Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.526.2024.2.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-18
Teza: Prawo do odzyskania podatku VAT od wydatków na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez korektę odliczenia.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; spółki-spółka wodna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku -Prawo do zwrotu różnicy podatku 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 11b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 11c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 7c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania w całości lub w części podatku poprzez korektę odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w latach 2022-2023, która jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 sierpnia 2024 r. (wpływ 19 sierpnia 2024 r.) oraz pismem z 17 września 2024 r. (wpływ 17 września

2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm.), jest odpowiedzialna za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, co należy do jej zadań własnych. W katalogu zadań własnych znajdują się zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, urządzeń sanitarnych oraz utrzymania czystości i porządku.

Na terenie Gminy funkcjonuje gminna spółka (…), w której 100% udziałów posiada Gmina (…). Spółka jest odrębną osobą prawną, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w ramach prowadzonej działalności w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną na terenie miasta, świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców, instytucji oraz jednostek organizacyjnych Gminy.

Gmina w latach 2022-2023 dokonała przebudowy kanalizacji sanitarnej oraz sieci wodociągowej w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „(…)” na terenie miasta (…).

Na realizację powyższego przedsięwzięcia Gmina otrzymała Promesę z Rządowego Funduszu Polski Ład w wysokości 95% wartości inwestycji, a pozostałe 5% projektu to wkład własny Gminy. Podatek od towarów i usług został wówczas uznany za wydatek niekwalifikowalny.

Umowa na realizację powyższej inwestycji została zawarta (…) 2022 r., natomiast zakończenie robót i oddanie inwestycji miało miejsce (…) 2023 r.

Po zakończeniu przebudowy, sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w (…) 2024 roku zostały odpłatnie przekazane na podstawie umowy dzierżawy (…).

Wydzierżawienie infrastruktury wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę (…) działalności w zakresie gospodarowania jej mieniem. Celem Gminy jest bowiem skoncentrowanie gospodarki wodno-kanalizacyjnej w podmiocie, który będzie odpowiadał za prowadzenie tej działalności na terenie Gminy. Ponadto, Gmina nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania taką infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie z uwagi na brak odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej oraz odpowiednich zezwoleń. Wszystkie sieci wodociągowe i kanalizacyjne będące własnością Gminy, są dzierżawione Spółce. Takie rozwiązanie stosowane jest od lat.

Eksploatacja sieci wodociągowo-kanalizacyjnej przez Spółkę na mocy umowy dzierżawy polegać będzie na (…). (…) Sp. z o.o. będą również zawierały umowy cywilnoprawne na dostarczanie wody oraz odprowadzanie ścieków z mieszkańcami i podmiotami funkcjonującymi na terenie miasta (…) oraz wystawiały faktury VAT.

Wartość wszystkich środków trwałych przekazanych Spółce na podstawie umowy dzierżawy na dzień 28 czerwca 2024 r. wynosi (…) zł.

Z tytułu dzierżawy infrastruktury sieci wodociągowo-kanalizacyjnej będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina (…) pobiera od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny).

W bieżącym roku suma miesięcznych opłat wynikających z umowy dzierżawy wyniesie (…) zł. Czynsz dzierżawny ustalany jest przez Burmistrza (…) w oparciu o art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 z późn. zm.), który stanowi, że gminnym zasobem nieruchomości gospodaruje wójt, burmistrz albo prezydent miasta.

W uzupełnieniach do wniosku doprecyzowali Państwo opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1\. Na jaki okres została zawarta umowa dzierżawy przekazująca powstałą infrastrukturę Spółce w odpłatne użytkowanie? Czy umowa ta będzie przedłużana?

Odp.: Aktualnie obowiązująca umowa dzierżawy zawarta została (…) 2022 r. na czas nieokreślony. Umowa obejmuje okres od dnia 1 stycznia 2023 r. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą (…) a Spółką (…), Wydzierżawiający oddaje w dzierżawę nieruchomości gruntowe niezbędne do prowadzenia działalności statutowej Spółki oraz środki trwałe na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej związanej z zaopatrzeniem w wodę oraz kanalizacją.

