Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.701.2016.1.MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-30
Teza: ustalenie czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie zobowiązany do stosowania tzw. prewspółczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 września 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie zobowiązany do stosowania tzw. prewspółczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie zobowiązany do stosowania tzw. prewspółczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Centrum Sztuki X. (Centrum, Wnioskodawca, Podatnik) jest instytucją kultury w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. (Dz.U. nr 114, poz. 493, z późn. zm.), która prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

W ramach działalności Centrum organizuje koncerty, spektakle teatralne dla dzieci i dorosłych, warsztaty, prelekcje, spotkania autorskie, projekcje filmowe, wystawy oraz szereg innych wydarzeń, których celem jest osiągnięcie przychodu. W związku z realizacją tych wydarzeń Wnioskodawca pobiera od uczestników, które są opodatkowane podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga, że marginalną część działalności Wnioskodawcy stanowi aktywność bezpośrednio nie wiążąca się dla Centrum z osiągnięciem przychodów. Wskazać tu należy następujące obszary działalności Wnioskodawcy:

1.  Festiwal X., cykl koncertów, które odbywają się poza siedzibą Centrum, a dokładniej w kościołach znajdujących się w pobliżu siedziby Wnioskodawcy. Charakter tej imprezy nie pozwala na zorganizowanie jej w siedzibie, ponieważ rodzaj muzyki wykonywanej podczas tego festiwalu jest sakralny i często wykonywany jest na organach. Głównym organizatorem festiwalu jest Centrum, jego wkład finansowy pokrywany jest jednak w całości z dotacji podmiotowej udzielonej Podatnikowi przez Urząd Marszałkowski Województwa X.. Podkreślenia wymaga, iż przedmiotowy festiwal jest imprezą cieszącą się dużą renomą w regionie, w którym działa Centrum. Ze względu na swój prestiż, festiwal daje Wnioskodawcy szerokie możliwości w zakresie promocji samego Centrum oraz jego działalności, a także pozyskiwania nowych odbiorców podejmowanych w ramach centrum projektów o charakterze komercyjnym (biletowane spektakle, warsztaty itp.). W ramach przedmiotowej działalności Wnioskodawca nabywa jedynie towary i usługi przeznaczone wyłącznie do realizacji rzeczonego przedsięwzięcia. Faktury dokumentujące przedmiotowe świadczenia księgowane są odrębnie od faktur odnoszących się do towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie zakupy związane z organizacją Festiwalu nie pozostają w związku z inną działalnością Wnioskodawcy, zatem Centrum ma możliwość pełnego wyodrębnienia kosztów związanych w organizacją festiwalu.
2.  Niebiletowane wystawy organizowane w otwartej, ogólnodostępnej przestrzeni siedziby Centrum. Każda osoba, która zakupi bilet do kina lub na jakąkolwiek imprezę kulturalną organizowaną przez Centrum, ma możliwość obejrzenia tego typu wystaw. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, iż podmiot nabywający usługę od Centrum w ramach uiszczanej ceny płaci wyłącznie za koncert, film, spektakl etc., nie płaci natomiast konkretnie za wystawę. Niebiletowane wystawy stanowią natomiast dla Centrum formę zachęcenia klientów do korzystania z oferowanych przez Wnioskodawcę usług komercyjnych, są one swojego rodzaju reklamą działalności Centrum, z którą odbiorcy mogą zapoznać się w pełni poprzez uczestnictwo w komercyjnych wydarzeniach organizowanych przez Wnioskodawcę. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, iż niebiletowane wystawy, organizowane w siedzibie Centrum, jako element wystroju wewnętrznego, stanowią równocześnie odzwierciedlenie osiągnięć kulturalnych Podatnika wskazujących na jakość świadczonych przez niego usług o charakterze komercyjnym (płatne spektakle, płatne wystawy, warsztaty itp.).
3.  Nieodpłatne warsztaty z choreoterapii dla osób niepełnosprawnych i ich pedagogów zakończone spektaklem teatralnym (w ramach 6. Międzynarodowego Festiwalu X Scena Otwarta, dalej: Festiwal). Festiwal ma za zadanie promować taniec współczesny rozmaitymi metodami, formami sztuki. Podkreślenia wymaga, iż aktywność prowadzona przez Centrum w ramach Festiwalu zasadniczo nakierowana jest na uzyskanie przychodu (m.in. poprzez uzyskiwanie wpływów z biletów na spektakle teatrów tańca, czy też z karnetów na wszystkie spektakle odbywające się w ramach Festiwalu). Jedynie odbywające się w ramach Festiwalu warsztaty choreoterapii wraz z spektaklem końcowym są niebiletowane i wspófinansowane ze środków Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w ramach programu Kultura Dostępna (warunkiem otrzymania dotacji na te warsztaty jest ich nieodpłatność). Niemniej jednak, warsztaty są częścią Festiwalu, z którego Wnioskodawca osiąga przychody. Wpływają one również na poszerzenie rozpoznawalności Centrum wśród nowej grupy potencjalnych odbiorców jej usług komercyjnych (osoby niepełnosprawne, ich opiekunowie, członkowie i entuzjaści organizacji promujących integrację osób niepełnosprawnych), oraz prowadzą one do wzrostu popularności całego Festiwalu, którego końcowy wynik finansowy wiąże się bezpośrednio z uzyskaniem przez Centrum przychodu.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca nabywa towary i usługi, które służą zarówno jego działalności gospodarczej, jak i działalności nienakierowanej bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (niebiletowane wystawy organizowane w siedzibie Centrum, nieodpłatne warsztaty z choreoterapii. W kręgu rzeczonych aktywności nie znajduje się Festiwal X., gdyż faktury dokumentujące świadczenia nabywane w jego ramach wyodrębniane są przez Wnioskodawcę z dokumentacji podatkowej odnoszącej się do całości działalności Centrum, przy czym udokumentowany tymi fakturami naliczony podatek VAT nie jest odliczany przez Wnioskodawcę).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do stosowania współczynnika preproporcji, gdyż całokształt prowadzonej w ramach Centrum działalności powiązany jest z wykonywaną przez Podatnika działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT.

