Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.124.2020.4.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-18
Teza: -Czy przekazanie przez X Sp. z o.o. Spółce Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) -Czy w związku z pobraniem z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki, w ramach świadczenia Usługi, poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletów, przekazanych Spółce przed uruchomieniem produkcji seryjnej, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania kosztów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) -Czy ponoszone przez Spółkę wydatki związane z regeneracją/naprawą narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione lub uszkodzone i zwrócone do Tool Room, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)  Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup Narzędzi Nowych umieszczanych następnie w Szafie Paternoster i pobieranych w ramach świadczenia Usługi Spółka powinna traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwanymi w związku ze świadczeniem Usługi, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do pobrania Narzędzi Nowych z Szafy Paternoster? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) -Czy przekazanie X sp. z o.o. Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia Projektu będzie: a. rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, skalkulowanego jako ekwiwalent nadwyżki wartości, na moment przekazania, Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy (określonej według cennika uzgodnionego między Stronami) oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, nad wartością narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach wyposażenia Zapasu na początku Projektu, oraz b. uprawniało Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, który to koszt należy uznać za bezpośrednio związany z przychodem, o którym mowa w lit. a)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2020 r. (data wpływu 18 marca 2020 r.), uzupełnionym 26 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   przekazanie przez X Sp. z o.o. Spółce Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   w związku z pobraniem z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki, w ramach świadczenia Usługi, poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletów, przekazanych Spółce przed uruchomieniem produkcji seryjnej, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
*   ponoszone przez Spółkę wydatki związane z regeneracją/naprawą narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione lub uszkodzone i zwrócone do Tool Room, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
*   ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup Narzędzi Nowych umieszczanych następnie w Szafie Paternoster i pobieranych w ramach świadczenia Usługi Spółka powinna traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwanymi w związku ze świadczeniem Usługi, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do pobrania Narzędzi Nowych z Szafy Paternoster (pytanie oznaczone we wniosku nr 6),
*   przekazanie X sp. z o.o. Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia Projektu będzie:
    1.  rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, skalkulowanego jako ekwiwalent nadwyżki wartości, na moment przekazania, Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy (określonej według cennika uzgodnionego między Stronami) oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, nad wartością narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach wyposażenia Zapasu na początku Projektu, oraz
    2.  uprawniało Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, który to koszt należy uznać za bezpośrednio związany z przychodem, o którym mowa w lit. a) (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   przekazanie przez X Sp. z o.o. Spółce Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu,
*   w związku z pobraniem z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki, w ramach świadczenia Usługi, poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletów, przekazanych Spółce przed uruchomieniem produkcji seryjnej, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania kosztów uzyskania przychodów,
*   ponoszone przez Spółkę wydatki związane z regeneracją/naprawą narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione lub uszkodzone i zwrócone do Tool Room, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów,
*   ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup Narzędzi Nowych umieszczanych następnie w Szafie Paternoster i pobieranych w ramach świadczenia Usługi Spółka powinna traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwanymi w związku ze świadczeniem Usługi, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do pobrania Narzędzi Nowych z Szafy Paternoster,
*   przekazanie X sp. z o.o. Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia Projektu będzie:
    1.  rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, skalkulowanego jako ekwiwalent nadwyżki wartości, na moment przekazania, Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy (określonej według cennika uzgodnionego między Stronami) oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, nad wartością narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach wyposażenia Zapasu na początku Projektu, oraz
    2.  uprawniało Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, który to koszt należy uznać za bezpośrednio związany z przychodem, o którym mowa w lit. a).

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 maja 2020 r., Znak: 0112-KDIL3.4012.196.2020.2.AW, 0111-KDIB1-2.4010.124.2020.3.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 26 maja 2020 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest polską spółką, wchodzącą w skład Grupy M, odpowiedzialną za dystrybucję na rynku polskim narzędzi do obróbki skrawaniem. Narzędzia dystrybuowane przez Spółkę produkowane są przez poszczególne zakłady produkcyjne Grupy M. Spółka, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy m.in. usługi kompleksowego zarządzania gospodarką narzędziami skrawającymi, tj. usługi tzw. Tool Managementu (dalej jako: „Tool Management”).

W ramach Tool Managementu, Spółka zapewnia klientowi ciągłość zaopatrzenia w umownie ustalone narzędzia skrawające, potrzebne w procesie produkcyjnym klienta (poprzez ich zakup oraz zarządzanie ich dostawami), utrzymywanie odpowiedniego stanu magazynowego ostrych (tj. sprawnych) narzędzi, odpowiednie magazynowanie tych narzędzi, ich ustawianie (tj. przygotowanie do ich montażu w obrabiarce klienta), a także regenerację tych narzędzi. W tym celu Spółka dostarcza do klienta odpowiedni system szaf narzędziowych wraz z oprogramowaniem, w których to szafach umieszczane są narzędzia nowe oraz narzędzia po ich regeneracji. Po pobraniu narzędzia z szafy narzędziowej przez pracownika Spółki, pracownik ten odpowiedzialny jest za właściwe ustawienie narzędzia (przygotowanie do montażu w obrabiarce klienta). Tak przygotowane narzędzie montowane jest w obrabiarce klienta. Zużyte narzędzia klient przekazuje Spółce, która dokonuje ich oględzin i wysyła je do regeneracji, jeżeli stan tych narzędzi na taką regenerację pozwala. Ponadto Spółka zapewnia klientowi odpowiednie wsparcie techniczne jego produkcji w celu rozwiązywania pojawiających się problemów obróbczych oraz ciągłej optymalizacji procesu technologicznego klienta w zakresie obróbki skrawaniem. Zadania te Spółka realizuje poprzez swoich pracowników, wykonujących swoje obowiązki na miejscu, tj. w zakładzie klienta - logistyków, ustawiaczy narzędzi, inżynierów - doradców technicznych. W ramach Tool Managementu Spółka dostarcza klientowi wszystkie narzędzia skrawające, potrzebne do obróbki danego wyrobu klienta, w razie potrzeby (brak takiego narzędzia w palecie produktowej Grupy M) lub na wyraźne życzenie klienta - również narzędzia producentów spoza Grupy M.

W roku 2019 Spółka nawiązała współpracę w zakresie Tool Management z X Sp. z o.o. (dalej jako X Sp. z o.o., łącznie ze Spółką jako: „Strony”) - producentem silników do samochodów, należącym do niemieckiego koncernu D AG. Podstawę tej współpracy (dalej jako: „Projekt”) stanowi szereg dokumentów - w szczególności Książka Specyfikacji Tool Management oraz porozumienie ustalające postanowienia szczególne, w tym odstępstwa (dalej jako: „Porozumienie”, razem z Książką Specyfikacji jako: „Umowa”).

Jak wynika z Umowy, X Sp. z o.o. zleca Spółce usługę Tool Managementu - zarządzania narzędziami skrawającymi (dalej jako: „Usługa”), które X Sp. z o.o. wykorzystuje do działalności produkcyjnej. W ramach świadczenia Usługi, Spółka odpowiedzialna jest za zarządzanie narzędziownią X Sp. z o.o., tj. zakup i dostarczanie narzędzi skrawających, utrzymywanie odpowiedniego stanu magazynowego ostrych (sprawnych) narzędzi, zapewniającego ciągłość zaopatrzenia produkcji X Sp. z o.o. w narzędzia, planowanie potrzeb narzędziowych, kontrolę jakościową i ilościową stanu narzędzi, ich regenerację (naprawę) lub wymianę zużytych narzędzi, ustawianie narzędzi (przygotowanie do montażu w obrabiarce klienta), dostarczanie kompletnych, ustawionych, tj. gotowych do pracy narzędzi na linie produkcyjne X Sp. z o.o., a także za udzielanie wsparcia technicznego i rozwiązywanie problemów związanych z wykorzystaniem narzędzi. Część narzędzi objętych tą umową jest produkowana przez zakłady produkcyjne Grupy M, a część przez innych producentów.

System szaf narzędziowych, za pomocą którego Spółka realizuje Usługę, składa się z:

*   centralnej szafy narzędziowej (dalej jako: „Szafa Paternoster”), znajdującej się w narzędziowni (dalej jako: „Tool Room”);
*   oraz szaf narzędziowych przy liniach produkcyjnych (dalej jako: „Szafy Unibase”).

