Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.727.2019.1.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-19
Teza: Opodatkowanie podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowanie przychodów z najmu lokalu mieszkalnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Słowa kluczowe: najem; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podatek-podatek liniowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania przychodów z najmu lokalu mieszkalnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wykonuje zawód radcy prawnego w ramach stosunku pracy oraz jednoosobowej działalności gospodarczej Kancelarii Radcy Prawnego. Zatrudnienie w ramach stosunku pracy to umowa o pracę, zawarta z Urzędem Gminy ponad 20 lat temu w wymiarze 1 etatu. Kancelarię Radcy Prawnego Wnioskodawczyni prowadzi na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Podatek dochodowy z działalności gospodarczej rozlicza na zasadach ogólnych. Wnioskodawczyni nie prowadzi innej działalności gospodarczej i nie jest wspólnikiem w żadnej spółce. Wnioskodawczyni wraz z mężem osiąga dochody z tytułu najmu jednego lokalu mieszkalnego, które opodatkowane są ryczałtem wg stawki 8,5%. Podatek jest opłacany przez jednego z małżonków – męża, zgodnie ze złożonym oświadczeniem do Urzędu Skarbowego. Nie jest to przychód z działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni, ani Jej mąż nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie najmu lokali.

Zakres obowiązków Wnioskodawczyni w ramach zatrudnienia w Urzędzie Gminy obejmuje:

*   udzielanie opinii i porad prawnych oraz wyjaśnień z zakresu stosowania prawa,

*   opiniowanie umów, zarządzeń, regulaminów i innych aktów prawnych organów Gminy, informowanie o obowiązującym stanie prawnym,

*   występowanie w charakterze pełnomocnika procesowego w postępowaniu sądowym, administracyjnym, przed sądami polubownymi i innymi organami zgodnie z obowiązującymi przepisami,

*   nadzorowanie egzekucji należności,

*   inne obowiązki wynikające z obsługi prawnej Urzędu Gminy.

Wnioskodawczyni w ramach Kancelarii Radcy Prawnego zawiera również umowy o obsługę prawną z jednostkami organizacyjnymi Gminy, takimi jak szkoły, ośrodek pomocy społecznej lub biblioteka. W przypadku szkół i Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, z uwagi na centralizację VAT, umowy są zawarte pomiędzy Gminą – a wskazaną jednostką organizacyjną, np. Gminą - Szkołą Podstawową w (\`(...)\`), Gminą - Gminnym Ośrodkiem Pomocy Społecznej w (\`(...)\`). W przypadku biblioteki, która ma osobowość prawną, Wnioskodawczyni zawiera umowę z biblioteką i fakturę na koniec miesiąca wystawia dla biblioteki. Jest to biblioteka, której organizatorem jest Gmina, i która działa na podstawie ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o bibliotekach (Dz. U. z 2019 r., poz. 1479) i ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1983). Umowy przewidują, że Zleceniobiorca zobowiązuje się do osobistego wykonywania na rzecz Zleceniodawcy stałej obsługi prawnej.

Do zakresu obsługi prawnej należy wykonywanie czynności określonych ustawą z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 75), a w szczególności;

*   opiniowanie umów i innych aktów normatywnych tworzonych u Zleceniodawcy,

*   udzielanie opinii i porad prawnych oraz wyjaśnień z zakresu stosowania prawa, zwłaszcza w zakresie świadczeń udzielanych przez Zleceniodawcę,

*   informowanie o obowiązującym stanie prawnym w zakresie zadań wykonywanych przez Zleceniodawcę,

*   reprezentowanie Zleceniodawcy przed organami orzekającymi, a w szczególności sądami.

