Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.462.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-15
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawo własności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 12 maja 2020 r. (data wpływu 22 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu 8 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części:

*   nieuznania kosztów obsługi poczty elektronicznej, kosztów domeny, hostingu, kosztów księgowości, kosztów samochodu oraz jego serwisowania, paliwa, kosztów ubezpieczeń za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej **– jest nieprawidłowe,**

*   niezaliczenia ww. kosztów do litery „a” dla celów obliczenia wskaźnika nexus **– jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 13 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.462.2020.1.MS (doręczonym dnia 26 sierpnia 2020 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 8 września 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 2 września 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na potrzeby wniosku, określenie „Zamawiający” oznacza polską spółkę prawa handlowego, z którą Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zawarł umowę o świadczenie usług. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy usługi, których przedmiotem jest tworzenie utworów komputerowych oraz przekazanie autorskich praw majątkowych do nich a także doradztwo w zakresie procesu rozwoju oprogramowania oraz projektowania systemów komputerowych będących własnością Zamawiającego. Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Tworzenie oprogramowania przez Wnioskodawcę następuje w oparciu o stworzony przez Niego kod źródłowy. Efektem pracy Wnioskodawcy jest nowe oprogramowanie lub nowe funkcjonalności oprogramowania, tworzone również przy wykorzystaniu istniejących technologii informatycznych (języków programowania, bibliotek, frameworków). Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu tworzenia innowacyjnych rozwiązań.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

1.  powstają programy komputerowe, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Utwór”),
2.  są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako „Utwór”). Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzające do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania.

Zgodnie z umową, Wnioskodawca z chwilą ustalenia utworu, przenosi na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy, tj. programu komputerowego (komponentu, funkcjonalności, aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie (przewidziane umową wynagrodzenie za stworzenie programów komputerowych jest jednocześnie wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych), przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres. Zgodnie z zawartą z Zamawiającym umową, Zamawiający w ramach wynagrodzenia umownego, nabywa od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo Wnioskodawca upoważnia Zamawiającego do wykonywania swoich autorskich praw osobistych. Łącząca Zamawiającego z Wnioskodawcą umowa jest umową ramową a zamawianie tworzonych przez Wnioskodawcę utworów następuje poprzez składane przez Zamawiającego zamówienia opisujące oprogramowanie, które ma być stworzone. Rozliczenie usług następuje w cyklach miesięcznych. Wnioskodawca przedkłada Zamawiającemu wykaz stworzonych w danym miesiącu utworów komputerowych (programów) oraz zestawienie ilości czasu jaki poświęcił na ich stworzenie. Wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy jest zależna od ilości czasu poświęconego na tworzenie oprogramowania w danym miesiącu i obliczana jest w oparciu o stawkę godzinową przewidzianą w umowie. Odbiór zamówienia następuje poprzez dwustronną akceptację protokołu odbioru prac programistycznych, na który składa się wykaz stworzonych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę utworów komputerowych. Kod źródłowy umieszczany jest na bieżąco w repozytorium Zamawiającego. Wnioskodawca wystawia Zamawiającemu faktury VAT w cyklach miesięcznych. Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez Niego działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania. Wnioskodawca wykonuje dla Zamawiającego również usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (przede wszystkim usługi wsparcia technicznego oraz doradztwa informatycznego). W ocenie Wnioskodawcy dochód z tych usług nie może być objęty ulgą IP Box, w związku z czym usługi te są na fakturze VAT wyodrębnione w osobnej pozycji. Uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód nie dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi. Wnioskodawca ponosi w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej koszty modernizacji sprzętu służącego Mu do świadczenia usług, tj. koszty nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów, które muszą być cyklicznie wymieniane w związku ze zmianami technologicznymi. Ponadto, Wnioskodawca ponosi bieżące koszty działalności gospodarczej takie jak: koszty obsługi poczty elektronicznej, koszty domeny, koszty hostingu, koszt księgowości, koszt samochodu oraz jego serwisowania, koszt paliwa, koszt ubezpieczeń. W ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie mają jednak bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej a są jedynie ogólnymi kosztami związanymi z prowadzoną działalnością. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty związane z nabyciem nowego sprzętu komputerowego i akcesoriów powinny zostać zaliczone do litery „a” wskaźnika nexus, natomiast pozostałe wskazane wyżej koszty nie powinny być we wskaźniku nexus uwzględniane.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box prowadzi szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów na Zamawiającego). Ewidencja ta jest prowadzona w formie elektronicznych arkuszy kalkulacyjnych w formacie .xls, przy czym są w niej wyodrębnione:

1.  przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiący programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca,
2.  zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów,
3.  dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że od dnia 2 marca 2020 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody. W ramach prowadzonej działalności, prowadzi prace badawczo-rozwojowe, a dokładniej prace rozwojowe rozumiane jako czynności związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie mogą być uznane za rutynowe ani okresowe zmiany wprowadzanych do produktów czy procesów wytwórczych. Wnioskodawca w swojej pracy jest nastawiony na rozwijanie i ulepszanie tworzonego przez Niego oprogramowania w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność Wnioskodawcy nie obejmuje rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Specjalistyczna wiedza pomaga Mu w projektowaniu i wytwarzaniu coraz bardziej innowacyjnych rozwiązań, przez co działania Wnioskodawcy nie mogą być uznane za rutynowe ani okresowe czynności. W ramach swojej działalności gospodarczej opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania. Stworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r., poz. 1231). Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności. Zlecone Mu czynności na podstawie umowy nie są wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca jako wykonujący czynności opisane we wniosku ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Koszty, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 3 mają związek z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. Do tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę konieczne są sprzęt i akcesoria komputerowe, dzięki którym praca nad oprogramowaniem przebiega sprawniej i wydajniej. Wnioskodawca musi wymieniać sprzęt oraz akcesoria komputerowe cyklicznie, w związku ze zmianami technologicznymi, aby oprogramowanie było tworzone na sprzęcie najnowszej technologii. Powyższe przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem oraz rozwojem oprogramowania. Pod pojęciem kosztów „ubezpieczeń społecznych” należy rozumieć wydatki, które Wnioskodawca musi ponieść prowadząc własną działalność gospodarczą, a dokładnie koszty ubezpieczenia osobowego. Koszty te nie są bezpośrednio powiązane z wytworzeniem, rozwojem i ulepszeniem oprogramowania przez Wnioskodawcę. Pod pojęciem kosztu „obsługi poczty elektronicznej” należy rozumieć koszt utrzymania adresów e-mail służących do komunikowania się z klientami. Pod pojęciem kosztu „koszt samochodu oraz jego serwisowania” należy rozumieć koszt leasingu samochodu oraz koszty użytkowania samochodu na które składają się koszty paliwa, parkingu oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu. Wszystkie wyżej wymienione koszty należy zaliczyć do ogólnych kosztów prowadzenia działalności, które ponosić musi zazwyczaj każdy przedsiębiorca, niezależnie od tego czy prowadzi działalność innowacyjną czy też nie. Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegające na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania, dotyczą poszerzenia o nowy kod źródłowy oprogramowania zarówno wytworzonego przez Wnioskodawcę jak i takiego uzupełnienia oprogramowania, którego On nie wytworzył. Podkreślić należy, że w zakresie rozwijania/ulepszania oprogramowania przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do zmiany istniejącego już kodu źródłowego, a do jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie dopełnienie, dodatkowy element kodu, który już wcześniej istniał. Skoro więc dochodzi do powstania nowego kodu źródłowego, który nie modyfikuje już istniejącego, ale powoduje powstanie nowych funkcjonalności lub nowych sposobów działania to należy uznać, że również w przypadku rozwoju lub ulepszenia oprogramowania mamy w istocie do czynienia z nowym programem komputerowym. Zgodnie z definicją słownika PWN: „program \[gr.\], inform. przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer”. Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego, stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienie poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie uzupełnienie kodu już istniejącego. Art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z którego dochody mogą podlegać opodatkowaniu 5% na podstawie art. 30ca ust 1 ww. ustawy, stanowi autorskie prawo do programu komputerowego.

Zgodnie z definicją podaną przez Encyklopedię PWN program komputerowy to „przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer. W trakcie cyklu opracowywania program przyjmuje kilka postaci; postać źródłowa stanowi algorytm zapisany tekstowo w pewnym języku programowania – w sposób niezależny od komputera, na którym program ma być wykonywany; postać binarna albo relokowalna powstaje po skompilowaniu (kompilacja) i zawiera ciąg instrukcji języka wewnętrznego konkretnego komputera, wartości zapisywane w pamięci (np. stałe liczbowe i tekstowe) oraz dodatkowe informacje niezbędne do współpracy z innymi programami; postać ładowalna lub wykonywalna powstaje w wyniku scalenia programu z wykorzystywanymi przezeń procedurami i zawiera dokładny początkowy obraz pamięci, który jest ładowany do pamięci komputera, w celu zainicjowania wykonywania programu w środowisku zdefiniowanym przez pewien proces (inform.)”. (źródło: https://encyklopedia.pwn.pl/haslo /program;3962488.html). Uznać zatem trzeba, że każdy ciąg czynności (a więc napisany kod źródłowy) stanowi nowy program. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że stanowiące ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez uzupełnienie go o nowo napisany kod w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego, który staje się częścią większego oprogramowania już istniejącego. Prawa autorskie do tak zdefiniowanych utworów powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku.