Zarówno Szafa Paternoster jak i Szafy Unibase będą stanowiły własność X Sp. z o.o.

Zgodnie z Umową, X Sp. z o.o. dla celów realizacji Usługi, przed uruchomieniem produkcji seryjnej, które ma nastąpić w trakcie roku 2020, zobowiązana jest przekazać Spółce następujące narzędzia:

*   trzy komplety narzędzi na wrzeciono obrabiarki (dalej jako: „Komplety”) - tj. trzy zestawy kompletnych, gotowych do zainstalowania na obrabiarce narzędzi, składających się zazwyczaj z korpusu narzędziowego, oprawki, elementów stricte skrawających oraz elementów mocujących i ustawczych (dalej jako: „Narzędzia Kompletne”); każdy taki Komplet składa się z wielu (kilkudziesięciu) różnego rodzaju Narzędzi Kompletnych;
*   zapas narzędzi skrawających zużywających się (tj. zapas samych tylko elementów stricte skrawających, wchodzących w skład Narzędzia Kompletnego) na ustalony przez Strony, trzymiesięczny okres (dalej jako: „Zapas”).

Narzędzia stanowiące Komplety i Zapas przekazane na początku Projektu, w momencie przekazania będą stanowiły własność X Sp. z o.o. Zgodnie z Umową, narzędzia te (zarówno Komplety, jak i Zapas), mimo ich przekazania Spółce, pozostają własnością X Sp. z o.o. przez cały okres obowiązywania Umowy - prawo do rozporządzania nimi przysługuje wyłącznie X Sp. z o.o., a Spółka może wykorzystywać te narzędzia wyłącznie w sposób wskazany i określony przez X Sp. z o.o., tzn. wyłącznie wydając je do celów produkcyjnych X Sp. z o.o. i dokonując ich regeneracji (naprawy), a ostatecznie także i utylizacji.

Jeden Komplet narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. zostanie od razu wydany do produkcji, tj. zostanie zamontowany w maszynach (obrabiarkach) X Sp. z o.o., drugi Komplet zostanie umieszczony w Szafach Unibase, trzeci zaś wraz z Zapasem narzędzi zużywających się, w Szafie Paternoster.

W toku Projektu, wraz ze zużywaniem się poszczególnych narzędzi wchodzących w skład Kompletów umieszczonych na maszynach, pracownicy X Sp. z o.o. będą je sukcesywnie zdejmowali z maszyn i odkładali do Szaf Unibase znajdujących się przy liniach produkcyjnych, pobierając jednocześnie z Szaf Unibase znajdujące się tam ostre (tj. nowe lub zregenerowane) kompletne, ustawione, gotowe do użycia narzędzia (wchodzące w skład wyżej wymienionych Kompletów). Pracownicy Spółki, odpowiedzialni za ustawianie narzędzi, będą zabierali z Szaf Unibase zużyte, kompletne narzędzia (wchodzące w skład Kompletów) do Tool Room w celu przywrócenia tych narzędzi do stanu pozwalającego na ich ponowne zamontowanie w obrabiarce. W tymże celu będą oni dokonywać wymiany zużytych (tj. stępionych lub uszkodzonych) elementów stricte skrawających (tzw. narzędzi skrawających zużywających się) na elementy ostre (nowe lub zregenerowane). W razie potrzeby pracownicy Spółki będą również wymieniali zużyte elementy mocujące i elementy ustawcze narzędzi (służące do zamocowania i ustawienia elementów skrawających na korpusie, tj. części nośnej narzędzia skrawającego, zużyte korpusy narzędziowe oraz oprawki narzędziowe (służące do zamocowania narzędzia skrawającego w maszynie). Po takiej wymianie elementów skrawających Narzędzie Kompletne będzie następnie ustawiane na odpowiedni wymiar (m.in. długość, średnica narzędzia) na stosownych przyrządach ustawczo-pomiarowych i jako gotowe do pracy, nadające się do założenia na maszynę X Sp. z o.o., dostarczane przez pracowników Spółki do Szafy Unibase przy danej linii produkcyjnej X Sp. z o.o.

Jeżeli stan zużytych elementów skrawających będzie na to pozwalał, będą one wysyłane następnie przez pracowników Spółki do regeneracji (ostrzenie, nanoszenie ewentualnych powłok ochronnych, itp.), mającej miejsce zasadniczo w zakładach producentów narzędzi (Spółka w takiej sytuacji będzie nabywała usługę regeneracji od podwykonawcy). Do regeneracji wysyłane będą również zużyte Narzędzia Kompletne skrawające z niewymiennymi, tj. zamocowanymi trwale (wlutowanymi) elementami skrawającymi (dalej jako: „Narzędzia Kompletne Niewymienne”) oraz same korpusy narzędzi skrawających.

Elementy skrawające oraz Narzędzia Kompletne Niewymienne nienadające się do regeneracji, poddawane będą utylizacji przez pracowników Spółki podobnie jak nienadające się do regeneracji korpusy narzędzi, a także nienadające się do ponownego użycia elementy mocujące, elementy ustawcze czy oprawki narzędziowe.

W ramach Usługi Spółka jest zobowiązana do zapewnienia X Sp. z o.o. ciągłości zaopatrzenia w kompletne, ostre, prawidłowo ustawione, tym samym gotowe do użycia na maszynie, narzędzia skrawające, wobec czego na bieżąco uzupełniać będzie zawartość Szafy Paternoster o nowe bądź zregenerowane elementy skrawające narzędzi. Ponadto, Spółka będzie umieszczać w Szafie Paternoster nabyte we własnym zakresie i stanowiące własność Spółki inne części składowe Narzędzi Kompletnych, takie jak korpusy narzędzi, oprawki narzędziowe, elementy mocujące, elementy ustawcze, itp. (dalej jako: „Nowe Elementy Dodatkowe”).

W celu przywrócenia do stanu używalności poszczególnych Narzędzi Kompletnych wchodzących w skład Kompletów, pracownicy Spółki będą wykorzystywać elementy skrawające pobierane z Szafy Paternoster, z początku te przekazane na początku Projektu jako Zapas, a w późniejszym okresie - elementy skrawające stanowiące uzupełnienie Zapasu, nabywane przez Spółkę w toku realizacji Projektu, stanowiące własność Spółki (dalej jako „Nowe Elementy Skrawające”), a także wspomniane Nowe Elementy Dodatkowe.

Spółka będzie także nabywać kompletne, gotowe do użycia na maszynie nowe Narzędzia Kompletne Niewymienne – na odtworzenie Kompletów, w przypadku gdy zużyte lub uszkodzone Narzędzie Kompletne Niewymienne nie nadaje się do regeneracji (dalej jako: „Nowe Narzędzia Kompletne Niewymienne”).

Nowe Elementy Dodatkowe, Nowe Elementy Skrawające oraz Nowe Narzędzia Kompletne Niewymienne, w dalszej części wniosku, łącznie zwane będą „Narzędziami Nowymi”.

Własność Narzędzi Nowych nabytych przez Spółkę, będzie przechodziła na X Sp. z o.o. w momencie ich poboru z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki w celu ewentualnego zmontowania i ustawienia Narzędzia Kompletnego oraz umieszczenia gotowego Narzędzia Kompletnego w Szafie Unibase. W tym momencie (poboru z Szafy Paternoster), na X Sp. z o.o. będzie przechodziło prawo do rozporządzania tymi narzędziami jak właściciel.

Oznacza to, że w Szafach Unibase będą się znajdowały wyłącznie narzędzia stanowiące własność X Sp. z o.o., pozostające do wyłącznej dyspozycji X Sp. z o.o.

