Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.191.2019.2.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-21
Teza: zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; działki; dłużnik; grunty; komornik; licytacja; nieruchomości; opodatkowanie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz przedstawienie własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w piśmie z dnia 17 czerwca 2019 r., stanowiącym uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni prowadzi postępowanie egzekucyjne w sprawie X i innych, w których jako dłużnik występuje J Sp. z o.o., ul. … REGON:…, NIP:…, KRS:…. Ww. spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej zabudowanej położonej w … przy ul. … i oznaczonej ewidencyjnie jako działka nr .., obręb miasto o powierzchni 0,2542ha, dla której Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW …

Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana:

*   jednokondygnacyjnym budynkiem biurowo-warsztatowym, murowanym, o powierzchni użytkowej 172,81m²,

*   jednokondygnacyjnym budynkiem hali naprawczej pojazdów mechanicznych o powierzchni użytkowej 320,88 m².

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta … nieruchomość położona jest w terenie zabudowy przemysłowo-usługowej - oznaczonym symbolem G.52P-U.

Przedmiotowa nieruchomość posiada uregulowany stan prawny, opisana jako: nr … działki, identyfikator działki:, sposób korzystania : Bi - inne tereny zabudowane. Zabudowana budynkiem: identyfikator budynku: … adres budynku: ul.; przeznaczenie budynku: budynek handlowo-usługowy; liczba kondygnacji: 1.0; identyfikator budynku: … adres budynku: ul. …; przeznaczenie budynku: budynek handlowo-usługowy; liczba kondygnacji: 1.0; Zgodnie z wpisem w dziale II księgi wieczystej przedmiotowa nieruchomość stanowi własność Gminy …, jednocześnie jest przedmiotem prawa użytkowania wieczystego budynkowa - prawo własności oraz nieruchomość gruntowa - prawo użytkowania wieczystego ustanowionego na okres 99 lat - do dnia 13 lipca 2092 roku - użytkownikiem wieczystym jest J Sp. z o.o. z/s w … .

Wcześniej użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości był – „T” Sp. z o.o. z/s w …, na podstawie umowy sprzedaży Rep. … z dnia 23 grudnia 2002 roku, za cenę niezawierającą VAT (zapis w akcie notarialnym cyt. „wyżej wymieniony budynek, budowle i naniesienia są towarem używanym w rozumieniu art. 4 pkt 7 lit. a i art. 7 ust. 1 pkt 5 w związku z ust. 2e tego artykułu ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zmianami), gdyż zostały wybudowane przed wejściem w życie przepisów o tym podatku”.

Na podstawie umowy sprzedaży akt notarialny Rep … nr … z dnia 31.12.2012 r. w dziale II księgi wieczystej nr … - przedmiotowa nieruchomość stanowiąca własność Gminy …, jednocześnie stała się przedmiotem prawa użytkowania wieczystego ustanowionego na okres 99 lat tj. do 13 lipca 2092 r., której użytkownikiem wieczystym stał się jest „D” Sp. z o.o. z/s w … KRS … obecnie J Sp. z o.o. z/s w … KRS … . Osoby występujące w ww. akcie notarialnym w imieniu spółki "T" Sp. z o.o. z/s w … oraz spółki „D” Sp. z o.o. okazały do tego aktu zgodne oświadczenie dokonującego dostawy przedmiotowych budynków oraz ich nabywcy złożone dnia 28 grudnia 2012 r. Naczelnikowi … Urzędu Skarbowego w … w zakresie wyboru opodatkowania dostawy przedmiotowych budynków podatkiem VAT o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) - sprzedaż odbyła się za cenę + VAT 23%.

Głównym obiektem zlokalizowanym na nieruchomości jest jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy wzniesiony w technologii tradycyjnej. Obiekt wybudowany około roku 1963, w okresie 2012-2014 poddany pracom remontowym i modernizacyjnym (wykonano remont pokrycia dachowego, częściowe docieplenie elewacji, rozbiórkę wiatrołapu od strony zachodniej budynku, przebudowę budynku: wyburzenie części ścianek działowych i wykonanie nowych przegród budowlanych, zamurowanie części otworów drzwiowych oraz wykucie nowych otworów okiennych i drzwiowych, montaż instalacji co. i ciepłej wody w budynku, prace remontowe i wykończeniowe wewnątrz budynku). Na terenie nieruchomości znajduje się ponadto jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych o konstrukcji stalowej. Obiekt wybudowany około 2005 roku, w późniejszym okresie rozbudowany - od strony południowej dobudowano pomieszczenia magazynowe (nieujawnione w kartotece budynku). Budynek użytkowany jako hala naprawcza pojazdów mechanicznych. W obrębie nieruchomości wydzielono część komunikacyjną, która została utwardzona masą bitumiczną oraz kostką betonową. Nieruchomość przylegająca do drogi wewnętrznej o nawierzchni asfaltowej uzbrojona w przyłącze energetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne i ciepłownicze.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano:

