Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-726/11-2/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu: 9 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lipca 2011 r. (data wpływu: 3 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 lipca 2011 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – zarejestrowany jako podatnik podatku VAT – jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (dalej także: „Podatnik”, „Wnioskodawca”, „Nabywca”).

Podatnik funkcjonuje na rynku polskim, a jego przeważającym rodzajem działalności wg PKD 2007 jest wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z).

Pozostałe rodzaje działalności podstawowej wskazane wg PKD 2007 to:

*   wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (77. 12.Z),
*   sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (45.11.Z),
*   transport drogowy towarów (49.41.Z),
*   transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski (49.31.Z),
*   działalność taksówek osobowych (49.32.Z),
*   pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (49.39.Z).

Ponadto, Wnioskodawca ma zamiar rozpocząć działalność w zakresie poniżej wymienionym w odrębnej od dotychczasowej działalności placówce handlowej:

*   fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne (96.02.Z).

W tym celu nabywa od innego podatnika, czynnego podatnika VAT (dalej „Zbywca”), zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będącą Salonem „F” (dalej też „ZCP”, bądź „Salon f”).

Zbywca oświadcza, że zbywana część przedsiębiorstwa spełnia warunki, o których mowa w art. 551Kodeksu cywilnego i może być samodzielnym przedsiębiorstwem, o którym mowa w tym przepisie.

Przedmiotem zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Salonu „F” (dalej również „transakcja zbycia ZCP”), są składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w ZCP, a w szczególności urządzenia przedsiębiorstwa, na które składają się środki trwałe Zbywcy oraz wyposażenie ZCP wraz ze stosowną dokumentacją.

Produkty i materiały, na które składają się towary, objęte są spisem sporządzonym przez Zbywcę na dzień zawarcia niniejszej umowy wraz ze stosowną dokumentacją. Przedmiotem transakcji zbycia ZCP są również prawa i obowiązki wynikające z umowy cesji najmu lokalu, która została zawarta pomiędzy Zbywcą, Nabywcą i podmiotem trzecim (Wynajmującym).

Przedmiotem transakcji zbycia ZCP są również prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę istniejących na dzień zawarcia niniejszej umowy - z uwagi na ochronę danych osobowych pracowników lista przejmowanych pracowników nie została dołączona.

Zbywca oraz Nabywca zgodnie oświadczają, że jeżeli jakiś składnik ZCP (rzecz lub prawo majątkowe) nie został wprost wyłączony z przedmiotu zbycia ZCP, to nawet gdyby nie został on wymieniony w załącznikach do umowy zbycia ZCP, składnik ten stanowi przedmiot zbycia ZCP.

Dotychczasowa nazwa identyfikująca ZCP, tj. Salon „FE” otrzyma od dnia przejęcia brzmienie Salon „FA”.

Zbywca oświadcza, a Nabywca przyjmuje do wiadomości, że na dzień zawarcia umowy Zbywcy nie przysługują w związku z prowadzeniem ZCP żadne wierzytelności.

Zbywca oświadcza ponadto, a Nabywca przyjmuje do wiadomości, że na dzień zawarcia niniejszej umowy, Zbywca nie ma żadnych zobowiązań związanych z prowadzeniem ZCP, nie posiada zobowiązań publicznoprawnych, w szczególności z tytułu podatków oraz zobowiązań w stosunku do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Zbywca i Nabywca zgodnie oświadczają, że pracownicy ZCP, wymienieni w stosownym załączniku do umowy zbycia ZCP zostali poinformowani o przejściu zakładu pracy na zasadach określonych w art. 231 Kodeksu pracy.

W związku ze zbyciem przez Zbywcę ZCP zobowiązuje się on do dokonania stosownych zmian w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta Z. oraz w innych rejestrach, bądź ewidencjach, jeżeli jest do tego zobowiązany na podstawie innych przepisów.

W związku z nabyciem przez Nabywcę ZCP, zobowiązuje się on do dokonania stosownych zmian w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta L. oraz w innych rejestrach, bądź ewidencjach, jeżeli jest do tego zobowiązany na podstawie innych przepisów.

Zbywca i Nabywca, jeżeli to konieczne, dokonają przed dniem wydania ZCP odczytów liczników mediów (prąd, woda, usługi telekomunikacyjne, etc.). Rozliczenia za pobrane media przed dniem zbycia ZCP dokonane zostaną przez Zbywcę i Nabywcę oddzielnie po wpływie od Zbywcy stosownych faktur od dostawców.

Zbywca po zbyciu ZCP nadal będzie prowadził dotychczasową działalność, co jednak nie będzie wywierać jakiegokolwiek wpływu na możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania zbywanej ZCP, jako funkcjonalnej i organizacyjnej całości, będącej w stanie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie Z PKD 2007 numer 96. 02.Z).

Wskazać należy, że w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę ZCP niejako automatycznie wejdzie on w stosunki handlowe - klientelę w zakresie dotyczącym działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. Wszystkie ww. elementy, składające się na przedmiot transakcji zbycia ZCP, umożliwią prowadzenie działalności w dotychczasowym zakresie po transakcji zbycia ZCP już w ramach nowego podmiotu (tj. w ramach działalności Podatnika, w lokalu nabywanego Salonu „F”), a więc de facto mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z). Składniki majątku, które nie zostaną zbyte w ramach transakcji dotyczącej ZCP, a opisanej powyżej, nie wywierają wpływu na możliwość prowadzenia działalności w zakresie objętym ww. transakcją zbycia ZCP, tzn. nie są Zbywcy immanentnie potrzebne do prowadzenia innych zakładów (salonów fryzjerskich), natomiast po stronie Nabywcy tworzą wystarczającą podstawę do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa w ramach nabywanego Salonu fryzjerskiego (tj. w ramach ZCP).

