Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-230/16/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-06
Teza: Stawka podatku dla jazdy konnej, brak obowiązku rozliczenia zaliczek oraz ewidencjonowania ich na kasie fiskalnej w okresie zawieszenia działalności gospodarczej; prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową domków letniskowych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; ewidencja; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2016 r. (data wpływu 5 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług w zakresie rekreacji, dotyczących jazdy konnej – **jest nieprawidłowe;**
*   braku obowiązku rozliczenia zaliczek oraz ewidencjonowania ich na kasie fiskalnej w okresie zawieszenia działalności gospodarczej - **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową domków letniskowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług w zakresie rekreacji, dotyczących jazdy konnej, obowiązku rozliczenia zaliczek oraz ewidencjonowania ich na kasie fiskalnej w okresie zawieszenia działalności gospodarczej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową domków letniskowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 2 stycznia 2008 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna. Przychody ewidencjonuje Pani za pomocą kasy fiskalnej. Prowadzi Pani ewidencję przychodów dla potrzeb wyliczania ryczałtu wybranej metody opodatkowania. Ponieważ jest Pani podatnikiem VAT prowadzi rejestr zakupu i sprzedaży oraz składa deklaracje VAT. Z uwagi na słabe wyniki ostatnich lat planuje Pani zmienić rodzaj prowadzonej działalności na inną branżę. Jest to co prawda inwestycja, którą będzie Pani w stanie zrealizować sukcesywnie i dopiero w przyszłości. Jednak w celu skalkulowania rentowności przedsięwzięcia musi Pani mieć pewność co do wszystkich obciążeń w tym podatkowych, z tym związanych. Poza działalnością, prywatnie wynajmuje Pani mieszkanie na cele prywatne (najem prywatny opodatkowanych 8.5%).

Planuje Pani wybudować docelowo około sześć domków letniskowych, turystycznych na terenie gospodarstwa rolnego na terenie wiejskim. Będzie Pani wynajmować każdorazowo cały domek (a nie np. jeden pokój) jako całość. Będzie to najem krótkotrwały sezonowy, w okresie letnim. Jeśli pomysł uda się zrealizować będzie to Pani jedyna działalność.

Każdy domek, wynajmowany jako osobna jednostka mieszkalna sezonowa będzie miał dwie sypialnie na górze, a na dole łazienkę, a także jedno pomieszczenie wspólne z aneksem kuchennym. Dodatkowo dla uatrakcyjnienia oferty, również sezonowo w okresie letnim prowadzone będą jako rekreacja - jazdy konne.

Ponieważ będzie to działalność o charakterze sezonowym w miesiącach kiedy nie będzie prowadzona, będzie Pani zawieszać działalność. Jednak w tym czasie (np. zimą) będzie możliwe wpłacanie zaliczek, rezerwujących najem domku na miesiące letnie.

Inwestycja planowania jest na kilka lat. Początkowo rozliczana będzie na zasadach ogólnych. Wówczas jazda konna jako działalność rekreacyjna byłaby dostępna dla każdego i prowadzona odpłatnie. Będzie to konieczne w początkowym okresie, aby sfinansować utrzymanie koni poza sezonem letnim.

Po wybudowaniu domków, rekreacyjna jazda konna byłaby dostępna wyłącznie dla gości i nie będą za nią pobierane dodatkowo opłaty - będzie wliczone w cenę wynajmu.

Wówczas chciałaby Pani opodatkować działalność kartą podatkową.

Ponieważ przy tej formie opodatkowania łączna liczba pokoi dla usług hotelarskich, polegających na wynajmie pokoi gościnnych, domków turystycznych, nie może przekraczać dwunastu, z Pani szacunków wynika, że spełnia ten warunek w razie zrealizowania tej inwestycji.

Procedura wybranej formy opodatkowania począwszy od złożenia wniosku w odpowiednim terminie oraz warunek spełnienia pozostałych wymogów ustawowych jest Pani znana.

Kwestia interpretacji co należy rozumieć pod pojęciem „pokoju” została wyjaśniona jako „jedna całość wynajmowana przez podatnika” – co potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2012 r. (II FSK 47/11); czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 września 2010 r. (III SA/Wa 825/10).

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi w zakresie rekreacji, dotyczącej jazdy konnej sklasyfikowane przez organ statystyczny jako PKWiU 92.72.12-00.00 jako „usługi rekreacyjne pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane” są zwolnione od podatku VAT (…)?
2.  Czy zaliczki - rezerwacja na poczet najmu krótkotrwałego w sezonie, które wpłyną na konto poza sezonem podczas okresu zawieszenia działalności, przerwą okres zawieszenia działalności, co za tym idzie spowodują obowiązek ewidencji na kasie fiskalnej i wykazanie oraz zapłacenie należnego podatku VAT i podatku dochodowego?
3.  Czy będąc podatnikiem VAT będzie Pani mieć prawo do odliczenia podatku z faktur, dotyczących materiałów budowlanych i usług związanych z budową domków letniskowych, turystycznych na terenie gospodarstwa rolnego na terenach wiejskich (działalność opodatkowana VAT) również jeśli daty wystawienia pokrywać się będą z okresem zawieszenia działalności, nie przerywając toku zawieszenia?

