Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.20.2023.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-09
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesieniem wydatków na stworzenie Platformy Internetowej w przypadku przeprowadzania szkoleń nieodpłatnie oraz przy zastosowaniu cen promocyjnych w początkowej fazie wykorzystywania Platformy.
Słowa kluczowe: fundacje; odliczenia-prawo do odliczenia; promocja; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesieniem wydatków na stworzenie Platformy Internetowej w przypadku przeprowadzania szkoleń nieodpłatnie oraz przy zastosowaniu cen promocyjnych w początkowej fazie wykorzystywania Platformy.

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 stycznia 2023 r. (wpływ 23 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja („(…)”) jest czynnym podatnikiem VAT.

Fundacja jest wpisana w KRS zarówno do rejestru przedsiębiorców („rejestr przedsiębiorców”), jak i do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej („rejestr fundacji”).

Zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców, przedmiotem działalności Fundacji jest:

a) działalność wspomagająca edukację,

b) pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,

c) działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów,

d) realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych, nauka języków obcych,

e) pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana wydawanie książek,

f) działalność portali internetowych,

g) wydawanie książek.

Natomiast, zgodnie z wpisem do rejestru fundacji, celem Fundacji jest: (…)

Jak wynika z powyższego, statut Fundacji nie przewiduje prowadzenia działań na rzecz placówek oświaty publicznej (szkół publicznych).

Fundacja oraz Grantodawca podpisali „Umowę o Powierzeniu Grantu” („Umowa”).

Przedmiotem Umowy jest powierzenie Fundacji przez Grantodawcę środków pieniężnych na realizację projektu „(…)” („Projekt”).

(…) to nowoczesna forma edukacji, której nazwa stanowi akronim od angielskich wyrazów Science (nauka), Technologies (technologia), Engineering (robotyka), Arts (sztuka), Mathematics (matematyka).

(…) polega na wykorzystaniu narzędzi oraz metod, które pozwolą na wykształcenie u uczniów m.in. myślenia innowacyjnego i niekonwencjonalnego, podejmowania rozważnego ryzyka, angażowania się w twórcze rozwiązywanie problemów, współpracy i aktywnego uczestnictwa w procesach twórczych, budowania pasji poznawczej, popularyzacji wiedzy naukowej oraz myślenia krytycznego.

W ramach realizacji Projektu, Fundacja zamierza stworzyć platformę internetową „(…)” („Platforma Internetowa”), która będzie służyła szkoleniu nauczycieli z placówek publicznych (oświata publiczna) w zakresie edukacji (…).

Platforma internetowa składa się z następujących elementów:

i. ogólnodostępnego portalu, stanowiącego wizytówkę programu, zawierającego podstawowe informacje o kursach i projekcie, formularze kontaktowe,

ii. platformy e-learningowej dostępnej dla użytkowników zalogowanych, zawierającej treści merytoryczne, w tym moduły kursu dla nauczycieli, scenariusze zajęć z uczniami oraz nagrania z webinariów.

W ramach kursu (…) i części dostępnej po zalogowaniu użytkownicy znajdą materiały merytoryczne dotyczące edukacji (\`(...)\`) i zagadnień VET. Będą one dostępne w postaci modułów zawierających treści w formie wideo, prezentacji, dokumentów do pobrania oraz powiązanych z nimi testów do rozwiązania. Treść kursu podzielona będzie na 10 modułów, kurs będzie można realizować asynchronicznie. Ukończenie modułu (uzyskanie pozytywnego wyniku w finalnym teście sprawdzającym wiedzę) będzie umożliwiało pobranie imiennego certyfikatu ukończenia modułu. Dodatkowo, dla użytkowników, którzy ukończą wszystkie moduły, dostępny do pobrania będzie dodatkowy certyfikat ukończenia całego kursu. Platforma internetowa będzie również zawierała scenariusze lekcji powiązane bezpośrednio z modułami. Użytkownik będzie miał możliwość przeglądania i filtrowania wszystkich scenariuszy, niezależnie od postępu realizacji kursu.

Dostęp do kursu w wersji podstawowej ((…)) będą mieli wszyscy użytkownicy, którzy założą profil na Platformie internetowej.

Dostęp do kursu (…)+ będą mieli wyłącznie wybrani użytkownicy - wyselekcjonowani przez twórcę kursów. Dostęp do kursu będzie im nadawany ręcznie przez twórców kursu. Kurs (…)+ będzie prowadzony synchronicznie z wykorzystaniem materiałów edukacyjnych z platformy oraz zewnętrznych narzędzi do wideokonferencji.