W ramach tych umów zlecenia Wnioskodawczyni świadczy obsługę prawną na rzecz wskazanej jednostki organizacyjnej, tj. określonej szkoły, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej, czy biblioteki. Na koniec miesiąca wystawia fakturę VAT na Gminę, a jako odbiorcę wskazuje jednostkę organizacyjną, na rzecz której świadczyła usługę, np. Szkołę Podstawową w Gminnym Ośrodku Pomocy Społecznej w (\`(...)\`). Wnioskodawczyni dostarcza fakturę tej jednostce i ta jednostka wypłaca Jej wynagrodzenie. W przypadku biblioteki, która ma osobowość prawną, Wnioskodawczyni umowę zawiera z biblioteką i fakturę wystawia dla tej biblioteki. Wynagrodzenie wypłaca Jej biblioteka. Wnioskodawczyni nie jest zatrudniona, ani nigdy nie była zatrudniona w szkołach prowadzonych przez Gminę, ani w Gminnym Ośrodku Pomocy Społecznej w (\`(...)\`), jak również w ww. bibliotece. Szkoły oraz Ośrodek Pomocy Społecznej, dla których Wnioskodawczyni wykonuje obsługę prawną, są jednostkami budżetowymi Gminy, a biblioteka działa na podstawie ustawy o bibliotekach i ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ma osobowość prawną i jest biblioteką, której organizatorem jest Gmina.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040), pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. W 2020 r. Wnioskodawczyni zamierza dochody z działalności gospodarczej, tj. Kancelarii Radcy Prawnego, opodatkować podatkiem liniowym, a przychody z najmu lokalu mieszkalnego, tak jak dotychczas - ryczałtem od najmu lokalu wg. stawki 8,5 %.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni może wybrać w 2020 r. sposób opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej w ramach Kancelarii Radcy Prawnej podatkiem liniowym, jeśli jest zatrudniona w ramach stosunku pracy w Urzędzie Gminy (Jej pracodawcą jest Urząd Gminy), a w ramach powyższej działalności gospodarczej uzyskuje dochody z umów zlecenia zawartych z jednostkami organizacyjnymi z tytułu wykonywania obsługi prawnej tych jednostek, tj. szkół, Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w (\`(...)\`), Gminnej Biblioteki Publicznej w (\`(...)\`)?
2.  Czy w przypadku wybrania sposobu opodatkowania dochodów z ww. działalności gospodarczej podatkiem liniowym w 2020 r., Wnioskodawczyni będzie mogła wraz z mężem opodatkować przychody z najmu lokalu mieszkalnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na jednego z małżonków, zgodnie ze złożonym wcześniej oświadczeniem?

Zdaniem Wnioskodawczyni, Jej pracodawcą jest Urząd Gminy w (\`(...)\`). Szkoły prowadzone przez Gminę, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w (\`(...)\`) i Gminna Biblioteka Publiczna w (\`(...)\`) są odrębnymi pracodawcami dla zatrudnionych tam pracowników. Każda z tych jednostek jest odrębnym pracodawcą.

Zgodnie z art. 3 ustawy Kodeks pracy, pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma przeszkód, aby w 2020 r. dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Kancelarii Radcy Prawnego rozliczała na zasadach podatku liniowego stawką 19%, ponieważ zawierając umowy zlecenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z jednostkami organizacyjnymi Gminy, nie wykonuje Ona czynności na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, którym jest Urząd Gminy w (\`(...)\`). W terminie do 20 lutego 2020 r. (jeśli pierwszy przychód z tej działalności Wnioskodawczyni otrzyma w styczniu 2020 r.) będzie zobowiązana złożyć Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w (\`(...)\`) oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach podatku liniowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

W myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższego wynika zatem, że możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki osobowej), wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w Jej przypadku wyłączenie to nie ma zastosowania, ponieważ przychód z usług świadczonych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej nie jest przychodem na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te nie są tożsame z czynnościami, jakie wykonuje w ramach zatrudnienia w Urzędzie Gminy w (\`(...)\`). Nie ma również przeszkód do opodatkowania przychodów z najmu lokalu mieszkalnego ryczałtem od najmu lokali, ponieważ nie jest to przychód w ramach działalności gospodarczej i ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), nie zawiera wyłączeń w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z takiego najmu ryczałtem przez podatników, którzy wybrali sposób opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej podatkiem liniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem liniowym dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej **jest prawidłowe,**

*   opodatkowania przychodów z najmu lokalu mieszkalnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych **jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1),

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy – w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy – uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak stanowi art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Stosownie zaś do treści art. 9a ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonany wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 2 zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania albo złoży w terminie i na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Oświadczenie oraz zawiadomienie, o których mowa w ust. 2-2b, podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG (art. 9a ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 9a ust. 3 pkt 2, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 cytowanej ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższych przepisów, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona m.in. w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki osobowej) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zauważyć przy tym należy, że wskazany powyżej przepis nie ogranicza możliwości wyłączenia jedynie do sytuacji, gdy wszystkie czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej, odpowiadają czynnościom wykonywanym na rzecz pracodawcy. Oznacza to, że jeśli chociaż część czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej pokrywa się z czynnościami wykonywanymi na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w tym samym roku podatkowym, to stanowi to podstawę wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym.

Przychodami z działalności gospodarczej są również zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem skorzystania z ryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o jej wyborze. Przepis ten stanowi, że pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przychody z najmu uzyskiwane przez małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, co do zasady podlegają odrębnemu opodatkowaniu. Wskazuje na to treść art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 5 i ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ww. ustawy, zasady, o których mowa w ust. 1 i 2, mają również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 przychody ze wspólnej własności, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości dochodu osiągniętego z tego źródła przez jednego z nich.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z przepisu art. 12 ust. 6 ww. ustawy wynika, że zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Stosownie do art. 12 ust. 7 ww. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnięty został w grudniu roku podatkowego.