W Szafie Paternoster znajdować się będą:

1.  stanowiące własność X Sp. z o.o.:
    1.  początkowo: Narzędzia Kompletne wchodzące w skład jednego z trzech Kompletów na wrzeciono obrabiarki, przekazanych przez X Sp. z o.o. przed uruchomieniem produkcji seryjnej;
    2.  przekazany Spółce przez X Sp. z o.o. Zapas;
    3.  zregenerowane narzędzia skrawające zużywające się, tj. zregenerowane na zlecenie Spółki elementy skrawające Narzędzi Kompletnych już raz wydanych do produkcji X Sp. z o.o., a następnie - po ich zdjęciu z maszyny - przekazanych do Tool Room jako zużyte lub uszkodzone; elementy te po ich wymontowaniu z Narzędzia Kompletnego, zostaną poddane regeneracji i umieszczone w Szafie Paternoster;
    4.  zregenerowane korpusy narzędzi, tj. korpusy wchodzące w skład Narzędzi Kompletnych (które zostały wydane do produkcji X Sp. z o.o., a następnie, jako zużyte lub uszkodzone, przekazane do Tool Room celem przywrócenia ich do stanu używalności) zregenerowane na zlecenie Spółki i umieszczone w szafie Paternoster po dokonanej regeneracji;
2.  stanowiące własność Spółki Narzędzia Nowe:
    1.  Nowe Elementy Skrawające - nowe, nabyte przez Spółkę celem uzupełnienia Zapasu, narzędzia skrawające zużywające się (elementy skrawające);
    2.  Nowe Elementy Dodatkowe - nabyte przez Spółkę pozostałe elementy składowe kompletnego narzędzia - oprawki narzędziowe, adaptery, elementy mocujące (śrubki mocujące), elementy ustawcze (śrubki i kołki ustawcze), korpusy narzędzi, itp.;
    3.  Nowe Narzędzia Kompletne Niewymienne - nabyte przez Spółkę kompletne, gotowe do użycia na maszynie narzędzia nowe z niewymiennymi częściami - na odtworzenie Kompletów (np. w przypadku zniszczenia narzędzia).

Spółka zamierza prowadzić odrębne ewidencje (magazyny w systemie księgowym) pozwalające na bieżącą kontrolę stanu magazynowego narzędzi własnych oraz narzędzi należących do X Sp. z o.o. znajdujących się w Szafie Paternoster oraz rejestrację momentu pobrania z tej Szafy poszczególnych narzędzi.

Za Usługę świadczoną przez Spółkę Strony ustaliły wynagrodzenie w oparciu o kalkulację jednostkowego kosztu obróbki wyrobów X Sp. z o.o. - tj. bloków silnikowych (ang. costs per part). Koszty te uwzględniają w szczególności koszty zużycia narzędzi, obejmujące koszty ich regeneracji, koszty wymiany elementów skrawających (tzw. narzędzi skrawających zużywających się) na nowe, koszty wymiany zużytych oprawek narzędziowych oraz elementów mocujących i ustawczych, koszty wymiany lub regeneracji zużytych korpusów narzędzi, koszty ustawiania narzędzi, koszty magazynowania, koszty logistyki, koszty złomowania, koszty doradztwa technicznego, których poniesienie jest niezbędne do wyprodukowania, tj. obróbki, jednego dobrego bloku silnikowego. Kalkulacja ta obejmuje także szacunkowe koszty narzędzi zniszczonych z winy X Sp. z o.o. i koszty narzędziowe wyprodukowanych przez X Sp. z o.o. braków. Powyższe kategorie kosztów uwzględniają również koszty personalne, tj. koszty pracowników Spółki wykonujących swoje obowiązki na miejscu, tj. w zakładzie produkcyjnym X Sp. z o.o. (logistyków, ustawiaczy narzędzi, inżynierów-doradców technicznych).

W związku ze świadczeniem Usługi, Strony ustaliły miesięczne okresy rozliczeniowe.

Na zakończenie Projektu (co może nastąpić w przypadku rozwiązania Umowy bądź jej nieprzedłużenia), zgodnie z § 2 ust. 3 Umowy, Spółka zobowiązana będzie do protokolarnego przekazania/zwrotu trzech Kompletów na wrzeciono obrabiarki oraz elementów skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, tj. Zapasu aktualnego na moment zakończenia współpracy (w tym Nowych Elementów Skrawających oraz elementów stanowiących własność X Sp. z o.o., zregenerowanych przez Spółkę, ale niewydanych ponownie do produkcji X Sp. z o.o. przed zakończeniem Projektu - dalej jako „Zregenerowane Elementy Skrawające”). Zgodnie z Umową, Komplety powinny zostać zwrócone w stanie ilościowo identycznym (ilość przekazywanych, nadających się do użytku, ostrych narzędzi powinna odpowiadać ilości Kompletów przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu). Zapas z kolei rozliczony zostanie wartościowo - tj. Spółka zwróci narzędzia stanowiące aktualny na moment rozwiązania albo nieprzedłużenia Umowy Zapas (wszystkie narzędzia skrawające zużywające się, tj. elementy skrawające Narzędzi Kompletnych, znajdujące się w Szafie Paternoster, zarówno stanowiące własność Spółki - Nowe Elementy Skrawające - jak i stanowiące własność X Sp. z o.o. - Zregenerowane Elementy Skrawające).

W sytuacji, gdy na zakończenie Projektu wartość Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster będzie wyższa aniżeli wartość narzędzi przekazanych Spółce na moment rozpoczęcia współpracy jako Zapas (a „zużytych” w trakcie świadczenia Usługi), X Sp. z o.o. odkupi od Spółki Nowe Elementy Skrawające znajdujące się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy za cenę równą wartości, na moment przekazania, tychże Nowych Elementów Skrawających, pomniejszonej o wartość elementów skrawających przekazanych Spółce w ramach Zapasu przed uruchomieniem produkcji seryjnej X Sp. z o.o. oraz powiększonej o poniesione przez Spółkę koszty regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy. Wartości wszystkich narzędzi zostaną określone według cennika uzgodnionego między Stronami.

Z praktycznego punktu widzenia, w związku z przewidywaną żywotnością narzędzi skrawających oraz okresem zawarcia Umowy, przedmiotem zwrotu z dniem końca Projektu nie będą te same narzędzia, co przekazane jako Komplety i Zapas, a jedynie narzędzia takie same jak przekazane na początku Projektu.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do Organu 26 maja 2020 r. Spółka wskazała, że narzędzia stanowiące Komplety i Zapas przekazane na początku Projektu, w momencie przekazania będą stanowiły własność X Sp. z o.o. Zgodnie z Umową, narzędzia te (zarówno Komplety, jak i Zapas), mimo ich przekazania Spółce, pozostają własnością X Sp. z o.o. przez cały okres obowiązywania Umowy - prawo do rozporządzania nimi przysługuje wyłącznie X Sp. z o.o., a Spółka może wykorzystywać te narzędzia wyłącznie w sposób wskazany i określony przez X Sp. z o.o., tzn. wyłącznie wydając je do celów produkcyjnych X Sp. z o.o. i dokonując ich regeneracji (naprawy ), a ostatecznie także i utylizacji.

Na zakończenie Projektu (co może nastąpić w przypadku rozwiązania Umowy bądź jej nieprzedłużenia), zgodnie z § 2 ust. 3 Umowy, Spółka zobowiązana będzie do protokolarnego przekazania/zwrotu trzech Kompletów na wrzeciono obrabiarki oraz elementów skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, tj. Zapasu aktualnego na moment zakończenia współpracy.

Z praktycznego punktu widzenia, w związku z przewidywaną żywotnością narzędzi skrawających oraz okresem zawarcia Umowy, przedmiotem zwrotu z dniem końca Projektu nie będą te same narzędzia, co przekazane jako Komplety i Zapas (wyjątkiem mogą być elementy zużywające się bardzo wolno, jak korpusy Kompletów, które - jeśli nie ulegną zniszczeniu - zostaną zwrócone dokładnie te same), a co do zasady jedynie narzędzia takie same jak przekazane na początku Projektu. Zwracane narzędzia zostaną zwrócone nowe (Nowe Elementy Skrawające) lub używane (Komplety, Zregenerowane Elementy Skrawające), wszystkie w pełni zregenerowane, ostre - nadające się do przeznaczonego użytku (obróbki skrawaniem), czyli funkcjonalnie w takim stanie, w jakim zostały przekazane na początku projektu (wówczas wszystkie jako nowe).

Za Usługę świadczoną przez Spółkę Strony ustaliły wynagrodzenie w oparciu o kalkulację jednostkowego kosztu obróbki wyrobów X Sp. z o.o.- tj. bloków silnikowych (ang. cost per part). Spółka otrzymuje zatem pewną, ustaloną w oparciu o umowny koszt wytworzenia jednego bloku silnikowego kwotę pieniężną, za każdy blok silnikowy, jaki zostanie wyprodukowany przez X Sp. z o.o.

