Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-349/10/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-27
Teza: obowiązek wystawienia faktury VAT w związku ze sprzedażą działki wraz z częścią apteczną budynku ośrodka zdrowia oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od kosztów budowy części aptecznej tego budynku
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2010r. (data wpływu 20 kwietnia 2010r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 22 czerwca 2010r. oraz pismem z dnia 22 lipca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury VAT w związku ze sprzedażą działki wraz z częścią apteczną budynku ośrodka zdrowia oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od kosztów budowy części aptecznej tego budynku - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury VAT w związku ze sprzedażą działki wraz z częścią apteczną budynku ośrodka zdrowia oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od kosztów budowy części aptecznej tego budynku.

Wniosek uzupełniono pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 22 czerwca 2010r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT z tytułu przekroczenia kwoty obrotu od października 2000r. Wnioskodawca jest sprzedającym działkę z budowaną na niej apteką jednej ze wspólniczek. Przedmiotem sprzedaży będzie grunt z budynkiem apteki. W rozumieniu prawa budowlanego apteka w stanie surowym zamkniętym jest budynkiem. Symbol PKOB apteki 1/2/3/0. W momencie sprzedaży budynek będzie w stanie surowym zamkniętym z częściowo wykonanymi instalacjami: elektryczną, co, wodnokanalizacyjną. Przed pierwszym zasiedleniem. Spółka cywilna tworząca NZOZ nabyła działkę od Urzędu Gminy we wrześniu 2005r. z warunkiem wybudowania na niej ośrodka zdrowia. Spółka dla potrzeb swoich pacjentów poszerzyła tę inwestycję, w 2008r. wybudowała na tej działce w stanie surowym otwartym budynek ośrodka zdrowia wraz z apteką. Ponoszone koszty były obciążone podatkiem VAT.

W dniu 5 czerwca 2009r. nastąpił podział geodezyjny działki decyzją Starostwa Powiatowego za zgodą Urzędu Gminy. Podział przeprowadzony był w ten sposób, że wydzielono działkę z wybudowaną na niej w stanie surowym częścią apteczną i na działkę z wybudowaną na niej częścią ośrodkową budynku. Granica między działkami przebiegała po ścianie ognioodpornej budynku. Działki te mają osobne księgi wieczyste. Wnioskodawca uważa, że spółce medycznej, której usługi są zwolnione z podatku VAT nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli przysługiwałoby w części aptecznej to do chwili ukończenia budowy stanu surowego otwartego wspólnej bryły ośrodka zdrowia wraz z apteką koszty budowy części aptecznej byłyby niemożliwe do określenia (w 2008r.).

Ponadto Wnioskodawca dodaje, że od chwili nabycia działka nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek apteki składa się z pomieszczeń przeznaczonych do prowadzenia apteki (parter) oraz nieużytkowego w chwili obecnej poddasza, które w przyszłości będzie przeznaczone na mieszkanie.

Część apteczna nowego budynku budowana była z zamiarem wynajęcia jej innemu podmiotowi do prowadzenia działalności aptecznej. Część mieszkalna na poddaszu budynku także planowana była do wynajęcia. W związku z tym budowa części aptecznej i mieszkalnej miała służyć czynnościom opodatkowanym. Przedmiotem sprzedaży jest część apteczna i mieszkalna. O przeznaczeniu budynku apteki wraz z mieszkaniem do sprzedaży Wnioskodawca zdecydował w listopadzie 2009r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka Cywilna tworząca NZOZ pełniący usługi medyczne sprzedając działkę wraz z apteką w stanie surowym zamkniętym jest zobowiązana do wystawienia faktury VAT?
2.  Czy ww. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od kosztów budowy części aptecznej wtedy gdy ta część wchodziła w skład całego budynku ośrodka zdrowia z apteką (do 5 czerwca 2009r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Cywilna tworząca NZOZ powinna być zwolniona z wystawienia faktury VAT, ponieważ działalność medyczna Wnioskodawcy jest zwolniona z podatku VAT. Dotychczasowe koszty całej inwestycji Wnioskodawca ponosił z podatkiem VAT. Gdyby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczące kosztów budowy tylko części aptecznej to koszt ten w czasie budowy całej bryły ośrodka zdrowia wraz z apteką był i jest dokładnie niemożliwy do określenia (rok 2008). Wnioskodawca uważał, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT jako Spółka, której usługi są z podatku VAT zwolnione, dlatego wszystkie rachunki na inwestycje płacił z podatkiem VAT bez odliczania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10 – 13 ustawy o VAT.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 88 ust. 3 pkt 1 i art. 87 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniach obowiązujących do 30 listopada 2008r.), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w części w jakiej zakupy stanowią koszt uzyskania przychodu oraz związanych z inwestycją w obcym środku trwałym, od której naliczane będą odpisy amortyzacyjne.