Tak więc przychody małżonków, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa, z umowy najmu rzeczy i praw majątkowych, stanowią u każdego z nich przychód w wysokości równej połowie uzyskanego przez oboje małżonków przychodu z tego źródła. Jednakże z brzmienia powołanych przepisów art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że powyższa zasada proporcjonalnego ustalania przychodu nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy przedmiot najmu należy do majątku osobistego małżonków; nie występuje wówczas współwłasność.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Natomiast w myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Stosownie do art. 206 i 207 powołanej wyżej ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli, natomiast pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną.

Wobec powyższego, małżonkowie posiadający prawo do rzeczy na zasadzie współwłasności majątkowej mają równe prawo do korzystania z rzeczy wspólnej oraz obowiązek dbania o nią. Wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (art. 12 ust. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 8a ww. ustawy, wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków, wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, dotyczy również lat następnych, chyba że w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został otrzymany pierwszy w roku podatkowym przychód, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód otrzymany został w grudniu roku podatkowego, małżonkowie zawiadomią w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawczyni wykonuje zawód radcy prawnego w ramach stosunku pracy i Kancelarii Radcy Prawnego. Zatrudnienie w ramach stosunku pracy to umowa o pracę zawarta z Urzędem Gminy ponad 20 lat temu w wymiarze 1 etatu. Kancelarię Radcy Prawnego Wnioskodawczyni prowadzi samodzielnie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Podatek dochodowy z działalności gospodarczej rozlicza na zasadach ogólnych. Wnioskodawczyni nie prowadzi innej działalności gospodarczej i nie jest wspólnikiem w żadnej spółce. Zakres obowiązków Wnioskodawczyni w ramach zatrudnienia w Urzędzie Gminy obejmuje udzielanie opinii i porad prawnych oraz wyjaśnień z zakresu stosowania prawa, opiniowanie umów, zarządzeń, regulaminów i innych aktów prawnych organów Gminy, informowanie o obowiązującym stanie prawnym, występowanie w charakterze pełnomocnika procesowego w postępowaniu sądowym, administracyjnym, przed sądami polubownymi i innymi organami zgodnie z obowiązującymi przepisami, nadzorowanie egzekucji należności, inne obowiązki wynikające z obsługi prawnej Urzędu Gminy. Wnioskodawczyni w ramach Kancelarii Radcy Prawnego zawiera m.in. umowy o obsługę prawną z jednostkami organizacyjnymi Gminy takimi jak szkoły, ośrodek pomocy społecznej lub biblioteka. Do zakresu obsługi prawnej należy wykonywanie czynności określonych ustawą o radcach prawnych, a w szczególności opiniowanie umów i innych aktów normatywnych tworzonych u Zleceniodawcy, udzielanie opinii i porad prawnych oraz wyjaśnień z zakresu stosowania prawa, zwłaszcza w zakresie świadczeń udzielanych przez Zleceniodawcę, informowanie o obowiązującym stanie prawnym w zakresie zadań wykonywanych przez Zleceniodawcę, reprezentowanie Zleceniodawcy przed organami orzekającymi, a w szczególności sądami.

Wnioskodawczyni osiąga wraz z mężem dochody z tytułu najmu jednego lokalu mieszkalnego, które opodatkowane są ryczałtem od najmu lokalu wg stawki 8,5%. Podatek jest opłacany przez jednego z małżonków – męża Wnioskodawczyni, zgodnie ze złożonym oświadczeniem do Urzędu Skarbowego. Nie jest to przychód z działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni, ani Jej mąż nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie najmu lokali.

W 2020 r. Wnioskodawczyni zamierza dochody z działalności gospodarczej, tj. Kancelarii Radcy Prawnego opodatkować podatkiem liniowym, a przychody z najmu lokalu mieszkalnego, tak jak dotychczas ryczałtem od najmu lokalu wg. stawki 8,5%.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni świadczy czynności obsługi prawnej w ramach stosunku pracy z Urzędem Gminy, a także w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Kancelarii Radcy Prawnego - ale na rzecz odrębnych podmiotów, tj. jednostek organizacyjnych tej Gminy, takich jak: szkoły, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz Gminna Biblioteka Publiczna, to wobec Wnioskodawczyni nie będą zachodziły okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawczyni będzie miała prawo w 2020 r. do opodatkowania dochodu uzyskanego z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w ramach Kancelarii Radcy Prawnego - 19% podatkiem liniowym, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po złożeniu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania w wymaganym terminie.

W odniesieniu natomiast do opodatkowania dochodów osiąganych przez Wnioskodawczynię i Jej męża z najmu lokalu mieszkalnego, należy wskazać, że jeżeli czynności związane z najmem tego lokalu nie będą podejmowane w sposób przesądzający o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w takiej sytuacji przychody z tego najmu będzie można zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, jako tzw. najem prywatny. Przychody z najmu ww. lokalu podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki przewidzianej w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) tej ustawy, tj. 8,5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, nie dotyczy męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.