Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.228.2017.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-25
Teza: Opodatkowanie czynności zbycia nieruchomości w drodze wywłaszczenia w związku z inwestycją drogową i zwolnienie od podatku tej czynności.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; podatnik; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.), uzupełnionym w dniu 28 lipca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe;**
*   zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności dostawy ww. nieruchomości w związku z jej wywłaszczeniem w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w zamian za odszkodowanie oraz zastosowania zwolnienia na tę okoliczność.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne.

… (dalej: „Instytut” lub „Wnioskodawca”) był właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w …, oznaczonej jako działka … (dalej: „Nieruchomość”). Na Nieruchomości znajdowały się stawy rybne przeznaczone na cele hodowlane (hodowla ryb). Nieruchomość ta była faktycznie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności rolniczej (hodowla ryb). Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nie przewidywał dla Nieruchomości przeznaczenia budowalnego, ani nie została wydana dla Nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy. Wnioskodawca nie podejmował żadnych kroków zmierzających do komercyjnego (gospodarczego) wykorzystania Nieruchomości, jak również nie zamierzał dokonywać sprzedaży lub innego zbycia Nieruchomości. Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Wnioskodawcy nie przysługiwało z tego tytułu prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Na nieruchomości nie były również czynione żadne nakłady (inne niż związane ze stawami hodowlanymi), od których Instytutowi przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W 2012 r. Wojewoda … w oparciu o przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 193, poz. 1194, ze zm., dalej „Ustawa drogowa”) wydał decyzję o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej, na mocy której prawo własności Nieruchomości zostało przeniesione z mocy samego prawa na Skarb Państwa, w celu realizacji inwestycji drogowej. Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy drogowej, wywłaszczane nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4a Ustawy drogowej, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Decyzję taką w dniu … marca 2014 r. wydał wobec Wnioskodawcy Wojewoda …, w której orzekł o przyznaniu Wnioskodawcy odszkodowania za wywłaszczenie Nieruchomości w określonej kwocie pieniężnej. Wnioskodawca otrzymał w dniu … czerwca 2014 r. część (zaliczkę na poczet) określonego w decyzji z dnia … marca 2014 r. odszkodowania, w związku z czym wystawił … fakturę, a następnie fakturę korygującą uwzględniającą określenie podstawy prawnej zwolnienia czynności przeniesienia własności nieruchomości za odszkodowaniem z podatku od towarów i usług.

Wskutek wniesionych środków zaskarżenia, decyzja z dnia … marca 2014 r. w sprawie określenia wysokości odszkodowania z tytułu wywłaszczenia Nieruchomości na cele związane z realizacją inwestycji drogowej została uchylona. Do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie została wydana nowa decyzja w sprawie określenia wysokości odszkodowania należnego Wnioskodawcy za Nieruchomość wywłaszczoną na cel budowy drogi.

W momencie wywłaszczenia stawy nie były wykorzystywane do innego celu aniżeli hodowla ryb dla celów działalności badawczej Instytutu (działalność statutowa). „Na stawach” nie była prowadzona żadna odpłatna działalność gospodarcza typu, np. łowisko komercyjne, stawy nie były też odpłatnie udostępniane żadnym innym podmiotom.

Wnioskodawca był w momencie wywłaszczenia nieruchomości czynnym podatnikiem VAT. Stosownie do postanowień Statutu, Wnioskodawca jest instytutem badawczym prowadzącym działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych, a przedmiotem jego działalności jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ich wdrażanie i przystosowywanie do potrzeb praktyki w obszarze rybactwa śródlądowego. Z uwagi na tak określony przedmiot i cel działalności, Wnioskodawca prowadzi działalność naukowo-badawczą, wydawniczą, usługową i produkcyjną, która w zależności od rodzaju podejmowanych czynności oraz form ich finansowania może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym jednak nieruchomości zajęte przez stawy rybne będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytania:

1.  Czy przeniesienie własności Nieruchomości z mocy samego prawa na Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody … o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1 wskazującej, że czynność będąca przedmiotem Wniosku podlega opodatkowaniu VAT, czy przeniesienie własności Nieruchomości z mocy samego prawa na Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody … o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej stanowi czynność zwolnioną z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odnośnie pytania nr 1:

Wnioskodawca wskazuje, że stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, w której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza to działalność obejmująca wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników.