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca - z uwagi na formę prawną - nie posiada formalnie wyodrębnionych organów, czy też struktury organizacyjnej dla poszczególnych rodzajów działalności - nie ma jako takiego wyodrębnienia organizacyjnego rozumianego jako np. odrębne oddziały dla poszczególnych rodzajów działalności, czy też organów zarządzających (typu kierownik, dyrektor itp.).

Niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy, najistotniejszym argumentem przemawiającym za istnieniem owego wyodrębnienia przedmiotu zbycia ZCP na płaszczyźnie organizacyjnej jest fakt, iż wydzielenie części działalności z dotychczasowej działalności Zbywcy nie wpłynie na możliwość prowadzenia działalności w wydzielanej przez Zbywcę części, tzn. działalność objęta transakcją zbycia opisaną powyżej będzie w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach nowego podmiotu (tj. w działalności Wnioskodawcy), natomiast pozostała działalność pozostająca w ramach działalności Zbywcy - będzie nadal prowadzona w ramach dotychczasowego podmiotu.

Inaczej mówiąc, zarówno działalność przenoszona w ramach transakcji zbycia ZCP (tj. w ramach działalności Wnioskodawcy), jak i pozostająca u Zbywcy będzie miała zapewniony element organizacyjny i finansowy, który pozwoli prowadzić i kontynuować działalność w dotychczasowym zakresie.

W przypadku działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP - takim czynnikiem organizacyjnym będą przede wszystkim pracownicy spółki, którzy - jak wskazano wyżej - zostaną praktycznie w całości przejęci przez nowego pracodawcę (Wnioskodawcę); mając na uwadze przedmiot działalności, tj. działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z), należy uznać, iż czynnik ludzki (wiedza, doświadczenie itp.) jest podstawowym elementem organizacyjnym pozwalającym kontynuować działalność w niezmienionym zakresie po transakcji zbycia ZCP.

Drugim niezbędnym elementem gwarantującym niezależność wydzielanego w ramach transakcji zbycia ZCP, są stosunki handlowe (klientela), których utrzymanie będzie gwarantowane poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów handlowych na nowy podmiot (umowa cesji lokalu, w którym znajduje się ZCP). Wskazane wyżej dwa podstawowe czynniki organizacyjne - pracownicy i klientela - stanowią dowód na to, że majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, skoro zapewnione zostanie źródło dochodu (umowy handlowe), a także środki pozwalające ten dochód uzyskiwać (pracownicy i pozostały majątek).

Reasumując, majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP, a opisanej powyżej spełnia kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej. Wnioskodawca nadmienia, iż z uwagi na formę prowadzonej ewidencji księgowej (podatkowa książka przychodów i rozchodów), tak u niego, jaki i u Zbywcy nie jest jako takie możliwe odrębne ewidencjonowanie na kontach (właściwe dla ksiąg rachunkowych) przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności, przypadających na prowadzone rodzaje działalności, zarówno u Nabywcy jak i Zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe nie stoi jednak na przeszkodzie uznaniu, iż majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP będzie spełniał kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej.

Wyodrębnienie finansowe, o którym mowa, będzie się przejawiało w następujących aspektach:

*   samodzielności finansowej przedmiotu zbycia ZCP w ramach działalności Wnioskodawcy, Podatnik będzie bowiem w stanie samodzielnie finansować działalność objętą transakcją zbycia ZCP bez konieczności pozyskania zewnętrznego źródła finansowania (kredytu) dla zabezpieczenia bieżącej działalności; finansowanie to zagwarantuje m. in.: przejęcie stosunków handlowych i klienteli w zakresie dotyczącym działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z);
*   możliwości przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności - pomimo braku wydzielenia na kontach przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących poszczególnych rodzajów działalności (wydzielenie takie nie jest możliwie przy prowadzeniu uproszczonej formy księgowości, tj. podatkowej księgi przychodów i rozchodów), nie będzie jakiegokolwiek problemu z przypisaniem właściwych danych do działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP, bowiem z uwagi na rodzaj działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) realizowane w ramach tego Salonu Fryzjerskiego usługi muszą być ewidencjonowane przy pomocy kasy fiskalnej, a więc w tym zakresie jest możliwe identyfikowanie przychodów. W zakresie identyfikacji kosztów umożliwiają to przede wszystkim w zakresie wynajmu nieruchomości (umowa zawarta tylko z jednym najemcą) - rozliczenia z jednym najemcą, stosowne opłaty publicznoprawne i inne dotyczące najmowanego lokalu, w którym znajduje się Salon „F”, wyposażenie wynajmowanego lokalu, rozliczenia kosztów pracowników zatrudnionych w zbywanym Salonie „F”.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP spełnia również kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej.

W piśmie uzupełniającym z dnia 29 lipca 2011 r. Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

1.  Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze umowy kupna sprzedaży nastąpiło w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi,
2.  Zgodnie z treścią wniosku o interpretację, w skład zbywanego Salonu „F” wchodzą następujące środki trwałe:

1.  myjnia fryzjerska z masażem, data zakupu: 2 listopada 2009 r., (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r., symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 13.238,75 zł.;
2.  myjnia fryzjerska z masażem, data zakupu: 2 listopada 2009 r., (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r.; symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 13.238,75 zł.;
3.  myjnia fryzjerska z masażem, data zakupu: 2 listopada 2009 r., (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r.; symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 7.675,50 zł.;
4.  klimazon, data zakupu: 10 listopada 2009 r.; (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r.; symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 6.199,00 zł.;
5.  zestaw komputerowy, data zakupu: 10 grudnia 2009 r.; (…); data przyjęcia do używania: 10 grudnia 2009 r.; symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 4.109,00 zł.;
6.  żyrandol, data zakupu: 24 listopada 2009 r.; (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r.; symbol KŚT: 808, wartość początkowa: 4.590,00 zł.;
7.  kanapa narożna, data zakupu: 26 listopada 2009 r.; (…); data przyjęcia do używania: 30 listopada 2009 r.; symbol KŚT: 808; wartość początkowa: 5.690,00 zł.

