Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1314/12/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-18
Teza: Czy przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego (z uwagi na ich kwalifikację jako wyrobów wytworzonych na terenie strefy), a także odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych oraz koszty produkcji wyrobów seryjnych należy zaliczyć do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art.17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wydatek; zwolnienie-warunki zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia w całości do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 updop:

*   przychodu uzyskanego przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobów seryjnych,
*   wydatków związanych z wytworzeniem produktów seryjnych,
*   **jest nieprawidłowe**,
*   odpisów amortyzacyjnych dotyczących kosztów prac rozwojowych (stanowiących wartość niematerialną i prawną) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 updop przychodu uzyskanego przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego (z uwagi na ich kwalifikację jako wyrobów wytworzonych na terenie strefy), a także odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych oraz koszty produkcji wyrobów seryjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej („SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 23 września 2008 r. („Zezwolenie”). Przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę na terenie SSE jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy i sklasyfikowanych pod następującymi pozycjami PKWiU:

*   29.5 - maszyny specjalnego przeznaczenia pozostałe,
*   28 - wyroby metalowe gotowe.

Spółka jest częścią grupy kapitałowej („Grupa”) - wykonawcy przedsięwzięć inwestycyjnych w górnictwie węgla kamiennego, brunatnego i rud metali nieżelaznych. Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, których celem jest zaprojektowanie, opracowanie, wykonanie oraz sprawdzenie prototypu nowatorskiego kompleksu ścianowego do pracy w niskich pokładach węgla. W przyszłości, pod warunkiem pozytywnego zakończenia wspomnianych prac rozwojowych, pomyślnego przejścia testów eksploatacyjnych oraz zainteresowania potencjalnych klientów, Spółka planuje seryjną produkcję i sprzedaż kompleksów ścianowych będących efektem przedmiotowych prac. Wnioskodawca planuje ponadto sprzedaż prototypu będącego rezultatem mniejszych prac.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu poprawnego zrozumienia przedstawionego przez Spółkę procesu konieczne jest wskazanie, iż kompleks ścianowy wykorzystywany w górnictwie węgla kamiennego jest urządzeniem o dużych gabarytach i skomplikowanej konstrukcji, w związku z czym obiektywnie niemożliwe jest wytworzenie wszystkich elementów kompleksu w jednym zakładzie. Na kompletny kompleks ścianowy (zarówno prototyp, jak i produkt seryjny), poza urządzeniami produkowanymi wyłącznie przez Spółkę (tj. głowicą urabiającą wraz z napędami), będą składały się również urządzenia, które Spółka zakupi od innych spółek wchodzących w skład Grupy lub zakładów Wnioskodawcy zlokalizowanych poza terenem SSE (m.in. obudowa, kruszarka, przenośnik podścianowy wraz z układem przekładkowym). Spółka planuje zakup poszczególnych podzespołów wchodzących w skład niniejszych urządzeń i w dalszej kolejności ich montaż we własnym zakresie w zakładzie na terenie SSE. Należy podkreślić, iż wyrób finalny (w ramach produkcji seryjnej) powstaje po zakończeniu powyższego etapu produkcji, a w przypadku prototypu - po zakończeniu prac rozwojowych (dopiero wtedy Spółka będzie bowiem dysponować produktem, który będzie stanowił przedmiot sprzedaży).

