Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.430.2018.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-24
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na moment rozpoznania przychodu w wysokości wartości wkładu do Spółki Lokacyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia (rozpoznania) kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Lokacyjnej w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej pożyczek wnoszonych tytułem wkładu
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; wierzytelność-konwersja wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2018 r. (data wpływu 31 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na moment rozpoznania przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w podwyższonym kapitale zakładowym spółki lokacyjnej, Spółka będzie uprawniona do potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale spółki lokacyjnej w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2018 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na moment rozpoznania przychodu w wysokości wartości nominalnej udziałów objętych w podwyższonym kapitale zakładowym spółki lokacyjnej, Spółka będzie uprawniona do potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w podwyższonym kapitale spółki lokacyjnej w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą na terytorium Polski oraz posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka posiada mniej niż 10% udziałów w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako: „Spółka Lokacyjna”) z siedzibą na terytorium Polski i również podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca posiada wierzytelność z tytułu dwóch umów pożyczek względem Spółki Lokacyjnej. Wierzytelności z tytułu pożyczek nie zostały nabyte od innych podmiotów, lecz powstały wskutek udzielenia pożyczek ze środków własnych Wnioskodawcy.

Spółka Lokacyjna podjęła uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wkłady w postaci niepieniężnej. Wnioskodawca dokonał konwersji posiadanej wierzytelności z tytułu wartości nominalnej dwóch pożyczek wobec Spółki Lokacyjnej na poczet objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Lokacyjnej. Wierzytelność z tytułu pożyczki nie była przedawniona.

Wnioskodawca udzielający pożyczkę oraz wnoszący wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu tej pożyczki nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767 z późn. zm.). Uzyskujący pożyczkę oraz wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu tej pożyczki w zamian za dodatkowo utworzone udziały nie jest spółką, o której mowa w art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że na moment rozpoznania przychodu w wysokości wartości wkładu do Spółki Lokacyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia (rozpoznania) kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Lokacyjnej w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej pożyczek wnoszonych tytułem wkładu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na moment rozpoznania przychodu, w wysokości wartości wkładu do Spółki Lokacyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do potrącenia (rozpoznania) kosztów uzyskania przychodów z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Lokacyjnej w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej pożyczek wnoszonych tytułem wkładu.

Objęcie udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego taki wkład, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 (winno być: t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.) dalej: „ustawa o CIT”)

Na moment rozpoznania przychodu, Spółce przysługuje prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu stosownie do przepisu art. 15 ust. 1j ustawy o CIT.

Sposób, w jaki należy ustalić koszty uzyskania przychodów na dzień objęcia udziałów, zgodnie z art. 15 ust. 1j ustawy o CIT jest zróżnicowany i zależy od tego, co było przedmiotem wkładu niepieniężnego. W przypadku Spółki, zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku objęcia udziałów w Spółce Lokacyjnej w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1, 2 i 2a art. 15 ust. 1j składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki.

Należy podkreślić, że ponieważ Wnioskodawca oraz Spółka Lokacyjna nie są podmiotami wymienionymi w art. 15 ust. 9 ustawy o CIT, nie znajduje do nich zastosowania regulacja szczególna zamieszczona w art. 15 ust. 1 j pkt 2a ustawy o CIT.

W przypadku Spółki, przy rozpoznaniu kosztu uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT.

W kontekście powyższego przepisu, warunkiem rozpoznania kosztu uzyskania przychodu na moment wniesienia wkładu niepieniężnego jest:

1.  aby przedmiotem wkładu były faktycznie poniesione wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, oraz
2.  aby wydatki te nie były uprzednio rozpoznane przez wnoszącego wkład jako koszty uzyskania przychodu.

Ad. a)

Spółka wnosząc do Spółki Lokacyjnej wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu kwoty głównej pożyczek, poniosła realny wydatek kosztem własnego majątku, w postaci środków pieniężnych przekazanych Spółce Lokacyjnej w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej tych pożyczek. Wydatek ten został faktycznie poniesiony, bowiem nastąpił fizyczny wypływ środków pieniężnych z majątku Wnioskodawcy, który doprowadził do powstania wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy wobec Spółki Lokacyjnej.