Centrum działa jako instytucja kultury Województwa X., na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Celem działalności Centrum jest prowadzenie działalności kulturalnej, w szczególności poprzez:

*   ochronę wielokulturowego dziedzictwa X., jego kultywowanie, pomnażanie i promocję;
*   inspirowanie aktywnych form udziału w kulturze;
*   udostępnianie i popularyzowanie sztuki profesjonalnej;
*   organizowanie stałych form prezentacji dorobku i osiągnięć artystycznych oraz promowanie najbardziej wartościowych dokonań twórców i zespołów;
*   edukację kulturalną i wychowanie przez sztukę z uwzględnieniem wychowania patriotycznego i kulturalnego dzieci i młodzieży;
*   tworzenie warunków do poznawania, kształtowania i odkrywania przez mieszkańców X. własnej tożsamości: podtrzymywanie tradycji oraz rozwój świadomości narodowej i kulturowej;
*   działania na rzecz funkcjonowania i ciągłej aktualizacji zintegrowanego systemu informacji o ofercie kulturowej regionu oraz formach jej promocji;
*   działalność wystawienniczą, wydawniczą z zakresu kultury, sztuki i historii regionu;
*   prowadzenie kina;
*   stwarzanie warunków dla ujawniania i rozwijania talentów, w tym pomoc dla wybitnych i młodych twórców.

Wskazania wymaga w tym miejscu, że zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. (Dz.U. nr 114, poz. 493, z późn. zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, przy czym w myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, działalność tego typu nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Na mocy art. 3 ust. 3 ww. ustawy, do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Warto zauważyć, iż regulacje cytowanej wyżej ustawy w ocenie Wnioskodawcy nie wpływają na możliwość przypisania aktywności Podatnika, dokonywanej w ramach Centrum, przymiotu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy, formułujący definicję pojęcia podatnika VAT oraz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, wskazuje bowiem przede wszystkim na aspekt podmiotowy działalności jednostki, w przeciwieństwie do regulacji ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz m.in. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które odnosząc się do pojęcia działalności gospodarczej kładą nacisk na jego sferę przedmiotową. Zauważyć należy, iż na gruncie ustawy o VAT działalnością gospodarczą nie jest pewna aktywność o określonym charakterze, ale aktywność wykonywana przez określony podmiot („wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody).

