Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.601.2021.3.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-28
Teza: Ustalenie, czy momentem powstania przychodu w myśl art. 12 ust. 3a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych będzie data wykonania usługi tj. moment, w którym środki trafiają na wyodrębniony rachunek płatniczy prowadzony dla celów gromadzenia środków akceptantów.
Słowa kluczowe: napiwki; osoba-osoby trzecie; przychód-powstanie przychodu; środek-środki pieniężne; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy momentem powstania przychodu w myśl art. 12 ust. 3a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych będzie data wykonania usługi tj. moment, w którym środki trafiają na wyodrębniony rachunek płatniczy prowadzony dla celów gromadzenia środków akceptantów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 28 stycznia 2022 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.601.2021.2.MZA, 0111-KDIB3-1.4012.985.2021.3.IK oraz 0115-KDIT2.4011.768.2021.3.HD – pismem z 11 lutego 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiada uprawnienia małej instytucji płatniczej i pozostaje wpisany do rejestru małych instytucji płatniczych.

Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz odbiorców usługę poprzez aplikację „\`(...)\`”. Usługa polega na umożliwianiu akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do odbiorcy, stanowiące usługę acquiringu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (tj. Dz.U. 2020 r. poz. 794 ze zm.) (zwana dalej: uup). Usługa będzie początkowo skierowana do osób fizycznych będących pracownikami lub zleceniobiorcami podmiotów świadczących usługi gastronomiczne, kosmetyczne, fryzjerskie, przewozów osób i/lub hotelarskie, współpracujących z Wnioskodawcą (dalej: partnerami). Przedmiotem usługi będzie umożliwienie odbiorcom (akceptantom) przyjmowania dobrowolnych napiwków od klientów partnerów (płatników) w postaci bezgotówkowej z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Spółki przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych.

Usługa będzie świadczona przez Wnioskodawcę poprzez aplikację "\`(...)\`" w dwóch głównych modelach:

1\. domyślny model płatności rekurencyjnych (cyklicznych) - opartych na karcie płatniczej płatnika zapisanej w aplikacji T, gdzie zapisanie karty następuje w ramach funkcjonalności aplikacji T zintegrowanej z narzędziem instytucji pośredniczącej bez przechowywania pełnych danych karty płatniczej przez T;

2\. model płatności innych niż rekurencyjne (cykliczne) - m.in. opartych na karcie płatniczej, przelewie blik lub przelewie internetowym z wybranego banku.

Wypłata środków przez Wnioskodawcę na rzecz akceptantów będzie w związku ze świadczeniem usług następowała w terminach ściśle wskazanych w regulaminie usługi – w założeniu co 3 dni robocze, pod warunkiem zawieszającym przekroczenia limitu kwotowego, powyżej którego akceptant będzie uprawniony do wypłaty zgromadzonych środków.

Z tytułu świadczenia usług Wnioskodawca będzie pobierał od akceptantów opłatę prowizyjną, ustaloną jako określony procent kwoty transakcji płatniczej realizowanej w związku z usługą.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, które wpłynęło 11 lutego 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że świadczy swoje usługi dla odbiorców napiwków, którzy jedynie z panelu administracyjnego dostępnego pod adresem \`(...)\`.. Tymczasem, osoby przekazujące napiwek mogą pobrać aplikację mobilną \`(...)\` dostępną w sklepach \`(...)\` i \`(...)\` lub skorzystać z aplikacji \`(...)\` . Korzystając z rozwiązania oferowanego przez Wnioskodawcę klienci Wnioskodawcy mogą otrzymywać napiwki w formie bezgotówkowej - co jest możliwe po zarejestrowaniu się na wspomnianej platformie \`(...)\`. Napiwki mogą być jednak przekazane odbiorcom zarówno za pomocą aplikacji mobilnej lub aplikacji \`(...)\`.

