Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.58.2020.FMLM
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-22
Teza: Świadcząc usługi na rzecz firmy austriackiej, których miejscem świadczenia będzie terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej będzie usługobiorca, Wnioskodawca jest zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą (art. 106b ust.1 pkt 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ww. ustawy w przypadku, o którym w art. 106a pkt 2 lit. a ustawy, faktura ta może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14, tj. m.in. stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto. Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, faktura ta, tj. dokumentująca wykonanie usługi, dla której obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi, powinna być opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Zakres stosowania przepisów rozdziału; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 5-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 9

**ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ**

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2019 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.10.2019.3.MN wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 7 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2019 r. (data wpływu 5 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług świadczonych na rzecz kontrahenta z Austrii fakturą z adnotacją „zwolnienie z VAT z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT”- **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 stycznia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usług świadczonych na rzecz kontrahenta z Austrii fakturą z adnotacją „zwolnienie z VAT z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2019 r. (data wpływu 5 marca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 lutego 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.10.2019.2.MN; 0111-KDIT3.4011.10.2019.3.MR.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca jako osoba fizyczna – rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej z dniem 1 stycznia 2017 r. Działalność gospodarcza prowadzona jest w oparciu o przeważający kod PKD 62.01.Z tj. działalność związana z oprogramowaniem (usługi informatyczne) i rozliczana na zasadach 19% podatku liniowego zgodnie z art. 30c ustawy podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej skrót: updof / pdof). Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT i korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT z uwagi na nieprzekroczenie limitu obrotu zgodnie z art. 113 ust 1 ustawy o VAT.

Z dniem 5 lutego 2018 roku Wnioskodawca rozpoczął współpracę z firmą austriacką. Podstawą świadczenia usług (współpracy z firmą z Austrii) była i jest umowa, kontrakt którego oryginalna nazwa brzmi „Freier Dienstnehmer” (ang. Independent contractor), co w tłumaczeniu na język polski oznacza niezależnego wykonawcę. Umowa ta / Kontrakt dotyczy świadczenia usług związanych z rozwojem oprogramowania w zakresie projektów wewnętrznych, zewnętrznych, dokumentacji, testów oraz specyfikacji. Umowa ta w opinii Wnioskodawcy została zawarta w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej a zakres świadczonych usług jest objęty zakresem PKD działalności. Usługi swe Wnioskodawca wykonuje w Polsce, zdalne. Podpisana umowa – zgodnie z informacją uzyskaną na rządowej stronie Austrii pod adresem ogólnie dostępnym https://www.help.gv.at/Portal.Node/hlpd/public/content/207/Seite.20700051.html charakteryzuje się następującymi cechami:

‒ wykonywanie usług odbywa się głównie osobiście

‒ niezbędne zasoby operacyjne dostarczane są przez pracodawcę

‒ brak osobistej zależności lub występuje ona tylko w ograniczonym zakresie

‒ brak wiążących instrukcji lub dyrektyw

‒ wynagradzanie jest ustalane na podstawie czasu poświęcanego na pracę, a nie na podstawie wydajności lub dostarczenia produktu.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i w Polsce posiada centrum interesów życiowych. Ważnym dla przedstawienia stanu faktycznego jest iż na gruncie prawa o ubezpieczeniach społecznych Wnioskodawca objęty został pełnym ubezpieczeniem społecznym, zdrowotnym i wypadkowym na zasadach identycznych z osobą zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w austriackiej instytucji ubezpieczeń społecznych dla pracowników a nie co wymaga podkreślenia dla przedsiębiorców. Powyższe skutkuje że co miesiąc Wnioskodawca uzyskuje od swojego austriackiego kontrahenta / zleceniodawcy /pracodawcy tzw. LOHN – „odcinek wypłaty”, gdzie zamieszczone są informacje na temat uzyskanego dochodu, pobranych składek na ubezpieczenie społeczne zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy. Dokument ten porównać można do polskiego odpowiednika – dokumentu ZUS RMUA, gdyż służy ubezpieczonemu do celów ubezpieczeniowych. Na dokumencie tym widnieje także informacja, iż wypłacone wynagrodzenie z tytułu realizacji zawartego kontraktu (świadczenie wyżej wskazanych usług) jest „steuerfreie” czyli nieopodatkowane, co oznacza, że kontrahent z Austrii zlecający Wnioskodawcy usługi wyżej wskazane z racji przepisów prawa austriackiego zobowiązany jest do objęcia wskazanego rodzaju umowy ubezpieczeniem w myśl przepisów austriackich w Austrii, jednakże nie pobiera jako odpowiednik polskiego płatnika zaliczki/ podatków dochodowych z tytułu wypłacanych co miesiąc wynagrodzeń z tytułu realizacji umowy. Brak pobierania zaliczek (podatków) od wypłacanych co miesiąc wynagrodzeń za realizację wyżej opisanego kontraktu wynika m.in. z faktu, iż na gruncie austriackiego prawa podatkowego i przepisów o działalności gospodarczej rodzaj zawartej umowy wskazuje, iż kontrahent (w tym przypadku Wnioskodawca) traktowany jest jako osoba samozatrudniona, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od uzyskanych dochodów tzw. Einkommensteuer co przedkłada się na to, iż niezależni wykonawcy takich umów (kontraktów) są uznawani na gruncie austriackiego prawa podatkowego za przedsiębiorców. Taki stan został potwierdzony Wnioskodawcy w rozmowie z austriackim doradcą podatkowym który obsługuje kontrahenta Wnioskodawcy czyli Zleceniodawcę będącego stroną umowy z Wnioskodawcą.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że firma austriacka, na rzecz której Wnioskodawca wykonuje wskazane we wniosku czynności jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.