Jak wskazuje się w piśmiennictwie: „aby zostać podatnikiem (VAT), podmiot musi spełnić dwa podstawowe warunki dotyczące swojego statusu:

1.  być osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, oraz
2.  być producentem, handlowcem, usługodawcą, rolnikiem względnie osobą wykonującą wolny zawód.

Jeżeli te warunki są spełnione i dany podmiot wykonuje jakąkolwiek działalność, wówczas działalność ta może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a w związku z tym podmiot ten, jeżeli działalność tę prowadzi samodzielnie, będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 VATU.” (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015). Ze względu na powyższe, w przypadku gdy konkretna działalność wykonywana jest przez producenta, handlowca, usługodawcę lub podmiot wykonujący wolny zawód, może ona zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, niezależnie od faktu, iż działalność taka przedmiotowo nie posiada przymiotu działalności gospodarczej (np. na skutek wyłączenia takiej aktywności z zakresu działalności gospodarczej przez przepis ustawowy). W odniesieniu do postanowień ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, powyższą tezę zdają się potwierdzać regulacje ustawy o VAT. Warto zauważyć bowiem, iż ustawodawca na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 w zw. z ust. 17 oraz 19 ww. ustawy sam przewiduje sytuacje, w których niektóre świadczenia instytucji o charakterze kulturalnym w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Jak wynika z treści przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Centrum z założenia prowadzi działalność, która polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, a zatem działalność kulturalną w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe nie uniemożliwia jednakże uznania całości prowadzonej przez Centrum działalności za aktywność ściśle powiązaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza (na gruncie ustawy o VAT) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, iż jego ocenie niemożliwe jest całkowite wykluczenie powiązań między prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a opisanymi powyżej przejawami aktywności nienakierowanej bezpośrednio na osiągnięcie zarobku. Jego zdaniem działalność choćby pośrednio powiązana z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT nie może zostać uznana za aktywność realizowaną poza jej zakresem, w celach odmiennych od wskazanych w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Warto zauważyć również, iż zgodnie ze stanowiskiem aprobowanym przez Ministerstwo Finansów, powiązanie konkretnych czynności z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą nie powinno być dokonywane wyłącznie w oparciu o kryterium możliwości uzyskania przychodu w związku z konkretną aktywnością. Jak wskazał bowiem podsekretarz stanu J. Neneman w odpowiedzi na interpelację poselska nr 30157 z dnia 27 stycznia 2015 r.: „(\`(...)\`) cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Wskazane powyżej rozróżnienie na działalność Podatnika pośrednio i bezpośrednio związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, oraz działalność znajdująca się poza wskazanym zakresem, ma ogromne znaczenie w kontekście obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. przepisów dotyczących nowego współczynnika proporcji (tzw. preproporcji).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy zauważyć, iż ww. przepis powoduje ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik oprócz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, wykorzystuje nabywane przez siebie towary i usługi do celów innych niż działalność gospodarcza. W konsekwencji, obowiązkiem podatników jest zidentyfikowanie w ramach prowadzonej aktywności czynności innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT i określenie jakie zakupy związane są z takimi czynnościami. Dla powstania obowiązku liczenia tzw. preproporcji konieczne jest jednak jednoczesne wykonywanie czynności z zakresu ustawy o VAT i działań mających cele inne niż działalność gospodarcza. Przy czym podkreślić należy, że omawiana regulacja ma zastosowanie „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza”.

