Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.233.2018.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-25
Teza: Dokumentacja uprawniająca do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.
Słowa kluczowe: dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2018 r. (data wpływu 13 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów opisanych w przypadku 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów opisanych w przypadku 1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

1.  Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Szwajcarii, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, a także zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (jako podatnik VAT-UE).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT).

Towary będące przedmiotem dostaw dokonywanych przez Spółkę transportowane są z Polski do różnych krajów członkowskich.

Należy przy tym zaznaczyć, iż dostawy, o których mowa w niniejszym wniosku (WDT) dokonywane są przez Spółkę na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (dalej: Nabywcy), przy czym co do zasady jest to podmiot z grupy, do której należy Wnioskodawca. Spółka dokumentuje dokonane dostawy poprzez wystawienie faktury.

1.  Sprzedaż na rzecz podmiotów z grupy - transport do międzynarodowego węzła logistycznego

1.  Przebieg transportu

Po otrzymaniu przez Spółkę zamówienia, odpowiednio przygotowane oraz zapakowane towary transportowane są z fabryki znajdującej się na terytorium Polski do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim (przykładowo w Niemczech lub we Francji). Operatorami przedmiotowych węzłów logistycznych mogą być podmioty z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca (mające siedzibę w innym kraju członkowskim), bądź też spedytorzy.

Przesyłki będące przedmiotem transportu z fabryki Spółki - w których znajdują się towary dostarczane w ramach WDT - opatrzone są unikalnym kodem kreskowym. Co więcej, również środek transportu, którym przewożone są towary (co do zasady są to środki transportu samochodowego) posiada numer referencyjny, który pozwala na jego identyfikację.

W większości przypadków, po dotarciu do międzynarodowego węzła logistycznego w innym kraju członkowskim towary (opakowania zawierające towary) są skanowane przez wyznaczone do tego celu osoby (numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego „M”, o którym mowa szczegółowo poniżej) w celu zaewidencjonowania otrzymanych dostaw. Następnie towary te są odpowiednio sortowane oraz pakowane w opakowania zbiorcze celem przygotowania do dalszej wysyłki.

Następnie towary mogą być przedmiotem transportu do kolejnego węzła logistycznego (gdzie przygotowuje się je do dalszej dostawy do ostatecznego odbiorcy) bądź też bezpośrednio przewożone do ostatecznych odbiorców w innych niż Polska krajach członkowskich.

1.  Funkcjonowanie systemu logistycznego

Cały proces logistyczny opisany szczegółowo powyżej podlega ewidencji w systemie informatycznym funkcjonującym w ramach grupy kapitałowej. System ten ma na celu m.in. umożliwienie monitorowania statusu poszczególnych przesyłek (miejsca, w którym aktualnie się znajdują) oraz identyfikowania przyczyn ewentualnych opóźnień w dostawach.

System ten składa się z trzech podstawowych elementów (modułów), tj.:

*   System o nazwie „S”, w którym ewidencjonowane są towary wysyłane z poszczególnych fabryk funkcjonujących w ramach grupy (w tym z Polski);

*   Modułu o nazwie „M”, w którym ewidencjonowane są wszystkie towary skanowane po dostarczeniu do międzynarodowego węzła logistycznego; oraz

*   Modułu, w którym ewidencjonowane są dostawy zrealizowane na rzecz ostatecznych odbiorców (na podstawie tzw. dokumentu e-P).

W momencie dotarcia środka transportu (identyfikowanego za pomocą odpowiedniego numeru referencyjnego), w którym znajduje się dana przesyłka (oznaczona unikalnym kodem kreskowym) do międzynarodowego węzła logistycznego, odpowiednia osoba pracująca w tym węźle odnotowuje ten fakt w systemie o nazwie „S” (w systemie tym co do zasady ewidencjonowana jest również nazwa przewoźnika). Należy przy tym zaznaczyć, iż możliwe są sytuacje, w których nie jest możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „S”. W takim przypadku fakt dotarcia pojazdu do węzła logistycznego nie zostaje odnotowany w tym systemie.

