Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-115/14-6/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-13
Teza: Prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną, jest podatnikiem podatku VAT czynnym - czyli prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami dzierżawy, najmu, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków. Gmina realizowała projekt pn. „\`(...)\`” w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013, Oś Priorytetowa III: Gospodarka, innowacyjność, przedsiębiorczość). Projekt stanowił kompleksowe przedsięwzięcie Gminy, które miało na celu udostępnić zainteresowanym podmiotom gospodarczym atrakcyjne tereny inwestycyjne.

Projekt objął swoim zakresem kompleksowe uzbrojenie terenów inwestycyjnych w miejscowości \`(...)\`, a przedsięwzięcie obejmowało 3 główne etapy, w ramach których realizowano zadania:

1.  ETAP 1 - budowa kanalizacji sanitarnej - w jego ramach realizowane było jedno zadanie polegające na budowie kanalizacji sanitarnej w ulicy \`(...)\` (realizację zadania zakończono w 2008 r.).

Kanalizacja sanitarna po zakończeniu budowy została oddana do użytkowania - zgodnie z protokołem odbioru końcowego i przekazania do użytku z dnia 08.02.2008 r. Wybudowana kanalizacja sanitarna stanowi własność Gminy. Wartość początkowa kanalizacji sanitarnej przekraczała wartość 15 000,00 zł. Efekt inwestycji w postaci kanalizacji sanitarnej jest zaliczony przez Gminę na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji. Kanalizacja sanitarna, zgodnie z art. 3 pkt 1b, 3, 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409) stanowi budowle.

Po oddaniu do użytkowania kanalizacja sanitarna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. W okresie realizacji projektu dokonywano obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji, z uwagi na fakt, iż po zakończeniu zadania Gmina zawarła umowę dzierżawy z Przedsiębiorstwem Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (którego jedynym wspólnikiem jest Gmina). Po dokonaniu stosownych podłączeń do ww. sieci firm wchodzących w skład \`(...)\`, Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. będzie wystawiało na ich rzecz stosowne faktury sprzedaży z tytułu wywozu ścieków. Co automatycznie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Ponadto według art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

1.  ETAP 2 - rozbudowa ulicy \`(...)\` wraz z budową jednostronnego chodnika dla pieszych, kanalizacji deszczowej i odwodnienia, usunięcie kolizji linii kablowych NN i SN - w ramach tego etapu realizacją objęto następujące zadania: roboty drogowe (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego w miejscach, gdzie nie ma wybudowanej kanalizacji deszczowej), roboty elektryczne - likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, budowa kanalizacji deszczowej ulicy \`(...)\` (sieć odwadniająca ulicę na pozostałym odcinku - poza rowem) - z etapem związany jest nadzór inwestorski, nadzór autorski, promocja projektu.

Gmina przystępując do realizacji etapu 2 miała częściowo zamiar wykorzystywać je do czynności opodatkowanych (kanalizacja deszczowa). Infrastruktura powstała w etapie 2 stanowi własność Gminy. Powstałą infrastrukturę w ramach etapu 2 (kanalizacja deszczowa) Gmina przekazała w formie odpłatnej dzierżawy spółce prawa handlowego Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. Dzierżawa obejmuje wyłącznie kanalizację deszczową, a nie przebudowaną ulicę wraz z chodnikiem, których budowa wymuszała likwidację kolizji linii elektrycznych przebiegających w jezdni.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622) wybudowana sieć kanalizacji deszczowej znajduje się w grupie 2 – Obiekty Inżynierii Lądowej i Wodnej, podgrupie 21 - Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, rodzaj 211 - rurociągi sieci rozdzielczej oraz linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, rozdzielcze obejmujące: „rurociągi sieci kanalizacyjnej, rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków”.

