Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.604.2020.3.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: -Czy działania podjęte przez Spółkę w celu wprowadzenia do stałej oferty produkcyjnej spółki Wilka kątowego tj. maszyny przetwórczej wyposażonej w układ xxxx, dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi, xxxx oraz zmodyfikowany wózek narzędziowy w celu poprawy wydajności maszyny, usprawnienia procesu przetwórstwa oraz zwiększenia żywotności podzespołów przy ograniczeniu częstotliwości i kosztów serwisu, a stanowiące: 1. Przeprowadzenie wstępnych wyliczeń wydajności dotychczasowych maszyn oraz maszyny projektowanej, 2. Kosztorys wstępny inwestycji, 3. Wyszukanie i wybór dostawców ewentualnych elementów koniecznych do zamówienia dla planowanej maszyny, 4. Zakup elementów ulepszających - xxxx, noża pierścieniowego, xxxx, ostrzy, elementów wózka narzędziowego, 5. Zaprojektowanie rozmieszczenia w hali produkcyjnej spółki, linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę (dla testów), 6. Wyprodukowanie maszyny wyposażonej w: a) układ: xxxx; b) dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi; c) xxxx; d) zmodyfikowany wózek narzędziowy. 7. Uruchomienie linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę, 8. Sporządzenie raportów z przeprowadzonych badań, 9. Analiza raportów, wnioski, korekty, 10. Powtórne przeprowadzenie badania po zastosowanych korektach np. wymiana sita o różnym prześwicie oczka – opcjonalnie, 11. Raport końcowy, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności; -Czy poniesione przez Spółkę w związku z działalnością badawczo-rozwojową koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do ich odliczenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; materiały; pracownik; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 1 marca 2021 r. oraz 24 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   Działania podjęte przez Spółkę w celu wprowadzenia do stałej oferty produkcyjnej spółki Wilka kątowego tj. maszyny przetwórczej wyposażonej w xxxx, dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi, xxxx oraz zmodyfikowany wózek narzędziowy w celu poprawy wydajności maszyny, usprawnienia procesu przetwórstwa oraz zwiększenia żywotności podzespołów przy ograniczeniu częstotliwości i kosztów serwisu, a stanowiące: 1.
    
    1.  Przeprowadzenie wstępnych wyliczeń wydajności dotychczasowych maszyn oraz maszyny projektowanej,
    2.  Kosztorys wstępny inwestycji,
    3.  Wyszukanie i wybór dostawców ewentualnych elementów koniecznych do zamówienia dla planowanej maszyny,
    4.  Zakup elementów ulepszających - xxxx, noża pierścieniowego, xxxx, ostrzy, elementów wózka narzędziowego,
    5.  Zaprojektowanie rozmieszczenia w hali produkcyjnej spółki, linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę (dla testów),
    6.  Wyprodukowanie maszyny wyposażonej w:
    
    1.  układ: xxxx;
    2.  dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi;
    3.  xxxx;
    4.  zmodyfikowany wózek narzędziowy.
    
    8.  Uruchomienie linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę,
    9.  Sporządzenie raportów z przeprowadzonych badań,
    10.  Analiza raportów, wnioski, korekty,
    11.  Powtórne przeprowadzenie badania po zastosowanych korektach np. wymiana sita o różnym prześwicie oczka – opcjonalnie,
    12.  Raport końcowy,
    
    stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności –**jest prawidłowe**;
*   Poniesione przez Spółkę w związku z działalnością badawczo-rozwojową koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do ich odliczenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:
    *   kosztów ponoszonych na rzecz osób współpracujących na podstawie umowy B2B – **jest nieprawidłowe**,
    *   kosztów dodatkowych związanych z utylizacją odpadów poprodukcyjnych – **jest nieprawidłowe**,
    *   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo – rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 16 lutego 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.604.2020.1.AN, oraz pismem z 8 marca 2021 r. znak: : 0111-KDIB1-3.4010.604.2020.2.AN, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 23 lutego 2021 r. (data wpływu 1 marca 2021 r.) oraz 22 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w myśl ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”). Prowadzi działalność w ramach spółki komandytowej, polegającej na projektowaniu, produkcji oraz serwisie maszyn przeznaczonych dla przemysłu spożywczego - przetwórstwa mięsnego. Od \`(...)\` r. spółka produkuje maszyny pod własną marką.

