Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1127/14-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-29
Teza: 1. Czy wygaśnięcie należności z tytułu dostaw i usług i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek spowoduje powstanie przychodu dla Wnioskodawcy? 2. Czy wygaśnięcie zobowiązań z tytułu dostaw i usług i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek spowoduje powstanie przychodu dla Spółki Przejmowanej a w konsekwencji dla Spółki Przejmującej jako następcy prawnego?
Słowa kluczowe: konfuzja; połączenie; pożyczka; przychód; wygaśnięcie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2014r. (data wpływu 3 listopada 2014r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 3 listopada 2014r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych z tytułu wygaśnięcia należności z tytułu dostaw i usług jak i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Przejmująca”) oraz B. (dalej: „Spółka Przejmowana”) zwane dalej razem: „Spółkami” należą do tej samej grupy kapitałowej. Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W roku 2015 planowane jest zarejestrowanie połączenia obu Spółek (dalej: „Połączenie”). Na dzień zarejestrowania Połączenia Wnioskodawca będzie posiadał 100% udziałów Spółki Przejmowanej.

Połączenie nastąpi w trybie art. 402 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (dalej: „KSH”) poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę (tzw. połączenie przez przejęcie).

W związku z faktem, że na dzień zarejestrowania Połączenia Wnioskodawca będzie posiadał 100% udziałów Spółki Przejmowanej, Połączenie przeprowadzone będzie bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy (zgodnie z art. 515 § 1 KSH).

Połączenie nastąpi metodą łączenia udziałów i w związku z tym nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Przejmowanej (zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt . 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, dalej: „UoR”)

Na dzień rejestracji Połączenia Spółki mogą mieć wzajemne rozliczenia: Wnioskodawca może posiadać od Spółki Przejmowanej należności z tytułu dostaw i usług oraz Wierzytelność z tytułu pożyczki.

W obu Spółkach rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z faktem, iż rejestracja połączenia spółek planowana jest na rok 2015, Wnioskodawca wnosi o analizę konsekwencji podatkowych zdarzenia opisanego we wniosku na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”) obowiązujących po dniu 1 stycznia 2015 r.

W związku z faktem, iż Spółka Przejmująca będzie następcą prawnym Spółki Przejmowanej, Spółka Przejmująca posiada interes prawny w celu określenia zgodnego z prawem rozliczenia podatku CIT Spółki Przejmowanej (w kontekście pytania nr 2).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wygaśnięcie należności z tytułu dostaw i usług i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek spowoduje powstanie przychodu dla Wnioskodawcy?
2.  Czy wygaśnięcie zobowiązań z tytułu dostaw i usług i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek spowoduje powstanie przychodu dla Spółki Przejmowanej a w konsekwencji dla Spółki Przejmującej jako następcy prawnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 3 powołanej ustawy).

Wygaśnięcie należności w drodze konfuzji nie znalazło się w katalogu przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, aby ocenić czy wygaśnięcie wierzytelności posiadanych wobec Spółki Przejmowanej na skutek ewentualnej konfuzji, spowoduje powstanie przychodu dla Wnioskodawcy należy wskazać, czy w wyniku konfuzji powstanie jakiekolwiek przysporzenie po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, do takiego przysporzenia nie dochodzi.

W świetle art. 247 Kodeksu Cywilnego (K.C.) do konfuzji dochodzi, gdy na skutek określonego zdarzenia nastąpi połączenie w rękach tego samego podmiotu określonego prawa i związanego z nim obowiązku (prawa przysługującego wierzycielowi i obowiązku dłużnika). Zgodnie z wykładnią art. 247 K.C. w wyniku konfuzji nie dochodzi do uregulowania zobowiązania, lecz zobowiązanie wygasa z mocy prawa.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie wierzytelności w drodze konfuzji nie jest tożsame z ich spłatą. Konsekwentnie wygaśnięcie należności na skutek konfuzji nie powoduje powstania przysporzenia po stronie Wnioskodawcy przez co nie może prowadzić do powstania przychodu podatkowego.

Podsumowując wygaśniecie należności z tytułu dostaw i usług oraz z tytułu pożyczek w wyniku przejęcia Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Wygaśnięcie wierzytelności będzie więc dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zbieżne z brzmieniem m.in. następujących interpretacji prawa podatkowego: interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPB3/423-411/10-2/AG) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2013 r., (sygn. IIPPB3/423-355/13-2/KK).

