Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.274.2020.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; nakłady; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2020 r. (data wpływu 6 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2020 r. (data wpływu 17 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej. Wniosek uzupełniono w dniu 17 września 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia xx stycznia 2009 r. na podstawie art. 13 ust. l i art. 18 pkt 19 lit. e ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, powołano do życia X Sp. z o.o. (zwaną dalej Wnioskodawcą lub Spółką).

Wskazany w podstawie prawnej uchwały art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa z dnia 5 czerwca 1998 r. ze zm. stanowi, iż w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z o.o. Zadania o charakterze użyteczności publicznej należą do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego (tzn. służą zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej), które mają charakter zbiorowy.

Na podstawie art. 18 pkk 19 lit. e), Sejmik Województwa, jako organ stanowiący województwa, posiada wyłączną właściwość podejmowania uchwał w sprawach dotyczących tworzenia spółek prawa handlowego. Sejmik Województwa utworzył Wnioskodawcę, której celem jest działalność w sferze użyteczności publicznej, realizowanej poprzez prowadzenie zadań inwestycyjnych związanych wyłącznie z działalnością samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których organem założycielskim jest Samorząd Województwa.

Potencjał samodzielnych publicznych jednostek ochrony zdrowia, zwłaszcza lecznictwa zamkniętego, jest niewystarczający, przez co utrudnia, bądź wręcz uniemożliwia przeprowadzenie koniecznych działań, tj. zakup niezbędnego, nowoczesnego sprzętu i aparatury medycznej, rozbudowę pomieszczeń szpitalnych i ich wyposażenie oraz poprawę dostępności do świadczeń zdrowotnych. Wypełnianie przez powołaną Spółkę zadań użyteczności publicznej na rzecz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których organem założycielskim jest Samorząd Województwa, wiąże się z pozyskiwaniem narzędzi, niezbędnych do realizacji zamierzeń Spółki, w postaci pozyskiwania środków finansowych. Biorąc pod uwagę całkowity koszt oraz czas przeprowadzania inwestycji w sp zoz-ach, Samorząd Województwa, działając za pośrednictwem spółki kapitałowej ze swoim 100% udziałem, może wpływać na realizację projektów oraz ich koszty, przez co inwestycje prowadzone są zgodnie z wolą organu założycielskiego. Spółka, realizując zadania o charakterze użyteczności publicznej, zobligowana do pozyskiwania kapitału koniecznego do przeprowadzania inwestycji w samodzielnych publicznych zakładach opieki zdrowotnej, ma możliwości pozyskiwania środków finansowych ze źródeł zewnętrznych, które nie będą zwiększały wskaźnika zadłużenia budżetu województwa. Samorząd Województwa, jako jedyny wspólnik Spółki, może udzielać poręczeń, koniecznych dla zgromadzenia potrzebnego kapitału i przeprowadzenia inwestycji, oraz ma wpływ na wybór źródła finansowania. Działalność Wnioskodawcy polega zatem na działalności „wspierającej” działalność samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej we wszelkich prawnie możliwych formach i pozyskiwania zewnętrznych źródeł finansowania na realizacje tych inwestycji.

Zgodnie z aktem założycielskim Spółki, wparcie sp zoz-ów ma polegać na planowaniu i pozyskiwaniu finansowania inwestycji, prowadzeniu we własnym imieniu inwestycji w zakresie robót budowlanych na obiektach i terenach zakładów opieki zdrowotnej oraz nabywaniu sprzętu i wyposażenia szpitalnego oraz przekazywaniu rezultatów tych inwestycji do używania zakładom opieki zdrowotnej na podstawie stosunku umownego. Działalność Spółki może także obejmować działania mające na celu poszerzenie zakresu i podniesienie standardu świadczonych usług samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej a także inne działania z zakresu ochrony zdrowia, służące interesowi publicznemu. Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku. Spółka może prowadzić uboczną działalność gospodarczą, z której dochody może przeznaczyć w całości na realizację celów wsparcia, służby zdrowia, pod warunkiem uzyskania uprzedniej zgody wspólników. Jako, że Spółka nie prowadzi działalności typowej dla przedsiębiorców, zgromadzenie wspólników podejmuje uchwały w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego pokryte wkładem pieniężnym, dzięki temu Spółka jest w stanie utrzymać płynność finansową oraz wywiązywać się z zobowiązań, m.in. z tytułu zaciągniętych kredytów, pożyczek.

Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy uchwałą NZW nr (…) wyraziło zgodę na zaciągnięcie przez Spółkę zobowiązania poprzez zawarcie umowy kredytu z EBI a środki pozyskane z kredytu zostaną przeznaczone na realizację projektu, którego celem jest wsparcie wdrożenia długoterminowego planu rozbudowy infrastruktury służby zdrowia w regionie (…).