Ponadto następujące wyposażenie:

1.  fotel fryzjerski,
2.  infrazon,
3.  szafka pracownicza,
4.  zmywarka.

Produkty i materiały, na które składają się wymienione towary:

1.  myjnia fryzjerska z masażem x 3 szt.,
2.  infrazon,
3.  klimazon,
4.  fotel fryzjerski x 10 szt.,
5.  fotel fryzjerski dla dzieci,
6.  suszarka do włosów x 8 szt.,
7.  maszynka fryzjerska x 5 szt.,
8.  lokówka x 4 szt.,
9.  prostownica x 5 szt.,
10.  żyrandol,
11.  podnóżek fryzjerski x 10 szt.,
12.  kanapa narożna,
13.  fotel x 3 szt.,
14.  wysoki hoker,
15.  szafka pracownicza x 10 szt.,
16.  zmywarka,
17.  zestaw komputerowy,
18.  stolik okolicznościowy x 2 szt.,
19.  regał na kosmetyki,
20.  stała zabudowa - regał x 2 szt.,
21.  woda „L” 12%,
22.  woda „L” 6%,
23.  woda „L” 9%,
24.  maska „I” 500 ml,
25.  maska „C” 500 ml,
26.  Puder „C” 2g x 21 szt.,
27.  maska “„V” 500 ml,
28.  odżywka „V”,
29.  szampon „A” 1500 ml,
30.  szampon „E” 750 ml,
31.  szampon „I” 1500 ml x 2 szt.,
32.  szampon „L” 1500 ml,
33.  szampon „S” 1500 ml,
34.  szampori „S” 1500 ml,
35.  szampon „A” 1500 ml,
36.  szampon „P”,
37.  szampon „V” 1500 ml,
38.  kuracja początkowe wypadanie,
39.  kuracja zaawansowane wypadanie,
40.  lakier „Q” 300 ml x 2 szt.,
41.  lakier „Q” 500 ml x 2 szt.,
42.  maska „A” 200 ml,
43.  odżywka „A” 150 ml,
44.  maska „t” 150 ml x 2 szt.,
45.  maska „A” 200 ml x 3 szt.,
46.  maska „F” 200 ml x 4 szt.,
47.  odżywka „C” 150 ml x 2 szt.,
48.  odżywka „V” x 2 szt.,
49.  odżywka „L” 150 ml X 2 szt.,
50.  maska „L” 200 ml,
51.  serum L” 125 ml x 4 szt.,
52.  Volume „E” 125 ml x 6 szt.,
53.  szampon „A” 250 ml x 3 szt.,
54.  szampon „A” x 3 szt.,
55.  farba - różne rodzaje x 176 szt.,
56.  c(…)No 2,
57.  c(…) No 3,
58.  c(…) No 4,
59.  c(…) No 5,
60.  c(…) No 6.

1.  Wydzielenie Salonu „F” z dotychczasowej działalności Zbywcy nie wpłynie na możliwość prowadzenia działalności w wydzielanej przez Zbywcę części, tzn. działalność objęta transakcją zbycia, opisaną powyżej, będzie w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach nowego podmiotu (tj. w działalności Wnioskodawcy), ponadto zarówno działalność przenoszona w ramach transakcji zbycia ZCP (tj. w ramach działalności Wnioskodawcy), jak i pozostająca u Zbywcy będzie miała zapewniony element organizacyjny i finansowy, który pozwoli prowadzić i kontynuować działalność w dotychczasowym zakresie. W przypadku działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP, takim czynnikiem organizacyjnym będą przede wszystkim pracownicy spółki, którzy - jak wskazano wyżej - zostaną praktycznie w całości przejęci przez nowego pracodawcę (Wnioskodawcę). Mając na uwadze przedmiot działalności, tj. działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) - należy uznać, iż czynnik ludzki (wiedza, doświadczenie itp.) jest podstawowym elementem organizacyjnym, pozwalającym kontynuować działalność w niezmienionym zakresie po transakcji zbycia ZCP. Drugim niezbędnym elementem gwarantującym niezależność wydzielanego w ramach transakcji zbycia ZCP - są stosunki handlowe (klientela), których utrzymanie będzie gwarantowane poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających zawartych umów handlowych na nowy podmiot (Wnioskodawcę, głównie chodzi o stanowiącą załącznik umowę cesji lokalu, w którym znajduje się ZCP). Wskazane wyżej dwa podstawowe czynniki organizacyjne - pracownicy i klientela - stanowią dowód na to, że majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP, mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, skoro zapewnione zostanie źródło dochodu (umowy handlowe), a także środki pozwalające ten dochód uzyskiwać. Reasumując, majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP, a opisanej powyżej, spełnia kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej.
2.  Wydzielony zespół składników majątkowych ma możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania jako funkcjonalna i organizacyjna całość będąca w stanie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z).
3.  Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem VAT, wnioskuje o potwierdzenie, że transakcja zbycia ZCP opisana w stanie faktycznym, będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następstwem (skutkiem) odpowiedzi Organu na pytanie Wnioskodawcy, będzie uzyskanie potwierdzenia (w przypadku odpowiedzi potwierdzającej stanowisko Wnioskodawcy), że nie przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem ZCP, bądź (w przypadku odpowiedzi nie potwierdzającej stanowiska Wnioskodawcy), że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem ZCP (pod warunkiem spełnienia wymagań wskazanych w art. 86 i następnych ustawy o VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy majątek będący przedmiotem zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Salonu „F” (transakcja zbycia ZCP), o którym mowa powyżej, tj. obejmującym wszelkie składniki niematerialne i materialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) - spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a więc jest wyłączony z opodatkowania na podstawie wskazanego art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja zbycia ZCP, spełnia przesłanki do uznania tej transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Podatnik uważa, iż w zakresie definiowania pojęcia przedsiębiorstwa, które zostało użyte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z obowiązującym art. 551, przedsiębiorstwo, jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższe wyliczenie ma charakter jedynie przykładowy. Generalnie jednak, prawo cywilne definiuje przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jako pewną masę majątkową połączoną w funkcjonalnym związku, nakierowanym na cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca nadmienia, iż zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Cytowany wyżej przepis dopuszcza więc - w świetle prawa cywilnego - możliwość zbycia przedsiębiorstwa z wyłączeniem z jego zakresu pewnych składników, co jednak nie musi pozbawiać zbywanego majątku charakteru przedsiębiorstwa. Oczywiście należy zauważyć - co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym i doktrynie - iż swoboda stron w wyłączaniu z transakcji zbycia przedsiębiorstwa określonych składników nie może być zbyt daleko idąca. Podkreśla się, że wyłączenie z przedsiębiorstwa niektórych elementów nie może pozbawić przedsiębiorstwa pewnego niezbędnego minimum, bez którego firma nie mogłaby realizować swoich zadań gospodarczych (np. S. Rudnicki, Komentarz Lex Polonica). Podobnie wyraził się Sąd Najwyższy - Izba Cywilna w wyroku z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt CKN 850/98, w którym czytamy m. in.:

„(\`(...)\`) Ustawodawca w przepisie art. 551 k.c. wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 552 k.c. - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

W przypadku wyłączania z transakcji zbycia przedsiębiorstwa jego niektórych elementów, nie należy brać pod uwagę kryterium wartościowego (tak w orzecznictwie), tylko właśnie rolę, jaką te składniki odgrywają dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości. W doktrynie przyjmuje się, że zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować składniki podstawowe oraz umożliwiać nabywcy dalsze prowadzenie przedsiębiorstwa za pomocą tych składników objętych transakcją. Podnosi się konieczność objęcia czynnością zbycia przedsiębiorstwa tych elementów, z którymi związana jest klientela, w znaczeniu zdolności pozyskania odbiorców. Właśnie ten element stanowi jedno z podstawowych kryteriów oceny, czy transakcja zbycia przedsiębiorstw skutkuje przejęciem funkcji spełnianych przez przedsiębiorstwo.

Stanowisko, zgodnie z którym wyłączenie niektórych składników majątku z transakcji zbycia przedsiębiorstwa nie pozbawia zbywanej masy majątkowej przymiotu przedsiębiorstwa, jeśli owe wyłączane elementy nie mają charakteru podstawowego dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości - jest niekwestionowane w orzecznictwie sądowym wydawanym na gruncie interpretacji art. 552 Kodeksu cywilnego i znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, spośród których warto wskazać przykładowo na Sąd Apelacyjny w Łodzi, który w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. (sygn. akt I ACR 527/96) stwierdził, iż „wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 552 k.c.)”.

Ponadto w wyroku z dnia 17 stycznia 2006 r. (sygn. akt I ACa 2135/05) Sąd Apelacyjny w Katowicach stwierdził, iż: „(\`(...)\`) Nie ulega wątpliwości, że wierzytelności stanowią majątek przedsiębiorstwa po myśli art. 551 pkt 4 k.c. Z kolei stosownie do art. 552 k.c. czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, a więc obejmuje cały jego majątek w rozumieniu art. 551 k.c., w tym także ewentualne wierzytelności. Jednakże ten skutek strony mogą wyłączyć w treści czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo a to oznacza, że czynnością taką objęta być może tylko część składników przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, iż jedyną granicą woli stron w tym zakresie jest tylko to, by zespół składników stanowił niezbędne minimum, bez którego konkretne przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych, a wierzytelności do takiego niezbędnego minimum nie są liczone, bowiem bez tego elementu majątku przedsiębiorstwo swe zadania gospodarcze może bez przeszkód wykonywać. Tym samym uregulowanie art. 552 k.c. nie stoi na przeszkodzie temu by przedmiotem aportu były tylko określone składniki przedsiębiorstwa pierwotnych wierzycieli pozwanej”. Powyższe stanowisko potwierdził niedawno również warszawski WSA, który zauważył, iż definiujący przedsiębiorstwo art. 551 Kodeksu cywilnego nie wymaga włączenia do niego wszystkich składników. Sąd ten w wyroku z dnia 28 kwietnia 2010 r. (III SA/Wa 1766/10) podkreślił wręcz, iż przejęcie aktywów, z których wyłączone są zobowiązania, może być uznane za przejęcie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

W wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 18 września 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 2713/2000) Sąd stwierdził, że: „(…) Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Strony - jak wynika z art. 552 k.c. - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (\`(...)\`)”. Zachodniopomorski Urząd Skarbowy w piśmie z dnia 21 maja 2004 r. nr PO-3/443/355/EG/04 stwierdził, iż „(\`(...)\`) Zbycie przedsiębiorstwa obejmować powinno jako minimum tylko te składniki, których obecność jest niezbędna, aby dany zespół można było nazwać przedsiębiorstwem.

