Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4514-33/15/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-10
Teza: Przedstawiona umowa pożyczki w sytuacji gdy korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; pożyczka; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doprowadzania ciepła za pośrednictwem sieci ciepłowniczej. M. sp. z o.o. z siedzibą w B. prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody, oczyszczania ścieków pochodzących z terenów miasta, wykonywania sieci wodociągowych, sieci kanalizacyjnych oraz stacji zajmujących się uzdatnianiem wody.

Obie spółki są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonych przez siebie działalności, a więc samodzielnie prowadzą działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

M. sp. z o.o. zawarła z Wnioskodawcą w dniu 24 grudnia 2013 r. umowę pożyczki na kwotę 300.000 zł. Spłata pożyczki w całości nastąpiła w dwóch następujących po sobie ratach do dnia 20 marca 2014 r. W razie nieterminowego dokonywania wpłat naliczane byłyby do dnia spłaty odsetki w wysokości 21 % w skali roku. Ponadto biorący pożyczkę obowiązany był do comiesięcznej spłaty odsetek na podstawie otrzymanych od dającego pożyczkę faktur, naliczanych wg oprocentowania w wysokości 5% w skali roku.

Pomiędzy tymi samymi podmiotami doszło do zawarcia kolejnej umowy pożyczki w dniu 18 lipca 2014 r. Na podstawie tej umowy M. sp. z o.o. pożyczyła Wnioskodawcy sumę 350.000 zł. Spłata nastąpiła jednorazowo w wyznaczonym terminie - do dnia 28 sierpnia 2014 r. na podstawie wystawionej przez dającego pożyczkę faktury wg oprocentowania w wysokości 5% w skali roku.

Wprawdzie dający pożyczkę jak i biorący pożyczkę nie trudnią się zawodowo udzielaniem pożyczek, a przedmiotem ich działalności nie są podobne operacje finansowe, lecz udzielenie kolejnej pożyczki stwarza sytuację, w której można już stwierdzić, iż udzielanie pożyczek ma charakter regularny i występuje z określoną częstotliwością. Ponadto stwierdzić należy, że nie można wykluczyć zawierania umów pożyczki pomiędzy tymi samymi podmiotami w przyszłości. Obie spółki są spółkami, których jedynym udziałowcem jest Miasto B. i w określonych sytuacjach mogą sobie udzielać wsparcia o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług zawierający po raz kolejny umowę pożyczki sumy pieniężnej, korzystający ze zwolnienia od podatku od towarowi usług od tej czynności na podstawie art. 43 ust. 1 punktu 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwolniony jest również z podatku od czynności cywilnoprawnych ze względu na fakt, że przynajmniej jedna ze stron umowy pożyczki jest zwolniona z podatku od towarowi usług i czynność ta nie podlega temu podatkowi na podstawie art. 2 punktu 4 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji nie jest zobowiązany do zapłaty ani podatku od czynności cywilnoprawnych, ani podatku od towarów i usług od przedmiotowej czynności?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że umowa pożyczki została zawarta po raz kolejny na określoną sumę pieniężną z tym samym przedsiębiorcą, podatnikiem podatku od towarów i usług i nie można wykluczyć, że w przyszłości też takie umowy będą zawierane. Z tegoż względu przychyla się do stanowiska NSA zawartego w wyroku z dnia 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2276/10, który stwierdził, że do objęcia pożyczki przepisami PTU konieczna jest cecha częstotliwości, trwałości i zawodowego charakteru jej udzielenia, a zatem świadczenie tego typu usług finansowych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności. Przyjęcie takiego stanowiska ma swoje konsekwencje na gruncie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Problemu w omawianym przypadku przysparza subsumcja przedstawionego stanu faktycznego pod właściwy przepis prawa, a w konsekwencji ustalenie właściwej podstawy prawnej opodatkowania i właściwego podatku. W systemie prawa podatkowego występuje niejasna i nieostra granica na tle stosowania przepisów art. 1 ust. 1pkt 1) lit. b) w związku z art. 2 pkt 4) lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych i art. 5 ust. 1 pkt 1) w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług. Ta niejasność nie pozwala w omawianym przypadku na jednoznaczne wskazanie właściwego stanowiska. Samo bycie podatnikiem podatku od towarów i usług przez strony czynności cywilnoprawnej lub jedną z nich nie przesądza o tym, że nie istnieje potrzeba zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. W każdym indywidualnym przypadku należy badać, czy z racji dokonania tej czynności cywilnoprawnej powstaje obowiązek z tytułu podatku od towarów i usług, czy też nie, a więc czy strona tej konkretnej czynności jest opodatkowana tym podatkiem lub z podatku tego jest zwolniona (wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2574/10).