Do projektu zostało włączonych 5 szpitali w tym Wojewódzki Szpital Specjalistyczny we Y. Inwestycja we Y jest przedmiotem zapytania – złożonego wniosku.

Pomiędzy Wnioskodawcą i Wojewódzkim Szpitalem Specjalistycznym im. A we Y (dalej WSS) zostały podjęte działania w zakresie realizacji projektu pn. „(…)” finansowanego w ramach zróżnicowanych źródeł finansowania, w tym m.in. RPO Województwa na lata 2014-2020 (dalej też inwestycja budowlana).

Projekt, o którym mowa powyżej, zakłada budowę budynku (…) szpitala WSS wraz z łącznikiem (…) A łączącym budynek (…) z Budynkiem (…) „budowę budynków technicznych zlokalizowanych na terenie szpitala (Portiernia, Tlenownia) oraz sieci zewnętrznych na terenie szpitala.

Nowy budynek (…) objęty projektem to siedmio-kondygnacyjny budynek z łącznikiem (tzw. budynek (…)) obejmujący w szczególności:

Poziom -1: centralna sterylizatornia, szatnie personelu, ekspedycja odpadów i brudnej bielizny, magazyny, pomieszczenia techniczne, apteka szpitalna (wraz z pracownią cytostatyków oraz przygotowania leków dojelitowych), Dział Gospodarczy, Dział Zaopatrzenia;

Poziom 0: Oddział Intensywnej Terapii i Anestezjologii i SOR;

Poziom 1: Oddział Neonatologii, Blok Porodowy, Oddział Ginekologiczno-Położniczy: odcinek położniczy oraz odcinek patologii ciąży;

Poziom 2: Oddział Ortopedii i Traumatologii Narządów Ruchu, Oddział Chirurgii Ogólnej wraz z wewnętrzną z pracownią endoskopii;

Poziom 3: Oddział Neurochirurgii, Blok Operacyjny;

Poziom 4: kondygnacja techniczna;

Poziom 5: kondygnacja techniczna pod lądowiskiem;

Poziom 6: lądowisko dla LPR;

Łącznik ((…) kondygnacje od -1 do 3): m.in. Izba przyjęć, POZ nocna i świąteczna, Izba przyjęć położniczo-ginekologiczna, gabinety lekarskie, sekretariaty, i inne pomieszczenia niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania poszczególnych oddziałów.

Wnioskodawca, w ramach tej inwestycji budowlanej będzie odpowiedzialny w szczególności za:

*   pozyskanie finansowania dłużnego projektu z Europejskiego Banku Inwestycyjnego (dalej EBI) – środki finansowe z części tego kredytu będą przeznaczone na część finansowania inwestycji, o której mowa we wniosku,
*   za przeprowadzenie procesu wyboru wykonawcy do realizacji umowy na moment składania wniosku Spółka ogłosiła już przetarg,
*   nadzór nad realizacją umów z wykonawcą.

WSS będzie odpowiedzialny za:

*   pozyskanie finansowania projektu ze środków dostępnych w nowej perspektywie budżetowej Unii Europejskiej na lata 2014-2020 w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa (…) RPO, w tym ze środków własnych szpitala, za zawarcie umowy o dofinansowanie projektu jako partner wiodący z Instytucją Zarządzającą, tj. zarządem województwa (…) i WSS ma obowiązek rozliczenia się z otrzymanych środków na realizację inwestycji we Y, za zapewnienie wkładu własnego na sfinansowanie projektu, w ramach środków kredytowych z EBI pozyskanych przez Wnioskodawcę,
*   za wspieranie Wnioskodawcy w przeprowadzeniu procesu wyboru wykonawcy, za wspieranie w nadzorze nad realizacją umów z wykonawcą.

Zatem, źródła finansowania tej inwestycji to: wkład Wnioskodawcy (czyli środki pochodzące z części kredytu EBI na sfinansowanie m.in. wkładu własnego beneficjenta projektu współfinansowanego ze środków UE oraz części wydatków niekwalifikowalnych związanych z projektem), środki EFRR, wkład budżetu państwa oraz wkład własny Szpitala.

Grunt, na którym realizowana będzie inwestycja budowlana, stanowi własność Szpitala (WSS). Na podstawie umowy użyczenia, WSS oddał grunt do dysponowania na cele realizowanej inwestycji budowlanej na rzecz Wnioskodawcy.

Jeśli chodzi o roboty budowlane, to zgodnie z założeniami, wykonawca robót budowlanych będzie wystawiał faktury na Szpital i faktury na Wnioskodawcę w cyklu miesięcznym do wysokości kwot określonych w założeniach budżetowych z uwzględnieniem źródeł finansowania. Zarówno WSS, jak i Wnioskodawca, będą dokonywać zapłaty na rzecz wykonawcy zgodnie z wystawionymi fakturami.