Kalkulacja umownego kosztu wyprodukowania jednego bloku silnikowego uwzględnia w szczególności koszty zużycia narzędzi, obejmujące koszty ich regeneracji, koszty wymiany elementów skrawających (tzw. narzędzi skrawających zużywających się) na nowe, koszty wymiany zużytych oprawek narzędziowych oraz elementów mocujących i ustawczych, koszty wymiany lub regeneracji zużytych korpusów narzędzi, koszty ustawiania narzędzi, koszty magazynowania, koszty logistyki, koszty złomowania, koszty doradztwa technicznego, których poniesienie jest niezbędne do wyprodukowania, tj. obróbki jednego dobrego bloku silnikowego. Kalkulacja ta obejmuje także szacunkowe koszty narzędzi zniszczonych z winy X Sp. z o.o. i koszty narzędziowe wyprodukowanych przez X Sp. z o.o. braków. Powyższe kategorie kosztów uwzględniają również koszty personalne, tj. koszty pracowników Spółki wykonujących swoje obowiązki na miejscu, tj. w zakładzie produkcyjnym X Sp. z o.o. (logistyków, ustawiaczy narzędzi, inżynierów-doradców technicznych).

Wynagrodzenie to ma zatem charakter zmienny, jego wysokość jest bowiem iloczynem zmiennej ilości wyprodukowanych przez X Sp. z o.o. bloków silnikowych w danym miesiącu (wolumenem produkcji) i stałej wartości umownego kosztu wyprodukowania jednego bloku silnikowego opartego na szacunku dokonanym przez Spółkę jeszcze przed rozpoczęciem Projektu. Im więcej wyprodukowanych bloków silnikowych, tym wynagrodzenie Spółki będzie wyższe. Wprost zaś proporcjonalnie do zwiększenia produkcji bloków silnikowych wzrastać będzie ilość narzędzi (w tym Narzędzi Nowych i Zregenerowanych Elementów Skrawających) wykorzystywanych przez X Sp. z o.o. do celów produkcyjnych, tj. narzędzi pobranych z Szafy Paternoster.

Wnioskodawca, z wyłączeniem nieprzewidywalnych przyczyn sprawczych, tj. np. obecnie panująca pandemia COVID-19 (siła wyższa), nie przewiduje, by w którymkolwiek miesiącu mógł nie uzyskać żadnego wynagrodzenia - należy bowiem zauważyć, że mogłoby to mieć miejsce wyłącznic w sytuacji, w której X Sp. z o.o. przez cały miesiąc nie wyprodukuje żadnego bloku silnikowego. Taka sytuacja mogłaby w ocenie Wnioskodawcy mieć miejsce jedynie wówczas, gdyby X Sp. z o.o. zaprzestała produkcji, co z kolei skutkowałoby zaprzestaniem świadczenia przez Spółkę Usługi.

W związku ze świadczeniem Usługi, Strony ustaliły miesięczne okresy rozliczeniowe - Wnioskodawca będzie otrzymywał zatem wynagrodzenie za Usługę po zakończeniu każdego miesiąca i po wystawieniu z tego tytułu faktury, w terminie płatności wskazanym na fakturze.

Za Usługę świadczoną przez Spółkę Strony ustaliły wynagrodzenie w oparciu o kalkulację jednostkowego kosztu obróbki wyrobów X Sp. z o.o. - o czym szerzej w odpowiedzi na pytanie nr 2 Organu. W otrzymanym wynagrodzeniu nie jest bezpośrednio uwzględniania wartość konkretnych, opatrzonych indywidualnym numerem seryjnym Narzędzi Nowych - ani włożonych, ani pobranych z Szafy Paternoster. Umowny koszt wyprodukowania jednego bloku silnikowego został określony szacunkowo, jeszcze przed rozpoczęciem Projektu, wobec czego nie odnosi się on do kosztu konkretnych, dających się wskazać za pomocą numeru seryjnego narzędzi, tj. np. Narzędzi Nowych, a do szacunkowej wartości narzędzi, które - zgodnie z przewidywaniami - zostaną wykorzystane do wyprodukowania takiego bloku silnikowego.

Wynagrodzenie opiera się o kalkulację jednostkowego kosztu obróbki wyrobów X Sp. z o.o. - im więcej wyrobów (bloków silnikowych) wytworzy X Sp. z o.o., tym większe będzie wynagrodzenie Wnioskodawcy. Wprost zaś proporcjonalnie do zwiększenia produkcji bloków silnikowych wzrastać będzie ilość narzędzi (Narzędzi Nowych i Zregenerowanych Elementów Skrawających) wykorzystywanych przez X Sp. z o.o. do celów produkcyjnych, tj. narzędzi pobranych z Szafy Paternoster w danym miesiącu. Wartość tych narzędzi będzie odgrywała istotną rolę w kształtowaniu się dochodu Spółki osiąganego z tytułu Usług świadczonych w danym miesiącu (zwiększenie bowiem ilości produkcji bloków silnikowych przekłada się na zwiększenie ilości narzędzi, w tym Narzędzi Nowych, pobieranych z Szafy Paternoster).

Dla lepszego zobrazowania, Spółka wskazuje, że po każdym miesiącu kalkuluje koszt rzeczywisty wyprodukowania jednego bloku silnikowego. Wnioskodawca bierze wówczas pod uwagę m.in. koszty narzędzi (Narzędzi Nowych oraz Zregenerowanych Elementów Skrawających), które w danym miesiącu rzeczywiście zostały pobrane z Szafy Paternoster, gdyż to w tym momencie własność Narzędzi Nowych przechodzi na X Sp. z o.o., a w rezultacie, pobranie takie stanowi rzeczywiste, ekonomiczne obciążenie dla Spółki i znajduje odzwierciedlenie w wyniku (dochodzie) zrealizowanym przez Spółkę na świadczeniu Usługi w danym miesiącu. Comiesięczna kalkulacja kosztu rzeczywistego cost per part odpowiada na pytanie, ile bloków silnikowych wyprodukowano w danym okresie przy danym poziomie kosztów, w tym kosztów pobranych w tym okresie Narzędzi Nowych, i w konsekwencji, ile wyniósł koszt wyprodukowania jednego bloku silnikowego w tym okresie. Kalkulacja ta jest więc metodologicznie odpowiednikiem kalkulacji kosztu szacunkowego cost per part, z tą jednak różnicą, że wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawki cost per part, uregulowane w Umowie wiążącej Spółkę i X Sp. z o.o., operuje na wartościach szacowanych, a nie rzeczywistych. Dopiero rzeczywiste obliczenie przez Spółkę kosztów świadczenia Usługi w danym miesiącu (w tym kosztów Narzędzi Nowych pobranych z Szafy Paternoster), pozwala na ustalenie dochodu, jaki Spółka osiągnęła w związku ze świadczeniem Usługi w danym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie w związku z regeneracją Zregenerowanych Elementów Skrawających nie daje się zasadniczo wyodrębnić z wynagrodzenia należnego za Usługę. W związku ze świadczeniem Usługi, Strony ustaliły miesięczne okresy rozliczeniowe - Wnioskodawca będzie otrzymywał zatem wynagrodzenie za Usługę po zakończeniu każdego miesiąca i po wystawieniu z tego tytułu faktury, w terminie płatności wskazanym na fakturze.

Za Usługę świadczoną przez Spółkę Strony ustaliły wynagrodzenie w oparciu o kalkulację jednostkowego kosztu obróbki wyrobów X Sp. z o.o. - o czym szerzej w odpowiedzi na pytanie nr 2 Organu. W otrzymanym wynagrodzeniu nie jest bezpośrednio uwzględniania konkretna wartość konkretnych, opatrzonych indywidualnym numerem seryjnym Zregenerowanych Narzędzi Skrawających - ani włożonych, ani wyciągniętych z Szafy Paternoster. Z uwagi na to że Zregenerowane Narzędzia Skrawające są w istocie wykorzystywane w procesie produkcyjnym w sposób analogiczny do Narzędzi Nowych, Spółka pragnie wskazać, iż jej stanowisko wyrażone w odpowiedzi na pytanie nr 3 powyżej znajduje odpowiednie zastosowanie.

Nadwyżka, o której mowa, może powstać w sytuacji, gdy na zakończenie Projektu wartość Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster będzie wyższa aniżeli wartość narzędzi przekazanych Spółce na moment rozpoczęcia współpracy jako Zapas (a „zużytych” w trakcie świadczenia Usługi).

