Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-508/09/12-S/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-15
Teza: 1. Czy wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów, z uwagi na zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to czy doszło do likwidacji środka trwałego, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, wartość niezamortyzowanych nakładów nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło ani do odpłatnego zbycia, jak i do likwidacji środka trwałego), to czy otrzymana przez Spółkę zapłata z tytułu przekazania nakładów, stanowi dla Niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje; inwestycje-inwestycje w środkach trwałych; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; najem; nakłady; umowa-rozwiązanie umowy; wydatek; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 7/10 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1452/10 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 03 lipca 2009 r. (data wpływu 09 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W latach 2003 - 2005 Spółka dokonała nakładów na nieruchomości zabudowanej, będącej własnością osób fizycznych, wykorzystywanej na podstawie umowy najmu. Wraz z zakończeniem stosunku najmu, Spółka zawarła z właścicielami przedmiotowej nieruchomości porozumienie, na podstawie którego dokonano wzajemnych rozliczeń z tytułu poczynionych przez Spółkę nakładów.

Jak wynika z porozumienia, całkowita wartość poczynionych przez Wnioskodawcę nakładów wyniosła 892.724,48 zł, podczas gdy ich wartość rynkowa, zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego z dnia 7 sierpnia 2008 r. wyniosła 795.000,00 zł. Spółka nie użytkuje nieruchomości, ani żadnych jej części składowych, na których dokonywała nakładów, ani też nie jest zainteresowana takim użytkowaniem w przyszłości. Poczynione przez Spółkę nakłady, pozostawiła Ona właścicielom – Wnioskodawca nie dokonał fizycznej likwidacji nakładów.

Na mocy zawartego porozumienia, właściciele nieruchomości zrzekli się roszczenia o usunięcie całości lub części poczynionych nakładów oraz zobowiązali się do zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów poczynionych na nieruchomości oraz oszacowanym przez rzeczoznawcę kosztem demontażu ww. nakładów. Powyższa kwota została zapłacona tytułem zwrotu wartości nakładów (termin zapłaty: 6 miesięcy od dnia podpisania porozumienia). Jednocześnie zgodnie stwierdzono, że wydanie nakładów właścicielom już nastąpiło.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów, z uwagi na zapis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to czy doszło do likwidacji środka trwałego, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Jeżeli, zdaniem organu podatkowego, wartość niezamortyzowanych nakładów nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło ani do odpłatnego zbycia, jak i do likwidacji środka trwałego), to czy otrzymana przez Spółkę zapłata z tytułu przekazania nakładów, stanowi dla Niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku, wartość niezamortyzowanych nakładów stanowi dla Niego koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia nakładów poczynionych na nieruchomościach. Zgodnie z art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Spółka zwraca uwagę na fakt, że właściciele nieruchomości zrzekli się roszczenia dotyczącego usunięcia przez Nią poczynionych nakładów oraz zapłacili Jej wynagrodzenie z tytułu pozostawionych przez Nią nakładów na nieruchomości będącej ich własnością. Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, dlatego zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z zasadami prawa cywilnego, właściciele nieruchomości byli od samego początku (dokonania nakładów na nieruchomości) właścicielami zarówno nieruchomości, jak i poczynionych na nich nakładów (zasada superficies solo credit). Jednak należy podkreślić, że prawo podatkowe jest gałęzią prawa odrębną od prawa cywilnego.

Z punktu widzenia cywilistycznego, w przedmiotowym przypadku nie doszło do sprzedaży nakładów poczynionych na nieruchomości – właściciele nieruchomości skorzystali jedynie z uprawnienia, które przysługuje im na podstawie art. 676 Kodeksu cywilnego, tj. prawa zatrzymania poczynionych ulepszeń (nakładów) za zapłatą odpowiedniej sumy pieniężnej. Należy jednak podkreślić, iż prawo podatkowe, jako odrębna gałąź prawa, ma charakter autonomiczny. Należy podkreślić więc, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest ograniczony jedynie do zawartych umów sprzedaży, a odnosi się do odpłatnego zbycia, które jest pojęciem szerszym. W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca wyzbył się na rzecz właścicieli nieruchomości poczynionych nakładów na nieruchomości (inwestycje w obcych środkach trwałych), od których dokonywał on zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów (należy podkreślić, że zgodnie z przepisami prawa podatkowego to podatnikowi, a nie właścicielom nieruchomości przysługiwało prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów). W związku z zawartą umową, Wnioskodawca wyzbył się (zarówno fizycznie, jak i w sensie prawnym – jako prawa do korzystania z przedmiotowych środków trwałych) nakładów poczynionych na nieruchomości i utracił prawo do zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, należy więc stwierdzić, że doszło do odpłatnego zbycia nakładów poczynionych na przedmiotowej nieruchomości.

