Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.102.2018.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem przez Spółkę wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokryciem kosztów szkoleń nastawionych na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności.
Słowa kluczowe: przychód; płatnik; studia-studia podyplomowe; szkolenie; zarząd-prezes zarządu; zarządzanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem przez Spółkę wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokryciem kosztów szkoleń nastawionych na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem przez Spółkę wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokryciem kosztów szkoleń nastawionych na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący sp. z o.o. zawarł z osobą fizyczną (dalej również jako Zarządzający), umowę o świadczenie usług zarządzania (dalej Umowa lub umowa).

Zgodnie z ww. umową Zarządzający został powołany do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu. W umowie został wprowadzony zapis, zgodnie z którym Zarządzającemu przysługuje pokrycie kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych związanych z pełnioną funkcją, co obejmuje m.in. koszty przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia, koszty szkoleń, kursów i seminariów, z zastrzeżeniem, iż limit wydatków na ten cel w roku obrotowym wynosi 10.000 zł. Warunkiem pokrycia kosztów, o których mowa w zdaniu poprzednim, jest uzyskanie akceptacji Rady Nadzorczej przed poniesieniem kosztów.

Zarządzający uzyskał zgodę Rady Nadzorczej na skierowanie na podyplomowe studia oraz dofinansowanie ww. studiów w kwocie 6.000 zł. Studia zapewnią Zarządzającemu poziom kształcenia i możliwość uczestnictwa w projektach międzynarodowych, a także dostęp do najbardziej aktualnej wiedzy dotyczącej zarządzania firmą oraz światowych trendów gospodarczych. Zarządzający w ramach możliwości uczestnictwa w studiach podyplomowych zobowiązany jest do:

1.  regularnego uczęszczania na zajęcia;
2.  wykorzystania dofinansowania tylko do celów związanych z dokształceniem;
3.  przedstawienia odpowiednich dokumentów stwierdzających miejsce, liczbę zajęć obowiązkowych oraz terminy egzaminów;
4.  ukończenia dokształcenia w przewidywanym terminie;
5.  przedstawienia dyplomu ukończenia studiów podyplomowych.

Ponadto w sytuacji, w której Zarządzający w trakcie nauki na studiach podyplomowych lub w terminie 3 lat po jej ukończeniu:

1.  zrezygnuje z funkcji Prezesa Zarządu
2.  zostanie odwołany z funkcji Prezesa Zarządu z przyczyn leżących po jego stronie,

jest obowiązany do zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę na jego naukę w wysokości proporcjonalnej do czasu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu po ukończeniu, chyba że Spółka odstąpi od żądania zwrotu kosztów w części lub w całości.

Należy zaznaczyć, że uzyskanie przez Zarządzającego dodatkowej wiedzy jest w interesie i na korzyść Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń przez Spółkę, które są w związku z wykonywaniem powierzonych Zarządzającemu obowiązków stanowi przychód osoby Zarządzającej, a tym samym czy powstaną dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń przez Spółkę, które są w związku z wykonywaniem powierzonych Zarządzającemu obowiązków nie stanowią przychodu osoby Zarządzającej, a tym samym nie powstaną dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przychodami z działalności menedżerskiej są otrzymane lub postawione do dyspozycji menedżera w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.; dalej jako ustawa PIT).

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody uzyskane m.in. na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie art. 11 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 oraz art. 20 ust. 3 ustawy (winno być: art. 19, art. 25b i art. 30f,), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z literalnej wykładni ostatniego z powołanych przepisów, aby wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń stanowiła przychód, świadczenia te muszą zostać faktycznie otrzymane przez osobę, na rzecz której są dokonywane.

Taką interpretację potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1657/13, jak również organy podatkowe – w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca lipca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.57.2017.1.AB, czytamy, że „dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Zgodnie z powyższym stwierdzić należy, że na gruncie przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, podstawową przesłanką powstania przychodu jest fakt otrzymania konkretnie określonego świadczenia. Konsekwentnie zaś, stawianie tezy o powstaniu przychodu z tytułu świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń u podatnika, który nie jest beneficjentem tych świadczeń (tzn. nie odnosi w ich rezultacie wymiernych korzyści finansowych), nie znajduje żadnych podstaw prawnych.

W tym miejscu wskazać należy, że w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny (oceniając przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT przez pryzmat ich zgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej) uznał, że „za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Co prawda powyższe orzeczenie dotyczy nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracowników, niemniej jednak przez analogię może ono również mieć zastosowanie do świadczeń otrzymywanych przez osoby zatrudnione na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem – o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT.

Uwzględniając powyższe ustalenia Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12 stwierdził, że „jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy obowiązanego do właściwego zorganizowania pracy”.

Z kolei w wyroku z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy”.

