Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4019.10.2021.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-25
Teza: Określenie przychodu w przypadku sprzedaży kart podarunkowych
Słowa kluczowe: bony; przychód
Zagadnienia: Sprzedaż detaliczna 
Przepisy: [SPRZEDAŻ-DETAL] Ustawa podatek od sprzedaży detalicznej 

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu 1 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od sprzedaży detalicznej w przedmiocie:

˗ braku uznania przychodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych za przychód ze sprzedaży detalicznej - **jest** **prawidłowe**;

˗ braku pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej o kwoty zasilone na karty podarunkowe z tytułu zwrotu towarów - **jest** **nie****prawidłowe;**

˗ braku opodatkowania sprzedaży opłaconej kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów - **jest** **nie****prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 1 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od sprzedaży detalicznej w przedmiocie braku uznania przychodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych i w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca (Spółka) jest spółką handlową sprzedająca obuwie, akcesoria obuwnicze oraz galanterię skórzaną (dalej: towar). Działalność Spółki prowadzona jest głównie za pośrednictwem sklepów stacjonarnych znajdujących się w galeriach handlowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży detalicznej w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej (dalej „Ustawa”). Przychód ze sprzedaży detalicznej jest ewidencjonowany w kasie rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W ramach sprzedaży stacjonarnej Wnioskodawca oferuje konsumentom (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej) oraz firmom karty podarunkowe. Karta podarunkowa ma charakter karty płatniczej, którą można zrealizować tylko w sklepach Spółki. Zgodnie z regulaminem kart podarunkowych w Spółce występują poniższe sytuacje związane z użyciem karty podarunkowej:

1) Klient ma możliwość nabycia karty podarunkowej w zamian za przekazanie środków pieniężnych. Zapłata z tytułu nabycia karty podarunkowej może być dokonana poprzez płatność gotówkową lub przy użyciu karty płatniczej.

2) Po dokonaniu zakupu towaru klient ma prawo do zwrotu towaru w ciągu 14 dni od daty zakupu. Zwrot towarów pełnowartościowych odbywa się wyłącznie na kartę podarunkową gdzie zostaje zasilona dla klienta kwota należna za zwrot zakupionego towaru.

W obu wskazanych powyżej sytuacjach karta podarunkowa uprawnia do zakupu towarów oferowanych we wszystkich sklepach stacjonarnych Spółki. Środki zgromadzone na karcie podarunkowej ważne są przez 2 lata od daty zakupu karty podarunkowej/zwrotu towaru. Wraz z upływem terminu ważności środków, nie podlegają one odnowieniu i nie uprawniają do dokonania dalszych zakupów, a jakakolwiek niewykorzystana kwota pozostająca na karcie podarunkowej nie może być przedmiotem roszczeń klienta. Karta podarunkowa nie podlega wymianie na środki pieniężne (gotówkę) w żadnym przypadku. Powyższe dotyczy także sytuacji, gdy karta podarunkowa nie zostanie zrealizowana w okresie ważności.

Oferowane przez Spółkę karty podarunkowe stanowią w rozumieniu ustawy o VAT bony różnego przeznaczenia MPV o których mowa w art. 2 pkt 44 co oznacza, że wydanie karty podarunkowej nie jest ewidencjonowane przy pomocy kasy rejestrującej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów podlega sprzedaż towarów w zamian za kwotę wynikającą z realizacji karty podarunkowej. Dopiero wtedy czynności te zostają zaewidencjonowane na kasie rejestrującej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy w świetle art. 3 pkt 5 i 6 oraz art. 5 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej, przychód ze sprzedaży karty podarunkowej o której mowa w sytuacji nr 1 stanu faktycznego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej?

