Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-619/15/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-01
Teza: Gmina pragnie potwierdzić: - w okresie trwałości Projektu: 1) Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców tytułem wniesienia wkładu własnego w wysokości 20% wartości zestawu kolektora słonecznego zamontowanego na ich budynkach mieszkalnych określonej po postępowaniu przetargowym będą podlegały opodatkowaniu VAT? 2) Czy Gmina będzie zobligowana naliczyć VAT z tytułu wykorzystania instalacji solarnych przez Mieszkańców w okresie trwałości projektu? 3) Gdyby stanowisko Gminy odnośnie pytania 1 i 2 zostało uznane za nieprawidłowe, według jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców? 4) Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących nabycie towarów/usług związanych z zakupem i instalacją kolektorów słonecznych? - po zakończeniu okresu trwałości Projektu: 5) Czy przekazanie Mieszkańcom kolektorów słonecznych po 5-letnim okresie trwałości projektu licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność dot. Projektu, będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: gmina; kolektor-kolektor słoneczny; partycypacja-wpłaty partycypacyjne; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania wpłat od mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, na których mają być umieszczone kolektory słoneczne oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat od mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, na których mają być umieszczone kolektory słoneczne oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zaplanował zakup i montaż na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy”) kolektorów słonecznych do konwersji energii promieniowania słonecznego na ciepło. W celu uzyskania dofinansowania realizowanej inwestycji Gmina zawarła z Województwem …….. umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. (dalej: „RPO”) na lata 2007-2013 (dalej: „Projekt”). Przedmiotowa umowa przewiduje dofinansowanie w kwocie stanowiącej nie więcej niż 80% kwoty wydatków kwalifikowanych Projektu.

W związku z powyższym, Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z montażem zestawu kolektora słonecznego. Mieszkańcy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego w wysokości pozostałej, niedofinansowanej z środków RPO wartości zestawu kolektora słonecznego zamontowanego w ich budynku mieszkalnym określone po postępowaniu przetargowym (tj. 20% wartości). W praktyce oznacza to, iż całość Projektu jest finansowana przez Mieszkańców lub ze środków RPO, nie ze środków Gminy. Gmina nie przewiduje pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie trwałości Projektu. Umowy zostały zawarte na czas określony od dnia podpisania do końca trwałości Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność dot. Projektu. Po upływie tego okresu, warunki dalszego użytkowania kolektora słonecznego mają zostać określone w odrębnej umowie. Niemniej, Wnioskodawca przewiduje, że po tym okresie kolektory słoneczne zostaną przekazane Mieszkańcom bez pobierania jakichkolwiek dodatkowych opłat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Gmina pragnie potwierdzić:

*   w okresie trwałości Projektu:
    1.  Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców tytułem wniesienia wkładu własnego w wysokości 20% wartości zestawu kolektora słonecznego zamontowanego na ich budynkach mieszkalnych określonej po postępowaniu przetargowym będą podlegały opodatkowaniu VAT?
    2.  Czy Gmina będzie zobligowana naliczyć VAT z tytułu wykorzystania instalacji solarnych przez Mieszkańców w okresie trwałości projektu?
    3.  Gdyby stanowisko Gminy odnośnie pytania 1 i 2 zostało uznane za nieprawidłowe, według jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców?
    4.  Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących nabycie towarów/usług związanych z zakupem i instalacją kolektorów słonecznych?
*   po zakończeniu okresu trwałości Projektu:
    1.  Czy przekazanie Mieszkańcom kolektorów słonecznych po 5-letnim okresie trwałości projektu licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność dot. Projektu, będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Gminy:

1.  Otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców tytułem wniesienia wkładu własnego w wysokości 20% wartości zestawu kolektora słonecznego zamontowanego na ich budynkach mieszkalnych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Gmina nie będzie zobligowana naliczyć VAT z tytułu nieodpłatnego wykorzystania instalacji solarnych w okresie trwałości projektu.
3.  Gdyby tutejszy organ uznał stanowisko Gminy w zakresie pytania 1 i 2 za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku montażu kolektorów słonecznych w budynkach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stawką VAT właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców jest stawka 8 %. W przypadku montażu kolektorów słonecznych w budynkach budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, stawkę 8% Gmina powinna zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%
4.  Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących nabycia towarów/usług związanych z zakupem i instalacją kolektorów słonecznych.
5.  Przekazanie Mieszkańcom kolektorów słonecznych po 5-letnim okresie trwałości projektu licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność dot. Projektu, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad.1

W celu uznania, że wkład własny wnoszony przez Mieszkańców podlegać będzie opodatkowaniu VAT, w pierwszej kolejności konieczne byłoby wystąpienie w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Katalog takich czynności zawiera art. 5 ustawy o VAT, który określa, że opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

1.  Brak odpłatnej dostawy towarów

W ocenie Gminy, w opisanej sytuacji, nie będzie podstaw, aby uznać, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w okresie trwałości Projektu dojdzie do dostawy towarów. Zgodnie z art. 7 ustawy o VAT rozumie się przez nią „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”.

Gmina w ramach zawartych z Mieszkańcami cywilnoprawnych umów i aneksów, minimum przez okres 5 lat od otrzymania dofinansowania, z uwagi na postanowienia umowy o dofinansowanie Projektu, nie będzie uprawniona do przenoszenia własności, ani posiadania kolektorów solarnych na rzecz Mieszkańców.

W trakcie okresu trwałości Projektu, kolektory pozostawać będą własnością Gminy, która również posiadać będzie także ekonomiczne władztwo nad infrastrukturą.

W konsekwencji, należy uznać, że Gmina nie zrealizuje dostawy towarów na rzecz Mieszkańców w rozumieniu przepisów o VAT, do której mogłoby dojść jedynie wówczas, gdyby nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania instalacjami solarnymi jak właściciel.

1.  Brak czynności odpłatnego świadczenia usług

Zgodnie z definicją świadczenia usług zawartą w art. 8 ustawy o VAT uznaje się za nie „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`)”. W ocenie Gminy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie można uznać, iż Gmina będzie wykonywać na rzecz Mieszkańców jakiekolwiek świadczenie związane z budową/czy udostępnieniem solarów. Ze strony Gminy nie będą występować dodatkowe czynności wykonywane na rzecz Mieszkańców, gdyż solary nie będą wymagać dodatkowej obsługi ze strony Gminy, a ewentualne naprawy instalacji dokonywane będą przez podmiot będący dostawcą sprzętu. Model, w jakim realizowana jest inwestycja, powoduje, iż Gmina jedynie administruje inwestycją (pozostając właścicielem solarów w trakcie okresu trwałości projektu). Przy czym, co Gmina wyraźnie wskazywała w stanie faktycznym, bezpośrednio nie będzie ona ponosić kosztów budowy kolektorów słonecznych (ponoszone są one w 100% z dofinansowania ze środków otrzymanych w ramach RPO oraz środków Mieszkańców).

W tej sytuacji, świadczenie wykonywane jest jedynie przez podmiot/podmioty dostarczające infrastrukturę na rzecz Gminy, a wkład Mieszkańca stanowi zapłatę dokonywaną przez podmiot trzeci za świadczenie wykonywane przez dostawcę infrastruktury na rzecz Gminy.

