Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.98.2019.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-17
Teza: Prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: cmentarze; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 10 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza oraz korekty nieodliczonego podatku **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza oraz korekty nieodliczonego podatku.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 10 kwietnia 2019 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako właściciel cmentarza komunalnego, wykonuje w imieniu własnym i na własny rachunek na rzecz podmiotów trzecich następujące odpłatne czynności (tzw. „opłaty cmentarne”): opłaty za miejsce grzebalne, opłaty za rezerwację miejsca grzebalnego, opłaty grzebalne z prawem do murowania grobowca, wjazd na teren cmentarza i nadzór nad ekshumacją zwłok. Możliwość pobierania przez Gminę tzw. „opłat cmentarnych” oraz ich wysokość wynika z zarządzenia Burmistrza. Opłaty te stanowią w całości przychód Gminy.

Na podstawie stosownej umowy na utrzymanie cmentarza komunalnego Gmina zleca „Wykonawcy: - sp. z o. o., prowadzenie zadań gminy w zakresie:

1.  utrzymania czystości i porządku na terenach zielonych cmentarza;
2.  systematyczne grabienie i usuwanie liści w okresie jesiennym;
3.  systematyczny wywóz odpadów zgromadzonych w ustawionych pojemnikach na terenie cmentarza, jak i przed cmentarzem;
4.  pielęgnację drzew i krzewów - usuwanie suchych zbędnych gałęzi i konarów;
5.  zimowe utrzymanie alejek - zwalczanie śliskości.

Wszystkie te prace wykonywane są zgodnie z harmonogramem rzeczowo - finansowym, który stanowi integralny załącznik do umowy. Za wykonanie ww. usługi „Wykonawca” tj. sp. z o.o. otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w zależności od zakresu wykonanych prac, na podstawie wystawionych faktur z wykazaną kwotą podatku VAT dla „Zamawiającego” tj. Gminy. W przyszłości Gmina może ponosić również wydatki inwestycyjne związane np. z budową lub przebudową alejek na cmentarzu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Prowadzenie cmentarzy gminnych należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 506 z późn. zm.), tj. do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmują sprawy cmentarzy gminnych.
2.  Zakupione towary i usługi przez Gminę związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
3.  Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza są wykorzystywane przez gminę do działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o „VAT”.
4.  Towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza są wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej.
5.  W ramach działalności gospodarczej towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
6.  W ramach prowadzonej działalności gospodarczej towary i usługi związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
7.  Dotychczas w Gminie nie było przypadku aby pochówku dokonano nieodpłatnie.
8.  Mogą zdarzyć się takie sytuacje, że Gmina będzie zobowiązana do świadczenia usług związanych z cmentarzem nieodpłatnie, w szczególności taki przypadek będzie miał miejsce, gdy Gmina będzie miejscem zgonu osoby bezdomnej, a krewni zmarłego nie zorganizują pochówku. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2017 r., poz. 912, z późn. zm.; dalej: ustawa o cmentarzach) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1508 z późn zm.), dalej: ustawa o pomocy społecznej), gminy na terenie których nastąpił zgon mają obowiązek chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie (dalej zwane również jako osoby bezdomne). Jednocześnie, przepisy te wprowadzają możliwość żądania przez gminy zwrotu kosztów pogrzebu z masy spadkowej zmarłego, o ile ją pozostawił. Dlatego też nawet, gdy Gmina jest organizatorem pochówku zmarłego, to nie zawsze koszt tego przedsięwzięcia będzie leżał po stronie Gminy (odbędzie się bez odpłatności), gdyż może on zostać pokryty z masy spadkowej.
9.  Gmina nie posiada klasyfikacji statystycznej dokonywanych przez nią czynności na terenie cmentarza komunalnego jednak, zdaniem Gminy, przedmiotowe czynności powinny być zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 96.03.12.0, tj. Usługi pogrzebowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczania VAT naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza tj. wydatków zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących oraz dokonania korekt deklaracji VAT - 7 za lata ubiegłe, w przypadku gdy takich odliczeń nie dokonała.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podstawą odliczenia VAT jest wypełnienie łącznie dwóch przesłanek, tj. nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT i nabywane towary/usługi pozostają w związku z wykonywaniem przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku i od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wszystkie działania i wydatki związane z utrzymaniem cmentarza komunalnego mają na celu realizację zadania publicznego, jakim jest udostępnienie miejsc pochówku zmarłych. Pobieranie z tego tytułu „opłat cmentarnych” (opodatkowanych stawką 8%) ma charakter czynności opodatkowanych. Gmina ujmuje je w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu podatek VAT należny.