Należy zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008r. na podstawie ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) nastąpiła zmiana niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (uchylono m.in. powołany art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 3 pkt 1 oraz art. 87 ust. 3).

Zgodnie z zasadą wyrażoną w cytowanym już art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, możliwe jest tylko w części, w jakiej dane towary i usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są lub będą wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku VAT, w jakiej towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 cyt. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy o VAT).

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ww. ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż zarówno proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, jak i proporcja ustalana po zakończeniu roku podatkowego w celu korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany zakup służyć będzie obu rodzajom działalności, Wnioskodawca może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Jeśli więc Wnioskodawca ponosząc wydatki związane z budową ośrodka zdrowia miał możliwość bezspornego określenia, które z nich będą wykorzystane do pomieszczeń apteki i mieszkania, generujących sprzedaż opodatkowaną – przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości od tej części poniesionych wydatków. Jeśli na etapie ponoszonych wydatków można powiązać określone wydatki z czynnościami zwolnionymi - Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od tej części wydatków. W stosunku do wydatków, których nie można jednoznacznie przyporządkować do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT z tytułu przekroczenia kwoty obrotu od października 2000r. Wnioskodawca jest sprzedającym działkę z budowaną na niej apteką jednej ze wspólniczek. Przedmiotem sprzedaży będzie grunt z budynkiem apteki. W rozumieniu prawa budowlanego apteka w stanie surowym zamkniętym jest budynkiem. Symbol PKOB apteki 1230. W momencie sprzedaży budynek będzie w stanie surowym zamkniętym z częściowo wykonanymi instalacjami: elektryczną, co, wodnokanalizacyjną. Przed pierwszym zasiedleniem. Spółka cywilna tworząca NZOZ nabyła działkę od Urzędu Gminy we wrześniu 2005r. z warunkiem wybudowania na niej ośrodka zdrowia. Spółka dla potrzeb swoich pacjentów poszerzyła tę inwestycję, w 2008r. wybudowała na tej działce w stanie surowym otwartym budynek ośrodka zdrowia wraz z apteką. Ponoszone koszty były obciążone podatkiem VAT.

W dniu 5 czerwca 2009r. nastąpił podział geodezyjny działki decyzją Starostwa Powiatowego za zgodą Urzędu Gminy. Podział przeprowadzony był w ten sposób, że wydzielono działkę z wybudowaną na niej w stanie surowym częścią apteczną i na działkę z wybudowaną na niej częścią ośrodkową budynku. Granica między działkami przebiegała po ścianie ognioodpornej budynku. Działki te mają osobne księgi wieczyste. Wnioskodawca uważa, że spółce medycznej, której usługi są zwolnione z podatku VAT nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli przysługiwałoby w części aptecznej to do chwili ukończenia budowy stanu surowego otwartego wspólnej bryły ośrodka zdrowia wraz z apteką koszty budowy części aptecznej byłyby niemożliwe do określenia (w 2008r.).

Ponadto od chwili nabycia działka nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek apteki składa się z pomieszczeń przeznaczonych do prowadzenia apteki (parter) oraz nieużytkowego w chwili obecnej poddasza, które w przyszłości będzie przeznaczone na mieszkanie.

