Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-2.4011.23.2025.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-21
Teza: Możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu
świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów
ewidencjonowanych według stawki 14%.
Słowa kluczowe: lekarze
pracodawca
pracodawca-były pracodawca
ryczałt
ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
stawka
stawka-stawka ryczałtowa
stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od
przychodów ewidencjonowanych-Przychody z
pozarolniczej działalności gospodarczej
Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
1

Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-
Stawka 14 %
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2a-lit. a
[ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie
    możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu świadczonych usług w
    formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 14%. Wniosek został
    uzupełniony 21 lutego 2025 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Pani A. A (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega
    opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich
    uzyskania. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą – A. Aktualnie
    w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi
    podstawowej opieki zdrowotnej dla kilku podmiotów.
    Dotychczasowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest opodatkowana podatkiem
    liniowym. Od 2025 r. Wnioskodawca zamierza zmienić formę opodatkowania dochodów z
    podatku liniowego na opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
    Wobec tego, w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym
    Wnioskodawca uzyska pierwszy przychód w bieżącym roku podatkowym, tj. do 20 lutego
    2025 r. złoży do naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania
    oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca po
    zmianie formy opodatkowania planuje korzystać z 14% stawki ryczałtu dla przychodów
    uzyskanych z tytułu świadczenia usług opieki zdrowotnej.
    Oprócz prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca do 14 stycznia 2025 r.
    będzie zatrudniony na podstawie umowy o pracę w szpitalu (dalej: Szpital) na oddziale X
    jako lekarz rezydent (lekarz bez specjalizacji). Jednocześnie Wnioskodawca w styczniu
    2025 r. otrzyma tytuł lekarza specjalisty w dziedzinie X i rozpocznie samodzielne
    świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej.
    Po ustaniu umowy o pracę Wnioskodawca planuje zawrzeć kontrakt z tym samym
    Szpitalem w zakresie świadczenia specjalistycznych usług opieki zdrowotnej. Zawarty
    kontrakt będzie obejmować świadczenie usług na oddziale X oraz na szpitalnym oddziale
    Y.
    Zakres obowiązków Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty w porównaniu do obowiązków
    jakie wykonuje jako lekarz-rezydent będzie w praktyce znacząco wzbogacony o dodatkowe
    czynności związane z uzyskaną specjalizacją. Niektóre z wykonywanych czynności mogą
    być częściowo zbieżne, np. dbałość o dobry i przyjazny wizerunek oddziału lub dbałość o
    utrzymanie w należytym stanie aparatury i sprzętu na oddziale. Tego rodzaju czynności

