Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.218.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-27
Teza: uznanie emitowanych voucherów za bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług oraz opodatkowania podatkiem VAT faktycznego świadczenia usług lub przekazania towarów w zamian za ten voucher.
Słowa kluczowe: bony; bony-bon różnego przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r.) uzupełnionym pismem z 7 maja 2020 r. (data wpływu 7 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania emitowanych voucherów za bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem VAT faktycznego świadczenia usług lub przekazania towarów w zamian za ten voucher – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2020 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania emitowanych voucherów za bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług oraz opodatkowania podatkiem VAT faktycznego świadczenia usług lub przekazania towarów w zamian za ten voucher. Wniosek został uzupełniony pismem z 7 maja 2020 r. (data wpływu 7 maja 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 17 lutego 2020 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.218.2020.1.AZ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca) jest podmiotem, którego główny przedmiot działalności sklasyfikowano jako pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (PKD 66.19.Z). Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca planuje rozpocząć projekt biznesowy (dalej jako: Projekt), w ramach którego działania Wnioskodawcy mają opierać się na pośrednictwie w uzyskaniu finansowania dla osób zainteresowanych nabyciem usług i/lub produktów (dalej jako: klienci) klubu fitness lub studia EMS tj. studia oferujące trening przy wykorzystaniu metody elektrostymulacji mięśni (dalej łącznie jako: klub fitness). Finansowanie to odbywać się będzie poprzez pożyczkę lub kredyt udzielone przez bank, z którym zostanie podpisana przez Wnioskodawcę umowa o współpracy w powyższym zakresie (dalej jako: Bank).

Zasady funkcjonowania projektu określać będzie wewnętrzny regulamin sklepu internetowego (dalej jako: Regulamin). Zgodnie z założeniami projektu Wnioskodawca planuje umożliwić potencjalnym klientom pomoc w sfinansowaniu usług i/lub produktów oferowanych przez kluby fitness. Projekt zakłada, że nie każda osoba może pozwolić sobie na jednorazowe pokrycie kosztów tych usług/produktów. Wychodząc więc naprzeciw oczekiwaniom klientów Wnioskodawca będzie oferował pomoc w uzyskaniu finansowania tych usług/produktów poprzez możliwość ich opłacenia w formie pożyczki. W tym celu Wnioskodawca będzie emitował vouchery o różnej wartości (nie będą one nabywane od klubów czy też innych podmiotów, będą one własnością Wnioskodawcy), które klient nabędzie od Wnioskodawcy poprzez uzyskanie zewnętrznego finansowania w postaci pożyczki (dalej jako: voucher).

Umowa pożyczki będzie zawierana pomiędzy klientem, a bankiem i to do banku klient będzie spłacał pożyczkę. Pożyczka nie będzie więc spłacana przez czy też poprzez Wnioskodawcę. Następnie bank po udzieleniu pożyczki klientowi będzie przekazywał środki z pożyczki odpowiadającej wysokością wartości wybranego przez klienta vouchera Wnioskodawcy, a Wnioskodawca po wymianie przez klienta vouchera na usługi i/lub towary będzie przekazywał te środki finansowe dla klubu fitness.

W ten sposób klient będzie miał możliwość nabycia usług/produktów w klubach fitness bez ponoszenia jednorazowego wydatku, a następnie będzie dokonywał spłaty pożyczki na rzecz Banku w wygodnych dla siebie ratach. Przyjęty model biznesowy projektu opierać się będzie na następujących założeniach:

1.  Wnioskodawca poprzez portal internetowy oferuje klientom klubów fitness możliwość nabycia voucherów o określonej wartości, których to nabycie będzie finansowane przez Bank w postaci udzielanych pożyczek dla klientów, a które to vouchery klient będzie mógł wymienić w klubie na towary i/lub usługi;
2.  klient, na portalu internetowym, będzie zgłaszał chęć nabycia vouchera. Będzie to odbywało się poprzez dokonanie wyboru na portalu internetowym jednej z oferowanych kwot w jakich będą dostępne vouchery - będą wskazywane konkretne warianty kwot, przykładowo 500 zł, 800 zł, 1000 zł, 1500 zł. Po dokonaniu wyboru klient będzie mógł opłacić voucher jedynie poprzez pożyczkę/kredyt i w tym celu zostanie przekierowany na stronę banku. Oznacza to, że cały proces kredytowy będzie odbywał się na stronie banku, zgodnie z ustalonymi warunkami udzielania pożyczek przez ten podmiot.
3.  Przewiduje się, że Bank w ciągu ok. 30 minut wyda decyzję kredytową dla klienta.
4.  Po uzyskaniu pozytywnej decyzji kredytowej i zawarciu umowy pożyczki z klientem przez Bank Wnioskodawca zostanie poinformowany przez bank o uruchomieniu pożyczki. Na tej podstawie Wnioskodawca przekaże dla klienta wyemitowany voucher, o określonej wartości, do wykorzystania w dowolnie wybranym przez niego klubie fitness. Voucher ten będzie uprawniał klienta do nabycia dowolnych produktów/usług przy zachowaniu określonego w regulaminie terminu ważności.
5.  Wnioskodawca zawrze umowy ze współpracującymi klubami fitness, w których klient będzie mógł realizować vouchery.