W ramach ww. etapu wybudowano drogę (rozbudowano ulicę) wraz z otwartym rowem odwadniającym. Rów stanowi element drogi (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym ww. stanowi zadania własne gminy). Całe zadanie pozostaje na stanie majątkowym Gminy i Gmina, jako właściciel oraz jednocześnie zarządca drogi publicznej utrzymuje drogę wraz z rowem poprzez wykaszanie, sprzątanie, czyszczenie rowu itp.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2010 r. Nr 242 poz. 1622) przebudowana droga wraz z otwartym rowem, którego funkcją jest częściowe odwodnienie ulicy, należy zaliczyć do grupy 2 - Obiekty Inżynierii Lądowej i Wodnej, podgrupa 22 - Infrastruktura transportu, rodzaj 220 - Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe obejmujące „ulice i drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, włączając skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi, np.: drogi, ulice, aleje, ronda, drogi gruntowe, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi wiejskie i leśne, ścieżki dla pieszych, ścieżki rowerowe, drogi i strefy dla pieszych, wraz z instalacjami do oświetlenia dróg i sygnalizacji, skarpy i nasypy, rowy, konstrukcje oporowe, urządzenia bezpieczeństwa ruchu, pasy jezdni przeznaczone do parkowania i bariery ochronne, przepusty pod drogami i urządzenia odwadniające drogi”. W tym przypadku za „urządzenie odwadniające drogi” należy przyjąć studnie chłonne, które nie są siecią, ale pojedynczym zbiornikiem w drodze służącym „zbieraniu” wody z drogi.

Wydatki związane z nadzorem inwestorskim i autorskim dotyczą przebudowy ul. \`(...)\` Promocja natomiast wynika z wykonania zadań własnych (na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym).

1.  ETAP 3 - przebudowa linii napowietrznej 110 kV oraz linii kablowej 15 kV kolidujących z terenem \`(...)\` (w ramach etapu zostały zrealizowane następujące zadania: wykonanie dokumentacji projektowej przebudowy linii elektroenergetycznej WN 110 kV wraz z przewodem OPGW w ul. \`(...)\`, przebudowa linii napowietrznej 110 kV kolidującej z terenem \`(...)\`, budowa linii kablowej średniego napięcia wraz z demontażem istniejącej linii napowietrznej średniego napięcia (linia 15 kV) - zadanie obejmuje przebudowę linii energetycznych (ale napowietrznych, a nie w ziemi).

Gmina przystępując do realizacji etapu 3 miała zamiar wykorzystywać je do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Infrastruktura powstała w etapie 3 nie stanowi własności Gminy. Powstałą infrastrukturę w ramach etapu 3 regulują porozumienia zawarte pomiędzy Gminą a S.A., w tym szczegółowo:

1.  Porozumienie z dnia 02.02.2012 r. w sprawie likwidacji kolizji zagospodarowania terenu projektowanej \`(...)\` przy ulicy \`(...)\` realizowanej przez Miasto z siecią elektroenergetyczną 110 kV S.A. Oddział,
2.  Porozumienie z dnia 27.06.2012 r. w sprawie likwidacji kolizji zagospodarowania terenu projektowanej \`(...)\` przy ulicy \`(...)\` realizowanej przez Gminę z siecią elektroenergetyczną 15 kV S.A. Oddział.

Zgodnie z zapisami § 1 pkt 1 ww. Porozumień oraz stosownego Aneksu nr 1 z dnia 02.02.2012 r. Gmina (Inwestor) zobowiązała się do naprawienia zmian w mieniu S.A. powodowanej własnymi działaniami poprzez przywrócenie stanu poprzedniego, które polegały na zrealizowaniu z własnych środków:

*   budowy czterech słupów stalowych rurowych z przewodami roboczymi, z przewodem odgromowym w miejsce odcinka istniejącej przewidzianej do demontażu linii napowietrznej 110 kV oraz przekazaniu ww. słupów 110 kV tytułem odszkodowania na rzecz S.A. w terminie do dnia 31.10.2012 r.;

*   budowy odcinka elektroenergetycznej linii kablowej 15 kV wraz z dwoma słupami kablowymi 15 kV w miejsce odcinka elektroenergetycznej linii napowietrznej 15 kV oraz przekazaniu nowo wybudowanego odcinka elektroenergetycznej linii kablowej 15 kV wraz z dwoma słupami kablowymi 15 kV tytułem odszkodowania na rzecz S.A. w terminie do dnia 31.10.2012 r.

