Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.673.2017.1.AO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-14
Teza: Najem miejsca postojowego jako świadczenie niezależne i odrębne od usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe podlega opodatkowaniu – stawką podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i wystawiając fakturę Wnioskodawca dla usługi wynajmu miejsca postojowego powinien zastosować podstawową stawkę podatku od towarów i usług. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości wystawienia faktury ze stawką zwolnioną dla świadczenia obejmującego zarówno wynajem lokalu mieszkalnego, jak i wynajem miejsca postojowego w związku z zastosowaniem stawki właściwej dla świadczenia głównego w postaci wynajmu mieszkania należało uznać za nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; najem; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wynajmu na cele mieszkaniowe lokalu wraz z miejscem postojowym (pytanie nr 3 wniosku) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wynajmu na cele mieszkaniowe lokalu wraz z miejscem postojowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych i jest czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż kosmetyków i innych artykułów użytku domowego. Podatnik rozszerzył działalność o wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. W tym celu zakupił od dewelopera lokal mieszkalny wraz z miejscem postojowym. Założeniem podatnika jest wynajem lokalu w celach gospodarczych (biznesowych). Zarówno za nieruchomość, jak i garaż Wnioskodawca otrzymywał faktury zaliczkowe od grudnia 2015 r. do kwietnia 2017 r. W związku z tym, iż nieruchomość ta była zakupiona z zamiarem przeznaczenia na inwestycję odliczano od faktur podatek VAT. Dnia 26 maja 2017 r. podatnik podpisał akt własności do tego lokalu i miejsca postojowego. Od tego momentu zaczęto lokal remontować oraz wyposażać w sprzęty AGD, RTV: położono panele, pomalowano ściany, założono armaturę łazienkową; wyposażono w meble. Od wszystkich wydatków odliczono podatek VAT. Lokal będzie wprowadzony do Ewidencji Środków Trwałych w listopadzie 2017 r., gdy już będzie wyszykowany i gotowy do użytku. Koszty remontowe poniesione do momentu przekazania lokalu do używania będą powiększały wartość początkową tego lokalu.

W listopadzie także podatnik ma zamiar zacząć poszukiwania najemców. Założeniem jest najem biznesowy, ale jeśli nie znajdzie najemcy, podatnik jest gotowy wynająć lokal na cele mieszkaniowe osobom prywatnym. Wynajem na cele biznesowe podatnik ma zamiar fakturować ze stawką 23%, natomiast wynajem na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Z powodu zmieniającego się zapotrzebowania na lokale podatnik ma wątpliwości co zrobić w momencie zmiany przeznaczenia nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatnik postąpi prawidłowo wystawiając fakturę ze stawką „zw” za wynajem lokalu na cele mieszkaniowe wraz z miejscem postojowym? (pytanie oznaczone nr 3 we wniosku)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym korzystają ze zwolnienia z podatku VAT. Przepis ten nie uzależnia zwolnienia z VAT od rodzaju czy też od formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, ani podmiotu nabywającego usługę najmu. Zastosowanie zwolnienia z VAT przy wynajmie nieruchomości jest zatem uzależnione od charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz od przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Zdaniem Wnioskodawcy jeśli wynajmie lokal na cel mieszkaniowy łącznie z garażem postąpi prawidłowo stosując stawkę „zw”. Świadczenie obejmujące zarówno wynajem mieszkania, jak i wynajem miejsca garażowego korzysta z zastosowania stawki właściwej dla świadczenia głównego, tj. stawka VAT zw. dla wynajmu mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z poźn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Umówiony pomiędzy stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

W konsekwencji, odpłatne oddanie nabytego lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, art. 146a pkt 1 ww. ustawy stanowi, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W świetle przywołanego przepisu ze zwolnienia od podatku korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ww. ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na mocy art. 106b ust. 3 pkt 2 ww. ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych i jest czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż kosmetyków i innych artykułów użytku domowego. Wnioskodawca rozszerzył działalność o wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. W tym celu zakupił od dewelopera lokal mieszkalny wraz z miejscem postojowym. Założeniem podatnika jest wynajem lokalu w celach gospodarczych (biznesowych). Zarówno za nieruchomość, jak i garaż Wnioskodawca otrzymywał faktury zaliczkowe od grudnia 2015 r. do kwietnia 2017 r. W związku z tym, że nieruchomość ta była zakupiona z zamiarem przeznaczenia na inwestycję odliczano od faktur podatek VAT. Dnia 26 maja 2017 r. podatnik podpisał akt własności do tego lokalu i miejsca postojowego. Od tego momentu zaczęto lokal remontować oraz wyposażać w sprzęty AGD, RTV: położono panele, pomalowano ściany, założono armaturę łazienkową; wyposażono w meble. Od wszystkich wydatków odliczono podatek VAT. Lokal będzie wprowadzony do Ewidencji Środków Trwałych w listopadzie 2017 r., gdy już będzie wyszykowany i gotowy do użytku. Koszty remontowe poniesione do momentu przekazania lokalu do używania będą powiększały wartość początkową tego lokalu. W listopadzie także podatnik ma zamiar zacząć poszukiwania najemców. Założeniem jest najem biznesowy, ale jeśli nie znajdzie się najemcy, podatnik jest gotowy wynająć lokal na cele mieszkaniowe osobom prywatnym. Wynajem na cele biznesowe podatnik ma zamiar fakturować ze stawką 23%, natomiast wynajem na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości wystawienia faktury ze zwolnieniem od podatku za wynajem na cele mieszkaniowe lokalu wraz z miejscem postojowym.

