Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1084/13/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-21
Teza: Przekazane przez Gminy Wnioskodawcy środki finansowe (dopłaty do taryf) nie będą podlegały u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy ani zapłaty za usługi świadczone na rzecz gmin ani nie będą też dopłatą do ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich gdyż Wnioskodawca takich usług nie świadczy. Dla Wnioskodawcy nie będzie również czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT dalsze przekazanie tych dopłat operatorom, gdyż Wnioskodawca w zamian za przekazane dopłaty nie nabywa od operatorów żadnych usług ani też sam nie świadczy ich na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca nie będzie uprawniony do dokumentowania otrzymanych dopłat za pomocą faktur.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; faktura; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; usługi; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 listopada 2013 r. (data wpływu 13 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z 10 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania otrzymanych przez Wnioskodawcę od Gmin dopłat będących zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …” – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania przekazywanych przez Wnioskodawcę operatorom sieci dopłat otrzymywanych od Gmin będących zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ ….” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2013 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych od Gminy a następnie przekazywanych operatorom sieci dopłat będących zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 10 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1084/13/LSz z 3 lutego 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Związek Międzygminny …. (Wnioskodawca) działa na podstawie art. 64 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Jak wynika z treści ust. 1 tego artykułu, związki międzygminne powoływane są w celu wykonywania zadań publicznych gmin - uczestników związku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 tej samej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również z zapisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 72, poz. 724 ze zm.) wynika, iż zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Jak natomiast wskazuje brzmienie art. 2 pkt 1 tej ustawy, użyte w jej treści określenie „gmina” oznacza także związek międzygminny i porozumienie międzygminne.

Związek, na mocy § 7 pkt 4 statutu Związku, realizuje zadanie własne gminy w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków wymienione w wyżej przywołanym artykule 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. W związku z powyższym, oraz w oparciu o art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, uchwałą Zgromadzenia Związku wprowadzono dopłaty dla wszystkich taryfowych grup odbiorców. Celem dopłat jest zabezpieczenie poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …”.

Umową zawartą pomiędzy Związkiem, Gminami - uczestnikami Związku oraz Operatorami (przedsiębiorstwami wodociągowo-kanalizacyjnymi) określone zostaną zasady realizacji zbiorowego odprowadzenia ścieków, z uwzględnieniem obowiązków poszczególnych stron umowy.

Między innymi Gminy zobowiążą się do zabezpieczenia w budżecie i przekazania do Związku środków finansowych w określonej wysokości na dopłaty do taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków.

Środki otrzymane od Gmin, wraz z ewentualnymi innymi środkami przeznaczonymi na ten cel w budżecie Związku, jako dopłata do taryfy, zgodnie z art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, przekazane zostaną następnie Operatorom.

Dopłaty przekazywane będą w sposób wyżej opisany od roku 2014.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

Otrzymane od poszczególnych Gmin dopłaty nie stanowią zapłaty za „jakiekolwiek świadczenie usług wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy” (we wniosku wskazano: „(\`(...)\`) otrzymane przez Związek kwoty nie będą stanowić wynagrodzenia i nie będą związane z żadnym wzajemnym świadczeniem na rzecz Gmin”).

Otrzymane od poszczególnych Gmin dopłaty nie stanowią „dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług m.in. w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków”, gdyż to nie Wnioskodawca, a Operatorzy świadczyć będą przedmiotowe usługi i to im w całości przekazane zostaną otrzymane przez Związek od Gmin dopłaty (we wniosku wskazano: „(…) otrzymane środki w całości zostaną przekazane Operatorom”).

Odbiorcy usług, o których mowa we wniosku, zawierają umowy na dostawę tych usług bezpośrednio z Operatorami i od nich bezpośrednio nabywają te usługi.

Wnioskodawca nie pobiera od poszczególnych grup odbiorców żadnych opłat. Odbiorcy z tytułu świadczonych na ich rzecz przez Operatorów usług rozliczają się z Operatorami.

Odbiorcy wnoszą opłaty za nabywane usługi Operatorom.