2\. Czy w świetle art. 6 pkt 5 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej, Wnioskodawca nie może pomniejszyć przychodu ze sprzedaży detalicznej osiągniętego w danym miesiącu o kwoty zasilone na karty podarunkowe w tym miesiącu dla konsumentów z tytułu zwrotu towarów o którym mowa w sytuacji nr 2 stanu faktycznego?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1) Przychód ze sprzedaży karty podarunkowej o której mowa w sytuacji nr 1 stanu faktycznego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej, a obowiązek podatkowy od sprzedaży detalicznej powstanie w dniu realizacji karty podarunkowej, tj. dostawy towaru, za który płatność realizowana jest kartą podarunkową.

2) Wnioskodawca nie może pomniejszyć przychodu ze sprzedaży detalicznej osiągniętego w danym miesiącu o kwoty zasilone na karty podarunkowe w tym miesiącu dla konsumentów w związku ze zwrotem towarów o którym mowa w sytuacji nr 2 stanu faktycznego. Tym samym późniejsza dostawa towarów w ramach której klient zapłaci kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 3 pkt 1-6 ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1293), zwanej dalej ustawą, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1\. działalności gospodarczej - rozumie się przez to działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

2\. kasie rejestrującej - rozumie się przez to kasę rejestrującą, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. konsumencie - rozumie się przez to osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą nabywającą towary bez związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą a także rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

4\. sprzedawcy detalicznym - rozumie się przez to osobę fizyczną osobę prawną, spółkę cywilną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej dokonujące sprzedaży detalicznej;

5\. sprzedaży detalicznej - rozumie się przez to dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

a. w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),

b. poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta -także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej;

6\. towarze - rozumie się przez to rzeczy ruchome lub ich części.

Na podstawie art 4 i art. 5 ustawy podatnikami podatku są sprzedawcy detaliczni, a przedmiotem opodatkowania podatkiem jest przychód ze sprzedaży detalicznej Jak wynika z cytowanych przepisów, podatnikiem podatku od sprzedaży detalicznej (dalej zwanym podatkiem) jest podmiot (osoba fizyczna, osoba prawna, spółka cywilna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej) dokonujący - na terytorium Polski - odpłatnego zbywania rzeczy ruchomych lub ich części na rzecz osób fizycznych (bez związku z prowadzoną przez nie działalnością gospodarczą jeżeli takową prowadzą) oraz rolnikom ryczałtowym w rozumieniu ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę opis cech kart podarunkowych można stwierdzić, że mają one postać znaków legitymacyjnych o których mowa w art. 921(15) Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z § 1-3 przepisy o papierach wartościowych stosuje się odpowiednio do znaków legitymacyjnych stwierdzających obowiązek świadczenia. W razie utraty znaku legitymacyjnego stwierdzającego w swej treści obowiązek świadczenia na żądanie wierzyciela, dłużnik może uzależnić spełnienie świadczenia od wykazania uprawnienia przez osobę zgłaszającą takie żądanie. Do znaku legitymacyjnego, który nie określa imiennie osoby uprawnionej, stosuje się odpowiednio przepisy o papierach wartościowych na okaziciela, chyba że co innego wynika z przepisów szczególnych. Przez znaki legitymacyjne należy rozumieć dokumenty bądź inne przedmioty (np. karty gwarancyjne, karnety, bilety, bony), które stanowią dowód przysługiwania osobie określonego uprawnienia Znaki legitymacyjne mogą występować w postaci znaków imiennych bądź znaków, które nie wskazują imiennie osoby uprawnionej. Forma w jakiej mogą występować znaki legitymacyjne stanowi katalog otwarty. Znaki legitymacyjne umożliwiają uprawnionemu podmiotowi wykazanie przysługującego mu prawa, pełnią rolę dowodową co odróżnia je od papierów wartościowych. Utrata znaku legitymacyjnego pozwala na wykazanie wierzycielowi swojego prawa za pomocą wszelkich środków dowodowych Należy zatem stwierdzić, że znaki legitymacyjne same w sobie nie stanowią ani usługi ani rzeczy lecz uprawniają ich posiadacza do skorzystania z określonego prawa. Znaki legitymacyjne pełnią funkcję dowodową, a utrata znaku legitymacyjnego nie pozbawia jego posiadacza automatycznie uprawnień które wynikały z utraconego znaku