W odpowiedzi na potrzeby klientów oraz w związku z wolą ciągłego rozwoju i poprawy wydajności produkowanych maszyn w zakresie ich przeznaczenia tj. procesu technologicznego przetwórstwa mięsnego, spółka podjęła czynności zmierzające do zaprojektowania, wyprodukowania i uruchomienia w celach testowych prototypu maszyny - Wilka kątowego.

Wilk kątowy to maszyna, której założeniem jest przetwarzanie mięsa mrożonego w temperaturze -25°C. Celem podjętych działań jest wyprodukowanie maszyny typu Wilk do przetwarzania surowca w postaci mrożonych bloków mięsnych oraz rozdrobnienie go przez siatkę o oczku 3 mm. Obecnie, wersje tego rodzaju urządzenia dostępne na rynku polskim i zagranicznym posiadają wiele wad wpływających na krótki okres eksploatacyjny oraz częste serwisowanie. Jest to wynikiem dużych sił występujących w związku z przetwarzaniem surowca.

Innowacyjnym rozwiązaniem zastosowanym w maszynie zaprojektowanej przez Spółkę, będzie (…).

(…………).

W przypadku zakończenia projektu zgodnie z założeniami, planowane jest wprowadzenie do stałej oferty zaprojektowanej maszyny oraz rozpoczęcie działań promocyjnych w celu zdobycia jak największej ilości nabywców nowego rozwiązania.

W celu wdrożenia wzmiankowanego projektu, Spółka podjęła następujące czynności:

1.  Przeprowadzenie wstępnych wyliczeń wydajności dotychczasowych maszyn oraz maszyny projektowanej.
2.  Kosztorys wstępny inwestycji.
3.  Wyszukanie i wybór dostawców ewentualnych elementów koniecznych do zamówienia dla planowanej maszyny.
4.  Zakup elementów ulepszających - xxxx, ostrzy, elementów wózka narzędziowego (siłownika hydraulicznego, dwóch akumulatorów żelowych).
5.  Zaprojektowanie rozmieszczenia w hali produkcyjnej spółki, linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę (dla testów).
6.  Wyprodukowanie maszyny wyposażonej w:
    1.  układ: xxx;
    2.  dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi;
    3.  xxxx;
    4.  zmodyfikowany wózek narzędziowy.
7.  Uruchomienie linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę.
8.  Sporządzenie raportów z przeprowadzonych badań.
9.  Analiza raportów, wnioski, korekty.
10.  Powtórne przeprowadzenie badania po zastosowanych korektach np. wymiana sita o różnym prześwicie oczka - opcjonalnie.
11.  Raport końcowy.

W celu realizacji czynności zmierzających do wdrożenia projektów, w Spółce powołano wieloosobowy zespół badawczo - rozwojowy składający się z pracowników etatowych świadczących pracę w ramach umowy o pracę w wymiarze 1/1 etatu. Pracownicy wykonują pracę od poniedziałku do piątku w systemie zmianowym. Członkowie zespołu są doświadczonymi pracownikami przedsiębiorstwa prowadzącego projekt, posiadającymi należytą wiedzę i doświadczenie. W ramach wdrażanego projektu, w zależności od ustaleń zespołu badawczo-rozwojowego oraz potrzeb, członkowie zespołu są delegowani do prac badawczo-rozwojowych tj. w ramach stosunku pracy wykonują zadania związane z realizacją projektu. Godziny poświęcone na działalność badawczo - rozwojową są ewidencjonowane przez Spółkę.

Poza pracownikami etatowymi, do realizacji projektu zaangażowano dostawców usług koniecznych dla prawidłowej realizacji projektu (B2B) m.in. w zakresie obsługi IT, programowania maszyn i planowania produkcji.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że Spółka wykonuje działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Działalność B+R wykonywana przez Spółkę polega wprost na prowadzeniu prac rozwojowych, podejmowanych w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzone prace badawcze odbywają się obok stałej, dotychczasowej działalności Spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że przeprowadzenie badań badawczo-rozwojowych w związku z realizacją wzmiankowanych projektów, spowodowało poniesienie przez Spółkę dodatkowych kosztów, ściśle związanych z prowadzonymi badaniami, a które powstały z chwilą podjęcia pierwszych czynności związanych z realizacją projektów. Do kosztów tych należy zaliczyć:

1.  Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %).
2.  Koszty pracy Członków Zespołu (50 %).
3.  Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej.
4.  Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym:
5.  Koszty badań i analiz wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja.
6.  Koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej.
7.  Koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż.
8.  Koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP.
9.  Koszty produktów do prowadzonych testów.
10.  Koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych.
11.  Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii).
12.  Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie).
13.  Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie).

