Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.113.2019.3.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-03
Teza: Ocena możliwości pomniejszenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych o podatek zapłacony przez zleceniodawcę Wnioskodawcy w Holandii.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; Holandia; odliczenia-odliczenie od podatku; podatek; zleceniobiorca; zleceniodawca; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 14 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 8 maja 2019 r. oraz w dniu 22 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych o podatek zapłacony przez zleceniodawcę Wnioskodawcy w Holandii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych o podatek zapłacony przez zleceniodawcę Wnioskodawcy w Holandii, który został uzupełniony w dniu 8 maja 2019 r. oraz w dniu 22 maja 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Zleceniobiorca) jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Stała placówka działalności gospodarczej znajduje się w Polsce. W Polsce znajduje się też główny ośrodek interesów życiowych Zleceniobiorcy. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z wykonywanymi przez niego usługami na rzecz Zleceniodawcy.

Zlecający jest spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Główne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajduje się w Polsce. Na terenie Holandii Zlecający nie prowadzi działalności poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi zarówno na terenie Polski, jak i Holandii. W ramach zleceń świadczy On m.in. usługi monterskie, w tym na terenie Holandii. Na terenie Holandii Wnioskodawca nie prowadzi działalności poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Wnioskodawca za wykonane usługi na terenie Holandii wystawia na rzecz Zlecającego fakturę. Przychód z tej faktury jest opodatkowany przez Wnioskodawcę podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej.

Na podstawie odrębnych przepisów, Zleceniobiorca świadczący usługi w ramach umowy ze Zleceniodawcą jest traktowany przez ustawodawstwo Holandii jako pracownik. Zleceniobiorcy mają w Holandii nadawany numer BSN – odpowiednik Numeru Identyfikacji Podatkowej w Polsce. Z wypowiedzi Urzędu ds. Cudzoziemców, do którego z prośbą o interpretację zwrócił się Wnioskodawca wynika, iż „jeśli wynajęte osoby są oddelegowane do pracy na rzecz strony trzeciej na takich samych warunkach jak personel własny, to ciężko przyjąć, że chodzi w rzeczywistości o coś innego niż o umowę o pracę/umowę o pracę tymczasową. W konsekwencji nie może być mowy o samodzielności wynajętych osób. W świetle powyższego wydaje się być oczywistym, że klient musi składać deklaracje informujące o obciążeniach wynagrodzenia zarówno dla pracowników własnych, jak i dla wynajętych osób”. W związku z powyższym, za Wnioskodawcę Zlecający opłaca podatek zwany „Loonheffing/Wage Tax” i zamierza go potrącać każdorazowo od wystawionej przez Zleceniobiorcę faktury. Wnioskodawca na podstawie posiadanych informacji ma możliwość udokumentowania kwoty uiszczonego podatku przez Zleceniodawcę. Zleceniobiorca otrzymuje po zakończonym roku informację o pobranych zaliczkach na podatek w postaci dokumentu „Jaaropgave”.

Podsumowując powyższe, za Zleceniobiorcę podatek w Holandii opłaca Zleceniodawca od kwoty wykazanej przez niego na fakturze, którą następnie Wnioskodawca opodatkowuje w Polsce w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano ponadto, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonanie usług świadczonych przez Wnioskodawcę w Holandii ponosi Zleceniodawca. Kierownictwo nad wykonywaniem czynności składających się na świadczenie przez Wnioskodawcę usług oraz wyznaczeniem miejsca i czasu ich wykonania należy do Zleceniodawcy. Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi podlegają szczegółowym instrukcjom wydawanym przez Zlecającego. Odpowiedzialność za wyniki pracy Wnioskodawcy z tytułu usług monterskich świadczonych w Holandii ponosi Zleceniodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zaliczkę na podatek dochodowy (ryczałt) Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć o kwotę podatku zapłaconego przez Zleceniodawcę w Holandii (biorąc pod uwagę posiadane potwierdzenia zapłaty tego podatku)?
2.  Jeżeli Wnioskodawca nie ma prawa do pomniejszenia zaliczki na podatek dochodowy (ryczałt) o kwotę podatku zapłaconego przez Zleceniodawcę w Holandii, to czy biorąc pod uwagę przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów, zasadnym jest dwukrotne opodatkowanie przychodu Wnioskodawcy, tj. w Holandii, jak i w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Opierając się na cytowanym przepisie oraz mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy przyjąć, że jedną z trzech okoliczności, która przemawia za przyjęciem, że Wnioskodawca osiąga przychody z działalności gospodarczej, a nie z działalności wykonywanej osobiście lub w ramach stosunku pracy jest wskazanie, że ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Przez ryzyko gospodarcze Wnioskodawca rozumie również prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych wyników ekonomiczno-finansowych związanych z prowadzoną działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem.

Zatem z uwagi na fakt, iż przesłanki z art. 5b ust. 1 powołanej ustawy nie zostają spełnione łącznie (nie występuje przesłanka określona w pkt 3, a jednocześnie Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą w warunkach wynikających z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie zarejestrowanej działalności gospodarczej stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy z tytułu wykonywania usług, o których mowa we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad. 1.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma On prawo pomniejszyć miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy (ryczałt).

