Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.762.2017.3.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wydania (w ramach wywłaszczenia za odszkodowanie) działek.
Słowa kluczowe: decyzja; dostawa; działki; grunty; odszkodowania; wywłaszczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 20 listopada 2017r.), uzupełnionym pismem z 18 stycznia 2018r. (data wpływu 22 stycznia 2018r.) oraz pismem z 7 lutego 2018r. (data wpływu 12 lutego 2018r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydania (w ramach wywłaszczenia za odszkodowanie) działki:

*   nr 1285/5, nr 1296 i nr 1270 – **jest prawidłowe,**
*   nr 1423 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydania (w ramach wywłaszczenia za odszkodowanie) działek m.in. o nr: 1285/5, 1296, 1270 i 1423.

Ww. wniosek został uzupełniony:

*   pismem z 18 stycznia 2018r. (data wpływu 22 stycznia 2018r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 11 stycznia 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.762.2017.1.BW oraz
*   pismem z 7 lutego 2018r. (data wpływu 12 lutego 2018r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 1 lutego 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.762.2017.2.BW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w tym zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875) sprawy w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. W związku z tym posiada w swoim zasobie komunalnym nieruchomości. W ramach współpracy z Województwem /…/ przy realizacji zadania pn. „Budowa obwodnicy miasta /…/ w ciągu drogi wojewódzkiej nr /…/” w ramach Programu Operacyjnego Województwa /…/ na lata 2014 - 2020, Gmina przekaże na podstawie decyzji wywłaszczeniowej na rzecz Województwa działki stanowiące własność Gminy objętych w całości liniami rozgraniczającymi teren przeznaczony pod pas drogowy odcinka drogi wojewódzkiej nr 988 w terminie miesiąca od daty zawiadomienia przez /…/ Zarząd Dróg Wojewódzkich o objęciu działek pasem drogowym. Zgodnie z decyzją Wojewody /…/ w zamian za przejęte działki zostanie Gminie wypłacone odszkodowanie.

Gmina na dzień składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie otrzymała decyzji wywłaszczeniowej ani decyzji o wypłacie odszkodowania za działki, które będą przedmiotem odszkodowania, tym samym Gmina na dzień składania wniosku nie wydała działek i nie otrzymała jeszcze odszkodowań. W chwili obecnej prowadzony jest dla 61 działek objętych realizacją inwestycji pn. Budowa obwodnicy miasta /…/ w ciągu drogi wojewódzkiej /…/ geodezyjny podział.

Działki, które zostaną objęte realizacją w/w inwestycji i z których zostanie wyodrębniony pas drogowy są:

1.  Objęte planem zagospodarowania przestrzennego 22 działki,
2.  Częściowo objęte planem zagospodarowania przestrzennego 3 działki,
3.  W części wydano decyzję ustalającą inwestycję publicznego celu dla 9 działek głównie są to sieci takie jak; wodociągi, kanalizacja sanitarna, linie energetyczne,
4.  Nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy dla 27 działek

W uzupełnieniu wniosku - pismo z 18 stycznia 2018r.:

Ad cz. A

Wnioskodawca poprosił ograniczyć udzielenie odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku wyłącznie do pięciu nieruchomości oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki: działka nr 1285/5 położona w \`(...)\` obręb ewidencyjny nr 1, działka nr 1296 położona w /…/ obręb ewidencyjny nr 1, działka nr 1270 położona w /…/ obręb ewidencyjny nr 1, działka nr 1423 położona w /…/ obręb ewidencyjny nr 1, działka nr 1291 położona w /…/ obręb ewidencyjny nr 1.

Ad cz. B

1.  Działka Nr 1285/5 nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy.
2.  Działka Nr 1285/5 wykorzystywana była wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT tj. do dnia 30 września 2017 r. była przedmiotem umowy dzierżawy pod uprawy polowe.
3.  Działka Nr 1285/5 została przyjęta do gminnego zasobu nieruchomości w 2004 r. na podstawie Decyzji Wojewody /…/ w ramach komunalizacji mienia Skarbu Państwa. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działka Nr 1285/5 stanowi grunt niezabudowany.

cd. Ad cz. B

1.  Działka nr 1296 w części objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nr 3/2/99 Uchwała Nr XII/101/99 Rady Miejskiej w /…/ z dnia 21.09.1999 r. jako tereny przeznaczone pod zalesienie. W pozostałej części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta /…/.
2.  Działka nr 1296 nie stanowiła/ nie stanowi przedmiotu umowy dzierżawy.
3.  Działka nr 1296 została nabyta w 2003 r. na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) - stanowi grunt przeznaczony pod zalesienie i częściowo pod budowę obwodnicy miasta /…/. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działka nr 1296 na dzień dzisiejszy stanowi grunt niezabudowany.

