Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.450.1042.2020.6.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-24
Teza: WIS USŁUGA – zakwaterowania studentów w celu czasowego pobytu
Słowa kluczowe: akademik; pobyt-pobyt czasowy; stawka-stawki podatku; studenci; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 27 lipca 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 7 stycznia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – zakwaterowania studentów w celu czasowego pobytu.

**Opis usługi:**

Wnioskodawca (Spółka) będzie świadczyć usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni. W ramach Umów, Spółka będzie zapewniać studentom jako najemcom zakwaterowanie oraz dostawę mediów. Przedmiotem Umów będą usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego, semestru akademickiego lub całego roku kalendarzowego. W ramach wykonywanych Umów, studentom udostępniana będzie precyzyjnie wyodrębniona część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez studentów. Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku będą wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę. Cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane będą koszty zakwaterowania w pokoju (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz mediów (w tym Wi-Fi). Spółka zamierza rozliczać się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników. Spółka zawrze umowy o dostawę mediów dla Akademika z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci nie będą mieć możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 55

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono 7 stycznia 2021 r.

W treści wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

Wnioskodawca \[dalej: Spółka\] jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i prowadzi działalność na rynku nieruchomości przeznaczonych pod wynajem. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje wybudowanie budynku/zakup i wyremontowanie budynku, który wraz ze znajdującymi się w nim lokalami będzie w pełni przystosowany do prowadzenia domu studenckiego/akademika w A \[dalej: Dom Studencki lub Akademik\], spełniając wymagane w tym względzie warunki techniczne, sanitarne i organizacyjne.

Spółka będzie świadczyć usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni \[dalej: Umowy\]. W ramach Umów, Spółka będzie zapewniać studentom jako najemcom zakwaterowanie oraz dostawę mediów.

Przedmiotem Umów będą usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego, semestru akademickiego lub całego roku kalendarzowego. Wnioskodawca będzie również świadczyć usługi zakwaterowania na pobyty weekendowe, w okresie wakacji, czy też w związku z przyjazdem na konferencje, przy czym te usługi nie są objęte zakresem przedmiotowego wniosku.

W ramach wykonywanych Umów, studentom udostępniana będzie precyzyjnie wyodrębniona część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez studentów.

Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku będą wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę.

Cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane będą koszty zakwaterowania w pokoju (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz mediów (w tym Wi-Fi).

Spółka zamierza rozliczać się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników.

Spółka zawrze umowy o dostawę mediów dla Akademika z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci nie będą mieć możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

Spółka nie prowadzi uczelni, w myśl przepisów ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz 1668 ze zm.), a zatem usługi zakwaterowania w Akademiku nie będą świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzącej ten Akademik. Na moment składania niniejszego wniosku, Spółka nie planuje zawierać umów ze szkołami/uczelniami w zakresie zakwaterowania uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów tych szkół/uczelni w Akademiku. W przyszłości, Spółka nie wyklucza jednak zawarcia takiej umowy z daną szkołą/uczelnią. Klasyfikacja PKWiU oraz opodatkowanie VAT tych usług nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku o WIS.

Postanowienia Umów zawieranych przez studentów z Wnioskodawcą będą zawierały adres zameldowania studentów inny od budynków Wnioskodawcy.

Spółka wnosi o dokonanie klasyfikacji na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, ze zm.), \[dalej: PKWiU\], świadczonych przez Spółkę na rzecz studentów usług zakwaterowania wraz z mediami, w ciągu semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego, w domu studenckim/akademiku, a w konsekwencji o potwierdzenie możliwości stosowania do tych usług 8% stawki VAT.

Wniosek o sklasyfikowanie przedmiotu transakcji składany jest w oparciu o art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o VAT i dotyczy stosowania art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Spółka uważa, że świadczone przez nią usługi zakwaterowania na rzecz studentów mieszczą się w dziale PKWiU 55, w klasie PKWiU 55.90, w ramach pozycji PKWiU 55.90.11.0 jako „Usługi świadczone przez domy studenckie oraz internaty i bursy szkolne”.

W konsekwencji, Spółka zamierza opodatkować usługę zakwaterowania w Akademiku wraz z dostawą mediów w trakcie semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego jedną stawką podatku od towarów i usług \[dalej: VAT\] w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

W pierwszej kolejności, Spółka pragnie wskazać, że świadczone przez nią usługi zakwaterowania na rzecz studentów w trakcie semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego, które obok opłaty czynszowej i opłaty administracyjnej będą obejmowały również dostarczenie mediów, stanowić będą świadczenie kompleksowe, do którego zastosowanie znajdzie jednolita stawka podatku, właściwa dla usługi zasadniczej. Usługą zasadniczą będzie usługa zakwaterowania studentów.