W ramach Platformy internetowej użytkownicy będą mogli dowiedzieć się o dodatkowych działaniach prowadzonych w projekcie - takich jak spotkania online i godziny otwarte prowadzone na zewnętrznych platformach, społeczności uczestników funkcjonującej na wybranej zewnętrznej platformie społecznościowej.

W ramach realizacji Projektu, Fundacja poniesie następujące wydatki („Wydatki”):

i. wynagrodzenia podwykonawców,

ii. koszty związane z zawarciem i prowadzeniem rozliczeń z podwykonawcami Projektu na podstawie przedstawianych przez podwykonawców faktur,

iii. koszty całej księgowości projektu i wszystkich działań administracyjnych,

iv. koszty materiałów marketingowych promujących Projekt, a w szczególności materiałów reklamowych w formie cyfrowej i papierowej,

v. koszty zorganizowania, koordynowania i rozliczania wszystkich wydarzeń w ramach Projektu, a w szczególności konferencji, webinarów, warsztatów i treningów dla nauczycieli,

vi. koszty zaopatrzenia wydarzeń w ramach Projektu we wszystkie potrzebne materiały,

vii. koszty koordynowania i rozliczania działań związanych z Platformą Internetową, której wykonawcą jest podmiot zewnętrzny,

viii. koszty koordynowania i nadzoru nad jakością materiałów umieszczanych na Platformie Internetowej, a w szczególności materiałów w formie elektronicznej, pisemnej lub wideo.

W ramach Projektu Fundacja, przy wykorzystaniu Platformy Internetowej, ma zamiar przeszkolić ok. 3.000 nauczycieli, pracujących w szkołach publicznych, nieodpłatnie albo za symbolicznym wynagrodzeniem (w cenie promocyjnej). Umowa nie zawiera postanowień, które wykluczałyby przeszkolenie pierwszych nauczycieli za wynagrodzeniem (pozostawia w tym zakresie dowolność co do wyboru szkolenia nieodpłatnego albo za wynagrodzeniem).

Umowy na szkolenia Fundacja będzie zawierała ze szkołami albo bezpośrednio z nauczycielami. Szkoły oraz nauczyciele nie będą podmiotami powiązanymi z fundacją.

Po zakończeniu szkoleń nieodpłatnych albo szkoleń w cenach promocyjnych, Fundacja będzie szkoliła nauczycieli odpłatnie, przy zastosowaniu cen standardowych (niepromocyjnych). Należy przy tym podkreślić, że rynek zbytu usług, które będą świadczone przez Fundację jest bardzo duży, ponieważ zgodnie z posiadaną przez Fundację wiedzą, nauczycieli w Polsce jest kilkaset tysięcy, zaś system nauczania (\`(...)\`) ma być powszechnie stosowany w polskich szkołach.

Fundacja nie jest:

I. jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

II. uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym, w zakresie kształcenia,

III. podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Fundacja nie będzie prowadziła usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto, usługi Fundacji świadczone w ramach tego projektu nie będą dofinansowane ze środków publicznych.

W konsekwencji, usługi Fundacji będą opodatkowane VAT (nie będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania).

Nieodpłatne szkolenia albo szkolenia wykonywane w cenach promocyjnych, będą mieć na celu:

a) testowania oraz udoskonalania Platformy Internetowej (w okresie, w którym Fundacja będzie szkoliło nauczycieli nieodpłatnie albo w cenach promocyjnych),

b) promocję Platformy Internetowej oraz działalności Fundacji,

\- co w przyszłości przełoży się na zdobycie klientów na pełnopłatne szkolenia i korzystanie z Platformy Internetowej, a także sprzedaż certyfikatów potwierdzających kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) .

Promocja Fundacji oraz Platformy Internetowej ma istotne znaczenie, gdyż, jak zaznaczono powyżej, nauczycieli w Polsce jest kilkaset tysięcy, a zatem Wnioskodawca ma szansę na pozyskanie dużego rynku zbytu dla swoich usług.