W ocenie Spółki, powyższe koszty stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT, tzw. „Koszty kwalifikowane”.

W związku z powyższym, Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”) poprzez odliczenie na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, kosztów wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT poniesionych na czynności podejmowane na etapach 1-11 Projektów B+R.

Spółka zamierza dokonać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT, a w szczególności zaznacza, że: prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT;

*   w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębnia koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R jest i będzie realizowana,
*   Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,
*   Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT,
*   Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,
*   Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 23 lutego 2021 r. (data wpływu 1 marca 2021 r.), Wnioskodawca wskazał, że:

*   Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50%),
*   Koszty pracy Członków Zespołu (50%)

stanowią wynagrodzenia brutto pracowników działu konstrukcyjnego uczestniczących przy projektowaniu maszyn i urządzeń będących przedmiotem prac badawczo-rozwojowych oraz pracowników produkcyjnych biorących udział w realizacji tych projektów. Do wynagrodzeń doliczane są koszty składek ZUS wyżej wymienionych pracowników obciążające pracodawcę. W ramach kosztów wynagrodzeń doliczane są również koszty podwykonawców (odrębne faktury usługowe), które na podstawie dokumentacji prowadzonej w spółce rozliczane są do poszczególnych projektów prac badawczo - rozwojowych, w tym do projektu objętego wnioskiem.

Wynagrodzenia i narzuty na wynagrodzenia rozliczane są na podstawie tzw. rozdzielników płac, z których wynika który pracownik i ile czasu uczestniczył w tych pracach i jakie z tego tytułu otrzymał wynagrodzenie.

Powyższe koszty stanowią należności o których mowa art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli chodzi o „Koszty wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technicznej” Wnioskodawca ma na myśli koszty wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy oddelegowanych do wykonania projektu maszyny oraz sporządzenia dokumentacji technicznej w ramach działalności badawczo-rozwojowej przedstawionej we wniosku.

Jeżeli chodzi o „Koszty zakupu urządzeń pomiarowych” Wnioskodawca ma na myśli koszty zakupu urządzeń pomiarowych związane z ewentualnym zakupem specjalnie na potrzeby projektu urządzeń służących do pomiaru zużycia mediów np. energii elektrycznej (watomierz), paliwa (przepływomierz) czy wody (wodomierz). Urządzenia te są wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem tj. do pomiaru zużycia, zaś w zakresie projektu pozwalają na rzeczywiste ustalenie czy dane założenia projektu zostały osiągnięte np. obniżenie energochłonności czy poboru paliwa na skutek zastosowanych modyfikacji maszyn.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że koszty amortyzacji dotyczą zużycia maszyn i urządzeń wykorzystywanych w procesie produkcyjnym działalności badawczo-rozwojowej, rozliczanych na podstawie arkuszy kalkulacji kosztów amortyzacyjnych ze wskazaniem dni i ilości godzin wykorzystania tych maszyn do powyższych prac. Powyższe odpisy, są odpisami od środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w realizacji projektu opisanego we wniosku.

Spółka nie otrzymała i nie otrzyma zwrotu poniesionych wydatków w jakiejkolwiek formie. Nakłady ponoszone na prace badawczo-rozwojowe finansowane są wyłącznie ze środków własnych Spółki.

Dodatkowo, w piśmie z 22 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.), będącym uzupełnieniem wniosku Spółka wskazała, że koszty jakie Wnioskodawca dotychczas poniósł w związku z:

1.  Wykonaniem projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej;
2.  Uruchomieniem linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym: a) koszty badań wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja;

nie zostały poniesione w związku z umową zawartą z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Większość powyższych prac została bowiem zrealizowana przez osoby pracujące przy projekcie (pracownicy, zleceniobiorcy), a w związku z tym koszty te zostały uwzględnione jako koszty przewidziane w art. 18d ust. 2 pkt 1 i la - tak jak zostało to wskazane w piśmie z dnia 23 lutego 2020 r. Wnioskodawca ma świadomość, iż zastosowanie ulgi do kosztów przewidzianych w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy jest ściśle związane z koniecznością współpracy z podmiotami o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przy czym nie wyklucza takiej współpracy w przyszłości i wówczas uwzględnienia poniesionych w ten sposób kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że działania podjęte przez Spółkę w celu wprowadzenia do stałej oferty produkcyjnej spółki Wilka kątowego tj. maszyny przetwórczej wyposażonej w układ xxxx, dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi, xxxx oraz zmodyfikowany wózek narzędziowy w celu poprawy wydajności maszyny, usprawnienia procesu przetwórstwa oraz zwiększenia żywotności podzespołów przy ograniczeniu częstotliwości i kosztów serwisu, a stanowiące:
    1.  Przeprowadzenie wstępnych wyliczeń wydajności dotychczasowych maszyn oraz maszyny projektowanej,
    2.  Kosztorys wstępny inwestycji,
    3.  Wyszukanie i wybór dostawców ewentualnych elementów koniecznych do zamówienia dla planowanej maszyny,
    4.  Zakup elementów ulepszających - xxxx, noża pierścieniowego, xxxx, ostrzy, elementów wózka narzędziowego,
    5.  Zaprojektowanie rozmieszczenia w hali produkcyjnej spółki, linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę (dla testów),
    6.  Wyprodukowanie maszyny wyposażonej w:
    
    1.  xxxx;
    2.  dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi;
    3.  xxxx;
    4.  zmodyfikowany wózek narzędziowy.
    
    8.  Uruchomienie linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę,
    9.  Sporządzenie raportów z przeprowadzonych badań,
    10.  Analiza raportów, wnioski, korekty,
    11.  Powtórne przeprowadzenie badania po zastosowanych korektach np. wymiana sita o różnym prześwicie oczka – opcjonalnie,
    12.  Raport końcowy,stanowią działalność badawczo - rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że poniesione przez Spółkę w związku z działalnością badawczo-rozwojową koszty:
    1.  Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %),
    2.  Koszty pracy Członków Zespołu (50 %),
    3.  Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej,
    4.  Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym:
    
    1.  koszty badań i analiz wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja,
    2.  koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej,
    3.  koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż,
    4.  koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP,
    5.  koszty produktów do prowadzonych testów,
    6.  koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych.
    
    6.  Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii),
    7.  Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie),
    8.  Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie),stanowią koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do ich odliczenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 23 lutego 2021 r. (data wpływu 1 marca 2021 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu nr 1 czynności podejmowane w celu poprawy wydajności maszyny i usprawnienia procesu przetwórstwa mięsa poprzez zaprojektowanie i wyprodukowanie Wilka kątowego tj. maszyny przetwórczej wyposażonej w układ xxxx, dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi, xxxx oraz zmodyfikowany wózek narzędziowy stanowią działalność badawczo - rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności.

W ocenie Spółki, wskazane w pytaniu nr 2 koszty poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową, a to Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %), Koszty pracy Członków Zespołu (50 %), Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej, Zakup elementów ulepszających; Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym: Koszty badań i analiz wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja; Koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej, koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż; Koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP; Koszty produktów do prowadzonych testów; Koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych; Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii); Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie); Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie), stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT.

W związku z tym, w ocenie Spółki, stanowisko Wnioskodawcy w obu przypadkach jest prawidłowe.

Ad. 1.

Stosownie do brzmienia art. 4a ust. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), za działalność badawczo-rozwojową uznaje się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W dalszej kolejności należy mieć na uwadze, że art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT, wskazują na odniesienie definicji badań podstawowych, badań aplikacyjnych oraz prac rozwojowych do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „p.s.w.n.”).

Zgodnie z art. 4 p.s.w.n., badania naukowe są działalnością obejmującą: badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 p.s.w.n.); badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (art. 4 ust. 2 pkt 2 p.s.w.n.).

Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 p.s.w.n.).

Mając na uwadze powyższe definicje należy stwierdzić, że z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać praktycznie każdy podmiot, który prowadzi prace dążące do rozwoju swojej działalności, swojego przedsiębiorstwa lub wytwarzanych produktów i świadczonych usług. Obecnie brak jest zamkniętego katalogu czynności, które mogą zostać uznane za kwalifikujące się do zastosowania ulgi.