W świetle przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia to:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku, natomiast brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na jego zastosowanie.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r. poz. 1892 z poźn. zm.). Zgodnie z tym przepisem samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. (\`(...)\`)

W myśl art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Należy stwierdzić, że z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zwolnienie dotyczy usług najmu lub dzierżawy lokali o charakterze mieszkalnym, czyli lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe. Zwolnienie to nie ma zastosowania do wynajmu innych lokali, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych. W konsekwencji, ich najem będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym na cele mieszkaniowe Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług jedynie do usługi wynajmu lokalu mieszkalnego. Zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsca postojowego. W przypadku wynajmu miejsca postojowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Hala garażowa, w której znajduje się miejsce postojowe nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym. Ponadto lokal ten nie stanowi również pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Miejsce postojowe służy do przechowywania pojazdu. Zaspokaja więc potrzeby inne niż mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 stawy o VAT jest uzależnione od charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) i sposobu jego wykorzystywania (użytkowania) przez wynajmującego (cel mieszkaniowy). Wynajmowane miejsce postojowe nie wypełnia przesłanek ww. przepisu dotyczących mieszkalnego charakteru nieruchomości i mieszkaniowego celu najmu.

W konsekwencji, wynajem przedmiotowego lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe będzie korzystał ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług i wystawiając fakturę Wnioskodawca prawidłowo zastosuje stawkę zwolnioną. Natomiast usługa wynajmu miejsca postojowego – przez Wnioskodawcę czynnego podatnika podatku VAT – nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 tej ustawy. Zatem Wnioskodawca wystawiając fakturę nie będzie mógł zastosować zwolnienia od podatku VAT do wynajmu miejsca postojowego.

W kontekście uznania wynajmu lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym za świadczenie kompleksowe należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne.

Aby dana usługa była usługą złożoną (kompleksową) winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub jest niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane i opodatkowane niezależnie.

W analizowanej sytuacji najem miejsca postojowego jest świadczeniem samodzielnym i odrębnym od usługi najmu lokalu mieszkalnego. Dla możliwości korzystania z lokalu mieszkalnego dla celów mieszkaniowych nie ma konieczności wynajmu miejsca postojowego. Lokal mieszkalny bez przeszkód może być wykorzystywany na cele mieszkaniowe przez najemcę nawet jeśli najemca nie wynajmie miejsca postojowego. Zatem będący przedmiotem wynajmu lokal mieszkalny nie musi być bezwzględnie wynajęty razem z miejscem postojowym aby najemca mógł wykorzystać lokal mieszkalny dla celów mieszkaniowych. Pomimo, że Wnioskodawca zamierza wynająć lokal mieszkalny łącznie z miejscem postojowym to najem miejsca postojowego nie jest świadczeniem niezbędnym do korzystania z lokalu mieszkalnego. Bez zapewnienia miejsca postojowego w ramach wynajmowanego lokalu mieszkalnego możliwe jest korzystanie z lokalu mieszkalnego w celach mieszkaniowych, gdyż miejsce postojowe nie jest niezbędne do funkcjonowania w lokalu mieszkalnym. Zapewnienie miejsca postojowego nie musi bezwzględnie towarzyszyć najmowi lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe. Ponadto łączny wynajem miejsca postojowego z lokalem mieszkalnym nie jest świadczeniem umożliwiającym skorzystanie ze świadczenia podstawowego. Wynajem miejsca postojowego nie stanowi elementu koniecznego dla wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe. Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wynajem lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym stanowi świadczenie kompleksowe i wystawiając fakturę Wnioskodawca prawidłowo zastosuje zwolnienie od podatku, czyli stawkę właściwą dla usługi wynajmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, najem miejsca postojowego jako świadczenie niezależne i odrębne od usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe podlega opodatkowaniu – stawką podatku VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i wystawiając fakturę Wnioskodawca dla usługi wynajmu miejsca postojowego powinien zastosować podstawową stawkę podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości wystawienia faktury ze stawką zwolnioną dla świadczenia obejmującego zarówno wynajem lokalu mieszkalnego, jak i wynajem miejsca postojowego w związku z zastosowaniem stawki właściwej dla świadczenia głównego w postaci wynajmu mieszkania należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie prawidłowości wystawienia faktury za wynajem lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe wraz z miejscem postojowym z zastosowaniem zwolnienia od podatku (pytanie nr 3 złożonego wniosku). W zakresie pytania nr 1, nr 2 i nr 4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.