2\. Jaka jest wartość środków trwałych powstałych w ramach realizacji inwestycji

przekazanych Spółce? Należy wskazać kwotę netto i brutto.

Odp.: Wartość przekazanych środków trwałych powstałych w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „(…)”, którego dotyczy wniosek o interpretację, opiewa na kwotę (…) zł. Natomiast wartość środków trwałych powstałych w ramach realizacji inwestycji zrealizowanych w przeszłości, a przekazanych Spółce na dzień 28 czerwca 2024 r. wynosi (…) zł brutto. Umowa zawiera załącznik, który określa wykaz środków trwałych. Wszelkie zmiany w załączniku, tj. przekazanie kolejnych elementów sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej odbywa się za pomocą aneksu do umowy. Elementy sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej powstałe w wyniku inwestycji pn.: „(…)”, zostały przekazane aneksem do umowy zawartym pomiędzy Gminą (…) oraz Spółką (…) w dniu (…).

3\. Jaka jest wysokość miesięcznego/rocznego wynagrodzenia należnego Państwu z tytułu dzierżawy przedmiotowej infrastruktury? Należy wskazać kwotę netto i brutto.

Odp.: Zgodnie z umową dzierżawy czynsz wynosi (…) zł miesięcznie. Aneksem z dnia 31 stycznia 2023 r. czynsz został obniżony do kwoty (…) na okres od lutego 2023 r. do grudnia 2024 r. Aktualnie zatem, Gmina (…) otrzymuje łączne wynagrodzenie z tytułu dzierżawy wszystkich przekazanych środków trwałych w wysokości (…) zł brutto miesięcznie (…). Roczne wynagrodzenie należne Wydzierżawiającemu w 2024 r. wyniesie (…) zł.

4\. Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy została skalkulowana z uwzględnieniem wysokości wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej inwestycji?

Odp.: Aktualny czynsz został obniżony aneksem z dnia 31 stycznia 2023 r., do umowy z dnia 29 grudnia 2022 r. i na wniosek Spółki, motywowany koniecznością dostosowania się do taryfy ustalonej przez (…), jego wysokość została zamrożona do końca 2024 r. W efekcie, przekazanie Spółce nowych środków trwałych powstałych w ramach inwestycji, które miało miejsce (…) 2024 r. nie miało i chwilowo nie będzie miało wpływu na wysokość wynagrodzenia z tytułu dzierżawy na rzecz Spółki. Gmina i Spółka nie wykluczają waloryzacji czynszu po zakończeniu 2024 r.

5\. Czy ustalona kwota wynagrodzenia z tytułu dzierżawy przedmiotowej infrastruktury jest stała czy zmienna? Jeżeli ustalona cena jest zmienna, to proszę wskazać jakie czynniki są brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty.

Odp.: Ustalona kwota wynagrodzenia dzierżawy przedmiotowej infrastruktury jest stała, ale jednocześnie po upływie 2024 r. będzie podlegać waloryzacji na zasadach określonych w umowie dzierżawy.

6\. Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy na rzecz Spółki została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych? Jakie czynniki były brane pod uwagę przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia?

Odp.: Kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina oraz faktu, że koszty utrzymania Infrastruktury nie będą obciążać Gminy, co również powinno mieć odzwierciedlenie w wysokości czynszu dzierżawnego. Gmina zaznacza, że realizując inwestycję wykonuje zadanie własne o charakterze publicznym. Nie działa zatem z zamiarem osiągnięcia zysku, czy nawet zwrotu z inwestycji w określonym czasie. Wręcz przeciwnie, jest obowiązana utrzymać poziom taryf za realizowane usługi na poziomie akceptowalnym dla swoich mieszkańców, a wysokość czynszu jest jednym z elementów wpływających na wysokość taryf za wodę oraz ścieki w sposób bezpośredni. Głównym celem realizacji inwestycji jest realizacja zadań własnych Gminy, obejmujących m.in. skanalizowanie kolejnych obszarów Gminy i zapewnienie mieszkańcom zaopatrzenia w wodę. Każdy wzrost wartości czynszu dzierżawy zawsze kalkulowany jest z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina, w tym zobowiązań Gminy wynikających z przepisów ustawowych określających jej zadania własne związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków, jak i z uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy. Gmina zaznacza, że stosowany przez nią czynsz dzierżawny stanowi 4,12% wartości przekazanej Spółce infrastruktury, a więc przekracza stawki amortyzacji wynikające z przepisów dla budowli wodnych (2,5%).

