Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.340.2024.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-16
Teza: Ustalenie, czy dokonanie przez fundację rodzinną sprzedaży kryptowalut jako gromadzonego mienia inwestycyjnego będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, w zakresie dotyczącym zbywania poszczególnych rodzajów mienia wskazanego we wniosku.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; kryptowaluty; mienie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Fundacje rodzinne w organizacji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy dokonanie przez fundację rodzinną sprzedaży kryptowalut jako gromadzonego mienia inwestycyjnego po wystąpieniu okoliczności przemawiających za ich zbyciem będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie dotyczącym zbywania poszczególnych rodzajów mienia wskazanego we wniosku.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczynią jest Fundacja Rodzinna z siedzibą w (…) będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: Fundacja lub Wnioskodawczyni). Jedynym Fundatorem jest osoba fizyczna, posiadającą status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”).

Fundacja została powołana z zachowaniem wszystkich wymogów formalnych określonych przepisami u.f.r. i została wpisana do rejestru fundacji rodzinnych. Powołanie Fundacji stanowiło realizację planu sukcesyjnego Fundatora, który chce jak najlepiej zabezpieczyć przyszłość swoją oraz swojej rodziny poprzez ochronę gromadzonego przez lata majątku przed ryzykami biznesowymi i osobowymi, a także sporami spadkowymi. Fundacja rodzinna, zgodnie z celami ustawy z 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stanowi rozwiązanie przeznaczone właśnie zabezpieczeniu majątku rodzinnego oraz daje większe możliwości w zakresie ochrony majątku rodzinnego.

Celem szczególnym określonym w statucie przez Fundatora jest zwiększenie wartości posiadanego przez Fundację mienia. Fundacja będzie w szczególności inwestować posiadane środki pieniężne w majątku rzeczowym takim, jak: złoto inwestycyjne; drogocenna biżuteria; dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie.

Kolejnym rodzajem mienia inwestycyjnego nabywanego przez Wnioskodawczynię z posiadanych środków będą aktywa finansowe, w tym w waluty wirtualne (kryptowaluty), które Fundacja będzie gromadziła i przechowywała zakładając, iż ulokowane w ten sposób środki pieniężne nie tylko będą wolniej tracić swoją wartość (funkcja ochrony majątku przez Fundację), ale przede wszystkim zwiększać swoją wartość w założonej perspektywie czasowej (funkcja gromadzenia majątku przez Fundację).

W szczególności należy podkreślić, iż nabywanie przez Wnioskodawczynie wyżej opisanego mienia nie jest motywowane wyłączenie celem jego odprzedaży. Celem nadrzędnym nabywania wskazanych składników majątku, w tym kryptowalut, będzie inwestowanie środków pieniężnych w aktywach mając na celu powiększanie ich wartości (cel inwestycyjny) oraz zabezpieczeniu środków przeznaczonych na wypłatę świadczeń na rzecz beneficjentów przed nieuniknionymi spadkami wartości pieniądza z uwagi na takie czynniki zewnętrzne jak np. inflacja. Fundacja spodziewa się osiągania korzyści finansowych wynikających ze wzrostu ich wartości w czasie.

W odniesieniu do części gromadzonych aktywów takich, jak np. waluty wirtualne, dzieła sztuki albo złoto inwestycyjne Wnioskodawczyni może podjąć decyzję o ich sprzedaży w razie wystąpienia okoliczności przemawiających za taką decyzją, takich jak upływ założonego okresu, w którym miało dojść do wzrostu wartości mienia, osiągnięcie przez dane gromadzone aktywo oczekiwanego poziomu wartości lub w sytuacjach gdy spodziewany będzie spadek ich wartości lub będzie to zasadne z uwagi na konieczność dywersyfikacji portfela aktywów inwestycyjnych, aby nie dopuścić do ewentualnej straty.