Przetestowanie Platformy Internetowej jest bardzo istotne z uwagi na to, że jest ona skomplikowanym narzędziem informatycznym, podatnym na występowanie ewentualnych błędów. Istotne jest zatem, aby sprawdzić jej działanie w praktyce i skorygować ewentualne błędy. Ponadto, w trakcie szkoleń będą zbierane uwagi osób szkolonych odnośnie do Platformy Internetowej. Zebrane uwagi przysłużą się do jej udoskonalenia, w tym poprzez zmianę lub poszerzenie funkcjonalności.

Udoskonalenie Platformy Internetowej spowoduje, że Platforma Internetowa stanie się dużo atrakcyjniejszym narzędziem informatycznym, a zatem przełoży się to na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej Fundacji.

Nieodpłatne szkolenia, ewentualnie szkolenia wykonywane w cenach promocyjnych, będą w całości związane z prowadzoną przez Fundację działalnością gospodarczą. Nie będą one stanowiły realizacji zadań statutowych Fundacji, bowiem statut Fundacji nie przewiduje prowadzenia działalności na rzecz szkół (nauczycieli) objętych systemem oświaty publicznej. Działania takie podejmowane będą wyłącznie w ramach działalności gospodarczej Fundacji (jak wskazano powyżej, w ramach działalności gospodarczej Fundacji zajmuje się - co potwierdza wpis w rejestrze przedsiębiorców KRS - działalnością wspomagającą edukację).

Wykorzystując działania w zakresie promocji szkoleń i Platformy Internetowej Fundacji zdobędzie rynek zbytu na odpłatne usługi w zakresie walidacji umiejętności nauczycieli i wydawania certyfikatów potwierdzających kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) . Jednakże, sam proces certyfikacji (\`(...)\`) dla nauczycieli Fundacja będzie prowadziła niezależnie od prowadzenia szkoleń i udostępniania Platformy Internetowej. Fundacja będzie prowadziła proces certyfikacji w oparciu o następujący akt prawny: ustawę z dnia 22 grudnia 2015 r. o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji (t. j. Dz. U z 2020 r. poz. 226 z późn. zm.)

W ramach procesu certyfikacji, Fundacja będzie przeprowadzała nauczycielom egzaminy oraz w razie uzyskania pozytywnego wyniku z egzaminu, wydawała im certyfikaty potwierdzające kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) . Proces certyfikacji może być poprzedzony udziałem nauczyciela w szkoleniu (\`(...)\`) , przy wykorzystaniu Platformy Internetowej.

Promocja działalności Fundacji oraz Platformy Internetowej, o której mowa powyżej, przysłuży się do zdobycia klientów również na usługi certyfikacyjne, co będzie wynikało z budowy rozpoznawalności Fundacji na rynku. Fundacja zakłada również, że bardzo wielu nauczycieli, którzy przejdą szkolenie (\`(...)\`) , będzie również chciało uzyskać certyfikat potwierdzający kompetencje do nauczania w tej metodzie. Wydatki w ramach Projektu będą zatem generowały przychody również ze sprzedaży usług certyfikacyjnych.

Zyski wypracowane w toku realizacji Projektu zostaną przeznaczone przez Fundację na jej działalność statutową.

### Pytania

1\. Czy w świetle art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a ustawy o VAT, Fundacja będzie uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie?

2\. Czy świetle art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a ustawy o VAT, Fundacja będzie uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej przy zastosowaniu cen promocyjnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

‒ Stanowisko w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Fundacji, w świetle art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a ustawy o VAT, będzie ona uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ponadto na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne świadczenie usług w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej nie powoduje, że konieczne jest zastosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż nieodpłatne świadczenie usług związane będzie w całości z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W konsekwencji oznacza to, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesionymi Wydatkami.

Należy zauważyć, że nieodpłatne szkolenia na rzecz nauczycieli będą służyły reklamie i promocji Fundacji oraz Platformy Internetowej, co umożliwi w przyszłości pozyskanie klientów, na rzecz których Fundacja będzie odpłatnie wykonywała szkolenia, udostępniała Platformę Internatową oraz sprzedawała certyfikaty. Na tym będzie polegał związek z działalnością gospodarczą czynności nieodpłatnych.

Związek z działalnością gospodarczą nieodpłatnie wykonywanych szkoleń będzie wynikał także z tego, że nieodpłatnie wykonywane szkolenia będą okresem testowania oraz udoskonalania Platformy Internetowej, co spowoduje, że będzie ona atrakcyjniejszym narzędziem i w konsekwencji wpłynie pozytywnie na sprzedaż szkoleń w przyszłości.

