Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.174.2021.4.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-06
Teza: Ustalenie wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny.
Słowa kluczowe: agio; aport; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; udział; wartość; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 16 sierpnia 2021 r. (data nadania i data wpływu 16 sierpnia 2021 r.), na wezwanie z 12 sierpnia 2021 r. Nr 0114-KDIP4-1.4012.383.2021.2.RMA, 0114-KDIP2-2.4010.174.2021.3.AG (data nadania 12 sierpnia 2021 r., data doręczenia 16 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości przychodu podatkowego z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca Spółka (…) Sp. z o.o. (dalej: A) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. A zakupiła od powiązanej osobowo spółki (…) Sp. z o.o. (dalej: D.) będącej zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, za kwotę 155.676,71 zł netto + 35.805,64 zł VAT, pakiet praw (dalej: Oprogramowanie):

*   aplikację, tj. rozwiązanie teleinformatyczne dedykowane celom biznesowym, polegającym na umożliwieniu bezpośredniej rozmowy wideo pomiędzy sprzedającym a kupującym. W skład aplikacji wchodzi oprogramowanie komputerowe ze wszystkimi jego wersjami historycznymi i aktualnymi, z kodami źródłowymi i kodami wynikowymi, zaprojektowane funkcjonalności, schematy, opisy procesów oraz stworzona dokumentacja

*   utrwalone w postaci plików na nośniku cyfrowym;

*   prawa do następujących marek, oznaczeń odróżniających oraz renomy Aplikacji, a także renomy fanpage’ow Aplikacji w mediach społecznościowych;

*   prawa do domeny internetowej – w postaci wierzytelności wobec rejestratora, tj. (…) Inc., z tytułu usługi utrzymywania Domeny;

*   prawa do treści, tj. w szczególności do tekstów, wideo, zdjęć, grafik, infografik dostępnych na fanpageach Aplikacji w mediach społecznościowych, za wyjątkiem treści umieszczanych w postach lub w komentarzach przez użytkowników tych fanpage’ow.

Zbycie ww. praw udokumentowane zostało fakturą VAT wystawioną przez D. na A.

A przystąpiła do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), której przedmiotem działalności jest pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, obejmując 190 (sto dziewięćdziesiąt) nowo utworzonych udziałów w ww. spółce o łącznej wartości 9.500 zł (1 udział o wartości nominalnej 50 zł), które pokryła wartością niepieniężną w postaci ww. Oprogramowania o wartości 155.676,71 zł netto.

Nadwyżka wartości niepieniężnej ponad obejmowane udziały, czyli kwota agio została przeznaczona na kapitał zapasowy.

Do momentu objęcia udziałów A spółki te nie były podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 ustawy o VAT odsyłającym w ust. 2 do art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z 16 sierpnia 2021 r. uzupełnił wniosek w poniższym zakresie:

Pytanie: W związku z jakimi wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami (opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z tego podatku czy niepodlegającymi opodatkowaniu) związany jest zakup Oprogramowania udokumentowany wystawioną przez D. fakturą VAT?

Odpowiedź: Zakup Oprogramowania udokumentowany fakturą VAT służył czynnościom opodatkowanym VAT, niekorzystającym ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Pytanie: Z jaką sytuacją związane jest ustalenie przychodu w wysokości odmiennej niż wartość udziałów objętych przez A, o którym mowa w pytaniu nr 3 wniosku?

Odpowiedź: Sytuacja dotyczy uznania przez Organ, iż na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wysokość przychodu A powinna być ustalona wg wartości rynkowej, gdyby na podstawie wyceny biegłego rzeczoznawcy majątkowego, okazało się, że wartość nominalna objętych udziałów jest niższa od wartości rynkowej. Wnioskodawca w tym pytaniu zmierza do rozwiania wątpliwości, iż ustalenie wysokości przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie rzutuje na podstawę opodatkowania w VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (przeformułowane ostatecznie w piśmie z 16 sierpnia 2021 r.).

1.  Czy A miało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o całą wartość podatku VAT naliczonego, wynikającą z wystawionej przez D. faktury VAT za zakup Oprogramowania?
2.  Czy podstawą opodatkowania VAT z tytułu pokrycia przez A udziałów w Spółce była wyłącznie kwota przeznaczona na kapitał zakładowy Spółki, a więc wartość 7.723,58 zł stanowiąca wartość netto, co po powiększeniu o kwotę podatku VAT 1.776,42 zł odpowiada wartości kapitału zakładowego 9.500 zł?
3.  Czy w przypadku ustalenia przychodu w wysokości odmiennej niż wartość nominalna udziałów objętych przez A, tj. w wartości wyższej odpowiadającej wycenionej wartości rynkowej, zmianie ulegnie podstawa opodatkowania w VAT w ten sposób, że będzie ona odpowiadała wartości rynkowej obejmowanych udziałów przez A? Czy znajdzie zastosowanie art. 32 ustawy o VAT?
4.  Czy w oparciu o art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca, z tytułu objęcia udziałów w Spółce, zobowiązany jest do rozpoznania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej udziałów bez uwzględnienia wartości przekazanej na kapitał zapasowy Spółki, tj. nadwyżki wartości niepieniężnej ponad obejmowane udziały (tzw. agio opisane w stanie faktycznym wniosku), czy też w wartości rynkowej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie pytań nr 1, 2 i 3, dotyczących podatku od towarów i usług, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy (przeformułowane ostatecznie w piśmie z 16 sierpnia 2021 r.).

