Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1308/11-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-03
Teza: Jaka będzie podstawa opodatkowania czynności sprzedaży, w ramach zamiany, przez Gminę prawa własność nieruchomości, na której Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała stacje redukcyjno-pomiarową?
Słowa kluczowe: gmina; naprawa; odszkodowania; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; ulepszenie; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2011 r. (data wpływu 7 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Gmina (dalej: Gmina) na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej prowadzi inwestycję drogową „Budowa Łącznika …”. Na terenie inwestycji zlokalizowany jest gazociąg wysokiego ciśnienia oraz stacja redukcyjno-pomiarowa (których właścicielem jest na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego Przedsiębiorstwo (…) dalej: Spółka), posadowione na działce nr 10/2. Właścicielem działki 10/2 jest Skarb Państwa, a użytkownikiem wieczystym jest A. Przebudowa drogi koliduje z istniejącym czynnym gazociągiem oraz stacją redukcyjno-pomiarową, wobec tego konieczna jest likwidacja odcinka gazociągu oraz wyłączenie z eksploatacji istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej. Zatem konieczne jest wybudowanie nowej stacji redukcyjno-pomiarowej, która zastąpi dotychczasową. Wybudowanie nowej stacji redukcyjno-pomiarowej, rozebranie dotychczas funkcjonującej stacji, unieczynnienie wyłączonego z eksploatacji odcinka gazociągu oraz protokolarne przekazanie przez Gminę na rzecz Spółki nowej stacji redukcyjno-pomiarowej nastąpi w ramach likwidacji kolizji przebiegu drogi z infrastrukturą niedrogową.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - jeżeli, w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone, właściciel albo użytkownik wieczysty nieruchomości może, z zastrzeżeniem ust. 2, żądać od gminy: 1) odszkodowania za poniesioną rzeczywistą szkodę albo 2) wykupienia nieruchomości lub jej części.

Z kolei z art. 63 ust. 3 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika, że jeżeli decyzja o warunkach zabudowy wywołuje skutki, o których mowa w art. 36, przepisy art. 36 oraz art. 37 stosuje się odpowiednio. Koszty realizacji roszczeń, o których mowa w art. 36 ust. 1 i 3, ponosi inwestor, po uzyskaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę.

W powyższej sprawie należy również odwołać się do art. 363 Kodeksu cywilnego - zgodnie z jego brzmieniem naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że w sytuacji, kiedy wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej prowadzi do pozbawienia właściciela infrastruktury, która przed wydaniem tej decyzji była zlokalizowana poza pasem drogowym, możliwości korzystania z tej infrastruktury, inwestor jest zobowiązany do świadczenia odszkodowawczego na rzecz podmiotu, którego własność stanowią te obiekty czy urządzenia.

Zobowiązanym do naprawienia szkody jest inwestor, a jej naprawienie może nastąpić zgodnie z wyborem Spółki, której własność stanowią sieci/urządzenia, bądź przez wypłatę sumy pieniężnej, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego.

Dodatkowo na wniosek Spółki zostaną wprowadzone do nowo budowanej stacji redukcyjno- pomiarowej ulepszenia, koszt tych ulepszeń pokryje właściciel stacji, tj. Spółka.

Zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy o drogach, jeżeli w wyniku uzgodnień zarządcy drogi z zainteresowaną stroną zostaną wprowadzone ulepszenia urządzeń, koszty tych ulepszeń pokrywa odpowiednio ich właściciel lub użytkownik. Ponoszenie kosztów ulepszeń przez właściciela stacji redukcyjno-pomiarowej wiąże się ściśle z zasadą według której obowiązek naprawienia szkody jest ograniczony do przywrócenia stanu poprzedniego (art. 363 Kodeksu cywilnego), nie obejmuje w żadnym przypadku ulepszeń. Zgodnie z powyższym stanem faktycznym Gmina i Spółka zamierzają zawrzeć porozumienie mające na celu uregulowanie działań podejmowanych przez strony w związku z zaistnieniem kolizji inwestycji drogowej prowadzonej przez Gminę z urządzeniami zlokalizowanymi poza pasem drogowym a stanowiącym własność Spółki.

