Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.31.2019.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-13
Teza: Skutki podatkowe wystąpienia ze spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: spółki-spółka cywilna; wspólnik; wspólnik-wystąpienie wspólnika; wypłata; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Do końca grudnia 2016 roku Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej w zakresie „ produkcja instrumentów optycznych i sprzętu fotograficznego” kod PKD 26.70.Z. Ze względów zdrowotnych wypowiedział swój udział w spółce cywilnej z końcem 2016 roku. Wspólnicy byli opodatkowani w sposób zryczałtowany. Udziały wspólników w zyskach spółki były równe i wynosiły po 50%.

Do spółki przystąpił inny wspólnik i spółka prowadzi działalność gospodarczą dalej. W trakcie trwania spółki z udziałem Wnioskodawcy z dochodów bieżących wspólnicy pobierali miesięcznie kwoty z części zysku po opodatkowaniu, natomiast pozostałą część zysku Wnioskodawca wspólnie ze wspólnikiem postanowili pozostawić w spółce z przeznaczeniem na rozwój spółki, tj. na zakupy wyposażenia, remonty i rozbudowę siedziby oraz zwiększanie stanu zapasów. Ponieważ spółka z udziałem Wnioskodawcy funkcjonowała od 1993 roku, skala pozostawionego w spółce zysku wyniosła kwotę 400.000,00 zł. Rozliczenie wspólników na dzień odejścia Wnioskodawcy ze spółki przewiduje, że spółka w ramach rozliczenia przeleje na jego konto sumę 1/2 kwoty pozostawionego zysku po opodatkowaniu, tj. 200.000,00 zł. Spółka w dniu 1 lipca 2018 roku przekazała powyższą kwotę na konto Wnioskodawcy.

Kwota pozostawionego, niepodzielonego zysku nie jest wyższa od wartości rynkowej majątku spółki w momencie wystąpienia ze spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej oraz otrzymaniem kwoty pieniężnej w wysokości 200.000,00 zł z tytułu podziału wypracowanego i nie podzielonego wcześniej zysku po opodatkowaniu powstanie zobowiązanie podatkowe Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanej powyżej sytuacji zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu otrzymania kwoty pieniężnej po wystąpieniu wspólnika ze spółki nie powstanie, ponieważ w świetle art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy do przychodów nie zalicza się „środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. Kodeksu: przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 871 § 1 tego Kodeksu: wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia − wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 Kodeksu cywilnego).

W związku z powyższym w przypadku wystąpienia ze spółki cywilnej wspólnikowi przysługuje prawo do zwrotu wartości wkładu oraz wartości majątku wypracowanego przez spółkę w części przypadającej na tego wspólnika.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast stosownie do art. 5a pkt 28 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce, tj. innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ww. ustawy, uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Za spółkę niebędącą osobą prawną należy zatem uznać m.in. spółkę cywilną.

W związku z powyższym w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy stanowi, że: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z przepisów tych wynika więc, że co do zasady środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z ustawą nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Zatem zgodnie z regułą wynikającą z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy − po pierwsze − ustalić łączną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Następnie kwotę tą należy pomniejszyć o dokonane z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną wypłaty oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak ustalona wartość podlega wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu. Jeżeli kwota otrzymana przez wspólnika z tytułu jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca do końca 2016 r. był wspólnikiem spółki cywilnej, przy czym wspólnicy tej spółki byli opodatkowani w sposób zryczałtowany.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 43) − podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Mając na uwadze powyższą okoliczność, należy wskazać, że w niniejszej sprawie przy ustalaniu przychodu wyłączonego z opodatkowania na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wziąć pod uwagę wyłącznie przychody uzyskane przed wystąpieniem ze spółki cywilnej oraz wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Zatem w przedstawionym stanie faktycznym wyłączeniu z przychodów podatkowych podlegają środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej w części odpowiadającej uzyskanym przed wystąpieniem przychodom pomniejszonym o wypłaty dokonane z tytuł udziału w tej spółce. Jeżeli wypracowana kwota tytułem wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki cywilnej jest niższa od tej wartości, to nie będzie zaliczona do przychodów z działalności gospodarczej i nie będzie podlegała opodatkowaniu. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, wówczas ustaloną w powyższy sposób nadwyżkę należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej i opodatkować zgodnie z formą opodatkowania obowiązującą na dzień wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki cywilnej.

Reasumując – kwota pieniężna otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej nie powoduje obowiązku zapłaty podatku, o ile nie przewyższa wskazanej wartości algorytmu, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy − Ordynacja podatkowa: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Rolą postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie jest ustalenie, czy sposób kalkulacji przychodu z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej, bazujący na wskazanych przez Wnioskodawcę kwotach, jest prawidłowy. Stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Co więcej − należy wskazać, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu − zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.