Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.352.2024.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-26
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych usług w zakresie konserwacji zabytków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.
Słowa kluczowe: konserwacja-konserwacja zabytków; twórcy; usługi-usługi konserwatorskie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 33-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku świadczonych usług w zakresie konserwacji zabytków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Uzupełniła go Pani pismem z 20 maja 2024 r. (data wpływu 21 maja 2024 r.) oraz w odpowiedzi na wezwanie pismami z 4 lipca 2024 r. (wpływ 4 lipca 2024 r.), z 5 lipca 2024 r. (data wpływu 5 lipca 2024 r. i 8 lipca 2024 r.) oraz z 8 lipca 2024 r. (data wpływu 10 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pracuje Pani jako artysta konserwator dzieł sztuki i zajmuje się konserwacją i restauracją wyposażenia wnętrz kościołów tj. obrazów, ołtarzy, feretronów i rzeźb polichromowanych.

Posiada Pani dyplom Uniwersytetu w … na Wydziale zaświadczający o ukończeniu kierunku: (\`(...)\`). Jest Pani wieloletnim członkiem Związku Polskich Artystów Plastyków i rzeczoznawcą w dziedzinie konserwacji zabytków z ramienia związku. Posiada zezwolenie Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków na prowadzenie prac konserwatorskich i restauratorskich przy obiektach wpisanych do krajowego rejestru zabytków.

Zakres prac przy obiektach wpisanych do rejestru ustalany jest na podstawie Pani autorskiego programu prac konserwatorskich i restauratorskich. Program ten stanowi podstawę wydania zezwolenia na prace przez Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków. Program prac jest zawsze zindywidualizowany dla każdego obiektu i wymaga badań historycznych, opisu stanu zachowania, obmiaru, opracowania metodyki i technologii postępowania oraz zawiera projekt opracowania artystyczno-estetycznego. Projekt konserwacji oraz dokumentacja powykonawcza opisowa i fotograficzna jest dokumentem chronionym prawami autorskimi. Prace przy konkretnym obiekcie są traktowane indywidualnie i wymagają twórczego podejścia. Koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest zindywidualizowana i dlatego jest Pani własnością intelektualną i artystyczną chronioną prawami autorskimi.

Pani prace będą obejmować konserwację zabytkowych obrazów, rzeźb polichromowanych i ołtarzy. W ramach pracy przy ołtarzach przygotowuje Pani program prac, którymi potem Pani kieruje, pełni nadzór merytoryczny, osobiście wykonuje część prac konserwatorskich i restauratorskich, sporządza dokumentację opisową i fotograficzną z przebiegu prac.

W przypadku dużych obiektów jakim jest ołtarz współpracuje Pani z podwykonawcami takimi jak pozłotnik prowadzący działalność gospodarczą oraz artysta plastyk wykonujący m.in. prace malarskie przy polichromii struktury ołtarza, również działający na zasadach osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Zleceniodawcami prac są głównie instytucje samorządowe - gminy, towarzystwa, parafie oraz muzea.

W uzupełnieniu wniosku na pytania tut Organu:

1) Czy jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2) Czy świadcząc usługi, o których mowa we wniosku, będzie Pani działała jako twórca, bądź artysta wykonawca w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze. zm.), jeżeli tak to w jaki sposób?

3) Czy w zamian za usługi, które będzie Pani wykonywała na podstawie zawartych umów ze Zleceniodawcami będzie Pani przysługiwało określone honorarium?

4) Czy w ramach świadczonych przez Panią usług, o których mowa we wniosku, świadczone będą czynności:

· o charakterze technicznym (proszę wskazać jakie);

· o charakterze estetycznym, kreacyjnym wiążące się z pracą twórczą i wymagającą kreatywności, cechujące się niepowtarzalnością, wykonywane według swojego autorskiego programu oraz skutkujące powstaniem czegoś nowego, tzn. utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych (proszę wskazać jakie)?

5) Czy będące przedmiotem wniosku usługi stanowią usługi kulturalne? Proszę wskazać czynniki, które decydują o kulturalnym charakterze tych usług.

6) Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie nr 5 będzie przecząca, to należy wymienić, które z usług będących przedmiotem wniosku, nie będą stanowiły usług kulturalnych?

7) Czy wykonywane przez Panią usługi przyczynią się do upowszechnienia dorobku kulturalnego? W czym to upowszechnienie będzie się przejawiało?

8) Czy Pani sama będzie organizowała swoją pracę w zakresie świadczenia usług opisanych we wniosku, będzie występowała jako podmiot w pełni samodzielny, działający w swoim imieniu i na własny rachunek?

