Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-580/12/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-05
Teza: Czy od wynagrodzeń osób uczestniczących bezpośrednio w realizacji merytorycznej projektu należy potrącić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: pracownik; projekt; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 06 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom w związku z realizacją projektu w ramach 7 Programu Ramowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 czerwca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych pracownikom w związku z realizacją projektu w ramach 7 Programu Ramowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pracownicy uczestniczą w realizacji projektu „(…)”. Projekt realizowany jest w ramach 7 Programu Ramowego, w bloku SP3 (\`(...)\`). Działanie, w ramach którego realizowany jest projekt nosi nazwę (…). Numer umowy to Grant Agreement Number X.

Koordynatorem projektu jest Uniwersytet mający swoją siedzibę w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca występuje w projekcie w roli partnera. Koordynator w imieniu wszystkich partnerów podpisuje umowę (Grant Agreement Number X) z Unią Europejską.

Cały projekt finansowany jest w 100 % ze środków Komisji Europejskiej (KE). W związku z tym, wszystkie poniesione koszty, łącznie z kosztami wynagrodzeń pokrywa w 100% Unia Europejska. Wynagrodzenia będą bezpośrednio (wprost) finansowane ze środków KE, tj. środki finansowe zostaną przekazane przez KE na rachunek bankowy Koordynatora (Uniwersytetu w Wielkiej Brytanii), który następnie przekaże je na rachunek bankowy Wnioskodawcy, prowadzony w euro. Już pierwsza wpłata (prefinancing) w przydzielonych przez KE środkach zabezpiecza w większości planowane wynagrodzenia. Następne wpłaty dokonane w trakcie trwania projektu sukcesywnie zabezpieczą pozostałą kwotę wynagrodzeń.

Pracownicy zostaną zatrudnieni w projekcie na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. W sytuacji chwilowego braku środków europejskich na koncie projektu, powyższe wynagrodzenia zostaną sfinansowane ze środków Wnioskodawcy, zaś po wpłynięciu środków z KE koszt wynagrodzeń zostanie zrefundowany ze środków europejskich.

Pracownicy realizujący projekt (…) wykonują prace o charakterze merytorycznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od wynagrodzeń osób uczestniczących bezpośrednio w realizacji merytorycznej ww. projektu należy potrącić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z interpretacją punktu 46 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenia osób (wykonujących czynności o charakterze merytorycznym) uczestniczących w realizacji ww. projektu, finansowane ze środków Komisji Europejskiej, powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał, iż ww. pytanie dotyczy jego pracowników i osób zaangażowanych wyłącznie do realizacji projektu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
2.  prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Powyższe oznacza, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną, i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków dokonywane jest za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznie zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które bezpośrednio zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Ze stanu faktycznego wynika, iż pracownicy uczestniczą w realizacji projektu „(…)”. Projekt realizowany jest w ramach 7 Programu Ramowego, w bloku SP3 (\`(...)\`). Działanie, w ramach którego realizowany jest projekt nosi nazwę (…). Numer umowy to Grant Agreement Number X.

Koordynatorem projektu jest Uniwersytet mający swoją siedzibę w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca występuje w projekcie w roli partnera. Koordynator w imieniu wszystkich partnerów podpisuje umowę (Grant Agreement Number X) z Unią Europejską.

Cały projekt finansowany jest w 100 % ze środków Komisji Europejskiej (KE). W związku z tym, wszystkie poniesione koszty, łącznie z kosztami wynagrodzeń pokrywa w 100% Unia Europejska. Wynagrodzenia będą bezpośrednio (wprost) finansowane ze środków KE, tj. środki finansowe zostaną przekazane przez KE na rachunek bankowy Koordynatora (Uniwersytetu w Wielkiej Brytanii), który następnie przekaże je na rachunek bankowy Wnioskodawcy, prowadzony w euro. Już pierwsza wpłata (prefinancing) w przydzielonych przez KE środkach zabezpiecza w większości planowane wynagrodzenia. Następne wpłaty dokonane w trakcie trwania projektu sukcesywnie zabezpieczą pozostałą kwotę wynagrodzeń.

