Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.199.2025.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-10
Teza: Skutki podatkowe wniesienia aportu w postaci infrastruktury
do Spółki.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane
gmina
infrastruktura
odliczenia-prawo do odliczenia
odliczenia-termin odliczenia podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Terminy do odliczenia podatku naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 11
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 13
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci
    infrastruktury do Spółki. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina A. (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: VAT).
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych. W ramach realizacji powierzonych Gminie zadań, Gmina sukcesywnie
    rozbudowuje posiadaną infrastrukturę wodno-kanalizacyjną (dalej: Infrastruktura).
    W tym zakresie Gmina jest obecnie w trakcie realizacji następujących inwestycji w
    Infrastrukturę:

    1. „(...)” (dalej: „Inwestycja 1”),
    2. „(...)” (dalej: „Inwestycja 2”),
    # dalej również łącznie jako: Inwestycje.
    Gmina wskazuje, iż Inwestycja 1 swoim zakresem, poza budową infrastruktury
    wodociągowej, obejmuje również prace związane z powstaniem/przebudową innego
    rodzaju infrastruktury, w tym infrastrukturę o charakterze drogowym oraz kanalizację
    deszczową. Gmina posiada przy tym obiektywną możliwość bezpośredniego i wyłącznego
    przyporządkowania wydatków pomiędzy realizowane w ramach Inwestycji 1 rodzaje
    infrastruktury, w tym w szczególności Gmina ma/będzie miała możliwość bezpośredniego
    i wyłącznego przyporządkowania wydatków ponoszonych w ramach ww. zadania
    inwestycyjnego w zakresie infrastruktury wodociągowej.
    Mając na względzie powyższe, Gmina wskazuje, że niniejszy wniosek o interpretację w
    zakresie Inwestycji 1 dotyczy wyłącznie części przypadającej na realizowaną w jej ramach
    infrastrukturę wodociągową. Innymi słowy przedmiotowy wniosek nie obejmuje
    wydatków ponoszonych na pozostałe rodzaje infrastruktury realizowane w ramach
    Inwestycji 1.
    W konsekwencji, o ile w dalszej części niniejszego wniosku mowa będzie o Inwestycji 1,
    należy przez to rozumieć wyłącznie realizowaną w ramach ww. inwestycji infrastrukturę
    wodociągową. Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w odniesieniu do wydatków.
    O ile w dalszej części niniejszego wniosku mowa będzie o wydatkach inwestycyjnych,
    należy przez to rozumieć wydatki ponoszone w ramach Inwestycji 1 wyłącznie na
    realizację infrastruktury wodociągowej.
    Gmina finansuje realizację Inwestycji zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze
    środków zewnętrznych.
    Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację Inwestycji są/będą dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Gminy jako
    nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z podaniem NIP Gminy.
    Realizowana w ramach Inwestycji infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna stanowić
    będzie budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30
    grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz.
    1316, dalej: PKOB), sieci wodociągowe i kanalizacji sanitarnej zostały sklasyfikowane w
    grupowaniach:
        2212 jako rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków,
        2222 jako rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej oraz
        2223 jako rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej.
    Na terenie Gminy funkcjonuje Zakład (...) Sp. z o.o. (dalej: Spółka) zorganizowany w formie
    komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z wyłącznym (100%) udziałem Gminy
    w kapitale zakładowym. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest między innymi
    organizacja gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej na terenie Gminy, w szczególności
    poprzez świadczenie usług dostarczania wody/odbioru ścieków. Spółka z uwagi na
    posiadaną osobowość prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika
    VAT.
    Przyjęty obecnie na terenie Gminy sposób prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej
    znajduje swoje uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach organizacyjnych,
    kadrowych i technicznych, których Gmina nie posiada, a które są niezbędne, aby zapewnić
    odpowiedni poziom świadczonych na terenie Gminy usług w zakresie dostaw wody
    /odprowadzania ścieków. Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie na zapewnienie

