Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.454.2023.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-10
Teza: Korekta pliku JPK_VAT z deklaracją podatkową w przypadku wykazania transakcji, jako czynności opodatkowanej stawką 23% podatku VAT zamiast „zwolnioną” od podatku, powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie Państwo wykazali kwotę podatku VAT należnego, wynikającą z pierwotnie błędnie wystawionej faktury dokumentującej świadczone usługi. Będą Państwo zobowiązani dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego. Przy czym, związku z tym, że uznają Państwo, że stosowanie proporcji z roku ubiegłego byłoby niereprezentatywne (100%) mogą Państwo ustalić właściwą dla siebie szacowaną proporcję za 2023 rok w trybie art. 90 ust. 8 i 9 ustawy.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; jednolity plik kontrolny (JPK); odliczenia-odliczenie od podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  
Przepisy: [JPK] Jednolity plik kontrolny; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 11c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 7c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 3

**Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących na Fundusze oraz w zakresie uwzględnienia faktur korygujących w miesięcznym rozliczeniu VAT za okres, w jakim zostały wystawione, a także jest prawidłowe w zakresie uwzględnienia tych faktur w kalkulacji obrotu, a tym samym w proporcji VAT za rok, w którym zostały ujęte w miesięcznym rozliczeniu VAT.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych skorygowania większej ilości faktur wystawionych na rzecz Funduszy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(\`(...)\`) (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest kancelarią prawną. Spółka świadczy m.in. usługi doradztwa prawnego na rzecz Towarzystw Funduszy Inwestycyjnych i Funduszy inwestycyjnych (dalej określane łącznie jako: „Fundusze”). W przeszłości Spółka uznawała te usługi za podlegające opodatkowaniu według stawki 23% i dokumentowała stosownymi fakturami (dalej: „Faktury”).

6 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną nr 0114-KDIP4-3.4012.64.2023.1.RK (dalej: „Interpretacja”), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszy usługi polegające na bieżącej obsłudze prawnej, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT.

Wskutek otrzymanej Interpretacji Wnioskodawca zamierza dokonać korekt wystawionych dotychczas Faktur poprzez wystawienie faktur korygujących (dalej: „Faktury korygujące”), na których skoryguje wartość wskazanego podatku na Fakturach do zera. W rezultacie:

*   kwota netto wynagrodzenia należnego Spółce pozostanie na niezmienionym poziomie,
*   kwota brutto wynagrodzenia wykazanego w Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu o równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT.

Spółka będzie zobowiązana do zwrotu części wynagrodzenia w wysokości podatku VAT wskazanego na wystawionych Fakturach.

Jednocześnie Wnioskodawca zamierza zawrzeć z niektórymi Funduszami porozumienia (dalej: „Porozumienia”) dotyczące wynagrodzenia za usługi udokumentowane Fakturami. Porozumienia będą zakładały podwyższenie kwoty wynagrodzenia netto Spółki (podlegającego obecnie zwolnieniu z VAT) o kwotę nie wyższą niż równowartość wcześniej naliczonego podatku VAT. W efekcie zawartych Porozumień:

*   kwota netto wynagrodzenia należnego Spółce ulegnie podwyższeniu o kwotę ustaloną z danym Funduszem,
*   kwota brutto wynagrodzenia wykazanego na Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu - lecz o kwotę niższą niż równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT - lub pozostanie na niezmienionym poziomie.

Spółka będzie zobowiązana do zwrotu części wynagrodzenia w wysokości podatku VAT wskazanego na wystawionych Fakturach (z wyjątkiem sytuacji, gdy wynagrodzenie netto zostanie podwyższone o równowartość kwoty naliczonego wcześniej podatku VAT).

Spółka zamierza wystawić Faktury Korygujące na każdy z Funduszy po zawarciu Porozumienia z danym Funduszem (w którym zostanie wskazany sposób korekty oraz jej przyczyny) lub - w przypadkach, kiedy Porozumienia nie zostaną zawarte - po ustaleniu z Funduszem zasad dokonania korekty oraz wskazaniu przyczyn jej dokonania.