Ulepszenia i modyfikacje, dokonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego. Nowy kod źródłowy należy traktować jako uzupełnienie istniejącego już oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego dopełnienie kodu już istniejącego. Nowy kod źródłowy staje się częścią większego, istniejącego wcześniej oprogramowania. Każdy ciąg czynności (wytworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy) stanowi nowe prawo własności intelektualnej – nowy program komputerowy. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go nowo napisanym kodem, w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego. Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231). Prawa autorskie do zdefiniowanych powyżej utworów, powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku, tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu na Zamawiającego. Natomiast w przypadku, gdyby Wnioskodawca dokonywał ulepszeń i modyfikacji polegających na poprawie, tj. „nadpisaniu” istniejącego już kodu źródłowego to należy uznać, że dochodzi do powstania utworu zależnego, do którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na Zamawiającego i z tytułu tego przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje dochód (tak m.in. „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz” red. dr Arkadiusz Michalak, CH Beck, Warszawa 2019: „Utworem zależnym zatem ma szansę być zarówno dokończenie nieukończonego jeszcze (ale objętego już ochroną) utworu, jak i kontynuacja gotowego utworu”.) W związku z ulepszaniem/modyfikacją ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnie więc dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego jak i ulepszanego IP na rzecz Zamawiającego. W wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czyli od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia/ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję od dnia 3 marca 2020 r., tj. od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu?

1.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

1.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszt sprzętu i akcesoriów komputerowych, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu sprzętu komputerowego i akcesoriów, nie zaliczając do kosztów kwalifikowanych pozostałych kosztów wymienionych we wniosku?

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych w takim procencie, jaki odpowiada w danym roku procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1, 3, 4 i 5. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione przez Niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy i rozumiane są zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się przez to:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe.

Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca powstaje w wyniku Jego indywidualnej pracy Zatem, każdy kod źródłowy stworzony w trakcie realizowania usług dla Zamawiającego należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Należy zaznaczyć, że tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Wnioskodawcę kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez Niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany. Wnioskodawca przenosił i przenosi na rzecz Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy osiąga On dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego).

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Niego z tytułu usług, w ramach których nie powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, których zakres i uzyskiwany z nich przychód wynikają z programu informatycznego Wnioskodawcy służącego do rejestrowania ilości pracy oraz zadań wykonywanych przez pracowników i współpracowników Zamawiającego.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi dokonywać cyklicznej wymiany sprzętu ponosząc przy tym koszty sprzętu komputerowego i akcesoriów umożliwiających Mu wydajniejszą oraz sprawniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;

*   z dnia 13 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;

*   z dnia 21 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

Ad 4

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

( a + b ) x 1,3 / ( a + b + c + d )

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

1.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

1.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

1.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe zakwalifikowanie do odpowiedniej litery tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztów specjalistycznego sprzętu komputerowego oraz akcesoriów.

Art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, niezlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na sprzęt komputerowy oraz akcesoria. Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na sprzęt komputerowy oraz akcesoria do litery „a” wskaźnika nexus. W kwestii pozostałych wskazanych we wniosku, Wnioskodawca uważa, że koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a są jedynie ogólnymi kosztami działalności, a zatem nie powinny być w ogóle uwzględniane we wskaźniku nexus.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że koszty sprzętu komputerowego oraz akcesoriów, w równym stopniu są przez Niego wykorzystywane zarówno w tej części jego działalności, która jest związana z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak też w celu świadczenia innych usług na rzecz Zamawiającego (doradztwo informatyczne oraz wsparcie techniczne). W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od Zamawiającego w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej nieuznania kosztów obsługi poczty elektronicznej, kosztów domeny, hostingu, kosztów księgowości, kosztów samochodu oraz jego serwisowania, paliwa, kosztów ubezpieczeń za koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej niezaliczenia ww. kosztów do litery „a” dla celów obliczenia wskaźnika nexus,

*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426) podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

( a + b ) x 1,3 / ( a + b + c + d )

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

1.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

1.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

1.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

1.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

1.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2.  wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
3.  w sytuacji rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania, powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
4.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego,
5.  Wnioskodawca prowadzi „na bieżąco” odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca będzie więc mógł zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków, za koszty poniesione na prowadzaną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwestia ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, w celu obliczenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy w pierwszej kolejności obliczyć – zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód/stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 tej ustawy. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw IP, zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi krok to wyliczenie dla każdego z kwalifikowanych praw IP wskaźnika nexus, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności poniósł wydatki na:

*   koszt nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi także koszty takie jak:

*   koszty obsługi poczty elektronicznej,

*   koszty domeny,

*   koszty hostingu,

*   koszt księgowości,

*   koszt samochodu oraz jego serwisowania ,

*   koszt paliwa,

*   koszt ubezpieczeń.

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego, kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem na wskaźnik nexus litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus.

W związku z powyższym należy wskazać, że wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę powinny być przypisane do litery „a” wzoru nexus jako związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem, ponoszone przez Wnioskodawcę:

*   koszy nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych,

*   koszty obsługi poczty elektronicznej,

*   koszty domeny,

*   koszty hostingu,

*   koszt księgowości,

*   koszt samochodu oraz jego serwisowania ,

*   koszt paliwa,

*   koszt ubezpieczeń,

mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i powinny zostać ujęte w lit. „a” wzoru nexus.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Należy dodać, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy ww. „proporcję”, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.