Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.551.2020.10.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-02
Teza: Ulga badawczo-rozwojowa: wdrażanie linii wypalania kawy i działania w celu wprowadzenia nowych produktów (mieszanek herbat, napojów - własnej produkcji).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; prace-prace rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 39; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 40; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 22 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 maja 2022 r. sygn. akt II FSK 647/21; i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie pytań 1-5 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 lipca 2020 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X, zarejestrowaną pod adresem (\`(...)\`), wpisaną do CEIDG pod numerem NIP: (\`(...)\`) i numerem REGON: (\`(...)\`). Przedmiotowa działalność dotyczy w przeważającym zakresie sprzedaży kawy, herbaty oraz akcesoriów do przygotowywania napojów.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387; dalej zwaną „ustawą o PIT”). Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402). Wnioskodawca nie korzysta z pomocy publicznej ani nie uzyskał dotacji w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji. Dodatkowo jego działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zajmuje się sprzedażą kawy, herbaty oraz akcesoriów do przygotowywania napojów. Produkty są sprzedawane klientom za pomocą sklepu internetowego, w którego ofercie można znaleźć wiele rodzajów kaw, wraz z ich podziałem na kraj pochodzenia czy też urządzenie, w którym powinny być parzone. Oprócz kawy Wnioskodawca oferuje również herbaty, a także akcesoria do przygotowywania napojów kawowych i herbacianych, m.in. młynki, wagi, ekspresy, a także środki czyszczące urządzenia.

Do tej pory Wnioskodawca zamawiał surową kawę głównie u zagranicznych dostawców, by potem współpracujący z nim kontrahenci wypalali ją w swoich przedsiębiorstwach. Podwykonawcy byli też odpowiedzialni za pakowanie przetworzonego surowca oraz wysłanie go Wnioskodawcy, który zajmował się dalszą dystrybucją produktu. Z tego względu głównymi kosztami, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności jest zakup surowca oraz wynagrodzenia dla podwykonawców.

Wnioskodawca podjął prace w celu wdrożenia własnej produkcji oferowanych produktów – po przeprowadzeniu zaplanowanych inwestycji jego przedsiębiorstwo będzie samo zajmowało się przetwarzaniem surowca, dzięki czemu nie będzie konieczności korzystania z usług podmiotów zewnętrznych. Dodatkowo, dzięki uruchomieniu samodzielnej produkcji możliwe będzie wprowadzenie nowych produktów. Wśród nich znajdą się m.in. konfekcjonowana herbata oraz napoje na bazie kawy, herbaty i suszów. W tym celu konieczne jest podjęcie następujących inwestycji:

#### 1) Utworzenie własnej linii produkcji kawy

Cały projekt zakłada zakup składników materialnych, które rozbudują przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, inwestycje w wartości niematerialne, a także skorzystanie z usług podmiotów zewnętrznych oraz podniesienie kwalifikacji Wnioskodawcy i jego pracowników.

Najważniejszym zakupem jest piec do palenia kawy. To dzięki niemu możliwe będzie samodzielne wypalanie surowca. Aby jednak proces palenia odbywał się w prawidłowy oraz bezpieczny sposób konieczne jest dostosowanie budynku, w którym piec będzie się znajdował. Oprócz prac wewnątrz, które obejmować będą m.in. postawienie ścian, a także typowe prace wykończeniowe, Wnioskodawca musi również zbudować kominy do palarni. Przed wdrożeniem pieca do procesu produkcyjnego konieczne będzie przetestowanie jego pracy oraz opracowanie profili palenia kawy, tj. technologiczne opracowanie rozkładu temperatur dla różnych typów kawy – niska gęstość, obróbka naturalna, wysoka gęstość, obróbka myta, wysoka gęstość, obróbka kontrolowana, fermentacja. W tym celu Wnioskodawca poniesie koszty zakupu surowców oraz gazu w butlach, które zostaną wykorzystane w procesach testowych.

Dla wprowadzenia własnego wypalania kawy konieczne jest również nabycie odpowiednich przyrządów, które będą wykorzystywane w procesie produkcyjnym. Będą to przede wszystkim pojemniki na kawę wypaloną oraz surową, urządzenia do wykonywania pomiarów wilgotności, gęstości oraz poziomu wypalenia kawy, a także narzędzia do rozkręcania pieca.

Oprócz pieca zakupione zostaną również inne sprzęty i maszyny, m.in. sprzęt teleinformatyczny, w tym serwery i sprzęt sieciowy, umożliwiający realizowanie dostępu zdalnego dla serwisu pieca oraz umożliwiającego zbieranie wymaganych parametrów środowiskowych w magazynie (temperatura, wilgotność). Ma to istotne znaczenie ze względu na warunki, w których muszą być przechowywane wypalone produkty – dla zapewnienia ich stałości konieczne jest ich monitorowanie.

Dodatkowo zakupione zostanie również urządzenie do pakowania wypalonej kawy do kapsułek. Ze względu na rezygnację z usług podwykonawców Wnioskodawca sam będzie również zajmował się pakowaniem gotowych produktów, dlatego taki sprzęt musi znaleźć się w przedsiębiorstwie, tak samo jak odpowiednie narzędzia, m.in. szufla do nakładania produktu do opakowań. Dla prawidłowej pracy, zanim urządzenie zostanie wdrożone do produkcji, konieczne będzie jego przetestowanie, dlatego też Wnioskodawca zakupi wielorazowe kapsułki do kawy, które będą służyły do przeprowadzenia testów. Nabyte zostaną również urządzenia do zgrzewania opakowań, tzw. zgrzewarki. Innym sprzętem, którego zakup został zaplanowany, jest maszyna do odkamieniania kawy, która podniesie jakość wypalanego produktu.

Ze względu na fakt, że wcześniej podobne czynności nie były podejmowane przez Wnioskodawcę, oprócz zakupu typowych sprzętów oraz dostosowania budynku, w którym proces produkcyjny będzie miał miejsce, Wnioskodawca musi zakupić również wyposażenie hali produkcyjnej. Będą to regały paletowe, na których możliwe będzie składowanie surowców oraz wypalonych produktów, ale również wózek widłowy, który umożliwi transportowanie produktów do odpowiednich miejsc w hali. Dla zapewnienia nieprzerwanej pracy zakładu produkcyjnego zakupiony zostanie również zasilacz awaryjny wraz z akumulatorami. Planowany jest również leasing samochodu dostawczego.

Wśród zaplanowanych wydatków, mieszczą się również następujące zakupy: wagi, które będą służyły w procesie pakowania produktów, młynki do kawy, które pozwolą na zmielenie wypalonej kawy, a także ekspres, dzięki któremu możliwe będzie testowanie właściwości smakowych wyprodukowanych towarów. Wcześniej Wnioskodawca posiadał podobne sprzęty, jednak ze względu na zwiększenie zakresu prowadzonej działalności, nie będą one wystarczające w procesie produkcyjnym. Z tego względu, konieczne jest zakupienie urządzeń o odpowiednich parametrach.

