Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.176.2017.3.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-07
Teza: Sposób opodatkowania i dokumentowania przeniesienia opłat związanych z najmem lokali użytkowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez administratora w imieniu i na rzecz wspólnoty mieszkaniowej.
Słowa kluczowe: części-części wspólne; dokumentowanie; faktura; media; najem; odliczenia; opodatkowanie; refakturowanie; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym w dniach 28 czerwca i 24 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i dokumentowania przeniesienia opłat związanych z najmem lokali użytkowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez administratora w imieniu i na rzecz wspólnoty mieszkaniowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 28 czerwca i 24 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i dokumentowania przeniesienia opłat związanych z najmem lokali użytkowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez administratora w imieniu i na rzecz wspólnoty mieszkaniowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prawa handlowego podatnik VAT (dalej zwana: Spółką) jest właścicielem lokali użytkowych w budynkach wielolokalowych. Lokale te są wynajmowane innym podmiotom, np. jednoosobowym działalnościom gospodarczym, spółkom prawa handlowego etc., również podatnikom VAT. Spółka otrzymuje najczęściej co miesiąc dokument obciążeniowy (notę obciążeniową) wystawiany przez administratora w imieniu danej wspólnoty mieszkaniowej/lokalowej (dalej zwanej: wspólnotą) na pokrycie:

Części wspólnych:

1.  Opłaty zużycia wody w częściach wspólnych budynku,
2.  Opłaty za administrowanie budynkiem,
3.  Opłaty za ogrzewanie części wspólnych,
4.  Opłaty za składkę na fundusz remontowy,
5.  Energia w częściach wspólnych,
6.  Opłaty pozostałe;

Opłat indywidualnych:

1.  Opłaty zużycia wody ciepłej w lokalu będącego własnością Spółki - odczytu licznika dokonuje administrator,
2.  Opłaty zużycia wody zimnej w lokalu będącego własnością Spółki - odczytu licznika dokonuje administrator,
3.  Opłatę za zużycie energii cieplnej ogrzewanie lokalu,
4.  Wywóz nieczystości.

Spółka opłaty te przenosi na najemców lokali, których jest właścicielem.

Wskazano następujące przykłady projektowanego brzmienia szczegółowych postanowień dotyczących rozliczeń z tytułu najmu lokali użytkowych:

„Od momentu przekazania lokalu. Najemcę obciążają opłaty dodatkowe związane z eksploatacją przedmiotu najmu ryczałtowo \`(...)\` zł netto za każdy metr kwadratowy wynajmowanej powierzchni, zgodnie z wystawionym na rzecz Najemcy stosownym dokumentem obciążeniowym. W skład opłat dodatkowych wchodzą w szczególności koszty administracyjne związane z udziałem w częściach wspólnych budynku przypisanym do wynajmowanego lokalu, koszty energii elektrycznej, wody i ścieków, odśnieżania, sprzątania oraz pielęgnacji części zielonych.”

„Najemca zostanie obciążony kosztami zużycia wody i odprowadzenia ścieków z lokalu zgodnie z odczytem z podlicznika znajdującego się w danym lokalu i spisanego w protokole zdawczo-odbiorczym, zgodnie z wystawionym na rzecz Najemcy stosownym dokumentem obciążeniowym.”

„Najemca zobowiązuje się w terminie \`(...)\` dni od sporządzenia protokołu zdawczo-odbiorczego lokalu do zawarcia bezpośrednio z operatorem umowy o wywóz śmieci pod rygorem (\`(...)\`).”

„Najemca zobowiązuje się do przepisania liczników energii elektrycznej przypisanych do lokalu, bezpośrednio na siebie, w terminie do \`(...)\` dni od przekazania lokalu protokołem zdawczo-odbiorczym. Do momentu przepisania liczników energii elektrycznej koszt zużycia energii elektrycznej będzie refakturowany przez Wynajmującego na Najemcę.”

„Najemcę obciążają opłaty dodatkowe związane z eksploatacją przedmiotu najmu zgodnie z wystawionym na rzecz Najemcy stosownym dokumentem obciążeniowym, w szczególności koszty administracyjne związane z udziałem w częściach wspólnych budynku przypisanym do wynajmowanego lokalu, podatek od nieruchomości związany z przedmiotem najmu, koszty energii elektrycznej, wody i ścieków, ogrzewania. Jeżeli poszczególne opłaty dodatkowe wynikają ze wskazania liczników przypisanych do lokalu użytkowego będącego przedmiotem najmu, koszty te będą rozliczane według faktycznego zużycia. W innych przypadkach opłaty dodatkowe będą rozliczane w kwocie przypadającej na przedmiotowy lokal.”