Co jednak istotne - osoby przekazujące napiwki (płatnicy) nie są klientami Wnioskodawcy w rozumieniu Ustawy o usługach płatniczych z dnia 19 sierpnia 2011 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1907 ze zm., zwanej dalej: uUP). Jak wspomniano we wniosku, Wnioskodawca świadczy na rzecz odbiorców napiwków usługi acquiringu, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 5 uUP, tj. usługi płatnicze polegające na umożliwianiu akceptowania instrumentów płatniczych oraz wykonywania transakcji płatniczych, zainicjowanych instrumentem płatniczym płatnika przez akceptanta lub za jego pośrednictwem, polegających w szczególności na obsłudze autoryzacji, przesyłaniu do wydawcy instrumentu płatniczego lub systemów płatności zleceń płatniczych płatnika lub akceptanta, mających na celu przekazanie akceptantowi należnych mu środków, z wyłączeniem czynności polegających na rozliczaniu i rozrachunku tych transakcji w ramach systemu płatności w rozumieniu ustawy o ostateczności rozrachunku.

Klientem Wnioskodawcy w tym zakresie jest akceptant, czyli odbiorca napiwków.

Struktura i przebieg czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wygląda następująco (odpowiada w tym zakresie opisowi usługi przekazanemu do Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego):

Wnioskodawca zamierza samodzielnie świadczyć na rzecz odbiorców usługę umożliwiania akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do odbiorcy (acquiring).

Usługa acquiringu będzie początkowo kierowana do osób fizycznych będących pracownikami lub zleceniobiorcami podmiotów świadczących usługi gastronomiczne, kosmetyczne, fryzjerskie, przewozów osób i/lub hotelarskie, współpracujących z Wnioskodawcą (dalej łącznie jako „Partnerzy”). Usługa acquiringu polegać będzie na umożliwieniu odbiorcom (akceptantom) przyjmowania dobrowolnych napiwków od klientów Partnerów (płatników) w postaci bezgotówkowej z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych (dalej łącznie jako „Instytucje pośredniczące”).

Transakcje płatnicze obsługiwane w ramach usługi acquiringu będą inicjowane przez płatników z wykorzystaniem kart płatniczych lub innych instrumentów płatniczych wydawanych przez zewnętrznych dostawców (dalej łącznie jako „Dostawcy płatnika”) za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej udostępnianych przez \`(...)\` (aplikacji mobilnej).

Wnioskodawca w ramach usługi acquiringu udostępniać będzie akceptantowi narzędzie informatyczne (interfejs online lub aplikację mobilną) służące do ewidencjonowania przyjętych w ramach usługi acquiringu transakcji płatniczych oraz składania zleceń i innych oświadczeń w ramach umowy o acquiring (panel akceptanta).

Usługa acquiringu będzie świadczona przez Wnioskodawcę w dwóch głównych modelach:

(i) domyślny model płatności rekurencyjnych (cyklicznych) - opartych na karcie płatniczej płatnika zapisanej w aplikacji Wnioskodawcy, gdzie zapisanie karty następuje w ramach funkcjonalności aplikacji Wnioskodawcy zintegrowanej z narzędziem Instytucji pośredniczącej bez przechowywania pełnych danych karty płatniczej przez Wnioskodawcę (Wnioskodawca przechowuje jedynie 4 ostatnie cyfry karty płatniczej oraz jej token stanowiący losowy ciąg znaków reprezentujący powiązanie karty z kontem Wnioskodawcy w serwisie Instytucji pośredniczącej);

(ii) model płatności innych niż rekurencyjne (cykliczne) - m.in. opartych na karcie płatniczej, przelewie BLIK lub przelewie internetowym z wybranego banku.

Usługa acquiringu obejmuje następujące etapy operacji:

(i) Klient składa wniosek o zawarcie umowy o umożliwienie akceptowania transakcji płatniczych (acquiringu).

(ii) \`(...)\` przetwarza wniosek klienta - wykonuje obowiązki określone w procedurze przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (analiza ryzyka klienta, środki bezpieczeństwa finansowego) i w razie pomyślnego rezultatu zawiera z klientem umowę acquiringu.

(iii) \`(...)\` nadaje klientowi wewnętrzny identyfikator i udostępnia mu panel akceptanta.