W ten sposób klient będzie mógł wybrać dowolny klub fitness z oferty prezentowanej przez Wnioskodawcę, spośród podmiotów, z którymi zawarta zostanie umowa współpracy, polegająca na honorowaniu voucherów (dalej jako: kluby). W ramach takiej umowy współpracy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wypłaty równowartości środków finansowych dla nabytego przez klienta vouchera na rzecz klubu, w którym zostanie zrealizowany voucher, w terminach określonych w tej umowie.

Założenia projektu przewidują, że w stosownych dokumentach (wskazywanych powyżej), powiązanych z voucherami, Wnioskodawca wskaże katalog podmiotów, u których ten voucher można zrealizować. Dokumentacja ta określać będzie również zakres usług i produktów, które klient będzie mógł wymienić w ramach posiadanego vouchera. Informacje te będą prezentowane również na stronie internetowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca planuje, aby w każdej sytuacji klient miał do wyboru kilka różnych usług oraz produktów, które dobierze wedle uznania w wybranym przez siebie klubie. W każdym przypadku klient będzie miał do wyboru przynajmniej dwa kluby oraz przynajmniej dwie usługi i/lub produkty. Przewiduje się, że wybór będzie dokonywany dopiero w momencie realizacji vouchera przez klienta, a nie na wcześniejszych etapach. Klient wskazuje jedynie kwotę wybranego vouchera. Każdy klub, z którym Wnioskodawca zawrze umowę zobowiąże się do jego wymiany na dowolnie wybrane usługi i/lub produkty.

Za przykładowe usługi lub produkty dostępne w klubie wskazać należy:

*   karnet wstępu na siłownię;
*   karnet wstępu na siłownię, saunę, klubu fitness;
*   karnet open - nielimitowana liczba wejść na wszystkie obiekty klubu;
*   karnet open z ograniczeniem czasowym;
*   trening personalny - indywidualna praca z trenerem;
*   opłata członkowska;
*   usługi konsultacji specjalistów z zakresu dietetyki, psychologii i sportu;
*   nabycie gadżetów związanych z danym klubem (torby, ręczniki, stroje sportowe);
*   pakiety sesji treningowych;
*   pakiety sesji treningowych połączonych z doradztwem żywieniowym;
*   karnet na zajęcia grupowe;
*   karnet strefa spa;
*   karnet squash;
*   treningi EMS;
*   karta członkowska.

Przebieg transferu vouchera do klienta oraz jego realizacja przedstawiałby się w następujący sposób:

1.  klient decyduje o nabyciu vouchera, który zostanie sfinansowany za pomocą pożyczki, udzielonej przez bank;
2.  Wnioskodawca jest informowany o udzieleniu pożyczki przez bank i w tym samym momencie dokonuje aktywacji vouchera za pośrednictwem nadania mu określonego numeru oraz dokonuje umieszczenia go w bazie voucherów, gdzie kluby będą mogły potwierdzić jego aktywność, tzn. fakt jego opłacenia poprzez udzieloną pożyczkę;
3.  klient przy zakupie w wybranym przez siebie klubie wskazuje, jakie usługi/produkty go interesują; klub za pomocą logowania w systemie informatycznym weryfikuje aktywność vouchera i po jej potwierdzeniu dokonuje wymiany na usługi/produkty; po wymianie następuje dezaktywacja kodu vouchera w systemie; w tym momencie Wnioskodawca dowiaduje się w jakim klubie klient wymienił uzyskany voucher;
4.  wraz z wymianą vouchera przez klub, Wnioskodawca uzyska podstawę do wypłacenia na rzecz klubu środków pieniężnych z udzielonej pożyczki.