Powyższy wniosek potwierdza m.in. wyrok z dnia 8 lipca 2020 r. (I FSK 473/18), w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał:

„Według skarżącego natomiast, wszystkie nieodpłatne usługi Muzeum podejmuje w celu zwiększenia obrotów z działalności gospodarczej i wykonywane są one w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, zatem w związku ze świadczeniem tych usług nie znajdzie zastosowania przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT”.

Podobny wniosek wypływa także z wyroku NSA z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. akt I FSK 326/09), zgodnie z którym:

„W sytuacji (\`(...)\`) uczestniczenia w przedsięwzięciach prestiżowych, o charakterze budzącym pozytywne emocje i oceny, jak chodzi o odbiór społeczny, z uwagi na bezpłatność czynności, uzasadnione jest twierdzenie co do zasady, że działania te, oprócz oczywiście tego, że przynoszą korzyści usługobiorcy, mają wpływ na pozytywne postrzeganie podmiotu na rynku gospodarczym (\`(...)\`). Taki sposób prezentowania się podmiotu winien zapewnić mu (\`(...)\`) obok prestiżu także pozyskanie nowych klientów.

A więc wyżej wskazane cele podjętych przez Spółkę działań w sensie gospodarczym przemawiają za tym, że działania te, jako przynoszące korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki. To że są to usługi tego samego rodzaju, co świadczone odpłatnie w ramach przedmiotu działania Spółki, nie ma żadnego znaczenia dla oceny istnienia, bądź nie, ich związku z funkcjonowaniem podmiotu”.

W powyższym kontekście warto również zwrócić uwagę na interpretację z dnia 17 kwietnia 2015 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (nr ITPP1/4512-227/15/DM), w myśl, której:

„Analiza przedstawionego stanu faktycznego na tle powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że nieodpłatne świadczenie usług odbędzie się w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Nieodpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę tych usług na rzecz klientów służy celom prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, jest to działanie promocyjne mające na celu wzrost sprzedaży usług”.

Warto również przywołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 czerwca 2014 r. (IPPP1/443-369/14-2/MPe):

„Z uwagi na przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, że nieodpłatnie świadczenie usług, które mają na celu promocję oferowanych usług i zwiększenie w przyszłości ich sprzedaży jest świadczeniem dla celów działalności gospodarczej”.

Dalej należy zauważyć, że statut Fundacji nie przewiduje prowadzenia działalności na rzecz placówek oświaty publicznej. W związku z tym, nie można stwierdzić, że nieodpłatne wykonywanie szkoleń będzie stanowiło realizację zadań statutowych Fundacji. Nie można zatem poniesienia Wydatków przypisać do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia całości podatku VAT przez Wnioskodawcę sposób finansowania Wydatków. Potwierdza to doktryna:

„Dla prawa do odliczenia nie ma także znaczenia źródło finansowania wydatków na nabycie towarów i usług, w tym podatku naliczonego. Także pokrycie tych wydatków (podatku naliczonego) nie z własnych środków podatnika nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku. W szczególności pokrycie wydatków na nabycie towarów i usług dotacjami nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia” (zob. A. Bartosiewicz \[w:\] VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 86).

Mając na uwadze powyższe, Fundacja będzie uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie.

‒ Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Fundacji, w świetle art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a ustawy o VAT, będzie ona uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej przy zastosowaniu cen promocyjnych.

Należy bowiem zauważyć, że w takim przypadku zaistnieje niepodważalny związek pomiędzy Wydatkami a sprzedażą opodatkowaną Fundacji.

Nie będzie przy tym miało znaczenia to, że sprzedaż w początkowej fazie będzie odbywała się po cenach promocyjnych (symboliczne wynagrodzenie). Ustawa o VAT nie narzuca podatnikom wysokości cen sprzedawanych towarów i usług, które powinni oni stosować, aby mogli odliczyć podatek VAT od zakupów związanych z taką sprzedażą.

Jedyny przepis ustawy o VAT, który odnosi się do wysokości cen i umożliwia ingerencję organu podatkowego w tym zakresie (tj. umożliwia określenie podstawy opodatkowania zgodnie z wartością rynkową), to przepis art. 32. W niniejszej sprawie nie będzie on miał jednak zastosowania, bowiem sprzedaż promocyjna przez Fundację będzie dokonywana na rzecz podmiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

Co więcej, cen promocyjnych nie można uznać za ceny nierynkowe, bowiem stosowanie takich cen jest normalną praktyką gospodarczą w przypadku wprowadzania przez przedsiębiorców nowych towarów i usług na rynek. Na dodatek okres, w którym Fundacja będzie stosowała promocyjne ceny, posłuży testowaniu i udoskonalaniu Platformy Internetowej.

