Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.80.2018.2.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-20
Teza: Czy wydatki na leczenie, jak i na dojazdy samochodem Wnioskodawczyni może odliczyć od dochodu w zeznaniu podatkowym w ramach ulgi rehabilitacyjnej?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od dochodu; rehabilitacja; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) uzupełnionym w dniu 21 i 26 marca 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonania odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 21 i 26 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonania odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest emerytką i inwalidą o znacznym stopniu niepełnosprawności. Orzeczenie o Stopniu Niepełnosprawności z dnia 1 czerwca 2017 r. wydane zostało przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Wnioskodawczyni cierpi na silne owrzodzenie obu podudzi. Leczenie szpitalne na oddziałach dermatologicznych oraz w poradniach dermatologicznych przez 9 lat nie przynosiło efektów a wręcz przeciwnie - pogorszenie. Wnioskodawczyni nie mogła już chodzić, dokuczał Jej silny ból i nie mogła samodzielnie funkcjonować. Aktualnie od ubiegłego roku Wnioskodawczyni podjęła leczenie w prywatnej klinice, gdzie od czerwca 2017 r. wykonywane są wobec niej 2 razy w tygodniu „zabiegi kompleksowego leczenia ran”, na które dojeżdża 195 km w jedną stronę samochodem osobowym, którego jest współwłaścicielem. Wnioskodawczyni posiada faktury ze stacji, gdzie tankowała paliwo.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że w klinice rany poddawane są kompleksowemu opracowywaniu, stosując różne zabiegi, jak czyszczenie (chirurgiczne i farmakologiczne), masaże, specjalistyczne opatrunki i tzw. kompresjoterapię (bandażowanie uciskowe) i wszystko to w warunkach najwyższej sterylności. Leczenie i stosowane środki - jak twierdzi Wnioskodawczyni – to rehabilitacja, która poprawiła Jej sprawność fizyczną, przywróciła ją do normalnego życia, ułatwiła samodzielne wykonywanie czynności życiowych. Zaczęła chodzić, rany się goją a ból ustąpił. Każda wizyta udokumentowana jest fakturą wystawioną przez tę Klinikę.

Wydatki związane z leczeniem i dojazdem nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub zwrócone w jakiejkolwiek formie. Wszystkie koszty leczenia – jak podkreśla Wnioskodawczyni – pokryła sama w 100%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na leczenie, jak i na dojazdy samochodem Wnioskodawczyni może odliczyć od dochodu w zeznaniu podatkowym w ramach ulgi rehabilitacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na leczenie może odliczyć od dochodu w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast koszty dojazdu samochodem na to leczenie na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) – podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Na podstawie art. 26 ust. 7a ww. ustawy, w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r., za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

1.  adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
2.  przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
3.  zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego;
4.  zakup wydawnictw i materiałów (pomocy) szkoleniowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
5.  odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym;
6.  odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne;
7.  opłacenie przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;
8.  utrzymanie psa asystującego, o którym mowa w ustawie o rehabilitacji zawodowej, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;
9.  opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa;
10.  opłacenie tłumacza języka migowego;
11.  kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej oraz dzieci osób niepełnosprawnych, które nie ukończyły 25 roku życia;
12.  leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo);
13.  odpłatny, konieczny przewóz na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne:
    1.  osoby niepełnosprawnej - karetką transportu sanitarnego,
    2.  osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, oraz dzieci niepełnosprawnych do lat 16 - również innymi środkami transportu niż wymienione w lit. a;
14.  używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną albo dziecko niepełnosprawne, które nie ukończyło 16 roku życia - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł;
15.  odpłatne przejazdy środkami transportu publicznego związane z pobytem:
    1.  na turnusie rehabilitacyjnym,
    2.  w zakładach, o których mowa w pkt 6,
    3.  na koloniach i obozach dla dzieci i młodzieży, o których mowa w pkt 11.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty – w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

W myśl natomiast art. 26 ust. 7c tejże ustawy, w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  wskazać z imienia i nazwiska osoby, które opłacono w związku z pełnieniem przez nie funkcji przewodnika;
2.  okazać certyfikat potwierdzający status psa asystującego;

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2.  znaczny stopień niepełnosprawności;
2.  II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
    2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r. – art. 26 ust. 7g cyt. ustawy.