„Wysokość stawek opłat dodatkowych, o których mowa w ust. \`(...)\`. ulega zmianie stosownie do zmian wprowadzonych przez dostawców, operatorów lub innych podmiotów upoważnionych do żądania zapłaty kosztów wchodzących w skład opłat dodatkowych i obowiązuje z chwilą ich wprowadzenia przez te podmioty.”

„W przypadku, gdy opłaty za ogrzewanie zawarte są w czynszu administracyjnym płatnym do wspólnoty i rozliczane przez wynajmującego tylko w przyjętych przez wspólnotę okresach rozliczeniowych, Najemca zobowiązany jest rozliczyć koszty ogrzewania z Wynajmującym na każdorazowe wezwanie Wynajmującego.”

Ponadto wyjaśniono, że w zależności od lokalu, opłata za zużycie energii cieplnej w zakresie ogrzewania lokalu albo przypisywana będzie do lokalu w podziale proporcjonalnym do zajmowanej powierzchni, albo też - jeżeli lokal jest „olicznikowany” - wiążące będą wskazania licznika przypisanego do lokalu. W przypadku wywozu nieczystości - koszty ponoszone przez Wynajmującego (o ile sam Najemca nie zawarł stosownej umowy w tym zakresie) dzielone są proporcjonalnie do danego lokalu (w zależności od wielkości lokalu).

Pojęcie „wywóz nieczystości” nie będzie dotyczyło odpłatności za usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU 37), ale dotyczyć będzie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Fakturami, które będzie wystawiał administrator będący podatnikiem VAT w imieniu wspólnoty dokumentowane będą:

1.  dostawa energii elektrycznej oraz usługi sprzątania - obie opodatkowane 23% VAT (za wyjątkiem usług zamiatania śmieci i usuwania śniegu ujętych w poz. 174 załącznika nr 3 do ustawy VAT, pozostałych usług sanitarnych ujętych w poz. 175 załącznika nr 3 do ustawy VAT oraz usług związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni ujętych poz. 176 załącznika nr 3 do ustawy VAT - które są opodatkowane 8% VAT);
2.  dostawa wody (zimnej i ciepłej) - opodatkowana 8% VAT (ujęta w poz. 140, 141 załącznika nr 3 do ustawy VAT, gdzie wymieniono - usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, w poz. 141 - usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych); 
3.  usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków - opodatkowane stawką podatku 8% (poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy o VAT).

Administrator będzie wystawiał fakturę w imieniu i na rzecz wspólnoty.

Wspólnota, w imieniu (i na rzecz) której administrator wystawi fakturę będzie podatnikiem VAT zwolnionym albo podatnikiem VAT czynnym.

Administrator wystawi fakturę jako należność dotyczącą części wspólnych na podstawie ustawy o własności lokali oraz ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy jeżeli wspólnota nie jest podatnikiem VAT oraz administrator nie jest podatnikiem VAT właściwym jest przeniesienie przez Spółkę tych opłat na najemcę w formie noty księgowej, czy „refaktury VAT”?
2.  Jak naliczać VAT na wymaganym dokumencie?
3.  Czy fakt, że wspólnota nie jest podatnikiem VAT, a administrator jest podatnikiem VAT zmienia stanowisko w przedmiocie formy przenoszenia przez Spółkę opłat na najemcę?
4.  Czy dopuszczalne jest odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego z faktury VAT, którą wystawi administrator będący podatnikiem VAT w imieniu wspólnoty?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Kierując się brzmieniem art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, postawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

I.

W pierwszej konstelacji wspólnota mieszkaniowa nie jest podatnikiem czynnym VAT oraz administrator budynku również nie jest podatnikiem czynnym VAT.

Wnioskodawca, spółka prawa handlowego podatnik czynny VAT, przykładowo jest właścicielem lokalu użytkowego w budynku wielolokalowym. Lokal jest wynajmowany „jednoosobowej działalności gospodarczej”, również podatnikowi VAT. Spółka otrzymuje co miesiąc dokument obciążeniowy (notę obciążeniową) wystawiany przez administratora w imieniu wspólnoty mieszkaniowej na pokrycie kosztów części wspólnych/kosztów utrzymania nieruchomości oraz kosztów używania danego lokalu. Wnioskodawca chciałby przenieść te opłaty na najemcę i tutaj powstaje problem natury prawnej.