9) Czy we wszystkich dziełach będzie Pani działała jako twórca konkretnego utworu (projektu/dzieła)?

10) Czy świadcząc usługi opisane we wniosku będzie Pani wykonywała usługi, o których mowa w art. 43 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361)?

wskazała Pani:

1\. Nie jestem czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

2\. Uważam, że zgodnie z przepisem: art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT - świadcząc usługi dotyczące konserwacji i restauracji dzieł sztuki podlegam zwolnieniu z VAT, gdyż działanie na rzecz ochrony dziedzictwa kulturowego ma charakter kulturalny. Świadcząc usługi konserwatorskie i restauratorskie działam jako twórca w rozumieniu przepisów Dz. U. z dnia 4.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Są to usługi wykonywane na podstawie mojego programu prac chronionego prawami autorskimi, jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze wynikającym z niepowtarzalności każdego obiektu. Posiadam uprawnienia do prowadzenia działalności jako konserwator dzieł sztuki - zaświadczenie (\`(...)\`) w załączeniu. Jestem wieloletnim członkiem i rzeczoznawcą Związku Polskich Artystów Plastyków.

3\. W zamian za usługi, które będę wykonywała na podstawie umów ze zleceniodawcami na należne mi honorarium będę wystawiała faktury jako osoba prowadząca indywidualną działalność gospodarczą. Za wykonane zadanie na podstawie umowy następuje przeniesienie praw autorskich na zlecającego.

4\. Świadczę usługi w zakresie konserwacji i restauracji malarstwa i rzeźby polichromowanej. Moja praca wymaga twórczego, kreatywnego podejścia do problematyki konserwacji każdego obiektu - dzieła sztuki - ze względu na jego niepowtarzalność i indywidualny charakter, a także wymaga wiedzy i zdolności plastycznych dla przywrócenia jego pierwotnych walorów artystycznych. Często konieczne jest odtworzenie brakujących fragmentów malowidła lub rzeźby w charakterze epoki i staję się współtwórcą dzieła. Dla każdego obiektu zabytkowego tworzę osobną koncepcję artystyczną, konserwatorską i technologiczną, która jest moją własnością intelektualną. Tworzę program konserwacji oparty na badaniach konserwatorskich, a zrealizowane według niego prace są uwidocznione w dokumentacji powykonawczej opisowej, rysunkowej i fotograficznej. Jest to dokument chroniony prawami autorskimi.

Zakres czynności technicznych w ramach prac konserwatorskich przy obiekcie zabytkowym jest zmienny, ponieważ każdy obiekt wymaga różnych zabiegów m.in. dezynfekcji, dezynsekcji, impregnacji, drobnych napraw połączeń stolarskich, demontażu i montażu elementów składowych np. ołtarza. Zawsze zabiegi te wykonywane są w oparciu o autorski program konserwatorski. Fachowość wykonania prac przy podłożu - płótnie czy drewnie, ma znaczący wpływ na ostateczny rezultat całości prac konserwatorskich. Udział prac technicznych jest zazwyczaj niewielki w porównaniu do czasochłonnych opracowań estetycznych.

5\. Prace konserwatorskie i restauratorskie wykonywane przeze mnie dotyczą dzieł sztuki tzw. zabytków ruchomych tj. obrazów, rzeźb polichromowanych i malowideł ściennych wpisanych do Krajowego Rejestru Zabytków i stanowią dziedzictwo kulturalne naszego kraju. Posiadam wieloletnie doświadczenie zawodowe i dorobek artystyczny, m.in. praca przy zabytku klasy „0" jaki stanowią (\`(...)\`), prace przy konserwacji i restauracji wystroju kościołów i kamienic w (\`(...)\`).

6\. –

7\. Wykonywane przeze mnie prace przyczyniają się w wysokim stopniu do upowszechnienia dorobku kulturalnego, ponieważ zapewniają przetrwanie zabytkowych dzieł sztuki będących świadectwem historycznym i artystycznym naszej kultury.

8\. Organizując prace występuję jako samodzielny podmiot działający w swoim imieniu i na własny rachunek w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, zlecając pewne prace obcym podmiotom gospodarczym (np. pozłotnikowi) działającym pod moim autorskim nadzorem według mojego autorskiego projektu.

9\. We wszystkich dziełach będę działała jako twórca konkretnego dzieła, które ma zindywidualizowany, kreatywny charakter.

10\. Świadcząc usługi opisane we wniosku będę wykonywała usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b.

### Pytanie

### Czy wykonywane przez Panią prace w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - usługi w zakresie prac konserwatorskich i restauratorskich podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 Ustawy o VAT?

### Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 8 lipca 2024 r.)

### Uważa Pani, że Pani usługi w zakresie konserwacji zabytków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 19 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1) usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2) wstępu:

a) na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,

b) do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,

c) do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3) wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4) usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5) działalności agencji informacyjnych;

6) usług wydawniczych;

7) usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8) usług ochrony praw.

Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W skład grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęć „kultura” i „usługa kulturalna”. Zatem, przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, posłużyć się należy wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć.

Tym samym wskazać należy, że kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”, zaś usługa to „pomoc okazana komuś”, „działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi”. Natomiast, określenie „kulturalny” oznacza „odnoszący się do tworzenia i upowszechniania kultury lub stanowiący jej składnik”. Właściwym więc wydaje się przyjęcie, że kultura to ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, funkcjonujących w postaci np. dzieł artystycznych, związanych z twórczością artystyczną (np. o charakterze literackim, naukowym, plastycznym, muzycznym).

Zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp. Natomiast, kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

W sytuacji, gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgnięcie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87):

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Reasumując, za usługi kulturalne możemy uznać usługi polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

Analizując możliwość zwolnienia świadczonych usług na gruncie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509), do której odwołuje się ustawodawca w treści art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

• mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

• stanowić przejaw działalności twórczej,

• posiadać indywidualny charakter.

W myśl art. 85 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Każde artystyczne wykonanie utworu lub dzieła sztuki ludowej pozostaje pod ochroną niezależnie od jego wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Z treści ww. przepisów można zatem wywieść, że twórcą w rozumieniu ustawy jest każda osoba prowadząca faktycznie działalność twórczą, czyli działalność, której efektem jest powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Użyte w tym przepisie określenie „przejaw działalności twórczej”, należy rozumieć jako uzewnętrzniony rezultat działalności człowieka o charakterze kreacyjnym.

Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest „indywidualność twórców i artystów wykonawców”, w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych wyróżnia się dwa rodzaje praw:

• autorskie prawa osobiste,

• autorskie prawa majątkowe.

Przepisy dotyczące praw osobistych zostały uregulowane w rozdziale trzecim ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na podstawie art. 16 ust. 1-5 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

1) autorstwa utworu;

2) oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;

3) nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;

4) decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;

5) nadzoru nad sposobem korzystania z utworu.

Autorskie prawa osobiste chronią więź twórcy z utworem i są z nim w sposób trwały związane. Są one bezterminowe oraz niezbywalne.

Niezbywalność praw osobistych oznacza, że nie da się takiego prawa sprzedać, ani przekazać innej osobie.

W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Zatem, prawa te chronią godność twórcy, która wyraża się w jego intelektualnym związku z dziełem.

Natomiast, autorskie prawo majątkowe to uprawnienie o charakterze majątkowym, które zostało ukształtowane na wzór prawa własności. Twórca ma wyłączne uprawnienie do korzystania z dzieła lub rozporządzania nim.

Autorskie prawa majątkowe, w przeciwieństwie do osobistych są zbywalne. Wynika to z art. 41 ust. 1 pkt 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1) autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2) nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Autorskie prawo majątkowe obejmuje wyłącznie prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Majątkowe prawa autorskie są przedmiotem obrotu w postaci umów zbycia tych praw lub umów licencyjnych.

Po przeniesieniu majątkowych praw autorskich do utworu, prawa te przechodzą całkowicie na nabywcę.

Zatem, w chwili powstania gotowego utworu, rodzą się prawa autorskie przysługujące osobie, która taki utwór stworzyła. Autor staje się właścicielem dzieła i może z nim robić, co tylko zechce. Posiada do niego prawa dwojakiego rodzaju – osobiste i majątkowe. Podsumowując – autor ma prawo podpisać dzieło swoim nazwiskiem (prawo autorskie osobiste) oraz na nim zarabiać (prawo autorskie majątkowe). To pierwsze prawo jest niezbywalne, tym drugim może się podzielić całkowicie lub w części.