Pracownicy zostaną zatrudnieni w projekcie na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. W sytuacji chwilowego braku środków europejskich na koncie projektu, powyższe wynagrodzenia zostaną sfinansowane ze środków Wnioskodawcy, zaś po wpłynięciu środków z KE koszt wynagrodzeń zostanie zrefundowany ze środków europejskich.

Pracownicy realizujący projekt (…) wykonują prace o charakterze merytorycznym.

7 Program Ramowy Badań jest największym mechanizmem finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim w latach 2007-2013. O fundusze mogą ubiegać się instytucje naukowe (uniwersytety, akademie, instytuty), jednostki przemysłowe (małe i średnie przedsiębiorstwa, duży przemysł), organizacje (federacje, stowarzyszenia), jednostki rządowe i samorządowe, organizacje pozarządowe oraz inne prywatne i publiczne jednostki posiadające osobowość prawną. Program ten został utworzony na mocy decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013).

W świetle powyższego należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w dniu dokonywania wypłaty wynagrodzenie osób zatrudnionych w celu realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego będzie finansowane bezpośrednio (wprost) ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek to wówczas będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej (gdyż zostanie spełniona przesłanka określona w lit. a) omawianego przepisu), pod warunkiem jednakże, że osoby te będą bezpośrednio realizować cel programu.

Podkreślić jednak należy, że w sytuacji gdy wynagrodzenie nie będzie finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego badań przekazanych przez Komisję Europejską, - jak wskazuje Wnioskodawca - tylko wypłacane ze środków Uczelni a następnie nastąpi refundacja ze środków Komisji Europejskiej, wynagrodzenie to nie będzie spełniać warunków do zwolnienia go z podatku dochodowego, określonego pod wyżej wymienioną lit. b). Bez znaczenia pozostaje fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków europejskich.

Ponadto podkreślić należy, iż oprócz powyżej wymienionej konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio. Przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać pracownicy podmiotu bezpośrednio realizującego cele programu, a także osoby, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu zlecił wykonanie tylko określonych czynności (np. w oparciu o umowę o pracę).

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Z wniosku wynika, iż osoby biorące udział w realizacji projektu zatrudnione zostaną na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że pracownicy realizujący projekt wykonują prace o charakterze merytorycznym.

Zatem stwierdzić należy, że ww. osoby wykonują czynności związane z realizacją programu na zlecenie i dla podmiotu (tj. Wnioskodawcy) bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z Wnioskodawcą umowy o pracę oraz umowy zlecenia) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony), wypłacanych z tytułu wykonywanych czynności.

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, m.in. umowę o pracę czy też umowę zlecenia. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego programu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie Wnioskodawca.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów czy też osób związanych z tymi podmiotami umową cywilnoprawną. Pracownik czy zleceniobiorca otrzymuje wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę (zleceniodawcę) działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W przedmiotowej sprawie, w ramach wykonywania swych obowiązków, pracownicy czy też zleceniobiorcy otrzymują określone wynagrodzenia. Zapłatę za wykonanie zadań otrzymują od Wnioskodawcy jako pracodawcy (zleceniodawcy), który za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartej umowy o pracę (umowy zlecenia), którą jest zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji).

Skoro zatem w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca ściśle wskazał krąg podmiotów mogących udzielić bezzwrotnej pomocy, niedopuszczalne jest obejmowanie zwolnieniem dochodów podatników, do których środki pomocowe trafiają w inny sposób, np. jako wynagrodzenia za pracę czy należność za czynności zlecone. Ważne jest, aby dochody te zostały uzyskane w sposób określony w tym przepisie, a nie tylko pochodziły od podmiotu, który otrzymuje bezzwrotną pomoc. Stanowisko odmienne skutkowałoby nieuprawnionym poszerzeniem kręgu osób, których dochody podlegają zwolnieniu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenie osób biorących udział w realizacji projektu, zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia, nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, a w przypadku, gdy wynagrodzenia ww. osób nie są finansowane bezpośrednio ze środków pomocowych – również nie zostały spełnione uwarunkowania zawarte pod lit. a) omawianego przepisu.

W świetle powyższego należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.