Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.152.2019.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości w 2019 roku nabytych w części w drodze spadkobrania, a w części w wyniku działu spadku.
Słowa kluczowe: działki; nabycie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spadkobiercy; spadkodawca; spłata; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2019 r., uzupełnionym w dniu 30 marca 2019 r. oraz w dniu 17 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, który został uzupełniony w dniu 30 marca 2019 r. oraz w dniu 17 kwietnia 2019 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 9 maja 2018 r. nastąpiła sprzedaż działki budowlanej nr „x” o powierzchni 2400 m2 położonej w gminie M., którą Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po zmarłej w dniu 23 stycznia 2015 r. kuzynce, co potwierdza prawomocnym postanowieniem o dziale spadku z 22 stycznia 2018 r. wydanym przez Sąd Rejonowy, dla której prowadzona była księga wieczysta o nr … . W związku z tym, sprzedaż działki nastąpiła przed upływem pięciu lat od dnia nabycia. Spadkodawczyni nabyła ww. działkę również w drodze spadku po swoim zmarłym ojcu, postanowieniem o nabyciu spadku z dnia 25 marca 2013 r.

Postanowieniem o dziale spadku z 22 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła działkę budowlaną nr „y” o powierzchni 1200 m2 i działkę budowlaną zabudowaną budynkiem mieszkalnym nr „z” o powierzchni 553 m2 i powierzchni budynku 40 m2 położonych w L. gmina M., których spadkodawca była właścicielką od dnia 11 lutego 1997 r. na podstawie aktu notarialnego – umowa darowizny i 17 lutego 1997 r. – akt notarialny – zniesienie współwłasności. Dla obu działek wraz z budynkiem prowadzona jest jedna księga wieczysta o nr … przez Sąd Rejonowy Wydział V Ksiąg Wieczystych. Wnioskodawczyni planuje odsprzedaż ww. działek wraz z nieruchomością w odrębnych dwóch transakcjach, najprawdopodobniej w bieżącym, tj. 2019 roku.

W dniu 2 sierpnia 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała zakupu nieruchomości położonej w R. (akt notarialny nr \`(...)\`), dla której – przez Sąd Rejonowy Wydział V Ksiąg Wieczystych – prowadzona jest księga wieczysta. Na zakup i remont ww. nieruchomości został przez małżonków zaciągnięty kredyt mieszkaniowy-hipoteczny w Banku Spółdzielczym (umowa o kredyt mieszkaniowy z dnia 31 lipca 2013 r., zgodnie z pkt 2 umowy, kredyt zostaje przeznaczony na zakup nieruchomości w kwocie 115.000 zł oraz jej remont – 45.000 zł.). W związku z zatrudnieniem w zakładzie, który ma siedzibę w W. Wnioskodawczyni wraz z mężem zamieszkuje w ww. nieruchomości od poniedziałku do piątku. Nieruchomość ta jest obciążona wpisem hipotecznym.

W dniu 4 marca 2010 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, która była właścicielką nieruchomości obejmującej działkę „q” zabudowaną budynkiem mieszkalnym położonej w L. gmina M., dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy Wydział V Ksiąg Wieczystych i której Wnioskodawczyni – zgodnie z aktem poświadczeniem dziedziczenia z 7 maja 2010 r. – została jedynym właścicielem. W tym zakresie nie dokonywała umowy poszerzającej wspólnotę majątkową. Księga wieczysta obarczona jest również wpisem hipotecznym w związku z uzyskanym kredytem mieszkaniowym z dnia 31 lipca 2013 r. na zakup i remont nieruchomości w R. W nieruchomości położonej w L. gm. M. Wnioskodawczyni zamieszkuje wraz z mężem zazwyczaj w weekendy oraz podczas urlopów. Planują Oni również zamieszkiwać w tejże nieruchomości w późniejszym czasie, tj. po przejściu na emeryturę.

Wskutek działu spadku Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem działki budowlanej nr „x”, która została sprzedana w 2018 roku, jest również wyłącznym właścicielem działek „y” i „z”, których sprzedaż planuje w 2019 roku. Przedmiotem działu spadku były również inne prócz ww. składniki: działka …, dla której prowadzona jest księga wieczysta … ; działki …, …, …, i …, dla których prowadzona jest księga wieczysta …; działki … i … . Dodatkowo, w udziale 336/864 przyznano Wnioskodawczyni drogą dziedziczenia środki pieniężne.