Spółka zaznacza, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik, który jest właścicielem środków trwałych w przypadku ich odpłatnego zbycia posiada prawo do zaliczenia niezamortyzowanej wartości środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów. Odmienna interpretacja przepisów w związku z przedstawionym stanem faktycznym skutkowałaby nieuzasadnionym zróżnicowaniem podatników, którzy są właścicielami środków trwałych oraz podatników, którzy takimi właścicielami nie są, choć poczynili nakłady, uznawane za środki trwałe, na rzeczowe składniki majątku, które nie stanowią ich własności.

Ponadto Spółka wskazuje, iż zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 10.07.2008 r. (sygn. ITPB3/423-250/08/AM) w przypadku sprzedaży środków trwałych zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Poza tym, jak wskazała Spółka we wniosku, wycofane środki trwałe zostały przeznaczone do sprzedaży, co oznacza, że w przypadku zawarcia takiej transakcji zastosowanie wówczas będzie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy”). Z uwagi na fakt, że pojęcie odpłatnego zbycia jest szersze od pojęcia sprzedaży (sprzedaż zawiera się w katalogu przypadków odpłatnego zbycia), należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych.

Na podstawie powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych (nakładów poczynionych przez Spółkę na wynajmowanej nieruchomości), a zatem na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Wskazany przepis ogranicza podatnikom prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych tylko w przypadku gdy środki trwałe utraciły swoją przydatność gospodarczą, wskutek zmiany rodzaju działalności. Wnioskodawca podkreśla, że nie zaszła zmiana rodzaju prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, zatem ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną wartość ww. środków trwałych. W przedmiotowym przypadku nie doszło do fizycznej likwidacji środków trwałych (nakładów na nieruchomości), jednak, zdaniem Spółki, nie jest to warunek konieczny, aby zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy zaliczyć niezamortyzowaną wartość środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki jest zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych. Zgodnie z wyrokiem WSA we Wrocławiu z dnia 14.03.2008 r. (sygn. I SA/Wr 1702/07): „W opinii tutejszego Sądu pojęcia „likwidacja środka trwałego” nie można utożsamiać wyłącznie z fizycznym unicestwieniem rzeczy. Pojęcie to trzeba odnosić raczej do sfery użytkowania środka trwałego niż do jego atrybutów fizycznych – choć te mogą oczywiście mieć decydujący wpływ na możliwość jego wykorzystania. (…) Ponadto można zauważyć, że zawężenie pojęcia likwidacji wyłącznie do fizycznego unicestwienia środka trwałego pozbawiałoby sensu przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 w części, w jakiej wprowadza on warunek utraty przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności – który stawałby się zbędny w razie fizycznego zniszczenia środka trwałego. Nie można też z powołanego art. 16 ust. 1 pkt 6 updop wywodzić, że pozytywnym warunkiem zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodów jest likwidacja środka trwałego z przyczyn innych, niż wymienione w tym przepisie. Powyższe nie uwzględnia bowiem łącznej interpretacji art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 5 i 6 oraz prowadzi do bezpodstawnego, zdaniem Sądu, ograniczenia strat mogących stanowić koszty uzyskania przychodu do likwidacji środka trwałego – podczas, gdy likwidacja jest jedynie wymieniona jako przykład straty (która w pewnych warunkach nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu)”.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 11.07.2007 r. (sygn. II FSK 1037/07): „Dzięki temu sąd posługując się regułą interpretacyjną a contrario, trafnie uznał, że skoro stratę poniesioną w wyniku likwidacji szeroko rozumianego środka trwałego nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jedynie w przypadku zmiany rodzaju działalności, to w innych przypadkach stratę tę można zaliczyć w ciężar kosztów”.