Wynika to z tego, że zgodnie z Umową Wnioskodawca, jako usługodawca, zobowiązany jest do utrzymywania odpowiedniego stanu magazynowego ostrych (tj. sprawnych) narzędzi niezbędnych w procesie produkcyjnym X Sp. z o.o. - zapasu na ustalony przez Strony, trzymiesięczny okres. Zapotrzebowanie to może zmieniać się w okresie obowiązywania Urnowy, na przestrzeni lat - może się okazać, że X Sp. z o.o. zwiększy swoje możliwości produkcyjne, a w konsekwencji w okresach trzymiesięcznych będzie „zużywać” (tępić) większą ilość elementów skrawających, aniżeli pierwotnie, co będzie wymagało dostosowania przez Spółkę poziomu Zapasu (i oczywiście znajdzie odzwierciedlenie w należnym Wnioskodawcy wynagrodzeniu - im więcej X Sp. z o.o. wyprodukuje części, tym wyższe ono będzie). Może także okazać się, że z czasem Spółka udoskonali elementy skrawające w celu dostosowania ich do rosnących potrzeb produkcyjnych usługobiorcy (np. na skutek optymalizacji procesów, co stanowi element świadczonej przez Spółkę Usługi) - co bezpośrednio wpłynie na wartość wyposażenia Szafy Paternoster (Elementy Skrawające bardziej zaawansowane technologicznie, wykonane z lepszych jakościowo materiałów będą bardziej wartościowe).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na zakończenie Projektu Komplety zostaną rozliczone ilościowo, tj. ilość przekazywanych, nadających się do użytku, ostrych narzędzi w Kompletach powinna odpowiadać ilości Kompletów przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu. Skoro zatem X Sp. z o.o. przed uruchomieniem produkcji seryjnej przekaże Spółce trzy Komplety na każde wrzeciono każdej obrabiarki, to wraz z zakończeniem Projektu Spółka przekaże dokładnie tyle samo, liczonych ilościowo na wrzeciono obrabiarki, ostrych (nadających się do użytku) Kompletów.

Z kolei rozliczenie Zapasu nastąpi w taki sposób, że Spółka zwróci/przekaże wszystkie narzędzia stanowiące aktualny na moment rozwiązania albo nieprzedłużenia Umowy Zapas (wszystkie narzędzia skrawające zużywające się, tj. elementy skrawające Narzędzi Kompletnych, znajdujące się w Szafie Paternoster, zarówno stanowiące własność Spółki - Nowe Elementy Skrawające - jak i stanowiące własność X Sp. z o.o. - Zregenerowane Elementy Skrawające) - a z uwagi na to, że najprawdopodobniej wartość tego Zapasu według przyjętych między Stronami cenników będzie wyższa, aniżeli Zapas przekazany na początku Projektu, Spółka uzyska dodatkowe wynagrodzenie rekompensujące opisaną powyżej nadwyżkę.

Jak wskazała Spółka w uzasadnieniu swojego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 4 w złożonym wniosku, Spółka stoi na stanowisku iż opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, poszczególne czynności wchodzące w zakres Projektu (w ramach Usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz X Sp. z o.o.), stanowią, w aspekcie gospodarczym, jedną, nierozłączną całość. Wnioskodawca jest zdania, że celem X Sp. z o.o. jest uzyskanie świadczenia w postaci kompleksowego zarządzania gospodarką narzędziową, a pojedyncze świadczenia składające się na Usługę (np. samo wydanie pojedynczych Nowych Elementów Skrawających, nieskompletowanych, nieustawionych, niegotowych do umieszczenia na maszynach X Sp. z o.o.) są z perspektywy X Sp. z o.o. pozbawione znaczenia gospodarczego.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie czynności wchodzące w zakres Projektu prowadzą do realizacji określonego celu, którym jest uzyskanie przez X Sp. z o.o. świadczenia w postaci kompleksowego zarządzania gospodarką narzędziową, obejmującego planowanie potrzeb produkcyjnych, zapewnienie właściwego funkcjonowania narzędzi, a także optymalizację procesów produkcji, co z kolei umożliwia X Sp. z o.o. realizację jej działalności operacyjnej - obróbki skrawaniem bloków silnikowych. Spółka uważa, że pojedyncze świadczenia składające się na Usługę (np. samo wydanie pojedynczych Nowych Elementów Skrawających, nieskompletowanych, nieustawionych, niegotowych do umieszczenia na maszynach X Sp. z o.o.) są z perspektywy X Sp. z o.o. pozbawione znaczenia gospodarczego.

Wnioskodawca wyjaśnia, że samo przekazanie na początku Projektu narzędzi stanowiących Komplety i Zapas nie będzie wiązało się z koniecznością zapłaty żadnego dodatkowego wynagrodzenia - w tym zatem znaczeniu pojedyncze przekazania pojedynczych narzędzi (rozpatrywane osobno) będą czynnościami nieodpłatnymi. Jednakże, jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań nr 1 i 2 Spółka otrzymuje Komplety i Zapas wyłącznie w celu prawidłowego wykonania odpłatnej Umowy, narzędzia te umożliwiają prawidłowe świadczenie Usługi na rzecz X Sp. z o.o. a ich użytkowanie i zużycie odbywa się wyłącznie z korzyścią dla X Sp. z o.o. - w tym świetle. Komplety i Zapas nie stanowią z perspektywy Spółki żadnego realnego przysporzenia, a jedynie zapewniają, że świadczona Usługa zostanie wykonana zgodnie z oczekiwaniami zleceniodawcy. Udostępnienie tych narzędzi jest zdaniem Spółki czynnością o charakterze akcesoryjnym, nierozerwalnie związanym ze świadczeniem Usługi przez Spółkę i bez powiązania z Usługą nic ma znaczenia gospodarczego.

Co więcej, Spółka wskazała także, że fakt udostępnienia jej Kompletów i Zapasu znajduje odzwierciedlenie w wysokości wynagrodzenia, jakie Spółka będzie otrzymywać z tytułu wykonania Usługi. Na skutek przekazania Spółce tych narzędzi, X Sp. z o.o. będzie ponosić niższe koszty Usługi aniżeli w przypadku braku udostępnienia Spółce Kompletów i Zapasu (analogicznie jak w przypadku powszechnie stosowanych umów toolingowych) - fakt udostępnienia narzędzi znajduje bowiem odzwierciedlenie w przyjętej przez Strony formie wynagrodzenia za wykonywane przez Spółkę Usługi (cost per part).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy przekazanie przez X Sp. z o.o. Spółce Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
*   Czy w związku z pobraniem z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki, w ramach świadczenia Usługi, poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletów, przekazanych Spółce przed uruchomieniem produkcji seryjnej, po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania kosztów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
*   Czy ponoszone przez Spółkę wydatki związane z regeneracją/naprawą narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione lub uszkodzone i zwrócone do Tool Room, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
*   Czy ponoszone przez Spółkę wydatki na zakup Narzędzi Nowych umieszczanych następnie w Szafie Paternoster i pobieranych w ramach świadczenia Usługi Spółka powinna traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwanymi w związku ze świadczeniem Usługi, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do pobrania Narzędzi Nowych z Szafy Paternoster? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)
*   Czy przekazanie X sp. z o.o. Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia Projektu będzie:
    1.  rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, skalkulowanego jako ekwiwalent nadwyżki wartości, na moment przekazania, Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy (określonej według cennika uzgodnionego między Stronami) oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, nad wartością narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach wyposażenia Zapasu na początku Projektu, oraz
    2.  uprawniało Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, który to koszt należy uznać za bezpośrednio związany z przychodem, o którym mowa w lit. a)?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 7)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, przekazanie przez X Sp. z o.o. Spółce Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Spółki.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, w związku z pobraniem z Szafy Paternoster przez pracownika Spółki, w ramach świadczenia Usługi, poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletów, przekazanych Spółce przed uruchomieniem produkcji seryjnej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 5

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone w związku z regeneracją/naprawą narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione i zwrócone do Tool Room, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Ad. 6

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup Narzędzi Nowych umieszczanych następnie w Szafie Paternoster i pobieranych w ramach świadczenia Usługi Spółka powinna traktować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwanymi w związku ze świadczeniem Usługi, tj. w rozliczeniu za miesiąc, w którym doszło do pobrania Narzędzi Nowych z Szafy Paternoster, gdyż to z przychodem tego miesiąca powiązany będzie poniesiony wydatek.