Przenosząc powyższe na grunt podatku od sprzedaży detalicznej, w ocenie Spółki należy stwierdzić, że znaki legitymacyjne, które stanowią dowód uprawniający do określonego świadczenia o charakterze materialnym (do towaru), nawet jeżeli przyjmują postać rzeczy, nie stanowią towaru w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy, a tym samym ich sprzedaż nie będzie sprzedażą detaliczną, która dotyczy tylko zbycia towarów. Konsekwencją tego jest, że przychód z takiej sprzedaży nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej. Należy bowiem uznać, że przez wydanie nabywcy znaku legitymacyjnego nie dochodzi do sprzedaży znaku samego w sobie ale określonych uprawnień do których dany znak legitymacyjny się odnosi co oznacza, że przychód ze sprzedaży karty podarunkowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdził Dyrektor Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej dnia 20 września 2019 roku (sygn. 0111-KDIB3-3.4019.2.2019.1.PK) oraz Minister Finansów w piśmie z dnia 21 września 2016 (sygn. PS2.054.15.2016).

Zdaniem Wnioskodawcy, to dostawa towarów w ramach której klient płaci kartą podarunkową o której mowa w pytaniu nr 1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej w świetle art. 3 pkt 5 i 6 oraz art. 5 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej. Dopiero wtedy dochodzi do sprzedaży towarów i czynności te zostają zaewidencjonowane na kasie rejestrującej. Ponadto należy wskazać, iż karty podarunkowe są wydawane nie tylko dla konsumentów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej), ale również dla firm. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej przychodem ze sprzedaży detalicznej są kwoty otrzymane przez podatnika z tytułu sprzedaży, o której mowa w ust. 1. w tym zaliczki, raty, przedpłaty i zadatki, także w przypadku, gdy kwoty te podatnik otrzymał przed wydaniem towaru. Zdaniem Spółki zarówno zaliczka, jak również przedpłata - jako zapłaty na poczet przyszłych należności - muszą być powiązane z konkretną transakcją. Wpłata środków pieniężnych przez klientów spółki w związku z nabyciem kart podarunkowych nie jest związana z nabyciem określonego towaru. Karty te uprawniają bowiem klientów do zakupu jakichkolwiek towarów oferowanych przez spółkę. Dopiero w dniu realizacji karty podarunkowej Spółka jest w posiadaniu wiedzy czy nabywcą towaru będzie osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej czy firma. Ponadto część kart podarunkowych wydanych za środki pieniężne nie zostaje w ogóle zrealizowana przez klientów. Po dwóch latach od wydania karty podarunkowej w przypadku braku płatności taką kartą jest ona anulowana, a niewykorzystane środki znajdujące się na karcie stanowią zgodnie z regulaminem pozostały przychód operacyjny dla Spółki. W związku z powyższym według Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstanie w dniu realizacji karty podarunkowej zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej, tj. w dniu dostawy towaru, za który płatność realizowana jest kartą podarunkową.

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1:

Przychód ze sprzedaży karty podarunkowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej. Tym samym dostawa towarów w ramach której klient płaci kartą podarunkową o której mowa w sytuacji nr 1 stanu faktycznego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej, a obowiązek podatkowy powstanie w dniu realizacji karty podarunkowej, tj. dostawy towaru, za który płatność realizowana jest kartą podarunkową.

W odniesieniu do pytania nr 2:

Zgodnie z art. 6 pkt 5 ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej przychód osiągnięty w danym miesiącu pomniejsza się o kwoty wypłacone w tym miesiącu z tytułu zwrotu towarów po odliczeniu podatku od towarów i usług. Co oznacza, że przychód w podatku od sprzedaży detalicznej ma wyłącznie charakter pieniężny, a pod pojęciem „kwoty” należy rozumieć pewną sumę pieniędzy. Wskazuje na to brak w ustawie przepisów umożliwiających określanie w pieniądzu wartości ewentualnych świadczeń niepieniężnych. W przypadku zwrotu towarów przychód mogą pomniejszać kwoty, a więc pewne sumy pieniędzy wypłacone klientowi. W doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że oprócz pieniądza „publicznego” w praktyce obrotu prawnego występuje zjawisko tzw. pieniądza prywatnego (kryptowaluta, pieniądz alternatywny, pieniądz zastępczy), nieemitowanego przez państwo. Kryptowaluta nie jest pieniądzem mającym powszechną moc umarzania zobowiązań prywatnoprawnych, jak i publicznoprawnych. Przyjęcie zapłaty przez wierzyciela w kryptowałucie, w ramach stosunków prywatnoprawnych, wymaga wyraźnej lub dorozumianej zgody wierzyciela. Kryptowaluta posiada z zasady miernik wartości i jest środkiem wymiany” ( R. Adamus w: Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red ), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765-921(16))).

W ocenie Spółki o wypłaceniu kwoty w rozumieniu art. 6 pkt 5 ustawy można mówić w sytuacji przekazania „publicznych” pieniędzy rozumianych jako prawny środek płatniczy w postaci gotówki albo w postaci bezgotówkowej na rachunek klienta (tzw. pieniądz bankowy). Karta podarunkowa nie może zostać uznana za pieniądz w takim znaczeniu (w tym za pieniądz bezgotówkowy), ponieważ nie jest prawnym środkiem płatniczym spełniającym jedną z funkcji pieniądza - funkcji powszechnego ekwiwalentu, który może stanowić zapłatę za dowolny towar/usługę (zakres towarów, które można otrzymać w zamian za kartę podarunkową jest ograniczony). Środki pieniężne na karcie podarunkowej stanowią tylko ekwiwalent pieniądza, który może być wykorzystany w sklepach firmy. W ocenie Spółki wydanie/zasilenie karty podarunkowej w sytuacji nr 2 stanu faktycznego nie stanowi „wypłacenia kwoty” w rozumieniu ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej. Po wydaniu/zasileniu karty podarunkowej pieniądze nadal są w posiadaniu sprzedawcy, którymi może on dysponować. Tak więc zdaniem Spółki zwrot konsumentom kwot poprzez zasilenie karty podarunkowej z tytułu zwrotów towarów nie daje prawa do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej Jednocześnie Spółka uważa, że późniejsza realizacja karty podarunkowej z tytułu zasilenia kart w związku ze zwrotem towarów nie powoduje konieczności ujęcia tej transakcji jako podstawy do naliczenia podatku od sprzedaży detalicznej ponieważ doszłoby do podwójnego opodatkowania

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2:

Wnioskodawca nie może pomniejszyć przychodu ze sprzedaży detalicznej osiągniętego w danym miesiącu o kwoty zasilone na karty podarunkowe w tym miesiącu dla konsumentów w związku ze zwrotem towarów. Tym samym dostawa towarów w ramach której klient płaci kartą podarunkową zasiloną środkami z tytułu wcześniejszego zwrotu towaru nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:**

˗ **prawidłowe** w zakresie braku uznania przychodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych za przychód ze sprzedaży detalicznej;

˗ braku pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej o kwoty zasilone na karty podarunkowe z tytułu zwrotu towarów - **jest** **nie****prawidłowe;**

˗ braku opodatkowania sprzedaży opłaconej kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów - **jest** **nie****prawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 pkt 1-6 ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o podatku od sprzedaży detalicznej (Dz. U. z 2020 r, poz. 1293), zwanej dalej ustawą, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) działalności gospodarczej - rozumie się przez to działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, 568, 1065 i 1106);

2) kasie rejestrującej - rozumie się przez to kasę rejestrującą, o której mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) konsumencie - rozumie się przez to osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą nabywającą towary bez związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, a także rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

4) sprzedawcy detalicznym - rozumie się przez to osobę fizyczną, osobę prawną, spółkę cywilną oraz jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej dokonujące sprzedaży detalicznej;

5) sprzedaży detalicznej - rozumie się przez to dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

a) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),

b) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

\- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej;

6) towarze - rozumie się przez to rzeczy ruchome lub ich części.