    wysokiej efektywności wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stałe
    podnoszenie jakości świadczonych usług (w tym np. zwiększenie dostępności usług
    dostawy wody/odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści o charakterze
    organizacyjnym.
    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę mieszkańców, przedsiębiorców i
    instytucji na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww.
    usług.
    W związku z funkcjonującym na terenie Gminy modelem prowadzenia gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej (tj. za pośrednictwem Spółki), Gmina zamierza bezpośrednio po
    zakończeniu realizacji Inwestycji i dokonaniu szeregu kwestii formalno-prawnych dokonać
    wniesienia powstałej w ramach Inwestycji infrastruktury do Spółki w drodze czynności
    aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie tej czynności (aportu środków
    trwałych powstałych w ramach ww. Inwestycji) Spółka stanie się właścicielem
    infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, która będzie służyła Spółce do prowadzenia
    działalności w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków.
    W celu dokonania aportu majątku po zakończeniu Inwestycji na rzecz Spółki Gmina
    zobowiązana będzie podjąć szereg działań o charakterze formalno-prawnym, które
    pozwolą jej na prawidłowe przygotowanie procesu aportu, zabezpieczenie tego procesu
    oraz przeprowadzenie go zgodnie z prawem.
    Zamiarem Gminy jest, by aport nastąpił bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do
    użytkowania, z uwzględnieniem okresu niezbędnego do podjęcia działań o charakterze
    formalno-prawnym, które są niezbędne do przeprowadzenia transakcji aportu.
    Do momentu dokonania aportu infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji na rzecz
    Spółki, ww. infrastruktura nie będzie przez Gminę wykorzystywana do jakichkolwiek celów
    (w tym do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT i/lub czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT).
    Gmina od początku realizacji Inwestycji rozważała wykorzystanie infrastruktury
    realizowanej w ramach Inwestycji na potrzeby czynności opodatkowanych VAT – tutaj:
    aport ww. infrastruktury na rzecz Spółki w zamian za odpowiednie wynagrodzenie ze
    strony Spółki.
    Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z aportem
    składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i
    obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych
    odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy związanego z
    aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W
    szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
        kwota netto otrzymana przez Gminę w związku z aportem stanowić będzie wartość
        otrzymanych przez Gminę udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Kwota ta
        odpowiadała będzie zasadniczo wartości netto składników majątkowych
        (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji
        planowanych do wniesienia przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego (aportu),
        przy czym z uwagi na charakter transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego łączna
        wartość otrzymanych przez Gminę udziałów stanowiła będzie wielokrotność
        wartości nominalnej pojedynczego udziału. Kwota ta nie obejmuje zatem naturalnie
        występującej różnicy pomiędzy dokładną wartością netto ww. składników aportu a

        sumą otrzymanych udziałów – tj. niepodzielnej reszty mniejszej od pojedynczego
        udziału, która to kwota zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki,
        natomiast
        kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej
        faktury VAT wystawionej przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz
        Gminy w formie pieniężnej.
    Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Gminy zostaną uwzględnione w
    sporządzonej w związku z dokonanym aportem dokumentacji aportowej.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona
    jedynie własność Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, tj. nie dojdzie do
    przeniesienia innych elementów wymienionych w art. 55[1] Kodeksu cywilnego. W ramach
    przeprowadzonej transakcji aportu, Gmina nie przekaże zatem na rzecz Spółki:
        oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
        praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych
        stosunków prawnych;
        wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków
        pieniężnych;
        zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów);
        koncesji, licencji i zezwoleń;
        patentów i innych praw własności przemysłowej;
        tajemnic przedsiębiorstwa;
        ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
        umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia
        zakładu pracy).
    Mając na uwadze powyższe należy również zauważyć, że infrastruktura powstała w
    ramach Inwestycji będzie stanowić wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury
    występującej na terenie Gminy, którą obecnie dysponuje Spółka.
    Równocześnie należy podkreślić, iż samo nabycie przez Spółkę (w drodze aportu)
    omawianych składników majątkowych nie będzie wystarczające do prowadzenia przez
    Spółkę działalności gospodarczej z ich wykorzystaniem (tj. działalności w zakresie dostawy
    wody za pośrednictwem stanowiących przedmiot aportu sieci wodociągowych).
    Przykładowo, w celu wykorzystania planowanego do wniesienia przez Gminę wkładu
    niepieniężnego Spółka musi zawrzeć umowy cywilnoprawne z usługobiorcami, tj. osobami
    fizycznymi i osobami prawnymi, na świadczenie usług w zakresie dostawy wody. Bez
    ustanowienia stosunków prawnych z odbiorcami, Spółka nie byłaby w stanie
    wykorzystywać aportowanej infrastruktury do działalności gospodarczej. Innymi słowy
    element ten decyduje o możności wykorzystania przez Spółkę wniesionych przez Gminę
    składników majątku do działalności gospodarczej (świadczenie odpłatnych usług dostawy
    wody na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z poszczególnymi odbiorcami).
    W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina w
    ramach niniejszego wniosku o interpretację chciałaby potwierdzić sposób traktowania ww.
    aportu dla potrzeb VAT, a także jego wpływ na odliczenie VAT naliczonego z tytułu
    wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