Ad. 7

Zdaniem Spółki, przekazanie X Sp. z o.o. Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na zakończenie Projektu, jeśli w momencie takiego przekazania wartość Nowych Elementów Skrawających będzie wyższa aniżeli wartość narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. na początku Projektu w ramach Zapasu, będzie:

1.  rodziło po stronie Spółki obowiązek rozpoznania jako przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT wynagrodzenia otrzymanego od X Sp. z o.o., skalkulowanego jako ekwiwalent nadwyżki wartości, na moment przekazania, Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy (określonej według cennika uzgodnionego między Stronami), oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, nad wartością narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach wyposażenia Zapasu na początku Projektu, oraz
2.  uprawniało Spółkę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, który to koszt należy uznać za bezpośrednio związany z przychodem, o którym mowa w lit. a).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. – dalej: „Ustawa CIT”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 Ustawy CIT wymienione zostały jednakże rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak również enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkl 2 Ustawy CIT, katalog przychodów obejmuje także wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z określonymi wyjątkami. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia wyżej wymienionych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się wyłącznie takie przysporzenia podatnika, którym w danym momencie można przypisać cechę trwałości, definitywności i bezwarunkowości.

W konsekwencji powyższego należy uznać, iż do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie mogą być to więc jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Zasadą jest więc, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, oznaczający że w sposób faktyczny i ostateczny powiększa on aktywa podatnika, bądź też pomniejsza jego pasywa.

Potwierdzeniem faktu, iż przychód podlegający opodatkowaniu musi spełniać cechy trwałości, bezzwrotności oraz być definitywnym przysporzeniem majątkowym dla podatnika, jest ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych.

Przykładowo, w wyroku z 19 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 43/16 NSA wskazał, że Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., za przychód można uznać tylko te wartości, które charakteryzują się przyrostem majątku podatnika i tylko te wpłaty, które mają charakter trwały, definitywny, tzn. ich nabywca może nimi rozporządzać jak właściciel, oraz są bezwarunkowe.

Z kolei WSA w Gliwicach w orzeczeniu z 28 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/G1 793/18 zauważył, że:

W ugruntowanym orzecznictwie sądowym dotyczącym omawianego zagadnienia powszechnie przyjmuje się, że za przychód można uznać tylko te wartości, które charakteryzują się przyrostem majątku podatnika i tylko te wpłaty, które mają charakter trwały, definitywny, tzn. ich nabywca może nimi rozporządzać jak właściciel oraz są bezwarunkowe (\`(...)\`). Na pojęcie przychodu składają się zatem trwałe i realne zwiększenia majątku.

Podobne wnioski płyną z rozstrzygnięcia WSA w Warszawie z 23 marca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1670/17:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.).

W świetle ww. przepisu można stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną. (\`(...)\`) Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie Spółce w zarządzanie Kompletów i Zapasu w postaci narzędzi przeznaczonych do produkcji wyrobów gotowych przez X Sp. z o.o., które służyć będą do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, nie powinno generować przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, własność narzędzi wchodzących w skład Kompletów i Zapasu nie będzie bowiem nabywana przez Spółkę, a ich przekazanie nie będzie miało charakteru definitywnego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka nie uzyska swobody dysponowania tymi narzędziami - pozostawać one będą własnością X Sp. z o.o. i będą przeznaczone wyłącznie do wykonywania za ich pomocą Usługi (do umieszczenia na maszynach na produkcji X Sp. z o.o., w Szafach Unibase lub Szafie Paternoster). Jak wynika z Umowy, z końcem współpracy Spółka zobowiązana jest do zwrotu tożsamej ilości ostrych, nadających się do użytku narzędzi skrawających, co przekazane w postaci Kompletów na początku obowiązywania Umowy. Podobnie w przypadku Zapasu - na zakończenie Projektu Spółka przekaże X Sp. z o.o. Narzędzia Nowe z Szafy Paternoster o wartości przynajmniej równej wartości narzędzi przekazanych przez X Sp. z o.o. w ramach Zapasu.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, narzędzia wchodzące w skład Kompletów i Zapasu powierzone zostaną Spółce tylko przejściowo, z zastrzeżeniem zwrotu (podobnie jak np. środki pieniężne lub rzeczy oznaczone co do gatunku w ramach transakcji pożyczki albo towar, w stosunku do którego podatnik miałby wykonać usługę) - i tym samym, w myśl poczynionych wyżej uwag, nie powinny stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Bez względu na powyższe, nawet gdyby uznać, że przekazanie Kompletów i Zapasu Spółce nosi znamiona trwałości a narzędzia nie podlegają zwrotowi, zdaniem Wnioskodawcy przekazanie narzędzi nie powinno skutkować na gruncie Ustawy CIT powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń po stronie Spółki.

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, koniecznym jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał - innymi słowy, musi wystąpić jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu uzyskującego świadczenie, przysporzenie musi mieć charakter majątkowy i jednocześnie nie może ono być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt I SA/GI 596/18).

W tym kontekście należy zatem podkreślić, że oceny nieodpłatności danego świadczenia nie można dokonywać bez analizy całokształtu okoliczności i zależności gospodarczych zaistniałych w ramach danej transakcji oraz subiektywnego przekonania samych stron stosunku prawnego o ekwiwalentności świadczeń. Jeśli bowiem określone - na pierwszy rzut oka - nieodpłatne świadczenie jest w gruncie rzeczy nierozerwalną częścią umowy, w której obie strony mają swoje prawa i obowiązki - wówczas przesłanka jednostronności świadczenia nie jest spełniona (tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.233.2017.2.ZK).

W analizowanym przypadku Spółka otrzymuje Komplety i Zapas wyłącznie w celu prawidłowego wykonania odpłatnej Umowy. Narzędzia te umożliwiają prawidłowe świadczenie Usługi na rzecz X Sp. z o.o., a ich użytkowanie i zużycie odbywa się wyłącznie z korzyścią dla X Sp. z o.o. - w tym świetle, Komplety i Zapas nie stanowią z perspektywy Spółki żadnego realnego przysporzenia, a jedynie zapewniają, że świadczona Usługa zostanie wykonana zgodnie z oczekiwaniami zleceniodawcy.

Z tej perspektywy model współpracy pomiędzy X Sp. z o.o. a Spółką można porównać do szeroko komentowanej w piśmiennictwie instytucji toolingu, polegającego na otrzymaniu przez świadczeniodawcę do dyspozycji określonych narzędzi niezbędnych do wykonania zlecenia przekazywanego mu przez świadczeniobiorcę. W tym zakresie wskazuje się, że bezpłatne udostępnienie określonych dóbr jest w gruncie rzeczy elementem kompleksowego i w sposób oczywisty odpłatnego stosunku kooperacyjnego, który należy rozpatrywać jako całość. Świadczący udostępnia zatem własne narzędzia lub maszyny i choć nie otrzymuje z tego tytułu zapłaty, to jednak uzyskuje swego rodzaju niematerialną, gospodarczo uchwytną korzyść, przede wszystkim w postaci pewności właściwego i zgodnego z oczekiwaniami spełnienia świadczenia przez podwykonawcę, z którym nawiązał współpracę (por. m.in. Varga Władysław. Nieodpłatne świadczenia w podatku dochodowym od osób prawnych. cz. 1. Przegląd podatkowy 2011/4). Korzyść ta jest właśnie ekwiwalentem, który powoduje, że w takiej sytuacji nie dochodzi do powstania świadczenia nieodpłatnego w rozumieniu przepisów Ustawy CIT.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku o interpretację z 30 września 2014 r., nr IPPB5/423-673/J4-2/MW, podatnik wskazał, że kontrahent nieodpłatnie udostępnia mu powierzchnię biurową w celu świadczenia usług na jego rzecz, przy czym podatnik ten nie jest uprawniony do zmiany przeznaczenia tej powierzchni biurowej, a udostępniana powierzchnia jest niezbędnym narzędziem służącym wykonaniu usług na rzecz kontrahenta. Bez powierzchni biurowej podatnik musiałby pozyskać tego rodzaju lokale od innego kontrahenta, w związku z czym musiałaby ponieść dodatkowe koszty wynajmu lub zakupu powierzchni, co bezpośrednio skutkowałoby istotnym zwiększeniem kosztu usług. Co więcej, dzięki udostępnieniu powierzchni, wnioskodawca miał możliwość wykonywać swoje usługi w sposób najbardziej dopasowany do potrzeb usługobiorcy. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się, że nie dojdzie wówczas do powstania przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie tego podatnika.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 grudnia 2019 r., nr KDIB1-1.4010.402.2019.2.ŚS zgodził się z wnioskodawcą, że nie dochodzi do powstania po jego stronie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy kontrahent udostępnia mu bez wynagrodzenia matryce w celu umożliwienia prawidłowej realizacji zlecenia. W interpretacji wskazano, że udostępnione matryce produkcyjne wykorzystywane są wyłącznie w ramach realizacji kontraktu, a ich wykorzystanie umożliwia realizację produkcji części samochodowych w ramach zlecenia zgodnie z narzuconą specyfikacją i wymaganymi przez kontrahenta standardami jakości. Ponadto wnioskodawca zaznaczył, że w ramach realizacji kontraktu może potencjalnie zaproponować kontrahentowi korzystniejsze ceny dostarczanych wyrobów w porównaniu z sytuacją, gdyby nie doszło do udostępnienia matryc produkcyjnych na jego rzecz.