Założenia projektu przewidują również, że klient będzie mógł zrealizować voucher tylko w jednym, dowolnie wybranym przez siebie klubie, a także, że będzie zobowiązany do jego wykorzystania w całości jednorazowo. Oznacza to, że w przypadku realizacji vouchera, klient nie będzie mógł wielokrotnie dokonywać jego wymiany na rożne usługi. W przypadku, gdy nie wykorzysta w sposób jednorazowy całości kwoty wynikającej z vouchera, środki te nie będą dla niego zwracane. Zgodnie z postanowieniami regulaminu oraz umowy współpracy z klubem przyjęte zostanie założenie, że voucher został wymieniony w całości na pełną kwotę. klient, akceptując warunki Regulaminu, wyraża zgodę na taką sytuację. Przewiduje się możliwość dokonania dopłaty do nabywanych usług/produktów, których wartość przewyższy wartość vouchera przy jego realizacji.

W uzupełnieniu wniosku udzielono następujących wyjaśnień.

Wnioskodawca wskazuje, że na ten moment prowadzone są rozmowy na temat współpracy z klubami posiadającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości, wraz z rozwojem projektu Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości nawiązania współpracy z klubami posiadającymi siedzibę poza terytorium RP, na takich samych zasadach, jak opisane w zdarzeniu przyszłym.

Wnioskodawca wskazuje, że w każdym klubie klient będzie miał do wyboru rożne usługi i produkty, dobierane przez niego wedle własnych potrzeb. Z tego też powodu nie można jednoznacznie określić na jakie usługi i/lub towary voucher zostanie wykorzystany w momencie jego emisji i przekazania, a co za tym idzie, nie można wskazać jednej stawki podatku VAT dla tych usług i produktów. Stawki te będą bowiem zróżnicowane, w zależności od danej usługi, bądź produktu. Za przykładowe usługi lub produkty dostępne w klubie wskazać należy:

*   karnet wstępu na siłownię - stawka 8% VAT;
*   karnet wstępu na siłownię, saunę, klubu fitness - stawka 8% VAT;
*   karnet open - nielimitowana liczba wejść na wszystkie obiekty klubu - stawka 8% VAT;
*   karnet open z ograniczeniem czasowym - stawka 8% VAT;
*   trening personalny – indywidualna praca z trenerem - opodatkowane stawką 23%;
*   opłata członkowska – jednorazowa opłata, za którą klient otrzymuje zestaw gadżetów klubowych oraz trening indywidualny - stawka 23% VAT;
*   usługi konsultacji specjalistów z zakresu dietetyki, psychologii i sportu - stawka 23% VAT
*   nabycie sprzętu sportowego w klubie do celów prywatnych - stawka 23%;
*   nabycie gadżetów związanych z danym klubem (torby, ręczniki, stroje sportowe) - stawka 23% VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie przedstawione w piśmie z 5 maja 2020 r.:

Czy w związku z opisanymi w zdarzeniu przyszłym założeniami Projektu, Wnioskodawca powinien rozpoznać w emitowanych voucherach bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług, co w konsekwencji będzie skutkowało tym, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dopiero faktyczne świadczenie usług lub przekazanie towarów w zamian za ten voucher, a nie sama emisja i przekazanie vouchera przez Wnioskodawcę?

Stanowisko Wnioskodawcy, doprecyzowane w piśmie z 5 maja 2020 r.:

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie wskazanych w zdarzeniu przyszłym założeń Projektu, powinien on rozpoznać w emitowanych voucherach bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wykazania należnego podatku VAT w momencie emisji i przekazania voucherów, ponieważ ich opodatkowanie VAT wystąpi dopiero w momencie świadczenia usług lub przekazania towarów, które nastąpią w wyniku wymiany vouchera.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Od 1 stycznia 2019 r. do ustawy VAT zostały wprowadzone dodatkowe przepisy mające na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE.L 177 z 1 lipca 2016). W oparciu o wytyczne wskazane w dyrektywie ustawa VAT przewiduje dwa rodzaje voucherow (w ustawie funkcjonujące pod nazwą „bony”), a są to bony jednego przeznaczenia (SPV - Single Purpose voucher; dalej jako: bon SPV)) oraz bony różnego przeznaczenia (MPV - Multi Purpose voucher; dalej jako: bon MPV).