W praktyce problematyczne staje się stwierdzenie jakie czynności dokonywane przez podatników VAT mogą zostać zakwalifikowane jako wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Zauważenia wymaga także, iż niewiele wskazówek w tym zakresie dostarczają przedstawiciele organów podatkowych – w interpretacjach indywidualnych organy wskazują bowiem jedynie, iż pojęcie „celów inne niż cele działalności gospodarczej” rozumiane być powinno jako „sfera działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT oraz cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika” (Por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 października 2015 r., znak: IPPP1/4512-1048/15-2/Igo; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r., znak: IBPP3/4512-521/15/AZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 12 stycznia 2016 r., znak: ITPP1/4512-1041/15/KM; t interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lutego 2016 r., znak: IPPP1/4512-1232/15-3/MPe), nie przedstawiając jednocześnie sposobów określenia granicy między sferą działalności gospodarczej oraz sferą działalności niemającej takiego charakteru. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca posługując się pojęciem „cele inne niż działalność gospodarcza” odnosi się do działalności realizowanej nieodpłatnie, która wykonywana jest w taki sposób z uwagi na specyficzny zakres zadań podatnika, warunkowany statutem, ustawą branżową itp.

Jest to zatem działalność, której celem jest realizacja pewnych zadań wpisanych w charakter danej jednostki, których realizacja ma na calu zapewnienie nieodpłatnego dostępu do określonych usług i która nie jest uwidaczniana w deklaracji VAT. Co bardzo istotne, w ocenie Wnioskodawcy, powołane pojęcie dotyczy takich działań, które nie znajdują żadnego powiązania z działalnością gospodarczą podatnika.

Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotowego stanu faktycznego, wskazać należy, iż w ramach działalności Centrum nie zaistnieje po jego stronie obowiązek stosowania współczynnika preproporcji. Jak bowiem zostało już wykazane, całokształt prowadzonej w ramach Centrum działalności powiązany jest z wykonywaną przez Podatnika działalnością gospodarczą. Wszelkie formy aktywności Wnioskodawcy nienakierowane bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (służące przede wszystkim zwiększeniu zainteresowania kulturą i sztuką wśród miejscowej społeczności oraz inspirowaniu jej członków do aktywnych form udziału w kulturze, m.in. poprzez uczęszczanie na biletowane spektakle, koncerty, seanse kinowe) wpływają na wzrost rozpoznawalności Centrum oraz popularyzację jego oferty komercyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy, zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie a art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność teatru. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Centrum wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług tj. organizuje koncerty, spektakle teatralne dla dzieci i dorosłych, warsztaty, prelekcje, spotkania autorskie, projekcje filmowe, wystawy oraz szereg innych wydarzeń, których celem jest osiągnięcie przychodu. W związku z realizacją tych wydarzeń jak wskazał Wnioskodawca pobiera od uczestników, które są opodatkowane podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawca podkreślił, że marginalną część jego działalności stanowi aktywność bezpośrednio niewiążąca się dla Centrum z osiągnięciem przychodów. Wnioskodawca wskazał następujące obszary działalności tj. Festiwal X., cykl koncertów, które odbywają się poza siedzibą Centrum, a także niebiletowane wystawy organizowane w otwartej, ogólnodostępnej przestrzeni siedziby Centrum oraz nieodpłatne warsztaty z choreoterapii dla osób niepełnosprawnych i ich pedagogów zakończone spektaklem teatralnym w ramach 6. Międzynarodowego Festiwalu X. Scena Otwarta.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust 2a ustawy.

Jak wskazano powyżej, podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykorzystywanie przez podatnika towarów i usług do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), gdy przypisanie tych towarów w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W przypadku wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności wyłączonych z opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne świadczone przez Centrum stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności Wnioskodawcy (działalność inną niż gospodarcza) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Centrum będzie musiało stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów.

Ocena w konkretnym przypadku czy opisane w zdarzeniu przyszłym nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez Centrum będą skutkować stosowaniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca nabywa towary i usługi, które służą zarówno jego działalności gospodarczej, jak i działalności nienakierowanej bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (tj. niebiletowane wystawy organizowane w siedzibie Centrum, nieodpłatne warsztaty z choreoterapii).

Wnioskodawca przedstawiając stanowisko własne argumentuje, że wszelkie formy aktywności nienakierowane bezpośrednio na osiągnięcie przychodu służące przede wszystkim zwiększeniu zainteresowania kulturą i sztuką wśród miejscowej społeczności oraz inspirowaniu jej członków do aktywnych form udziału w kulturze, m.in. przez uczęszczanie na biletowane spektakle, koncerty, seanse kinowe wpływają na wzrost rozpoznawalności Centrum oraz popularyzację jego oferty komercyjnej.

