Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.9.S.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-03
Teza: Brak opodatkowania dotacji i brak prawa do odliczenia w
związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: dotacja
odliczenia-brak prawa do odliczenia
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lutego 2021 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 marca 2021 r. (wpływ
    18 marca 2021 r.).
    Opis stanu faktycznego
    F. (...) (dalej: F.) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług
    (dalej VAT). F. dnia 20 lutego 2020 roku podpisała z Agencją (dalej: A.) umowę, której celem
    jest nawiązanie Partnerstwa na rzecz wspólnej realizacji Projektu pn.: „(...)”, na
    dofinansowanie którego złożono Wniosek w ramach działania 4.3 PO WER 2014-2020,
    konkurs nr 1.
    Celem Projektu jest przygotowanie i przetestowanie modelu wsparcia, który A. będzie
    wykorzystywać w obsłudze MŚP rozważających ekspansję zagraniczną. Opracowany przy
    wsparciu F. model ma za zadanie podnieść efektywność polskich MŚP w procesie
    ekspansji międzynarodowej. Wypracowany zestaw narzędzi będzie skierowany do
    przedsiębiorstw planujących rozpocząć ekspansję zagraniczną, w tym tych nie mających w
    pełni sprecyzowanego potencjału eksportowego.
    A przekazuje F. środki finansowe stanowiące środki na realizację Projektu w transzach, w
    formie zaliczek w wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności.
    Środki finansowe przekazywane F. przez A. stanowią finansowanie kosztów ponoszonych
    przez F. w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie podpisanej pomiędzy A a
    F. F. nie świadczy usług na rzecz A., a w Projekcie występuje jako Partner A. w celu
    wspólnego wykonania zadań, przy czym A. występuje jako lider Projektu. Na etapie
    wykonywania i rozliczania Projektu nie ma określonego beneficjenta świadczeń, które
    powstaną w ramach Projektu.
    Otrzymane środki, pokryją koszty wynagrodzeń, składek ZUS, zakupy materiałów i usług,
    narzędzi, niezbędnych do realizacji celów merytorycznych projektu.
    W ramach udziału w Projekcie zakres zadań F. obejmuje:
    1.  wskazanie wewnętrznych ekspertów krajowych Partnerstwa do udziału w pracach
      zespołu merytorycznego wypracowującego nowe rozwiązanie,
    2.  realizację zadań wskazanych w swoim zakresie zgodnie z wnioskiem o
      dofinansowanie,
    3.  ponoszenie wydatków na realizację zadań w ramach Projektu.
    W ramach udziału w Projekcie F. będzie realizowała zadania pokrywające się z zadaniami
    wskazanymi w działaniach statutowych. Zadanie te to:
    1.  przeprowadzenie pogłębionej analizy badawczej - usługa zostanie zlecona firmie
      badawczej, a rozliczenie nastąpi na podstawie faktury VAT,

