Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-211/15-2/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-05
Teza: Czy w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest niższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, w wysokości różnicy między wartością nieodpłatnego świadczenia wynikającą z ustawy o PIT, a odpłatnością ponoszoną przez pracownika?
Słowa kluczowe: koszt; paliwo; ryczałt; samochód-samochód służbowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych - w części dotyczącej uwzględnienia w kwocie ryczałtu kosztów paliwa - **jest nieprawidłowe,**

\- w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) wykorzystuje w działalności gospodarczej samochody osobowe, które użytkuje na podstawie zawartych umów leasingu. Przedmiotowe samochody są przekazywane na podstawie Umowy dotyczącej korzystania z samochodu służbowego (dalej: Umowa) poszczególnym pracownikom Spółki do wykorzystywania w celach służbowych, przy czym pracownicy ci mogą wykorzystywać je również do celów prywatnych na warunkach określonych w Umowie.

W Umowie Wnioskodawca ustalił limit wykorzystania samochodu służbowego w celach prywatnych w wysokości 150 km miesięcznie. Pracownicy korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych zobowiązani są do opłacania miesięcznego ryczałtu na rzecz Spółki, przy czym kwoty przedmiotowego ryczałtu ustalane są w oparciu o rodzaj udostępnianego samochodu, a co za tym idzie różnią się od siebie. Opłata za użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych potrącana jest z wynagrodzenia danego pracownika, na co Wnioskodawca uzyskał zgodę pracownika. W przypadku przekroczenia w danym miesiącu ww. limitu kilometrów pracownik zobowiązany jest do złożenia oświadczenia w celu naliczenia dodatkowej opłaty za każdy kilometr ponad limit.

Dla celów rozliczeń na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca stosuje następujące zasady:

1.  w przypadku, gdy kwota opłaty za korzystanie przez danego pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych jest niższa od wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, określonej w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 iipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r. poz. 361 zezm.; dalej: ustawa o PIT), wówczas Spółka, jako płatnik, oprócz pobierania od pracownika określonej w Umowie opłaty, dolicza do jego przychodów ze stosunku pracy, wartość przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych, zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy o PIT. W konsekwencji, przychód pracownika stanowi różnica między wartością nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi zgodnie z ustawą o PIT (tj. 400 PLN lub 250 PLN - w zależności od pojemności silnika samochodu), a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Przykładowo, jeżeli wynagrodzenie przysługujące Spółce za korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych wynosi 100 PLN netto, wówczas Spółka ustala dodatkowo dla ww. pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych w wysokości 150 PLN (jeżeli pojemność silnika samochodu służbowego nie przekracza 1600 m3) lub 300 PLN (jeżeli pojemność silnika samochodu służbowego jest wyższa niż 1600 m3). Ustaloną w ten sposób wartość świadczenia częściowo odpłatnego, Spółka dolicza do pozostałych przychodów ze stosunku pracy pracownika oraz pobiera zaliczkę na podatek dochodowy z tego tytułu.

1.  w sytuacji, gdy kwota opłaty za korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych jest wyższa od wartości nieodpłatnego świadczenia określonego w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, wówczas Spółka nie ustala pracownikom przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że ustalona w Umowie opłata za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje również koszty zużytego w tym celu paliwa. Pracownicy Spółki dysponują kartami paliwowymi Wnioskodawcy, za pośrednictwem których nabywają oni paliwo do samochodów służbowych. Co do zasady, zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem dotyczącym korzystania z samochodów służbowych, pracownicy mogą kupować paliwo za pośrednictwem ww. kart paliwowych wyłącznie do celów służbowych, niemniej jednak Spółka umożliwia im również korzystanie z przedmiotowych kart w celu zatankowania paliwa do samochodów służbowych do jazd prywatnych. W konsekwencji, Spółka, oprócz wynagrodzenia za korzystanie z samochodów służbowych do jazd prywatnych określonego w Umowie, nie ustala pracownikom dodatkowej opłaty za udostępniane im w tym celu paliwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest niższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, w wysokości różnicy między wartością nieodpłatnego świadczenia wynikającą z ustawy o PIT, a odpłatnością ponoszoną przez pracownika?
2.  Czy w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest równa lub wyższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo nie rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ani częściowo odpłatnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest niższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, w wysokości różnicy między wartością nieodpłatnego świadczenia wynikającą z ustawy o PIT, a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest równa lub wyższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo nie rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ani częściowo odpłatnych.