Ani wspólnota mieszkaniowa ani administrator nie są bowiem podatnikiem VAT czynnym.

Zasadniczą kwestią jest tutaj rozgraniczenie dwóch rodzajów kosztów:

1.  przenoszenia na Najemcę kosztów części wspólnych/kosztów utrzymania nieruchomości oraz
2.  przenoszenia na Najemcę kosztów używania przez niego danego lokalu (jak nie zawarł takich umów „na siebie”, np. umowy w sprawie dostawy energii elektrycznej).

Zasadą jest, że właściciel lokalu wpłaca zaliczki na pokrycie kosztów utrzymania nieruchomości, a także uczestniczy w rzeczywiście ponoszonych kosztach zarządu w częściach odpowiadających jego udziałowi we współwłasności w nieruchomości wspólnej.

Dnia 21 czerwca 2011 r. wydana została interpretacja ogólna Ministra Finansów (PT8/033/IO1/AEW/11/PT-571) dotycząca opodatkowania rozliczeń pomiędzy wspólnotami mieszkaniowymi i ich członkami, w której MF potwierdził stanowisko sądów administracyjnych, które dość wyraźnie ustaliły swoją linię orzeczniczą. Z ww. interpretacji wynika, że wspólnota mieszkaniowa nabywając towary i usługi w ramach zarządu nieruchomością wspólną nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli lokali, a jedynie działa we własnym imieniu jako ostateczny konsument. W takiej sytuacji brak jest podstaw do fakturowania wewnętrznych rozliczeń pomiędzy wspólnotą a jej członkami (stąd tutaj możliwa jest nota obciążeniowa a nie faktura na rzecz członka wspólnoty). Z kolei w przypadku kosztów ponoszonych przez właścicieli wyłącznie w związku z odrębną własnością lokali, wspólnota nabywa towary i usługi w swoim imieniu, lecz na rzecz poszczególnych właścicieli, a zatem dokonuje ich odsprzedaży. Wspólnota występują wówczas w roli podatnika VAT, stąd dokonywane przez nią czynności powinny być dokumentowane fakturami.

Reasumując, w wyżej wymienionej interpretacji ogólnej stwierdzono, że wspólnota mieszkaniowa realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach:

1.  w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz
2.  w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

W pierwszym przypadku uiszczanie przez członków wspólnoty należności tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie jest objęte przepisami ustawy o VAT.

Natomiast w drugim przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, wspólnota - w zakresie nabywanych towarów i usług celem zaopatrzenia poszczególnych lokali - nabywa towary i usługi w swoim imieniu jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat. W takiej sytuacji środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez wspólnotę towary i usługi. Zatem w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez wspólnotę towarów i usług do tych lokali, zastosowanie znajdą przepisy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego: w pierwszym przypadku, jeżeli Wnioskodawca chciałby przenieść te koszty na najemcę lokalu (koszty nieruchomości wspólnej) to powinna tutaj wystąpić nota obciążeniowa (gdyż na każdym etapie powinno być to traktowane jako czynność wyłączona z systemu VAT). A w drugim przypadku - jeżeli wspólnota refakturuje koszty przypisane indywidualnie do lokalu (na potrzeby utrzymania konkretnego lokalu Wnioskodawcy) Wnioskodawca powinien wystawić najemcy lokalu również refakturę.

Wynika to z faktu, że wspólnota (będąca podatnikiem VAT) dokonuje, odsprzedaży nabytych uprzednio usług.

A zatem mamy tu do czynienia z refakturowaniem (Interpretacja Indywidualna MF, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 08.10.2008 r., IBPP2/443-616/08/BM). Przepisy ustawy o podatku VAT, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia odsprzedaży, tzw. refakturowania. Dlatego należy w tej sytuacji odwołać się do zapisu zawartego w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. Nr 347, poz. 1 ze zm.), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) (Dz. U. UE. L. Nr 145, poz. 1 ze zm.).