    Pytania
    1. Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić wyłączoną z
      opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia
      przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
    2. Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą
      opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?
    3. Czy w związku z zamiarem wniesienia aportem infrastruktury realizowanej w ramach
      Inwestycji do Spółki, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia kwot VAT
      naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na
      realizację Inwestycji?
    4. W jaki sposób Gmina powinna dokonywać odliczenia podatku naliczonego od
      wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie stanowić wyłączonej z
      opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji zbycia
      przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    2. Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą
      opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    3. W związku z zamiarem wniesienia aportem Inwestycji do Spółki infrastruktury
      realizowanej w ramach Inwestycji, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego
      odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT dokumentujących wydatki
      ponoszone na realizację Inwestycji.
    4. W ocenie Gminy jest/będzie ona uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego, w rozliczeniu VAT za okres, w którym otrzymała/otrzyma
      ona faktury dokumentujące wydatki (lub trzech kolejnych okresach rozliczeniowych), o
      ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstał obowiązek
      podatkowy w VAT w zakresie transakcji udokumentowanych tymi fakturami. W
      przypadku upływu tych okresów, Gmina może/będzie mogła dokonać korekty
      stosownych deklaracji VAT, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku
      roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad 1.
    Planowane wniesienie aportem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki
    stanowić będzie czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w
    sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.I/2-4361/4/06:
    Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto
    techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki”. W rezultacie,
    Gmina działać będzie w przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT.
    Transakcja wniesienia Inwestycji do Spółki nie powinna być w ocenie Gminy uznana przy
    tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z art. 55[1] Kodeksu cywilnego,
    przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
    materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w
    szczególności:
    1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
      przedsiębiorstwa);

    2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków
      prawnych;
    4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5) koncesje, licencje i zezwolenia;
    6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8) tajemnice przedsiębiorstwa;
    9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej skoro
    ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie cywilnym) to
    nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.
    Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane
    bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część
    przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Zdaniem Gminy, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić
    ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu
    będzie jedynie Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji w postaci wybranych
    odcinków sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej oraz związanych z tym urządzeń. Jak
    zaznaczono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, planowana transakcja
    wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia
    rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy.
    Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu
    pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia
    umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu
    pracy). Mając na uwadze powyższe należy również zauważyć, że infrastruktura powstała w
    ramach Inwestycji stanowi wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury
    występującej na terenie Gminy.
    Tym samym nie można uznać, że wnoszona przez Gminę aportem infrastruktura powstała
    w ramach Inwestycji będzie stanowić przedsiębiorstwo – Gmina w ramach aportu
    przeniesie wyłącznie określone składniki majątkowe, którym nie będą towarzyszyć żadne
    inne elementy wymienione w art. 55[1] Kodeksu Cywilnego.
    Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż
    infrastruktura powstała w ramach Inwestycji nie będzie organizacyjnie i finansowo
    wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i
    niematerialnych, nie obejmuje zobowiązań i nie mogłaby w ocenie Gminy stanowić
    niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, w tym
    przypadku z zakresu działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na
    Spółkę prawa do rozporządzania infrastrukturą powstałą w ramach Inwestycji jak
    właściciel, w zamian za uzyskane przez Gminę wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce
    (w zakresie wartości netto przedmiotu aportu) oraz w postaci środków pieniężnych (w
    zakresie VAT należnego).

    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych,
    przykładowo w:
        interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia
        2011 r., sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS, gdzie stwierdzono „Wniesienie aportu w
        postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub
        cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1
        ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za
        sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu
        spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy
        dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie
        udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do
        rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu”;
        interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca
        2011 r., sygn. IBPP3/443-1016/10/AB „Aport to wkład na utworzenie lub
        powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach.
        Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa
        (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z
        uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa
        handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj
        przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec
        powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1
        ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie aportem
    infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki nie będzie stanowiło zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym w niniejszej
    sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Zgodnie z wyjaśnieniami Gminy przedstawionymi w odpowiedzi na pytanie nr 1,
    planowana przez Gminę czynność wniesienia aportem Inwestycji do Spółki, stanowić
    będzie na gruncie VAT podlegającą opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, o której
    mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje jednak, czy do
    przedmiotowej transakcji powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w
    ustawie o VAT lub wydanych do niej rozporządzeniach wykonawczych.
    Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o
    VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania
    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
    budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub

    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, w której dostawa budynków,
    budowli lub ich części, w tym ich aport, będzie dokonywana w ramach pierwszego
    zasiedlenia lub będzie miała miejsce w okresie krótszym niż 2 lata od momentu
    pierwszego zasiedlenia, które należy rozumieć, przede wszystkim jako oddanie do
    używania pierwszemu użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich
    wybudowaniu, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie
    znajdzie zastosowania.
    W ocenie Gminy taka właśnie sytuacja ma miejsce w jej przypadku. Jak wskazano w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina realizuje Inwestycje, które na dzień
    złożenia niniejszego wniosku o interpretację nie zostały jeszcze oddane do użytkowania.
    Jednocześnie, zgodnie z zamiarem Gminy powstała w ramach Inwestycji infrastruktura
    wodociągowa i kanalizacyjna stanowić będzie przedmiot aportu do Spółki bezpośrednio
    po zakończeniu przez Gminę realizacji Inwestycji, z uwzględnieniem okresu niezbędnego
    dla załatwienia spraw organizacyjnych oraz formalno-prawnych związanych z dokonaniem
    aportu. Powyższe oznacza zatem, iż dokonując aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki,
    de facto Gmina odda tą infrastrukturę do użytkowania pierwszemu nabywcy
    bezpośrednio po jej wybudowaniu. Innymi słowy, aport Inwestycji dokonywany będzie w
    ramach jej pierwszego zasiedlenia, w konsekwencji czego zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT nie będzie mogło znaleźć zastosowania w przypadku Gminy.
    Gmina pragnie przy tym odnieść się również do zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w odniesieniu do transakcji aportu, którego przedmiotem
    będą Inwestycje. W jej ocenie przedmiotowe zwolnienie z VAT także nie znajdzie
    zastosowania w niniejszej sytuacji. Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy
    o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
    zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Należy przy tym uwzględnić, że do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędnym
    jest, aby przesłanki wymienione w literze a) i b) omawianego przepisu zostały spełnione w
    sposób łączny. Powyższe oznacza zatem, iż brak spełnienia chociażby jednej z
    wymienionych przesłanek wyklucza zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwarunkowania prawne zastosowania zwolnienia z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Gmina wskazuje, iż niewątpliwie w
    jej przypadku nie dojdzie do spełnienia pierwszej z przesłanek o której mowa w lit. a) ww.
    przepisu. Zdaniem Gminy, analiza całościowa przepisu art. 86 ustawy o VAT, traktującego
    o prawie do odliczenia VAT naliczonego, prowadzi do jednoznacznego i niepodważalnego
    wniosku, iż prawo do odliczenia przysługuje również w momencie, w którym co prawda
    nie doszło jeszcze do wykonania czynności opodatkowanej VAT (np. aport) niemniej
    jednak podatnik posiada możliwy do zidentyfikowania zamiar jej wykonania. Taka właśnie
    sytuacja ma miejsce w przypadku Gminy, która już w trakcie realizacji Inwestycji podjęła
    zamiar wniesienia powstającego w tym zakresie majątku w drodze aportu do Spółki, co w
    jej ocenie, uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki ma niewątpliwie korzystne
    znaczenie dla odbiorców usług realizowanych przy wykorzystaniu powstającej
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. W rezultacie, uznać należy, iż w momencie
    dokonania aportu prawdziwe będzie stwierdzenie, iż Gminie przysługiwało prawo do

