Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.372.2018.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-21
Teza: Opodatkowanie dostawy kotłów, otrzymanej dotacji oraz prawa do doliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dostawa; dotacja; kotłownia; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 20 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy kotłów, otrzymanej dotacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy kotłów, otrzymanej dotacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej: Wnioskodawca lub Miasto) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W latach 2017 i 2018 Wnioskodawca zrealizował oraz planuje dalszą realizację projektu pt. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I” mającego na celu ograniczenie emisji spalin poprzez modernizację indywidualnych źródeł ciepła w budynkach mieszkalnych poprzez dostawę kotłów gazowych na rzecz mieszkańców Miasta (dalej: Projekt).

W związku z powyższym, Miasto zawarło z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: WFOŚiGW) umowę dotacji na dofinansowanie realizacji zadania pn. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I” w ramach programu „Poprawa jakości powietrza na terenie województwa”.

Wsparcie pozyskiwane przez Wnioskodawcę będzie przeznaczone na dostawę zestawów grzewczych u mieszkańców nie prowadzących działalności gospodarczej. Poziom maksymalnej intensywności wsparcia finansowego wynosi do 66%, liczonych w stosunku do całkowitych kosztów kwalifikowalnych. Jednocześnie, wskazane przez Wnioskodawcę czynności kwalifikowane są jako dostawa towarów i nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy VAT jako objęte tzw. odwrotnym obciążeniem.

W przypadku nieosiągnięcia wskaźników rezultatu i produktu wskazanych we wniosku o dofinansowanie Województwo może rozwiązać z beneficjentem umowę o dofinansowanie, co będzie skutkowało obowiązkiem zwrotu otrzymanego dofinansowania.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego Projektu zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Miasto.

Wnioskodawca w celu zebrania środków na pokrycie wkładu własnego zawarł w 2017 r. i planuje zawrzeć w 2018 r. z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, zgodnie z którymi właściciele budynków mieszkalnych dokonują/będą dokonywać wpłat na rachunek Miasta. Wpłaty dokonywane przez mieszkańców mają /będą miały charakter obowiązkowy.

Przedmiotem zawieranych umów z mieszkańcami jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z dostawą zestawów grzewczych.

Miasto odpowiada za:

*   złożenie wniosku o dofinansowanie zadania do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej;

*   wyłonienie wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę zestawu zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;

*   sporządzenie harmonogramu rzeczowo finansowego;

*   przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu;

*   sporządzenie karty efektu ekologicznego przedsięwzięcia;

Uczestnik w ramach realizacji umowy zobowiązuje się do:

*   wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji;

*   instalacji pieca przy pomocy wyspecjalizowanego w tym zakresie podmiotu, posiadającego niezbędną wiedzę, doświadczenie i uprawnienia;

*   przeprowadzanie przeglądów serwisowych zgodnych z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej;

*   umożliwienia przeprowadzenia kontroli przez przedstawicieli Miasta oraz instytucji zarządzającej programem,

*   zachowania 5 letniego okresu trwałości projektu, licząc od dnia zakończenia realizacji rzeczowej i finansowej projektu.

Realizacja projektu obejmuje tylko tych mieszkańców, z którymi Miasto zawarło umowy i którzy uiszczą ustaloną w umowach kwotę udziału własnego w przeprowadzonej inwestycji. Warunki umowy będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, o których mowa we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa kotłów jako dostawa towarów na rzecz osób fizycznych stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT?
2.  Czy w związku z otrzymaną dotacją zgodnie z art. 29a ust. i ustawy VAT powstaje obowiązek zapłaty podatku?
3.  Czy Miastu przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu zestawów grzewczych, jak również poniesienia innych wydatków związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa kotłów jako dostawa towarów na rzecz osób fizycznych stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z otrzymaną dotacją zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT powstaje obowiązek zapłaty podatku.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu zestawów grzewczych, jak również poniesienia innych wydatków związanych z realizacją projektu.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jednocześnie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym kontekście należy stwierdzić, że Miasto dokonując dostawy kotłów na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu pt. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I" występuje jako podatnik VAT, ponieważ zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca przy realizacji programu każdorazowo zawiera z mieszkańcami umowy cywilnoprawne.

Z ekonomicznego punktu widzenia Miasto zobowiązuje się do dostawy kotłów poprzez wyłonionego wykonawcę. W szczególności znajduje tu zastosowanie art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, który stanowi, że „w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.”