Na pytanie tut. organu „Czy gdyby Gminy nie wniosły dopłat, o których mowa we wniosku, to odbiorcy usług musieliby płacić wyższą cenę za nabywane usługi wodociągowo-kanalizacyjne?” Wnioskodawca odpowiedział, że „Tak. Gdyby Gminy nie wniosły dopłat, o których mowa we wniosku, to odbiorcy usług płaciliby za nie wyższą cenę” (we wniosku wskazano: „W opisanych okolicznościach mamy do czynienia z przekazywaniem dopłat służących częściowemu sfinansowaniu usług odprowadzania ścieków, czyli mających bezpośredni wpływ na ich cenę (\`(...)\`)”).

Gminy, kwoty o których mowa we wniosku, przekazują wyłącznie na dopłaty do taryf, Natomiast projekt „ …” był (Faza I) i jest (Faza II) realizowany przez Związek Międzygminny … i uogólniając, obejmuje szereg działań związanych z budową sieci kanalizacyjnej i wodociągowej na terenie Gmin - uczestników Związku.

Wnioskodawca został zarejestrowany jako odrębny od Gmin podatnik podatku VAT czynny (zgłoszenie rejestracyjne z dnia 28 lutego 2006 r.; potwierdzenie zarejestrowania z dnia 7 marca 2006 r.; okoliczności określające obowiązek podatkowy: rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowe przekazanie środków finansowych na dopłaty, najpierw przez Gminy do Związku, a następnie przez Związek na rzecz Operatorów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jak w związku z powyższym winno zostać udokumentowane na poszczególnych etapach?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak natomiast wynika z treści art. 8 ust. 1 tej samej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej jednak, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Albowiem, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata winna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, otrzymane przez Związek kwoty nie będą stanowić wynagrodzenia i nie będą związane z żadnym wzajemnym świadczeniem na rzecz Gmin. Ponadto otrzymane środki w całości zostaną przekazane Operatorom.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez poszczególne Gminy do Związku środków pieniężnych na dopłaty do taryf nie będą czynnością podlegającą uregulowaniom wynikającym z ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu zaś do prawidłowego udokumentowania, przekazanie przedmiotowych środków może odbyć się bezpośrednio na podstawie podjętej uchwały o przekazaniu dopłaty, bądź na podstawie wystawionej przez Związek księgowej noty obciążeniowej.

Wątpliwości budzi natomiast charakter przekazania przez Związek kwot na dopłaty do taryf operatorom sieci. W orzecznictwie organów podatkowych w tym zakresie przyjmowano różne, również sprzeczne ze sobą stanowiska. Ostatecznie jednak, w oparciu między innymi o wyjaśnienia zawarte w piśmie Ministerstwa Finansów Departamentu Finansów Samorządu Terytorialnego z dnia 11 grudnia 2009 r. znak: ST1-4834-254/BTM/2009/1612, Wnioskodawca uznaje, iż dopłaty ustalone na podstawie ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków nie stanowią formy dotowania działalności przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego.

Intencją ustawodawcy wprowadzającego możliwość dopłat nie było bowiem wspieranie tych przedsiębiorstw, ale ochrona między innymi gospodarstw domowych przed skokowym wzrostem cen i stawek opłat za wodę oraz ścieki. Dopłaty dla taryfowych grup odbiorców przekazywane są co prawda bezpośrednio na rachunek przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych, a nie poszczególnym odbiorcom usług, dla których je ustalono. Jednakże nie wpływają na wysokość taryf wnioskowanych przez przedsiębiorstwa i uchwalanych przez rady gmin, a jedynie pomniejszają zobowiązania faktycznych odbiorców usług wynikające z wyceny usług na podstawie obowiązującej taryfy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Cytowany wyżej przepis art. 29 ust. 1 stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak wynika z przytoczonych uregulowań, podlegający opodatkowaniu obrót zwiększa się o dopłaty, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Samo otrzymanie dopłaty nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu. Dopłata podlega opodatkowaniu jako składnik ceny towaru, bądź usługi, z którymi jest związana. Jeśli zatem dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług (a więc pomiędzy dopłatą a ceną dostarczanych towarów lub świadczonych usług istnieje bezpośredni związek) - to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla otrzymującego taką dopłatę podatnika, będzie ona stanowić, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania. Stawka opodatkowania dopłaty winna być wówczas zgodna ze stawką przewidzianą dla czynności, której dopłata ta dotyczy.