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

W myśl natomiast art. 26 ust. 13a ustawy – wydatki na cele określone w ust. 1 (a więc również na cele rehabilitacyjne) podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Należy zaznaczyć, że katalog wydatków zawarty w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, czyli wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych uważa, się odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja” oraz „rehabilitacja lecznicza”, zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz „Encyklopedii” PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest emerytką i inwalidą o znacznym stopniu niepełnosprawności. Orzeczenie o Stopniu Niepełnosprawności z dnia 1 czerwca 2017 r. wydane zostało przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Wnioskodawczyni cierpi na silne owrzodzenie obu podudzi. Leczenie szpitalne na oddziałach dermatologicznych oraz w poradniach dermatologicznych przez 9 lat nie przynosiło efektów a wręcz przeciwnie - pogorszenie. Wnioskodawczyni nie mogła już chodzić, dokuczał Jej silny ból i nie mogła samodzielnie funkcjonować. Aktualnie od ubiegłego roku Wnioskodawczyni podjęła leczenie w prywatnej klinice, gdzie od czerwca 2017 wykonywane są wobec niej 2 razy w tygodniu „zabiegi kompleksowego leczenia ran”, na które dojeżdża 195 km w jedną stronę samochodem osobowym, którego jest współwłaścicielem. Wnioskodawczyni posiada faktury ze stacji, gdzie tankowała paliwo.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że w klinice rany poddawane są kompleksowemu opracowywaniu, stosując różne zabiegi, jak czyszczenie (chirurgiczne i farmakologiczne), masaże, specjalistyczne opatrunki i tzw. kompresjoterapię (bandażowanie uciskowe) i wszystko to w warunkach najwyższej sterylności. Leczenie i stosowane środki - jak twierdzi Wnioskodawczyni – to rehabilitacja, która poprawiła Jej sprawność fizyczną, przywróciła ją do normalnego życia, ułatwiła samodzielne wykonywanie czynności życiowych. Zaczęła chodzić, rany się goją a ból ustąpił. Każda wizyta udokumentowana jest fakturą wystawioną przez tę Klinikę.

Wydatki związane z leczeniem i dojazdem nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub zwrócone w jakiejkolwiek formie. Wszystkie koszty leczenia – jak podkreśla Wnioskodawczyni – pokryła sama w 100%.

W świetle przytoczonych powyżej uregulowań prawnych należy zauważyć, iż niewątpliwie opisane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zabiegi polegające na czyszczeniu ran (chirurgiczne i farmakologiczne), specjalistyczne opatrunki stosowane przy owrzodzeniu podudzi mają na celu przywracanie Wnioskodawczyni sprawności fizycznej i służą gojeniu się przewlekłych ran tym, niemniej w ocenie organu nie sposób zakwalifikować ich do wydatków na zabiegi rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani innych wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne lub związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, bowiem w świetle przytoczonych wyżej definicji wydatki tego rodzaju nie mieszczą się w katalogu wydatków uprawniających do odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Ustawodawca wyraźnie wskazał, że odliczeniu od dochodu podlegają wydatki poniesione na zabiegi rehabilitacyjne. Gdyby wolą ustawodawcy było, aby każdego rodzaju wydatki poniesione przez osobę niepełnosprawną, w związku z jej leczeniem dawały prawo do ich odliczenia w ramach omawianej ulgi, to taki zapis zawarłby w ustawie.

Odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej podlegać mogą jedynie wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zabiegi kompresjoterapii i masażu. Wskazane zabiegi stanowią jedną z wielu metod rehabilitacji osób z obrzękami limfatycznymi oraz przewlekłą niewydolnością żylną. W świetle powyższego, skoro zabiegi te - w przypadku Wnioskodawczyni – mają na celu przywrócenie ograniczonych funkcji, zmniejszenie następstw nieodwracalnych zmian, poprawę stanu Jej zdrowia, to wydatki na takie zabiegi stanowiące część rehabilitacji mogą zostać uznane za wydatki na cele rehabilitacyjne w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać odliczeniu od dochodu w zeznaniu rocznym za 2017 r. Warunkiem odliczenia jest jednak posiadanie rachunku lub faktury dokumentującej wysokość poniesionych przez Wnioskodawczynię wydatków tytułem opisanych wyżej zabiegów rehabilitacyjnych.

W kwestii odliczenia przez Wnioskodawczynię w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego wskazać należy, że na podstawie art. 1 pkt 16 lit. b) tiret drugie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie, m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. poz. 2175) ustawodawca w zasadniczy sposób zmienił treść zapisów art. 26 ust. 7a pkt 14, likwidując ograniczenie dotyczące odliczenia wydatków związanych z dojazdem wyłącznie na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne oraz rozszerzając jego stosowanie do wszystkich osób niepełnosprawnych, bez względu na posiadaną grupę inwalidzką.

Konieczne jest jednak, aby osoba niepełnosprawna bądź osoba mająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, która chce skorzystać z tego odliczenia, była właścicielem lub współwłaścicielem samochodu.

Zatem, skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że w 2017 r. dojeżdżała na zabiegi do prywatnej kliniki samochodem osobowym stanowiącym Jej współwłasność, to uznać należy, że ma prawo, aby wydatki związane z używaniem tego samochodu odliczyć w zeznaniu rocznym w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w wysokości nie przekraczającej kwoty 2.280 zł.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.