Istotnym etapem prac rozwojowych oraz procesu produkcyjnego seryjnych kompleksów ścianowych są testy kompatybilności i funkcjonalności. Testy te stanowią integralną część procesów i są przeprowadzane zawsze przed sprzedażą kompleksu i jego instalacją w wyrobisku górniczym. Testom podlegają najważniejsze części wszystkich elementów wchodzących w skład kompleksu ścianowego, a nie cały kompleks. Celem testów jest sprawdzenie wzajemnej kompatybilności elementów kompleksu ścianowego i jednocześnie zmniejszenie ryzyka pojawienia się potencjalnych wad lub usterek tych elementów w wyrobisku górniczym pod ziemią. Testy kompatybilności będą przeprowadzane na specjalnie w tym celu zbudowanym stanowisku w zakładzie Spółki na terenie SSE. Należy podkreślić, iż Wnioskodawca posiada najlepszą infrastrukturę techniczną do przeprowadzenia testów spośród spółek wchodzących w skład Grupy. Po przeprowadzeniu testów kompatybilności i funkcjonalności, a także wykonaniu ewentualnych czynności niezbędnych do zapewnienia kompleksowi pełnej funkcjonalności lub usunięciu wykrytych wad i usterek poszczególne elementy kompleksu ścianowego będą transportowane do nabywcy. Pracownicy Wnioskodawcy (posiadający odpowiednią wiedzę techniczną) będą odpowiedziami za montaż i uruchomienie kompleksu ścianowego w wyrobisku górniczym nabywcy. Należy podkreślić, iż podczas prowadzenia prac rozwojowych (poniższy etap nie będzie występował w przypadku seryjnego procesu produkcji) dodatkowym etapem procesu będą testy eksploatacyjne nowo powstałego kompleksu, które zostaną przeprowadzone po zamontowaniu kompleksu w wyrobisku górniczym kopalni, która wyraziła zgodę na przeprowadzenie testów. Testy eksploatacyjne będą prowadzone pod nadzorem pracowników Wnioskodawcy. W przypadku, gdy testy eksploatacyjne zakończą się sukcesem (co w konsekwencji będzie oznaczało pozytywny rezultat prac rozwojowych) kompleks ścianowy może zostać sprzedany na normalnych zasadach rynkowych. W przypadku seryjnych wyrobów sprzedaż jest realizowana bez konieczności przeprowadzenia testów w wyrobisku górniczym klienta.

Jako koszty prac rozwojowych Spółka planuje rozpoznać m.in. koszty opracowania założeń konstrukcyjnych, technologii i stworzenia planów prototypu kompleksu ścianowego, koszty wytworzenia głowicy urabiającej wraz z napędami oraz koszty zakupu podzespołów wchodzących w skład pozostałych urządzeń kompleksu ścianowego. W przypadku pozytywnego wyniku prac rozwojowych (z uwagi na spełnienie pozostałych warunków wskazanych w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOP) Wnioskodawca uzna koszty prowadzonych prac rozwojowych za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji dla celów PDOP. Powyższe wydatki zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Z uwagi na powyższe, do przychodu ze sprzedaży prototypu nie zostaną bezpośrednio przyporządkowane koszty wytworzenia prototypu, albowiem przedmiotowe koszty, rozpoznane jako koszty prac rozwojowych, będą podlegały amortyzacji. W przypadku sprzedaży seryjnej kompleksów ścianowych, za koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży kompleksów Wnioskodawca uzna koszty ich produkcji. Należy podkreślić, iż formalną odpowiedzialność względem nabywcy za sprzedany wyrób (zarówno prototyp kompleksu ścianowego, jak i wyrób seryjny) ponosić będzie Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego (z uwagi na ich kwalifikację jako wyrobów wytworzonych na terenie strefy), a także odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych oraz koszty produkcji wyrobów seryjnych należy zaliczyć do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego (z uwagi na ich kwalifikację jako wyrobów wytworzonych na terenie strefy), a także odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych oraz koszty produkcji wyrobów seryjnych należy zaliczyć do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach ustawy o PDOP.

Stosownie do regulacji art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia (o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP stanowi, iż przedmiotowe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Mając na względzie powyższe, a także treść Zezwolenia należy zatem uznać, iż zwolnieniu z opodatkowania będą podlegały dochody, uzyskane z działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy i sklasyfikowanych pod następującymi pozycjami PKWiU:

*   29.5 - maszyny specjalnego przeznaczenia pozostałe,
*   28 - wyroby metalowe gotowe.

Należy podkreślić, iż kompleksy ścianowe mieszczą się w zakresie w/w pozycji PKWiU.

W nawiązaniu do przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca pragnie wskazać, iż obecne realia gospodarcze charakteryzują się rozwiniętym system outsourcingu procesów produkcyjnych (spowodowanym przykładowo koniecznością wykorzystania specjalistycznej infrastruktury produkcyjnej lub charakterem produkowanego wyrobu), a złożone procesy produkcyjne z samej swojej natury realizowane są na zasadach kooperacji z zewnętrznymi poddostawcami materiałów, półproduktów, elementów, czy usług specjalistycznych.