Wnioskodawca zakupi również książki specjalistyczne, które zawierają informacje z zakresu chemii wody, palenia kawy i parzenia kawy, jej odmian botanicznych oraz fermentacji. Będzie to literatura fachowa, która ma służyć podniesieniu wiedzy Wnioskodawcy, a tym samym przyczynić się do wprowadzenia usprawnień oraz rozwiązań podnoszących jakość produkcji i oferowanych towarów.

Poza wskazanymi kosztami cały projekt obejmuje również zakup akcesoriów do parzenia kawy, opakowań, artykułów biurowych oraz wyposażenia biura, środków higienicznych, a także środków ochrony koniecznych dla przestrzegania zasad BHP. Wnioskodawca nabędzie również komputery i sprzęt teleinformatyczny, tj. switch, router, firewall, access point oraz okablowanie.

Projekt przewiduje również poniesienie kosztów, które nie są związane z zakupem sprzętu oraz materiałów, a obejmują wydatki na m.in. zatrudnienie pracowników, którzy będą wykonywać prace produkcyjne, udział pracowników oraz Wnioskodawcy w szkoleniach (z zakresu wypału kawy oraz oceny jakościowej surowca), czy też zakup kodów kreskowych GS1/EAN. Oprócz tego Wnioskodawca nabędzie licencję na oprogramowanie do projektowania etykiet, które znajdować się będą na opakowaniach oferowanych produktów. Opracowane zostanie również logo oraz księgi znaku palarni.

Aby możliwe było wypalanie kawy Wnioskodawca musi wykonać szereg badań, m.in. badania przechowalnicze, które określą daty przydatności produktów do spożycia, a także badania fizykochemiczne i biochemiczne wody, która wykorzystywana będzie w procesie produkcji. Dzięki nim będzie w stanie oferować bezpieczne dla konsumentów produkty. Obok kosztów z tym związanych poniesione zostaną również wydatki na uzyskanie odpowiednich certyfikatów, które wskazują na cechy surowca wykorzystywanego w procesie wypalania.

Jak już wskazano, dotychczas Wnioskodawca korzystał z usług podwykonawców, którzy w ramach świadczonych usług wypalali zakupioną przez Wnioskodawcę kawę. Dzięki utworzeniu własnej linii produkcyjnej Wnioskodawca sam będzie zajmował się tym procesem. Doprowadzi to nie tylko do ograniczenia kosztów związanych z zewnętrznymi usługami, ale zapewni pełną kontrolę nad procesem wytwórczym, podniesie jakość oferowanych produktów oraz uatrakcyjni ofertę handlową.

#### 2) Wprowadzenie nowych produktów w postaci herbat oraz mieszanek owocowych

W ramach tego projektu, który ma na celu wprowadzenie do oferty Wnioskodawcy nowych produktów, poniesione zostaną koszty związane z zakupem próbek herbat i suszów owocowych, służących do opracowania mieszanek. Dodatkowo Wnioskodawca zakupi drukarkę do etykiet, która będzie wykorzystywana do opisywania gotowych produktów. W związku z wprowadzeniem nowego towaru konieczne będzie także zatrudnienie pracowników, którzy będą zajmować się tą gałęzią działalności Wnioskodawcy. Zostaną oni przeszkoleni z zakresu obsługi sklepu internetowego oraz w dziedzinie marketingu w internecie.

#### 3) Wprowadzenie nowych produktów w postaci napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach

W ramach tej innowacji produktowej Wnioskodawca zaplanował – oprócz opracowania receptur – zakup komór do maceracji, które umożliwią wydobycie z surowca pożądanych w danym produkcie właściwości. Wnioskodawca nabędzie również lodówki, w których przechowywane będą surowce wykorzystywane w produkcji nowych napojów. Wśród urządzeń, które zostaną zakupione, znajdują się też kapslownice. Oferowane napoje będą bowiem pakowane w szklane butelki, zaś ze względu na przeprowadzanie procesu pakowania w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy konieczne będzie odpowiednie zamknięcie produktu. W tym właśnie celu konieczny jest zakup tego typu urządzeń.

Prace wdrożeniowe – zarówno w zakresie innowacji technologicznych, jak i produktowych – jeszcze się nie rozpoczęły, jednakże Wnioskodawca wprowadził już w prowadzonym przedsiębiorstwie Politykę Prac Rozwojowych. Określa ona podstawowe zasady, które powinny być przestrzegane w toku procesu wprowadzania do działalności nowych rozwiązań.

Wnioskodawca, oprócz prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, prowadzi również ewidencję pomocniczą, w której wyodrębnia koszty związane z przeprowadzonymi pracami mającymi na celu rozwój jego działalności. Przypisuje w niej poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkowuje je do konkretnych inwestycji oraz projektów.

Wnioskodawca nieustannie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przeprowadza prace, których celem jest stworzenie nowych rozwiązań technologicznych oraz produktowych, wykorzystując oraz poszerzając przy tym zasoby wiedzy. Bez wątpienia przedmiotowa działalność polega na tworzeniu i wprowadzaniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca w działalności Wnioskodawcy.

### Pytania

1\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność w zakresie wdrożenia linii technologicznej do wypalania kawy oraz wprowadzania do oferty nowych produktów, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

2\. Czy wydatki na:

a) zakup pieca do wypalania kawy,

b) zakup surowców i gazu w butlach na testu pieca do kawy i opracowanie profili palenia kawy,

c) zakup maszyny do odkamieniania do kawy,

d) zakup materiałów do budowy kominów do palarni,

e) zakup urządzeń do pomiarów wilgotności, gęstości i poziomu wypalenia kawy,

f) zakup urządzenia do pakowania kawy do kapsułek i testowych wielorazowych kapsułek do kawy,

g) zakup zgrzewarek do opakowań,

h) zakup pojemników na kawę wypaloną i surową oraz szufli do nakładania kawy do opakowań,

i) zakup wag, młynków i ekspresu do kawy,

j) zakup wózka widłowego,

k) zakup książek specjalistycznych z zakresu chemii wody, palenia kawy, parzenia kawy, jej odmian botanicznych i fermentacji,

l) odpisy amortyzacyjne od samochodu dostawczego używanego w ramach leasingu finansowego,

m) wykonanie badań przechowalniczych celem określenia daty przydatności do spożycia oraz badań fizykochemicznych i biochemicznych wody,

n) zakup sprzętu teleinformatycznego, w tym serwerów i sprzętu sieciowego, umożliwiającego realizowanie dostępu zdalnego dla serwisu pieca oraz umożliwiającego zbieranie wymaganych parametrów środowiskowych w magazynie (temperatura, wilgotność),

można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy w zakresie wdrożenia linii technologicznej do wypalania kawy?

3\. Czy wydatki na:

a) zakup próbek herbat i suszów owocowych do opracowania mieszanek,

b) zakup drukarek do etykiet

można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy w zakresie wprowadzenia do oferty nowego produktu w postaci herbat i mieszanek owocowych?