W kontekście powyższego wskazać należy, że Wnioskodawca nie podejmował żadnych kroków zmierzających do komercyjnego (gospodarczego) wykorzystania Nieruchomości, jak również nie zmierzał do sprzedaży Nieruchomości na cele inne niż rolnicze. Nieruchomość była bowiem wykorzystywana przez Wnioskodawcę jedynie na cele działalności rolniczej - hodowli ryb. Przeniesienie własności Nieruchomości nastąpiło wyłącznie na podstawie władczego rozstrzygnięcia administracyjnego organu władzy publicznej, które wywarło skutki prawne w sferze prawa własności. Przeniesienie prawa własności nastąpiło w związku z tym niezależnie od woli Wnioskodawcy.

Zgodnie zaś z utrwaloną wykładnią przepisów art. 15 ustawy VAT, podmiot musi występować w charakterze podatnika, aby zrealizowana przez niego transakcja mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, Instytut nie powinien, w odniesieniu do czynności przeniesienia własności Nieruchomości na Skarb Państwa za wynagrodzeniem w postaci odszkodowania, zostać uznany za podatnika w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT. Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w orzeczeniu z dnia 5 maja 2016 r., sygn. I SA/Po 2445/15, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że jeśli podmiot „wykorzystywał te grunty w działalności rolniczej, a dopiero kilka lat później i bez jego inicjatywy, tzw. czynności przygotowawczych dochodzi do wywłaszczenia z powodu lokalizacji na tych gruntach inwestycji drogowej, to nie występuje on w tym przypadku (jako wywłaszczony) w roli podatnika podatku VAT, o czym stanowi art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Nie można mu bowiem przypisać w tym zakresie prowadzenia działalności handlowej polegającej na sprzedaży nieruchomości. Nie występował on w roli handlowca w odniesieniu do wywłaszczonych nieruchomości, lecz w roli rolnika, prowadzącego rolniczą działalność”.

Podobna ocena prawna została wyrażona także przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w niedawnym wyroku z dnia 25 stycznia 2017 r. w sprawie o sygnaturze I SA/Wr 600/16. Uzasadnione jest w związku z tym twierdzenie, że w przypadku, kiedy Wnioskodawca z własnej woli nie podejmuje działań w celu zmiany przeznaczenia gruntów (z rolnych na budowlane), czy też nie czyni przygotowań do sprzedaży gruntu z zyskiem, nie wykazuje tym samym zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nie występuje w takiej sytuacji jako handlowiec, lecz wręcz przeciwnie – wykorzystuje on grunt zgodnie z jego przeznaczeniem, natomiast zmiana przeznaczenia następuje wyłącznie z inicjatywy organu władzy publicznej. Zgodnie natomiast z utrwaloną wykładnią przepisów art. 15 ustawy VAT, aby transakcja mogła podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest stwierdzenie, że w odniesieniu do danej czynności, podmiot występował w charakterze podatnika.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że skoro przeniesienie własności Nieruchomości nastąpiło niezależnie od woli i działania Wnioskodawcy, bez podejmowania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek kroków zmierzających do komercyjnego (gospodarczego) wykorzystania Nieruchomości, czy też jej sprzedaży na cele inne niż rolnicze, zaś wyłącznie na podstawie decyzji organu władzy publicznej, która wywiera skutki prawne w sferze praw własności, to Wnioskodawca nie powinien być w takich okolicznościach uznany z podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT w odniesieniu do czynności przeniesienia własności Nieruchomości na Skarb Państwa za wynagrodzeniem w postaci odszkodowania, a tym samym czynność ta nie podlega przepisom o podatku od towarów i usług.

Odnośnie pytania nr 2:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym także przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za przyznanie odszkodowania. Zatem jeśli wywłaszczenie następuje za odszkodowaniem, to co do zasady czynność taką należy traktować jak odpłatną dostawę towarów stosownie do przepisów ustawy VAT.