1.  Brak możliwości potraktowania wpłat jako wynagrodzenia

W ocenie Gminy, nawet gdyby uznać, iż Gmina w ramach przedstawionego modelu realizacji inwestycji wykonuje jakiekolwiek świadczenie na rzecz Mieszkańców, dla opodatkowania VAT wpłat własnych od Mieszkańców, konieczne byłoby spełnienie dodatkowego warunku, polegającego na występowaniu bezpośredniego związku między wpłatami Mieszkańców, a ekwiwalentnym świadczeniem Gminy wykonywanym w zamian za wniesione wpłaty. W ocenie Gminy, w opisanym przypadku do takiej sytuacji nie dojdzie. Mieszkańcy oprócz wpłacenia części wartości solarów, które to wpłaty przekazywane są przez Gminę na rzecz dostawcy/dostawców instalacji, nie dokonują żadnej dodatkowej zapłaty, która stanowiłaby zapłatę za świadczenie Gminy (nawet jeśliby uznać, że takie świadczenie po stronie Gminy wystąpiło - argumentacja o braku takiego świadczenia została przedstawiona w pkt ii powyżej). Konieczność występowania ścisłego związku pomiędzy wykonywanymi czynnościami, a otrzymywanym wynagrodzeniem, jako warunek opodatkowania VAT, był podkreślany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”). Dla przykładu w wyroku w sprawie C-16/93 (Tolsma), TSUE uznał, że świadczenie podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę musi stanowić wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Tymczasem, jak podkreśla Gmina, wkład przekazywany przez Mieszkańców na jej rzecz, będzie stanowił jedynie zapłatę przez podmiot trzeci za świadczenie wykonywane przez dostawcę/dostawców solarów na rzecz Gminy, związane z zakupem/montażem kolektorów słonecznych, które zostaną zamontowane na domach Mieszkańców. W ocenie Gminy, nie będzie on jednakże powiązany z żadnym świadczeniem wykonywanym przez Gminę.

Potwierdzeniem takiego traktowania wpłat jest także brzmienie umów zawartych z Mieszkańcami, które wskazują, iż w przypadku niezrealizowania projektu, kwoty wpłacone przez Mieszkańców podlegać będą zwrotowi. Reasumując, wobec powyższej argumentacji, wkład własny Mieszkańców stanowiący „15%” wartości zestawów kolektorów słonecznych zamontowanych na budynkach mieszkalnych poszczególnych Mieszkańców stanowi zapłatę przez podmiot trzeci za świadczenie wykonywane przez dostawcę/dostawców solarów na rzecz Gminy.

Jako, że Gmina w ramach realizowanego modelu inwestycji nie wykonuje na rzecz Mieszkańców w okresie trwałości Projektu dostawy towarów, ani także nie wykonuje na ich rzecz żadnego świadczenia, które mogłoby zostać uznane za świadczenie usług, w stosunku do otrzymanych od Mieszkańców kwot, które w dalszej kolejności są przez Gminę przekazywane na rzecz dostawcy/dostawców infrastruktury, nie powstanie obowiązek naliczenia VAT. Gmina pragnie wskazać, iż ww. model realizacji inwestycji jest w pewnym stopniu analogiczny do schematów realizacji programów lojalnościowych, które były przedmiotem wyroku TSUE w połączonych sprawach C-53/09 i C-55/09 (Loyalty Management UK Ltd. oraz Baxi Group Ltd.). W szczególności wyrok ten dotyczył sposobu opodatkowania VAT kompleksowych usług marketingowych związanych z realizacją programów lojalnościowych, w ramach których podmiot zewnętrzny w ramach realizowanych usług wydaje nieodpłatnie towary na rzecz klientów sponsora programu. TSUE uznał w tym orzeczeniu, iż w przypadku, w którym dochodzi do płatności sponsora za kompleksową usługę marketingową, w ramach której dochodzi do nieodpłatnego wydania nagród na rzecz uczestników programu (klientów), uznać należy, iż „płatność z tytułu wykonania takiej usługi w części stanowią wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów tym klientom, względnie za świadczenie im usług, a jedynie w części wynagrodzenie za usługę marketingową wykonywaną na rzecz sponsora”.

Przekładając taką sytuację, na opisany w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym model realizacji inwestycji, poprzez analogię, uznać należy, iż Mieszkańcy pełnią w opisanym Projekcie rolę częściowego sponsora, który dokonując wpłaty wkładu własnego, w istocie dokonują zapłaty części wynagrodzenia na rzecz dostawców infrastruktury (wynagrodzenia, jakie Gmina byłaby zobligowana zapłacić dostawcom infrastruktury, którzy z kolei pełnią w Projekcie rolę analogiczną do tej pełnionej przez dostawców prezentów lojalnościowych wydawanych klientom w przytoczonym wyroku).

