Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.10.2018.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: Czy pożyczka pieniężna udzielona Ośrodkowi przez jego organ założycielski, tj. diecezję podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; kościół; obowiązek-obowiązek podatkowy; osoba-kościelne osoby prawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 lutego 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.), uzupełnionym 7 maja 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 20 kwietnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.10.2018.1.MZ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 7 maja 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Ośrodek X) został ustanowiony dekretem biskupa w dniu 18 grudnia 2014 r. Zgodnie z przedmiotowym dekretem, Ośrodek ma służyć diecezji zgodnie z jego statutem oraz regulaminem wewnętrznym. Jednocześnie wszystkie sprawy gospodarcze oraz finansowe Ośrodka, zlecane będą jego dyrektorowi, mianowanemu i bezpośrednio podlegającemu biskupowi ordynariuszowi diecezji. Zgodnie ze statutem Ośrodka, nie posiada on własnej osobowości prawnej, a co za tym idzie korzysta z osobowości prawnej Parafii X, ze struktur której to Parafii został organizacyjnie wyodrębniony na mocy wspomnianego wyżej dekretu biskupa. Parafia X jest osobą prawną Kościoła Katolickiego. Parafia X, jako terytorialna jednostka organizacyjna Kościoła, nabyła osobowość prawną na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2018 r., poz. 380). Jednocześnie na mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 14 stycznia 2015 r., Ośrodek został uznany za odrębny podmiot podatkowy, w oparciu o art. 12 w zw. z art. 55 ust. 8 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie ze statutem, Ośrodek prowadzi działalność turystyczno-wypoczynkowo

\-gastronomiczną, a także formacyjno-wychowawczą oraz realizuje zadania edukacyjno

\-szkoleniowe oraz zadania w zakresie szeroko rozumianej promocji zdrowia. Ponadto zgodnie ze statutem Ośrodka, zarząd nad Ośrodkiem sprawuje dyrektor, którym każdorazowo jest powoływany i odwoływany przez biskupa proboszcz Parafii X. Majątek Ośrodka stanowi majątek Parafii X przeznaczony z woli biskupa do prowadzenia działalności Ośrodka.

W 2017 r. diecezja udzieliła Ośrodkowi pożyczki pieniężnej z przeznaczeniem na remont i modernizację budynku, w którym prowadzona jest działalność Ośrodka.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że stroną udzielającą pożyczki była diecezja, która udzieliła pożyczki pieniężnej Ośrodkowi X i na jego rzecz. Pożyczka ta została przeznaczona na remont i modernizację budynku, w którym prowadzona jest działalność Ośrodka. Przy tej umowie, Ośrodek reprezentowany był przez dyrektora Ośrodka, który jednocześnie jest proboszczem Parafii X. Ośrodek X jest kościelną jednostką organizacyjną nieposiadającą własnej osobowości prawnej, co oznacza, że działa w strukturze osoby prawnej, z której został wydzielony – tj. Parafii X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pożyczka pieniężna udzielona Ośrodkowi przez jego organ założycielski, tj. diecezję podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowym aktem prawnym regulującym zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wśród czynności podlegających opodatkowaniu, regulacje ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniają m.in. umowy pożyczki.

Umowa pożyczki unormowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z tymi regulacjami, poprzez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może być ukształtowana jako nieodpłatna bądź jako odpłatna. Uzależnione to jest to od postanowień umowy w zakresie odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną i dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenie woli.

Zgodnie z regulacjami art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Warunkiem opodatkowania tym podatkiem jest to, by przedmiotem umowy pożyczki były:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W opinii Wnioskodawcy, istotnym z punktu widzenia odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę pytanie jest ustalenie statusu prawnego Ośrodka, w szczególności w zakresie posiadania zdolności do zaciągania zobowiązań cywilnoprawnych. Zauważyć należy, że podmiotami stosunku zobowiązaniowego, jakim niewątpliwie jest umowa pożyczki, mogą być jedynie podmioty prawa cywilnego, którymi są osoby fizyczne, osoby prawne oraz tzw. ułomne osoby prawne. Stosownie do treści art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Z kolei pod pojęciem tzw. ułomnych osób prawnych należy rozumieć jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, przy czym stosuje się do nich odpowiednio przepisy o osobach prawnych (art. 33 (1) § 1).

Jeżeli zatem danej jednostce organizacyjnej żaden przepis szczególny nie nadaje osobowości prawnej bądź zdolności prawnej, to jednostka ta nie może być odrębnym podmiotem cywilnoprawnym, a tym samym stroną stosunku zobowiązaniowego. Natomiast, jak wspomniano w stanie faktycznym sprawy, Ośrodek nie posiada własnej osobowości prawnej, a korzysta z osobowości prawnej Parafii X.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu pożyczki udzielonej mu przez organ założycielski, tj. diecezję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie przeprowadza postępowania dowodowego a zatem nie ma podstaw do badania czy w istocie umowa pożyczki, o której mowa w treści wniosku była prawnie skuteczna i kto był stroną tej umowy. Wydając interpretację Organ oparł się na opisie stanu faktycznego z którego wynika, iż diecezja udzieliła pożyczki Wnioskodawcy.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 ust. 4 ww. ustawy – czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Obowiązek ten, jak wynika z treści art. 4 pkt 7 cyt. ustawy – ciąży przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – na biorącym pożyczkę lub przechowawcy. Obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku (art. 5 ust. 1 omawianej ustawy).

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podstawę opodatkowania stanowi przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – kwota lub wartość pożyczki albo depozytu, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy – kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Art. 7 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy stanowi, że – stawka podatku od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego wynosi 2%, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru (PCC-3), oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Jako, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują pojęcia „pożyczka” należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.).