(iv) Płatnik za pośrednictwem podstrony akceptanta w ramach aplikacji\`(...)\` zintegrowanej z narzędziem Instytucji pośredniczącej dokonuje wyboru metody płatności (płatność zapisaną kartą płatniczą - płatność rekurencyjna, inne płatności oparte na karcie płatniczej, płatność oparta na przelewie BLIK lub przelewie internetowym z wybranego banku, itp.) i składa zlecenie zainicjowania płatności na rzecz określonych akceptantów.

(v) \`(...)\` przyjmuje zlecenie zainicjowania płatności, nadaje mu wewnętrzny identyfikator i przekazuje dane dotyczące płatności do Instytucji pośredniczącej.

(vi) Instytucja pośrednicząca otrzymuje od .. informacje o zainicjowanej płatności i nadaje transakcji własny identyfikator. Następnie przekazuje do Dostawcy płatnika zapytanie autoryzacyjne obejmujące dane dotyczące transakcji płatniczej (na tym etapie możliwy jest udział właściwej organizacji płatniczej).

(vii) Dostawca płatnika przyjmuje zlecenie płatnicze, przeprowadza proces autoryzacji transakcji i weryfikuje, czy płatnik dysponuje wystarczającymi środkami na wykonanie transakcji. W razie pomyślnego rezultatu, blokuje środki płatnika w wysokości niezbędnej do wykonania transakcji i przekazuje potwierdzenie do Instytucji pośredniczącej bezpośrednio bądź za pośrednictwem właściwej organizacji płatniczej.

(viii) Instytucja pośrednicząca otrzymuje od Dostawcy płatnika potwierdzenie transakcji i przekazuje je do \`(...)\` i płatnika.

(ix) \`(...)\` otrzymuje od Instytucji pośredniczącej potwierdzenie transakcji i przekazuje je akceptantowi za pośrednictwem panelu akceptanta.

(x) Dostawca płatnika przekazuje na rachunek bankowy Instytucji pośredniczącej odpowiednią kwotę środków tytułem rozliczenia transakcji (na tym etapie możliwy jest udział właściwej organizacji płatniczej).

(xi) Instytucja pośrednicząca otrzymuje środki od Dostawcy płatnika i po pomniejszeniu o należną jej prowizję przekazuje \`(...)\` w uzgodnionym z\`(...)\` terminie odpowiednią kwotę środków tytułem rozliczenia transakcji.

(xii) \`(...)\` otrzymuje środki od Instytucji pośredniczącej i po pomniejszeniu o należną prowizję przekazuje je w uzgodnionym z akceptantem terminie na wskazany rachunek bankowy akceptanta (rozliczenie).

Wszystkie podstawowe komponenty usługi acquiringu dostarczanej przez Wnioskodawcę, to jest:

(i) przyjęcie środków dla akceptanta,

(ii) indywidualna lub zbiorcza informacja o obsłużonych transakcjach,

(iii) przekazanie środków w uzgodnionych z góry odstępach czasowych lub za wystąpieniem określonych warunków (np. przekroczenie określonej kwoty transakcji) na wskazany przez akceptanta rachunek bankowy,

(iv) obsługa reklamacji do transakcji w ramach acquiringu, odbywająca się przez zwrot kwoty płatności do płatnika,

– zawierają się w zakresie unijnej definicji usługi acquiringu, nie powodując, że łącznie z usługą acquiringu dochodzi do świadczenia przez Wnioskodawcę akceptantowi innych usług płatniczych.

Nadanie akceptantowi wewnętrznego identyfikatora i prowadzenie ewidencji obsługiwanych rozliczeń stanowią czynności składowe usługi acquiringu, służące zbieraniu i przechowywaniu informacji niezbędnych do prawidłowego wykonywania zobowiązań wynikających z zawartej umowy acquiringu, jak również obowiązków ustawowych (m.in. w zakresie przeciwdziałania praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu). Czynności te nie oznaczają automatycznie świadczenia na rzecz akceptanta innych usług płatniczych, w szczególności usługi prowadzenia rachunku płatniczego.