Przepis ten stanowi, że w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, w których podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku gdy podatnik kupuje usługę, a następnie odprzedaje ją kontrahentowi w stanie tzw. nieprzetworzonym, uznaje się go jako podatnika, który usługę taką świadczy. Ponadto z przepisu art. 79 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. (poprzednio art. 11 ust. 3 lit. c) Szóstej Dyrektywy) wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Wątpliwość występuje jednak w przypadku gdy wspólnota korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT, a więc w wielu stanach faktycznych, z którymi ma do czynienia Wnioskodawca. W tej sytuacji w piśmiennictwie wskazuje się, że z refakturowaniem nie będziemy mieli do czynienia, gdyż podatnik VAT czynny otrzyma od podatnika korzystającego ze zwolnienia podmiotowego zwykły rachunek. W takiej sytuacji nie jest zatem spełniony podstawowy warunek umożliwiający refakturowanie - posiadanie pierwotnej faktury VAT.

Powyższe koszty można więc przenieść na najemcę, jednakże jak się wydaje tylko poprzez notę obciążeniową, a nie refakturę.

Przy rozliczeniu natomiast kosztów, które ponosi sam Wnioskodawca jako właściciel lokalu (bez udziału wspólnoty mieszkaniowej) to w tym zakresie, na pytanie prejudycjane Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (w sprawie o sygn. akt I FSK 1389/12), wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej). Dotyczyło ono opodatkowania usług najmu oraz mediów (dostawa energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, wywóz nieczystości) w sytuacji, gdy właściciel nieruchomości przenosi koszty mediów na najemcę. Dotyczy to więc sytuacji gdy najemca nie zawiera samodzielnie umów z dostawcami prądu, wody etc. Problem polegał na tym, czy najem i media należy wówczas opodatkować łącznie i według stawki 23 proc. VAT, czy oddzielnie, z zastosowaniem stawek właściwych dla różnych mediów (woda, wywóz nieczystości - 8 %, prąd – 23%).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że w sytuacji gdy najemca może sobie wybrać samodzielnie dostawców mediów (bądź też mieć wpływ na indywidualne zużycie) - świadczenia odnoszące się do najmu mogą być co do zasady uważane za odrębne od najmu. Jako przykład podał sytuację, gdy najemca może decydować o zużyciu wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, na podstawie indywidualnych liczników. Jeśli dodatkowo świadczenia te są osobno wykazane na fakturze, to należy je uznać za odrębne od najmu. Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tak będzie nawet, gdy brak zapłaty za media może spowodować rozwiązanie umowy najmu.

Co do drugiej sytuacji - jeżeli nieruchomość oddawana w najem stanowi - ekonomicznie - jedną całość ze świadczeniami towarzyszącymi, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że należy uznać, iż mamy jedną usługę. Jako przykład podał najem lokali biurowych pod klucz, gotowych do użytku wraz z dostawą mediów i innymi świadczeniami (bez możliwości ich rozdzielenia). Należy je opodatkować łącznie, jako jedną usługę, również w sytuacji, gdy wynajmujący nie ma możliwości swobodnego i niezależnego od innych wynajmujących wyboru dostawców mediów, a więc gdy narzuca je porozumienie współwłaścicieli/właścicieli.

Jeżeli zatem najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawcy, to nawet jeśli z niej nie korzysta, jest to wskazówką, by traktować najem i dodatkowe świadczenia jako usługi odrębne. Jeśli ponadto należności z obu tytułów są wyszczególnione na fakturze jako odrębne pozycje, to należy uznać, że Wnioskodawca nie wykonuje jednego świadczenia.

Podsumowując, na najemcę lokalu można przenieść wszelkie koszty, zarówno te związane z kosztami zarządu nieruchomością wspólną, jak i te wynikające z korzystania z konkretnego lokalu, jednakże należy tego zawsze dokonać notą obciążeniową, a nie poprzez refakturę. Wspólnota mieszkaniowa nie jest bowiem płatnikiem VAT czynnym oraz administrator budynku nie jest również podatnikiem czynnym VAT.

Podatek VAT należy od usług oferowanych przez samego Wnioskodawcę należy natomiast naliczać w zależności od postanowień danej umowy najmu, w niniejszej sprawie jednak okoliczności faktyczne oraz sama umowa najmu wskazują że podatek VAT powinno się naliczać oddzielnie w stosunku do usługi najmu oraz oddzielnie do opłat za media, według przyporządkowania zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o VAT.

II

Wspólnota mieszkaniowa nie jest podatnikiem czynnym VAT, administrator nieruchomości jest natomiast podatnikiem czynnym VAT.

Tutaj ważna jest odpowiedź na pytanie, czy administrator może wystawiać faktury VAT w imieniu wspólnoty.

