Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.127.2023.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-27
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na termomodernizacji budynków przy zastosowaniu metody wykorzystującej strukturę rocznej sprzedaży.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 9a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na termomodernizacji budynków przy zastosowaniu metody wykorzystującej strukturę rocznej sprzedaży.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółdzielnia Mieszkaniowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Prowadzi działalność:

1\. zwolnioną od podatku VAT w zakresie czynności dokonywanych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 i 36 ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

2\. działalność gospodarczą opodatkowaną stawkami podatku VAT.

W dniu (…) r. zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie Nr (…) Spółdzielnia przystąpiła do procesu termomodernizacji objętego Projektem pn. „…” nr (…) w ramach poddziałania (…) Wspieranie efektywności energetycznej w budynkach mieszkalnych w województwie (…), działania (…) – kompleksowa likwidacja niskiej emisji na terenie województwa (…) oś priorytetowa (…) – Zmniejszenie emisyjności gospodarki Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko na lata 2014-2020.

Projekt obejmuje termomodernizację dwóch budynków, w których oprócz lokali mieszkalnych występują lokale użytkowe.

Struktura powierzchni tych budynków przedstawia się następująco:

\- budynek przy ul. (…):

\- lokale mieszkalne (…) m2 ((…)%),

\- lokale użytkowe (…) m2 ((…)%),

\-pow. całkowita (…) m2 ((…)%);

\- budynek przy ul. (…):

\- lokale mieszkalne (…)m2 ((…)%),

\- lokale użytkowe (…) m2 ((…) %),

\- pow. całkowita (…)m2 ((…)%).

Na podstawie audytów energetycznych określono zakres prac termomodernizacyjnych.

Zgodnie z wymogami projektu, koszty ponoszone przez Spółdzielnię w trakcie realizacji zadania będą dotyczyły kosztów kwalifikowanych objętych dofinansowaniem oraz kosztów niekwalifikowanych (w tym naliczony podatek VAT) finansowanych środkami własnymi Spółdzielni.

Termin zakończenia prac termomodernizacyjnych projektu przewidziany jest na (…)r.

Otrzymane przez Spółdzielnię faktury w trakcie termomodernizacji, dotyczyć będą nabytych usług względem lokali mieszkalnych i użytkowych jednocześnie i będą dotyczyć zarówno czynności zwolnionych od podatku VAT jak i czynności opodatkowanych.

### Pytanie

### Spółdzielnia pyta czy naliczony podatek VAT od wydatków na termomodernizację budynków będzie mogła rozliczyć, stosując metodę wykorzystującą strukturę rocznej sprzedaży?

### Czy stanowisko Spółdzielni w tym zakresie jest prawidłowe?

### Państwa stanowisko w sprawie

Rodzaj wykonywanej działalności i ponoszone przez Spółdzielnię wydatki dot. projektu termomodernizacyjnego będą mieć związek z czynnościami zwolnionymi oraz opodatkowanymi.

Na podstawie art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o podatku VAT, Spółdzielni przysługiwać będzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w fakturach, z tytułu nabytych usług, dotyczących zarówno lokali mieszkalnych i użytkowych, oraz prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o część kwoty podatku naliczonego, którą można przyporządkować czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z uwagi, że Spółdzielnia nie posiada możliwości jednoznacznego wyodrębnienia całości lub części kwot w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zobowiązana jest do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego.

W myśl art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o podatku VAT, Spółdzielnia ustaliła proporcję udziału rocznego obrotu w odniesieniu do czynności, w związku z którymi, przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało Spółdzielni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a także czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługiwało.

Na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy do którego ustalana była proporcja procentowa, określona proporcja wyniosła (…)%.

Spółdzielnia uważa, że przysługuje jej prawo do częściowego odliczenia (ustaloną proporcją) podatku naliczonego w fakturach dokumentujących nabycie usług związanych z termomodernizacją budynków w których znajdują się zarówno lokale mieszkalne i użytkowe, w przypadku gdzie nie jest możliwe określenie całości lub części kwot podatku naliczonego w stosunku do których przysługuje Spółdzielni prawo do obniżenia podatku należnego.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.).

W myśl ww. przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia z tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Podkreślić należy, że przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usług wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia Mieszkaniowa jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu (…) r. zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie Spółdzielnia przystąpiła do procesu termomodernizacji objętego Projektem pn. „…”. Projekt obejmuje termomodernizację dwóch budynków, w których oprócz lokali mieszkalnych występują lokale użytkowe. Otrzymane przez Spółdzielnię faktury w trakcie termomodernizacji, dotyczyć będą nabytych usług względem lokali mieszkalnych i użytkowych jednocześnie i będą dotyczyć zarówno czynności zwolnionych od podatku VAT jak i czynności opodatkowanych. Spółdzielnia nie posiada możliwości jednoznacznego wyodrębnienia całości lub części kwot w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji polegającej na termomodernizacji budynków przy zastosowaniu metody wykorzystującej strukturę rocznej sprzedaży.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości, należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych.

W sytuacjach, w których nie da się wyodrębnić kwot podatku związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz związanych z czynnościami zwolnionymi, podatnik w oparciu o regulacje art. 90 ustawy, winien dokonać odliczenia proporcjonalnego, w przypadku którego kwotę podatku podlegającego odliczeniu ustala się za pomocą proporcji opartej na strukturze sprzedaży. W art. 90 ust. 3 ustawy ustawodawca jednoznacznie określił, w jaki sposób należy ustalić proporcję, według której następnie należy dokonywać odliczeń. Z regulacji tej jednoznacznie wynika, że ustawodawca przewidział tylko metodę obrotową, która opiera się wyłącznie na kwotach obrotów.

Wskazali Państwo w treści wniosku, że otrzymane przez Państwa faktury w związku z dokonywaną termomodernizacją dotyczyć będą nabytych usług względem lokali mieszalnych i użytkowych, czyli związane będą zarówno z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT jak i z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem. Podkreślili Państwo jednocześnie, że nie są w stanie dokonać jednoznacznego wyodrębnienia całości lub części kwot w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że skoro przedmiotowa termomodernizacja realizowana będzie na budynkach wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych jak i zwolnionych od podatku oraz nie mają Państwo możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do poszczególnych kategorii działalności to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji wyliczonej zgodnie art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w myśl którego przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia (ustaloną proporcją) podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług związanych z termomodernizacją budynków, w których znajdują się zarówno lokale mieszkalne jak i usługowe, w przypadku gdy nie jest możliwe określenie całości lub części kwot podatku naliczonego w stosunku do których przysługuje Spółdzielni prawo do obniżenia podatku należnego, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).