Faktury Korygujące zostaną wystawione w formie zbiorczej - po jednej na każdy z Funduszu. Każda z Faktur Korygujących będzie zawierać - w odniesieniu do każdej z korygowanych Faktur - wszystkie dane wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca może wystawić jedną zbiorczą Fakturę Korygującą na każdy z Funduszy, korygując wszystkie podlegające korekcie Faktury?

2\. Czy Faktury Korygujące powinny być uwzględnione w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT) za okres, w którym zostały wystawione?

3\. Czy wystawione przez Spółkę Faktury Korygujące obniżające kwotę podatku VAT należnego powinny być uwzględnione w kalkulacji obrotu - a tym samym także proporcji VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT - za rok, w którym zostały ujęte w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT)?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Wnioskodawca może wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą na każdy z Funduszy, korygując wszystkie podlegające korekcie faktury.

2\. Faktury korygujące powinny być uwzględnione w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT) za okres, w którym zostały one wystawione.

3\. Wystawione przez Spółkę Faktury Korygujące obniżające kwotę podatku VAT należnego powinny być uwzględnione w kalkulacji obrotu - a tym samym także proporcji VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT - za rok, w którym zostały ujęte w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, może on uwzględnić w Fakturze Korygującej wszystkie podlegające korekcie rozliczenia, tzn. zwiększone wynagrodzenie netto Spółki (zgodnie z zawartymi Porozumieniami) oraz zmniejszony podatek VAT poprzez jego skorygowanie do zera.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że możliwe jest wystawienie zbiorczej faktury korygującej na każdy z Funduszy. Co prawda w art. 106j ust. 3 możliwość wystawienia faktury zbiorczej została wprost przewidziana dla wybranych przypadków, lecz opcja ta dotyczy tzw. zbiorczej faktury korygującej „uproszczonej”, tj. niezawierającej wszystkich danych wymaganych dla faktur korygujących wystawianych w trybie określonym w art. 106j ust. 2. Możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących w formie uproszczonej w określonych przypadkach nie wyłącza jednak możliwości wystawiania zbiorczych faktur korygujących w innych sytuacjach - o ile faktury takie zawierają wszystkie dane wskazane w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach podatkowych (m.in. interpretacja z 24 sierpnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.389.2022.2.JSZ oraz interpretacja z 16 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.822.2021.2.WH).

Zbiorcza Faktura Korygująca wystawiona na każdy z Funduszy będzie spełniała warunki określone dla faktur korygujących wynikające z art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, zatem jej wystawienie będzie zgodne z przepisami o VAT. Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadku udzielenia rabatu, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą - pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Stosownie do art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, powyższy przepis stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W ocenie Spółki odpowiednie stosowanie przepisu art. 29 ust. 13 ustawy o VAT do faktur korygujących wystawionych ze względu na pomyłkę skutkującą wykazaniem kwoty VAT wyższej niż należnej oznacza, że dana faktura powinna być wykazana w rozliczeniu za okres, w którym została wystawiona, pod warunkiem, że podatnik posiada dokumentację potwierdzającą, że kwota podatku VAT powinna być skorygowana oraz że poinformował o tym fakcie swojego kontrahenta.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Spółka wystawi Faktury Korygujące na każdy z Funduszy po zawarciu Porozumienia z danym Funduszem (w którym zostanie wskazany sposób korekty oraz jej przyczyny) lub - w wyjątkowych przypadkach, kiedy Porozumienia nie zostaną zawarte, po ustaleniu z Funduszem zasad dokonania korekty oraz wskazaniem przyczyn jej dokonania.

Wobec tego, zdaniem Spółki, w każdym przypadku wystawienia Faktury Korygującej spełnione zostaną ustawowe warunki ujęcia ich w rozliczeniu VAT Spółki, a tym samym Spółka będzie zobowiązana do ujęcia tych faktur w rozliczeniu za miesiąc ich wystawienia.

Spółka zaznacza przy tym, że większość wystawionych Faktur Korygujących będzie wskazywała - poza skorygowaniem VAT do zera - zwiększenie wynagrodzenia netto Spółki (zgodnie z zawartymi Porozumieniami). Będą to więc faktury korygujące zwiększające podstawę opodatkowania. Zgodnie z przepisami, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania ulegnie zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 17 ustawy o VAT).