    mają charakter pewnego standardu występującego w praktyce lekarskiej. Pozostałe
    czynności wykonywane po otrzymaniu specjalizacji będą odróżniać się od tych jakie były
    wykonywane w czasie rezydentury lekarskiej. Przede wszystkim różnice te będą wynikać z
    tego, iż po uzyskaniu specjalizacji Wnioskodawca będzie pracować samodzielnie oraz bez
    nadzoru przełożonego. Należy zaznaczyć, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności
    jako lekarz rezydent mają cel szkoleniowy, przygotowujący go do zdobycia specjalizacji.
    Ponadto czynności dotyczące udzielania pomocy i opieki medycznej są wykonywane
    wyłącznie pod nadzorem kierownika specjalizacji oraz ordynatora oddziału.
    W tym zakresie do obowiązków lekarza rezydenta należy m.in:
    · przestrzeganie zasad etyki zawodowej oraz zachowanie tajemnicy służbowej i lekarskiej;
    · systematyczne podnoszenie kwalifikacji, w tym odbywanie staży na innych oddziałach
      specjalistycznych w innych szpitalach oraz ukończenie obowiązkowych kursów
      specjalizacyjnych;
    · pełnienie dyżurów lekarskich pod nadzorem kierownika specjalizacji oraz udział w
      codziennych obchodach chorych oraz w raportach lekarskich;
    · systematyczne, staranne i czytelne prowadzenie dokumentacji medycznej;
    · dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury i sprzętu znajdującego się w
      oddziale;
    · ordynowanie leków zgodnie z obowiązującym receptariuszem oraz przestrzeganie
      obowiązującej procedury w przypadku konieczności podania i zakupu leku spoza
      receptariusza po uprzednim uzgodnieniu z kierownikiem specjalizacji lub
      kierownikiem oddziału;
    · udzielenie za zgodą kierownika oddziału informacji o stanie zdrowia pacjenta.
    Wnioskodawca po zdobyciu specjalizacji będzie wykonywał swoje obowiązki bez nadzoru
    przełożonego oraz wyłącznie dotyczące zdobytej specjalizacji. W tym zakresie
    Wnioskodawca jako lekarz specjalista będzie dokonywać samodzielnego wyboru metody
    leczenia oraz będzie mógł kierować pacjentów do innych zakładów opieki zdrowotnej. Za
    wykonywane czynności Wnioskodawca będzie ponosić pełną odpowiedzialność.
    Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty będzie należeć m.in:
    · samodzielnie stawianie diagnoz medycznych oraz wydawanie zaleceń specjalistycznych
      w zakresie opieki zdrowotnej nad pacjentem;
    · nadzór nad personelem szpitala oraz szkolenie lekarzy rezydentów, stażystów na
      oddziale;
    · samodzielnie wykonywany dyżur na oddziale X, A, B, C, D, E;
    · samodzielnie przygotowanie dokumentacji medycznej;
    · konsultowanie chorych z innych oddziałów;
    · samodzielne ordynowanie leków zgodnie z obowiązującym receptariuszem oraz
      przestrzeganie obowiązującej procedury w przypadku konieczności podania i zakupu
      leku spoza receptariusza;
    · bieżące udzielenie ambulatoryjnych świadczeń specjalistycznych, w tym ustalanie
      kierunku leczenia oraz prowadzenie leczenia pacjentów zgodnie z postępem wiedzy
      medycznej obowiązującymi standardami i technicznymi możliwościami poradni;
    · zawiadamianie o śmierci pacjenta.
    Ponadto należy zaznaczyć, że w trakcie trwania umowy o pracę wykonywane czynności
    przez Wnioskodawcę jako lekarza rezydenta należy zakwalifikować do PKWiU 86.21.10.0