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy VAT przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z powyższą definicją za bon w rozumieniu ustawy VAT będzie można uznać więc taki instrument, w przypadku którego podmiot go realizujący będzie miał obowiązek jego przyjęcia, a towary, usługi lub tożsamość dostawców lub usługodawców (potencjalnych) będzie na nim wskazana lub będzie wskazana w powiązanej dokumentacji. Zatem dla uznania danego instrumentu jako bon w rozumieniu ustawy VAT, należy spełnić wskazane powyżej przesłanki łącznie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przyjmuje się, że vouchery będą stanowić instrument, który umożliwi klientowi jego wymianę na usługi i/lub produkty w klubie. Zakres tych usług oraz produktów nie będzie wskazywany dla konkretnego vouchera, lecz zostanie określony w stosownej dokumentacji (umowy, regulaminy). Tak samo właściwa dokumentacja będzie wskazywać na zakres podmiotów, które dany voucher będą honorować (dokonywać jego wymiany). Ponadto umowy zawierane pomiędzy Wnioskodawcą, a klubami, będą wskazywać na obowiązek realizacji voucherów, tzn. świadczenia usług i/lub wydania towarów w zamian za okazany voucher. Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, emitowane vouchery należy zakwalifikować jako bony w rozumieniu ustawy VAT.

Konstrukcja voucherów oraz dedykowanej do nich dokumentacji (umowy, regulaminy) wskazywać będą, zarówno na obowiązek ich przyjęcia przez dany podmiot, jak i zakres towarów/usług oraz podmiotów dostarczających te towary lub świadczących te usługi. W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym obie przesłanki określone w art. 2 pkt 41 ustawy VAT zostaną spełnione. Warto podkreślić, że emitowane przez Wnioskodawcę vouchery nie będą stanowiły instrumentów płatniczych w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (DZ.U.2019.659; dalej jako: UPP). Zgodnie z art. 2 pkt 10 UPP instrumentem płatniczym jest zindywidualizowane urządzenie lub uzgodniony przez użytkownika i dostawcę zbiór procedur, wykorzystywane przez użytkownika do złożenia zlecenia płatniczego. Przez zlecenie płatnicze, w myśl art. 2 pkt 36 UPP, należy rozumieć oświadczenie płatnika lub odbiorcy skierowane do jego dostawcy zawierające polecenie wykonania transakcji płatniczej.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, ze bon od instrumentu płatniczego odróżnia przede wszystkim fakt, że wymiana bonu nie jest tożsama z płatnością - skutkuje wykonaniem prawa nabytego w następstwie dokonanej płatności. W przypadku instrumentu płatniczego UPP wprost wskazuje, że jego użycie inicjuje zapłatę (usługa nabywana jest w momencie zapłaty). A zatem emitowane przez Wnioskodawcę vouchery nie spełniają definicji instrumentów płatniczych, gdyż nie będą one pełniły roli środka, za pomocą którego ich posiadacz może nabywać dowolne usługi lub towary, a jedynie je wymienić na wybrane usługi i/lub produkty. Przy określaniu voucherów jako bonów w rozumieniu ustawy VAT należy również określić ich charakter w kontekście bony SPV oraz bony MPV, co przekładać się będzie na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy w związku z ich emisją oraz transferem.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy VAT bon SPV to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu. Natomiast przez bon MPV rozumie się bon inny niż bon SPV (art. 2 pkt 44 ustawy VAT).

W myśl art. 2 pkt 42 ustawy VAT emisja bonu to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu, a przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy VAT).

Odnosząc się do powyższych definicji, przyjmuje się, że jeśli w momencie emisji bonu możliwe jest wskazanie jego miejsca opodatkowania (miejsce świadczenia usług) oraz wysokość podatku VAT należnego, wówczas taki bon traktowany jest jako bon SPV. Zatem w każdym przypadku, gdy możliwe jest ustalenie obu tych informacji łącznie, wyemitowany bon powinien być traktowany jako bon SPV. W pozostałych przypadkach, tj., gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje łącznie, wyemitowane bony należy kwalifikować jako bony MPV.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe wraz z zaprezentowanymi założeniami dla planowanego przez Wnioskodawcę projektu, przewiduje się, że klient będzie miał możliwość wyboru klubu, w jakim zrealizuje voucher oraz w każdym z oferowanych na stronie internetowej klubów będzie miał możliwość dowolnego wyboru spośród kilku usług/produktów.