4\. Czy wydatki na:

a) zakup komór do maceracji,

b) zakup lodówek,

c) zakup kapslownic

można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy w zakresie wprowadzenia do oferty nowego produktu w postaci napojów bazujących na kawie, herbacie i suszach?

5\. Czy w przypadku wytworzenia i wdrożenia przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności prototypu, będzie mógł on być uznany za pracę rozwojową, a tym samym wydatki, które Wnioskodawca poniósł w związku z jego wytworzeniem i wdrożeniem mogą być uznane za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową?

6\. Czy w przypadku, gdy Organ uzna, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi on wyodrębnioną w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o PIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych?

### Pana stanowisko w sprawie pierwszego pytania

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

1) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018). Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS. Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według tego podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową działalność Wnioskodawcy spełnia cechy takowej:

a) nowatorskość i twórczość:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży kawy, herbat oraz akcesoriów do przygotowywania napojów na ich bazie. Dla rozszerzenia jej zakresu, korzystając z rozwiązań, które wcześniej w niej nie występowały, Wnioskodawca chce wprowadzić samodzielny wypał kawy, a także nowe produkty w postaci herbat i mieszanek owocowych oraz napojów na bazie kawy, herbat i suszów. Podczas ich wdrażania niezbędne jest podjęcie działań, które cechują się twórczością – konieczne jest opracowanie systemu wypalania kawy z uwzględnieniem rodzaju surowca, a także receptur dla nowych produktów. W tym celu Wnioskodawca nieustannie poszerza zakres wiedzy swojej oraz jego pracowników – zarówno dzięki szkoleniom, jak i specjalistycznej literaturze – ale również czyni wydatki na nowy sprzęt, który zwiększa potencjał technologiczny prowadzonej działalności. Dzięki nim możliwe jest stworzenie od podstaw linii do produkcji kawy, a także opracowanie nowych produktów. Wdrożenie wcześniej niewystępujących w działalności Wnioskodawcy rozwiązań nie tylko zwiększy konkurencyjność przedsiębiorstwa, ale wpłynie także na podniesienie jakości oferowanych produktów.

b) nieprzewidywalność:

Choć skutek prowadzonych prac co do zasady jest zaplanowany, ze względu na wprowadzenie zupełnie nowych rozwiązań Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć efektu końcowego podjętych prac. Mimo że w procesie wdrażania linii technologicznej wykorzystywane są funkcjonujące na rynku systemy, jej uruchomienie może spowodować wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań stosowanych uprzednio w praktyce Wnioskodawcy. Również samo wprowadzenie nowych produktów, nad którymi prace zostaną dopiero podjęte, może przynieść nieoczekiwane efekty – zarówno w zakresie walorów spożywczych, jak i jakościowych. Podjęte inwestycje dodatkowo stanowić będą jedynie podstawę do dalszych prac nad rozwojem działalności Spółki.

c) metodyczność:

Wnioskodawca nieustannie stara się poszerzyć zakres prowadzonej działalności, w celu jak największej samowystarczalności. W związku z tym Wnioskodawca regularnie zakupuje nowy sprzęt oraz wprowadza do oferty nowe produkty, które prowadzą do poprawy jakości oferowanych towarów, a także zwiększają jego konkurencyjność. Jednocześnie każda tego typu innowacja jest poprzedzona analizą potrzeb przedsiębiorstwa oraz potencjalnych klientów, którzy będą nabywać produkty Wnioskodawcy.

d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia:

Celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez niego działalności, jest tworzenie rozwiązań produkcyjnych oraz produktów, które będzie mógł odtworzyć i wykorzystać bądź dalej udoskonalać w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Opracowanie nowego systemu produkcji oraz poszerzanie oferty służy dalszemu rozwojowi działalności Wnioskodawcy, przekładając się na stałe podnoszenie jakości oferowanych towarów. Tylko dalsze odtwarzanie wypracowanego systemu pozwala na doskonalenie usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy można stwierdzić, że prowadzona przez niego działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

**Pana stanowisko w sprawie drugiego pytania**

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi kosztami działalności badawczo-rozwojowej są:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownio w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

By uznać wydatki za koszty kwalifikowane spełnione muszą być następujące przesłanki:

1) wydatek stanowi koszt podatkowy dla podatnika;

2) wydatek nie został zwrócony podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie został odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako koszt kwalifikowany;

3) wydatek nie jest uwzględniany przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT (przepisy o specjalnej strefie ekonomicznej lub Polskiej Strefie Inwestycji);

4) wydatek ponoszony w ramach badań podstawowych wynika z umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

5) koszty kwalifikowane zostały wykazane w zeznaniu rocznym.

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Wnioskodawcy spełnia kryteria konieczne dla uznania za działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca ponosi wydatki na:

1) zakup pieca do wypalania kawy,

2) zakup surowców oraz gazu w butlach na testy pieca do kawy i opracowanie profili palenia kawy,

3) zakup maszyny do odkamieniania do kawy,

4) zakup materiałów do budowy kominów do palarni,

5) zakup urządzeń do pomiarów wilgotności, gęstości i poziomu wypalenia kawy,

6) zakup urządzenia do pakowania kawy do kapsułek i testowych wielorazowych kapsułek do kawy,

7) zakup zgrzewarek do opakowań,

8) zakup pojemników na kawę wypaloną i surową oraz szufli do nakładania kawy do opakowań,

9) zakup wag, młynków i ekspresu do kawy,

10) zakup wózka widłowego,

11) zakup książek specjalistycznych z zakresu chemii wody, palenia kawy, parzenia kawy, jej odmian botanicznych i fermentacji,

12) odpisy amortyzacyjne od samochodu dostawczego używanego w ramach leasingu finansowego,

13) wykonanie badań przechowalniczych celem określenia daty przydatności do spożycia oraz badań fizykochemicznych i biochemicznych wody,

14) zakup sprzętu teleinformatycznego, w tym serwerów i sprzętu sieciowego, umożliwiającego realizowanie dostępu zdalnego dla serwisu pieca oraz umożliwiającego zbieranie wymaganych parametrów środowiskowych w magazynie (temperatura, wilgotność).

Powyższe wydatki, stanowiące dla Wnioskodawcy koszt podatkowy, w znacznym stopniu przyczynią się do ulepszenia procesu produkcyjnego oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów.

Podstawę dla planowanych inwestycji stanowi zakup pieca, w którym wypalana będzie kawa. Dotychczas zajmował się tym podmiot zewnętrzny, któremu Wnioskodawca zlecał wypalanie oraz pakowanie i przesyłanie produktu. Wdrożenie własnej technologii, która rozszerzy zakres prowadzonej działalności, zdaniem Wnioskodawcy, posiada cechy działalności rozwojowej, dlatego też związane z tym koszty może on uznać za poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Zakupiony piec będzie stanowił środek trwały, od którego Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych. Ustawodawca daje możliwość zakwalifikowania tego typu kosztów na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Zanim jednak piec będzie wykorzystywany w procesie produkcyjnym konieczne jest przetestowanie jego działania oraz opracowanie profili palenia kawy. Czynności te będą miały miejsce jeszcze przed rozpoczęciem masowej produkcji, a na ich przeprowadzenie poniesione zostaną koszty surowców oraz gazu w butlach. Wnioskodawca uważa, że z tego względu może uznać wydatki na nie poczynione za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 – będą one bowiem bezpośrednio związane z wdrożeniem linii technologicznej stanowiącym, zdaniem Wnioskodawcy, pracę rozwojową.