Na nabywcę musi przejść minimum środków koniecznych do tego, by mógł on prowadzić przedsiębiorstwo spełniające wszelkie dotychczasowe funkcje określonej działalności gospodarczej. Ponadto, zbycie przedsiębiorstwa nie musi być równoznaczne ze zbyciem całego jego majątku, wystarczy zbycie tych jego składników, które umożliwiają kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w piśmie z dnia 13 września 2004 r. nr PP/005w-558/04/MBA stwierdził:

„Czy sprzedaż przedsiębiorstwa w skład którego wchodzą następujące składniki: grunty, budynki i budowle, maszyny i urządzenia, wyposażenie, zapasy magazynowe, produkcja w toku, dokumentacja techniczna, dokumentacja handlowa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w przypadku, gdy wraz z nimi nie zostaną sprzedane należności i zobowiązania, udziały i akcje, nieruchomości, maszyny i urządzenia zlokalizowane pod innym adresem, dzierżawione innym podmiotom gospodarczym, mieszkania zakładowe i ośrodek wczasowy\`(...)\` Natomiast, jeżeli wyłączone składniki nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to wówczas czynność ta będzie w świetle ustawy o VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników (\`(...)\`)”.

Odnosząc ww. uwarunkowania do analizowanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, są spełnione przesłanki pozwalające przyjąć, iż majątek objęty transakcją zbycia ZCP zgodnie z przedstawionym wyżej opisem stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c. z uwzględnieniem art. 552 k.c.

Nie może budzić bowiem wątpliwości fakt, iż fundamentalną sprawą dla możliwości funkcjonowania w dotychczasowym kształcie w ramach nowego podmiotu (działalności Wnioskodawcy w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) jest kwestia przeniesienia dwóch kluczowych elementów w postaci:

*   wyspecjalizowanych pracowników (doświadczonych i dysponujących specjalistyczną wiedzą z zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych) oraz
*   bazy klientów, praw z tytułu zawartych umów najmu lokalu, w którym znajduje się Salon „f”, kontakty handlowe itp.

Należy zauważyć, iż ww. elementy stanowią podstawowe składniki zbywanej ZCP i determinują funkcje spełniane przez dotychczasową działalność Zbywcy w ramach zbywanej ZCP w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z. Oceniając rolę wskazanych wyżej elementów podlegających przeniesieniu w ramach transakcji zbycia ZCP, nie sposób nie stwierdzić, iż brak przeniesienia ww. składników ZCP uniemożliwiałby prowadzenie działalności w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, dotychczas realizowanej w ramach działalności Zbywcy.

Oznacza to tym samym, że poprzez przeniesienie ww. składników w ramach transakcji zbycia ZCP zapewniona zostaje możliwość samodzielnej kontynuacji działalności przedsiębiorstwa (w tym przepadku w formie ZCP) już w ramach działalności Wnioskodawcy.

W świetle powyższych uwag należy zauważyć raz jeszcze, iż aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, bądź zorganizowanej jego części należy zachować dotychczasowy charakter przedsiębiorstwa jako zorganizowanej funkcjonalnie całości, zdolnej do dalszego samodzielnego działania. Podobnie czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 267/2006 „(\`(...)\`) w świetle powyższego organy prowadzące postępowanie podatkowe trafnie przyjęły, że owo „rozczłonkowanie” poszczególnych elementów wchodzących w skład majątku spółki cywilnej, a następnie przeniesienie ich własności na inny podmiot, bądź też udostępnienie w innych formach, pomimo że następowało w drodze szeregu czynności cywilnoprawnych w istocie doprowadziło do przeniesienia własności przedsiębiorstwa na inny podmiot”.

Sąd podzielił prezentowaną przez organy podatkowe ocenę okoliczności faktycznych, które znajdują swoje odbicie w zebranym materiale dowodowym, w szczególności zaś ustalenia dotyczące nabycia przez „A” Sp. z o.o. majątku trwałego oraz uprawnienia do użytkowania poszczególnych składników majątkowych od „A” s.c. w następstwie dokonanych czynności. Wspomniana spółka cywilna znacząco ograniczyła swoją działalność, sprowadzając ją w zasadzie do refakturowania zakupów na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz świadczenia usług transportowych, które stanowiły jedynie niewielki fragment prowadzonej uprzednio działalności (\`(...)\`). Ustawodawca w cytowanym wyżej przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie. Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe.

Strony - jak wynika z art. 552 k.c. - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98 Lex Polonica nr 384993)”. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot zbycia ZCP należy uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z definicją zawartą w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy nie ma bowiem przeszkód natury prawnej, aby przedmiot transakcji zbycia ZCP uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w ustawach o podatkach dochodowych oraz ustawie o VAT i brzmi następująco: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Na tle ww. definicji wskazuje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna charakteryzować się m. in. następującymi cechami:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Odnosząc ww. uwarunkowania do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż są one spełnione z następujących względów:

1.  Niewątpliwie mamy do czynienia z zespołem składników materialnych i niematerialnych, mających stanowić przedmiot transakcji zbycia ZCP, co znajduje potwierdzenie w opisie znajdującym się w stanie faktycznym; można również stwierdzić, iż istnieje odrębność organizacyjna owego zespołu składników, przejawiająca się m. in. w osobach pracowników, których zakres zadań obejmuje świadczenie pracy w ramach wydzielonej organizacyjnie części przedsiębiorstwa. Dodatkowo należy podkreślić, iż praktycznie wszyscy pracownicy, jako przedmiotowo związani z wydzielaną działalnością przedsiębiorstwa zostaną objęci transakcją zbycia ZCP, (tj. nawiązaniem stosunku pracy z nowym pracodawcą - Wnioskodawcą).
2.  W kwestii odrębności finansowej należy zauważyć, iż z uwagi na formę prowadzonej działalności (jednoosobowa działalność gospodarcza) a także formę prowadzonej księgowości (podatkowa książka przychodów i rozchodów) nie jest jako takie możliwe odrębne (na kontach) ewidencjonowanie przychodów i kosztów prowadzonej globalnie działalności. Zdaniem Podatnika powyższe nie stoi na przeszkodzie - dla celów transakcji zbycia ZCP - przypisaniu należności i zobowiązań oraz przychodów i kosztów związanych wyłącznie z wydzielanym rodzajem działalności: należy ponadto podkreślić możliwość samodzielnego finansowania działalności przenoszonego majątku już w ramach działalności Wnioskodawcy bez konieczności pozyskania zewnętrznego źródła finansowania (kredytu) dla zabezpieczenia bieżącej działalności (poprzez przejęcie klienteli gwarantującej na bieżąco uzyskiwanie przychodów z prowadzonej działalności w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z). Mając na uwadze stanowiska organów podatkowych prezentowane w podobnych sprawach można stwierdzić, iż wydzielenie finansowo nie jest podstawową przesłanką warunkującą uznanie majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, natomiast istotne jest wydzielenie organizacyjne, które pozwala samodzielnie dalej funkcjonować wydzielanej części w charakterze niezależnego przedsiębiorstwa - co w analizowanej sprawie ma miejsce.
3.  Należy zauważyć, iż działalność Zbywcy oraz działalność Wnioskodawcy (nabywcy) nie są od siebie zależne w tym sensie, iż po aporcie każda z nich może być nadal niezależnie kontynuowana w ramach odrębnych podmiotów. Przeznaczenie objętego transakcją zbycia ZCP majątku do realizacji określonych zadań gospodarczych, w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z, poprzez uzyskanie dzięki transakcji zbycia ZCP dostępu przez Podatnika do rynku klientów i zaopatrzenia (brak zależności od pozostałej od Zbywcy działalności).
4.  W związku z transakcją zbycia ZCP przeniesiona na Nabywcę część przedsiębiorstwa będzie niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym zadania w ramach działalności Wnioskodawcy w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych, zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z.

W ocenie Wnioskodawcy, opisany przedmiot transakcji zbycia ZCP posiada także elementy właściwe dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co tym samym pozwala bronić stanowiska, iż przedmiotem planowanej transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji ww. ustaleń zdaniem Wnioskodawcy, transakcja zbycia ZCP opisana w stanie faktycznym będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie takiego aportu do innego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy – organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca – zarejestrowany jako podatnik podatku VAT – jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Podatnik funkcjonuje na rynku polskim, a jego przeważającym rodzajem działalności jest wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek.

Zainteresowany ma zamiar rozpocząć działalność odrębną od dotychczasowej działalności, tj. fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne (96.02.Z).

W tym celu nabywa od innego, czynnego podatnika VAT, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będącą Salonem „F”.

Zbywca oświadcza, że zbywana część przedsiębiorstwa spełnia warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego i może być samodzielnym przedsiębiorstwem, o którym mowa w tym przepisie.

Przedmiotem zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Salonu „f”, są składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w ZCP, a w szczególności urządzenia przedsiębiorstwa, na które składają się środki trwałe Zbywcy oraz wyposażenie ZCP wraz ze stosowną dokumentacją.

Produkty i materiały objęte spisem sporządzonym przez Zbywcę na dzień zawarcia niniejszej umowy wraz ze stosowną dokumentacją. Przedmiotem transakcji zbycia ZCP są również prawa i obowiązki wynikające z umowy cesji najmu lokalu, która została zawarta pomiędzy Zbywcą, Nabywcą i podmiotem trzecim.

Przedmiotem transakcji zbycia ZCP są również prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę istniejących na dzień zawarcia niniejszej umowy.

Zbywca oraz Nabywca zgodnie oświadczają, że jeżeli jakiś składnik ZCP (rzecz lub prawo majątkowe) nie został wprost wyłączony z przedmiotu zbycia ZCP, to nawet gdyby nie został on wymieniony w załącznikach do umowy zbycia ZCP, składnik ten stanowi przedmiot zbycia ZCP.

Dotychczasowa nazwa identyfikująca ZCP, tj. Salon „FE” otrzyma od dnia przejęcia brzmienie Salon „FA”.

Na dzień zawarcia umowy Zbywcy nie przysługują w związku z prowadzeniem ZCP żadne wierzytelności, ponadto na dzień zawarcia niniejszej umowy, Zbywca nie ma żadnych zobowiązań związanych z prowadzeniem ZCP, nie posiada zobowiązań publicznoprawnych, w szczególności z tytułu podatków oraz zobowiązań w stosunku do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Zbywca po zbyciu ZCP nadal będzie prowadził dotychczasową działalność, co jednak nie będzie wywierać jakiegokolwiek wpływu na możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania zbywanej ZCP, jako funkcjonalnej i organizacyjnej całości, będącej w stanie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie Z PKD 2007 numer 96. 02.Z).