1.  Dłużnik nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Dłużnik nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Przedmiotowa nieruchomość od 31.12.2012r. była przez dłużnika wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej.
4.  Obiekty posadowione na przedmiotowej działce, tj. jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy, jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych, wydzielona część komunikacyjna utwardzona masą bitumiczną i kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne nie były wykorzystywane przez dłużnika wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
5.  Na pytanie tut. Organu o treści: „Czy obiekty, posadowione na przedmiotowej działce, tj. jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy, jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych, wydzielona część komunikacyjna utwardzona masą bitumiczną i kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne są budynkami, budowlami lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?, Wnioskodawczyni odpowiedziała, że: „Tak, obiekty, posadowione na przedmiotowej działce, tj. jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy, jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych, wydzielona część komunikacyjna utwardzona masą bitumiczną i kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne są budynkami, budowlami lub urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)”.
6.  Wnioskodawczyni odpowiedziała, że wszystkie ww. obiekty, posadowione na przedmiotowej działce, tj. jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy, jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych, teren utwardzony masą bitumiczną oraz kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne będą przedmiotem sprzedaży w drodze licytacji publicznej, o której mowa we wniosku.
7.  Klasyfikacja wszystkich obiektów znajdujących się na przedmiotowej działce, będących przedmiotem sprzedaży w drodze licytacji, o której mowa we wniosku, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w myśl rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych:
    *   jednokondygnacyjny budynek biurowo-warsztatowy (PKOB 1220),
    *   jednokondygnacyjny budynek hali naprawczej pojazdów mechanicznych (PKOB 1251),
    *   wydzielona część komunikacyjna utwardzona masą bitumiczną i kostką betonową (PKOB 2112),przyłącze energetyczne (PKOB 2224),
    *   przyłącze wodociągowe (PKOB 2222),
    *   przyłącze kanalizacyjne (PKOB 2223).
8.  Na pytanie tut. Organu o treści: Czy ww. obiekty są trwale związane z gruntem?, Wnioskodawczyni odpowiedziała, że: „Tak - ww. obiekty są trwale związane z gruntem”.
9.  Na pytanie tut. Organu o treści: Należy wskazać, czy obiekty, będące przedmiotem licytacji publicznej, o której mowa we wniosku, były przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia, itd.? Jeśli tak to proszę wskazać kiedy oddano je w najem, dzierżawę, użyczenie, itd.?, Wnioskodawczyni odpowiedział, że : „Nie - obiekty, będące przedmiotem licytacji publicznej, o której mowa we wniosku, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia”.
10.  Na pytanie tut. Organu o treści: „ Czy dłużnikowi przysługiwało prawo do odniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia ww. obiektów? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.”, Wnioskodawczyni odpowiedziała, że: Tak, dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia/wytworzenia ww. obiektów.
11.  Dłużnik nabył 31.12.2012 r. wszystkie budynki, budowle i naniesienia, będące przedmiotem licytacji publicznej, o której mowa we wniosku w 2012 r., a które zostały wytworzone/wybudowane przed 31.12.2012 r.
12.  W związku z informacjami zawartymi w opisie sprawy, że „(\`(...)\`) Obiekt wybudowany około roku 1963 w okresie 2012-2014 poddany został pracom remontowym i modernizacyjnym (\`(...)\`)” oraz „(\`(...)\`) Obiekt wybudowany około 2005 roku, w późniejszym okresie rozbudowany (\`(...)\`)”, - wskazuję, że dłużnik nie ponosił ww. wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli, o których mowa we wniosku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż zajętego prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr 36/14 oraz prawa własności nieruchomości budynkowych oznaczonych nr KW … przysługujące spółce J Sp. z o.o. … w drodze licytacji publicznej przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w …, będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, czy też z uwagi na fakt, że dłużna spółka nabywając zajętą nieruchomość w dniu 31 grudnia 2012 r. do aktu notarialnego załączyła zgodne oświadczenie dokonującego dostawy przedmiotowych budynków oraz ich nabywcy złożone dnia 28 grudnia 2012 r. Naczelnikowi … Urzędu Skarbowego w … w zakresie wyboru opodatkowania dostawy przedmiotowych budynków podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r, o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) tj. sprzedaż odbyła się za cenę + VAT 23%, to w związku z tym czy, jest to równoznaczne z tym, że sprzedaż w drodze licytacji publicznej przez komornika sądowego objęta będzie również podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 17 czerwca 2019 r.), biorąc pod uwagę odpowiedzi dłużnika zawarte w piśmie z dnia 13.06.2019 r. tj. że:

*   dostawa/sprzedaż w drodze licytacji komornika przedmiotowej nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą wszystkich budynków, budowli lub ich części objętych przedmiotowym wnioskiem upłynął okres dłuższy niż 2 lata,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

sprzedaż zajętego prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności nieruchomości budynkowych objętych KW w drodze licytacji komorniczej, będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. pkt 10, 10b Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018. 0. 2174).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynek, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej działce, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, w stosunku do budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej działce, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej przedmiotowych budynków i budowli. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że od 2012 r. przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Dłużnika do działalności gospodarczej, zatem dostawa działki nr 36/14, nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata.

W konsekwencji, w odniesieniu do sprzedaży w trybie licytacji budynków i budowli, znajdujących się na działce o nr 36/14 zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie korzystała sprzedaż urządzeń budowlanych. Jak wyżej wskazano – zgodnie z ustawą Prawo budowlane urządzenia budowlane stanowią bowiem urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym urządzenia budowlane znajdujące się na działce nr 36/14 powinny być traktowane jako element przynależny do budynków oraz budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co budynki oraz budowle. Zatem z uwagi na to, że dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to również dostawa urządzeń budowlanych będzie objęta tym zwolnieniem.

Jednocześnie należy stwierdzić, że skoro wszystkie budynki i budowle znajdujące się na ww. działce korzystają ze zwolnienia, to na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy również dostawa gruntu będącego w użykowaniu wieczystym, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Fakt nabycia przez Dłużnika przedmiotowej nieruchomości ze stawka 23% nie wpływa na ocenę okoliczności niniejszej sprawy w zakresie zwolnienia dostawy nieruchomości przez Dłużnika na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze stanowisko Wnioskodawczyni, w którym wskazała, że dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia, to należy uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego, jest zatem związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego (stanu faktycznego) przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.