Towary dostarczone do węzła logistycznego są następnie przedmiotem skanowania (co oznacza, że numer kodu kreskowego każdej z przesyłek wprowadzany jest do systemu logistycznego o nazwie „M”). W konsekwencji, nawet w przypadku gdy dotarcie określonego środka transportu do węzła logistycznego nie zostało odnotowane w systemie „S”, fakt wystąpienia przesyłek transportowanych przez ten pojazd w procesie skanowania (tj. zaewidencjonowanie ich w systemie „M”) oznacza, że zostały one efektywnie dostarczone do węzła logistycznego.

Jak zostało wskazane powyżej, po zakończeniu procesu skanowania oraz po przygotowaniu towarów do dalszej wysyłki (tj. po ich odpowiednim zapakowaniu), są one następnie przedmiotem transportu do ostatecznego odbiorcy (zlokalizowanego w kraju członkowskim innym niż Polska). W wybranych przypadkach dotarcie towarów do tego podmiotu dokumentowane jest poprzez wystawienie przez przewoźnika dokumentu elektronicznego o nazwie e-P. Wystawienie tego dokumentu odnotowane zostaje w systemie logistycznym („S”).

Opisany powyżej system umożliwia Spółce śledzenie przebiegu transportu na każdym etapie procesu dystrybucji. W szczególności, poprzez wgląd do omawianego systemu, możliwe jest przeanalizowanie przebiegu całego procesu logistycznego dla danego kodu kreskowego, którym oznaczona była przesyłka.

System logistyczny funkcjonujący w ramach grupy umożliwia również wygenerowanie zbiorczego raportu. Raport ten ma formę pliku Excel i dla każdej z realizowanych wysyłek zawiera takie dane jak:

*   miejsce rozpoczęcia transportu (określona lokalizacja fabryki w Polsce);

*   miejsce przeznaczenia transportu (każdorazowo jest to inny niż Polska kraj członkowski, do którego przeznaczona jest przesyłka - tj. miejsce lokalizacji węzła logistycznego lub też ostatecznego odbiorcy);

*   nazwa przewoźnika (dostępna w większości przypadków);

*   liczba przesyłek (oznaczonych unikalnymi kodami kreskowymi);

*   oznaczenie, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „S” (oznaczenie „Y” wskazuje, że środek transportu został odebrany w międzynarodowym węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że odbiór taki nie miał miejsca bądź też nie było możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „S”);

*   oznaczenie, czy w systemie dostępne są dane osoby odnotowującej przybycie środka transportu do międzynarodowego węzła logistycznego (dane te znajdują się w systemie w wybranych przypadkach);

*   oznaczenie, czy towary zostały wprowadzone do systemu „M” - tj. czy były one przedmiotem skanowania w węźle logistycznym (oznaczenie „Y” wskazuje, że towary zostały zeskanowane w węźle logistycznym natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że skanowanie takie nie miało miejsca);

*   oznaczenie, czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika (oznaczenie „Y” wskazuje, że dokument taki został wygenerowany natomiast oznaczenie „N” wskazuje, że fakt taki nie został odnotowany w systemie).

Ponadto system logistyczny generuje raport - w odniesieniu do konkretnej przesyłki - zawierający podobne dane do tych wskazanych powyżej (tj. występowanie danych dotyczących przyjęcia ciężarówki jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „S”; występowanie danych dotyczących skanowania towaru jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy towary były przedmiotem skanowania w węźle logistycznym; występowanie danych dotyczących dokumentu e-P jest równoznaczne z literą „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika).

Należy zatem podkreślić, iż litera „Y”:

*   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „S”; lub

*   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „M”;

oznacza, że towary zostały odebrane w międzynarodowym węźle logistycznym znajdującym się na terytorium kraju członkowskiego innego niż Polska.

Natomiast litera „Y” w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika oznacza, że przewoźnik ten potwierdza dostarczenie towarów do ostatecznego odbiorcy (klienta grupy) w innym kraju członkowskim niż Polska.