Na późniejszym etapie działalności Wnioskodawca zamierza oferować akceptantom możliwość skorzystania z odrębnej usługi rachunku płatniczego (zob. pkt II. 3 poniżej), w ramach której za pośrednictwem systemu komunikacji elektronicznej z Wnioskodawcą udostępniane będą akceptantowi dodatkowe funkcjonalności charakterystyczne dla rachunku płatniczego, w tym:

(i) możliwość zlecenia Wnioskodawcy, aby środki z tytułu transakcji płatniczych obsłużonych przez Wnioskodawcę dla akceptanta w ramach usługi acquiringu zostały skierowane nie na rachunek płatniczy prowadzony przez podmiot trzeci (bank lub SKOK), ale na rachunek prowadzony przez Wnioskodawcę dla akceptanta, gdzie środki z tytułu obsłużonych transakcji płatniczych zwiększają saldo rachunku akceptanta prowadzonego przez Wnioskodawcę,

(ii) możliwość zlecenia przez akceptanta transakcji płatniczych z rachunku, niezwiązanych z obsługą przez Wnioskodawcę transakcji płatniczych klientów Partnerów (w przeciwieństwie do acquiringu w tym przypadku Wnioskodawcy nie ma relacji umownej z odbiorcą transakcji),

(iii) możliwość otrzymania przez akceptanta w rachunku płatności przychodzącej niezwiązanej z obsługą Wnioskodawcy transakcji płatniczych klientów Partnerów (w przeciwieństwie do acquiringu w tym przypadku Wnioskodawca nie uczestniczy w inicjacji tej transakcji płatniczej; inicjacja następuje bez udziału Wnioskodawcy, uczestniczy ona wyłącznie w ostatnim jej etapie, tj. przyjęciu kwoty transakcji i udostępnieniu jej w rachunku płatniczym).

W dalszej perspektywie Wnioskodawca zamierza zaoferować usługi acquiringu także Partnerom. W tym scenariuszu płatnik za pośrednictwem aplikacji mobilnej Wnioskodawcy będzie inicjował transakcję płatniczą na rzecz Partnera tytułem zapłaty rachunku za zrealizowaną usługę gastronomiczną, kosmetyczną, fryzjerską, przewozu osób lub hotelarską.

Co się tyczy przykładu usług świadczonych przez Wnioskodawcę:

PRZYKŁAD

(i) Klient restauracji skanuje kod QR znajdujący się na stoliku za pomocą funkcji aparatu w telefonie (i jest przekierowywany do wersji web aplikacji) lub za pomocą skanera w aplikacji mobilnej \`(...)\`;

(ii) Użytkownik zapoznaje się z listą osób obsługujących w danym lokalu. Wybiera osobę, której chce przekazać napiwek (odbiorcy napiwków, akceptanta);

(iii) Użytkownik zostaje przekierowany do podstrony danego odbiorcy napiwków (akceptanta);

(iv) Użytkownik wpisuje w aplikacji albo na stronie internetowej kwotę napiwku (np. 35 zł) i wybiera metodę płatności;

(v) Użytkownik finalizuje płatność - usługa wykonywana za pośrednictwem Wnioskodawcy;

(vi) W ciągu 3 dni roboczych, Spółka przelewa napiwek Kelnerowi na rachunek bankowy wskazany podczas rejestracji w systemie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę przedstawiają również poniższe schematy (Wnioskodawca został na nim przedstawiony jako \`(...)\`).

_Rysunek 1 Przebieg nawiązania relacji acquiringu_

_Rysunek 2 Schemat przepływu informacji i środków w ramach świadczonej usługi acquiringu_

Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za prawidłowość wykonywania usług płatniczych na rzecz swoich Klientów, to jest odbiorców napiwków (akceptantów), określoną w uUP oraz zgodnie z „Regulaminem Usługi Płatności Spółki”. Odpowiedzialność Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim

odpowiedzialność za prawidłowe wykonanie usługi płatniczej.

Osoby przekazujące napiwki (płatnicy) nie są jednak traktowani przez Wnioskodawcę jako jej klienci, w związku z tym Wnioskodawca nie ponosi względem tych osób odpowiedzialności kontraktowej.