Z uwagi na powyższe, jeżeli zdaniem organu podatkowego, w przedmiotowym przypadku nie doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, to zdaniem Spółki, zaszła likwidacja środka trwałego – zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanych nakładów do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym przypadku, właściciele nieruchomości zwrócili Wnioskodawcy wydatki poniesione przez Niego na nakłady na nieruchomości.

Na podstawie powyższego, należy stwierdzić, że jeżeli zdaniem organu podatkowego, nakłady te nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę (z uwagi na fakt, że nie doszło do odpłatnego zbycia albo likwidacji środka trwałego), to zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymana przez Niego kwota (z tytułu zwrotu wartości nakładów) nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 30 września 2009 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-508/09-2/DS, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za:

*   nieprawidłowe w zakresie pytań nr 1 i nr 2,
*   prawidłowe w zakresie pytania nr 3.

W ww. interpretacji indywidualnej tut. Organ stwierdził co następuje:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, udzielając odpowiedzi na pytanie nr 1 i nr 2 stwierdzono, iż w przedmiotowym przypadku nie dochodzi do odpłatnego zbycia poniesionych przez Spółkę nakładów oraz brak jest fizycznej ich likwidacji, to nieumorzona wartość inwestycji w obcym środku trwałym nie stanowi dla Spółki – stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w zakresie pytania nr 3, jeżeli na rzecz Wnioskodawcy doszło do zwrotu poczynionych nakładów w obcym środku trwałym, wówczas – na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kwota ta nie stanowi przychodu podatkowego w części nieprzekraczającej wartości niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym.

Pismem z dnia 13 października 2009 r. (data wpływu 19.10.2009 r.) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Okna Rąbień reprezentowana przez Pełnomocnika Pana Tomasza Jelińskiego, wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 06 listopada 2009 r. nr ILPB3/423W-95/09-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 03.12.2009 r. (data nadania) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi za pośrednictwem tut. Organu. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 29 grudnia 2009 r. nr ILPB3/4240-64/09-5/BN.

Sąd po rozpoznaniu sprawy, wydał w dniu 10 marca 2010 r. wyrok sygn. akt I SA/Łd 7/10, uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż konstrukcja kosztów uzyskania przychodów określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oparta jest na klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 tej ustawy. Przepis art. 15 ust. 6 tej ustawy stanowi, że w odniesieniu do środków trwałych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane zgodnie z regułami wynikającymi z art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16. Natomiast przepis art. 16 omawianej ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nawet wówczas, gdy pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu. Jednym z takich wydatków, które nie są kosztami uzyskania przychodu, są - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy - wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych. Jednakże - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich zbycia.

W ocenie Sądu, taka właśnie sytuacja, polegająca na odpłatnym zbyciu środków trwałych, zaistniała w niniejszej sprawie, gdyż Spółka podała, że między Nią a właścicielami przedmiotowej nieruchomości, na której poczyniła nakłady, doszło do rozliczenia tych nakładów, z tym że zwrócono jedynie różnicę między niezamortyzowaną wartością rynkową nakładów a kosztem ich demontażu. Powyższe oznaczało, że kwota nie w pełni umorzonych nakładów rzeczywiście poniesionych przez Spółkę była wyższa.

Analizując przedmiotową sprawę, Sąd stwierdził, iż tut. Organ „w jednym zdaniu stwierdził”, że nie doszło tu do odpłatnego zbycia nakładów, nie uzasadniając przy tym swego stanowiska, w sytuacji, gdy ocena prawna rozliczenia między podatnikiem a właścicielami nieruchomości, na której poczyniono nakłady ma zasadnicze znaczenie, gdyż w razie gdyby doszło do odpłatnego zbycia środków trwałych, zastosowanie będzie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w końcowej jego części, umożliwiający zaliczenie wydatków poniesionych na wytworzenie tych środków trwałych do kosztów uzyskania przychodów. Takie działanie tut. Organu, w ocenie Sądu, stanowiło naruszenie art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy.

