Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.47.2020.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 24 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina S. (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

Gmina w latach 2016-2018 zrealizowała projekt pn. „…” (dalej: „Projekt”). Na realizację projektu Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego – \`(...)\` 2020 na lata 2014-2020, Oś priorytetowa 2. „Rozwój Cyfrowy” Działanie 2.1 „Rozwój społeczeństwa informacyjnego”. Podatek VAT nie był kosztem kwalifikowanym w projekcie.

Przedmiotem projektu jest rozbudowa platformy informatycznej oraz modernizacja infrastruktury sprzętowej. Prace wdrożeniowe obejmowały pełen zakres prac instalacyjno-konfiguracyjno-integracyjnych wraz z migracją danych z systemów dotychczas wykorzystywanych przez Gminę na zakupiony w ramach projektu system finansowo-księgowy.

Celem realizacji projektu jest usprawnienie funkcjonowania administracji samorządowej Gminy w zakresie rozwoju społeczeństwa informacyjnego, gospodarki przestrzennej oraz rozwinięcie e-Usług związanych ze społeczeństwem informacyjnym. Celem „technicznym” jest natomiast wdrożenie systemu finansowo-podatkowego w Gminie i jej jednostkach organizacyjnych, na którym to systemie będą oparte e-Usługi (w tym e-Płatności i e-Aplikacje).

Projekt został wdrożony w Urzędzie Miejskim w S. (dalej: „Urząd”) oraz w jednostkach organizacyjnych Gminy – tj. jednostkach budżetowych oraz zakładzie budżetowym:

*   Ośrodku Pomocy Społecznej w S.,
*   Gimnazjum w S. (od 1 września 2017 r. przekształcone w Szkołę Podstawową nr X w S.),
*   Szkole Podstawowej w S. (od 1 września 2017 r. Szkoła Podstawowa nr Y w S.),
*   Szkole Podstawowej w T.,
*   Szkole Podstawowej w W.,
*   Przedszkolu nr X w S.,
*   Przedszkolu nr Y w S.,
*   Zakładzie Gospodarki Mieszkaniowej w S.

W ramach realizacji Projektu zostało uruchomione Centrum … dla Urzędu oraz ww. jednostek organizacyjnych Gminy (dalej: „Centrum”). Podstawą działania Centrum jest świadczenie usług bazodanowych, aplikacyjnych oraz teleinformatycznych. W Centrum zostały uruchomione Platformy Elektroniczne (dalej: „Platformy”) dla:

*   e-Usług,
*   Centralnego,
*   e-Dziennika.

W skład Platformy e-Usług wchodzą m.in. moduły:

*   ePłatności (moduł ten m.in. prezentuje zalogowanemu klientowi listę opłat, jaką interesant powinien wnieść w związku z założoną w jednostce sprawą/złożonym wnioskiem),
*   eSprawy (moduł ten m.in. pozwala klientowi na złożenie wniosku i zainicjowanie sprawy, usługa jest realizowana bezpośrednio przez platformę ePUAP gdzie Klient ma możliwość podpisywania wniosków/formularzy zaufanym profilem ePUAP),
*   ePodatki (moduł ten m.in. udostępnia informacje (dla Klienta) generowane z systemów dziedzinowych podatkowych (wymiar, naliczone opłaty) wraz z możliwością wnoszenia opłat drogą elektroniczną (zgodnie z opisem modułu ePłatności),
*   eOdpady (moduł ten m.in. udostępnia e-usługi ePUAP związane z obszarami obejmującymi obszar gospodarowania odpadami),
*   eRejestry (moduł ten m.in. pozwala na ręczną i automatyczną publikację danych w Biuletynie Informacji Publicznej),
*   eDodatkiMieszkaniowe (moduł ten m.in. pozwala na składanie wniosków elektronicznych (opatrzonych podpisem lub profilem zaufanym) i otrzymywanie decyzji elektronicznych z (opatrzonych podpisem elektronicznym) – w oparciu o mechanizmy ePUAP),
*   eStypendia (moduł ten m.in. udostępnia e-usługi ePUAP związane z obszarem stypendiów np. wnioski wraz z opisem i kartą usługi, umożliwia składanie wniosków i otrzymywanie decyzji),
*   eZezwolenia (moduł ten m.in. udostępnia e-usługi ePUAP związane z obszarem zezwoleń na sprzedaż napojów alkoholowych np. wnioski wraz z opisem i kartą usługi),
*   eWiŚ (Woda, Ścieki, Szambo) (moduł ten w szczególności udostępnia informacje generowane z systemu e-Woda, e-Ścieki i e-Szambo z możliwością wnoszenia opłat).

