Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-980/14-5/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: W zakresie ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych związanych z redukcją (umorzeniem) zadłużenia dłużników, w sytuacji definitywnego odstąpienia od żądania jego spłaty od wszystkich dłużników
Słowa kluczowe: dłużnik; przychód-przychody z innych źródeł; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych związanych z redukcją (umorzeniem) zadłużenia dłużników, w sytuacji definitywnego odstąpienia od żądania jego spłaty od wszystkich dłużników (pytanie Nr 1 wniosku) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych związanych z redukcją (umorzeniem) zadłużenia dłużników, w sytuacji definitywnego odstąpienia od żądania jego spłaty od wszystkich dłużników (pytanie Nr 1 wniosku).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Bank) w ramach prowadzonej działalności bankowej prowadzi wewnętrzną politykę zarządzania wierzytelnościami trudnymi. Jednym z podstawowych elementów tej polityki jest postępowanie restrukturyzacyjne, rozumiane jako ogół czynności faktycznych i prawnych, modyfikujących warunki spłaty zadłużenia przez dłużnika, w celu odzyskania jak największej części wierzytelności Banku.

W przypadku osób fizycznych, restrukturyzacja ich zadłużenia następuje najczęściej poprzez zawarcie z zadłużonym Klientem tzw. umowy restrukturyzacyjnej m.in. w formie przewidującej redukcję całości lub części zadłużenia. Redukcja całości lub części wierzytelności może obejmować zarówno kwotę główną kredytu (pożyczki), jak i naliczone odsetki zwykłe bądź odsetki przypadające od nieterminowo regulowanych zobowiązań.

Podejmując określone działania restrukturyzacyjne wobec osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej Bank działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Dłużnikami w rozumieniu przepisów postępowania restrukturyzacyjnego są:

1.  kredytobiorca, pożyczkobiorca - dłużnik główny, tj. Klient, z którym Bank zawarł umowę, z której wynika dług podlegający spłacie, będący beneficjentem środków pieniężnych otrzymanych z tytułu umowy kredytu bądź pożyczki,
2.  poręczyciel - osoba, która zobowiązała się umownie do spłaty długu, nie będąca kredytobiorcą, pożyczkobiorcą, tzn. nie będąca beneficjentem środków pieniężnych otrzymanych z tytułu umowy kredytu, pożyczki.

Jeżeli Bank udziela kredytu (pożyczki) większej grupie osób wówczas staja się oni współkredytobiorcami (współpożyczkobiorcami).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, odpowiedzialność dłużników z tytułu zaciągniętego przez nich kredytu (pożyczki) ma charakter solidarny (w rozumieniu art. 366 Kodeksu cywilnego), o ile nie zostało to inaczej uregulowane w treści umowy kredytu (pożyczki).

Redukcja zadłużenia wobec dłużnika (dłużników) występuje w różnorodnej postaci, uzależnionej od okoliczności związanych z procesem zarządzania daną wierzytelnością. Są to sytuacje, w których Bank uwzględniając indywidualną sytuację poszczególnych dłużników oraz ich aktywność w regulowaniu zadłużenia, zwalnia z obowiązku zapłaty odpowiednio całości lub części długu z tytułu udzielonego kredytu (pożyczki):

*   wszystkich kredytobiorców (pożyczkobiorców), rezygnując definitywnie z dochodzenia spłaty całości lub części długu, a w konsekwencji również zaprzestając dochodzenia całości lub części długu od poręczycieli,
*   tylko niektórych kredytobiorców (pożyczkobiorców) lub niektórych poręczycieli, od których imiennie zaprzestaje dochodzić długu, nie zmieniając przy tym kwoty długu i dochodząc go od pozostałych dłużników,
*   dotychczasowego kredytobiorcę (pożyczkobiorcę) albo dotychczasowego poręczyciela, w wyniku zmiany podmiotowej po stronie tego dłużnika (przejęcie długu, przejęcie poręczenia).

Bank decydując się na rezygnację z dochodzenia wierzytelności w stosunku do konkretnych dłużników, co do zasady, nie posiada wiedzy w zakresie treści stosunku zobowiązaniowego łączącego tych dłużników lub dotychczasowego dłużnika z podmiotem wstępującym w jego miejsce oraz o wynikających z niego wzajemnych rozliczeniach pomiędzy dłużnikami.

