Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.531.2017.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-22
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego działki oraz opodatkowania opłat wnoszonych przez osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.
Słowa kluczowe: działki; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; nakłady; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2017 r. (data wpływu 5 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z 14 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego działki oraz opodatkowania opłat wnoszonych przez osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego działki oraz opodatkowania opłat wnoszonych przez osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.531.2017.1.AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa deklaracje VAT-7 i odprowadza należny podatek VAT. Spółdzielnia wybudowała w latach 1996-1998 na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa oddanym Spółdzielni w użytkowanie wieczyste trzy budynki garażowo-usługowe , tj. budynki w których znajdują się: na dolnym poziomie garaże, a na górnym lokale użytkowe. Lokale te i garaże zostały sfinansowane z wkładów budowlanych członków spółdzielni, którzy nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do w/w lokali i garaży. Budynki zostały przyjęte na stan środków trwałych Spółdzielni w 1998r. Nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nastąpiło po wpłacie wkładu budowlanego, na podstawie wydanego przydziału. Przydziały spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wydane zostały w latach 1998-1999.

Do chwili obecnej część z osób posiadających pierwotnie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dokonała zbycia tego prawa w drodze sprzedaży lub darowizny na rzecz innej osoby.

Obecnie na nieruchomości tej wszystkie osoby posiadają spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego/garażu, przy czym część z tych osób posiada nadal członkostwo w spółdzielni, a część z nowych nabywców nie przystąpiła do spółdzielni. Sytuacja ta ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, ustawy Kodeks postępowania cywilnego oraz ustawy Prawo spółdzielcze Przepisy zmieniające ustawę o spółdzielniach mieszkaniowych przewidują obligatoryjnie członkostwo wszystkich osób, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali.

Obecnie budynki te rozliczane są jako odrębna jedna nieruchomość, a opłaty eksploatacyjne pobierane od użytkowników lokali/garaży w tej nieruchomości podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT w wys. 23% zgodnie z Ustawą o VAT.

Z tytułu budowy tych lokali i garaży Spółdzielni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT i spółdzielnia nie ponosiła też wydatków na ulepszenie tych garaży i lokali usługowych wyższych niż 30% ich wartości początkowej. Budynki te posadowione są na kilku działkach, do których Spółdzielnia jeszcze przed przystąpieniem do budowy nabyła na podstawie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego gruntu. Zakup prawa użytkowania wieczystego tych działek został rozliczony w kosztach inwestycji z osobami posiadającymi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu i uregulowany przez te osoby we wkładzie budowlanym.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdują się te budynki przyjęte jest w księgach spółdzielni jako osobny środek trwały – „grunty w użytkowaniu wieczystym” i podlega umorzeniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponieważ po przeprowadzeniu inwentaryzacji nieruchomości sporządzonej dla celów realizacji przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych zmierzających do wyodrębnienia i ustanowienia odrębnej własności okazało się, że podczas realizacji inwestycji przekroczona została granica nieruchomości i niewielka część zabudowań znalazła się na działce sąsiedniej będącej w użytkowaniu wieczystym innego podmiotu i Spółdzielnia zmuszona była do zakupu tego prawa w celu przyłączenia do nieruchomości zabudowanej budynkami garażowo-usługowymi.

W styczniu 2017 r. Spółdzielnia na podstawie aktu notarialnego zakupiła prawo użytkowania wieczystego w/w działki.

Sprzedający prawo użytkowania wieczystego jest Spółką akcyjną, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wystawił fakturę VAT z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Faktura ta obejmuję kwotę netto, VAT 23% oraz kwotę brutto. Faktura w całości została przez spółdzielnię zapłacona.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu do nowo nabytej działki również zostało przyjęte w księgach spółdzielni jako środek trwały – „grunty w wieczystym użytkowaniu” i będzie podlegało umorzeniu zgodnie z ustawą o podatku od osób prawnych.

Spółdzielnia od 01.01.2017r. ponosić będzie opłaty z tytułu użytkowania wieczystego i podatku od nieruchomości dot. tej nieruchomości. W akcie notarialnym zawarto, że Spółdzielnia Mieszkaniowa znajduje się w posiadaniu prawa będącego przedmiotem umowy.