Poprzez Platformę eWiŚ Gmina udostępnia mieszkańcom, którzy założyli konto na Platformie i są jednocześnie klientami gminnej spółki Zakładu … Sp. z o.o. (dalej: „Z”) dane, uprzednio pozyskane przez Gminę z odrębnych systemów finansowo-księgowych Z, o wysokości salda rozliczeń z tytułu zużycia wody/odbioru ścieków/wywozu szamba. Z nie ma dostępu do Platformy eWiŚ oraz posiada odrębne od Gminy systemy finansowo-księgowe.

Personalizacja usług umożliwiła dokonywanie e-Płatności za m.in. należne podatki, należności ustawowe, opłaty za wodę, opłaty za ścieki, opłaty za odbiór nieczystości z szamba, opłaty za użytkowanie wieczyste, opłaty za dzierżawę oraz za pobyt dziecka w przedszkolu.

Platforma e-Usług umożliwiła również składanie wniosków dot. remontów i napraw realizowanych przez Zakład Gospodarki Mieszkaniowej (funkcjonujący w formie samorządowego zakładu budżetowego), gdzie został uruchomiony system Elektronicznego Obiegu Dokumentów, umożliwiający monitorowanie postępów realizacji ww. wniosków.

Platforma e-Usług jest zintegrowana z systemami zasilającymi ją danymi, bez których nie było możliwym jej uruchomienie/funkcjonowanie:

1.  Systemem Finansowo-Budżetowym Gminy, który służy m.in. do:
    *   obsługi finansowej Urzędu i Gminy, np. umożliwia ewidencję zdarzeń gospodarczych w oparciu o zdefiniowany plan kont oraz rejestrację dowodów księgowych na kontach bilansowych i pozabilansowych,
    *   obsługi budżetowej Urzędu i Gminy, np. obsługuje część finansową związaną z realizacją dochodów podatkowych oraz niepodatkowych Urzędu poprzez integrację z księgowością podatkową i niepodatkową – na podstawie zapisów księgowości podatkowej księgowości niepodatkowej tworzone są zapisy w księdze głównej,
    *   obsługi ewidencji VAT, np. umożliwia wystawianie i obsługę faktur sprzedaży i ich korekt: tworzenie, edycja, zatwierdzanie oraz wydruk, umożliwia ewidencję i obsługę faktur zakupu i korekt zakupu, tworzenie rejestru VAT, umożliwia centralną ewidencję i rozliczenie VAT dla jednostek podległych JST,
    *   obsługi kasy, np. umożliwia ewidencję wpłat i wypłat gotówkowych, tworzenie i wydruk raportów kasowych,
    *   raportowania, np. umożliwia sporządzenie zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej, a także ksiąg pomocniczych (analityka kont),
    *   obsługi rozrachunków, np. tworzenie zestawień należności i zobowiązań kontrahentów,
    *   sprawozdawczości budżetowej,
    *   prowadzenia rejestru umów pozwalając na rejestrację następujących rodzajów umów: np. umowy sprzedaży, umowy zamiany, umowy dostawy, jak również umowy o dzieło czy umowy zlecenia.
2.  Systemem Podatków i Opłat Lokalnych, który służy m.in. do:
    *   obsługi kartotek podatników np. w podatku od środków transportu czy w podatku od nieruchomości, obsługi deklaracji i deklaracji korygujących składanych przez podatników z uwzględnieniem danych o podatnikach, naliczenie podatku na podstawie składanych deklaracji, etc.,
    *   obsługi umów dzierżaw i najmu np. poprzez utworzenie kart kontowych płatników, naliczania opłat za okres trwania umowy na podstawie aktualnych stawek czynszu najmu i dzierżawy,
    *   obsługi umów użytkowania wieczystego np. poprzez utworzenie kart kontowych płatników czy generowanie faktur VAT.

Platforma umożliwiła na poziomie gminnym uruchomienie scentralizowanej bazy danych na potrzeby systemów:

*   Finansowo-Podatkowego,
*   Kadrowo-Płacowego i
*   Środków Trwałych.

Dzięki Platformie Gmina i jej jednostki organizacyjne zyskały nowoczesne oprogramowanie branżowe, które umożliwiło kierownictwu dostęp w czasie rzeczywistym do informacji wspierających podejmowanie kluczowych dla Gminy decyzji.

