Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.762.2018.1.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-27
Teza: Usługi świadczone na rzecz Klienta z UE/Klienta spoza UE nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i prawidłowym jest ich dokumentowanie za pomocą faktur niezawierających kwot VAT.
Słowa kluczowe: faktura; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia realizowanych usług oraz ich dokumentowania - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie ustalenia miejsca świadczenia realizowanych usług oraz ich dokumentowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka S.A. \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] świadczy usługi polegające na sprzedaży kart umożliwiających ich posiadaczom korzystanie z szerokiej gamy usług sportowych i rekreacyjnych dostępnych w ramach programu M. \[dalej: Karty\].

Karty są sprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów gospodarczych (w szczególności spółek; tzw. usługi …) \[dalej: Klienci\], na podstawie zawieranych z nimi umów.

Z uwagi na fakt, że Karty mają charakter imienny (przypisane są do konkretnej osoby fizycznej), każdorazowo w celu aktywacji Karty Klient zobowiązany jest przekazać do Spółki dane osoby, która ma być jej posiadaczem.

Posiadaczami Kart mogą być

1.  osoby fizyczne zatrudnione przez Klienta na podstawie umowy o pracę lub współpracujące z Klientem na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy o współpracę, umowy o świadczenie usług lub innej umowy cywilnoprawnej lub
2.  tzw. osoby towarzyszące \[osobą towarzyszącą może być osoba zgłoszona przez jedną z osób, o których mowa w punkcie (i) powyżej\].

Na podstawie Karty jej posiadacz (tj. osoba fizyczna, której Klient przekazał według własnego uznania Kartę do korzystania, spełniająca ww. kryteria) uzyskuje prawo wstępu na dowolnie wybrane przez siebie aktywności/świadczenia wchodzące w skład oferty, które faktycznie realizowane są przez podmioty współpracujące ze Spółką \[dalej: Partnerzy\].

Karty uprawniają do stałego wstępu do znajdujących się w ofercie Partnerów obiektów (zlokalizowanych na terytorium Polski) \[takich jak np. basen, lodowisko, ścianka wspinaczkowa czy kort/sala do squasha, tenisa ziemnego, badmintona, tenisa stołowego\] oraz do korzystania ze znajdującej się w nich infrastruktury, właściwej dla danego typu obiektu.

W zamian Spółka pobiera od Klientów ustalone wynagrodzenie (o charakterze abonamentowym), którego wysokość jest w szczególności uzależniona od liczby Kart zakupionych przez danego Klienta, które są aktywne w danym okresie. Z uwagi na fakt, że Klienci są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (…), ww. rozliczenia dokumentowane są każdorazowo za pomocą faktur wystawianych przez Spółkę na rzecz Klientów.

Generalnie, ww. usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\] według właściwej stawki. Kwota VAT wykazywana jest na fakturach wystawianych przez Spółkę na rzecz Klientów.

Zdarzają się jednak przypadki, w których Klienci występują do Spółki o wystawienie na ich rzecz faktury bez VAT, powołując się w tym zakresie na status podmiotów zagranicznych. Dążąc do prawidłowego wywiązywania się z ciążących na niej obowiązków wynikających z przepisów o VAT Spółka wprowadziła procedurę, której celem jest weryfikacja zasadności prośby zgłoszonej przez Klienta.

Zgodnie z tą procedurą Klient występujący do Wnioskodawcy z żądaniem jw. zobowiązany jest do przekazania Spółce następujących dokumentów/informacji:

1.  w przypadku Klientów posiadających, zgodnie z informacjami podanymi Spółce przy zawieraniu umowy/wpisanymi do umowy, siedzibę w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej \[dalej również: Klienci z UE\]: indywidualny numer indentyfikacyjny VAT UE nadany Klientowi w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym Klient posiada siedzibę działalności gospodarczej. Numer ten podlega każdorazowo weryfikacji przez Wnioskodawcę w internetowej bazie VIES;
2.  w przypadku Klientów posiadających, zgodnie z informacjami podanymi Spółce przy zawieraniu umowy/wpisanymi do umowy, siedzibę poza Unią Europejską (w państwie trzecim) \[dalej również: Klienci spoza UE\]: odpowiednik numeru VAT/VAT UE lub podobny numer nadany Klientowi przez państwo jego siedziby, służący identyfikacji przedsiębiorców (odpowiednik numeru KRS), oraz, ewentualnie, wyciąg z rejestru przedsiębiorców potwierdzający gospodarczy status Klienta/fakt przyznania mu tego numeru (w szczególności dotyczy to przypadków, gdy brak jest możliwości samodzielnego zweryfikowania tego numeru przez Wnioskodawcę w ogólnodostępnej bazie internetowej) \[numery, o których mowa w punkcie 1) i 2) zwane są dalej łącznie jako: Numer Klienta\].