W takim tonie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.372.2020.2.AM:

„Podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu (\`(...)\`).

Skoro, jak wyżej wskazano, spełnione są przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów bonusowych, które zostaną sprzedane kontrahentom za 1 PLN. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

Podobnie stwierdzono w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2017 r. (nr 1061-IPTPP3.4512.77.2017.2.ALN):

„Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że działania promocyjne podejmowane są tylko i wyłącznie w celu zwiększenia sprzedaży i atrakcyjności produktów Spółki, pozyskania nowych kontrahentów (nabywców towarów Spółki) oraz utrzymania określonej pozycji na rynku, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na nabycie towarów podlegającej sprzedaży promocyjnej pozostają - jak wskazał Zainteresowany - w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością i będą miały na celu zwiększenie przychodów osiąganych przez Spółkę. Nabywane towary objęte akcją promocyjną będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko można znaleźć także w:

‒ interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2019 r. (nr 0111-KDIB3-1.4012.288.2019.2.ICZ),

‒ interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2015 r. (nr IPPP2/443-1235/14-2/BH).

Mając na uwadze powyższe, Fundacja będzie uprawniona do odliczenia całego podatku VAT w związku z poniesieniem Wydatków, w przypadku, w którym w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będzie szkoliła nauczycieli oświaty publicznej przy zastosowaniu cen promocyjnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1) nabycia towarów i usług,

2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem).

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nieodpłatne świadczenie usług – co do zasady – nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych m.in. w powołanym powyżej art. 8 ust. 2 ustawy. Wynika z niego, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione określone warunki:

‒ w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego m.in. przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

‒ w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie jest jednak uzależnione od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu – zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy – podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zysk, wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć te nieodpłatne usługi, które są wykonywane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. Jeśli podejmowane przez podmiot działania mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, to tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, czyli za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo fundacją, która w KRS jest wpisana zarówno do rejestru przedsiębiorców, jak i do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej.

Powierzono Państwu środki pieniężne na realizację projektu „(…)”.

(\`(...)\`) to nowoczesna forma edukacji, która polega na wykorzystaniu narzędzi oraz metod, które pozwolą na wykształcenie u uczniów m.in. myślenia innowacyjnego i niekonwencjonalnego, podejmowania rozważnego ryzyka, angażowania się w twórcze rozwiązywanie problemów, współpracy i aktywnego uczestnictwa w procesach twórczych, budowania pasji poznawczej, popularyzacji wiedzy naukowej oraz myślenia krytycznego.

W ramach realizacji Projektu, zamierzają Państwo stworzyć Platformę Internetową pn. „(…)”, która będzie służyła szkoleniu nauczycieli z placówek publicznych w zakresie edukacji (\`(...)\`) .

W ramach kursu (…) i części dostępnej po zalogowaniu użytkownicy znajdą materiały merytoryczne dotyczące edukacji (\`(...)\`) i zagadnień VET. Treść kursu podzielona będzie na 10 modułów. Ukończenie modułu (uzyskanie pozytywnego wyniku w finalnym teście sprawdzającym wiedzę) będzie umożliwiało pobranie imiennego certyfikatu ukończenia modułu. Dodatkowo, dla użytkowników, którzy ukończą wszystkie moduły, dostępny do pobrania będzie dodatkowy certyfikat ukończenia całego kursu.

Dostęp do kursu w wersji podstawowej ((…)) będą mieli wszyscy użytkownicy, którzy założą profil na Platformie internetowej.

Dostęp do kursu (…)+ będą mieli wyłącznie wybrani użytkownicy - wyselekcjonowani przez twórcę kursów.

W ramach Projektu mają Państwo zamiar przeszkolić przy wykorzystaniu Platformy ok. 3.000 nauczycieli, pracujących w szkołach publicznych, nieodpłatnie albo za symbolicznym wynagrodzeniem (w cenie promocyjnej). Umowy na szkolenia będą Państwo zawierać ze szkołami albo bezpośrednio z nauczycielami. Szkoły oraz nauczyciele nie będą podmiotami powiązanymi z Państwem.

