Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-799/13-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-07
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania przejazdów samochodem osobowym związanych ściśle ze świadczoną usługą doradztwa.
Słowa kluczowe: dojazdy; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania przejazdów samochodem osobowym związanych ściśle ze świadczoną usługą doradztwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania przejazdów samochodem osobowym związanych ściśle ze świadczoną usługą doradztwa.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 grudnia 2013 r. poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 1 listopada 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą C. z siedzibą w Wielkiej Brytanii o doradztwo. Za usługi wyświadczone na terytorium Polski i pozostałych krajów członkowskich Unii Europejskiej na rzecz firmy C., Zainteresowany wystawia fakturę VAT w stawce NP jako właściwej do świadczenia usług na rzecz kontrahenta mającego siedzibę na terytorium Unii (Wielka Brytania). Zgodnie z załącznikiem A do umowy Wnioskodawca ma prawo wystawiać firmie C. fakturę za przejazdy samochodem osobowym w związku z wykonywaną usługą. Za używanie to wystawia faktury sprzedaży na podstawie zestawienia przejechanych kilometrów.

Usługa główna opodatkowana jest według stawki NP a dodatkowe wynagrodzenie związane z czynnościami, o których mowa wyżej jest fakturowane odrębnie na stawkę 23%.

W piśmie z dnia 13 grudnia 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Poniesione przez Wnioskodawcę koszty dojazdu samochodem osobowym są ściśle związane ze świadczoną na rzecz kontrahenta usługą doradztwa.

Opis usług zgodnie z umową:

„Doradca jest odpowiedzialny za świadczenie na rzecz C. i jego klientów i potencjalnych klientów usług doradztwa biznesowego, inżynierskiej ekspertyzy technicznej i doradztwa związanego z rozwiązaniami C. (włączając produkty, usługi i informacje komercyjne). Doradca jest także odpowiedzialny za usługi przetwarzania i analizy legalnie zdobytych i dostępnych Doradcy informacji o rynku telekomunikacyjnym, oraz za dostarczanie tych informacji i związanych z nimi wniosków do C. Celem wymienionych usług jest sprzedawanie do Klientów C. oraz rozwijanie rynku dla działalności gospodarczej C. w zdefiniowanych terytoriach sprzedażowych. Obiecujący Managerowie Sprzedaży C. muszą posiadać wysoki poziom rozeznania na rynku Dostawców Usług Sieciowych z perspektywy działalności gospodarczej oraz infrastruktury, włącznie z bliską znajomością klientów, modelów ich działalności, technologii, partnerów gospodarczych i konkurentów. C. i Doradca oczekują, że Doradca przeznaczy taką ilość czasu i środków na świadczenie Usług, która będzie zasadnie konieczna dla ich właściwego wykonania”.

Używanie samochodu osobowego reguluje w umowie zapis: „Dodatek samochodowy: C. będzie rekompensował 1000 EUR miesięcznie plus kilometraż”.

1.  jest czynnym podatnikiem w rozumieniu art. 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) o numerze VAT GB.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonane przejazdy samochodem osobowym związane z usługą główną fakturowane osobno mają podlegać stawce NP, czy jak za transport krajowy czyli 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, przejazdy wykonane dla firmy C. są związane wyłącznie z wykonywaniem usługi głównej. Do każdej faktury sprzedaży Zainteresowany dołącza zestawienie przejechanych kilometrów ze specyfikacją celów podróży.

Zgodnie z art. 56 lit. c. Dyrektywy 112/2006/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy uznać, że usługa dodatkowa czyli przejazdy samochodem osobowym powinny być opodatkowane stawką NP tak jak usługa główna. W ocenie Wnioskodawcy, jego stanowisko jest zgodne z brzmieniem powyższego artykułu Dyrektywy 112/2006/WE, gdyż usługa jest wykonywana dla kontrahenta mającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytoriom kraju członkowskiego niebędącego terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając na uwadze, iż przedmiotowy wniosek dotyczy stanu faktycznego oraz okoliczność, że Wnioskodawca w dniu 1 listopada 2012 r. zawarł z kontrahentem umowę o doradztwo, to niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przepisy obowiązujące w latach 2012-2013.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Natomiast w myśl art. 28b ust. 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z powyższego przepisu art. 28b ust. 1 ustawy wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja.