Dodatkowo, każdy z takich Klientów (zarówno Klient z UE, jak i Klient spoza UE) zobowiązany jest do złożenia Spółce oświadczenia, w którym potwierdza/deklaruje \[dalej: Oświadczenie\]:

1.  czy posiada/nie posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, o którym mowa w art. 28b ustawy VAT oraz art. 44 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej \[dalej: Dyrektywa VAT\], zgodnie z jego definicją zawartą w art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej \[dalej: Rozporządzenie wykonawcze\];
2.  w przypadku gdy z oświadczenia, o którym mowa w punkcie nr 1) powyżej, wynika, że Klient posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w tym punkcie \[dalej również: Stałe miejsce\] - czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na jego rzecz świadczone są na rzecz tego Stałego miejsca (znajdującego się w Polsce), tj. czy to Stałe miejsce Klienta otrzymuje usługi świadczone przez Spółkę i wykorzystuje je do własnych potrzeb.

W Oświadczeniu zawarte są dodatkowo informacje, z których wynika, że:

*   Klient zobowiązany jest do niezwłocznego poinformowania Spółki o wszelkich zmianach w zakresie danych przekazanych w Oświadczeniu, wraz ze wskazaniem daty, od której dane te uległy zmianie;
*   Oświadczenie stanowi integralną część umowy zawartej między Spółką a Klientem;
*   Klient bierze prawną odpowiedzialność za poprawność (prawdziwość) informacji przekazanych w Oświadczeniu;
*   w przypadku gdy na podstawie danych przekazanych przez Klienta usługi Spółki świadczone na jego rzecz uznane zostaną za niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce i w rezultacie Wnioskodawca wystawiać będzie na rzecz Klienta faktury niezawierające kwot VAT, Klient zobowiązany będzie rozliczyć podatek od ww. usług zgodnie z przepisami obowiązującymi w państwie jego siedziby. W przypadku Klientów z UE oznacza to obowiązek rozliczenia podatku od wartości dodanej w ramach tzw. odwrotnego obciążenia (ang. reverse charge).

W sytuacji, gdy w ramach ww. procedury Spółka uzyska:

*   Numer Klienta, który zostanie zweryfikowany jako ważny/aktywny oraz
*   Oświadczenie, z którego wynika, że:
*   Klient nie posiada w Polsce Stałego miejsca lub też
*   że posiada w Polsce Stałe miejsce, ale usługi nabywane od Spółki nie są świadczone dla tego Stałego miejsca,

Spółka uznaje, że na podstawie art. 28b ustawy VAT miejsce świadczenia usług na rzecz Klienta znajduje się poza Polską.

W konsekwencji, faktury wystawiane na jego rzecz przez Wnioskodawcę nie zawierają kwot VAT. Są natomiast opatrywane adnotacją „odwrotne obciążenie” (ang. reverse charge).

W przeciwnym razie (tj. w razie niespełnienia ww. warunków dotyczących przekazania Numeru Klienta oraz Oświadczenia) Spółka wystawia faktury na zasadach ogólnych, tj. wykazuje na nich VAT ustalony według właściwej stawki, traktując usługi na rzecz danego Klienta jako podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca jest także zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzunijnych, posiadając w związku z tym polski numer VAT UE.

W przypadku Klientów z UE usługi świadczone na ich rzecz wykazywane są przez Spółkę m.in. w składanych przez nią informacjach podsumowujących VAT-UE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka zasadnie uznaje, że świadczone na rzecz Klienta z UE/Klienta spoza UE usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i, w rezultacie, że prawidłowym jest ich dokumentowanie za pomocą faktur niezawierających kwot VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach przedstawionej procedury zasadnie uznaje, że usługi świadczone na rzecz wspomnianych Klientów nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i, w rezultacie, że zasadnie dokumentuje je za pomocą faktur niezawierających kwot VAT.

Niżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

1\. Uwagi wstępne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przez które rozumie się generalnie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy VAT). W tym kontekście usługi świadczone przez Spółkę w zakresie sprzedaży Kart podlegają przedmiotowo opodatkowaniu VAT, według właściwej stawki zgodnie z art. 41 ustawy VAT.

W zakresie miejsca świadczenia usług ustawa VAT określa:

*   w art. 28b ust. 1, iż co do zasady, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy VAT. Powyższy przepis wskazuje na zasadę ogólną określającą miejsce świadczenia usług w przypadku, gdy są one świadczone na rzecz innych podatników (lub podmiotów z nimi zrównanych) (tzw. usługi …). Dla potrzeb regulacji dotyczących miejsca świadczenia za podatnika uznaje się przy tym podmioty/osoby, o których mowa w art. 28a ustawy VAT, tj. (a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, oraz (b) osoby prawne niebędące podatnikami na podstawie lit. a, które są zidentyfikowane lub obowiązane do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej. Od ww. zasady ogólnej ustawodawca przewidział szereg odstępstw. W szczególności:
*   w art. 28b ust. 2 ustawy VAT wskazane zostało, że w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej;
*   inny z wyjątków dotyczy usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe oraz podobne. Zgodnie bowiem z art. 28g ust. 1 ustawy VAT, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Mając powyższe regulacje na względzie, Wnioskodawca pragnie w pierwszej kolejności odnieść się do ew. zasadności opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę jako usług wstępu (art. 28g ust. 1 ustawy VAT).

2\. Sprzedaż Kart a usługi wstępu na imprezy.

Analizując zakres zastosowania art. 28g ust. 1 ustawy VAT należy odwołać się do pojęcia usług wstępu, które zostało zdefiniowane w art. 32 Rozporządzenia wykonawczego.

Zgodnie z tym przepisem usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy VAT, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Z kolei, jak stanowi ust. 2 powołanego przepisu, definicja przewidziana w ust. 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Z punktu widzenia usług świadczonych przez Spółkę kluczowe znaczenie ma ust. 3 tego przepisu, z którego wprost wynika, że art. 32 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę. W rezultacie, usługi tego rodzaju nie są uznawane za usługi wstępu, o których mowa w art. 28g ust. 1 ustawy VAT, i, w konsekwencji, nie ma do nich zastosowania reguła określona w tym przepisie.

Mając na uwadze, że Karty nie uprawniają ich posiadacza do wejścia na zorganizowaną imprezę sportową, ale obejmują możliwość korzystania z obiektów i znajdującej się w nich infrastruktury, takich jak basen, lodowisko, ścianka wspinaczkowa itp. usługi świadczone przez Spółkę należy zakwalifikować do kategorii usług wyłączonych z katalogu zawartego w art. 32 Rozporządzenia wykonawczego (w szczególności uwzględniając ust. 3 tego artykułu). W związku z tym nie ma do nich zastosowania art. 28g ust. 1 ustawy VAT.

Na potwierdzenie powyższego można przywołać np. interpretację indywidualną z 9 listopada 2015 r. (sygn. ILPP4/4512-1-283/15-4/EWW), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że usługi wstępu na basen, polegające na umożliwieniu korzystania z infrastruktury basenowej (sauna, pływalnia, atrakcje basenowe) nie mają charakteru zorganizowanej imprezy i należy je zakwalifikować do kategorii usług wyłączonych z katalogu zawartego w art. 32 Rozporządzenia wykonawczego. Tym samym, nie stanowią one usług wstępu, do których mógłby mieć zastosowanie art. 28g ust. 1 ustawy VAT.

W opinii Wnioskodawcy do świadczonych przez niego usług nie mają zastosowania również inne zasady szczególne dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług. Stąd, usługi te powinny zostać opodatkowane VAT na zasadach przewidzianych w art. 28b ustawy VAT.

3\. Sprzedaż Kart a art. 28b ustawy VAT.

Jak zostało wcześniej wskazane, zasady określone w art. 28b ustawy VAT dotyczą usług świadczonych na rzecz podatników, o których mowa w art. 28a ustawy VAT.