Przedmiotem wkładu była wierzytelność własna, która wprawdzie nie została nabyta, lecz powstała na skutek wykonania uprzedniego zobowiązania wynikającego z zawartej umowy pożyczki.

O ile do końca 2014 r. brzmienie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT, mogło budzić wątpliwości, ponieważ przepis ten przewidywał, że jako koszty uzyskania przychodów mogły być rozpoznane faktycznie poniesione wydatki na nabycie składników majątku podatnika, o tyle z dniem 1 stycznia 2015 r. przepis ten został doprecyzowany i uprawnia do zaliczenia do kosztów podatkowych nie tylko wydatków na nabycie, ale także wydatków na wytworzenie wnoszonego do Spółki Lokacyjnej składnika majątku.

Ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć przez „wytworzenie”. W pierwszym rzędzie wykładni przepisów podatkowych dokonuje się w zgodzie z ich wykładnią językową, dlatego też należy odnieść się do literalnej wykładni przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT oraz pojęcia „wytworzyć”.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (wyd. PWN) „wytwarzać” oznacza „zrobić, wyprodukować coś, wywołać coś, np. jakiś stan, sytuację”. Z kolei według wolnego, wielojęzycznego Wikisłownika, (https://pl.wiktionary.org/wiki/wytwarzać.pl) słowo: „wytwarzać” w znaczeniu czasownikowym oznacza: „1. produkować na większą skalę, wydawać, 2. sprawiać, powodować”. Wytworzenie powinno być tu zatem rozumiane jako nabycie własności danego składnika w wyniku dokonania czynności innej niż skutkująca pochodnym nabyciem własności takiego składnika (jak np. jego zakup). Pojęcie „wytwarzanie” obejmuje nie tylko produkcję rzeczy materialnych, ale też wytwarzanie, kreowanie jakiegoś stanu, a więc także stanu (stosunku) prawnego, jakim jest wierzytelność względem Innego podmiotu.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 5 czerwca 2013 r. (III SA/Wa 3029/12), pojęcie nabycie albo wytworzenie składników majątku, „(\`(...)\`) obejmuje swoim zakresem wszystkie przypadki wykreowania w majątku danego podmiotu (przez nabycie od osoby trzeciej albo w inny sposób) przedmiotu wkładu. Wierzytelności własne, o które pyta Bank, to składniki majątku (aktywa) wytworzone przez Bank. Powstanie wierzytelności własnej związane jest bowiem z udzieleniem kredytu (pożyczki) lub podjęciem innego rodzaju aktywności, np. sprzedaży majątku, co wiąże się z dokonaniem niezbędnych formalności (ocena wniosku kredytowego, podpisanie umowy kredytowej, przyjęcie zabezpieczeń, zawarcie umowy sprzedaży, itp.) oraz poniesieniem z tego tytułu określonych wydatków. W przypadku wierzytelności z tytułu kredytu (pożyczki) wydatkiem jest kwota wypłaconego kapitału kredytu/pożyczki, w przypadku należności z tytułu dopłat - kwota przekazanych spółce z o.o. środków pieniężnych.”.

W kontekście powyższego, w przypadku wierzytelności własnej przysługującej wskutek zawarcia i wykonania umowy pożyczki, niewątpliwie można mówić o wytworzeniu takiej wierzytelności, zgodnie z rozumieniem słownikowym pojęcia „wytworzyć”.

W związku z powyższym, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „wydatki na nabycie lub wytworzenie” należy rozumieć w ten sposób, że obejmuje swoim zakresem wszystkie przypadki wykreowania w majątku danego podmiotu przedmiotu wkładu. Ustawodawca nie zawarł w brzmieniu tego przepisu żadnych wyłączeń wskazujących na to, że użyte przez niego słowo „wytworzyć” miałoby nie obejmować swym zakresem powstałych (wytworzonych) w wyniku realizacji zobowiązań z tytułu zawieranych umów pożyczek wierzytelności własnych.

W konsekwencji, odmienna od zaprezentowanej powyżej wykładnia prowadziłaby do niedopuszczalnego zawężenia językowej (literalnej) definicji terminu wytworzenie, którym to posługuje się ustawodawca w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT.