Przedmiotowe świadczenie kompleksowe obejmować będzie kilka elementów, które jednak powinny być traktowane łącznie zarówno na gruncie klasyfikacji statystycznych, jak i dla celów VAT.

Przedmiot klasyfikacji odbierany będzie jako kompleksowy również z punktu widzenia studentów, którzy zainteresowani są nabyciem kompleksowej usługi zakwaterowania, a nie poszczególnych jej elementów.

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że przedmiotową usługę należy uznać za świadczenie złożone, które jako takie również może podlegać ocenie na podstawie wniosku o wydanie WIS, zgodnie z art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem „przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być towary lub usługi, które w ocenie Wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu”.

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L.2006.347.1 – dalej: Dyrektywa VAT) nie regulują wprost kwestii opodatkowania właściwą stawką VAT świadczenia usług zakwaterowania wraz z dostawą mediów (woda, prąd, ogrzewanie).

Co do zasady, każde świadczenie powinno stanowić odrębną usługę na gruncie przepisów ustawy o VAT. Jednakże świadczenia składające się z szeregu pojedynczych świadczeń, które jednak są powiązane ze sobą w ten sposób, że stanowią razem ekonomiczną i funkcjonalną oraz nierozerwalną całość dla korzystającego, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, a co więcej za którą pobierane jest jedno wynagrodzenie – stanowią jedną usługę złożoną, dla której opodatkowania zastosowanie winna znaleźć jedna stawka podatku VAT.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej TSUE lub Trybunał\], jeśli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy ocenić, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne, w jakich dokonywana jest transakcja, czy z perspektywy VAT stanowią one odrębne świadczenia (każde podlegające opodatkowaniu według właściwych dla niego zasad), czy też jedno kompleksowe świadczenie. Z reguły, każda czynność powinna być uznawana za odrębną i niezależną. Jednak w orzecznictwie TSUE wielokrotnie wskazywano, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż takie działanie zakłóca funkcjonowanie systemu VAT. Należy więc ustalić, czy podatnik dostarcza nabywcy kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie o kompleksowym charakterze.

Usługą kompleksową jest świadczenie usług w taki sposób, że stanowią one pewną nierozerwalną całość. Przykładowo, TSUE w wyroku z 16 kwietnia 2015 r., w sprawie C 42/14 przeciwko Wojskowej Agencji Mieszkaniowej \[dalej: Wyrok w sprawie C 42/14\] stwierdził, że „w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego”.

Pomimo, że co do zasady dostawy mediów należy traktować jako świadczenia odrębne od usługi najmu nieruchomości, to jednak Trybunał w Wyroku w sprawie C 42/14 wskazał wprost, że w pewnych szczególnych okolicznościach, kwoty należne z tytułu dostawy mediów powinny być ujmowane do podstawy opodatkowania jako składniki czynszu z tytułu kompleksowej usługi najmu w przypadku, gdy dane świadczenia są nierozerwalnie związane z najmem i ich podział miałby charakter sztuczny.

W szczególności, co wynika z Wyroku w sprawie C 42/14, najem nieruchomości i związane z nim tzw. media powinny być uznane za odrębne i niezależne świadczenia, gdy:

*   najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług;
*   najemca ma możliwość decydowania o zużyciu mediów, co może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę;
*   w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za tzw. media na podstawie indywidualnego zużycia, np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię.

Należy wskazać, że w przypadku Wnioskodawcy, wskazane wyżej przesłanki nie będą spełnione. W szczególności należy podkreślić, że to Spółka zawiera umowę o świadczenia polegające na dostawie mediów, co oznacza, że studenci zakwaterowani w Akademiku nie będą mieć możliwości wyboru świadczeniodawców mediów. Media nie będą rozliczane na bazie liczników w oparciu o indywidualne zużycie (zostanie ustanowiona cena ryczałtowa).

W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do traktowania usługi zakwaterowania studentów w Akademiku wraz z dostawą mediów jako usługi kompleksowej, a co za tym idzie, do określenia jednej klasyfikacji PKWiU i zastosowania jednej stawki VAT właściwej dla usług zakwaterowania.

Zgodnie z wyjaśnieniami Głównego Urzędu Statystycznego \[dalej: GUS\] do poszczególnych klasyfikacji PKWiU, (dostępnych na stronie internetowej GUS http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/), dział 55 obejmuje „usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym, usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób. Niektóre usługi dotyczą zapewnienia miejsca zakwaterowania lub zakwaterowania łącznie z wyżywieniem i/lub możliwością korzystania z obiektów rekreacyjnych”.