Z uwagi na fakt, że Karty są z założenia sprzedawane wyłącznie na rzecz podmiotów gospodarczych (tzw. usługi …) i nie są dostępne dla osób prywatnych, warunek świadczenia przez Spółkę usług na rzecz podatników należy uznać za spełniony. Stąd, mają do nich zastosowanie przepisy zawarte w art. 28b ustawy VAT.

Warto w tym miejscu zauważyć, że ustawa VAT nie określa, na podstawie jakich dokumentów/informacji należy określać status usługobiorcy jako podatnika. Wskazówek w tym zakresie dostarcza jednak Rozporządzenie wykonawcze, z którego wynika (vide art. 18), że:

*   w przypadku usługobiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na terytorium UE status ten, co do zasady, należy określać na podstawie indywidualnego numeru VAT;
*   z kolei w przypadku usługobiorcy nieprowadzącego działalności gospodarczej na terytorium UE status ten może zostać potwierdzony na podstawie numeru VAT lub podobnego numeru nadanego usługobiorcy przez państwo siedziby i służącego identyfikacji przedsiębiorców. Usługodawca powinien dokonać w rozsądnym zakresie weryfikacji rzetelności przedstawionych przez usługobiorcę danych za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności.

Mając na uwadze, że zgodnie z przyjętą przez Spółkę w tym zakresie procedurą Klienci, którzy występują o faktury bez polskiego VAT, zobowiązani są do przekazania jej Numeru Klienta oraz biorąc pod uwagę, że numer ten podlega weryfikacji przez Spółkę (w szczególności za pośrednictwem bazy VIES czy też standardowych środków dotyczących kontroli tożsamości Klienta), w przypadku braku odmiennych informacji, Spółka zasadnie uznaje, że Klienci są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy VAT, a tym samym - że do usług świadczonych na ich rzecz zastosowanie ma art. 28b ustawy VAT.

Jak zostało wcześniej wskazane, zgodnie z zasadą ogólną (wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy VAT) miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym posiada on siedzibę działalności gospodarczej. Definicja „miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika” została zawarta w art. 10 Rozporządzenia wykonawczego. Z kolei w art. 20 tego rozporządzenia określone zostało, że usługodawca ustala to miejsce na podstawie informacji otrzymanych od usługobiorcy i dokonuje ich weryfikacji za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności.

W świetle ww. przepisów za prawidłową należy uznać procedurę polegającą na występowaniu przez Spółkę do Klientów o przekazanie nadanego im Numeru Klienta. Jak wcześniej wskazano, numer ten potwierdza bowiem status Klienta jako podatnika (podmiotu gospodarczego), a równocześnie - Wnioskodawca uzyskuje w ten sposób wiedzę, iż numer ten nadało Klientowi państwo, w którym posiada on siedzibę.

Jeśli na podstawie ww. informacji (które, jak wskazano z art. 20 Rozporządzenia wykonawczego, powinny być przekazywane przez Klientów) wynika, że Klient posiada siedzibę poza Polską, Wnioskodawca ma prawo uznać, że Klient nie posiada siedziby działalności gospodarczej w Polsce. W rezultacie, zgodnie z zasadą ogólną (przewidzianą w art. 28b ust. 1 ustawy VAT) usługi świadczone na jego rzecz nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Niemniej, ww. konkluzja jest uprawniona dopiero w przypadku równoczesnego potwierdzenia, że usługi dostarczane przez Spółkę nie są świadczone dla Stałego miejsca Klienta znajdującego się w Polsce (o ile posiada on takowe). Gdyby bowiem sytuacja taka miała miejsce, na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy VAT usługi Spółki mogłyby być opodatkowane VAT w Polsce i niezasadnym byłoby ich dokumentowanie „z automatu” za pomocą faktur niezawierających VAT.

Podobnie jak w przypadku siedziby działalności gospodarczej, definicja Stałego miejsca została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym (vide art. 11 tego rozporządzenia). Z kolei z art. 21 akapit 2 Rozporządzenia wykonawczego wynika, że usługa świadczona na rzecz Stałego miejsca podlega opodatkowaniu w Stałym miejscu, które otrzymuje tę usługę i wykorzystuje ją do własnych potrzeb. W art. 22 Rozporządzenia wykonawczego wskazano natomiast, że w celu określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi.

