Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1067/14/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-24
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; mieszkanie; mieszkanie-zakup mieszkania; sprzedaż; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. Nr 8, poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe** – w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze sprzedażą w 2014 r. mieszkania, które Wnioskodawca zakupił w 2007 r. oraz **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Dnia 25 stycznia 2011 r. żona Wnioskodawcy odziedziczyła w spadku mieszkanie po swojej babci. Decyzją Sądu spadek nabyła w całości. Mieszkanie zostało zapisane do majątku osobistego żony i w związku z tym, że żona stanowiła dla zmarłej najbliższą rodzinę, spadek był zwolniony z podatku. Mieszkanie to żona Wnioskodawcy sprzedała dnia 19 kwietnia 2012 r. za cenę 77.000 zł. Zostało to zgłoszone do Urzędu Skarbowego z deklaracją, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostaną w ciągu dwóch lat w całości zagospodarowane na nowe cele mieszkaniowe, a co za tym idzie, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Dnia 8 listopada 2013 r. za pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania w D.. oraz za wspólne oszczędności Wnioskodawca zakupił mieszkanie w O…, przy ul. \`(...)\` Mieszkanie to kosztowało 138.500 zł. W akcie notarialnym kupna tego mieszkania widnieje zapis, że mieszkanie zakupiono w całości za pieniądze ze sprzedaży mieszkania w D… oraz za własne oszczędności. Mieszkanie jest wspólną własnością Wnioskodawcy i jego małżonki.

W O… Wnioskodawca wraz z małżonką byli także posiadaczami innego mieszkania, tj. przy ul. P…. Mieszkanie to kupili jako nowe dnia 3 grudnia 2007 r., zaś sprzedali 16 września 2014 r.

Wnioskodawca z małżonką planują zakup kolejnego mieszkania (w G…) za pieniądze uzyskane ze sprzedaży wszystkich dotychczasowych mieszkań, czyli w D… oraz dwóch w O…. Pieniądze ze sprzedaży mieszkań będą w całości zagospodarowane na nowe cele mieszkaniowe. W tym momencie małżonkowie posiadają jedno mieszkanie przy ul. F.. w O… oraz pieniądze ze sprzedaży mieszkania położonego w O… przy ul….. Umowa zakupu mieszkania w G… będzie miała miejsce pod koniec lutego 2015 r. Prawdopodobnie do tego czasu nie uda się im sprzedać mieszkania przy ul. F…, dlatego też planują pożyczyć od rodziców Wnioskodawcy brakujące pieniądze. Pożyczka będzie bezprocentowa, zostanie sporządzona umowa oraz fakt ten będzie zgłoszony do Urzędu Skarbowego. Data sprzedaży mieszkania przy ul. F… byłaby więc późniejsza niż data zakupu mieszkania w G….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy trzeba zgłaszać do urzędu skarbowego (a jeżeli tak, to w jakiej formie) fakt sprzedaży mieszkania przy ul. P…?
2.  Czy od sprzedaży mieszkania przy ul. F… należy zapłacić podatek dochodowy?
3.  Jeżeli jednak podatek ze sprzedaży mieszkania przy ul. F… jest należny, to czy w związku z tym, że zakup mieszkania w G… będzie wcześniej (data aktu notarialnego) niż sprzedaż mieszkania przy ul. F…, to zostanie naliczony podatek dochodowy od sprzedaży mieszkania przy ul. F…?

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadaczem mieszkania przy ul. … był wraz z żoną dłużej niż 5 lat, w związku z tym podatek dochodowy od sprzedaży tego mieszkania nie należy się, a faktu sprzedaży nie trzeba zgłaszać do Urzędu Skarbowego.

Podatek dochodowy wynosi zero w przypadku sprzedaży mieszkania przy ul. F… (w sytuacji, gdy sprzedaż będzie miała miejsce przed upływem 5 lat od zakupu). Żona Wnioskodawcy nabyła bowiem mieszkanie w D… w spadku (była zwolniona z podatku), a następnie je sprzedała (w terminie krótszym niż 5 lat). Powstał zatem obowiązek podatkowy, jednakże warunkiem zwolnienia z płacenia tego podatku był zakup, w terminie dwóch lat kolejnego mieszkania, co zostało spełnione (zakupiono mieszkanie przy ul. F…, za pieniądze w całości pochodzące ze sprzedaży mieszkania w D… oraz za własne oszczędności). W tym momencie wygasł obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży mieszkania w D… (zakupiono kolejne mieszkanie w ciągu dwóch lat). Jeżeli zatem w najbliższym czasie Wnioskodawca z małżonką sprzeda mieszkanie przy ul. F… (za cenę równą lub niższą od ceny zakupu tego mieszkania ale nie niższą niż cena sprzedaży mieszkania w D…), to podatek dochodowy będzie wynosił zero, mieszkanie przy ul. F… zakupiono bowiem za większe/równe pieniądze niż zostanie sprzedane, zatem dochód będzie wynosił zero, a w konsekwencji podatek także wynosił będzie zero.

W sytuacji natomiast, gdyby powstał obowiązek podatkowy (zapłaty 19% podatku dochodowego), to warunkiem zwolnienia z tego podatku jest zagospodarowanie w ciągu dwóch lat pieniędzy na własne cele mieszkaniowe. Za pożyczkę od rodziców oraz środki własne (ze sprzedaży mieszkania przy ul. P…) Wnioskodawca wraz z małżonką zakupi mieszkanie w G… a po tym zdarzeniu dokonają sprzedaży mieszkania przy ul. F…. Za pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania przy ul. F… spłacą w całości pożyczkę.

