Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-165/16-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-19
Teza: W przedmiotowej sprawie nie wystąpi obowiązek podatkowy wtedy, gdy kapitał zakładowy Wnioskodawcy po połączeniu ze spółką komandytową, nie będzie wyższy niż suma uprzednio opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładów i kapitału zakładowego łączących się spółek.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; połączenie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze spółką komandytową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze spółką komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka E. z ograniczoną mająca siedzibę na terytorium Polski jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą – głównie usługi medyczne. Udziałowcami spółki są osoby fizyczne. Te same osoby fizyczne są udziałowcami „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Wspólnicy – Spółka komandytowa mająca siedzibę na terytorium Polski, czynny podatnik VAT, prowadzi działalność gospodarczą, w przeważającej mierze dzierżawę nieruchomości.

Każda z wymienionych Spółek prowadzi odrębne księgi handlowe, dokumentację kadrowo-płacową, dokumentację medyczną itp.

Spółka „E.” opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych od kapitału zakładowego. „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” Spółka z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych w momencie jej powstania.

Obie spółki współpracują ze sobą w zakresie świadczonych usług. Współpraca polega na tym, że „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” Spółka z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa, której własnością jest nieruchomość – budynek wraz z wyposażeniem, wynajmuje znaczną część swoich pomieszczeń spółce „E.”. W wynajmowanych pomieszczeniach spółka „E.” świadczy usługi medyczne. Usługi najmu są comiesięcznie fakturowane.

W najbliższej przyszłości spółki zamierzają połączyć się. Połączenie ma zostać przeprowadzone w trybie art. 492 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), tj. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W efekcie spółka „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” sp. z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa, zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 par. 1 K.s.h., tj. bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru.

Skutkiem tego połączenia będzie przeniesienie na spółkę przejmującą („E.” sp. z o.o.) wszystkich składników majątku spółki przejmowanej („Centrum Rehabilitacji\`(...)\` sp. z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa).

Celem połączenia spółek jest uproszczenie struktury kapitałowej. Utrzymywanie tego rodzaju struktury, jest z punktu widzenia właścicieli obu podmiotów, nieekonomiczne, albowiem angażuje dwa podmioty do jednego procesu biznesowego (usługi medyczne i rehabilitacyjne).

Powoduje to zawyżenie kosztów – wiąże się z utrzymaniem dwóch podmiotów zamiast jednego. W związku z powyższym rozsądnym działaniem jest wyeliminowanie kosztów poprzez połączenie dwóch spółek w jeden podmiot.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy proces łączenia spółek będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy połączenie, polegające na przeniesieniu majątku spółki komandytowej (przejmowanej) na spółkę przejmującą za udziały, w wyniku którego dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. odpowiadającego majątkowi spółki komandytowej, podczas gdy ci sami wspólnicy są udziałowcami w spółce przejmującej i przejmowanej, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie spółki z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Proces łączenia się spółek jest procesem złożonym. Złożoność tego procesu wynika z przepisów Kodeksu spółek handlowych. Od strony proceduralnej proces łączenia będzie się składał z kilku etapów, natomiast odnośnie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie jednym procesem, jedną czynnością prawną – łączenia spółek. Fragmentem czynności łączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej.

Podwyższenie kapitału będzie jedynie częścią procesu łączenia spółek, a nie celem samym w sobie.

W art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca objął opodatkowaniem tylko takie połączenie spółek, którego wynikiem jest zwiększenie / podwyższenie kapitału zakładowego. Z powyższego przepisu wprost wynika, że ustawodawca nie poddał opodatkowaniu samego procesu łączenia, ale tylko taki, którego wynikiem jest podwyższenie kapitału zakładowego. Użyte w przepisie słowo „wynikiem” ma kluczowe znaczenie, bowiem wskazuje cel, do którego prowadzi połączenie spółek.