W tym kontekście Miasto zawierając umowę z wykonawcą na dostawę kotłów na rzecz mieszkańców Miasta występuje jako dostawca towarów. Jednocześnie wpłaty otrzymywane przez Miasto od mieszkańców stanowią wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów na rzecz mieszkańców. Otrzymane świadczenie pieniężne pozostaje w związku z konkretnym świadczeniem wykonywanym przez Wnioskodawcę.

Wobec tego dostawa towarów na rzecz osób fizycznych będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Dla takiej dostawy nie zostały przewidziane żadne preferencje (niższa stawka, zwolnienie z VAT). W takim przypadku powinny mieć zastosowanie stawka VAT w wysokości 23%.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje odzwierciedlenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP4.4012.684.2017.2.MPE z dnia 16 stycznia 2018 roku, w której organ stwierdził, że:

„W przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego towaru obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku. Zatem, otrzymane wynagrodzenie od mieszkańców na poczet dostawy kotła C.O. podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług.

Tym samym za prawidłowe uznaje się stanowisko Miasta, że w przedmiotowej sytuacji, wpłaty mieszkańców na poczet dostawy kotłów centralnego ogrzewania na podstawie zawieranych umów, będą stanowiły po stronie Miasta wynagrodzenie za dokonaną dostawę, podlegającą opodatkowaniu VAT, nie korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy dostawa kotłów jako dostawa towarów na rzecz osób fizycznych stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W kontekście przepisu kluczowe jest ustalenie, czy otrzymana dotacja bezpośrednio wpływa na cenę towaru. W tym zakresie istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) TSUE podkreślił, że sam fakt, iż dotacja wpływa na ostateczną cenę świadczenia nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Jednocześnie wyjaśniono, że do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Wobec tego przyjęto takie rozumienie przepisów, aby opodatkowanie dotacji następowało w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności.

W analizowanym przypadku beneficjenci programu uzyskują dopłatę jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia. Z ekonomicznego punktu widzenia, gdyby mieszkaniec samodzielnie chciał zakupić kocioł to musiałby zapłacić całość ceny, czyli kwotę zwiększoną odpowiednio o wartość dotacji. Dodatkowo, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym dotacja udzielona na podstawie umowy między Miastem, a WFOŚiGW w sposób konkretny określa cel, którym jest realizacja zadania pn. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I”. Jednocześnie, umowa nie przewiduje możliwości innego wydatkowania środków.

W związku z powyższym należy uznać, że otrzymana dotacja wpływa bezpośrednio na cenę towaru dostarczanego przez Wnioskodawcę. Jednocześnie dotacja jest nierozerwanie związana z konkretną dostawą, ponieważ umowa nie przewiduje możliwości innego wydatkowania środków. W konsekwencji, otrzymana dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec tego na podstawę opodatkowania dostawy towarów w ramach realizacji przedstawionego projektu składają się:

*   wpłaty mieszkańców uczestniczących w projekcie zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi z Miastem;

*   kwota dofinansowania otrzymana od WFOŚiGW uzyskana w celu realizacji programu;

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   nr 0114-KDIP4.4012.18.2018.2.KR z dnia 28 lutego 2018 r. „Zatem, przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację ww. projektu polegającego na dostawie zestawu grzewczego w części w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnego zestawu grzewczego dla danego mieszkańca należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez Wnioskodawcę towarów. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Miasto środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na dostawę zestawu grzewczego dla mieszkańca, biorącego udział w projekcie.

Dokonując analizy przedstawionych w złożonym wniosku okoliczności i powołanych przepisów, wskazać należy, że dofinansowanie stanowiące dotację do ceny zakupu zestawu grzewczego ma bezpośredni wpływ na cenę dostarczanego przez Wnioskodawcę towaru. W konsekwencji, dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie części kosztów zakupu zestawu grzewczego stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

*   nr 0114-KDIP4.4012.753.2017.1.KR z dnia 8 lutego 2018 r. ,,Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dofinansowania, które w sposób bezwzględny i bezpośredni jest związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie podlega opodatkowaniu. Dofinansowanie, którego nie można powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służące pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, podstawą opodatkowania dla dostawy dokonywanej przez Gminę na rzecz mieszkańców Gminy będzie zarówno kwota należna, w postaci wpłat, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także otrzymana kwota dotacji, w części w jakiej dofinansuje ona cenę dostarczanego pieca c.o., pomniejszone o kwotę podatku należnego.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy w związku z otrzymaną dotacją zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT powstaje obowiązek zapłaty podatku.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z tym prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy spełnione zostaną łącznie dwa warunki:

*   odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT;

*   gdy nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, realizującym czynności na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z mieszkańcami. Powyższe oznacza, iż w analizowanym przypadku nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowiące, że: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W związku z tym Miasto wykonując wspomniane czynności na rzecz mieszkańców występuje jako podatnik VAT. W konsekwencji, pierwsza z wymienionych przesłanek zostaje spełniona.

Jednocześnie, czynności wykonywane przez Miasto na rzecz mieszkańców stanowią odpłatną dostawę towarów i podlegają opodatkowaniu VAT. Tym samym nabywane towary i usługi w związku z realizacją Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że spełnione są obie przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy VAT. W związku z tym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB3-1.4012.875.2017.1.KO z dnia 8 lutego 2018 roku, w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.”

W efekcie, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, z tytułu zakupu zestawów grzewczych, jak również poniesienia innych wydatków związanych z realizacją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że zgodnie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2018 r., poz. 994 z późn.zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W latach 2017 i 2018 Wnioskodawca zrealizował oraz planuje dalszą realizację projektu pt. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I” mającego na celu ograniczenie emisji spalin poprzez modernizację indywidualnych źródeł ciepła w budynkach mieszkalnych poprzez dostawę kotłów gazowych na rzecz mieszkańców Miasta (dalej: Projekt).

W związku z powyższym, Miasto zawarło z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: WFOŚiGW) umowę dotacji na dofinansowanie realizacji zadania pn. „Modernizacja istniejących kotłowni - etap I” w ramach programu „Poprawa jakości powietrza na terenie województwa”.

Wsparcie pozyskiwane przez Wnioskodawcę będzie przeznaczone na dostawę zestawów grzewczych u mieszkańców nie prowadzących działalności gospodarczej. Poziom maksymalnej intensywności wsparcia finansowego wynosi do 66%, liczonych w stosunku do całkowitych kosztów kwalifikowalnych. Jednocześnie, wskazane przez Wnioskodawcę czynności kwalifikowane są jako dostawa towarów i nie zostały wymienione w załączniku nr 11 do ustawy VAT jako objęte tzw. odwrotnym obciążeniem.

W przypadku nieosiągnięcia wskaźników rezultatu i produktu wskazanych we wniosku o dofinansowanie Województwo może rozwiązać z beneficjentem umowę o dofinansowanie, co będzie skutkowało obowiązkiem zwrotu otrzymanego dofinansowania.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego Projektu zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Miasto.

Wnioskodawca w celu zebrania środków na pokrycie wkładu własnego zawarł w 2017 r. i planuje zawrzeć w 2018 r. z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, zgodnie z którymi właściciele budynków mieszkalnych dokonują/będą dokonywać wpłat na rachunek Miasta. Wpłaty dokonywane przez mieszkańców mają /będą miały charakter obowiązkowy.

Przedmiotem zawieranych umów z mieszkańcami jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z dostawą zestawów grzewczych.

Miasto odpowiada za:

*   złożenie wniosku o dofinansowanie zadania do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej;

*   wyłonienie wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę zestawu zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;

*   sporządzenie harmonogramu rzeczowo finansowego;

*   przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu;

*   sporządzenie karty efektu ekologicznego przedsięwzięcia;

Uczestnik w ramach realizacji umowy zobowiązuje się do:

*   wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji;

*   instalacji pieca przy pomocy wyspecjalizowanego w tym zakresie podmiotu, posiadającego niezbędną wiedzę, doświadczenie i uprawnienia;

*   przeprowadzanie przeglądów serwisowych zgodnych z warunkami określonymi w karcie gwarancyjnej;

*   umożliwienia przeprowadzenia kontroli przez przedstawicieli Miasta oraz instytucji zarządzającej programem,

*   zachowania 5 letniego okresu trwałości projektu, licząc od dnia zakończenia realizacji rzeczowej i finansowej projektu.