W najbliższej przyszłości Spółdzielnia zamierza:

1.  Scalić wszystkie działki, na których znajdują się te trzy budynki usługowo-garażowe, a następnie dokonać geodezyjnego podziału na trzy działki, tak aby każdy budynek stanowił odrębną nieruchomość, gdyż każdy z nich posiada dostęp do drogi publicznej.
2.  Na wniosek osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, Spółdzielnia będzie ustanawiała i przenosiła na ich rzecz prawo odrębnej własności lokalu wraz z przypisanym do danego lokalu ułamkowym udziałem w nieruchomości wspólnej obejmującej także prawo użytkowania wieczystego gruntu - w trybie art. 17.14 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Nie jest wykluczone, że część osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu w tej nieruchomości nie będzie się ubiegła o przeniesienie na nich odrębnej własności lokalu. Spółdzielnia Mieszkaniowa nie pobiera żadnych dodatkowych opłat z tytułu ustanowienia prawa odrębnej własności lokali mieszkalnych, użytkowych, garaży.
3.  Spółdzielnia będzie żądała od wszystkich osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu znajdujących się w tej nieruchomości zwrotu poniesionych wydatków na zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu dokonanego w styczniu 2017r. proporcjonalnie do przypadających na nich udziałów w nieruchomości wspólnej. Spółdzielnia nie będzie żądała wniesienia opłat w ramach wkładu budowlanego, gdyż inwestycja została dawno rozliczona. Zwrot wydatków na zakup prawa wieczystego użytkowania księgowany będzie w ramach funduszu zasobowego, jako osobna pozycja i wykazywany w bilansie w poz. PASYWA.A. Fundusze własne III fundusz wkładów budowlanych poz. Prawo użytkowania wieczystego gruntu zgodnie ze stanowiskiem Komitetu \`(...)\`- zał. do uchwały nr \`(...)\` KRS z dnia 20 października 2015r. Spółdzielnia zamierza rozłożyć zwrot tego wydatku na trzy lata, a gdy ktoś będzie chciał ustanowić prawo odrębnej własności lokalu wówczas będzie musiał w całości uregulować przypadający na niego zwrot kosztów jednorazowo. Wnioskodawca zaznacza, że do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 12 pkt 14 ustawy a dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług nie doszło, gdyż lokale/garaże nie były przedmiotem dzierżawy, najmu, sprzedaży, a wymagany wkład budowlany wpłacany był w okresach kiedy nie podlegał opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1.

Zakupiona działka na dzień zakupu nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego.

Ad. 2.

Działka na dzień zakupu nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Ad. 3.

Działka nie była wykorzystywana przez sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Ad. 4.

Wnioskodawca obciąża osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu na podstawie załącznika do uchwały nr \`(...)\` Komitetu \`(...)\` z dnia 20 października 2015r., który mówi „Wartość prezentowanych w pasywach bilansu Funduszu wkładów mieszkaniowych i Funduszu wkładów budowlanych, ustalona na każdy dzień bilansowy jest równa wartości netto sfinansowanych nimi środków trwałych, prezentowanych w aktywach bilansu”.

Ad. 5.

Osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu nie posiadają prawa własności do gruntu na którym są posadowione lokale/garaże. Prawo do gruntu na którym posadowione są lokale/garaże do czasu wyodrębnienia ich własności należy do spółdzielni.

Ad. 6.

Osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu, nie będą miały prawa do rozporządzania jak właściciel w momencie wpłaty kosztów. Prawo to nabędą w momencie ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu, do którego przypisany jest udział w gruncie.

Ad. 7.

Tak, do momentu spłaty całości poniesionych wydatków na zakup wieczystego użytkowania i ustanowienia prawa odrębnej własności na danym lokalu/garażu.

Ad. 8.