Reasumując, Gmina w opisanej sytuacji nie dokonuje żadnego świadczenia na rzecz Mieszkańców, a jedynym podmiotem, który dokonuje czynności opodatkowanej VAT jest w tej sytuacji dostawca infrastruktury.

Ad. 2

W ocenie Gminy, w opisanej sytuacji, w trakcie okresu trwałości Projektu, nie powstanie także konieczność naliczenia VAT z tytułu nieodpłatnego wykorzystania instalacji solarnych w okresie trwałości projektu.

1.  Brak wystąpienia nieodpłatnej dostawy towarów

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania, gdyż jak już wspomniano powyżej, w czasie okresu trwałości Projektu nie dojdzie do przekazania instalacji lub ich zużycia na cele osobiste Gminy, czy też jej pracowników, a także nie dojdzie do darowizn instalacji, o których mowa w przytoczonej regulacji.

1.  Brak wystąpienia nieodpłatnego świadczenia usług podlegającego VAT

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych oraz;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Gminy, także w oparciu o ww. przepisy, Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania VAT należnego w opisanej sytuacji.

1.  Brak podstaw do naliczania VAT z tytułu użycia nabytych usług służących do wytworzenia solarów na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT

Ze względu na brzmienie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, w ocenie Gminy ta regulacja nie może mieć zastosowania w stosunku do tej części wydatków związanych z budową instalacji solarnych, które stanowią nabywane przez Gminę usługi, tj. np. usługi budowlane.

Przedmiotowa regulacja odnosi się tylko i wyłącznie do zużycia towarów. Ewentualna próba „rozciągnięcia tego przepisu” na usługi byłaby sprzeczna w szczególności z jego literalną wykładnią, ale także z tzw. zasadą racjonalnego ustawodawcy, który doskonale rozróżnia i odrębnie definiuje pojęcia towarów oraz usług.

1.  Brak podstaw do naliczania VAT z tytułu użycia nabytych towarów służących do wytworzenia solarów na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT

Ewentualna konieczność naliczania przez Gminę VAT należnego na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, mogłaby potencjalnie dotyczyć jedynie częściowego zużycia towarów w związku z realizowaną inwestycją. Jak jednak Gmina uzasadnia poniżej, szczegółowa analiza art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż również w tym zakresie Gmina nie powinna naliczać VAT należnego.

Wynika to z tego, iż warunkiem koniecznym do opodatkowania VAT nieodpłatnego użycia towarów stanowiących własność przedsiębiorstwa, jest:

*   ich użycie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika;
*   prawo podatnika do odliczenia VAT, w całości lub części, w odniesieniu do nabycia, importu, lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Odnosząc się do pierwszego z ww. warunków, w opinii Gminy, nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, iż we wskazanym modelu inwestycji następuje użycie towarów, nie następowałoby ono na cele inne niż działalność gospodarcza Gminy. W związku z powyższym przepis ten nie znalazłyby zastosowania.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (zarówno w stanie prawnym obowiązującym do, jak i po 31 marca 2011 r.) przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. W myśl przytoczonych wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Również takie zadania będzie wykonywał Z., bowiem uchwała o utworzeniu gminnej jednostki budżetowej pod nazwą „Z.” określa, że zadaniem statutowym Zakładu jest prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej. Wobec powyższego podejmowane w tym zakresie przez podatnika (Gminę) działania polegające na nieodpłatnym przekazaniu Z. powstałego w ramach realizowanego projektu majątku, a także mienia wytworzonego poza projektem, a które nie zostało jeszcze oddane do użytkowania, jak i środków trwałych, które Gmina już wcześniej wykorzystywała do wykonywania usług wodno-kanalizacyjnych mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. W kontekście powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie majątku Gminy (tj. sieci wodno-kanalizacyjnych oraz inwestycji w toku Z. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nieodpłatne przekazanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań publicznych)”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50711-5/BM, w której organ podatkowy stwierdził, że „Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie w administrowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Zakładowi Usług Komunalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD, w której organ podatkowy stwierdził, że „Nie ma zatem podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w związku z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W myśl cytowanych powyżej przepisów o samorządzie gminnym, zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, tj. w tym przypadku budowa kanalizacji sanitarnej i wodociągu oraz jej wykorzystanie w celu wykonywania tych zadań, należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie powyższych budowli w roku 2010 Komunalnemu Zakładowi Budżetowemu, jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przedmiotowe budowle były wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR, w której organ podatkowy wskazał, że „Jak wskazał Wnioskodawca przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony podczas nabycia towarów i usług, które są związane z zapewnieniem bezpłatnego wstępu na basen uczniom. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że bezpłatne zapewnienie przez MOSiR wstępu na basen uczniom, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w opisanej sytuacji nie jest spełniony drugi warunek, aby ww. czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w związku z wykonaniem przedmiotowych usług wynikających z zadań statutowych występuje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż zapewnienie wstępu na basen uczniom jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, tym samym czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Z kolei odnosząc się do drugiego z ww. warunków opodatkowania VAT dotyczącego prawa do odliczenia VAT od towarów podlegających zużyciu, zdaniem Gminy nie będzie on również spełniony. Jak Gmina wskazuje w odpowiedzi na pytanie nr 3 poniżej, Gminie prawo takie nie przysługuje/nie będzie przysługiwać w stosunku do towarów związanych z realizowaną inwestycją.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Gmina pragnie podkreślić, iż jej zdaniem nie jest/nie będzie ona zobowiązana do naliczania VAT należnego w związku z użyciem wydatków związanych z budową instalacji solarnych w trakcie okresu trwałości Projektu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

1.  Brak podstaw do naliczania VAT z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT

W ocenie Gminy, w przypadku uznania przez organ podatkowy, iż w opisanym model dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców, także nie powstanie obowiązek opodatkowania VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Przepis ten przewiduje, iż w tym przypadku, warunkiem koniecznym do opodatkowania VAT jest, aby świadczenie następowało na cele inne niż działalność gospodarcza.

Opierając się na argumentacji przedstawionej w pkt b) powyżej nie można uznać, iż jeśli dochodziłoby w opisanej sytuacji do jakiegokolwiek świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców, następowałoby ono na cele inne niż działalność gospodarcza. Cały projekt jest realizowany przez Gminę w ramach prowadzonej działalności jako organu publicznego, która to działalność stanowi działalność gospodarczą Gminy, o której mowa w tym przepisie.

Ad 3.

Gdyby stanowisko Gminy odnośnie pytań 1 i 2 zostało uznane za nieprawidłowe i w ocenie tut. organu zakup i montaż kolektorów na posesji Mieszkańców stanowiłby odpłatną usługę podlegającą VAT, w ocenie Gminy, świadczona przez nią usługa jest usługą termomodernizacji polegającą na instalacji urządzeń grzewczych. Usługa ta sklasyfikowana jest w dziale 43 - roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.1 - roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, odwadniających, cieplnych i klimatyzacyjnych według załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207 poz.1293. z późn. zm. dalej jako: „PKWiU”).