Wskazać należy, że w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę ZCP niejako automatycznie wejdzie on w stosunki handlowe - klientelę w zakresie dotyczącym działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. Wszystkie ww. elementy, składające się na przedmiot transakcji zbycia ZCP, umożliwią prowadzenie działalności w dotychczasowym zakresie po transakcji zbycia ZCP już w ramach nowego podmiotu (tj. w ramach działalności Podatnika, w lokalu nabywanego Salonu Fryzjerskiego), a więc de facto mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z). Składniki majątku, które nie zostaną zbyte w ramach transakcji dotyczącej ZCP, a opisanej powyżej, nie wywierają wpływu na możliwość prowadzenia działalności w zakresie objętym ww. transakcją zbycia ZCP, tzn. nie są Zbywcy immanentnie potrzebne do prowadzenia innych zakładów (salonów fryzjerskich), natomiast po stronie Nabywcy tworzą wystarczającą podstawę do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa w ramach nabywanego Salonu „F” (tj. w ramach ZCP).

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca - z uwagi na formę prawną - nie posiada formalnie wyodrębnionych organów, czy też struktury organizacyjnej dla poszczególnych rodzajów działalności - nie ma jako takiego wyodrębnienia organizacyjnego rozumianego jako np. odrębne oddziały dla poszczególnych rodzajów działalności, czy też organów zarządzających (typu kierownik, dyrektor itp.).

Niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy, najistotniejszym argumentem przemawiającym za istnieniem owego wyodrębnienia przedmiotu zbycia ZCP na płaszczyźnie organizacyjnej jest fakt, iż wydzielenie części działalności z dotychczasowej działalności Zbywcy nie wpłynie na możliwość prowadzenia działalności w wydzielanej przez Zbywcę części, tzn. działalność objęta transakcją zbycia opisaną powyżej będzie w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach nowego podmiotu (tj. w działalności Wnioskodawcy), natomiast pozostała działalność pozostająca w ramach działalności Zbywcy - będzie nadal prowadzona w ramach dotychczasowego podmiotu.

Inaczej mówiąc, zarówno działalność przenoszona w ramach transakcji zbycia ZCP (tj. w ramach działalności Wnioskodawcy), jak i pozostająca u Zbywcy będzie miała zapewniony element organizacyjny i finansowy, który pozwoli prowadzić i kontynuować działalność w dotychczasowym zakresie.

W przypadku działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP - takim czynnikiem organizacyjnym będą przede wszystkim pracownicy spółki, którzy - jak wskazano wyżej - zostaną praktycznie w całości przejęci przez nowego pracodawcę (Wnioskodawcę); mając na uwadze przedmiot działalności, tj. działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z), należy uznać, iż czynnik ludzki (wiedza, doświadczenie itp.) jest podstawowym elementem organizacyjnym pozwalającym kontynuować działalność w niezmienionym zakresie po transakcji zbycia ZCP.

Drugim niezbędnym elementem gwarantującym niezależność wydzielanego w ramach transakcji zbycia ZCP, są stosunki handlowe (klientela), których utrzymanie będzie gwarantowane poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów handlowych na nowy podmiot (Wnioskodawcę, głównie chodzi o umowę cesji lokalu, w którym znajduje się ZCP). Wskazane wyżej dwa podstawowe czynniki organizacyjne - pracownicy i klientela - stanowią dowód na to, że majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, skoro zapewnione zostanie źródło dochodu (umowy handlowe), a także środki pozwalające ten dochód uzyskiwać (pracownicy i pozostały majątek).

Z uwagi na formę prowadzonej ewidencji księgowej (podatkowa książka przychodów i rozchodów), nie jest jako takie możliwe odrębne ewidencjonowanie na kontach (właściwe dla ksiąg rachunkowych) przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności, przypadających na prowadzone rodzaje działalności, zarówno u Nabywcy jak i Zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe nie stoi jednak na przeszkodzie do uznania, iż majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP będzie spełniał kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej.

Wyodrębnienie finansowe, o którym mowa, będzie się przejawiało w następujących aspektach:

*   samodzielności finansowej przedmiotu zbycia ZCP w ramach działalności Wnioskodawcy, Podatnik będzie bowiem w stanie samodzielnie finansować działalność objętą transakcją zbycia ZCP bez konieczności pozyskania zewnętrznego źródła finansowania (kredytu) dla zabezpieczenia bieżącej działalności; finansowanie to zagwarantuje m. in.: przejęcie stosunków handlowych i klienteli w zakresie dotyczącym działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96. 02.Z);
*   możliwości przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych działalności - pomimo braku wydzielenia na kontach przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących poszczególnych rodzajów działalności (wydzielenie takie nie jest możliwie przy prowadzeniu uproszczonej formy księgowości, tj. podatkowej księgi przychodów i rozchodów), nie będzie jakiegokolwiek problemu z przypisaniem właściwych danych do działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP, bowiem z uwagi na rodzaj działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) realizowane w ramach tego Salonu „F” usługi muszą być ewidencjonowane przy pomocy kasy fiskalnej, a więc w tym zakresie jest możliwe identyfikowanie przychodów. W zakresie identyfikacji kosztów umożliwiają to przede wszystkim w zakresie wynajmu nieruchomości (umowa zawarta tylko z jednym najemcą) - rozliczenia z jednym najemcą, stosowne opłaty publicznoprawne i inne dotyczące najmowanego lokalu, w którym znajduje się Salon „f”, wyposażenie wynajmowanego lokalu, rozliczenia kosztów pracowników zatrudnionych w zbywanym salonie fryzjerskim.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż majątek będący przedmiotem transakcji zbycia ZCP spełnia również kryterium wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej.