    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją
    Inwestycji.
    W związku z niespełnieniem pierwszej z przesłanek, dla braku możliwości zastosowania
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie istotne
    ewentualne spełnienie drugiej z przesłanek, o której mowa w lit. b) ww. przepisu, tj.
    dokonanie przez Gminę ulepszeń Inwestycji, których wysokość przekroczyłaby 30% jej
    wartości początkowej. Na marginesie Gmina pragnie przy tym zauważyć, iż w jej
    przypadku również ta przesłanka nie zostałaby spełniona bowiem Inwestycje na moment
    sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację są w trakcie realizacji i nie zostały
    jeszcze oddane do użytkowania, co zgodnie z zasadami logiki wyklucza możliwość
    poniesienia wydatków na ich ulepszenie.
    Podsumowując, w opinii Gminy, w związku z możliwością odliczenia podatku naliczonego
    od Inwestycji, z uwagi na planowany aport powstałego w tym zakresie majątku na rzecz
    Spółki w zamian za ustalone umownie wynagrodzenie, Gmina nie będzie uprawniona do
    skorzystania ze zwolnienia z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Końcowo Gmina pragnie podkreślić, że odmienna interpretacja powyższych przepisów
    zakładałaby rozszerzającą wykładnię regulacji dotyczących zwolnień z VAT. Natomiast
    zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz
    polskich sądów administracyjnych, interpretacja przepisów dotyczących zwolnień, jako
    odstępstwo od reguły ogólnej – tj. zasady powszechności opodatkowania VAT, powinna
    być dokonywana w sposób ścisły.
    Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w wyroku z sprawie 348/87 Stichting
    Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financien z dnia 15
    czerwca 1989 r., w którym TSUE stwierdził, że „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień
    w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od
    ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za
    wynagrodzeniem przez podatnika”.
    Podobne stanowisko zajął TSUE w sprawie C-434/05 Stichting Regionaal Opleidingen
    Centrum Noord-Kennemerland /West-Friesland (Horizon College) przeciwko
    Staatssecretaris van Financiën z dnia 14 czerwca 2005 r., w którym dodatkowo podkreślił,
    że „interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień powinna być zgodna z celami
    realizowanymi przez owe zwolnienia oraz zasadą neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system podatku VAT”.
    Powyższa zasada ścisłej interpretacji zakresu zwolnień została również wielokrotnie
    podkreślona w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki
    Sąd Administracyjny w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Gl 257/09 stwierdził,
    że „zwolnienia przedmiotowe wprowadzone przepisami VI Dyrektywy stanowią istotny
    wyłom od zasady powszechności i ostatecznego opodatkowania konsumpcji. Wszelkie
    odstępstwa od tych zasad mogą być w Państwach Członkowskich stosowane wyłącznie w
    sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie mogą być
    interpretowane rozszerzająco”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego
    Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. I FSK 111/09.
    Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, w przedstawionym stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia przez Gminę aportem Inwestycji do Spółki nie
    będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT, ze względu na to, iż dostawa Inwestycji dokonywana będzie w ramach jej
    pierwszego zasiedlenia oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – z uwagi na
    okoliczność, iż na moment dokonywania aportu Gminie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.
    Ad 3.

    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto prawo to
    przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w
    art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie
    zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT.
    W związku z powyższym, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których
    naliczono VAT:
        zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
        pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych,
        a także,
        czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w
        art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT
        wymienione w treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jak wskazała Gmina w uzasadnieniu do Pytania 1, w jej ocenie czynność wniesienia do
    Spółki wytworzonej w ramach Inwestycji infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej
    bezpośrednio po oddaniu jej do użytkowania w drodze aportu, stanowi czynność o
    charakterze cywilnoprawnym, spełniającą przesłanki do uznania jej za dostawę towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, z
    której wykonaniem wiąże się obowiązek rozliczenia podatku należnego (jak wykazano w
    uzasadnieniu do Pytania nr 2 – w sytuacji Gminy zwolnienia z opodatkowania
    przewidziane dla planowanej transakcji aportu nie znajdą zastosowania).
    Tym samym mając na uwadze charakter planowanej czynności (aportu) oraz zamiar jej
    dokonania bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, z uwzględnieniem okresu
    niezbędnego do dokonania niezbędnych prac organizacyjnych oraz formalno-prawnych
    związanych z aportem, w ocenie Gminy przysługuje jej/będzie jej przysługiwało pełne
    prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na zakup
    towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.
    Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy
    zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi
    mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany
    przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze
    sprzedażą opodatkowaną (tutaj aport mienia do Spółki).
    Stanowisko to pozostaje ugruntowane w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE:
    „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego
    dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem
    rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie
    rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do
    momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania,

    byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby
    obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności
    gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i
    wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi,
    poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami
    poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania.” (por. wyrok w sprawie C-268/83
    Rompelman).
    Dodatkowo: „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych
    nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z
    zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą;
    jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby
    się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia
    generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4
    Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie
    prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia
    zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami
    inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i
    wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-110/94
    Intercommunale voor zeewaterontzilting - INZO).
    Co więcej orzecznictwo TSUE idzie jeszcze dalej uznając, iż fakt czy w przyszłości dany
    zakup zostanie, czy też nie zostanie wykorzystany do działalności opodatkowanej VAT nie
    ma wpływu na to uprawnienie (druga z ww. sytuacji nie ma miejsca w stanie faktycznym
    zaprezentowanym przez Gminę).
    Do takich wniosków Trybunał doszedł m.in. w wyrokach z dnia 15 stycznia 1998 r. w
    sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal NV v. Belgia, z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268
    /83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financiën oraz z dnia
    22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc v. Commissioners of Customs &
    Excise.
    Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę m.in. w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w
    interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNR stwierdził, że:
    „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po
    powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do
    odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z
    czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni
    lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele
    działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy
    nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary
    bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).”
    Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2013
    r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.
    W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie wystąpi ponadto żadna z
    negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Ponadto, w związku z tym, iż efekty rzeczowe Inwestycji bezpośrednio po oddaniu ich do
    użytkowania będą w całości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    (aport), zdaniem Gminy, nie znajdują w tym przypadku zastosowania również przepisy
    dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h,
    90 i 91 ustawy o VAT).
    W konsekwencji, Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione/planowane do poniesienia
    na zakup towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji, w związku z planowanym
    sposobem wykorzystania powstałych w wyniku Inwestycji efektów rzeczowych (aport
    podlegający opodatkowaniu VAT).