Ad. 1.

Pani zdaniem, zanim domki będą gotowe i przejdzie Pani na kartę podatkową zamierza Pani oferować osobno odpłatnie jazdę konną (PKWiU 97.72.12). Czynność ta będzie zwolniona od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy, a także poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy ex 92 jako „usługi związane z kulturą w tym również (…) usługi związane z rekreacją i sportem” (z pozycji tej ustawodawca wyłączył część grup 92.70 – dotyczącą wstępu do parków rekreacyjnych, plaż i innych miejsc o charakterze kulturalnym ex 92.72). Pani natomiast nie będzie uzyskiwać przychodu za wstęp, ale za czas jazdy konnej.

Ad. 2.

Pani zdaniem, w przypadku zawieszenia działalności na czas poza sezonem kiedy nie będzie świadczenia żadnych usług krótkotrwałego najmu, przyjmowanie zaliczek na rezerwację na poczet przyszłego najmu – nie przerwie biegu zawieszenia działalności, a co za tym idzie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT, pit czy ewidencji w kasie fiskalnej. Powodem dla podatku dochodowego jest fakt, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowego od osób fizycznych zaliczka nie jest przychodem, bowiem jest jedynie przedpłatą na poczet przyszłych usług (Pani stanowisko potwierdza interpretacja z dnia 9 kwietnia 2013 r. znak \`(...)\`).

Ad.3.

Pani zdaniem, będąc podatnikiem będzie mieć prawo odliczyć podatek naliczony od zakupu materiałów i usług związanych z budową domków letniskowych na terenie gospodarstwa rolnego na terenie wiejskim, również tych datowanych w czasie zawieszenia działalności.

Prawo do odliczenia wynika ze związku z poniesionymi wydatkami na budowę domków, mających służyć w przyszłości działalności opodatkowanej – najem krótkotrwały – sezonowy. Fakt realizacji inwestycji podczas zawieszenia nie przerywa jej biegu, są to bowiem koszty związane z zabezpieczeniem źródła przyszłych przychodów, co potwierdzają organy podatkowe (np. interpretacja Izby Skarbowej z Łodzi znak IPTPP1/4512-328/15-4/ŻR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku usług w zakresie rekreacji, dotyczących jazdy konnej;
*   za nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku rozliczenia zaliczek oraz ewidencjonowania ich na kasie fiskalnej w okresie zawieszenia działalności gospodarczej;
*   za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z budową domków letniskowych.

Na wstępie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Informacyjnie należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Nowelizacją tą uchylono załącznik nr 4 do ustawy (na który powołuje się Pani we własnym stanowisku), zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przeniesiono uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Ponadto, przy określeniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

1.  z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Analizując powołaną wyżej regulację zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanek odnoszących się do usługodawcy, usługobiorcy, jak i do świadczonych usług. Przedmiotowe przesłanki wyraźnie definiują usługodawców, jako kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, przy czym usługodawca nie może być nastawiony na osiąganie zysków. Ustawodawca definiuje również krąg odbiorców usług zwolnionych, jako osoby uprawiające sport lub uczestniczące w wychowaniu fizycznym. Ponadto przedmiotowe zwolnienie wprowadza wymóg ścisłego związania świadczonych usług ze sportem, przy czym zaznaczono, iż korzystają ze zwolnienie te usługi, które są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania.

Odnosząc powyższe stwierdzić należy, że planując świadczenie usług rekreacyjnych w postaci jazdy konnej dla każdego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie spełnia Pani przesłanek podmiotowych, ani przedmiotowych ww. zwolnienia. Zatem usługi te nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku. Jazda konna podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, bowiem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują ani zwolnienia, ani opodatkowania ww. usług obniżoną stawką podatku.

Ustosunkowując się do kwestii obowiązku rozliczenia zaliczek oraz ewidencjonowania ich na kasie fiskalnej w okresie zawieszenia działalności gospodarczej stwierdzić należy, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zawieszenie działalności”. Kwestia ta została uregulowana m.in. w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2015, poz. 584 ze zm.).

Zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy, zastrzeżeniem ust. 1a.

Z kolei, w myśl art. 14a ust. 3 ustawy o swobodzie gospodarczej, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 14a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca:

1.  ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
2.  ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3.  ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4.  ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
5.  wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6.  ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
7.  może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że zawieszenie działalności gospodarczej samo w sobie nie stanowi zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika. Podatnik, który zawiesza prowadzenie działalności gospodarczej na pewien czas, nadal pozostaje podatnikiem, z tym że w okresie zawieszenia wykonywania działalności przedsiębiorca nie prowadzi aktywnej działalności. Zgłoszenie zawieszenia działalności gospodarczej nie oznacza zatem ustania bytu przedsiębiorcy, a jedynie przerwę w wykonywaniu działalności gospodarczej. Zatem, przedsiębiorca w okresie zawieszenia działalności gospodarczej ma m.in. prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W świetle art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ponadto jak stanowi art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Natomiast w myśl art. 99 ust. 7a ustawy, w przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej podatnicy nie mają obowiązku składania deklaracji, o których mowa w ust. 1 i 2, za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy.