Wobec tego wystawione Faktury Korygujące w każdym przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym powinny zostać rozpoznane w rozliczeniach podatkowych Spółki w okresie, w którym Spółka wystawi te Faktury Korygujące.

Ad 3

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Ustalona proporcja powinna zatem zawsze być skalkulowana w oparciu o roczne obroty.

Przepisy nie wskazują wprost, w jaki sposób podatnicy powinni ustalać roczny obrót. Jednakże w praktyce utrwaliło się podejście, że sprzedaż realizowana przez danego podatnika jest uwzględniana w proporcji za okres, w którym dla danej transakcji powstał obowiązek podatkowy – lub szerzej, za okres, w którym powstał obowiązek ujęcia danego zdarzenia gospodarczego w rozliczeniu VAT. Tym samym przyjmuje się, że wartość sprzedaży opodatkowanej oraz zwolnionej uwzględniana jest na podstawie wartości wykazywanych w miesięcznych lub kwartalnych rozliczeniach JPK-VAT za dany rok. Ta ogólna zasada dotyczy także faktur korygujących, dla których przepisy przewidują szczególne zasady ujmowania w rozliczeniach podatkowych, zależnie od przyczyny korekty.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach podatkowych. Tytułem przykładu, w interpretacji indywidualnej z 30 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-22/13-2/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał:

W świetle przywołanych regulacji wskazać należy, iż przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy istotne znaczenie ma ustalenie faktycznego obrotu. Podatnicy podatku VAT winni ustalać wysokość obrotu na dzień powstania obowiązku podatkowego. Zatem istotne w omawianej kwestii będzie ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla danej czynności. Zatem w stosunku do dostawy towarów, której wykonanie nastąpi w miesiącu grudniu (jak wskazuje Spółka) zaś obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności powstanie w styczniu następnego roku, obrotu z takiej transakcji Wnioskodawca nie powinien uwzględniać przy obliczaniu współczynnika proporcji za poprzedni rok. Spółka przy obliczeniu wskaźnika proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, winna wziąć pod uwagę wyłącznie czynności, w zakresie których obowiązek podatkowy powstał w danym roku. Analogiczne rozwiązanie należy przyjąć w przypadku otrzymywanych przedpłat, zaliczek, zadatków, rat jak również faktur korygujących - decydujące znaczenie będzie mieć moment powstania obowiązku podatkowego dla danej czynności.

W związku z powyższym, Faktury Korygujące wystawione przez Spółkę (dotyczące obniżenia kwoty VAT oraz - w zdecydowanej większości - dokumentujące podwyższenie wynagrodzenia netto Spółki, a więc zdarzenie, które nastąpi w okresie bieżącym) - powinny być uwzględnione w proporcji rocznej stosownie do zasad regulujących ujęcie tychże faktur w miesięcznym rozliczeniu VAT Spółki.

Powyższe stanowisko oznacza, że przy dokonywaniu odliczeń w trakcie roku 2023 r. od uzyskania interpretacji, o którą wnioskuje (pod warunkiem, że będzie ona potwierdzała stanowisko Wnioskodawcy), Spółka ustali właściwą dla siebie szacowaną proporcję za ten rok oraz poinformuje o niej naczelnika urzędu skarbowego w trybie art. 90 ust. 8 i 9 ustawy o VAT, uznając, że stosowanie proporcji wstępnej przyjmując proporcję z roku ubiegłego (100%) byłoby niereprezentatywne. W związku z tym po zakończonym roku 2023 Spółka dokona korekty dokonanego w trakcie roku odliczenia VAT zgodnie z art. 91 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podstawa opodatkowania jest zdefiniowana w art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy,

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z kolei art. 29a ust. 13 ustawy wskazuje, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W myśl art. 29a ust. 17 ustawy:

W przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Z powyższych przepisów wynika, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

W praktyce zdarzają się jednak sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

I tak, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca, z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak stanowi art. 106j ust. 3 ustawy:

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która:

1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka;

2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą - w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