Spółka zauważa ponadto, że również, i w analizowanym zdarzeniu przyszłym fakt udostępnienia jej Kompletów i Zapasu znajduje odzwierciedlenie w wysokości wynagrodzenia, jakie Spółka będzie otrzymywać z tytułu wykonania Usługi. Na skutek przekazania Spółce tych narzędzi, X Sp. z o.o. będzie ponosić niższe koszty Usługi aniżeli w przypadku braku udostępnienia Spółce Kompletów i Zapasu - fakt udostępnienia narzędzi znajduje bowiem odzwierciedlenie w przyjętej przez X Sp. z o.o. oraz Spółkę formie wynagrodzenia za wykonywane przez Spółkę Usługi (cost-per-part). Powyższe stanowi kolejny argument za przyjęciem podejścia, że przekazaniu Spółce Kompletów i Zapasu nie sposób przypisać braku ekwiwalentności.

Reasumując, Wnioskodawca jest zdania, że przekazanie Kompletów i Zapasu, które będą służyć do wykonywania na nich przez Spółkę Usługi, nie będzie skutkowało powstaniem po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Ad. 3

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (ze źródła przychodu) lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wyliczonych w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W myśl powyższego, wszystkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, powinny być rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów, o ile nie zostały one wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Należy zauważyć, iż kosztami uzyskania przychodów mogą być również te wydatki, które nie generują wprost konkretnych przychodów, a mają tylko pośredni charakter.

Definicja kosztów uzyskania przychodów zawarta w ww. przepisie jest dość ogólna. Niemiej, zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, praktyce interpretacyjnej organów podatkowych jak i doktrynie prawa podatkowego wypracowane zostały przesłanki, które pozwalają na uznanie wydatków za koszty uzyskania przychodów. Przesłankami tymi są:

1.  poniesienie wydatku przez, podatnika;
2.  rzeczywiste poniesienie kosztu;
3.  związek poniesionego kosztu z prowadzoną działalnością gospodarczą;
4.  poniesienie kosztu w celu osiągnięcia przychodów, zachowania bądź zabezpieczenia ich źródła;
5.  należyte udokumentowanie kosztu;
6.  brak wymienienia w katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do Kompletów i Zapasu przekazanych Spółce na początku współpracy z X Sp. z o.o., kosztem uzyskania przychodów Spółki nie będzie wartość poszczególnych narzędzi z Zapasu i jednego z trzech Kompletu, które stanowią własność X Sp. z o.o., a które będą pobierane z Szafy Paternoster i umieszczane na produkcji (w Szafach Unibase) - zdaniem Wnioskodawcy nie ponosi on bowiem wydatków z tego tytułu.

Ponadto, Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku zastosowania nie znajdzie art. 15 ust. li Ustawy CIT, w myśl którego w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 12 ust. 5-6a, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5 i 6 albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5a i 6a powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14a, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

\-pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt I.

Powyższa konstatacja wynika z faktu, że udostępnienie Spółce Kompletów i Zapasu, jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, nie będzie prowadzić do powstania po stronie Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń, gdyż nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy żadnego realnego przysporzenia. Tym samym, wydanie tych narzędzi nie będzie prowadziło do zmniejszenia wartości aktywów Spółki i nie powinno być traktowane jako koszt uzyskania przychodów.

Ad. 5

Mając na uwadze przywołane uprzednio regulacje Ustawy CIT w zakresie kosztów uzyskania przychodów, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania jako kosztów podatkowych wydatków związanych z regeneracją i naprawą należących do X Sp. z o.o. narzędzi, przekazanych na początku Projektu jako Komplety i Zapas, a także Narzędzi Nowych, które zostały wydane z Szafy Paternoster (ich własność przeszła na X Sp. z o.o.), umieszczone na maszynach, a następnie stępione i zwrócone do regeneracji (umieszczone w Szafie Unibase a następnie w Tool Room).

Zdaniem Spółki, wydatki te wykazują niewątpliwy związek z przedmiotem zawartej z X Sp. z o.o. Umowy. Spółka na mocy tej Umowy zobowiązuje się do świadczenia Usługi w postaci zapewnienia X Sp. z o.o. ciągłości zaopatrzenia w umownie ustalone narzędzia skrawające, potrzebne w procesie produkcyjnym X Sp. z o.o. (poprzez ich zakup oraz zarządzanie ich dostawami), utrzymywanie odpowiedniego stanu magazynowego ostrych (tj. sprawnych) narzędzi, odpowiednie magazynowanie tych narzędzi, ich ustawianie (tj. przygotowanie do ich montażu w obrabiarce klienta), a także regenerację tych narzędzi. Jak wynika zatem z Umowy, naprawa i regeneracja narzędzi stanowiących własność X Sp. z o.o. to świadczenia będące elementem kompleksowej Usługi, do których Spółka jest zobowiązana umownie jako usługodawca.

W konsekwencji, koszty regeneracji i napraw narzędzi (wydatki ponoszone na rzecz podmiotów trzecich) ponoszone będą w celu należytego wykonania zobowiązania umownego i osiągnięcia należnego z tego tytułu przychodu - wynagrodzenia za Usługę. Koszty te zostały uwzględnione w wysokości wynagrodzenia należnego Spółce od X Sp. z o.o. w związku ze świadczeniem Usługi. W ocenie Wnioskodawcy przesądza to o tym, że wydatki będące przedmiotem zapytania będą pozostawać w związku z działalnością gospodarczą Spółki i ponoszone będą w celu osiągnięcia przez nią przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy analizowana sytuacja wykazuje także pewne podobieństwa do umów toolingu. Spółka pragnie w tym miejscu zwrócić uwagę, że w takich przypadkach, w praktyce interpretacyjnej nie budzi wątpliwości, że użytkownikowi narzędzi przysługuje prawo do odliczenia kosztów związanych z ich utrzymaniem (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2013 r., nr IBPBI/2/423-657/13/BG). Zdaniem Wnioskodawcy udostępnienie mu Kompletów i Zapasu można uznać za pokrewny przypadek - narzędzia udostępniane będą przez X Sp. z o.o. celem realizacji Umowy, będą pozostawać własnością X Sp. z o.o. i będą podlegać zwrotowi.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia w wyniku podatkowym kosztów regeneracji/napraw ww. narzędzi.

Ad. 6

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów oraz koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale których poniesienie prowadzi do ich osiągnięcia (zachowania albo zabezpieczenia ich źródła).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, co do zasady, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz, w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W przypadku zaś kosztów bezpośrednio związanych z przychodami danego roku podatkowego poniesionych po zakończeniu tego roku podatkowego, Ustawa CIT w ust. 4b art. 15 wprowadza zasadę, że koszty takie poniesione do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty zaś bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego poniesione po dniach wskazanych w art. 15 ust. 4b Ustawy CIT, w myśl art. 15 ust. 4c Ustawy CIT, podlegają potrąceniu w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W odniesieniu natomiast do kosztów pośrednich, w art. 15 ust. 4d Ustawa CIT statuuje zasadę ich bieżącego rozliczenia w wyniku podatkowym, wskazując, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak należy rozumieć moment poniesienia kosztu, wskazuje z kolei art. 15 ust. 4e Ustawy CIT - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h. uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przedkładając powyższe na grunt rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Narzędzi Nowych Spółka powinna kwalifikować jako koszty bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi przez Spółkę w związku ze świadczeniem Usługi. Nie ulega bowiem wątpliwości, że koszty te ponoszone będą w celu uzyskania konkretnego przychodu od konkretnego kontrahenta. W konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty te powinny podlegać ujęciu w wyniku podatkowym Spółki za okres, w który m Spółka osiągać będzie przychody ze świadczenia Usługi.