Dla gminnych szkół została uruchomiona Platforma z e-Dziennikiem, który umożliwił wgląd opiekunów dzieci do ich ocen oraz dwustronną komunikację rodzic-szkoła.

Dodatkowo w ramach realizacji projektu na powiatowej platformie pn. … zostały zdigitalizowane i udostępnione plany zagospodarowania przestrzennego i studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

W związku z realizacją projektu Gmina poniosła szereg kosztów związanych z nabyciem towarów i usług. Ponoszone przez Gminę wydatki zostały udokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT.

Nabyte w ramach projektu systemy i usługi, są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym – niepodlegających VAT (np. działalność w zakresie podatków lokalnych), jak również do działalności opodatkowanej VAT (np. w związku z zawieraniem odpłatnych umów dzierżawy pomieszczeń handlowych, odpłatnego wynajmu obiektów sportowych, sprzedażą nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę), a także do działalności zwolnionej z VAT (np. zwolniona z VAT dostawa starszych/używanych budynków i budowli czy najem lokali mieszkalnych). Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Na fakturach dokumentujących poniesione wydatki oraz w umowie z wykonawcami/dostawcami nie wskazano, jaka część faktury dotyczy konkretnej działalności Gminy (tj. czy działalności publicznoprawnej, czy działalności cywilnoprawnej).

Gmina nie dokonywała dotąd odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego – uwagi ogólne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie sprawy, w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie wyłącznie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt, iż poniesione przez Gminę wydatki mają niewątpliwie w części związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę odliczany.

Gmina dodatkowo wskazuje, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego.

Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia.

W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-437/06 oraz C-515/07).

Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia 2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki poniesione w związku z realizacją projektu mają w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Gmina bezsprzecznie działa jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy) w zakresie zawartych odpłatnych umów cywilnoprawnych dotyczących np. dzierżaw pomieszczeń handlowych czy sprzedaży nieruchomości gruntowych, budynków i budowli.

Jednocześnie, jak zostało wskazane powyżej wydatki były ponoszone również w związku z występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu ustawy VAT (tj. pobieranie podatków lokalnych). Tym samym nie ulega wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki są/będą również wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza.

Gmina zaznacza przy tym, iż w jej opinii, nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi nie służą/nie będą służyły celom osobistym, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, w związku z poniesieniem wydatków na realizację projektu, które w pewnej części są związane z obszarem działalności Gminy, obejmującym zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy, ani jej pracowników, ani też do darowizn. W zakresie zaś nieodpłatnego świadczenia usług, to zdaniem Gminy nie ulega wątpliwości, iż takie czynności jak np. nieodpłatne czynności w zakresie usług edukacyjnych czy wychowania w ramach minimum programowego wykonywane przez gminne jednostki budżetowe, należą do zadań Gminy, które są realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego. W konsekwencji, Gmina nie wykorzystuje nabytych w związku z realizacją projektu towarów i usług na cele osobiste, z uwagi na fakt, iż mają one związek z wykonywaniem zadań własnych nałożonych ustawowo. Ponoszone przez Gminę wydatki zgodnie z opisem sprawy nie zostały również poniesione na cele określone w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od poniesionych wydatków, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że ustawodawca wskazał w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej, iż: „biorąc pod uwagę różnorodność życia gospodarczego niemożliwe jest stworzenie zamkniętej listy sposobów i kryteriów, lista ta może być jedynie przykładowa. Narzucenie bowiem jednego lub nawet dwóch sposobów prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności przez uniemożliwienie zastosowania takiego sposobu, który u danego podatnika pozwoliłby na dokładniejsze ustalenie proporcji odliczenia podatku naliczonego”.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie, w którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób obliczenia proporcji dla gmin został przewidziany w § 3 ust. 2 rozporządzenia, zgodnie z którym za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach realizacji projektu, Gmina w pierwszej kolejności powinna dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji z rozporządzenia.

Drugim etapem będzie natomiast zastosowanie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.483.2019.1.BK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż: „(\`(...)\`) w odniesieniu do wydatków mieszanych ponoszonych przez Gminę od 1 stycznia 2016 r., tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT (\`(...)\`), zwolnionymi z podatku (\`(...)\`) oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT (\`(...)\`), celem ustalenia możliwej do odliczenia części podatku VAT naliczonego od tych wydatków, w pierwszej kolejności Gmina powinna dokonać alokacji wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz pozostającymi poza zakresem VAT przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji z rozporządzenia, a następnie powinna zastosować proporcję sprzedaży o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.”