    2.  wypracowanie narzędzia diagnostycznego i programu edukacyjnego w formie
      warsztatowej - przy udziale ekspertów zewnętrznych rozliczanych na podstawie
      umowy zlecenie lub faktury VAT,
    3.  opracowanie założeń programu mentoringowego - opracowanie graficzne i
      korektorskie treści merytorycznych - usługa zostanie zlecona grafikowi i korektorce,
      a rozliczenie na podstawie umowy zlecenie lub faktury VAT,
    4.  przeprowadzenie analizy pilotażu programu edukacyjnego - usługa zlecona firmie
      zewnętrznej - rozliczenie na podstawie faktury VAT.
    Cały projekt, który będzie trwał dwa lata, jest rozpisany na różne zadania. Jednym z zadań
    projektu jest przetestowanie programu edukacyjnego i w ramach tego zadania F. będzie
    organizowała warsztaty, które będą miały charakter wewnętrzny. Organizatorem tych
    warsztatów będzie albo F. jako Partner Projektu, albo sam P. jako lider. Te szkolenia będą
    bezpłatne.
    Narzędzie diagnostyczne i program edukacyjny będzie wdrożony w A. F. będzie jedynie
    upowszechniać efekty projektu na stronie i będzie się dzielić zdobytą wiedzą wewnątrz F.
    Wszystkie zadania wpisują się w działalność statutową F. i są niekomercyjne.
    Od wszystkich kosztów ponoszonych w związku z realizacją zadań w ramach udziału w
    Projekcie F. nie odlicza VAT korzystając ze zwolnienia — prowadzona działalność ma
    charakter nieodpłatnej działalności statutowej. Otrzymane transze dofinansowania nie
    stanowią dla F. podstawy opodatkowania podatkiem VAT.
    W uzupełnieniu wskazali Państwo następujące informacje:
    A. jest liderem projektu wskazanego we wniosku o dofinansowanie (WoD). W związku z
    tym, po stronie A. ciążą następujące obowiązki:
        podpisanie umowy z B. - Instytucją Pośredniczącą dla Działania 4.3 Programu
        Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój na lata 2014-2020 (B) zgodnie z warunkami
        WoD;
        objęcie roli lidera z realizacji celów projektu objętego WoD;
        odpowiedzialność za realizację celu i rezultatów wskazanych we WoD oraz Umowie
        Partnerskiej § 5;
        rozliczenie projektu po jego zakończaniu;
        podpisanie umów z partnerami krajowymi, realizującymi zadania wskazane we
        WoD, tj. z F. (partner krajowy) i C. (partner ponadnarodowy) oraz wynikające z
        Umowy Partnerskiej obowiązki wskazane tamże w § 6.
    Na Wnioskodawcy, tj. F. jako partnerze krajowym, w związku z zawartą umową ciążą
    następujące obowiązki szczegółowo wskazane w Umowie Partnerskiej § 8:
        wskazanie wewnętrznych ekspertów krajowych Partnerstwa do udziału w pracach
        zespołu merytorycznego wypracowującego nowe rozwiązanie,
        aktywne uczestnictwo i współpraca w działaniach Partnerstwa mających na celu
        prawidłową realizację Projektu,
        stosowanie przyjętego systemu przepływu informacji i komunikacji między
        Stronami,

        realizacja Projektu w oparciu o jego zakres rzeczowy i finansowy określony we
        Wniosku o dofinansowanie zgodnie z Programem Operacyjnym Wiedza Edukacja
        Rozwój 2014#2020. Szczegółowym Opisem Osi Priorytetowych Programu
        Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020, które są dostępne na stronie
        internetowej PO WER 2014#2020 www.power.gov.pl oraz zapisami Umowy o
        dofinansowanie,
        wspólna realizacja Projektu w pełnym zakresie, z należytą starannością, w
        szczególności ponosząc wydatki celowo, rzetelnie, racjonalnie i oszczędnie z
        zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów oraz z
        obowiązującymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego w sposób, który
        zapewni prawidłową i terminową realizację Projektu oraz osiągnięcie celów,
        produktów i rezultatów zakładanych we wniosku o dofinansowanie,
        promocja i informowanie o Projekcie zgodnie z zapisami wzoru umowy o
        dofinansowanie Projektu, która będzie zawarta między Liderem a CPE oraz
        aktualnymi wytycznymi w tym zakresie,
        wzajemne, niezwłoczne informowanie w formie pisemnej o przewidywanych
        zmianach w Projekcie, oraz problemach związanych z jego realizacją.
    Wzajemne Świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą a A. wynikają z Umowy Partnerskiej,
    szczegółowo wskazane w § 8 i obejmują następujący sposób podziału środków
    finansowych na realizację Projektu w ramach kwoty dofinansowania Projektu:
        na realizację zadań Lidera w łącznej kwocie nie większej niż (...) zł stanowiącej
        koszty bezpośrednie Lidera oraz koszty pośrednie rozliczane ryczałtem w wysokości
        nie wyższej niż (...), stanowiące część kosztów pośrednich Projektu z zastrzeżeniem,
        że koszty pośrednie stanowią 16,88% wysokości kosztów bezpośrednich Lidera,
        na realizację zadań Partnera krajowego w łącznej kwocie nie większej niż (...) zł
        stanowiącej koszty bezpośrednie Projektu oraz koszty pośrednie rozliczane
        ryczałtem w wysokości nie wyższej niż (...) zł stanowiące część kosztów pośrednich
        projektu z zastrzeżeniem, że koszty pośrednie stanowią 11,09 % wysokości kosztów
        bezpośrednich Partnera krajowego.
    Środki finansowe przekazywane Partnerowi krajowemu przez Lidera stanowią
    finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera krajowego w związku z wykonaniem
    zadań określonych w Umowie oraz WoD, a nie świadczenie usług na rzecz Lidera.
    Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przedmiotem sprzedaży, udzielenia
    koncesji. Zgodnie z podpisaną Umową Partnerską Strony zobowiązane są do ujawniania i
    zwrotu wszelkich przychodów, które powstaną w związku z realizacją Projektu.
    Zgodnie z założeniami zapisanymi we WoD bezpośrednimi beneficjentami prac
    wykonywanych przez Wnioskodawcę będą następujące podmioty:
        A., jako Instytucja użytkująca wypracowane rozwiązanie, w tym 20 pracowników A,
        30 przedstawicieli MŚP objętych pilotażem na etapie testowania wypracowanego w
        projekcie rozwiązania.
    Nie jest zakładana komercjalizacja efektów projektu.