Z brzmienia przedstawionych wyżej regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się lub zwiększa się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego (w wyniku zdarzeń wymienionych w art. 106j ust. 1 ustawy) muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, a celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Co istotne, faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

*   pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu, który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy te polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT w wyniku błędu rachunkowego;
*   drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o charakterze wtórnym, które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in.: podwyższenie ceny towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej, czy następcze udzielenie rabatu, skonta, upustu na zakupiony towar. Przyczyną wtórną może być również zwrot towaru.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Ponadto, art. 106j ust. 3 ustawy, dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych w przypadku, kiedy zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Zatem podatnik może wystawić korektę zbiorczą do poszczególnych pozycji z faktury, a także wszystkich pozycji z faktury, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy udziela on opustu lub obniżki ceny. W takiej sytuacji zbiorcza faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo kancelarią prawną i świadczą m.in. usługi doradztwa prawnego na rzecz Towarzystw Funduszy Inwestycyjnych i Funduszy inwestycyjnych (Fundusze). W przeszłości uznawali Państwo te usługi za podlegające opodatkowaniu według stawki 23% i dokumentowali je Państwo stosownymi fakturami. Wskutek otrzymanej interpretacji indywidualnej zamierzają Państwo dokonać korekt wystawionych dotychczas Faktur poprzez wystawienie faktur korygujących, na których skorygują Państwo wartość wskazanego podatku na tych fakturach do zera.

W rezultacie: kwota netto wynagrodzenia należnego Państwu pozostanie na niezmienionym poziomie, kwota brutto wynagrodzenia wykazanego w Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu o równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT i będą Państwo zobowiązani do zwrotu części wynagrodzenia w wysokości podatku VAT wskazanego na wystawionych Fakturach.

Jednocześnie zamierzają Państwo zawrzeć z niektórymi Funduszami porozumienia dotyczące wynagrodzenia za usługi udokumentowane Fakturami. Porozumienia będą zakładały podwyższenie kwoty Państwa wynagrodzenia netto (podlegającego obecnie zwolnieniu od podatku VAT) o kwotę nie wyższą niż równowartość wcześniej naliczonego podatku VAT. W efekcie zawartych Porozumień: kwota netto należnego Państwu wynagrodzenia ulegnie podwyższeniu o kwotę ustaloną z danym Funduszem, kwota brutto wynagrodzenia wykazanego na Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu - lecz o kwotę niższą niż równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT - lub pozostanie na niezmienionym poziomie. Będą Państwo zobowiązani do zwrotu części wynagrodzenia w wysokości podatku VAT wskazanego na wystawionych Fakturach (z wyjątkiem sytuacji, gdy wynagrodzenie netto zostanie podwyższone o równowartość kwoty naliczonego wcześniej podatku VAT).

Zamierzają Państwo wystawić Faktury Korygujące na każdy z Funduszy po zawarciu Porozumienia z danym Funduszem (w którym zostanie wskazany sposób korekty oraz jej przyczyny) lub - w przypadkach, kiedy Porozumienia nie zostaną zawarte - po ustaleniu z Funduszem zasad dokonania korekty oraz wskazaniu przyczyn jej dokonania. Faktury Korygujące zostaną wystawione w formie zbiorczej - po jednej na każdy Fundusz.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy mogą Państwo wystawić jedną zbiorczą fakturę korygującą na każdy z Funduszy, korygując wszystkie podlegające korekcie faktury.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, art. 106j ust. 3 ustawy dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, czyli w przypadku korekty in minus, a zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Oznacza to, że podatnik może wystawić zbiorczą fakturę korygującą dokumentującą korektę wynagrodzenia, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy dokonuje on opustu lub obniżki ceny.

