Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4240-38/12-6/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-20
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przeliczenia wpływu należności na rachunek walutowy oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań, w celu kalkulacji różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2012 r. Spółka powinna stosować średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej operacji?
Słowa kluczowe: kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs faktyczny; kurs-kurs średni NBP; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; waluta-stosowanie kursu walut
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą z dnia 26 lipca 2012 r. (data nadania 27.07.2012 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 maja 2012 r. nr ILPB4/423-62/12-2/ŁM w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych, doręczoną w dniu 14 maja 2012 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w związku z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), **uwzględnia skargę w całości,** w związku z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 10 maja 2012 r., uznając stanowisko Wnioskodawcy **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka, będąca osobą prawną z siedzibą w Polsce posiada rachunki walutowe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka reguluje swoje zobowiązania wyrażone w walucie obcej poprzez przelewy dokonywane z wspomnianych rachunków walutowych. Jednocześnie kontrahenci Spółki regulując swoje zobowiązania wobec Spółki wyrażone w walucie obcej, dokonują wpłat na rachunki walutowe Spółki. W ramach realizacji powyższych operacji na jakimkolwiek etapie nie dochodzi do wymiany (sprzedaży bądź zakupu) waluty za złote.

Przedmiotem niniejszego wniosku nie są skutki podatkowe tych operacji, w ramach których ma miejsce wymiana (sprzedaż bądź zakup) waluty za złote.

Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przeliczenia wpływu należności na rachunek walutowy oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań, w celu kalkulacji różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2012 r. Spółka powinna stosować średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej operacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązujących od dnia 1 stycznia 2012, prawidłowe jest podejście, zgodnie z którym do przeliczenia wpływu należności na rachunek walutowy oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań, Spółka powinna stosować średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej transakcji (operacji wpływu bądź wypływu waluty z rachunku bankowego Spółki).

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jednocześnie w myśl art. 15a ust. 4 ww. ustawy, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Mając na uwadze przytoczone powyżej znowelizowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, iż do przeliczania wartości transakcji wyrażonych w walutach obcych, kiedy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty, w celu ustalenia różnic kursowych, Spółka powinna stosować średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej transakcji.

W szczególności Spółka pragnie wskazać, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nadal nie zawierają definicji „kursu faktycznie zastosowanego”, o którym mowa w art. 15a ust. 4 tej ustawy.

W opinii Spółki, do faktycznego zastosowania kursu wymiany walut dochodzi wyłącznie w przypadku dokonywania transakcji zakupu lub sprzedaży waluty, w pozostałych zaś przypadkach zastosowanie ma średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej transakcji.

W przypadku przedstawionym w opisie stanu faktycznego może dochodzić do następujących operacji gospodarczych:

1.  Spółka dokonuje zapłaty za zobowiązania wyrażone w walucie obcej z rachunku walutowego prowadzonego w tej walucie,
2.  Spółka otrzymuje należności wyrażone w walucie obcej, które wpłacane są na rachunek walutowy prowadzony w tej walucie.

Spółka pragnie podkreślić, iż żadna z opisanych powyżej transakcji nie wiąże się z koniecznością zakupu waluty od banku lub sprzedaży waluty na rzecz banku.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, w przypadku dokonywania transakcji z wykorzystaniem należącego do Niej rachunku walutowego, jednak bez operacji faktycznego zakupu / odsprzedaży waluty, nie jest możliwe ustalenie kursu faktycznie zastosowanego, ponieważ transakcje tego typu nie wiążą się z rzeczywistą (faktyczną) wymianą waluty.

Spółka pragnie wskazać, iż prawidłowość przedstawionego powyżej rozumowania została potwierdzona w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 31 sierpnia 2009 r. na interpelację poselską nr 10877 (z dnia 13 sierpnia 2009 r.), w której wskazano m.in., iż: „(…) do przeliczenia omawianych operacji dla celów księgowych jednostka przyjmuje albo faktycznie zastosowany kurs waluty, np. bieżący kurs stosowany przez bank obsługujący jednostkę (ewentualnie indywidualnie wynegocjowany), kurs wyznaczony przez kantor bądź inny wynikający z warunków umowy (np. forward lub opcji walutowych), jeżeli taki kurs jest właściwy dla przeprowadzanej operacji, albo kurs średni NBP, w szczególności gdy operacje zapłaty należności / zobowiązań regulowane są za pośrednictwem bankowego rachunku walutowego jednostki. Waluty obce trafiające na walutowy rachunek bankowy, a pochodzące np. z zapłaty należności w walucie obcej czy zaciągnięcia kredytu walutowego, nie są bowiem odsprzedawane bankowi prowadzącemu ten rachunek, lecz służą potrzebom jednostki, a środki wypłacane z tego rachunku, przeznaczone do regulacji zobowiązań w walucie obcej, nie są zakupywane w banku. Tym samym wyceny tych środków nie należy wiązać z kursem kupna / sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy jednostki. Bank na ogół nie informuje jednostki o kursie stosowanym w momencie wpływu / rozchodu środków na i z jej walutowego rachunku bankowego. Na wyciągu bankowym również nie zamieszcza informacji o równowartości w złotych kwoty, która wpłynęła w walucie obcej na ten rachunek bądź została z niego wypłacona. Wycena taka uwzględnia zatem stan faktyczny i pozwala na przyjęcie jednolitych i bezpiecznych zasad, a w następstwie tego ustalanie różnic kursowych stosowanych zarówno dla celów księgowych, jak i w rachunku podatkowym dla osób prawnych i fizycznych”.