Wśród działalności Wnioskodawcy nienakierowanej bezpośrednio na osiągnięcie przychodu Wnioskodawca wskazuje organizacje niebiletowanych wystaw w otwartej, ogólnodostępnej przestrzeni siedziby Centrum. Jak wskazał Wnioskodawca każda osoba, która zakupi bilet do kina lub na jakąkolwiek imprezę kulturalną organizowaną przez Centrum, ma możliwość obejrzenia tego typu wystaw. Wnioskodawca podał, że niebiletowane wystawy stanowią dla Centrum formę zachęcenia klientów do korzystania z oferowanych przez Wnioskodawcę usług komercyjnych, są one swojego rodzaju reklamą działalności Centrum, z którą odbiorcy mogą zapoznać się w pełni przez uczestnictwo w komercyjnych wydarzeniach organizowanych przez Wnioskodawcę. Podkreślenia wymaga w tym miejscu, iż niebiletowane wystawy, organizowane w siedzibie Centrum, jako element wystroju wewnętrznego, stanowią równocześnie odzwierciedlenie osiągnięć kulturalnych Podatnika wskazujących na jakość świadczonych przez niego usług o charakterze komercyjnym (płatne spektakle, płatne wystawy, warsztaty itp.).

W konsekwencji, skoro jak twierdzi Wnioskodawca ww. nieodpłatne działania polegające na organizacji niebiletowanych wystaw organizowanych w otwartej ogólnodostępnej przestrzeni siedziby Centrum, podejmowane są w celach promocyjnych, stanowią dla Centrum formę zachęcenia klientów do korzystania z oferowanych przez niego usług komercyjnych, są one swojego rodzaju reklamą działalności całego Centrum, to działania te mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy prowadzi do wniosku, że także nieodpłatne warsztaty z choreoterapii dla osób niepełnosprawnych ich pedagogów, które zakończone są spektaklem teatralnym w ramach 6. Międzynarodowego Festiwalu X. Scena Otwarta wpisują się w prowadzoną przez Centrum działalność gospodarczą. Jak wskazał Wnioskodawca aktywność prowadzona przez Centrum w ramach Festiwalu zasadniczo nakierowana jest na uzyskanie przychodu m.in. przez uzyskanie wpływów z biletów na spektakle x. czy też karnetów na wszystkie spektakle odbywające się w ramach Festiwalu. Warsztaty są częścią Festiwalu, z którego Wnioskodawca osiąga przychody. Wpływają one również na poszerzenie rozpoznawalności Centrum wśród nowej grupy potencjalnych odbiorców jej usług komercyjnych oraz prowadzą do wzrostu popularności festiwalu, którego wynik finansowy wiąże się bezpośrednio z uzyskaniem przez Centrum przychodu.

Wnioskodawca organizuje również Festiwal X., cykl koncertów, które odbywają się poza siedzibą Centrum, tj. w kościołach znajdujących się w pobliżu siedziby Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał, że festiwal jest imprezą cieszącą się dużą renomą w regionie, w którym działa Centrum. Ze względu na swój prestiż, Festiwal daje Wnioskodawcy szerokie możliwości w zakresie promocji samego Centrum oraz jego działalności, a także pozyskiwania nowych odbiorców podejmowanych w ramach Centrum projektów o charakterze komercyjnym (biletowane spektakle, warsztaty itp.). Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że organizacja Festiwalu przez Wnioskodawcę nie stanowi odrębnego obok działalności gospodarczej przedmiotu działalności Centrum i tym samym jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem organizacja niebiletowanych wystaw w otwartej ogólnodostępnej przestrzeni siedziby oraz nieodpłatnych warsztatów z choreoterapii, a także Festiwalu X. nie będzie powodowała obowiązku stosowania współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy bowiem jest to działalność ściśle związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Centrum.

W konsekwencji Centrum w ramach prowadzonej działalności wskazanej w opisie sprawy nie jest zobowiązane do stosowania współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.