    Ad 4.
    Jak wykazano powyżej, w ocenie Gminy przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji na zasadach ogólnych wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, iż Gmina ma/będzie miała prawo do zrealizowania
    swojego uprawnienia poprzez odliczenie podatku zawartego w fakturach VAT związanych
    z realizacją Inwestycji w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy u
    sprzedawcy w stosunku do nabywanych przez Gminę towarów i usług, nie wcześniej niż w
    rozliczeniu za okres, w którym otrzymano faktury - zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o
    VAT.
    Jeśli Gmina nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazany powyżej okres,
    wówczas będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za
    jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).
    Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w
    ust. 10, 10d, 10e, i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie
    korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku
    należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych nie później jednak
    niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku
    należnego.
    Tym samym, w przypadku faktur dokumentujących realizację Inwestycji, w sytuacji braku
    dokonania przez Gminę odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art.
    86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT, prawo to Gmina będzie mogła zrealizować w drodze
    korekty odpowiednich deklaracji VAT.
    W konsekwencji, Gmina będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego już w trakcie realizacji Inwestycji - w bieżącej deklaracji VAT, w
    której otrzyma fakturę dokumentującą dany wydatek (lub w trzech kolejnych okresach
    rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy
    powstanie obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji udokumentowanej tą
    fakturą. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych
    deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
    albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu
    5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
        1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
        2) eksport towarów;
        3) import towarów na terytorium kraju;
        4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium
          kraju;
        5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych).
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o

    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.
    Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności
    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. sprawy wodociągów i
      zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
      utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz.
    Przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności z zakresu przepisów
    ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady
    należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie
    odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na
    stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
    I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w
    sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ”zbycie”
    obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do
    rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę,
    przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.
    Co istotne, ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku
    VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w
    przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy
    z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) lub
    zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”,
                                                    1zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55
    ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

      Obejmuje ono w szczególności:
        1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
          (nazwa przedsiębiorstwa);
        2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów
          i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
        3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości
          oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
          stosunków prawnych;
        4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
        5) koncesje, licencje i zezwolenia;
        6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
        7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
        8) tajemnice przedsiębiorstwa;
        9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
            2W myśl art. 55 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest
    ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw,
    obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych
    przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc
    łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko
    stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą
    przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i
    funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu
    gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach,
    pomimo jego zbycia.
    W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału
    osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale
    sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest
    przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy
    podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Są Państwo obecnie w trakcie realizacji następujących inwestycji w Infrastrukturę:
    1. „(...)” (Inwestycja 1),
    2. „(...)” (Inwestycja 2).
    Na Państwa terenie funkcjonuje Zakład Usług Komunalnych Sp. z o.o. (Spółka)
    zorganizowany w formie komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z
    wyłącznym (100%) Państwa udziałem w kapitale zakładowym.
    Zamierzają Państwo bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji i dokonaniu
    szeregu kwestii formalno-prawnych dokonać wniesienia powstałej w ramach Inwestycji
    infrastruktury do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny).
    W efekcie tej czynności (aportu środków trwałych powstałych w ramach ww. Inwestycji)
    Spółka stanie się właścicielem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, która będzie
    służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie dostawy wody i odprowadzania
    ścieków. Do momentu dokonania aportu infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji
    na rzecz Spółki, ww. infrastruktura nie będzie przez Państwa wykorzystywana do
    jakichkolwiek celów (w tym do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT i/lub
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT). W ramach aportu na Spółkę zostanie
    przeniesiona jedynie własność Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, tj. nie
                                          1dojdzie do przeniesienia innych elementów wymienionych w art. 55 Kodeksu cywilnego.
    W ramach przeprowadzonej transakcji aportu, nie przekażą Państwo na rzecz Spółki:
        oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
        praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        praw do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych
        stosunków prawnych;
        wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków
        pieniężnych;
        Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów);
        koncesji, licencji i zezwoleń;
        patentów i innych praw własności przemysłowej;

