Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.50.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: gmina; obsługa; opodatkowanie; ścieki-oczyszczalnia ścieków; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w dniu 31 stycznia 2017 r., do Biura KIP w Lesznie 3 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz pytanie oznaczone we wniosku nr 2 i stanowisko do tego pytania, a także o adres elektroniczny Wnioskodawcy w systemie ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego, tj. gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. jest obowiązana do podjęcia rozliczenia podatku wraz ze wszystkimi podległymi jednostkami organizacyjnymi, przez co rozumieć należy, że wszelkie działania niosące powstanie czynności opodatkowanych (w tym działalność w zakresie gospodarki komunalnej) w jednostkach i zakładach budżetowych, zostają od 1 stycznia 2017 r. przypisane gminie.

W związku z powyższym Gmina X jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym m.in. podatek VAT w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Gmina planuje zrealizować w roku 2017 zadanie inwestycyjne w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w Gminie X oraz sieci wodociągowej w miejscowości X. W ramach niniejszej inwestycji zostanie również w roku 2018 wykonana przebudowa stacji uzdatniania wody w miejscowości Y.

Realizacja przedmiotowego zadania, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), należy do zadań własnych gminy.

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Art. 7 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy stanowi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy – w szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina ma zamiar złożyć wniosek o dofinansowanie w ramach środków PROW 2014-2020 na wymienione wyżej zadania inwestycyjne. Przedmiotem tego zadania będzie między innymi również budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy X.

Ww. zadanie zostanie wykonane przy udziale środków finansowych mieszkańców Gminy, na ich nieruchomościach zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków.

Gmina otrzymała od mieszkańców potwierdzenie udziału w projekcie. Jeżeli zadanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy X, zostanie zakwalifikowane do dofinansowania, wówczas zostaną zawarte umowy cywilnoprawne z mieszkańcami, które będą określać szczegółowe warunki realizacji przedsięwzięcia oraz na podstawie tych umów mieszkańcy dokonają wpłaty do budżetu Gminy tytułem wkładu własnego do projektu w wysokości ok. 36,6% kosztów budowy przydomowej oczyszczalni ścieków. Konkretna wysokość kwoty wkładu własnego znana będzie po wyłonieniu wykonawcy zadania w ramach przetargu nieograniczonego przeprowadzonego przez Gminę. Wówczas Gmina wystawi mieszkańcom fakturę VAT tytułem wpłaconego wkładu własnego. Przydomowe oczyszczalnie będą posadowione na działkach będących własnością użytkownika – mieszkańca Gminy. Faktury VAT związane z realizacją ww. inwestycji wystawiane będą na Gminę jako nabywcę. Po zakończonej budowie, przydomowe oczyszczalnie ścieków będą własnością Gminy przez okres związany z zachowaniem trwałości projektu – 5 lat od wypłaty pomocy w ramach PROW 2014-2020, a po upływie tego okresu zostaną przekazane nieodpłatnie właścicielom, na rzecz których zostały wybudowane. Przez okres 5 lat, na podstawie zawartej umowy, to użytkownicy będą zobowiązani do prawidłowego, zgodnego z instrukcją, użytkowania przydomowych oczyszczalni oraz zgłaszania do Gminy nieprawidłowości. Po zakończonej budowie, przez okres 5 lat od odbioru technicznego Gmina, w ramach gwarancji, zapewni naprawę i konserwację urządzeń wchodzących w skład przydomowych oczyszczalni ścieków. Stacja uzdatniania wody, sieć wodociągowa zostanie przekazana w nieodpłatne użytkowanie dla jednostki organizacyjnej Gminy (zakładu budżetowego) Zakładu Usług Komunalnych w X, wykonującego zadania własne gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

*   odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
*   oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupu towarów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto w piśmie z dnia 21 marca 2017 r. – stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu – Wnioskodawca poinformował, że po wybudowaniu sieci wodociągowej w X oraz dokonaniu przebudowy stacji uzdatniania wody w miejscowości Y każdy z tych obiektów będzie wykorzystywany przez Zakład Usług Komunalnych (zakład budżetowy) będący jednostką organizacyjną Gminy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT jako rozliczenia pomiędzy ZUK a Gminą oraz jej pozostałymi jednostkami organizacyjnymi, które nie są ujmowane w rejestrze sprzedaży VAT i dokumentowane w drodze dowodów wewnętrznych w postaci not księgowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu VAT?

Natomiast w piśmie z dnia 21 marca 2017 r. – stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu – Wnioskodawca poinformował, że Gmina X będzie jako główny inwestor obciążała właścicieli działek za wykonanie/budowę przydomowej oczyszczalni ścieków w części kosztów budowy zgodnie z zawartą umową. Ponadto właściciel działki, na której zostanie wybudowana przydomowa oczyszczalnia ścieków, będzie zobowiązany do korzystania z usług ZUK X w zakresie monitoringu, przeglądu konserwacyjnego eksploatowanej przydomowej oczyszczalni ścieków oraz usług asenizacyjnych między innymi wywozu osadów.

Zdaniem Wnioskodawcy (wyrażonym w piśmie z dnia 21 marca 2017 r.), wszystkie te usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie zawarte we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

W związku z ww. wyrokiem C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednak, aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń w tym samym komunikacie Ministerstwa Finansów wskazano, że stosowany model rozliczeń może być kontynuowany do połowy 2016 r. Natomiast w dniu 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wprowadziło zmianę do komunikatu polegającą na przedłużeniu terminu ostatecznej centralizacji na dzień 1 stycznia 2017 r.