W powyższym porozumieniu zostaną uregulowane następujące kwestie:

1.  Obowiązkiem Gminy wynikającym z przepisów prawa jest przywrócenie stanu poprzedniego w związku z istniejącą kolizją.
2.  Spółka zgłasza potrzebę wprowadzenia ulepszenia stacji redukcyjno-pomiarowej będącej zamiennikiem istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej, Spółka zobowiązuje się pokryć wszelkie koszty związane z dokonywaniem ulepszenia.
3.  Wybudowanie przez Gminę nowej stacji redukcyjno-pomiarowej nastąpi na działce nr 22/1 stanowiącej własność Gminy.
4.  Gmina zobowiązuje się do protokolarnego technicznego przekazania na rzecz Spółki stacji redukcyjno-pomiarowej zlokalizowanej na nieruchomości stanowiącej własność Gminy (dz. 22/1) będącej zamiennikiem istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej znajdującej się na działce nr 10/2.
5.  Gmina zobowiązuje się również do protokolarnego technicznego przekazania na rzecz Spółki kompletnej dokumentacji technicznej i formalno-prawnej w zakresie usunięcia odcinka gazociągu, budowy zamiennej stacji redukcyjno-pomiarowej oraz likwidacji istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej.
6.  Spółka zobowiązuje się nabyć od obecnego użytkownika wieczystego prawo użytkowania wieczystego działki 10/2 (na której znajduje się dotychczasowa stacja).
7.  W przypadku nabycia przez Spółkę użytkowania wieczystego działki nr 10/2, Gmina i Spółka zobowiązują się zawrzeć umowę zamiany, na mocy której Spółka przeniesie na Gminę prawo użytkowania wieczystego działki nr 10/2, natomiast Gmina przeniesie na Spółkę prawo własności nieruchomości działki nr 22/1, na której posadowiona będzie stacja redukcyjno-pomiarowa wybudowana przez Gminę.
8.  Wartość praw użytkowania wieczystego działki 10/2 oraz prawo własności działki 22/1 zostaną określone zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego, wartość powyższych praw nie będzie uwzględniała wartości stacji redukcyjno-pomiarowej zarówno dotychczasowej, jak i wybudowanej przez Gminę, gdyż budowa zamiennej stacji redukcyjno-pomiarowej realizuje roszczenia odszkodowawcze na gruncie art. 363 Kodeksu cywilnego na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka będzie podstawa opodatkowania czynności sprzedaży, w ramach zamiany, przez Gminę prawa własność nieruchomości (działki nr 22/1), na której Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała stację redukcyjno-pomiarową?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Na mocy art. 29 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Według art. 2 pkt 27b lit a ww. ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy.

W zagadnieniu dotyczącym podstawy opodatkowania czynności sprzedaży, w ramach zamiany, przez Gminę prawa własności nieruchomości (dz. nr 22/1), na której Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała stację redukcyjno-pomiarową należy rozpatrzyć kwestię przekazania stacji redukcyjno-pomiarowej na rzecz Spółki. W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na fakt, iż wybudowanie nowej stacji redukcyjno-pomiarowej stanowi realizację roszczeń odszkodowawczych Spółki na gruncie art. 363 Kodeksu cywilnego, nie istnieje możliwość przenoszenia prawa własności nowej stacji na rzecz Spółki ponieważ jej wybudowanie to przywrócenie stanu poprzedniego.

Mamy więc do czynienia ze skutkami takimi jakby stacja redukcyjno-pomiarowa nigdy nie wyszła z majątku Spółki. „Przeważa w doktrynie stanowisko, w myśl którego roszczenie odszkodowawcze zmierzające do przywrócenia stanu poprzedniego może polegać także na tym, aby w miejsce zniszczonej rzeczy występującej w obrocie jako rzecz zamienna można było domagać się wydania innej, ale o takich samych właściwościach (zob. F. Błachuta, Komentarz, s. 881, A. Rembieliński, Komentarz, s. 311-313; T. Dybowski, System pr. Cyw., t. 111 CZ. 1, s. 290). Skutkiem zastosowania tego rodzaju rozwiązania jest przywrócenie stanu poprzedniego, ale w znaczeniu gospodarczym, ponieważ poszkodowany nie odzyskuje tej samej rzeczy, lecz inną wszelako tego samego rodzaju i tej samej jakości. Przekonywające są rozważania F. Błachury (Komentarz, s. 881) usprawiedliwiające zastosowanie w tym wypadku wykładni rozszerzającej komentowany przepis (przyp. red - tj. 363 kc), ponieważ pozwala on jednocześnie zrealizować jego cel, oraz niepotrzebnie nie zawęża stosowania restytucji naturalnej.” (tak: K. Zagrobelny w: Kodeks cywilny, Komentarz, Wydawnictwo C.H.BEK, Warszaw 2006, str. 552). Dodatkowo te argumentacje wzmacnia art. 32 ust. 5 ustawy o drogach, zgodnie z którym „przekazanie przez zarządcę drogi urządzeń, o których mowa w ust. 2-4, wykonanych w pasie drogowym, osobie uprawnionej następuje nieodpłatnie, na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego”. Mając na uwadze powyższe w sprawie opisanej we wniosku nie dojdzie do przeniesienia własności stacji redukcyjno-pomiarowej w aspekcie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie wolno utożsamiać z przeniesieniem prawa własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przy definiowaniu wyrażenia dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris von Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TS UE wyraził pogląd, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel nawet, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym”, jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce”.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania stacją redukcyjno-pomiarową znajdująca się na działce nr 22/1, jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawa cywilnego), nie została zatem spełniona definicja dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy (w odniesieniu do stacji). Zatem w przedmiotowej sprawie wystąpi po stronie Gminy jedynie dostawa gruntu.