Umowa restrukturyzacyjna zawierana jest w formie zwolnienia z długu, o którym mowa w art. 508 Kodeksu cywilnego, bądź też przejęcia długu, którego znamiona określa art. 519 Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca z tytułu dokonywanej na rzecz osób fizycznych redukcji zadłużenia sporządza informację PIT-8C i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazuje ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Bank stosuje się w powyższym zakresie do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 15 lutego 2008 r. (nr IPPB2/415-342/07-04/AK), wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Mając na uwadze opisany powyżej proces restrukturyzacji zadłużenia osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, Wnioskodawca powziął wątpliwości, co do zasadności wystawiania informacji PIT-8C w pewnych sytuacjach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji, w której Bank redukuje (umarza) zadłużenie (częściowo lub całkowicie) w sposób, który wiąże się z definitywnym odstąpieniem od żądania jego spłaty od wszystkich dłużników, Bank udziela świadczenia stanowiącego przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podlegający ujęciu w informacji PIT-8C:
    1.  wyłącznie u dłużników będących uprzednio beneficjentami środków pieniężnych otrzymanych z tytułu umowy kredytu, pożyczki (tj. kredytobiorców, pożyczkobiorców)?
    2.  w proporcji do udziału w długu, wynikającej z umowy kredytu (pożyczki), a w przypadku braku takiego ustalenia w umowie, w proporcji wynikającej z równego podziału kwoty zredukowanego (umorzonego) długu na liczbę kredytobiorców (pożyczkobiorców)?
2.  Czy w sytuacji, w której Bank indywidualnie decyduje o niedochodzeniu zapłaty długu od niektórych dłużników, lecz równocześnie wartość długu nie ulega zmniejszeniu i będzie on dochodzony od pozostałych dłużników, można uznać, że Bank w rzeczywistości udziela tym dłużnikom świadczenia, stanowiącego trwałe przysporzenie w ich majątku, podlegającego ujęciu w informacji PIT-8C, niezależnie od faktu istnienia stosunków zobowiązaniowych pomiędzy dłużnikami, które w sposób definitywny ukształtują się w związku z decyzją Banku?
3.  Czy w przypadku zmiany podmiotowej po stronie dłużników związanej z przejęciem długu lub poręczenia, w przypadku, gdy równocześnie wartość długu nie ulega zmniejszeniu i będzie on dochodzony od aktualnych (nowych) dłużników, można uznać, że Bank w rzeczywistości udziela świadczenia, stanowiącego trwałe przysporzenie dla ich majątku, podlegającego ujęciu w informacji PIT-8C, wystawionej na rzecz dotychczasowych dłużników (odstępujących od długu), niezależnie od faktu istnienia stosunków zobowiązaniowych pomiędzy dłużnikami, które w sposób definitywny ukształtują się w związku z decyzją Banku?

Interpretacja indywidualna wydana została w zakresie pytania Nr 1 wniosku. W odniesieniu do pytania Nr 2 i Nr 3 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm., dalej: UPDOF), przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Poprzez „inne nieodpłatne świadczenia” należy rozumieć wszelkiego rodzaju świadczenia, które są dokonywane bez pobrania jakiejkolwiek odpłatności. Wartość pieniężną „innych nieodpłatnych świadczeń” określa się na podstawie zasad określonych w art. 11 ust. 2, 2a i 2b UPODE.

Orzecznictwo sądów administracyjnych w zakresie definiowania nieodpłatnych świadczeń (m.in. wyrok NSA z dnia 29 października 1999 r., sygn. I SA/Gd 1290/98), wskazuje, iż przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 UPDOF stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 UPDOF, uważa się w szczególności m.in. nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 UPDOF oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Natomiast w świetle zapisu art. 42a UPDOF osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (informacja PIT-8C).

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie nr 1 brzmi: „TAK”, a zarówno na pytanie nr 2 i pytanie nr 3 - brzmi: „NIE”.

Ad. 1.

Odnosząc się do pierwszego z pytań, zamieszczonych w polu nr 69 niniejszego wniosku, Bank stoi na stanowisku, iż w przypadku redukcji całości lub części zadłużenia, związanej z definitywnym odstąpieniem od jego dochodzenia w stosunku do wszystkich dłużników, po stronie kredytobiorców (pożyczkobiorców) powstaje przychód z tego tytułu, jednakże proporcjonalnie do ich udziału w długu.