Wnioskodawca zakłada, że sprzedaż mieszkania przy ul. F.., a następnie spłata pożyczki nastąpi w terminie dwóch lat od daty zakupu mieszkania w G…. W związku z opisaną sytuacją Wnioskodawca uważa, że pieniądze ze sprzedaży mieszkania przy ul. F… będą w całości wydatkowane na własne cele mieszkaniowe i będzie miało to miejsce w okresie dwóch lat, tak więc w opisanym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe – w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze sprzedażą w 2014 r. mieszkania, które Wnioskodawca zakupił w 2007 r. oraz za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego odpłatne zbycie nieruchomości (ich części oraz udziału w nieruchomości) oraz ww. praw majątkowych stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że dnia 25 stycznia 2011 r. żona Wnioskodawcy odziedziczyła w spadku mieszkanie po swojej babci. Decyzją Sądu spadek nabyła w całości. Mieszkanie zostało zapisane do majątku osobistego żony i w związku z tym, że żona stanowiła dla zmarłej najbliższą rodzinę, spadek był zwolniony z podatku. Mieszkanie to żona Wnioskodawcy sprzedała dnia 19 kwietnia 2012 r. za cenę 77.000 zł. Zostało to zgłoszone do Urzędu Skarbowego z deklaracją, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostaną w ciągu dwóch lat w całości zagospodarowane na nowe cele mieszkaniowe, a co za tym idzie, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Dnia 8 listopada 2013 r. za pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania w D… oraz za wspólne oszczędności Wnioskodawca zakupił mieszkanie w …, przy ul. …. Mieszkanie to kosztowało 138.500 zł. W akcie notarialnym kupna tego mieszkania widnieje zapis, że mieszkanie zakupiono w całości za pieniądze ze sprzedaży mieszkania w D… oraz za własne oszczędności. Mieszkanie jest wspólną własnością Wnioskodawcy i jego małżonki.

W O… Wnioskodawca wraz z małżonką byli także posiadaczami innego mieszkania, tj. przy ul. P…. Mieszkanie to kupili jako nowe dnia 3 grudnia 2007 r., zaś sprzedali 16 września 2014 r.

Wnioskodawca z małżonką planują zakup kolejnego mieszkania (w G…) za pieniądze uzyskane ze sprzedaży wszystkich dotychczasowych mieszkań, czyli w D… oraz dwóch w O…. Pieniądze ze sprzedaży mieszkań będą w całości zagospodarowane na nowe cele mieszkaniowe. W tym momencie małżonkowie posiadają jedno mieszkanie przy ul. F… w O… oraz pieniądze ze sprzedaży mieszkania położonego w O… przy ul. …. Umowa zakupu mieszkania w G… będzie miała miejsce pod koniec lutego 2015 r. Prawdopodobnie do tego czasu nie uda się im sprzedać mieszkania przy ul. F…, dlatego też planują pożyczyć od rodziców Wnioskodawcy brakujące pieniądze. Pożyczka będzie bezprocentowa, zostanie sporządzona umowa oraz fakt ten będzie zgłoszony do Urzędu Skarbowego. Data sprzedaży mieszkania przy ul. F… byłaby więc późniejsza niż data zakupu mieszkania w G….

Skoro zatem odpłatne zbycie w dniu 16 września 2014 r. lokalu mieszkalnego położonego przy ul. P… nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego (2007), w którym nastąpiło jego nabycie, zbycie to nie stanowi źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dochód uzyskany z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zgłaszania tego faktu do urzędu skarbowego.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży mieszkania położonego w O… przy ul. F…, to w sytuacji, gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed dniem 1 stycznia 2019 r. będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie zaś do art. 30 e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć poniesione przez zbywcę:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Przy tym, pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Z art. 22 ust. 6c ww. ustawy wynika, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wobec powyższego, przychodem w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie cena ze sprzedaży mieszkania przy ul. F. wyrażona w akcie notarialnym pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jednakże jeżeli cena sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego bez uzasadnionej przyczyny będzie znacznie odbiegała od jego wartości rynkowej, wówczas, przychód ten określi organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży tego mieszkania Wnioskodawca będzie mógł natomiast zakwalifikować wszystkie wydatki związane z nabyciem ww. mieszkania. Jeżeli różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu wynosić będzie zero lub w sytuacji, gdy powstanie strata z tej sprzedaży (koszty uzyskania przychodu przekroczą przychód z tego tytułu), wówczas na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, gdy z ww. sprzedaży Wnioskodawca uzyska dochód, wówczas dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że zostaną spełnione warunki zwolnienia uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W niniejszej sprawie - wbrew stanowisku Wnioskodawcy - nie ma zaś znaczenia za jaką cenę zostało sprzedane mieszkanie w D.

Powołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,
3.  wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
    1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
    3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
    4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Podkreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Odnosząc zatem przedstawione uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych (nie zaś jakichkolwiek innych środków) począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat, od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na własne cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy.

Oznacza to, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości z uzyskanych z tego tytułu środków. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, że lokal mieszkalny w G… zostanie przez Wnioskodawcę zakupiony ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania położonego w O… przy ul. P… oraz z pożyczki od rodziców. Zakup tego lokalu zostanie dokonany przed planowaną sprzedażą lokalu mieszkalnego w O… przy ul. F\`(...)\`

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z odpłatnym zbyciem mieszkania położonego w O… przy ul. F… nie zostanie spełniona jedna z przesłanek niezbędnych dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia tj. Wnioskodawca w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia ww. mieszkania, nie później niż w okresie dwóch lat, od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane – nie wydatkuje przychodu z odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem, na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub na spłatę kredytu udzielonego na ww. nabycie. Wobec powyższego Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.