Poniesione nakłady w części finansowanej przez Wnioskodawcę, w trakcie trwania inwestycji budowanej są z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych traktowane u Wnioskodawcy jako budowa na cudzym gruncie. Po zakończeniu inwestycji budowlanej nakłady w części finansowanej przez Wnioskodawcę zostaną przekazane do nieodpłatnego używania WSS na czas nieokreślony. Nie dojdzie do przeniesienia własności tych nakładów.

Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał składników majątkowych wytworzonych w ramach przedmiotowej inwestycji do żadnych czynności odpłatnych. Nie jest również planowane przeniesienie ich własności na podmiot trzeci. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Ponadto w piśmie z dnia 14 września 2020 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na poniże pytania:

1.  Od kiedy Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z prowadzeniem jakiej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.)? Wnioskodawca w związku rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest zarejestrowany jako czynny podatnik tego podatku od daty 1 października 2012 r.
2.  Jakie dokładnie wydatki poniesie Wnioskodawca w związku z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w zadanym przez Zainteresowanego pytaniu? W związku z realizacją inwestycji zostaną poniesione wydatki związane z robotami budowlanymi oraz wykonaniem prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp. Wnioskodawca poniesie wydatki w wysokości wynikającej z podziału płatności pomiędzy Zamawiającym (Wnioskodawca) a Współzamawiającym (WSS) z uwzględnieniem źródeł finansowania.
3.  Czy w związku realizacją inwestycji budowlanej wskazanej powyżej dojdzie do nabycia/wytworzenia przez Wnioskodawcę środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa przekroczy 15 000 zł? Jeśli tak, to należy wskazać jakich. W związku z realizacją inwestycji budowlanej dojdzie do wytworzenia środków trwałych, których wartość przekroczy 15 tys. złotych w postaci budynków i budowli na cudzym gruncie, współfinansowanych przez Wnioskodawcę. Realizacja inwestycji budowlanej będzie zrealizowana na gruncie, którego właścicielem jest WSS. Wnioskodawca poniesie wydatki finansowe w określonej części związanej z wybudowaniem budynków i budowli. Pozostałe nakłady finansowe na wybudowanie tych budynków i budowli, zostaną poniesione przez WSS.
4.  Czy w związku realizacją inwestycji budowlanej wskazanej powyżej dojdzie do nabycia/wytworzenia przez Wnioskodawcę środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekroczy 15 000 zł? Jeśli tak, to należy wskazać jakich. W związku z realizacją inwestycji budowlanej nie dojdzie do wytworzenia przez Wnioskodawcę środków trwałych, których wartość nie przekroczy 15 tys. złotych.
5.  Jakie dokładnie czynności nabyte w związku z realizacją inwestycji budowlanej, będą dokumentowały faktury, na których nabywcą towarów/usług będzie Wnioskodawca? Faktury, na których Wnioskodawca będzie wskazany jako nabywca będą dokumentowały nabycie usług budowlanych oraz wykonanie prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp.
6.  Jakie dokładnie nakłady w części finansowanej przez Wnioskodawcę zostaną przekazane do nieodpłatnego używania WSS na czas nieokreślony? Wnioskodawca przekaże do nieodpłatnego używania na czas nieokreślony na rzecz WSS poniesione w swoim zakresie nakłady na współfinansowanie budowy budynków i budowli. W związku z realizacją inwestycji zostaną poniesione wydatki związane z robotami budowlanymi oraz wykonaniem prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp.
7.  Jakie dokładnie składniki majątkowe wytworzone w ramach inwestycji budowlanej będą własnością Spółki? Inwestycja jest realizowana na gruncie należącym do WSS Y. Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego wszystko co jest wybudowane na gruncie przynależy do tego gruntu i tym samym staje się własnością właściciela gruntu. Skoro grunt jest własnością WSS to tym samym w cywilnym ujęciu budynki i budowle będą własnością WSS. Wnioskodawca poniesie jednak nakłady na wybudowanie budynku na cudzym gruncie, którym dysponuje na podstawie umowy użyczenia zawartej z właścicielem gruntu. Na podstawie ww. umowy Wnioskodawcy użyczono przedmiotowy grunt wyłącznie w celu realizacji opisywanej we wniosku inwestycji.
8.  W jaki sposób dokładnie od dnia nabycia Wnioskodawca będzie wykorzystywał towary i usługi związane z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w zadanym przez Zainteresowanego pytaniu? W ramach odpowiedzi na powyższe pytanie należy wskazać, czy Spółka wykorzystywała będzie efekty realizacji ww. inwestycji budowlanej do czynności opodatkowanych oraz jeśli tak, to do jakich konkretnie. Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, że składniki majątkowe po zakończeniu inwestycji budowlanej, zostaną wyłącznie przekazane do nieodpłatnego używania przez WSS na czas nieokreślony. W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zatem wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych, będących efektem zrealizowanej inwestycji.
9.  Czy Spółka będzie nabywała składniki majątkowe wytworzone w ramach inwestycji budowlanej z zamiarem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych? Jeśli tak, to należy wskazać jakich i w jakim okresie oraz jakie dokumenty potwierdzają zamiar wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych. Wytworzone składniki zostaną wyłącznie przekazane do nieodpłatnego używania przez WSS na czas nieokreślony. W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zatem wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych będących efektem zrealizowanej inwestycji i nie ma zamiaru wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych.
10.  Jaką uboczną działalność gospodarczą prowadzi Wnioskodawca? Wnioskodawca nie prowadzi działalności ubocznej gospodarczej.
11.  Czy za wparcie sp zoz-ów, polegające na planowaniu i pozyskiwaniu finansowania inwestycji, prowadzeniu we własnym imieniu inwestycji w zakresie robót budowlanych na obiektach i terenach zakładów opieki zdrowotnej oraz nabywaniu sprzętu i wyposażenia szpitalnego oraz przekazywaniu rezultatów tych inwestycji do używania zakładom opieki zdrowotnej Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie? Jeśli tak, to należy wskazać od jakiego podmiotu i na podstawie jakiego dokumentu. Za te czynności Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia.
12.  Czy nieodpłatne przekazanie składników majątkowych wytworzonych w ramach inwestycji budowlanej na rzecz WSS nastąpi na podstawie umowy cywilno-prawnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a WSS? Jeśli nie, to należy wskazać na jakiej podstawie majątek ten zostanie przekazany na rzecz WSS. Nieodpłatnie przekazanie składników majątkowych wytworzonych w ramach inwestycji budowlanej na rzecz WSS nastąpi na podstawie umowy cywilno-prawnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a WSS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą lub VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalność gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny i zarobkowy.