    jako „Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej”, natomiast po otrzymaniu specjalizacji
    lekarza X usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą mieścić się PKWiU 86.22.1 jako
    „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.
    Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach działalności
    jako lekarz specjalista nie będą usługami tożsamymi świadczonymi na rzecz byłego
    pracodawcy (Szpitala) w stosunku do czynności wykonywanych na podstawie umowy o
    pracę w czasie zdobywania specjalizacji jako lekarz rezydent.
    Uzupełnienie wniosku
    Po otrzymaniu tytułu lekarza specjalisty Wnioskodawca będzie lekarzem X wykonującym
    czynności lekarskie ponosząc za nie pełną odpowiedzialność. Wnioskodawca zatem
    rozpocznie samodzielne, niezależne świadczenie specjalistycznych usług opieki
    zdrowotnej. Będąc lekarzem rezydentem Wnioskodawca nie mógł wykonywać w obszarze
    swojej specjalizacji praktyki lekarskiej jaką będzie wykonywał jako lekarz specjalista
    bowiem w okresie rezydentury wykonywane czynności miały charakter ogólny,
    szkoleniowy oraz przygotowawczy.
    Ponadto zakres obowiązków Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty w porównaniu do
    obowiązków jakie były wykonywane jako lekarz rezydent będzie w praktyce znacząco
    wzbogacony o nowe, dodatkowe czynności związane z uzyskaną specjalizacją.
    W celu uszczegółowienia niniejszej odpowiedzi Wnioskodawca wskazuje na czynności jakie
    będzie głównie wykonywać jako lekarz specjalista:
    · samodzielnie stawianie diagnoz medycznych oraz wydawanie dalszych zaleceń w
      zakresie opieki zdrowotnej nad pacjentem;
    · nadzorowanie nad personelem szpitala oraz szkolenie lekarzy rezydentów, stażystów
      na oddziale;
    · samodzielne wykonywanie dyżuru;
    · samodzielnie przygotowanie dokumentacji medycznej w zakresie pełnionych czynności
      lekarskich, które nie mógł wykonywać jako rezydent;
    · konsultowanie chorych z innych oddziałów;
    · samodzielne ordynowanie leków zgodnie z obowiązującym receptariuszem oraz
      przestrzeganie obowiązującej procedury w przypadku konieczności podania i zakupu
      leku spoza receptariusza;
    · bieżące udzielenie ambulatoryjnych świadczeń specjalistycznych, w tym ustalanie
      kierunku leczenia oraz prowadzenie leczenia pacjentów zgodnie z postępem wiedzy
      medycznej obowiązującymi standardami i technicznymi możliwościami poradni;
    · zawiadamianie o śmierci pacjenta.
    Należy zaznaczyć, że wskazane powyżej czynności będą czynnościami przeważającymi w
    działalności Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty. Jednocześnie należy podkreślić, że
    powyżej wskazane czynności były zakazane dla Wnioskodawcy w okresie kiedy był
    lekarzem rezydentem.
    Ponadto Wnioskodawca chciałby podkreślić, że po uzyskaniu specjalizacji lekarza X usługi
    świadczone przez Wnioskodawcę będą mieścić się PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie
    specjalistycznej praktyki lekarskiej". W okresie rezydentury czynności te mieściły się w
    PKWiU 86.21.10.0 jako „Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej".
    Dodatkowo Wnioskodawca jako lekarz specjalista będzie pracować na oddziale X oraz na
    szpitalnym oddziale Y. Natomiast jako lekarz rezydent praktykę odbywał na oddziale X. Co
    również wskazuje na zmianę charakteru, jak i zakresu wykonywanych czynności.

    Wnioskodawca wskazuje, iż do wykonywanej działalności nie mają zastosowania pozostałe
    wyłączenia (nie objęte wnioskiem) z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

## Pytanie

Mając na uwadze powyższe, czy przychody z działalności gospodarczej osiągane przez
    Wnioskodawcę jako lekarz specjalista z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu
    dotyczącego świadczenia specjalistycznych usług opieki zdrowotnej będą mogły być
    opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej osiągane jako lekarz
    specjalista z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu dotyczącego świadczenia
    specjalistycznych usług opieki zdrowotnej będą mogły być opodatkowane stawką 14%.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.z.d.p., osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku
    osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać
    zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Stosownie do treści art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ww. ustawy, podatnicy opłacają w roku
    podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w
    ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności,
    prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.
    Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy
    opodatkowania jest złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze opodatkowania w
    formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 u.z.d.p., sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze
    opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu
    od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi
    urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
    przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
    przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
    pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego,
    jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Ponadto w myśl art. 9 ust. 1c ww. ustawy, powyżej wymienione oświadczenie podatnik
    może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji
    i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z
    2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.
    Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca w terminie do 20 lutego 2025 r. złoży oświadczenie
    do właściwego naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca
    zamieszkania podatnika o wyborze opodatkowania przychodów z działalności
    gospodarczej w 2025 r. ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
    Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a u.z.d.p., ryczałt od przychodów
    ewidencjonowanych wynosi 14% dla przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki
    zdrowotnej (PKWiU dział 86).
    W tej kwestii usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako lekarza specjalistę będą
    obejmować PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej” tym
    samym są to usługi w zakresie opieki zdrowotnej, które korzystają z 14% stawki ryczałtu.
    Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 2 u.z.d.p., jeżeli podatnik prowadzący działalność
    samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży

    towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego
    pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze
    wspólników:
    1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
    2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
    – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku
      podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku
      podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    W zakresie zastosowania ww. przepisu wyłączającego możliwość skorzystania z ryczałtu
    od przychodów ewidencjonowanych istotne jest właściwe zrozumienie sformułowania
    „odpowiadających czynnościom”. I tak przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w
    wyroku z 20 lipca 2010 r. sygn. II FSK 516/09 wyjaśnił, że: „(...) zwrot normatywny »
    odpowiadających czynnościom« (...) nie jest definiowany w omawianej ustawie
    podatkowej, jak również nie definiują go przepisy innych ustaw. W związku z tym dla jego
    zrozumienia należy posłużyć się regułami wykładni językowej, a konkretnie języka
    ogólnego polskiego i kontekstem tego zwrotu w zdaniu, które go zawiera. »Odpowiadający
    « to przymiotnik odczasownikowy od czasownika odpowiadać. W języku polskim
    odpowiadać to m.in. być pod pewnym względem podobnym do czegoś, takim samym jak
    coś innego; być niesprzecznym, zgodnym z czymś; figury geometryczne, elementy dwu
    zbiorów odpowiadają sobie. Odpis, duplikat, kopia odpowiada dokładnie duplikatowi
    (Słownik współczesnego języka polskiego, Przegląd Readers Digest, Warszawa 1998, tom I,
    str. 658); być zgodnym z czymś, takim samym, jak coś innego (Wielki słownik języka
    polskiego, red. naukowa E. Polański, Krakowskie Wydawnictwo Naukowe, Kraków 2009,
    str. 550)”.
    Natomiast w wyroku z dnia 18 września 2018 r. sygn. II FSK 2416/16 Naczelny Sąd
    Administracyjny wskazał, że: „zwrot »odpowiadający czynnościom« należy odnosić do
    przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są
    takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników
    wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy".
    Mając na uwadze powyższe, przy dokonaniu interpretacji pojęcia „odpowiadający
    czynnościom”, należy, zgodnie z powołaną linią orzeczniczą, rozumieć wyłącznie czynności
    tożsame, czyli takie same. Zatem jedynie w przypadku, w którym zakres czynności
    wykonywanych w ramach umowy o pracę jest tożsamy z usługami świadczonymi w
    ramach działalności gospodarczej, można mówić o pozbawieniu podatnika prawa do
    skorzystania z opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów
    ewidencjonowanych.
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka
    wykluczająca możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie
    ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z art. 8 ust. 2 u.z.d.p. W tym miejscu należy
    podkreślić, że w przypadku Wnioskodawcy czynności wykonywane jako lekarz specjalista
    nie będą odpowiadały czynnościom wykonywanych jako lekarz rezydent w okresie
    zawartej umowy o pracę. W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zakres zadań
    realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o pracę jako lekarz rezydent
    obejmuje przede wszystkim zdobywanie oraz doskonalenie kwalifikacji do wykonywania
    zawodu lekarza. W tym względzie wykonywane czynności mają charakter szkoleniowy,
    przygotowawczy. W tym czasie Wnioskodawca jako lekarz rezydent wykonuje pracę pod
    nadzorem kierownika specjalizacji oraz ordynatora oddziału. Natomiast Wnioskodawca
    jako lekarz specjalista będzie wykonywał obowiązki samodzielnie np. będzie samodzielnie
    stawiał diagnozy, prowadził dyżury. W tym zakresie będzie świadczył usługi w oparciu o
    posiadane kwalifikacje i nabyte uprawnienia. Dodatkowo Wnioskodawca jako lekarz
    specjalista będzie ponosił pełną odpowiedzialność za wykonywane czynności. Ponadto

