Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1173/11-2/ISz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-26
Teza: opodatkowanie zbycia przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.07.2011 r. (data wpływu 29.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp.k. (dalej „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości na rachunek własny oraz wynajmie i zarządzaniu powierzchnią biurową i nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka została utworzona w celu zbywania nieruchomości. W ramach reorganizacji działalności całe przedsiębiorstwo Spółki, zostanie wniesione przez Spółkę w postaci aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „spółka z o.o.”).

Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki. W skład przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki z o.o. będą wchodzić przede wszystkim:

*   środki trwałe posiadane przez Spółkę,
*   inwestycje długoterminowe Spółki (nieruchomości),
*   bazy danych najemców oraz potencjalnych najemców oraz podmiotów, z którymi prowadzone są rozmowy dotyczące sprzedaży wraz z historią kontaktów,
*   umowy gospodarcze związane z przedmiotem działalności Spółki,
*   prawa i należności wynikające z umów najmu powierzchni,
*   środki pieniężne,
*   dokumentacja techniczna,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   tajemnice przedsiębiorstwa.

W ramach aportu do sp. z o.o. zostaną wniesione również wszystkie zobowiązania i należności Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych wnoszony aportem do spółki z o.o. będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług?
2.  Czy na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa opisanego we wniosku do innego podmiotu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1.

W opinii Spółki, określony w opisanym stanie faktycznym przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”).

Przepisy Ustawy VAT nie zawierają autonomicznej definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” stosowanej dla celów Ustawy VAT. W konsekwencji, w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdzie definicja przedsiębiorstwa określona w przepisach kodeksu cywilnego, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06, w którym Sąd stwierdził: „Ponieważ ustawy podatkowe nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” nieodzowne staje się zatem ustalenie tego pojęcia w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego”, czy w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 października 2008 r., sygn. I SA/Po 638/08, w którym Sąd stwierdził, iż: „w polskiej ustawie o podatku od towarów i usług z 2004 r. nie zawarto definicji legalnej przedsiębiorstwa. Dlatego też zarówno w doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, iż nazwę przedsiębiorstwo użytą w ustawie VAT należy tłumaczyć przy zastosowaniu zewnętrznej wykładni systemowej przepisów prawnych i rozumieć ją zgodnie z brzmieniem użytym przez ustawodawcę w art. 55 1 kodeksu cywilnego”.

Zgodnie z art. 55 1 KC przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 55 2 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zastosowanie zwrotu „w szczególności” wskazuje, iż powyższe wyliczenie ma jedynie przykładowy charakter. W konsekwencji, w przypadku braku wyraźnej woli stron przepis art. 55 1 KC stwarza domniemanie przynależności do przedsiębiorstwa wyliczonych w nim składników.

W związku z powyższym, można wyodrębnić następujące kryteria definiujące przedsiębiorstwo:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,
*   zorganizowany jako całość (aspekt organizacyjny),
*   przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych (aspekt funkcjonalny).

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą, przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego. Tak stwierdził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99.

Również w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że wyliczenie elementów składowych przedsiębiorstwa ma charakter otwarty i pełni rolę tylko wskazówki interpretacyjnej. Należy więc każdorazowo odnosić go do charakteru prowadzonej działalności przedsiębiorstwa. Przyjęty w orzecznictwie pogląd wskazuje, że aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie to musi obejmować minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa. Przykładowo Spółka pragnie tutaj wskazać wyrok Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r., sygn. I CKN 850/98, w którym stwierdzono, iż: „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 55 2 KC - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

Powyższa teza została potwierdzona w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r., sygn. IV/CKN 51/01, w którym Sąd stwierdził, iż: „nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 1 k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego, dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o., nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, iż przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 1 k.c.”

Przenosząc powyższe na opisany we wniosku stan faktyczny, w ocenie Spółki w opisywanej transakcji dojdzie do zbycia (wniesienia, jako aportu) przedsiębiorstwa, gdyż przedmiotem aportu będzie zespół składników majątkowych tj. środki trwałe posiadane przez Spółkę, inwestycje długoterminowe Spółki (nieruchomości), umowy gospodarcze związane z przedmiotem działalności Spółki, prawa i należności wynikające z umów najmu powierzchni, środki pieniężne, dokumentacja techniczna, kopie ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa oraz wszystkie zobowiązania i należności Spółki. W konsekwencji przy wniesieniu aportu w postaci zespołu składników majątkowych służących prowadzeniu działalności gospodarczej Spółki warunek w postaci przeniesienia minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia działalności gospodarczej będzie zachowany, ponieważ po wniesieniu aportu Spółka w zasadzie nie będzie w stanie kontynuować prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie bez podjęcia dodatkowych działań. W rezultacie planowana transakcja może zostać uznana za aport przedsiębiorstwa.