W wybranych przypadkach raporty te wskazują również numery faktur VAT, za pomocą których udokumentowana została dostawa towarów transportowanych w ramach poszczególnych przesyłek (oznaczonych unikalnym kodem kreskowym). W pozostałych przypadkach Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania poszczególnych przesyłek do faktur VAT dokumentujących ich dostawę za pomocą danych pomocniczych identyfikujących towary (w tym w szczególności za pomocą kodów kreskowych przesyłek).

Spółka pragnie również wskazać, iż przedmiotowy system logistyczny nagrodzony został w ramach konkursu organizowanego przez Komisję Europejską nagrodą w kategorii „ICT for Society”, jako efektywne narzędzie przyczyniające się do znacznych oszczędności kosztów związanych z transportem towarów.

1.  Pozostałe dostawy wewnątrzwspólnotowe

Spółka pragnie podkreślić, iż w ramach większości dokonywanych przez nią transakcji WDT towary są przedmiotem procesu logistycznego opisanego szczegółowo w punkcie powyżej. Niemniej jednak, w wybranych przypadkach może zdarzyć się, że:

*   Spółka dokonuje WDT do podmiotu z grupy (Nabywcy), przy czym towar ten nie jest transportowany do węzła logistycznego (niemniej jednak nawet w takim przypadku towary są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej - za wyjątkiem etapu opisanego jako „skanowanie w węźle logistycznym”); lub

*   Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej); lub

*   towary są odbierane przez klientów bezpośrednio z fabryki Spółki (w takim przypadku towary nie są ewidencjonowane w systemie logistycznym opisanym powyżej).

1.  Dokumentacja posiadana przez Spółkę

Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z Polski i dostarczone do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę obejmuje opisane poniżej przypadki.

Przypadek 1

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);
*   wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:
    *   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „S”;
    *   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „M”;
    *   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika.

Przypadek 2

W sytuacji natomiast, w której (i) towar nie jest transportowany do węzła logistycznego, (ii) Spółka dostarcza towary bezpośrednio do Nabywców niebędących podmiotami z grupy kapitałowej lub też (iii) dostarczenie towaru nie zostało odnotowane we wskazanym powyżej systemie logistycznym (przykładowo z uwagi na awarię systemu lub błędy techniczne), Spółka gromadzi dokumenty, o których mowa w przypadkach 2a) oraz 2b) poniżej.

2a)

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   otrzymanego drogą elektroniczną skanu zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów, zawierającego (i) wykaz faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie, (ii) oświadczenie, iż towary zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego oraz (iii) podpis osoby upoważnionej ze strony Nabywcy do potwierdzenia odbioru towarów.

2b)

Spółka jest w posiadaniu:

*   kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru);

*   zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie. Zestawienie to jest przesyłane Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10 dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku numerem 1:

Czy dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 1, w świetle art. 42 ust. 1 w związku z przepisem art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, powinny być opodatkowane 0% stawką VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 1, w świetle art. 42 ust. 1 w związku z przepisem art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.

1.  Uwagi ogólne

1.  Warunki zastosowania dla WDT stawki 0% VAT

Spółka pragnie wskazać, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT. Niemniej jednak, art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku, tj.: „(\`(...)\`)

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE”.

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową.” Mając na uwadze powyższe, dostawy wewnątrzwspólnotowe powinny być więc co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

Jak zostało podniesione w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno warunek wskazany w pkt 1 zacytowanego powyżej przepisu, jak i warunek wskazany w pkt 3, zostały spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez właściwe państwo członkowskie, a także jest ona zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw jest warunek posiadania przez Spółkę dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały przez Spółkę wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do treści przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

1.  Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami, są:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju -w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

\- jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku - inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie, Spółka pragnie podkreślić, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), w świetle której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że „dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiada jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

