Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-437/11-3/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-09-13
Teza: 1. Czy Gmina na bieżąco ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie zakupionych towarów i usług służących realizowanej inwestycji w części dotyczącej planowanego wydzierżawienia? 2. Czy w przypadku takiego prawa Gmina powinna odliczyć podatek naliczony z faktur z części inwestycji dotyczącej kanalizacji i wodociągu wstecz (lata 2008- 2011) poprzez zrobienie korekty deklaracji VAT-7 i odliczenia w miesiącach w których dokonywane były takie zakupy?
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; korekta; odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Tryb. 4 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących budowy kanalizacji i wodociągu w latach 2008-2011, poprzez korektę deklaracji VAT-7 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji „…” w części dotyczącej planowanego wydzierżawienia,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących budowy kanalizacji i wodociągu w latach 2008-2011, poprzez korektę deklaracji VAT-7.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, pismem z dnia 29 czerwca 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 4 lipca 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług od 1.01.2008 r. (lata 2005-2007 to Urząd Gminy byt zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT). Składa do właściwego urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje VAT-7.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną dla Gminy z dnia 24.10.2007 r. podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego.

Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn.: „…” z dofinansowaniem ze środków Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. PRE-UMOWA z dnia 24 września 2009 r. Dofinansowanie miałoby obejmować kwotę 5.662.703,57 zł brutto. Środki z budżetu gminy 5.173.596,43 zł brutto. Okres realizacji inwestycji przewidziany na lata 2008-2011. Wartość inwestycji planowana to kwota brutto 10.836.300,00 zł.

Przedmiotem projektu jest uzbrojenie terenów przeznaczonych pod inwestycje przemysłowe i usługowe zlokalizowane na trzech odrębnych terenach inwestycyjnych w miejscowościach. Inwestycja ma na celu przyśpieszenie wzrostu gospodarczego Gminy.

Teren, na którym zlokalizowane są tereny przemysłowe jest własnością Gminy .Są to nieużytki. Część gruntów inwestycyjnych należy do Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

W ramach realizacji Projektu zostaną wykonane:

1.  X:
    *   droga nr 1od ulicy …
    *   droga nr 2 od W-7 do drogi krajowej nr 73,
    *   droga nr 3 ul. …od ul. …do drogi nr 2,
    *   wodociąg (budowa studni awaryjnej na ujściu ujęcie wody),
2.  Y:

*   kanalizacja sanitarna,

4.  Z:

*   kanalizacja sanitarna,
*   sieć wodociągowa.

Po realizacji inwestycji powstała w ramach Projektu infrastruktura techniczna pozostanie własnością Gminy. Gmina wybudowaną sieć kanalizacyjną i wodociągową powstałą w wyniku ww. inwestycji zamierza wydzierżawić.

Obecnie w Gminie usługi w zakresie rozpowszechniania wody i usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów wykonuje jej jednostka organizacyjna, działająca w formie zakładu budżetowego (Zakład Gospodarki Komunalnej). Zakład ten jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako „podatnik VAT czynny". Jest on podatnikiem odrębnym od Wnioskodawcy. Wykonuje przede wszystkim usługi komunalne na rzecz mieszkańców i innych podmiotów z terenu Gminy, w tym między innymi w zakresie usług związanych z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.

Planowane jest utworzenie - w miejsce dotychczasowego zakładu budżetowego- spółki komunalnej, która w ramach gospodarki komunalnej wykonywać będzie zadania w zakresie rozprowadzania wody i odprowadzania ścieków. Powstały w wyniku zrealizowania inwestycji majątek dotyczący wyłącznie kanalizacji i wodociągu będący własnością Gminy zostanie przekazany do eksploatacji nowoutworzonej spółce komunalnej na podstawie umowy dzierżawy. Gmina będzie wystawiała na spółkę faktury VAT. W tym przypadku Gmina będzie uzyskiwała dochody z tytułu dzierżawy sieci kanalizacyjnej i wodociągowej.

Zdaniem Wnioskodawcy brak jest możliwości umowy dzierżawy z zakładem budżetowym. Zakład ten jest powołany m.in. do realizacji obowiązków gminy wynikających w tym zakresie z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W takiej sytuacji nie moglibyśmy dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Dopiero w momencie, gdy Zakład Gospodarki Komunalnej zostanie przekształcony w spółkę Gmina będzie mogła dokonywać odliczeń podatku VAT przy zawartej umowie dzierżawy na wybudowaną kanalizację uzyskując również dochody z tytułu tej dzierżawy. Wobec powyższego istotne jest przy odliczeniu podatku naliczonego przekazanie umową dzierżawy kanalizacji dla spółki komunalnej nie dla zakładu budżetowego.