7\. Na jakim poziomie będą się kształtowały w skali roku dochody z tytułu wynagrodzenia należnego Państwu wynikającego z przedmiotowej inwestycji w stosunku do Państwa dochodów ogółem/dochodów własnych?

Odp.: Planowana na 2024 r. suma dochodów Gminy wynosi (…) zł. Kwota dochodów z tytułu dzierżawy (…) stanowi zatem 0,7% rocznych dochodów Gminy.

8\. Czy kwota wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy na rzecz Spółki jest znacząca dla budżetu Gminy?

Odp.: Kwota wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy jest znacząca dla budżetu Gminy, gdyż wynosi rocznie (…) zł.

9\. Czy i w jakim okresie planowana wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych?

Odp.: Uwzględniając fakt, iż wartość czynszu stanowi ok. 4% wartości infrastruktury, zdaniem Gminy, nakłady na inwestycję zwrócą się po ok. 25 latach.

10\. Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy została ustalona w oparciu o:

\- stawkę amortyzacji rocznej przedmiotowej infrastruktury?

\- długość okresu użytkowania ww. infrastruktury?

\- okres zwrotu inwestycji?

\- inne czynniki (proszę je wymienić)?

Odp.: Wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy została ustalona w oparciu o liczne czynniki, w tym stawki amortyzacji, długość okresu użytkowania infrastruktury, okres zwrotu inwestycji, wysokość taryf ustaloną przez (…), realizację przez Gminę zadania publicznego, ustalenia stron na podstawie aneksu z 31 stycznia 2023 r. itp.

11\. Jaka jest wysokość stawki amortyzacji rocznej przedmiotowej infrastruktury?

Odp.: Wysokość stawki amortyzacji rocznej przedmiotowej infrastruktury wynosi 2,5% dla budynków oraz budowli wodnych przeznaczonych do uzdatniania wody oraz 4,5% dla obiektów inżynierii wodnej i lądowej.

12\. Jaka jest relacja procentowa nakładów poniesionych na inwestycję do wysokości wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy?

Odp.: Nakłady na inwestycję: (…) zł brutto.

Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy: (…) brutto rocznie.

Wysokość czynszu przekracza zatem nakłady na inwestycję opisane we wniosku

o wydanie interpretacji. W ocenie Gminy, porównanie wysokości nakładów na inwestycję do czynszu dzierżawnego nie jest uzasadnione w przedmiotowej sytuacji, ponieważ czynsz stanowi wynagrodzenie za udostępnienie Spółce gminnej infrastruktury wod.-kan. o wartości wynoszącej (…) zł brutto. Relacja wysokości czynszu do wartości przekazanej infrastruktury wynosi zatem 4,12% i przekracza roczną stawkę amortyzacji dla budowli wodnych (2,5%).

13\. Kto pokrywa koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym infrastruktury powstałej w ramach przedmiotowej inwestycji, tj. Państwo czy Spółka?

Odp.: Koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym infrastruktury powstałej w przedmiotowej inwestycji pokrywa Spółka.

14\. Czy po przekazaniu infrastruktury w ramach umowy dzierżawy, Gmina lub jej jednostki organizacyjne korzystają z przedmiotowej infrastruktury? Jeśli tak, to na jakich zasadach, na podstawie jakiej umowy oraz odpłatnie czy nieodpłatnie? Jeżeli odpłatnie, to czy cena jest ustalona zgodnie z obowiązującymi taryfami czy na zasadach preferencyjnych? Jeżeli tak, to jakich?