UZASADNIENIE

W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, że zasady korzystania przez pracowników z samochodów służbowych do celów prywatnych mogą zostać uregulowane w odrębnej umowie cywilnoprawnej, która określa wynagrodzenie przysługujące Spółce z tego tytułu. Na podstawie natomiast art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2014 r., poz. 121), wysokość przedmiotowego wynagrodzenia oraz inne warunki korzystania z ww. samochodów mogą zostać dowolnie ukształtowane przez strony umowy.

W rezultacie w analizowanym przypadku, zawieranie przez Wnioskodawcę z pracownikami Umów dotyczących korzystania z samochodów służbowych skutkuje uznaniem, iż Spółka świadczy na ich rzecz odpłatne usługi polegające na udostępnieniu im samochodów służbowych dla celów prywatnych.

Niemniej jednak z dniem 1 stycznia 2015 r. modyfikacji uległy przepisy ustawy o PIT regulujące metodę określania wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych. Na mocy art. 12 ust. 2a ustawy o PIT wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 PLN miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3
2.  400 PLN miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W sytuacji zaś wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych tylko przez część miesiąca, wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 ww. kwot (art. 12 ust. 2b ustawy o PIT).

Jak natomiast wynika z art. 12 ust. 2c ustawy o PIT, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust . 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

W analizowanym stanie faktycznym, pracownicy Wnioskodawcy, z tytułu wykorzystywania samochodów służbowych do celów prywatnych zobowiązani są do uiszczania na rzecz Spółki stosownych miesięcznych opłat, których wysokość różni się w zależności od rodzaju udostępnianego samochodu.

Mając jednakże na uwadze wskazane wyżej regulacje, w przypadku, gdy wynikające z Umowy opłaty za wykorzystywanie przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych określone są w wysokości niższej niż wartości wymienione w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, wówczas Spółka oprócz pobierania od pracowników ww. opłat, dodatkowo rozpoznaje po ich stronie przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, stosownie do art. 12 ust. 2c ustawy o PIT. Przychód pracownika w takim wypadku stanowi różnica między wartością nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi określonej w ustawie o PIT (tj. 400 PLN lub 250 PLN), a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Ustaloną w powyższy sposób wartość świadczenia częściowo odpłatnego z tytułu wykorzystywania samochodów służbowych do celów prywatnych Wnioskodawca dolicza do pozostałych przychodów ze stosunku pracy pracownika oraz pobiera zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z art. 31 ustawy o PIT.

Natomiast w sytuacji, gdy określona w Umowie opłata ponoszona przez pracownika za użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych przewyższa kwoty wskazane w art . 12 ust. 2a ustawy o PIT, wówczas Spółka nie ustala pracownikom dodatkowego przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych.

W opinii Wnioskodawcy powyższe postępowanie jest prawidłowe. Oceny podejścia stosowanego przez Spółkę nie może zmienić fakt, iż pobierana przez nią na podstawie Umowy opłata za korzystanie z samochodu służbowego w celach prywatnych zawiera w sobie również wynagrodzenie z tytułu zużytego w tym celu przez pracownika paliwa, zakupionego za pośrednictwem przekazanych pracownikom kart paliwowych Spółki.

Za powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przemawia fakt, że przepisy art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT, określając wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych posługują się zwrotem „wykorzystywanie samochodu”. Zdaniem Wnioskodawcy, użycie przez ustawodawcę sformułowania „wykorzystywanie samochodu” pozwala na uznanie, że wskazane wyżej regulacje ustawy o PIT obejmują swym zakresem także wartość zużytego na te cele paliwa. Nie da się bowiem wykorzystywać samochodu zgodnie z jego przeznaczeniem bez paliwa.