Na podstawie art. 4 i art. 5 ustawy podatnikami podatku są sprzedawcy detaliczni, a przedmiotem opodatkowania podatkiem jest przychód ze sprzedaży detalicznej.

W myśl art. 6 ust. 1-5 ustawy:

1\. Podstawę opodatkowania podatkiem stanowi osiągnięta w danym miesiącu nadwyżka przychodów ze sprzedaży detalicznej ponad kwotę 17 000 000 zł.

2\. Przychodem ze sprzedaży detalicznej są kwoty otrzymane przez podatnika z tytułu sprzedaży, o której mowa w ust. 1, w tym zaliczki, raty, przedpłaty i zadatki, także w przypadku, gdy kwoty te podatnik otrzymał przed wydaniem towaru.

3\. Przychód ze sprzedaży detalicznej określa się na podstawie wielkości sprzedaży zaewidencjonowanej przy użyciu kas rejestrujących oraz sprzedaży niezaewidencjonowanej zgodnie ze zwolnieniem określonym w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 8 i art. 145a ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

4\. Przychód ze sprzedaży detalicznej nie obejmuje należnego podatku od towarów i usług.

5\. Przychód osiągnięty w danym miesiącu pomniejsza się o kwoty wypłacone w tym miesiącu z tytułu zwrotu towarów po odliczeniu podatku od towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że podstawą opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej jest nadwyżka - ponad kwotę 17 000 000 zł w danym miesiącu - przychodów ze sprzedaży towarów uznanej za sprzedaż detaliczną w rozumieniu ustawy, zaewidencjonowana przy pomocy kas rejestrujących oraz obrotu niezaewidencjonowanego zgodnie ze zwolnieniem przewidzianym w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2018 r., poz. 2519).

Jak wynika z cytowanych przepisów, podatnikiem podatku od sprzedaży detalicznej (dalej zwanym podatkiem) jest podmiot (osoba fizyczna, osoba prawna, spółka cywilna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej) dokonujący - na terytorium Polski - odpłatnego zbywania rzeczy ruchomych lub ich części na rzecz osób fizycznych (bez związku z prowadzoną przez nie działalnością gospodarczą jeżeli takową prowadzą) oraz rolnikom ryczałtowym w rozumieniu ustawy o VAT.

Na podstawie powyższego należy stwierdzić, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej przychód ze sprzedaży usług. Należy zatem rozstrzygnąć czym jest towar na gruncie tego podatku, przychód ze sprzedaży którego podlega opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej. Ustawodawca zdefiniował towar lakonicznie jako rzeczy ruchome i ich części.

Definicja towaru dla potrzeb podatku od sprzedaży detalicznej, wskazuje na jej autonomiczny charakter. Mianowicie definicja ta ma inny (węższy) zakres, niż definicja towarów zawarta w ustawie o VAT, do której odwołuje się ustawodawca definiując działalność gospodarczą oraz kasy rejestrujące. Natomiast w myśl definicji towaru, na gruncie podatku od sprzedaży detalicznej, w przeciwieństwie do podatku VAT, towarem nie są nieruchomości (budynki, budowle, działki itp.). Konsekwencją tej autonomiczności jest brak podstaw do odwoływania się do interpretacji indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów w zakresie klasyfikacji danych świadczeń na gruncie podatku VAT (por. wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 365/17).

Definicja towaru na potrzeby podatku od sprzedaży detalicznej zachowuje pewną odrębność również w odniesieniu do prawa cywilnego. Co prawda w przepisach prawa cywilnego brak jest definicji towaru, lecz znajdujemy tam definicję rzeczy jako przedmioty materialne (art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 1145), czyli również nieruchomości. Przy czym mając na uwadze, ww. definicję rzeczy można stwierdzić, że poza nieruchomościami, pojęcie towaru - zdefiniowane na potrzeby podatku od sprzedaży detalicznej - będzie miało podobny zakres jak rzecz na gruncie kodeksu cywilnego, o czym świadczy chociażby uzasadnienie do ustawy, gdzie stwierdzono, że „zgodnie z dychotomicznym podziałem rzeczy, funkcjonującym powszechnie na gruncie prawa cywilnego, rzeczami ruchomymi są wszelkie przedmioty materialne, które nie są nieruchomościami. Wobec powyższego nie ma konieczności definiowania w ustawie pojęcia rzeczy”.