W myśl art. 720 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego – przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki, której wartość przekracza tysiąc złotych, wymaga zachowania formy dokumentowej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i w świetle art. 4 pkt 7 tej ustawy obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na biorącym pożyczkę.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 380) – osobami prawnymi są diecezje i parafie, będące terytorialnymi jednostkami organizacyjnymi Kościoła.

Zgodnie natomiast z art. 12 ww. ustawy – kościelne wydawnictwa, zakłady wytwórcze, usługowe i handlowe, zakłady charytatywno-opiekuńcze, szkoły i inne placówki oświatowo

\-wychowawcze, nieposiadające osobowości prawnej, działają w ramach kościelnych osób prawnych, które je powołały

W myśl art. 55 ust. 8 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej – kościelne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 12, mogą być na wniosek kościelnej osoby prawnej uznane przez właściwego dyrektora izby administracji skarbowej za odrębne podmioty podatkowe, jeżeli są organizacyjnie wyodrębnione.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w 2017 r. została zawarta umowa pożyczki pieniężnej. Na mocy tej umowy, diecezja, będąca stroną udzielającą pożyczki, udzieliła na rzecz Ośrodka X (Wnioskodawcy) pożyczki pieniężnej. Pożyczka została przeznaczona na remont i modernizację budynku, w którym prowadzona jest działalność Ośrodka X. Przy zawarciu umowy pożyczki, Ośrodek X reprezentowany był przez swojego dyrektora, który jednocześnie jest proboszczem Parafii X. Ośrodek X został ustanowiony dekretem biskupa w dniu 18 grudnia 2014 r. Zgodnie z tym dekretem, Ośrodek ma służyć diecezji zgodnie z jego statutem oraz regulaminem wewnętrznym. Zgodnie ze statutem Ośrodka X, nie posiada on własnej osobowości prawnej i korzysta z osobowości prawnej Parafii X, ze struktur której został organizacyjnie wyodrębniony na mocy ww. dekretu biskupa. Parafia X jest osobą prawną Kościoła Katolickiego i jako terytorialna jednostka organizacyjna Kościoła, nabyła osobowość prawną na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie na mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 14 stycznia 2015 r., Ośrodek X został uznany za odrębny podmiot podatkowy, w oparciu o art. 12 w zw. z art. 55 ust. 8 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie ze statutem, Ośrodek X prowadzi działalność turystyczno

\-wypoczynkowo-gastronomiczną, a także formacyjno-wychowawczą oraz realizuje zadania edukacyjno-szkoleniowe oraz zadania w zakresie szeroko rozumianej promocji zdrowia. Ponadto zgodnie ze statutem Ośrodka X, zarząd nad Ośrodkiem sprawuje dyrektor, którym każdorazowo jest powoływany i odwoływany przez biskupa proboszcz Parafii X. Majątek Ośrodka stanowi majątek Parafii X przeznaczony z woli biskupa do prowadzenia działalności Ośrodka.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu pożyczki udzielonej mu przez organ założycielski, tj. diecezję. Wnioskodawca uważa, że jeżeli danej jednostce organizacyjnej żaden przepis szczególny nie nadaje osobowości prawnej bądź zdolności prawnej, to jednostka ta nie może być odrębnym podmiotem cywilnoprawnym, a tym samym stroną stosunku zobowiązaniowego.

Odnosząc się do przedstawionego stanowiska w pierwszej kolejności podkreślić należy, iż wydając interpretację Organ opiera się na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę. Organ interpretacyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego a zatem nie ma podstaw do badania czy w istocie zawarta umowa pożyczki była prawnie skuteczna i kto był stroną tej umowy. Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż zawarta została umowa pożyczki, której stronami była diecezja (pożyczkodawca) oraz Ośrodek (pożyczkobiorca) reprezentowany przez dyrektora. Organ interpretacyjny przyjmuje zatem te ustalenia co do rodzaju zawartej umowy oraz jej stron jako element stanu faktycznego niepodlegający ocenie.

Kolejną kwestią do rozważenia jest podmiotowość podatkowa Wnioskodawcy. Wymienione powyżej przepisy art. 12 i art. 55 ust. 8 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej stanowią regulację szczególną w odniesieniu do kościelnych jednostek organizacyjnych. Zasadą jest, że jednostki te nie są odrębnymi podmiotami podatkowymi. Mogą się jednak nimi stać, o ile kościelne osoby prawne, w ramach których działają, złożą odpowiednie wnioski i właściwa izba administracji skarbowej uzna je za odrębne podmioty podatkowe. W treści wniosku wskazano również, iż Ośrodek został uznany za odrębny podmiot podatkowy na mocy decyzji Dyrektora Izby Skarbowej a zatem posiada podmiotowość podatkową. Zgodnie z art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej – podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. W świetle uregulowań zawartych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych z chwilą zawarcia umowy pożyczki powstaje obowiązek podatkowy. Obowiązek ten ciąży na podmiocie biorącym pożyczkę. Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Ośrodek jako pożyczkobiorca jest zatem podmiotem, na którym ciążył obowiązek podatkowy w związku z zawarciem umowy pożyczki (o ile w istocie doszło do zawarcia prawnie skutecznej umowy pożyczki i jej stroną jako pożyczkobiorca był Ośrodek).

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu pożyczki udzielonej mu przez Organ założycielski, tj. diecezję.

Reasumując, umowa pożyczki pieniężnej zawarta przez Wnioskodawcę w 2017 r. podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy na Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca miał zatem obowiązek wpłaty tego podatku i obowiązek złożenia deklaracji PCC-3.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji – a zatem jeżeli istotnie doszło do zawarcia prawnie skutecznej umowy pożyczki i jej stroną jako pożyczkobiorca był Ośrodek – pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 46-020 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

– Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.