Przejawem dążenia Spółki do pozostania w zgodzie z ww. regulacjami jest procedura polegająca na uzyskiwaniu od wszystkich Klientów występujących o otrzymywanie faktur bez kwot VAT Oświadczenia o wcześniej przedstawionej treści. Poprzez złożenie takiego oświadczenia każdy z Klientów potwierdza bowiem, czy:

*   posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jeśli Klient oświadczy, że nie posiada w Polsce Stałego miejsca, opodatkowanie świadczonych na jego rzecz usług na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy VAT jest wykluczone (przepis ten może zostać zastosowany jedynie, jeśli Klient posiada w Polsce Stałe miejsce);
*   jeśli natomiast Klient oświadczy, że posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, Klient składa dodatkowo oświadczenie, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta świadczone są na rzecz tego Stałego miejsca (znajdującego się w Polsce), tj. czy to Stałe miejsce Klienta otrzymuje usługi świadczone przez Spółkę i wykorzystuje je do własnych potrzeb. W sytuacji gdy złożone Oświadczenie potwierdza ww. okoliczność (tj. że usługi Spółki są otrzymywane i wykorzystywane przez Stałe miejsce Klienta znajdujące się w Polsce), Spółka traktuje usługi na rzecz danego Klienta jako podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce i, w związku z tym, odmawia wystawienia faktur bez kwot VAT. Jeśli natomiast z Oświadczenia wynika, że usługi świadczone przez Spółkę nie są przeznaczone dla Stałego miejsca Klienta znajdującego się w Polsce, Wnioskodawca uznaje (przy założeniu równoczesnego spełnienia pierwszego warunku dot. Numeru Klienta), że świadczone przez niego usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce. Tym samym, dokumentuje je za pomocą faktur niezawierających kwot VAT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że oparcie się przez Spółkę na Oświadczeniu przekazanym przez Klienta jest wyrazem najdalej idącego dążenia Spółki do pozostania w zgodzie z przepisami o VAT. To Klient, będący dodatkowo podmiotem profesjonalnym - jako podatnik/przedsiębiorca, posiada bowiem wszelkie informacje konieczne dla prawidłowej oceny, czy posiada w Polsce Stałe miejsce, a jeśli tak - to czy to Stałe miejsce jest faktycznym odbiorcą usług nabywanych od Spółki. W szczególności, trudno w tym zakresie wymagać, aby to Spółka - na podstawie samodzielnie zbieranych i analizowanych informacji/dokumentów (mając w tym zakresie - formalnie, jak i w praktyce - bardzo ograniczone możliwości) - określała, czy, w jej ocenie, okoliczności te mają faktycznie miejsce.

Po pierwsze, jedynie niewielki zakres tego rodzaju informacji/dokumentów jest ogólnodostępny, a Spółka nie ma jakichkolwiek podstaw prawnych, aby żądać od Klientów szczegółowych informacji dotyczących stosowanego przez nich modelu/struktury działalności (które to informacje stanowią tajemnicę przedsiębiorstwa). Co więcej, nawet gdyby Klienci byli skłonni przekazać tego rodzaju informacje, to i tak Spółka z biznesowego punktu widzenia (relacji z Klientami) nie miałaby możliwości ich weryfikacji (podważenia). Byłoby to też działanie, które mogłoby być odbierane przez Klientów jako niepożądane i nieprzyjazne. Na marginesie jedynie należy zaznaczyć, że - z oczywistych względów praktycznych (a w szczególności biorąc pod uwagę liczbę Klientów Spółki) - dokonywanie indywidualnej analizy sytuacji danego Klienta na podstawie informacji kompletowanych każdorazowo przez Spółkę wiązałoby się z nałożeniem na nią niewspółmiernych obowiązków.