cd. Ad cz. B

1.  Działka nr 1270 objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przy ul. /… Uchwałą Nr 111/8/2014 Rady Miejskiej w /…/ z dnia 30 grudnia 2014 r. Działka objęta planem w części leży w symbolu KD - teren drogi publicznej, a w części w symbolu U.P/KS - tereny usług, produkcji i parkingu.
2.  Działka nr 1270 nie była/ nie jest przedmiotem umowy dzierżawy.
3.  Działka nr 1270 została przejęta za długi w 2003 r. na podstawie art. 66 Ordynacji Podatkowej. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działka nr 1270 stanowi grunt niezabudowany natomiast w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę.

cd. Ad cz. B

1.  Działka nr 1423 nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego natomiast dla części działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego przy ul./…/.
2.  Działka nr 1423 stanowi własność Gminy /…/, decyzją Naczelnika Miasta i Gminy w /…/ przekazano w użytkowanie Wojewódzkiemu Zarządowi Polskiego Związku Działkowców w /…/ w/w działkę z przeznaczeniem na urządzenie tymczasowych ogrodów działkowych.
3.  Działka nr 1423 została przyjęta do gminnego zasobu nieruchomości w 1992 r. na podstawie Decyzji Wojewody /…/ w ramach komunalizacji mienia Skarbu Państwa. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działka nr 1423 w części przeznaczonej pod wywłaszczenie jest również zabudowana oświetleniem drogowym, które jest własnością Gminy /…/.
5.  Pierwsze używanie oświetlenia drogowego nastąpiło dnia 31.12.2011 r. wpis do kartoteki środków trwałych OT 136/11.
6.  Oświetlenie drogowe jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 przepisów Prawa budowlanego.
7.  Oświetlenie drogowe nie było/nie jest przedmiotem umowy cywilnoprawnej.
8.  Gmina /…/ do dnia wywłaszczenia nie ponosiła i nie będzie ponosić (na dzień pisania odpowiedzi na wezwanie wywłaszczenie jeszcze nie nastąpiło) wydatków na ulepszenie wybudowanego oświetlenia drogowego.
9.  Przy nabyciu/wytworzeniu oświetlenia drogowego Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zakupy związane z budową oświetlenia nie generowały i nie będą generować sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT

cd. Ad cz. B

1.  Działka nr 1291 w części przeznaczonej pod wywłaszczenie nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego.
2.  Działka nr 1291 nie stanowiła/ nie stanowi przedmiotu umowy dzierżawy.
3.  Działka nr 1291 została przyjęta do gminnego zasobu nieruchomości na podstawie Decyzji Wojewody /…/ w ramach komunalizacji mienia Skarbu Państwa. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Działka stanowi ulicę miejską utwardzoną tłuczniem.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał m.in. następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 lutego 2018r.):

1.  Pytanie odnoszące się do nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1285/5 (oznaczone nr 1) Czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT gdy w momencie wywłaszczenia działka nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano dla niej warunków zabudowy a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa?
2.  Pytanie odnoszące się do nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1296 (oznaczone nr 2)
Czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT gdy w momencie wywłaszczenia działka była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zalesienie, natomiast w pozostałej części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka jest przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta /…/?3.  Pytanie odnoszące się do nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1270 (oznaczone nr 3):
Czy otrzymane odszkodowanie za wydanie nieruchomości, dla której wcześniej przed wywłaszczeniem uchwalono plan zagospodarowania przestrzennego lub wydano decyzję o warunkach zabudowy należy opodatkować podatkiem VAT w stawce 23%.4.  Pytanie odnoszące się do nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1423 (oznaczone nr 4):
Czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w części dotyczącej nieruchomości nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego natomiast dla części działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 lutego 2018r.):

Odpowiedź dotycząca pytania nr 1

Zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbędzie się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stanie się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. W związku z tym każdą wywłaszczoną działkę należy badać pod względem objęcia jej planem zagospodarowania przestrzennego lub wydaniem dla działki decyzji o warunkach zabudowy. Dla otrzymanego odszkodowania od wywłaszczonej działki Nr 1285/5 dla której nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego ani wcześniej przed wywłaszczeniem pod budowę obwodnicy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy należy zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Natomiast bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi (obwodnicy miasta) na podstawie wydanej przez wojewodę decyzji lokalizacyjnej celu publicznego. Prawidłowość zwolnienia potwierdzają interpretacje organów skarbowych, w tym dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o następujących sygnaturach: nr 2461-IBPP1.4512.826.2016.2.AW i nr 2461- IBPP1.4512.1033.2016.1.AW.