Spółka pragnie podkreślić, iż w skład wchodzić będzie zespół składników, który w pełni umożliwia podjęcie i prowadzenie działalności gospodarczej, stanowiący samodzielne przedsiębiorstwo i dotychczas służący do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki.

W ocenie Spółki, jedynie w przypadku pominięcia istotnych składników wykorzystywanych w dotychczasowej działalności gospodarczej (np. nieruchomości czy dokumentacji technicznej) można byłoby się zastanawiać, czy składniki te nadal będą tworzyć przedsiębiorstwo i czy na moment aportu powinny zostać tak rozpoznane. Natomiast biorąc pod uwagę, że składniki te w chwili obecnej stanowią przedsiębiorstwo, umożliwiając tym samym prowadzenie działalności gospodarczej, oraz że nie zostaną one wyłączone z przedmiotowego aportu, należy uznać, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo.

W rezultacie wniesienia przez Spółkę wskazanych w stanie faktycznym składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo, podmiot otrzymujący wkład, będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę.

Zespół tych składników, stanowiących przedsiębiorstwo dotychczas wykorzystywane przez Spółkę w działalności gospodarczej, po wniesieniu do nowego podmiotu, posiadać będzie pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki kluczowe znaczenie dla uznania jej stanowiska za uprawnione ma istnienie funkcjonalnego związku pomiędzy wnoszonymi składnikami majątku powodującego możliwość uznania wnoszonego majątku za wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość, czyli przedsiębiorstwo już w momencie aportu.

Zespół wnoszonych składników majątkowych cechuje się odpowiednim stopniem zorganizowania, jak też zdolnością samodzielnej realizacji działań gospodarczych. Świadczy o tym fakt, że składniki te służą już obecnie prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę, stanowią więc przedsiębiorstwo.

Za stanowiskiem Spółki w zakresie klasyfikacji przedmiotu wkładu jako przedsiębiorstwa, przemawiają również interpretacje organów podatkowych. Zgodnie z ich treścią, dopuszczalne są nawet sytuacje, w których pewne elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży, co nie wpływa na klasyfikację takiej transakcji jako mającej za przedmiot przedsiębiorstwo. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 13 września 2004 r., sygn. PP/005w-558/04/MBA stwierdził, iż „w przypadku wyłączenia od zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. nazwa, prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa, patenty, koncesje, licencje itp., należy mówić o sprzedaży składników majątkowych, a nie o sprzedaży przedsiębiorstwa. Natomiast, jeżeli wyłączone składniki nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to wówczas czynność ta będzie uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników”. Zgodnie z powyższą regułą tym bardziej należy uznać, iż przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo, skoro Spółka w zasadzie nie dokona żadnych wyłączeń z przedmiotu aportu.

Należy podkreślić, iż poza kupnem i sprzedażą oraz wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, Spółka nie prowadzi innej działalności gospodarczej. W rezultacie właściwe jest przyjęcie, iż wniesienie składników majątku opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, wraz z całością praw i obowiązków wynikających z prowadzonej działalności, wyczerpują substrat przedsiębiorstwa i powinny zostać zakwalifikowane, jako transfer samodzielnego przedsiębiorstwa do spółki z o.o.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, przedmiot wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki z o.o., stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ad. 2.

Stosownie do art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez pojęcie zbycie przedsiębiorstwa należy rozumieć także wniesienie aportu. Powyższe rozumienie potwierdzają zarówno doktryna jak również orzecznictwo sądów administracyjnych jak i interpretacje wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo interpretacja w dniu 29 grudnia 2008 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-1863/08-4/MP, gdzie stwierdzono, iż „pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu, >dostawy towarówzbycie< obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego czyli aportu”.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 30 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Kr 1595/09, wprost wskazał, że na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy VAT „z opodatkowania wyłączone będą transakcje sprzedaży, zamiany, darowizny, czy też aportu, jeśli ich przedmiotem będą przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Stanowisko to potwierdził też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który stwierdził w wyroku z dnia 6 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 368/09 że: „wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia także forma zbycia - podatkowi nie będzie podlegać sprzedaż przedsiębiorstwa, a także aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo”.

Należy więc uznać, że aport przedsiębiorstwa jest wyłączony spod opodatkowania VAT, co również znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo interpretacja z dnia 19 maja 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-326/11-2/MP, interpretacja z dnia 19 maja 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-328/11-2/MP czy interpretacja z dnia 14 grudnia 2010r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1-443-1080/10-2/BS.

W rezultacie, zdaniem Spółki mając na uwadze, iż przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 1 kodeksu cywilnego (zgodnie z argumentacją przedstawioną w pkt 1 niniejszego wniosku), transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w dniu 26.08.2011 ogłoszony został tekst jednolity ustawy o VAT – Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.