Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.328.2017.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek-dział spadku; sprzedaż; zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 29 listopada 2017 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.328.2017.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 29 listopada 2017 r., skutecznie doręczono 4 grudnia 2017 r., natomiast 12 grudnia 2017 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 7 grudnia 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawczyni w dniu 16 maja 1990 r. nabyła do wspólności majątkowej małżeńskiej wraz z mężem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego
2.  Mąż zmarł 24 października 1992 r., a spadek po nim nabyli:
    *   jego żona,
    *   jego syn,
    *   jego córka A,
    *   jego córka B,po 1/4 części każdy z nich.
3.  W zakresie spadku w dniu 8 stycznia 2013 r. wszyscy wyżej wymienieni jego spadkobiercy zawarli ugodę przed Sądem Rejonowym, na podstawie której udział wchodzący w skład spadku wynoszący 1/2 części w opisanym spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego nabyła Wnioskodawczyni ze spłatą na rzecz pozostałych spadkobierców w kwotach po 23 125,00 złotych.

W skład spadku po zmarłym wchodziło tylko ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży w 2017 r. bądź 2018 r. 1/2 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego opisanego we wniosku, Zainteresowana zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sprzedaży 1/2 części tego prawa, którą nabyła na podstawie ugody o podział majątku wspólnego i działu spadku zawartej dnia 8 stycznia 2013 r., jeżeli cena sprzedaży nie przekroczy kwoty 92 500,00 złotych wg wyceny na dzień zawarcia ugody?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli cena sprzedaży nie przekroczy kwoty 92 500,00 złotych za sprzedaż 1/2 części opisanego wyżej spółdzielczego prawa do lokalu, to Zainteresowana nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, gdyż 1/4 część nabyła na podstawie dziedziczenia po mężu - spadek nabyty w 1992 r., zaś 3/4 spadku nabyła ze spłatą na rzecz pozostałych spadkobierców w kwotach po 23 125,00 złotych - co stanowiło masę spadkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego powyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem w 1990 r. do wspólności majątkowej małżeńskiej nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 24 października 1992 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Spadek po zmarłym nabyła Zainteresowana oraz troje dzieci, każdy ze spadkobierców po 1/4 części. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu było jedynym składnikiem majątku wchodzącym w skład spadku. W dniu 8 stycznia 2013 r. Zainteresowana oraz pozostali spadkobiercy zawarli przed sądem rejonowym ugodę, na podstawie której udział wchodzący w skład spadku wynoszący 1/2 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabyła Wnioskodawczyni ze spłata pozostałych spadkobierców. Zainteresowana zamierza sprzedać 1/2 przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Odnosząc się do udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po mężu należy zauważyć, że zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Mając na uwadze powyższe za datę nabycia przez Wnioskodawczynię zarówno udziałów w prawie własności do przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, jak i udziałów nabytych w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku należy uznać 1990 r., kiedy to ww. prawo zostało nabyte do majątku wspólnego małżonków.

Sprzedaż udziału w przedmiotowym prawie w części nabytej w 2013 r. w drodze odpłatnego działu spadku od pozostałych spadkobierców stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. wydatki związane z wyceną nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz z uwagi na fakt, że Zainteresowana zamierza sprzedać 1/2 spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wskazać należy, że przychodem ze sprzedaży przedmiotowego prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie tylko ta część przychodu, która odpowiada proporcji w jakiej w całej nieruchomości stanowi część nabyta w drodze działu spadku od pozostałych spadkobierców. Natomiast kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c cyt. ustawy będzie część spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców w ramach działu spadku, przypadająca proporcjonalnie na przychód podlegający opodatkowaniu. Należy zwrócić uwagę, że wskazana przez Zainteresowaną wartość udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego według wyceny na dzień zawarcia ugody o podział majątku wspólnego i dział spadku nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że planowana sprzedaż 1/2 spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku, jeżeli nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – dokonano działu spadku - będzie stanowiła dla Zainteresowanej źródło przychodu w rozumieniu cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni winna złożyć zeznanie podatkowe PIT-39, w którym wykaże przychód oraz koszty uzyskania przychodów ustalone zgodnie z wyżej wskazanymi proporcjami. Dodać należy, że w sytuacji gdy przychód uzyskany ze sprzedaży 1/2 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego odpowiadający części nabytej w drodze działu spadku nie przekroczy kwoty spłaty na rzecz spadkobierców dotyczącej tej części udziałów, czyli nie powstanie dochód, Zainteresowana nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku.

Ponadto informuje się również, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Zainteresowaną i stanowiskiem Zainteresowanej.

Końcowo dodać należy, że ustalenie kwotowe dochodu ze sprzedaży przedmiotowego udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie należy do kompetencji tut. Organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy miejscowo i rzeczowo organ podatkowy. W związku z powyższym, tut. Organ w treści interpretacji wskazał zasadę, wg której Wnioskodawczyni powinna ustalić dochód z tytułu sprzedaży udziału w przedmiotowym prawie w celu wyliczenia podatku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.