Ponadto, co istotne, regulacje w zakresie SSE nie definiują pojęcia „wyrób wytworzony na terenie strefy”. W takiej sytuacji w procesie analizy czy dany wyrób jest wytworzony na terenie SSE należy kierować się kryterium istotności, tzn. czy na terenie strefy generowana jest kluczowa wartość dodana (np. z punktu widzenia funkcjonalności i ostatecznego kształtu) dotycząca danego wyrobu. Z uwagi na powyższe, a także obecne realia gospodarcze, za wyroby strefowe należy zatem uznać nie tylko wyroby w całości wyprodukowane na terenie SSE, ale również wyroby, w których pewne elementy procesu produkcyjnego odbyły się poza terenem SSE, ale ostateczny kształt produktu finalnego nadany został już na terenie SSE.

Należy również podkreślić, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 1 maja 2004 r. istniała definicja wyrobu strefowego (np. w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie (…)). Definicja ta wskazywała, iż za wyrób powstały na terenie SSE będzie mógł być uznany wyrób, w którym wartość zużytych do jego wytworzenia poza strefą materiałów lub usług poza jej terenem nie przekracza 70% ceny uzyskanej ze sprzedaży wyrobu.

Z uwagi na powyższe, a także zasadę racjonalnego ustawodawcy, należy uznać, iż celem przedmiotowej nowelizacji (w której zrezygnowano ze stosowania niniejszych warunków) była konieczność dostosowania definicji wyrobu strefowego do realiów gospodarczych. W obecnych realiach gospodarczych procesy produkcyjne (w tym zwłaszcza złożone) nie odbywają się w praktyce w jednym zakładzie, a przedsiębiorcy często korzystają z outsourcingu procesów produkcji (np. półproduktów) czy usług podwykonawców posiadających specjalistyczną wiedzę i urządzenia. W takiej sytuacji wielokrotnie zdarza się, iż etapy produkcji o znacznej wartości dodanej i istotnej dla kształtu wyrobu finalnego nie mają swojego odzwierciedlenia w wartości sprzedawanego wyrobu.

Należy ponadto zaakcentować, iż z uwagi na specyfikę branży górniczej testy kompatybilności i funkcjonalności następujące po budowie kompleksu ścianowego są niezbędnym elementem procesu produkcyjnego, bez którego nie nastąpiłaby sprzedaż wyrobu. Kompleksy ścianowe, z uwagi na swoje gabaryty, są transportowane w częściach i montowane we wskazanym podziemnym wyrobisku górniczym (wielkość kompleksu uniemożliwia wytworzenie całego kompleksu w jednym zakładzie i jego przewiezienie w całości). W przypadku, gdyby Spółka zbudowała kompleks ścianowy, ale nie przeprowadziła testów kompatybilności nowo powstałej maszyny, to przy jednoczesnym wystąpieniu wad lub usterek, możliwa jest sytuacja, gdy naprawy nie da się dokonać pod ziemią - w takiej sytuacji Spółka byłaby zmuszona do demontażu urządzenia, powrotnego transportu do zakładu w celu wykonania niezbędnych napraw i poprawek, a następnie ponownego transportu i montażu w wyrobisku górniczym. Z punktu widzenia nabywcy kompleksu ścianowego taka sytuacja byłaby nie do zaakceptowania. Należy podkreślić, iż posiadana przez Spółkę nowoczesna infrastruktura techniczna gwarantuje, iż przeprowadzane testy będą najwyższej jakości. W przypadku wykrycia ewentualnych usterek, wad lub problemów z kompatybilnością nowo powstałego kompleksu czynności niezbędne do ich usunięcia będą przeprowadzane w zakładzie Wnioskodawcy na terenie SSE.