1.  Analiza dokumentacji posiadanej przez Spółkę

1.  Faktura będąca jednocześnie specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku

Spółka pragnie wskazać, iż zasadniczo nie jest ona w posiadaniu specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku w postaci odrębnego od faktury dokumentu. Niemniej jednak, zdaniem Spółki, jeżeli na fakturze wskazano dane, jakie powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (tj. m.in. nazwę i ilość towarów), faktura taka w istocie stanowi specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Zdaniem Spółki, posiadanie w takim przypadku odrębnej od faktury specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku nie jest konieczne do zastosowania 0% VAT w przypadku WDT.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w licznych stanowiskach organów podatkowych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych. Potwierdził je również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w następujących orzeczeniach:

*   wyrok z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1301/08, w którym wskazano, że „(\`(...)\`) można uznać za dopuszczalne zamieszczenie na fakturze specyfikacji dostarczanych towarów, gdyż zawarcie w dokumencie faktury spisu towarów pozwalającego na ich identyfikację daje odpowiedź co jest przedmiotem WDT, a restrykcyjne żądanie posiadania w tym zakresie dwóch dokumentów nie znajduje uzasadnienia”,

*   wyrok z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1388/08, w którym stwierdzono, iż „jeśli w sposób dostateczny można ustalić na podstawie faktury nazwę, ilość, cenę, wartość lub inne dane niezbędne do ustalenia jaki towar był przedmiotem owej dostawy, to posiadanie specyfikacji jest zbędne. Wówczas faktura pełni również rolę specyfikacji. Specyfikacja nie jest żadnym szczególnym dokumentem, lecz stanowi jedynie szczegółowy wykaz towarów, wobec tego stawianie wymogu sporządzenia jej na odrębnej kartce papieru, jeśli faktura zawiera specyfikację jest nieracjonalne i jest nadmiernym formalizmem, sprzecznym z ratio legis art. 42 ust. 3 u.p.t.u”.

Podobne podejście zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 17 marca 2010 r., sygn. I SA/Wr 1794/09, w którym wskazano, że „Wskazanie w przepisie na specyfikację jako jeden z dowodów dokumentujących wewnątrzwspólnotową dostawę należy odczytywać jako wskazanie na konieczność wykazania elementów identyfikujących towar będący przedmiotem dostawy. Zbędne jest posiadanie specyfikacji w sytuacji, gdy w wyniku przedłożenia innych dokumentów - faktury - można zidentyfikować towar”.

Tożsame z powyższymi stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”.

1.  Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe miały formę elektroniczną, bądź też - były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt. III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę »papierową«. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż „zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodabniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu np.: w formie elektronicznej, skanem czy faxem.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2014 r., sygn. ILPP4/443-465/13-3/ISN podniósł, iż „dla zastosowania stawki 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie dokumentu przewozowego w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna (w szczególności skan -wraz z podpisem nabywcy potwierdzającym odbiór towaru)”.

*   Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki, zarówno generowany z systemu elektronicznego raport, jak i otrzymywany przez nią drogą elektroniczną skan oświadczenia podpisanego przez Nabywcę, potwierdzającego odbiór towaru będącego przedmiotem WDT na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, a także wysyłane do Nabywcy drogą elektroniczną zestawienia faktur dokumentujących dokonane dostawy, stanowią dowód o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

1.  Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada kopie faktur oraz specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru), ale nie gromadzi dokumentów przewozowych. Niemniej jednak, Spółka posiada dodatkową dokumentację, o której mowa w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzającą jednoznacznie dokonanie dostawy towarów, tj., zależnie od przypadku, raport z własnego teleinformatycznego systemu logistycznego, skan zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów lub zbiorcze zestawienie faktur dokumentujące dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki nieposiadanie dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, przy jednoczesnym gromadzeniu dokumentacji dodatkowej, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli łącznie, jednoznacznie potwierdza ona dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT.

W świetle powyższego, Spółka pragnie podkreślić, iż jej zdaniem, gromadzone przez nią dokumenty jednoznacznie potwierdzają, iż towary będące przedmiotem dostaw opisanych w zdarzeniu przyszłym zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy w innym państwie członkowskim.

