Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.636.2019.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-27
Teza: Skutki podatkowe wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki osobowej
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki osobowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi gastronomiczne – PKWIU 56.20.A i sprzedaż artykułów biurowych – PKWIU 47.62.Z.

Działalność prowadzi w czterech punktach:

1.  „A” w \`(...)\`,
2.  „B” – \`(...)\`,
3.  „C” – \`(...)\`,
4.  „D”, \`(...)\`

Wnioskodawczyni w działalności swojej zatrudnia pracowników.

Na przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni składają się: środki trwałe i wyposażenie przypisane poszczególnym miejscom prowadzenia działalności. Dla każdego punktu działalności prowadzona jest oddzielna ewidencja środków trwałych i wyposażenia.

Ewidencja środków trwałych „A” obejmuje: inwestycje w obcym środku trwałym, remont budynku, generator, system GASTRO POS, terminal drukarka, monitoring wizyjny, parking – inwestycja w obcym środku trwałym, piece – 4 szt., przyczepę kempingową – namiot, balię z osprzętem, podkaszarkę, pompę ciepła – 2 szt., rowery – 3 szt., okap gastronomiczny, samochód Audi A6, i kolejną inwestycję w obcym środku trwałym – instalację gazową naziemną.

Ewidencja środków trwałych „B”, „C” obejmuje: łódź motorową, przyczepę ciężarową, samochód osobowy Mitsubischi.

Ewidencja środków trwałych „D” obejmuje: budynki, utwardzenie terenu, ogrodzenie terenu, remont budynku.

Wnioskodawczyni zawarła umowę spółki cywilnej z bratem i planuje wnieść do tej spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na które składać się będą:

1.  „A”,
2.  „B”,
3.  „C”,

natomiast „D” nadal chciałaby prowadzić jako osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą.

Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy na innego pracodawcę” w myśl art. 23 § 1 Kodeksu pracy. Wszyscy pracownicy zostaną zatrudnieni w spółce cywilnej.

Na dzień wniesienia wkładu do spółki cywilnej (wnoszący wkład) będzie czynnym podatnikiem VAT. Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik czynny VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy powstanie po stronie Wnioskodawczyni zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej?
2.  Czy wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, opisanego powyżej, aportem do spółki cywilnej rodzić będzie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pytania Nr 2, dotyczącego podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z wniesieniem aportu nie powstanie po Jej stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu), wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną,: są zwolnione od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego). Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.

W myśl art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego, wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku. Zatem w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku, stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika, bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Oznacza to, że w momencie wniesienia aportu do spółki cywilnej, następuje zbycie składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi bowiem do zmiany ich właściciela.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym, przychody i koszty związane z działalnością spółki niebędącej osobą prawną, w tym spółki cywilnej wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku). Takim zwolnieniem zostały objęte m.in. aporty wnoszone do spółek niebędących osobami prawnymi.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi gastronomiczne i sprzedaje artykuły biurowe. Działalność prowadzi w czterech punktach.

Wnioskodawczyni w działalności swojej zatrudnia pracowników.

Na przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni składają się: środki trwałe, wyposażenie przypisane poszczególnym miejscom prowadzenia działalności. Dla każdego punktu działalności prowadzona jest oddzielna ewidencja środków trwałych i wyposażenia.

Ewidencja środków trwałych „A” obejmuje: inwestycje w obcym środku trwałym, remont budynku, generator, system GASTRO POS, terminal drukarka, monitoring wizyjny, parking-inwestycja w obcym środku trwałym, piece – 4 szt., przyczepę kempingową – namiot, balię z osprzętem, podkaszarkę, pompę ciepła – 2 szt., rowery – 3 szt., okap gastronomiczny, samochód Audi A6, i kolejną inwestycję w obcym środku trwałym – instalację gazową naziemną.

Ewidencja środków trwałych „B”, „C” obejmuje: łódź motorową, przyczepę ciężarową, samochód osobowy Mitsubischi.

Ewidencja środków trwałych „D” obejmuje: budynki, utwardzenie terenu, ogrodzenie terenu, remont budynku.

Wnioskodawczyni zawarła umowę spółki cywilnej z bratem i planuje wnieść do tej spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na które składać się będą:

1.  „A”,
2.  „B”,
3.  „C”,

natomiast „D” nadal chciałaby prowadzić jako osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą.

Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki cywilnej będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy na innego pracodawcę” w myśl art. 23 § 1 Kodeksu pracy. Wszyscy pracownicy zostaną zatrudnieni w spółce cywilnej.

Na dzień wniesienia wkładu do spółki cywilnej (wnoszący wkład) będzie czynnym podatnikiem VAT. Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik czynny VAT.

W art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Zauważyć ponadto należy, że zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną, nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu.

Należy wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki cywilnej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport, osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Prawa te, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki. Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki cywilnej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w świetle przedstawionego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czynność wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej, jest czynnością neutralną podatkowo. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a podatnikami tego podatku są wspólnicy tej spółki, w związku z tym, po stronie Wnioskodawczyni, jako osoby fizycznej będącej jednym ze wspólników spółki cywilnej, czynność ta nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Przy czym wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.