    Na realizację zadania przez Wnioskodawcę jest przeznaczona dotacja w łącznej kwocie nie
    większej niż (...) stanowiącej koszty bezpośrednie Projektu oraz koszty pośrednie
    rozliczane ryczałtem w wysokości nie wyższej niż (...) stanowiące część kosztów pośrednich
    projektu z zastrzeżeniem, że koszty pośrednie stanowią 11,09 % wysokości kosztów
    bezpośrednich Partnera krajowego.
    Wskazane środki finansowe, maks. (...) zł, przeznaczone są na realizację zadań
    merytorycznych i stanowią koszty kwalifikowane projektu, podlegające rozliczeniu zgodnie
    z wytycznymi wskazanymi w Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w
    ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu
    Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020.
    Wskazane środki, maks. (...) zł, stanowiące część kosztów pośrednich, naliczonych od
    poniesionych kosztów bezpośrednich projektu przeznaczone są na pokrycie kosztów
    niezbędnych do realizacji projektu, szczegółowo wskazane w pkt. 7.5 (str. 120) Wytycznych
    w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju
    Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata
    2014-2020. Katalog kosztów pośrednich w ramach PO definiuje właściwa IZ PO. Katalog
    ten może obejmować w szczególności:
        koszty koordynatora lub kierownika projektu oraz innego personelu bezpośrednio
        zaangażowanego w zarządzanie, rozliczanie, monitorowanie projektu lub
        prowadzenie innych działań administracyjnych w projekcie, w tym w szczególności
        koszty wynagrodzenia tych osób, ich delegacji służbowych i szkoleń oraz koszty
        związane z wdrażaniem polityki równych szans przez te osoby,
        koszty zarządu (wynagrodzenia osób uprawnionych do reprezentowania jednostki,
        których zakresy czynności nie są przypisane wyłącznie do projektu, np. kierownika
        jednostki),
        koszty personelu obsługowego (obsługa kadrowa, finansowa, administracyjna,
        sekretariat, kancelaria, obsługa prawna, w tym dotycząca zamówień) na potrzeby
        funkcjonowania jednostki,
        koszty obsługi księgowej (wynagrodzenia osób księgujących wydatki w projekcie,
        koszty związane ze zleceniem prowadzenia obsługi księgowej projektu biuru
        rachunkowemu),
        koszty utrzymania powierzchni biurowych (czynsz, najem, opłaty administracyjne)
        związanych z obsługą administracyjną projektu,
        wydatki związane z otworzeniem lub prowadzeniem wyodrębnionego na rzecz
        projektu subkonta na rachunku płatniczym lub odrębnego rachunku płatniczego,
        amortyzacja, najem lub zakup aktywów (środków trwałych i wartości
        niematerialnych i prawnych) używanych na potrzeby osób, o których mowa w ML a
        – d,
        opłaty za energię elektryczną, cieplną, gazową i wodę opłaty przesyłowe, opłaty za
        odprowadzanie ścieków w zakresie związanym z obsługą administracyjną projektu,
        koszty usług pocztowych, telefonicznych, internetowych, kurierskich związanych z
        obsługą projektu,
        koszty usług powielania dokumentów związanych z obsługą projektu,
        koszty materiałów biurowych i artykułów piśmienniczych związanych z obsługą
        projektu,