Wnioskodawca wykonuje usługę we własnym imieniu i na własny rachunek.

Odbiorcami usług Wnioskodawcy są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej będące pracownikami lub zleceniobiorcami Partnerów.

Wnioskodawca traktowany jest jako agent rozliczeniowy w rozumieniu art. 2 pkt 1a uUP w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 5 uUP. Wnioskodawca został również wpisany do rejestru Małych Instytucji Płatniczych, o których mowa w art. 117f i n. uUP.

Działania Wnioskodawcy stanowiące przedmiot wniosku zmierzają do obsługi zlecenia płatniczego (zapłaty napiwku), w tym od strony technicznej. Wsparcie Wnioskodawcy obejmuje techniczną obsługę procesu przekazania środków pieniężnych od płatnika (z rachunku płatniczego dostawcy płatnika, np. banku), przy udziale Instytucji Pośredniczącej, pierwotnie na wyodrębniony rachunek Wnioskodawcy, z którego następnie środki zostaną przekazane akceptantowi (na rachunek płatniczy prowadzony przez dostawcę akceptanta), to świadczona usługa jest przede wszystkim usługą płatniczą acquiringu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 5 uUP. Nie można stwierdzić, że usługa obejmuje tylko stronę techniczną, bowiem Wnioskodawca zobowiązany jest również do podejmowania czynności związanych z realizacją samej usługi płatniczej oraz do przyjęcia tymczasowo środków przekazywanych następnie akceptantowi (odbiorcy napiwków).

### Pytanie

Czy momentem powstania przychodu w myśl art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2020 r. poz. 1406) (dalej zwana: updop, ustawa cit) będzie data wykonania usługi tj. moment, w którym środki trafiają na wyodrębniony rachunek płatniczy prowadzony dla celów gromadzenia środków akceptantów? (pytanie ozanczone we wniosku nr 1)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Przepisy updop nie przewidują szczególnego momentu powstania przychodu w odniesieniu do transakcji finansowych. Momentem powstawania przychodu z tytułu usługi będzie więc najwcześniejsza z dat wykonania usługi wystawienia faktury lub otrzymania płatności. Zważywszy na specyfikę usług acquiringu - co do których nie ma obowiązku dokumentowania ich fakturą - za datę powstania przychodu należy uznawać datę sprzedaży (wykonania usługi).

Przychodami w podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności między innymi otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop) oraz wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 3 updop) pod pojęciem „umorzonych zobowiązań” nie mieści się jednak potrącenie wierzytelności choć wskutek potrącenia wzajemnych i wymagalnych wierzytelności obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej, to potrącenie, mimo ze skutkuje umorzeniem zobowiązania nie skutkuje powstaniem jakiegokolwiek przychodu dla stron dokonujących potrącenia. Przychód dla stron umowy potrącenia powstał bowiem już wcześniej, w datach wynikających z zasad normowanych w art. 12 ust. 3a updop, a potrącenie nie skutkuje powstaniem jakiegokolwiek przysporzenia po stronie podmiotów, które go dokonały (por. w. DMOCH, komentarz do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Legalis 2021/EL.)

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Zgodnie z art. 12 ust 3a updop za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień:

(i) wystawienia faktury albo

(ii) uregulowania należności.

Definiowanie faktycznego momentu wykonania usługi lub częściowego jej wykonania może być problematyczne najwłaściwszym podejściem powinno być ocenianie wykonania usługi za pomocą kryterium obiektywnego np. ukończenie budowy czegoś, zwrot przedmiotu najmu, faktyczne wykonanie innych umówionych czynności. Taka ocena w praktyce zazwyczaj jest niemożliwa. Najczęściej konieczne jest istnienie jakiegoś kryterium formalnego wyrażającego akceptację stron umowy faktu, iż usługa została wykonaną, jak np. oświadczenie odbiorcy, że akceptuje wykonaną usługę, podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego, upływ czasu, w których umowa obowiązywała, postanowienia umowne wskazujące na to kiedy uważa się daną usługę za wykonaną itp. W ostateczności, gdy brak innych kryteriów oceny, a ocena faktycznego zakończenia świadczenia usługi jest utrudniona można posiłkować się takimi wskazówkami, jak data wykonania usługi wskazana na fakturze lub innym dokumencie (por. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter, komentarz do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Legalis 2019/El).