Ponadto należy zauważyć, że wobec autonomicznej regulacji ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej, która poprzez wprowadzenie własnych, odrębnych definicji ustawowych nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych brak jest wskazań aby odwołać się do klasyfikacji PKWiU, której stosowania ustawodawca nie przewidział na gruncie ustawy o podatku od sprzedaży detalicznej i nie odwołuje się do definicji ustawowych zawartych w ustawie (por. wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 365/17).

Dlatego też, w związku z brakiem odwołania się w przedmiotowej definicji towaru do innych aktów prawnych, należy odczytać ją literalnie. Jak bowiem zauważono w uchwale Sądu najwyższego sygn. akt III CZP 94/06 „Zasada pierwszeństwa wykładni językowej, choć nie ustala absolutnego porządku preferencji, to jednak dopuszcza odstępstwa od wyniku jej zastosowania tylko wówczas, gdy wynik ten prowadzi albo do absurdu, albo do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji”.

Zgodnie z potocznym znaczeniem słowa „rzecz” rozumie się przez nie «materialny element otaczającego świata» lub «przedmiot będący czyjąś własnością» (Słownik Języka Polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl/sjp/rzecz;2518559.html). Synonimem „rzeczy” jest: coś, eksponat, obiekt, przedmiot, przynależność, ruchomość (Internetowy słownik synonimów języka polskiego online Synonim.NET, https://synonim.net/synonim/rzecz).

Pomocniczo pojęcie towar można zdefiniować jako przeciwstawność usługi, które nie podlegają podatkowi od sprzedaży detalicznej. Ze względu na brak legalnej definicji „usługi” należy odwołać się do potocznego znaczenia tego pojęcia. „usługa jest rozumiana jako:

\- wykonywanie pracy służącej bezpośrednio zaspokajaniu potrzeb (Słownik SJP.PL, https://sjp.pl/us%C5%82uga),

\- czynność obchodzenia się z czymś lub kimś (Wikisłownik, https://pl.wiktionary.org/wiki/obs%C5%82uga),

\- działalność gospodarcza służąca do zaspokajania potrzeb ludzi (Słownik Języka Polskiego PWN, https://sjp.pwn.pl/szukaj/us%C5%82uga.html).

Zatem przez towar, na potrzeby podatku od sprzedaży detalicznej należy rozumieć każdy przedmiot (poza nieruchomościami), wyrób mający materialną postać który może być wytworzony bez udziału klienta i którego wartość użyteczna, a po części również materialna jest wytworzona w miejscu produkcji/wytworzenia towaru.

Z wniosku wynika, że Spółka w ramach sprzedaży stacjonarnej oferuje konsumentom (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej) oraz firmom karty podarunkowe. Karta podarunkowa ma charakter karty płatniczej, którą można zrealizować tylko w sklepach Spółki. Środki zgromadzone na karcie podarunkowej ważne są przez 2 lata. Wraz z upływem terminu ważności środków, nie podlegają one odnowieniu i nie uprawniają do dokonania dalszych zakupów, a jakakolwiek niewykorzystana kwota pozostająca na karcie podarunkowej nie może być przedmiotem roszczeń klienta. Karta podarunkowa nie podlega wymianie na środki pieniężne (gotówkę) w żadnym przypadku. Powyższe dotyczy także sytuacji, gdy karta podarunkowa nie zostanie zrealizowana w okresie ważności.

Wątpliwości Spółki dotyczą rozpoznania przychodu uzyskanego ze kart podarunkowych jako przychodu ze sprzedaży detalicznej.