W związku z dokonanymi wpłatami Wnioskodawca nie świadczy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. l ustawy o VAT. Przedmiotowe wpłaty stanowią jedynie zwrot wydatków na nabycie działki będącej w użytkowaniu wieczystym. Nabyta działka znajduje się na nieruchomości z której przychód był i jest wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółdzielnia ma prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu w styczniu 2017 r. prawa użytkowania wieczystego działki, na której posadowiona jest część budynków usługowo-garażowych?
2.  Czy Spółdzielnia powinna naliczyć podatek VAT w wysokości 23% od wpłat, których będzie żądała od osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu w tej nieruchomości jako zwrot za zakup w/w prawa użytkowania wieczystego gruntu w przypadku, gdy te wpłaty rozłożone będą na trzy lata?
3.  Czy Spółdzielnia powinna naliczyć podatek VAT w wys. 23% od wpłat, których będzie żądała od osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu w tej nieruchomości gdy zwrot za zakup w/w prawa użytkowania wieczystego gruntu wpłacony zostanie jednorazowo?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zakup prawa użytkowania wieczystego działki Spółdzielnia traktuje jak dostawę towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje jej odliczenie podatku VAT.

Ad. 2 i 3.

Zwrot przez posiadaczy spółdzielczych własnościowych praw do lokali wydatków na zakup prawa użytkowania wieczystego przyłączonego gruntu, Spółdzielnia również traktuje zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako dostawę towarów i usług i uważa, że osobom tym należy naliczyć podatek VAT w wys. 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług;
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego uregulowania wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powołany wyżej przepis wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku VAT, czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Ustawodawca stworzył tym samym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (wskazanych powyżej, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca w styczniu 2017 r. nabył od spółki prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Wnioskodawca budując budynki garażowo-usługowe przekroczył granice swoich działek i przedmiotowe zabudowania w niewielkiej części znalazły się na działce sąsiedniej będącej w użytkowaniu wieczystym innego podmiotu i zmuszony był do zakupu tego prawa. Wnioskodawca ma wątpliwości czy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowej nieruchomości.

Aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury VAT, faktura m.in. musi dokumentować czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, aby odpowiedzieć na pytanie zawarte we wniosku, konieczne jest, rozstrzygnięcie, czy dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też może korzysta ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której - z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym - należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn.. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku (w tym sensie, że przy dostawie budynku nie wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa deklaracje VAT-7 i odprowadza należny podatek VAT. Spółdzielnia wybudowała w latach 1996-1998 na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa oddanym Spółdzielni w użytkowanie wieczyste trzy budynki garażowo-usługowe, tj. budynki w których znajdują się: na dolnym poziomie garaże, a na górnym lokale użytkowe. Budynki zostały przyjęte na stan środków trwałych Spółdzielni w 1998r. Budynki te posadowione są na kilku działkach, do których Spółdzielnia jeszcze przed przystąpieniem do budowy nabyła na podstawie aktu notarialnego prawo użytkowania wieczystego gruntu. Ponieważ po przeprowadzeniu inwentaryzacji nieruchomości sporządzonej dla celów realizacji przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych zmierzających do wyodrębnienia i ustanowienia odrębnej własności okazało się, że podczas realizacji inwestycji przekroczona została granica nieruchomości i niewielka część zabudowań znalazła się na działce sąsiedniej będącej w użytkowaniu wieczystym innego podmiotu i Spółdzielnia zmuszona była do zakupu tego prawa w celu przyłączenia do nieruchomości zabudowanej budynkami garażowo-usługowymi. W styczniu 2017 r. Spółdzielnia na podstawie aktu notarialnego zakupiła prawo użytkowania wieczystego w/w działki. Sprzedający prawo użytkowania wieczystego jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wystawił fakturę VAT z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Faktura ta obejmuję kwotę netto, VAT 23% oraz kwotę brutto. Faktura w całości została przez spółdzielnię zapłacona. Zakupiona działka na dzień zakupu nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Działka na dzień zakupu nie była objęta decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Powyższa analiza w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia pozwala stwierdzić, że transakcja zakupu przez Wnioskodawcę nieruchomości w styczniu 2017 r., w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, miała charakter dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Ponieważ, jak wynika z opisu zdarzenia, to Wnioskodawca ponosił nakłady na wybudowanie budynków oraz przedmiotowe zabudowania widnieją w środkach trwałych Wnioskodawcy, to przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy będzie jedynie sam grunt. A zatem, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zaistniała jednocześnie dostawa towaru (zabudowań) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z własnością gruntu, na którym Wnioskodawca wzniósł ww. zabudowania. Tym samym należy przyjąć, że przedmiotem dostawy był sam grunt.