Pojęcie „działalności gospodarczej” ma charakter wspólnotowy. Jest to pojęcie zasadnicze dla konstrukcji podatku od towarów i usług. Działalnością gospodarczą jest wszelka działalność, w ramach której wykonywane może być każde świadczenie. Generalny charakter działalności gospodarczej podkreśla także fakt, że dla statusu podatnika nie ma znaczenia gdzie jest prowadzona działalność gospodarcza. Definicja ma zakres globalny i znajduje zastosowanie, gdziekolwiek osoba ma siedzibę, bądź gdziekolwiek działa.

Szeroka definicja działalności gospodarczej powoduje, że podmioty wykonujące taką działalność są klasyfikowane jako podatnicy niezależnie od ich statusu. Definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, co ma pozwolić na uznanie za podatników tych wszystkich podmiotów które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym, niezależnie od formy, statusu i więzi prawnych. Definicja ta ma przy tym bardziej charakter podmiotowy, niż przedmiotowy – nie odnosi się bowiem do poszczególnych rodzajów działalności, lecz do podmiotów prowadzących tę działalność.

Jak wynika bezpośrednio z brzmienia przepisu art. 15 ust. 1 ustawa o VAT, uznanie aktywności danego podmiotu za działalność gospodarczą nie jest uzależnione od celu takiej działalności ani od jej rezultatu.

W szczególności działalność gospodarcza nic musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. Pozwala to w szczególności na uznanie za podatników VAT różnego rodzaju organizacji o charakterze non-profit, organów administracji publicznej itd., czyli wszelkich podmiotów, które nie działają w celu uzyskania zysku. Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT nie musi być bowiem działalnością o charakterze zarobkowym. Należy jednak zauważyć, że podmiot, który wykonuje wyłącznie czynności nieodpłatne, nie może być uznany za podatnika VAT (tak ETS w orzeczeniu C-89/81, Staatssecretaris van Financiën v. Hong-Kong Trade Development Council). Jest bowiem różnica pomiędzy działalnością a działalnością gospodarczą. Całkowity brak odpłatności eliminuje podmiot z systemu VAT, który obejmuje działalność gospodarczą, a nie wszelką działalność.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, już na wstępnym etapie realizacji projektu Wnioskodawca działał z zamiarem nieodpłatanego przekazania nakładów na inwestycję budowlaną do używania na rzecz WSS. Wnioskodawca jest spółką celową utworzoną w celu realizacji zadań publicznych Województwa. Wnioskodawca nie działa jak typowy przedsiębiorca z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, nakierowanej na osiągnięcie zysku. Działalność Wnioskodawcy polega de facto na wykonywaniu zadań zleconych, jedynego udziałowca – Województwa.