Nie jest możliwe przewidzenie minimalnego ani maksymalnego okresu przetrzymywania nabytego aktywa pod kątem oczekiwanego wzrostu jego wartości, bowiem to ocena wzrostu wartości, przewidywanych poziomów jego zmiany lub okresu utrzymania, a także zdarzenia losowe, są czynnikami mogącymi wpłynąć na decyzję o sprzedaży danego aktywa nabytego w celu inwestycyjnym.

Ponadto, Fundacja będzie zarządzać mieniem i spełniać świadczenia na rzecz beneficjentów oznaczonych w statucie. Przekazanie majątku do Fundacji Rodzinnej miało na celu jego zabezpieczenie przed późniejszym ewentualnym spieniężeniem go przez następne pokolenia. Podstawowym celem jest zapewnienie ciągłej pracy tego majątku, z którego zyski będą mogły zabezpieczać potrzeby rodziny przez następne pokolenia. Fundacja została zatem powołana zgodnie z ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, a także podejmuje działania w przewidzianym prawem celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą aktualnego brzmienia art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z ust. 7 u.p.d.o.p. interpretowanych łącznie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r., zgodnie z którymi fundacje rodzinne zwolnione są z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w jakim osiągane dochody nie wykraczają poza zakres dozwolonej działalności gospodarczej przewidzianej u.f.r. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi ewentualne wystąpienie opodatkowania w przypadku sprzedaży gromadzonego przez nią mienia inwestycyjnego, w tym kryptowalut, którego głównym celem było zabezpieczenie posiadanych środków oraz stałe zwiększanie ich wartości.

### Pytanie

Czy dokonanie przez fundację rodzinną sprzedaży kryptowalut jako gromadzonego mienia inwestycyjnego po wystąpieniu okoliczności przemawiających za ich zbyciem będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm. - dalej „u.p.d.o.p.”), w zakresie dotyczącym zbywania poszczególnych rodzajów mienia wskazanego we wniosku?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, opisana we wniosku sytuacja zakładająca sprzedaż kryptowalut jako mienia inwestycyjnego, gromadzonego w celu zabezpieczenia i powiększania wartości majątku Fundacji będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p., stanowi ona bowiem dozwoloną działalność Fundacji Rodzinnej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r.

Przepis art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p. zwalnia się od podatku fundację rodzinną, z zastrzeżeniem ust. 7 tego przepisu, w którym wskazano, iż zwolnienie nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 u.f.r.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 u.f.r. fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

Zgodnie z treścią wniosku Fundacja nabywać będzie różnego rodzaju mienie inwestycyjne w szczególności: złoto inwestycyjne, wartościową biżuterię, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie. Środki przeznaczone na nabycie mienia inwestycyjnego pochodzić będą w szczególności z zysków osiąganych z udziału w spółkach, których wspólnikiem jest Fundacja. Szczególnym rodzajem mienia, nabywanego przez Wnioskodawczynię będą waluty wirtualne (kryptowaluty), których definicję zawarto w art. 2 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1124). Pewne wątpliwości może budzić kwalifikacja walut wirtualnych jako mienia w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r., bowiem przepisy ustawy nie wprowadzają w tym miejscu żadnej definicji. Taką definicję zawierają przepisy kodeksu cywilnego. W art. 44 k.c. wskazano, iż mieniem jest własność i inne prawa majątkowe.

W kontekście walut wirtualnych (kryptowalut) jako mienia w rozumieniu k.c. wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 6 marca 2018 r. (II FSK 488/16) w sprawie dotyczącej przychodów ze sprzedaży kryptowaluty bitcoin. W wyroku NSA wskazał, że:

„W praktyce stosunków cywilnoprawnych bitcoin stanowi rodzaj mienia w rozumieniu art. 44 k.c. Przepis ten obejmuje zbiorczo wszelkie kategorie podmiotowych praw majątkowych. Natomiast poszczególne kategorie mienia obejmują z kolei różne kategorie praw podmiotowych np. własność, prawa na rzeczy cudzej, inne prawa rzeczowe, wierzytelności o spełnienie świadczeń majątkowych, lub przedmiotów stosunków prawnych np. rzeczy, dobra niematerialne, albo wreszcie poszczególnych grup podmiotów. Z opisu analizowanego stanu faktycznego wynika, że bitcoin nie jest własnością, lecz prawem majątkowym, które może być zbywalne”.