Odpowiedź dotycząca pytania nr 2

Do otrzymanego odszkodowania za wydaną nieruchomość objętą planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zalesienie należy zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Dla części działki nr 1296 dla której nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano decyzji o warunkach zabudowy natomiast w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka jest przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta /… również należy zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w przepisach tej ustawy mowa jest o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi (obwodnicy miasta /…/) na podstawie wydanej przez wojewodę decyzji lokalizacyjnej celu publicznego. Bowiem zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbędzie się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta stanie się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

Odpowiedź dotycząca pytania nr 3

Otrzymane odszkodowanie za wydaną nieruchomość, dla której uchwalono plan zagospodarowania przestrzennego, w którym teren ten został przeznaczony pod zabudowę należy opodatkować podatkiem VAT w stawce 23%.

Odpowiedź dotycząca pytania nr 4

Otrzymane odszkodowanie za wydaną nieruchomość, dla której wydano decyzję o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego należy opodatkować podatkiem VAT w stawce 23%, ale tylko w tej części działki po wydzieleniu pasa drogowego, która objęta została tą decyzją. Do otrzymanego odszkodowania od części nie objętą planem zagospodarowania przestrzennego ani decyzją o warunkach zabudowy, którą przeznaczono na urządzenie tymczasowych ogródków działkowych należy zastosować zwolnienie z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydania (w ramach wywłaszczenia za odszkodowanie) działki:

*   nr 1285/5, nr 1296 i nr 1270 – **jest prawidłowe,**
*   nr 1423 – **jest nieprawidłowe.**

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ww. art. 2 pkt 14 ww. ustawy o VAT jest oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu tj. np. sprzedaż przez podmiot działający dla danej transakcji w charakterze podatnika VAT, najem, dzierżawa.

Natomiast, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są, co do zasady, dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W art. 4 ust. 2 cyt. ustawy postanowiono, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

W świetle art. 2 pkt 5 ww. ustawy, przez inwestycję celu publicznego należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2016 r. poz. 2147 i 2260 oraz z 2017 r. poz. 624 i 820).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, celami publicznymi w rozumieniu tej ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1496, z późn. zm.), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ww. ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2017r., poz. 1023) (art. 11i ust. 2 ww. ustawy).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji art. 12 ust. 4 tej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z powyższym zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości m.in.:

*   w zakresie nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1285/5, czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT gdy w momencie wywłaszczenia działka nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie wydano dla niej warunków zabudowy a zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa? (pytanie oznaczone nr 1)
*   w zakresie nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1296, czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT gdy w momencie wywłaszczenia działka była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zalesienie, natomiast w pozostałej części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka jest przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta? (pytanie oznaczone nr 2)
*   w zakresie nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1270, czy otrzymane odszkodowanie za wydanie nieruchomości, dla której wcześniej przed wywłaszczeniem uchwalono plan zagospodarowania przestrzennego lub wydano decyzję o warunkach zabudowy należy opodatkować podatkiem VAT w stawce 23%? (pytanie oznaczone nr 3)
*   W zakresie nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 1423, czy otrzymane odszkodowanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w części dotyczącej nieruchomości nie objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego natomiast dla części działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego? (pytanie oznaczone nr 4)

Z opisu sprawy wynika, że:

Działka nr 1285/5:

*   Nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego i nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy.
*   Wykorzystywana była wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT tj. do dnia 30 września 2017 r. była przedmiotem umowy dzierżawy pod uprawy połowę.
*   Została przyjęta do gminnego zasobu nieruchomości w 2004 r. na podstawie Decyzji Wojewody /…/ w ramach komunalizacji mienia Skarbu Państwa. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   Stanowi grunt niezabudowany.

Działka nr 1296:

*   W części objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zalesienie. W pozostałej części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie z studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta /…/.
*   Nie stanowiła/nie stanowi przedmiotu umowy dzierżawy.
*   Została nabyta w 2003 r. na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny) - stanowi grunt przeznaczony pod zalesienie i częściowo pod budowę obwodnicy miasta /…/. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   Na dzień dzisiejszy stanowi grunt niezabudowany.

Działka nr 1270:

*   Działka objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W części leży w symbolu KD - teren drogi publicznej, a w części w symbolu U.P/KS - tereny usług, produkcji i parkingu.
*   Działka ta nie była/ nie jest przedmiotem umowy dzierżawy.
*   Działka ta została przejęta za długi w 2003 r. na podstawie art. 66 Ordynacji Podatkowej. Przy nabyciu działki Gminie /…/ nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   Działka ta stanowi grunt niezabudowany natomiast w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę.