Prawidłowe działanie pieca uzależnione jest od dostosowania budynku, w którym będzie się on znajdował. Z tego względu Wnioskodawca zmuszony jest wybudować kominy do palarni, dzięki którym możliwy będzie sprawny oraz bezpieczny proces wypalania. Wnioskodawca wie, że skorzystanie z usług podmiotu zewnętrznego, który zajmuje się tego typu pracami, nie może stanowić kosztów kwalifikowanych w rozumieniu ustawy o PIT, jednak jego zdaniem zakup materiałów budowlanych nie został wyłączony przez ustawodawcę z katalogu takich kosztów. Na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT Wnioskodawca uważa, że bezpośredni związek między ich zakupem a wdrożeniem rozwiązań wcześniej niewystępujących w jego działalności jest widoczny. Bez wybudowania odpowiednich kominów niemożliwe bowiem będzie wprowadzenie innowacji w zakresie wdrożenia własnego wypalania kawy. Dopełnieniem dla prac mających na celu wprowadzenie do działalności Wnioskodawcy samodzielnego wypału kawy będzie również zakup sprzętu teleinformatycznego, w tym serwerów i sprzętu sieciowego. Tego typu sprzęt umożliwi zdalny dostęp do serwisu pieca, który jest konieczny dla zapewnienia jego sprawnej oraz nieprzerwanej pracy. Dodatkowo będzie on również zbierał informacje o parametrach środowiskowych (temperatura, wilgotność), które posłużą do monitorowania warunków panujących w magazynie. Takie czynności mają na celu zapewnienie optymalnych warunków do przechowywania gotowych produktów, które są ściśle określone. Również takie wydatki, zdaniem Wnioskodawcy, mogą być uznane za kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 i ust. 3 ustawy o PIT.

Dla zapewnienia odpowiedniej jakości wypalonego produktu, który oferowany będzie przez Wnioskodawcę po wprowadzeniu nowych rozwiązań produkcyjnych, konieczny jest zakup maszyny do odkamieniania do kawy oraz urządzeń do pomiarów wilgotności, gęstości i poziomu wypalenia kawy. Przy samodzielnym prowadzeniu produkcji kontrola poddawanych obróbce surowców jest bardzo istotna, by zapewnić odpowiednią jakość produktu. Wnioskodawca wcześniej nie posiadał podobnych sprzętów, dlatego musi je nabyć, by proces uruchomienia linii produkcyjnej został przeprowadzony prawidłowo oraz z zachowaniem odpowiednich standardów. Jego zdaniem ustawa daje mu możliwość zakwalifikowania poniesionych na te urządzenia wydatków jako ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową w art. 26e ust. 2 pkt 2a oraz ust. 3 ustawy o PIT.

Jednocześnie konieczne jest nabycie dodatkowego wyposażenia, które usprawni cały proces wytwórczy, m.in. w postaci pojemników na kawę wypaloną i surową. Dzięki temu jednorazowemu zakupowi praca przy wypalaniu kawy będzie zorganizowana oraz szybsza. Tego typu materiały, wykorzystywane bezpośrednio w linii technologicznej, którą wdroży Wnioskodawca, będą stanowić koszty kwalifikowane w prowadzonej działalności na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ze względu na wprowadzenie własnej produkcji przedsiębiorstwo Wnioskodawcy zajmie się również pakowaniem oferowanych produktów. Nie jest to jednak możliwe bez odpowiedniego sprzętu oraz narzędzi. W związku z tym Wnioskodawca musi zakupić zgrzewarki do opakowań, dzięki którym będzie w stanie szczelnie zamykać przygotowane towary, szuflę do nakładania kawy do opakowań, która usprawni proces pakowania, a także urządzenie do pakowania wypalonego produktu do kapsułek. Wynika to z faktu, że w ofercie sklepu Wnioskodawcy znajdują się też kawy, które dedykowane są różnym sposobom przygotowywania napoju. Oferując kawę w kapsułkach Wnioskodawca musi ją odpowiednio zapakować, zaś w tym celu konieczne jest posiadanie odpowiedniego urządzenia. W zależności od wartości urządzeń Wnioskodawca uważa, że może uznać je za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2a bądź art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Jednocześnie, ze względów ekologicznych oraz ekonomicznych Wnioskodawca chce oferować tego typu produkt m.in. w wielorazowych kapsułkach. Zanim jednak możliwe będzie wprowadzenie ich do stałej oferty konieczne jest przeprowadzenie testów ich właściwości. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poczynione na zakup testowych kapsułek wielorazowych może uznać za koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Wynika to z faktu, że tego typu materiały wykorzystywane będą w procesie wdrożeniowym, który jest nieodłącznym elementem wprowadzania innowacji technologicznych oraz produktowych w przedsiębiorstwie. Jeśli więc, zdaniem Wnioskodawcy, cały ten proces może być uznany za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ spełnia kryteria, określone w stanowisku do pytania nr 1, to koszty wykorzystywanych w nim materiałów również mogą stanowić koszty kwalifikowane.

Tak samo Wnioskodawca uważa w przypadku szufli do nakładania kawy do opakowań. Tego typu narzędzie nie było wcześniej wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy, ponieważ wcześniej nie zajmował się on wypalaniem oraz pakowaniem towaru. Jednakże poprzez wprowadzenie nowej usługi oraz rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności konieczne jest wyposażenie przedsiębiorstwa w tego typu materiały. Będą one potem wykorzystywane bezpośrednio w działalności, której wdrożenie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi prace badawczo-rozwojowe. Z tego względu koszt zakupu szufli może być kosztem kwalifikowanym na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Oprócz wskazanych urządzeń oraz materiałów i surowców, by wdrożyć linię produkcji kawy Wnioskodawca zakupi również wagi, młynki oraz ekspres do kawy. Będą one służyć do przygotowywania wypalonej kawy oraz testowania jej smaku po przeprowadzeniu procesu produkcyjnego. Jak Wnioskodawca już wskazywał, wcześniej posiadał podobne sprzęty, jednak ze względu na zwiększenie profesjonalizmu prowadzonej działalności konieczny jest zakup urządzeń o odpowiednich parametrach. Ze względu na ich późniejsze wykorzystanie w nowej gałęzi działalności Wnioskodawcy, wcześniej niewykonywanej, uważa on, że również takie koszty może uznać za kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Potwierdzeniem dla stanowiska Wnioskodawcy są inne interpretacje indywidualne, m.in. z 4 października 2019 r. sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.339.2019.2.MD.