Na podstawie ww. porozumień w ostatecznym rozliczeniu przekazano odcinki ww. elektroenergetycznych linii kablowych wraz z słupami, przewodami roboczymi i odgromowymi oraz światłowodem tytułem odszkodowania na rzecz S.A. oraz ustanowiono nieodpłatne i bezterminowe prawo służebności przesyłu.

Szczegółowo przedmiotem przekazania przez Gminę na rzecz S.A. są towary:

1.  cztery słupy stalowe rurowe 110 kV wraz z przewodami roboczymi i z przewodem odgromowym oraz światłowodem;
2.  odcinek elektroenergetycznej linii kablowej 15 kV wraz z dwoma słupami kablowymi 15 kV, których przebudowa była konieczna z uwagi na likwidację kolizji w związku z zagospodarowaniem terenu \`(...)\`.

Linie napowietrzne 110 kV oraz elektroenergetyczne linie napowietrzne 15 kV kolidujące z terenem \`(...)\` przed przystąpieniem do realizacji projektu stanowiły własność S.A. Usługa polegająca na nieodpłatnym ustanowieniu służebności przesyłu nie jest związana z celami działalności prowadzonej przez Gminę. S.A. nie przekazała Gminie środków pieniężnych na realizację etapu 3 projektu.

Zadania wymienione w etapie 1 i 2 mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), a ściślej zadania obejmujące sprawy wymienione w punktach art. 7 j.n.:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  promocji gminy.

Zadania obejmujące etap 3 nie mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy.

W kwestii spraw z zakresu kanalizacji sanitarnej i deszczowej Wnioskodawca poinformował ponadto, że na terenie Gminy funkcjonuje Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (dalej: Spółka), którego jedynym wspólnikiem jest Gmina. Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Spółka swój majątek w postaci sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej otrzymała od Gminy w formie aportu niepieniężnego. W związku z czym świadczy teraz na rzecz mieszkańców Gminy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które objęte są podatkiem VAT.

Wnioskodawca wyjaśnił również, że wskazany wyżej projekt w trzech etapach realizowała Gmina (ogłaszanie przetargów, wybór oferentów, zawieranie umów, rozliczanie inwestycji, faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją projektu wystawiano na Gminę), a po zakończeniu zadania Gmina przekazała wybudowaną kanalizację na rzecz ww. Spółki w formie umowy dzierżawy. Gmina nie świadczy na rzecz mieszkańców usług sprzedaży wody i ścieków. To Spółka będzie pobierać opłaty od użytkowników indywidualnych za korzystanie z wybudowanej sieci.

W piśmie z dnia 22 kwietnia 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wydatki na realizację projektu ponoszono w latach 2007-2013;
2.  Jak wskazano we wniosku ORD-IN: „(\`(...)\`) czynności wykonywane w ramach etapu II (oprócz czynności związanych z kanalizacją deszczową) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT”, co oznacza, iż nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu w zakresie etapu II, tj. dotyczące robót drogowych (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego), robót elektrycznych - likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, nadzoru inwestorskiego, nadzoru autorskiego, promocji projektu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
3.  Jak wskazano we wniosku ORD-IN: „(\`(...)\`) Wskazane elementy opisu Etapu 3 są związane z zapewnieniem przesyłu energii. W konsekwencji, wydatki dotyczące realizacji Etapu 3 są związane z usługą ustanowienia przez Gminę służebności przesyłu. Jak wskazano powyżej nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, co oznacza, iż nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu w zakresie etapu III były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina, która jest podatnikiem podatku VAT czynnym, w związku z realizacją ww. projektu ma możliwość prawną do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenia usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie przez Gminę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, innemu podmiotowi kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy.