W okolicznościach zaistniałego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawcę czynności należy uznać za działalność badawczo -rozwojową polegającą na pracach rozwojowych zmierzających do zwiększenia wydajności, usprawnienia procesu przetwórstwa oraz zwiększenia żywotności podzespołów przy ograniczeniu częstotliwości i kosztów serwisu.

Ponadto, przeprowadzone obliczenia pozwoliły na ustalenie, że zastosowanie innowacyjnego i unikalnego rozwiązania w zaprojektowanej maszynie pozwoli na ograniczenie energochłonności i kosztów procesu przetwarzania mięsa w związku z możliwością rozpoczęcia przetwórstwa już w czasie kiedy surowiec jest zamrożony. W efekcie skraca się także czas przetwarzania surowca, który wpływa bezpośrednio na koszt procesu w związku z obniżeniem czasu pracy operatora maszyny.

Bez wątpienia podjęte przez Wnioskodawcę czynności stanowią swoiste novum w zakresie funkcjonowania zakładu produkcyjnego, a nadto wynikają z analizy potrzeb klientów. Należy zwrócić uwagę, że wprowadzane modyfikacje mają na celu przeprowadzenie także praktycznych prac testowych, które finalnie pozwolą na weryfikację możliwości spełnienia pierwotnie przyjętych założeń projektu. Dodatkowo należy mieć na uwadze, że wprowadzane modyfikacje oraz uruchomienie dodatkowej linii produkcyjnej odbywa się równolegle do bieżącej działalności Spółki. W tym celu powołano zespół badawczo-rozwojowy oraz ustalono godziny pracy w ten sposób, aby w ramach swoich obowiązków pracowniczych zatrudnieni w Spółce specjaliści mogli pracować zarówno przy pracach rozwojowych, jak i wykonywać swoje dotychczasowe obowiązkowi gwarantujące tożsame wyniki produkcyjne i sprzedażowe Spółki. Nie ulega zatem wątpliwości, że omawiane prace rozwojowe Spółki cechuje innowacyjność, celowość i systematyczność, a w konsekwencji spełniają one definicję prac badawczo -rozwojowych.

Należy również zaznaczyć, że pomiędzy czynnościami podjętymi w ramach realizacji projektu zachodzi oczywisty związek przyczynowy tworzący integralną zależność pomiędzy każdym kolejnym punktem projektu od chwili jego rozpoczęcia (początkowych wyliczeń) do zakończenia (raportu końcowego).

Powyższe stanowisko potwierdzają również polskie przepisy o statystyce publicznej. Według Głównego Urzędu Statystycznego (dalej: „GUS”), żeby mówić o realizacji prac badawczo -rozwojowych, działalność Spółki łącznie:

*   jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska);
*   u jej podstaw leżą oryginalne, nieoczywiste, koncepcje i hipotezy (działalność twórcza);
*   brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności);
*   jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność metodyczna);
*   jej wyniki mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Tym samym, działalność B+R realizowana przez Spółkę wypełnia znamiona definicji GUS, gdyż:

*   jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska polegająca na pozyskiwaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów oraz produktów);
*   u jej podstaw leżą oryginalne, nieoczywiste, koncepcje i hipotezy (działalność twórcza oparta o samodzielnie wypracowane koncepcje przez Pracowników B+R);
*   brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności technologicznej);
*   jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność metodyczna, zaplanowana w budżecie, prowadzona przy wykorzystaniu zidentyfikowanych zasobów ludzkich oraz finansowych);
*   jej wyniki mogą być powtórzone (rezultaty działalności są udokumentowane i możliwe do odtworzenia).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, a tym samym, Spółka uprawniona jest do skorzystania z możliwości odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności.

Ad.2.

W odniesieniu do poniesionych kosztów wskazać należy, że zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Artykuł 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Artykuł 18d ust. 2 wzmiankowanej ustawy stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Z kolei koszty Spółki, związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowią:

1.  Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %);
2.  Koszty pracy Członków Zespołu (50 %);
3.  Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej;
4.  Zakup elementów ulepszających - xxxx, xxxx, ostrzy, elementów wózka narzędziowego;
5.  Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym:
    1.  koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej;
    2.  koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż;
    3.  koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP;
    4.  koszty produktów do prowadzonych testów;
    5.  koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych;
6.  Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii);
7.  Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie);
8.  Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie).