Działka nr 1423:

*   Nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego natomiast dla części działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego.
*   Stanowi własność Gminy, decyzją Naczelnika Miasta i Gminy przekazano w użytkowanie Wojewódzkiemu Zarządowi Polskiego Związku Działkowców w /…/ w/w działkę z przeznaczeniem na urządzenie tymczasowych ogrodów działkowych.
*   Została przyjęta do gminnego zasobu nieruchomości w 1992 r. na podstawie Decyzji Wojewody /…/ w ramach komunalizacji mienia Skarbu Państwa. Przy nabyciu działki Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
*   W części przeznaczonej pod wywłaszczenie jest również zabudowana oświetleniem drogowym, które jest własnością Gminy.
*   Pierwsze używanie oświetlenia drogowego nastąpiło dnia 31.12.2011 r. - wpis do kartoteki środków trwałych OT 136/11.
*   Oświetlenie drogowe jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 przepisów Prawa budowlanego:
*   oświetlenie drogowe nie było/nie jest przedmiotem umowy cywilnoprawnej.
*   Gmina do dnia wywłaszczenia nie ponosiła i nie będzie ponosić (na dzień pisania odpowiedzi na wezwanie wywłaszczenie jeszcze nie nastąpiło) wydatków na ulepszenie wybudowanego oświetlenia drogowego.
*   Przy nabyciu/wytworzeniu oświetlenia drogowego Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, ponieważ zakupy związane z budową oświetlenia nie generowały i nie będą generować sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

Należy w tym miejscu zauważyć, że formułując pytanie w odniesieniu do wszystkich wymienionych działek Wnioskodawca wskazał w nich, że zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.

Odnosząc się do działki nr 1285/5 należy zauważyć, że jak wynika z opisu sprawy działka ta nie została objęta planem zagospodarowania przestrzennego, ani nie została dla tej działki wydana decyzja o warunkach zabudowy, a ponadto działka ta stanowi grunt niezabudowany.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa (w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie) tej działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie ww. działki nr 1285/5 jest prawidłowe.

Odnosząc się do działki nr 1296 należy zauważyć, że jak wynika z opisu sprawy działka ta w części objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny przeznaczone pod zalesienie. W pozostałej części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona pod budowę obwodnicy miasta /…/.

Należy w tym miejscu jeszcze raz podkreślić, że zmiana przeznaczenia wywłaszczanych nieruchomości z rolnych na przeznaczone pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym te nieruchomości stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem wywłaszczona nieruchomość rolna podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla nieruchomości rolnej.

Część działki nr 1296 została wprawdzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, lecz działka w części objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest terenem przeznaczonym pod zalesienie (czyli nie pod zabudowę), a zatem w momencie dostawy (wywłaszczenia) tej części działka nie będzie stanowić gruntu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa (w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie) tej działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ww. działki nr 1296 jest prawidłowe.

Odnosząc się do działki nr 1270 należy zauważyć, że jak wynika z opisu sprawy działka ta objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego w części - teren drogi publicznej, a w części tereny usług i parkingu. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest to działka niezabudowana przeznaczona pod zabudowę.

Zatem w momencie wywłaszczenia będzie stanowić grunt budowlany.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa tej działki będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 1270 jest prawidłowe.

Odnosząc się do działki nr 1423 należy zauważyć, że jak wynika z opisu sprawy działka ta nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego, jednakże dla części działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy na budowę oświetlenia drogowego i ta część działki jest zabudowana oświetleniem drogowym, które jest własnością Gminy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa tej działki będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT tylko w tej części dla której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, gdyż w tej części działka ta nie stanowi gruntu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Natomiast w zakresie dostawy (w ramach wywłaszczenia) części działki 1423, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i która jest zabudowana oświetleniem drogowym, należy zbadać, czy w tym przypadku nie będą mieć zastosowania ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy – w szczególności, że oświetlenie drogowe znajdujące się na tej części działki jest budowlą i pierwsze używanie tego oświetlenia nastąpiło 31 grudnia 2011r. (nie będzie więc dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia), to należy stwierdzić, że w zakresie dostawy części działki 1423 zabudowanej oświetleniem drogowym będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 1423 należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe.

Zaznacza się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ pragnie także wskazać, że kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy (w ramach wywłaszczenia za odszkodowaniem) przedstawionej w opisie sprawy działki nr 1291 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-111 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.