Dodatkowo, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powyższego przepisu, aby dany podmiot, niebędący organem władzy, nie był uważany za podatnika muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki:

1.  podmiot ten powinien być „innym podmiotem prawa publicznego”,
2.  musi działać jako organ władzy publicznej.

Próbę zdefiniowania pojęcia podmiotu prawa publicznego na gruncie art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE podjął Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r., w sprawie C-174/14 (Saudaçor). W tej sprawie portugalska spółka akcyjna świadczyła na rzecz regionu usługi w dziedzinie planowania i zarządzania regionalną służbą zdrowia zgodnie z umowami programowymi zawartymi pomiędzy tą spółką a regionem. W wyroku tym Trybunał potwierdził, że dla zastosowania zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, przy czym działalność ta powinna być wykonywana w charakterze organu władzy publicznej. Trybunał stwierdził, że przepis art. 13 ust. 1 nie zawiera żadnego odesłania do prawa państw członkowskich. Oznacza to, że pojęcia znajdujące się w tym przepisie, w tym pojęcie „innych podmiotów prawa publicznego”, powinny otrzymać w całej Unii autonomiczną i jednolitą wykładnię. Ponadto w powyższym wyroku stwierdzono, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest wyczerpujące, a pojęcie „innych podmiotów prawa publicznego” stanowi pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie. W konkluzji swoich wywodów Trybunał uznał, iż art. 13 ust. 1 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na świadczeniu przez spółkę na rzecz regionu usług w dziedzinie planowania i zarządzania regionalną służbą zdrowia zgodnie z umowami programowymi zawartymi pomiędzy tą spółką a rzeczonym regionem, jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem VAT przewidzianą w tym przepisie, w sytuacji gdy owa działalność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy, jeżeli, co podlega weryfikacji sądu odsyłającego, można uznać, że wspomnianą spółkę należy zaklasyfikować jako podmiot prawa publicznego oraz że wykonuje ona wspomnianą działalność jako podmiot władzy publicznej, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że zwolnienie tej działalności nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji. Odwołując się do powyższego wyroku Trybunału, NSA w wyroku z dnia 8 czerwca 2017 r., I FSK 1117/15 stwierdził, że spółka prawa handlowego, której jedynym udziałowcem jest gmina, a która decyzją władz tej gminy została wyznaczona do wykonywania zadania użyteczności publicznej polegającego na gospodarowaniu odpadami komunalnymi, nie jest podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, fakt, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego i nie wchodzi w skład administracji samorządowej nie oznacza automatycznie, że nie można jej zaliczyć do kategorii „innych podmiotów prawa publicznego”. Dla uznania danego podmiotu za podatnika VAT istotna jest ocena charakteru zadań, które ten podmiot wykonuje, a nie ocena formy prawnej, w której zadania te są realizowane (por. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2014 r., I FSK 1644/13).

Działalnością wykonywaną przez władze publiczne jest działalność, którą podejmują instytucje prawa publicznego w ramach szczególnego reżimu prawnego do nich stosowanego i nie obejmuje ona działalności wykonywanej przez te instytucje na tych samych warunkach prawnych, jak te stosowane do prywatnych podmiotów gospodarczych (por. wyrok TSUE z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C-358/97). Dana działalność może więc stanowić wykonywanie władzy publicznej jedynie wówczas, gdy obowiązuje szczególny reżim prawny lub – inaczej mówi – jeżeli cel i przepisy, którym podlega ta działalność dają podstawę do wywiedzenia takiego wniosku. W tym kontekście Trybunał Sprawiedliwości we wskazanym wyżej wyroku w sprawie C-174/14 wskazał, że wyłączenie przewidziane w art. 13 ust. 1 dyrektywy obejmuje zasadniczo czynności wykonywane przez podmioty publiczne działające jako organy władzy publicznej, które to czynności, pomimo że mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego.

Podobny pogląd wyraził WSA w Rzeszowie w wyroku o sygn. akt I SA/Rz 685/17 – Wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 16 listopada 2017 r. Gdyby uznać, że Spółka w ramach tej całej struktury i jej sposobu funkcjonowania zarówno w relacji z Województwem jak i w relacji z WSS podlega reżimowi administracyjnemu, to w konsekwencji należałoby uznać, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie można byłoby jej uznać za podatnika VAT. Świadczenia w ramach stosunków administracyjnoprawnych pozostają bowiem poza sferą opodatkowania VAT (por. wyrok NSA z dnia 23 marca 2017 r., I FSK 1147/15).

