Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-106/12-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-05-07
Teza: Prawo do korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych.
Słowa kluczowe: dłużnik; odliczenia-odliczenie podatku; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego z tytułu wierzytelności nieściągalnych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 kwietnia 2012 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. Działalność gospodarcza prowadzona jest w formie firmy jednoosobowej, opodatkowanej podatkiem liniowym, rozliczana przy zastosowaniu księgi przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni świadczyła usługi na rzecz firmy Sp. z o.o. W okresie od 01.04.2010 r. do 02.08.2010 r. wystawiała faktury za czynsz i opłaty eksploatacyjne związane z zajmowanym przez najemcę lokalem użytkowym na kwotę 26482,29 zł brutto. Kontrahent należności za faktury nie zapłacił. W dniu 9 sierpnia 2010 r. zostało wysłane zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych faktur. Dłużnik nie odebrał zawiadomienia. Wierzytelność w ciągu następnych 14 dni nie została zapłacona. Ponadto pomiędzy Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie występują powiązania, o których mowa w art. 23 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dnia 25 sierpnia 2010 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Sądu Rejonowego o nakaz zapłaty. W dniu 3 listopada 2010 r. Sąd Rejonowy wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym. Następnie Wnioskodawczyni wystąpiła do Komornika Sądowego o przeprowadzenie egzekucji. Komornik Sądowy nie odzyskał należnych zajęć z uwagi na niemożność zaspokojenia majątku dłużnika kwot i umorzył egzekucję z art. 763 KPC.

Należności wynikające nie zostały uregulowane do dnia dzisiejszego. Wierzytelności te zostały wykazane w deklaracjach jako obrót opodatkowany i zapłacony został podatek należny VAT. Wskazane przez Wnioskodawczynię faktury zostały zaksięgowane i opodatkowane podatkiem liniowym. W chwili świadczenia usługi dłużnik był podatnikiem czynnym, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji. Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonej w fakturze. Tym samym nieściągalność została uprawdopodobniona i spełniony warunek art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawczyni uzyskała potwierdzenie z Urzędu Skarbowego dłużnika, że jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu. Wierzytelności zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne z działalności gospodarczej. Ponadto wierzytelności zostały udokumentowane postanowieniem o nieściągalności wydanym przez Komornika Sądowego.

W piśmie z dnia 25 kwietnia 2012 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że na dzień dokonania korekty Wnioskodawczyni oraz dłużnik są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług, między Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, z tytułu przysposobienia, majątkowym oraz wynikającym ze stosunku pracy. Ponadto Zainteresowanej nie łączą z dłużnikiem funkcje zarządzające, nadzorcze ani kontrolne.

Na rzecz dłużnika Sp. z o.o., Wnioskodawczyni wystawiła następujące faktury VAT:

1.  Faktura z dnia 01.04.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
2.  Faktura z dnia 04.05.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
3.  Faktura z dnia 24.05.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
4.  Faktura z dnia 25.05.2010 roku, termin płatności: 07.06.2010 r.;
5.  Faktura z dnia 28.06.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
6.  Faktura z dnia 14.07.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
7.  Faktura z dnia 14.07.2010 roku, termin płatności: 26.07.2010 r.;
8.  Faktura z dnia 15.07.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
9.  Faktura z dnia 02.08.2010 roku, termin płatności: 10.08.2010r.

Nieodebrana przesyłka dotycząca zawiadomienia zawierała następującą adnotacje:

1.  awizo powtórne z dnia 11.08.2010 roku
2.  awizo powtórne z dnia 18.08.2010 roku
3.  zwrot nie podjęto w terminie z dnia 26.08.2010 roku

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym istnieje możliwość skorygowania podatku należnego na podstawie art. 89a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na art. 89a ustawy o VAT przysługuje jej możliwość dokonania podatku należnego od faktur sprzedaży, ponieważ przepis ust. 2 pkt 1 mówi, że dostawa towaru jest dokonana na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny niebędący w trakcie likwidacji. Wierzytelności te nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu płatności określonych na fakturach. Wierzytelności te nie zostały zbyte. Od daty wystawienia faktur nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. Ponadto pomiędzy Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie występują powiązania, o których mowa w art. 23 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Na podstawie art. 89a ust. 1a ustawy nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

W myśl ust. 4 ww. artykułu, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy.

Jednocześnie ustawodawca zawarł swoją własną definicję takich wierzytelności. W myśl dodanego do ustawy art. 89a ust. 1a ustawy, wierzytelności których nieściągalność została uprawdopodobniona, to takie wierzytelności, które nie zostały uregulowane w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Zatem status wierzytelności (jako wierzytelności o uprawdopodobnionej nieściągalności) związany jest z upływem określonego czasu od dnia upływu terminu płatności do chwili powstania uprawnienia do skorzystania z możliwości dokonania korekty. Uprawnienie to powstanie po upływie 180 dni, licząc od dnia upływu terminu płatności określonego na umowie lub fakturze. Są to wystarczające przesłanki, aby uznać wierzytelność za uprawdopodobnioną jako nieściągalną.

Możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych uzależniona została od spełnienia również szeregu innych warunków, które zostały wskazane w art. 89a ust. 2 ustawy, a dotyczących zarówno samej wierzytelności, warunków jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Po pierwsze, czynność opodatkowana, dla której obrotem jest wierzytelność nieściągalna, powinna zostać wykonana na rzecz podatnika VAT (prowadzącego działalność gospodarczą) zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Warunek ten musi być spełniony nie tylko w momencie powstania obowiązku podatkowego, a także później - w momencie dokonywania korekty. Warunek ten jest związany z faktem, że tylko czynni podatnicy są zdolni do dokonywania korekty. Takie, a nie inne określenie statusu dłużnika dla wierzytelności nieściągalnej, od której podatek ma podlegać u wierzyciela korekcie, związane jest z faktem, że korekta podatku należnego u wierzyciela skutkuje obowiązkiem korekty podatku naliczonego u podatnika dłużnika. Tak więc dłużnik musi mieć taki status, aby mogło u niego dojść do korekty podatku naliczonego. Ponadto dłużnik w chwili dokonania transakcji nie może być podatnikiem będącym w trakcie postępowania upadłościowego ani likwidacji.

Podkreślenia wymaga fakt, iż ustawodawca w dwóch różnych punktach art. 89a ust. 2 ustawy określa wymóg co do statusu stron transakcji. W art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy mówi się o tym, iż dłużnik w chwili dokonywania transakcji musi być czynnym podatnikiem niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego ani likwidacji, natomiast w pkt 3 - iż w chwili dokonania korekty zarówno wierzyciel, jak i dłużnik powinni być czynnymi podatnikami VAT. W pkt 3 nie znajduje się już powtórzenie warunku zawartego w pkt 1 odnośnie postępowania likwidacyjnego czy upadłościowego.

Po drugie, koniecznym jest, aby wierzytelność nieściągalna została wykazana w deklaracji jako obrót, od którego zadeklarowano podatek należny oraz aby istniała w momencie dokonywania korekty. Potwierdza to jednoznacznie przepis art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, z którego wynika, że korekty podatku należnego można dokonać, jeśli wierzytelności - z których wynika korygowany podatek należny - nie zostały zbyte.

Następnym przepisem ustawodawca znacznie ogranicza możliwość korekty wierzytelności nieściągalnych wskazując na termin nie dłuższy niż 2 lata od daty wystawienia faktury, dokumentującej wierzytelność, licząc od końca roku, w którym faktura została wystawiona.

Ostatni wreszcie warunek ma charakter formalny. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. należy zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności przysługującej względem tego dłużnika.

Po otrzymaniu potwierdzenia o odebraniu zawiadomienia przez dłużnika wierzyciel powinien wstrzymać się ze skorzystaniem z korekty przez 14 dni. Jeśli bowiem dłużnik w tym czasie ureguluje należność (jej część), wówczas korekta wierzytelności nie znajdzie zastosowania lub też znajdzie zastosowanie tylko częściowe.

Wobec powyższego, aby podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni świadczyła usługi na rzecz firmy Sp. z o.o.

W okresie od 01.04.2010 r. do 02.08.2010 r. wystawiała następujące faktury za czynsz i opłaty eksploatacyjne związane z zajmowanym przez najemcę lokalem użytkowym na kwotę 26482,29 zł brutto.

1.  Faktura z dnia 01.04.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
2.  Faktura z dnia 04.05.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
3.  Faktura z dnia 24.05.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
4.  Faktura z dnia 25.05.2010 roku, termin płatności: 07.06.2010 r.;
5.  Faktura z dnia 28.06.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
6.  Faktura z dnia 14.07.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
7.  Faktura z dnia 14.07.2010 roku, termin płatności: 26.07.2010 r.;
8.  Faktura z dnia 15.07.2010 roku, termin płatności: 14 dni;
9.  Faktura z dnia 02.08.2010 roku, termin płatności: 10.08.2010r.

Kontrahent należności za faktury nie zapłacił. W dniu 9 sierpnia 2010 r. zostało wysłane zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych faktur. Dłużnik nie odebrał zawiadomienia. Nieodebrana przesyłka dotycząca zawiadomienia zawierała adnotacje o awizowaniu w dniu 11.08.2010r. oraz 18.08.2010r. Zwrot przesyłki z powodu niepodjęcia w terminie nastąpił w dniu 26.08.2010 roku

Wierzytelność w ciągu następnych 14 dni nie została zapłacona. Ponadto pomiędzy Wnioskodawczynią a dłużnikiem nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wierzytelności te zostały wykazane w deklaracjach jako obrót opodatkowany i zapłacony został podatek należny VAT. W chwili świadczenia usługi dłużnik był podatnikiem czynnym, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji. Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonej w fakturze. Tym samym nieściągalność została uprawdopodobniona i spełniony warunek art. 89 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawczyni uzyskała potwierdzenie z Urzędu Skarbowego dłużnika, że jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 89a ust. 2 pkt 1–5 ustawy. Pomimo, iż Wnioskodawczyni dokonała zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, to jednakże brak jest podstaw do uznania, iż było to zawiadomienie dotyczące wierzytelności w stosunku do których wystąpiły okoliczności określone w art. 89a ust. 1 ustawy.

W sierpniu 2010r. (tj. miesiącu, w którym dokonano tego zawiadomienia) – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawczyni - w stosunku do wierzytelności wynikających z faktur VAT wystawionych w okresie od 1 kwietnia 2010 r. do 2 sierpnia 2010r. nie minęło 180 dni od upływu terminu płatności określonych w tych fakturach. Tym samym nie został spełniony warunek wynikający z art. 89a ust. 2 pkt 6 w związku z 89a ust. 1 i 1a ustawy.

W konsekwencji w zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorygowania podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja jest rozstrzygnięciem w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ w związku z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny w nim przedstawiony.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.