Wskazali Państwo, że w przeszłości uznawali usługi doradztwa prawnego świadczone na rzecz Funduszy za podlegające opodatkowaniu według stawki 23% i dokumentowali Fakturami. W kwietniu 2023 r. otrzymali Państwo interpretację indywidualną, z której wynika, że świadczone na rzecz Funduszy usługi podlegają zwolnieniu od podatku VAT. W związku z powyższym zamierzają Państwo dokonać korekt wystawionych dotychczas faktur dla Funduszy i skorygować wartość wskazanego na tych fakturach podatku VAT do zera. Po zawarciu Porozumienia z danym Funduszem (w którym zostanie wskazany sposób korekty oraz jej przyczyny) lub w przypadkach, kiedy Porozumienia nie zostaną zawarte - po ustaleniu z Funduszem zasad dokonania korekty oraz wskazania przyczyn jej dokonania - zamierzają Państwo wystawić Faktury Korygujące na każdy z Funduszy. W sytuacji zawarcia ww. Porozumienia, kwota netto należnego Państwu wynagrodzenia ulegnie podwyższeniu o kwotę ustaloną z danym Funduszem, kwota brutto wynagrodzenia wykazanego na Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu - lecz o kwotę niższą niż równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT - lub pozostanie na niezmienionym poziomie. W przypadkach, kiedy Porozumienia nie zostaną zawarte - po ustaleniu z Funduszem zasad dokonania korekty oraz wskazaniu przyczyn jej dokonania - kwota netto wynagrodzenia należnego Państwu pozostanie na niezmienionym poziomie, kwota brutto wynagrodzenia wykazanego w Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu o równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT i będą Państwo zobowiązani do zwrotu części wynagrodzenia w wysokości podatku VAT wskazanego na wystawionych Fakturach.

Zatem w przedstawionej sytuacji, kiedy powodem korekty już wystawionych faktur jest wartość podatku wynikająca z błędnego zastosowania przez Państwa do świadczonych usług stawki VAT 23%, przepis art. 106j ust. 3 ustawy nie będzie miał zastosowania, gdyż nie udzielili Państwo opustu ani obniżki ceny - nie mają więc Państwo możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących.

Natomiast, w celu udokumentowania korekty wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług, w niniejszej sytuacji kiedy nie mogą Państwo wystawić zbiorczych faktur korygujących, powinni Państwo wystawić faktury korygujące, o których mowa w art. 106j ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy Faktury Korygujące powinny być uwzględnione w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT) za okres, w którym zostały one wystawione.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Według art. 99 ust. 11c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Stosownie do art. 99 ust. 13a i 13b ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi i udostępni na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór dokumentu, o którym mowa w ust. 11c.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Na podstawie art. 109 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Z treści art. 109 ust. 3 ustawy wynika, że:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Według art. 109 ust. 14 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Realizując powyższą delegację ustawową, Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.)

Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia:

Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2 pkt 8, obejmują:

1) wysokość podstawy opodatkowania, a w przypadkach określonych w lit. d-f oraz i-m – także wysokość podatku należnego, z tytułu:

a) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od podatku,

b) dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju i w stosunku do których na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 lub ust. 9 ustawy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z wyłączeniem czynności objętych procedurami szczególnymi, o których mowa w dziale XII w rozdziale 6a, 7 lub 9 ustawy, w tym odrębnie z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy,

c) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 0%, w tym odrębnie z tytułu dostawy towarów, o której mowa w art. 129 ustawy,

d) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 5%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

e) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 7% albo 8%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

f) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych stawką 22% albo 23%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,

g) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

h) eksportu towarów,

i) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,

j) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy,

k) importu usług, z wyłączeniem usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,

l) importu usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,

m) dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy;

2) łączną wysokość podstawy opodatkowania stanowiącą sumę wysokości podstaw opodatkowania określonych w pkt 1, z wyłączeniem odrębnie wykazanych wysokości podstaw opodatkowania z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, oraz dostawy towarów, o której mowa w art. 129 ustawy.

W myśl art. 81 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

§ 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

§ 2. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

W myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Należy zauważyć, że skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Wskazane wyżej przepisy statuują ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Korekta pliku JPK\_VAT z deklaracją podatkową zastępuje poprzednio złożony plik JPK\_VAT z deklaracją, czyli za prawidłowe uważane są te dane, które zostały wykazane w skorygowanym pliku JPK\_VAT z deklaracją. Składając korektę pliku JPK\_VAT z deklaracją podatkową podatnik oświadcza, że jego wiedza w zakresie skonkretyzowania zobowiązania podatkowego uległa zmianie, a także wyraża wolę nadania swojemu uprzedniemu oświadczeniu wiedzy w tym przedmiocie odmiennego brzmienia. Zatem skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty pliku JPK\_VAT z deklaracją powoduje, że złożony przez niego korygujący plik JPK\_VAT z deklaracją zastępuje pierwotny (korygowany) plik JPK\_VAT z deklaracją podatkową i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiając jednocześnie pierwotny plik JPK\_VAT z deklaracją mocy prawnej.

