Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-378/14-3/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; lokal-lokal mieszkalny; najem; opodatkowanie; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej, w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego oraz w zakresie zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej po zmianie prawa do lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza inwestować w nieruchomości na wynajem. Głównie chce skoncentrować się na lokalach mieszkalnych. W Polsce są 2 prawa do nieruchomości, którymi Wnioskodawca jest zainteresowany: odrębna własność oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca ma kilka pytań związanych właśnie ze spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu. Stawka amortyzacji wynosi 2,5%. Prawo do nieruchomości stanowi wartość niematerialną i prawną, której wartość nie ulega zwiększeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Gdy Wnioskodawca zakupi spółdzielczy własnościowy lokal za 100 tys. zł i wykona ulepszenia w danym lokalu na kwotę 50 tys. zł, to jaką wartość nieruchomości należy przyjąć do amortyzacji?
2.  Co w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie chciał zmienić spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w prawo własności: czy będzie musiał kontynuować odpisy amortyzacji, czy ma zrobić zupełnie nową ewidencje środków trwałych i zacząć od początku. Jeżeli zacząć od początku, to jak wyliczyć wartość początkową?
3.  Jeżeli Wnioskodawca nabędzie używany ponad 5 lat lokal w zasobie spółdzielni mieszkaniowej (lokal na spółdzielczym własnościowym prawie), będzie go wynajmował, a następnie zmieni spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu w prawo odrębnej własności, czy będzie mógł zastosować indywidualną stawkę amortyzacji po zmianie prawa do lokalu? Czy nabywając od spółdzielni mieszkaniowej zupełnie nowe mieszkanie (stan deweloperski) na spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu i nie wydając na jego ulepszenie min. 30% wartości, po 5 latach użytkowania i późniejszej zmianie prawa w prawo własności (ten sam właściciel, inne prawo do nieruchomości) decydując się na wynajem można zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jako do lokalu używanego ponad 60 m-cy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest odpowiedź na pytanie w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego.

Rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia wartości początkowej, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2014 r. nr ILPB1/415-378/14-2/AMN. Natomiast rozstrzygnięcie w zakresie zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej po zmianie prawa do lokali mieszkalnych, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2014 r. nr ILPB1/415-378/14-4/AMN.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Ponieważ wartość niematerialna i prawna nie może zostać zwiększona to:

1.  100 tys. zł + koszty opisane w art. 22g ust. 3 należy przyjąć jako wartość prawą, które należy amortyzować stawką 2,5%;
2.  50 tys. zł, które Wnioskodawca przeznaczy na ulepszenie lokalu spółdzielczego może amortyzować stawką max 10% zgodnie z art. 22j ust. 4 pkt 1.

Ad.2

Należy podnieść bieżącą wartość nieruchomości o koszty związane z przekształceniem prawa spółdzielczego na prawo własności i kontynuować rozliczanie amortyzacji.

Ad.3

Jeżeli Wnioskodawca nabędzie używany ponad 5 lat lokal, to będzie mógł skorzystać z indywidualnej stawki amortyzacji, gdy zmieni spółdzielcze własnościowe prawo do tego lokalu w prawo własności.

Jeżeli jednak nabędzie zupełnie nowy/w stanie deweloperskim lokal (własnościowe prawo do lokalu) to po zmianie prawa w prawo odrębnej własności nie będzie mógł skorzystać z indywidualnej stawki amortyzacji, ponieważ właściciel pozostanie ten sam; zmienia się jedynie prawo do lokalu (czyli wartość niematerialna i prawna przechodzi w środek trwały), natomiast zgodnie z ustawą, lokal musi być używany min 60 m-cy przed jego nabyciem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   musi być właściwie udokumentowany.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z treści powyższych przepisów wynika, że amortyzacji podlegają m.in. stanowiące własność podatnika składniki majątku spełniające definicję środka trwałego w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oddane do używania na podstawie umowy najmu.

W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.65)),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w przypadku zmiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności, będzie musiał kontynuować odpisy amortyzacyjne.

Wyjaśnić należy, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w Księdze Drugiej Kodeksu cywilnego „Własność i inne prawa rzeczowe”.

Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie i przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, iż z chwilą podpisania aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu zmienił się tytuł prawny do tego lokalu. Od tego momentu, jako lokal będący odrębną własnością może on być środkiem trwałym. Posiadane uprzednio spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mogło zaś stanowić jedynie wartość niematerialną i prawną.

Podatnik, który podejmie decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie:

*   odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia (pkt. 1);
*   wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia (pkt 2).

Za cenę nabycia − w myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy − uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż co do zasady wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej nabytej w drodze kupna stanowi cena nabycia, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania.

Zatem wartość początkową tego środka trwałego stanowią łączne wydatki na jego nabycie.

W związku z powyższym wartość początkową będą stanowić wydatki związane z przekształceniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w lokal będący odrębną własnością oraz wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Po ustaleniu wartości początkowej lokalu jako środka trwałego podatnik obowiązany jest ustalić właściwą stawkę amortyzacyjną.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepis art. 22h ust. 2 ww. ustawy stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W związku z powyższym po przekształceniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowiącego wartość niematerialną i prawną w prawo własności, powyższy lokal stanie się środkiem trwałym, dla którego należy wybrać jedną z metod amortyzacji, którą należy stosować do pełnego zamortyzowania środka trwałego.

Wobec powyższego należy uznać, że w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie chciał zmienić spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu w prawo własności, będzie obowiązany ustalić na nowo wartość początkową środka trwałego, na którą będą się składać wydatki związane z przekształceniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w lokal będący odrębną własnością oraz wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kontynuacji odpisów amortyzacyjnych po zmianie prawa do lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.