Mając powyższe na uwadze, a także stan faktyczny zaprezentowany przez Spółkę (winno być zdarzenie przyszłe) w niniejszym wniosku, należy uznać, iż kompleksy ścianowe powstałe w sposób opisany przez Wnioskodawcę stanowią wyroby strefowe wytworzone na terenie SSE. Na terenie SSE generowana jest bowiem kluczowa wartość dodana wyrobu finalnego, jakim jest kompleks ścianowy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego to Wnioskodawca jest odpowiedzialny w ramach własnego procesu produkcyjnego nowej maszyny m.in. za montaż poszczególnych podzespołów (tj. własnych i zakupionych), testy kompatybilności i funkcjonalności całego kompleksu ścianowego oraz usunięcie wad i usterek. Na terenie SSE mają zatem miejsce wszelkie, istotne z punktu widzenia funkcjonalności i ostatecznego kształtu kompleksu czynności. Nie bez znaczenia dla oceny możliwości zakwalifikowania kompleksu ścianowego jako wyrobu strefowego Spółki pozostaje również fakt, iż to Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, których celem jest opracowanie, zaprojektowanie, wykonanie oraz sprawdzenie kompleksu ścianowego, którego sprzedaż planuje Spółka. Ponadto to Wnioskodawca, jako producent i podmiot odpowiedzialny za najistotniejsze elementy procesu produkcyjnego oraz prowadzenie prac rozwojowych będzie wyłącznie zobowiązany wobec klientów za wyrób finalny.

Należy również zaznaczyć, iż pozostałe elementy kompleksu ścianowego (tj. elementy nie wyprodukowane w całości w zakładzie na terenie SSE) będą budowane w oparciu o półprodukty zakupione od innych spółek wchodzących w skład Grupy lub zakładów Wnioskodawcy zlokalizowanych poza terenem SSE. Spółka nie planuje zakupu gotowych elementów wchodzących w skład kompleksu ścianowego, a jedynie podzespołów do ich produkcji. Należy ponownie podkreślić, iż taka forma procesu produkcyjnego jest uzasadniona m.in. dużymi gabarytami oraz skomplikowaną konstrukcją maszyny, które to czynniki decydują o konieczności dywersyfikacji produkcji, albowiem w chwili obecnej produkcja wszystkich elementów kompleksu ścianowego w jednym zakładzie jest obiektywnie niemożliwa. Powyższa forma procesu produkcyjnego nie pozostaje również bez znaczenia dla możliwości dostosowania kompleksu do parametrów wyrobiska górniczego określonego przez klienta, a także ułatwia wykonanie ewentualnych czynności niezbędnych do zapewnienia kompleksowi pełnej funkcjonalności lub usunięciu wykrytych wad i usterek poszczególnych elementów kompleksu ścianowego.

W celu potwierdzenia przedstawionej argumentacji, Wnioskodawca pragnie ponadto przywołać najnowszy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1139/10, w którym sąd definitywnie rozstrzygnął, iż wykonywanie przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą na terenie SSE usług transportu i montażu wyrobu strefowego poza terenem SSE nie pozbawia przedmiotowego wyrobu cech wyrobu strefowego; „(…) jeżeli w wyniku tak przeprowadzoną oceny okaże się, że "czynności pomocnicze" zostały wykonane przez ten sam podmiot korzystający ze zwolnienia strefowego oraz są one niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to czynności takie należy traktować jako działalność pomocnicza niezbędna do realizacji zakresu działalności gospodarczej objętych zwolnieniem”. W przypadku bowiem, gdy działalność taka jest nierozerwalnie związana z procesem produkcyjnym odbywającym się na terenie SSE (co ma miejsce we wskazanym we wniosku stanie faktycznym - montaż kompleksu ścianowego przez pracowników Wnioskodawcy jest bowiem niezbędny z uwagi na posiadaną przez nich specjalistyczną wiedzę techniczną) należy ją traktować jako działalność pomocniczą do prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej na terenie SSE.