Przychód nie powstaje po stronie poręczycieli, ponieważ ich zobowiązanie ma charakter akcesoryjny i wynika, nie - z obowiązku zwrotu pieniędzy powierzonych kredytem (pożyczką), lecz - z uprzedniego zobowiązania się do pokrycia przedmiotowego kredytu. Poręczyciele nie są beneficjentami środków pieniężnych wynikających z umowy kredytu (pożyczki) i w konsekwencji nie uzyskają korzyści związanej z ich zatrzymaniem we własnym majątku. Dodatkowo, w przypadku spłaty długu na podstawie poręczenia pomiędzy poręczycielami i kredytobiorcami (pożyczkobiorcami) dochodzi do ukształtowania stosunków zobowiązaniowych, na których kształt i realizacje Bank nie posiada wpływu.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376 ze zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Umowa pożyczki została uregulowana przepisami prawa cywilnego. Przez umowę pożyczki, zgodnie z treścią art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z treścią art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

W konsekwencji powyższego, ponieważ wyłącznie w przypadku kredytobiorców (pożyczkobiorców) dochodzi do definitywnego przysporzenia w majątku, Bank zobowiązany jest do sporządzenia informacji PIT-8C wyłącznie na ich rzecz, uwzględniając ich przychód w równych częściach, bądź też stosownie do ich umownego udziału w długu.

W tym przypadku należy kierować się przesłankami wynikającymi z art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeśli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli jednak z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

Należy mieć na względzie, iż wprawdzie poręczyciele są co do zasady dłużnikami solidarnymi z kredytobiorcami (pożyczkobiorcami), jednakże ich zobowiązanie nie wynika z obowiązku zwrotu pieniędzy powierzonych kredytem (pożyczką), lecz z przyjętego na siebie dobrowolnie zobowiązania. Sytuacja poręczycieli jest różna, zarówno w przypadku niespłacenia długu, jak i jego spłacenia. W pierwszym przypadku nie osiągają oni korzyści z wykorzystania pożyczonych pieniędzy (środki z niespłaconego zobowiązania nie zwiększają zasobu ich majątku), a w przypadku gdy sami uregulują dług, mają oni prawo żądania zwrotu wydatkowanych środków pieniężnych od współkredytobiorców (współpożyczkobiorców), którym dług poręczali, co kompensuje ich uszczuplone zasoby.

Zdaniem Banku, w sytuacji umorzenia przez wierzyciela zobowiązania kredytobiorcy (pożyczkobiorcy) po stronie poręczyciela nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Tak jak wskazano powyżej, poręczyciel nie uzyskuje żadnego przysporzenia majątkowego w ramach udzielanego kredytu (pożyczki), nie korzysta ze środków pieniężnych przekazanych przez Bank kredytobiorcy (pożyczkobiorcy), a dług, który reguluje obciąża jego majątek.

W związku z powyższym umorzenie przez Bank zobowiązania kredytobiorcy (pożyczkobiorcy) nie prowadzi do powstania przychodu po stronie poręczyciela, w efekcie czego Bank nie jest zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C.

Stanowisko przeciwne niż Wnioskodawcy, tj. wykazanie w informacji PIT-8C sporządzonej dla każdego z dłużników przychodu do opodatkowania w wysokości pełnej kwoty długu, skutkowałoby nieuzasadnionym zwielokrotnieniem podstawy opodatkowania z zapłaconego podatku w stosunku do wartości umarzanego długu. Co więcej, opodatkowanie następowałoby zarówno u podmiotów, które uzyskały rzeczywiste korzyści ekonomiczne z nieuregulowania zobowiązania (kredytobiorcy, pożyczkobiorcy), jak i podmioty, które takich korzyści nie uzyskały (poręczyciele).

W ocenie Banku, w sytuacji, w której dochodziłoby do wielokrotnego opodatkowania całej kwoty umorzonego zadłużenia po stronie wszystkich dłużników, doszłoby do naruszenia zasady unikania podwójnego opodatkowania, gdyż prowadziłoby do opodatkowania z tego samego tytułu (art. 20 ust. 1 UPDOF) jednego świadczenia, po stronie więcej niż jednej osoby fizycznej. Ponadto naruszona zostałaby ekonomiczna podstawa płacenia podatku, gdyż podlegałby on uiszczeniu przez podmioty, które albo nie osiągnęły całości przychodu stanowiącego źródło pokrycia podatku (kredytobiorcy, pożyczkobiorcy), albo w ogóle tego przychodu nie uzyskały (poręczyciele).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.