Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-927/09/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-01
Teza: Sprzedaż nieruchomości zwróconej spadkobiercom poprzednich właścicieli zmarłych w 1979r. i 1997r.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; wywłaszczenie; zwrot-zwrot nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2009r. (data wpływu do tut. Biura 23 września 2009r.), uzupełnionym w dniu 18 listopada 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przez spadkobiercę przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, z której uprzednio został wywłaszczony spadkodawca - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przez spadkobiercę przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości, z której uprzednio został wywłaszczony spadkodawca.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 02 listopada 2009r. Znak: IBPB II/2/415-927/09/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 18 listopada 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prezydent Miasta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej decyzją z dnia 01 września 2009r. wydaną na podstawie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami zwrócił nieruchomość o powierzchni 282 m2, stanowiącą własność Gminy na rzecz wnioskodawczyni w 16/96 części, Janusza C. w 16/96 części, Bernarda C. w 32/96 części, Bronisławy W. w 3/92 części, Romany T. w 29/96 części. Zwrot ww. nieruchomości nastąpił bez rozliczeń finansowych. Nieruchomość wywłaszczona podlegała zwrotowi w stanie, w jakim znajdowała się w dniu jej zwrotu. Postanowieniem z dnia 04 września 2009r. sprostowano ww. decyzję przez wpisanie w miejsce 3/92 części ułamkowych Bronisławy W. nowych 3/96 części ułamkowych. Aktem notarialnym z dnia 18 września 2009r. wnioskodawczyni oraz pozostali spadkobiercy sprzedali swoje udziały w zwróconej nieruchomości. Ponadto wnioskodawczyni wskazała, iż śmierć spadkodawców, po których odziedziczyła 16/96 części nieruchomości gruntowej nastąpiła odpowiednio w dniach: 17 sierpnia 1975r. (zmarła teściowa wnioskodawczyni) oraz 22 lipca 1997r. (zmarł mąż wnioskodawczyni).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami stanowi źródło przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot?

Zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawczyni powołuje: uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 1996r., sygn. FPS 7/96, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 października 2006r., sygn. I SA/Bd 503/06 i wskazuje, iż w tym drugim orzeczeniu wyrażono pogląd, że również w przypadku, gdy zwrot wywłaszczonej nieruchomości nastąpił na rzecz spadkobiercy (nabywcy spadku), nie stanowi to nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowisko przeciwne narusza prawo materialne. W takim wypadku zobowiązanie podatkowe nie powstaje. W ocenie wnioskodawczyni na pełną aprobatę zasługuje argumentacja przedstawiona w motywach obu orzeczeń. Decyzja o zwrocie nieruchomości w trybie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela (jednakże nie na zasadach ogólnych ani też nie w drodze aktów władczych Skarbu Państwa lub gminy), jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. Decyzja taka nie może być źródłem powstania obowiązku w podatku dochodowym z tytułu podatku zryczałtowanego. Zwrot nieruchomości jest restytucją (przywróceniem) stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia (wyrok z dnia 26 stycznia 1995r., sygn. IV SA 1713/93, ONSA 1996, z. 2, poz. 68). Wnioskodawczyni wskazuje, iż stanowisko takie zajął również Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 25 stycznia 1996r., III AZP 31/95, OSNAPiUS 1996, Nr 14, poz. 194.

Zdaniem wnioskodawczyni zwrot nieruchomości następuje na podstawie decyzji administracyjnej, która przywraca (restytuuje) stronę podmiotową stosunku prawnorzeczowego odnośnie do wywłaszczonej nieruchomości do stanu sprzed wywłaszczenia. Nie stanowi więc „nabycia” nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przychód ze zbycia takiej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu. Interpretacja, wedle której zwrot nieruchomości w trybie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi nabycie nieruchomości prowadziłaby, według wnioskodawczyni, do wniosku, że sprzedaż zwróconej nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił zwrot, jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd ten prowadziłby do sytuacji, w której ten, kto odzyskał wywłaszczoną nieruchomość, byłby w razie jej sprzedaży lub zamiany w innej, gorszej sytuacji niż ten, kto prawa własności nigdy nie utracił. Rozwiązanie takie mogłoby budzić zasadnicze zastrzeżenia z punktu widzenia zasady równości, wynikającej z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest m. in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jej nabycia.

Wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m.in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony do przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu na jaki dokonano wywłaszczenia.

Stosownie natomiast do art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. W przedmiotowej sprawie nieruchomość została zwrócona wnioskodawczyni, jako jednej ze spadkobierców poprzednich właścicieli decyzją z dnia 01 września 2009r.

Jak wynika z powyższego, zwrotu - a tym samym zmiany stanu prawnorzeczowego - dokonano w trybie postępowania administracyjnego, którego celem było przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości - w tym przypadku następcy prawnemu poprzednich właścicieli. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia. W związku z powyższym, w przedstawionym stanie faktycznym, określony decyzją z dnia 01 września 2009r. zwrot nieruchomości nie jest nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie, datami nabycia przez wnioskodawczynię 16/96 części w zwróconej nieruchomości są natomiast daty nabycia spadku, tj. daty śmierci spadkodawców.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu). Postanowienie o nabyciu spadku potwierdza prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem data stwierdzająca dzień otwarcia spadku czyli data śmierci spadkodawcy, a nie data postanowienia sądu o nabyciu spadku.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że wnioskodawczyni, nabyła w dwóch datach, tożsamych z datami śmierci spadkodawców, czyli w 1976r. oraz w 1997r. łącznie 16/96 części nieruchomości. Zatem przychód uzyskany tytułu odpłatnego zbycia w 2009r. udziału w nieruchomości nabytego w 1976r., jak również w 1997r. w łącznej wysokości 16/96 nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tych udziałów upłynął 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni, iż w przedmiotowej sprawie sprzedaż nieruchomości lub jej części, zwróconej w trybie art. 136 ust. 3 i art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Ponadto tut. organ zgadza się ze stanowiskiem wnioskodawczyni, iż zwrot nieruchomości jest restytucją (przywróceniem) stosunków prawnych sprzed wywłaszczenia a decyzja administracyjna przywraca (restytuuje) stronę podmiotową stosunku prawnorzeczowego odnośnie do wywłaszczonej nieruchomości do stanu sprzed wywłaszczenia.

Zauważyć jednak należy, że nie w każdym przypadku sprzedaż nieruchomości lub jej części nie w ramach wykonywania działalności gospodarczej i przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot skutkuje brakiem przychodu do opodatkowania. Jak zostało bowiem wskazane na wstępie w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data jej nabycia. Skoro jednak zwrot wywłaszczonej nieruchomości na rzecz spadkobierców poprzednich właścicieli nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie jest istotne czy sprzedaż zwróconej nieruchomości nastąpiła przed czy po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miał miejsce jej zwrot. Istotne znaczenie ma natomiast fakt czy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanej nieruchomości minął 5 letni okres, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, wyłącznie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyda pisemną interpretację wyłącznie dla wnioskodawczyni. Natomiast pozostali spadkobiercy winni zwrócić się o wydanie pisemnej interpretacji z odrębnymi wnioskami, o ile są zainteresowani jej uzyskaniem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.