W zakresie pytania drugiego, Sąd przytoczył treść przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawierającego katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Wymienił, że należą do nich m.in. straty w środkach trwałych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych oraz straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ww. ustawy).

Sąd zauważył, że znaczenia straty jako kosztu podatkowego, z uwagi na brak wyjaśnienia tego pojęcia w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, poszukiwać należy w drodze wykładni gramatycznej oraz orzecznictwa. Kierując się tymi ustaleniami, stwierdził, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ww. ustawy wskazuje na wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów strat w środkach trwałych.

W ocenie Sądu, z wnioskowania a contrario z treści art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym odo osób prawnych wynika zatem, że stanowią koszt uzyskania przychodu straty m.in. w środkach trwałych, w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi. Z kolei, z treści art. 16 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, wynika, iż wyłącza on z kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Zatem, mając powyższe na uwadze, utrata przydatności gospodarczej z innych przyczyn skutkuje a contrario uznaniem straty związanej z likwidacją środka trwałego za koszt uzyskania przychodów.

W tym stanie rzeczy, skład orzekający uznał stanowisko Organu podatkowego w zakresie interpretacji straty środka trwałego za nieprawidłowe. Nadto, Sąd nie podzielił stanowiska tut. Organu, że pojęcie straty wiąże się wyłącznie z porównaniem wysokości przychodów i kosztów. Jego zdaniem, stratę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy raczej ujmować jako szkodę w cywilistycznym rozumieniu tego pojęcia, a więc ubytek w majątku spowodowany okolicznościami niezależnymi od podatnika, który tę stratę poniósł.

Sąd wskazał, że również w odniesieniu do pojęcia „likwidacji”, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji, wspomagając się w tym zakresie orzecznictwem, rozumując tym samym to pojęcie w bardzo szerokim znaczeniu.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy, Sąd uznał, że Skarżąca poniosła stratę w wysokości niezamortyzowanej części środka trwałego (inwestycji w obcym środku trwałym) w postaci nakładów poczynionych na wynajmowanej nieruchomości będącej własnością innej osoby. Stanowisko to uzasadnił tym, że skarżąca przestała być najemcą z powodu zakończenia stosunku najmu, a zatem środki trwałe w postaci nakładów utraciły znaczenie dla Spółki, ale nie nastąpiło to z powodu zmiany przedmiotu prowadzonej działalności, jak stanowi przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

W ocenie Sądu, przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie podlega regulacji art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro bowiem przepis ten zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, Sąd uznał, że we wskazanym zakresie zaskarżonej interpretacji tut. Organ naruszył przepis art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei w zakresie pytania nr 3 Sąd zauważył, że nie było ono przedmiotem sporu, gdyż stanowisko Skarżącej w tym zakresie zostało uznane przez tut. Organ za prawidłowe. Zatem, w tej części, która nie była przedmiotem zaskarżenia, ocena Sądu orzekającego pokrywa się ze stanowiskiem tut. Organu i Skarżącej, oczywiście przy hipotetycznym założeniu, że wartość nieamortyzowanych nakładów nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów (gdyż nie doszło ani do odpłatnego zbycia, ani do likwidacji środka trwałego), jak zakłada w pytaniu Wnioskodawca.

Pismem z dnia 26 kwietnia 2010 r. nr ILRP-007-92/10-1/EŚ Minister Finansów – przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Pismem z dnia 17 maja 2010 r. Pełnomocnik Spółki udzielił odpowiedź na ww. skargę kasacyjną złożoną przez tut. Organ.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 21 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1452/10 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 7/10.

W wyroku tym, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Łodzi, że w niniejszej sprawie nastąpiło zbycie poniesionych nakładów na rzecz właściciela. W tej sytuacji, niezamortyzowana część inwestycji w obcym środku trwałym będzie poniesiona w celu uzyskania przychodów (odpłatne zbycie) i będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów. Przychody uzyskane ze zbycia nakładów w należącym do innego podmiotu środku trwałym stanowią dochód podatkowy. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż podstawę rozstrzygnięcia stanowi art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 11 kwietnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 21 lutego 2012 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 7/10.

Uwzględniając uzasadnienie wyroku WSA w Łodzi oraz wyroku NSA w Warszawie, stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.