Dla rozpoczęcia wypału kawy Wnioskodawca musi przygotować swoją działalność, by cały proces przebiegał prawidłowo, a wytworzony produkt był najwyższej jakości. W związku z tym Wnioskodawca planuje również zakup książek specjalistycznych z zakresu chemii wody, palenia kawy, parzenia kawy, jej odmian botanicznych i fermentacji. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.213.2019.1.BM:

„art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzujące należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, takich jak np. zakup prasy czy też literatury fachowej, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach”.

Związek między wykorzystaniem literatury fachowej w działalności Wnioskodawcy a wdrożeniem prac rozwojowych jest bezpośredni, ponieważ umożliwia ona udane przeprowadzenie procesu produkcyjnego. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że wydatki poniesione na jej zakup może zakwalifikować jako koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Sam zakup odpowiednich urządzeń oraz narzędzi, które zostaną wykorzystane w procesie wdrażania linii do produkcji kawy, nie jest wystarczające, by prace rozwojowe zostały przeprowadzone zgodnie z założeniami. Wnioskodawca chce również przeprowadzić odpowiednie badania, których celem jest określenie daty przydatności gotowych produktów do spożycia oraz określenie właściwości wykorzystywanej w ramach działalności wody, tj. badania przechowalnicze, fizykochemiczne oraz biochemiczne. W związku z tym Wnioskodawca nabędzie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej, dzięki której możliwe będzie przeprowadzenie odpowiednich badań. Usługi te wykonają samodzielnie odpowiednie laboratoria, niebędące instytutami badawczymi, które przeprowadzą konieczne badania przy użyciu odpowiedniej aparatury. Badania te zostaną przeprowadzone wyłącznie na potrzeby prac związanych z wdrożeniem linii produkcji kawy, które zdaniem Wnioskodawcy mogą być uznane za prace badawczo-rozwojowe. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty związane z nabyciem takiej usługi może uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 4a ustawy o PIT. Zakupione usługi nie będą wykonane przez podmioty powiązane z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca nadmienia również, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.20.2019.2.JKT.

Uruchomienie własnej produkcji wiąże się nie tylko z zakupem maszyn tworzących linię produkcyjną ale również z nabyciem wyposażenia pomieszczenia, w którym będzie odbywała się produkcja. Oprócz mebli i sprzętu, który nie ma bezpośredniego związku z produkcją Wnioskodawca zakupi również wózek widłowy. Wynika to z faktu, że zarówno surowce wykorzystywane w procesie wypalania, jak i gotowe produkty muszą być jeszcze przechowywane w przedsiębiorstwie zanim trafią do klientów, a ich transport wymaga użycia odpowiedniego sprzętu. Ze względu na to, że wcześniej Wnioskodawca nie dysponował podobnym lokalem, w którym byłoby to możliwe, ani nie prowadził podobnej działalności, nie posiadał też podobnej maszyny. Zakup ten jest jednak konieczny, by prace produkcyjne odbywały się sprawnie, w związku z czym Wnioskodawca uważa, że odpisy amortyzacyjne, które będą dokonywane od środka trwałego w postaci wózka widłowego może uznać za koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Ze względu na rozwój w zakresie wdrożenia produkcji konieczne jest również uwzględnienie roli transportu we wprowadzanej gałęzi działalności Wnioskodawcy. Nie tylko surowce wykorzystywane w procesie wypalania, ale również gotowe produkty, będą wymagały ich przetransportowania, dlatego Wnioskodawca zmuszony jest nabyć auto dostawcze, niebędące samochodem osobowym w rozumieniu art. 5a ust. 19a ustawy o PIT. Jednocześnie Wnioskodawca rozważa w tym zakresie skorzystanie z leasingu finansowego. Opiera się on m.in. na tym, że to leasingobiorca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego. Biorąc to pod uwagę, mając na względzie związek nabycia samochodu dostawczego z wdrożeniem prac mających na celu utworzenie i wdrożenie własnej linii produkcji kawy Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o PIT będzie mógł uznać takie odpisy amortyzacyjne za koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca nie wie jeszcze czy w ten sposób nabędzie samochód o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony bądź o większej masie. Jednakże w przypadku samochodu, którego waga całkowita nie będzie przekraczać 3,5 tony Wnioskodawca uzyska odpowiednią dokumentację, zgodnie z art. art. 5d ustawy o PIT, tj. w zależności od typu samochodu stwierdzenie spełnienia wymagań dla pojazdów samochodowych na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań bądź też stwierdzenie spełnienia wymagań dla pojazdów samochodowych na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wnioskodawca wie bowiem, że ustawodawca wyłączył możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środka trwałego w postaci samochodu osobowego.

Wskazane wydatki nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie – nie korzystał on z pomocy publicznej ani nie uzyskiwał dotacji – a także nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo działalność Wnioskodawcy nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie będą uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie PIT wymogi, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

**Pana stanowisko w sprawie trzeciego pytania**

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Wnioskodawcy spełnia kryteria konieczne dla uznania za działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca ponosi wydatki na:

1) zakup próbek herbat i suszów owocowych do opracowania mieszanek,

2) zakup drukarek do etykiet.

Powyższe wydatki, stanowiące dla Wnioskodawcy koszt podatkowy, w znacznym stopniu przyczynią się do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Aby możliwe było wprowadzenie nowego towaru, w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy konieczne jest opracowanie mieszanek, które posłużą do skomponowania finalnego produktu.

W związku z tym Wnioskodawca kupi próbki herbat i suszów owocowych, które będą służyć do wskazanego procesu opracowania receptury. Dzięki nim możliwe będzie podjęcie decyzji o dalszych etapach produkcji, dlatego też Wnioskodawca uważa, że koszty związane z ich zakupem może uznać za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT. Jako surowiec będą one bowiem bezpośrednio wykorzystywane w procesie twórczym, którym jest opracowanie nowego produktu i jednocześnie nie będą wykorzystywane w dalszej masowej produkcji.

Oprócz tego Wnioskodawca zakupi również sprzęt w postaci drukarek do etykiet. Wynika to z faktu, że właśnie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy będzie zajmowało się pakowaniem nowego produktu. Obecnie Wnioskodawca nie posiada takiego urządzenia, dlatego zmuszony jest je zakupić. Umożliwią one drukowanie etykiet, które będą zawierały dane m.in. o składzie mieszanek oraz dacie przydatności do spożycia. Z tego względu Wnioskodawca uważa, że może wydatki związane z ich nabyciem uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ustawy o PIT.

Wskazane wydatki nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie – nie korzystał on z pomocy publicznej ani nie uzyskiwał dotacji – a także nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo działalność Wnioskodawcy nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie będą uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie PIT wymogi, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

**Pana stanowisko w sprawie czwartego pytania**

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Wnioskodawcy spełnia kryteria konieczne dla uznania za działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca ponosi wydatki na:

1) zakup komór do maceracji,

2) zakup lodówek,

3) zakup kapslownic.