        tajemnic przedsiębiorstwa;
        ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
        umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia
        zakładu pracy).
    Samo nabycie przez Spółkę (w drodze aportu) omawianych składników majątkowych nie
    będzie wystarczające do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej z ich
    wykorzystaniem (tj. działalności w zakresie dostawy wody za pośrednictwem stanowiących
    przedmiot aportu sieci wodociągowych).
    Pastwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie
    stanowić wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcję
    zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (pytanie nr 1)
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy wskazać, że transakcja przekazania
    przedmiotu aportu, tj. Inwestycji w postaci infrastruktury do Spółki może być wyłączona z
    opodatkowania tylko w przypadku, gdy stanowi aport przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prowadzi do
    wniosku, że opisany przedmiot planowanego aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa
              1w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, bowiem ramach przeprowadzonej transakcji
    nie przekażą Państwo na rzecz Spółki oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo
    lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), praw wynikających z umów
    najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz praw do korzystania z
    nieruchomości lub ruchomości wynikających z innych stosunków prawnych,
    wierzytelności, praw z papierów wartościowych, rachunków bankowych i środków
    pieniężnych, Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
    kredytów), koncesji, licencji i zezwoleń, patentów i innych praw własności przemysłowej,
    tajemnic przedsiębiorstwa, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności
    gospodarczej oraz umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie.
    Z okoliczności sprawy jednocześnie nie wynika, aby ww. przedmiot planowanego aportu
    stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy ze względu na
    niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z przedstawionych we
    wniosku informacji nie wynika bowiem, aby przedmiot aportu stanowił zespół składników
    majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, które umożliwiałyby
    prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, z powyższego nie wynika, iż
    przedmiot aportu może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, gdyż
    przedmiotem ww. aportu będzie jedynie infrastruktura powstała w ramach Inwestycji.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie Inwestycja w postaci
    infrastruktury będąca przedmiotem aportu, nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w
              1rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której
    definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do ww. transakcji nie będzie miał
    zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem wniesienie aportem ww. infrastruktury nie będzie
    wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy wniesienie aportem Inwestycji do
    Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
    zwolnienia z opodatkowania VAT. (pytanie nr 2)
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy

    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
        wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
        rozporządzania określonymi składnikami majątku,
        w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające
        określoną wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian
    za udziały oraz środki pieniężne należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium
    kraju.
    Tym samym wnosząc do Spółki aport w postaci Infrastruktury powstałej w ramach
    realizacji Inwestycji, nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej. Zatem, nie
    będą Państwo mogli skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    W analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust.
    1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art.
    5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
        a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
        b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
          upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:
      Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu
      nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
      budynków, budowli lub ich części, po ich:
        a) wybudowaniu lub
        b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
          podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu
    do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło
    pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie
    jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa
    jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od
    momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
    W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na
    podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca
    umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze
    zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
        a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy
          prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
        b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
          których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
          początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze
    zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie
    dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
        towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich
        posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

        brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
        wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do
    wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do
    zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
    kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.
    Zauważenia wymaga, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie
    podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia
    poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do
    zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w
    sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści
    przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
    usług.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym
    zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    I tak, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że realizują Państwo Inwestycję.
    Bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji zamierzają Państwo dokonać wniesienia
    powstałego w tym zakresie majątku do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy,
    wkład niepieniężny). Jak wynika z okoliczności sprawy, realizowana w ramach Inwestycji
    infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna stanowić będzie budowle w rozumieniu art. 3
    pkt 3 ustawy – Prawo budowlane. Od początku realizacji Inwestycji rozważali Państwo
    wykorzystanie infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    opodatkowanych VAT – tj. aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki w zamian za
    odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki.
    Analiza powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy
    prowadzi do wniosku, że czynność wniesienia do Spółki w drodze aportu Infrastruktury
    powstałej w ramach realizacji Inwestycji będzie dokonana w ramach pierwszego
    zasiedlenia. Tym samym dostawa (wniesienie aportem) ww. infrastruktury nie będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wniesienia aportem do
    Spółki Infrastruktury na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analizie podlega możliwość
    zwolnienia od podatku tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa
    warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Zatem celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. infrastruktury będzie
    korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,
    należy dokonać rozstrzygnięcia czy przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na jej wytworzenie.
    Przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez
    względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego
    dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja
    nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych,
    wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług
    wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają
    go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w tym przypadku
    warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ – jak
    wynika z okoliczności sprawy – od początku realizacji Inwestycji zamierzali/zamierzają
    Państwo wykorzystywać Infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji na potrzeby
    czynności opodatkowanych VAT, tj. aportu ww. Infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za
    odpowiednie wynagrodzenie ze strony Spółki. Ponadto są Państwo zarejestrowanym
    czynnym podatnikiem VAT.

    Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy – przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki
    ponoszone na realizację Inwestycji. Prawo to przysługuje/będzie Państwu przysługiwać,
    pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
    W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż przysługuje/będzie
    Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na
    Inwestycję. Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy (w drodze aportu) ww.
    infrastruktury opisanej we wniosku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że aport do
    Spółki Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji będzie stanowił odpłatną dostawę
    towarów na terytorium kraju podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    W tej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku określone w art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak rozstrzygnięto wyżej, przysługuje/będzie przysługiwało
    Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji oraz,
    jak Państwo wskazali, przedmiotowa Infrastruktura przed dokonaniem aportu nie będzie
    przez Państwa wykorzystywana do jakichkolwiek celów. Tym samym uznać należy, że ww.
    Infrastruktura nie będzie użytkowana przez Państwa wyłącznie na cele działalności
    zwolnionej od podatku VAT.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w
    odniesieniu do czynności wniesienia aportem Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy należy stwierdzić, że ww.
    czynność wniesienia aportem Inwestycji będzie podlegała opodatkowaniu jako odpłatna
    dostawa towarów przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.
    Zatem, wniesienie aportem do Spółki Inwestycji będzie podlegało opodatkowaniu
    podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, niekorzystająca ze zwolnienia od tego
    podatku.
    Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 2 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy w związku z zamiarem wniesienia
    aportem infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji do Spółki, mają/będą Państwo
    mieli prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT
    dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji. (pytanie nr 3)
    W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że z przeprowadzonej powyżej analizy
    wynika, że – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – przysługuje/będzie przysługiwało Państwu
    prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone
    na realizację Inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    W odniesieniu do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, która od razu po oddaniu
    jej do użytkowania zostanie wniesiona aportem do Spółki, warunki, o których mowa w art.
    86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione. Przedstawiony opis sprawy wskazuje, że ww.

    Infrastruktura nie będzie służyła do innych czynności niż wniesienie jej aportem, a tym
    samym będzie wykorzystana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Jak wskazałem
    powyżej, czynność wniesienia aportem przedmiotowej Infrastruktury będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do
    obniżenia pełnej kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki poniesione na realizację Inwestycji. Ponadto, prawo to
    przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych
    wynikających z art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, w jaki sposób powinni Państwo dokonywać
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.
    (pytanie nr 4)
    W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub
      importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
    Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej
      niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Powyższe oznacza, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 oraz
    ust. 10b pkt 1 ustawy, można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione
    są łącznie następujące przesłanki:
        powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług,
        doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
        podatnik jest w posiadaniu (otrzymał) faktury dokumentującej tę transakcję.
    Zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy:
      Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed
      dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.
    Na mocy art. 86 ust. 11 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach
      określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w
      deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w
      przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za
      jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
    W myśl art. 86 ust. 13 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć
      kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
        1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
        2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku
          podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych
          okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo
          do obniżenia kwoty podatku należnego

      - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało
      prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w
    jednym z okresów rozliczeniowych, o których mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, podatek
    naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym
    wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86
    ust. 13 ustawy będzie możliwe poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło
    prawo do odliczenia podatku bądź za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.
    Analiza okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia,
    że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstało
    /powstanie dla Państwa w okresie, w którym otrzymali/otrzymają Państwo faktury
    dokumentujące wydatki poniesione w ramach ww. Inwestycji (o ile w tym okresie lub
    wcześniej powstał/powstanie obowiązek podatkowy po stronie dostawcy/usługodawcy
    tych towarów lub usług).
    W związku z powyższym, mają/będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracjach VAT za okresy, w których otrzymali
    /otrzymają Państwo faktury dokumentujące wydatki (lub w trzech kolejnych okresach
    rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy
    powstał obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji udokumentowanych tymi
    fakturami. Zaś po upływie tych okresów, mogą/będą mogli Państwo dokonać korekty
    stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie
    później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
    Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle
    związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia
    przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa
    w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą
    aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku

    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.