W przekonaniu Wnioskodawcy taki właśnie reżim ma zastosowanie, albowiem Spółka działa w granicach wyznaczonych do realizacji zadań województwa wykonując zadania publiczne swojego jedynego udziałowca a w relacji z WSS jej cel ogranicza się wyłącznie do działalności wspierającej służbę zdrowia. Wnioskodawca nie działa na równi z konkurencją, albowiem zamiar jego działalności sprowadza się wyłącznie do realizacji zadań województwa. Zatem biorąc pod uwagę powyższe oraz dodatkowo to, iż działalność Spółki nie jest nakierowana na zysk, o czym świadczy cel powołania Spółki oraz akt założycielski to nie można uznać, iż taka działalność jest działalnością gospodarczą typową dla producentów, handlowców lub usługodawców.

Dodatkowo, Wnioskodawca nie wyklucza, że funkcjonuje jako inny organ władzy publicznej, wykonując wyłącznie zadania zlecone swojego jedynego udziałowca. W rezultacie, nie można przypisać Wnioskodawcy statusu podatnika VAT. W konsekwencji, działalność Wnioskodawcy jest poza systemem VAT.

Gdyby jednak uznać, że Wnioskodawca jest podatnikiem, to i tak brak jest czynności opodatkowanych, które dawałaby Spółce prawo do odliczenia naliczonego VAT od wydatków związanych z inwestycją we Y.

Odnosząc się ponownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zaprezentowana wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z opodatkowaną działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika, co w analizowanym przypadku nie ma miejsca.

Wnioskodawca już przystępując do realizacji inwestycji budowlanej (choćby na wstępnym jej etapie poprzez podjęcie rozmów z WSS czy następnie prób uzyskania finansowania ze środków EBI) wiedział, że poniesione wydatki na nakłady będą przekazane nieodpłatnie do używania Szpitalowi a nieodpłatnego przekazania nakładów do używania na inwestycję, nie można na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zrównać z odpłatnym.

Ponadto, analizowany projekt jest zgodny z założeniami funkcjonowania Spółki – działającej de facto jako przedłużenie ramienia Województwa. Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z opodatkowaną działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. W analizowanym przypadku nie występuje również związek pośredni wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, albowiem Spółka z racji specyfiki swojej działalności zasadniczo nie świadczy usług ani nie dokonuje sprzedaży towarów.

W wyroku TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika. W zakresie powyższej kwestii wskazać należy również orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.:

*   „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

A contrario analizowanej sprawy, brak jest związku pomiędzy wydatkami Spółki a transakcjami objętymi podatkiem należnym. Reasumując, u Wnioskodawcy brak jest związku wydatków poniesionych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on w ogóle prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z poniesionymi nakładami na realizację inwestycji budowlanej.

Stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 1 marca 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-1.4012.6.2018.2.MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że uchwałą Sejmiku Województwa z dnia xx stycznia 2009 r. na podstawie art. 13 ust. l i art. 18 pkt 19 lit. e ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, powołano do życia X Sp. z o.o. – Wnioskodawcę.

Wskazany w podstawie prawnej uchwały art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa stanowi, iż w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z o.o. Zadania o charakterze użyteczności publicznej należą do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego (tzn. służą zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej), które mają charakter zbiorowy.

Sejmik Województwa utworzył Wnioskodawcę – Spółkę, której celem jest działalność w sferze użyteczności publicznej, realizowanej poprzez prowadzenie zadań inwestycyjnych związanych wyłącznie z działalnością samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których organem założycielskim jest Samorząd Województwa.

Potencjał samodzielnych publicznych jednostek ochrony zdrowia, zwłaszcza lecznictwa zamkniętego, jest niewystarczający, przez co utrudnia, bądź wręcz uniemożliwia przeprowadzenie koniecznych działań, tj. zakup niezbędnego, nowoczesnego sprzętu i aparatury medycznej, rozbudowę pomieszczeń szpitalnych i ich wyposażenie oraz poprawę dostępności do świadczeń zdrowotnych. Wypełnianie przez powołaną Spółkę zadań użyteczności publicznej na rzecz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których organem założycielskim jest Samorząd Województwa, wiąże się z pozyskiwaniem narzędzi, niezbędnych do realizacji zamierzeń Spółki, w postaci pozyskiwania środków finansowych. Biorąc pod uwagę całkowity koszt oraz czas przeprowadzania inwestycji w sp zoz-ach, Samorząd Województwa, działając za pośrednictwem spółki kapitałowej ze swoim 100% udziałem, może wpływać na realizację projektów oraz ich koszty, przez co inwestycje prowadzone są zgodnie z wolą organu założycielskiego. Spółka, realizując zadania o charakterze użyteczności publicznej, zobligowana do pozyskiwania kapitału koniecznego do przeprowadzania inwestycji w samodzielnych publicznych zakładach opieki zdrowotnej, ma możliwości pozyskiwania środków finansowych ze źródeł zewnętrznych, które nie będą zwiększały wskaźnika zadłużenia budżetu województwa. Samorząd Województwa, jako jedyny wspólnik Spółki, może udzielać poręczeń, koniecznych dla zgromadzenia potrzebnego kapitału i przeprowadzenia inwestycji, oraz ma wpływ na wybór źródła finansowania. Działalność Wnioskodawcy polega zatem na działalności „wspierającej” działalność samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej we wszelkich prawnie możliwych formach i pozyskiwania zewnętrznych źródeł finansowania na realizacje tych inwestycji.