Powyższe wydatki, stanowiące dla Wnioskodawcy koszt podatkowy, w znacznym stopniu przyczynią się do ulepszenia procesu produkcyjnego oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Dzięki zakupowi komór do maceracji możliwe będzie przeprowadzenie procesu maceracji. Jego celem jest wydobycie z surowca najwięcej aromatu, dzięki czemu przygotowywane na ich bazie produkty będą miały wyrazisty smak i zapach.

Lodówki zaś będą służyć do przechowywania gotowych produktów w odpowiednich warunkach, zanim trafią do klientów. W związku z tym, że nie były one wcześniej wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy, a także ze względu na fakt, że uczynią możliwym wdrożenie nowych produktów, Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 26e ust. 3 ustawy o PIT może uznać dokonywane od wskazanych urządzeń odpisy amortyzacyjne za koszty kwalifikowane związane z działalnością badawczo-rozwojową w zakresie wprowadzenia do oferty nowego produktu.

Obok wskazanych kosztów Wnioskodawca uważa również, że zakup kapslownic, które pozwolą na szczelne zamknięcie oferowanych napojów, również mogą stanowić wydatki na prowadzoną przez niego, jego zdaniem, działalność badawczo-rozwojową. Nie posiada on podobnego narzędzia, a nowo zakupione wykorzystywane będą przy wprowadzaniu nowych produktów – inne towary znajdujące się w ofercie Wnioskodawcy nie wymagają potrzebnego sprzętu. Zgodnie więc ze stanowiskiem prezentowanym w innych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacji z 4 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.339.2019.2.MD, taki wydatek stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Wskazane wydatki nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie – nie korzystał on z pomocy publicznej ani nie uzyskiwał dotacji – a także nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo działalność Wnioskodawcy nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie będą uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie PIT wymogi, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

**Pana stanowisko w sprawie piątego pytania**

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności projektowane oraz wytwarzane są prototypy zupełnie nowych produktów bądź takich, które obecnie znajdują się w ofercie Wnioskodawcy, ale zostały istotnie ulepszone.

Zgodnie z Podręcznikiem Frascati, prototypem jest oryginalny model skonstruowany w sposób pozwalający na uwzględnienie w nim wszystkich danych technicznych i osiągów nowego produktu. Według podręcznika, projektowanie takich prototypów, a także ich konstruowanie i testowanie stanowi prace o charakterze badawczo-rozwojowym, niezależnie od tego, czy konstruowany jest jeden, czy więcej prototypów i czy są one tworzone równocześnie, czy też w odstępach czasu. Wynika to z faktu, że proces ich tworzenia charakteryzuje się wymaganymi cechami, tj. nowatorskością oraz twórczością – na tę cechę wskazuje nawet w swoich objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku Minister Finansów poprzez wskazanie, że twórczym charakterem prac może być w szczególności także opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Prace te prowadzone są w sposób metodyczny, a ich efekt jest niemożliwy do przewidzenia na początkowych etapach tworzenia, natomiast możliwy do odtworzenia. Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, działalność w ramach której opracowywane oraz wytwarzane są prototypy produktów, może być uznana za działalność badawczo-rozwojową.

W celu wytworzenia prototypów produktów na bazie kawy oraz herbaty Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić wydatki obejmujące w szczególności materiały, surowce, półprodukty czy media (m.in. energia elektryczna). W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki te mieszczą się w zakresie kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT, tj. kosztów kwalifikowanych ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową. Bez poniesienia tych kosztów niemożliwym byłoby podjęcie prac służących tworzeniu prototypów, co przełożyłoby się na możliwości rozwoju.

Przepisy art. 26e ustawy o PIT nie zawierają ograniczeń w zakresie możliwości odliczenia kosztów wskazanych w art. 26e ust. 2 oraz 3 tej ustawy poniesionych na prototypy. Jednocześnie brak jest również przepisów, które uzależniałyby możliwość zaliczenia takich kosztów do kosztów kwalifikowanych od efektu prac prowadzonych nad prototypami, a także od ich przeznaczenia, o ile powstały w celu wprowadzenia udoskonaleń.

### Pana stanowisko w sprawie szóstego pytania

W art. 26f ustawy o PIT ustawodawca postawił przed podatnikami korzystającymi z ulgi badawczo-rozwojowej obowiązek wykazania w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej im kwoty. Jednocześnie, zgodnie z art. 24a ust. 1b tej ustawy muszą oni wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 24a ust. 1 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 tej ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę można zauważyć, że ustawodawca nie przewidział żadnych wymogów formalnych, które powinna spełniać prowadzona przez przedsiębiorców ewidencja kosztów kwalifikowanych. We wcześniej wydanych interpretacjach indywidualnych Organ wskazywał, że musi ona umożliwiać zidentyfikowanie wszystkich kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z 21 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.136.2019.1.AA:

„do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej Spółki”.

Również inne interpretacje wskazują na to, że podatnicy mają pewną dowolność w kształtowaniu ewidencji kosztów kwalifikowanych – na przykład w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2017 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO, wskazano, że:

„uwzględniając zatem, że regulacje Ustawy o CIT nie wskazują, w jaki sposób ma przebiegać wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, należy uznać, że prawodawca zagwarantował podatnikowi pewną autonomię w wyborze sposobu wyodrębnienia kosztów, którego podstawowym celem jest wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową”.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, może on posługiwać się ewidencją pomocniczą, w której wyodrębnia koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową. Dzięki rzetelnie prowadzonej księgowości jest on w stanie przypisać poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkować je do konkretnych inwestycji. W związku z tym, utworzenie ewidencji rachunkowej kosztów kwalifikowanych nie jest dla niego problematyczne, natomiast spełnia wymóg wyodrębnienia odpowiednich wydatków przewidziany w ustawie o PIT. Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że ma prawo wyboru czy dane koszty wyodrębnić za rok podatkowy bądź za okresy miesięczne.

Wnioskodawca zadał przedmiotowe pytanie, ponieważ odpowiednia dokumentacja ponoszonych przez niego kosztów może wpłynąć na możliwość skorzystania przez niego z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT. Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że podatnik ma prawo pytać o takie kwestie, np. w wyroku NSA z dnia 15 marca 2017 r. sygn. II FSK 475/15, gdzie wskazano, że:

„skoro z art. 9 ust. 1 PDOPrU wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości podatku (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy, ocena prawidłowości stosowania tych odrębnych przepisów – przede wszystkim ustawy o rachunkowości – ma znaczenie dla prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego; regulacje zawarte w tych przepisach podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego, o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Skarżąca Spółka mogła więc w sposób uzasadniony oczekiwać odpowiedzi na pytanie, czy wydatek udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wystawiony przez osobę fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, będzie prawidłowo dokumentował wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów”.

Tak przedstawione stanowisko prezentowane jest również w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA z 26 czerwca 2018 r., sygn. III SA/Wa 2814/17.