Ponadto, w dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.). Jak stanowi art. 3 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Organ podkreśla, że centralizacja rozliczeń dotyczy wszystkich jednostek organizacyjnych Gminy oraz wszystkich transakcji dokonywanych przez Gminę i jej jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) – posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Stosownie do art. 9 ust. 2 powołanej ustawy, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa (art. 9 ust. 3 tej ustawy).

Z powyższego wynika, że gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym m.in. podatek VAT w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Gmina planuje zrealizować w roku 2017 zadanie inwestycyjne w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w Gminie X oraz sieci wodociągowej w miejscowości X. W ramach niniejszej inwestycji zostanie również w roku 2018 wykonana przebudowa stacji uzdatniania wody w miejscowości Y. Realizacja przedmiotowego zadania, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych gminy. Art. 7 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy stanowi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy – w szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Gmina ma zamiar złożyć wniosek o dofinansowanie w ramach środków PROW 2014-2020 na wymienione wyżej zadania inwestycyjne. Przedmiotem tego zadania będzie między innymi również budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy X. Ww. zadanie zostanie wykonane przy udziale środków finansowych mieszkańców Gminy, na ich nieruchomościach zostaną wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków. Gmina otrzymała od mieszkańców potwierdzenie udziału w projekcie. Jeżeli zadanie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy X, zostanie zakwalifikowane do dofinansowania, wówczas zostaną zawarte umowy cywilnoprawne z mieszkańcami, które będą określać szczegółowe warunki realizacji przedsięwzięcia oraz na podstawie tych umów mieszkańcy dokonają wpłaty do budżetu Gminy tytułem wkładu własnego do projektu w wysokości ok. 36,6% kosztów budowy przydomowej oczyszczalni ścieków. Konkretna wysokość kwoty wkładu własnego znana będzie po wyłonieniu wykonawcy zadania w ramach przetargu nieograniczonego przeprowadzonego przez Gminę. Wówczas Gmina wystawi mieszkańcom fakturę VAT tytułem wpłaconego wkładu własnego. Przydomowe oczyszczalnie będą posadowione na działkach będących własnością użytkownika – mieszkańca Gminy. Faktury VAT związane z realizacją ww. inwestycji wystawiane będą na Gminę jako nabywcę. Po zakończonej budowie, przydomowe oczyszczalnie ścieków będą własnością Gminy przez okres związany z zachowaniem trwałości projektu – 5 lat od wypłaty pomocy w ramach PROW 2014-2020, a po upływie tego okresu zostaną przekazane nieodpłatnie właścicielom, na rzecz których zostały wybudowane. Przez okres 5 lat, na podstawie zawartej umowy, to użytkownicy będą zobowiązani do prawidłowego, zgodnego z instrukcją, użytkowania przydomowych oczyszczalni oraz zgłaszania do Gminy nieprawidłowości. Po zakończonej budowie, przez okres 5 lat od odbioru technicznego Gmina, w ramach gwarancji, zapewni naprawę i konserwację urządzeń wchodzących w skład przydomowych oczyszczalni ścieków. Stacja uzdatniania wody, sieć wodociągowa zostanie przekazana w nieodpłatne użytkowanie dla jednostki organizacyjnej Gminy (zakładu budżetowego) Zakładu Usług Komunalnych w X, wykonującego zadania własne gminy w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Ponadto Wnioskodawca poinformował, że po wybudowaniu sieci wodociągowej w X oraz dokonaniu przebudowy stacji uzdatniania wody w miejscowości Y każdy z tych obiektów będzie wykorzystywany przez Zakład Usług Komunalnych (zakład budżetowy) będący jednostką organizacyjną Gminy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, jako rozliczenia pomiędzy ZUK a Gminą oraz jej pozostałymi jednostkami organizacyjnymi, które nie są ujmowane w rejestrze sprzedaży VAT i dokumentowane w drodze dowodów wewnętrznych w postaci not księgowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy cywilnoprawnej, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków i przekazania ich do użytkowania mieszkańcom), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do partycypowania w kosztach ww. budowy oraz ponoszenia kosztów korzystania z tych oczyszczalni. Nie można bowiem uznać, że wpłaty wnoszone przez mieszkańców deklarujących uczestnictwo w realizowanej inwestycji oraz opłaty związane z ich późniejszą obsługą pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Zatem należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika inwestycji, która ma zostać wykonana przez Wnioskodawcę.

Ponadto, usługi wykonania/budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz usługi w zakresie monitoringu i przeglądu konserwacyjnego eksploatowanej przydomowej oczyszczalni ścieków, a także usługi asenizacyjne (m.in. wywóz osadów), do świadczenia których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne. W analizowanej sprawie zatem Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W konsekwencji, wykonywane przez Gminę wskazane wyżej odpłatne czynności stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tut. Organ zaznacza, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie wskazania, czy wykonanie usług związanych z planowaną budową przydomowych oczyszczalni ścieków i czynnościami związanymi z ich obsługą, na podstawie umów zawartych z mieszkańcami Gminy, będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z planowanym w latach 2017-2018 zadaniem inwestycyjnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.49.2017.2.NK.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.