Dopłata, której przekazanie nie wiąże się bezpośrednio z konkretną dostawą lub usługą (nie ma wpływu na cenę, bądź wpływ ten jest pośredni), nie będzie podlegała opodatkowaniu.

W opisanych okolicznościach mamy do czynienia z przekazywaniem dopłat służących częściowemu sfinansowaniu usług odprowadzania ścieków, czyli mających bezpośredni wpływ na ich cenę, nie zaś z ogólnym dofinansowaniem działalności Operatorów.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe dopłaty będą zatem podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   opodatkowania otrzymanych przez Wnioskodawcę od Gmin dopłat będących zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …” – **za prawidłowe,**
*   opodatkowania przekazywanych przez Wnioskodawcę operatorom sieci dopłat otrzymywanych od Gmin będących zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ ….” – **za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji pojęcia „świadczenie usług” wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do brzmienia art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m. in. zadania obejmujące: wodociągi i zaopatrzenie w wodę, kanalizacje, usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, utrzymanie czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 64 ust. 1 ww. ustawy, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne.

Stosownie do art. 65 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Związek posiada osobowość prawną.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 1, pkt 12 i pkt 13 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 123, poz. 858 ze zm.), użyte w ustawie określenie „gmina” oznacza także związek międzygminny i porozumienie międzygminne, natomiast przez „taryfę” rozumie się zestawienie ogłoszonych publicznie cen i stawek opłat za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków oraz warunki ich stosowania, a przez „taryfową grupę odbiorców usług” należy rozumieć odbiorców wyodrębnionych na podstawie charakterystyki zużycia wody lub odprowadzanych ścieków, warunków zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, a także na podstawie sposobu rozliczeń za świadczone usługi.

W myśl art. 3 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

W razie wspólnego wykonywania przez gminy zadania, o którym mowa w ust. 1, określone w ustawie prawa i obowiązki organów gminy wykonują odpowiednio właściwe organy:

1.  związku międzygminnego;
2.  gminy wskazanej w porozumieniu międzygminnym.

Stosownie do art. 24 ust. 1 i ust. 6 ww. ustawy, taryfy podlegają zatwierdzeniu w drodze uchwały rady gminy, z wyjątkiem taryf zmienionych w związku ze zmianą stawki podatku od towarów i usług.

Rada gminy może podjąć uchwałę o dopłacie dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług. Dopłatę gmina przekazuje przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (związek międzygminny – czynny zarejestrowany podatnik VAT od 2006 r.) wykonuje zadania własne Gminy. Uchwałą Zgromadzenia Związku wprowadzono dopłaty dla wszystkich taryfowych grup odbiorców. Celem dopłat jest zabezpieczenie poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …”. Umową zawartą pomiędzy Związkiem, Gminami oraz Operatorami (przedsiębiorstwami wodociągowo-kanalizacyjnymi) określone zostaną zasady realizacji zbiorowego odprowadzenia ścieków, z uwzględnieniem obowiązków poszczególnych stron umowy. Między innymi Gminy zobowiążą się do zabezpieczenia w budżecie i przekazania do Wnioskodawcy środków finansowych w określonej wysokości na dopłaty do taryfy za zbiorowe odprowadzanie ścieków.

Środki otrzymane od Gmin, wraz z ewentualnymi innymi środkami przeznaczonymi na ten cel w budżecie Związku, jako dopłata do taryfy, przekazane zostaną następnie Operatorom.

Odbiorcy usług zawierają umowy na dostawę tych usług bezpośrednio z Operatorami i od nich bezpośrednio nabywają te usługi. Odbiorcy wnoszą opłaty za nabywane usługi Operatorom.

Odbiorcy z tytułu świadczonych na ich rzecz przez Operatorów usług rozliczają się z Operatorami. Wnioskodawca nie pobiera od poszczególnych grup odbiorców żadnych opłat.