W powyższym wyroku NSA zakwalifikował przychody ze sprzedaży waluty wirtualnej jaką jest bitcoin do kategorii przychodów z praw majątkowych w konsekwencji przyjmując, że waluty wirtualne stanowią rodzaj praw majątkowych, które powinny być uznawane za mienie rozumieniu art. 44 k.c.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawczyni waluty wirtualne gromadzone przez Fundację stanowią mienie w rozumieniu przepisów k.c. i jednocześnie mogą być kwalifikowane jako mienie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r., które może mieć charakter inwestycyjny. Nabywanie wyżej opisanych kategorii mienia, w tym kryptowalut, będzie odbywać się w celach inwestycyjnych. Fundacja zamierza lokować posiadane środki pieniężne w majątku, w tym kryptowaluty, wobec którego przewiduje wzrost wartości w przyszłości. Jednocześnie Fundacja przyjmuje, iż gromadzenie kapitału w różnych rodzajach majątku pozwoli na lepsze ich zabezpieczenie przed utratą wartości w czasie, z uwagi na takie czynniki jak np. inflacja, a także zapewni dywersyfikację portfela inwestycyjnego. Powyższe odnosi się zarówno do majątku Fundacji o charakterze rzeczowym takim jak złoto inwestycyjne, działa sztuki, biżuteria czy przedmioty kolekcjonerskie jak również praw majątkowych jakimi są nabywane waluty wirtualne.

Należy zatem zauważyć, iż głównym celem gromadzenia mienia nie jest chęć jego dalszej sprzedaży, a zabezpieczenie środków na wypłatę świadczeń dla beneficjentów poprzez zapewnienie wzrostu wartości mienia (majątku) Fundacji oraz zapobiegnięcie ewentualnym spadkom wartości pieniądza w czasie.

Fundacja jednocześnie nie może wykluczyć, iż w odniesieniu do konkretnych rodzajów gromadzonego mienia zostanie podjęta decyzja o ich sprzedaży w razie wystąpienia okoliczności przemawiających za ich zbyciem. Do takich okoliczności Wnioskodawczyni zalicza m.in. upływ założonego czasu inwestycji, w którym miało dojść do wzrostu wartości mienia, osiągnięcia oczekiwanego poziomu wartości inwestycji, spodziewane spadki wartości mienia, sprzedaż z uwagi na konieczność dywersyfikacji posiadanego portfela inwestycyjnego, zdarzenia losowe które spotkały beneficjentów, a które wymagają wypłaty świadczenia w kwocie innej niż standardowe świadczenie (np. nagła operacja, wypadek, konieczność objęcia beneficjenta dodatkową opieką, śmierć małżonka beneficjenta, konieczność zapłaty odszkodowania w razie wypadku spowodowanego przez beneficjenta).

Powyższy katalog zdarzeń, w których Fundacja przewiduje konieczność sprzedaży części zgromadzonego mienia stanowi katalog przykładowy i nie ma charakteru zamkniętego. Wskazuje on jednak wprost, iż celem gromadzenia przez Fundację mienia, nie jest wyłącznie jego późniejsza sprzedaż. W ocenie Wnioskodawczyni, użyty w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r. zwrot „nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia” obejmuje jedynie te sytuacje, w których mienie zostało nabyte, a jego jedynym przeznaczeniem jest zbycie w przyszłości, i to w zasadzie nieodległej. W przypadku stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię, zgromadzony majątek ma co do zasady pozostać w Fundacji i stanowić źródło zabezpieczenia świadczeń beneficjentów, a sprzedaż mienia poza wykonywaniem założeń polityki inwestycyjnej, będzie miała charakter wyjątkowy, do której będzie dochodzić wyłącznie w razie zidentyfikowania szczególnych okoliczności uzasadniających taką sprzedaż.