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 PTU podatkiem od towarów i usług objęte są odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto ustawa wskazuje, że są one przedmiotem podatku niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form przewidzianych przepisami prawa. Objęcie przepisami PTU usług polegających na udzielaniu pożyczek niesie za sobą istotne dla podatnika konsekwencje. Uznając, że zawarta umowa pożyczki objęta jest przepisami PTU ze względu na sam fakt dokonania takiej czynności, która dodatkowo wykazuje cechy pewnej powtarzalności pomiędzy tymi samymi podmiotami, należałoby stwierdzić jednoznacznie, że jest ona zwolniona od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 PTU.

Z kolei art. 1 ust. 1 pkt 1) lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdza, iż temu podatkowi podlega umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Zgodnie z art. 2 pkt 4 wymienionej ustawy, nie podlegają temu podatkowi: czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    1.  umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    2.  (uchylone),
    3.  umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Umowa pożyczki nie mieści się w katalogu wyłączeń z punktu b) powyższego przepisu zatem należy uznać, że nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Obie bowiem strony tej umowy jako podatnicy podatku od towarów i usług są zwolnione od tego podatku, a w konsekwencji ta czynność prawna nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W tej sytuacji zasadny jest wniosek, że ani biorący pożyczkę, ani dający pożyczkę nie są objęci w niniejszym stanie faktycznym ani podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy, w szczególności pożyczkobiorca.

Poza tym, pożyczka podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca (pożyczkobiorca) ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy wskazać iż w ustawie przewidziano sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    1.  umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    2.  (uchylone),
    3.  umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych;

Z treści art. 2 pkt 4 wynika więc zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doprowadzania ciepła za pośrednictwem sieci ciepłowniczej. M. sp. z o.o. z siedzibą w B. prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody, oczyszczania ścieków pochodzących z terenów miasta, wykonywania sieci wodociągowych, sieci kanalizacyjnych oraz stacji zajmujących się uzdatnianiem wody.

Obie spółki są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonych przez siebie działalności, a więc samodzielnie prowadzą działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

M. sp. z o.o. zawarło z Wnioskodawcą w dniu 24 grudnia 2013 r. umowę pożyczki na kwotę 300.000 zł. Spłata pożyczki w całości nastąpiła w dwóch następujących po sobie ratach do dnia 20 marca 2014 r. W razie nieterminowego dokonywania wpłat naliczane byłyby do dnia spłaty odsetki w wysokości 21 % w skali roku. Ponadto biorący pożyczkę obowiązany był do comiesięcznej spłaty odsetek na podstawie otrzymanych od dającego pożyczkę faktur, naliczanych wg oprocentowania w wysokości 5% w skali roku.

Pomiędzy tymi samymi podmiotami doszło do zawarcia kolejnej umowy pożyczki w dniu 18 lipca 2014 r. Na podstawie tej umowy M. sp. z o.o. pożyczyła Wnioskodawcy sumę 350.000 zł. Spłata nastąpiła jednorazowo w wyznaczonym terminie - do dnia 28 sierpnia 2014 r. na podstawie wystawionej przez dającego pożyczkę faktury wg oprocentowania w wysokości 5% w skali roku.

Wprawdzie dający pożyczkę jak i biorący pożyczkę nie trudnią się zawodowo udzielaniem pożyczek, a przedmiotem ich działalności nie są podobne operacje finansowe, lecz udzielenie kolejnej pożyczki stwarza sytuację, w której można już stwierdzić, iż udzielanie pożyczek ma charakter regularny i występuje z określoną częstotliwością. Ponadto nie można wykluczyć zawierania umów pożyczki pomiędzy tymi samymi podmiotami w przyszłości.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek pytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania zawartej umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku stronami – podlega regulacjom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej wydanej w zakresie podatku od towarów i usług z dnia 9 czerwca 2015 r., znak ITPP1/4512-318/15/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że opisana przez Wnioskodawcę czynność udzielenia pożyczki przez pożyczkodawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług stanowi czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem udzielając pożyczkę pożyczkodawca w niniejszej sprawie działał jako podatnik, o którym mowa w ust. 1 ww. artykułu. Przedmiotowa usługa – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym – biorąc pod uwagę treść art. 43 ust. 1 pkt 38 tej ustawy korzysta ze zwolnienia od podatku.

Reasumując, zawarta przez Wnioskodawcę umowa pożyczki nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z wystąpieniem wyjątku, o którym mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, iż na Wnioskodawcy w związku z otrzymaniem przedmiotowej pożyczki nie ciążył obowiązek uiszczania podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.