W świetle powyższego umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniem tej czynności na zasadach ogólnych.

Zatem stwierdzić należy, iż cywilnoprawna umowa dzierżawy będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wydatki poniesione na realizację projektu w ramach etapu 1 i etapu 2 w zakresie kanalizacji sanitarnej i deszczowej (bez wydatków związanych z rowem) będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i Gmina ma możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur nabycia towarów i usług związanych z budową ww. kanalizacji.

Natomiast odnośnie pozostałych elementów projektu wskazanych w Etapie 2 (tj. droga, rów, nadzór autorski i inwestorski, promocja), należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz. U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg ulic mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 1, 2, 3, 18 cyt. ustawy).

Wobec powyższego należy wskazać, iż pozostałe elementy projektu w ramach Etapu 2 (niezwiązane z kanalizacją deszczowa) będą wykonywane przez gminę jako jednostkę samorządu terytorialnego w ramach zadań własnych i z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT. W związku z tym czynności wykonywane w ramach etapu 2 (oprócz czynności związanych z kanalizacją deszczową) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym podatek naliczony związany z wydatkami poniesionymi na roboty drogowe (roboty rozbiórkowe jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, rów odwadniający, nadzór autorski, nadzór inwestorski, promocja) nie będzie podlegał odliczeniu od podatku należnego.

Natomiast, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z budową w ramach projektu kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej, ponieważ ta infrastruktura będzie służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

W przypadku etapu 3 należy zwrócić uwagę na art. 8 ust. 1 ustawy, wskazujący, iż przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębniona usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odnosząc się do pojęcia odszkodowania, należy zauważyć, iż jest to termin niezdefiniowany w ustawie o podatku od towarów i usług. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). I tak z postanowień art. 361 § 1 K.c. wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Zgodnie z § 2 tego artykułu w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Na tle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż w tym konkretnym przypadku czynność przeniesienia przez Gminę na rzecz Spółki ww. sieci, w ramach odszkodowania, nie będzie związana ze zobowiązaniem się Spółki do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Mając na uwadze przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowa czynność Gminy w formie przekazania przebudowanego mienia w ramach przywrócenia stanu poprzedniego wynikająca z zawartego porozumienia nie stanowi odpłatnego świadczenia usług na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie natomiast z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, iż opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 3051-3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W świetle art. 3051 tej ustawy, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 49 § 1 K.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 3052 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Zgodnie z art. 3052 § 2 tej ustawy, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Służebność przesyłu to rodzaj służebności gruntowej, o czym jednoznacznie przesądza art. 3054 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych. Z kolei pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Gmina ustanowiła nieodpłatną służebność przesyłu na rzecz Spółki, przy czym usługa ta nie jest związana z celami działalności prowadzonej przez Gminę.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, iż ustanowienie służebności przesyłu (jako rodzaju służebności gruntowej) wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu zyskuje charakter usługi, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy.

Nieodpłatne świadczenie przez Gminę ww. usług nie będzie odbywało się w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i ww. świadczenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazane elementy opisu Etapu 3 są związane z zapewnieniem przesyłu energii. W konsekwencji, wydatki dotyczące realizacji Etapu 3 są związane z usługą ustanowienia przez Gminę służebności przesyłu. Jak wskazano powyżej nieodpłatne ustanowienie służebności przesyłu, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym Gmina miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją etapu 3 projektu.