W ocenie Wnioskodawcy, (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), w przypadku uznania, że opisana działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT, Spółka uprawniona jest do skorzystania z możliwości odliczenia powyższych kosztów kwalifikowanych jako wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, albowiem poszczególne koszty zostały wymienione wprost jako podlegające odliczeniu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w następujący sposób:

1.  Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %) - art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy;
2.  Koszty pracy Członków Zespołu (50 %) - art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy;
3.  Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej. - art. 18d ust. 2 pkt la oraz art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy;
4.  Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym:
    1.  koszty badań i analiz wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja - art. 18d ust. 2 pkt 1, art. 18d ust. 2 pkt la, art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy;
    2.  koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej. - art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy;
    3.  koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż. - art. 18d ust. 2 pkt 1, art. 18d ust. 2 pkt la, art. 18d ust. 2 pkt 2, art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy;
    4.  koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP. - art. 18d ust. 2 pkt 2, art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy;
    5.  koszty produktów do prowadzonych testów - art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy;
    6.  koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych. - art. 18d ust. 2 pkt la ustawy.
5.  Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii). - art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy;
6.  Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie) - art. 18d ust. 2a i 3 ustawy;
7.  Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie) - art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały zdefiniowane w art. 4a tej ustawy.

I tak, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT stanowi, że działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pyt. 1 niniejszego wniosku, tj. ustalenia, czy działania podjęte przez Spółkę opisane w zdarzeniu przyszłym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu przepisów ustawy o CIT wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Ponadto, w objaśnieniach dotyczących ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, w tym przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Wprowadzona od 1 stycznia 2016 r. do systemu podatkowego ulga badawczo-rozwojowa, uprawnia podatników do obniżenia podstawy opodatkowania, o poniesione przez nich koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, poniesione w związku z prowadzoną przez nich działalnością w obszarze badań i rozwoju. W praktyce, każdy podmiot, który udoskonala swoje produkty, technologie, usługi lub tworzy nowe od podstaw może spełniać przesłanki realizacji działalności B+R kwalifikującej się do ulgi. Kluczowe jest zatem to, żeby to podatnik który ma zamiar skorzystać z ulgi, prowadził działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Podsumowując, działania zmierzające do opracowania nowych produktów lub procesów można zakwalifikować do kategorii prac rozwojowych, jeśli spełniają owe kryteria pozwalające uznać je za działalność badawczo-rozwojową.

Interpretując ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej należy również zaznaczyć, że przedmiotem takiej działalności prowadzonej przez podatników nie jest wdrażanie gotowych rozwiązań nabytych od innych podmiotów. Na przykład nabycie nowoczesnego oprogramowania, aplikacji, produktu, materiału, sprzętu itd., jeśli będzie ono służyło wyłącznie wewnętrznym potrzebom podatnika, a nie będzie wykorzystane przez podatnika do projektowania, inicjowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, nie będzie uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w takim przypadku ulga badawczo-rozwojowa nie znajdzie zastosowania.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy uznać, że podejmowane przez Spółkę czynności zmierzające do zaprojektowania, wyprodukowania i uruchomienia w celach testowych prototypu maszyny - Wilka kątowego, stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 - 28 ustawy o CIT.

Zatem, słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że prowadzone przez Spółkę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazał, że Spółka w związku z prowadzoną działalnością B+R ponosi następujące koszty:

1.  Koszty pracy Koordynatorów Projektu (50 %),
2.  Koszty pracy Członków Zespołu (50 %),
3.  Koszt wykonania projektu zmodyfikowanej maszyny i dokumentacji technologicznej,
4.  Koszty uruchomienia linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną, specjalnie wyprodukowaną na ten cel maszynę, w tym:
    1.  koszty badań i analiz wstępnych, wykonanie instalacji, kalibracja,
    2.  koszty dodatkowego zużycia energii elektrycznej,
    3.  koszty montażu instalacji - projekt instalacji, zakup elementów instalacji, montaż,
    4.  koszty wyposażenia stanowiska w sprzęt specjalistyczny oraz zabezpieczenia BHP,
    5.  koszty produktów do prowadzonych testów,
    6.  koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych.
5.  Koszt zakupu urządzeń pomiarowych (zużycie energii),
6.  Odpisy amortyzacyjne (opcjonalnie),
7.  Koszty uzyskania i utrzymania patentu (opcjonalnie).