Należy podkreślić, iż także prototyp kompleksu ścianowego powstały w rezultacie prowadzonych prac rozwojowych należy zakwalifikować jako wyrób strefowy, bowiem wszystkie prace rozwojowe są prowadzone przez Wnioskodawcę na terenie SSE. Ponadto fizyczny proces budowy prototypu, identyczny jak proces produkcji wyrobów strefowych także odbędzie się na terenie zakładu Spółki zlokalizowanego na terenie SSE. W konsekwencji przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego (z uwagi na ich kwalifikację jako wyrobów wytworzonych na terenie strefy), a także odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych oraz koszty produkcji wyrobów seryjnych należy zaliczyć do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP.

Mając na względzie powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie powyższego stanowiska.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe argumenty potwierdzają, iż kompleksy ścianowe (zarówno seryjnej produkcji jak i prototyp), których sprzedaż planuje Spółka, należy uznać za wyroby strefowe. Zdaniem Spółki, za taką kwalifikacją przemawiają w szczególności wskazane przez Wnioskodawcę argumenty, tj.:

*   prowadzenie przez Spółkę prac rozwojowych na terenie SSE,
*   budowa, przy wykorzystaniu zakupionych półfabrykatów oraz własnych elementów, kompleksów (zarówno prototypu jak i wyrobów seryjnych) na terenie SSE,
*   przeprowadzanie testów kompatybilności oraz usuwanie wad i usterek w zakładzie na terenie strefy,
*   odpowiedzialność za montaż i uruchomienie kompleksu w wyrobisku,
*   pełna odpowiedzialność za wyrób względem nabywcy.

W konsekwencji przychody z tytułu ich sprzedaży oraz odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych i koszty produkcji wyrobów seryjnych będą zaliczone do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 updop, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Również w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 202, poz. 1485 ze zm.) znajduje się przepis, zgodnie z którym zwolnienia w podatku dochodowym przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (§ 5 ust. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej). W związku z powyższym to przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia wysokości dochodu nie wynikającego z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlegającego opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Przystępując do analizy ww. przepisów zauważyć należy, iż w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Natomiast z art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 updop wynika, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka prowadzi prace rozwojowe, których celem jest zaprojektowanie, opracowanie, wykonanie oraz sprawdzenie prototypu nowatorskiego kompleksu ścianowego do pracy w niskich pokładach węgla. W przyszłości, pod warunkiem pozytywnego zakończenia wspomnianych prac rozwojowych, pomyślnego przejścia testów eksploatacyjnych oraz zainteresowania potencjalnych klientów, Spółka planuje seryjną produkcję i sprzedaż kompleksów ścianowych będących efektem przedmiotowych prac. Wnioskodawca planuje ponadto sprzedaż prototypu będącego rezultatem mniejszych prac. Do produkcji kompleksu ścianowego Spółka wykorzysta urządzenia produkowane przez Nią, a także zakupione od innych spółek lub pochodzące z zakładów Wnioskodawcy zlokalizowanych poza terenem strefy. Montaż odbędzie się w całości na terenie strefy.

Zdaniem tut. Organu koszty produkcji kompleksu ścianowego przypadające na zakłady Wnioskodawcy zlokalizowane poza terenem strefowym nie mogą zostać uznane w całości za koszty strefowe związane z wytworzeniem produktów seryjnych, dotyczą bowiem fazy produkcji prowadzonej poza strefą. Odnosi się to również do przychodu uzyskanego przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobów seryjnych w tej części w jakiej będzie przyporządkowany do kosztów produkcji urządzeń przez zakłady Wnioskodawcy zlokalizowane poza terenem strefowym. Zatem dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem strefy winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu. Zgodnie z art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 updop są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Mając powyższe na uwadze na Spółce ciąży obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy.

Natomiast przychód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobu seryjnego, koszty produkcji wyrobów seryjnych w pozostałej części oraz odpisy amortyzacyjne od sklasyfikowanych jako wartości niematerialne i prawne kosztów prac rozwojowych mogą zostać zaliczone do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia w całości do działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 updop:

*   przychodu uzyskanego przez Spółkę ze sprzedaży prototypu kompleksu ścianowego i wyrobów seryjnych,
*   wydatków związanych z wytworzeniem produktów seryjnych,
*   jest nieprawidłowe,
*   odpisów amortyzacyjnych dotyczących kosztów prac rozwojowych (stanowiących wartość niematerialną i prawną) – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.