W zależności od przyczyny korekty, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania bądź kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała, bądź na bieżąco. Korekta wsteczna powinna mieć miejsce gdy, odnosząc się do rozliczenia dokonywanego wstecz (poprzez korektę), dokonywana korekta ma na celu wykazanie prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu danego zdarzenia, który w rozliczeniu za dany okres powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu został wykazany w wadliwej wysokości. Istotne jest zatem, że korekta wsteczna dotyczy przypadku gdy wspomniana przyczyna korekty nastąpiła w świetle okoliczności aktualnych już w momencie „pierwotnego” rozpoznania obowiązku podatkowego. W takiej sytuacji faktura korygująca dokumentuje jedynie prawidłową wysokość podatku należnego z tytułu danej sprzedaży, odnośnie do której obowiązek podatkowy powstał w momencie jej realizacji i wystawienia faktury pierwotnej. Wobec tego – w świetle ogólnej zasady określającej moment powstania obowiązku podatkowego – sam fakt wystawienia faktury korygującej nie ma wpływu na obiektywną wysokość ukonstytuowanego już zobowiązania (podatku należnego) w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, w przypadku którego doszło jedynie do wadliwego jego udokumentowania i wykazania w rozliczeniu za ten okres. Stąd wystawiana faktura korygująca musi zostać ujęta w rozliczeniu za ten okres.

Natomiast korekta na bieżąco będzie miała miejsce, gdy w momencie wystawienia faktury pierwotnej, podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany był w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment). Dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży stanowi podstawę do podwyższenia lub obniżenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez podwyższenie lub obniżenie podatku. W tym przypadku dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem lub obniżeniem ceny zmienia wysokość prawidłowo wcześniej wykazanej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania jest zatem ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego zmianą ceny.

Zatem kluczową rolę w ustaleniu momentu ujęcia korekty w deklaracji stanowi więc przeanalizowanie sytuacji i ustalenie, czy przyczyna wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę stanowi nową okoliczność, powstałą po wystawieniu faktury pierwotnej, czy może przyczyna korekty istniała od początku. Jak bowiem wskazano wyżej, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, po wykonaniu usługi, np. wystąpią nowe okoliczności powodujące zmianę ceny po wykonaniu tej usług i wystawieniu faktur dokumentujących te usługi, korekta powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktury zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu, czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.

W analizowanej sprawie, w związku z faktem, że od początku wystawiali Państwo faktury dokumentujące usługi polegające na bieżącej obsłudze prawnej Funduszy z błędnie określoną stawką podatku VAT w wysokości 23%, które to usługi podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy, powinni Państwo skorygować pierwotnie wystawione faktury, cofając się do momentu powstania błędu pierwotnego. Przyczyna korekty istniała bowiem już w momencie wystawienia faktur pierwotnych z błędnie określoną stawką podatku. Stwierdzić tym samym należy, że korekta pliku JPK\_VAT z deklaracją podatkową w przypadku wykazania transakcji, jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT, powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie wykazali Państwo błędną stawkę podatku VAT. W rozpatrywanej sprawie, po wystawieniu faktur pierwotnych nie wystąpiły nowe okoliczności, pociągające za sobą konieczność wystawiania przez Państwa faktur korygujących, gdyż już w momencie wystawienia pierwotnych faktur powinni byli Państwo wpisać prawidłową wysokość podatku VAT dla świadczonych przez Państwa usług. Zatem w pierwszej kolejności powinni Państwo skorygować wartość podatku na fakturach pierwotnych w rozliczeniu za okresy, w których pierwotnie wykazali Państwo błędną stawkę podatku VAT.