W skład instalacji kolektorów słonecznych wchodzi bateria kolektorów - umieszczona zazwyczaj na dachu budynku (rzadziej w ścianie budynku), podgrzewacz - umieszczony wewnątrz budynku (na ogół w sąsiedztwie kotła co.) oraz zespół pompowo-sterowniczy - umieszczony obok podgrzewacza. Całość wykonanych prac pozwoli na podniesienie wartości użytkowej budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również Prawo budowlane - ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 89, poz. 414 z póżn. zm.).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, iż cele realizowanego Projektu mają być osiągnięte poprzez wykonanie i wykorzystywanie kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych. Usługa wykonania montażu kolektorów słonecznych jest usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy. W zakres usługi instalacji kolektorów słonecznych wchodzi montaż zestawu kolektorów słonecznych usytuowany na dachu lub ścianie budynku oraz zestaw elementów układu, rozmieszczonych wewnątrz budynku, zazwyczaj w pomieszczeniu kotłowni. Obok montażu elementów instalacji kolektorów słonecznych zostanie zapewnione wykonanie robót pozwalających na wpięcie systemu do istniejącej instalacji, wykonanie izolacji, przeprowadzenie prób szczelności właściwe ustawienie systemu i uruchomienie układu solarnego. W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę cieplną danego gospodarstwa domowego (obniżenie kosztów energii cieplnej). Charakter świadczonej usługi nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Gminę należy zaklasyfikować jako termomodernizację obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne osób fizycznych, na których zainstalowane zostaną kolektory słoneczne to, co do zasady, domy jednorodzinne, choć możliwa jest także instalacja kolektorów słonecznych również w budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych. Wszystkie budynki objęte Projektem stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2, a lokali mieszkalnych - 1502, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Z zasady kolektory słoneczne mają być zainstalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku. Kolektory słoneczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. W konsekwencji wykonywaną przez Gminę usługę należy uznać za termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro instalacja kolektorów słonecznych, o których mowa we wniosku, wykonywana będzie w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i wykonywana będzie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Natomiast, w przypadku montażu kolektorów słonecznych w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow. 300 m2 w domach jednorodzinnych lub 150 m2 w lokalach mieszkalnych). W stosunku do pozostałej części powierzchni budynku (powyżej 300 m2) lub pozostałej części lokalu mieszkalnego (powyżej 150 m2), dla wykonania instalacji kolektorów słonecznych zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH ).

Ad. 4

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz;
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Wnioskodawcy wobec faktu, że nabycie i zainstalowanie przez Gminę przy udziale zewnętrznych dostawców kolektorów solarnych na budynkach należących do Mieszkańców, nie będzie związane z wykonywaniem przez Gminę jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT (w szczególności w świetle argumentacji przedstawionej w odpowiedziach na pytanie nr 1 oraz pytanie nr 2), nie będzie jej przysługiwało prawa do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i instalacją kolektorów solarnych.

Ad. 5

Jak argumentował Wnioskodawca w uzasadnieniu stanowiska do pytania 4, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem i instalacją kolektorów solarnych, ponieważ kolektory te nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania działalności opodatkowanej VAT.

Z tego powodu, zdaniem Gminy również ich nieodpłatne przekazanie na rzecz Mieszkańców po upływie okresu trwałości Projektu, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, warunkiem koniecznym, aby nieodpłatne przekazania instalacji solarnych na rzecz Mieszkańców po okresie trwałości Projektu podlegały VAT, byłoby spełnienie łącznie następujących warunków:

*   musiałby nastąpić nieodpłatne przekazanie solarów na cele osobiste lub darowizna, a także
*   podatnikowi musiałoby przysługiwać w całości lub części prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia przekazywanych towarów.

Jak Gmina wskazywała w odpowiedzi na pytanie 4 powyżej, prawo takie jej nie przysługiwało/nie będzie przysługiwać, ze względu na brak związku wytworzonych instalacji solarnych z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