Wobec powyższego, Gmina nabywając towary i usługi celem zrealizowania przedmiotowego zadania dokonuje ich jako podatnik podatku VAT w ramach swojej działalności gospodarczej, a nie jako organ władzy publicznej w ramach realizacji zadań własnych.

Dlatego też, stosownie do przytoczonego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy bieżące jak też inwestycyjne związane z funkcjonowaniem cmentarza komunalnego, oraz dokonanie korekt deklaracji VAT - 7 za lata poprzednie w przypadku, gdy Gmina nie dokonała takiego odliczenia podatku i co do których prawo do odliczenia podatku VAT nie wygasło/nie uległo przedawnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zaistniałego stanu faktycznego w zakresie kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza. Natomiast nie odnosi się do zdarzenia przyszłego, czyli w przypadku wystąpienia pochówku dla osoby bezdomnej (świadczenia nieodpłatne) oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z budową lub przebudową alejek na cmentarzu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako właściciel cmentarza komunalnego, wykonuje w imieniu własnym i na własny rachunek na rzecz podmiotów trzecich następujące odpłatne czynności (tzw. „opłaty cmentarne”).

Na podstawie stosownej umowy na utrzymanie cmentarza komunalnego Wnioskodawca zleca „Wykonawcy” - Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji, prowadzenie zadań gminy w zakresie:

1.  utrzymania czystości i porządku na terenach zielonych cmentarza;
2.  systematyczne grabienie i usuwanie liści w okresie jesiennym;
3.  systematyczny wywóz odpadów zgromadzonych w ustawionych pojemnikach na terenie cmentarza, jak i przed cmentarzem;
4.  pielęgnację drzew i krzewów - usuwanie suchych zbędnych gałęzi i konarów;
5.  zimowe utrzymanie alejek - zwalczanie śliskości.

Wszystkie te prace wykonywane są zgodnie z harmonogramem rzeczowo - finansowym, który stanowi integralny załącznik do umowy. Za wykonanie ww. usługi „Wykonawca” otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w zależności od zakresu wykonanych prac, na podstawie wystawionych faktur z wykazaną kwotą podatku VAT dla „Zamawiającego” tj. Wnioskodawcę.

Zakupione towary i usługi przez Wnioskodawcę związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza są wykorzystywane przez gminę do działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o „VAT”. Dotychczas w Gminie nie było przypadku aby pochówku dokonano nieodpłatnie.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza, mają związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. czynnościami, które Gmina jako właściciel wykonuje w imieniu własnym i na własny rachunek i za które pobiera opłaty. Usługi te – jak wynika z wniosku – są opodatkowane przy zastosowaniu właściwej stawki podatku od towarów i usług, a zakupione towary i usługi przez Wnioskodawcę związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem cmentarza służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza. Zaznaczenia wymaga jednak, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków Wnioskodawca może zrealizować pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy.

Odnosząc się do korekty nieodliczonego podatku, należy wskazać, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca może skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków bieżących i inwestycyjnych związanych z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza w terminie określonym w art. 86 ust. 10, ust. 10b ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał stosowne faktury. Jeśli Wnioskodawca nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazany powyżej okres, wówczas może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, może – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności istotna dla przyjętego rozstrzygnięcia była okoliczność, że wydatki związane z funkcjonowaniem i utrzymywaniem cmentarza, mają związek z wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.