Analiza Przypadku 1

(i) Dokumenty gromadzone przez Spółkę

W sytuacji opisanej jako Przypadek 1, oprócz kopii faktury opisanej szczegółowo powyżej, Spółka jest w posiadaniu wygenerowanego z systemu logistycznego raportu zawierającego oznaczenie „Y” dla przesyłki udokumentowanej daną fakturą w co najmniej jednym ze wskazanych poniżej pól:

*   w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu zostało odnotowane w systemie „S”;

*   w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „M”;

*   w polu wskazującym czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika.

Należy przy tym zaznaczyć, iż wskazane powyżej oznaczenie w jednym z pól raportu równoznaczne jest z określeniem etapu, na którym znajduje/znalazła się przesyłka w procesie logistycznym. Funkcjonujący w grupie system umożliwia bowiem śledzenie poszczególnych etapów transportu dostarczonego przez Spółkę towaru. System ten ma za zadanie umożliwienie Spółce monitorowania statusu poszczególnych przesyłek (miejsca w którym aktualnie się znajdują) oraz identyfikowania przyczyn ewentualnych opóźnień w dostawach. W tym celu, jest on obsługiwany przez specjalnie wyszkolonych i oddelegowanych do tego zadania pracowników.

Należy jednocześnie wskazać, iż sposób funkcjonowania oraz cel systemu funkcjonującego w ramach grupy jest bardzo zbliżony do podobnych systemów umożliwiających „śledzenie” przesyłek prowadzonych przez firmy kurierskie. Podobnie bowiem jak w przypadku śledzenia przesyłki kurierskiej, również w przypadku dostaw dokonywanych przez Spółkę możliwe jest odtworzenie przebiegu transportu poszczególnych przesyłek. Każda z przesyłek jest bowiem opatrzona unikalnym kodem kreskowym.

Również środki transportu, którymi przewożone są poszczególne przesyłki mają przypisane numery referencyjne. W związku z tym, ewidencjonowanie tych numerów na poszczególnych etapach procesu logistycznego (w systemie „S” oraz w module „M”) umożliwia łatwe zidentyfikowanie na jakim etapie znajduje / znajdowała się przesyłka w określonym momencie.

W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że dane zawarte w tym systemie powinny zostać uznane za rzetelne oraz miarodajne potwierdzenie, pozwalające na ustalenie, czy towary będące przedmiotem dostawy dokonanej przez Spółkę w istocie zostały przetransportowane na terytorium innego kraju członkowskiego.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu wskazać, że Nabywcy Spółki są każdorazowo podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w innych krajach członkowskich oraz zlecają Spółce dostarczenie towaru, który następnie jest transportowany do miejsc zlokalizowanych w tych krajach. W sytuacji opisanej jako Przypadek 1, jest to co do zasady węzeł logistyczny (choć transport może być realizowany z pominięciem węzła logistycznego). W konsekwencji, towary należy uznać za dostarczone do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju już w momencie ich przyjęcia w węźle logistycznym.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy dotarcie środka transportu (identyfikowalnego za pomocą numeru referencyjnego) zostało odnotowane w systemie „S” (tj. czy odnotowano jego przybycie do węzła transportowego) powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, możliwe są sytuacje, w których nie jest możliwe przyporządkowanie numeru referencyjnego pojazdu do odpowiednich danych znajdujących się w systemie „S”. W takim przypadku fakt dotarcia pojazdu do węzła logistycznego nie zostaje odnotowany w tym systemie. Niemniej jednak, nawet w takim przypadku, fakt wystąpienia przesyłek transportowanych przez ten pojazd w procesie skanowania (tj. zaewidencjonowanie ich w systemie „M”) oznacza, że zostały one efektywnie dostarczone do węzła logistycznego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy towary zostały wprowadzone do systemu „M” powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

Jednocześnie, mogą zdarzyć się również sytuacje, w których towar będący przedmiotem dostawy nie zostaje zaewidencjonowany na wskazanych powyżej etapach procesu logistycznego. W szczególności, może to dotyczyć sytuacji, w których towary są dostarczane do Nabywcy z pominięciem węzła logistycznego (lub też przykładowo sytuacji, w których nastąpiła awaria/błąd i dane nie zostały umieszczone w systemie). Niemniej jednak, w takim przypadku, wygenerowanie dokumentu e-P przez przewoźnika potwierdza, że towary zostały dostarczone do odbiorcy w innym kraju członkowskim niż Polska.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, litera „Y” w polu wskazującym, czy dla danej przesyłki wygenerowany został dokument e-P przez przewoźnika powinna zostać uznana za jednoznaczne potwierdzenie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (nawet w przypadku gdy pozostałe pola raportu nie zawierają potwierdzenia w formie litery „Y”).