Odp.: Gmina oraz jednostki organizacyjne Gminy korzystają z przedmiotowej infrastruktury na podstawie odpłatnej umowy dotyczącej zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków. Cena ustalona jest zgodnie z obowiązującymi taryfami.

15\. Czy przedmiotowa inwestycja służy przede wszystkim do realizacji celów komercyjnych, czy też do wypełnienia zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym? Jeśli tak, należy wskazać w jakim zakresie.

Odp.: Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 z późn. zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej m.in. w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z powyższym, Gmina (…) zapewnia infrastrukturę niezbędną do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty z zakresu dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków. Z uwagi na fakt, że Gmina nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania taką infrastrukturą, dzierżawi ją Spółce, co jest zgodne z art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r., poz. 679) – gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Nie zmienia to charakteru inwestycji, dzięki której Gmina, za pośrednictwem Spółki, wypełnia zadania publicznoprawne nałożone przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

16\. Kto zarządzał powstałą infrastrukturą od momentu zakończenia prac, tj. od (…) 2023 r. do czasu podpisania aneksu do umowy z dnia (…) 2024 r.?

Odp.: Spółka od momentu odebrania prac zarządzała przedmiotową infrastrukturą. Ponadto Spółka posiadająca wykwalifikowany personel oraz niezbędne zaplecze, wzięła również udział w odbiorze prac oraz sporządziła protokół odbioru technicznego. Sieci wodociągowo-kanalizacyjne od początku były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej.

### Pytanie

Czy Gmina (…) ma prawo do odzyskania w całości lub w części kwoty podatku VAT poprzez korektę odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w latach 2022-2023, która jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki z uwzględnieniem faktu, że do tej pory Gmina nie korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego?

### Państwa stanowisko w sprawie

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub dokonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W rozumieniu art. 15 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi. Co do zasady, zgodnie z ustawą status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, dzierżawy, wynajmu.

Zgodnie z powyższym Gmina, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz (…) Sp. z o.o. na podstawie zawartej umowy dzierżawy, działa w roli podatnika VAT.

W celu odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy koniecznym jest, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę. W rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając zatem na uwadze, iż Gmina będzie świadczyć usługi dzierżawy na rzecz Spółki (…) za wynagrodzeniem (czynsz dzierżawny) i tym samym będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu VAT. Po zakończonej inwestycji sieci zostały odpłatnie udostępnione Spółce na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy i na tej podstawie Spółka ma prawo do pobierania opłat za dostarczanie wody oraz zbiorowe odprowadzanie ścieków. Gmina, jako czynny podatnik VAT, odprowadza VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz (…) Sp. z o.o. odpłatnej usługi udostępniania infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, więc ma jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Gmina (…) nie korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wobec tego zgodnie z art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z powyższym zapisem, korekty można dokonać w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym podatnik najwcześniej miał prawo do odliczenia. Zatem, Gmina może dokonać korekty podatku VAT za okres 2022-2024 r. Jednocześnie Gmina wskazuje, że dzierżawa przedmiotowych obiektów sieci kanalizacyjno-wodociągowych nie będzie czynnością zwolnioną z VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT. W związku z tym, że dzierżawa sieci jest czynnością cywilnoprawną, a nie publicznoprawną, Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wcześniej przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina w związku z odpłatnym wydzierżawieniem majątku powstałego w wyniku realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „(…)” na terenie miasta (…), ma prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Bez sieci wodno-kanalizacyjnej nie jest możliwe dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w postaci świadczenia odpłatnych usług dzierżawy sieci kanalizacyjnej na rzecz Spółki, której to usługi podlegają opodatkowaniu VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 sierpnia 2023 r., nr 0112-KDIL3.4012.361.2023.1.MBN dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z budową sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjno-ciśnieniowej wraz z odgałęzieniami bocznymi wskazał, że: „Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Zatem umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu.

Z ww. zapisu wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi w świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę”.

W dalszej części interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podsumowuje uzasadnienie słowami: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma/będzie miała możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a powstała infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy”.