W przytoczonej powyżej odpowiedzi na interpelację Minister Finansów potwierdził swoje stanowisko w zakresie rozumienia pojęcia „kurs faktycznie zastosowany” (używanego także na gruncie ustawy o rachunkowości), wyrażone uprzednio w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2007 r. na interpelację poselską nr 8292 z dnia 31 maja 2007 r., w której wskazał, iż: „(\`(...)\`) do wyceny należności i zobowiązań dla celów księgowych jednostka przyjmuje albo faktycznie zastosowany kurs waluty, np. bieżący kurs stosowany przez bank obsługujący jednostkę, kurs kantorowy czy inny wynikający z warunków umowy (kurs wynikający z umów forward lub opcji walutowych), jeżeli taki kurs jest właściwy dla charakteru przeprowadzanej operacji albo kurs średni Narodowego Banku Polskiego, gdy operacje zapłaty należności / zobowiązań następują przy wykorzystaniu środków pochodzących z własnego rachunku walutowego jednostki (…) w sytuacji gdy wpływy walut obcych trafiają na walutowy rachunek bankowy, a rozchody walut następują także z tego rachunku, niezasadne byłoby – z uwagi na charakter tych operacji - przyjęcie do ich wyceny innego kursu waluty niż kurs średni NBP. Zastosowanie innego przelicznika (kursu walut) skutkowałoby przyjęciem fikcyjnego założenia, przyjmującego za podstawę stan, że jednostka - mimo posiadania własnego rachunku walutowego - wpływy walut obcych wyceniałaby tak, jakby odsprzedawano je bankowi, a rozchody następowałyby ze środków zakupywanych w banku czy kantorze”.

Spółka pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko Ministra Finansów odnoszące się do przepisów ustawy o rachunkowości znajdzie zastosowanie również w przypadku przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż jak wskazał Minister Finansów w przytaczanej już w niniejszym wniosku odpowiedzi na interpelację nr 10877 „(…) od 1 stycznia 2009 r. (po zmianie przepisów ustawy o rachunkowości) zasady przeliczania w księgowości walut obcych i ustalania różnic kursowych pokrywają się z równolegle obowiązującymi zasadami określonymi w prawie podatkowym”.

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku transakcji dokonywanych z wykorzystaniem rachunku walutowego do przeliczenia wpływu należności na rachunek oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań stosuje się średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania transakcji potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2011 r. (sygn. akt II FSK 1682/09).

Spółka pragnie równocześnie podkreślić, że przytoczone powyżej argumenty, mimo ich spójnej i logicznej treści, na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2011 r. były kwestionowane przez organy podatkowe.

W powszechnej praktyce przez „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji gdy nie doszło do rzeczywistego przewalutowania, rozumianego jako zakup lub sprzedaż waluty należało według istotnej części organów podatkowych rozumieć odpowiedni kurs kupna lub sprzedaży, ogłoszony przez bank, z którego usług korzysta podatnik, na dzień, w którym miała miejsce dana operacja gospodarcza. Na takie rozumienie pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty” w wyczerpującej wykładni odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r. znak IBPBI/2/423-1590/10/PP: „(…) uzasadnione jest twierdzenie, że kurs faktycznie zastosowany jest kursem rzeczywiście przyjętym przez jednostkę do wyceny waluty. Nawet jeżeli nie następuje nabycie i zbycie waluty od / do banku - to kurs bankowy, tj. banku z którego usług korzysta jednostka jest kursem najbardziej zbliżonym do rzeczywistości, a przecież w ujęciu podatkowym różnice kursowe winny mieć charakter rzeczywisty, realny. Skoro Spółka przeprowadza swoje operacje za pośrednictwem rachunku bankowego, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby do wyceny tych operacji przyjmowany był jako kurs faktyczny kurs banku, z którego usług Spółka korzysta”.