W ocenie sądów administracyjnych, o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter a ten zostaje określony poprzez umowne postanowienia stron. One to bowiem decydują z chwilą dokonania jakich czynności należy uznać daną umowę za wykonaną – chyba, że chwila ta określana jest przez przepisy prawa regulujące dany rodzaj usługi (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2018 r., sygn akt II FSK 3026/13).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przepisy updop nie przewidują szczególnych zasad ustalania momentu powstania przychodu dla usług finansowych, stąd o powstaniu przychodu decyduje najwcześniejsza z trzech dat wskazanych w wymienionym wyżej art. 12 ust. 3a updop zważywszy, że świadczeniu usług finansowych najczęściej nie towarzyszy wystawienie faktury (te wystawiane są wyłącznie na żądanie nabywcy). Ustalenie momentu powstanie przychodu przypisuje się dacie sprzedaży lub dacie płatności.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Specyfika opłaty należnej agentowi z tytułu acouiringu wskazuje, że moment powstania przychodu powinien być utożsamiany z datą sprzedaży (wykonania usługi). Usługę agenta rozliczeniowego można uznać za wykonaną w momencie realizacji transakcji płatniczej. Uwzględniając powyższe należy uznać, że przychód podatkowy z tytułu świadczenia usług przez Wnioskodawcę będzie powstawać w dacie sprzedaży (w dacie wykonania usługi) a zatem w momencie, w którym środki trafiają na wyodrębniony rachunek płatniczy prowadzony dla celów gromadzenia środków akceptantów.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., 1800 ze zm., dalej: „updop”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Updop nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

\- otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,

\- wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 updop przysporzenia, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 updop, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę przysporzeń – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 12 ust. 3a updop. Stanowi on, że:

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1\. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c updop, zgodnie z którym:

jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3e updop,

w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z opisu przedstawionej sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca świadczy usługi polegające na umożliwianiu akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do odbiorcy, stanowiące usługę acquiringu.

Jak wynika również z opisu sprawy – przedmiotem usługi będzie umożliwienie odbiorcom (akceptantom) przyjmowania dobrowolnych napiwków od klientów partnerów (płatników) w postaci bezgotówkowej z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Spółki przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych.

Z tytułu świadczenia usług Wnioskodawca będzie pobierał od akceptantów opłatę prowizyjną, ustaloną jako określony procent kwoty transakcji płatniczej realizowanej w związku z usługą.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1907 ze zm.), acquiring to usługi płatnicze w formie działalności polegającej na umożliwianiu akceptowania instrumentów płatniczych oraz wykonywania transakcji płatniczych, zainicjowanych instrumentem płatniczym płatnika przez akceptanta lub za jego pośrednictwem, polegające w szczególności na obsłudze autoryzacji, przesyłaniu do wydawcy instrumentu płatniczego lub systemów płatności zleceń płatniczych płatnika lub akceptanta, mające na celu przekazanie akceptantowi należnych mu środków, z wyłączeniem czynności polegających na rozliczaniu i rozrachunku tych transakcji w ramach systemu płatności w rozumieniu ustawy o ostateczności rozrachunku.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy, należy zauważyć, że przepisy updop nie przewidują szczególnego momentu powstania przychodu w odniesieniu do transakcji finansowych.

Zatem przychód podatkowy z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług acquiringu będzie powstawać zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, tj. w dacie wykonania usługi, a więc w momencie, w którym środki trafiają na wyodrębniony rachunek płatniczy prowadzony dla celów gromadzenia środków akceptantów.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pańswto przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Nadmiania się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem Państwa zapytania. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniem w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, nie zostały rozpatrzone.

· Końcowo nadmienia się, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast, w zakresie podatku od towarów i usług (pytania oznaczone nr 2-4) oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone nr 5) zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).