Część apteczna nowego budynku budowana była z zamiarem wynajęcia jej innemu podmiotowi do prowadzenia działalności aptecznej. Część mieszkalna na poddaszu budynku także planowana była do wynajęcia. W związku z tym budowa części aptecznej i mieszkalnej miała służyć czynnościom opodatkowanym. Przedmiotem sprzedaży jest część apteczna i mieszkalna. O przeznaczeniu budynku apteki wraz z mieszkaniem do sprzedaży Wnioskodawca zdecydował w listopadzie 2009r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od kosztów budowy części aptecznej w okresie gdy ta część wchodziła w skład całego budynku ośrodka zdrowia (do dnia 5 czerwca 2009r.).

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy zauważyć należy, iż z wniosku jednoznacznie wynika, że zamiarem Wnioskodawcy było wykorzystanie zrealizowanej inwestycji zarówno do czynności zwolnionych (działalność medyczna) jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wynajem apteki wraz z częścią mieszkalną). Zatem w świetle opisanego stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z budową ośrodka zdrowia, w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi miały być związane z czynnościami opodatkowanymi (planowane wynajęcie części aptecznej wraz z częścią mieszkalną).

Ponieważ (jak wynika z wniosku) w przypadku Wnioskodawcy nie było możliwe wyodrębnienie całości lub części podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz związanego z wykonywaniem czynności zwolnionych, odliczeniu podlegała kwota ustalona przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, z uwzględnieniem zasad zawartych w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT, podatnicy, którzy w poprzednim roku nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Ponadto należy dodać, iż dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony Wnioskodawca winien również mieć na uwadze wyłączenia z prawa do odliczeń, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT, w szczególności obowiązujący do dnia 30 listopada 2008r. art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT jako Spółka, której usługi są z podatku VAT zwolnione.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących konieczności wystawienia faktury VAT w związku ze sprzedażą działki wraz z częścią apteczną stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy o VAT).

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na mocy powyższego umocowania Minister Finansów wydał w dniu 28 listopada 2008r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1337 ze zm.).

Zgodnie zatem z § 4 ust. 1 tego rozporządzenia zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Podstawowe elementy, jakie co najmniej winna zawierać faktura stwierdzająca sprzedaż, zostały określone w § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego, a taki powstaje m.in. z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 1 ustawy o VAT). Ponadto faktura powinna odzwierciedlać stronę podmiotową danej transakcji (faktycznego sprzedawcę i nabywcę). Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawne uznać należy, iż planowana sprzedaż budynku apteki wraz z gruntem, nie będzie miała charakteru czynności zrealizowanej poza zakresem obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Wnioskodawca zakładał gospodarcze wykorzystanie tej nieruchomości. Tak więc, mimo iż nieruchomość ta – z przyczyn obiektywnych - nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, jej sprzedaż dokonana będzie przez podmiot, który planował posiadane prawo własności związać z taką działalnością. Skoro zatem przedmiotowa sprzedaż przez Wnioskodawcę (zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT) budynku apteki wraz z gruntem zostanie dokonana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca będzie obowiązany wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Wyjątek stanowić mogłaby jedynie sytuacja wskazana w art. 106 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, jednakże na żądanie tej osoby Wnioskodawca będzie obowiązany do wystawienia faktury VAT. Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że powinien być zwolniony z wystawienia faktury VAT, należało uznać za nieprawidłowe. Zaznaczyć należy, że kwestia wysokości stawki podatku w związku ze zbyciem przez Wnioskodawcę gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem apteki nie była objęta niniejszym rozstrzygnięciem, ponieważ Wnioskodawca w odpowiedzi na zawarte w wezwaniu tut. organu z dnia 10 czerwca 2010r. m.in. pytanie: „Czy Wnioskodawca zainteresowany jest również uzyskaniem interpretacji w zakresie wysokości stawki podatku VAT w związku z przedmiotową sprzedażą?” zaznaczył, iż „przedmiotem interpretacji ma być tylko odpowiedź na postawione we wniosku pytania”. Zgodnie więc z wolą Wnioskodawcy tut. organ w niniejszej interpretacji nie określił wysokości stawki podatku dla planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (w szczególności, gdyby planowany przez Wnioskodawcę wynajem części mieszkalnej nie miał służyć jak wskazał Wnioskodawca czynnościom opodatkowanym) lub zmiany stanu prawnego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.