Konsekwentnie, analogiczne podejście do kwestii rozumienia pojęcia „faktycznie zastosowany kurs waluty” prezentowali również m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 11 marca 2011 r. znak IPPB5/423-83/11-4/IŚ, z dnia 11 marca 2011 r. znak IPPB5/423-83/11-3/IŚ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 21 lutego 2011 r. znak ITPB3/423-664/10/AM.

Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. (druk sejmowy nr 3869 z 15 grudnia 2010 r.), którą znowelizowano art. 15a ust. 4, jej celem jest właśnie wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych powstałych w związku ze stosowaniem przedmiotowych regulacji. W obecnym brzmieniu wprowadzonym ustawą nowelizującą art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma powodować uproszczenie podatkowych zasad ustalania różnic kursowych poprzez ustalanie różnic kursowych, w przypadku, gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty, przy wykorzystaniu kursu średniego NBP. Powołane wyżej wywody nie tylko utrzymują zatem swoją wartość merytoryczną, ale także korespondują z aktualną treścią zmienionych przepisów.

Reasumując, zdaniem Spółki, w analizowanym stanie faktycznym do przeliczenia z waluty obcej na PLN operacji wpływu należności na rachunek walutowy oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań, w celu ustalenia różnic kursowych Spółka powinna stosować średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania danej operacji.

W wydanej w dniu 10 maja 2012 r. interpretacji indywidualnej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu – działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W wydanej interpretacji stwierdzono, iż literalne brzmienie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2012 r. art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wskazuje, iż przy obliczaniu różnic kursowych, kurs faktyczny ma zastosowanie, oprócz sytuacji gdzie dochodzi do zbycia / nabycia waluty, również w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. Zatem, do wyceny wartości wpływu (wypływu) należności (zobowiązań) w walucie obcej na rachunek walutowy (z rachunku walutowego) w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Mając powyższe na uwadze, nowe brzmienie art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przesądza, iż w każdym przypadku, kiedy nie dochodzi do fizycznej wymiany środków pieniężnych w walucie obcej stosować należy kurs NBP z dnia poprzedzającego dokonanie płatności z rachunku walutowego lub otrzymania należności na rachunek bankowy.

Tym samym, za kurs faktycznie zastosowany do przeliczenia wpływu należności na rachunek walutowy oraz wypłat waluty z tego rachunku tytułem zapłaty zobowiązań – w świetle nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 01 lipca 2011 r. – należy uznać kurs bankowy (odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy, z usług którego korzysta Spółka).

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 14 maja 2012 r.

W dniu 28 maja 2012 r. do tut. Organu wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2012 r. nr ILPB4/423-62/12-2/ŁM.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 22 czerwca 2012 r. nr ILPB4/423W-26/12-2/HS (data doręczenia 02.07.2012 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Pismem z dnia 26 lipca 2012 r. Sp. z o.o. za pośrednictwem Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Organ upoważniony interpretację indywidualną z dnia 10 maja 2012 r. nr ILPB4/423-62/12-2/ŁM.

W złożonej skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnej sprawie w zakresie uznania za nieprawidłowe stanowiska Skarżącej dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych.

W dniu 30 sierpnia 2012 r. pismem nr ILPB4/4240-38/12-2/HS (data doręczenia 03.09.2012 r.), Organ podatkowy udzielił odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

Toteż, w myśl art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Na podstawie art. 15a ust. 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Na mocy art. 2 pkt 3) ustawy z dnia 01 lipca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 178, poz. 1059), art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 01 stycznia 2012 r. otrzymał następujące brzmienie: przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ustawy). Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 15a.

W stanie prawnym obowiązującym od 01.01.2012 r. wspomniana zmiana poprzez nadanie nowego brzmienia przepisowi art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza swego rodzaju „ograniczenie” do uwzględniania dla celów obliczania różnic kursowych kursu faktycznie zastosowanego do konkretnych przypadków wymienionych w pierwszym zdaniu tego przepisu, tj. sprzedaży waluty obcej, kupna waluty obcej, otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej, czyli do sytuacji, w których dojdzie w rzeczywistości do zastosowania konkretnego, faktycznego kursu walutowego.

W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty, tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (zdanie drugie wyżej powołanego znowelizowanego przepisu art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Powyższe rozumienie znowelizowanego przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006), pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”.

W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania na rachunek walutowy, ponieważ w takim przypadku nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie, np. w złotych polskich wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w walucie obcej. Co najwyżej jest to jedynie potencjalne zastosowanie danego kursu, ale nie jego rzeczywiste zastosowanie, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji.

Reasumując, jeśli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty lub nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu - wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r., zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania danej operacji.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 08 lutego 2012 r. było zatem prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.