Zdaniem Wnioskodawcy, jednorazowe sytuacje zbywania aktywów inwestycyjnych, w tym kryptowalut, zgodnie z celami inwestycyjnymi mieszczą się zatem w zakresie dopuszczalnej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r. Skoro działalność taka mieści się w dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r. to Fundacja w zakresie wykonywania tej działalności może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
---------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: updop):

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

W myśl art. 6 ust. 6-7 updop:

6\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 24r ust. 1 updop:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Wskazać należy, że fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 221). Wyjątek ma stanowić działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ufr, zgodnie z którym:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja rodzinna prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r updop w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Państwa wątpliwości w rozpatrywanej sprawie budzi kwestia ustalenia, czy dokonanie przez fundację rodzinną sprzedaży kryptowalut jako gromadzonego mienia inwestycyjnego po wystąpieniu okoliczności przemawiających za ich zbyciem będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, w zakresie dotyczącym zbywania poszczególnych rodzajów mienia wskazanego we wniosku.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy o fundacji rodzinnej (Druk nr 2798), majątek fundacji rodzinnej, rozumiany jako aktywa, będzie stanowić mienie w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Mieniem jest własność i inne prawa majątkowe.

Nabywane przez fundację rodzinną kryptowaluty są mieniem w myśl powyższego przepisu.

Wskazać należy, że jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia.

Z opisu sprawy wynika, że celem nadrzędnym nabywania składników majątku, o których mowa we wniosku będzie m.in. inwestowanie środków pieniężnych w te aktywa w celu powiększania ich wartości (cel inwestycyjny). Ponadto, fundacja spodziewa się osiągania korzyści finansowych wynikających ze wzrostu ich wartości w czasie. Mogą zdarzyć się sytuacje, iż fundacja dokona sprzedaży składników zgromadzonego majątku gdy wystąpią okoliczności przemawiające za taką decyzją, związane w szczególności ze wzrostem wartości posiadanego mienia czy osiągnięciem oczekiwanej wartości danego składnika majątku lub w sytuacjach gdy spodziewany będzie spadek ich wartości albo gdy będzie tego wymagała dywersyfikacja portfela aktywów inwestycyjnych, aby nie dopuścić do ewentualnej straty. Zatem, Wnioskodawca może podjąć decyzję o ich sprzedaży w razie wystąpienia różnych okoliczności (m.in. wzrost wartości, upływ odpowiedniego czasu, chęć dalszej dywersyfikacji aktywów). Wnioskodawca wskazuje, że nie jest możliwe przewidzenie minimalnego ani maksymalnego okresu przetrzymywania kryptowaluty pod kątem oczekiwanego wzrostu jego wartości, bowiem to ocena wzrostu wartości, przewidywanych poziomów jego zmiany lub okresu utrzymania, a także zdarzenia losowe, są czynnikami mogącymi wpłynąć na decyzję o sprzedaży danego aktywa nabytego w celu inwestycyjnym.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że zgodnie z literalną definicją zawartą na stronie https://sjp.pwn.pl/slowniki /inwestycyjny.html - inwestycja to: 1. «przeznaczenie środków finansowych na powiększenie lub odtworzenie zasobów majątkowych» 2. «część dóbr wytworzonych, która nie jest przeznaczona do bezpośredniej konsumpcji» 3. «przedmiot będący efektem inwestowania» 4. «przeznaczenie środków finansowych i czasu na (czyjeś) kształcenie z myślą o korzyściach w przyszłości».