Decyzję o przekształceniu Zakładu Gospodarki Komunalnej w spółkę komunalną gminy podjęła Rada Gminy uchwałą nr z dnia 5 marca 2009r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego, Zakładu Gospodarki Komunalnej, w celu utworzenia spółki z o.o. Przekształcenie ZGK w spółkę nie nastąpiło jednak w związku ze staraniami Gminy o uzyskanie dofinansowania ze środków Unii Europejskiej do projektu „…" w ramach PO Infrastruktura i Środowisko. We wniosku o dofinansowanie do realizacji projektu określono, że po zakończeniu realizacji mienie wytworzone w ramach projektu zostanie przekazane Zakładowi Gospodarki Komunalnej jako zakładowi budżetowemu Gminy. Umowę na dofinansowanie do realizacji projektu „…" Gmina podpisała z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w dniu 26 lutego 2010 r. W dniu 18.05.2010 Gmina wystąpiła do WFOŚiGW z zapytaniem czy przekształcenie ZGK w spółkę komunalną gminy nie spowoduje utraty dofinansowania z PO liŚ. W tej sprawie odbyło się również w czerwcu 2010 r. spotkanie przedstawicieli Gminy z przedstawicielami WFOŚiGW, w rezultacie którego ustalono, że Gmina przedłoży analizę instytucjonalną przedsięwzięcia, z której wynikało będzie, że przekształcenie ZGK w spółkę będzie wyborem najbardziej efektywnej opcji. Gmina zleciła opracowanie tejże analizy firmie konsultingowej. Analiza ukończona w listopadzie 2010 r. wskazywała, że najbardziej efektywnym wariantem wykorzystania majątku powstałego na skutek realizacji ww. projektu będzie przekształcenie ZGK w spółkę komunalną własności Gminy i wydzierżawienie jej majątku w postaci infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej wytworzonej podczas realizacji projektu. Ponadto analiza stwierdza m.in. „powstanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością daje szanse na przeliczenie na nowo zasad finansowania projektu w chwili obecnej i w przyszłości, a także dynamicznego kształtowania poziomu dochodów zarówno Gminy jak i spółki”. Powyższą analizę Gmina przedstawiła dla WFOŚiGW w dniu 02.12.2010 r. Dnia 02.02.2011 r. WFOŚiGW wysłał pismo do Ministerstwa Środowiska z prośbą o informację w zakresie poprawności postępowania w danej sytuacji. Odpowiedź z dnia 17.02.2011 r. była zgodą na odpłatne przekazanie majątku spółce komunalnej. Tak więc decyzja w zakresie zmiany przeznaczenia na podstawie powyższych informacji została ostatecznie potwierdzona w lutym br.

Inwestycja „…" jest inwestycją w trakcie realizacji, w wyniku której nie powstały jeszcze środki trwałe i żadna cześć inwestycji nie jest dopuszczona do obrotu, nie generuje jakichkolwiek dochodów. Obecnie też nie służy żadnym czynnościom opodatkowanym, zwolnionym czy też nieopodatkowanym podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina powinna odliczyć podatek naliczony z faktur z części inwestycji dotyczącej kanalizacji i wodociągu wstecz (lata 2008- 2011) poprzez zrobienie korekty deklaracji VAT-7 i odliczenia w miesiącach w których dokonywane były takie zakupy?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina powinna dokonać korekty deklaracji VAT-7 za lata poprzednie w części dotyczącej budowy wodociągu i kanalizacji. Towary i usługi nabywane w trakcie realizacji inwestycji, z założenia nie miały służyć czynnościom opodatkowanym, gdyż po jej zakończeniu Gmina miała przekazać kanalizację w bezpłatne użytkowanie jednostce organizacyjnej - Zakładowi Gospodarki Komunalnej. Zmianie uległo jego przeznaczenie. W związku z powyższym Gmina powinna dokonać korekty podatku naliczonego w całości jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w miesiącu w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów. W odniesieniu do pozostałych zakupów Gmina powinna dokonać korekty deklaracji w miesiącach, w których miała prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Jak stanowi, art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej zaś strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia ostatecznie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W takim przypadku zastosowanie znajdują zasady określone w przepisach art. 91 ustawy VAT, dotyczące korekty kwot podatku naliczonego (ust. 7 i 8).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „…” dofinansowanego ze środków Unii Europejskiej, którego okres realizacji inwestycji przewidziany na lata 2008-2011.