Reasumując, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu w części dotyczącej budowy sieci kanalizacji sanitarnej (Etap 1) i kanalizacji deszczowej (część prac w ramach Etapu 2) oraz w związku z ustanowieniem służebności przesyłu (Etap 3), ponieważ ww. infrastruktura będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Brak jest natomiast podstaw do odliczenia podatku VAT naliczonego w części dotyczącej pozostałych wydatków w ramach Etapu 2 (oprócz czynności związanych z kanalizacją deszczową), tj. związanego z wydatkami poniesionymi roboty drogowe (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, rów odwadniający), nadzór inwestorski, nadzór autorski, promocja projektu.

Jednocześnie Wnioskodawca poinformował, ze ww. zapytanie kierowano już do tut. Organu w roku 2012 uzyskując interpretację indywidualną znak IPTPP1/443-586/12-7/MH z dnia 2 listopada 2012 r. Dla Urzędu Marszałkowskiego - instytucji, która wymaga od Gminy przedmiotowej interpretacji, nie wskazano wyraźnie i jednoznacznie na możliwość odzyskania podatku VAT w związku z budową rowu otwartego przy drodze, nadzoru inwestorskiego, nadzoru autorskiego i promocji inwestycji. Przedmiotowym zapytaniem Wnioskodawca występuje więc ponownie o interpretację uzupełniając o ww. przedsięwzięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż mając na uwadze, że przedmiotowy wniosek dotyczy stanu faktycznego oraz - jak wskazał Wnioskodawca - wydatki na realizację projektu ponoszono w latach 2007-2013, niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną, jest podatnikiem podatku VAT czynnym - czyli prowadzi sprzedaż opodatkowaną, związaną m.in. z usługami dzierżawy, najmu, użytkowania wieczystego, sprzedażą gruntów i budynków. Gmina realizowała projekt pn. „\`(...)\`” w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013, Oś Priorytetowa III: Gospodarka, innowacyjność, przedsiębiorczość). Wydatki na realizację projektu ponoszono w latach 2007-2013. Projekt stanowił kompleksowe przedsięwzięcie Gminy, które miało na celu udostępnić zainteresowanym podmiotom gospodarczym atrakcyjne tereny inwestycyjne.

Projekt objął swoim zakresem kompleksowe uzbrojenie terenów inwestycyjnych w miejscowości \`(...)\`, a przedsięwzięcie obejmowało 3 główne etapy, w ramach których realizowano zadania:

1.  ETAP 1 - budowa kanalizacji sanitarnej - w jego ramach realizowane było jedno zadanie polegające na budowie kanalizacji sanitarnej w ulicy \`(...)\` (realizację zadania zakończono w 2008 r.).

Kanalizacja sanitarna po zakończeniu budowy została oddana do użytkowania - zgodnie z protokołem odbioru końcowego i przekazania do użytku z dnia 08.02.2008 r. Wybudowana kanalizacja sanitarna stanowi własność Gminy. Wartość początkowa kanalizacji sanitarnej przekraczała wartość 15 000,00 zł. Efekt inwestycji w postaci kanalizacji sanitarnej jest zaliczony przez Gminę na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji. Kanalizacja sanitarna, zgodnie z art. 3 pkt 1b, 3, 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409) stanowi budowle. Po oddaniu do użytkowania kanalizacja sanitarna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. W okresie realizacji projektu dokonywano obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji, z uwagi na fakt, iż po zakończeniu zadania Gmina zawarła umowę dzierżawy z Przedsiębiorstwem Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (którego jedynym wspólnikiem jest Gmina). Po dokonaniu stosownych podłączeń do ww. sieci firm wchodzących w skład \`(...)\`, Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. będzie wystawiało na ich rzecz stosowne faktury sprzedaży z tytułu wywozu ścieków.

1.  ETAP 2 - rozbudowa ulicy \`(...)\` wraz z budową jednostronnego chodnika dla pieszych, kanalizacji deszczowej i odwodnienia, usunięcie kolizji linii kablowych NN i SN - w ramach tego etapu realizacją objęto następujące zadania: roboty drogowe (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego w miejscach, gdzie nie ma wybudowanej kanalizacji deszczowej), roboty elektryczne - likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, budowa kanalizacji deszczowej ulicy \`(...)\` (sieć odwadniająca ulicę na pozostałym odcinku - poza rowem) - z etapem związany jest nadzór inwestorski, nadzór autorski, promocja projektu.