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników o których mowa we wniosku (osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło) oraz kosztów składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części sfinansowanej przez Spółkę do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a ustawy o CIT.

Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT stanowi, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy ponoszone przez Spółkę koszty wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, ponoszone w związku z pracą nad produktami ww. osób zatrudnionych w dziale projektowym Spółki są i będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzenia osoby zatrudnionej na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło (dalej łącznie: „pracownik”), który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika, tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy – zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle powyższego należy wskazać, że opisane we wniosku koszty osobowe które będą dotyczyć pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umowy zlecenia i o dzieło wykonujących działalności badawczo-rozwojową mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a ustawy o CIT.

Natomiast, koszty związane z wypłatą należności na rzecz osób współpracujących ze Spółką na podstawie umowy B2B nie mieszczą się w żadnej z kategorii kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, zatem nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się także wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu uznaje się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że koszty związane z nabyciem materiałów i surowców, a także koszty związane z nabyciem specjalistycznego sprzętu stanowią koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2, 2a ustawy o CIT, i mogą być uwzględnione w uldze, pod warunkiem że wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio związane.

Tym samym, Wnioskodawca jest uprawniony do ich uwzględniania w podstawie obliczania ulgi.

Z wniosku wynika również, że Wnioskodawca ponosi koszty dodatkowe związane z utylizacją odpadów poprodukcyjnych. Odnosząc się do tego rodzaju kosztów wskazać należy, że nie stanowią one kosztów kwalifikowanych, bowiem nie mieszczą się w żadnej z kategorii kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Ponadto Organ wskazuje, że kosztami kwalifikowanymi mogą być również – zgodnie z cytowanym wyżej art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, dokonywane w roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, tj. do realizacji opisanego we wniosku projektu prototypu maszyny.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów uzyskania i utrzymania patentu należy stwierdzić, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że ustawodawca w ww. przepisie wprost uznał za koszty kwalifikowane koszty uzyskania i utrzymania patentu a także ochrony własności intelektualnej ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, powyższe koszty Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, i będzie mógł je odliczyć od podstawy obliczenia podatku w myśl z art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   Działania podjęte przez Spółkę w celu wprowadzenia do stałej oferty produkcyjnej spółki Wilka kątowego tj. maszyny przetwórczej wyposażonej w układ xxxx, dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi, xxxx oraz zmodyfikowany wózek narzędziowy w celu poprawy wydajności maszyny, usprawnienia procesu przetwórstwa oraz zwiększenia żywotności podzespołów przy ograniczeniu częstotliwości i kosztów serwisu, a stanowiące:
    1.  Przeprowadzenie wstępnych wyliczeń wydajności dotychczasowych maszyn oraz maszyny projektowanej,
    2.  Kosztorys wstępny inwestycji,
    3.  Wyszukanie i wybór dostawców ewentualnych elementów koniecznych do zamówienia dla planowanej maszyny,
    4.  Zakup elementów ulepszających - xxxx, noża pierścieniowego, szarpaka, ostrzy, elementów wózka narzędziowego,
    5.  Zaprojektowanie rozmieszczenia w hali produkcyjnej spółki, linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę (dla testów),
    6.  Wyprodukowanie maszyny wyposażonej w:
    
    1.  układ: xxxx;
    2.  dwa ostrza pomiędzy zwojami transportującymi;
    3.  xxxx;
    4.  zmodyfikowany wózek narzędziowy.
    
    8.  Uruchomienie linii przetwórczej wyposażonej w zmodyfikowaną maszynę,
    9.  Sporządzenie raportów z przeprowadzonych badań,
    10.  Analiza raportów, wnioski, korekty,
    11.  Powtórne przeprowadzenie badania po zastosowanych korektach np. wymiana sita o różnym prześwicie oczka – opcjonalnie,
    12.  Raport końcowy,stanowią działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Spółka na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT jest uprawniona do odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, ponoszonych z tytułu realizacji niniejszej działalności jest prawidłowe.
*   Poniesione przez Spółkę w związku z działalnością badawczo-rozwojową koszty kwalifikowane wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, a tym samym Spółka jest uprawniona do ich odliczenia stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:
    *   kosztów ponoszonych na rzecz osób współpracujących na podstawie umowy B2B jest nieprawidłowe,
    *   kosztów dodatkowych związanych z utylizacją odpadów poprodukcyjnych jest nieprawidłowe,
    *   w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.