Ponadto w ocenie Spółki, powyższe stanowisko można oprzeć również na orzecznictwie dotyczącym art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT), w myśl którego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki z „tytułu kosztów używania”, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z orzecznictwa dotyczącego wskazanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT wynika, że wydatki na zakup paliwa należą do „kosztów używania” samochodu, o których mowa w tym przepisie, co nigdy nie było kwestionowane. Przedmiotem sporu przez długi okres czasu było natomiast to czy czynsz najmu samochodu stanowi „koszt używania” samochodu, a tym samym objęty jest limitem zaliczania go w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z ww. art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Jak wskazał przykładowo NSA w wyroku z 20 sierpnia 2013 r. (sygn. akt II FSK 2447/2011): „O ile wydatki na zakup paliwa, opłaty za autostrady, parkingi itp. należą do kosztów używania samochodu, o tyle wydatki ponoszone z tytułu czynszu najmu samochodu do kosztów jego używania już nie należą, są bowiem wydatkami na uzyskanie tytułu prawnego, umożliwiającego używanie samochodu. Czynsz najmu samochodów nie mieści się w pojęciu kosztów eksploatacyjnych pojazdu, o jakich mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Powyższe potwierdził również Minister Finansów, wydając 8 listopada 2013 r., w trybie art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, interpretację ogólną (sygn.: DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005), w sprawie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Minister Finansów uznał, że „Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.” Biorąc zatem powyższe pod uwagę, skoro wydatki na zakup paliwa stanowią „koszty używania samochodu”, a ustawodawca w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT posługuje się pojęciem „wykorzystywania samochodu” zasadnym jest uznanie, że wskazana w tym przepisie wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu „wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych” obejmuje swym zakresem również wartość zużytego na te cele paliwa. Zgodnie bowiem ze słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) „wykorzystać” -„wykorzystywać” oznacza „użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku”. Ponadto, „używać” oraz „wykorzystywać” stanowią synonimy.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wprowadzony z dniem 1 stycznia 2015 r. przepis art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT obejmuje swym zakresem także wartość paliwa wykorzystanego przez pracownika do jazd w celach prywatnych. Co za tym idzie, umożliwienie pracownikom wykorzystywania paliwa zakupionego przez Spółkę do użytkowania samochodów służbowych dla celów prywatnych nie stanowi odrębnego nieodpłatnego świadczenia na ich rzecz.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wynikające z Umowy opłaty za wykorzystywanie przez pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych, obejmujące również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, są niższe niż kwoty wskazane w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje po stronie tych pracowników przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, jako różnicę między wartością nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi określonej w ustawie o PIT (tj. 400 PLN lub 250 PLN) a odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Natomiast w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest równa lub wyższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo nie rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ani częściowo odpłatnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej uwzględnienia w kwocie ryczałtu kosztów paliwa - jest nieprawidłowe, a w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z póżn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art . 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. poz. 1662) z dniem 1 stycznia 2015 r. w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zaczęły obowiązywać nowe przepisy ust . 2a‑2c w art. 12, których celem jest zastąpienie obecnego sposobu ustalania przychodu z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych metodą uproszczoną, polegającą na ustaleniu przychodu pracownika w sposób ryczałtowy.

Zasady ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń przysługujących pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych zostały określone w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 12 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1.  250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3;
2.  400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3.

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a (art. 12 ust. 2b ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że powyższe przepisy dotyczą ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi. Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, że przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka (Wnioskodawca) wykorzystuje w działalności gospodarczej samochody osobowe, które użytkuje na podstawie zawartych umów leasingu. Przedmiotowe samochody są przekazywane na podstawie Umowy dotyczącej korzystania z samochodu służbowego poszczególnym pracownikom Spółki do wykorzystywania w celach służbowych, przy czym pracownicy ci mogą wykorzystywać je również do celów prywatnych na warunkach określonych w Umowie. W Umowie Wnioskodawca ustalił limit wykorzystania samochodu służbowego w celach prywatnych w wysokości 150 km miesięcznie. Pracownicy korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych zobowiązani są do opłacania miesięcznego ryczałtu na rzecz Spółki, przy czym kwoty przedmiotowego ryczałtu ustalane są w oparciu o rodzaj udostępnianego samochodu, a co za tym idzie różnią się od siebie. Opłata za użytkowanie samochodu służbowego do celów prywatnych potrącana jest z wynagrodzenia danego pracownika, na co Wnioskodawca uzyskał zgodę pracownika. W przypadku przekroczenia w danym miesiącu ww. limitu kilometrów pracownik zobowiązany jest do złożenia oświadczenia w celu naliczenia dodatkowej opłaty za każdy kilometr ponad limit. Dla celów rozliczeń na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca stosuje następujące zasady:

1.  w przypadku, gdy kwota opłaty za korzystanie przez danego pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych jest niższa od wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, określonej w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas Spółka, jako płatnik, oprócz pobierania od pracownika określonej w Umowie opłaty, dolicza do jego przychodów ze stosunku pracy, wartość przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych, zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy o PIT. W konsekwencji, przychód pracownika stanowi różnica między wartością nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi zgodnie z ustawą o PIT (tj. 400 PLN lub 250 PLN - w zależności od pojemności silnika samochodu), a odpłatnością ponoszoną przez pracownika. Przykładowo, jeżeli wynagrodzenie przysługujące Spółce za korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych wynosi 100 PLN netto, wówczas Spółka ustala dodatkowo dla ww. pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych w wysokości 150 PLN (jeżeli pojemność silnika samochodu służbowego nie przekracza 1600 m3) lub 300 PLN (jeżeli pojemność silnika samochodu służbowego jest wyższa niż 1600 m3). Ustaloną w ten sposób wartość świadczenia częściowo odpłatnego, Spółka dolicza do pozostałych przychodów ze stosunku pracy pracownika oraz pobiera zaliczkę na podatek dochodowy z tego tytułu.
2.  w sytuacji, gdy kwota opłaty za korzystanie przez pracownika z samochodu służbowego do celów prywatnych jest wyższa od wartości nieodpłatnego świadczenia określonego w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, wówczas Spółka nie ustala pracownikom przychodu ze świadczeń częściowo odpłatnych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że ustalona w Umowie opłata za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych obejmuje również koszty zużytego w tym celu paliwa. Pracownicy Spółki dysponują kartami paliwowymi Wnioskodawcy, za pośrednictwem których nabywają oni paliwo do samochodów służbowych. Co do zasady, zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem dotyczącym korzystania z samochodów służbowych, pracownicy mogą kupować paliwo za pośrednictwem ww. kart paliwowych wyłącznie do celów służbowych, niemniej jednak Spółka umożliwia im również korzystanie z przedmiotowych kart w celu zatankowania paliwa do samochodów służbowych do jazd prywatnych. W konsekwencji, Spółka, oprócz wynagrodzenia za korzystanie z samochodów służbowych do jazd prywatnych określonego w Umowie, nie ustala pracownikom dodatkowej opłaty za udostępniane im w tym celu paliwo.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest niższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art . 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych, w wysokości różnicy między wartością nieodpłatnego świadczenia wynikającą z ustawy o PIT, a odpłatnością ponoszoną przez pracownika oraz czy w przypadku, gdy określona w Umowie z pracownikiem opłata za wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, obejmująca również wartość zużytego na te cele paliwa nabytego za pośrednictwem kart paliwowych Spółki, jest równa lub wyższa od wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia określonej w art. 12 ust. 2a-2b ustawy o PIT, Wnioskodawca prawidłowo nie rozpoznaje po stronie takiego pracownika przychodu ze świadczeń nieodpłatnych ani częściowo odpłatnych?

W związku z powyższym należy stwierdzić, że niewątpliwie wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez pracodawcę pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych, stanowi dla tychże osób przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust . 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy art. 12 ust. 2a, 2b i 2c ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., będą miały zastosowanie wyłącznie, jeśli pracownicy Spółki będą korzystać z samochodów służbowych do celów prywatnych bez odpłatności albo za odpłatnością ustaloną na poziomie niższym niż przewidziany w powyższych przepisach.

W przepisach podatkowych ustawodawca zapisał, że wartość pieniężna nieodpłatnych świadczeń przysługująca pracownikom z tytułu „wykorzystywania samochodu służbowego na potrzeby prywatne wynosi odpowiednio 250 lub 400 zł. Zatem mając powyższe na uwadze ryczałtowo określona wartość przedmiotowego, nieodpłatnego świadczenia obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, a w związku z tym również koszty eksploatacji, do których poniesienia Wnioskodawca jest zobowiązany niezależnie od tego czy pracownik będzie wykorzystywał samochód służbowy do celów prywatnych czy też nie.

Kwota ryczałtu określona w ustawie nie obejmuje jednak kosztów paliwa, w sytuacji gdy samochód służbowy wykorzystywany jest do celów prywatnych pracownika.

W sytuacji gdy odpłatność na podstawie zawartej Umowy o używanie samochodu służbowego do celów prywatnych została ustalona w kwocie mniejszej aniżeli wynikające z art. 12 ust. 2a ustawy, tj. poniżej 250 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł miesięcznie dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, pracownik uzyskuje świadczenie częściowo odpłatne i zastosowanie znajduje art. 12 ust. 2c ww. ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany pracownikowi doliczyć do przychodów ze stosunku pracy wartość świadczenia częściowo odpłatnego w wysokości różnicy pomiędzy wartością określoną w art. 12 ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika na podstawie zawartej Umowy, z wyłączeniem kwoty odpowiadającej kosztom paliwa wykorzystywanego do celów prywatnych. Koszty paliwa, ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią przychód pracownika.

W sytuacji natomiast gdy w zawartej z pracownikiem umowie zostanie ustalona odpłatność za używanie samochodu służbowego do celów prywatnych - z wyłączeniem kwoty odpowiadającej kosztom paliwa - w kwocie wyższej aniżeli wynikająca z art. 12 ust. 2a ustawy, wówczas pracownik z tytułu użytkowania samochodu służbowego nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu. Koszty paliwa, ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią przychód pracownika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art . 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art . 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art . 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.