Za takim rozumieniem przemawia także wykładnia celowościowa art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT. Z uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej ten przepis od 1 stycznia 2015 r. jednoznacznie wynika, że zmiana ta miała na celu „wyeliminowania problemów interpretacyjnych w przypadku, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego są składniki majątku powstałe w inny sposób niż poprzez ich nabycie (tj. wytworzenie składnika majątku)” (druk sejmowy nr 2330 z 14 kwietnia 2014 r.).

W kontekście powyższego, pierwszy z warunków uprawniających do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości wartości nominalnej pożyczki na moment wniesienia wkładu niepieniężnego w zamian za objęcie udziałów w Spółki Lokacyjnej został spełniony, bowiem:

przedmiot wkładu niepieniężnego stanowi dla Wnioskodawcy wydatek faktycznie poniesiony - kwota pożyczki została realnie kosztem majątku Wnioskodawcy przelana na rachunek Spółki Lokacyjnej, w momencie realizacji zobowiązań z tytułu umowy pożyczki po stronie Wnioskodawcy został wykreowany (wytworzony) składnik własny majątku, jakim jest wierzytelność własna względem Spółki Lokacyjnej o zwrot kwoty pożyczki.

Należy podkreślić, że nieuzasadniony byłby odmienny podgląd przyjmujący, że w przypadku wierzytelności własnej z tytułu pożyczki nie można mówić o kosztach poniesionych na jej wytworzenie. Taka interpretacja przeczyłaby racjonalności działania ustawodawcy, ponieważ w przypadku wkładu pieniężnego nie kwestionowane jest rozpoznawanie jako kosztu uzyskania przychodu kwoty, za jaką objęto udziały. W przypadku wniesienia pożyczki tytułem wkładu również dochodzi do wydatkowania środków pieniężnych tyle, że tytułem udzielania pożyczki, która nie będzie podlegać zwrotowi, w związku z jej wniesieniem tytułem wkładu za udziały. Zatem różnicowanie możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodu, w przypadku udzielenia pożyczki a następnie wniesienia jej tytułem wkładu za udziały, oznaczałoby różnicowanie rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w przypadku faktycznego wydatkowania środków pieniężnych w obu sytuacjach, w zależności od sposobu tego wydatkowania środków (czy od razu następuje pieniężne nabycie udziałów, czy najpierw wydatek na udzielenie pożyczki, która zostanie następnie wniesiona tytułem wkładu).

Ad. b)

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w związku z tym również wydatkowanie środków pieniężnych na udzielenie pożyczek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W przedmiotowej sprawie udzielenie pożyczki Spółce Lokacyjnej wiązało się z faktycznym, lecz nie definitywnym uszczupleniem jego majątku. W związku z tym przelana Spółce Lokacyjnej kwota główna pożyczki nie została zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na powyższe drugi z warunków określonych w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT, tzn. poniesienie wydatków niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów został również spełniony w opisanym stanie faktycznym. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w przedmiotowej sprawie zostały spełnione łącznie obie przesłanki z art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT, tj. Wnioskodawca poniósł faktyczny wydatek skutkujący powstaniem składnika majątku w postaci wierzytelności własnej względem Spółki Lokacyjnej o zwrot kwoty pożyczki, oraz wydatek ten nie został uprzednio zaliczony przez Wnioskodawcę w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na moment rozpoznania przychodu w wysokości wartości wkładu do Spółki Lokacyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniona do potrącenia kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej pożyczek przekazanych na kapitał zakładowy Spółki Lokacyjnej.

Podobne stanowisko zostało wykazane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2016 r„ sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.981.2016.2.TS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 31 sierpnia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-744/16-1/AK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 stycznia 2016 r., sygn. IBPB-2-2/4511-662/15/MM,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 listopada 2015 r, sygn. IBPB-1-3/4510-552/15/AW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 września 2015 r., sygn. IPPB2/4511-679/15-2/MK1.

Podobne stanowisko zaprezentował w prawomocnym orzeczeniu z 21 czerwca 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (III SA/Wa 1614/16), stwierdzając m.in., że „przez zawarcie umów kredytów i pożyczek Skarżący wytworzył prawo majątkowe w postaci wierzytelności z tytułu udzielonego finansowania. Tym samym, kwota odpowiadająca nominalnej wartości kapitału wierzytelności (należność główna), w części w jakiej nie została ona uprzednio zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów podatkowych, stanowi koszt uzyskania przychodu”.