Po zakończeniu szkoleń nieodpłatnych albo szkoleń w cenach promocyjnych, będą Państwo szkolić nauczycieli odpłatnie, przy zastosowaniu cen standardowych (niepromocyjnych).

Nieodpłatne szkolenia albo szkolenia wykonywane w cenach promocyjnych, będą mieć na celu:

a) testowanie oraz udoskonalanie Platformy Internetowej,

b) promocję Platformy Internetowej oraz Państwa działalności,

– co w przyszłości przełoży się na zdobycie klientów na pełnopłatne szkolenia i korzystanie z Platformy Internetowej, a także sprzedaż certyfikatów potwierdzających kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) .

Wskazali Państwo, że świadczone przez Państwa usługi będą opodatkowane podatkiem VAT, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku.

Ocenili Państwo, że rynek zbytu usług, które będą Państwo świadczyć, jest bardzo duży i obejmuje kilkaset tysięcy nauczycieli w Polsce, ze względu na to, że system nauczania (\`(...)\`) ma być powszechnie stosowany w polskich szkołach.

Państwa pytania dotyczą prawa do odliczenia całego podatku naliczonego w związku z poniesieniem Wydatków w ramach Projektu.

W świetle art. 86 ustawy, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach Projektu będą Państwo ponosić wydatki na stworzenie Platformy Internetowej, którą będą Państwo wykorzystywać do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy przysługujące Państwu prawo do odliczenia będzie ograniczone na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy.

Wskazali Państwo, że w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będą Państwo szkolić nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie albo za symbolicznym wynagrodzeniem (w cenie promocyjnej).

W sytuacji, gdy będą Państwo szkolić nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie, usługi te będą świadczone w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Jak Państwo wskazali, celem ww. usług jest promocja szkoleń i Platformy Internetowej, dzięki czemu zdobędą Państwo klientów na pełnopłatne szkolenia i korzystanie z Platformy Internetowej oraz rynek zbytu na odpłatne usługi w zakresie walidacji umiejętności nauczycieli i wydawania certyfikatów potwierdzających kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) .

W konsekwencji, w powyższej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy, ponieważ dotyczy on przypadku, gdy nabyte towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Odnosząc się zaś do sytuacji, gdy będą Państwo szkolić nauczycieli oświaty publicznej przy zastosowaniu cen promocyjnych, należy przede wszystkim wskazać art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest w takiej sytuacji kwota zapłaty z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą. Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w przypadkach wskazanych w art. 32 ustawy.

Art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

2\. Przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1) w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) wynikające ze stosunku pracy;

3) wynikające z tytułu przysposobienia.

Art. 2 pkt 27b ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wartości rynkowej – rozumie się przez to całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Podstawa opodatkowania jest zdefiniowana w art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

3) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

4) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

5) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Stosując upusty cenowe należy mieć na uwadze obowiązek dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Podatnik powinien więc ten fakt udokumentować odpowiednimi dowodami, z których jednoznacznie wynikać będzie, jakim odbiorcom towarów i w jakich okolicznościach oraz w jakim zakresie upust/rabat przysługuje. Jak już wskazano, jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość podstawy opodatkowania na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Ponadto należy zaznaczyć, że stosowanie znacznych upustów cenowych/rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust/rabat powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

W analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 32 ustawy, gdyż – jak wynika z wniosku - szkoły oraz nauczyciele, z którymi zawierane będą umowy na szkolenia, nie będą podmiotami powiązanymi z Państwem. Celem zastosowania cen promocyjnych będzie zdobycie klientów na pełnopłatne szkolenia i korzystanie z Platformy Internetowej, a także sprzedaż certyfikatów potwierdzających kompetencje do nauczania metodą (\`(...)\`) .

Planowane przez Państwa świadczenie usług z zastosowaniem cen promocyjnych będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, co wyklucza zastosowanie art. 86 ust. 2a ustawy do wydatków obejmujących ww. czynności.

W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do odliczenia całego podatku VAT od wydatków poniesionych w związku ze stworzeniem Platformy Internetowej, gdy w początkowej fazie wykorzystywania Platformy Internetowej będą Państwo szkolić nauczycieli oświaty publicznej nieodpłatnie albo za symbolicznym wynagrodzeniem (w **cenie** promocyjnej). Przy czym prawo to będzie przysługiwać, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).