Zgodnie ze wstępnym postanowieniem o nabyciu spadku Wnioskodawczyni posiadała udział odpowiadający 72/864 części po zmarłej, natomiast w wyniku działu spadku – w związku z tym, iż inne osoby zrzekły się na Jej rzecz swoich części – posiadała udział w wysokości 336/864. Dział spadku miał częściowo charakter odpłatny, a częściowo nieodpłatny. Po stronie Wnioskodawczyni nastąpił obowiązek spłaty:

1.  na rzecz J.Ś. kwota 14.277,80 zł płatna do dnia 30 czerwca 2018 r. (zgodnie z udziałem 24/864),
2.  na rzecz M.D. kwota 42.833,30 zł płatna do dnia 31 grudnia 2021 r. (zgodnie z udziałem 72/864),
3.  na rzecz A.P. kwota dopłaty 23.000 płatna do dnia 31 grudnia 2019 r. (zgodnie z udziałem 72/864),
4.  na rzecz A.S. kwota dopłaty 3.750 zł płatna do dnia 31 grudnia 2019 r. (zgodnie z udziałem 216/864),
5.  na rzecz A.S. kwota dopłaty 3.750 zł płatna do dnia 31 grudnia 2019 r. (zgodnie z udziałem 216/864).

Wnioskodawczyni posiada potwierdzenie zapłaty na rzecz J.Ś. – przelew wykonano 11 czerwca 2018 r. oraz potwierdzenie zapłaty na rzecz A.P. – przelew wykonano 30 maja 2018 r.

W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że nieruchomość położona w R. została nabyta przez Wnioskodawczynię i Jej męża do wspólności majątkowej. Przychód z odpłatnego zbycia w 2018 roku działki nr „x” Wnioskodawczyni wydatkuje na własne cele mieszkaniowe od maja 2018 roku i planuje zakończenie wydatkowania tego przychodu do dnia 31 grudnia 2020 r., tj. w ciągu dwóch lat od końca roku, w którym nastąpiło jego uzyskanie. Jednocześnie doprecyzowano, że za roboty modernizacyjne budynku w R. i L. Wnioskodawczyni uważa wykonanie docieplenia budynku oraz wykonanie elewacji, docieplenie dachu, założenie ogrzewania podłogowego, wymianę pokrycia dachowego, wykonanie izolacji fundamentów, odwodnienie wraz z drenażem wokół budynków. Ponadto Wnioskodawczyni doprecyzowała, że pod pojęciem modernizacji – ulepszenia istniejącego obiektu budowlanego, sprowadzającego się do zwiększenia jego wartości użytkowej można również rozumieć wykonanie ogrodzenia wokół takiego budynku, gdyż wpływa to nie tylko na walory estetyczne, ale także ma znaczenie podczas wyceny takiej nieruchomości, gdyż dobrze wykonane ogrodzenie jest bardzo wartościowym elementem całego obiektu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 9):

Czy sprzedaż działki budowlanej „y” oraz działki „z” zabudowanej budynkiem mieszkalnym, będzie podlegała rozliczeniu w PIT-39, jeśli spadkodawca był ich właścicielem od 1997 roku, czyli ponad pięć lat?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działki nr „y” oraz działki nr „z” dokonana w 2019 roku będzie zwolniona z opodatkowania w związku z tym, iż spadkodawca był ich właścicielem ponad pięć lat, tj. od lutego 1997 roku, czyli do wyliczenia pięcioletniego okresu własności Wnioskodawczyni uwzględnia okres posiadania nieruchomości przez spadkodawcę.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 9. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 powołanej ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 7 tejże ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

W świetle art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Z kolei, w myśl art. 924 oraz art. 925 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że w momencie śmierci, należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tym samym, dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest dzień jego otwarcia, przypadający na datę śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet, jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi – w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym stwierdzono, że (…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku.

Z okoliczności rozpatrywanej sprawy wynika, że postanowieniem o dziale spadku z 22 stycznia 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła działkę budowlaną nr „y” i działkę budowlaną zabudowaną budynkiem mieszkalnym nr „z”, których sprzedaż planowana jest na rok 2019. Spadkodawczyni (zmarła w 2015 roku) była właścicielką ww. działek od 11 lutego 1997 r. (umowa darowizny) i od 17 lutego 1997 r. (zniesienie współwłasności). Zgodnie ze wstępnym postanowieniem o nabyciu spadku Wnioskodawczyni posiadała udział odpowiadający 72/864 części po zmarłej, natomiast w wyniku działu spadku – w związku z tym, iż inne osoby zrzekły się na Jej rzecz swoich części – posiadała udział w wysokości 336/864. Dział spadku miał częściowo charakter odpłatny, a częściowo nieodpłatny.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż planowane w 2019 roku odpłatne zbycie ww. działek w części nabytej w drodze spadku, tj. w 2015 roku, z uwagi na to, że spadkodawczyni była ich właścicielką od roku 1997 nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z ust. 5 oraz 7 powołanego przepisu. Natomiast sprzedaż działek w części nabytej w drodze działu spadku (ponad pierwotny udział spadkowy) będzie dla Wnioskodawczyni przychodem, o którym mowa w ww. przepisie, ponieważ nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie (w drodze działu spadku dokonanego w 2018 roku). Tym samym, dochód z odpłatnego zbycia ww. działek w części, w jakiej nabyty wskutek działu spadku udział przekroczył wartość udziału posiadanego w tych nieruchomościach w wyniku spadkobrania, podlegać będzie – zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy – opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, a Wnioskodawczyni będzie obowiązana do złożenia zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu w myśl art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.