Z kolei, na podstawie wskazanych powyżej wyjaśnień, dział 55 nie obejmuje: usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Ponadto stosownie do wyjaśnień GUS (dostępnych na stronie internetowej GUS http://stat.gov.pl/Klasyfikacje/) pozycja PKWiU 55.90.11.0 - Usługi świadczone przez domy studenckie oraz internaty i bursy szkolne obejmuje „zakwaterowanie w pokojach dla studentów lub domach studenckich, internatach i bursach szkolnych”. Niemniej, grupowanie to nie obejmuje „usług świadczonych przez domy studenckie, internaty i bursy szkolne uczestnikom konferencji lub gościom w okresie wakacji, sklasyfikowanych w 55.20.19.0”.

Przywołana pozycja 55.20.19.0 - Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania odnosi się do zakwaterowania „w cyklu dziennym lub tygodniowym, z zapewnieniem lub nie bardzo minimalnych usług towarzyszących zakwaterowaniu w specjalnie wydzielonych umeblowanych pokojach lub pomieszczeniach umożliwiających mieszkanie w obiektach wypoczynku wakacyjnego (np. w ośrodkach kolonijnych, ośrodkach wczasowych, domach wycieczkowych), kwaterach dla gości, bungalowach, ośrodkach szkoleniowo-wypoczynkowych, gospodarstwach wiejskich (agroturystyka) oraz w okresie wakacji w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych”. W świetle powyższego pod pozycją PKWiU 55.20.19.0 wskazano zakwaterowanie w domach studenckich w okresie wakacji. Pod pozycją PKWiU 55.20.19.0 nie będą się zatem mieściły usługi zakwaterowania studentów w Akademiku w trakcie roku akademickiego (semestru/roku kalendarzowego), które w ocenie Spółki należy zaklasyfikować w pozycji 55.90.11.0 PKWiU.

Klasyfikację usługi zakwaterowania studentów w Akademiku w trakcie roku akademickiego (semestru/roku kalendarzowego) pod pozycją 55.90.11.0 PKWiU potwierdza również fakt, że oferowane pokoje/mieszkania, nie służą celom mieszkaniowym (zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych). Postanowienia Umów zawieranych przez studentów z Wnioskodawcą będą zawierały adres zameldowania studentów inny od adresu budynków Wnioskodawcy. Korzystanie z pokojów/mieszkań oferowanych przez Spółkę będzie miało zatem charakter tymczasowy i będzie związany z pobytem w celach edukacyjnych.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT uregulowano pojęcie świadczenia usług, zgodnie z którym przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Bezspornym jest zatem, że świadczenie przez Spółkę usług zakwaterowania za wynagrodzeniem stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa pkt 2 ustawy o VAT, dla usługi wymienionej w załączniku nr 3 poz. 47, tj. usługi związanej z zakwaterowaniem (pod symbolem PKWiU 55), stosuje się 8% stawkę podatku VAT. Ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co oznacza że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu, w tym wskazanych w pozycji 55.90.11.0 PKWiU.

W świetle powyższego, świadczone przez Spółkę usługi zakwaterowania studentów w Akademiku w trakcie roku akademickiego (semestru akademickiego/roku kalendarzowego), które w ocenie Spółki mieszczą się w ramach pozycji 55.90.11.0 PKWiU - Usługi świadczone przez domy studenckie oraz internaty i bursy szkolne, podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, taka sama stawka podatku VAT w wysokości 8%, będzie miała zastosowanie zarówno w odniesieniu do opłaty czynszowej jak i opłaty administracyjnej. Z uwagi na fakt, iż opłaty te stanowią element kalkulacyjny wynagrodzenia za usługę zakwaterowania, w konsekwencji powiększać będą u Spółki podstawę opodatkowania VAT z tytułu jej świadczenia.

Na potwierdzenie swojego stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku o wydanie WIS, Wnioskodawca pragnie przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 października 2016 r., (…) (w odniesieniu do podobnego zdarzenia przyszłego), w której organ stwierdził, że „świadczone przez Wnioskodawcę usługi zakwaterowania, w ramach których uwzględniane są: zakwaterowanie w pokoju i media będą podlegały opodatkowaniu wg stawki podatku VAT w wysokości 8%.”

Jednocześnie Spółka zaznacza, że do usługi przedstawionej we wniosku nie znajdą zastosowania zwolnienia przedmiotowe z opodatkowania podatkiem VAT wskazane w treści art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy VAT.