Zgodnie z art. 99 ust. 7b ustawy, zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w ust. 7a, nie dotyczy:

1.  (uchylony)
2.  podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  podatników dokonujących importu usług lub nabywających towary - w zakresie których są podatnikiem;
4.  okresów rozliczeniowych, w których zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu rozliczeniowego;
5.  okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz za które jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy i dotyczy podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W powyższym zakresie obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544 z późn. zm.).

W myśl § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W załączniku tym, w poz. 38 wskazano, że czynnością zwolnioną z obowiązku ewidencjonowania jest świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Wskazać należy, że wyrażenie „otrzyma w całości zapłatę ” odnosi się do poszczególnych usług świadczonych przez podatnika. Taka konstrukcja przepisu powoduje, że zwolnieniu nie podlega usługa, za którą zapłacono częściowo gotówką, a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty. Warunkiem zwolnienia jest bowiem to, aby konkretna usługa została w całości zapłacona za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

W § 4 pkt 2 ww. rozporządzenia, wymieniono usługi, w przypadku których nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w związku z tym, że posiada Pani już kasę fiskalną, nie dotyczą Pani przepisy rozporządzenia w zakresie zwolnienia podmiotowego, natomiast może Pani skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w tym rozporządzeniu, tj. w szczególności w poz. 38 załącznika.

Jednak w sytuacji, gdy otrzymywane wpłaty (zaliczki) od rezerwujących i płatności końcowe w całości nie będą realizowane za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę nie będzie jednoznacznie wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczą, wówczas będzie Pani zobowiązana do ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy fiskalnej z tytułu otrzymywanych zaliczek na wynajem domków letniskowych w okresie zawieszenia działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej ma wpływ na kształt obowiązków podatników VAT w tym okresie.

Niemniej jednak podejmowanie przez podatnika VAT czynnego czynności opodatkowanych w okresie zawieszenia działalności gospodarczej skutkuje obowiązkiem rozliczenia tych czynności na zasadach jakie obowiązują osoby posiadające ten status.

Dlatego w niniejszej sprawie z tytułu otrzymywanych w przyszłości zaliczek na poczet świadczenia usług najmu domków letniskowych w okresie letnim będzie Pani zobowiązana do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 99 ust. 7b pkt 5 ustawy, w momencie ich dokonywania, tzn. w okresie zawieszenia działalności gospodarczej. Ponadto do obowiązków takich należy m.in. ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy fiskalnej, odprowadzenie należnego podatku od wpłaconych kwot przez rezerwujących, czy złożenie deklaracji, a do praw zaliczyć należy prawo do odliczenia od wydatków poniesionych w tym okresie.

Zaznaczyć należy, że świadcząc usługi na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, co do zasady nie ma Pani obowiązku wystawiania faktur z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet wynagrodzenia za pobyt w domku letniskowym, jak i kwoty końcowej, chyba że osoby te zażądają ich wystawienia. W tej sytuacji, podstawą do dokonania wpisów w ewidencji sprzedaży prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług będzie wyciąg bankowy lub dokument kasowy, paragon fiskalny potwierdzający dokonanie płatności przez najemców.

Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast art. 106b ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

1.  jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Odnosząc się z kolei do realizacji prawa do odliczenia z tytułu zakupu materiałów i usług związanych z budową domków letniskowych również w okresie zawieszenia działalności stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W myśl art. 86 ust. 19 ustawy, jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Analiza cytowanych wyżej regulacji prowadzi do wniosku, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, natomiast wykluczona jest możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tylko do zwolnionych bądź niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a czynnościami opodatkowanymi, jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług – przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się m.in. tym, że istotna jest intencja nabycia – jeżeli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Zatem w pierwszej kolejności należy dokonać oceny okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej pod kątem ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.

W analizowanej sprawie bezpośrednim celem nabycia towarów i usług, będzie budowa domków letniskowych, które następnie będą przedmiotem najmu. Z powyższego wynika, że już w momencie dokonywania wspomnianych zakupów jest Pani znane ich wykorzystanie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz zdarzenie przyszłe opisane we wniosku stwierdzić należy, iż będzie Pani miała prawo również za okres zawieszenia działalności do złożenia deklaracji, w których wykaże podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki dotyczące budowy domków letniskowych, które stanowią czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów w myśl art. 14a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Bowiem - jak wskazano we wniosku - wybudowane domki letniskowe będą służyły wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując zatem, skoro jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego wydatki związane z budową domków letniskowych zarówno w okresie zawieszenia działalności, jak i w okresie jej prowadzenia posłużą czynnościom opodatkowanym, będzie Pani przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tego tytułu.

Nadmienić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo należy zaznaczyć, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.