(ii) Stanowisko organów podatkowych

Spółka pragnie podkreślić, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych powołanych poniżej (w których wskazane zostało, że raporty generowane przez podobne systemy informatyczne spełniają wymogi dokumentacyjne niezbędne dla zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT):

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 14 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-597/15-2/KT, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) dane wynikające z systemu SAP są w zasadzie wystarczające, aby jednoznacznie stwierdzić, czy przemieszczane z terytorium Polski towary faktycznie zostały dostarczone do miejsca docelowego (lokalizacji przyjmującej) na terytorium innego państwa członkowskiego UE”. Komunikat systemu TMS stanowi dodatkowy dowód wykonania transportu towarów przez przewoźnika (\`(...)\`). Oba systemy umożliwiają Wnioskodawcy wygenerowanie i wydruk raportów zawierających dane umożliwiając stwierdzenie, czy przemieszczane z terytorium kraju towary faktycznie zostały dostarczone do magazynu lokalizacji przyjmującej w innym państwie członkowskim UE. Wydruki te mogą być wiec wykorzystywane jako dokumenty, na podstawie których następuje weryfikacja prawa Y. do stosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów własnych.”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 stycznia 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-350/15-2/PR, w której za prawidłowe uznano następujące stanowisko Wnioskodawcy: „specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zawarta na fakturze VAT dokumentującej daną transakcję WDT wraz z dokumentem wygenerowanym przez system SAP, potwierdzającym otrzymanie towarów będących przedmiotem danej WDT przez nabywcę na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, stanowią wystarczający dowód realizacji transakcji WDT, uprawniający Spółkę (przy spełnieniu innych ustawowych warunków) do zastosowania stawki VAT 0%.”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. ILPP4/443-429/12-2/ISN gdzie wskazane zostało, że „należy stwierdzić, iż zebrane przez Spółkę dokumenty, tj. kopia faktury i list przewozowy oraz informacja w systemie FTV \[Freight Tracking Visibillity - przyp. Wnioskodawca\] o dostarczeniu towarów do odbiorcy oraz ich rozładunku spełnią warunek, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 dnia czerwca 2011 r., sygn. IBPP3/443-410/11/PK, gdzie wskazane zostało, że „dokument wygenerowany ze strony internetowej spedytora po uprzednim otrzymaniu kodu dostępu i numeru referencyjnego zawiera następujące informacje: szczegóły przesyłki (odebranie od nadawcy, trasa przesyłki, kiedy dostarczono przesyłkę i gdzie); informacja ogólna (nr samochodu, nr listu przewozowego); miejsce nadawcy (siedziba odbiorcy i miejsce dostawy). (\`(...)\`) zapis ten informuje, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (\`(...)\`). Należy zatem uznać, że w tym przypadku dokumenty te jednoznacznie potwierdzają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym, posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2017 r., sygn. 0461-ITPP3.4512.791.2016.1.MZ, w której wskazane zostało, iż „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy Spółka w związku z dokonywaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów będzie dysponowała fakturami wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentem elektronicznym generowanym z systemu Spółki (dokument EC lub Dziennik wysyłki) i dokumenty te łącznie - jak wynika z treści wniosku - będą uprawdopodobniać przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w konsekwencji Spółka na podstawie tych dokumentów będzie miała prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, (…).

1.  Uwagi końcowe

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w zdarzeniu przyszłym, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do Nabywców na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych został w analizowanym przypadku spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tutejszy organ informuje, że w dniu 24 czerwca 2017 r. opublikowany został tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerem 2 i 3, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.