Ponadto – jak wynika z pisma uzupełniającego - zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze umowy kupna sprzedaży nastąpiło w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

Zgodnie z treścią wniosku o interpretację, w skład zbywanego Salonu „F” wchodzą następujące środki trwałe: myjnie fryzjerskie z masażem, klimazon, zestaw komputerowy, żyrandol, kanapa narożna itd. Ponadto następujące wyposażenie: fotel fryzjerski, infrazon, szafka pracownicza, zmywarka. Następnie produkty i materiały, na które składają się wymienione towary: myjnia fryzjerska z masażem x 3 szt., infrazon, klimazon, fotel fryzjerski x 10 szt., fotel fryzjerski dla dzieci, suszarka do włosów x 8 szt., maszynka fryzjerska x 5 szt., lokówka x 4 szt., prostownica x 5 szt., żyrandol, podnóżek fryzjerski x 10 szt., kanapa narożna, fotel x 3 szt., wysoki hoker, szafka pracownicza x 10 szt., zmywarka, zestaw komputerowy, stolik okolicznościowy x 2 szt., regał na kosmetyki, stała zabudowa - regał x 2 szt., woda „L” 12%, woda „L” 6%, woda „L” 9%, maska „I” 500 ml, maska „C” 500 ml, Puder „C” 2g x 21 szt., maska „V” 500 ml, odżywka „V”, szampon „A” 1500 ml, szampon „E” 750 ml, szampon „I” 1500 ml x 2 szt., szampon „L” 1500 ml, szampon „S” 1500 ml, szampon „S” 1500 ml, szampon „A” 1500 ml, szampon „P”, szampon „V” 1500 ml, kuracja początkowe wypadanie, kuracja zaawansowane wypadanie, lakier „Q” 300 ml x 2 szt., lakier „Q” 500 ml x 2 szt., maska „A” 200 ml, odżywka „A” 150 ml, maska „t” 150 ml x 2 szt., maska „A” 200 ml x 3 szt., maska „F” 200 ml x 4 szt., odżywka „C” 150 ml x 2 szt., odżywka „V” x 2 szt., odżywka „L” 150 ml X 2 szt., maska „L” 200 ml, serum „L” 125 ml x 4 szt., „V” 125 ml x 6 szt., szampon „A” 250 ml x 3 szt., szampon „A” x 3 szt., farba - różne rodzaje x 176 szt., c(…) No 2, c(…) No 3, c(…) No 4, c(…) No 5, c(…) No 6.

Wydzielenie Salonu „F” z dotychczasowej działalności Zbywcy nie wpłynie na możliwość prowadzenia działalności w wydzielanej przez Zbywcę części, tzn. działalność objęta transakcją zbycia, opisaną powyżej, będzie w stanie samodzielnie funkcjonować w ramach nowego podmiotu (tj. w działalności Wnioskodawcy), ponadto zarówno działalność przenoszona w ramach transakcji zbycia ZCP (tj. w ramach działalności Wnioskodawcy), jak i pozostająca u Zbywcy będzie miała zapewniony element organizacyjny i finansowy, który pozwoli prowadzić i kontynuować działalność w dotychczasowym zakresie. W przypadku działalności przenoszonej w ramach transakcji zbycia ZCP, takim czynnikiem organizacyjnym będą przede wszystkim pracownicy spółki, którzy - jak wskazano wyżej - zostaną praktycznie w całości przejęci przez nowego pracodawcę (Wnioskodawcę). Mając na uwadze przedmiot działalności, tj. działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z) - należy uznać, iż czynnik ludzki (wiedza, doświadczenie itp.) jest podstawowym elementem organizacyjnym, pozwalającym kontynuować działalność w niezmienionym zakresie po transakcji zbycia ZCP. Drugim niezbędnym elementem gwarantującym niezależność wydzielanego w ramach transakcji zbycia ZCP - są stosunki handlowe (klientela), których utrzymanie będzie gwarantowane poprzez przeniesienie praw i obowiązków wynikających z zawartych umów handlowych na nowy podmiot (Wnioskodawcę, głównie chodzi o stanowiącą załącznik umowę cesji lokalu, w którym znajduje się ZCP).

Zbywca po zbyciu ZCP nadal będzie prowadził dotychczasową działalność, co jednak nie będzie wywierać jakiegokolwiek wpływu na możliwość samodzielnego i niezależnego funkcjonowania zbywanej ZCP jako funkcjonalnej i organizacyjnej całości będącej w stanie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z).

W związku z nabyciem przez Wnioskodawcę ZPC niejako automatycznie wejdzie on w stosunki handlowe - klientelę w zakresie dotyczącym działalności ZCP, tj. w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. Wszystkie ww. elementy, składające się na przedmiot transakcji zbycia ZCP, umożliwią prowadzenie działalności w dotychczasowym zakresie po transakcji zbycia ZCP już w ramach nowego podmiotu (tj. w ramach działalności Podatnika, w lokalu nabywanego Salonu „F”), a więc de facto mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania w zakresie fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych (zgodnie z PKD 2007 numer 96.02.Z).

Przedmiotem zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Salonu „f” są składniki materialne i niematerialne przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w ZPC, a w szczególności urządzenia przedsiębiorstwa, na które składają się wymienione środki trwałe Zbywcy oraz wyposażenie ZCP wymienione wraz ze stosowną dokumentacją, o których mowa w punkcie 1 przedmiotowej odpowiedzi.

Produkty i materiały, na które składają się wymienione towary, są objęte spisem sporządzonym przez Zbywcę na dzień zawarcia niniejszej umowy wraz ze stosowną dokumentacją.

Przedmiotem transakcji zbycia ZCP są również prawa i obowiązki wynikające z umowy cesji najmu lokalu, która została zawarta pomiędzy Zbywcą, Nabywcą i podmiotem trzecim.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że majątek będący przedmiotem dostawy stanowi zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, bowiem jest wydzielony w ramach prowadzonej działalności Zbywcy w sposób organizacyjny i funkcjonalny, a ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności.

Reasumując, przedmiotowy majątek w postaci Salonu „F” wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy i na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – jego dostawa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.