Ad. 2.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji Podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się m.in. osób prawnych (w tym kapitałowych spółek handlowych) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Z kolei, w myśl art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji Podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

W myśl przytoczonego artykułu Wnioskodawcy będą przysługiwały wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego Spółki Przejmowanej, w tym również prawa i obowiązki związane z rozliczeniem podatkowym.

Jednocześnie, przepisy art. 93e Ordynacji Podatkowej wskazują iż powyższe zasady wprowadzone art. 93 Ordynacji Podatkowej stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy nie stanowią inaczej.

W wyniku połączenia dojdzie do sytuacji, w której jeden i ten sam podmiot stanie się dłużnikiem i wierzycielem w danym stosunku zobowiązaniowym, a tym samym w jednym podmiocie skupią się zobowiązania i należności pomiędzy spółkami, które przed połączeniem były osobnymi podmiotami. Oznacza to, że dojdzie do ich wygaśnięcia (konfuzji) w wyniku połączenia.

Należy zauważyć, iż brak jest przepisów regulujących konsekwencje podatkowe związane z konfuzją wierzytelności należności pomiędzy spółkami.

W ocenie Wnioskodawcy wygaśnięcie należności w wyniku konfuzji osoby dłużnika i wierzyciela nie jest tożsame ze zrzeczeniem się i umorzeniem wierzytelności. W szczególności, dłużnik nie powinien ponosić konsekwencji w CIT w postaci konieczności rozpoznania dochodu podlegającego opodatkowaniu, ponieważ w dniu połączenia wierzytelność nie została umorzona, ale przestała istnieć z mocy prawa, tj. efektywnie doszło do jej uregulowania. Jednocześnie wierzyciel nie powinien być uprawniony do rozpoznania kosztów podatkowych.

W związku z planowanym połączeniem nastąpi wygaśnięcie z mocy prawa należności i zobowiązań pomiędzy spółkami.

Tak więc dojdzie do zmniejszenia z mocy prawa aktywów i pasywów łączonych Spółek o dokładnie taką samą kwotę. Planowana konfuzja nie wpłynie na wzrost majątku (czy też aktywów w rozumieniu rachunkowym) Połączonych spółek.

W opisywanym stanie faktycznym nie można mówić także o umorzeniu zobowiązania, które jest uznawane za przychód zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 508 KC zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W rezultacie, nie wystąpi umorzenie zobowiązania w takiej formie, gdyż nie zostanie spełniona przesłanka w postaci złożenia oświadczenia woli.

Analiza wskazanych wyżej przepisów KC prowadzi zatem do wniosku, iż konfuzja zobowiązań pomiędzy Spółkami, w wyniku Połączenia Spółek w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie może zostać uznana za żadną ze wskazanych form umorzenia zobowiązania.

Wnioskodawca chciałaby także wskazać, że w świetle przepisów KC, do momentu Połączenia Spółek nie upłynie okres niezbędny do przedawnienia zobowiązań.

Jeżeli zatem konfuzja nie stanowi umorzenia zobowiązania (w żadnej z form), ani w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi przedawnienie zobowiązań, to należy stwierdzić, ze w wyniku konfuzji w podmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) Ustawy o CIT.

W opinii Wnioskodawcy, na brak przychodu w związku z planowaną konfuzją (zarówno dla Spółki Przejmującej jak i Przejmowanej), wskazują także zasady księgowego ujmowania łączenia spółek kapitałowych zgodne z ad. 44c ust. 1-3 UoR.

Przy rozliczeniu połączenia, sumowaniu na dzień połączenia podlegają poszczególne pozycje aktywów i pasywów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim dokonaniu wyłączeń należności i zobowiązań pomiędzy Spółkami oraz innych rozrachunków o podobnym charakterze. W związku z powyższym przestaną występować w księgach rachunkowych nierozliczone salda rozrachunków pomiędzy spółkami.

Podsumowując, wygaśnięcie należności z tytułu dostaw i usług i z tytułu pożyczek na skutek konfuzji, która nastąpi w wyniku połączenia spółek nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki Przejmowanej, a w konsekwencji dla Spółki Przejmującej jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej.

Stanowisko to jest potwierdzone brzmieniem m. in. następujących interpretacji prawa podatkowego:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 marca 2013 r, (sygn. IBPBI/2/423-1570/12/CzP),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r. (sygn. ILPB3/423-122/14-2/PR),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 czerwca 2010 r. (sygn. ITPB3/423-126/10/MT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.