Obowiązek podatkowy w przypadku przeniesienia własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy VAT, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu. Należy przy tym wskazać, że okresie lat 2012-2014, obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm., uchylone z dniem 1 stycznia 2014 r.), które określało moment powstania obowiązku podatkowego m.in. dla czynności przeniesienia własności towarów w zamian za odszkodowania w sposób tożsamy, jak obowiązująca obecnie regulacja art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy VAT, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

W konsekwencji, pomiędzy datą dokonania faktycznej dostawy towaru, a datą powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu może minąć długi okres (w przypadku Wnioskodawcy wynoszący już obecnie kilka lat). Nie zmienia to jednak faktu, że datą dokonania dostawy, w rozumieniu powołanych wyżej przepisów ustawy VAT, był dzień uprawomocnienia się decyzji Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej – a w tym dniu Nieruchomość była faktycznie wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele działalności rolniczej i stanowiła grunt rolny, zgodnie z treścią zapisów w ewidencji gruntów.

Należy wskazać, że wydanie decyzji o zezwoleniu na lokalizację inwestycji drogowej skutkuje nie tylko przejściem własności Nieruchomości na Skarb Państwa (z datą uprawomocnienia decyzji), ale również nadaniem Nieruchomości nowego przeznaczenia, niezależnie od zapisów istniejących aktów prawa miejscowego oraz faktycznego sposobu korzystania z nieruchomości przez dotychczasowego właściciela. Zmiana przeznaczenia Nieruchomości następuje wszakże z chwilą uprawomocnienia się decyzji Wojewody, tj. dopiero w momencie przejścia własności, gdy Nieruchomość stanowiła majątek Skarbu Państwa. W dalszej konsekwencji rozwiązań prawnych przyjętych w Ustawie drogowej, w momencie uprawomocnienia się decyzji w sprawie przyznania odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość, może ona (tak jak w przypadku Wnioskodawcy) stanowić już teren zabudowany infrastrukturą drogową.

Powyższy pogląd znajduje uzasadnienie także w wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w powołanym powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2015 r., o sygn. I FSK 1544/12, w którym uznał, że: „Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w tym przepisie winna być bowiem oceniana gdy z mocy prawa nastąpiło przeniesienie własności gruntów, a nie kiedy doszło do określenia wysokości odszkodowania”.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie własności Nieruchomości z mocy samego prawa, na Skarb Państwa, w trybie przepisów Ustawy drogowej, na podstawie decyzji Wojewody … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, stanowiło dostawę Nieruchomości zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   nieprawidłowe – w zakresie braku opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w zamian za odszkodowanie;
*   prawidłowe – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności dostawy ww. nieruchomości w związku z jej wywłaszczeniem w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana jest przez podmiot, który działa w charakterze podatnika w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Natomiast według art. 12 ust. 1 cyt. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem,
2.  dostawa terenu budowlanego.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1073), w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 2031), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ust. 2 przywołanego wyżej artykułu).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,
3.  z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Stosownie do treści ust. 4f tego artykułu, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Według regulacji ust. 5 cyt. artykułu, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Według art. 18 ust. 1 analizowanej ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionymi we wniosku stanami faktycznymi należy stwierdzić, że:

*   w zakresie pytania nr 1 – zbycie nieruchomości gruntowej opisanej we wniosku przez Wnioskodawcę (czynny podatnik VAT) na rzecz Skarbu Państwa w wyniku wywłaszczenia – wbrew poglądom Wnioskodawcy – stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że nieruchomość ta – jak przyjmuje Wnioskodawca – nie była nigdy wykorzystywana w działalności komercyjnej (wykorzystywano ją wyłącznie w celach statutowych i nie była wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych). W tym przypadku stawy rybne były faktycznie związane z działalnością Wnioskodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca dokonując czynności zbycia nieruchomości działał jako podatnik podatku od towarów i usług. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe;
*   w zakresie pytania nr 2 – w związku z tym, że zmiana przeznaczenia wywłaszczanej nieruchomości wskazanej we wniosku na przeznaczoną pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa nie sposób uznać, że najpierw dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości, a następnie dokonano wywłaszczenia. Wobec tego dostawa wskazanej nieruchomości – jako czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług – mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W tej sytuacji bowiem zostały spełnione warunki dla tego zwolnienia, tj. grunt nie stanowił terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Na tle niniejszej sprawy wskazuje się, że zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zaznacza się, że przedmiotową interpretację wydano na tle stanów faktycznych, z których wynika, że przedmiotowa nieruchomość stanowi grunt niezabudowany (wskazano, że jest to nieruchomość gruntowa).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.