Również w przypadku Funduszy, z którymi zawarli Państwo porozumienia (na mocy których kwota netto należnego Państwu wynagrodzenia ulegnie podwyższeniu o kwotę ustaloną z danym Funduszem, w wyniku czego kwota brutto wynagrodzenia wykazanego na Fakturach Korygujących ulegnie zmniejszeniu - lecz o kwotę niższą niż równowartość kwoty wykazanego wcześniej podatku VAT - lub pozostanie na niezmienionym poziomie) w przypadku zmiany podstawy opodatkowania faktura korygująca powinna być wystawiona za okres, w którym zaistniała przyczyna tej zmiany. Zauważyć należy, że podstawa opodatkowania została w tej sytuacji zmieniona na mocy zawartych z Funduszami Porozumień. Przy czym należy zauważyć, że i w tej sytuacji przyczyna korekt zaistniała w momencie wystawienia faktur pierwotnych. To wtedy zastosowali Państwo błędną stawkę podatku VAT w wysokości 23% do świadczonych usług, a nie zwolnienie od podatku. Zawarte z niektórymi Funduszami Porozumienia są tu następcze, są skutkiem Państwa błędu. Z opisu sprawy nie wynikają inne przyczyny zmian wysokości wynagrodzenia niż błąd wynikający z niezastosowania zwolnienia od podatku do świadczonych usług. Zatem i w tym przypadku, powinni Państwo wystawić Faktury Korygujące do faktur pierwotnych w rozliczeniu za okresy, w których pierwotnie wykazali Państwo błędną stawkę podatku VAT.

Podsumowując, korekta pliku JPK\_VAT z deklaracją podatkową w przypadku wykazania transakcji, jako czynności opodatkowanej stawką 23% podatku VAT zamiast „zwolnioną” od podatku, powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym pierwotnie Państwo wykazali kwotę podatku VAT należnego, wynikającą z pierwotnie błędnie wystawionej faktury dokumentującej świadczone usługi.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy wystawione przez Państwa Faktury Korygujące obniżające kwotę podatku VAT należnego powinny być uwzględnione w kalkulacji obrotu - a tym samym także proporcji VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT - za rok, w którym zostały ujęte w miesięcznym rozliczeniu VAT (pliku JPK-VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią również uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

W myśl art. 90 ust. 8 ustawy:

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo. Podatnicy są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętej proporcji w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Jak stanowi ust. 9 powołanego artykułu:

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Na mocy art. 90 ust 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1059):

W przypadku:

1) ustalania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i art. 90 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, na 2024 r.,

2) dokonywania korekty kwoty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90c ust. 1 i art. 91 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, po zakończeniu 2023 r.

\- przepis art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 stycznia 2023 r.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Przy czym przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Podkreślić jednakże należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 ustawy, nie jest ostateczna. Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W Państwa sytuacji, po wystawieniu Faktur Korygujących oraz skorygowaniu deklaracji miesięcznych, powinni Państwo również dokonać korekty dokonanych odliczeń od podatku, uwzględniając wprowadzone zmiany w rocznej proporcji odliczenia.

Zgodnie z cytowanym art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Przy czym, stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Jak wykazano wyżej, w niniejszej sytuacji wystawiane Faktury Korygujące powinny zostać rozpoznane w Państwa rozliczeniach podatkowych „wstecz”, tj. w okresie, w którym zaistniała przyczyna korekty – a więc w momencie wystawienia faktur pierwotnych. W dalszej kolejności będą Państwo zobowiązani dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego. Przy czym, związku z tym, że uznają Państwo, że stosowanie proporcji z roku ubiegłego byłoby niereprezentatywne (100%) mogą Państwo ustalić właściwą dla siebie szacowaną proporcję za 2023 rok w trybie art. 90 ust. 8 i 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

### Dodatkowe informacje

Odnosząc się do wskazanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że dotyczą one innego stanu prawnego i nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i tylko w stosunku do Państwa może wywołać określone przepisami skutki prawne. Interpretacja ta nie wywołuje skutków prawnych dla Funduszy.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym informujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadane pytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia podanego przez Państwa.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).