W tym kontekście, oparcie się przez Spółkę na Oświadczeniach składanych przez Klientów prowadzi do sytuacji, w której ocena odnośnie tego, czy Klient posiada w Polsce Stałe miejsce, a jeśli tak - to czy to Stałe miejsce jest faktycznym odbiorcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę, dokonywana jest przez jedyny podmiot, który posiada wszelkie wymagane ku temu informacje (tj. Klienta). Brak jest przy tym podstaw, aby Spółka poddawała w wątpliwości wiarygodność informacji przekazanych przez Klienta. Jak bowiem wskazano, Oświadczenie stanowi integralną część umowy zawartej między Spółką a Klientem, a informacje w nim zawarte mają taką samą wagę (moc wiążącą), jak np. zobowiązania przyjęte przez Klienta w ramach umowy. W szczególności, w przypadku podania w Oświadczeniu danych niezgodnych z rzeczywistością (w tym ich niezaktualizowania przez Klienta w przypadku zmiany okoliczności) Spółka może podjąć wobec Klienta określone kroki prawne, gdyby w wyniku takiego zachowania Klienta poniosła ona lub została narażona na uszczerbek.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe akceptują moc oświadczeń składanych przez kontrahentów, uznając, że mogą one stanowić podstawę do wywodzenia określonych następstw prawnych, skutkujących w szczególności ustaleniem miejsca świadczenia usług. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 20 czerwca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.110.2017.l.JŻ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyznał, że brak jest zamkniętego katalogu dokumentów lub informacji, które mogą potwierdzać fakt posiadania siedziby działalności gospodarczej danego podmiotu, zatem można dowodzić tego faktu wszelkimi przewidzianymi przez prawo środkami dowodowymi, tj. dokumentami oraz informacjami, z których jednoznacznie wynika charakter w jakim działa nabywca usługi, w tym oświadczenia złożonego przez samego usługobiorcę.

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-275/16-4/PC) uznał, iż na podstawie złożonego przez usługobiorcę, nieposiadającego numeru identyfikacyjnego VAT, oświadczenia o prowadzeniu przez niego działalności na terytorium danego kraju oraz nie posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, przy równoczesnym braku innych informacji, można uznać, iż usługobiorca ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy VAT.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2015 r. (sygn. ILPP4/4512-1-300/15-2/BA).

Wobec tego, w opinii Wnioskodawcy, procedura stosowana w odniesieniu do Klientów zwracających się z prośbą o wystawianie faktur bez kwot VAT, polegająca na przekazywaniu przez Klientów Numerów Klienta oraz Oświadczeń jest wystarczająca i uprawnia Spółkę do uznania w szczególności, że usługi świadczone na rzecz Klienta z UE/spoza UE nie są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej takiego Klienta znajdującego się w Polsce. W takim przypadku prawidłowym jest w rezultacie wystawianie przez Spółkę faktur niezawierających kwot VAT, z uwagi na określenie miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28b ustawy VAT jako nieznajdującego się w Polsce.

W przypadku uznania usług Spółki za niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, aktualny pozostanie obowiązek ich dokumentowania za pomocą faktur wystawianych przez Spółkę na Klientów.

Wynika to z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, zgodnie z którym podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 \[tj. świadczenie usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego\],

dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy VAT, faktury takie nie zawierają w szczególności stawki podatku oraz kwoty podatku.

Mając na uwadze ww. regulacje, w przypadku zakwalifikowania usług świadczonych przez Spółkę na rzecz wskazanych Klientów z UE/spoza UE jako niepodlegających opodatkowaniu VAT w Polsce, Spółka powinna je dokumentować za pomocą faktur niezawierających kwot VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału, w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany przepis wprowadza zatem drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Przy czym należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależniają uznania usługobiorcy za podatnika od posiadania przez niego numeru identyfikacyjnego VAT. Wymogu posiadania takiego numeru dla uznania danego podmiotu za podatnika nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347/1 z 11 grudnia 2006 r. s 1. ze zm.), zwana dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W szczególności art. 9 Dyrektywy wskazuje, iż „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedstawiona zasada ogólna ma zastosowanie wówczas, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz 28n ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Jeden z wyjątków od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy dotyczący ustalenia miejsca świadczenia usług określa art. 28g ust. 1 ustawy.

Zgodnie z powołanym art. 28g ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W myśl art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W kontekście ustalenia miejsca świadczenia usług, konieczne jest także odwołanie się do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, s. 1 ze zm.) - zwanego dalej „rozporządzeniem”, które w art. 32 zdefiniowało pojęcie usług wstępu poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi, wchodzą w zakres tego pojęcia.