Na administratorze nieruchomości spoczywa obowiązek zapewnienia dostawy mediów do lokali, co ma swoje umocowanie w umowie o administrowanie zawartej pomiędzy wspólnotą mieszkaniową a administratorem.

W stanie faktycznym będącym podstawą złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej to nie administrator, ale wspólnota jest stroną umów o dostawę mediów z dostawcami. Administrator (działając w imieniu wspólnoty) kosztami dostarczonych do nieruchomości mediów obciąża właścicieli lokali tworzących wspólnotę mieszkaniową zgodnie z ustawą o własności lokali poprzez wystawienie faktury VAT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zakup usług (tzw. mediów) następuje nie przez administratora we własnym imieniu, ale w imieniu wspólnoty. Zatem sam fakt posiadania przez administratora statusu podatnika VAT nie będzie miało znaczenia w kontekście tzw. refakturowania, a więc w całości będą miały zastosowanie rozważania przytoczone w ramach pkt. I.

W ocenie Spółki dopuszczalne zatem będzie odliczenie przez Spółkę podatku naliczonego od faktury VAT, którą wystawi administrator będący podatnikiem VAT w imieniu wspólnoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, że w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Ponadto, jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” towarów lub usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – stawką podatku w wysokości 8%, ustawodawca wymienił:

*   w poz. 140 „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” – PKWiU 36.00.20.0,
*   w poz. 141 „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych” – PKWiU 36.00.30.0,
*   w poz. 142 „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” – PKWiU ex 37.

Przy czym, na mocy art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Tak więc, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) do dnia 31 grudnia 2017 r. dla celów podatku od towarów i usług obowiązuje klasyfikacja wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. pod symbolem PKWiU 37 mieszczą się „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55.

Z ww. przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe.

Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym, powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. zasad opodatkowania oraz dokumentowania przeniesienia związanych z najmem lokali użytkowych opłat dotyczących części wspólnych oraz tzw. opłat indywidualnych na rzecz najemców tych lokali (podatników) w przypadku, gdy Wnioskodawca obciążany jest nota obciążeniową, gdyż wspólnota mieszkaniowa oraz administrator nie jest podatnikiem VAT czynnym.

Aby rozstrzygnąć ww. zagadnienie, w pierwszej kolejności należy ustalić czy i które z ww. opłat należy traktować jako usługę kompleksową i opodatkować jedną stawką podatkową w podatku od towarów i usług (dla nieruchomości użytkowych – stawką podstawową), a które stanowią odrębne i niezależne od usługi najmu świadczenia opodatkowane według właściwych dla poszczególnych usług stawek VAT.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z tego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Natomiast odnosząc się do problematyki świadczenia złożonego, należy wskazać, że dla celów podatku VAT każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, na co wskazuje art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jedną transakcję, jeżeli nie są one od siebie niezależne. Jedna transakcja występuje w szczególności wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności, świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samego w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla danej transakcji. Odwołując się dalej do dotychczasowego orzecznictwa, należy wziąć wówczas pod uwagę okoliczności, które umożliwiają rozróżnienie dwóch głównych sytuacji.

Zgodnie z aktualną linią orzecznictwa (wyrok TSUE w sprawie C-42/14 Wojskowa Agencja Mieszkaniowa) w sytuacji, gdy mamy do czynienia z mediami takimi jak: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej czy gazu, to co do zasady uznajemy je za usługi odrębne od stricte usługi najmu w sytuacji, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości zużycia mediów.

W sentencji orzeczenia TSUE orzekł, że: „artykuł 14 ust. 1, art. 15 ust. 1 i art. 24 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2009/162/UE z dnia 22 grudnia 2009 r., należy interpretować w ten sposób, że w ramach najmu nieruchomości dostawy energii elektrycznej, energii cieplnej i wody oraz wywóz nieczystości, zapewniane przez podmioty trzecie na rzecz najemcy bezpośrednio zużywającego te towary i usługi, należy uważać za dokonywane przez wynajmującego w sytuacji, gdy stroną umów o te świadczenia jest wynajmujący przenoszący jedynie koszty świadczeń na najemcę.

Rzeczoną dyrektywę należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.”

Zasadą jest, że towarzyszące czynności udostępniania nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzanie ścieków, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie wg liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę.