Zgodnie z aktem założycielskim Spółki, wparcie sp zoz-ów ma polegać na planowaniu i pozyskiwaniu finansowania inwestycji, prowadzeniu we własnym imieniu inwestycji w zakresie robót budowlanych na obiektach i terenach zakładów opieki zdrowotnej oraz nabywaniu sprzętu i wyposażenia szpitalnego oraz przekazywaniu rezultatów tych inwestycji do używania zakładom opieki zdrowotnej na podstawie stosunku umownego. Działalność Spółki może także obejmować działania mające na celu poszerzenie zakresu i podniesienie standardu świadczonych usług samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej a także inne działania z zakresu ochrony zdrowia, służące interesowi publicznemu. Spółka nie działa w celu osiągnięcia zysku. Spółka może prowadzić uboczną działalność gospodarczą, z której dochody może przeznaczyć w całości na realizację celów wsparcia, służby zdrowia, pod warunkiem uzyskania uprzedniej zgody wspólników. Jako, że Spółka nie prowadzi działalności typowej dla przedsiębiorców, zgromadzenie wspólników podejmuje uchwały w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego pokryte wkładem pieniężnym, dzięki temu Spółka jest w stanie utrzymać płynność finansową oraz wywiązywać się z zobowiązań, m.in. z tytułu zaciągniętych kredytów, pożyczek.

Zgromadzenie Wspólników Wnioskodawcy uchwałą wyraziło zgodę na zaciągnięcie przez Spółkę zobowiązania poprzez zawarcie umowy kredytu z EBI a środki pozyskane z kredytu zostaną przeznaczone na realizację projektu, którego celem jest wsparcie wdrożenia długoterminowego planu rozbudowy infrastruktury służby zdrowia w regionie (…).

Do projektu zostało włączonych 5 szpitali, w tym WSS. Inwestycja w WSS jest przedmiotem zapytania – złożonego wniosku.

Pomiędzy Wnioskodawcą i WSS zostały podjęte działania w zakresie realizacji projektu pn. „(…)” finansowanego w ramach zróżnicowanych źródeł finansowania, w tym m.in. RPO Województwa na lata 2014-2020 (inwestycja budowlana).

Projekt, o którym mowa powyżej, zakłada budowę budynku (…) szpitala WSS wraz z łącznikiem (…) łączącym budynek (…) z Budynkiem (…) „budowę budynków technicznych zlokalizowanych na terenie szpitala (Portiernia, Tlenownia) oraz sieci zewnętrznych na terenie szpitala.

Jeśli chodzi o roboty budowlane, to zgodnie z założeniami, wykonawca robót budowlanych będzie wystawiał faktury na Szpital i faktury na Wnioskodawcę w cyklu miesięcznym do wysokości kwot określonych w założeniach budżetowych z uwzględnieniem źródeł finansowania. Zarówno WSS, jak i Wnioskodawca, będą dokonywać zapłaty na rzecz wykonawcy zgodnie z wystawionymi fakturami.

Poniesione nakłady w części finansowanej przez Wnioskodawcę, w trakcie trwania inwestycji budowanej są z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych traktowane u Wnioskodawcy jako budowa na cudzym gruncie. Po zakończeniu inwestycji budowlanej nakłady w części finansowanej przez Wnioskodawcę zostaną przekazane do nieodpłatnego używania WSS na czas nieokreślony. Nie dojdzie do przeniesienia własności tych nakładów.

Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał składników majątkowych wytworzonych w ramach przedmiotowej inwestycji do żadnych czynności odpłatnych. Nie jest również planowane przeniesienie ich własności na podmiot trzeci. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca w związku rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest zarejestrowany jako czynny podatnik tego podatku od daty 1 października 2012 r.

W związku z realizacją inwestycji zostaną poniesione wydatki związane z robotami budowlanymi oraz wykonaniem prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp. Wnioskodawca poniesie wydatki w wysokości wynikającej z podziału płatności pomiędzy Zamawiającym (Wnioskodawca) a Współzamawiającym (WSS) z uwzględnieniem źródeł finansowania.