        koszty ochrony,
        koszty sprzątania pomieszczeń związanych z obsługą projektu, w tym środków
        czystości, dezynsekcji, dezynfekcji, deratyzacji tych pomieszczeń.
    Gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, nie realizowałby projektu.
    W przypadku niezrealizowania warunków zawartych w umowie Wnioskodawca będzie
    zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
    Wnioskodawca jest zobowiązany umową i nie będzie mógł przeznaczyć ww.
    dofinansowania na inny cel niż zadanie objęte wnioskiem.
    Pytania
    1.  Czy dotacja otrzymana od A jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
    2.  Czy F. ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług zapłaconego za towary i
      usługi nabywane w ramach realizacji Projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1 Otrzymana dotacja przeznaczona jest wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z
    realizacją Projektu będącego przedmiotem zapytania. Dofinansowanie od A nie stanowi
    dotacji mającej wpływ na cenę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Koszty pokryte
    dotacją odzwierciedlają proporcjonalny udział F. jako całości w prawach własności do
    wyników Projektu. Kwota dofinansowania otrzymanego od A przez F. nie podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa
    do rozporządzania towarami jak właściciel.
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się każda świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7.
    Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust.
    2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4, 1, 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę,
    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z
    konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje dofinansowanie (dotacje,

    subwencje, itp.), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju
    dofinansowanie stanowi obok ceny uzupełniający element podstawy opodatkowanie z
    tytułu danej dostawy lub świadczenia.
    Do podstawy opodatkowanie zaliczane są wyłącznie tylko takie dotacje, subwencje i inne
    dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na
    dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Jeżeli otrzymana
    dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego
    świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma ceną niższą o konkretną kwotę lub
    Świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast
    związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem
    wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można i
    należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
    Zatem podstawę opodatkowania podatkiem VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które
    w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub
    świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie
    ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też na pokrycie kosztów realizacji
    konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega
    opodatkowaniu.
    W tym miejscu warto zaznaczyć, że dofinansowanie otrzymywane przez F. na realizację
    Projektu pokrywa tytko koszty z nim związane. Oznacza to, że wskazane dofinansowanie
    ma charakter zakupowy/kosztowy. Postanowienie umowy z A .nie przewiduje, iż
    otrzymane dofinansowanie stanowi dopłatę do ceny oferowanych przez F. usług. F. nie
    sprzedaje komercyjnie tego rodzaju usług, ponieważ mieszczą sią one w jej działalności
    statutowej.
    Biorąc pod uwagą powyższe zdaniem F. dofinansowanie otrzymywane z A na realizację
    Projektu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie zdaniem F.
    kwota dofinansowana otrzymywanego od A nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek
    usługę świadczoną przez F. na rzecz A. A występuje jako partner - lider projektu i nie jest
    beneficjentem wykonywanych świadczeń.
    W tym kontekście należy między innymi zwrócić uwagą na fakt, że dofinansowanie zostaje
    w przedmiotowym stanie faktycznym przyznane na pokrycie określonych wydatków, które
    będą ponoszone przez F. w ramach realizacji Projektu.
    W profesjonalnym obrocie gospodarczym wynagrodzenie płacone przez usługobiorcę na
    rzecz świadczącego usługę, ma z perspektywy podmiotu świadczącego usługę stanowić
    zapłatę, która co do zasady pokryje koszty poniesione przez ten podmiot w związku z
    wyświadczeniem usługi, jak również zagwarantuje temu podmiotowi realizację
    określonego poziomu zysku. W profesjonalnym obrocie gospodarczym nie są natomiast
    spotykane sytuacje, aby w ramach zawartej umowy dany podmiot świadczący usługę
    oczekiwał od usługobiorcy zapłaty stanowiącej równowartość wyłącznie poniesionych
    przez ten podmiot kosztów. Taka sytuacja powodowałaby, że podmiot świadczący usługę z
    góry zakładałby, że nie zrealizuje żadnego zysku na danej transakcji.
    Biorąc pod uwagą powyższe, zdaniem F. należy przyjąć, że w przypadku umowy o
    dofinansowanie przedmiotowego Projektu intencją stron nie jest świadczenie odpłatnych
    usług na rzecz A w zamian za wynagrodzenie w postaci otrzymanego dofinansowania.
    Zatem, transze otrzymywane od A. przez F. na finansowanie kosztów Projektu, nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Ad. 2 Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, a więc
    kosztem kwalifikowanym w ramach projektu są kwoty brutto kosztów ponoszonych w
    ramach realizacji Projektu.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym

    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotą
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia
    2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a.  nabycia towarów i usług,
    b.  dokonania całość lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z kolei, na mocy art. 87 ust. 1 ustawy o VAT - w przypadku gdy kwota podatku
    naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty
    podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżania o tę różnicę kwoty podatku
    należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
    Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy o VAT - obniżania kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako
    podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 98, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w
    art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
    F. pragnie podkreślić, iż realizowany projekt nie będzie służył czynnościom
    opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Nabywane w ramach projektu towary i
    usługi nie będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i nie będą
    wykorzystywane do celów mieszanych, tj. zarówno do działalności jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie będzie występował w tym przypadku w
    charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym nabywane
    towary i usługi będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące Projektu.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 20 kwietnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.2.SL, w której uznałem, że Państwa stanowisko w
    zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji oraz prawa do odliczenia
    podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizowanym Projektem jest
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 27 kwietnia 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    7 maja 2021 r. (data nadania) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
    Wnieśli Państwo o:

        uwzględnienie skargi oraz uchylenie interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia
        2021 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.95.2021.2.SL;
        zasądzenie kosztów postępowania od organu na rzecz strony skarżącej, według
        norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem
    z 18 lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1258/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 30 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 1084/22
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 30 stycznia 2025 r.
    Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18
    lutego 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1258/21 otrzymałem 26 maja 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze. zm.), zwanej dalej
    ustawą.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:

      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo
    szeroki zakres, gdyż obejmuje nie tylko działanie podatnika, lecz również zobowiązanie do
    powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w
    rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o
    charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany
    świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy

      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza
    się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają
    bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia
    usług.
    Powyższa regulacja stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia
    28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
    UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i
    świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania
    obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca
    otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy
    lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej
    dostawy lub świadczenia.
    W sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem
    usług, otrzymuje dofinansowanie (dotacje, subwencje), stanowiące dopłatę do ceny
    towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element
    podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania
    dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja
    dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią
    podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy
    opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112
    /WE, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub
    świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a
    przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji
    (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby
    subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona
    być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on
    określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja
    może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej
    usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).
    Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące
    jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów
    lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy
    (zob. np. wyrok w sprawie C#184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić
    nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku
    odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi,
    która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29
    wyroku C-144/02).
    Nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy
    od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to za dane konkretne świadczenie
    lub za daną konkretną dostawę.
    Należy jednak podkreślić, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi
    samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają

    opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Tylko dotacje, które
    stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów czy świadczonych usług, są ściśle
    związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.
    Dla wyjaśnienia pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną” istotne znaczenie ma
    orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w
    sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00
    (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).
    W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio
    związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które
    stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a
    które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.
    Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena
    towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia
    podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę,
    która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ
    dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną
    musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności
    stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne,
    aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe
    było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza
    się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi,
    co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie
    będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek,
    stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana
    sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po
    cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja
    odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by
    relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo,
    była istotna.
    W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie
    spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku,
    zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy
    publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby
    fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami
    związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.
    Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze
    uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym
    stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik,
    dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się
    sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W
    praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i
    wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych
    dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w
    ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.
    Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek
    pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i
    wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług).
    Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę
    właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na
    działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego
    funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było
    ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

    Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną
    danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o
    konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie
    występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z
    danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako
    płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
    W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego
    świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji
    stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi,
    obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub
    świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów
    działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości
    dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podpisali Państwo umowę,
    której celem jest nawiązanie Partnerstwa na rzecz wspólnej realizacji Projektu „(...)”. Celem
    Projektu jest przygotowanie i przetestowanie modelu wsparcia, który A. będzie
    wykorzystywać w obsłudze MŚP rozważających ekspansję zagraniczną. Opracowany
    model ma za zadanie podnieść efektywność polskich MŚP w procesie ekspansji
    międzynarodowej. Wypracowany zestaw narzędzi będzie skierowany do przedsiębiorstw
    planujących rozpocząć ekspansję zagraniczną, w tym tych nie mających w pełni
    sprecyzowanego potencjału eksportowego. A przekazuje Państwu środki finansowe
    stanowiące środki na realizację Projektu w transzach, w formie zaliczek w wysokościach i
    terminach określonych w harmonogramie płatności. Środki finansowe przekazywane
    Państwu przez A stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Państwa w związku z
    wykonaniem zadań określonych w umowie podpisanej pomiędzy A a Państwem. Nie
    świadczą Państwo usług na rzecz A., a w Projekcie występują Państwo jako Partner A w
    celu wspólnego wykonania zadań, przy czym A występuje jako lider Projektu. Na etapie
    wykonywania i rozliczania Projektu nie ma określonego beneficjenta świadczeń, które
    powstaną w ramach Projektu. Otrzymane środki, pokryją koszty wynagrodzeń, składek
    ZUS, zakupy materiałów i usług, narzędzi, niezbędnych do realizacji celów merytorycznych
    projektu. Cały projekt, który będzie trwał dwa lata, jest rozpisany na różne zadania.
    Jednym z zadań projektu jest przetestowanie programu edukacyjnego i w ramach tego
    zadania będą Państwo organizowali warsztaty, które będą miały charakter wewnętrzny.
    Organizatorem tych warsztatów będą Państwo jako Partner Projektu albo sam A jako
    lider. Te szkolenia będą bezpłatne. Narzędzie diagnostyczne i program edukacyjny będzie
    wdrożony w A. Będą Państwo jedynie upowszechniać efekty projektu na stronie i będą się
    Państwo dzielić zdobytą wiedzą wewnątrz F. Wszystkie zadania wpisują się w Państwa
    działalność statutową i są niekomercyjne. Od wszystkich kosztów ponoszonych w związku
    z realizacją zadań w ramach udziału w Projekcie nie odliczają Państwo VAT korzystając ze
    zwolnienia - prowadzona działalność ma charakter nieodpłatnej działalności statutowej.
    Otrzymane transze dofinansowania nie stanowią dla Państwa podstawy opodatkowania
    podatkiem VAT. Środki finansowe przekazywane Partnerowi krajowemu przez Lidera
    stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera krajowego w związku z
    wykonaniem zadań określonych w Umowie oraz WoD, a nie świadczenie usług na rzecz
    Lidera. Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przedmiotem sprzedaży,
    udzielenia koncesji. Zgodnie z podpisaną Umową Partnerską Strony zobowiązane są do
    ujawniania i zwrotu wszelkich przychodów, które powstaną w związku z realizacją
    Projektu. Bezpośrednimi beneficjentami prac wykonywanych przez Państwa będą
    następujące podmioty: A, jako Instytucja użytkująca wypracowane rozwiązanie, w tym 20
    pracowników A, 30 przedstawicieli MŚP objętych pilotażem na etapie testowania
    wypracowanego w projekcie rozwiązania. Nie jest zakładana komercjalizacja efektów