Z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ufr wynika, że fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców tylko w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że skoro mienie, o którym mowa we wniosku zostanie nabyte w celu powiększania jego wartości, czyli w celu inwestycyjnym a następnie zbyte to nie jest to żaden z przypadków tzw. dozwolonej działalności gospodarczej. Z opisu sprawy nie wynika, aby mienie, o którym mowa we wniosku było wykorzystywane do prowadzenia działalności przez fundację - nie można zatem twierdzić, że nie zostanie nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia - w ramach prowadzenia działalności gospodarczej określonej w ufr.

Zatem, nabywanie kryptowaluty ma miejsce wyłącznie w celu dalszego jej zbycia. Nabywana kryptowaluta będzie docelowo zbywana w okolicznościach wskazanych we wniosku, a zbycie będzie następować po upływie różnych okresów przetrzymywania, w zależności od decyzji podejmowanych przez Wnioskodawcę.

Nabywanie i zbywanie mienia opisanego we wniosku traktowane jest przez Fundację jako lokata lub inwestycja mająca przynosić korzyści ekonomiczne wynikające z przyrostu ich wartości. Transakcje te obejmują nabycie kryptowalut, a następnie ich zbycie w momencie, kiedy Fundacja uzna, że ich wartość osiągnęła oczekiwaną wysokość lub w sytuacjach gdy spodziewany będzie spadek ich wartości lub też gdy będzie tego wymagała dywersyfikacja portfela aktywów inwestycyjnych, aby nie dopuścić do ewentualnej straty.

Miedzy nabyciem, a sprzedażą składniki te nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez fundację rodzinną – fundacja nie prowadzi przy ich pomocy żadnej działalności, a działania fundacji związane z nimi ograniczają się do przechowywania (przetrzymywania) w celu wzrostu ich wartości i późniejszej sprzedaży. W świetle powyższego uznać należy, że gromadzenie i zbywanie składników majątkowych w okolicznościach opisanych we wniosku nie jest działalnością gospodarczą dopuszczoną przez przepisy ufr. Składniki te nie są w żaden sposób wykorzystywane w prowadzonej działalności fundacji rodzinnej, a ich przetrzymywanie w celach inwestycyjnych (wzrostu wartości) należy uznać za nabycie w celu ich dalszego zbycia. W konsekwencji działania te nie kwalifikują się do dozwolonej działalności fundacji rodzinnej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ufr.

Tym samym sprzedaż krytowalut, jako gromadzonego mienia inwestycyjnego nie kwalifikuje się do dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej z uwagi na ich przetrzymywanie w celach inwestycyjnych. Jak wskazano we wniosku Fundacja będzie gromadziła i przetrzymywała waluty wirtualne zakładając, że ulokowane w ten sposób środki pieniężne będą zwiększały swoją wartość.

Z uwagi na powyższe uznać należy, że celem nabywania ww. składników majątku będzie cel inwestycyjny, a zbycie kryptowalt nastąpi w sytuacji osiągnięcia oczekiwanego wzrostu ich wartości. Zatem, składniki te zostaną nabyte wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.

W konsekwencji, dochód ze zbycia składników majątku na zasadach opisanych we wniosku będzie opodatkowany zgodnie z art. 24r ust. 1 updop jako wykraczający poza zakres działalności określonej w art. 5 ufr.

W opisanym we wniosku przypadku, zastosowania nie może również mieć art. 5 ust. 3 ufr. Wynika z niego, że:

Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Z oczywistych względów zbycia kryptowaluty nie można także uznać jako zbycia prawa wynikającego z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej i uczestnictwa w tych podmiotach. W przepisie tym wymienione zostały spółki handlowe, fundusze inwestycyjne, spółdzielnie oraz podmioty o podobnym charakterze, mające swoją siedzibę w kraju albo za granicą.

Ponadto, w ramach dozwolonej działalności gospodarczej fundacja rodzinna może m.in. nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze.

Definicja papierów wartościowych oraz instrumentów pochodnych wynika z ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.). Zgodnie z ww. ustawą papiery wartościowe i instrumenty pochodne są instrumentami finansowymi.