W myśl art. 32 ust. 1 rozporządzenia, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Jak stanowi art. 32 ust. 1 lit b) rozporządzenia - ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody.

Przy czym w myśl art. 32 ust. 3 rozporządzenia, ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

W zakresie natomiast usług pomocniczych do usług wstępu zastosowanie znajdzie art. 33 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym usługi takie obejmują usługi, które są bezpośrednio powiązane ze wstępem na wydarzenia kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, świadczone oddzielnie na rzecz osoby uczestniczącej w wydarzeniu za opłatą.

Z powyższego wynika, że kryterium pozwalającym na zakwalifikowanie usługi do kategorii objętej art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE jest przyznanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym również opłatę w formie abonamentu. Przy czym ustawodawca unijny wyłącza z tej kategorii opłaty za korzystanie z sali gimnastycznej i innych obiektów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przy czym w myśl art. 106a pkt 2 ustawy, przepisy rozdziału „Faktury” Działu XI stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),
*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Jednocześnie w art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Natomiast jak stanowi art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b – danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca sprzedaje karty, które umożliwiają ich posiadaczom korzystanie z usług sportowych i rekreacyjnych (Karty). Nabywcami Kart są podmioty gospodarcze (Klienci). Karty przypisane są do konkretnej osoby fizycznej (Posiadacz) zatrudnionej przez Klienta lub z Nim współpracującej oraz tzw. osoby towarzyszącej. Karty uprawniają Posiadacza do stałego wstępu do zlokalizowanych na terytorium Polski obiektów, np. basen, lodowisko, ścianka wspinaczkowa czy kort/sala do squasha, tenisa ziemnego, badmintona, tenisa stołowego oraz do korzystania ze znajdującej się w nich infrastruktury, właściwej dla danego typu obiektu - znajdujących się w ofercie Partnerów (podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki. Na fakturach wystawianych na rzecz Klientów Wnioskodawca wykazuje kwotę podatku VAT. Zdarza się jednak, że Klienci powołując się na status podmiotów zagranicznych występują do Wnioskodawcy o wystawienie faktury bez podatku VAT. W związku z tym, Wnioskodawca wprowadził procedurę służącą weryfikacji zasadności takiego postępowania. Zgodnie z procedurą, Klient wnioskujący o wystawienie faktury bez podatku VAT zobowiązany jest przekazać Wnioskodawcy:

1.  indywidualny numer indentyfikacyjny VAT UE nadany w państwie członkowskim UE siedziby działalności gospodarczej Klienta (numer ten jest weryfikowany przez Wnioskodawcę w bazie VIES) – dotyczy to Klientów, którzy zgodnie z informacjami podanymi Wnioskodawcy przy zawieraniu umowy/wpisanymi do umowy posiadają siedzibę w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (Klienci z UE),
2.  odpowiednik numeru VAT/VAT UE lub podobny, nadany Klientowi przez państwo jego siedziby, służący identyfikacji przedsiębiorców (odpowiednik numeru KRS), oraz, ewentualnie, wyciąg z rejestru przedsiębiorców potwierdzający gospodarczy status Klienta/fakt przyznania mu tego numeru (w szczególności gdy Wnioskodawca nie ma możliwości samodzielnego zweryfikowania tego numeru w ogólnodostępnej bazie internetowej) – dotyczy to Klientów, którzy zgodnie z informacjami podanymi Wnioskodawcy przy zawieraniu umowy/wpisanymi do umowy posiadają siedzibę w państwie trzecim (Klienci spoza UE) –

\[numery, o których mowa w punkcie 1 i 2 - dalej łącznie - Numer Klienta\].

Dodatkowo, Klient (zarówno z UE, jak i spoza UE) zobowiązany jest do złożenia Spółce oświadczenia (Oświadczenie), w którym potwierdza/deklaruje czy posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, o którym mowa w art. 28b ustawy VAT oraz art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE. W przypadku gdy z Oświadczenia, wynika, że Klient posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wówczas Klient potwierdza/deklaruje - czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na jego rzecz świadczone są na rzecz tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy Wnioskodawca uzyska Numer Klienta, który zostanie zweryfikowany jako ważny/aktywny oraz Oświadczenie, z którego wynika, że Klient nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub, że posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, ale usługi nabywane od Spółki nie są świadczone dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas rozpoznaje miejsce świadczenia usług na podstawie art. 28b ustawy (poza Polską) i wystawia faktury bez kwot VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości czy zasadnie uznaje, że świadczone na rzecz Klienta z UE/Klienta spoza UE usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i, w rezultacie, że prawidłowym jest ich dokumentowanie za pomocą faktur niezawierających kwot VAT.