Jedyne ograniczenie, jakie przewiduje się w tym zakresie to zakres klubów z jakimi Wnioskodawca podpisze umowę współpracy oraz zakres usług produktów/usług, na które dany klub wyrazi zgodę, aby były przedmiotem wymiany vouchera. klient będzie miał zawsze wybór co najmniej dwóch klubów oraz przynajmniej dwóch usług świadczonych przez te kluby i/lub produktów znajdujących się w jego ofercie, dla których przewidziane mogą być różne stawki VAT.

Na moment emisji i transferu vouchera Wnioskodawca nie będzie miał wiedzy w jakim klubie, ani na jakie usługi/produkty będzie on zrealizowany. Z uwagi na jednorazowy charakter voucherów Wnioskodawca będzie znał jedynie kwotę, na jaką zostanie zrealizowany voucher. Wiedzę na temat miejsca jego realizacji pozna dopiero w momencie otrzymania informacji od klubu o wymianie vouchera, która pojawi się w systemie informatycznym. Oznacza to, że Wnioskodawca na moment emisji oraz transferu vouchera nie będzie posiadał wiedzy o tym, gdzie i w jakim zakresie zostanie on zrealizowany. Zatem miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług objętych danym voucherem oraz kwota należnego podatku, wynikająca z dostawy tych towarów lub świadczonych usług w momencie emisji vouchera będą dla Wnioskodawcy niewiadome. Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 2 pkt 43 ustawy VAT, nakazujące kwalifikować emitowane bony jako bony SPV. Z tego też powodu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że emitowane przez niego vouchery nie będą stanowić bonów SPV i w ten sposób powinny one zostać określone jako bony MPV.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że emitowane przez niego vouchery będą stanowiły bony w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy VAT, a z uwagi na ich charakter opisany w założeniach do projektu, zaprezentowany w przedstawionym zdarzeniu przeszłym, powinien on kwalifikować je jako bony różnego przeznaczenia dla celów opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy VAT faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Zgodnie z powyższym, sama czynność przekazania (transferu) bonu różnego przeznaczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu będzie podlegało dopiero faktyczne wykonanie usługi lub przekazanie towarów w zamian za ten bon. Oznacza to, że w opisywanej sytuacji podatek VAT powinien zostać naliczony i odprowadzony dopiero w momencie wymiany vouchera przez nabywcę w klubie na wybrane przez niego usługi i/lub towary. Tym samym transfer vouchera do klienta nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia z tego tytułu VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać w tym miejscu należy, że od dnia 1 stycznia 2019 r. do ustawy o podatku od towarów i usług zostały wprowadzone dodatkowe przepisy mające na celu implementację dyrektywy Rady (UE) 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE L 177 z 01.07.2016, str. 9). Celem wprowadzonych przepisów jest uproszczenie, modernizacja i ujednolicenie przepisów ustawy mających zastosowanie do bonów na towary lub usługi. Przy czym nowe regulacje mają zastosowanie wyłącznie do bonów wyemitowanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy – przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy – bon jednego przeznaczenia to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast przez bon różnego przeznaczenia rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy).

Emisja bonu – w myśl art. 2 pkt 42 ustawy – to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Natomiast przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy).

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku należnego mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

W myśl art. 8a ust. 1 ustawy – transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Stosownie do art. 8a ust. 2 ustawy – faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Jak stanowi art. 8a ust. 3 ustawy – jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik.

W przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon (art. 8a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy – faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu (art. 8b ust. 2 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje rozpocząć projekt biznesowy, w ramach którego działania Wnioskodawcy mają opierać się na pośrednictwie w uzyskaniu finansowania dla osób zainteresowanych nabyciem usług i/lub produktów klubu fitness lub studia EMS tj. studia oferujące trening przy wykorzystaniu metody elektrostymulacji mięśni. Finansowanie to odbywać się będzie przez pożyczkę lub kredyt udzielone przez bank, z którym zostanie podpisana przez Wnioskodawcę umowa o współpracy w powyższym zakresie.

Zasady funkcjonowania projektu określać będzie wewnętrzny regulamin sklepu internetowego. W tym celu Wnioskodawca będzie emitował vouchery o różnej wartości (nie będą one nabywane od klubów czy też innych podmiotów, będą one własnością Wnioskodawcy), które klient nabędzie od Wnioskodawcy przez uzyskanie zewnętrznego finansowania w postaci pożyczki.. Bank po udzieleniu pożyczki klientowi będzie przekazywał środki z pożyczki odpowiadającej wysokością wartości wybranego przez klienta vouchera Wnioskodawcy, a Wnioskodawca po wymianie przez klienta vouchera na usługi i/lub towary będzie przekazywał te środki finansowe dla klubu fitness.