Przez papiery wartościowe należy rozumieć akcje, prawa poboru w rozumieniu Ksh, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, a także inne zbywalne prawa majątkowe.

Natomiast instrument pochodny, to taki instrument finansowy, którego wartość zależy od wartości innego instrumentu finansowego zwanego instrumentem bazowym. Do instrumentów pochodnych zaliczane są m.in. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe.

Z kolei w ustawie z 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 1124 ze zm.) w art. 2 ust. 2 pkt 26 została zawarta definicja waluty wirtualnej, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej - rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że waluta wirtualna nie jest instrumentem finansowym, ani też nie może być uznana za prawo o podobnym charakterze do papierów wartościowych i instrumentów pochodnych, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

Przede wszystkim waluty wirtualne nie posiadają cech charakterystycznych dla instrumentów finansowych wymienionych wprost w przepisie, czyli papierów wartościowych i instrumentów pochodnych. Waluty wirtualne, to cyfrowe wyznaczniki wartości, którymi obrót nie podlega wysoce sformalizowanemu reżimowi obrotu instrumentami finansowymi ani też nadzorowi odpowiednich organów.

Ponadto, waluta wirtualna jest pojęciem zdefiniowanym ustawowo (w ustawie o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu), gdyby zatem zamiarem ustawodawcy było włączenie obrotu walutą wirtualną, do zakresu dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej, w art. 5 ust. 1 ufr powinny się znaleźć odpowiednie zapisy, co jednak nie ma miejsca.

W świetle powyższego działalność, o której mowa we wniosku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, ponieważ w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Taka wykładnia znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku WSA w Poznaniu z 22 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Po 895/23 wskazał:

Sąd podziela stanowisko organu, że obrót walutą wirtualną wykracza poza zakres określony w art. 5 ust. 1 pkt 4 u.f.r. Nie można bowiem w świetle obowiązującego prawa uznać, że są to prawa o podobnym charakterze do papierów wartościowych lub instrumentów pochodnych. Nie mają bowiem cechy wspólnych na tyle istotnych, aby można uznać, że są to prawa podobne do papierów wartościowych albo instrumentów pochodnych.

(…)

Bez wątpienia waluta wirtualna nie jest papierem wartościowym, co jest w sprawie niesporne. W ocenie Sądu również nie można uznać, że jest prawem majątkowym podobnym do papieru wartościowego. Nie można bowiem doszukać się cech wspólnych. Nie powstaje w wyniku emisji, nie inkorporują prawa majątkowego odpowiadającego prawom wynikającym z akcji lub zaciągnięcia długu. Obrót nie jest kontrolowany przez instytucje państwowe czy międzynarodowe.

Podobnie wirtualna waluta nie ma cech wspólnych na tyle istotnych z instrumentami pochodnymi, by uznać je za prawa podobne.

(…)

W związku z powyższym w ocenie Sądu stanowisko organu, że wirtualnych walut nie można uznać za prawa o podobnych charakterze do papierów wartościowych i instrumentów pochodnych jest prawidłowe. **Przepis art. 5 u.f.r. stanowi katalog zamknięty, do którego odnosi się art. 6 ust. 7 u.p.d.o.p. Przepis ten stanowi, jaką działalność gospodarczą może wykonywać fundacja rodzinna. Nie wymienia w żadnym punkcie obrotu walutą wirtualną.**

Zatem, Państwa stanowisko dotyczące ustalenia, czy opisana we wniosku sytuacja zakładająca sprzedaż kryptowalut jako mienia inwestycyjnego, gromadzonego w celu zabezpieczenia i powiększania wartości majątku Fundacji będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 u.p.d.o.p., stanowi ona bowiem dozwoloną działalność Fundacji Rodzinnej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.f.r. jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników organ posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego, a powołany wyrok nie dotyczy opodatkowania fundacji rodzinnej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.