Warto zwrócić uwagę, że zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 czerwca 2015 r. nr IBPBII/1/4511-304/15/BJ, w której wyjaśniono, że „mając na uwadze powyżej wymienione cechy nieodpłatnego świadczenia jako elementu przychodu pracowniczego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że udział w pikniku sportowo-rekreacyjnym organizowanym przez pracodawcę nie spełnia kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści). Nawet gdy przyjmuje się, że pracownik dobrowolnie uczestniczy w takiej imprezie nie pojawia się u niego korzyść nawet w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie piknik organizowany przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Udział w pikniku zaoferowanym przez pracodawcę nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika także z tego powodu, że brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich pracowników i ich rodzin – przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

W konsekwencji, udział pracownika jak również członków jego rodziny w opisanym pikniku sportowo-rekreacyjnym nie będzie stanowił dla niego przychodu ze stosunku pracy, tym samym dla Wnioskodawcy (jako płatnika) nie powstaną obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Tak samo – z przyczyn wyżej wskazanych – należy ocenić skutki podatkowe uczestnictwa w pikniku zaproszonych gości. Również w tym przypadku na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika”.

Ww. interpretację indywidualną na zasadzie analogi można odnieść do otrzymywanych świadczeń przez Zarządzającego dotyczących zwrotu wydatków za udział w studiach podyplomowych oraz pokrycia kosztów szkoleń. W sytuacji, w której nie ma możliwości ustalenia wartości przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń wówczas nie można przypisać takiego przychodu.

Przyjąć zatem należy, że pomimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 13 pkt 9 i art. 11 ustawy o PIT, nie każde nieodpłatne świadczenie spełnione przez pracodawcę/świadczeniodawcę na rzecz Zarządzającego podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

Ponadto należy podkreślić, co wskazano w stanie faktycznym, iż świadczenie na rzecz Zarządzającego jest przekazywane tylko i wyłącznie w celu podniesienia kwalifikacji odnoszących się do wykonywania zadań wynikających z umowy.

Warta uwagi jest również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 stycznia 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.339.2017.2.KF, w której wskazuje, że „Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy Zarządzający został zobowiązany (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych szkoleniach. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wprost poinformował, że na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania Spółka zobowiązuje Zarządzającego do uczestnictwa w szkoleniach, ponieważ mają one wpływ na prawidłowe realizacje przez niego zadań, udział w szkoleniach Zarządzającego przyczyni się do lepszego wykonywania zadań przez Zarządzającego na rzecz Spółki, tym samym udział w szkoleniach Zarządzającego leży również w interesie Spółki, zatem w takiej sytuacji nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie Zarządzającego, gdyż uczestnictwo w takich szkoleniach jest jednym z warunków wykonywania umowy. W tej kwestii zastosowanie znajduje też orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, w którym wskazano, że aby można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi dojść do uzyskania korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który podatnik musiałby ponieść. W sytuacji, w której Zarządzający obowiązkowo odbywa szkolenie, które leży w interesie Spółki i za które sam by nie zapłacił – nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z powyższego tytułu”.

Zgodnie z powyższym zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń jest bezpośrednio związane z wykonywaniem powierzonych mu obowiązków w Spółce. Uczestnictwo Zarządzającego w studiach podyplomowych/szkoleniach jest w interesie Spółki i na jej rzecz, ponieważ zapewni to Zarządzającemu wyższy poziom kształcenia i możliwość uczestniczenia w międzynarodowych projektach oraz dostęp do najbardziej aktualnej wiedzy dotyczącej zarządzania firmą czy światowych trendów gospodarczych, co tym samym przyczyni się do poprawy sposobu zarządzania Spółką.

W związku z powyższym zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń pozostających w związku z wykonywaniem powierzonych mu obowiązków, nie stanowi przychodu osoby Zarządzającej, ponieważ podnoszenie kwalifikacji przez Zarządzającego leży w interesie Wnioskodawcy i bez otrzymanego wsparcia finansowego Zarządzający sam nie skorzystałby z przedmiotowych świadczeń.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń przez Spółkę, które są w związku z wykonywaniem powierzonych Zarządzającemu obowiązków nie stanowią przychodu osoby Zarządzającej, a tym samym nie powstaną dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy określa źródła przychodów, gdzie między innymi ustawodawca w pkt 2 wymienia działalność wykonywaną osobiście. Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został natomiast w art. 13 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 13 cyt. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się między innymi przychody:

*   otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy),
*   uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy (art. 13 pkt 9 ustawy).

Mając powyższe na uwadze, przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9 ustawy).

Jednocześnie, na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego źródła ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Mając na uwadze powyższe, przychodem Zarządzającego będzie zarówno wartość wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczenie usług zarządzania, jak i inne świadczenia pozapłacowe, które przysługują mu na podstawie tej umowy i stanowią dla niego definitywne przysporzenie. Jednocześnie, jeżeli dla Zarządzającego w związku z realizacją umowy o świadczenie usług zarządzania powstanie przychód do opodatkowania, który nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka zobligowana będzie do realizacji obowiązków płatnika wynikających z cytowanego wyżej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do świadczeń pozapłacowych, które otrzymuje Zarządzający, należy zatem dokonać oceny, czy stanowią one przychód podatkowy, tj. czy stanowią one – zgodnie ze wskazaną powyżej definicją przychodu – realne przysporzenie majątkowe Zarządzającego, które należałoby zakwalifikować jako nieodpłatne świadczenie.