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy o VAT – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT – proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy o VAT regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Mając zatem na uwadze, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wydatki związane z realizacją projektu są/będą przez Gminę wykorzystywane zarówno w celu wykonywania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (np. w związku z zawieraniem odpłatnych umów dzierżawy pomieszczeń handlowych, odpłatnego wynajmu obiektów sportowych, sprzedażą nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę), jak i zwolnionej z opodatkowania VAT (np. w związku z dostawą starszych/używanych budynków i budowli czy najmem lokali mieszkalnych), w celu ustalenia kwoty VAT do odliczenia od tych wydatków, poza pre-proporcją wskazaną w rozporządzeniu, Gmina powinna zastosować również proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację projektu, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z podatku oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT, celem ustalenia możliwej do odliczenia części podatku VAT naliczonego od tych wydatków, w pierwszej kolejności Gmina powinna dokonać alokacji wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz pozostającymi poza zakresem VAT przy zastosowaniu tzw. pre-proporcji z rozporządzenia, a następnie powinna zastosować proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy również zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w latach 2016-2018 zrealizował projekt pn. „…”. Przedmiotem projektu jest rozbudowa platformy informatycznej oraz modernizacja infrastruktury sprzętowej. Prace wdrożeniowe obejmowały pełen zakres prac instalacyjno-konfiguracyjno-integracyjnych wraz z migracją danych z systemów dotychczas wykorzystywanych przez Gminę na zakupiony w ramach projektu system finansowo-księgowy. Celem realizacji projektu jest usprawnienie funkcjonowania administracji samorządowej Gminy w zakresie rozwoju społeczeństwa informacyjnego, gospodarki przestrzennej oraz rozwinięcie e-Usług związanych ze społeczeństwem informacyjnym. Celem „technicznym” jest natomiast wdrożenie systemu finansowo-podatkowego w Gminie i jej jednostkach organizacyjnych, na którym to systemie będą oparte e-Usługi (w tym e-Płatności i e-Aplikacje). Projekt został wdrożony w Urzędzie Miejskim oraz w jednostkach organizacyjnych Gminy – tj. jednostkach budżetowych oraz zakładzie budżetowym. Nabyte w ramach projektu systemy i usługi, są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym – niepodlegających VAT (np. działalność w zakresie podatków lokalnych, jak również do działalności opodatkowanej VAT (np. w związku z zawieraniem odpłatnych umów dzierżawy pomieszczeń handlowych, odpłatnego wynajmu obiektów sportowych, sprzedażą nieruchomości gruntowych przeznaczonych pod zabudowę), a także do działalności zwolnionej z VAT (np. zwolniona z VAT dostawa starszych/używanych budynków i budowli czy najem lokali mieszkalnych). Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Na fakturach dokumentujących poniesione wydatki oraz w umowie z wykonawcami/dostawcami nie wskazano, jaka część faktury dotyczy konkretnej działalności Gminy (tj. czy działalności publicznoprawnej, czy działalności cywilnoprawnej).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu pre-proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, w którym Wnioskodawca jednoznacznie podaje, że nabyte w ramach projektu towary i usługi, są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do realizacji zadań własnych o charakterze publicznoprawnym – niepodlegających VAT, jak również do działalności opodatkowanej VAT, a także do działalności zwolnionej z VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu, w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W celu odliczenia podatku naliczonego, Wnioskodawca w pierwszej kolejności winien przypisać konkretne wydatki do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności jest związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej oraz zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu), których Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania w całości do działalności gospodarczej, to wówczas Wnioskodawca do tych wydatków jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy i § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji.

Ponadto skoro, jak wynika z opisu sprawy, nabywane towary i usługi dotyczące realizowanego projektu są wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku i nie ma możliwości jednoznacznego przyporządkowania ich do czynności opodatkowanych, bądź zwolnionych, Wnioskodawca zobowiązany jest także do zastosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując należy stwierdzić, że skoro wydatki związane z realizacją ww. projektu są związane – co wprost podano w opisie stanu faktycznego – z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, a Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu przy zastosowaniu preproporcji wynikającej z art. 86 ust. 2a-2h ustawy i § 3 ust. 2 powołanego rozporządzenia oraz przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2020 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.