Otrzymane od poszczególnych Gmin dopłaty nie stanowią dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług m.in. w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków, gdyż to Operatorzy a nie Wnioskodawca, świadczyć będą przedmiotowe usługi i to im w całości przekazane zostaną otrzymane przez Związek od Gmin dopłaty. Dopłaty przekazywane będą w sposób wyżej opisany od roku 2014. Wnioskodawca został zarejestrowany jako odrębny od Gmin podatnik podatku VAT.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazanych dopłat przez Gminy do Związku, a następnie przez Związek na rzecz Operatorów.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

W tym miejscu wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35). Art. 1 pkt 23 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. uchyla art. 29 ustawy i art. 1 pkt 24 wprowadza do ustawy art. 29a.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Generalnie ustawa o VAT, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. (art. 29 ust. 1) jak i od 1 stycznia 2014 r. (art. 29a ust. 1), jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT wskazuje to, co otrzymuje dostawca/usługodawca od nabywcy za dostarczone towary/wykonane usługi, a więc za dokonaną sprzedaż.

Analiza powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że otrzymane przez Wnioskodawcę od Gmin dopłaty (dotacje), które następnie przekazywane będą przez Wnioskodawcę operatorom świadczącym na rzecz odbiorców usługi zbiorowego odprowadzania ścieków, nie będą związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług na rzecz Gmin czy innych podmiotów, a tym samym otrzymane kwoty nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. W przedmiotowej sprawie usługę zbiorowego odprowadzania ścieków będzie bowiem świadczył operator sieci kanalizacyjnej zawierający umowy z poszczególnymi odbiorcami swoich usług. Przeznaczone dopłaty będą zatem przekazane na pokrycie kosztów działań w ramach realizowanego zadania własnego gminy związanego ze zbiorowym odprowadzaniem ścieków. Jak bowiem wynika z wniosku, dopłaty są zabezpieczeniem poszczególnych grup odbiorców przed nadmiernym wzrostem obciążeń za odprowadzanie ścieków z tytułu realizacji projektu „ …”.

Podsumowując w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że otrzymywane z Gmin dopłaty do taryf w zakresie zbiorowego odprowadzenia ścieków, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych przez Wnioskodawcę bowiem Wnioskodawca nie będzie w zamian za ich otrzymywanie świadczył żadnych usług na rzecz Gmin. Brak jest podstaw aby twierdzić, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Nie nastąpi więc w przedmiotowej sprawie świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Tym samym nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Otrzymane od Gmin dopłaty nie będą również stanowiły u Wnioskodawcy dopłaty do ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich gdyż Wnioskodawca takich usług nie świadczy.

Zatem przedmiotowych dopłat nie można rozpatrywać w kategorii dotacji czy innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29 ust. 1 (i 29a ust. 1) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem przekazane przez Gminy Wnioskodawcy środki finansowe (dopłaty do taryf) nie będą podlegały u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy ani zapłaty za usługi świadczone na rzecz gmin ani nie będą też dopłatą do ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich gdyż Wnioskodawca takich usług nie świadczy.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie uprawniony do dokumentowania otrzymanych dopłat za pomocą faktur zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., a od 1 stycznia 2014 r. zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Kwota dopłaty może zostać udokumentowana innym dokumentem np. notą księgową, obciążeniową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekazanie przez poszczególne Gminy do Związku środków pieniężnych na dopłaty do taryf nie będą czynnością podlegającą uregulowaniom wynikającym z ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Dla Wnioskodawcy nie będzie również czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT dalsze przekazanie tych dopłat operatorom. Z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca w zamian za przekazane dopłaty nie nabywa od operatorów żadnych usług ani też sam nie świadczy ich na rzecz innych podmiotów.

Zatem przekazanie przez Wnioskodawcę operatorom kwot dopłat nie podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak więc i w tym przypadku brak podstaw do udokumentowania tego przekazania przez Wnioskodawcę fakturą. Wnioskodawca może zastosować inny dokument, np. notę.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo tut. organ zaznacza, że niniejsza interpretacja jest interpretacją indywidualną wydaną wyłącznie dla Wnioskodawcy w zakresie obowiązków podatkowych ciążących na Wnioskodawcy jako podatniku, nie może natomiast odnosić się do obowiązków podatkowych innych podatników (np. operatorów) gdyż obowiązki podatkowe innych podmiotów nie są indywidualna sprawą podatkową Wnioskodawcy. Niniejsza interpretacja nie wywołuje zatem żadnych skutków podatkowych dla operatorów, którzy jeśli są zainteresowani uzyskaniem interpretacji w swoich indywidualnych sprawach powinni złożyć odrębne wnioski o wydanie interpretacji, przedstawić wyczerpująco opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), sformułować pytanie oraz własne stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.