Chcąc odpowiedzieć na pierwsze pytanie Spółki należy rozstrzygnąć czym w istocie są sprzedawane karty podarunkowe. Mając na uwadze opis cech tych znaków można stwierdzić, że mają one postać znaków legitymacyjnych o których mowa w art. 92115 Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z tym przepisem § 1-3 przepisy o papierach wartościowych stosuje się odpowiednio do znaków legitymacyjnych stwierdzających obowiązek świadczenia.

W razie utraty znaku legitymacyjnego stwierdzającego w swej treści obowiązek świadczenia na żądanie wierzyciela, dłużnik może uzależnić spełnienie świadczenia od wykazania uprawnienia przez osobę zgłaszającą takie żądanie.

Do znaku legitymacyjnego, który nie określa imiennie osoby uprawnionej, stosuje się odpowiednio przepisy o papierach wartościowych na okaziciela, chyba że co innego wynika z przepisów szczególnych.

Przez znaki legitymacyjne należy rozumieć dokumenty bądź inne przedmioty (np. karty gwarancyjnej, karnety, bilety, bony), które stanowią dowód przysługiwania określonej osobie określonego uprawnienia. Znaki legitymacyjne mogą występować w postaci znaków imiennych bądź znaków, które nie wskazują imiennie osoby uprawnionej. Forma w jakiej mogą występować znaki legitymacyjne stanowi katalog otwarty.

Kodeks cywilny reguluje, że przepisy o papierach wartościowych stosuje się odpowiednio do znaków legitymacyjnych stwierdzających obowiązek świadczenia. W razie utraty znaku legitymacyjnego stwierdzającego w swej treści obowiązek świadczenia na żądanie wierzyciela, dłużnik może uzależnić spełnienie świadczenia od wykazania uprawnienia przez osobę zgłaszającą takie żądanie. Znaki legitymacyjne umożliwiają uprawnionemu podmiotowi wykazanie przysługującego mu prawa, pełnią rolę dowodową, co odróżnia je od papierów wartościowych. Znaki legitymacyjne mogą występować w postaci znaków imiennych (np. bilet lotniczy) bądź znaków, które nie wskazują imiennie osoby uprawnionej (np. bilet komunikacji miejskiej).

Utrata znaku legitymacyjnego pozwala na wykazanie wierzycielowi swojego prawa za pomocą wszelkich środków dowodowych.

Należy zatem stwierdzić, że znaki legitymacyjne same w sobie nie stanowią ani usługi ani rzeczy lecz uprawniają ich posiadacza do skorzystania z określonego prawa. Znaki legitymacyjne pełnią funkcję dowodową, a utrata znaku legitymacyjnego nie pozbawia jego posiadacza automatycznie uprawnień które wynikały z utraconego znaku.

Przenosząc powyższe na grunt podatku od sprzedaży detalicznej, należy stwierdzić, że znaki legitymacyjne, które stanowią dowód uprawniający do określonego świadczenia o charakterze niematerialnym (do usługi), nawet jeżeli przyjmują postać rzeczy, nie stanowią towaru w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy, a tym samych ich sprzedaż nie będzie sprzedażą detaliczną, która dotyczy tylko zbycia towarów. Konsekwencją tego jest, że przychód z takiej sprzedaży nie jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od sprzedaży detalicznej. Należy bowiem uznać, że przez wydanie nabywcy znaku legitymacyjnego nie dochodzi do sprzedaży znaku samego w sobie ale określonych uprawnień do których dany znak legitymacyjny się odnosi.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że karty podarunkowe (bony różnego przeznaczenia MPV w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o VAT), które sprzedaje Spółka - w sytuacji gdy uprawniają one ich posiadacza do, nabycia określonych towarów – w istocie są znakami legitymacyjnymi, a tym samym przychód ze sprzedaży tych kart nie podlega opodatkowaniu podatkiem od sprzedaży detalicznej (opodatkowaniu podlega przychód ze sprzedaży towarów opłaconych kartą podarunkową).