Wnioskodawca uważa, że pytanie o sposób prowadzenia ewidencji, która jest obowiązkowa dla podatników korzystających z ulgi badawczo-rozwojowej, ma związek z przepisami prawa podatkowego, o których interpretację może wnioskować. W związku z tym, jego zdaniem, zadane pytanie jest zasadne.

Wezwanie do uzupełnienia wniosku
--------------------------------

Pismem z 10 września 2020 r. znak 0115-KDIT1.4011.551.2020.1.KK wezwałem Pana do uzupełnienia wniosku, tj. doprecyzowania opisu okoliczności faktycznych sprawy.

Pana odpowiedź na wezwanie
--------------------------

Odpowiedział Pan na wezwanie pismem z 18 września 2020 r. (wpływ 22 września 2020 r.).

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych**

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnił Pan opis części okoliczności faktycznych sprawy, tj. wskazał:

• w odniesieniu do Pana działalności w zakresie utworzenia własnej linii produkcji kawy:

Wdrożenie zupełnie nowego systemu produkcji, wcześniej niewykorzystywanego, obejmującego wprowadzenie całkowicie nowej gałęzi działalności, nie nosi cech rutynowości ani okresowości. Prace w tym zakresie prowadzić będą do wdrożenia w działalności Wnioskodawcy innowacji na różnych polach – zarówno technologicznym, jak i ofertowym – dlatego też określenie ich mianem rutynowych i okresowych jest niewłaściwym oraz niezgodnym z rzeczywistością.

• w odniesieniu do Pana działalności w zakresie wprowadzenia nowych produktów w postaci herbat oraz mieszanek owocowych oraz nowych produktów w postaci napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach:

Podejmowane działania nie mają charakteru rutynowych zmian, bowiem wprowadzenie do działalności Wnioskodawcy zupełnie nowego produktu, wcześniej w niej niewystępującego, nosi w sobie cechy innowacji, nie zaś typowej, rutynowej zmiany.

• W zakresie utworzenia własnej linii produkcji kawy, stworzone zostaną procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Nie wypalał on nigdy samodzielnie kawy, a zajmował się wyłącznie sprzedażą kawy, herbaty oraz akcesoriów do przygotowywania napojów. Dzięki poczynieniu opisanych we wniosku inwestycji oraz wprowadzeniu nowych rozwiązań możliwe będzie natomiast wytworzenie nowych produktów w ofercie Wnioskodawcy. Natomiast w przypadku wprowadzenia nowych produktów w postaci napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach, a także nowych produktów w postaci herbat oraz mieszanek owocowych wdrożone będą nowe produkty w ofercie Wnioskodawcy.

• w odpowiedzi na pytanie: „Czy realizowane prace będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym? Proszę jednoznacznie wskazać, na czym będzie polegać ta unikalność i innowacyjność”:

Jak wskazano w ww. Objaśnieniach podatkowych,

„uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W związku z tym Wnioskodawca wskazuje, że działania będące przedmiotem wniosku niewątpliwie będą zdarzeniami innowacyjnymi. Nie były one wcześniej realizowane ani oferowane w ramach działalności Wnioskodawcy – w tym właśnie objawia się ich innowacyjny charakter. Istotnie wpłyną one na konkurencyjność jego przedsiębiorstwa oraz poszerzą zakres posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy i umiejętności.

• w odpowiedzi na pytanie: „Czy opisane we wniosku zakupione przez Pana urządzenia oraz realizowane prace będą polegać na wdrożeniu istniejących już w praktyce gospodarczej rozwiązań tego typu, co może sugerować stwierdzenie, że Wnioskodawca podjął prace w celu wdrożenia własnej produkcji oferowanych produktów?”:

Pośrednio Wnioskodawca odpowiedział na to pytanie w odpowiedzi na poprzednie pytanie. Wskazał tam bowiem, że działania podejmowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej muszą być innowacyjne jedynie w zakresie prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa. W związku z tym, choć podobne rozwiązania, maszyny czy produkty można spotkać na rynku, jednak w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej istotne jest, by takie innowacje zostały opracowywane oraz wdrażane w ramach działalności. Wszystkie rozwiązania związane z przedmiotem wniosku zostały zaplanowane przez Wnioskodawcę, receptury również zostaną opracowane w ramach prowadzone przedsiębiorstwa.

To, że Wnioskodawca obecnie sprzedaje kawy, herbaty oraz akcesoria do przygotowywania napojów, nie oznacza, że nie jest możliwe wdrożenie w tym zakresie nowych produktów. Opracowanie własnych mieszanek, a także zaplanowanie metod wypału kawy spowoduje powstanie takich produktów, które dotychczas nie były oferowane przez Wnioskodawcę.

• w odpowiedzi na pytanie, czy realizowane 3 rodzaje prac: „będą nowatorskimi projektami, które nie występowały dotychczas w przedsiębiorstwach tego typu na rynku oraz które znacznie poprawiają konkurencyjność Pana przedsiębiorstwa w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w branży”:

Pośrednio Wnioskodawca odpowiedział na to pytanie w odpowiedziach na dwa poprzednie pytania. Wskazał tam bowiem, że działania podejmowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej muszą być innowacyjne jedynie w zakresie prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa. W związku z tym, choć podobne rozwiązania, maszyny czy produkty można spotkać na rynku, jednak w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej istotne jest, by takie innowacje zostały opracowywane oraz wdrażane w ramach działalności. Wszystkie rozwiązania związane z przedmiotem wniosku zostały zaplanowane przez Wnioskodawcę, receptury również zostaną opracowane w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa.

To, że Wnioskodawca obecnie sprzedaje kawy, herbaty oraz akcesoria do przygotowywania napojów, nie oznacza, że nie jest możliwe wdrożenie w tym zakresie nowych produktów. Opracowanie własnych mieszanek, a także zaplanowanie metod wypału kawy spowoduje powstanie takich produktów, które dotychczas nie były oferowane przez Wnioskodawcę. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dzięki powiększeniu swojej oferty trafi do większej liczby potencjalnych klientów, dzięki czemu umacnia swoją pozycję rynkową, zwiększając swoją konkurencyjność.

### Przedstawienie własnego stanowiska odnośnie charakteru opisanych działań – w odpowiedzi na wezwanie do doprecyzowania opisu sprawy

W odpowiedzi na pytania, czy każda z 3 opisanych przez Pana działalności (tj. działalności: w zakresie utworzenia własnej linii produkcji kawy, w zakresie wprowadzenia nowych produktów w postaci herbat oraz mieszanek owocowych oraz w zakresie wprowadzenia nowych produktów w postaci napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach):

1) będzie działalnością twórczą obejmującą badania naukowe (a jeśli tak – czy będą to badania podstawowe, czy badania aplikacyjne), czy prace rozwojowe;

2) obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;

3) będzie prowadzona w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia; jeśli tak jak będzie wyglądała ta systematyczność w odniesieniu do podejmowanych przez Pana działań w danym zakresie;

przedstawił Pan własne opinie (własne stanowisko) dotyczące tych kwestii.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia
--------------------------------------

29 września 2020 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Pana wniosku bez rozpatrzenia – znak 0115-KDIT1.4011.551.2020.2.KK. Uznałem, że Pana wniosek i pismo z 18 września 2020 r. nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 7 grudnia 2020 r. znak 0115-KDIT1.4011.551.2020.3.MT Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie
-----------------------

23 grudnia 2020 r. wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Wniósł Pan o uchylenie wydanych postanowień i rozpatrzenie Pana wniosku.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił Pana skargę – wyrokiem z 18 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 144/21.