Wnioskodawca siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej posiada w Polsce.

Wnioskodawca w ramach umowy nie wykonywał czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na pytanie Organu:

„Czy z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca ponosić będzie odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu wykonywania obowiązków z niej wynikających?”

Wnioskodawca wskazał, że ponosi odpowiedzialność za jakość i zgodność usług z ustaloną specyfikacją.

Wnioskodawca w ramach zawartej umowy mobilizuje zasoby ludzkie i rzeczowe z zamiarem uczestniczenia w świadczeniu usług, tj. przykładowo wykorzystuje majątek firmy w postaci sprzętu komputerowego, literatury fachowej czy pojazdu firmowego.

Wnioskodawca w ramach wykonywanych na rzecz firmy austriackiej czynności nie korzystał/nie korzysta z usług świadczonych przez podwykonawców.

Ryzyko gospodarcze związane z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej umowy ponoszone jest przez Wnioskodawcę.

Firma austriacka nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wnioskodawca świadczy usługę dla siedziby działalności gospodarczej oraz dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które to znajdują się w …, Austria.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo, iż za świadczone usługi do opisanego w stanie faktycznym kontraktu wystawia faktury dla kontrahenta z Austrii?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** postępuje On prawidłowo iż za świadczone usługi do opisanego w stanie faktycznym kontraktu wystawia faktury dla kontrahenta z Austrii. Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT tym samym faktury mogą posiadać adnotację „zwolnienie z VAT z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT”.

Działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa **Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 18 marca 2019 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDIB3-2.4012.10.2019.3.MN, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna z dnia 18 marca 2019 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.10.2019.3.MN wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.**

**Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.**

Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazuje co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, zwanej dalej: „ustawą”, „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca usługę, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o VAT, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.);

2) (uchylony);

3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o VAT w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W myśl art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji dla celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

2) Podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.1, art. 28i, art. 28j ust. 1i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28b ust. 1-2 ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Te zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2, i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Zauważyć należy, że powyższe przepisy nie ograniczają się wyłącznie do podatników czynnych. Jak wskazuje, powołany powyżej art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby przepisów stanowiących o miejscu świadczenia usług przez podatników rozumie się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na jej cel lub rezultat. Oznacza to, że przepisy dotyczące miejsca świadczenia odnoszą się zarówno do podatników czynnych, jak i zwolnionych z VAT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna – rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej z dniem 1 stycznia 2017 r. Działalność gospodarcza prowadzona jest w oparciu o przeważający kod PKD 62.01.Z tj. działalność związana z oprogramowaniem (usługi informatyczne). Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT i korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT z uwagi na nieprzekroczenie limitu obrotu zgodnie z art. 113 ust 1 ustawy o VAT. Z dniem 5 lutego 2018 roku Wnioskodawca rozpoczął współpracę z firmą austriacką. Podstawą świadczenia usług była i jest umowa, która dotyczy świadczenia usług związanych z rozwojem oprogramowania w zakresie projektów wewnętrznych, zewnętrznych, dokumentacji, testów oraz specyfikacji. Umowa ta w opinii Wnioskodawcy została zawarta w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej a zakres świadczonych usług jest objęty zakresem PKD działalności. Usługi swe Wnioskodawca wykonuje w Polsce. Na podstawie umowy zawartej z firmą austriacką świadczy usługi związane z rozwojem oprogramowania w zakresie projektów wewnętrznych, zewnętrznych, dokumentacji, testów oraz specyfikacji. Wnioskodawca w ramach umowy nie wykonywał czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 albo w art. 13 pkt. 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za jakość i zgodność usług z ustaloną specyfikacją. Ryzyko gospodarcze związane z czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej umowy ponoszone jest przez Wnioskodawcę. Firma austriacka, na rzecz której Wnioskodawca wykonuje wskazane we wniosku czynności jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Wnioskodawca siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności gospodarczej posiada w Polsce. Firma austriacka nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca świadczy usługę dla siedziby działalności gospodarczej oraz dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które to znajdują się w Austrii.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o VAT oraz okoliczności przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że w przypadku gdy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz _„firmy austriackiej”_, której siedziba działalności gospodarczej oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdują się w Austrii, obowiązek rozliczenia podatku zostaje przeniesiony na nabywcę usługi. W rezultacie usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju siedziby/stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Zatem w omawianym przypadku to nabywca usługi – _„firma austriacka”_ – zobowiązany jest do rozliczenia podatku w kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – Austrii.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii dokumentowania opisanych we wniosku usług fakturą VAT z adnotacją „zwolnienie z VAT z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT”.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem VAT, korzysta ze zwolnienia podmiotowego z uwagi na nie przekroczenie limitu obrotu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT. I tak, zgodnie z art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

3) świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie natomiast z art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ww. ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zauważyć w tym miejscu należy jednak, iż powołany powyżej przepis art. 106b ust. 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT odnosi się do braku obowiązku wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż zwolnioną m.in. na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tejże ustawy.

Ustawa o VAT dokładnie wyjaśnia co należy rozumieć poprzez sprzedaż. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, sprzedaż oznacza odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem, obejmuje ona wszelkie te czynności, których miejscem opodatkowania jest terytorium Polski.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że: _„Firma austriacka, na rzecz której Wnioskodawca wykonuje wskazane we wniosku czynności, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. (…) Wnioskodawca świadczy usługę dla siedziby działalności gospodarczej oraz dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które to znajduje się w Austrii”._ Czynności świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią zatem sprzedaży, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, gdyż miejscem ich opodatkowania nie jest terytorium kraju/Polski a terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju/Austria. W takim przypadku to nabywca usługi – _„firma austriacka”_ – zobowiązany jest do rozliczenia podatku w swoim kraju, czyli w Austrii.

Zatem, jeżeli podatnik zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy świadczy usługi na rzecz podmiotu z innego kraju Unii Europejskiej (państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju) – opodatkowane w kraju jej nabywcy – nie wystąpi wówczas zwolnienie z obowiązku wystawienia faktury, o którym mowa w art. 106b ust. 2 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą świadczone na rzecz kontrahenta z Austrii usługi zgodnie z powołanym powyżej art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przy czym nie ma w tym przypadku znaczenia czy usługodawca jest podatnikiem czynnym czy zwolnionym podmiotowo od podatku VAT.

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, faktura ta może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14, czyli:

‒ kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto - art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy

‒ stawki podatku – art. 106e ust. 1 pkt 12 ustawy

‒ sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku – art. 106e ust.1 pkt 13 ustawy

‒ kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku – art. 106e ust. 1 pkt 14 ustawy.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Zatem świadcząc usługi na rzecz firmy austriackiej, których miejscem świadczenia będzie terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej będzie usługobiorca, Wnioskodawca jest zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą (art. 106b ust.1 pkt 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ww. ustawy w przypadku, o którym w art. 106a pkt 2 lit. a ustawy, faktura ta może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14, tj. m.in. stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto. Natomiast zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, faktura ta, tj. dokumentująca wykonanie usługi, dla której obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej jest nabywca usługi, powinna być opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej uznał za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14k § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Powołany przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która jest wyrazem funkcji gwarancyjnej (ochronnej) instytucji interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n ww. ustawy. Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa). Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się do interpretacji (zob. art. 14k § 1 i art. 14m § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa) oraz złożenie przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na ustawy – Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**POUCZENIE**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

‒ w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

‒ w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.