W związku z powyższym przy dostawie prawa użytkowania wieczystego działki należy przeanalizować możliwość zwolnienia na podstawie art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług określona jest w art. 41 ust. 1 ustawy i wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił prawo użytkowania wieczystego działki. Na dzień zakupu ww. działka nie była objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie była objętą decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że zakup opisanej działki niezabudowanej, która na dzień sprzedaży nie była objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jak również nie była objętą decyzją o warunkach zabudowy lub decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego, to należy przyjąć, że ww. grunt nie jest przeznaczony pod zabudowę, tym samym nie stanowi gruntu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zatem zakup przedmiotowej działki, korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa w związku z faktem, że dostawa działki będącej przedmiotem wniosku, korzystała ze zwolnienia od podatku, nie wystąpił podatek VAT naliczony. Tym samym, z uwagi na brak obciążenia czynności zakupu prawa użytkowania wieczystego działki podatkiem VAT, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dostawą ww. działki.

Tym samym stanowisko w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego działki przez Wnioskodawcę należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii naliczania podatku VAT w wysokości 23% od wpłat, których Spółdzielnia będzie żądała od osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu w tej nieruchomości jako zwrot za zakup w/w prawa użytkowania wieczystego gruntu w przypadku, gdy te wpłaty rozłożone będą na trzy lata oraz gdy zwrot za zakup w/w prawa użytkowania wieczystego gruntu wpłacony zostanie jednorazowo należy zauważyć co następuje.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiując pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie żądał od wszystkich osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu znajdujących się w tej nieruchomości zwrotu poniesionych wydatków na zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu dokonanego w styczniu 2017 r. proporcjonalnie do przypadających na nich udziałów w nieruchomości wspólnej. Spółdzielnia nie będzie żądała wniesienia opłat w ramach wkładu budowlanego, gdyż inwestycja została dawno rozliczona. Zwrot wydatków na zakup prawa wieczystego użytkowania księgowany będzie w ramach funduszu zasobowego, jako osobna pozycja i wykazywany w bilansie. Spółdzielnia zamierza rozłożyć zwrot tego wydatku na trzy lata, a gdy ktoś będzie chciał ustanowić prawo odrębnej własności lokalu wówczas będzie musiał w całości uregulować przypadający na niego zwrot kosztów jednorazowo. Osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu nie posiadają prawa własności do gruntu, na którym są posadowione lokale/garaże. Prawo do gruntu na którym posadowione są lokale/garaże do czasu wyodrębnienia ich własności należy do spółdzielni. Osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu, nie będą miały prawa do rozporządzania jak właściciel w momencie wpłaty kosztów. Prawo to nabędą w momencie ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu, do którego przypisany jest udział w gruncie. W związku z dokonanymi wpłatami Wnioskodawca nie świadczy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. l ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku wpłat rozłożonych na 3 lata jak również wpłat jednorazowych, uiszczanych przez osoby posiadające spółdzielcze prawo do lokalu/garażu jako zwrot za zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca w momencie uiszczania wpłat przez ww. osoby nie będą one miały prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Prawo do rozporządzania gruntem jak właściciel przechodzi na ww. osoby dopiero w momencie ustalenia odrębnej własności lokalu. W przedmiotowej sprawie w związku z dokonanymi wpłatami jak wskazał Wnioskodawca nie świadczy również usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, wpłaty których Wnioskodawca będzie żądał od osób posiadających spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu w tej nieruchomości jako zwrot za zakup w/w prawa użytkowania wieczystego gruntu w przypadku, gdy te wpłaty rozłożone będą na trzy lata oraz jednorazowo nie będą podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie opodatkowania wpłat uiszczanych przez osoby posiadające spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu/garażu na zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.