Zgodnie z przywołanym przepisem zwolnione z opodatkowania VAT są usługi zakwaterowania: a. w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i internaty, b. w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te domy studenckie, c. świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów przez podmioty inne niż wymienione lit. a i b, pod warunkiem że szkoły lub uczelnie mają z tymi podmiotami zawarte umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów.

W przypadku zwolnienia przewidzianego w pkt 30 ustawy o VAT należy wskazać, że działalność gospodarcza Spółki nie obejmuje prowadzenia szkół/uczelni. Tym samym Akademik nie będzie prowadzony przez szkołę/uczelnię, a usługi zakwaterowania nie będą świadczone na rzecz studentów uczelni prowadzącej Akademik. Ponadto Spółka nie zamierza zawierać umów ze szkołami/uczelniami w zakresie zakwaterowania ich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów. Tym samym usługi zakwaterowania studentów nie będą również świadczone w oparciu o umowy zawarte przez Spółkę ze szkołami/uczelniami. W rezultacie, nie zostaną spełnione przez Spółkę przesłanki, aby korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy VAT.

Jednocześnie, jak zostało to wskazane w części „szczegółowy opis towaru/usługi”, w przyszłości Spółka nie wyklucza zawarcia umów ze szkołami/uczelniami w zakresie zakwaterowania ich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów. Klasyfikacja PKWiU oraz opodatkowanie VAT tych usług nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku o WIS.

Podsumowując, należy uznać, że koszty mediów (w tym Wi-Fi) oraz zakwaterowania (opłata czynszowa i opłata administracyjna), powiększać będą u Spółki podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia usługi zakwaterowania. Spółka uprawniona będzie więc do opodatkowania całości świadczenia stawką 8% VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 stycznia 2021 r. Wnioskodawca wskazał:

*   Ad. I W związku z wezwaniem, Spółka wyjaśniła, że przedmiotem Wniosku jest usługa zakwaterowania w pełni umeblowanym pokoju/mieszkaniu w Akademiku z pełnym dostępem mediów. W ofercie handlowej Spółka dzieli należność za usługę zakwaterowania na czynsz i opłatę za media co może w pewnych okolicznościach wskazywać, iż jest to świadczenie kompleksowe, zgodnie z uzasadnieniem zawartym we Wniosku. W konsekwencji, ze względów ostrożnościowych w uzupełnieniu wniosku Spółka wskazuje w poz. 52 druku WIS-W kwadrat nr 3, a w poz. 53 liczbę towarów lub usług (większą niż 1), które składają się na to świadczenie kompleksowe (w pierwotnie złożonym wniosku w poz. 52 został zaznaczony kwadrat nr 2, natomiast poz. 53 nie została uzupełniona). Z uwagi na to, że na świadczenie kompleksowe składać się będzie usługa zakwaterowania w pokoju/mieszkaniu w Akademiku, wyposażonym we wskazane niżej media, Spółka w poz. 53 wskazuje liczbę 2. Ponadto, w uzupełnieniu wniosku (pole 57 – szczegółowy opis towaru/usługi), Spółka wskazuje, że będzie ona świadczyć usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni \[dalej: Umowy\]. W ramach Umów, Spółka będzie zapewniać studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu z pełnym dostępem do mediów takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa. Jak zostało to podane we wniosku, cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane będą koszty zakwaterowania w pokoju/mieszkaniu (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz mediów (w tym Wi-Fi). Miesięczna opłata będzie niezależna od faktycznego zużycia mediów przez danego studenta (nie będzie zresztą technicznych możliwości ustalenia indywidualnego zużycia). Spółka zawrze umowy o dostawę mediów dla Akademika we własnym zakresie z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Oczywiście studenci nie będą mieć możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.
*   Ad. II
    1.  Jak zostało to przez Spółkę wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1: W uzupełnieniu wniosku (pole 57 – szczegółowy opis towaru/usługi), Spółka wskazuje, że będzie ona świadczyć usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni \[dalej: Umowy\]. W ramach Umów, Spółka będzie zapewniać studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu wyposażonym w niezbędne media. Jak zostało to wskazane we Wniosku, cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenie będą zawierały się wszystkie opłaty za media dostarczone do pokoju/mieszkania. Spółka pragnie podkreślić, że mieszkania i pokoje nie są wyposażone w liczniki i zużycie mediów nie będzie miało wpływu na cenę zakwaterowania. Zatem cena za usługę zakwaterowania uiszczana przez studenta będzie ceną stałą niezależną od stopnia korzystania z mediów (identycznie jak w standardowej usłudze hotelarskiej gdzie cena za dobę jest niezależna od zużycia wody i prądu przez gościa hotelowego). Zatem w ocenie Spółki jej świadczenie jest usługą jednolitą, jednakże ostrożnościowo z uwagi na podział ceny w ofercie handlowej na czynsz i opłatę za media, Spółka zdecydowała się wskazać 2 świadczenia.
    2.  Jak zostało to przedstawione we wniosku, cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. Z przyczyn komercyjnych, cena za usługę została podzielona na dwie części tj. na opłatę związaną z samym zakwaterowaniem oraz na dodatkową opłatę ryczałtową za media. Spółka wskazuje jednak, że dostawa mediów nie będzie odrębnie wyszczególniana w rozliczeniach ze studentami. Z przykładowej oferty handlowej przygotowanej przez Spółkę wynika, że element świadczenia w postaci zakwaterowania stanowić będzie około 80% ceny za kompleksową usługę zakwaterowania w Akademiku. Przy czym Spółka podkreśla, że podział ten jest szacunkowy oraz nie wynika z ponoszonych kosztów zużycia mediów, a został ustalony w oparciu o warunki rynkowe świadczonych usług zakwaterowania w akademikach. Wnioskodawca wskazuje, że oferowane przez nią świadczenie jest w swojej istocie zbliżone do oferowanych na rynku usług hotelarskich, których przedmiotem jest zakwaterowanie, a media oraz koszt Wi-Fi są zawarte w cenie usługi. Różnicą pomiędzy usługą zakwaterowania w hotelu a usługą zakwaterowania w Akademiku jest sposób kalkulacji ceny – w hotelach cena kalkulowana jest za każdy dzień pobytu, natomiast w ramach usługi zakwaterowania w Akademiku, cena kalkulowana jest za dany miesiąc pobytu.