    projektu. W przypadku niezrealizowania warunków zawartych w umowie będą Państwo
    zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy dotacja otrzymana od A.
    jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są,
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności,
    ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako
    składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny
    sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub
    towarem i podlegają opodatkowaniu.
    Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 18 lutego 2022 r.
    sygn. akt III SA/Wa 1258/21:
      (...) dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi
      opodatkowaniu VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., gdyż
      obrotu nie zwiększają. Dlatego też przyjmuje się, że opodatkowaniu podlegają
      jedynie dotacje przedmiotowe do ceny sprzedaży (po stronie dostawcy towaru lub
      usługi), a nie do ceny zakupu (po stronie nabywcy towaru lub usługi). W realiach
      rozpatrywanej sprawy taka sytuacja nie występuje.
      Warte podkreślenia jest, że dotacje zawsze w jakiś sposób wpływają na cenę
      świadczonych usług czy towarów dostarczanych przez podatnika. Do podstawy
      opodatkowania wlicza się jednakże tylko te dotacje (dofinansowania), które są w
      bezpośredni sposób związane z podstawą opodatkowania. Okoliczność, że dotacja -
      np. pokrywająca część ogólnych kosztów podatnika - pozwoliła na zmniejszenie ceny
      świadczonych usług, nie jest powodem, aby włączać takie dotacje do podstawy
      opodatkowania, jeśli nie dotyczą one konkretnych czynności opodatkowanych. W
      praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś
      sposób na stosowane przez niego ceny. Fakt ten jednak nie ma znaczenia dla
      uznania, czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania - aby
      otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie,
      że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów
      lub świadczenia konkretnych usług.
    WSA w Warszawie, odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wskazał,
    że:
      (...)należy stwierdzić, że w przypadku, gdy - jak wskazała F. - dotacja na realizację
      projektu pokrywa koszty z nim związane, a efekty wykonania przedmiotowego
      projektu przyjmą postać programu edukacyjnego czy narzędzia diagnostycznego to
      dotacja ta nie będzie miała bezpośredniego wpływu na ewentualną cenę przyszłych
      usług świadczonych przez Stronę. O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można
      by mówić jedynie wtedy, gdyby cena, za jaką swoją usługę F. sprzeda nabywcy,
      zależała od kwoty dotacji. Takiej zależności w stanie faktycznym sprawy nie można
      zaś stwierdzić. Tym samym, otrzymywana przez F. dotacja nie ma bezpośredniego
      wpływu na cenę usługi, gdyż przez bezpośredniość należy rozumieć możliwość
      zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy dotacją a ostateczną
      wartością - ceną wykonanej usługi, w rozpoznawanej sprawie taka możliwość nie
      istnieje.
      Zauważenia wymaga, że efekty Projektu będą powszechnie dostępne w ramach
      docelowej grupy beneficjentów i propagowane przez A oraz F, a deklarowany cel nie
      ma charakteru komercyjnego. Skoro zatem Projekt opisany we wniosku służyć
      będzie realizacji niekomercyjnych zadań wynikających z regulacji prawnych

      związanych z ustawowym celem utworzenia P to przyznana dotacja nie będzie
      stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów. W
      konsekwencji, w związku z realizacją umowy Skarżąca nie otrzyma sfinansowanego
      dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o
      podatku od towarów i usług lecz refundację poniesionych kosztów.
      (...) Realizacja Projektu w powiązaniu z A. nie ma określonego jednostkowego
      beneficjenta. Strona w uzupełnieniu wniosku wskazała wprawdzie, że bezpośrednimi
      beneficjentami prac wykonywanych przez F. będą A., jako Instytucja użytkująca
      wypracowane rozwiązanie, w tym 20 pracowników A oraz 30 przedstawicieli MSP
      objętych pilotażem na etapie testowania wypracowanego w projekcie rozwiązania.
      Powyższe nie oznacza jednak, że pracownicy A. czy 30 wybranych do testowania MŚP
      to faktyczni beneficjenci Projektu. Przypomnieć należy, że A. jest współrealizatorem
      Projektu i ma do niego prawa jako lider, wobec czego bez odpłatności może
      korzystać z efektów Projektu
      i jest to, jak wskazuje Strona, prawo przysługujące każdemu z partnerów biorących
      udział w Projekcie. F. również może korzystać z know-how wypracowanego w ramach
      Projektu. Natomiast wspomniani przedstawiciele MŚP są to podmioty wyłonione do
      testowania wypracowanych w Projekcie rozwiązań niestanowiących komercyjnej
      usługi, za którą podmioty te gotowe byłyby zapłacić. Jak wskazała Strona, w praktyce
      wygląda to bowiem tak, że partnerzy Projektu muszą znaleźć i przekonać
      odpowiednich MŚP, którzy zgodzą się poświęcić swój czas, do wzięcia udziału w
      pilotażowym programie. Podmioty te będą poddane testowaniu, będą musiały
      dokonać oceny szkoleń, wskazać błędy, niedociągnięcia, itp. Zgodzić się więc należy
      ze Skarżącą, że nie można uznać MŚP wyłonionych do pilotażu jako otrzymujących
      wymierne świadczenie, za które byłyby gotowe zapłacić.
      (...)
      Reasumując stwierdzić należy, że otrzymana dotacja na realizację Projektu
      pochodząca pierwotnie z B - Instytucji Pośredniczącej, a przekazywana F. przez A w
      ramach umowy o wspólnie realizowanym Projekcie, nie będzie stanowiła podstawy
      opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u.
      ani nie będzie wynagrodzeniem za świadczoną na rzecz F. usługę. Dofinansowanie
      przyznane ze środków B przekazywane F. przez lidera projektu - A ma za zadanie
      sfinansować prowadzony przez A Projekt, co oznacza, że dofinansowanie pokrywa
      koszty z nimi związane. Nie stanowi ono zatem dotacji, subwencji ani innej dopłaty o
      podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług,
      natomiast stanowi ono refundację kosztów poniesionych w celu realizacji projektu,
      który wpisuje się zarówno w logikę działań realizujących ustawowy cel i zadania A, jak
      i działalność statutową F.
    Ww. stanowisko WSA zostało potwierdzone w wyroku NSA z 30 stycznia 2025 r. sygn. akt I
    FSK 1084/22 wydanym do analizowanej sprawy. Zdaniem NSA:
      (...) Sąd pierwszej instancji słusznie stwierdził, że adresatem działań podejmowanych
      w ramach realizowanego wspólnie projektu nie jest A, ale podmioty, do których
      skierowane zostaną wyniki tych prac.
      Istotnym jest, że otrzymane dofinansowanie ma zapewnić pokrycie kosztów realizacji
      Projektu. Wprawdzie na mocy umowy zawartej przez A a F. istnieje między tymi
      podmiotami stosunek prawny, jednakże z istoty działania A (ustawa z dnia 7 lipca
      2017 r. o wykonywaniu zadań z zakresu promocji polskiej gospodarki przez A, t.j. Dz.
      U. z 2021 r. poz. 633) wynika, że rolą tej agencji jest m.in. promocja polskiej
      gospodarki, w tym promocja eksportu polskich przedsiębiorców, w szczególności
      małych i średnich, czy też dostarczanie przedsiębiorcom informacji ekonomiczno-
      handlowych na temat rynków zagranicznych (art. 2 pkt 1 przywołanej ustawy). W tym
      przypadku bezpośrednim beneficjentem ewentualnych narzędzi diagnostycznych i