W rezultacie, nie zostanie spełniona ww. przesłanka powodująca konieczność opodatkowania VAT nieodpłatnego przekazania instalacji na rzecz Mieszkańców po zakończeniu okresu trwałości Projektu na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, iż jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 powołanej ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu powołanej ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L. Nr 347, s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym). W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ww. ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b cyt. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, ze zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Urządzenia budowlane są to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przez roboty budowlane – zgodnie z art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego – należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459 ze zm.), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie uznana za obiekt budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zaplanowała zakup i montaż na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy kolektorów słonecznych do konwersji energii promieniowania słonecznego na ciepło. Gmina zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie tego projektu (w kwocie stanowiącej nie więcej, niż 80% kwoty wydatków kwalifikowanych). Ponadto mieszkańcy Gminy zobowiązali się (na podstawie zawartych umów z Gminą) do wniesienia wkładu własnego w wysokości pozostałej, niedofinansowanej z środków RPO wartości zestawu kolektora słonecznego zamontowanego w ich budynku mieszkalnym określone po postępowaniu przetargowym (tj. 20% wartości). Umowy zostały zawarte na czas określony od dnia podpisania do końca trwałości Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność dot. Projektu. Po upływie tego okresu, warunki dalszego użytkowania kolektora słonecznego mają zostać określone w odrębnej umowie, niemniej, Gmina przewiduje, że po tym okresie kolektory słoneczne zostaną przekazane mieszkańcom bez pobierania jakichkolwiek dodatkowych opłat.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest otrzymanie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie, będzie wykonanie usługi termomodernizacji polegającej na montażu kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych, na poczet wykonania której Gmina pobiera od danego mieszkańca określoną w umowie wpłatę, odpowiadającą 20% kosztów kwalifikowanych (zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową cywilnoprawną). Wykonanie przez Gminę usług nastąpi po upływie okresu 5 lat, tj. licząc od daty rozpoczęcia projektu do momentu nieodpłatnego przeniesienia własności kolektorów solarnych na rzecz właścicieli budynków, na których zostały zamontowane. Z powyższego wynika więc, że kwoty uiszczone przez mieszkańców na poczet wykonania ww. usług stanowią całość zapłaty, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 8 tej ustawy, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w projekcie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Gminę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, Gmina zawierając umowę z wykonawcą robót dotyczących instalacji kolektorów słonecznych oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie (zaliczki) z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skoro instalacja kolektorów słonecznych, o których mowa we wniosku, wykonywana będzie w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i wykonywana będzie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynność – jak słusznie wskazała Gmina - podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Natomiast, w przypadku montażu kolektorów słonecznych w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow. 300 m2 w domach jednorodzinnych lub 150 m2 w lokalach mieszkalnych). W stosunku do pozostałej części powierzchni budynku (powyżej 300 m2) lub pozostałej części lokalu mieszkalnego (powyżej 150 m2), dla wykonania instalacji kolektorów słonecznych zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

A zatem wniesione wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają opodatkowaniu według 8% stawki wyłącznie w przypadku instalacji solarnych, w których kolektor słoneczny zainstalowany będzie na dachu lub ścianie budynku mieszkalnego, jeżeli powierzchnia użytkowa tego budynku nie przekracza 300 m2 w domach jednorodzinnych lub 150 m2 w lokalach mieszkalnych.

Jednocześnie wskazać należy, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach projektu przez Gminę na rzecz mieszkańców ww. budynków, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy polegające na udostępnieniu instalacji solarnych mieszkańcom w okresie trwałości projektu, a także na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz mieszkańców kolektorów słonecznych zamontowanych na budynkach mieszkalnych wykonywane po 5-letnim okresie trwałości nie będą stanowiły odrębnych czynności. W konsekwencji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynnościami podlegającymi opodatkowaniu będą świadczone przez Gminę usługi montażu kolektorów słonecznych, których zakończenie nastąpi po upływie 5 lat od zakończenia realizacji projektu. W niniejszej sprawie z tytułu otrzymanych wpłat dokonanych przez mieszkańców na poczet wykonania przez Gminę ww. usług obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania danej wpłaty. Natomiast, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść cytowanego art. 29a ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług jest kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową.

Zatem, podzielając w tej części stanowisko zawarte we wniosku, uznać należy, że Gmina nie będzie zobligowana naliczyć VAT z tytułu nieodpłatnego wykorzystania instalacji solarnych w okresie trwałości projektu, a także z tytułu nieodpłatnego przekazania mieszkańcom kolektorów słonecznych po 5-letnim okresie trwałości projektu.

Odnośnie kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę udokumentowanych wystawionymi przez wykonawcę robót fakturami, związanych z zakupem i montażem kolektorów słonecznych wskazać należy, że skoro usługi termomodernizacji prywatnych budynków mieszkalnych będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na prywatnych budynkach mieszkalnych, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.