W związku z realizacją inwestycji budowlanej dojdzie do wytworzenia środków trwałych, których wartość przekroczy 15 tys. złotych w postaci budynków i budowli na cudzym gruncie, współfinansowanych przez Wnioskodawcę. Realizacja inwestycji budowlanej będzie zrealizowana na gruncie, którego właścicielem jest WSS. Wnioskodawca poniesie wydatki finansowe w określonej części związanej z wybudowaniem budynków i budowli. Pozostałe nakłady finansowe na wybudowanie tych budynków i budowli, zostaną poniesione przez WSS.

W związku z realizacją inwestycji budowlanej nie dojdzie do wytworzenia przez Wnioskodawcę środków trwałych, których wartość nie przekroczy 15 tys. złotych.

Faktury, na których Wnioskodawca będzie wskazany jako nabywca, będą dokumentowały nabycie usług budowlanych oraz wykonanie prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp.

Wnioskodawca przekaże do nieodpłatnego używania na czas nieokreślony na rzecz WSS poniesione w swoim zakresie nakłady na współfinansowanie budowy budynków i budowli. W związku z realizacją inwestycji zostaną poniesione wydatki związane z robotami budowlanymi oraz wykonaniem prac towarzyszących, w szczególności prac instalacyjnych, przyłączeniowych itp.

Inwestycja jest realizowana na gruncie należącym do WSS Y. Zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego wszystko co jest wybudowane na gruncie przynależy do tego gruntu i tym samym staje się własnością właściciela gruntu. Skoro grunt jest własnością WSS to tym samym w cywilnym ujęciu budynki i budowle będą własnością WSS. Wnioskodawca poniesie jednak nakłady na wybudowanie budynku na cudzym gruncie, którym dysponuje na podstawie umowy użyczenia zawartej z właścicielem gruntu. Na podstawie ww. umowy Wnioskodawcy użyczono przedmiotowy grunt wyłącznie w celu realizacji opisywanej we wniosku inwestycji.

Składniki majątkowe po zakończeniu inwestycji budowlanej, zostaną wyłącznie przekazane do nieodpłatnego używania przez WSS na czas nieokreślony. W ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on zatem wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych, będących efektem zrealizowanej inwestycji.

Wytworzone składniki zostaną wyłącznie przekazane do nieodpłatnego używania przez WSS na czas nieokreślony. Wnioskodawca nie będzie zatem wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych będących efektem zrealizowanej inwestycji i nie ma zamiaru wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności ubocznej gospodarczej.

Za wparcie sp zoz-ów, polegające na planowaniu i pozyskiwaniu finansowania inwestycji, prowadzeniu we własnym imieniu inwestycji w zakresie robót budowlanych na obiektach i terenach zakładów opieki zdrowotnej oraz nabywaniu sprzętu i wyposażenia szpitalnego oraz przekazywaniu rezultatów tych inwestycji do używania zakładom opieki zdrowotnej Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia.

Nieodpłatnie przekazanie składników majątkowych wytworzonych w ramach inwestycji budowlanej na rzecz WSS nastąpi na podstawie umowy cywilno-prawnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a WSS.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa powyżej.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizacji inwestycji budowlanej, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Wskazać należy, że fakt istnienia bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem towarów i usług w związku z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w opisie sprawy tut. Organ wskazuje co następuje.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy za wparcie sp zoz-ów, polegające na planowaniu i pozyskiwaniu finansowania inwestycji, prowadzeniu we własnym imieniu inwestycji w zakresie robót budowlanych na obiektach i terenach zakładów opieki zdrowotnej oraz nabywaniu sprzętu i wyposażenia szpitalnego oraz przekazywaniu rezultatów tych inwestycji do używania zakładom opieki zdrowotnej Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – składniki majątkowe po zakończeniu inwestycji budowlanej, zostaną wyłącznie przekazane do nieodpłatnego używania przez WSS na czas nieokreślony. Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych, będących efektem zrealizowanej inwestycji. Wnioskodawca nie będzie zatem wykorzystywał składników majątkowych do czynności opodatkowanych będących efektem zrealizowanej inwestycji i nie ma zamiaru wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych.

Zatem należy wskazać, że w przypadku wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej, które nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z realizacją tej inwestycji.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji budowlanej, o której mowa w opisie sprawy.

W konsekwencji stanowisko Spółki zgodnie, z którym Wnioskodawca nie ma w ogóle prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z poniesionymi nakładami na realizację inwestycji budowlanej, uznano za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku wyroków sądów administracyjnych tut. Organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Ponadto, odnośnie powołanej przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.