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie braku uznania przychodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych za przychód ze sprzedaży detalicznej pytania jest prawidłowe.

Drugie pytanie Spółki dotyczy kwestii pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej osiągniętego w danym miesiącu o kwoty zasilone na karty podarunkowe w tym miesiącu dla konsumentów z tytułu zwrotu towarów zakupionych karta podarunkową.

Jak wskazano powyżej przychód osiągnięty w danym miesiącu pomniejsza się o kwoty wypłacone w tym miesiącu z tytułu zwrotu towarów po odliczeniu podatku od towarów i usług (art. 6 ust. 5 ustawy)

Z tego przepisu wynika, że aby pomniejszyć przychód ze sprzedaży detalicznej muszą być spełnione dwa warunki:

1\. musi dojść do zwrotu, uprzednio zakupionego, towaru,

2\. musi być zwrócona (wypłacona) konsumentowi kwota za zwracany towar.

Można zatem uznać, że pomniejszenie przychodu następuje w wyniku procesu odwrotnego niż zakup towarów, tj. nabywca oddaje towar sprzedawcy, a sprzedawca wypłaca nabywcy kwoty wyrażone w pieniądzu. Przy czym bez znaczenia jest tutaj w jakiej formie sprzedawca wypłaca kwoty.

Odnosząc powyższe go opisanej sprawy, należy zauważyć, (jak to zresztą uczyniła Spółka w swym stanowisku w zakresie pyt. nr 1) że obowiązek podatkowy powstanie w dniu realizacji karty podarunkowej, tj. dostawy towaru, za który płatność realizowana jest kartą podarunkową. Natomiast w przypadku zwrotu towaru, zakupionego przez realizację karty podarunkowej, w istocie mamy do czynienia z cofnięciem (anulowaniem) tej sprzedaży. Przestaje istnieć czynność podlegająca opodatkowaniu (sprzedaż towaru) i równocześnie konsument odzyskuje (w wyniku jej wypłacenia przez Spółkę) kwotę, która zasila jego kartę podarunkową.

Dlatego też należy uznać, że zwrot towaru - w opisanym we wniosku przypadku - powoduje obniżenie przychodu ze sprzedaży detalicznej.

Odnośnie zaś kwestii opodatkowani podatkiem od sprzedaży detalicznej dostawy towarów w ramach której klient zapłaci kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów, to należy zauważyć, że przepisy nie warunkują uznania danej sprzedaży za sprzedaż detaliczną od tego w jaki sposób konsument zapłaci za towar czy też od źródła pochodzenia środków którymi płaci. Dlatego też, to czy konsument zapłaci za towar z „pierwotnie” przypisanych do karty podarunkowej środków czy też ze środków przypisanych „wtórnie” (z tytułu zwrotu towarów) jest bez znaczenia w kontekście rozpoznania sprzedaży detalicznej i opodatkowania przychodu. Istotne jest czy doszło do sprzedaży (czyli wydania towaru za wynagrodzenie) czy też nie.

Zatem sprzedaż towarów, za które konsument - realizujący kartę podarunkową - płaci kwotą uzyskana ze zwrotu towarów, należy traktować tak samo jak każdą inną sprzedaż na gruncie podatku od sprzedaży detalicznej.

W konsekwencji stanowisko Spółki w zakresie pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej o kwoty zasilone na karty podarunkowe z tytułu zwrotu towarów oraz braku rozpoznania opodatkowaniu sprzedaży opłaconej kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów jest nieprawidłowe.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie:

˗ braku uznania przychodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych za przychód ze sprzedaży detalicznej - jest prawidłowe;

˗ braku pomniejszenia przychodu ze sprzedaży detalicznej o kwoty zasilone na karty podarunkowe z tytułu zwrotu towarów - jest nieprawidłowe;

˗ braku opodatkowania sprzedaży opłaconej kartą podarunkową zasiloną w związku ze zwrotem towarów - jest nieprawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Wnioskodawcy w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.