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę, usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy, bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca na podstawie umów najmu, wynajmuje lokale użytkowe innym podmiotom. Spółka przenosi na najemcę:

*   koszty opłat na pokrycie części wspólnych (opłaty zużycia wody w częściach wspólnych budynku, opłaty za administrowanie budynkiem, opłaty za ogrzewanie części wspólnych, opłaty za składkę na fundusz remontowy, energia w częściach wspólnych, opłaty pozostałe);
*   koszty opłat indywidualnych (opłaty zużycia wody ciepłej w lokalu będącego własnością Spółki - odczytu licznika dokonuje administrator, opłaty zużycia wody zimnej w lokalu będącego własnością Spółki - odczytu licznika dokonuje administrator, opłaty za zużycie energii cieplnej – ogrzewanie lokalu, wywóz nieczystości rozumiany jako opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi)

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przy rozpatrywaniu kwestii złożoności czynności najmu oraz dostawy tzw. mediów, mają znaczenie postanowienia umowne wiążące wynajmującego (Gminę) z najemcą, a kryterium zużycia ma charakter decydujący o zakwalifikowaniu mediów jako świadczeń odrębnych od czynności najmu nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że najemcy lokali użytkowych:

*   z tytułu zużycia wody ciepłej i zimnej w lokalu (oraz odprowadzania ścieków) rozliczać się będą zgodnie z odczytem licznika dokonywanym przez administratora,
*   z tytułu zużycia energii cieplnej w zakresie ogrzewania lokalu rozliczać się będą na podstawie zajmowanej powierzchni albo alternatywnie wg wskazań licznika przypisanego do lokalu,

należy uznać, że to najemcy ci decydują o wielkości zużycia ww. mediów.

Jak wynika z powyższego w analizowanym przypadku Wnioskodawca określi w umowach zawieranych z najemcami kryteria rozliczania zużytych mediów odnoszących się do wynajmowanego lokalu, tj. opłaty te zależne będą od odczytu z urządzeń pomiarowych lub wielkości zajmowanej powierzchni. Zatem skoro w umowach najmu z najemcami lokali zostaną ustalone kryteria rozliczania mediów, tj. opłaty za: centralne ogrzewanie, dostawę zimnej i ciepłej wody oraz odprowadzania ścieków, to brak jest podstaw do traktowania opłat za te media jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej za usługi najmu.

Wobec powyższego, wydatki, jakie będą ponosić najemcy na rzecz Wnioskodawcy w związku z wykorzystanymi mediami (woda ciepła i zimna, odprowadzanie ścieków i energia cieplna) nie będą stanowić zapłaty za usługę korzystania z ww. lokali, są jedynie kosztami zwykłego ich utrzymania, które najemcy ponoszą na rzecz Wnioskodawcy jako koszty związane z funkcjonowaniem tych lokali.

W konsekwencji należy uznać, że najem lokali użytkowych przy jednoczesnym obciążaniu najemców opłatami z tytułu zużycia ww. mediów, stanowią odrębne świadczenia, tj. najem lokali oraz dostawę towarów energii cieplnej i świadczenie usług (dostarczenia ciepłej i zimnej wody i odprowadzania ścieków).

Zatem w stosunku do odsprzedawanych mediów nie należy stosować jednolitej stawki podatku VAT w wysokości 23%, jeżeli dotyczą one lokali użytkowych lecz stawki właściwe dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi.

W omawianych okolicznościach dla dostawy wody i odprowadzania ścieków zastosowanie znajdzie obniżona stawka VAT – tj. w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy, przy założeniu, że świadczenia te mieszczą się PKWiU 36.00.20.0 lub 36.00.30.0 oraz 37. Natomiast dla dostawy energii cieplnej zastosowanie znajdzie podstawowa stawka VAT w wysokości 23%, gdyż ustawodawca dla dostawy tego towaru nie przewidział obniżonej stawki VAT ani też zwolnienia.

Bez znaczenia w omawianej sprawie jest okoliczność, że Wnioskodawca nie jest obciążany przez administratora fakturą z wyszczególnioną kwotą podatku. Aby dokonać przeniesienia kosztów (odsprzedaży) danego towaru lub usługi nie jest konieczne posiadanie faktury z wyszczególniona kwotą podatku. Wnioskodawca posiada bowiem status podatnika VAT czynnego, zatem wszelkie czynności wykonywane w charakterze podatnika winny być opodatkowane wg stawek VAT obowiązujących dla tych czynności. Fakt, że dany towar (usługę) Wnioskodawca nabywa od podatnika zwolnionego od VAT podmiotowo nie może decydować o zasadach opodatkowania ich przy tzw. „odsprzedaży”.