W związku z powyższym należy wskazać, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie Zarządzającego przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy zostało spełnione w pełni dobrowolnie, tj. na zasadzie własnej woli – a nie w wykonaniu obowiązku. Przychód Zarządzającego będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie Zarządzającego (a nie w interesie Spółki) i przyniesie Zarządzającemu korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem Zarządzającego, gdy korzyść jest wymierna i przypisana jemu indywidualnie.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług zarządzania Zarządzającemu przysługuje pokrycie kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych związanych z pełnioną funkcją. Warunkiem pokrycia ww. kosztów jest uzyskanie akceptacji Rady Nadzorczej przed poniesieniem kosztów. Zarządzający uzyskał zgodę Rady Nadzorczej na skierowanie na podyplomowe studia oraz dofinansowanie ww. studiów w kwocie 6.000 zł. Studia zapewnią Zarządzającemu poziom kształcenia i możliwość uczestnictwa w projektach międzynarodowych, a także dostęp do najbardziej aktualnej wiedzy dotyczącej zarządzania firmą oraz światowych trendów gospodarczych.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie kosztów szkoleń przez Spółkę, które są w związku z wykonywaniem powierzonych Zarządzającemu obowiązków stanowi przychód osoby Zarządzającej, a tym samym czy powstaną dla Wnioskodawcy (jako płatnika) obowiązki związane z pobraniem i odprowadzeniem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy udział Zarządzającego w szkoleniu nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności, Zarządzający otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę – Zarządzający musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku wskazanego przez Wnioskodawcę zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe, na które Rada Nadzorcza Spółki wyraziła zgodę. Celem odbycia ww. studiów jest podniesienie kwalifikacji zawodowych Zarządzającego związanych z pełnioną funkcją.

W takim przypadku zwrot przez Spółkę kosztów odbycia ww. studiów podyplomowych, jak również pokrycie kosztów szkoleń związanych z realizacją powierzonych Zarządzającemu obowiązków należy zakwalifikować jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest to bowiem sytuacja, w której Zarządzający podnosi własne kwalifikacje zawodowe poprzez poszerzenie wiedzy i umiejętności niezbędnych do należytego wykonania zawartej umowy.

Zdaniem tut. Organu, w okolicznościach przedstawionych w treści wniosku przesłanki, o których mowa w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – zostaną spełnione.

Po pierwsze, świadczenie zostanie spełnione za zgodą Zarządzającego. Jak wskazano w treści wniosku, warunkiem pokrycia przedmiotowych kosztów jest uzyskanie akceptacji Rady Nadzorczej przed poniesieniem wydatków. Nie sposób zatem uznać, że Zarządzający nie korzysta ze świadczenia dobrowolnie, jeżeli zobowiązany jest do uzyskania zgody Rady Nadzorczej w kwestii otrzymania dofinansowania do studiów podyplomowych lub pokrycia kosztów udziału w szkoleniu. Z treści wniosku nie wynika ponadto, aby odbycie studiów podyplomowych lub udział w szkoleniu było jednym z obligatoryjnych warunków wykonania umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej przez Wnioskodawcę.

Po drugie, świadczenie zostanie spełnione w interesie Zarządzającego. Co prawda, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zdobyte w ten sposób umiejętności menadżerskie pomogą Zarządzającemu wywiązywać się z obowiązków wynikających z treści umowy oraz mogą przyczynić się do poprawy sposobu zarządzania Spółką, nie sposób jednak nie zauważyć, że wiedza zdobyta przez Zarządzającego nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania. To właśnie Zarządzający jest bezpośrednim i końcowym beneficjentem uczestnictwa w ww. studiach i szkoleniach, podnosząc tym samym swoje kwalifikacje, a umiejętności z nich wynikające będą przez niego wykorzystane nie tylko w okresie obowiązywania umowy zawartej z Wnioskodawcą, ale i w dalszej karierze zawodowej. Co więcej, Zarządzający otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę – Zarządzający musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. W sytuacji, w której Spółka refinansuje koszty studiów podyplomowych Zarządzającemu, możemy mówić o uniknięciu wydatku przez Zarządzającego co skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Po trzecie, osiągnięta korzyść przez Zarządzającego jest wymierna i przypisana indywidualnie do podatnika. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszej sprawie nie ma możliwości ustalenia wartości przychodu dla Zarządzającego. Sam Wnioskodawca wskazał bowiem w treści wniosku, że Zarządzający uzyskał zgodę na dofinansowanie do studiów podyplomowych w kwocie 6.000 zł. Tak więc wartość świadczenia jakie uzyska Zarządzający jest Spółce znana. Nie powinno również nastręczać Wnioskodawcy trudności ustalenie przychodu w przypadku sfinansowania Zarządzającemu uczestnictwa w szkoleniu podnoszącym jego kwalifikacje zawodowe.

W świetle powyższego zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego na studia podyplomowe oraz pokrycie przez Spółkę kosztów szkoleń nastawionych na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności stanowi przychód Zarządzającego podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na Spółce będą ciążyły zatem obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.