Wniósł Pan skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 25 maja 2022 r. sygn. akt II FSK 647/21 – uchylił zaskarżony wyrok i oba postanowienia.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że Pana stanowisko dotyczące pytań 1-5, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

### Ulga badawczo-rozwojowa

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1) uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2) prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3) ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

### Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

### Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

#### Definicje ustawowe

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

• prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

#### Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

#### Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

• prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

• prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

#### Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

• opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

• wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

• produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

• produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

#### Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

#### Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

• w sposób systematyczny,

• w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

### Koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, które są „kosztami kwalifikowanymi”

W odniesieniu do ostatniego z warunków stosowania ulgi badawczo-rozwojowej należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Nie każdy poniesiony przez podatnika koszt uzyskania przychodu uprawnia jednak do omawianej ulgi. Przepis art. 26e ust. 1 wyraźnie wskazuje, że koszty muszą być poniesione na działalność badawczo-rozwojową i muszą mieścić się w kategorii „kosztów kwalifikowanych”.

Ustawodawca wskazał, jakie rodzaje kosztów uznaje za „koszty kwalifikowane”. Ich katalog ma charakter zamknięty. I tak, stosownie do art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

(…)

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

(…)

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane ustawodawca uznaje również, stosownie do art. 26e ust. 3 ustawy:

dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

### Ocena charakteru Pana działalności

Pana działalność opisana we wniosku nie ma charakteru badań podstawowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie prowadzi Pan prac doświadczalnych ani prac teoretycznych, których celem jest zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Pana działalność nie obejmuje również badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozpoczyna Pan działalność w zakresie wypalania kawy, więc pozyskuje Pan wiedzę i umiejętności, które są dla Pana nowe – uczy się Pan przebiegu procesu wypalania kawy, zdobywa doświadczenie w zakresie obsługi tych procesów. Nie ma to jednak charakteru prowadzenia badań opartych na wiedzy z danej dziedziny i na doświadczeniu w zakresie realizowanych procesów – dla potrzeb praktyki produkcyjnej w tym zakresie.

Nie prowadzi Pan również prac rozwojowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozwija Pan swoją firmę – rozszerza zakres prowadzonej działalności, inwestuje środki w stworzenie bazy materialnej do prowadzenia działań w zakresie wypalania kawy, tworzenia mieszanek herbat, tworzenia napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach oraz przygotowuje Pan siebie i swoich pracowników do nowych zadań (szkolenia). Opisana działalność niewątpliwie obejmuje nabywanie wiedzy i umiejętności oraz ich wykorzystywanie. Niemniej jednak działalność ta:

• nie ma charakteru twórczego – zarówno wypracowanie optymalnych parametrów dla procesów wypalania kawy, jak i opracowywanie mieszanek herbat oraz składu napojów jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale proces ten nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych, zawierających w sobie indywidualny element kreacyjny;

• nie służy planowaniu produkcji (w znaczeniu koncepcyjnym) – polega na techniczno-organizacyjnym przygotowaniu przedsiębiorstwa do prowadzenia wypalania kawy, mieszania herbat, produkowania napojów (nabyciu urządzeń, sprzętów pomocniczych, przygotowaniu miejsca prowadzenia produkcji i magazynów) oraz przeszkoleniu pracowników do obsługi produkcji;

• nie ma na celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – nie opracowuje Pan nowych zastosowań ziaren kawy, herbat czy nowych zastosowań urządzeń, które Pan nabywa;

• nie polega na projektowaniu i tworzeniu nowych procesów albo zmienionych lub ulepszonych procesów – nie projektuje Pan i nie tworzy procesów w zakresie wypalania kawy, mieszania herbat albo produkowania napojów, które nie istniały wcześniej ani nie zmienia Pan ani nie ulepsza Pan znanych już procesów w tym zakresach w sposób, który istotnie modyfikuje przebieg tych procesów, wpływa na sposób ich przebiegu lub na ich efekty;

• nie polega na projektowaniu i tworzeniu nowych produktów albo zmienionych lub ulepszonych produktów, tj. takich produktów, które nie istniały wcześniej albo produktów, które zostały przez Pana zmienione lub ulepszone w sposób, który istotnie wpłynął na ich właściwości.

W szczególności, sam fakt, że do tej pory jedynie sprzedawał Pan kawę i herbatę, a teraz rozpocznie Pan sprzedaż kawy wypalanej przez Pana, herbat mieszanych przez Pana oraz napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach produkowanych w Pana przedsiębiorstwie nie oznacza jeszcze, że przeprowadził Pan prace rozwojowe w celu zaprojektowania i stworzenia nowych produktów w rozumieniu ustawy. Gdyby przyjąć Pana argumentację w tym zakresie za prawidłową, to de facto każda decyzja podatnika o poszerzeniu zakresu działalności mogłaby być traktowana jak podjęcie przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Wypaczałoby to cele ulgi badawczo-rozwojowej, która nie służy premiowaniu wszelkich działań na rzecz rozwoju przedsiębiorstwa ani wszelkich inwestycji w rozwój przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy nie wynika również, że tworzy Pan prototypy rozwiązań, które byłyby efektem Pana badań naukowych albo prac rozwojowych.

W analizowanej sytuacji rozwija Pan zakres swojej działalności i wprowadza nowe produkty do swojej oferty. Niemniej jednak nie jest to wynikiem podjęcia przez Pana działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem podejmowana przez Pana działalność w zakresie wdrożenia linii technologicznej do wypalania kawy oraz wprowadzania do oferty produktów w postaci herbat mieszanych przez Pana oraz produkowanych przez Pana napojów bazujących na kawie, herbacie oraz suszach nie jest – w całości ani w żadnej części – działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie spełnia Pan więc jednego z podstawowych warunków korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej określonych w art. 26e ust. 1 ustawy.

Skoro nie prowadzi Pan działalności badawczo-rozwojowej to opisane przez Pana wydatki – niezależnie od tego, czy mieszczą się w katalogu określonym w art. 26e ust. 2 i 3 ustawy – nie mogą być uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 1 ustawy.

Wobec tego Pana stanowisko w zakresie pytań 1-5 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy: stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu złożenia wniosku.

Nie oceniłem Pana stanowiska w zakresie szóstego pytania, bo Pana wniosek w tym zakresie miał charakter warunkowy. Chciał Pan uzyskać ocenę swojego stanowiska w zakresie pytania szóstego „w przypadku, gdy Organ uzna, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową”.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).