Gmina przystępując do realizacji etapu 2 miała częściowo zamiar wykorzystywać je do czynności opodatkowanych (kanalizacja deszczowa). Infrastruktura powstała w etapie 2 stanowi własność Gminy. Powstałą infrastrukturę w ramach etapu 2 (kanalizacja deszczowa) Gmina przekazała w formie odpłatnej dzierżawy spółce prawa handlowego Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. Dzierżawa obejmuje wyłącznie kanalizację deszczową, a nie przebudowaną ulicę wraz z chodnikiem, których budowa wymuszała likwidację kolizji linii elektrycznych przebiegających w jezdni. W ramach ww. etapu wybudowano drogę (rozbudowano ulicę) wraz z otwartym rowem odwadniającym. Rów stanowi element drogi (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym ww. stanowi zadania własne gminy). Całe zadanie pozostaje na stanie majątkowym Gminy i Gmina, jako właściciel oraz jednocześnie zarządca drogi publicznej utrzymuje drogę wraz z rowem poprzez wykaszanie, sprzątanie, czyszczenie rowu itp. Wydatki związane z nadzorem inwestorskim i autorskim dotyczą przebudowy ul. \`(...)\` Promocja natomiast wynika z wykonania zadań własnych (na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu w zakresie etapu II, tj. dotyczące robót drogowych (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego), robót elektrycznych - likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, nadzoru inwestorskiego, nadzoru autorskiego, promocji projektu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.  ETAP 3 - przebudowa linii napowietrznej 110 kV oraz linii kablowej 15 kV kolidujących z terenem \`(...)\` (w ramach etapu zostały zrealizowane następujące zadania: wykonanie dokumentacji projektowej przebudowy linii elektroenergetycznej WN 110 kV wraz z przewodem OPGW w ul. \`(...)\`, przebudowa linii napowietrznej 110 kV kolidującej z terenem \`(...)\`, budowa linii kablowej średniego napięcia wraz z demontażem istniejącej linii napowietrznej średniego napięcia (linia 15 kV) - zadanie obejmuje przebudowę linii energetycznych (ale napowietrznych, a nie w ziemi).

Gmina przystępując do realizacji etapu 3 miała zamiar wykorzystywać je do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Infrastruktura powstała w etapie 3 nie stanowi własności Gminy. Powstałą infrastrukturę w ramach etapu 3 regulują porozumienia zawarte pomiędzy Gminą a S.A. Zgodnie z zapisami § 1 pkt 1 ww. Porozumień oraz stosownego Aneksu nr 1 z dnia 02.02.2012 r. Gmina (Inwestor) zobowiązała się do naprawienia zmian w mieniu S.A. powodowanej własnymi działaniami poprzez przywrócenie stanu poprzedniego, które polegały na zrealizowaniu z własnych środków:

*   budowy czterech słupów stalowych rurowych z przewodami roboczymi, z przewodem odgromowym w miejsce odcinka istniejącej przewidzianej do demontażu linii napowietrznej 110 kV oraz przekazaniu ww. słupów 110 kV tytułem odszkodowania na rzecz S.A. w terminie do dnia 31.10.2012 r.;

*   budowy odcinka elektroenergetycznej linii kablowej 15 kV wraz z dwoma słupami kablowymi 15 kV w miejsce odcinka elektroenergetycznej linii napowietrznej 15 kV oraz przekazaniu nowo wybudowanego odcinka elektroenergetycznej linii kablowej 15 kV wraz z dwoma słupami kablowymi 15 kV tytułem odszkodowania na rzecz S.A. w terminie do dnia 31.10.2012 r.