    obowiązki Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty będą obejmować pracę na innym
    oddziale w szpitalu, bo na oddziale X oraz szpitalnym oddziale Y. W okresie rezydentury
    Wnioskodawca wykonywał pracę na oddziale A. Z uwagi na powyższe, pomimo
    świadczenia usług na rzecz tego samego Szpitala w okresie zatrudnienia na podstawie
    umowy o pracę oraz po otrzymaniu specjalizacji w ramach działalności gospodarczej to
    zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w tych okresach nie można uznać
    za tożsamy.
    Ponadto należy zaznaczyć, że słuszność stanowiska Wnioskodawcy była niejednokrotnie
    potwierdzana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych w
    interpretacjach podatkowych. Przykładem tego jest interpretacja indywidulana:
    • z dnia 6 marca 2024 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.10.2024.2.RK: „Zawarty w art. 8 ust. 2
      ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
      osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom”
      odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego
      pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach
      stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie
      stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od
      przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie
      jest równoznaczna z tożsamością). Mając na uwadze opis sprawy i powyższe przepisy
      prawne wskazać należy, że uzyskiwane przez Pana przychody ze świadczenia w
      ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU
      86.22.1 - usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej, mogą być
      opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w
      art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
      niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”
    • z dnia 22 lutego 2024 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.115.2024.1.MW: „Zatem skoro
      świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na
      rzecz A będą się różnić się od tych, które wykonuje Pani jako lekarz - rezydent w
      ramach umowy o pracę zawartej z A, to w przypadku świadczenia w ramach
      działalności gospodarczej usług na rzecz A może Pani korzystać z opodatkowania
      ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Reasumując - będzie Pani mogła
      wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako formę opodatkowania w
      jednoosobowej działalności gospodarczej po wygaśnięciu umowy o pracę na
      stanowisku lekarz - rezydent z tym samym podmiotem.”
    • z dnia 15 marca 2023 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.14.2023.2.AP: „Mając na uwadze
      przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że
      skoro świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
      na rzecz Szpitala różnią się od tych, które wykonywała Pani jako lekarz rezydent w
      ramach umowy o pracę zawartej z ww. Szpitalem, to uzyskane przychody z tytułu
      świadczenia usług zdrowotnych, jako lekarz specjalista w zakresie wykonywania
      procedur, sprawowania opieki nad chorymi na rzecz Szpitala, w którym była Pani
      zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas określony jako lekarz rezydent, nie
      podlegają wyłączeniu z ryczałtu ewidencjonowanego na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy
      o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
      osoby fizyczne. Tym samym, może Pani opodatkować przychody z tej działalności
      zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
      osoby fizyczne, o ile spełnione są pozostałe warunki opodatkowania w tej formie.”
    Podobnie stwierdzono w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2022 r. nr 0115-KDWT.
    4011.-437.2022.2.AGW oraz z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDWT.4011.24.2022.2.KM.

    Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej
    osiągane po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu
    dotyczącego świadczenia specjalistycznych usług opieki zdrowotnej będą mogły być
    opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia o 20 listopada 1998 r.
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.) :
      ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym
      niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące
      pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w
      rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
    Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
      ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
        a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
        b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
        c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
        – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
        zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
        przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:
      za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
        1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
        wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
        niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
        2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym
        przez zlecającego te czynności;
        3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
        prowadzoną działalnością.
    Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, użyte w ustawie:
      określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą,
      której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją
      Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4
      września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz.
      1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz.
      556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

    Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
      opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i
      przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.
      Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.
    W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:
      podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z
      działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
        a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
        wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
        b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
        przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000
        euro.
    Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:
      podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z
      działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku
      podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez
      względu na wysokość przychodów.
    Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
    przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:
      opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
      zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
        1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
        rozdziale 3;
        2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
        podatku dochodowego;
        3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
          a) prowadzenia aptek,
          b) (uchylona)
          c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
          d) (uchylona)
          e) (uchylona)
          f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
            mechanicznych;
        4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
        odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z
        odnawialnych źródeł energii;
        5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
        działalności wykonywanej:
          a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