Zdaniem Wnioskodawcy, niezasadna i nieuprawniona byłaby interpretacja przepisów polegająca na uznaniu, że poprzez odwołanie w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT do pkt 2a, ustawodawca miał zamiar wyłączyć z kosztów uzyskania wszelkie pożyczki bez względu na to kto jest podmiotem udzielającym pożyczki i pożyczkobiorcą. Ponieważ interpretacja taka mogłaby prowadzić do wniosku, że w przypadku pożyczek udzielanych pomiędzy innymi podmiotami, niż określone w art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem, pożyczkodawca wnoszący wkład na poczet objęcia udziałów w spółkach kapitałowych nie miałby prawa rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w postaci wartości nominalnej pożyczek na dzień objęcia udziałów na podstawie art. 15 ust. 1j ustawy o CIT. Powyższe nie byłoby zgodne z art. 18 ust. 1 ustawy o CIT stanowiącym, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po dokonanych imiennie określonych odliczeniach.

Ponadto, gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie wartości nominalnej pożyczek wnoszonych na poczet objęcia udziałów w spółkach kapitałowych, w przypadku pożyczek udzielanych pomiędzy innymi podmiotami, niż określone w art. 14 ust. 1 i art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności, to powyższe znalazłoby odzwierciedlenie poprzez rozszerzenie negatywnego katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ustawy o CIT.

W przypadku wnoszenia pożyczek tytułem wkładów na poczet udziałów w spółkach kapitałowych spełnione są wszystkie warunki wymagane dla kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów tzn. wydatek na udzielenie pożyczki w jej wartości nominalnej jest definitywnym uszczupleniem majątku pożyczkodawcy, kwota główna pożyczki nie została zaliczona uprzednio przez pożyczkodawcę do kosztów uzyskania przychodów, wartość nominalna pożyczek wnoszonych tytułem wkładu niepieniężnego nie została wymieniona w negatywnym katalogu kosztów określonych w art. 16 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w przedmiotowym przepisie, powstającego po stronie podmiotu wnoszącego aport (wkład niepieniężny), jest objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy). Przychodem nazwanym w tym przepisie jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli wartość ta będzie niższa od jego wartości rynkowej albo nie zostanie ona określona w statucie, umowie spółki albo innym dokumencie o podobnym charakterze – przychodem będzie wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 updop, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie, innych niż wymienione w pkt 1, 2 i 2a składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki.

Z kolei zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1o updop, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy art. 257-262 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 257 § 1 KSH, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.

Stosownie do treści art. 257 § 2 KSH, podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.

Udziały (akcje) w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane w dwojaki sposób, tj. w zamian za wkład pieniężny albo za wkład niepieniężny (aport).

Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów (akcji). Wspólnik i akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego (art. 14 § 4 KSH). Szczególnym rodzajem wkładu jest natomiast wierzytelność przysługująca podmiotowi (np. wspólnikowi) w stosunku do spółki. W tym miejscu należy wskazać, że operację, w wyniku której dochodzi do zamiany wierzytelności wspólnika wobec spółki na udziały (akcje), określa się jako konwersję wierzytelności na udziały (akcje).

Konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy, niezależnie od jej kwalifikacji dokonanej na gruncie prawa cywilnego, np. jako potrącenia, zawsze stanowi wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego. Konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.

W kontekście powyższego w przedstawionym stanie faktycznym, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są jednak z możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości nominalnej pożyczek wnoszonych tytułem wkładu.

Ze względu na fakt, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w związku z tym również wydatkowanie środków pieniężnych na udzielenie pożyczek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, zatem warunek określony w art. 15 ust. 1j pkt 3 tej ustawy, tj. faktyczne poniesienie wydatków niezliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów odnośnie uznania wartości nominalnej wierzytelności z tytułu pożyczek, będących przedmiotem wkładu niepieniężnego za koszt uzyskania przychodu, został spełniony. Powyższe powoduje, że nominalna wartość pożyczek będących przedmiotem wkładu niepieniężnego, stanowi koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.