Realizacja projektu obejmuje tylko tych mieszkańców, z którymi Miasto zawarło umowy i którzy uiszczą ustaloną w umowach kwotę udziału własnego w przeprowadzonej inwestycji. Warunki umowy będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, o których mowa we wniosku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania pobieranych przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych opłat za wynagrodzenie z tytułu dostawy zestawów grzewczych na rzecz mieszkańców za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W odniesieniu do przedstawionego stanu sprawy trzeba wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W niniejszej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców, biorących udział w projekcie, będzie dostawa zestawów grzewczych, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną wpłatę, zgodnie z zawartą z każdym mieszkańcem umową. Jak wskazał Wnioskodawca, mieszkaniec wpłaca określoną w umowie wartość w zamian za udział w projekcie, co dalej oznacza, że zostanie mu dostarczony określony towar, tj. zestaw grzewczy. W związku z tym, z analizowanej sytuacji wynika bezpośredni związek płatności z otrzymanym przez mieszkańca towarem. Mieszkaniec zawiera umowę cywilnoprawną z Wnioskodawcą, wpłaca na Jego konto określoną kwotę a w zamian za to otrzymuje piec, w związku z tym po stronie mieszkańca możemy wskazać bezpośrednią korzyść w postaci otrzymanego towaru, który otrzymuje dzięki uczestnictwu w projekcie realizowanym przez Wnioskodawcę.

Należy przy tym zaznaczyć, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia usługi poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Zatem, w przedstawionej sprawie dostawa na rzecz mieszkańców, do wykonania których zobowiązał się Wnioskodawca na podstawie umów cywilnoprawnych w ramach planowanej inwestycji w zamian za określoną w umowie zapłatę, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, która – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jest czynnością podlegającą opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla danej czynności.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie jednak do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

W przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego towaru obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku. Zatem, otrzymane wynagrodzenie od mieszkańców na poczet dostawy zestawu grzewczego podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii opodatkowania otrzymanego dofinansowania.

W odniesieniu do uwzględnienia otrzymanej dotacji w podstawie opodatkowania wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy „podstawą opodatkowania (\`(...)\`) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (…)” przy czym „podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku”.

Należy jednak wskazać, że z powołanego art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się również takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanego przez podatnika dofinansowania definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy jest ono udzielane w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dofinansowania o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, dofinansowanie, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dofinansowanie ma, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę towaru lub świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlega opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie wsparcia.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), takie dofinansowanie podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dofinansowania, które w sposób bezwzględny i bezpośredni jest związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu. Dofinansowanie, którego nie można powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem, służące pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie w formie dotacji do 66% kosztów poniesionych w związku z realizacją inwestycji. Projekt polega na dostawie zestawów grzewczych na rzecz mieszkańców, a jego celem projektu jest osiągnięcie efektu ekologicznego w postaci redukcji zanieczyszczeń. Zgodnie z zawartymi umowami, mieszkańcy którzy zdecydują się na udział w projekcie będą zobowiązani do wpłaty określonej w umowie kwoty na rzecz Miasta, natomiast niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i w wysokości określonej w umowie będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy.

Zatem, przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację ww. projektu polegającego na dostawie zestawów grzewczych w części w jakiej stanowią dofinansowanie do konkretnej dostawy zestawu grzewczego dla danego mieszkańca należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez Wnioskodawcę towarów. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na dostawę zestawu grzewczego dla mieszkańca, biorącego udział w projekcie.

Dokonując analizy przedstawionych w złożonym wniosku okoliczności i powołanych przepisów, wskazać należy, że dofinansowanie stanowiące dotację do ceny dostawy zestawu grzewczego ma bezpośredni wpływ na cenę dostarczanego przez Wnioskodawcę towaru. W konsekwencji, dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę na pokrycie części kosztów pieców stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, niniejsza dotacja zwiększa podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla dostawy, której dotyczy.

Tym samym, należy uznać że Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko w zakresie pytania nr 2.

W odniesieniu do prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z realizacją wskazanego projektu zauważyć należy, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca dokonuje dostawy zestawów grzewczych, co stanowi odpłatną dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki poniesione z tytułu realizacji zadania wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Reasumując, w analizowanej sprawie dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1, a wpłaty dokonywane przez mieszkańców biorących udział w projekcie jak również kwotę otrzymanej dotacji należy opodatkować właściwą dla tej czynności stawką podatku VAT. Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.