W ocenie Wnioskodawcy, w oparciu o art. 12 ust. 7 (winno być: art. 12 ust. 1 pkt 7 – przyp. organu) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest on zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce w wysokości nominalnej bez uwzględnienia wartości przekazanej przez Wnioskodawcę na kapitał zapasowy Spółki, tj. nadwyżki wartości niepieniężnej ponad obejmowane udziały (tzw. agio opisane w stanie faktycznym wniosku), chyba że z wyceny biegłego rzeczoznawcy majątkowego, wynikać będzie, iż wartość rynkowa objętych udziałów jest wyższa niż ich wartość nominalna.

Zgodnie z art. 12 ust. 7 (winno być: art. 12 ust. 1 pkt 7 – przyp. organu) ustawy o CIT, przychodem podatkowym wspólników jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jak wynika ze zgromadzonych danych ustawodawca wskazał, że przychód wspólnika z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może być niższa niż wartość rynkowa udziałów. Zatem, w celu ustalenia czy taka sytuacja ma miejsce, Wnioskodawca zobowiązany jest ustalić wartość rynkową obejmowanych udziałów. Nie jest zasadne jednak przyjęcie, iż jest to wartość obejmująca udziały jak i część przypadającą na kapitał zapasowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Na podstawie natomiast art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zakupił od innego podmiotu Oprogramowanie. Następnie Wnioskodawca przystąpił do spółki kapitałowej (sp. z o.o.), obejmując nowo utworzone udziały w tej spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Oprogramowania. Wartość Oprogramowania, będącego przedmiotem aportu przewyższała wartość nominalną nabytych przez Wnioskodawcę udziałów. Nadwyżka wartości niepieniężnej ponad obejmowane udziały, czyli kwota agio została przeznaczona na kapitał zakładowy.

Wątpliwość Wnioskodawcy zgłoszona w zakresie pytania nr 4 dotyczy tego, w jakiej wysokości należy rozpoznać przychód z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w sp. z o.o.

Wnioskodawca jest zdania, że przychodem Wnioskodawcy z powyższego tytułu jest wartość nominalna objętych udziałów bez uwzględnienia wartości przekazanej przez Wnioskodawcę na kapitał zapasowy Spółki, chyba że z opinii biegłego rzeczoznawcy wynikać będzie, że wartość rynkowa objętych udziałów jest wyższa niż ich wartość nominalna.

Z powyższym stanowiskiem Wnioskodawcy nie sposób się jednak zgodzić.

Bezsprzeczny w powyższej sprawie jest fakt, że w przypadku wniesienia aportem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej Wnioskodawca jest zobowiązany do ustalenia przychodu podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Od 1 stycznia 2017 r. obowiązuje znowelizowana treść art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, która została wprowadzona ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550). W związku z czym wniesienie do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego skutkuje, zgodnie z treścią aktualnie obowiązującego art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w wysokości wartości wkładu określonego w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku w wysokości wartości wkładu określonego w innym dokumencie o podobnym charakterze, a nie – jak błędnie uważa Wnioskodawca – w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów w spółce kapitałowej.

Tym samym wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część powoduje powstanie przychodu dla wnoszącego aport w wysokości wartości wkładu określonego w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – wartości wkładu określonego w innym dokumencie o podobnym charakterze. Wobec powyższego nie ma już znaczenia jaka część wnoszonego wkładu przeznaczana jest na kapitał podstawowy spółki, a jaka na zapasowy (agio).

Należy jednocześnie zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 updop, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem, odprowadzany do urzędu skarbowego należny podatek od towarów i usług, w związku z wniesieniem aportu niepieniężnego do sp. z o.o., nie może zostać włączony do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, zgodnie z literalną treścią art. 12 ust. 1 pkt 7 oraz art. 12 ust. 4 pkt 9 updop, przychód w niniejszej sprawie powstanie w wysokości wartości netto wkładu niepieniężnego, dokonanego w zamian za objęte udziały.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Końcowo należy dodać, że organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja konkretnych wyliczeń oraz ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.