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Od dnia 1 lipca 2020 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja I obejmuje:

*   usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,
*   usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,
*   usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,
*   usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,
*   tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,
*   usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,
*   usługi gastronomiczne,
*   usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),
*   usługi stołówkowe,
*   usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

*   gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,
*   sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,
*   wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,
*   usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 Usługi związane z zakwaterowaniem.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) dział 55 Usługi związane z zakwaterowaniem obejmuje:

*   usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,
*   usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

*   usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje wybudowanie budynku/zakup i wyremontowanie budynku, który wraz ze znajdującymi się w nim lokalami będzie w pełni przystosowany do prowadzenia domu studenckiego/akademika w A, spełniając wymagane w tym względzie warunki techniczne, sanitarne i organizacyjne. Spółka będzie świadczyć usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni. Przedmiotem Umów będą usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego, semestru akademickiego lub całego roku kalendarzowego. W ramach wykonywanych Umów, studentom udostępniana będzie precyzyjnie wyodrębniona część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez studentów. Postanowienia Umów zawieranych przez studentów z Wnioskodawcą będą zawierały adres zameldowania studentów inny od budynków Wnioskodawcy. Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku będą wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę. Cena pokoju za miesiąc będzie zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W ramach Umów, Spółka będzie zapewniać studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu z pełnym dostępem do mediów takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa. W cenę wliczane będą koszty zakwaterowania w pokoju (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz mediów (w tym Wi-Fi). Spółka zamierza rozliczać się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników. Spółka zawrze umowy o dostawę mediów dla Akademika z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci nie będą mieć możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

Analiza przedstawionego opisu usługi, którą zamierza świadczyć Spółka, warunków jej świadczenia wskazuje, że należy uznać ją za jedno świadczenie, składające się z kilku elementów. Nabywając usługę czasowego zakwaterowania student oczekuje, że Spółka dostarczy mu: pokój/mieszkanie z dostępem do mediów, takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa. Najemca w żaden sposób nie ma wpływu na ilość elementów tworzących tą usługę, jak również ich świadczeniodawców.

Zatem usługobiorca (student) w ramach usługi zakwaterowania na pobyt czasowy otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakim stopniu tworzą jedną usługę zakwaterowania i w równym stopniu się na nią składają – nie udostępnia się lokali bez dostępu do wody czy energii elektrycznej. W efekcie usługę zakwaterowania na pobyt czasowy należy, w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy o VAT, traktować jako jedną usługę (o której mowa w pkt 1 tego artykułu).

Uwzględniając powyższe, przedmiotowa usługa polegająca na udostępnianiu pokoju/mieszkania na rzecz studenta wyłącznie na cele zakwaterowania na pobyt czasowy (krótkotrwałego zakwaterowania), spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach pub-licznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, dla opisanej we wniosku usługi, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług przewidział preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS nie ma zastosowania w przypadku gdy usługa będąca przedmiotem wniosku będzie świadczona na innych zasadach lub w innych okolicznościach niż przedstawione we wniosku.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).