Z opisu sprawy wynika, że pracuje Pani jako artysta konserwator dzieł sztuki i zajmuje się konserwacją i restauracją wyposażenia wnętrz kościołów tj. obrazów, ołtarzy, feretronów i rzeźb polichromowanych. Zakres prac przy obiektach wpisanych do rejestru ustalany jest na podstawie Pani autorskiego programu prac konserwatorskich i restauratorskich. Program ten stanowi podstawę wydania zezwolenia na prace przez Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków. Prace przy konkretnym obiekcie są traktowane indywidualnie i wymagają twórczego podejścia. Koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest zindywidualizowana i dlatego jest Pani własnością intelektualną i artystyczną chronioną prawami autorskimi. Świadcząc usługi konserwatorskie i restauratorskie działa Pani jako twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pani praca wymaga twórczego, kreatywnego podejścia do problematyki konserwacji każdego obiektu - dzieła sztuki - ze względu na jego niepowtarzalność i indywidualny charakter, a także wymaga wiedzy i zdolności plastycznych dla przywrócenia jego pierwotnych walorów artystycznych. W zamian za usługi, które Pani wykonywała na podstawie umów ze zleceniodawcami na należne Pani honorarium wystawia Pani faktury jako osoba prowadząca indywidualną działalność gospodarczą. Za wykonane zadanie na podstawie umowy następuje przeniesienie praw autorskich na zlecającego. Wykonywane przez Panią prace przyczyniają się w wysokim stopniu do upowszechnienia dorobku kulturalnego, ponieważ zapewniają przetrwanie zabytkowych dzieł sztuki będących świadectwem historycznym i artystycznym naszej kultury.

W wyroku z dnia 31 stycznia 2018 r. sygn. akt I FSK 588/16 Naczelny Sąd Administracyjny przyznał pracom konserwatorskim i restauracyjnym zindywidualizowany charakter. Sąd stwierdził, że osiągnięcie celu prac konserwatorskich i restauratorskich w określonym przypadku może wiązać się z pracą twórczą i wymagać kreatywności, czego skutkiem będzie powstanie utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (np. dokumentacji projektowej, której egzemplarz będzie posiadał cechy utworu). Sąd argumentował przy tym, że definicje z art. 3 pkt 6 („prace konserwatorskie – działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań”) i art. 3 pkt 7 („prace restauratorskie – działania mające na celu wyeksponowanie wartości artystycznych i estetycznych zabytku, w tym, jeżeli istnieje taka potrzeba, uzupełnienie lub odtworzenie jego części, oraz dokumentowanie tych działań”) ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 840 ze zm.) wskazują przede wszystkim na cel prac konserwatorskich i restauratorskich. W żaden sposób nie opisują, na czym te prace polegają i jakie czynności w ramach tych prac są wykonywane. Nie można zatem twierdzić, że definicje te zestawione z pojęciem utworu określonym przez prawo autorskie potwierdzają „odtworzeniowy” charakter utworu. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował w wyrokach z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 558/15, z dnia 11 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1649/15 i z dnia 12 września 2017 r., sygn. akt I FSK 18/16.

Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1097/15 zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy o VAT może mieć zastosowanie do działań o charakterze twórczym, noszącym cechy indywidualne, wynagradzanych za pośrednictwem honorariów w zamian za przeniesienie praw autorskich na zleceniodawców.

Tym samym należy zgodzić się z Panią, że świadczy Pani usługi kulturalne, a poprzez działanie na rzecz ochrony dziedzictwa kulturowego Pani działalność ma charakter kulturalny. Ponadto, w ramach oferowanych przez Panią usług świadczy Pani osobiście czynności, które jak Pani wskazała wymagają twórczego, kreatywnego podejścia do problematyki konserwacji każdego obiektu - dzieła sztuki - ze względu na jego niepowtarzalność i indywidualny charakter.

Podsumowując, w opisanej sytuacji spełnione będą przesłanki warunkujące zastosowania przedmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jest spełniona przesłanka o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), oraz przesłanka podmiotowa odnosząca się do usługodawcy.

Jak Pani wskazała w opisie sprawy – świadcząc usługi konserwatorskie i restauratorskie działa jako twórca w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponadto wszystkie wykonywane przez Panią dzieła mają - jak Pani zaznaczyła - zindywidualizowany, kreatywny charakter.

Zatem, w przypadku gdy będzie Pani świadczyła usługi w zakresie konserwacji i restauracji zabytków, działając jako indywidualny twórca w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i otrzymując wynagrodzenie w formie honorarium, w tym za przeniesienie przez Panią majątkowych praw autorskich do utworów, będzie mogła Pani korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zwracam uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym załączone do wniosku dokumenty nie mogą być przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Wskazuję, że kwestia dotycząca uznania Pani za twórcę oraz analiza przepisów ustawy z dnia 2 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny, czy i kiedy faktycznie działa Pani jako indywidualny twórca. Interpretacja indywidualna została zatem wydana w oparciu o przestawiony opis sprawy i wskazanie przez Panią, że świadcząc usługi konserwatorskie i restauratorskie działa Pani jako twórca w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.