Przekładając obowiązujące przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca sprzedając Karty nie świadczy usług wstępu, o których mowa w art. 32 rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał, że na podstawie Karty, jej Posiadacz uzyskuje prawo wstępu na dowolnie wybrane przez siebie aktywności/świadczenia będące w ofercie podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą, np. basen, lodowisko, ścianka wspinaczkowa, kort/sala do squasha, tenisa ziemnego, badmintona, tenisa stołowego oraz do korzystania ze znajdującej się w nich infrastruktury, właściwej dla danego typu obiektu. Jak wcześniej wskazano na podstawie art. 32 ust. 3 rozporządzenia ustawodawca unijny wyłączył z kategorii usług wstępu opłaty za korzystanie z sali gimnastycznej i innych obiektów. W świetle powyższego usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie należy - na podstawie art. 32 ust. 3 rozporządzenia - uznać za usługi wstępu, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 28g ust. 1 ustawy. W konsekwencji przy ustalaniu miejsca świadczenia dla przedmiotowych usług art. 28g ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Jednocześnie przy ustalaniu miejsca świadczenia dla przedmiotowych usług nie znajdują zastosowania art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz 28n ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że nabywcami Kart są podmioty prowadzące działalność gospodarczą (Klienci). Skoro Klienci prowadzą działalność gospodarczą to oznacza, że spełniają przesłanki wynikające z art. 28a ustawy, tj. są podatnikami w rozumieniu tego przepisu.

W konsekwencji mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że skoro Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy (Klientów) i jednocześnie w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie znajdują zastosowania przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz 28n ustawy, to miejsce świadczenia (opodatkowania) przedmiotowych usług należy ustalić zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ustawy.

Jak wskazano co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podatnika (zarówno na rzecz Klienta z UE jak i Klienta z państwa trzeciego), który nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej bądź w sytuacji gdy Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podatnika, który nie posiada w Polsce siedziby ale posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jednak usługi nie są świadczone dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - wówczas miejscem świadczenia i opodatkowania ww. usług - w myśl zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy jest miejsce, w którym usługobiorca (Klient) posiada siedzibę działalności gospodarczej. Należy zatem podzielić pogląd Wnioskodawcy zgodnie z którym, w takim przypadku usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie podlega opodatkowaniu w Polsce. W konsekwencji zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy - faktura wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta może nie zawierać m.in. stawki i kwoty podatku oraz sumy wartości sprzedaży netto, natomiast powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”.

Jednocześnie, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących dokumentów jakimi winien dysponować Wnioskodawca aby ustalić czy Klient posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz czy usługi realizowane przez Wnioskodawcę są świadczone na rzecz tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wskazać należy, że przepisy ustawy nie regulują powyższych kwestii. Określenie czy kontrahent posiada czy też nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na potrzeby właściwego ustalenia miejsca opodatkowania świadczonych usług może więc odbywać się w oparciu o wszelkie prawnie dozwolone dokumenty oraz informacje, z których jednoznacznie wynika czy kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej i czy to stałe miejsce uczestniczy w nabywaniu usług. Tym samym Wnioskodawca może dowodzić faktu posiadania przez Klientów stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce na podstawie wszelkich przewidzianych przez prawo środków dowodowych. Dokumentem takim może być np. oświadczenie Klienta o posiadaniu lub nie posiadaniu w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które uczestniczy/nie uczestniczy w nabywaniu przedmiotowych usług.

Zatem Spółka zasadnie uznaje, że usługi świadczone na rzecz Klienta z UE/Klienta spoza UE nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i, w rezultacie, że prawidłowym jest ich dokumentowanie za pomocą faktur niezawierających kwot VAT w sytuacji gdy Klient nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej bądź w sytuacji gdy Klient nie posiada w Polsce siedziby ale posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jednak usługi nie są świadczone dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.