Wnioskodawca przez portal internetowy oferuje klientom klubów fitness możliwość nabycia voucherów o określonej wartości, klient, na portalu internetowym, będzie zgłaszał chęć nabycia vouchera. Będzie to odbywało się poprzez dokonanie wyboru na portalu internetowym jednej z oferowanych kwot w jakich będą dostępne vouchery - będą wskazywane konkretne warianty kwot, przykładowo 500 zł, 800 zł, 1000 zł, 1500 zł. Po uzyskaniu pozytywnej decyzji kredytowej i zawarciu umowy pożyczki z klientem przez bank Wnioskodawca zostanie poinformowany przez bank o uruchomieniu pożyczki. Na tej podstawie Wnioskodawca przekaże dla klienta wyemitowany voucher, o określonej wartości, do wykorzystania w dowolnie wybranym przez niego klubie fitness. Voucher ten będzie uprawniał klienta do nabycia dowolnych produktów/usług przy zachowaniu określonego w regulaminie terminu ważności. Wnioskodawca zawrze umowy ze współpracującymi klubami fitness, w których klient będzie mógł realizować vouchery. W ten sposób klient będzie mógł wybrać dowolny klub fitness z oferty prezentowanej przez Wnioskodawcę, spośród podmiotów, z którymi zawarta zostanie umowa współpracy, polegająca na honorowaniu voucherów. W ramach takiej umowy współpracy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wypłaty równowartości środków finansowych dla nabytego przez klienta vouchera na rzecz klubu, w którym zostanie zrealizowany voucher, w terminach określonych w tej umowie. Wnioskodawca planuje, aby w każdej sytuacji klient miał do wyboru kilka różnych usług oraz produktów, które dobierze wedle uznania w wybranym przez siebie klubie. W każdym przypadku klient będzie miał do wyboru przynajmniej dwa kluby oraz przynajmniej dwie usługi i/lub produkty. Przewiduje się, że wybór będzie dokonywany dopiero w momencie realizacji vouchera przez klienta, a nie na wcześniejszych etapach. Klient wskazuje jedynie kwotę wybranego vouchera. Każdy klub, z którym Wnioskodawca zawrze umowę zobowiąże się do jego wymiany na dowolnie wybrane usługi i/lub produkty. Przewiduje się możliwość dokonania dopłaty do nabywanych usług/produktów, których wartość przewyższy wartość vouchera przy jego realizacji.

Jak już wcześniej wskazano, przez bon jednego przeznaczenia należy rozumieć taki bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których dany bon dotyczy oraz kwota należnego podatku z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu. Natomiast za bon różnego przeznaczenia uznaje się bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Wnioskodawca wskazał, że na ten moment prowadzone są rozmowy na temat współpracy z klubami posiadającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości, wraz z rozwojem projektu Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości nawiązania współpracy z klubami posiadającymi siedzibę poza terytorium RP, na takich samych zasadach, jak opisane w zdarzeniu przyszłym. Jednocześnie w momencie emisji voucherów nie będzie znana kwota należnego podatku VAT z tytułu świadczenia usług związanych z realizacją przedmiotowych voucherów. Jak wskazał Wnioskodawca, w każdym klubie klient będzie miał do wyboru rożne usługi i produkty, dobierane przez niego wedle własnych potrzeb. Z tego też powodu nie można jednoznacznie określić na jakie usługi i/lub towary voucher zostanie wykorzystany w momencie jego emisji i przekazania, a co za tym idzie, nie można wskazać jednej stawki podatku VAT dla tych usług i produktów. Stawki te będą bowiem zróżnicowane, w zależności od danej usługi, bądź produktu.

W przedstawionych okolicznościach nie można będzie jednoznacznie wskazać potencjalnego miejsca opodatkowania dostępnych usług, ponieważ mogą być w przyszłości prowadzone również poza terytorium RP. Ponadto w chwili emisji vouchera nie można wskazać jednej stawki podatku VAT dla usług i produktów.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że emitowane przez Wnioskodawcę vouchery stanowią bony różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy. Tym samym ich emisja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 8b ust. 1 zdanie drugie ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że voucher będzie stanowić bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy, co oznacza, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dopiero faktyczne świadczenie usług lub przekazanie towarów w zamian za ten voucher, a nie sama emisja i przekazanie vouchera przez Wnioskodawcę

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.