      programów edukacyjnych, które zostaną wytworzone w ramach projektu będą MŚP,
      ich bliżej niesprecyzowana grupa, która chce rozpocząć działalność na rynkach
      międzynarodowych. Tak więc dojdzie do świadczenia usług przez F, których nie da się
      powiązać z otrzymaną dotacją. Tym samym nie sposób powiązać kwoty dotacji
      otrzymanej przez Skarżącą z konkretnymi nabywcami czy odbiorcami tych działań. A
      zatem wypłacona Skarżącej dotacja nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną na
      rzecz A usługę, gdyż opisany we wniosku o interpretację Projekt nie jest skierowany
      do A.
    Z uwagi zatem na stanowisko wyrażone w ww. wyrokach należy stwierdzić, że otrzymane
    dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą
    na wartość świadczonych usług i nie stanowi podstawy opodatkowania, o której mowa w
    art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy mają Państwo możliwość odliczenia
    podatku od towarów i usług zapłaconego za towary i usługi nabywane w ramach realizacji
    Projektu.
    Art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik
    podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został
    naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o
    podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej

    kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za
    podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach
    określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada ta wyłącza tym
    samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i
    usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub
    niepodlegających opodatkowaniu.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    W omawianej sprawie powyższy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego
    nie jest spełniony. Jak wskazano powyżej, dotacja nie stanowi pokrycia ceny usług
    świadczonych w ramach Projektu i nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość
    tych usług. Nie stanowi wynagrodzenia od podmiotu trzeciego za świadczenia
    wykonywane przez Państwa i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy nie podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku zapadłym do
    analizowanej sprawy, wskazując, że:
      (...) Realizowany projekt nie będzie służył czynnościom opodatkowanym podatkiem
      od towarów i usług i jest to prosta konsekwencja oceny dokonanej w ramach pytania
      pierwszego związanego z charakterem czynności dokonywanych przez Skarżącą w
      ramach realizowanego z A Projektu. Nabywane w ramach Projektu towary i usługi nie
      będą wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w
      rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. F. nie będzie występowała w tym przypadku w
      charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym
      nabywane towary i usługi będą służyły czynnościom niepodlegającym
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Strona nie ma prawa do odliczenia
      podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki odnoszące się
      do realizacji Projektu.
    W konsekwencji, z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do
    odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami
    opodatkowanymi, nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    dokonywanych zakupów związanych z realizacją Projektu.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.