Przedmiotem projektu jest uzbrojenie terenów przeznaczonych pod inwestycje przemysłowe i usługowe zlokalizowane na trzech odrębnych terenach inwestycyjnych w miejscowościach. Teren, na którym zlokalizowane są tereny przemysłowe jest własnością Gminy W ramach realizacji Projektu zostaną wykonane: X(droga nr 1od…, droga nr 2 od W-7 do drogi krajowej nr 73, droga nr 3 ul. …- od ul. … do drogi nr 2, wodociąg /budowa studni awaryjnej na ujściu, ujęcie wody),Y: (kanalizacja sanitarna),Z: (kanalizacja sanitarna i sieć wodociągowa).

Towary i usługi nabywane w trakcie realizacji inwestycji, z założenia nie miały służyć czynnościom opodatkowanym, gdyż po jej zakończeniu Gmina miała przekazać kanalizację w bezpłatne użytkowanie jednostce organizacyjnej - Zakładowi Gospodarki Komunalnej.

Zmianie uległo przeznaczenie kanalizacji sanitarnej i sieci wodociągowej, które zostaną przekazane do eksploatacji nowoutworzonej spółce komunalnej na podstawie umowy dzierżawy, wykonując tym samym umowę cywilnoprawną. Majątek (sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowa) pozostanie własnością Gminy. Wykonywane przez Gminę świadczenia - polegające na oddaniu do używania i pobierania pożytków z określonych budowli (sieć kanalizacyjna i wodociąg) będą wykonywane za odpłatnością (czynszem dzierżawnym).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

W treści wniosku wskazano, iż w początkowych założeniach inwestycja miała zostać przekazana w bezpłatne użytkowanie jednostce organizacyjnej Gminy - Zakładowi Gospodarki Komunalnej.

Należy zaznaczyć, iż przekazanie w nieodpłatne użyczenie wytworzonego w ramach realizacji projektu majątku jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, iż nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa.

W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że czynność przekazania w bezpłatne użytkowanie jednostce organizacyjnej Gminy, która te zadania wykonywałaby w jej imieniu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe oznacza, iż Wnioskodawca nie miał zamiaru przeznaczyć powstałej inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych, dlatego też w chwili dokonywania zakupów związanych z tą inwestycją nie miał prawa do odliczenia podatku VAT. Tym samym Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia na bieżąco podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją inwestycji. Prawo do odliczenia Wnioskodawca nabył na skutek zmiany koncepcji wykorzystania mienia powstałego w wyniku realizacji projektu, bowiem od lutego 2011 r. zmieniło się przeznaczenie realizowanej inwestycji.

Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tych środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 cyt. ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 - 9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2 - 6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż przepis ten stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za rok 2011.

W świetle art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Natomiast ust. 3 powołanego artykułu stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z ust. 5 powyższego artykułu, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Według ust. 6 wskazanego przepisu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

*   opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

*   zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ten ostatni przepis adresowany jest więc również do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi nie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W treści wniosku jednoznacznie wskazano, iż inwestycja „…" jest inwestycją w trakcie realizacji, w wyniku której nie powstały jeszcze środki trwałe i żadna cześć inwestycji nie jest dopuszczona do obrotu, nie generuje jakichkolwiek dochodów. Obecnie też nie służy żadnym czynnościom opodatkowanym, zwolnionym czy też nieopodatkowanym podatkiem VAT.

Decyzję o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęto przed oddaniem do użytkowania sieci kanalizacyjnej i wodociągowej.

Stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Ze względu więc na związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją dotyczącą budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, a tym samym ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

Odnośnie więc zakupów dotyczących towarów i usług w związku z budową kanalizacji i wodociągów dokonanych przed zmianą przeznaczenia ww. inwestycji, korekty podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym i własnym stanowisku w sprawie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem wskazać, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono przy założeniu, iż faktycznie towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a w szczególności wykorzystywania przez Gminę powstałego w wyniku realizacji inwestycji mienia do wykonywania czynności nieopodatkowanych bądź zwolnionych od podatku od towarów i usług, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.