Ad. 2.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, podwyższenie kapitału nie jest celem łączenia spółki „E.” ze spółką „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`”, jest jedynie etapem, w trakcie prowadzenia całego procesu połączenia.

Wobec opisanego stanu, Wnioskodawca uważa, że będą miały zastosowanie przepisy art. 1 ust. 3 pkt 3 stanowiące, że podatkowi podlega łączenie spółek, jeżeli wynikiem jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. W przedstawionej sytuacji przyszłej, w wyniku połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową, nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego poprzez przejęcie majątku (nieruchomości) spółki przejmowanej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) podstawę opodatkowania stanowić będzie, przy łączeniu spółek – wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku połączenia.

Przy czym, na zasadzie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwolnieniem objęte są umowy spółki i ich zmiany wartość kapitału zakładowego spółki z o.o. „E.” przed połączeniem oraz wartość wkładu do spółki komandytowej („C.R\`(...)\`. sp. z o.o. i Wspólnicy – spółka komandytowa) i których to wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca uważa, że przedstawione w piśmie połączenie spółek będzie zwolnione od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 cytowanej ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie spółki (jej zmiany) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cytowanej ustawy, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, podatek nie był naliczany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - „E.” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium Polski jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą – głównie usługi medyczne. Udziałowcami spółki są osoby fizyczne. Te same osoby fizyczne są udziałowcami „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Wspólnicy – Spółka komandytowa mająca siedzibę na terytorium Polski, czynny podatnik VAT, prowadzi działalność gospodarczą, w przeważającej mierze dzierżawę nieruchomości. Każda z wymienionych Spółek prowadzi odrębne księgi handlowe, dokumentację kadrowo-płacową, dokumentację medyczną itp. Spółka „E.” opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych od kapitału zakładowego. „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” Spółka z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa opłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych w momencie jej powstania. Obie spółki współpracują ze sobą w zakresie świadczonych usług. Współpraca polega na tym, że „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” Spółka z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa, której własnością jest nieruchomość – budynek wraz z wyposażeniem, wynajmuje znaczną część swoich pomieszczeń spółce „E.”. W wynajmowanych pomieszczeniach spółka „E.” świadczy usługi medyczne, Usługi najmu są comiesięcznie fakturowane. W najbliższej przyszłości spółki zamierzają połączyć się. Połączenie ma zostać przeprowadzone w trybie art. 492 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), tj. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W efekcie spółka „Centrum Rehabilitacji\`(...)\`” sp. z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa, zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 par. 1 K.s.h., tj. bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Skutkiem tego połączenia będzie przeniesienie na spółkę przejmującą („E.” sp. z o.o.) wszystkich składników majątku spółki przejmowanej („Centrum Rehabilitacji\`(...)\` sp. z o.o. i Wspólnicy – Spółka komandytowa). Celem połączenia spółek jest uproszczenie struktury kapitałowej. Utrzymywanie tego rodzaju struktury, jest z punktu widzenia właścicieli obu podmiotów, nieekonomiczne, albowiem angażuje dwa podmioty do jednego procesu biznesowego (usługi medyczne i rehabilitacyjne). Powoduje to zawyżenie kosztów – wiąże się z utrzymaniem dwóch podmiotów zamiast jednego. W związku z powyższym rozsądnym działaniem jest wyeliminowanie kosztów poprzez połączenie dwóch spółek w jeden podmiot.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że opisane we wniosku połączenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki komandytowej stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmianę umowy spółki podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku połączenia zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie, przy ustalaniu podatku od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki, związanej z przekształceniem lub łączeniem spółek, należy mieć na uwadze przepis art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z nim zwolnione od podatku są umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczypospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

W przedmiotowej sprawie nie wystąpi obowiązek podatkowy wtedy, gdy kapitał zakładowy Wnioskodawcy po połączeniu ze spółką komandytową, nie będzie wyższy niż suma uprzednio opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładów i kapitału zakładowego łączących się spółek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.