          b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie
            przez jednego lub każdego z małżonków,
          c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie
            przez drugiego małżonka
          – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia
            tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:
      Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał
      opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej
      działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze
      świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających
      czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
        1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
        2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
        – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
        roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
        ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca
        roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy
    opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z
      pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu
      skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
      przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
      przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
      pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku
      podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od
    przychodów ewidencjonowanych wynosi:
      14 % przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że do 14 stycznia 2025 r. była Pani
    zatrudniona na podstawie umowy o pracę w szpitalu na oddziale X jako lekarz rezydent.
    Obowiązki wynikające z zawartej umowy o pracę obejmowały:
    - przestrzeganie zasad etyki zawodowej oraz zachowanie tajemnicy służbowej i lekarskiej;
    - systematyczne podnoszenie kwalifikacji, w tym odbywanie staży na innych oddziałach
      specjalistycznych w innych szpitalach oraz ukończenie obowiązkowych kursów
      specjalizacyjnych;
    - pełnienie dyżurów lekarskich pod nadzorem kierownika specjalizacji oraz udział w
      codziennych obchodach chorych oraz w raportach lekarskich;
    - systematyczne, staranne i czytelne prowadzenie dokumentacji medycznej;

    - dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury i sprzętu znajdującego się w
      oddziale;
    - ordynowanie leków zgodnie z obowiązującym receptariuszem oraz przestrzeganie
      obowiązującej procedury w przypadku konieczności podania i zakupu leku spoza
      receptariusza po uprzednim uzgodnieniu z kierownikiem specjalizacji lub
      kierownikiem oddziału;
    - udzielenie za zgodą kierownika oddziału informacji o stanie zdrowia pacjenta.
    Po ustaniu umowy o pracę zawrze Pani kontrakt z tym samym szpitalem w zakresie
    świadczenia specjalistycznych usług opieki zdrowotnej. Zawarty kontrakt będzie
    obejmować świadczenie usług na oddziale X oraz na szpitalnym oddziale Y. W skład
    wykonywanych czynności będą wchodziły poniższe usługi:
    • samodzielnie stawianie diagnoz medycznych oraz wydawanie zaleceń specjalistycznych
      w zakresie opieki zdrowotnej nad pacjentem;
    · nadzór nad personelem szpitala oraz szkolenie lekarzy rezydentów, stażystów na
      oddziale;
    · samodzielnie wykonywany dyżur na oddziale X, A, B, C, D, E;
    · samodzielnie przygotowanie dokumentacji medycznej;
    · konsultowanie chorych z innych oddziałów;
    · samodzielne ordynowanie leków zgodnie z obowiązującym receptariuszem oraz
      przestrzeganie obowiązującej procedury w przypadku konieczności podania i zakupu
      leku spoza receptariusza;
    · bieżące udzielenie ambulatoryjnych świadczeń specjalistycznych, w tym ustalanie
      kierunku leczenia oraz prowadzenie leczenia pacjentów zgodnie z postępem wiedzy
      medycznej obowiązującymi standardami i technicznymi możliwościami poradni;
    · zawiadamianie o śmierci pacjenta.
    Po uzyskaniu specjalizacji lekarza X usługi świadczone przez Panią będą mieścić się PKWiU
    86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej", natomiast w okresie
    rezydentury czynności te mieściły się w PKWiU 86.21.10.0 jako „Usługi w zakresie ogólnej
    praktyki lekarskiej".
    Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym
    od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do
    podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia
    usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami,
    które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia
    działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym
    rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku
    pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
    Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających
    czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub
    obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje)
    w ramach stosunku pracy.
    Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa
    stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala nie będą tożsame z
    czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o
    pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego
    pracodawcy nie wyłączy możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych.

    Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej
    usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 „Usługi w zakresie
    specjalistycznej praktyki lekarskiej", podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    · Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego
      obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    · Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani
      świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga
      o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub
      usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).
    · Ponadto należy podkreślić, że w przypadku wskazania przez Panią nieprawidłowego
      symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie
      dawała Pani waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji
      podatkowej. Konsekwentnie, organ podatkowy może zakwestionować Pani rozliczenia,
      jeżeli okaże się, że stosuje Pani nieprawidłową stawkę.
    · Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
      rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem
      interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym
      podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
      przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu
      sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    · Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy
      okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania
      indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie,
      czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze
      stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów
      prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera
      się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku.
      Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania
      podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego
      postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne
      skutki prawne.
    · Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów
      prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą
      konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego
      co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).