Z uwagi jednak na to, że Usługa będzie rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych - należy dodatkowo rozstrzygnąć, z którym konkretnie okresem (miesiącem) należy wiązać koszt danego narzędzia.

Zważywszy na przyjęty sposób obliczania wynagrodzenia za wykonaną Usługę, zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do zaliczenia powyższych wydatków do kosztów w rozliczeniu za miesiąc, w którym poszczególne narzędzia zostaną pobrane z Szafy Paternoster. Wnioskodawca jest zdania, że koszt nabycia narzędzi warunkuje uzyskanie przychodu w miesiącu, w którym narzędzia zostały pobrane z Szafy Paternoster (przekazane do dyspozycji X Sp. z o.o. w ramach świadczenia Usługi, za którą Spółka uzyskuje wynagrodzenie). Wartość narzędzi nabytych w celu świadczenia Usługi uwzględniona została bowiem w kalkulacji wynagrodzenia cost-per-part (koszt wyprodukowania jednego bloku silnikowego przez X Sp. z o.o. uwzględnia w szczególności koszty zużycia narzędzi, obejmujące koszty wymiany elementów skrawających i dodatkowych) należnego za miesiąc, w którym narzędzie to zostało wydane.

Spółka pragnie wskazać, że prawidłowość takiego podejścia została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zbliżonych do przedstawionego przez Spółkę stanach faktycznych. Przykładowo, w interpretacji z 3 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP2- 1.4010.364.2018.l.JC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą, że wydatki poniesione na nabycie urządzeń/materiałów powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w tym okresie rozliczeniowym, w którym podatnik uzyska przychód, którego dotyczą te koszty. Organ zgodził się, że podatnik będzie uprawniony do potrącenia wydatków (kosztów urządzeń/materiałów przeznaczonych do wbudowania w ramach usługi budowlanej) jako kosztów podatkowych w dacie uzyskania przychodu z tytułu usługi, na potrzeby kalkulacji którego uwzględniono wartość nabywanych urządzeń/materiałów, niezbędnych do wyświadczenia usługi. Zważywszy, że w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) będącym przedmiotem wniosku, przychód taki powstawał w dacie podpisania przejściowego świadectwa płatności - wnioskodawca był uprawniony do rozliczenia kosztów podatkowych związanych z wydatkami na nabycie materiałów/urządzeń również w momencie podpisania tego dokumentu, gdyż przedmiotowe wydatki na nabycie urządzeń/materiałów były uwzględnione w wystawionym świadectwie jako element kalkulacji należnego wynagrodzenia.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy nie sposób przyjąć, by koszt podatkowy z tytułu nabycia Narzędzi Nowych na potrzeby świadczenia Usługi powstawał we wcześniejszym momencie aniżeli moment pobrania narzędzi z Szafy Paternoster. Do czasu wydania narzędzia z Szafy Paternoster można je porównać do towaru handlowego, który znajduje się w magazynie dystrybutora do czasu dokonania dostawy na rzecz klienta. Wydatek na nabycie takiego towaru nie stanowi bowiem, na gruncie Ustawy CIT, kosztu pośrednio związanego z przychodem z jego zbycia, lecz koszt bezpośredni. Dopiero więc wydanie takiego towaru przez dystrybutora na rzecz nabywcy uprawnia podatnika - dystrybutora - do zaliczenia wydatku na nabycie towaru handlowego w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Przekładając powyższe na grunt analizowanego zagadnienia, uznać należy, że dopiero pobranie narzędzia z Szafy Paternoster, z którym wiąże się przejście prawa do dysponowania tym narzędziem na X Sp. z o.o., można rozpatrywać w kategoriach kosztów uzyskania przychodów po stronie Spółki. Zasada zaś rządząca rozpoznawaniem kosztów bezpośrednio związanych z przychodem, nakazująca rozpoznanie kosztu w momencie powstania przychodu, prowadzi do wniosku, że moment poniesienia ww. kosztów należy powiązać z przychodem miesiąca, w którym to pobranie nastąpiło (wszak wydanie X Sp. z o.o. narzędzia stanowi element Usługi, z tytułu której Spółka osiąga przychód w okresie rozliczeniowym, w którym doszło do wydania narzędzia).

Podsumowując, zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do zaliczenia wydatków na nabycie Narzędzi Nowych do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu za miesiąc, w którym poszczególne narzędzia zostaną pobrane z Szafy Paternoster, w celu ich przygotowania do wydania na produkcję X Sp. z o.o.

Ad. 7

a)

W odniesieniu do kwestii przekazania Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster w momencie zakończenia współpracy z X Sp. z o.o., mając na uwadze postanowienia Umowy regulujące zasady tego przekazania, a więc jego rozliczenie wartościowe, Spółka stoi na stanowisku, że przekazanie takie będzie implikowało po jej stronie powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, katalog przychodów obejmuje także wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z określonymi wyjątkami. Zgodnie z art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jak wynika z art. 12 ust. 3a Ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniami, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z Umową, na koniec Projektu Spółka jest zobowiązana do zwrotu znajdującego się w Szafie Paternoster Zapasu - aktualnego na moment zakończenia współpracy (w tym Nowych Elementów Skrawających stanowiących własność Spółki oraz Zregenerowanych Elementów Skrawających stanowiących własność X Sp. z o.o., ale poddanych regeneracji na koszt Spółki). W sytuacji, gdy na zakończenie Projektu wartość Nowych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster, ustalona w oparciu o przyjęty między Stronami cennik, będzie wyższa aniżeli wartość narzędzi przekazanych Spółce na moment rozpoczęcia współpracy jako Zapas (a „zużytych” w trakcie świadczenia Usługi), X Sp. z o.o. odkupi od Spółki Nowe Elementy Skrawające znajdujące się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy za cenę równą wartości Nowych Elementów Skrawających oraz poniesionych przez Spółkę kosztów regeneracji Zregenerowanych Elementów Skrawających znajdujących się w Szafie Paternoster na moment zakończenia współpracy, pomniejszonej o wartość narzędzi przekazanych w ramach Zapasu na początku współpracy. Taka kalkulacja zakłada bowiem „wyrównanie” Spółce nadwyżki Zapasu z dnia zakończenia Projektu nad wartością Zapasu udostępnionego przed rozpoczęciem produkcji seryjnej przez X Sp. z o.o.

Wnioskodawca uważa zatem, że jego przychodem w tym przypadku będzie skalkulowana w powyższy sposób należność od X Sp. z o.o. W świetle cytowanych regulacji, przychód ten powstanie w dacie wydania Nowych Elementów Skrawających i Zregenerowanych Elementów Skrawających z Szafy Paternoster (dzień inwentaryzacji i protokolarnego przekazania).

b)

Równolegle, Spółka uważa, że będzie uprawniona do rozliczenia jako kosztów podatkowych wydatków na nabycie Nowych Elementów Skrawających oraz wydatków na regenerację Zregenerowanych Elementów Skrawających. Wydatki te niewątpliwie związane są z przychodem w postaci wynagrodzenia należnego od X Sp. z o.o. i powinny zostać potrącone w miesiącu jego uzyskania. Tym samym, skoro - jak wynika z uzasadnienia zaprezentowanego w lit. a) powyżej - przychód z tytułu zwrotu Zapasu (przekazania Nowych Elementów Skrawających i Zregenerowanych Elementów Skrawających pozostałych w Szafie Paternoster) wystąpi w dniu inwentaryzacji, rozliczenia i protokolarnego przekazania zawartości Szafy Paternoster, wtedy również należy rozpoznać bezpośrednio związane z tym przychodem koszty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienia się, że w zakresie dotyczącym podatku o towarów i usług wydano/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.