę swojego przychodu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro opisane we wniosku czynności wykonywane przez Pana na rzecz kontrahenta z C. (firma turystyczna), organizującego pobyt osób w C., będącego – jak wskazują okoliczności sprawy – podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług, niemającym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, to tym samym uwzględniając treść art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej – w tym przypadku terytorium C.. W konsekwencji, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, a ich wykonanie należy udokumentować fakturą VAT, jako czynność niepodlegającą VAT na terytorium kraju. W tej sytuacji, faktura dokumentująca takie usługi powinna zawierać dodatkowo wyrazy „odwrotne obciążenie”. Ponadto wskazane czynności zaistniałe w przedstawionym stanie faktycznym należało wykazać w stosownej deklaracji VAT-7 w rubryce „Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju”, uwzględniając – w szczególności w odniesieniu do czynności zaistniałych w przedstawionym stanie faktycznym w okresie rozliczeniowym „kwiecień” 2013 – postanowienia § 2 ust. 1 pkt 1 oraz § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.