Uwzględniając przepisy dotyczące podstawy opodatkowania, zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania transakcji przeniesienia prawa własności nieruchomości (działki nr 22/1), na której Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała stację redukcyjno-pomiarową będzie wartość rynkowa prawa własności działki 22/1 określona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 117, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przytoczonych przepisów wynika, iż - co do zasady - opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z tą dostawą występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Generalna zasada określania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określone zostały w art. 29 ust. 1-4 ustawy.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 29 ust. 3 ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej prowadzi inwestycję drogową. Na terenie inwestycji zlokalizowany jest gazociąg wysokiego ciśnienia oraz stacja redukcyjno-pomiarowa (których właścicielem jest, na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, Spółka), posadowione na działce nr 10/2. Właścicielem działki 10/2 jest Skarb Państwa, a użytkownikiem wieczystym jest A. Przebudowa drogi koliduje z istniejącym czynnym gazociągiem oraz stacją redukcyjno-pomiarową, wobec tego konieczna jest likwidacja odcinka gazociągu oraz wyłączenie z eksploatacji istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej. Zatem konieczne jest wybudowanie nowej stacji redukcyjno-pomiarowej, która zastąpi dotychczasową. Wybudowanie nowej stacji redukcyjno-pomiarowej, rozebranie dotychczas funkcjonującej stacji, unieczynnienie wyłączonego z eksploatacji odcinka gazociągu oraz protokolarne przekazanie przez Gminę na rzecz Spółki nowej stacji redukcyjno-pomiarowej nastąpi w ramach likwidacji kolizji przebiegu drogi z infrastrukturą niedrogową.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z brzmieniem przepisów art. 26 ust. 1 i art. 63 ust. 3 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz art. 363 Kodeksu cywilnego, w sytuacji, kiedy wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej prowadzi do pozbawienia właściciela infrastruktury, która przed wydaniem tej decyzji była zlokalizowana poza pasem drogowym, możliwości korzystania z tej infrastruktury, inwestor jest zobowiązany do świadczenia odszkodowawczego na rzecz podmiotu, którego własność stanowią te obiekty czy urządzenia. Zobowiązanym do naprawienia szkody jest inwestor, a jej naprawienie może nastąpić zgodnie z wyborem Spółki, której własność stanowią sieci/urządzenia, bądź przez wypłatę sumy pieniężnej, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego. Dodatkowo na wniosek Spółki zostaną wprowadzone do nowo budowanej stacji redukcyjno pomiarowej ulepszenia, koszt tych ulepszeń pokryje właściciel stacji, tj. Spółka. Zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy o drogach, jeżeli w wyniku uzgodnień zarządcy drogi z zainteresowaną stroną zostaną wprowadzone ulepszenia urządzeń, koszty tych ulepszeń pokrywa odpowiednio ich właściciel lub użytkownik. Ponoszenie kosztów ulepszeń przez właściciela stacji redukcyjno-pomiarowej wiąże się ściśle z zasadą według której obowiązek naprawienia szkody jest ograniczony do przywrócenia stanu poprzedniego (art. 363 Kodeksu cywilnego), nie obejmuje w żadnym przypadku ulepszeń. Zgodnie z powyższym stanem faktycznym Gmina i Spółka zamierzają zawrzeć porozumienie mające na celu uregulowanie działań podejmowanych przez strony w związku z zaistnieniem kolizji inwestycji drogowej prowadzonej przez Gminę z urządzeniami zlokalizowanymi poza pasem drogowym a stanowiącym własność Spółki. W powyższym porozumieniu zostaną uregulowane następujące kwestie:

1.  Obowiązkiem Gminy wynikającym z przepisów prawa jest przywrócenie stanu poprzedniego w związku z istniejącą kolizją.
2.  Spółka zgłasza potrzebę wprowadzenia ulepszenia stacji redukcyjno-pomiarowej będącej zamiennikiem istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej, Spółka zobowiązuje się pokryć wszelkie koszty związane z dokonywaniem ulepszenia.
3.  Wybudowanie przez Gminę nowej stacji redukcyjno-pomiarowej nastąpi na działce nr 22/1 stanowiącej własność Gminy.
4.  Gmina zobowiązuje się do protokolarnego technicznego przekazania na rzecz Spółki stacji redukcyjno-pomiarowej zlokalizowanej na nieruchomości stanowiącej własność Gminy (dz. 22/1) będącej zamiennikiem istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej znajdującej się na działce nr 10/2.
5.  Gmina zobowiązuje się również do protokolarnego technicznego przekazania na rzecz Spółki kompletnej dokumentacji technicznej i formalno-prawnej w zakresie usunięcia odcinka gazociągu, budowy zamiennej stacji redukcyjno-pomiarowej oraz likwidacji istniejącej stacji redukcyjno-pomiarowej.
6.  Spółka zobowiązuje się nabyć od obecnego użytkownika wieczystego prawo użytkowania wieczystego działki 10/2 (na której znajduje się dotychczasowa stacja).
7.  W przypadku nabycia przez Spółkę użytkowania wieczystego działki nr 10/2, Gmina i Spółka zobowiązują się zawrzeć umowę zamiany, na mocy której Spółka przeniesie na Gminę prawo użytkowania wieczystego działki nr 10/2, natomiast Gmina przeniesie na Spółkę prawo własności nieruchomości działki nr 22/1, na której posadowiona będzie stacja redukcyjno-pomiarowa wybudowana przez Gminę.
8.  Wartość praw użytkowania wieczystego działki 10/2 oraz prawo własności działki 22/1 zostaną określone zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego, wartość powyższych praw nie będzie uwzględniała wartości stacji redukcyjno-pomiarowej zarówno dotychczasowej jak i wybudowanej przez Gminę, gdyż budowa zamiennej stacji redukcyjno-pomiarowej realizuje roszczenia odszkodowawcze na gruncie art. 363 Kodeksu cywilnego na rzecz Spółki.

Kwestie powstania i naprawy szkody regulują przepisy art. 361-363 ustawy Kodeks cywilny. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła (art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego). W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jak wynika z powyższego, art. 363 przewiduje dwa sposoby naprawienia szkody, tj.:

*   przywrócenie stanu poprzedniego (tzw. restytucję naturalną),
*   zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej.

Oba sposoby naprawienia szkody – w zamyśle ustawodawcy - mają doprowadzić do zrealizowania podstawowej funkcji odpowiedzialności odszkodowawczej, jaką jest funkcja kompensacyjna. W tym znaczeniu wskazane wyżej sposoby naprawienia szkody mają równorzędny charakter. Przy czym restytucja naturalna cechuje się tym, iż zmierza do kompensacji szkody w drodze zastąpienia lub naprawienia naruszonego dobra poszkodowanego lub też usunięcia ujemnych skutków naruszenia jego konkretnego interesu. A zatem restytucja naturalna sprowadza się de facto do naprawienia szkody polegającej na pozbawianiu poszkodowanego władztwa nad rzeczą.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że zamiana działki nr 22/1 stanowiącej własność Gminy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż transakcja zamiany traktowana jest na równi z cywilnoprawną umową sprzedaży, stając się czynnością o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dokonywaną przez podmiot występujący w tej transakcji na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy w roli podatnika podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie nie dojdzie natomiast do dostawy stacji redukcyjno-pomiarowej, którą Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała na przedmiotowej działce. Powyższe wynika z faktu, iż wybudowanie przez Gminę stacji redukcyjno-pomiarowej stanowi przewidzianą w art. 363 k.c. formę naprawienia szkody i polega na przywróceniu stanu poprzedniego, czyli odtworzeniu stacji pomiarowo-redukcyjnej (będącej własnością Spółki), która znajdowała się na działce, na której Gmina będzie realizowała inwestycję drogową i którą to działkę Gmina nabędzie w drodze zamiany od dotychczasowego użytkownika wieczystego. Przekazanie przez Gminę na podstawie protokołu technicznego Spółce stacji pomiarowo-redukcyjnej nie będzie wiązało się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie dojdzie zatem do dostawy towarów, która podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego podstawę opodatkowania przedmiotowej transakcji stanowić będzie wartość gruntu, czyli zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy, wartość rynkowa tego gruntu pomniejszona o kwotę podatku.

Reasumując, podstawę opodatkowania czynności sprzedaży, w ramach zamiany, przez Gminę prawa własności nieruchomości (działki nr 22/10), na której Gmina w ramach roszczeń odszkodowawczych wybudowała stację redukcyjno-pomiarową, stanowić będzie wartość rynkowa nieruchomości (gruntu) pomniejszona o kwotę podatku.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania. Odpowiedź na pytanie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy dokonane przez Gminę ulepszenie stacji redukcyjno-pomiarowej stanowi świadczenie usług została udzielona interpretacją indywidualną z dnia 3 stycznia 2012 r. nr ILPP1/443-1308/11-5/KG.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.