Inna sytuacja ma miejsce przy obciążaniu najemców lokali opłatami dotyczącymi części wspólnych budynku. Najemcy bowiem nie decydują o zużyciu (wykorzystaniu) wody w częściach wspólnych budynku, czynności administrowania, ogrzewania części wspólnych budynku, energii dot. części wspólnych oraz innych czynności dotyczących części wspólnych, którymi obciążani są najemcy.

W takiej sytuacji przyjąć należy, że opłaty te stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu, a zatem zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, będą wliczone do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi najmu. Konsekwentnie należy je opodatkować według zasad właściwych dla usługi najmu, tj. w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdy opłaty te dotyczą najmu lokali użytkowych – stawką podstawową w wysokości 23%.

W odniesieniu natomiast do opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nazywanymi we wniosku jako „opłaty indywidualne – wywóz nieczystości” należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250, z późn. zm.), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej „regulaminem”; regulamin jest aktem prawa miejscowego – art. 4 ust. 1 cyt. ustawy. Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 ustawy, rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty (\`(...)\`).

Ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w rozdziale 3a „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” stanowi, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c pkt 1 i 2 ww. ustawy).

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6h powołanej ustawy.

Stosownie do art. 6l ust. 1 cyt. ustawy, rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze – art. 6o cyt. ustawy.

W świetle art. 6q ww. ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Przepis art. 6r ust. 1 cyt. ustawy stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy, przez właścicieli nieruchomości rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości lub innych podmiotach władających nieruchomością.

W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zarówno wynajmujący, jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem, o ile wynajmujący decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na najemcę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca obciążając najemcę kwotą opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powinien potraktować tę opłatę jako element kalkulacyjny usługi najmu. Koszty związane z wywozem nieczystości pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej, a tym samym są opodatkowane według zasad właściwych tej usłudze, tj. stawką podstawową w wysokości 23%, właściwa dla usług najmu lokai użytkowych.

Reasumując, w przypadku mediów, w odniesieniu do których najemcy decydują o wielkości ich zużycia, tj. opłat za wodę (ciepłą i zimną) oraz odprowadzane ścieki (obliczanych na podstawie odczytów licznika) oraz opłat za energię cieplną związaną z ogrzewaniem lokalu (obliczanych na podstawie zajmowanej powierzchni lub wskazań licznika), przy ich odsprzedaży należy je traktować jako usługę odrębną od usługi najmu. Najem oraz ww. media stanowią odrębne świadczenia, tj. najem lokali oraz dostawę towarów energii cieplnej i świadczenie usług (dostarczenia wody i odprowadzania ścieków), zatem ich odsprzedaż jest opodatkowana wg stawek VAT właściwych dla dostawy tych mediów.

Jednocześnie w przypadku mediów, w odniesieniu do których najemcy nie decydują o wielkości ich zużycia, tj. opłat dotyczących części wspólnych przyjąć należy, że opłaty te są stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu. Również koszty związane z wywozem nieczystości (opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi) pozostają w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej. Zatem opłaty dotyczące przeniesienia kosztów dotyczących części wspólnych oraz opłaty za wywóz nieczystości (opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi) są opodatkowane według zasad właściwych dla usług najmu lokali użytkowych, tj. stawką podstawową w wysokości 23%.

Odnosząc się do kwestii dokumentowania opisanych czynności wskazać należy, że zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w art. 106a i następnych ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 2 ww. ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży (rozumianej jako odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług) na rzecz innych podatników – a w niniejszej sprawie czynności takich będzie dokonywał poprzez świadczeniu usług najmu lokali użytkowych (dla których w podstawę opodatkowania oprócz czynszu wchodzą również wysokość kosztów związanych z częściami wspólnymi oraz opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi) wraz z odsprzedażą mediów jako odrębnych świadczeń opodatkowanych wg stawki właściwej dla danego towaru/usługi, to konsekwentnie Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania tych czynności fakturą z wyszczególnionym podatkiem od towarów i usług właściwym dla dokumentowanych czynności.