Na podstawie ww. porozumień w ostatecznym rozliczeniu przekazano odcinki ww. elektroenergetycznych linii kablowych wraz z słupami, przewodami roboczymi i odgromowymi oraz światłowodem tytułem odszkodowania na rzecz S.A. oraz ustanowiono nieodpłatne i bezterminowe prawo służebności przesyłu. Linie napowietrzne 110 kV oraz elektroenergetyczne linie napowietrzne 15 kV kolidujące z terenem \`(...)\` przed przystąpieniem do realizacji projektu stanowiły własność S.A. Usługa polegająca na nieodpłatnym ustanowieniu służebności przesyłu nie jest związana z celami działalności prowadzonej przez Gminę. S.A. nie przekazała Gminie środków pieniężnych na realizację etapu 3 projektu. Nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu w zakresie etapu III były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zadania wymienione w etapie 1 i 2 mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zadania obejmujące etap 3 nie mieszczą się w zakresie zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy. Wnioskodawca wyjaśnił również, że wskazany wyżej projekt w trzech etapach realizowała Gmina (ogłaszanie przetargów, wybór oferentów, zawieranie umów, rozliczanie inwestycji, faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją projektu wystawiano na Gminę), a po zakończeniu zadania Gmina przekazała wybudowaną kanalizację na rzecz Spółki w formie umowy dzierżawy. Gmina nie świadczy na rzecz mieszkańców usług sprzedaży wody i ścieków. To Spółka będzie pobierać opłaty od użytkowników indywidualnych za korzystanie z wybudowanej sieci.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z wniosku wynika, że kanalizacją sanitarna powstała w ramach realizacji Etapu 1 przedmiotowego projektu oraz kanalizacja deszczowa powstała w ramach realizacji Etapu 2 projektu została oddana w dzierżawę Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

Zatem, cywilnoprawna umowa dzierżawy będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy, będącemu czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku realizacją przedmiotowego projektu w części dotyczącej Etapu 1 związanego z budową kanalizacji sanitarnej oraz w części dotyczącej Etapu 2 związanego z kanalizacją deszczową, ponieważ ww. wydatki mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to przysługuje, o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków poniesionych na realizację Etapu 2 przedmiotowego projektu tj. robót drogowych (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego), robót elektrycznych – likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, nadzoru inwestorskiego, nadzoru autorskiego, promocji projektu należy wskazać, że – jak wynika z wniosku – czynności wykonywane w ramach Etapu 2 (oprócz czynności związanych z kanalizacją deszczową) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją Etapu 2 przedmiotowego projektu tj. robót drogowych (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego), robót elektrycznych – likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, nadzoru inwestorskiego, nadzoru autorskiego, promocji projektu, ponieważ ww. wydatki nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Z kolei odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach realizacji Etapu 3 przedmiotowego projektu należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione ww. wydatki, ponieważ – jak wskazał Zainteresowany - nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu w zakresie Etapu 3 były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to przysługuje, o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawcy, będącemu czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”, w części dotyczącej budowy sieci kanalizacji sanitarnej (Etap 1) i kanalizacji deszczowej (część prac w ramach Etapu 2) oraz w związku z realizacją Etapu 3 projektu, ponieważ ww. infrastruktura będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Przy czym, prawo to przysługuje, o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż Wnioskodawca – zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy - ma prawo do odliczenia podatku VAT przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Brak jest natomiast podstaw do odliczenia i zwrotu podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków w ramach Etapu 2, tj. poniesionych na roboty drogowe (roboty rozbiórkowe, jezdnia, chodnik, zjazdy, organizacja ruchu, odwodnienie ulicy w postaci otwartego jednostronnego rowu odwadniającego), roboty elektryczne – likwidacja kolizji w ziemi w związku z budową drogi, nadzór inwestorski, nadzór autorski, promocję projektu, ponieważ ww. wydatki nie są wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.