Z kolei w interpretacji z dnia 11 grudnia 2023 r., 0114-KDIP4-1.4012.486.2023.3.AM w sprawie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na budowę sieci wodociągowej, która zostanie wydzierżawiona Spółce, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnia: „Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie sieci wodociągowych, za którą pobierane jest wynagrodzenie. W związku z czym, usługa dzierżawy sieci wodociągowej dla celów prowadzenia działalności przez Spółkę, za którą ustalone zostało wynagrodzenie nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji podlega opodatkowaniu według właściwej stawki podatku. Zatem analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że dla czynności odpłatnego udostępnienia przez Państwa sieci wodociągowej na rzecz Spółki w oparciu o umowę dzierżawy, za którą ustalono wynagrodzenie, nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie mogą Państwo korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od podatku”.

W związku z przedstawionym uzasadnieniem Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na realizację zadania inwestycyjnego pn.: „(…)” w zakresie, w którym wydatki te dotyczą budowy oraz modernizacji sieci wodociągowo-kanalizacyjnej. Wobec powyższego Gmina powinna dokonać korekty deklaracji podatkowej za rok 2022 oraz 2023 w celu odzyskania kwoty podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Nie każde świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie

podmiotowo-przedmiotowy;

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto, czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem, umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z ww. zapisu wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku VAT.

W latach 2022-2023 dokonali Państwo przebudowy kanalizacji sanitarnej oraz sieci wodociągowej w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „(…)” na terenie miasta (…).

Po zakończeniu inwestycji sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w (…) 2024 roku zostały odpłatnie przekazane na podstawie umowy dzierżawy Spółce (…).

Spółka od momentu odebrania prac zarządzała przedmiotową infrastrukturą. Ponadto Spółka, posiadająca wykwalifikowany personel oraz niezbędne zaplecze, wzięła również udział w odbiorze prac oraz sporządziła protokół odbioru technicznego. Sieci wodociągowo-kanalizacyjne od początku były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. Spółka jest odrębną osobą prawną, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w ramach prowadzonej działalności w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną na terenie miasta, świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców, instytucji oraz jednostek organizacyjnych Gminy. Eksploatacja sieci wodociągowo-kanalizacyjnej przez Spółkę na mocy umowy dzierżawy polega na (…). Spółka będzie również zawierała umowy cywilnoprawne na dostarczanie wody oraz odprowadzanie ścieków z mieszkańcami i podmiotami funkcjonującymi na terenie miasta oraz będzie wystawiała faktury VAT. Gmina oraz jednostki organizacyjne Gminy korzystają z przedmiotowej infrastruktury na podstawie odpłatnej umowy dotyczącej zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków. Cena ustalona jest zgodnie z obowiązującymi taryfami.

Aktualnie obowiązująca umowa dzierżawy zawarta została na czas nieokreślony i obejmuje okres od dnia 1 stycznia 2023 r. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą

a Spółką, Wydzierżawiający oddaje w dzierżawę nieruchomości gruntowe niezbędne do prowadzenia działalności statutowej Spółki oraz środki trwałe na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej związanej z zaopatrzeniem w wodę oraz kanalizacją.

Wartość przekazanych środków trwałych powstałych w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „(…)”, którego dotyczy wniosek o interpretację, opiewa na kwotę (…) zł brutto. Umowa zawiera załącznik, który określa wykaz środków trwałych. Wszelkie zmiany w załączniku, tj. przekazanie kolejnych elementów sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej odbywa się za pomocą aneksu do umowy. Elementy sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej powstałe w wyniku inwestycji pn.: „(…)”, zostały przekazane aneksem do umowy zawartym pomiędzy Gminą oraz Spółką w dniu (…) 2024 r.

Z tytułu dzierżawy infrastruktury sieci wodociągowo-kanalizacyjnej będącej przedmiotem niniejszego wniosku, pobierają Państwo od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny).

Zgodnie z umową dzierżawy, czynsz wynosi (…) zł brutto miesięcznie. Aneksem z dnia 31 stycznia 2023 r. czynsz został obniżony do kwoty (\`(...)\`) zł na okres od lutego 2023 r. do grudnia 2024 r.

Kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina oraz faktu, że koszty utrzymania Infrastruktury nie będą obciążać Gminy, co również ma odzwierciedlenie w wysokości czynszu dzierżawnego. Każdy wzrost wartości czynszu dzierżawy zawsze kalkulowany jest z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina, w tym zobowiązań Gminy wynikających z przepisów ustawowych określających jej zadania własne związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków, jak i z uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy.

Ustalona kwota wynagrodzenia z tytułu dzierżawy przedmiotowej infrastruktury jest stała, ale jednocześnie po upływie 2024 r. będzie podlegać waloryzacji na zasadach określonych w umowie dzierżawy. Kwota wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy wynosi 0,7% rocznych dochodów Gminy jest znacząca dla budżetu Gminy.

Relacja wysokości czynszu do wartości przekazanej infrastruktury wynosi 4,12% i przekracza roczną stawkę amortyzacji dla budowli wodnych (2,5%).

Uwzględniając fakt, iż wartość czynszu stanowi ok. 4% wartości infrastruktury, zakładają Państwo, że nakłady na inwestycję zwrócą się po ok. 25 latach.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy Gmina ma prawo do odzyskania podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej poniesionych w ramach realizacji inwestycji pn.: „(…)” poprzez korektę odliczenia podatku naliczonego.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6l ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie, odpłatne udostępnienie przez Gminę na podstawie umowy dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej powstałej w ramach realizacji inwestycji pn.: „(…)”, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (czynność cywilnoprawną). Zatem, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. dzierżawa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Powołując art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Zgodnie z art. 99 ust. 7c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

W myśl art. 99 ust. 11c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

W kontekście ww. przepisów należy stwierdzić, że prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem, jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia. Jednak możliwość zrealizowania prawa do odliczenia podatku VAT u odbiorcy powstanie dopiero w okresie otrzymania faktury.

W sytuacji, gdy podatnik nie zrealizował prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy), obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego można dokonać zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych (z wyjątkiem przypadku dotyczącego tzw. małego podatnika).

Natomiast gdy podatnik nie dokona odliczenia, to ma prawo dokonania takiej czynności poprzez skorygowanie deklaracji za okres, w którym to prawo powstało albo za ten okres i za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (z wyłączeniem dotyczącym podatnika wymienionego w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy), jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że umowa na realizację inwestycji została zawarta (…) 2022 r., natomiast zakończenie robót i oddanie inwestycji miało miejsce (…) 2023 r. Od momentu odebrania prac dzierżawiąca Spółka zarządzała przedmiotową infrastrukturą, wzięła również udział w odbiorze prac oraz sporządziła protokół odbioru technicznego. Sieci wodociągowo-kanalizacyjne od początku były wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej. W (…) 2024 roku sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna zostały przekazane Spółce na podstawie umowy dzierżawy. Dotychczas nie odliczali Państwo podatku VAT związanego z wydatkami na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej poniesionymi w ramach realizacji inwestycji pn.: „(…)”.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej poniesionych w ramach realizacji inwestycji pn.: „(…)”. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a powstała infrastruktura jest wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego przekazania na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Zatem, infrastruktura jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Z uwagi na fakt, że wcześniej nie dokonywali Państwo odliczenia podatku naliczonego, mają Państwo prawo do złożenia korekt deklaracji na wskazanych powyżej zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy, z uwzględnieniem zapisów art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy, w terminach określonych w art. 86 ust. 11 ustawy.

**Podsumowując stwierdzam, że przysługuje Państwu** **prawo do odzyskania w ca****ł****o****ś****ci podatku VAT z faktur dokumentuj****ą****cych wydatki na budow****ę** **infrastruktury wodno-kanalizacyjnej poniesionych w ramach realizacji inwestycji pn.: „(…)” poprzez** **złożenie korekt deklaracji,** **pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wyjaśniam, że powołane interpretacje są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku interpretacje indywidualne nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Informuję, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).