Jak wcześniej wskazano na zasady opodatkowania, a także zasady dokumentowania wykonywanych czynności nie wpływa sposób obciążenia Wnioskodawcy przez administratora działającego w imieniu i na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, jak również status podatkowy (podatnik VAT czynny, czy podatnik VAT zwolniony) administratora oraz wspólnoty.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zasad opodatkowania i dokumentowania przeniesienia opłat związanych z najmem lokali użytkowych uznano je za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez administratora będącego podatnikiem VAT, który dokumenty te wystawi w imieniu i na rzecz wspólnoty. Faktury te dotyczyć będą dostawy energii elektrycznej oraz sprzątania dostawy wody oraz odprowadzania ścieków, przy czym zaznaczono, że „administrator wystawi fakturę jako należność dotyczącą części wspólnych (…)”

Odnosząc się do zagadnienia związanego z prawem do odliczenia wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawową więc zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest związek towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony z czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Uregulowanie zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, oznacza że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby rozstrzygnąć, czy ww. przepis znajdzie zastosowanie w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy czynności udokumentowane fakturą wystawioną i imieniu i na rzecz wspólnoty przez administratora stanowią dla wspólnoty czynności opodatkowane.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r, poz. 1892), ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową, która może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Przepis ten daje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Jak wynika z powyższego, wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej, może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka powstała w oparciu o powyższy przepis art. 6 ustawy o własności lokali posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją) właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z tej ustawy.

Regulacja art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali wskazuje na dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej: jedne związane z nieruchomością wspólną i drugie, związane z odrębną własnością lokalu. Tym samym właściciele lokali zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną, na pokrycie których uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat (art. 15 ustawy o własności lokali), oraz ponoszą wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali (min. za wodę, ciepło, odprowadzanie ścieków, gaz, energię elektryczną).

Wspólnota mieszkaniowa realizując wspólny interes właścicieli występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

W pierwszym z wyżej wymienionych przypadków wspólnota, będąca jednostką odrębną od właścicieli lokali, nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli.

W takiej bowiem sytuacji działa ona w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych (m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali), mających udziały w nieruchomości wspólnej. Tym samym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest wspólnota mieszkaniowa, jako odrębny od jej członków podmiot praw, i to ona występuje jako ostateczny konsument.

W takim więc zakresie nie świadczy ona żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali. Zatem uiszczanie przez członków wspólnoty należności tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie jest objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji brak jest podstaw do fakturowania wewnętrznych rozliczeń między wspólnotą a jej członkami, w związku z ponoszonymi kosztami zarządu nieruchomością wspólną.

Natomiast w drugim przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług celem zaopatrzenia poszczególnych lokali występuje w odmiennej roli. Nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych wpłat.

Tym samym wspólnota zakupując towary i usługi, które następnie przyporządkowuje poszczególnym lokalom, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali. W takiej sytuacji środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez wspólnotę towary i usługi.

W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez wspólnotę towarów i usług do tych lokali, zastosowanie znajdą przepisy o podatku od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, jeżeli administrator działający w imieniu i na rzecz wspólnoty obciąża Wnioskodawcę kosztami dotyczącymi części wspólnych (energia elektryczna oraz usługi sprzątania, woda oraz usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków), czyli kosztami zarządu nieruchomością wspólną, w zakresie takich czynności nie działa jako podatnik. Wspólnota bowiem, jak wskazano wcześniej, nie wykonuje w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli lokali. Zatem uiszczanie przez członków wspólnoty, w tym Wnioskodawcę, należności tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie jest objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Konsekwentnie w takim przypadku Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach wystawionych przez działającego w imieniu i na rzecz wspólnoty administratora. Zastosowanie znajdzie tu bowiem cytowany art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Bez znaczenia w omawianym przypadku (dotyczącym kosztów zarządu nieruchomością wspólną) będzie status podatkowy wspólnoty, tj. czy będzie ona podatnikiem VAT czynnym, czy też zwolnionym.

Podkreślić należy, że Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia z faktury wystawionej przez działającego w imieniu i na rzecz wspólnoty administratora wyłącznie w przypadku, gdyby obciążenia dotyczyły wydatków związanych wyłącznie z odrębną własnością lokalu, nabytych przez wspólnotę towarów i usług celem zaopatrzenia lokalu Wnioskodawcy, a ponadto gdyby wspólnota posiadała status podatnika VAT czynnego. Tylko bowiem w takim przypadku czynności dokonane przez wspólnotę stanowiłyby czynności opodatkowane podatkiem VAT i tym samym nie znalazłby zastosowania analizowany art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Ponadto tut. organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.