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro polsko-holenderska umowa przewiduje stosowanie metody proporcjonalnego odliczenia w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania oznacza to, że dochody osiągane w Holandii podlegają opodatkowaniu w Polsce, jednak od podatku zapłaconego w Polsce można odliczyć podatek zapłacony za granicą (w Holandii). Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Holandii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy – uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z faktem, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości pomniejszenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych o podatek zapłacony przez zleceniodawcę w Holandii, należy wziąć pod uwagę przepisy Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r., Nr 216, poz. 2120).

W myśl art. 7 ust. 1 ww. Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 lit. f Konwencji, określenia „przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Wobec powyższego, dochody przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Państwie, w tym z działalności prowadzonej na terytorium drugiego Państwa, co do zasady podlegają opodatkowaniu tylko w państwie miejsca zamieszkania lub siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy natomiast prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym razie, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie jego siedziby (miejsca zamieszkania).

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi monterskie na terenie Polski i Holandii. Zleceniodawcą świadczonych usług jest spółka prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Na terenie Holandii Wnioskodawca nie prowadzi działalności poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Stała placówka działalności gospodarczej Wnioskodawcy znajduje się w Polsce.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1988 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie „pozarolnicza działalność gospodarcza” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie zatem do treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Podkreślić należy, że powołany przepis wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w nim przesłanek dla uznania, że działania podejmowane przez osoby fizyczne na zasadach opisanych w art. 5a pkt 6 tejże ustawy nie stanowią działalności gospodarczej. Niespełnienie chociażby jednego z ww. warunków powoduje, że czynności należy uznać za działalność gospodarczą.

Jak wynika z powyższego, jedną z trzech okoliczności, która przemawia za przyjęciem, że podatnik osiąga przychody z działalności gospodarczej, a nie z działalności wykonywanej osobiście lub z pracy jest wykazanie, że ponosi on ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą może być rozumiane np. jako ryzyko inwestycyjne, czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. Występowanie ryzyka gospodarczego jest konsekwencją istniejącej w gospodarce rynkowej wolności gospodarczej oraz szerokiego zakresu swobód, jakie ona za sobą pociąga.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą ponosi ryzyko gospodarcze związane z wykonywanymi przez Niego usługami na rzecz Zleceniodawcy. Zatem z uwagi na to, że przesłanki z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostały spełnione łącznie (nie wystąpiła przesłanka określona w pkt 3 ww. przepisu), przychody uzyskiwane z tytułu wykonywania usług, o których mowa we wniosku należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że skoro Wnioskodawca posiada stałą placówkę działalności gospodarczej na terytorium Polski, a usługi, o których mowa we wniosku świadczy w Holandii w ramach prowadzenia takiej działalności, jednakże nie przez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, to przychód osiągany z tytułu wykonywanej działalności podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Polsce. W takim przypadku nie następuje podwójne opodatkowanie dochodu, a zatem nie należy stosować przewidzianych w umowach metod zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Całość uzyskiwanego przez Wnioskodawcę przychodu z działalności gospodarczej, tj. bez pomniejszenia go o zapłacony przez zleceniodawcę podatek w Holandii, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym – w przedmiotowej sprawie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5% – pod warunkiem spełnienia wszystkich przesłanek przewidzianych przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wobec powyższego – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie jest On uprawniony do pomniejszenia należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych o podatek zapłacony przez zleceniodawcę w Holandii.

Wskazania przy tym wymaga, że tutejszy organ nie jest upoważniony do oceny zasadności oraz rodzaju działań podjętych przez władze podatkowe innych państw. Wobec tego, kwestia prawidłowości bądź jej braku opłacania przez zleceniodawcę Wnioskodawcy podatku od dochodów uzyskanych na terytorium Holandii nie podlega ocenie w ramach niniejszej interpretacji.

Istnieje możliwość wszczęcia – na wniosek podatnika – Procedury Wzajemnego Porozumienia. Tryb postępowania w tej sprawie został uregulowany w art. 26 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Jak wynika z art. 26 ust. 1 ww. Konwencji, jeżeli osoba jest zdania, że działania jednego lub obu Umawiających się Państw wprowadziły lub wprowadzą dla niej opodatkowanie, które jest niezgodne z postanowieniami niniejszej konwencji, wówczas może ona, niezależnie od środków odwoławczych przewidzianych w prawie wewnętrznym tych Państw, przedstawić swoją sprawę właściwemu organowi tego Umawiającego się Państwa, w którym ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę, albo, jeżeli w danej sprawie mają zastosowanie postanowienia artykułu 25 ustęp 1, właściwemu organowi tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem. Sprawa powinna być przedłożona w ciągu trzech lat, licząc od dnia pierwszego zawiadomienia o działaniu, powodującym opodatkowanie niezgodne z postanowieniami niniejszej konwencji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.