Natomiast w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 1 listopada 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę z firmą C. z siedzibą w Wielkiej Brytanii o doradztwo. C. jest czynnym podatnikiem w rozumieniu art. 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Za usługi wyświadczone na terytorium Polski i pozostałych krajów członkowskich Unii Europejskiej na rzecz firmy C., Zainteresowany wystawia fakturę VAT w stawce NP jako właściwej do świadczenia usług na rzecz kontrahenta mającego siedzibę na terytorium Unii (Wielka Brytania). Zgodnie z załącznikiem A do umowy Wnioskodawca ma prawo wystawiać firmie C. fakturę za przejazdy samochodem osobowym w związku z wykonywaną usługą. Za używanie to wystawia faktury sprzedaży na podstawie zestawienia przejechanych kilometrów. Poniesione przez Wnioskodawcę koszty dojazdu samochodem osobowym są ściśle związane ze świadczoną na rzecz kontrahenta usługą doradztwa.

Opis usług zgodnie z umową:

„Doradca jest odpowiedzialny za świadczenie na rzecz C. i jego klientów i potencjalnych klientów usług doradztwa biznesowego, inżynierskiej ekspertyzy technicznej i doradztwa związanego z rozwiązaniami C. (włączając produkty, usługi i informacje komercyjne). Doradca jest także odpowiedzialny za usługi przetwarzania i analizy legalnie zdobytych i dostępnych Doradcy informacji o rynku telekomunikacyjnym, oraz za dostarczanie tych informacji i związanych z nimi wniosków do C. Celem wymienionych usług jest sprzedawanie do Klientów C. oraz rozwijanie rynku dla działalności gospodarczej C. w zdefiniowanych terytoriach sprzedażowych. Obiecujący Managerowie Sprzedaży C. muszą posiadać wysoki poziom rozeznania na rynku Dostawców Usług Sieciowych z perspektywy działalności gospodarczej oraz infrastruktury, włącznie z bliską znajomością klientów, modelów ich działalności, technologii, partnerów gospodarczych i konkurentów. C. i Doradca oczekują, że Doradca przeznaczy taką ilość czasu i środków na świadczenie Usług, która będzie zasadnie konieczna dla ich właściwego wykonania”.

Używanie samochodu osobowego reguluje w umowie zapis: „Dodatek samochodowy: C. będzie rekompensował 1000 EUR miesięcznie plus kilometraż”.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów określenia jej opodatkowania. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla tych celów wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę zasadniczą, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi zasadniczej.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

W przypadku usług o charakterze złożonym, o miejscu opodatkowania decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty za przejazdy samochodem osobowym w związku z wykonywaną usługą doradztwa stanowią integralną jej część i pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest usługa doradztwa. Kwota kosztów ponoszonych za przejazdy samochodem osobowym nie jest odrębnym elementem, ale wraz z usługą doradztwa tworzy pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Jak wskazał Wnioskodawca - poniesione koszty dojazdu samochodem osobowym są ściśle związane ze świadczoną na rzecz kontrahenta usługą doradztwa, a zatem służą zapewnieniu prawidłowego wykonania usługi głównej. W konsekwencji w przypadku świadczenia usługi doradztwa wraz z przejazdami samochodem osobowym, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą.

Wobec powyższego, poniesione przez Wnioskodawcę koszty dojazdu samochodem osobowym powinny być opodatkowane według zasad właściwych dla świadczonej usługi zasadniczej – usługi doradztwa.

Potwierdzeniem powyższego jest art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), z którego wynika, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W związku z powyższym, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty za przejazdy samochodem osobowym zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu świadczonej usługi, co oznacza, że podstawa opodatkowania na fakturze dokumentującej świadczoną usługę doradztwa, powinna obejmować również kwotę kosztów za przejazdy samochodem osobowym.

Należy zauważyć, iż z wniosku wynika, że przedmiotowa usługa doradztwa nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Tym samym, przejazdy samochodem osobowym związane z usługą doradztwa również nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski. Wobec powyższego, do przejazdów tych nie ma zastosowania stawka podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.